Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 102/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2010-04-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Opłata skarbowa
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 par. 1 pkt 1, art. 75 par. 2 pkt. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Stażysta Małgorzata Siwiec, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi D. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...], po rozpatrzeniu odwołania D. W., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] października 2009 r. w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej w kwocie 17.050 zł.

Z zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 11 lutego 2009 r. D. W. wniósł na podstawie art. 75 § 2 pkt 1 c), w zw. z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej o stwierdzenie nadpłaty w opłacie skarbowej w kwocie 10.050 zł pobranej od zaświadczeń VAT-25 potwierdzających brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innego niż terytorium Rzeczypospolitej Polskiej pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium RP.

W uzasadnieniu wniosku podał, że w okresie od 1 maja 2004 r. do 30 listopada 2008 r. strona dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych dotychczas nie zarejestrowanych na terytorium kraju. Zaświadczenie wymagane jest do rejestracji nabytego pojazdu, a kompetencje do wydania stosownego zaświadczenia posiada - zgodnie z przepisami art. 105 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług naczelnik urzędu skarbowego. Opłatę skarbową od wydanych zaświadczeń strona uiściła na konto UMiG. Wysokość opłaty wynosiła pierwotnie 150 zł, zaś od 1 stycznia 2007r. - 160 zł. Zdaniem wnioskującego przepisy prawa krajowego nakazujące uiszczanie opłaty skarbowej od wniosków są sprzeczne z art. 90 Traktatu Unijnego (TWE), gdyż dyskryminują pojazdy nabywane w innych krajach Unii Europejskiej.

Powołując się na art. 91 ust. 2 Konstytucji RP strona zwróciła uwagę na pierwszeństwo prawa wspólnotowego przed ustawą krajową - zasada wyrażona w art. 90 TWE winna być respektowana przez organy podatkowe jako element obowiązującego porządku prawnego. Na potwierdzenie swojego stanowiska podatnik wskazał orzeczenia ETS z 1989 r. oraz w sprawach polskich rozstrzygniętych - postanowieniem ETS z dnia 10 grudnia 2007 r. dotyczącej wysokości opłat za kartę pojazdu i wyrokiem z dnia 5 czerwca 2008 r. w sprawie wymogu badań technicznych samochodów używanych, przywożonych z innych państw członkowskich.

Wobec przytoczonej argumentacji wnioskujący uważa, że opłata skarbowa pobierana od zaświadczenia o niepodleganiu podatkowi VAT od samochodów wyłącznie sprowadzanych z państw członkowskich UE podlega w całości zwrotowi jako świadczenie nienależne.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2009 r. organ podatkowy I instancji po rozpatrzeniu złożonego przez w/w wniosku odmówił zwrotu opłaty skarbowej w kwocie 10.040 zł, którą następnie uchylił organ odwoławczy przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po przeprowadzeniu ponownego postępowania z udziałem strony

i ustanowionego w tym zakresie pełnomocnika organ podatkowy pierwszej instancji ponownie wydał decyzję, w której odmówił stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej w kwocie 17.050 zł.

Od powyższej decyzji D. W. złożył odwołanie, zarzucając naruszenie art. 7 oraz 91 ust. 2 Konstytucji RP, art.72 § 1 pkt 1 i 75 § 2 pkt 1 c) Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską i wniósł

o uchylenie przedmiotowej decyzji i stwierdzenie nadpłaty w opłacie skarbowej

w kwocie 17.050 zł wraz z należnym oprocentowaniem od dnia złożenia wniosku

o stwierdzenie nadpłaty do dnia jej zwrotu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało decyzję Burmistrza w mocy.

W uzasadnieniu organ wskazał na treść art. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (tekst jedno Dz.U.Nr 225 z 2006 r., poz.1635 ), zgodnie z którym opłata skarbowa jest pobierana w sprawach indywidualnych z zakresu administracji publicznej od czynności urzędowych dokonywanych na podstawie zgłoszenia lub na wniosek zainteresowanego, zaświadczeń wydawanych na wniosek oraz od zezwoleń /pozwolenia, koncesje/, a także od dokumentu stwierdzającego ustanowienie pełnomocnika /prokury/ albo jego odpisu, wypisu lub kopii.

Wskazano, że opłata skarbowa dotyczy przypadków wymienionych w ustawie

w formie katalogu zamkniętego oraz w załączniku do tej ustawy zawierającym szczegółowy wykaz przedmiotów opłaty skarbowej, wysokość stawek oraz zwolnień (art. 4). Zwrot opłaty skarbowej może nastąpić w określonych w ustawie przypadkach (art.9), bądź jako zwrot podatku w trybie przepisów art. 76 b), w zw. z art. 77 b) Ordynacji podatkowej, przy czym organem właściwym w zakresie opłaty skarbowej i organem I instancji jest wójt lub burmistrz /prezydent miasta/ - art. 12 ust. 1 w/w ustawy o opłacie skarbowej, wobec czego ustalenie, czy wniesiona opłata skarbowa od czynności urzędowych była należna czy nie, należy do kompetencji wójta, burmistrza lub prezydenta miasta.

Organ podniósł, iż wydanie zaświadczenia dla celów rejestracji środka transportu nabytego w kraju UE, mającego być dopuszczonym do ruchu na terytorium RP (jak ma to miejsce w niniejszej sprawie) wiąże się z dokonaniem ustaleń, popartych stosownymi dowodami, czy nie zachodzi nabycie wewnątrzwspólnotowe środków transportu i czy zostały spełnione warunki określone przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21.04.2004 r. (Dz.U.Nr 84 z 2004 r., poz. 785 i 786) w sprawie określenia wzoru zaświadczenia potwierdzającego uiszczenie przez podatnika podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia środków transportu lub brak obowiązku uiszczenia tego podatku z tytułu przywozu środka transportu nabytego na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium RP.

Dla celów związanych z rejestracją środków transportu nabytych w krajach członkowskich stosowne zaświadczenie (o uiszczeniu podatku VAT, bądź o braku obowiązku uiszczenia podatku VAT) wydaje zgodnie z przepisami art. 105 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( DZ.U.Nr 54 z 2004 r., poz. 535, ze zm. ) naczelnik urzędu skarbowego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozporządzenia wykonawczego

z dnia 21 kwietnia 2004 r. do ustawy o VAT - zaświadczenie VAT-25 w części dotyczącej potwierdzenia uiszczenia podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia środków transportu wydawane jest z urzędu w związku ze złożoną przez podatnika Informacją VAT-23 o wewnątrzwspólnotowym nabyciu środka transportu. Natomiast zaświadczenie potwierdzające brak obowiązku uiszczenia podatku VAT wydawane jest na wniosek zainteresowanego w przypadku nabycia środka transportu z innego niż RP państwa członkowskiego, które nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub jest zwolnione od podatku. Wniosek ten zawiera wymagane dane dotyczące nabywanego środka transportu, do którego dołączyć należy umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku nabycie wewnątrzwspólnotowe towarów.

Wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium RP pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium RP ( jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie ) powinno być poprzedzone ustaleniami w przedmiocie istnienia obowiązku uiszczenia podatku VAT, a więc ustalenia, czy nabycie pojazdów nastąpiło w ramach określonego przepisami nabycia wewnątrzwspólnotowego , czy też nie zachodzi nabycie wewnątrzwspólnotowe.

Zgodnie z przepisami stawy o opłacie skarbowej złożenie wniosku o wydanie takiego zaświadczenia wiąże się z uiszczeniem opłaty skarbowej w kwocie 160 zł (do roku 2007 w kwocie 150 zł).

Organ wskazał, że akta przedmiotowej sprawy zawierają pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2009r. potwierdzające wydanie żądanych zaświadczeń VAT-25 za okres od dnia 15 czerwca 2004 r. do dnia 23 lipca 2008 r.

w poz. od 1 do 132 oraz daty wpłaty opłaty skarbowej na wnioski strony (VAT-24)

o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu środków transportu z innego państwa członkowskiego. W aktach znajdują się ponadto poświadczone za zgodność kserokopie dowodów wpłat opłaty skarbowej na łączną kwotę 17.050 zł za w/w okres.

W ocenie organu brak jest natomiast jakichkolwiek dowodów na poparcie twierdzeń strony, iż nabycia pojazdów dokonano w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, brak bowiem Informacji o wewnątrzwspólnotowym nabyciu środków transportu (VAT-23 ), a także innych dowodów, które świadczyłyby o takim rodzaju nabycia.

Obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej od wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku wynika z przepisów art. 1 ust. 1b, w zw. z art. 4 i art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej. Przepisy ustawy uchylonej z dnia 9.09.2000 r. obowiązującej w latach 2004-2006 również przewidywały powyższy obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej, z tym że wysokość opłaty wynosiła wówczas 150 zł od złożonego wniosku.

W toku postępowania W. i D. W. oświadczyli, iż nie mogą przedstawić zaświadczeń VAT 25 wydanych przez organ skarbowy, gdyż zostały one wydane nabywcy pojazdu. Natomiast co do umów i faktur stwierdzających nabycie pojazdów

i potwierdzających, że nie zachodzi wewnątrzwspólnotowe nabycie w/w oświadczyli, iż wszystkie samochody zostały zakupione w ramach zakupu VAT, dlatego uiszczono opłatę skarbową od VAT -25. Dokumenty te zdaniem podatnika nie są niezbędne przy rozpatrywaniu tej sprawy. Wobec tego uznać należy, iż w sprawie nie miało miejsca nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdów, a wnioski strony o wydanie zaświadczenia o braku obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego, niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju, podlegają opłacie skarbowej zgodnie z przepisami art. 1 ust. 1 b), w zw. z art. 4 i art. 6 ust. 1 pkt 2) powołanej na wstępie ustawy o opłacie skarbowej oraz załącznika do tej ustawy.

Wobec powyższego, skoro wnioski strony o wydanie żądanych zaświadczeń podlegają opłacie skarbowej, to nieuprawnione jest twierdzenie odwołania,

iż uiszczona od tych wniosków opłata skarbowa jest świadczeniem nienależnym

i podlega zwrotowi w trybie stwierdzenia nadpłaty, gdyż powoduje niejednakowe traktowanie pojazdów używanych nabywanych za granicą i używanych pojazdów nabywanych w kraju.

Zaświadczenie takie nie wiąże się z samym nabyciem pojazdu lecz z jego pierwotnym zarejestrowaniem w kraju i stanowi jedynie urzędowe potwierdzenie istniejącego stanu prawnego lub faktycznego i nie konkretyzuje żadnych praw

i obowiązków strony, ani nie rozstrzyga o istocie sprawy. Opłata skarbowa od wniosku o wydanie przedmiotowego zaświadczenia nie stanowi żadnej dodatkowej opłaty związanej z opodatkowaniem pojazdu lecz z jego pierwotną rejestracją w kraju w zależności od rodzaju i formy nabycia. Okoliczności te bada przed wydaniem zaświadczenia organ skarbowy.

W przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia art. 90 TWE, a przytoczone przez stronę przykłady postanowienia i orzeczenia ETS odnoszą się do innych stanów faktycznych i pobieranych tam opłat (opłata za wydanie karty pojazdu; opłata za badania techniczne sprowadzanych pojazdów). Zarzut naruszenia art. 90 TWE wiąże się z wykazaniem, iż istotnie przepisy prawa krajowego nakładają wyższe podatki na towary nabywane w krajach członkowskich UE, niż na towary krajowe, czego strona nie wykazała.

W przedmiotowej sprawie opłata skarbowa od wydanego zaświadczenia dla celów pierwszej rejestracji pojazdu jest opłatą niezależną od podatku VAT (który

w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego jest podatnikowi zwracany). Strona nie wykazała ponadto, że podatek VAT od samochodu używanego nabytego

w krajach UE jest wyższy od podatku VAT od podobnego samochodu używanego nabytego w kraju. Nie wskazano też, że uiszczona opłata skarbowa od żądanego zaświadczenia jest opłatą wyższą od opłat pobieranych przy nabyciu w kraju podobnego samochodu używanego.

Z uwagi na powyższe argumenty odwołania odnoszące się do naruszenia art. 90 TWE pozostają w ocenie Kolegium gołosłowne, nie poparte żadnymi dowodami.

W odniesieniu do powołanego wyroku WSA w Łodzi z dnia 23.04.2008 r. wskazano, że przedstawiony w sprawie stan faktyczny odnosi się do nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów, którego w sprawie niniejszej strona nie dokonała.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na powyższą decyzję D. W. wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji wraz

z decyzją ja poprzedzającą zarzucił naruszenie:

1) art. 7 oraz art. 91 ust. 2 Konstytucj i RP,

2) art. 72 § l pkt 1 i 75 § 2 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej

3) art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską tekst skonsolidowany uwzględniający zmiany wprowadzone traktatem z Nicei (TWE).

W uzasadnieniu skarżący podnosił iż nie wnosił on o zwrot opłat związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym, w związku z czym zbędne jest dowodzenie (w postaci zaświadczeń VAT-25, umów, faktur) dokonywania przez niego zakupów w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego. Zaświadczenie VAT-25 nie zostałoby zaś wydane, gdyby nie zostało uprzednio opłacone. Niecelowe- zdaniem strony – byłoby wykazywanie przez nią, że podatek VAT od samochodów nabywanych w krajach UE był wyższy od podatku VAT przy nabyciu podobnych samochodów w kraju. Zasadę niedyskryminacji (art. 90 TWE) narusza sam fakt pobierania opłaty skarbowej wyłącznie od samochodów sprowadzanych z krajów UE, w przeciwieństwie do braku takiego obowiązku w przypadku samochodów juz zarejestrowanych na terytorium kraju.

Wykładnia art. 90 TWE dokonana przez SKO nie uwzględnia jego wykładni celowościowej i systemowej. Tymczasem – zdaniem strony – należy go interpretować w sposób szeroki, co potwierdza orzecznictwo ETS. Zdaniem Trybunału obciążenia pieniężne wynikające z ogólnego systemu podatków wewnętrznych, obejmujących systematycznie grupy towarów według jednakowych, obiektywnych kryteriów i niezależnie od ich pochodzenia lub przeznaczenia, należą do zakresu zastosowania art. 90 TWE. Sporna opłata skarbowa, nawet jeśli stanowi opłatę za czynności administracyjne – jest podatkiem wewnętrznym objętym zakazem art. 90 TWE. Zakaz stanowiony art. 90 TWE powinien znaleźć zastosowanie zawsze, gdy obciążenie podatkowe może zniechęcać do przywozu towarów pochodzących z innych państw członkowskich z korzyścią dla towarów krajowych.

Opłata skarbowa od zaświadczeń VAT -25 stanowi nadpłatę w rozumieniu przepisów Rozdziału 9 ustawy Ordynacja podatkowa i jako świadczenie nienależne podlega zwrotowi.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że przedmiotem sporu była kwestia istnienia (lub nieistnienia) nadpłaty w opłacie skarbowej, ponoszonej w latach: od maja 2004 do 2008, za wydanie zaświadczeń potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu pojazdów, które maja być dopuszczone do ruchu, nabywanych na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium RP.

Zdaniem skarżącego przedmiotowa opłata narusza art. 7 i art. 91 ust. 2 Konstytucji RP i jest sprzeczna z art. 90 TWE. Zdaniem strony kwota opłaty jako nienależna stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. c Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego pobrana opłata pozostaje w zgodzie z przepisami prawa wspólnotowego, zatem nie ma podstaw by stwierdzić, że została uiszczona nienależnie.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 225, poz. 1635 ze zm.) opłacie skarbowej podlega, w sprawach indywidualnych z zakresu administracji publicznej, wydanie zaświadczenia na wniosek. W art. 4 tej ustawy odesłano do jej załącznika stanowiącego "Wykaz przedmiotów opłaty skarbowej, stawki tej opłaty oraz zwolnienia", w którym w Części II "Wydanie zaświadczenia", pod pozycją 11 ujęto "Zaświadczenie potwierdzające brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innego niż terytorium Rzeczypospolitej Polskiej pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej", dla którego określono stawkę

w kwocie 160 zł (do 1 stycznia 2007 roku 150 zł), bez możliwości zwolnienia z opłaty. Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 pkt 2 powołanej wyżej ustawy opłata skarbowa podlega zwrotowi od wydania zaświadczenia – jeżeli mimo zapłacenia opłaty nie wydano zaświadczenia. Oznacza to, że o ile, po uiszczeniu opłaty, dane zaświadczenie, o którego wydanie wnioskowała dana osoba, zostanie tej osobie wydane, to opłata taka nie podlega zwrotowi. Jeżeli jednak opłata tak uiszczona, już w momencie jej zapłacenia, była świadczeniem nienależnym ( lub nadpłaconym), to do jej zwrotu należy stosować przepisy Ordynacji podatkowej regulujące nadpłatę w tym art. 72 § 1 pkt 1 tej ustawy w związku z art. 2 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do art. 71 ust. 1 i 7 ustawy - Prawo o ruchu drogowym ( t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108. poz. 508 ze zm.), dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego (...) jest dowód rejestracyjny lub pozwolenie czasowe ( ust. 1 ), zaś właściciel pojazdu sprowadzonego z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej jest obowiązany zarejestrować pojazd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w terminie 30 dni od dnia jego sprowadzenia ( ust. 7). Rejestracji dokonuje się na podstawie m.in. zaświadczenia wydanego przez właściwy organ potwierdzający uiszczenie podatku od towarów i usług od pojazdów sprowadzonych z państw członkowskich Unii Europejskiej lub brak takiego obowiązku, jeżeli sprowadzony pojazd jest rejestrowany po raz pierwszy,

z zastrzeżeniem ust. 1a ( art. 72 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r, o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535) naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających m.in. brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. W tym przypadku zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego ( art. 105 ust. 2 ustawy ).

W myśl art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską "żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Ponadto żadne Państwo Członkowskie nie nakłada na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty". Podatkiem wewnętrznym w rozumieniu art. 90 TWE jest opłata pobierana w ramach ogólnego systemu należności krajowych, stosowanego systematycznie do określonych kategorii produktów na podstawie obiektywnych kryteriów i do wszystkich produktów niezależnie od ich pochodzenia (por. wyrok TS 90/79 z dnia 3 luty 1981 r.).

Zgodnie z treścią art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Stosownie do art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ustawa zasadnicza rozróżnia pojęcie "podatek" i "inne daniny publiczne" mieszczące się w zakresie znaczącym zwrotu "ciężary i świadczenia publiczne". Oznacza to, że na gruncie prawa polskiego pojęcie "podatek" nie obejmuje "innych danin publicznych" (łącznie ciężarów i świadczeń publicznych), w tym opłaty skarbowej. Podatek i opłata skarbowa to dwie odmienne formy świadczeń publicznych, przybierające postać świadczeń pieniężnych ponoszonych przez obowiązane do tego osoby. Tym samym należy stwierdzić, że opłata skarbowa nie jest podatkiem. Stanowisko to znajduje również uzasadnienie w treści art. 2 § 1 pkt 1 i 3 w związku z art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej, skoro opłata skarbowa nie została wskazana jako ta, którą w rozumieniu Ordynacji podatkowej należy "zaliczyć" do podatków. Opłata skarbowa nie jest więc podatkiem w rozumieniu Ordynacji podatkowej ani opłatą, o której mowa w art. 2 § 1 pkt 1 tej ustawy.

Opłata skarbowa nie jest świadczeniem nieodpłatnym, gdyż w zamian za jej uiszczenie, podmiot ją ponoszący, ma prawo żądać od oznaczonego organu konkretnego świadczenia. Opłaty skarbowe są związane z przewidzianymi w ustawie dokumentami lub czynnościami odpowiednich organów państwowych lub samorządowych, podejmowanymi na wniosek lub w interesie podmiotów w ustawie wymienionych.

Skoro opłata skarbowa nie jest podatkiem i nie jest tożsama z innymi opłatami, to nie może być traktowana jako podatek czy też, z uwagi na jej wysokość stanowić daninę publiczną "o charakterze podatkowym". Opłata skarbowa, będąca ekwiwalentem za wydanie dokumentu, dokonanie czynności lub jej stwierdzenie dokumentem, nie nabiera cech podatku dopóty dopóki nie zostanie zakwestionowany jej odpłatny charakter.

Stanowisko powyższe zgodne jest z argumentacją Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zawartą w wyroku z dnia 10 lutego 2010 r. w sprawie o sygn. I SA/Gl 661/09.

W odniesieniu do twierdzeń skargi wskazać należy, że jakkolwiek Sąd nie neguje znaczenia wykładni celowościowej czy też systemowej przez podmiot dokonujący wykładni przepisu, to jednak te sposoby wykładni nie mogą doprowadzić do efektu w postaci takiej wykładni, która sprzeczna będzie z literalnym brzmieniem interpretowanego przepisu, lub poza to brzmienie będzie wykraczać.

Należy podzielić stanowisko Kolegium, iż opłata skarbowa pobierana za wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług od pojazdów sprowadzanych z państw członkowskich UE, które mają być dopuszczone do ruchu na terenie kraju, nie jest nakładana bezpośrednio lub pośrednio na ten pojazd lecz stanowi opłatę nałożoną w drodze ustawy na osobę wnoszącą o wydanie tego rodzaju dokumentu (zaświadczenia). Wymieniona opłata skarbowa nie ma wpływu na wartość pojazdu ani też nie jest uzależniona od jego wartości, nie jest opłatą nałożoną na towar (samochód). Opłata skarbowa dotyczy osoby, która nie ma obowiązku uiszczenia tego podatku od sprowadzonego pojazdu. Zaświadczenie takie ma więc na celu ochronę porządku prawnego, a nie dyskryminację podatników w jakiejkolwiek postaci. Zaświadczenie takie nie jest wymagane w sytuacji, gdy pojazd nabywany jest w Polsce, po jego pierwszej rejestracji, gdyż nie istnieje racjonalna przyczyna dla jego wydania. Organ rejestrujący pojazd wcześniej zarejestrowany (kolejna rejestracja ) oraz jego nabywca mają pełną wiedzę co do wypełnienia obowiązków podatkowych podmiotu pierwotnie rejestrującego pojazd.

Skoro przedmiotowa opłata skarbowa uiszczona jest przez zobowiązanego w związku z koniecznością stwierdzenia przez właściwy organ, że na nabywcy pojazdu nie ciąży określony obowiązek podatkowy wynikający z takiej transakcji, nie można zasadnie twierdzić, że wskazana opłata stanowi "podatek wewnętrzny" nakładany

na nabyty towar.

Wymienione w art. 105 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535) oraz w art. 71 ust. 7 pkt 7 b ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym ( t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), wydane na wniosek zainteresowanego, zaświadczenie nie dotyczy stanu faktycznego i prawnego samego pojazdu , jego cech technicznych czy właściwości wpływających na wartość, czy cenę sprowadzonego samochodu jako towaru, bądź jego własności, lecz tego czy na osobie żądającej wydania takiego zaświadczenia ciąży obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług od sprowadzonego z państwa członkowskiego Unii Europejskiej pojazdu, w określonych okolicznościach i o określonych parametrach, przed jego pierwszą rejestracją w Polsce. Opłata skarbowa, za wydanie takiego zaświadczenia, o której mowa w art. 1 ust. 1, pkt 1 lit. b i art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej oraz określona w załączniku do tej ustawy, nie stanowi podatku, a tym bardziej podatku nakładanego przez Państwo Polskie jako Państwo Członkowskie Unii Europejskiej bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich wyższego od tych, które nakłada na podobne produkty krajowe, ani też podatku wewnętrznego nakładanego na tego rodzaju produkty, pośrednio chroniącego inne produkty, w rozumieniu art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, obecnie art. 110 Traktatu O Funkcjonowaniu Unii Europejskiej ( Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 ze zm.).

Opłata skarbowa od przedmiotowego zaświadczenie nie dotyczy "produktu" innego Państwa członkowskiego np. samochodu sprowadzonego z państwa członkowskiego Unii Europejskiej lecz tego czy nabywca tego produktu (samochodu) ma obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług od pojazdu sprowadzonego i dotychczas nierejestrowanego w Polsce. Czynności związane z wydaniem zaświadczenia oraz opłata za ich dokonanie ma chronić cały rynek wewnętrzny Unii Europejskiej, w zakresie obowiązku uiszczenia podatku VAT nakładanego na produkty krajowe państw członkowskich Unii Europejskiej.

Dlatego Sąd uznał, że pobrana przez organ opłata skarbowa za wydanie na wniosek skarżącego przedmiotowego zaświadczenia była opłatą należną i nie naruszającą przepisów Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską w sposób wyłączający przepisy prawa polskiego (art. 7,art. 91 Konstytucji RP). Z tych też względów, w ocenie Sądu, organy obu instancji zasadnie odmówiłystwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej.

W związku z tym, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł, jak na wstępie.