Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 514/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.  247 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Asystent sędziego Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi "A" na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 grudnia 2018 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie określenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od 1 lipca 2013 r. do 31 października 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z dnia 30 listopada 2016 r. Zarząd Związku Gmin [...] (dalej: "Zarząd") określił Polskiemu Związkowi Działkowców Rodzinny Ogród Działkowy "A" w S. (dalej: "strona", "skarżący", "A") opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi za poszczególne okresy od 1 lipca 2013 r. do 31 października 2016 r. w łącznej kwocie 18.662 zł.

Postanowieniem z dnia 27 marca 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: "Kolegium") odmówiło przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r., zaś postanowieniem z dnia 28 marca 2018 r. stwierdziło uchybienie terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji.

Pismem z dnia 10 maja 2018 r. "A", na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) - dalej: "Ordynacja podatkowa", wystąpił do Kolegium z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r., z uwagi na jej wydanie bez podstawy prawnej.

W uzasadnieniu wniosku wskazano, że jako podstawę prawną wydania decyzji

z dnia 30 listopada 2016 r. Zarząd wskazał przepisy aktów prawa miejscowego - uchwał Zgromadzenia [...] w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia stawki tej opłaty i ustalenia stawki opłaty za pojemnik o określonej pojemności: nr III/31/2013 z dnia 29 marca 2013 r., nr XIV/60/2014

z dnia 20 listopada 2014 r., nr I/8/2015 z dnia 10 lutego 2015 r., nr VII/38/2015 z dnia

11 sierpnia 2015 r. i nr XIII/75/2016 z dnia 10 maja 2016 r. Zarzucono, że każda kolejna

z przywołanych uchwał uchylała poprzednią, ostatnia zaś, czyli uchwała nr XIII/75/2016, została już podjęta pod reżimem art. 6j ust. 3b i 3c ustawy z dnia 13 września 1996 r.

o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2013 r. poz. 1399 ze zm.) - dalej: "u.c.p.g.". Strona podniosła, że na dzień wydania decyzji z dnia 30 listopada 2016 r. swoją moc straciły uchwały nr III/31/2013, nr XIV/60/2014, nr I/8/2015 i nr VII/38/2015, nie mogły one tym samym, zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej, stanowić podstawy prawnej kwestionowanej decyzji. Tym samym, wobec braku podstawy prawnej do wydania decyzji, jest ona dotknięta wadą nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W dalszej części uzasadnienia wniosku podano, że w dniu 7 grudnia 2012 r. Zgromadzenie [...] podjęło uchwałę w przedmiocie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Wykonany zatem został obowiązek wynikający z art. 6c ust. 2 u.c.p.g. Jednocześnie jednak [...] nie podjął zgodnych i pozostających w granicach upoważnienia ustawowego uchwał, które mogłyby leżeć u podstaw wymiaru spornych należności dochodzonych w niniejszym postępowaniu. Zarzucono, że Zgromadzenie [...] nie uchwaliło ryczałtowej stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, która odpowiadałaby wymogom wynikającym z obowiązujących przepisów prawa. Wskazano,

że uchwały [...] w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia stawki tej opłaty i ustalenia stawki opłaty za pojemnik

o określonej pojemności nie są tożsamymi z uchwałami, o których mowa w art. 6j ust. 3b

i 3c u.c.p.g.

Zdaniem skarżącego, istotne w sprawie jest także to, że zgodnie z art. 3 ustawy

z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2176) jednym z podstawowych celów takich ogrodów jest zaspokajanie wypoczynkowych

i rekreacyjnych potrzeb społeczeństwa poprzez umożliwianie prowadzenia upraw ogrodniczych. W tej sytuacji zatem, w związku z brakiem obowiązywania w okresie objętym prowadzonym postępowaniem (kiedy wymóg jej podjęcia wynikał już z ustawy) także uchwały ustalającej ryczałtową stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za rok od domku letniskowego lub od innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe, także w tej części Zarząd nie miał podstaw do wydania zaskarżonej decyzji.

W opinii strony, za całkowicie pozbawione jakiejkolwiek podstawy prawnej uznać należy wyliczenia spornej opłaty dokonane przez Zarząd w oparciu o uchwały, o których mowa wyżej. Niewątpliwie bowiem przepisy tego rodzaju i treści uchwał nie mogą być stosowane subsydiarnie do przepisów uchwał o ustaleniu ryczałtowej stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Podsumowując podniesiono, że [...] podjął co prawda uchwałę w trybie art. 6c ust. 2 u.c.p.g., jednakże wobec zaniechania podjęcia przez ten organ uchwały w sprawie ryczałtowej stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za rok od domku letniskowego lub od innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe, a jeszcze wcześniej uchylenia praktycznie wszystkich swoich uchwał w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia stawki tej opłaty i ustalenia stawki opłaty za pojemnik

o określonej pojemności, Zarząd pozbawiony był na dzień wydania zaskarżonej decyzji należytego umocowania prawnego wynikającego choćby z podjętych na podstawie art. 6j ust. 3b i 3c u.c.p.g. aktów prawa miejscowego, do tego by móc skutecznie i zgodnie z prawem określić wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od dnia 1 lipca 2013 r. należnej od skarżącego.

Decyzją z dnia 26 września 2018 r. Kolegium odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r.

W uzasadnieniu podkreślono, że w postępowaniu nieważnościowym nie rozstrzyga się sprawy na nowo przeprowadzając kolejne pełne postępowanie wyjaśniające - jak ma to miejsce w trybie odwoławczym, a jedynie bada, czy w dacie wydania kontrolowanej decyzji nie doszło do kwalifikowanego naruszenia obowiązujących wówczas przepisów prawa. Zaznaczono, że w postępowaniu tym należy respektować zasadę trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, wynikającą z art. 128 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do wskazywanej przez stronę przesłanki stwierdzenia nieważności Kolegium podniosło, że o wydaniu decyzji bez podstawy prawnej można mówić tylko wówczas, gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować daną materię w drodze decyzji. Wskazano, że podstawą prawną decyzji może być wyłącznie norma materialnego prawa podatkowego ustanowiona przepisem powszechnie obowiązującym. Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych wskazano, że wydanie decyzji bez podstawy prawnej ma miejsce w sytuacji, gdy w obowiązującym systemie prawnym brak jest przepisu uprawniającego organ administracji do rozstrzygnięcia sprawy w drodze decyzji administracyjnej. O braku podstawy prawnej rozstrzygnięcia można zatem mówić jedynie wówczas, gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować daną materię w drodze decyzji (postanowienia) albo też przepis istnieje, lecz nie ma charakteru powszechnie obowiązującego.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego sprawy Kolegium wskazało, że decyzja Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r. została wydana na podstawie obowiązujących przepisów prawa, tj. art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6q ust. 1 u.c.p.g. i z uwzględnieniem stawek przewidzianych przepisami prawa miejscowego, a mianowicie uchwałami Zgromadzenia [...]: nr III/31/2013 z dnia 29 marca 2013 r., nr XIV/60/2014 z dnia 20 listopada 2014 r., nr I/8/2015 z dnia 10 lutego 2015 r., nr VII/38/2015 z dnia 11 sierpnia 2015 r. i nr XIII/75/2016 z dnia 10 maja 2016 r. w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia stawki tej opłaty. W ocenie Kolegium, fakt uchylenia powołanych uchwał, uwarunkowany zmianą wysokości stawek, nie oznacza, że decyzja z dnia 30 listopada 2016 r. została wydana bez podstawy prawnej, albowiem o braku podstawy prawnej można mówić tylko wówczas, gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować daną materię w drodze decyzji administracyjnej.

Podkreślono, że o zakresie praw i obowiązków podatkowych decydują przepisy obowiązujące w dacie powstania obowiązku podatkowego. Tylko w przypadku przepisów proceduralnych, regulujących sposób działania i kompetencje organu, zastosowanie

w przypadku braku przepisów przejściowych znajdują przepisy obowiązujące w dacie podejmowania czynności przez organ.

W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu "A", wnosząc o jej uchylenie w całości i stwierdzenie nieważności decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r., zarzucił jej naruszenie art. 247 § 1 w zw. z art. 248 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie ziściły się przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r.

W uzasadnieniu odwołania powtórzono argumentację zaprezentowaną we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji.

Kolegium nie podzieliło argumentacji odwołującego się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie wydane w pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji z dnia 27 grudnia 2018 r. przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania i wskazano, że podstawą wydania decyzji Zarządu z dnia

30 listopada 2016 r. były: uchwała nr III/31/2013 z dnia 29 marca 2013 r., która weszła

w życie z dniem 1 lipca 2013 r.; uchwała nr XIV/60/2014 z dnia 20 listopada 2014 r., która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2015 r., uchylając jednocześnie z tym dniem uchwałę

z dnia 29 marca 2013 r.; uchwała nr 1/8/2015 z dnia 10 lutego 2015 r., która weszła

w życie z dniem 1 lutego 2015 r., uchylając jednocześnie z tym dniem uchwałę z dnia

20 listopada 2014 r. A zatem, cały czas istniały przepisy uchwał regulujących wybór metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalające stawkę tej opłaty i stawkę opłaty za pojemnik o określonej pojemności. Kolegium uznało tym samym, że Zarząd wydał decyzję z dnia 30 listopada 2016 r. zasadnie.

W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego "A", wnosząc o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji oraz zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania wg norm przepisanych, zarzucił jej naruszenie:

1. art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie skutkujące uznaniem, że w okolicznościach sprawy nie ziściły się przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r.;

2. art. 120 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę legalizmu w postępowaniu prowadzonym na podstawie przepisów niniejszej ustawy, poprzez jego niezastosowanie skutkujące odmową wydania decyzji stwierdzającej nieważność decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r.;

3. art. 6c ust. 2 oraz art. 6j ust. 3b i 3c u.c.p.g. poprzez ich niezastosowanie skutkujące łącznie uznaniem przez organ, że w okolicznościach sprawy można było określić jako wysokość należnej od strony opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi na podstawie przepisów wymienionych w sentencji decyzji uchwał [...] w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia stawki tej opłaty i ustalenia stawki opłaty za pojemnik o określonej pojemności,

a w konsekwencji skutkujące odmową wydania decyzji stwierdzającej nieważność decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r.;

4. art. 6o i art. 6q ust. 1 u.c.p.g. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym uznaniem przez organ, że w analizowanej sprawie istniały podstawy uzasadniające określenie przez Zarząd w drodze decyzji z dnia 30 listopada 2016 r. wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i istnieniu podstaw prawnych w postaci obowiązujących aktów prawa miejscowego do przeprowadzenia tejże procedury, a w konsekwencji skutkujące odmową wydania decyzji stwierdzającej nieważność decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r.

W uzasadnieniu skargi powtórzono argumentację zaprezentowaną zarówno we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, jak i w odwołaniu od decyzji Kolegium z dnia 26 września 2018 r. Zaakcentowano, że uchwały Zgromadzenia [...] w sprawie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi musiały obowiązywać w chwili wydawania decyzji, a nie w okresie, jaki decyzja ta obejmowała nakładając na skarżącego obowiązek zapłaty.

Kolegium w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.)

- dalej: "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia,

że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został

w skardze podniesiony.

Oceniając wydane w granicach sprawy decyzje z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie naruszają one prawa.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Ordynacja podatkowa w drodze wyjątku od sformułowanej w art. 128 zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania

(art. 240-246), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247-252) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253-256).

Stwierdzenie nieważności podatkowej decyzji ostatecznej jest instytucją procesową, dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy (od której nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania). Instytucja ta służy eliminowaniu

z obrotu prawnego decyzji ostatecznych, dotkniętych najpoważniejszymi wadami. Katalog wad w sposób wyczerpujący został określony w art. 247 § 1 pkt 1-8 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie nieważności decyzji na podstawie innych przesłanek nie jest dopuszczalne (por. wyrok NSA z dnia 7 marca 1996 r. sygn. akt III ARN 70/95, OSNP 1996/18/258). Stwierdzenie nieważności decyzji jako nadzwyczajny środek kontroli stosowany jest tylko

w razie wyjątkowo ciężkiego naruszenia prawa.

Należy również podkreślić, że organ wszczynając postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej uruchamia to postępowanie w nowej sprawie, nie orzeka natomiast co do istoty sprawy rozstrzygniętej w kwestionowanej decyzji. Skoro zatem istotą postępowania administracyjnego o stwierdzenie nieważności decyzji jest ustalenie, czy zachodzi którakolwiek z przesłanek nieważności, nie zaś merytoryczna kontrola podjętego w postępowaniu zwykłym rozstrzygnięcia, również wojewódzki sąd administracyjny nie może prowadzić postępowania zmierzającego do skontrolowania legalności merytorycznej decyzji ostatecznej, a jedynie winien ocenić, czy organy obu instancji prawidłowo przyjęły, iż w sprawie wystąpiły bądź nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1179/12, LEX nr 1454857).

A zatem, należy jeszcze raz wyraźnie zaakcentować, że postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym; postępowanie to ogranicza się do zbadania, czy kwestionowane ostateczne rozstrzygnięcie jest dotknięte jedną

z kwalifikowanych wad, wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadniających stwierdzenie nieważności. Z kolei rolą sądu administracyjnego

w prowadzonym wskutek skargi strony postępowaniu jest zbadanie, czy odmowa stwierdzenia nieważności była uzasadniona i zgodna z prawem. Sąd nie może natomiast oceniać decyzji, której stwierdzenia nieważności odmówiono. Nie ma więc obowiązku (ani podstaw) do badania legalności decyzji ostatecznej, bowiem wówczas wykroczyłby poza granice sprawy, poza zakres naruszeń prawa zakreślony wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 714/11, LEX nr 1291638). Z tych powodów sformułowane w pkt 3 i 4 skargi zarzuty nie mogły podlegać ocenie w niniejszym postępowaniu, gdyż za ich pomocą skarżący de facto starał się podważyć prawidłowość decyzji merytorycznej, tj. decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r. Tego rodzaju zarzuty strona mogła formułować w odwołaniu od tej decyzji (jak wynika z akt sprawy odwołanie od tej decyzji zostało złożone po terminie, zaś termin do złożenia odwołania nie został przywrócony, co skutkowało wydaniem przez Kolegium postanowienia z dnia 28 marca 2018 r. stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania).

Przechodząc do oceny wydanych w granicach niniejszej sprawy rozstrzygnięć należy wskazać, że jedną z przesłanek stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji jest przesłanka wydania decyzji bez podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej

i stanowiący jego odpowiednik art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.).

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że o spełnieniu tej przesłanki można mówić wówczas, gdy wydano decyzję mimo braku przepisu prawnego dopuszczającego działanie organu administracji publicznej w danym stanie faktycznym

w formie takiego zewnętrznego indywidualnego aktu administracyjnego albo wydano decyzję na podstawie przepisu, który nie stanowi właściwego źródła prawa powszechnie obowiązującego (por. wyrok NSA z dnia 13 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2486/14, LEX nr 2168416). W wyroku z dnia 28 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 482/14, LEX nr 1772810) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że brak podstawy prawnej oznacza,

iż nie ma przepisu prawnego, który umocowuje administrację publiczną do działania

w formie decyzji, albo też przepis jest, ale nie spełnia wymagań podstawy prawnej działania organów tej administracji, polegającego na wydawaniu decyzji administracyjnych i postanowień, rozumianych jako indywidualne akty administracyjne zewnętrzne (podobnie NSA w wyroku z dnia 29 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1952/08, LEX nr 593777).

W pierwszym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, gdy obowiązek lub uprawnienie (albo inny skutek prawny) wynikają z mocy samego prawa lub powstają

w innej formie prawnej niż decyzja, np. w drodze czynności materialno-technicznej.

Drugi przypadek wydania decyzji bez podstawy prawnej zachodzi wówczas, gdy charakter przepisu prawa stanowiącego podstawę do wydania decyzji podatkowej nie spełnia konstytucyjnych wymogów uprawniających organy podatkowe do władczego, zewnętrznego działania w sferze związanej z prawem daninowym. Należy mieć przy tym na względzie, że w tej dziedzinie wymogi związane z podstawą prawną decyzji podatkowej wynikają nie tylko z art. 93 ust. 2 Konstytucji RP, który wyklucza akty wewnętrzne (źródła prawa wewnętrznego) jako podstawę prawną do wydawania takich rozstrzygnięć bez względu na ich przedmiot. Dodatkowo bowiem z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP,

z wyjątkiem określonym w jej art. 168 (dotyczącym prawa jednostek samorządu terytorialnego do ustalania w drodze aktów prawa miejscowego wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie określonym w ustawie), w odniesieniu do unormowań prawa podatkowego wynika szerszy niż w innych gałęziach prawa obszar wyłączności ustawowej. Oznacza on nie tylko, że podstawa prawna większości decyzji podatkowych musi być zawarta w przepisie powszechnie obowiązującym, lecz także, iż taki przepis musi mieć rangę ustawy.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy tutejszy Sąd stwierdza, że przesłanka z art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie została spełniona.

Jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r. w jej podstawie prawnej przywołano zarówno przepisy proceduralne, tj. art. 207 i art. 210 Ordynacji podatkowej, jak i mające zastosowanie przepisy prawa materialnego, tj. art. 6o i art. 6q ust. 1 u.c.p.g. oraz obowiązujące - w dacie powstania po stronie skarżącego obowiązku uiszczenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi - uchwały Zgromadzenia [...] w sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia stawki tej opłaty i ustalenia stawki opłaty za pojemnik o określonej pojemności, tj.: uchwała nr III/31/2013 z dnia 29 marca 2013 r. (obowiązująca od 1 lipca 2013 do 31 grudnia 2014 r.), uchwała nr XIV/60/2014

z dnia 20 listopada 2014 r. (obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. do 1 kwietnia 2015 r.), uchwała nr I/8/2015 z dnia 10 lutego 2015 r. (obowiązująca od 2 kwietnia 2015 r. do

30 września 2015 r.) i uchwała nr VII/38/2015 z dnia 11 sierpnia 2015 r. (obowiązująca od

1 października 2015 r. do 30 września 2018 r.).

Odnosząc się do argumentacji strony, że w dacie wydawania decyzji z dnia

30 listopada 2016 r. większość ww. uchwał już nie obowiązywała, gdyż została uchylona przez zastępującą ją uchwałę, należy wskazać, że o zakresie praw i obowiązków podatkowych strony decydują przepisy obowiązujące w dacie powstania obowiązku podatkowego (w niniejszej sprawie - w dacie powstania obowiązku uiszczenia opłaty), natomiast w przypadku przepisów proceduralnych regulujących sposób działania

i kompetencje organu - przepisy obowiązujące w dacie podejmowania czynności.

W wyroku z dnia 1 października 2009 r. sygn. akt II FSK 643/08 (LEX nr 533589) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zasadą jest, iż postępowanie prowadzi się według przepisów obowiązujących w dacie dokonania poszczególnych czynności. Wyjątek od tej zasady, tj. stosowanie przepisów postępowania poprzednio obowiązujących, musi wyraźnie wynikać z przepisu przejściowego. Odmiennie więc niż to ma miejsce

w przypadku przepisów prawa materialnego, gdzie do oceny stanu faktycznego stosuje się przepisy obowiązujące w dacie jego zaistnienia, przy przepisach proceduralnych zasadą jest stosowanie przepisów aktualnie obowiązujących.

A zatem, w przypadku przepisów prawa materialnego (a takimi w rozpoznawanej sprawie są niewątpliwie zarówno przepisy u.c.p.g., jak i przepisy prawa miejscowego,

tj. uchwały Zgromadzenia [...]), dla oceny, czy dane zachowanie (zdarzenie) jest objęte reglamentacją prawa, stosuje się przepisy z daty jego zaistnienia.

W związku z powyższym, za niezasadne uznać należało sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 247 § 1 pkt 2 i art. 120 Ordynacji podatkowej, albowiem orzekające w sprawie organy, kierując się zasadą legalności działania (działania na podstawie obowiązujących przepisów prawa), zasadnie odmówiły stronie stwierdzenia nieważności decyzji Zarządu z dnia 30 listopada 2016 r., gdyż - jak wywiedziono powyżej - decyzja ta nie została wydana bez podstawy prawnej. Należy zauważyć, że decyzją tą określono skarżącemu wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za następujące okresy: od 1 lipca 2013 r. do 31 października 2013 r., od 1 marca 2014 r. do 31 października 2014 r., od 1 marca 2015 r. do 31 października 2015 r. i od 1 marca

2016 r. do 31 października 2016 r. W okresach tych miesięczna stawka opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobierana od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne, kształtowała się na różnym poziomie, stąd w sentencji decyzji konieczne było przywołanie wszystkich uchwał Zgromadzenia [...] ustalających wysokość tych stawek, co też organ uczynił, przedstawiając szczegółowe wyliczenie ciążącej na skarżącym w ww. okresie łącznej kwoty opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]