Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 380/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c, art. 151, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 191. art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 285 par. 1 i 2, art. 252, art. 56, art. 305 (1), art. 305(4), art. 49, art. 245 par. 1, art. 336, art. 352 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 1 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
Teza: Nieistnienie nieruchomości władnącej, na rzecz której ustanawia się służebność gruntową, oznacza, iż nie istnieje też służebność gruntowa w rozumieniu art. 285 § 1 K.c., a to powoduje, że posiadacz nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa, którego posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub innego tytułu prawnego w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844), może być podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz zależny.

TEZY

Nieistnienie nieruchomości władnącej, na rzecz której ustanawia się służebność gruntową, oznacza, iż nie istnieje też służebność gruntowa w rozumieniu art. 285 § 1 K.c., a to powoduje, że posiadacz nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa, którego posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub innego tytułu prawnego w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844), może być podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz zależny.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędziowie: NSA Edyta Anyżewska, NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 30 września 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 października 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 513/08 w sprawie ze skargi "P." S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia 26 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od "P." S.A. w W. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. kwotę 9.147 (dziewięć tysięcy sto czterdzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 15 października 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 513/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję, orzekł o wstrzymaniu jej wykonania oraz zasądził od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 11.110 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. Przedmiotem rozpoznania Sądu była sprawa ze skargi "P." S.A. w W. (dalej: spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia 26 lutego 2008 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją SKO utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy i Miasta W. z dnia 5 listopada 2007 r. w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 564.682 zł. Skarżąca nie podważała zasadności opodatkowania 2 % stawką podatku - zadeklarowanej przez siebie wartości należących do niej budowli, kwestionowała natomiast decyzję organu podatkowego w zakresie kwoty 389.280 zł, tj. w części - określającej podatek od nieruchomości od gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako tereny różne "Tr", (o powierzchni 598.892 m2 wg stawki 0,65 zł/m2) położonych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi związanymi z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Organ podatkowy zakwestionował złożoną przez spółkę deklarację na podatek od nieruchomości za 2006 r., uznał bowiem, że oprócz zadeklarowanego podatku od budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, na podatniku - jako posiadaczu zależnym - ciążył też obowiązek zapłaty podatku od gruntów (o powierzchni 598.892 m2) stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w zarządzie Lasów Państwowych (Nadleśnictwa W. i R.), sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako tereny różne "Tr" - położonych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi związanymi z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy powołując się na art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 – zwanej dalej u.p.o.l.) wskazał, że w nawiązaniu do "Ramowej umowy o współpracy" zawartej 23 sierpnia 2005 r. pomiędzy PGL Lasy Państwowe i P. S.A., Nadleśnictwa R. i W. zawarły 23 listopada 2005 r. "Czasową umowę udostępnienia gruntów", w której określono w § 2 ust. 1, że w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej Nadleśnictwo ustanowi na rzecz P. odpłatną służebność gruntową na warunkach określonych w "Ramowej umowie o współpracy", zaś w ust. 2 tego § 2 strony postanowiły, że do czasu ustanowienia w/w służebności gruntowej – Nadleśnictwo udostępnia spółce wymienione w umowie grunty leśne, nad którymi przebiega sieć elektroenergetyczna w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii. Za udostępnienie gruntów spółka zobowiązała się zapłacić na rzecz Nadleśnictwa ustalone w umowie miesięczne wynagrodzenie. Z postanowień tej umowy Burmistrz Gminy i Miasta W. wywiódł, że spółka była w 2006 r. posiadaczem zależnym w/w gruntów położonych pod liniami elektrycznymi, stąd w uzasadnieniu decyzji, uznając spółkę za podatnika podatku od nieruchomości od gruntów pod liniami energetycznymi - wskazał na regulację art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W ocenie organu, nazwanie umowy "czasową umową udostępnienia gruntów", nie pozbawia jej typowych cech umowy najmu lub dzierżawy (oddanie rzeczy - nieruchomości do używania na oznaczony czas, za umówiony czynsz), co prowadzi do wniosku, że grunty pod liniami energetycznymi znajdują się w posiadaniu spółki i służą prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a jednocześnie nie są wykorzystywane na działalność leśną.

W skardze na decyzję organu odwoławczego Spółka wniosła o uchylenie decyzji w części (co do kwoty 389.280 zł), stanowiącej kwotę podatku od gruntów pod liniami energetycznymi. Decyzji organu zarzuciła rażące naruszenie przepisów:

1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 2 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 4 u.p.o.l., poprzez ich błędną interpretację i błędne ich zastosowanie,

2) art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej ord. pod.), które miało istotny wpływ na wynik sprawy,

3) art. 78, art. 93 ust.2, art. 190 oraz art. 217 Konstytucji RP, w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem skarżącej, umowy z dnia 23 listopada 2005 r. o czasowe udostępnienie gruntów zawarte z Nadleśnictwami R. i W. zapewniały spółce jedynie wstęp na w/w grunty w celu wykonania czynności związanych z eksploatacją i utrzymaniem linii energetycznej, nie przenosząc przy tym na spółkę posiadania spornych gruntów. Czasowa umowa udostępnienia gruntów miała charakter przejściowy, a jej istotą nie był najem czy dzierżawa w celu prowadzenia działalności gospodarczej, lecz zakres działań właściwy dla służebności gruntowej (art. 352 § 1 K.c.), polegający na powstrzymaniu się Lasów Państwowych od wykonywania niektórych uprawnień właścicielskich oraz korzystaniu w ograniczonym zakresie z tych gruntów przez skarżącą. Służebność gruntowa, jako prawo obciążające nieruchomość (art. 285 K.c.), nie może być utożsamiana z władztwem nad tą nieruchomością. Odwołała się do art. 336 K.c. i wskazywała też na związek spornych gruntów z gospodarką leśną, odwołując się do definicji lasu z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 45, poz. 435 ze zm.). Za nieistotne uznała sklasyfikowanie tych gruntów w ewidencji gruntów jako tereny różne (Tr). Zarzuciła organom, że z naruszeniem przepisów procesowych: art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ord. pod., uznały ją za posiadacza spornych gruntów, popełniając błąd w ustaleniach faktycznych, co skutkowało nieuprawnionym rozszerzeniem zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości – określonego w art. 3 ust. 1pkt 4 lit. a u.p.o.l. i bezpodstawnym obciążeniem skarżącej podatkiem od nieruchomości od gruntów pod liniami energetycznymi. Zarzuciła też brak wyczerpującego uzasadnienia faktycznego decyzji i niepełne wskazanie w niej podstaw prawnych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Sąd pierwszej instancji – uzasadniając rozstrzygnięcie – przedstawił pierwszy zarzut skargi i stwierdził, że sposób jego sformułowania uniemożliwia odczytanie rzeczywistych pretensji strony, zakodowanych w zarzutach skargi (sporządzonej przez profesjonalnego pełnomocnika).

Sąd uznał też, że całkowicie bezpodstawne i nieuzasadnione są zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów art. 78, art. 93 ust. 2, art. 190 oraz 217 Konstytucji RP. Zarzuty te nie zostały przez autora skargi w ogóle uzasadnione, a ich wpływu na wynik sprawy nie można wywieść z treści uzasadnienia skargi. Tymczasem nie wystarczy samo wskazanie naruszonych – zdaniem wnoszącego skargę – przepisów. Motywy podstaw zaskarżenia są ich integralną częścią, a oba te elementy (zarzut i jego uzasadnienie) muszą ze sobą korespondować.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia zasad postępowania: art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 197 ord. pod. Sąd wskazał, że zarzuty te nie w pełni korespondują z argumentacją powołaną w uzasadnieniu skargi. Skarżąca nie tylko nie wykazała, jaki wpływ miało naruszenie wskazanych przepisów na wynik sprawy, ale nie uzasadniła w żaden sposób, co miała na myśli podnosząc zarzut naruszenia art. 121 i art. 197 ord. pod. Szeroko natomiast uzasadniła naruszenie art. 191 i art. 210 § 4 ord. pod., których nie przywołała w zarzutach skargi.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji WSA dopatrzył się naruszenia art. 191 ord. pod. w przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów przy ocenie treści i charakteru umów łączących spółkę z Lasami Państwowymi: tzw. "Ramowej umowy o współpracy" zawartej dnia 23 sierpnia 2005 r. pomiędzy PGL Lasy Państwowe i P. S.A. oraz tzw. "Czasowej umowy udostępnienia gruntów" z dnia 23 listopada 2005 r. zawartej pomiędzy skarżącą a Nadleśnictwami R. i W. Istotne dla oceny treści umowy, jak i wynikających z niej skutków podatkowych, są w szczególności postanowienia § 2 "Czasowej umowy udostępnienia gruntów". W jej § 2 ust. 1 strony postanowiły, że w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej Nadleśnictwo ustanowi na rzecz P. odpłatną służebność gruntową na warunkach określonych w "Ramowej umowie o współpracy", zaś w ust. 2 tego § 2 strony przyjęły, że do czasu ustanowienia ww. służebności gruntowej - Nadleśnictwo udostępnia spółce wymienione w umowie grunty leśne nad którymi przebiega sieć elektroenergetyczna w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii. W ocenie Sądu, organy pominęły rzeczywistą treść tych postanowień i cel jakiemu miało służyć to porozumienie stron umowy. Strony jasno wyartykułowały, że ich docelowym zamiarem jest ustanowienie służebności gruntowej, stąd pominięcie rzeczywistej woli stron przy interpretowaniu postanowień umowy, musiało prowadzić do wadliwych wniosków.

Odnosząc się do naruszenia art. 210 § 4 ord. pod., Sąd uznał, że zasadne są zarzuty skargi odnoszące się do wadliwości uzasadnienia prawnego i wskazanych w decyzjach obu organów podstaw prawnych. Podniósł, że rozstrzygnięcia organów podatkowych obu instancji nie wskazują w sposób jednoznaczny w podstawach prawnych decyzji, z treści jakiego przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wywiedziony został obowiązek spółki do poniesienia daniny w zakresie podatku od nieruchomości od gruntów pod liniami energetycznymi. Przyjął ustalony w sprawie (w sposób poprawny) stan faktyczny, odnosząc go nie tylko do podstawy prawnej wynikającej z rozstrzygnięcia zawartego w osnowie decyzji, ale również do treści uzasadnienia i powołanych w nim (choć) w sposób nieprecyzyjny przepisów ustawy podatkowej (art. 3 ust.1 pkt 4 u.p.o.l.). Tylko przyjęcie takiego założenia, że podstawę rozstrzygnięcia organów stanowiły zarówno przepisy powołane w osnowie, jak i w treści uzasadnienia pozwoliło na merytoryczną ocenę skutków podatkowych, których źródłem było naruszenie art. 191 i art. 210 § 4 ord. pod.

Sąd powołując się na art. 3 ust. 1 u.p.o.l. stwierdził, że Nadleśnictwo jest zobowiązane do płacenia podatku od nieruchomości, chyba że nieruchomości podlegające opodatkowaniu znajdują się w posiadaniu innych niż ono podmiotów. Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Niewątpliwie brak u skarżącej przymiotu posiadacza samoistnego. Słusznie zatem wskazuje ona w uzasadnieniu skargi, że P. S.A. nie ma przymiotu posiadacza niezależnego, tzn. ani faktycznie nie dzierży przedmiotu opodatkowania, ani też nie przejawia zamiaru posiadania. Brak zarówno corpus jak i animus w stosunku do przedmiotu opodatkowania. Samo posadowienie sieci energetycznej na terenie Nadleśnictwa nie pozbawiło tego podmiotu władztwa nad nieruchomością, a jedynie ograniczyło Nadleśnictwo w faktycznym władaniu spornymi gruntami.

Spółka nie jest również posiadaczem zależnym przedmiotu opodatkowania, gdyż zawarte przez nią z Nadleśnictwem R. i W. umowy nie dają podstawy do przyjęcia, że w ich wykonaniu stała się ona posiadaczem zależnym opodatkowanych nieruchomości. Zatem jej odpowiedzialności z tytułu podatku od nieruchomości nie można także wywieść z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Treść zawartej z Nadleśnictwami umowy wskazuje na fakt, że nie przekazały one przedmiotowych nieruchomości gruntowych spółce do posiadania. Z § 2 i § 3 umowy z dnia 23 listopada 2005 r. wywieść można, że stronom chodziło raczej o ustanowienie faktycznej służebności gruntowej zbliżonej do służebności przechodu, w okresie przejściowym, aż do ustanowienia stosownej służebności – w obecnym stanie prawnym w postaci służebności przesyłu, uregulowanej w art. 305 1 i n. K.c.

Na marginesie WSA stwierdził, że uregulowanie zawarte w umowie z dnia 23 listopada 2005 r. w swej istocie odpowiada regulacji służebności przesyłu, a zgodnie z tą instytucją nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 K.c., prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). Do służebności przesyłu stosuje się zaś odpowiednio przepisy o służebności gruntowej (art. 3054). Przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące służebności przesyłu weszły w życie w dniu 3 sierpnia 2008 r. (Dz.U. z 2008 r. Nr 116, poz. 731) i jako takie nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie spornej w sprawie kwestii podatku od nieruchomości za 2006 r. Niemniej jednak również w 2006 r. istniała możliwość uregulowania wzajemnych praw i obowiązków między spółką a Nadleśnictwami w zakresie korzystania przez skarżącą z nieruchomości pod należącą do jej przedsiębiorstwa siecią elektroenergetyczną. Nie bez znaczenia dla wykładni woli stron umowy o czasowe udostępnienie gruntów było to, że strony umowy przewidziały wynagrodzenie dla ograniczającego przysługujące Nadleśnictwu prawo do nieruchomości gruntowej pod siecią elektroenergetyczną. Strony umowy postanowiły ponadto, że to na spółce będzie ciążył obowiązek utrzymania nieruchomości pod siecią, a wszystkie pożytki z nieruchomości przypaść miały Lasom Państwowym.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie mamy do czynienia z faktycznym korzystaniem przez skarżącą ze służebności gruntowej ustanowionej na nieruchomości gruntowej należącej do Skarbu Państwa - w zarządzie Lasów Państwowych. Służebność ta ogranicza właściciela nieruchomości obciążonej w ten sposób, że właściciel nieruchomości nie może wykonywać wszystkich uprawnień właścicielskich, a w szczególności nie może swobodnie gospodarować nieruchomością, tj. nie może uczynić z niej użytku sprzecznego z prawem skarżącej na której rzecz ustanowiona została służebność do wstępu na tę nieruchomość w celu dokonania ewentualnej naprawy, czy konserwacji sieci. Z kolei prawo skarżącej ogranicza się jedynie do prawa wstępu na nieruchomość obciążoną w celu użytkowania i utrzymania sieci, nie przysługują jej żadne inne prawa do przedmiotowej nieruchomości, w tym prawo do dysponowania gruntem pod siecią, czy posiadania tego gruntu w celach związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą. Posiadanie gruntu ma zgoła inny charakter niż posiadanie służebności gruntowej. Definicja służebności gruntowej zawarta w art. 285 § 1 K.c. nie pozostawia wątpliwości co do różnicy między uprawnieniami posiadacza służebności a uprawnieniami posiadacza nieruchomości. Sąd uznał, że nie można przyjąć, iż spółka jest posiadaczem nieruchomości SP – w zarządzie Lasów Państwowych, nad którą posadowiona jest jej sieć elektroenergetyczna. W ocenie Sądu, całkowicie nieuprawniony (także w świetle konstytucyjnych zasad, w tym art. 217 Konstytucji RP) należy ocenić pogląd o możliwości opodatkowania podatkiem od nieruchomości – posiadacza służebności. Ustawowa konstrukcja podatku od nieruchomości wyklucza możliwość opodatkowania tym podatkiem posiadacza służebności – jako prawa. Brak więc przymiotu posiadacza gruntów położonych pod liniami energetycznymi – wykluczał możliwość opodatkowania Spółki podatkiem od nieruchomości w spornym zakresie.

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oraz o zasądzenie na rzecz organu wszystkich kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego w postępowaniu wg norm przepisanych, zarzuciło naruszenie:

I) prawa procesowego:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej p.p.s.a.), mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez zastosowanie normy tego przepisu, kiedy to skarga jako niezasadna na mocy art. 151 p.p.s.a. winna być oddalona,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że organ podatkowy przekroczył granice swobodnej oceny dowodów przy ocenie treści i charakteru umów zawartych przez skarżącą z Nadleśnictwami R. i W., podczas gdy ocena organów podatkowych mieściła się w granicach swobodnej oceny dowodów,

3) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. – zwanej dalej p.u.s.a.) w zw. z art. 191 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że organ podatkowy przekroczył granice swobodnej oceny dowodów przy ocenie treści i charakteru umów zawartych przez skarżącą z Nadleśnictwami R. i W., podczas gdy ocena organów podatkowych mieściła się w granicach swobodnej oceny dowodów,

4) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 191 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że organ podatkowy przekroczył granice swobodnej oceny dowodów przy ocenie treści i charakteru umów zawartych przez skarżącą z Nadleśnictwami R. i W., podczas gdy ocena organów podatkowych mieściła się w granicach swobodnej oceny dowodów,

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez brak wykazania w jaki sposób domniemane naruszenie art. 191 ord. pod. miałoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

6) art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w zw. z art. 191 ord. pod., mające wpływ na

treść wydanego orzeczenia, poprzez brak wykazania w jaki sposób domniemane naruszenie przepisu art. 191 ord. pod. miałoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

7) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 191 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez brak wykazania w jaki sposób domniemane naruszenie art. 191 ord. pod. miałoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

8) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że decyzja organu podatkowego zawiera wady uzasadnienia prawnego i podstawy prawnej decyzji, podczas gdy treść decyzji zawiera prawidłową podstawę i uzasadnienie prawne, a ponadto niekwestionowane jest istnienie podstawy prawnej wydanej decyzji,

9) art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w zw. z art. 210 § 4 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że decyzja organu podatkowego zawiera wady uzasadnienia prawnego i podstawy prawnej decyzji, podczas gdy treść decyzji zawiera prawidłową podstawę i uzasadnienie prawne, a ponadto niekwestionowane jest istnienie podstawy prawnej wydanej decyzji,

10) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że decyzja organu podatkowego zawiera wady uzasadnienia prawnego i podstawy prawnej decyzji, podczas gdy treść decyzji zawiera prawidłową podstawę i uzasadnienie prawne, a ponadto niekwestionowane jest istnienie podstawy prawnej wydanej decyzji,

11) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że decyzja organu podatkowego zawiera wady podstawy prawnej decyzji, podczas gdy przepis art. 210 § 4 ord. pod. dotyczy wyłącznie uzasadnienia faktycznego i prawnego,

12) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez brak wykazania w jaki sposób domniemane naruszenie art. 210 § 4 ord. pod. miałoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

13) art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w zw. z art. 210 § 4 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez brak wykazania w jaki sposób domniemane naruszenie art. 210 § 4 ord. pod. miałoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

14) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 ord. pod., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez brak wykazania w jaki sposób domniemane naruszenie art. 210 § 4 ord. pod. miałoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

15) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez przyjęcie, że organ podatkowy naruszył wskazany przepis prawa materialnego, podczas gdy organ w sposób prawidłowy zastosował przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l.,

16) art. 141 § 4 p.p.s.a., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia,

poprzez brak zawarcia wskazań co do dalszego postępowania oraz wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia wyroku w zakresie prawidłowości postępowania podatkowego,

17) art. 141 § 4 p.p.s.a., mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, poprzez pominięcie w uzasadnieniu wyroku przepisów art. 245 § 1 i art. 336 K.c. oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (jedn. tekst Dz.U. z 2006 r., Nr 89, poz. 625 ze zm.), które mają istotny wpływ na sposób rozstrzygnięcia,

II) prawa materialnego:

1) art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że nie ma on zastosowania do stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie, podczas gdy ustalony stan faktyczny nakazuje zastosowanie tego przepisu,

2) przepisu art. 3054 K.c., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że ma on zastosowanie w przedmiotowej sprawie, podczas gdy jako późniejszy nie ma on zastosowania do stanu prawnego z 2006 r.,

3) art. 285 § 1 K.c., poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie polegające na przyjęciu, że ma on zastosowanie w przedmiotowej sprawie, podczas gdy wykładnia umów zawieranych przez skarżącą z Nadleśnictwami R. i W. wskazuje, że przepis ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Autor skargi kasacyjnej wskazał, że w niniejszej sprawie organ podatkowy dokonał oceny skutków podatkowych zawartych przez skarżącą z Nadleśnictwami umów cywilnoprawnych i ocena ta mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów oraz nie jest dowolna, a materiał dowodowy został zebrany w sposób prawidłowy. Uznał, że decyzja zawiera wskazanie podstawy prawnej, a w rozważaniach decyzji organu podatkowego przepisy prawne zostały powołane w całości. Brak jest zatem podstaw do stwierdzenia, że doszło do naruszenia art. 210 § 4 ord. pod., co uniemożliwia zastosowanie przez Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.

Zdaniem SKO, Sąd oceniając niniejszą sprawę nie odniósł się do przepisów, które jako istotne dla sprawy wymagają rozważenia: art. 245 § 1, 285 § 1, art. 336 § 1 K.c. oraz art. 4 ust. 1 ustawy – Prawo energetyczne. Stanowi to naruszenie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż rozważania Sądu winny obejmować całość stanu prawnego dotyczącego przedmiotowej sprawy. Wskazało, że Nadleśnictwo udostępniło umownie nieruchomości pod napowietrzną linią energetyczną. W związku z tym, podatnikiem podatku od nieruchomości jest, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., posiadacz zależny gruntu pod linią elektroenergetyczną stanowiącego własność Skarbu Państwa, a posiadanie wynika z umowy cywilnoprawnej zawartej z Lasami Państwowymi. Skoro w toku postępowania podatkowego ustalono w sposób prawidłowy stan faktyczny, co potwierdził WSA, to nie może budzić wątpliwości konieczność zastosowania w postępowaniu podatkowym przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l.

Organ podniósł, że jako oparcie dla ustalenia, iż spółka jest posiadaczem służebności WSA wskazał jedynie przepis art. 285 § 1 K.c. regulujący pojęcie służebności gruntowej. Pominął fakt, że służebność nie została ustanowiona, czego wymaga art. 245 § 1 K.c., a do czasu ustanowienia służebności gruntowej Nadleśnictwa udostępniły na rzecz przedsiębiorcy określone grunty leśne w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej, co spełnia wymogi wydania nieruchomości. Sąd nie odniósł się w żadnej mierze do art. 336 K.c. regulującego kim jest posiadacz rzeczy, czy też do art. 4 ust. 1 ustawy - Prawo energetyczne, zatem jakkolwiek nie naruszył tych przepisów, bo ich nie zastosował, to jednak ich pominięcie w toku rozważań doprowadziło Sąd do błędnego stwierdzenia, że skarżąca nie jest posiadaczem zależnym nieruchomości pod liniami energetycznymi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i dlatego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu.

Mimo wielości drobiazgowo (a przez to mało czytelnych) zbudowanych zarzutów skargi kasacyjnej, należy stwierdzić, że zasadne są w szczególności te zarzuty, które odnoszą się do naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów postępowania rozumianych jak najszerzej, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151, art. 141 § 4 p.p.s.a., art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w zw. z art. 191 ord. pod., art. 210 § 4 ord. pod. przez przyjęcie, że organy podatkowe przy ocenie postanowień umowy przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów w szczególności co do treści i charakteru "Ramowej umowy o współpracy" zawartej między PGL Lasy Państwowe i P. S.A. ([...]) z dnia 23 sierpnia 2005 r. oraz "Czasowej umowy udostępnienia gruntów" zawartej pomiędzy P. a Nadleśnictwami R. i W. z dnia 23 listopada 2005 r. Sąd pominął bowiem te postanowienia umowy, z których wynika, że strony w przyszłości ustanowią odpłatną służebność gruntową nie określając bliżej terminu jej zawarcia. Nie zwrócił też uwagi na to, że czasowa umowa udostępnienia gruntów w celu utrzymania i umożliwienia P. eksploatacji linii elektroenergetycznej (§ 2 ust. 2 umowy) w istocie nie określała wprost zakresu korzystania z nieruchomości Nadleśnictw R. i W. przez P. Tymczasem w zaskarżonym wyroku sąd pierwszej instancji przyjął niejako arbitralnie, że "treść zawartej przez skarżącą umowy wskazuje na fakt, iż Nadleśnictwa nie przekazały przedmiotowych nieruchomości gruntowych skarżącej do posiadania, a raczej o ustanowienie faktycznej służebności gruntowej zbliżonej do służebności przechodu w okresie przejściowym". Jedyną okolicznością z treści umowy, na jaką powołał się sąd pierwszej instancji, była okoliczność, że to na skarżącej spółce będzie ciążył obowiązek utrzymania nieruchomości pod siecią, a wszystkie pożytki z nieruchomości miałyby przypaść Lasom Państwowym. Nie wyjaśnił jednak, czy obowiązek utrzymania nieruchomości pod siecią mieści się w zakresie obowiązków podmiotu korzystającego ze służebności, czy też jest to już obowiązek ciążący na posiadaczu nieruchomości. Podobnie, jeśli chodzi o uprawnienie do pobierania pożytków, przyjął, iż jest to cecha korzystania z nieruchomości, która nie może być związana z posiadaniem służebności, a to oznacza, że skoro przypadały one właścicielowi, to P. nie mógł być uznany za posiadacza nieruchomości, a tylko posiadacza służebności. Dla przedstawienia wadliwości argumentacji sądu pierwszej instancji w zakresie naruszenia wskazanych przepisów postępowania, należy w pierwszym rzędzie odwołać się do pojęcia służebności gruntowej. Zgodnie z art. 285 § 1 K.c. "nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostanie ograniczony w możliwości dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa)". Poza tym (art. 285 § 2 K.c.) "służebność gruntowa może mieć jedynie na celu zwiększenie użyteczności nieruchomości władnącej lub jej oznaczonej części". Z kolei z art. 352 § 1 i 2 K.c. wynika, że "kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności, a do posiadania służebności stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy". Już tylko z tych przepisów wynika, że posiadanie służebności musi być związane po pierwsze, z istnieniem nieruchomości władnącej, a po drugie, z określeniem w umowie zakresu korzystania ze służebności. Trudno zaś uznać, by po pierwsze, za nieruchomość władnącą uznać słupy i przewody elektroenergetyczne sieci przesyłowych, czy nawet nieruchomości, na których posadowione są obiekty i budynki będące siedzibą przedsiębiorstwa energetycznego przesyłowego, a po drugie, utożsamiać cel korzystania z nieruchomości (utrzymanie i umożliwienie eksploatacji linii elektroenergetycznej) z zakresem korzystania z nieruchomości. Okoliczność zaś, że ten zakres nie został w umowie oznaczony, a w zasadzie nie został w ogóle ograniczony do określonych uprawnień, działań, wskazywałby na trafność poglądu wyrażonego przez organy podatkowe, że P. S.A. były posiadaczem zależnym nieruchomości, skoro ograniczeniem zakresu ich posiadania było tylko niekorzystanie z pożytków nieruchomości. Poza tym zauważyć trzeba, że z § 4 umowy wynika, iż obowiązek utrzymywania linii elektroenergetycznych i urządzeń z nimi związanych oraz gruntów pod tymi liniami umożliwiających ich prawidłową eksploatację, w tym oczyszczanie z roślinności drzewiastej i krzewiastej spoczywa na spółce. Oznacza to, że zakres korzystania z nieruchomości przez spółkę w sposób oczywisty wykracza poza zakres korzystania tylko w zakresie służebności gruntowej. Nie sposób więc przyjąć, by umowa wyrażała tylko zgodę na wstęp na nieruchomość. Poza tym zwrócić tu uwagę też trzeba, że umowa odnosiła się do ściśle określonego areału powierzchni gruntów szczegółowo w załącznikach określonych. Zaznaczyć także trzeba, że w przypadku służebności, każdoczesny właściciel nieruchomości obciążonej jest zobowiązany do znoszenia (pati) stanu uprawnionego korzystania z jego nieruchomości przez właściciela nieruchomości władnącej. Czynna zaś służebność gruntowa polega na "korzystaniu", jednakże "w oznaczonym zakresie" z nieruchomości obciążonej. Nie osiąga więc nigdy rozległego zakresu właściwego prawu użytkowania, polegającego na używaniu rzeczy i pobieraniu pożytków (art. 252 K.c.). Niemniej jednak rezerwowane dla służebności pojęcie korzystania z nieruchomości "w oznaczonym zakresie" nie wyklucza pobierania pożytków, chociażby wydobywania oznaczonych kopalin, czerpania wody, wypasu bydła. Również zwykłe "używanie rzeczy" mieszczące się pod ogólniejszą postacią "korzystania z nieruchomości obciążonej" może mieć wiele odmian indywidualnych. Można bowiem tu wspomnieć o korzystaniu z drogi, cudzych urządzeń budowlanych, energetycznych, wodociągowych, kanalizacyjnych. Oznacza to, że nie można na podstawie jednej tylko z zewnętrznych oznak korzystania z rzeczy (tu pobieranie pożytków, zresztą bliżej niesprecyzowanych) wyciągać ogólniejszych wniosków co do charakteru posiadania w sytuacji, gdy strony w umowie w zasadzie tego zakresu nie ograniczyły. Poza tym strony ustanawiając służebność mogą uregulować szereg "zobowiązań realnych" występujących we względnym stosunku prawnym, pomiędzy właścicielem nieruchomości władnącej i nieruchomości obciążonej, co dotyczy w szczególności ciężarów związanych z utrzymaniem urządzeń potrzebnych do wykonywania służebności, to jednak warunkiem istnienia służebności jest istnienie nieruchomości władnącej, czy trwałego i widocznego urządzenia. Istnienia tych okoliczności sąd pierwszej instancji w ogóle nie zbadał, a przyjął istnienie po stronie P. S.A. przymiotu posiadania służebności. Zauważyć też należy, że zgodnie z art. 56 K.c. czynność prawna wywołuje nie tylko skutki w niej wyrażone, lecz również te, które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i z ustalonych zwyczajów. Nie można więc kwalifikować do kategorii służebności gruntowych ograniczeń własności nieruchomości w celu zakładania, czy następnie korzystania i utrzymania przewodów i urządzeń służących do przesyłania energii elektroenergetycznej, jeżeli służą one do prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorcy, a nie zwiększeniu użyteczności nieruchomości władnącej, a w konsekwencji wyłączać gruntów z przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako nieodpowiadających wymogom z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a. u.p.o.l. Ponadto sąd nie uwzględnił, że służebność przesyłu (art. 3051 K.c.) ustanowiona jako odrębny typ służebności (w piśmiennictwie istnieje spór, czy jest to służebność gruntowa, czy trzeci obok służebności osobistej typ służebności), do czasu jej uregulowania w art. 3051 K.c., wywoływała spory w piśmiennictwie (zob. G. Bieniek, Urządzenia przesyłowe. Problematyka prawna. Warszawa, s. 40 i nast.; G. Bieniek, W sprawie podmiotowych praw rzeczowych w nowym kodeksie cywilnym. Rejent 2008, nr 2, s. 43; uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych aktów, Sejm RP VI Kadencji, druk Nr 81), a także w orzecznictwie (zob. uchwała SN z dnia 17 stycznia 2003 r., III CZP 79/02, OSNC 2003, nr 11, poz. 142; uchwała SN z dnia 11 maja 2005 r., III CK 556/04, Monitor Prawny 2005, nr 13, s. 621). W tych ostatnich orzeczeniach Sąd Najwyższy przyjmował wprawdzie, że "okoliczność, iż nieruchomość władnąca wchodzi w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (energetycznego), sama przez się nie wyklucza możliwości zrealizowania przez strony umowy o ustanowienie służebności gruntowej w celu określonym w art. 285 § 2 K.c". Spotkały się one jednak z zarzutem, że ustanowienie takiej służebności miało na celu zwiększenie użyteczności przedsiębiorstwa przesyłowego, a nie nieruchomości władnącej (G. Bieniek, glosa do uchwały SN z dnia 17 stycznia 2003 r., II CZP 79/02, Rejent 2003, nr 3, s. 122 i nast.; E. Gniewek, W sprawie podmiotowych praw rzeczowych w nowym kodeksie cywilnym, Rejent 2003, nr 5, s. 140 i nast.; R. Trzaskowski, Korzystanie przez przedsiębiorstwa energetyczne z cudzych nieruchomości cz. I, Rejent 2003, nr 11, s. 140 i nast., cz. II, Rejent 2003, nr 12, s. 135 i nast.; G. Bieniek, W sprawie podmiotowych praw rzeczowych w nowym kodeksie cywilnym, Rejent 2008, nr 2, s. 43 i nast.). Z kolei w uchwale 7 sędziów z dnia 8 marca 2006 r., III CZP 105/05, OSNC 2006, nr 10, poz. 139, Sąd wskazał, że "przepis art. 49 K.c. nie stanowi samoistnej podstawy prawnej przejścia urządzeń służących do doprowadzenia lub odprowadzenia wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz innych podobnych urządzeń na własność właściciela przedsiębiorstwa przez ich połączenie z siecią należącą do tego przedsiębiorstwa". Wejście w życie ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw rozwiązuje problem wykładni art. 285 § 2 K.c.

Powyższa argumentacja wskazuje też, że trafny jest zarzut skargi kasacyjnej, iż sąd pierwszej instancji w istocie także dokonał błędnej wykładni art. 285 § 1 K.c., skoro pominął w treści tego przepisu konieczność istnienia przymiotu nieruchomości władnącej. Zasadnie i trafnie podnosi się w skardze kasacyjnej, że w doktrynie prawa cywilnego prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym posiadanie zależne powstaje na ogół w wyniku wydania rzeczy na podstawie umowy o czasowe z niej korzystanie (zob. E. Gniewek. Komentarz do kodeksu cywilnego. Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Kraków 2001. Lex, wyrok SN z dnia 20 listopada 1968 r., II CR 412/68 niepubl.). W posiadaniu zależnym istotną jego cechą zaś jest "władanie" nieruchomością (tu o określonej w m2 powierzchni), a nie efektywne korzystanie z rzeczy w sensie gospodarowania nią. Istotna jest też nieograniczona swoboda korzystania z rzeczy, co w omawianym przypadku oznaczało swobodne wchodzenie na teren nieruchomości, składowania na niej różnych materiałów i urządzeń niezbędnych do utrzymania sieci przesyłowych, usuwanie roślinności. Są to akty władania rzeczą przekraczające zakres użytkowania jej jako służebności (wyrok SN z dnia 15 czerwca 1972 r., III CRN 121/72 niepubl.).

W skardze kasacyjnej, w sposób nietrafny podniesiono zaś zarzuty naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 245 § 1 i art. 336 K.c. oraz art. 4 ust .1 ustawy Prawo energetyczne, czy art. 3054 K.c., skoro nie stanowiły one w ogóle podstawy prawnej wyroku. Poza tym przedwczesny jest również zarzut niewłaściwego niezastosowania prawa materialnego art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., skoro stan faktyczny został przez sąd pierwszej instancji błędnie i niedokładnie przyjęty.

W ponownym rozpoznaniu sprawy sąd pierwszej instancji przyjmując stan faktyczny i dokonując oceny zawartych umów czasowego udostępnienia gruntów dokonanej przez organy podatkowe, zwróci uwagę na to, czy w istocie określały one zakres korzystania z nich przez P. S.A., czy nie, a także, czy korzystanie z nich wiązało się dla tego podmiotu ze zwiększeniem użyteczności jego nieruchomości władnących, czy tylko chodziło o zwiększenie użyteczności przedsiębiorstwa przesyłowego. Zwróci też uwagę na to, czy efektywność korzystania z nieruchomości, możliwość korzystania z niej, składowanie różnych materiałów, usuwanie roślinności, to w istocie nie są akty władania mogące wskazywać na istnienie po stronie P. S.A. przymiotu posiadacza zależnego.

Zauważyć bowiem trzeba, że nieistnienie nieruchomości władnącej, na rzecz której ustanawia się służebność gruntową, oznacza, iż nie istnieje też służebność gruntowa w rozumieniu art. 285 § 1 K.c., a to powoduje, że posiadacz nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa, którego posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub innego tytułu prawnego w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., może być podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz zależny.

W tym stanie sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., a w zakresie kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.).