Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 209/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2019-07-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. c, art. 135, art. 200, art. 205 § 4, § 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 64 § 1 pkt 4, § 6 i § 9 pkt 2, art. 64c § 1, § 3, § 4 i § 7, art. 80 § 2  art. 64 § 1 pkt 4, § 6 i § 9 pkt 2, art. 64c § 1, § 3, § 4 i § 7, art. 80 § 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2019 r. sprawy ze skargi M.K. i A.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz M.K. i A.K. solidarnie kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dyrektor) postanowieniem z [...] nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. (naczelnik) z [...] nr [...] w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w stosunku do majątku M. i A. K., na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego nr 1369.2018 z 8 maja 2018 r. obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. – łączna wysokość kosztów egzekucyjnych - 5236,90 zł oraz tytułu wykonawczego nr 1370.2018 z 8 maja 2018 r. obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. – łączna wysokość kosztów egzekucyjnych 4.038,90 zł.

Organ ustalił, że naczelnik na podstawie ww. tytułów wykonawczych prowadził postępowanie egzekucyjne w stosunku do majątku M. i A.K. Na podstawie zawiadomienia z 9 maja 2018 r. nr 2604-SEE2.711.1400980.2018.A13 dokonano zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanej oraz zawiadomienia nr 2604-SEE-2.711.1400986.2018.1.ZER045 dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego przez B. Doręczenie odpisów tytułów wykonawczych nastąpiło M.K. - 28 maja 2018 r., A.K. - 24 maja 2018 r. Dłużnikom zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności doręczono 9 maja 2018 r. (B.) oraz 25 maja 2018r. (V.). Na postawie zawiadomienia z 16 maja 2018 r. nr 2604-SEE2.711.1402206.2018.1.ZER045 dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego przez M. Zawiadomienie o zajęciu dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał 16 maja 2018 r., M.K. 5 czerwca 2018 r., a A.K. 24 maja 2018 r.

Z uwagi na błędne wskazanie w zawiadomieniach z 9 maja 2018 r. o zajęciu wierzytelności odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz kosztów egzekucyjnych, zawiadomieniami z 16 maja 2018 r. i 17 maja 2018 r. dokonano aktualizacji zajęć ze wskazaniem wysokości kwot dochodzonych należności (w tym odsetek oraz kosztów egzekucyjnych). Postępowanie egzekucyjne zostało zakończone poprzez realizację należności objętych ww. tytułami wykonawczymi.

W zawiadomieniu wydanym na wniosek M. i A.K. podano, iż łączna kwota kosztów należnych w postępowaniach prowadzonych na podstawie ww. tytułów wykonawczych wyniosła 9.275,80 zł. Postanowieniem z 4 maja 2018 r. wydanym na wniosek skarżących naczelnik określił koszty egzekucyjne powstałe w toku postępowania.

Rozpatrując zażalenie na postanowienie dyrektor przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.), dalej u.p.e.a., w tym art. 64, art. 64b i art. 64c, regulujące odpowiednio kwestie wysokości opłat w egzekucji należności pieniężnych, wydatków egzekucyjnych i kosztów egzekucyjnych.

Zdaniem organu bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i obciążenie zobowiązanych opłatą za zajęcie rachunków bankowych i opłatą manipulacyjną. Odwołując się do akt sprawy wskazał, że na dzień wystawienia tytułów wykonawczych, tj. 8 maja 2018 r., wymagalne zaległości wynosiły odpowiednio: tytuł wykonawczy nr 1369.2018: należność główna – 51.394,00 zł, odsetki – 35.614,00 zł, razem – 87.008 zł; tytuł wykonawczy nr 1370.2018: należność główna – 42.534 zł, odsetki – 24.717 zł, razem – 67.251,99 zł. W ocenie organu w zaskarżonym postanowieniu wskazano prawidłowe kwoty należności, które winny zostać zrealizowane w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a także podstawę prawną i stan faktyczny mający wpływ na powstanie i wysokość określonych kosztów egzekucyjnych.

Dyrektor przedstawił wysokość i sposób naliczenia opłat obliczonych na dzień dokonania zajęć wierzytelności na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych; opłaty manipulacyjnej naliczonej na podstawie art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz opłaty za zajęcie wynagrodzenia za pracę oraz zajęcia kolejnej wierzytelności z rachunku bankowego naliczonej na podstawie art. 64 § 1 pkt 3, art. 64 § 1 pkt 4 w zw. z art. 64 § 5 u.p.e.a.

Organ nie podzielił argumentów dotyczących skuteczności czynności egzekucyjnych z rachunków bankowych oraz dokonywania wpłat przez zobowiązanych. Wskazał, że każdy ze stosowanych środków egzekucyjnych ma na celu wykonanie obowiązku. Obowiązek uiszczenia opłat powstaje, co do zasady, w momencie dokonania czynności egzekucyjnej, przy czym nie zawsze jest to moment tożsamy z wyegzekwowaniem jakiejkolwiek części należności. Przedmiotowa czynność egzekucyjna została dokonana zgodnie z obowiązującymi przepisami u.p.e.a. - art. 80, a za podjęte czynności egzekucyjne organ egzekucyjny pobiera opłaty egzekucyjne. Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Tym samym środek egzekucyjny nie staje się bezskuteczny, gdy na rachunku nie ma pieniędzy. Dyrektor wyjaśnił, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie uzależnia możliwości pobrania opłaty za czynności egzekucyjne od tego, czy należność w chwili dokonania czynności egzekucyjnej została wyegzekwowana. Opłaty te są należne organowi za samo podjęcie tych czynności. Bez znaczenia dla oceny skuteczności zastosowania środka egzekucyjnego jest kwestia z jakiego źródła wpływają środki na zajęty rachunek bankowy, które są następnie przekazywane na rzecz organu egzekucyjnego.

Zdaniem dyrektora organ pierwszej instancji prawidłowo zastosował art. 64 § 1 pkt 4 i naliczył opłatę w wysokości 5% egzekwowanych należności. Stosownie do art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a. obowiązek uiszczenia opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności powstaje - z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, co nastąpiło 9 maja 2018 r. (B.), w dniu 16 maja 2018 r. (M.) oraz w dniu 25 maja 2018 r. (V.). Natomiast na podstawie art. 64 § 5 u.p.e.a. jeżeli w celu wyegzekwowania tej samej należności pieniężnej dokonano czynności egzekucyjnych, o których mowa w § 1 pkt 2-6, za dokonanie kolejnej czynności egzekucyjnej pobiera się opłatę egzekucyjną pomniejszoną o opłatę za wcześniej dokonaną czynność egzekucyjną, nie mniej jednak niż 6 zł 80 gr. Pierwszą czynnością egzekucyjną było zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zatem zasadne było naliczenie opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art. 64 § 5 u.p.e.a.

Dyrektor nie podzielił zarzutu niewłaściwego zastosowania przepisu art. 64c § 3 u.p.e.a. Postanowienie organu pierwszej instancji określa jedynie należne koszty egzekucyjne powstałe w toku postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w stosunku do majątku M. i A.K. W postanowieniu nie rozstrzygano kwestii zwrotu nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych, ponieważ jest to jedynie czynności materialno-techniczna.

Zdaniem dyrektora nie doszło do naruszenia przepisów art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a., art. 124 § 2 oraz art. 107 § 3 w zw. z art. 126 k.p.a. Postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych nie rozstrzyga w sprawie prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a jedynie uwzględnia okoliczności zaistniałe w trakcie toczącego się postępowania egzekucyjnego. Wyjaśnienie dotyczące prawidłowości kwot objętych tytułami wynikających z decyzji organów podatkowych oraz przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę zostało przekazane pełnomocnikowi M. i A.K. w piśmie naczelnika 16 października 2018 r. W ww. piśmie podano także pełną informację na temat kwot uzyskanych przez organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego z uwzględnieniem ich źródła i daty uzyskania. Ponadto 25 października 2018 r. naczelnik zwrócił zobowiązanej kwotę nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych w wysokości 8935,98zł.

Za nieuzasadnioną uznał organ argumentację dotyczącą wytycznych zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14. Zdaniem organu skutkiem ww. orzeczenia nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu. Wskazał, że ustawodawca zaniechał uzupełnienia regulacji stosownie do wyroku Trybunału Konstytucyjnego i nie określił górnej granicy opłat za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej. Jedynie w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. określona została wysokość opłaty za zajęcie nieruchomości w wysokości 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34.200 zł. Dlatego dla określenia pozostałych maksymalnych opłat za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej zasadne jest odwołanie się do tego przepisu. Przyjmując jako podstawę maksymalną stawkę dla zajęcia nieruchomości w kwocie 34.200 zł (stanowiącej 8% egzekwowanej należności) maksymalna opłata manipulacyjna (stanowiąca 1% egzekwowanej należności) nie może być wyższa niż 4.275 zł (34.200 zł * 8% = 4.275 zł); a maksymalna opłata za czynność egzekucyjną (stanowiąca 5% egzekwowanej należności) nie może być więc wyższa niż 21.375 zł (4.275 zł * 5% = 21.375 zł). Dyrektor stwierdził, że kwoty opłat manipulacyjnych oraz opłat za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, nawet po ich zsumowaniu, mieszczą się w granicach maksymalnych opłat przy uwzględnieniu wyroku z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 34/14.

Zdaniem dyrektora organ pierwszej instancji podjął wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy kierując się zasadami wyrażonymi w k.p.a. przy wydaniu rozstrzygnięcia. Koszty egzekucyjne powstały w toku egzekucji administracyjnej wszczętej i prowadzonej zgodnie z prawem, a ich wysokość została prawidłowo określona w zaskarżonym postanowieniu z uwzględnieniem wysokości dochodzonej należności.

Na powyższe postanowienie M.K. i A.K., wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia zarzucili naruszenie:

1. art. 190 ust. 1 Konstytucji RP poprzez niewłaściwe zastosowanie wytycznych Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, co skutkowało nieprawidłowym zastosowaniem art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a., a w szczególności arbitralnym i nieznajdującym oparcia w przepisach prawa ustaleniu górnej granicy opłaty z tytułu zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego na poziomie 21.375 zł oraz opłaty manipulacyjnej na poziomie 4.275 zł, podczas gdy prawidłowe i zgodne z Konstytucją RP zastosowanie art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. winno prowadzić do rezygnacji z pobierania ww. opłat;

2. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że opłata egzekucyjna może zostać pobrana niezależnie od faktycznego zajęcia środków pieniężnych na rachunku bankowym zobowiązanego, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że opłata może zostać pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych;

3. art. 64c § 7 w zw. z art. 64c § 3 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię, tj. nieprawidłowe uznanie, że w postanowieniu o wysokości kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny nie ocenia okoliczności związanych ze zwrotem niesłusznie pobranych opłat egzekucyjnych, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że postanowienie wydane w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a. powinno dotyczyć nie tylko wysokości kosztów egzekucyjnych, ale także zasad ich ponoszenia, a zatem w postanowieniu tym powinny zostać rozstrzygnięte również okoliczności wskazane w art. 64c § 3 u.p.e.a.;

4. art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego i pominięcie następujących okoliczności mających wpływ na wynik sprawy:

- faktu, że zdecydowana większość kwot uzyskanych w toku egzekucji pochodziła z dobrowolnych wpłat skarżących (wpłaty na zajęty rachunek w B. oraz bezpośrednio na rachunek organu egzekucyjnego);

- prowadzenia egzekucji niezgodnie z prawem, tj. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych na zawyżone kwoty, co skutkowało nienależnym wyegzekwowaniem od skarżących kwoty 148.796,50 zł tytułem należności głównych oraz odsetek za zwłokę, a także kwoty 8.935,98 zł tytułem nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych;

- bezskuteczności czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia rachunku bankowego w M. oraz zajęcia rachunku bankowego w B..;

- faktu, że wykonane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne nie wiązały się z istotnym nakładem pracy ani wysokim stopniem skomplikowania, a ponadto były wykonywane wadliwie (m. in. bez uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek o których mowa w art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej);

5. art. 124 § 2 oraz art. 107 § 3 w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne zaskarżonego postanowienia, tj. błędne zreferowanie stanu faktycznego z pominięciem istotnych faktów mających znaczenie dla sprawy, a także poprzez przedstawienie nieprawidłowych matematycznie wyliczeń dotyczących maksymalnych stawek opłat egzekucyjnych;

6. art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, podczas gdy w stanie faktycznym niniejszej sprawy zaistniały przesłanki do uchylenia tego postanowienia i orzeczenia co do istoty na podstawie art. 138 §1 pkt 2 k.p.a.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 190 Konstytucji w zw. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 wskazali, że w ww. wyroku TK uznał, iż art. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. Nadto orzekł art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej jest niezgodny z ww. zasadą. Skarżący, co do zasady, zgodzili się ze stanowiskiem organu, że dopóki nie nastąpi interwencja ustawodawcy, organy muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie naruszać standardów konstytucyjnych. Zarzucili jednak, że przyjęta przez organ metodologia dostosowania pobranych opłat do wskazań zawartych w wyroku TK w żaden sposób nie może zostać oceniona jako zgodna z Konstytucją. Działania matematyczne wskazane przez organ nie prowadzą do otrzymania kwot końcowych przyjętych jako maksymalne stawki opłat egzekucyjnych. Sposób wyliczenia maksymalnych opłat egzekucyjnych jest nieprawidłowy i nie prowadzi do wyeliminowania niekonstytucyjności przepisów art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych podnieśli, że skoro niezgodne z Konstytucja jest pominięcie maksymalnej opłaty należy przyjąć, że stosowanie tych przepisów w zgodzie z Konstytucją wymaga zrezygnowania z pobierania tych opłat. Trybunał uznał też jako niekonstytucyjny brak możliwości obniżenia opłat w razie dobrowolnej zapłaty należności przez zobowiązanego po dokonaniu czynności egzekucyjnych. Skarżący zasilali zajęty rachunek bankowy w celu umożliwienia realizacji zajęcia oraz dokonali bezpośredniej wpłaty gotówkowej na rachunek organu egzekucyjnego. Zdaniem skarżących wykładnia prokonstytucyjna ww. przepisów winna prowadzić do rezygnacji przez organ egzekucyjny z obciążania skarżących jakimikolwiek kosztami egzekucyjnymi.

Odwołując się do art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. podnieśli, że organ błędnie zakłada, iż samo zajęcie rachunku bankowego jest równoznaczne z zajęciem wierzytelności z tego rachunku. Niezasadne jest w tym zakresie odwoływanie się do art. 80 § 1 u.p.e.a., który określa jedynie techniczne aspekty zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Prawidłowa wykładnia winna prowadzić do wniosku, że warunkiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest istnienie na zajętym rachunku bankowym środków pieniężnych, a opłata egzekucyjna może być pobrana wyłącznie, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności. Podnieśli, że wbrew twierdzeniom organu pierwszą czynnością, która spowodowała wpłatę na rzecz organu było zajęcie wynagrodzenia za pracę M.K. (7.891,88 zł uzyskane 7 czerwca 2018 r.). Ewentualnej opłacie winny podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, które rzeczywiście doprowadziły do wykonania obowiązku, przy czym z uwagi na treść wyroku TK organ winien zrezygnować z ich pobierania.

Postanowienie wydane w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a. powinno dotyczyć nie tylko wysokości kosztów egzekucyjnych, ale także zasad ich ponoszenia art. 64c § 3 u.p.e.a. i organ winien był rozważyć okoliczność dokonania zwrotu części nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych bez naliczenia ustawowych odsetek.

Skarżący zarzucili, że przedstawiona przez organ kalkulacja maksymalnych stawek opłat egzekucyjnych jest błędna rachunkowo, co uniemożliwia ustalenie rzeczywistych działań matematycznych, które doprowadziły organ do uzyskania kwot końcowych. Kalkulacja jest niespójna z rozstrzygnięciem w przedmiocie maksymalnych stawek opłat egzekucyjnych, co potwierdza nieprawidłowości przyjętych przez organ kwot.

W odpowiedzi na skargę dyrektor wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącego złożył załącznik do protokołu, w którym zawarł dodatkową argumentację na potwierdzenie zarzutów skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2018.1302), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak

i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem postępowania jest ocena legalności postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., który utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych powstałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr 1369.2018 i nr 1370.2018 obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2009 i 2010. Podstawą naliczenia kosztów za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej stanowił przepis art. 64 § 1 pkt 3, art. 64 § 1 pkt 4 w zw. z art. 64 § 5, oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. Ustalając wysokość kosztów organ uwzględnił, że postępowanie egzekucyjne zostało zakończone poprzez realizację należności objętych wskazanymi tytułami egzekucyjnymi.

Strona zarzuca naruszenie wskazanych przepisów przez ich niewłaściwe zastosowanie w zw. z zakresowym uznaniem ich za niezgodne z Konstytucją RP przez Trybunał Konstytucyjny, wyrokiem z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Zdaniem skarżących wykładnia prokonstytucyjna, z uwzględnieniem stanu faktycznego sprawy winna prowadzić do rezygnacji przez organ obciążania skarżących kosztami postępowania egzekucyjnego. Ponadto podnosi zarzut błędnej wykładni art. 64c § 1 pkt 4 u.p.e.a., poprzez przyjęcie, że zajęcie rachunku bankowego jest równoznaczne z zajęciem wierzytelności z tego rachunku, błędnej wykładni art. 64c § 7 w zw. z art. 64c § 3 u.p.e.a. poprzez uznanie, że postanowienie wydane w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a. nie obejmuje rozstrzygnięcia co do zasad ich ponoszenia.

Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wskazanego wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Swoboda ustawodawcy, jak wyjaśnił Trybunał, określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za których podjęcie opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. W pkt 5 uzasadnienia wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił skutki tego wyroku i wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie.

Przedmiotowy wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie wyeliminował zatem z porządku prawnego przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a. w całości. W konsekwencji, co do zasady istnieje nadal podstawa prawna do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Wyrok ten zmienił jednakże normatywną treść tych przepisów, derogując je w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej. Dopóki zatem ustawodawca w uwzględnieniu orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie określi maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej, opłaty manipulacyjnej i wysokości innych opłat egzekucyjnych, organy stosujące prawo muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Zawarte w jego uzasadnieniu wywody nakazują kierować się przy stosowaniu przepisów uznanych za niekonstytucyjne w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej, tymi przepisami Konstytucji, które Trybunał powołał jako wzorzec konstytucyjności. Nakaz bezpośredniego odwołania się do Konstytucji obowiązuje nie tylko Sąd, ale także organy państwa, działające na podstawie przepisów obowiązującego prawa. Konieczność uwzględniania przez organy skutków jakie dla możliwości zastosowania uznanych za niekonstytucyjne przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 ustawy egzekucyjnej ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 31/14, potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 3802/18, z 26 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2621/17, z 27 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2066/14, z 8 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1021/16, z 7 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1484/15 oraz wyroki WSA z 11 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 958/17, z 15 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 801/17 dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd nie podziela tym samym stanowiska skarżących, którzy odwołując się do poglądu wyrażonego w wyrokach NSA z 8 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 2559/18, z 12 lutego 2019 r. sygn. akt II FSK 3379/18, zarzucili, że wykładnia prokonstytucyjna winna prowadzić do rezygnacji przez organ obciążania ich kosztami postępowania egzekucyjnego.

Należy też zauważyć, że jakkolwiek przedmiotowy wyrok bezpośrednio odnosi się do art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a., to nie ulega wątpliwości, że przeprowadzona w nim analiza instytucji kosztów postępowania egzekucyjnego oraz zakres ingerencji ustawodawcy przy ich określaniu winny być uwzględnione przy interpretacji pozostałych przepisów art. 64 § 1, których wysokość określona jest stosunkowo. Są to te same problemy które doprowadziły do stwierdzenia przez Trybunał niezgodności przepisu ustawy ze standardami konstytucyjnymi, tj. określenia maksymalnej wysokości tych opłat. Zwrócił na to uwagę Trybunał Konstytucyjny w pkt 5 uzasadnienia wyroku.

W zaskarżonym postanowieniu nie wykazano, jakie koszty (wydatki) organ egzekucyjny poniósł w powiązaniu z konkretnymi czynnościami w postępowaniu egzekucyjnym i jaki nakład pracy organu egzekucyjnego legł u podstaw ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Nie zostało zatem wyjaśnione w sposób weryfikowalny czy ustalone w wysokości 5236,90 zł z realizacji tytułu wykonawczego nr 1369.2018 i 4038,90 zł z realizacji tytułu nr 1370.2018 koszty egzekucyjne pozostają w racjonalnej zależności z czynnościami podjętymi przez organ egzekucyjny. Określając wysokość kosztów egzekucyjnych na które składa się opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, z wynagrodzenia za pracę przy zastosowaniu art. art. 64 § 5 u.p.e.a , oraz opłata manipulacyjna organ nie odniósł się kwestii adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem czasochłonności, stopnia skomplikowania podejmowanych przez organ czynności, poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności, nie rozważył, czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością opłat a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty z jednej strony zapewniały przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego a z drugiej nie stały się swoistą sankcją pieniężną. W sytuacji zaniechania prawodawczego ustalając wysokość opłaty organ winien wykazać, jakie konkretne czynności organu egzekucyjnego w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym miały wpływ na powstanie kosztów egzekucyjnych w określonej wysokości. Wysokość kosztów egzekucyjnych powinna być powiązana w miarę możliwości z rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego, a stosunek wysokości kosztów egzekucyjnych i czynności, za dokonanie których zostały one pobrane, powinien pozostawać w rozsądnej zależności, czyli tak jak wskazywał Trybunał Konstytucyjny. Na tym polegać ma miarkowanie z uwzględnieniem standardów określonych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, które winno być stosowane wówczas, kiedy można stwierdzić, że procentowo ustalone opłaty przekraczają maksymalny rozsądny pułap poszczególnych opłat. Nie można nie zauważyć, że podejmowane czynności (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, wynagrodzenia za pracę) nie wymagały szczególnych nakładów pracy nie charakteryzowały się wysokim poziomem skomplikowania, zwłaszcza jeżeli uwzględni się, że czynności były dokonywane łącznie dla obu tytułów wykonawczych. Nie odpowiada standardom określonym w wyroku Trybunału Konstytucyjnego odwołanie się przez organ do określonej kwotowo maksymalnej wysokości opłaty za zajęcie nieruchomości. Przyjęcie za punkt odniesienia przy określaniu kosztów egzekucyjnych za zajęcie innej wierzytelności, opłaty manipulacyjnej regulacji ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji dotyczącej wysokości tych kosztów przy egzekucji z nieruchomości należy ocenić jako absolutnie nieuprawnione. Podkreślić należy, że nakład pracy i ilość podejmowanych czynności przez organ egzekucyjny przy egzekucji z nieruchomości jest niewspółmiernie większy i jest wręcz skomplikowany w porównaniu do czynności, dokonanych w niniejszej sprawie, tj. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego oraz wynagrodzenia za pracę. Co do zasady są to czynności nieporównywalne, więc nie znajduje żadnego uzasadnienia (ani logicznego, ani racjonalnego, a tym bardziej prawnego), przy badaniu adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny odwoływanie się do stawki przewidzianej za zajęcie nieruchomości. Z powyższych względów podnoszony zarzut błędnej rachunkowo kalkulacji maksymalnych stawek opłat egzekucyjnych w oparciu o stawki przewidziane za zajęcie nieruchomości nie może mieć znaczenia.

Należy też zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny jako sprzeczną z zasadniczym celem postępowania egzekucyjnego uznał normę zgodnie z którą dłużnik zostaje obciążony pełną wysokością opłaty w wypadku dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela, po dokonaniu czynności egzekucyjnych. Okoliczność dobrowolnych bezpośrednich wpłat na rachunek organu egzekucyjnego ma bez wątpienia wpływ na szybkość i skuteczność postępowania egzekucyjnego, a tym samym może mieć wpływ na konieczny nakład pracy przy egzekwowaniu należności. Wobec powyższego, fakt, że skarżący w toku postępowania egzekucyjnego dokonali dobrowolnej wpłaty kwoty 18.454 zł. na konto organu może być oceniana w kategorii wpływu na wysokość kosztów egzekucyjnych. Natomiast samo zasilanie przez skarżących konta z którego prowadzona była egzekucja nie może być oceniane, jak chcą skarżący, w kategorii dobrowolnych wpłat.

Reasumując, organ nie wykazał, że czasochłonność, stopień skomplikowania podejmowanych czynności, konieczny nakład pracy organu egzekucyjnego, przy uwzględnieniu dobrowolnej wpłaty pozwala na przyjęcie, że ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a. przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Wydając zaskarżone postanowienie pominął zatem te argumenty, które zadecydowały o niekonstytucyjności zastosowanych przepisów.

Sąd podziela też zarzut naruszenia art. 64c § 7 u.p.e.a. w zw. z art. 64c § 3 u.p.e.a. Zestawienie treści normatywnej, zawartej w § 3 i § 7 art. 64c u.p.e.a., wskazuje na to, że pierwszy z tych przepisów przewiduje możliwość zwrotu należności z tytułu kosztów egzekucyjnych zobowiązanemu, formułując jednocześnie warunki obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela, a drugi - określa proceduralne ramy rozstrzygania w tej kwestii. Reguły dotyczące obciążania zobowiązanego kosztami (64c § 1 u.p.e.a.), obciążenia kosztami wierzyciela (64c § 4 u.p.e.a.), dotyczące zwrotu kosztów egzekucyjnych określone w przepisie art. 64c § 3 u.p.e.a. winny być uwzględniane przy wydawaniu postanowienia, o którym mowa w art. 64c § 7 u.p.e.a. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 60/16, że użyte w art. 64c § 7 wyrażenie "postanowienie w sprawie kosztów" oznacza, że w dotyczyć może zarówno wysokości kosztów jak i zasad ich ponoszenia. To właśnie w tym postępowaniu powinny być rozstrzygane szczególne okoliczności przewidziane w art. 64c § 3 i § 4 u.p.e.a. decydujące o rozdziale tych kosztów. Stanowisko to zostało wyrażone także w wyrokach NSA: z 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1256/15, z 20 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1027/08, z 10 czerwca 2008, II FSK 524/07, z 12 stycznia 2007, sygn. akt II FSK 139/06). Zatem kwestia zasad zwrotu pobranych nienależnie kosztów winna być uwzględniona przy wydaniu przedmiotowego postanowienia

Nie jest uzasadniony zarzut błędnej wykładni art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W postępowaniu egzekucyjnym zajęciu podlega wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku, nie zaś sam rachunek bankowy jako narzędzie oszczędnościowo - rozliczeniowe. Sąd nie podziela poglądu, że naliczenie opłat egzekucyjnych jest możliwe tylko wówczas, gdy na zajętym rachunku bankowym w chwili dokonania zajęcia znajdują się środki. Zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Skoro w toku postępowania egzekucyjnego w wyniku dokonanego zajęcia rachunku bankowego uzyskano środki, (bez względu na źródło ich pochodzenia - wpłaty skarżących), opłata za dokonanie czynności za zajęcie wierzytelności, co do zasady jest należna. Zgodnie z art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a. obowiązek uiszczenia opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności powstaje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Stanowisko to znajduje pośrednio potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku SK 31/14. Trybunał kwestionując obciążenie dłużnika pełną wysokością opłaty w wypadku dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela, po dokonaniu czynności egzekucyjnej i umorzenia postępowania egzekucyjnego zwrócił uwagę na konieczność określenia przez ustawodawcę sposobu obliczania opłat w takim przypadku. Oznacza to, jak wskazał WSA w Opolu w wyroku z 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Op 33/18, że obecnie obowiązujące przepisy nie uzależniają możliwości naliczania opłat egzekucyjnych od skuteczności postępowania egzekucyjnego. Z analizy akt sprawy wynika, że zawiadomienie o zajęciu nastąpiło 9 maja 2018 r. – B., 16 maja 2018 r. – M. oraz 25 maja 2018 r. pracodawca V. Pierwszą czynnością egzekucyjną za którą winna być naliczona opłata, było zatem zajęcie wierzytelności na rachunku bankowym. Istniała tym samym, co do zasady, podstawa do naliczenia opłaty za zajęcie wierzytelności na rachunku bankowym, zwłaszcza, jeżeli uwzględnić, że egzekucja z rachunku bankowego w B. okazała się skuteczna.

Nie jest zasadny zarzut naruszenia przepisów procedury art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji niezgodnie z prawem, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych na zawyżone kwoty, co skutkowało wyegzekwowaniem od skarżących zawyżonej kwoty z tytułu należności głównych, odsetek za zwłokę, oraz kosztów egzekucyjnych. Postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych nie rozstrzyga kwestii prawidłowego prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a jedynie uwzględnia okoliczności zaistniałe w trakcie postępowania. Sąd nie podziela też zarzutu naruszenia art. 124 § 2 oraz art. 107 § 3 w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. W uzasadnieniu wskazano fakty, które w ocenie organu pozwalały na ustalenie kosztów w wysokości określonej w postanowieniu. To, że organ naliczając opłaty, nie uwzględnił w sposób prawidłowy argumentów wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, które zadecydowały o niekonstytucyjności przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a., nie oznacza wadliwości uzasadnienia.

Rozpatrując ponownie sprawę organ winien uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę i dokonać określenia wysokości kosztów egzekucyjnych tak, aby nie można było zarzucić mu naruszenia standardów wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W szczególności zatem organ powinien zbadać adekwatność ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności, przy uwzględnieniu dobrowolnej wpłaty w celu zachowania racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty te nie przekroczyły maksymalnego rozsądnego pułapu.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd, uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 ustawy p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 4 w zw. z § 2 ustawy p.p.s.a. Na kwotę kosztów postępowania sądowego składa się wpis od skargi w kwocie 100 zł, wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego w kwocie 480 zł należne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018.1687) oraz koszty opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).