Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1442/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-05-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą
Powołane przepisy: article: art. 134 par. 1, art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i lit. c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 165 par. 5 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 15zzs4 ust. 2, ust. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 2095
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie WSA Waldemar Michaldo WSA Grzegorz Klimek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 maja 2022 r. sprawy ze skargi I. F. i R. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia 6 sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta B. z dnia 13 kwietnia 2021 r. nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz skarżących solidarnie kwotę [...]zł (sto złotych [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 6 sierpnia 2021r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej również jako: Organ, SKO, Kolegium), działając na podstawie art. art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2020r., poz. 1325 z późn. zm., dalej jako O.p.), art. 2 - 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2019r., poz. 1170 z późn. zm., dalej jako u.p.o.l.) art. 1 i 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 o podatku rolnym (Dz.U. z 2020r., poz. 333 z późn. zm., dalej jako u.p.r.) po rozpatrzeniu odwołania I. i R. F. (dalej również jako: Podatnicy, Skarżący), utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Miasta B. z dnia 13 kwietnia 2021r. nr [...], który ustalił łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2020r. w kwocie 1.170,00 zł.

Powyższa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

1. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w sprawie podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2020r., Burmistrz Miasta B. decyzją z dnia 13 kwietnia 2021r. nr [...] ustalił I. i R. F. wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2020 w łącznej kwocie 1.170,00 zł. Na wymiar podatku złożył się podatek od nieruchomości w wymiarze 813,00 zł oraz podatek rolny w wymiarze 357,00 zł.

2. Pismem z dnia 27 kwietnia 2021r. Skarżący wnieśli odwołanie od ww. decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 7 ust 1 pkt 4 lit c u.p.o.l. poprzez brak zastosowania zwolnienia podatkowego względem budynków gospodarczych zajętych na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej i błędne sklasyfikowanie tychże budynków jako budynki na własne potrzeby o pow. 120m2;

- art. 3 ust. a u.p.o.l. poprzez nie ustalenie faktycznego władającego działkami nr [...] i [...], którym jest Z. ,

- nie powiadomienie I. F. o prowadzonym postępowaniu przez organ l instancji.

3. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. wydało opisaną na wstępie decyzję z dnia 6 sierpnia 2021r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy streścił przebieg dotychczasowego postępowania oraz powołał szereg przepisów ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Ordynacji podatkowej.

Kolegium wskazało, że na tle art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2020r. poz. 2052) w orzecznictwie ukształtował się pogląd, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy jego wymiaru niż dane wskazane w ewidencji gruntów. W związku z powyższym organy podatkowe, ustalając wymiar podatku związane są zapisami widniejącymi w ewidencji gruntów i budynków. Nie mają zatem żadnych kompetencji do dokonywania zmian w ewidencji ani kwestionowania istniejących tam zapisów. Na poparcie tej tezy organ przywołał wyroki sądów administracyjnych oraz poglądy doktryny.

SKO wskazało, że z wypisu z ewidencji gruntów i budynków dla jednostki rejestrowej [...] aktualnego na dzień 18 grudnia 2020r. wynika, iż Skarżący są właścicielami (udział 1/2) działki nr [...] o pow. 0.8207ha (RIVa - pow. 0.4847 ha, ŁIV - pow. 0.3360 ha), działki nr [...] o pow. 0.1747 ha (S-ŁIII - pow. 0.1660 ha, W - pow. 0.0087 ha), działki nr [...] o pow. 0.2300 ha (ŁIV - pow. 0.2104 ha, W - pow. 0.0196 ha) oraz działki nr [...] o pow. 1.4644 ha (S-ŁIII - pow. 0.3486 ha, ŁIII - pow. 0.4053ha, ŁIV - pow. 0.5552 ha, W - pow. 0.0141 ha, B-0.1412ha). Z kolei z wypisu z ewidencji gruntów i budynków dla jednostki rejestrowej [...] aktualnego na dzień 18 grudnia 2020r. wynika, iż I. i R. F. są właścicielami (udział 1/2) działki nr [...] ha o pow. 0.6020 ha (Rlllb - pow. 0.2779 ha , RIVa - pow. 0.3241 ha).

W oparciu o powyższe ustalenia Kolegium stwierdziło, że organ I instancji działając na zasadzie art. 6 ust. 1 pkt 2 u.p.r., wykorzystując komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 18 października 2019r. w sprawie średniej ceny skupu żyta za pierwsze trzy kwartały 2019r. (MP. z 2019r. poz. 2018) oraz zapis Uchwały Rady Miasta B. z dnia 28 listopada 2019r. Nr [...] w sprawie obniżenia ceny skupu żyt, prawidłowo ustalił, że wymiar podatku rolnego dla użytków rolnych o pow. 3,1737 hektarów przeliczeniowych w wysokości 357,00 zł. przy zastosowaniu stawki podatkowej wynoszącej 112,50 zł/ha.

Podatkiem od nieruchomości opodatkowane zostały budynki mieszkalne o pow. 72m2, budynki pozostałe niemieszkalne (w decyzji określone jako "budynki na własne potrzeby" o pow. 120m2 oraz grunty pozostałe o pow. 1 412m2. Dla budynków mieszkalnych zastosowano stawkę podatkową wynoszącą 0,54 zł/m2, dla pozostałych budynków niemieszkalnych stawkę wynoszącą 3,86zł/m2, natomiast dla pozostałych gruntów stawkę wynoszącą 0,22 zł/m2 . Łączna wysokość podatku od nieruchomości ustalona została na kwotę 813 zł.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Organ wyjaśnił, że na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l., budynki gospodarcze lub ich części zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości. Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów, i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Działów specjalnych produkcji rolnej nie stanowią uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załącznikach do wyżej wymienionych ustaw o podatkach dochodowych. Kolegium powołując się orzecznictwo sądowe, w tym m.in. na uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009r., II FPS 1/09, podkreśliło, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków.

Skoro zatem budynki należące do I. i R. F., stanowiące w sprawie przedmiot opodatkowania, zostały określone w ewidencji gruntów jako "pozostałe budynki niemieszkalne" (według KŚT oraz wg PKOB), to budynki te nie mogą być uznane za budynki gospodarcze i w konsekwencji nie mogą podlegać przedmiotowemu zwolnieniu podatkowemu o którym mowa w art. 7ust 1 pkt 4 lit c u.p.o.l.

Odnosząc się do pozostałych zrzutów Kolegium wskazało, iż zaskarżoną decyzją ustalone zostało łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2020. Zmiany w ewidencji gruntów związane z wywłaszczeniem gruntów będącym konsekwencją decyzji Wojewody Małopolskiego z dnia 25 września 2019r. nr [...] o udzieleniu zgody na realizację inwestycji drogowej pn.: budowa nowej drogi wojewódzkiej klasy G wraz z budową drogi powiatowej nr [...] w miejscowościach B. i K. , nastąpiły w lutym 2021r. (nr zmiany [...]). Tak więc zmiany te nie mogły być podstawą do ustalenia podatku za rok 2020. Zostaną one uwzględnione przy wymiarze łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021.

Organ odwoławczy podniósł również, iż z wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu, I. F. była informowana o toczącym się postępowaniu podatkowym zmierzającym do ustalenia wymiaru podatku za rok 2020. Postanowieniem z dnia 11 marca 2021r. nr [...] skierowanym do I. F. organ podatkowy l instancji wyznaczył stronie 7 dniowy termin do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz wypowiedzeniem się co do jego treści. Przesyłka zawierająca postanowienie, z uwagi na nieobecność adresata, została awizowana w dniu 12 marca 2021r., powtórne awizo miało miejsce w dniu 22 marca 2021r., po czym w dniu 29 marca 2021r. przesyłka została zwrócona adresatowi. Tym samym uznano, iż doszło do doręczenia przesyłki w trybie art. 150 § 4 O.p.

4.1. Pismem z dnia 3 września 2021r. Skarżący wnieśli skargę na ww. decyzję, której zarzucono:

- naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. dotyczącego budynków gospodarczych zajętych na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, błędnie zakwalifikowane jako budynki na własne potrzeby 120 m2;

- nie ustalenie faktycznego władającego nieruchomością [...] i [...], przez co naruszenie art. 3 ust. a u.p.o.l.;

Zdaniem Skarżących od dnia 25 września 2019r. (wydanie decyzji o wywłaszczeniu) oraz od dnia 17 listopada 2019r. I. F. i R. F. nie są władającymi nieruchomościami, gdyż budowę łącznika w tym dniu na gruntach rozpoczął organ podatkowy - Burmistrz Miasta B. wraz z innymi Włodarzami miasta/powiatu. Sporne działki to: [...] pow w ha. 0,1479, która powstała po podziale działki [...] oraz [...] powierzchnia 0,2300 ha. Ich posiadaczem samoistnym – zdaniem Skarżących – jest instytucja, która jest władającym nieruchomościami, być może Z. / Burmistrz Miasta B.;

- art. 138 2 k.p.a. w tym nie powiadomienie I. F. o całości prowadzonego postępowania, szukanie dowodów po wydanej już decyzji;

- brak informowania Skarżącej o prowadzonym postępowaniu przez Urząd Miasta B.; strona została poinformowana o toczącym się postępowaniu dopiero pod koniec marca 2021r. po dwóch latach od toczącego się postępowania i pracownik magistratu odmówił wglądu do akt ze względu na stan pandemii Covid;

- nagnanym jest również fakt, co zauważyło w poprzednim stanowisku SKO, nie uznając w całości decyzji / wracając ją do ponownego rozpatrzenia, iż organ podatkowy I instancji/Urząd Miasta B. szukał dowodów swojej decyzji po jej wydaniu. Działanie to jest niezgodne z prawem dodatkowo zachowanie to narusza podstawą zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych, a więc całe postępowanie zostało przeprowadzone na błędnie ustalonych faktach.

W uzasadnieniu skargi, skarżący przedstawili uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów.

4.2. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

5.1. W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021r. poz. 2095 z późn. zm.; dalej ustawa o COVID-19). Zgodnie z ust. 2 wymienionego artykułu, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. Stosownie do ust. 3, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Mając powyższe na uwadze Przewodniczący Wydziału I WSA w Krakowie skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, uznając rozpoznanie sprawy za konieczne z uwagi na obowiązek terminowego załatwienia sprawy.

W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji Skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak i argumenty Organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią Organu na skargę.

5.2. Odnosząc się zaś do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021r. poz. 137), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022r. poz. 329; dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę, uchyla decyzję administracyjną, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w przypadku wystąpienia przesłanek nieważności postępowania administracyjnego określonych w art. 156 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735 ze zm., zwanej dalej k.p.a.) lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części.

5.3. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna.

5.4. Zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 7 ust 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. W tym zakresie, odnosząc się do stanowiska Organu, rzeczywiście zauważyć można rozbieżne orzecznictwo, w szczególności na poziomie wojewódzkich sądów administracyjnych. Istnieje jednak w tej kwestii ugruntowane orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 3 marca 2020r., II FSK 812/18; z dnia 24 września 2019r., II FSK 3817/18; z dnia 12 grudnia 2018r., II FSK 2059/18; wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), które to stanowisko Sąd w niniejszym składzie podziela, zatem posłuży się argumentacją zawartą w tychże wyrokach.

Zdaniem Sądu poszukiwanie znaczenia terminu "budynek gospodarczy" w innych aktach prawnych, w sytuacji gdy ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła do konkretnego aktu prawnego, celem zaczerpnięcia z niego definicji tego terminu, nie może doprowadzić do prawidłowego rezultatu. Jak słusznie bowiem zauważono w ww. orzeczeniach NSA, nie ma jednej uniwersalnej definicji tego terminu. Natomiast definicje znajdujące się w różnych aktach prawnych służą wyłącznie regulacjom w nich zawartych.

Zatem odpowiedzi na pytanie, jak należy identyfikować termin "budynek gospodarczy" dla potrzeb art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. należy poszukiwać w treści art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz.U. z 2020r. poz. 274 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem z jednej strony organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić dane zwarte w ewidencji gruntów i budynków. Jednak co istotniejsze przy interpretacji art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c) u.p.o.l. należy mieć przede wszystkim na uwadze, iż zajęcie budynku na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej nie podlega wpisowi do ewidencji gruntów i budynków. Owo zajęcie jest bowiem okolicznością faktyczną (podkreślenie Sądu), której wystąpienie winno być ustalone w toku postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2015r., I FSK 2553/13).

Ustawodawca w regulacji z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. uzależnił zwolnienie od opodatkowania budynku od sposobu jego faktycznego wykorzystania, stanowiąc, iż zwolnieniu podlega budynek gospodarczy zajęty na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. W świetle postanowień tego przepisu, uprawniona jest teza, że budynkiem gospodarczym, o którym mowa w tym przepisie jest budynek zajęty na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków wyklucza wykorzystanie budynku w ten sposób. Biorąc pod uwagę powyższe za uzasadniony należy uznać sformułowany w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. polegający na pominięciu rzeczywistego wykorzystania spornych budynków na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Do zastosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości, przewidzianego w ww. przepisie niezbędne jest wykazanie faktycznego, rzeczywistego wykorzystania budynków do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W tym zakresie wskazane jest rozważanie przeprowadzenia oględzin spornych budynków.

Pomocne (acz nie decydujące) może okazać się także ustalenie, czy Skarżący zgłosił prowadzenie takiej działalności organom podatkowym w spornym okresie. Jednakże sama okoliczność niezgłoszenia tego faktu odpowiednim organom nie może być decydująca, może powodować natomiast inną odpowiedzialność z tego tytułu (podatkową, karną skarbową itd.). Nie można bowiem uzależniać zastosowania zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. od wystąpienia kryteriów, które nie wynikają z tego przepisu, w tym od spełnienia warunków przewidzianych w innych ustawach (tak wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2018r., II FSK 2059/18).

5.5. Zasadny jest również zarzut braku ustalenia okoliczności wywłaszczenia spornych działek (cześć działek podlegających opodatkowaniu zaskarżoną decyzją) pod inwestycję drogową. W tym zakresie organ zgromadził jedynie:

- decyzję Wojewody Małopolskiego z dnia 25 września 2019r. nr [...] (znak sprawy: [...]) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej,

- wydaną w wyniku odwołania – decyzję Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 17 grudnia 2020r.,

- wypisy z ewidencji gruntów.

Z ww. decyzji Wojewody wynika, że wymienione w niej działki ewidencyjne przeznaczone pod inwestycję, stają się – z mocy prawa – własnością Województwa Małopolskiego, z dniem w którym decyzja stanie się ostateczna. Od ww. decyzji wniesiono wprawdzie odwołanie, lecz nie uczynili tego Skarżący.

Ponadto decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności (podkreślenie Sądu), który "zobowiązuje m.in. do niezwłocznego wydania nieruchomości, opróżnienia lokali i innych pomieszczeń, uprawnia do faktycznego objęcia nieruchomości w posiadanie przez właściwego zarządcę drogi oraz uprawnia do rozpoczęcia inwestycji drogowej".

Skarżący twierdzą, że zostali pozbawieni faktycznego władztwa nad wywłaszczonymi działkami, uniemożliwiono im – jako właścicielom wpisanym do ewidencji gruntów – korzystanie z tych nieruchomości, gdyż z dniem 17 listopada 2019r. na spornych działkach rozpoczęła się inwestycja budowy łącznika autostradowego w B.. Do skargi dołączono wydruk z artykułu prasowego (internetowego) z dnia 17 grudnia 2019r. z oficjalnego otwarcia budowy ww. łącznika. Jak wynika z treści tego artykułu inwestorem jest Z. , ale w inwestycji finansowo uczestniczą również lokalne samorządy, w tym Gmina Miasta B.. Organ I instancji powinien mieć zatem z urzędu (podkreślenie Sądu) wiedzę o ww. inwestycji.

Skoro decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności i faktycznie pozbawiono Skarżących władztwa nad wywłaszczonymi działkami, z chwilą wydania decyzji powinno się zaprzestać obciążania Skarżących podatkiem od nieruchomości.

Nie można w tym zakresie opierać się jedynie na ewidencji gruntów, w której zmiana – przecież nie z winy Skarżących – nastąpiła dopiero w lutym 2021r.

Takie opodatkowanie stanowi zdaniem Sądu naruszenie – i to w stopniu rażącym – zasady zaufania do organów określonej w art. 121 § 1 O.p.

Jak zaś zauważono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2016r., sygn. akt II FSK 894/14, w orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości, że naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych może być samodzielną przesłanką uchylenia decyzji podatkowej (por. np. wyroki NSA: z dnia 11 lipca 2013r., I FSK 989/12; z dnia 5 października 2011r., I FSK 1488/10; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 października 2013r., I SA/Gd 1041/13). Również w doktrynie podkreślono, że zasada ta nie jest tylko abstrakcyjnym postulatem wobec organów podatkowych, lecz jest ona normą prawną, której zastosowanie będzie mieć konkretny wymiar w toku postępowania (por. R. Mastalski, Wykładnia językowa w interpretacji prawa podatkowego, publ. Przegląd Podatkowy 1999/8/4). W judykaturze podkreślono także, że z zasady tej winna wynikać zasada równowagi w stosunkach między podatnikiem, a organem podatkowym (por. wyrok SN z dnia 22 października 1992r., sygn. akt III ARN 50/92, publ. POP 1994/2/24).

W niniejszym przypadku powinno się zachować zasadę równowagi nie tylko pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, lecz również pomiędzy podatnikiem (z natury podmiotem słabszym), a szeroko rozumianym państwem (w ramach którego należy ujmować m.in. organy administracji rządowej oraz samorządowej). Zdaniem Sądu niedopuszczalna jest taka sytuacja, w której jeden organ szeroko rozumianego państwa dokonuje wywłaszczenia, drugi organ dokonuje ww. zmian własnościowych w ewidencji po ok. 1,5 roku, a trzeci organ tak szeroko rozumianego państwa – w okresie miedzy wywłaszczeniem a zmianami w ewidencji – obciąża wywłaszczonego podatnika (prawnie i faktycznie pozbawionego władztwa nad nieruchomością) podatkiem od nieruchomości.

W ponownie przeprowadzonym postepowaniu organy ustalą czy i kiedy pozbawiono Skarżących faktycznego władztwa nad spornymi działkami na podstawie ww. decyzji zaopatrzonej w rygor natychmiastowej wykonalności, a jeśli to rzeczywiście miało miejsce – zaprzestaną opodatkowywania Skarżących z dniem wydania ww. decyzji zaopatrzonej w rygor natychmiastowej wykonalności.

5.5. Zasadny jest również zarzut "nie powiadomienia I. F. o całości prowadzonego postępowania, brak informowania Skarżącej o prowadzonym postępowaniu przez Urząd Miasta B.; strona została poinformowana o toczącym się postępowaniu dopiero pod koniec marca 2021r.".

Jak stwierdzono w decyzji organu I instancji: "Wezwaniem z dnia 09.12.2020r. wszczęto ponownie postępowanie w celu określenia podatku rolnego i od nieruchomości za 2020r.".

Po pierwsze zauważyć należy, że ww. wezwanie skierowano tylko do Pana R. F. (tylko takie wezwanie znajduje się w aktach sprawy). Zatem na tym etapie postepowania tylko Skarżący był jego uczestnikiem.

Zgodnie zaś z brzmieniem art. 123 § 1 O.p. organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Nie wystarczy zatem wysłanie do Podatniczki postanowienia w trybie art. 200 § 1 O.p. pod sam koniec prowadzenia postępowania w I instancji (tuż przed wydaniem decyzji), jeśli nie miała ona świadomości o toczącym się postępowaniu od samego jego początku, a w konsekwencji nie mogła w nim uczestniczyć.

5.6. Po drugie jednak stwierdzić należy, że przepisy Ordynacji podatkowej nie znają trybu wszczynania postępowania podatkowego za pomocą wezwania.

Zgodnie z art. art. 165 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu (§ 1). Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (§ 2). Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (§ 4).

Na podstawie art. 165 § 5 pkt 1 O.p. przepisów § 2 i § 4 nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie.

W aktach sprawy brak jest informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (składanej na podstawie art. 6 ust. 6 u.p.o.l.) lub decyzji za rok poprzedni. Nie można zatem stwierdzić (organy tego nie wykazały), że w niniejszej sprawie nastąpiły przesłanki do odstąpienia od wszczęcia postepowania na podstawie art. 165 § 5 pkt 1 O.p. Co więcej, z treści ww. wezwania z dnia 9 grudnia 2020r. jasno wynika, że organ kwestionuje dane zawarte w informacji odnośnie przeznaczenia spornego budynku na działy specjalne produkcji rolnej, powinien zatem w takim przypadku wszcząć postępowanie na podstawie art. 165 § 1 i § 2 O.p. i to wobec obydwu Podatników.

Jak bowiem podnosi się w orzecznictwie (wyrok WSA w Opolu z dnia 27 maja 2021r., I SA/Op 174/21) dane wykazane w informacji, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l., mogą stanowić podstawę do wydania decyzji wymiarowej w zakresie podatku od nieruchomości, o której mowa w art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Dotyczy to sytuacji, w której organ nie kwestionuje tych danych i przyjmuje je do wydania decyzji. W przypadku przyjęcia danych o przedmiocie opodatkowania, mających znacznie dla ustalenia podstawy opodatkowania w innej wysokości niż wykazana w ww. informacji, organ obowiązany jest dane te ustalić w postępowaniu podatkowym z zastosowaniem przepisów ordynacji podatkowej, dotyczących ustalania stanu faktycznego sprawy, którego konsekwencje podatkowoprawne mają być ustalone w drodze decyzji administracyjnej. W takim przypadku nie będzie też miała zastosowania regulacja art. 165 § 5 O.p.

Przepis art. 165 § 5 pkt 1 O.p. może mieć zastosowanie w sprawach o bezspornie ustalonym stanie faktycznym, niewymagającym przeprowadzenia postępowania dowodowego. Jeżeli natomiast organ podatkowy ma wątpliwości co do stanu faktycznego i uzna za konieczne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, powinien odstąpić od zastosowania art. 165 § 5 pkt 1 O.p. i wszczęcie postępowania winno wiązać się z wydaniem i doręczeniem postanowienia (wyrok NSA z dnia 17 lipca 2014r., II FSK 1847/13).

5.7. Wyjaśniając zakres dokonanego uchylenia (zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji), stwierdzić należy, że w orzecznictwie (wyrok WSA w Białymstoku z 23 listopada 2021r., sygn. akt II SA/Bk 646/21) podnosi się, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Obowiązkiem sądu administracyjnego jest bowiem stworzenie takiego stanu, aby w obrocie prawnym nie istniał i funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem (por. T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 629).

Ponieważ uchybienia wyżej wskazane dotyczą zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zasadne stało się uchylenie obydwu decyzji.

5.8. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ I instancji ustali w pierwszej kolejności czy w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 165 § 5 pkt 1 O.p. (odstąpienie od wszczęcia postepowania w drodze postanowienia), gdyż w aktach sprawy brak dowodów uzasadniających takie odstąpienie. Jeśli takie przesłanki nie zachodzą w niniejszej sprawie, organ powinien dokonać formalnego wszczęcia postępowanie na podstawie art. 165 § 1 i § 2 O.p. i to wobec obydwu Podatników.

W zakresie budynków gospodarczych zajętych na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej organ zastosuje się do ww. wskazań, w szczególności dokona zbadania faktycznego (rzeczywistego) wykorzystania ww. budynków (tzn. czy faktycznie służyły one do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej). W tym zakresie wskazane jest rozważanie przeprowadzenia oględzin spornych budynków.

Natomiast w zakresie wywłaszczonych działek, w ponownie przeprowadzonym postepowaniu organ ustali czy i kiedy pozbawiono Skarżących faktycznego władztwa nad spornymi działkami na podstawie ww. decyzji zaopatrzonej w rygor natychmiastowej wykonalności, a jeśli to rzeczywiście miało miejsce – zaprzestanie opodatkowywania Skarżących z dniem wydania ww. decyzji zaopatrzonej w rygor natychmiastowej wykonalności, na podstawie której w sposób prawny i faktyczny pozbawiono Skarżących władztwa nad nieruchomościami.

Dokonywanie opodatkowania jedynie na podstawie zapisów w ewidencji (niezgodnych ze stanem prawnym i faktycznym) stanowiłoby bowiem w tym przypadku rażące naruszenie zasady zaufania do organów.

5.9. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 134 § 1, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I wyroku.

5.10. O kosztach postępowania orzeczono w punkcie II wyroku na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżących solidarnie kwotę 100 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi.