Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 409/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 409/05 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 lutego 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Bogusław Wolas, Asesor WSA Beata Cieloch (spr), Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2007r., sprawy ze skargi M. G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 1 lutego 2005r Nr [...], w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 779, 25 zł ( siedemset siedemdziesiąt dziewięć złotych 25/100).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 1 lutego 2005 roku , nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania skarżącego M. G., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2004r. nr [...] ustalającej w kwocie [...] zł podatek od darowizny lokalu mieszkalnego, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję .

W uzasadnieniu wskazano, że na podstawie umowy darowizny z dnia [...].11.2000 r. M. G. otrzymał od swojej babci R. G. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość nr [...] w budynku położonym w K. przy ul. [...] nr [...] o powierzchni użytkowej 37,02 m2, o wartości [...] zł. Notariusz nie pobrał podatku, bowiem obdarowany złożył oświadczenie o treści uzasadniającej korzystanie z ulgi mieszkaniowej wynikającej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W dniu [...].08.2004 r. skarżący sprzedał darowane mieszkanie z uwagi na sytuację rodzinną. W dniu [...].01.2004r. skarżący otrzymał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego przy ul. [...] w K.

W związku z tym organ podatkowy I instancji stwierdził, iż podatnik nie dopełnił warunków wymienionych w art. 16 ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity: Dz.U. z 2004 r., nr 142, poz. 1514 z późn. zm., dalej zwanej ustawą), w związku z czym została wydana decyzja wymiarowa ustalająca w kwocie [...] zł podatek od darowizny bez uwzględnienia ulgi mieszkaniowej. Organ podał, że zgodnie z art. 16 ust. 7 ustawy nie stanowi przesłanki do utraty ulgi zbycie udziału w budynku lub lokalu na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych oraz zbycie budynku lub lokalu jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na jego budowę albo nabycie innego lokalu nastąpiło nie później niż w ciągu 6 miesięcy od dnia zbycia. Przepis ten w końcowej części ma zastosowanie do przedmiotowej sprawy. Odnośnie konieczności zmiany warunków mieszkaniowych organ uznał, że wykazanie tej przesłanki nie budzi zastrzeżeń. Nie została jednak spełniona druga z przesłanek uzasadniających kontynuację ulgi mieszkaniowej, gdyż w celu jej zachowania obdarowany winien był do [...].02.2005 r. nabyć inny budynek mieszkalny lub uzyskać pozwolenie na jego budowę albo nabyć inny lokal mieszkalny. Natomiast decyzja Prezydenta Miasta nr [...] (pozwolenie na budowę) została wydana w dniu [...].01.2004 r., a więc jeszcze przed sprzedażą darowanego mieszkania. Zgodnie z art. 16 ust. 7 za początek biegu terminu ustalonego dla nabycia innego budynku mieszkalnego lub uzyskania pozwolenia na jego budowę bez utraty prawa do ulgi ustawodawca uznał moment zbycia darowanego lokalu. Podatnik dysponując pozwoleniem na budowę wydanym wcześniej niż nastąpiło zbycie darowanego (objętego ulgą mieszkaniową) lokalu nie spełnił warunków, określonych w tym przepisie. Przyjęcie argumentacji podatnika stanowiłoby wykładnię rozszerzoną powołanego wyżej przepisu.

Skargę na powyższą decyzję wniósł M. G. i wskazał, że stanowisko organów podatkowych jest kuriozalne i musiałoby doprowadzić do sytuacji, że do czasu uzyskania pozwolenia na budowę, rodzina skarżącego nie miałaby gdzie mieszkać. Skarżący podniósł, że nie stać go na zapłatę ponad czterech tysięcy złotych podatku i wniósł o utrzymanie ulgi podatkowej. W uzupełnieniu skargi, pismem z dnia [...].01.2007 r., pełnomocnik skarżącego wskazał, że w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 16 ust. 7 ustawy. Konieczność zmiany warunków mieszkaniowych w sprawie nie budzi wątpliwości. Spełniona została jednak także druga przesłanka warunkująca skorzystanie z ulgi, gdyż z brzmienia tego artykułu nie wynika, że za początek biegu terminu oznaczonego dla nabycia innego budynku mieszkaniowego lub uzyskania pozwolenia na budowę - aby skorzystać z ulgi mieszkaniowej - uznaje się moment zbycia darowanego lokalu. Na uzasadnienie tego stanowiska powołane zostały wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wobec tego pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2004 r. Do pisma zostały dołączone: kopia orzeczenia o niepełnosprawności dotyczącego syna skarżącego M. G., opinii i orzeczenia Ośrodka Pomocy Psychologicznej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczas zaprezentowane stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Stwierdził on ponadto, że zwolnienia od podatku przewidziane w art. 16 ustawy są wyjątkiem od zasady powszechnego opodatkowania. Zauważył także, że ulga przyznawana jest osobom (na ich wniosek), które nie mając możliwości samodzielnego zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych - mogą zaspokoić te potrzeby z majątku spadkodawcy lub darczyńcy, zatem należy uznać, że osoby wnioskujące o wspomnianą ulgę świadomie i konsekwentnie zobowiązują się wykorzystać otrzymany lokal lub budynek do zaspokajania własnych, faktycznych potrzeb mieszkaniowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153 z 2002r. poz.1269 z późn. zm.- oznaczana dalej jako p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi ( art. 134 p.p.s.a.).

Przepis art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn( Dz.U. Nr 16 poz.89 z późn.zm) ustanawia ulgę mieszkaniową dla osób otrzymujących w spadku lub jako darowiznę budynek mieszkalny lub jego część, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowych prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym. Ulga w podatku polega na wyłączeniu z podstawy opodatkowania ich wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.

Stosownie do art. 16 ust. 7 ustawy, nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji zbycie udziału w budynku lub lokalu na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych oraz zbycie budynku lub lokalu, jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na jego budowę albo nabycie innego lokalu nastąpiło nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od daty zbycia. Jak wynika z tego przepisu nie wystarczy zwykła potrzeba zmiany warunków mieszkaniowych. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie negują trudnej sytuacji rodzinnej skarżącego uzasadniającej potrzebę zmiany warunków mieszkaniowych.

Odnośnie natomiast sporu co do wykładni przepisu art. 16 ust. 7 ustawy, w części dotyczącej warunku nabycia innego budynku lub uzyskaniu pozwolenia na jego budowę albo nabycia innego lokalu nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od daty zbycia, spełnienie którego łącznie z warunkiem pierwszym (konieczność zmiany warunków mieszkaniowych) zezwala na zachowanie prawa do ulgi, mimo zbycia budynku lub lokalu uzyskanego w drodze spadku i niespełnienia warunku zamieszkiwania przez obdarowanego w tym lokalu (budynku) przez okres 5 lat, Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że dokonana przez organy podatkowe wykładnia tego warunku narusza powyższy przepis. Niewątpliwie interpretując przepisy prawa podatkowego dotyczące ulg należy interpretować je ściśle. Zdaniem organu podatkowego II instancji powyższy przepis nie ma zastosowania w sprawie, albowiem pozwolenie na budowę skarżący otrzymał przed zbyciem darowanego lokalu, tj. w dniu [...].01.2004 r. W przekonaniu Sądu jednak nabycie innego lokalu lub też samo uzyskanie pozwolenia na jego budowę może nastąpić wcześniej niż sam fakt zbycia odziedziczonego lokalu. Nie wykluczył tego sam ustawodawca, gdyż zgodnie z literalnym brzmieniem omawianego przepisu, określony w nim termin wskazuje jednoznacznie na termin końcowy nabycia innego lokalu lub uzyskania pozwolenia na jego budowę (tj. nie później niż sześć miesięcy od dnia zbycia). Gdyby zamiarem ustawodawcy było określenie terminu początkowego liczonego od daty zbycia, można przypuszczać, że ustawodawca redagując omawiany przepis opuściłby zwrot "nie później niż" i pozostawił jedynie zapis "w ciągu sześciu miesięcy". Stanowisko takie pozostaje także w zgodzie z orzecznictwem sądów. Oprócz powołanych przez pełnomocnika skarżącego w piśmie z dnia [...].01.2007 r. orzeczeń, warto wskazać min. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22.12.2004 r., sygn. akt III SA/Wa 583/04, LEX nr 175306, w którym wyrażony został pogląd, podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że "dokonując gramatycznej wykładni art. 16 ust. 7 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, iż wprowadzając obowiązek dotrzymania zakreślonego terminu dla zachowania ulgi, ustawodawca wymaga jedynie, by nabycie nowego lokalu, budynku lub uzyskanie pozwolenia na budowę nastąpiło nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia. Oznacza to, iż zachowany będzie ów termin także w takiej sytuacji, gdy nabycie nowego lokalu nastąpiło wcześniej niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia". W przypadku więc, gdy kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu nabytego w drodze spadku w całości służy realizacji potrzeb mieszkaniowych spadkobiercy - nawet w ramach kontynuacji wcześniej rozpoczętej inwestycji budowlanej - brak jest podstaw do pozbawienia podatnika prawa do ulgi. Taka interpretacja omawianych przepisów uwzględnia zarówno wykładnię językową, jak i celowościową.

Należy wskazać, że organ stosujący prawo nie może samodzielnie tworzyć dodatkowych warunków zastosowania ulgi uzależniając od nich zastosowanie ulgi przewidzianej prawem, skoro ustawodawca nie zamieścił ich w ustawie.

Sąd stwierdza więc, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, to jest art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn, co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowało pozbawienie strony skarżącej ulgi w wymienionym podatku. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny więc zastosować prawidłowo powołane wcześniej przepisy.

Mając na uwadze wyżej wskazane okoliczności Sąd orzekł jak w sentencji biorąc za podstawę swego rozstrzygnięcia art.145 pkt.1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm.).

O kosztach postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 p.p.s.a w zw. z art.205 &4 p.p.s.a w zw. z &2 .1 pkt1 lit.c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu ( Dz.U. Nr 212,poz.2075 ).