Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 600/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2023-02-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 43
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Asesor sądowy Agnieszka Kosowska Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Woźny po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lutego 2023 r. sprawy ze skargi A. L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 września 2022 r. 0113-KDIPT2-1.4011.516.2022.2.MAP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z 15 września 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także: "organ interpretacyjny"), uznał za nieprawidłowe stanowisko A. L. (dalej: "wnioskodawca", "strona", "skarżący"), przedstawione we wniosku z 26 maja 2022 r. dotyczące zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów uzyskiwanych z wynajmu pokoi gościnnych.

We wniosku strona podała, że jest właścicielem gospodarstwa rolnego, spełniającego warunki określone art. 2 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333; dalej: "u.p.r."), jak również pracuje zawodowo. Gospodarstwo rolne prowadzi wspólnie z żoną, która – jako osoba podlegająca ubezpieczeniu w KRUS – na co dzień zajmuje się gospodarstwem rolnym oraz wynajmem turystom dwóch pokoi gościnnych znajdujących się w budynku mieszkalnym położonym na terenie gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo położone jest w miejscowości J., gmina K. . Obszar miejscowości pomimo, że administracyjnie należy do miasta, ma charakter wiejski, gdyż krajobrazowo, infrastrukturalnie oraz społecznie spełnia definicję obszaru wiejskiego. W uzupełnieniu wniosku skarżący wskazał, że jest jedynym właścicielem budynku mieszkalnego, w którym wynajmowane są pokoje. Na terenie gospodarstwa rolnego nie ma innych budynków mieszkalnych. Pokoje wynajmowane są wyłącznie osobom przebywającym na wypoczynku. Osoby wypoczywające w gospodarstwie agroturystycznym strony mogą aktywnie spędzić wolny czas, poznać miejscowy folklor i obyczaje, a także znaleźć bliski kontakt z naturą. Skarżący wyjaśnił, że nie zamierza zwiększać liczby wynajmowanych pokoi do 5, jak również powyżej 5. Oświadczył, że nie prowadzi wynajmu innych nieruchomości.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca zadał pytanie, czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f."), zwolnieniu od podatku podlegają dochody uzyskane z tytułu wynajmu turystom pokoi gościnnych w liczbie nieprzekraczającej 5, w budynkach mieszkalnych położonych w gospodarstwie rolnym znajdującym się na terenach mających charakter wiejski, lecz administracyjnie przynależnych do miasta?

Przedstawiając swoje stanowisko wnioskodawca stwierdził, że w jego ocenie, ten ostatni przepis uzasadnia pozytywną odpowiedź na postawione wyżej pytanie. Podkreślił, że skoro przepisy prawa nie zawierają legalnej definicji pojęcia "obszaru wiejskiego", to dokonując wykładni użytego w treści art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f. sformułowania "na terenach wiejskich" dla wyznaczenia definicji obszaru wiejskiego należy sięgnąć do polskiej literatury badawczej, w tym do definicji L. Przezbórskiej, która stwierdza, że "obszary wiejskie powiązane są funkcjonalnie z rolnictwem oraz innymi formami działalności, dla których podstawy jest korzystanie z zasobów przyrody: lasów, rzek, czy jezior (...), służą więc do prowadzenia produkcji rolniczej, gospodarki leśnej, rybołówstwa śródlądowego, a także wypoczynku i turystyki". Natomiast zwrot "wiejski", zgodnie z wyjaśnieniem zawartym w Małym słowniku języka polskiego PWN, pod redakcją S. Skorupskiego, H. Auderskiej i Z. Łempickiej to "odnoszący się do wsi – osiedla rolniczego i jej mieszkańców; należący do wsi, właściwy wsi, (...) znajdujący się na terenach rolniczych, za miastem, wśród pól i lasów, właściwy takim terenom". Zdaniem strony, miejscowość J. spełnia przesłanki wskazane w tych definicjach. Jako sołectwo – w myśl art. 36 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.; dalej także: "u.s.g.") – posiada własne organy administracyjne: organ uchwałodawczy – zebranie wiejskie i organ wykonawczy – sołtysa, którego wspomaga rada sołecka; posiada również fundusz sołecki. Istotne jest przy tym, że przepisy u.s.g. dopuszczają tworzenie sołectw na terenach wiejskich, bez względu, gdzie one są położone, to jest poza miastem, czy też w jego granicach. Jednak przyjęcie tego stanowiska wymaga od gmin każdorazowej indywidualnej oceny, czy konkretny teren ma charakter wiejski, czy też jest takiego charakteru pozbawiony. Na obszarze tej miejscowości znajdują się pola uprawne (sady, zboża, łąki itp.) użytkowane przez miejscową ludność. Występuje tu głównie zabudowa zagrodowa, a ponad 70% mieszkańców posiada gospodarstwa rolne, które stanowią źródło ich dochodu. Ponadto, jak wyjaśnił skarżący, na tym terenie brak jest infrastruktury typowej dla obszarów miejskich – nie ma zwartej zabudowy, chodników, kanalizacji itp., a sam ten teren znajduje się kilka kilometrów za miastem K. .

Organ interpretacyjny uznał takie stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że zastosowanie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f. – w odniesieniu do wynajmu pokoi gościnnych – uzależnione jest od spełnienia łącznie kilku warunków: najem musi dotyczyć pokoi gościnnych znajdujących się w budynkach mieszkalnych; budynki mieszkalne, w których znajdują się wynajmowane pokoje winny być położone na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym; przedmiotem usług może być tylko najem pokoi gościnnych osobom przebywającym na wypoczynku; liczba wynajmowanych pokoi nie może przekraczać 5. Celem tego zwolnienia – jak wskazał organ – jest wspieranie działalności agroturystycznej prowadzonej na terenach wiejskich, w gospodarstwach rolnych. Nie obejmuje ono wszelkich dochodów z agroturystyki, a tylko dochody uzyskiwane z "podstawowych" usług agroturystycznych, tj. z wynajmu pokoi gościnnych oraz z wyżywienia osób wynajmujących te pokoje.

Organ stwierdził, że niewątpliwie wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego, które prowadzi wspólnie z żoną. Jego żona na co dzień zajmuje się gospodarstwem rolnym oraz wynajmem turystom dwóch pokoi gościnnych znajdujących się w budynku mieszkalnym położonym na terenie gospodarstwa rolnego. W ocenie organu, nie został jednak spełniony inny warunek opisywanego zwolnienia, polegający na tym, że budynek mieszkalny, w którym znajdują się wynajmowane pokoje, musi być położony w gospodarstwie rolnym na terenach wiejskich. Organ podniósł, że w świetle definicji przyjętej przez Główny Urząd Statystyczny ("Powszechny spis rolny 2010.2013", Warszawa, s. 17), za "obszar wiejski" uznaje się teren położony poza granicami administracyjnymi miast. W niniejszej sprawie przesłanka ta nie jest spełniona, gdyż gospodarstwo rolne skarżącego położone jest w miejscowości, która administracyjnie należy do miasta – K. . Dlatego też dochody uzyskiwane przez wnioskodawcę z wynajmu osobom przebywającym na wypoczynku dwóch pokoi gościnnych w budynku mieszkalnym położonym w jego gospodarstwie rolnym, nie będą mogły podlegać temu zwolnieniu.

W skardze na interpretację indywidualną strona zarzuciła organowi naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe jego zastosowanie, wskutek:

- przyjęcia, że przepis ten nie obejmuje zwolnienia od podatku dochodów z tytułu wynajmu turystom pokoi gościnnych w liczbie nieprzekraczającej 5 w budynkach mieszkalnych położonych w gospodarstwie rolnym usytuowanym na obszarze mającym charakter wiejski (na terenach wiejskich), lecz administracyjnie przynależnych do miasta (znajdujących się w granicach administracyjnych miasta);

- przyjęcia, że wobec braku definicji ustawowej terenów wiejskich do wyjaśnienia znaczenia tego pojęcia należy posłużyć się definicją Głównego Urzędu Statystycznego, zawartą w cytowanej przez organ publikacji, zgodnie z którą obszarem wiejskim jest teren położony poza granicami administracyjnymi miast;

- niewyjaśnienia zakresu i sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa, w tym braku odniesienia się do tego, że w miejscowości, gdzie jest położone gospodarstwo rolne strony, ustanowiono odrębną jednostkę administracyjną pomocniczą gminy – sołectwo, przy czym gospodarstwo to częściowo leży na terenie administracyjnym miasta (sołectwo o wiejskim charakterze), a częściowo na terenie poza granicami miasta.

Formułując powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych.

Uzasadniając skargę strona przywołała argumentację zawartą we wniosku z 26 maja 2022 r. oraz w wyroku NSA z 4 lutego 2014 r., II OSK 2910/13. Strona stwierdziła, że w świetle tego wyroku, sołectwo jest jednostką pomocniczą gminy, którą – na tle innych tego typu jednostek – cechuje zróżnicowana struktura organów, tryb ich wyłaniania, ochrona prawna osób pełniących funkcje organów i ochrona interesów majątkowych. Zarazem strona podkreśliła, że pojęcie "sołectwa" językowo przynależy do szerszego określenia, jakim jest teren wiejski. Jest to bowiem historyczna forma samorządu mieszkańców wsi i dlatego może być tworzone wyłącznie na terenach o charakterze wiejskim. Obszar o charakterze wiejskim to wyodrębniony przestrzennie obszar zabudowy mieszkaniowej i gospodarczej zamieszkały przez ludność zajmującą się produkcją rolną. Taki wyodrębniony obszar o charakterze wiejskim znaleźć się może w administracyjnych granicach miasta, jednakże nie traci on wskutek tego cech "terenu wiejskiego".

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 57a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, bądź dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z powołanego przepisu wynika, że sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej (zob. wyroki NSA: z 23 października 2019 r., I FSK 1346/17; z 3 grudnia 2020 r., II FSK 2034/18 i z 13 stycznia 2022 r., I FSK 1095/18). Przepis ten wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie. Sąd może kontrolować tylko, czy wskazane w skardze przepisy zostały naruszone i to w sposób określony w skardze (zob. wyrok NSA z 18 października 2018 r., I FSK 1778/16). Nie wiążą natomiast sądu sformułowane w skardze wnioski, choć sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy tego, czy przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f. zwolnienie obejmuje dochody z wynajmu turystom pokoi gościnnych w liczbie nieprzekraczającej 5, w budynku mieszkalnym położonym w gospodarstwie rolnym znajdującym się na terenie zachowującym charakter wiejski, lecz administracyjnie przynależnym do miasta. Istota tego sporu odnosi się więc do interpretacji pojęcia "terenów wiejskich", jakim posłużył się ustawodawca w tym przepisie.

W ocenie Sądu, w tak zarysowanym sporze interpretacyjnym podzielić należy stanowisko organu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5.

Dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f., w tym spornego pojęcia "terenów wiejskich", zwrócić należy uwagę na kluczową kwestię. Mianowicie trzeba pamiętać, że jak przyjmuje się w orzecznictwie oraz w nauce prawa, prawidłowa interpretacja takiego przepisu, który wprowadza zwolnienie podatkowe, opierać się musi przede wszystkim na zastosowaniu dyrektyw wykładni językowej. Zwolnienia podatkowe mają bowiem charakter wyjątkowy, gdyż tworzą odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, wyrażającej się w powszechności i równości opodatkowania. W konsekwencji odczytywanie zakresu przywilejów podatkowych nie może być dokonywane przy zastosowaniu wykładni rozszerzającej (zob. uchwała NSA z 20 listopada 2006 r., II FPS 2/06; wyrok NSA z 8 listopada 2017 r., II FSK 2780/15). Inaczej mówiąc przepisy wprowadzające zwolnienia podatkowe należy rozumieć w sposób ścisły, zgodny z ich literalnym brzmieniem. Jako niedopuszczalne traktuje się więc dekodowanie zawartych w tych przepisach norm przy pomocy odwoływania się do innych niż językowe metod wykładni, w tym poprzez poszukiwanie intencji ustawodawcy, tworzenie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisów (zob. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010 r., s. 196).

Organ interpretacyjny przyjął w zaskarżonym akcie, że dochody uzyskiwane przez skarżącego z wynajmu osobom przebywającym na wypoczynku dwóch pokoi gościnnych w budynku mieszkalnym położonym w jego gospodarstwie rolnym, nie podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f., gdyż budynek ten jest położony na obszarze miasta K. , a zatem nie znajduje się na terenie wiejskim w rozumieniu tego przepisu.

Natomiast stanowisko skarżącego jest odmienne, co uzasadnia jego zdaniem to, że teren, na którym znajduje się gospodarstwo rolne wraz z budynkiem mieszkalnym, zachowuje charakter wiejski, co potwierdza utworzenia na tym terenie Sołectwa J.. Skarżący uważa, że charakter prawny sołectwa jako jednostki pomocniczej gminy, którą wyróżnia "zróżnicowana struktura organów, zróżnicowany tryb ich wyłaniania, zróżnicowana ochrona prawna osób pełniących funkcje organów oraz zróżnicowana ochrona interesów majątkowych", jak również językowe pojęcie "sołectwa", świadczą o tym, że teren ten jest terenem wiejskim, choć położonym w administracyjnych granicach miasta. Skarżący podkreśla też, że na tym obszarze znajdują się pola uprawne (sady, zboża, łąki itp.), użytkowane przez miejscową ludność. Występuje tu głównie zabudowa zagrodowa, a ponad 70% mieszkańców posiada gospodarstwa rolne, które stanowią źródło ich dochodu. Brak jest również na tym terenie infrastruktury typowej dla obszarów miejskich, takiej jak: zwarta zabudowa miejska, chodniki, kanalizacja itp., a "sam ten teren znajduje się kilka kilometrów za miastem K. ".

W ocenie Sądu, stanowiska skarżącego nie można podzielić.

Prawdą jest, że przepisy u.p.d.o.f. nie zawierają definicji legalnej pojęcia "terenów wiejskich". W takiej sytuacji, zgodnie z dyrektywami wykładni językowej, należało odwołać się do znaczenia, jakie ma omawiane pojęcie w języku powszechnym (potocznym) (zob. Z. Ziembiński, Logika praktyczna, Warszawa 2014, s. 239).

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego, pod red. W. Doroszewskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996; zob. https://sjp.pwn.pl/doroszewski/wiejski;5515499.html), przymiotnik "wiejski" oznacza: "1) znajdujący się, położony na wsi (w obrębie wsi); 2) odnoszący się, należący do mieszkańców wsi, dla nich charakterystyczny, typowy, przez nich wykonany; chłopski, wieśniaczy; 3) położony, znajdujący się poza miastem, wśród pól i lasów; właściwy terenom rolniczym, znajdujący się na takich terenach".

Podobnie termin ten jest rozumiany w przywołanym przez skarżącego Małym słowniku języka polskiego, pod red. S. Skorupskiego, H. Auderskiej i Z. Łempickiej (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1993, s. 892), jako "odnoszący się do wsi – osiedla rolniczego i jej mieszkańców; należący do wsi, właściwy wsi, (...) znajdujący się na terenach rolniczych, za miastem, wśród pól i lasów, właściwy takim terenom".

Analogicznie też wyjaśniono omawiane pojęcie w Uniwersalnym słowniku języka polskiego, pod red. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, t. 4, s. 420 i 437), wskazując, że "wiejski" to "związany z wsią, znajdujący się, położony na terenie wsi; właściwy terenom położonym na wsi", przy czy przez "wieś" należy rozumieć "miejscowość bez praw miejskich, zamieszkałą przez ludzi, którzy w większości trudnią się pracą na roli".

Odkodowanie znaczenia pojęcia "tereny wiejskie" w języku powszechnym, na podstawie cytowanych publikacji słownikowych, nie budzi zatem w istocie poważniejszych wątpliwości. Jednolicie bowiem przyjmuje się, że zakres znaczeniowy tego pojęcia obejmuje "tereny położone na wsi", usytuowane "poza miastem", "za miastem", w miejscowości "bez praw miejskich".

Odnosząc te uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy podkreślić trzeba, że poza sporem jest, że J., gdzie skarżący posiada budynek mieszkalny wraz pokojami gościnnymi, z których wynajmu czerpie dochód (położony pod adresem: J. [...]) stanowi południową część miasta K. D. w województwie l. , w powiecie p. . Choć w przeszłości J. była wsią, to niewątpliwie od 31 października 1927 r. znajduje się w administracyjnych granicach miasta K. . Stosownie bowiem do § 2 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 17 października 1927 r. o zaliczeniu osady K. w powiecie p. , województwie l. , w poczet miast i włączeniu do nowoutworzonego miasta niektórych sąsiednich miejscowości (Dz.U. z 1927 r., nr 94, poz. 840), wieś, folwark i kolonię J. (dawniej: J.), wchodzącą w skład gminy wiejskiej C. w powiecie p. "wyłącza się z dotychczasowego związku gminnego włącza do nowoutworzonej gminy miejskiej K. ".

Załącznik nr 1 "Identyfikatory i nazwy jednostek podziału terytorialnego kraju" do rozporządzenia Rady Ministrów z 15 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad prowadzenia, stosowania i udostępniania krajowego rejestru urzędowego podziału terytorialnego kraju oraz związanych z tym obowiązków organów administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 1998 r. nr 157, poz. 1031 ze zm.) potwierdza, że K. posiada identyfikator jednostki podziału terytorialnego 061404 3, 061404 4, 061404 5, co zgodnie z § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia oznacza, że jest to gmina miejsko-wiejska (3), miasto w gminie miejsko-wiejskiej (4), obszar wiejski w gminie miejsko-wiejskiej (5), tj. gmina, na terenie której miejscowość K. posiada status miasta.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości Sądu, że budynek mieszkalny skarżącego, który jest położony na obszarze miasta, jako taki nie może być uznany za znajdujący się na "terenie wiejskim". Zauważyć przy tym należy, że na jedną z powołanych wyżej definicji (zawartą w Małym słowniku języka polskiego, pod red. S. Skorupskiego, H. Auderskiej i Z. Łempickiej) powołuje się sam skarżący, wyprowadzając z niej jednak – w sposób niezrozumiały – zgoła odmienny wniosek.

Nie sposób zarazem przyjąć, jak twierdzi skarżący, że miejsce położenia jego budynku mieszkalnego (J. [...]) znajduje się "kilka kilometrów za miastem K. ", skoro oczywiste jest, że budynek ten położony jest w mieście K. . Stwierdzenie to jest nielogiczne, a zachowuje sens jedynie wówczas, gdyby rozumieć je, że budynek mieszkalny jest położony kilka kilometrów od "centrum miasta" K. D.. Bezsporne jest zaś, że powołany art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f. nie daje żadnych podstaw, by twierdzić, że zwolnienie w nim przewidziane odnosi się do dochodu z najmu pokoi w budynku mieszkalnym niepołożonym wprawdzie na terenie wiejskim, bowiem położonym w obszarze administracyjnym miasta, ale za to leżącym w odległości kilku kilometrów od centrum miasta.

Z tych samych względów, brak w tej części miasta K. infrastruktury "typowej dla obszarów miejskich, takiej jak: zwarta zabudowa miejska, chodniki, kanalizacja itp.", nie może w żadnym razie przesądzać, że J. stanowi "teren wiejski" w rozumieniu powołanego wyżej przepisu, nawet jeśli rzeczywiście dominuje na nim zabudowa zagrodowa, większość mieszkańców utrzymuje się z pracy w gospodarstwie rolnym, a zatem "krajobrazowo, infrastrukturalnie oraz społecznie" teren ten ma "wiejski" charakter.

Podkreślić też trzeba, że do przyjęcia odmiennego stanowiska nie może prowadzić fakt, że na terenie miasta K. D. utworzone zostało Sołectwo J. , w którego granicach znajduje się budynek mieszkalny skarżącego. Sąd zwraca uwagę, że rozważania prawne zawarte w powołanym w skardze wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lutego 2014 r., II OSK 2910/13, zostały wyrażone na gruncie całkowicie odmiennych przepisów prawa. Mianowicie wyrok ten zapadł w sprawie, która została zainicjowana skargą gminy na rozstrzygnięcie nadzorcze wojewody w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały rady gminy dotyczącej utworzenia jednostki pomocniczej. W sprawie tej sądy administracyjne obu instancji dokonywały więc kontroli legalności rozstrzygnięcia nadzorczego eliminującego z obrotu prawnego akt prawa miejscowego podjęty przez organ stanowiący gminy, wydany na podstawie przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Wyrażony w tym wyroku pogląd, że "utworzenie (istnienie) sołectwa w mieście [...] dopuszczalne jest [...] na terenach, którym można przypisać cechy obszarów wiejskich" nie może być rozstrzygający dla wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f. Po pierwsze, trzeba pamiętać, że Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie dokonuje kontroli zgodności prawem uchwały rady gminy o utworzeniu Sołectwa J. . Wtedy bowiem Sąd byłby władny formułować wiążące stanowisko co do legalności utworzenia tej jednostki pomocniczej gminy, w tym byłby uprawniony do oceny, czy charakter tego terenu uzasadniał utworzenie sołectwa. Po drugie, zawarty w tym ostatnim przepisie zwrot "tereny wiejskie" nie może być utożsamiany z użytym przez NSA w wyroku z 4 lutego 2014 r., II OSK 2910/13, zwrotem "obszary wiejskie". Ten ostatni zwrot nie został bowiem użyty w art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f. Należy zaś podkreślić raz jeszcze, że zgodnie z powszechnie przyjętymi regułami wykładni, zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane ściśle, a przede wszystkim, bez dokonywania wykładni rozszerzającej przepisów prawa podatkowego, które te zwolnienia wprowadzają. Przy tym nie można pominąć również i tego, że pojęcie "obszaru wiejskiego" jest w nauce prawa intepretowane odmiennie (szerzej) aniżeli wynika to z przywołanych wyżej definicji słownikowych (zob. M. Krzysztofik, Problematyka prawna pojęcia obszaru wiejskiego, "Studia Iuridica Lubliniensia" 2017, vol. XXVI, s. 299 i nast.) i jako takie nie może być utożsamiane z pojęciem "terenu wiejskiego" w rozumieniu, jaki nadaje mu art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f.

Stąd też przywoływana w skardze definicja "obszarów wiejskich", zawarta w artykule Lucyny Przezbórskiej: Zróżnicowanie obszarów wiejskich woj. wielkopolskiego a ich przydatność dla rozwoju turystyki ("Zagadnienia Ekonomiki Rolnej" 2004, nr 1, s. 43) nie może mieć istotnego znaczenia dla wykładni pojęcia "terenów wiejskich", którym posłużył się ustawodawca w powołanym przepisie.

Wbrew twierdzeniom skarżącego, nie można skutecznie zarzucić organowi naruszenia prawa wskutek przywołania w uzasadnieniu zaskarżonego aktu definicji przyjętej przez Główny Urząd Statystyczny ("Powszechny spis rolny 2010.2013", Warszawa, s.17). Nie ulega wątpliwości, że definicja ta jest zgodna z przywołanymi przez Sąd definicjami słownikowymi i odwołanie się do jej treści przez organ nie może być ocenione jako niezasadne. Trzeba natomiast zauważyć, że co do zasady tłumaczenie pojęć zawartych w ustawie podatkowej przy pomocy definicji przyjętych na gruncie innych niż nauki prawne dziedzin naukowych, musi być stosowane niezwykle ostrożnie, albowiem definicje te są formułowane dla innych potrzeb i jako takie nie mogą automatycznie stanowić argumentu interpretacyjnego przy wykładni przepisu prawa, zwłaszcza gdy nie są one tożsame z rozumieniem danego pojęcia przyjętego w języku powszechnym.

W konsekwencji należało ocenić, że skarga, jej zarzuty i zawarte w niej wnioski były niezasadne.

Podsumowując Sąd zgadza się z organem, że uzyskiwane przez skarżącego dochody z tytułu najmu dwóch pokoi gościnnych, w budynku mieszkalnym położonym w jego gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku, nie podlegają zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 43 u.p.d.o.f. Nie są bowiem położone na terenach wiejskich w rozumieniu wymienionego przepisu budynki mieszkalne położone w obszarze administracyjnym miasta.

Z tych wszystkich względów skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.