Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 115/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 75, art. 76 par. 1 pkt 1, art. 78 par. 1, art. 80 par. 1 pkt 3, art. 128, art. 127, art. 165a, art. 207, art. 212, art. 220 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca) Sędzia WSA Andrzej Góraj, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2009 r. sprawy ze skargi "E." S.A. w upadłości z siedzibą w B. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zwrotu wpłat z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od kwietnia do grudnia 1999 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

E. S.A. w upadłości z siedzibą w B. (dalej: "Spółka") wystąpiła pismem z 4 maja 2006r. o zwrot wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej PFRON) za okres kwiecień – grudzień 1999r. z odsetkami od dnia zapłaty. W uzasadnieniu wyjaśniła, że decyzją z [...] grudnia 1999r. orzeczono o utracie przez nią statusu zakładu pracy chronionej, co wiązało się z utratą prawa do korzystania ze zwolnień podatkowych oraz koniecznością wpłaty należności podatkowych w wysokości 271.688,10 zł. Wpłaty, których zwrotu domaga się Spółka są świadczeniem nienależnym i mają do nich odpowiednie zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm., dalej: "O.p.").

Sprawa była dwukrotnie badana przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej (dalej: "Minister"), który w pierwszej decyzji ([...] października 2007r.) uchylił decyzję Prezesa PFRON z [...] czerwca 2006r., a w drugiej (z [...] września 2008r.) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z [...] maja 2008r wydaną wobec Spółki.

Prezes PFRON w decyzji z [...] maja 2008r. umorzył postępowanie w sprawie zwrotu ww. wpłat na PFRON wraz z odsetkami. W uzasadnieniu wskazał, że wpłaty na PFRON nie są podatkiem, ale stosuje się do nich odpowiednio przepisy O.p., w tym przepisy dotyczące trybu powstania i zwrotu nadpłat, składania korekt deklaracji – art. 49 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2005r. Nr 14, poz. 92, dalej "ustawa o rehabilitacji"). Zagadnieniem wymagającym rozstrzygnięcia było prawidłowe ustalenie daty powstania nadpłaty, która ma znaczenie przy terminie jej zwrotu. O.p. określa dzień powstania nadpłaty w zależności od tytułu prawnego, z jakim się wiąże. Momentem powstania nadpłaty jest dzień złożenia (skorygowania) zeznania rocznego lub deklaracji. Nadpłata powstaje po upływie okresu rozliczenia podatnika z organem podatkowym – art. 73 § 1 pkt 6 O.p. Skorygowana deklaracja zastępuje poprzednio złożoną. Dzień jej złożenia jest więc dniem powstania nadpłaty. Nadpłaty we wszystkich innych przypadkach powstają w dniu dokonania zapłaty (pobrania przez płatnika) art. 73 § 1 pkt 1–5 O.p. Skoro obowiązkiem pracodawcy jest dokonanie wpłat wraz ze złożeniem deklaracji, nadpłata może powstać z dniem złożenia korekty deklaracji.

Zwrot nadpłaty na podstawie korekty lub postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty uzależniony jest od złożenia wniosku o zwrot przed upływem 5 letniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu – art. 80 O.p. Gdy podstawą obliczenia podatku jest inna decyzja, która została następnie uchylona lub zmieniona, 5-letni termin biegnie od dnia uprawomocnienia się decyzji o uchyleniu lub zmianie pierwszej decyzji. Po upływie tego okresu wygasa prawo do zwrotu nadpłaty. Wygasa również prawo do złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych oraz możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty.

Zdaniem Prezesa PFRON decyzja o posiadaniu statusu zakładu pracy chronionej nie ma charakteru podatkowego. Postępowania o ustalenia takiego statusu wpływa na postępowanie w sprawie nadpłaty wówczas, gdy złożono korekty deklaracji. Warunkiem stosowania art. 80 O.p. jest istnienie nadpłaty ujawnionej w sposób wywołujący skutki prawne. Postępowanie w sprawie posiadania bądź nie przez Spółkę statusu zakładu pracy chronionej nie ma wpływu na powstania nadpłaty. Pozostawanie w obrocie prawnym decyzji o utracie statusu stanowić mogło podstawę korekty, której Spółka nie złożyła. Skoro data wpłaty nie jest sporna, w dacie złożenia wniosku o zwrot wpłat na PFRON Spółka nie posiadała już uprawnienia do żądania zwrotu nadpłaty.

Spółka w odwołaniu od ww. decyzji Prezesa PFRON wniosła o jej uchylenie i orzeczenie co od istoty, ze względu na naruszenie art. 212 w związku z art. 128 i art. 80 § 1 O.p. przez uznanie, że prawo do zwrotu nienależnych wpłat z uwagi na upływ 5-letniego okresu wygasło oraz pominięcie ostatecznej decyzji Ministra z [...] października 2007r., która wiązała w sprawie. Minister w ww. decyzji uchylił decyzję Prezesa PFRON z [...] czerwca 2006r., twierdząc że nie można uznać za zasadne stanowiska o upływie termin do złożenia wniosku o zwrot ww. wpłat. Zgodnie z art. 80 § 1 pkt 1 lit c) O.p. w brzmieniu obowiązującym 28 listopada 2002r. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia uprawomocnienia się decyzji o uchyleniu lub zmianie decyzji na podstawie, której płatnik dokonał obliczenia podatku. Prawo złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługiwało Spółce do końca 2007r., zaś wniosek o stwierdzenie nadpłaty wpłynął do organu pierwszej instancji 8 maja 2006r.

Minister w piśmie z 12 września 2008r. wezwał Spółkę do nadesłania w terminie 7 dniu informacji czy wraz z wnioskiem o zwrot ww. wpłat złożyła skorygowane zeznanie (deklarację) oraz nadesłanie ewentualnych dowodów potwierdzających fakt jego wysłania.

Spółka w piśmie z 24 wrześnie 2008r. zwróciła się o wydłużenie 7-dniowego terminu, wyjaśniając że dokumenty, których żąda organ najprawdopodobniej zarchiwizowano. Natomiast w piśmie z 9 października 2008r. wyjaśniła, że poszukiwanie żądanych dokumentów nie przyniosło rezultatu. Wskazała, że nie była wzywana do uzupełnienia korekt deklaracji za sporny okres, więc jej wniosek nie był dotknięty brakiem formalnym, jakim byłoby niezłożenie korekt. Jeśli wpłynie wniosek o stwierdzenie nadpłaty organ winien wezwać stronę do uzupełnienia braków formalnych (art. 169 § 1 O.p.), inaczej nie może rozstrzygnąć sprawy co do istoty. Spółka jednocześnie wyjaśniła, że nie wnosiła o stwierdzenie nadpłaty, lecz o zwrot dokonanych wpłat. Zdaniem strony brak możliwości skutecznego dochodzenia nadpłaty na obecnym etapie postępowania stanowi przy tym naruszenie art. 121 O.p.

Skarżąca podniosła także, że w okresie toczącego się postępowania w przedmiocie statusu zakładu pracy chronionej nie była uprawniona do złożenia korekt deklaracji. Stało się to możliwe dopiero po wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 listopada 2002r. II SA 2782/02, w którym stwierdzono nieważność decyzji Ministra z [...] września 2000r. oraz oddalono skargę na drugo-instancyjną decyzję Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych z [...] lutego 2000r., utrzymującą w mocy własną decyzję z [...] grudnia 1999r. o utracie przez stronę statusu zakładu pracy chronionej od 21 kwietnia 1999r. Wyrok NSA wydano w związku z wyrokiem Sądu Najwyższego z 20 lutego 2002r., uwzględniającym rewizję nadzwyczajną do wyroku NSA z 25 maja 2000r. Nadpłata powstała na skutek funkcjonowania systemu podatkowego, więc art. 75 i art. 79 O.p. nie mają zastosowania.

Minister decyzją z [...] listopada 2008r. utrzymał w mocy decyzję Prezesa PFRON z [...] maja 2008r. W uzasadnieniu podniósł, że postępowanie w sprawie posiadania, bądź nie statusu zakładu pracy chronionej przez Spółkę nie ma bezpośredniego wpływu na powstanie nadpłaty. Spółka mogła złożyć wniosek o nadpłatę we wpłatach dokonanych na PFRON już w chwili wydaniu przez Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych decyzji z [...] lutego 2000r. Wniesienie skargi do sądu administracyjnego na ww. ostateczną decyzję, nie wstrzymuje jej wykonania. Zastosowanie znajduje zatem art. 80 § 1 pkt 3 O.p. w wersji obowiązującej w 2000r., zgodnie z którym prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia dokonania wpłaty podatku (art. 79 § 2 pkt 1 lit. c) O.p.). Spółka w tym terminie o charakterze materialnoprawnym nie złożyła wniosku, zasadne było więc umorzenie postępowania.

Minister nie zgodził się ze stroną, że w świetle obowiązujących w dniu złożenia wniosku o zwrot przepisów (art. 75 § 3 O.p.) możliwe było negowanie potrzeby złożenia korekty deklaracji. Za niezrozumiały uznał też zarzut Spółki, że organ pierwszej instancji zignorował fakt, że Spółka nie wnosiła o stwierdzenie nadpłaty, ale o zwrot nienależnych wpłat z tytułu zwolnień, zestawiając to stwierdzenie z innym zdaniem Spółki, że żądała stwierdzenia nadpłaty, na mocy art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Minister ocenił także, że nieprzedłużenie przez stronę żądanych dokumentów i informacji narusza zasadę współdziałania.

Spółka w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie decyzji Ministra i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w związku z naruszeniem:

1) art. 220 ust. 1 w zw. z art. 127 O.p. przez nie rozpatrzenie zarzutu odwołania – pominięcia w sprawie rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji Ministra z [...] października 2007r.;

2) art. 212 w zw. z art. 128 w zw. art. 80 § 1 pkt 3 O.p. przez pominięcie w sprawie rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji Ministra z 23 października 2007r. i wbrew temu stanowisku uznanie, że prawo do zwrotu nienależnych wpłat, z uwagi na upływ 5 letniego terminu, wygasło;

3) art. 78 §1 w zw. z art. 76 § 1 pkt 1 O.p. – w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania wpłat, przez ich niezastosowanie oraz jednoczesne zastosowanie przepisów O.p., które regulują tryb stwierdzenia nadpłaty.

Spółka wskazała także, że stanowisko Ministra odnośnie braku wpływu postępowania o status zakładu pracy chronionej na powstanie nadpłaty jest sprzeczne z decyzją Ministra z [...] października 2007r., w której uzasadnieniu wskazano, że taki związek istnieje, a prawo do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty w sprawie powstało w momencie uprawomocnienia się wyroku NSA z 28 listopada 2002r. Wyraziła przekonanie, że decyzja o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej decyduje o zasadności czy też bezzasadności dokonanych wpłat na PFRON, a jej uchylenie wywołuje skutki podobne, jak decyzja, o której mowa w art. 76 O.p. – w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania wpłat, obecnie art. 77 O.p.

Spółka podtrzymała też argumentację z postępowania odwoławczego, że jej wniosek o zwrot nadpłaty nie był możliwy po wydaniu decyzji z [...] lutego 2000r., utrzymującej decyzję o utracie statusu zakładu pracy chronionej przez Spółkę od 21 kwietnia 1999r. Zdaniem Spółki z dniem wydania wyroku przez NSA - 28 listopada 2002r. powstała nadpłata i od tego dnia Spółka była uprawniona do żądania jej zwrotu. Prawo do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty przysługiwało zatem do końca 2007r.

Spółka wyjaśniła ponadto, że w sprawie powinien znaleźć zastosowanie tryb zwrotu, a nie stwierdzenia nadpłaty. Nawet gdyby Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty organ i tak zobowiązany byłby do rozpatrzenia wniosku o nadpłatę we właściwym trybie. Zgodnie z art. 75 § 1 i 2 O.p. postępowanie o stwierdzenie nadpłaty występuje tylko, gdy nadpłata powstała w wyniku pomyłki lub wadliwego działania określonych podmiotów, w tym podatnika. Przepisu tego nie można stosować, gdy nadpłata powstała w wyniku funkcjonowania systemu podatkowego. Jeżeli więc podatnik złożył wniosek o zwrot nadpłaty powołując się na okoliczności, które są związane z funkcjonowaniem reżimu zakładów pracy chronionej, art. 75 O.p., powołany w decyzji nie znajduje zastosowania. Decyzje wydano więc w oparciu o błędną podstawę prawną, co skutkowało zastosowaniem niewłaściwych przepisów. Powstanie nadpłaty wiązać należy z wydaniem wyroku NSA stwierdzającym nieważność decyzji Ministra i oddalającym skargę na decyzję Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych. W tej dacie odpadła podstawa prawna spornego świadczenia i od niej zaczął biec 5 letni termin przedawnienia.

Spółka podniosła, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, bez równoczesnego złożenia korekty deklaracji podatkowej powoduje konieczność wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia braków formalnych. Wydanie decyzji co do istoty, bez skorzystania z ww. przepisu narusza art. 75 § 3 w związku z art. 169 § 1 oraz art. 207 O.p. W ocenie Spółki nie naruszyła zasady współdziałania i podjęła wszelkie starania mające na celu wsparcie organu w wyjaśnieniu okoliczności sprawy.

Minister w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwana dalej P.p.s.a.), stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 P.p.s.a.).

Zdaniem Sądu żadna z wyżej wymienionych przesłanek nie miała miejsca w sprawie. Zarówno zaskarżona decyzja organu odwoławczego, jak również poprzedzająca ją decyzja pierwszej instancji nie naruszają prawa w stopniu powodującym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego. Wprawdzie Sąd, zważywszy na treść art. 134 § 1 P.p.s.a., nie będąc związany zarzutami skargi, dostrzegł mankamenty natury proceduralnej w kontrolowanych rozstrzygnięciach, niemniej jednak uznał, że nie miały one wpływu na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu rację mają organy podatkowe twierdząc, że w sprawie nie mogło dojść do merytorycznego rozpatrzenia wniosku strony o zwrot nadpłaty. Sąd uznaje, jednak że nieco inna powinna być argumentacja z tego zakresu, co wskazuje na naruszenie art. 210 § 4 O.p. Sąd ocenia jednak, że mankament ten nie miał i nie mógł mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Organy administracyjne przyjęły bowiem, że wniosek o zwrot wpłat na rzecz PFRON, został wniesiony po terminie. Zdaniem Sądu jest to stwierdzenie o tyle nieścisłe, że skoro wobec strony skarżącej nie zapadło rozstrzygnięcie w zakresie stwierdzenia, bądź odmowy stwierdzenia nadpłaty, na co prawidłowo uwagę zwróciły organy obu instancji, z uwagi na niezłożenie stosownego wniosku przed wygaśnięciem uprawnienia do jego złożenia, tym bardziej niemożliwe jest skuteczne wniesienie wniosku o zwrot nadpłaty, której nie stwierdzono, i której nie można już stwierdzić.

Sąd zwraca ponadto uwagę, że od strony formalnoprawnej rozstrzygnięcia organów w rozpoznawanej sprawie mogą budzić wątpliwości, ale Sąd uznaje, że w stanie faktycznym sprawy, nie miało to istotnego wpływu na jej wynik. Sądowi znane są poglądy judykatury, że upływ terminów przedawnienia powoduje umorzenie postępowania (wyrok NSA z 21 stycznia 1999r. sygn. akt SA/Sz 1029/97), niemniej jednak stanowisko to było wyrażane, gdy nie obowiązywał przepis art. 165a O.p., a zobowiązanie podatkowe przedawniło się w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego.

Zdaniem Sądu organy podatkowe, rozpatrując niniejszą sprawę winny podjąć rozstrzygnięcia na podstawie m.in. przepisu art. 165a O.p. Sąd ocenia jednak, że wadliwość ta nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy. Sprawa o zwrot wpłat dokonanych przez skarżącą Spółkę na rzecz PFRON, do których na mocy art. 49 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji stosuje się przepisy O.p., bez względu na to czy umorzono by postępowanie czy też odmówiono by jego wszczęcia, nie mogłaby zostać merytorycznie rozstrzygnięta. Strona skarżąca nie uzyskałaby zatem oczekiwanego przez siebie efektu – otrzymania kwot, których zwrotu żądała występując z wnioskiem datowanym na 4 maja 2006r.

Sąd zwraca w tym miejscu uwagę, że konsekwencją instytucji nadpłaty przewidzianej w przepisach Ordynacji podatkowej jest jej zwrot. W sytuacji, gdy nie można już stwierdzić nadpłaty, co wyjaśniały organy w swych rozstrzygnięciach, z uwagi na wygaśniecie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, również nieskuteczne byłoby złożenie wniosku o zwrot tej nadpłaty.

Żadna ze stron postępowania nie kwestionuje, że wpłaty na rzecz PFRON dotyczące miesięcy od kwietnia do grudnia 1999r. miały miejsce. Nie jest również kwestionowane, że strona skarżąca miała obowiązek złożenia deklaracji, w których wykazała wpłaty, o których mowa m.in. w art. 31 ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji oraz że złożyła takie deklaracje. Strona skarżąca reprezentowana przez fachowego pełnomocnika nie kwestionuje również potrzeby składania korekty deklaracji w związku ze zmianą okoliczności faktycznych - utratą statusu zakładu pracy chronionej. Zdaniem strony możliwe było złożenie samego wniosku o zwrot nadpłaty i to najwcześniej w terminie, na który powołał się Minister Pracy i Polityki Społecznej w decyzji z [...] października 2007r., tj. po wydaniu wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny z 28 listopada 2002r., sygn. akt II SA 2782/02.

Zdaniem Sądu, odwoływanie się przez stronę w skardze do zasady zaufania do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 O.p., w związku z wskazaniem przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej w wyżej wymienionej decyzji z [...] października 2007r. daty do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie mogło odnieść skutku w sprawie dotyczącej zwrotu nadpłaty, i to nadpłaty, której nigdy nie stwierdził organ, która nie powstała też w związku ze złożeniem skorygowanej deklaracji.

Tym samym Sąd uznaje za niezasadne zarzuty skargi z tego zakresu.

Po pierwsze dlatego, że z unormowań prawnych zawartych w ustawach nie wynika, aby jakikolwiek organ administracyjny nawet w ostatecznej decyzji, którą wydano w sprawie miał możliwość modyfikowania normy prawnej wynikającej z ustawy, na skutek dokonywanej wykładni.

Po drugie w orzecznictwie sądowym, wyrażano wielokrotnie poglądy, które Sąd w niniejszej sprawie podziela, że zasada zaufania do organów podatkowych nie może być rozumiana jako konieczność wydania decyzji sprzecznej z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy (por. wyroki NSA: z 1 czerwca 2001r., sygn. akt I SA/Gd 1145/99, niepubl., z 8 grudnia 1999r., sygn. akt SA/Sz 1775/98, Serwis Podatkowy 2001/4/12, z 30 września 2005r., FSK 2528/04, LexPolonica).

W związku z tym stwierdzić należy, że niezasadny jest również zarzut skargi o naruszeniu art. 212 w związku z art. 128 w związku art. 80 § 1 pkt 3 O.p. przez pominięcie w sprawie rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji Ministra z [...] października 2007r. Niezasadne są również, z wyżej wskazanych przyczyn zarzuty naruszenia art. 220 ust. 1 w związku z art. 127 O.p. przez pominięcie w sprawie rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji Ministra z [...] października 2007r. Organ odwoławczy uchylając i przekazując sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia ma możliwość wskazania jedynie, które okoliczności faktyczne należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, nie mogąc przy tym przesądzić, jaki rodzaj ocen powinien mieć miejsce.

Sąd stoi ponadto na stanowisku, że w uzasadnieniach kwestionowanych w postępowaniu sądowym decyzji, choć strona skarżąca wnosiła jedynie o zwrot nadpłaty, możliwe było odwołanie się do instytucji stwierdzenia nadpłaty (w tym także do art. 75 § 3 O.p.), szczególnie gdy skarżąca inaczej oceniała możliwość zachowania terminu, po upływie którego wygasało prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Sąd zauważa również, że art. 21 § 2 O.p. wskazuje, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Tym samym do momentu, kiedy strona skarżąca nie dokona korekty deklaracji, niemożliwe jest domaganie się stwierdzenia nadpłaty. Z akt rozpoznawanej sprawy nie wynika, aby strona skarżąca korygowała deklaracje dotyczące wpłat na PFRON, gdyż uznała, iż dokonane w 1999r. wpłaty są nienależne. Z akt wynika jedynie, że złożyła ona wniosek o zwrot ww. wpłat. W takiej sytuacji organy nie miały obowiązku wzywać strony skarżącej o złożenie korekt deklaracji, stosownie do powoływanego w skardze art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 75 § 3 O.p. oraz art. 207 O.p. Bezzasadny jest zatem zarzut naruszenia ww. przepisów.

Niezasadne są zarzuty strony skarżącej, że w rozpoznawanej sprawie decyzje wydano w oparciu o błędną podstawę prawną, co skutkowało zastosowaniem niewłaściwych przepisów. Zarówno w zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji organy podatkowe, wyjaśniły dlaczego nie jest możliwe merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy z powołaniem się na przepisy prawa, odnoszące się zarówno do instytucji nadpłaty, jak również związanego z nim prawa do zwrotu tejże nadpłaty.

Sąd uznaje ponadto, że prawidłowe jest stwierdzenie Ministra zawarte w zaskarżonej decyzji, że wydanie przez Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych decyzji z [...] lutego 2000r. utrzymującej w mocy decyzję z [...] grudnia 1999r. o utracie statusu zakładu pracy chronionej przez Spółkę mogło stanowić podstawę do skorygowania deklaracji odnoszących się do wpłat na PFRON. Uruchomione przez stronę postępowania sądowego, które potwierdziły prawidłowość decyzji Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych z [...] grudnia 1999r., o utracie statusu zakładu pracy chronionej z dniem 21 kwietnia 1999r., mogłoby wpłynąć jedynie na zawieszenie ewentualnie toczącego się postępowania przed Prezesem PFRON o nadpłatę. Tym samym najwcześniejszy możliwy termin do złożenia stosownych korekt deklaracji, to dzień następny po dniu, w którym strona skarżąca dowiedziała się wydaniu decyzji Pełnomocnika Rządu do Spraw Osób Niepełnosprawnych z [...] lutego 2000r. Od tego dnia strona mogła przez 5 lat, w dowolnym terminie skorygować deklaracje podatkowe oraz wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, którego ewentualną konsekwencją mógł być wniosek o zwrot nienależnie wpłaconych kwot. Niezłożenie we właściwym terminie, przewidzianym w przepisach Ordynacji podatkowej, wniosku o stwierdzenie nadpłaty, oraz niezłożenie korekt deklaracji odnoszących się do wpłat na PFRON, uniemożliwiło organom wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie zwrotu nadpłaty, która nie wynikała ani z korekt deklaracji, ani z decyzji kończącej postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty.

Sąd w związku z tym uznaje za oczywiście nieuzasadniony zarzut skargi o niezastosowaniu art. 78 § 1 w związku z art. 76 § 1 pkt 1 O.p. – w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania wpłat oraz jednoczesne zastosowanie przepisów O.p., które regulują tryb stwierdzenia nadpłaty. Organy obu instancji nie stosowały przepisów normujących tryb stwierdzenia nadpłaty, wobec braku wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty. Odwoływały się jedynie do ich treści, w celu wyjaśnienia, że skoro sprawa stwierdzenia nadpłaty nie mogła być rozpatrywana w związku z brakiem stosownego wniosku przed upływem 5-letniego terminu, tym bardziej niemożliwe było rozpatrzenie wniosku o zwrot nadpłaty, której nie stwierdzono i której nie można było stwierdzić w związku z wygaśnięciem terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Sąd wyjaśnia dodatkowo ustosunkowując się do argumentacji skargi (jakkolwiek kwestia ta nie może mieć wpływu na prawidłowość zapadłych w sprawie decyzji obu instancji), że stronie skarżącej nie można przyznać racji w zakresie wyjaśnień, że utrata statusu zakładu pracy chronionej i konsekwencje podatkowo-prawne z tego wynikające umożliwiają modyfikowanie obowiązujących unormowań prawnych O.p. przez stwierdzenie, że część przepisów o nadpłacie, a w szczególności art. 75 § 1 i 2 O.p., nie może być stosowana wobec Spółki tracącej status zakładu pracy chronionej. Zdaniem Sądu rozumowanie Spółki z tego zakresu jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa i stanowi o niczym nieuzasadnionym uprzywilejowaniu podmiotów, które utraciły status zakładów pracy chronionej i nie biorąc pod uwagę obowiązujących norm prawnych -ustawy o rehabilitacji i Ordynacji podatkowej - zrezygnowały z uprawnień w nich zawartych (nie złożyły korekt deklaracji, ani wniosku o stwierdzenie nadpłaty), a następnie żądały takiej interpretacji przepisów, która umożliwiałby im odzyskanie wygasłych na skutek braku wyżej opisanych działań uprawnień, oraz doprowadziła do zwrotu należności.

Sąd mając powyższe okoliczności na względzie uznał, że zasadne jest oddalenie skargi, na mocy art. 151 P.p.s.a.