Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1508/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 10 kwietnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: St. asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2014 roku sprawy ze skargi G. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w roku 2010 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszy Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na rzecz adwokata G. S. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu powiększoną o podatek od towarów i usług liczony od tej kwoty.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia [...] r. odmawiającą G. D. umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2010 r. w wysokości 7.604,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę i orzekł o odmowie umorzenia zaległości w wysokości 7.461,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe w kwocie 143,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że wnioskiem z 27 maja 2013 r. (uzupełnionym w dniach 19 czerwca 2013 r. i 25 czerwca 2013 r.) podatniczka zwróciła się o umorzenie zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w roku 2010 w wysokości 7.604,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Odmawiając umorzenia tej zaległości decyzją z dnia [...] r., Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. powołał się na art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), objaśnił ten przepis i wskazał powody, dla których odmówił uwzględnienia wniosku. Uwzględniając argumenty strony zawarte w rozpatrywanym wniosku oraz sytuację finansową podatniczki, organ zaproponował stronie ubieganie się o ulgę ratalną w spłacie przedmiotowych zaległości.

W odwołaniu od wskazanej decyzji podatniczka podniosła m.in., że organ nie wziął pod uwagę jej sytuacji materialnej i zdrowotnej (korzystania z pomocy społecznej, życia na granicy ubóstwa, choroby i inwalidztwa) oraz konsekwencji negatywnego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku. Organ arbitralnie stwierdził natomiast, że materialna, zdrowotna i osobista sytuacja podatniczki poprawi się w bliżej nieokreślonej przyszłości. Nie wyjaśnił jak do tej prognozy, ma się fakt inwalidztwa podatniczki, który w sposób istotny rzutuje na zdolności zarobkowania, egzystowania, itp. Wskazując na propozycję organu pierwszej instancji dotyczącą rozłożenia zaległości na raty, skarżąca stwierdziła, że ma wątpliwości, czy wnioskowanie organu o jej możliwościach płatniczych zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami logiki. Ponadto zarzuciła organowi nieuwzględnienie wszystkich aspektów "ważnego interesu podatnika" i przerzucenie na stronę ciężaru udowadniania przesłanki w zakresie choroby i leczenia. Zarzuciła też naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wskutek naruszenia ustawy o ochronie danych osobowych, wykorzystując zebrany materiał dot. stanu zdrowia bez jej zgody.

W decyzji z dnia [...] r. organ odwoławczy stwierdził, że we wniosku o umorzenie zaległości podatniczka wskazała kwotę należności głównej w wysokości 7.604,00 zł. Tymczasem na dzień złożenia przedmiotowego wniosku (27 maja 2013 r.) zaległość podatniczki zmniejszyła się do kwoty 7.461,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 2.116,00 zł., wskutek dokonanej przez podatniczkę w dniu 25 czerwca 2013 r. korekty zeznania podatkowego PIT-39 za 2010 r. oraz zaliczenia nadpłaty wynikającej z zeznania podatkowego PIT-37 za 2012 r. w wysokości 182,00 zł (na należność główną w kwocie 143,00 zł i odsetki za zwłokę - 39,00 zł). Z tego powodu organ odwoławczy umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie dotyczące części spłaconej (należność główna w wysokości 143,00 zł).

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał na art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Organ podkreślił, że przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowi wyłom od konstytucyjnej zasady równości wszystkich obywateli wobec prawa i zasady powszechności opodatkowania, zatem może być uzasadnione jedynie okolicznościami o charakterze obiektywnym i wyjątkowym. Użyte w przywołanym przepisie pojęcia "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" mają charakter niedookreślony. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, nie jest on w stanie regulować swoich zobowiązań podatkowych. Uzasadniać go mogą niezależne od woli i od sposobu postępowania podatnika sytuacje wyjątkowe np. zdarzenia losowe czy klęski żywiołowe. Natomiast pod pojęciem interesu publicznego rozumieć należy dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, tj. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.

Organ wskazał, że z akt sprawy wynika, iż podatniczka ma 39 lat, jest osobą samotną i sama prowadzi gospodarstwo domowe. W oświadczeniu o sytuacji finansowej i osobistej wnioskodawczyni wskazała dochód miesięczny netto z wynagrodzenia w wys. 1.150,00 zł. Z pomocy społecznej zobowiązana obecnie nie korzysta. Wydatki mieszkaniowe (opłaty za: czynsz, gaz, energię, telefon, wodę itp.) wykazała na poziomie 700,00 zł, dodatkowo koszty zakupu lekarstw w wys. 300,00 zł miesięcznie oraz ratę kredytu w wys. 120 zł miesięcznie.

Składając wniosek podatniczka zaznaczyła, że aktualnie nie pracuje, jest na zwolnieniu lekarskim (od 3 kwietnia 2013 r. przebywała w szpitalu), jest osobą pozostającą praktycznie bez środków do życia. Cierpi na nawracającą depresję, jest często hospitalizowana. Posiada orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności wydane do 30 listopada 2015 r. Umiarkowany stopień niepełnosprawności datuje się od 1 lipca 2011 r. Z ww. orzeczenia wynika m.in., że podatniczka może pracować w warunkach pracy chronionej. Do akt załączono dokumentację medyczną potwierdzającą chorobę.

W skład majątku osobistego podatniczki wchodzą: mieszkanie własnościowe w Ł. przy ul. A. 114/3 o pow. 42,42 m2, które zamieszkuje; 1/4 udziałów w nieruchomości o pow. 1100 m2 zabudowanej budynkiem o pow. ok. 215 m2 w U. o wartości 280.000 zł.

Organ zauważył, że podatniczka podejmując świadomie decyzję o sprzedaży mieszkania w 2010 r. powinna zabezpieczyć środki finansowe na należną budżetowi wpłatę. Kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania stanowiła dodatkowy przychód w gospodarstwie podatniczki (220.000 zł), zaś jednorazowe uiszczenie podatku z tytułu zbycia nieruchomości w wysokości 7.604 zł - stanowiącego jedynie część faktycznie otrzymanej sumy - nie mogło spowodować zagrożenia egzystencji strony. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powoływanie się zatem na zagrożenie egzystencji w przypadku odmownego załatwienia wniosku strony, nie jest zasadne. Ponadto, w roku 2011 podatniczka dokonała kolejnego odpłatnego zbycia części lokalu mieszkalnego przy ul. B. w Ł.. Z tego tytułu uzyskała przychód w wys. 47.500 zł, do zapłaty powstało kolejne zobowiązanie podatkowe w wysokości 9.025 zł. Uzyskane środki finansowe z odpłatnego zbycia nieruchomości w latach 2010 i 2011, podatniczka przeznaczyła na indywidualne potrzeby i zobowiązania, co wyklucza pozytywne rozpatrzenie złożonego wniosku i rezygnację z dochodzenia środków należnych państwu. Z akt sprawy wynika, że podatniczka środki otrzymane ze sprzedaży mieszkania (220.000 zł) przeznaczyła na zakup innego mieszkania, opłacenie kosztów związanych z jego zakupem, remont (niezbędne prace naprawczo-odświeżeniowe) oraz spłatę zobowiązań po zmarłej matce. Taka postawa podatnika nie świadczy o traktowaniu zobowiązań publicznoprawnych priorytetowo.

Organ odwoławczy stwierdził, że aktualna sytuacja finansowa i zdrowotna strony jest trudna, zaś jej dochody nie stwarzają możliwości natychmiastowej, jednorazowej spłaty przedmiotowej zaległości. Wynagrodzenie netto podatniczki wynosi 1.150,00 zł miesięcznie (w okresie choroby i rekonwalescencji utrzymuje się z zasiłku chorobowego w wys. ok. 900,00 zł miesięcznie), aktualnie podatniczka nie korzysta z pomocy społecznej (korzystała w roku 2009, otrzymując zasiłek w wys. ok. 500,00 zł). Podatniczka jest osobą samotną, a więc nie może liczyć na pomoc najbliższych. Miesięczne wydatki wykazała na poziomie 1.120,00 zł (opłaty za mieszkanie, leki, rata kredytu), które nie uwzględniają kosztów żywności.

Odnosząc się do zarzutu odwołania, zgodnie z którym organy nie zweryfikowały tego, jakie skutki po stronie podatniczki spowoduje egzekwowanie zaległości podatkowej i czy w ogóle jest ona możliwa do spłacenia mając na uwadze realne dochody i możliwości zarobkowania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, że prowadzenie egzekucji wobec dłużnika podatkowego, zawsze wywołuje dla niego ujemne skutki. Z akt sprawy wynika, że zajęto podatniczce wynagrodzenie za pracę (29 lipca 2013 r.), jednak regulujące te kwestie przepisy prawne zapewniają poszanowanie minimum egzystencji.

Organ zauważył też, że strona w toku postępowania sama przedłożyła dokumenty dotyczące stanu zdrowia, zatem zarzut nieuprawnionego przetwarzania danych osobowych przez organ pierwszej instancji został uznany za bezpodstawny.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w uzasadnieniu decyzji pierwszej instancji organ nie ustalił jasno i wyraźnie, czy w analizowanej sprawie wystąpił "ważny interes podatnika" i "interes publiczny", co słusznie podniesiono w odwołaniu. Jednak odnosząc się do treści zgromadzonego materiału dowodowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w sposób przekonujący wskazał powody, dla których odmówił umorzenia zaległości. Powyższe uchybienie nie oznacza naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej i nie ma wpływu na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w oparciu o przesłanki legalności, gospodarności i celowości, uznał, że w sprawie wystąpił "ważny interes podatnika" w związku z obecnie trudną sytuacją (finansową i zdrowotną) podatniczki. Jednocześnie ocenił, że zebrany materiał dowodowy nie przesądza o zasadności udzielenia ulgi z punktu widzenia "interesu publicznego". Organ odwoławczy podkreślił, że do powstania przedmiotowych zaległości nie doszło w wyniku żadnych nadzwyczajnych okoliczności o szczególnym charakterze. Do ich powstania doprowadziła podatniczka własnym działaniem (priorytetowe potraktowanie wszystkich innych zobowiązań przed podatkowymi).

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez G. D., która wniosła o uchylenie zakwestionowanego rozstrzygnięcia, podnosząc m.in., że nie jest jej winą, iż jest osobą chorą i bezrobotną, zaś praca jaką ostatnio wykonywała była niskopłatna, nie adekwatna do jej wykształcenia oraz umiejętności jakie posiada. Wskazała też, że przedmiotowy podatek nie został zapłacony ponieważ Komornik Sądowy w pierwszej kolejności wyegzekwował należności z tytułu wierzytelności za czynsz obciążające sprzedane mieszkanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Interes podatnika lub publiczny nie mają definicji ustawowej. W literaturze wskazuje się, że "interes podatnika" to pewien stan oczekiwania, określona potrzeba zachowania posiadanych już korzyści lub wyczekiwania na pojawienie się pewnego dobra. Przez "interes publiczny" natomiast należy rozumieć dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zarysowało się kilka poglądów definiujących pojęcie ważnego interesu podatnika. W wyroku z dnia 22 kwietnia 1999 r. (SA/Sz 850/98, POP 2000, nr 6, poz. 168) za "ważny interes podatnika" Naczelny Sąd Administracyjny uznał sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. W ocenie NSA oznacza to utratę możliwości zarobkowania lub utratę majątku. W innym wyroku z dnia 10 marca 2009 r., I FSK 31/08, LEX nr 537191, NSA uznał, że "Pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych, uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika".

Do tej ostatniej definicji skłania się również skład orzekający w omawianej sprawie.

Kwestią sporną nie jest jednak ustalenie, czy podatniczka wykazała swój ważny interes, gdyż organ odwoławczy na 8 stronie zaskarżonej decyzji jednoznacznie stwierdził, że tak. Uznał jednak, że to ustalenie nie zobowiązuje go do wydania decyzji korzystnej dla podatniczki, gdyż przyznanie ulgi ma charakter uznaniowy. Zasadniczym argumentem odmowy uwzględnienia wniosku skarżącej jest okoliczność, że środki finansowe uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości "przeznaczyła na indywidualne potrzeby i zobowiązania, co wyklucza pozytywne rozpatrzenie złożonego wniosku i rezygnację z dochodzenia środków należnych państwu" (s. 6 zaskarżonej decyzji).

Organ nie wziął jednak pod uwagę wyjaśnień skarżącej z 15 lipca 2013 r. (k.50 akt administracyjnych), że warunkiem sprzedaży mieszkania przy ul. C. było uprzednie uregulowanie ciążących na nim zobowiązań w kwocie ok. 40.000 zł (wobec Spółdzielni Mieszkaniowej A, Gazowni [...] i Zakładu Energetycznego). W tym celu skarżąca zawarła umowę przedwstępną z nabywcą – W. K., która uiściła zadatek w wysokości 44.000 zł (s. 18 akt administracyjnych) na poczet ceny za nabycie mieszkania (220.000 zł). Z tej kwoty (44.000 zł) skarżąca opłaciła zaległości (ok. 40.000 zł). Zauważyć należy przy tym, że okoliczności pokrycia zadłużenia w kwocie ok. 40.000 zł organ odwoławczy nie kwestionuje (s. 7 zaskarżonej decyzji). Pozostałą część ceny w wysokości 176.000 zł kupująca uiściła skarżącej przy podpisaniu umowy sprzedaży. Powyższe okoliczności świadczą o tym, że faktycznie strona mogła dysponować kwotą 180.000 zł (176.000 zł + 4.000 zł). Mieszkanie kupiła za 171.000 zł. Pozostało zatem 9.000 zł, które pochłonęły opłaty notarialne i drobny remont.

Jak wynika z pisma Kierownika Działu Obsługi Bezpośredniej OB [...] z dnia 24 czerwca 2013 r. (k. 39-40 akt administracyjnych), podatniczka skorzystała z obowiązującej w 2010 r. ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ulgą tą zostały objęte wydatki na zakup mniejszego mieszkania, opłaty notarialne i remont w łącznej kwocie 179.978,51. Pozostała kwota wydatkowana na pokrycie zadłużenia nie została objęta ulgą (40.021 zł) i ona właśnie stanowiła podstawę do opodatkowania.

Zdaniem organu skarżąca priorytetowo potraktowała inne zobowiązania niż wobec Skarbu Państwa. Organ nie dostrzega jednak, że skarżąca w żaden sposób nie mogła uniknąć poniesienia kosztu zadłużenia obciążającego sprzedane mieszkanie, gdyż nawet w sytuacji gdyby do pokrycia zadłużenia zobowiązała się kupująca, o wartość tego zadłużenia zostałaby pomniejszona cena sprzedaży. Na 6 stronie zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że podejmując świadomie decyzję o sprzedaży mieszkania w 2010 r. skarżąca powinna zabezpieczyć środki finansowe na należną budżetowi wpłatę. Zdaniem Sądu skarżąca nie miała z czego zabezpieczyć tych środków. Gdyby dysponowała jakąś wolną kwotą, mogłaby zrobić większy remont, co spowodowałoby objęciem ulgą mieszkaniową całej należności ze sprzedaży, skutkiem czego zobowiązanie podatkowe z tego tytułu w ogóle by nie powstało.

Skarżąca jest osobą od lat cierpiącą na depresję i choroba ta pogłębia się, co jasno wynika z dokumentów. Do akt sprawy zostało załączone orzeczenie o lekkim stopniu niepełnosprawności z 15 czerwca 2009 r. (k. 57) i o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności z 30 listopada 2011 r. (k. 56), wydane na okres do 30 listopada 2015 r. Z obu tych orzeczeń wynika, że skarżąca jest poważnie chora, co w sposób istotny obniża jakość jej życia i w znacznej mierze czyni ją osobą bezradną. W ocenie Sądu długotrwała choroba skarżącej oznacza sytuację wyjątkową, która zasługuje na szczególne potraktowanie. Skarżąca jest samotna, nie ma żadnego oparcia w rodzinie, co w zestawieniu z depresją sprawia, że jej życie jest jeszcze trudniejsze. Niewielkie środki otrzymywane z tytułu zatrudnienia w całości wydaje na zaspokojenie niezbędnych potrzeb życiowych. Zdaniem Sądu wysokości tych środków nie można w sposób automatyczny zestawiać z minimum egzystencji dla 1-osobowego gospodarstwa pracowniczego, które w 2012 r. wynosiło 521,11 zł (s. 7 i 8 zaskarżonej decyzji). Skarżąca musi bowiem ponosić konkretne koszty z tytułu eksploatacji mieszkania, zakupu żywności oraz leków, które są dla niej niezbędne do życia. Na marginesie należy zauważyć również, że – jak wynika ze skargi – obecna sytuacja finansowa skarżącej jeszcze się pogorszyła.

W orzecznictwie NSA przyjmuje się, że obowiązkiem organu załatwiającego sprawę na podstawie uznania administracyjnego jest załatwienie sprawy zgodnie z żądaniem obywatela, jeżeli interes społeczny nie stoi temu na przeszkodzie ani nie przekracza to możliwości organu wynikających z przyznanych mu uprawnień i środków (por. wyrok NSA z 11 czerwca 1981 r., SA 820/81, ONSA 1981, nr 1, poz. 57; por. też glosę J. Łętowskiego, OSPiKA 1982, nr 1–2, s. 51). Można więc przyjąć, że z zasady tej wynika domniemanie pozytywnego załatwienia sprawy, od którego można odstąpić dopiero wówczas, gdy w uzasadnieniu decyzji wykaże się, że takie załatwienie sprawy kolidowałoby z interesem społecznym lub przekraczałoby możliwości organu.

Wspomniany wyrok NSA z 11 czerwca 1981 r. zapoczątkował trwającą do dziś linię orzecznictwa, która uznaje konieczność wyważenia interesu indywidualnego i interesu społecznego w każdym rozpoznawanym przypadku, biorąc jednak za punkt wyjścia sytuację jednostki. Odzwierciedlenie tego trendu można znaleźć w wielu orzeczeniach. Przykładowo w wyroku z 21 czerwca 2001 r. V SA 3718/00 (ONSA 2002, nr 3, poz. 124) NSA podkreślił, że: "W państwie prawa nie ma miejsca dla mechanicznej i sztywno pojmowanej zasady nadrzędności interesu społecznego nad interesem indywidualnym (art. 7 k.p.a.). Organ orzekający ma w każdym wypadku obowiązek wskazać, o jaki interes ogólny chodzi, i udowodnić, że jest on tak ważny i znaczący, iż bezwzględnie wymaga ograniczenia uprawnień indywidualnych obywatela. Zarówno wykazanie takiego interesu, jak i jego znaczenie, a także przesłanki powodujące konieczność przedłożenia w konkretnym wypadku interesu społecznego nad indywidualnym, podlegać muszą wnikliwej kontroli instancyjnej i sądowej, szczególnie wówczas, gdy w ocenie organu w interesie społecznym leży ograniczenie praw obywatela określonych w Konstytucji RP".

"Uznanie administracyjne" nie oznacza całkowitej i nieograniczonej swobody w rozstrzyganiu spraw. Każdorazowo bowiem odmowa uwzględnienia wniosku o udzielenie ulgi - przy spełnieniu przesłanek do jej udzielenia - wymaga wyważenia pomiędzy owymi przesłankami, a powszechnie akceptowalnymi zasadami społecznymi: sprawiedliwością, równością, czy obowiązkiem ponoszenia kosztów funkcjonowania wspólnoty przez jej członków. Wyważenie, to w gruncie rzeczy przyjęcie, wykazanie, które z wyżej wskazanych zasad mogą mieć pierwszeństwo przed ważnym interesem podatnika albo w ramach interesu publicznego, które z nich warstwie aksjologicznej są "ważniejsze".

Istotą uznania jest to, że ustawodawca, wprowadzając do przepisu pojęcie nieostre, przerzuca na władzę wykonawczą konieczność wypełnienia hipotezy normy prawnej konkretną treścią. Odmienne postępowanie, a w szczególności brak argumentów przemawiających za odmową umorzenia zaległości podatkowych, narusza zasady postępowania podatkowego, a zwłaszcza: zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę przekonywania strony (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2005 r., FSK 2211/04, LEX nr 154626).

Negatywne rozstrzygnięcie, szczególnie podjęte w ramach uznania administracyjnego, powinno być przekonująco, wyczerpująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją.

W ocenie Sądu uzasadnienia decyzji organów obu instancji nie są przekonujące. Z całą pewnością nie można bowiem stwierdzić, że do powstania przedmiotowych zaległości doprowadziła podatniczka własnym działaniem, traktując priorytetowo inne zobowiązania, przed podatkowymi, co wyżej zostało wykazane. Nie można również wobec skarżącej stosować kryteriów takich jak w odniesieniu do osób zdrowych, które całkowicie można obarczyć odpowiedzialnością za ich działania i zaniechania.

Powyższe nieprawidłowości świadczą o tym, że organy nie rozważyły okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, co spowodowało naruszenie zasad: prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 Ordynacji podatkowej). Doprowadziło to w konsekwencji do uchybienia zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), gdyż przyjęty punkt widzenia nie jest przejrzysty, co stanowi również wadę uzasadnienia decyzji (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej).

Rozpoznając ponownie wniosek podatniczki, organ zobowiązany będzie do dokonania szczegółowej oceny czy wobec zaistnienia jednej z przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (ważny interes podatnika), sytuacja życiowa skarżącej uprawnia ją do udzielenia wnioskowanej ulgi.

Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 200 i art. 205 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji.

J.B.