Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 785/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-07-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.1 §1 i §2,
journal: Dz.U. 2019 poz 2167
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - tekst jedn.
article: art.151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art.5 ust.1 pkt1, art.7 ust.1, art.86 ust.1 i ust.2 pkt1 lit.a, art.88 ust.3a pkt4 lit.a, art.108,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art.122, art.123, art.180, art.181,art.187 §1, art.188, art.191, art. 193 §6, art.210
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 23 lipca 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: starszy sekretarz sądowy Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2020 roku sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Po 785/19

UZASADNIENIE

Naczelnik W. Urzędu Celno-Skarbowego w P., decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r., określił dla I. S. (dalej: strona, skarżąca), zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu wystawienia faktur: [...] z [...] marca 2012 r., [...] z [...] maja 2012 r. i [...] z [...] maja 2012 r. Podstawę prawną decyzji stanowiły między innymi przepisy: art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 193 § 1,2, 4 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. dalej: O.p.) i art. 86 ust. 1 i ust.2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej: u.p.t.u.).

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ wskazał, że strona, w 2012 r. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą firma A. Z ksiąg podatkowych oraz dowodów stanowiących podstawę zapisów w księgach wynika, że strona w 2012 r., jako podatnik podatku od towarów i usług, wykonywała dostawy towarów, tj. artykułów spożywczych (kawy, herbaty, napojów, innych artykułów spożywczych), składników majątku przedsiębiorstwa (środków transportu) oraz dostawy usług.

Organ, w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego stwierdził, że zakwestionowane dostawy towarów dla skarżącej nie zostały zrealizowane przez podmioty opisane w wystawionych fakturach VAT, tj. firma B Sp. z o.o. i firma C Sp. z o.o., oraz że skarżąca nie wykonała dostaw towarów i usług na rzecz spółki firma B. Stwierdzono zatem, że faktury te dokumentują transakcje, które nie miały miejsca między wskazanymi w ich treści podmiotami. Ponadto ustalono, że faktury wystawione przez T. L. Z. C. stwierdzają czynności, które nie zostały wykonane.

Organ wskazał, że strona, w księgach podatkowych, tj. w rejestrach zakupu prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług, zaewidencjonowała faktury VAT, w których jako wystawców wpisano firma B Sp. z o.o. i firma C Sp. z o.o. Ustalono, że zarówno firma B Sp. z o.o. jak i firma C Sp. z o.o. faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej i w tych okolicznościach nie mogły dokonać sprzedaży towaru. Działalność spółek firma B i firma C sprowadzała się do procederu prowadzenia pozornych czynności sprzedaży towarów oraz wprowadzania do obiegu faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń. Osoby zarządzające ww. spółkami nie potrafiły wskazać żadnych dowodów prowadzenia działalności przez spółkę i nie posiadają w tym zakresie wiedzy, której należałoby oczekiwać od osób je reprezentujących. Poza adresem siedziby, spółki nie dysponowały warunkami do prowadzenia działalności. T. R. potwierdził, że na wystawionych przez firma B Sp. z o.o. fakturach figurują jego podpisy, jednakże nie potrafił wskazać żadnych szczegółów przebiegu transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi w okresie od lutego 2012 r. do listopada 2012 r. Nie potrafił także wyjaśnić dlaczego podpisywał faktury mimo, że w dniu [...] kwietnia 2012 r. został wykreślony z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego zarówno jako wspólnik, jak i prezes zarządu spółki. W ocenie organu, T. R. pełnił w Spółce firma B funkcję prezesa tylko formalnie i tylko na początku roku 2012, faktycznie jednak nie zarządzał Spółką. Organ zwrócił również uwagę, że A. S. formalny prezes zarządu spółki firma C także nie posiada żadnej wiedzy na temat prowadzenia przez nią działalności gospodarczej i faktycznego przebiegu transakcji. Jego rolą było jedynie podpisywanie dokumentów.

Organ uznał więc, że dostawcami towaru nie były podmioty figurujące jako wystawcy zakwestionowanych faktur. Źródła zakupu towarów, które nabyła skarżąca nie zostały ustalone. Istotnym faktem jest to, że treść faktur ujętych przez skarżącą w księgach, nie odzwierciedla rzeczywistego obrotu.

Zdaniem organu, biorąc pod uwagę ilości towaru wykazane w fakturach wystawionych przez firma B Sp. z o.o. oraz firma C Sp. z o.o. nie można dopatrzeć się należytej staranności kupieckiej i przezorności. Świadczą o tym dobitnie zeznania i wyjaśnienia skarżącej, z których wynika, że skarżąca nie kontaktowała się z kontrahentami, nie ustaliła, czy podmioty te faktycznie prowadziły działalność i nie sprawdziła ich wiarygodności jako podmiotów gospodarczych. Nie dbała również o przejrzystość transakcji, skoro nie kontaktowała się z przedstawicielami ww. spółek, przenosząc, jak wynika z zeznań skarżacej, obowiązki w tym zakresie na pracowników. Kontakty te ograniczały się w przypadku transakcji z firma C Sp. z o.o. do kontaktów za pośrednictwem poczty telefonicznej. Wiadomości są lakoniczne, podpisane tylko imieniem "J. ". Skarżąca nie zna danych tej osoby. Pracownicy F. [...] w złożonych zeznaniach wskazują, że kontakty odbywały się wyłącznie telefonicznie i mailowo, znają podmioty z faktur, nie wskazują jednak żadnych konkretnych informacji dotyczących współpracy. Okoliczności, w których skarżąca nie zadbała o zweryfikowanie, czy podmioty prowadzą faktycznie działalność gospodarczą, przerzucenie w tym zakresie obowiązków na pracowników, jak wynika z zeznań, które ograniczały się do sprawdzenia informacji formalnych o wystawcach faktur, wskazują, że mimo przesłanek świadczących o zachodzących wątpliwościach co do legalności transakcji, nie podjęła działań mających na celu sprawdzenie kontrahenta w celu uniknięcia ewentualnego udziału w oszustwie podatkowym. Zdaniem organu, powyższe okoliczności wskazują, że skarżąca powinna wiedzieć lub mogłaby wiedzieć, gdyby zachowała należytą staranność, jakiej można byłoby od niej oczekiwać w danych okolicznościach, że nabywa towar z nieujawnionego źródła, a otrzymane faktury jedynie firmują obrót. Natomiast mając na uwadze zeznania świadków i skarżącej oraz okoliczności i "model działania" ww. spółek, stwierdzono, że skarżąca miała świadomość, a z pewnością w świetle ustalonych okoliczności takiej świadomości można było od niej wymagać, że faktury VAT wystawione przez spółkę firma B i spółkę firma C są nierzetelne, tj. nie odzwierciedlające zdarzeń gospodarczych opisanych w ich treści. Wystawione przez ww. spółki faktury miały na celu legalizację faktycznego obrotu o innym niż wynikający z nich przebiegu.

Organ stwierdził również, że analiza materiału dowodowego wskazuje na nieprawidłowość w zakresie rozliczenia przez skarżącą podatku naliczonego dotyczącego transakcji zakupu usług transportu, załadunku i rozładunku towarów na podstawie faktur wystawionych przez Z. C. mającego prowadzić działalność gospodarczą pod nazwą T.-L.. Stwierdzono bowiem, że Z. C. nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT. Nie prowadził w 2012 r. działalności gospodarczej i nie był czynnym podatnikiem VAT. Organ zaznaczył więc, że prawo wystawiania faktur zostało zarezerwowane wyłącznie dla czynnych podatników VAT, o czym stanowi przepis § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.03.2011 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.). Z przepisu tego bowiem wynika, że faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT" wystawiają zarejestrowani podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej. Skarżąca nie przedłożyła poza fakturami żadnych dowodów wykonania usług. Przesłuchani w zakresie tych usług świadkowie (pracownicy F. [...]) zgodnie stwierdzili (R. P., M. K., A. G., S. K.), że transporty z E. SA i S. Sp. z o.o. wykonywane były transportem własnym przedsiębiorstwa. Zeznania skarżącej, która wyjaśniła, że usługi zostały wykonane i współpraca została zakończona z powodu zbyt wysokiej ceny, są sprzeczne z zeznaniami świadków, którzy zgodnie zeznali, że usługi przewozu towarów z S. Sp. z o.o., E. SA skarżąca wykonywała we własnym zakresie. M. K., która jak wyjaśniła strona analizowała ceny w przypadku tych usług, zeznała, że nie zna Z. C.. Wobec powyższego organ nie dał wiary zeznaniom i wyjaśnieniom skarżącej.

Na podstawie powyższych ustaleń, organ stwierdził, że zarówno firma B Sp. z o. o., jak i firma C Sp. z o.o. nie była sprzedawcą towaru dla skarżącej, wobec czego na podstawie przepisu art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje uzasadnienia obniżenie podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez firma B Sp. z o. o., jak i firma C Sp. z o.o. Natomiast faktury wystawione przez Z. C. nieuprawnionego do wystawienia faktur VAT stwierdzają czynności, które nie zostały wykonane, wobec czego na podstawie tego przepisu nie stanowią podstawy obniżenia podatku należnego. Z tytułu wystawienia faktur przez Z. C. nie powstał obowiązek podatkowy, zaistnienie którego jest nierozerwalnie związane z wykonaniem czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem organu, z materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego wynika, że faktury VAT wystawione przez skarżącą na rzecz firma B Sp. z o.o., nie dokumentują rzeczywistej transakcji gospodarczej pomiędzy wskazanymi stronami. Wobec powyższego, organ, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie przedmiotowych faktur określił podatek do zapłaty za marzec 2012 r. w kwocie [...]zł oraz za maj 2012 r. w kwocie [...]zł. Kwotę podatku do zapłaty przyjęto w wysokości wynikającej z faktur, uwzględniając obowiązek jej zaokrąglenia, zgodnie z treścią art. 63 § 1 O.p.

Pismem z dnia [...] stycznia 2018 r., pełnomocnik strony wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji, zarzucając jej naruszenie:

1. art. 120 w zw. z art. 121 w zw. z art. 122 O.p. poprzez niewskazanie przez Kontrolujących faktów, to jest zapisów, które stanowią o nierzetelności badanych ksiąg,

2. art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sprawie skarżącej w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego z uwagi na zaistniały po stronie organu rażący brak obiektywizmu oraz wybiórczość w zakresie oceny materiału dowodowego, przejawiające się w szczególności w przeprowadzeniu przez organ postępowania kontrolnego względem skarżącej w oparciu o z góry przyjęte przez organ założenie o uczestnictwie w procederze wystawiania tzw. "pustych faktur", przy jednoczesnym braku uwzględnienia indywidualnej sytuacji przedsiębiorcy i dokonywanych przez nią transakcji w zakresie zakupu i sprzedaży towarów i usług, podczas gdy stawianie tak daleko idących i kategorycznych tez powinno zostać poparte obszernym i niepodważalnym materiałem dowodowym, w toku przedmiotowego postępowania,

3. art. 180 § 1 O.p. poprzez niedokonanie ustaleń w zakresie stanu faktycznego przez organ, to jest brak wskazania faktów, że zakupy wykazane w badanej dokumentacji wskazują na tzw. "puste faktury",

4. art. 193 § 6 O.p., który zobowiązuje każdy organ kontroli do wykazania tego, co wynika z kwestionowanych zapisów będących przedmiotem badania, co skutkowało niewskazaniem w treści zaskarżanej decyzji przyczyn nie uznania zapisów w badanej dokumentacji ograniczając się tylko i wyłącznie do ustaleń z innych postępowań,

5. art. 217 Konstytucji RP w zakresie w jakim odnosi się on do zagadnienia opodatkowania obywatela poprzez przyjęcie i dokonanie ustaleń w oparciu o dokumenty tworzone w obcych jednostkach, co spowodowało brak powiązań z badaną dokumentacją kontrolowanej,

6. art. 193 § 6, art. 180 § 1, art. 190 § 1, art. 191 oraz art. 192 O.p. poprzez niewskazanie w treści zaskarżanej decyzji najmniejszej wzmianki lub wskazania zapisu, który organ kwestionuje i udowadnia w sposób jednoznaczny, że podważany zapis jest niezgodny ze stanem rzeczywistym,

7.art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 123 O.p. poprzez dokonanie ustaleń dotyczących badania ksiąg w oderwaniu od rzeczywistych działań kontrolowanej jednostki przez przyjęcie ustaleń z innych postępowań, w których kontrolowana nie brała udziału oraz poprzez niezapewnienie kontrolowanej czynnego udziału w postępowaniu przejawiające się w przeprowadzeniu przez organ przedmiotowego postępowania kontrolnego w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań kontrolnych lub karnych postępowań przygotowawczych, prowadzonych przez inne organy, w odniesieniu do innych podmiotów, w których to postępowaniach kontrolowana nie miała możliwości osobistego, czynnego uczestniczenia, jak również o których to postępowaniach kontrolowana nie wiedziała i nie miała możliwości, aby się dowiedzieć,

8. art. 187 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie przez organ dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy, a w szczególności dowodu z przesłuchań świadków w osobach:

- A. S., Prezesa Zarządu firma C Sp. z o.o., na okoliczność podpisywania przez niego wiadomości email imieniem "J. ",

- Z. C. na okoliczność wykonania usług transportowych na rzecz kontrolowanej

a także poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w toku niniejszego postępowania materiału dowodowego, w tym w szczególności poprzez wybiórcze jego potraktowanie i poddanie interpretacji wyłącznie tych fragmentów poszczególnych dowodów, które pozbawione kontekstu uzasadniały z góry przyjętą przez organ tezę o fikcyjności transakcji z firma B Sp. z o.o., firma C Sp. z o.o. oraz Z. C..

9. naruszeniu przepisu art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, nie zaś swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, która to ocena pozostaje w sprzeczności z regułami logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego, w szczególności poprzez:

- oparcie całości oceny transakcji z firma B Sp. z o.o. wyłącznie na okoliczności, iż T. R. nie pamiętał szczegółowo okoliczności dotyczących sposobu funkcjonowania spółki, której był prezesem Zarządu pięć lat wcześniej oraz każdej z transakcji dokonanych ze skarżącą oraz na bezwzględnym założeniu organu, iż to na kontrolowanej spoczywa ciężar badania czy towar nabyty od firma B Sp. z o.o. rzeczywiście stanowił własność tej spółki, czy był legalnie przez nią nabyty, co nie stanowi ustawowego obowiązku kontrolowanej,

- całkowite pominięcie okoliczności świadczących o przeprowadzeniu transakcji z firma C Sp. z o.o., a w szczególności faktu opłacenia wszystkich faktur za pośrednictwem przelewów oraz znajdujących się w materiale dowodowym listów przewozowych CMR, które dołączone były do większości z wystawionych faktur; sprawdzenia firma C Sp. z o.o. w VAT, VAT (VIES), VAT UE, GUS i Krajowym Rejestrze Sądowy i przedłożenia dokumentów [...], zeznań R. P. i M. K. i A. G., a które to okoliczności w swej istocie świadczą o rzeczywistym dokonaniu transakcji i dochowaniu należytej staranności w doborze kontrahenta przez kontrolowaną oraz na bezwzględnym założeniu organu, iż to na kontrolowanej spoczywa ciężar badania czy towar nabyty od firma C Sp. z o.o. rzeczywiście stanowił własność tej spółki, czy był legalnie przez nią nabyty, co nie stanowi ustawowego obowiązku kontrolowanej.

- oparcie całości oceny transakcji ze Z. C. wyłącznie na okoliczności, iż według danych pobranych z CEPIK Z. C. nie był właścicielem środków transportu, co według organu oznacza, iż nie mógł on wykonać usług objętych wystawionymi przez niego fakturami podczas gdy organ całkowicie pomija możliwość wykonania transportu pojazdem nie stanowiącym własności Z. C.; poprzez pominięcie zeznań świadka M. J. oraz Strony, które zeznały, iż transport towarów przez Z. C. był wykonywany,

10. art. 2 Konstytucji RP, interpretowanego jako zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, poprzez uznanie, iż kontrolowana była bezwzględnie zobowiązana do zachowania należytej staranności w doborze swoich kontrahentów, dokładnego sprawdzenia ich zaplecza organizacyjnego i technicznego, zbadania czy towar nabyty od firma C Sp. z o.o. oraz firma B Sp. z o.o. rzeczywiście stanowił własność tych Spółek, czy był przez nie legalnie nabyty w łańcuchu transakcyjnym, podczas gdy czynności te nie stanowią nałożonego na przedsiębiorcę obowiązku, który wynika z przepisów prawa,

11. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie, i:

- niezasadne stwierdzenie, iż firma B Sp. z o.o. oraz firma C Sp. z o.o. nie były sprzedawcami towaru na rzecz skarżącej wobec czego nie była ona uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas gdy twierdzenie to nie znajduje żadnego oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który świadczy wprost przeciwnie tj., że transakcje pomiędzy opisanymi podmiotami rzeczywiście miały miejsce, a obniżenie podatku należnego było zasadne,

- niezasadne stwierdzenie, iż faktury VAT wystawione przez Z. C. nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji handlowych, wobec czego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, podczas gdy twierdzenie to nie znajduje żadnego oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, zaś ustalone w toku postępowania fakty w postaci rzetelnego dokumentowania przez kontrolowaną każdej przeprowadzonej transakcji, korzystania z zewnętrznych firm transportowych, zeznania świadków, który znali firmę T.-L. Z. C. oraz prowadzenia przez skarżącą hurtowni o profilu działalności obejmującym towary będące przedmiotem zakwestionowanych przez Organ transakcji, stanowią wprost przeciwnie - wskazują, że transakcje z ww. podmiotem rzeczywiście miały miejsce, a zatem nie sposób stwierdzić, iż przedmiotowe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] lipca 2019 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy, w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania skarżącej. Organ wskazał, że zgodnie z treścią pisma z dnia [...] grudnia 2017 r., doręczonego pełnomocnikowi strony w dniu [...] grudnia 2017 r., w dniu [...] listopada 2017 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. określonego skarżoną decyzją uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w związku z wszczęciem w dniu [...] listopada 2017 r. postępowania przygotowawczego nr [...] w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 62 § 2 Kodeksu karnego skarbowego. Wobec powyższego, organ odwoławczy uprawniony jest do merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Organ odwoławczy, odnosząc się do argumentacji przedstawionej w odwołaniu stwierdził, że w myśl zasady swobodnej oceny dowodów organ podatkowy rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie jest związany żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. Mając na uwadze powyższe, ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, została przeprowadzona bowiem w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego, co znalazło swoje odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, wobec czego zarzut naruszenia art. 187 O.p. jest bezzasadny. Organ ustosunkował się do zebranych dowodów oraz dokonał oceny każdego z zebranych dowodów z osobna, jak też i we wzajemnym ze sobą powiązaniu. Podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Tym samym zarzut naruszenia art. 122 O.p. nie znajduje podstaw. W uzasadnieniu decyzji organu I instancji przedstawione zostały dowody, które wzięto pod uwagę wydając rozstrzygnięcie, poddano je ocenie, wyjaśniono którym dowodom nie dano wiary i dlaczego.

Organ odwoławczy wskazał, że zebrane dowody zostały ponownie przeanalizowane i ocenione w toku postępowania odwoławczego. W ocenie organu odwoławczego skarżąca nie zdołała podważyć w odwołaniu ustaleń organów wskazujących na fikcyjność transakcji wymienionych w kwestionowanych fakturach VAT. W konsekwencji w toku postępowania pierwszoinstacyjnego nie doszło również do naruszenia przepisów prawa materialnego. Z literalnego brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a. u.p.t.u. wynika jednoznacznie, że wystąpienie przesłanki wskazanej w tym przepisie powoduje, iż zakwestionowana w ten sposób faktura nie daje prawa do odliczenia u jej odbiorcy. Możliwość kwestionowania prawa do odliczenia z tzw. "pustych faktur" znajduje ponadto oparcie w treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Za czynność podlegającą opodatkowaniu nie sposób uznać wystawienia "pustej faktury", która to czynność nie może być również uznana za element działalności gospodarczej. Z tego też względu transakcja fikcyjna (udokumentowana "pustą fakturą") z przyczyn o charakterze zarówno podmiotowym jak i przedmiotowym nie może być uznana za czynność opodatkowaną (generującą kwotę podatku naliczonego). Wystawca "pustej faktury" nie dokonuje bowiem świadczenia stanowiącego czynność podlegającą opodatkowaniu. Nie działa również w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Z powyższego wynika, iż sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi być to bowiem faktura prawidłowa pod względem podmiotowym i przedmiotowym, tj. dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami. W przeciwnym wypadku, gdy choć jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organy podatkowe mają prawo by taką fakturę kwestionować, a w konsekwencji pozbawić podatnika prawa do odliczenia z takiej faktury.

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organ podatkowy uchybił zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta, doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organ. Dokonana przez organ ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego. Skarżąca nie przedstawiła jednak argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że ocena dowodów przeprowadzona przez organ nie korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Skarżąca nie wykazała wadliwości rozumowania organu podatkowego I instancji w aspekcie powyższych kryteriów. Nie pojedyncze fakty stanowiły podstawę ustaleń faktycznych, ale całość zebranego materiału dowodowego. Zauważyć należy, że co do zasady kwestionowanie oceny dowodów nie może polegać na zaprezentowaniu przez skarżącą stanu faktycznego przyjętego przez nią na podstawie własnej oceny dowodów. Dlatego w ocenie organu odwoławczego skarżąca prezentuje jedynie własne sądy i oceny, które nie znajdują uzasadnienia w konfrontacji z treścią uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Organ ustalił zespół faktów, który stał się podstawą faktyczną wydanej decyzji. Na tle tych faktów organ wyraził określone oceny, które nie pozostają w sprzeczności z zasadami logicznego rozumowania czy doświadczeniem życiowym. Oceniając materiał dowodowy organ w pełni uwzględnił kontekst wydarzeń, a poczynione ustalenia zostały przekonująco i logicznie uzasadnione zgodnie z wymogami wynikającymi z przepisów art. 210 § 4 O.p.

Organ odwoławczy wskazał, że skarżąca w odwołaniu argumentuje, że dokonała wszelkich starań, aby uwiarygodnić otrzymywane dostawy i dokonujących je dostawców. Zweryfikowała, że działają jawnie, są zarejestrowani w KRS lub CEIDG, składają sprawozdania finansowe, posiadają adres siedziby i adres przechowywania ksiąg, składają deklaracje podatkowe i są aktywnymi podatnikami VAT oraz - posiadają aktywny rachunek bankowy. Zdaniem organu odwoławczego, mając na względzie materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie stwierdzić należy, że skarżąca co najmniej mogła przypuszczać, że bierze udział w transakcjach stanowiących nadużycie prawa, a jej działania dalece odbiegały od powszechnie przyjętych zasad staranności kupieckiej. Skarżąca powołuje się na czynności w zakresie danych rejestracyjnych kontrahentów, jednakże w odniesieniu do transakcji przeprowadzonych w 2012 r. takich dowodów nie przedłożyła. Z odpowiedzi organów podatkowych właściwych dla firma B Sp. z o.o., firma C Sp. z o.o. wynika, że skarżąca nie zwracała się z wnioskami o udzielenie informacji o ww. podmiotach. Skarżąca nie powołuje się na żadne okoliczności, które mogłyby być jej znane na podstawie danych rejestrowych spółek (dane udziałowców i zarządu), co przemawia za brakiem w tym zakresie wiarygodności wyjaśnień oraz zeznania złożonego w dniu [...].07.2017 r. Skarżąca nie interesowała się materialną stroną zawieranych transakcji, co wynika z zeznań złożonych w dniu [...].07.2017 r. do protokołu przesłuchania w charakterze strony. Bez wątpienia przesłanką, która powinna była wzbudzić podejrzenia skarżącej co do legalności działania kontrahenta, był brak kontaktu ze strony właściciela, przedstawiciela firmy, od którego nabywała towar, a którego w ogóle nie znała i nie miała z nim żadnego kontaktu. Nie dbała również o przejrzystość transakcji, skoro nie kontaktowała się z przedstawicielami ww. spółek, przenosząc, jak wynika z zeznań skarżącej, obowiązki w tym zakresie na pracowników. Kontakty te ograniczały się w przypadku transakcji z firma C Sp. z o.o. do kontaktów za pośrednictwem poczty elektronicznej. Wiadomości są lakoniczne, podpisane tylko imieniem "J. ". Skarżąca nie zna danych tej osoby.

Zdaniem organu II instancji, dowody zapłat przelewami nie są, wbrew argumentom odwołania, wiarygodnym dowodem transakcji, w świetle stwierdzonych okoliczności przebiegu transakcji, zwłaszcza gdy, jak wynika z ustalonych okoliczności transakcji, płatność za towar następowała w tym samym dniu co dostawa, co wskazuje na zachowania odbiegające od stosowanych w praktyce obrotu gospodarczego wydłużonych terminów zapłaty. W odniesieniu do przedmiotowych faktur zapłata za towar była warunkiem faktycznej dostawy towarów do magazynu przedsiębiorstwa skarżącej, co wynika z zeznań A. G.. Zdaniem organu odwoławczego, w tych okolicznościach biorąc pod uwagę całość zgromadzonego materiału dowodowego dokonanie zapłat na rzecz firma B Sp. z o.o. i firma C Sp. z o.o. nie przesądza o uznaniu tych transakcji za rzetelne. Organ podkreślił również, że w niniejszej sprawie nie chodzi o przypadkowe, jednostkowe zdarzenie lecz o szereg zdarzeń na przestrzeni wielu miesięcy (od lutego do listopada 2012 r. w przypadku firma B oraz od września 2012 r. do grudnia 2012 r. w przypadku firma C Sp. z o.o.).

Organ zwrócił uwagę, że skarżąca powołuje się na wykonanie usług przez Z. C., nie przedkładając żadnych dowodów, ani możliwych do zweryfikowania informacji dotyczących środków transportu, przy użyciu których usługi miały zostać wykonane. Pracownicy F. [...] (S. K. -kierowca, R. P. - magazynier oraz M. K., która miała zdaniem skarżącej analizować ceny usług transportu wykonywanego przez Z. C.) nie znają Z. C., i zeznali, że transport z S. Sp. z o.o. i E. SA był wykonywany transportem własnym przedsiębiorstwa. Skarżąca powołuje się na zeznania M. J. (księgowej), która zeznała, że zapamiętała Z. C., gdyż domagał się zapłaty za faktury w gotówce. Nie podała jednak żadnych szczegółów. Skarżąca zarzuca pominięcie jej zeznań oraz zeznań M. J. lecz konsekwentnie nie przedkłada dowodów potwierdzających prezentowane stanowisko. W konsekwencji, zdaniem organu odwoławczego, zarzuty odwołania w analizowanym zakresie nie zostały uzasadnione.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 181 O.p., organ odwoławczy wskazał, że dowodami, w rozumieniu art. 181 O.p., są nie tylko dowody wymienione w tym przepisie, zgromadzone w postępowaniu podatkowym, lecz także inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przepis ten stanowi bowiem, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być między innymi materiały zgromadzone w toku postępowania karnego. Z uwagi na powyższe zarzuty skarżącej nie zasługują na uwzględnienie.

Zdaniem organu odwoławczego, w niniejszej sprawie dokonano niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego i dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie było zasadne. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Z tych względów, zdaniem organu odwoławczego, organ prowadzący postępowanie kontrolne postanowieniem z dnia [...].11.2017 r. zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania w charakterze świadka A. S. i Z. C..

Pismem z dnia [...] sierpnia 2019 r., pełnomocnik strony wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na decyzję organu odwoławczego, zarzucając kwestionowanemu rozstrzygnięciu naruszenie:

1. art. 123 § 1 w zw. z art. 181 O.p. poprzez niezapewnienie skarżącej czynnego udziału w postępowaniu przejawiające się w przeprowadzeniu przez organ przedmiotowego postępowania kontrolnego w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań kontrolnych, prowadzonych przez inne organy, w odniesieniu do innych podmiotów, w których to postępowaniach skarżąca nie miała możliwości osobistego, czynnego uczestniczenia, jak również o których to postępowaniach skarżąca nie wiedziała i nie miała możliwości, aby się dowiedzieć, w tym w szczególności w ramach postępowania podatkowego prowadzonego przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wobec spółki firma C Sp. z o.o. pod sygnaturą akt: [...],

2. art. 187 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie przez organ dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy, a w szczególności dowodu z przesłuchań świadków w osobach:

- A. S., Prezesa Zarządu firma C Sp. z o.o., na okoliczność podpisywania przez niego wiadomości email imieniem "J. ",

- Z. C. na okoliczność wykonania usług transportowych na rzecz skarżącej oraz dowodu z:

- dokumentów znajdujących się w aktach postępowania prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w W. pod sygnaturą akt: [...] zawierających dokumentację odnoszącą się do współpracy z firma C Sp. z o.o. - zgłoszonego pismem z dnia [...] listopada 2016 r.

a także poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w toku niniejszego postępowania materiału dowodowego, w tym w szczególności poprzez wybiórcze jego potraktowanie i poddanie interpretacji wyłącznie tych fragmentów poszczególnych dowodów, które pozbawione kontekstu uzasadniały z góry przyjętą przez organ tezę o fikcyjności transakcji z firma B Sp. z o.o., firma CE Sp. z o.o. oraz Z. C.,

3. art. 187 § 1 O.p. poprzez:

- niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego przejawiające się w niezebraniu w toku niniejszego postępowania żadnych dowodów potwierdzających rzekome uczestnictwo skarżącej w procederze karuzeli podatkowej i jej świadomość (bądź co najmniej możliwość przewidywania) w tym zakresie, a jedynie powoływanie się przez organ kontroli skarbowej na puste, niczym niepoparte twierdzenia o rzekomym uczestnictwie i możliwości antycypowania takiej możliwości, które, w przypadku spółki firma C Sp. z o.o. wyprowadzone zostały z decyzji podatkowej wobec niej wydanej, a w przypadku spółki firma B Sp. z o.o. z zeznań T. R., który nie pamiętał szczegółowo okoliczności dotyczących sposobu funkcjonowania spółki, której był prezesem Zarządu pięć lat wcześniej oraz każdej z transakcji dokonanych ze skarżąca,

- nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w toku niniejszego postępowania materiału dowodowego, w tym w szczególności poprzez wybiórcze jego potraktowanie i poddanie interpretacji wyłącznie tych fragmentów poszczególnych dowodów, które pozbawione kontekstu uzasadniały z góry przyjętą przez organ tezę, jak też poprzez nie odniesienie się przez organ w żaden sposób do ustalonego dalszego obrotu towarami stanowiącymi przedmiot zakwestionowanych przez organ transakcji, w tym w szczególności w zakresie łańcuchów dostaw, w odniesieniu do których stwierdzono, że towary zostały sprzedane na rzecz dalszych podmiotów (vide zestawienia przygotowane przez skarżącą dot. towarów zakupionych przez firma C Sp. z o.o. przy piśmie z dnia [...] listopada 2016 r., oraz dotyczących firma B Sp. z o.o. przygotowane przy piśmie z dnia [...] marca 2017 r., i następnie odsprzedanych do dalszych kontrahentów),

podczas gdy to na organie Podatkowym ciąży obowiązek podjęcia takich czynności dowodowych, w efekcie których pozyskany zostanie materiał dowodowy pozwalający na wyprowadzenie jednoznacznej tezy w przedmiocie rzetelności lub nie dokonanych rozliczeń podatkowych,

4. art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, nie zaś swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, która to ocena pozostaje w sprzeczności z regułami logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego, w szczególności poprzez:

- oparcie całości oceny transakcji z firma B Sp. z o.o. wyłącznie na okoliczności, iż T. R. nie pamiętał szczegółowo okoliczności dotyczących sposobu funkcjonowania spółki, której był prezesem Zarządu pięć lat wcześniej oraz każdej z transakcji dokonanych ze skarżącą oraz na bezwzględnym założeniu organu, iż to na skarżącej spoczywa ciężar badania czy towar nabyty od firma B Sp. z o.o. rzeczywiście stanowił własność tej spółki, czy był legalnie przez nią nabyty, co nie stanowi ustawowego obowiązku skarżącej,

- całkowite pominięcie okoliczności świadczących o przeprowadzeniu transakcji z firma C Sp. z o.o., a w szczególności faktu opłacenia wszystkich faktur za pośrednictwem przelewów, sprawdzenia firma C Sp. z o.o. w VAT, VAT (VIES), VAT UE, GUS i Krajowym Rejestrze Sądowym i przedłożenia dokumentów AUTO PZ, korespondencji mailowej, zestawień obrazujących dalszą odsprzedaż zakupionego towaru, zdjęć towaru (dokumenty w aktach sprawy), zeznań R. P. i M. K. i A. G., a które to okoliczności w swej istocie świadczą o rzeczywistym dokonaniu transakcji i dochowaniu należytej staranności w doborze kontrahenta przez skarżącą oraz na bezwzględnym założeniu organu, iż to na skarżącej spoczywa ciężar badania czy towar nabyty od firma C Sp. z o.o. rzeczywiście stanowił własność tej spółki, czy był legalnie przez nią nabyty, co nie stanowi ustawowego obowiązku skarżącej,

- oparcie całości oceny transakcji ze Z. C. na okoliczności, iż według danych pobranych z CEPIK Z. C. nie był właścicielem środków transportu, co według organu oznacza, iż nie mógł on wykonać usług objętych wystawionymi przez niego fakturami podczas gdy organ całkowicie pomija możliwość wykonania transportu pojazdem nie stanowiącym własności Z. C.; poprzez pominięcie zeznań świadka M. J. oraz skarżącej, które zeznały, iż transport towarów przez Z. C. był wykonywany,

5. art. 2 Konstytucji RP, interpretowanego jako zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, poprzez uznanie, iż skarżąca była w 2012 r. bezwzględnie zobowiązana do zachowania należytej staranności w doborze swoich kontrahentów, dokładnego sprawdzenia ich zaplecza organizacyjnego i technicznego, zbadania czy towar nabyty od firma C Sp. z o.o. oraz firma B Sp. z o.o. rzeczywiście stanowił własność tych spółek, czy był przez nie legalnie nabyty w łańcuchu transakcyjnym, podczas gdy czynności te nie stanowią nałożonego na przedsiębiorcę obowiązku, który wynika z przepisów obowiązującego prawa,

6. art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sprawie skarżącej w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego z uwagi na zaistniały po stronie organu rażący brak obiektywizmu oraz wybiórczość w zakresie oceny materiału dowodowego, przejawiające się w szczególności w przeprowadzeniu przez organ postępowania kontrolnego względem skarżącej w oparciu o z góry przyjęte przez organ założenie o uczestnictwie w procederze wystawiania tzw. "pustych faktur", przy jednoczesnym braku uwzględnienia indywidualnej sytuacji przedsiębiorcy i dokonywanych przez nią szeregu transakcji w zakresie zakupu i sprzedaży towarów w ramach sprzedaży hurtowej, podczas gdy stawianie tak daleko idących i kategorycznych tez powinno zostać poparte obszernym i niepodważalnym materiałem dowodowym, w toku przedmiotowego postępowania, zaś nie przeprowadzono żadnego dowodu na okoliczność ustalenia, iż skarżąca miała świadomość lub mogła przypuszczać, że może uczestniczyć w rzekomej karuzeli podatkowej,

7. błąd w ustaleniach faktycznych sprawy polegający na stwierdzeniu Organu II instancji, iż jedynymi dowodami, którymi skarżąca dysponuje w odniesienie do potwierdzenia okoliczności dochowania należytej staranności w dobrze kontrahenta firma C Sp. z o.o. to odpis z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sadowego dotyczące firma C Sp. z o.o. podczas gdy skarżąca pismem z dnia [...] listopada 2016 r. przedłożyła do organu I instancji szereg dokumentów potwierdzających dochowanie należytej staranności w doborze tego kontrahenta (w tym m.in. zaświadczenia o numerze REGON, VAT-UE, NIP spółki firma C Sp. z o.o.),

8. art. 86 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie, i:

- niezasadne stwierdzenie, iż firma B Sp. z o.o. oraz firma C Sp. z o.o. nie były sprzedawcami towaru na rzecz skarżącej wobec czego nie była ona uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas gdy twierdzenie to nie znajduje żadnego oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który świadczy wprost przeciwnie tj., że transakcje pomiędzy opisanymi podmiotami rzeczywiście miały miejsce, dokonane zostały przez wystawcę faktury, a obniżenie podatku należnego było zasadne,

- niezasadne stwierdzenie, iż faktury VAT wystawione przez Z. C. nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji handlowych, wobec czego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, podczas gdy twierdzenie to nie znajduje żadnego oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, zaś ustalone w toku postępowania fakty w postaci rzetelnego dokumentowania przez skarżącą każdej przeprowadzonej transakcji, korzystania z zewnętrznych firm transportowych, zeznania świadków i skarżącej, który znali firmę T.-L. Z. C. oraz prowadzenia przez skarżącą hurtowni o profilu działalności obejmującym towary będące przedmiotem zakwestionowanych przez organ transakcji, stanowią wprost przeciwnie - wskazują, że transakcje z ww. podmiotem rzeczywiście miały miejsce, a zatem nie sposób stwierdzić, iż przedmiotowe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

9. art. 108 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie i uznanie, że podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku należnego w trybie wskazanym w ww. przepisie, a wynikającego z faktur VAT o nr [...], [...] oraz [...] z uwagi, iż są to tzw. "puste faktury" podczas gdy z zebranego materiału dowodowego nie sposób wyciągnąć takiego wniosku.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, pismem z dnia [...] września 2019 r., złożonym w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej: P.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji - w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za w pełni prawidłowe.

W zaskarżonej decyzji stwierdzono, że skarżąca rozliczając w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2012 r. kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur wystawionych przez firma B Sp. z o.o, firma C Sp. z o.o. oraz T. L. Z. C., naruszyła art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a u.p.t.u. W ocenie organu dostawy towarów dla I.S. nie zostały zrealizowane przez podmioty opisane w wystawionych fakturach VAT, tj. firma B Sp. z o.o. i firma C Sp. z o.o. Stwierdzono zatem, że faktury te dokumentują transakcje, które nie miały miejsca między wskazanymi w ich treści podmiotami. Również podatek wykazany w fakturach wystawionych na rzecz firma B Sp. z o.o., nie stanowi podatku należnego w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. W ocenie organu zgodnie z powołanym przepisem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozpatrywanej sprawie usługi objęte kwestionowanymi fakturami nie zostały przez skarżącą wykonane w związku z powyższym nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Skarżąca natomiast zobowiązana jest do zapłaty podatku wykazanego na spornych fakturach w trybie art. 108 u.p.t.u.

Organ w oparciu o art. 193 § 6 O.p. nie uznał jako dowód zapisów ksiąg podatkowych (rejestrów zakupów i sprzedaży za okres rozliczeniowy objęty skarżoną decyzją), gdyż zapisy w tych księgach są nierzetelne, bowiem wynikają z nierzetelnych dokumentów sygnowanych przez firma B Sp. z o.o., firma C Sp. z o.o. oraz T. L. Z. C. przedstawiających niezgodnie z rzeczywistością przebieg zdarzeń gospodarczych.

Sąd podziela stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Z uwagi na wskazane w skardze naruszenia przepisów postępowania, w pierwszej kolejności Sąd poddał ocenie zarzuty naruszenia przez organy przepisów postępowania zmierzającego do wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, pozwalającego na zastosowanie norm prawa materialnego. Tylko bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny daje podstawy do właściwego zastosowania tych ostatnich przepisów.

Przede wszystkim należy wskazać, że w myśl art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Art. 187 § 1 O.p. obliguje organ podatkowy do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Z kolei art. 191 O.p. zobowiązuje organ do oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Podnieść trzeba, iż w postępowaniu podatkowym posiłkowanie się przez organy podatkowe dowodami i materiałami zebranymi w innych postępowaniach jest dopuszczalne, a to z uwagi na brzmienie art. 180 i art. 181 O.p. Ten ostatni przepis wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że korzystanie z dowodów, w tym z protokołów zeznań świadków, złożonych w innych postępowaniach (np. karnym, kontrolnym ale także podatkowym) nie narusza zasad postępowania podatkowego, w tym zasady czynnego udziału strony w takim postępowaniu. Organy mają bowiem prawo wywodzone z art. 181 O.p. korzystać z dokumentów zgromadzonych w toku czynności u kontrahenta, jak również z materiałów pochodzących z postępowań karnych czy podatkowych dotyczących innych podmiotów (por. np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/GL 496/19). W tej sytuacji jedyną powinnością organów podatkowych jest umożliwienie podatnikowi wypowiedzenia się odnośnie przeprowadzonych dowodów, co w niniejszej sprawie mało miejsce. Strona skarżąca była na bieżąco informowana o podejmowanych czynnościach procesowych, miała możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym.

W tym miejscu podzielić wypada ugruntowany w orzecznictwie pogląd, że nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających stanowisko strony, jeżeli jej strategia opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Innymi słowy, obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego przez organ nie ma charakteru absolutnego i nie oznacza, że podatnik zwolniony jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Znamienny w tym przedmiocie jest wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2007 r., sygn. akt II FSK 176/07, w którym Sąd ten wskazał: "wynikające z art. 122 i 187 § Ordynacji podatkowej obowiązki organu, jako gospodarza postępowania podatkowego, nie zwalniają podatnika z oferowania dowodów na wykazanie swoich racji. Organy podatkowe nie muszą poszukiwać w nieskończoność dowodów w sytuacji, gdy ich nie oferuje sam podatnik". NSA zaakcentował, iż zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania.

W ocenie Sądu brak jest także podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p., skoro organy podatkowe podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W tym celu, stosownie do art. 180 O.p. w zw. z art. 188 O.p., dopuściły w sprawie mieszczące się w granicach prawa dowody. Z przepisu art. 181 § 1 O.p. wynika, że dowodami mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Dowody pochodzące z innych postępowań, po formalnym włączeniu ich w poczet materiału dowodowego w danej sprawie, stają się także dowodami w tej sprawie. Ważnym jest jednakże, żeby organy podatkowe, dokonywały samodzielnej oceny pozyskanego w ten sposób materiału dowodowego.

Organy obydwu instancji ustalając stan faktyczny oparły się na materiale dowodowym zgromadzonym zarówno w postępowaniu przeprowadzonym wobec firma B Sp. z o.o i firma C Sp. z o.o., jak i w toku postępowania przeprowadzonego wobec I. S., tj. przedłożonych przez stronę dokumentach, ewidencjach, złożonych wyjaśnieniach, zeznaniach strony, zeznaniach świadków, dowodach włączonych do akt postępowania. Zdaniem Sądu korzystanie przez organy podatkowe z tak uzyskanych materiałów nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 123 O.p.), ani też nie może stanowić naruszenia jakichkolwiek innych przepisów tej ustawy. Nie ma więc podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzenia dowodów.

Sąd ocenia zebrany materiał dowodowy jako zupełny i wystarczający do poczynienia obiektywnych ustaleń faktycznych. Nie uchybia temu stwierdzeniu fakt nieuwzględnienia wniosków dowodowych skarżącej składanych w toku postępowania przed organami podatkowymi. Wskazać należy, że Naczelnik W. Urzędu Celno- Skarbowego w P., postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań A. S. i Z. C. w zakresie określonym we wniosku z dnia [...] października 2017 r. W uzasadnieniu tego postanoweinia organ wskazał, że przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków w zakresie wskazanym przez stronę jest nieuzasadnione, gdyż okoliczności sprawy zostały wystarczająco wykazane innymi dowodami, które szczegółowo zostałyomówione w protokole badania ksiąg podatkowych z dnia [...] września 2017 r. (k. 1979 – 1980). Organ prowadzący postępowanie kontrolne uznał, że uwzględnienie wniosków dowodowych strony w świetle zebranych już dowodów nie ujawniłoby okoliczności przeciwnych co do faktu wykonania dostaw towarów udokumentowanych fakturami, w których jako wystawca figuruje firma C Sp. z o.o. oraz świadczenia usług transportu przez Z. C.. W ocenie Sądu w sprawie dokonano niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego i dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie było zasadne. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Z tych względów, zdaniem Sądu, organ prowadzący postępowanie kontrolne postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania w charakterze świadka A. S. i Z. C.. W konsekwencji Sąd za nietrafny uznał zarzut naruszenia art. 188 O.p. Według tego przepisu, żądanie przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli zostaną spełnione dwa warunki: przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, okoliczności te nie zostały wystarczająco stwierdzone innym dowodem. W niniejszej sprawie także ramy prawa materialnego narzucają obowiązek ustalenia jedynie tego czy podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną z uwzględnieniem faktu, że art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wyłącza stosowanie tego prawa w stosunku do nabycia, które co prawda uwidocznione zostało na fakturze, ale które nie zostało faktycznie dokonane przez wskazanego w fakturze dostawcę, chyba że podatnik wykazał, że działał w dobrej wierze. Wprawdzie postępowanie dowodowe można zawsze prowadzić "w dalszym ciągu" to jednakże powstaje pytanie czy istotnie należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do rozstrzygnięcia. Samo zgłoszenie wniosków dowodowych przez stronę nie powoduje konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody [tak: wyrok NSA z 6 kwietnia 2017 r., I FSK 1739/15].

W świetle powyższego Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznawanej sprawie naruszone zostały zasady postępowania podatkowego wskazane w skardze. Organy podatkowe w toku postępowania podatkowego zebrały wystarczający materiał dowodowy, który pozwalał na przedstawienie zaprezentowanego stanu faktycznego sprawy. Organy dokonały oceny zgromadzonych dowodów w sposób rzetelny i wyczerpujący, w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz w § 4 O.p.

Przechodząc do oceny zastosowania przepisów prawa materialnego stwierdzić trzeba, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Unormowanie zawarte w art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. stanowi implementację art. 168 dyrektywy VAT, zgodnie z którym, o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić kwoty należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika. Na gruncie tej dyrektywy przyjmowano, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie czynności, które faktycznie zostały dokonane. Od zasady określonej w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. istnieją zatem wyjątki. W myśl bowiem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Jeżeli więc czynności zostały przeprowadzone jedynie w celu uzyskania korzyści podatkowej, jakkolwiek spełniają przewidziane w odpowiednich przepisach ustawy formalne przesłanki do uznania ich zaistnienia, to faktury je dokumentujące nie mogą stanowić podstawy do obniżenia kwot podatku.

Na tle powyższych przepisów w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury odzwierciedlającej prawdziwy przebieg zdarzenia gospodarczego, faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Powstanie obowiązku podatkowego musi więc wiązać się z rzeczywiście dokonanymi czynnościami opodatkowanymi, a zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynności przeniesienia prawa musi jednak towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru. Tylko wówczas powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności. Poza tym wydanie to musi także być związane z rzeczywiście przeprowadzoną operacją gospodarczą, której celem jest uskutecznienie transakcji dla osiągnięcia zysku z działalności handlowej. Dokonywanie fikcyjnych czynności kupna-sprzedaży z nastawieniem na uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych również nie może być kojarzone z legalną definicją dostawy towarów.

Podsumowując, istnieją dwa podstawowe wymogi wynikające z art. 86 u.p.t.u.: podatnik musi posiadać szczególnego rodzaju rachunek, czyli fakturę (fakturę VAT) oraz powinien objąć ekonomiczne władztwo nad rzeczą albo świadczona mu usługa winna być rzeczywiście wykonana. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków wyklucza redukcję należnego podatku od towarów i usług o kwoty podatku naliczonego.

Jak z wynika z powyższych rozważań, sama faktura VAT nie tworzy prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usług przez podmioty ujawnione w jej treści (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 493/17). Tym samym, jeżeli organ podatkowy stwierdzi którąkolwiek niedoskonałość w rozliczeniu (podmiotową lub przedmiotową, w połączeniu z brakiem tzw. dobrej wiary podatnika - wtedy, gdy jej badanie jest konieczne) ma prawo, a przede wszystkim - przez wzgląd na neutralność podatku oraz interes finansów publicznych - obowiązek zanegowania odliczenia. Nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach lub z innym towarem (usługą) albo między innymi podmiotami.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd podzielił stanowisko organów, które zasadnie odmówiły skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur.

W ocenie Sądu materiał dowodowy zgromadzony w sprawie jednoznacznie wskazuje, że faktury te nie dokumentują rzeczywiście dokonanych operacji gospodarczych w nich opisanych. Materiał dowodowy nie pozostawia żadnych wątpliwości co do faktu, że zarówno firma B Sp. z o.o., jak i firma C Sp. z o.o. nie prowadziły działalności gospodarczej, nie rozporządzały towarami jak właściciel i nie były faktycznymi dostawcami towaru zakupionego przez I.S.. Twierdzenie strony, że wykazała staranność w wyborze kontrahentów nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym.

Jedynymi dowodami, którymi strona dysponuje to odpisy z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dotyczące firma B Sp. z o.o. oraz firma C Sp. z o.o. Na ich podstawie nie dążąc do poznania sytuacji ww. spółek, strona uznała, że nie zachodzą żadne okoliczności poddające w wątpliwość rzetelność transakcji. Zasady logiki i doświadczenia życiowego wskazują, że gdyby strona rzeczywiście powzięła informacje o faktycznej sytuacji ww. spółek, tj. braku przesłanek do uznania ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą, nie podjęłaby z pewnością w takich okolicznościach decyzji o zakupie towarów. Szczególnie w sytuacji kiedy strona nie wystąpiła z wnioskiem do właściwego organu podatkowego o zweryfikowanie statusu dla potrzeb VAT swoich, jak się okazało później, nierzetelnych kontrahentów.

Skarżąca w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń, luty, marzec, kwiecień i wrzesień 2012 r. rozliczyła podatek naliczony na podstawie faktur VAT wystawionych przez Z. C. w styczniu, lutym, marcu, kwietniu i czerwcu 2012 r., które zostały przedstawione w tabeli na str. 20 decyzji organu I instancji. I.S. w złożonych wyjaśnieniach - pismo z dnia [...].03.2017 r. (karty nr [...] i nast.) wskazała, że Z. C. wykonywał osobiście na jej rzecz usługi transportowe polegające na odbiorze towarów z hurtowni S. w P. przy ul. [...], hurtowni E. w L. przy ul. [...], w P. przy ul. [...] oraz w K. przy ul. [...], ręcznym załadowywaniu ich na używany przez niego samochód dostawczy marki FIAT [...] a następnie dostarczeniu ich do magazynu F. [...] w Ł. i ręcznym rozładowaniu.

Z ustaleń poczynionych przez organy wynika natomiast, że Z. C. nie posiadał środków transportu, nie prowadził działalności gospodarczej, pracownicy skarżącej F. [...] nie znają Z. C. bądź nie wskazują, że wykonywał usługi transportowe. W ocenie Sądu okoliczności te świadczą o tym, że usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez T. L. Z. C. nie zostały faktycznie wykonane. Zebrany materiał wskazuje natomiast, że strona wykonała te czynności we własnym zakresie.

Na podstawie dowodów przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji z przesłuchania w charakterze świadków, pracowników F. [...], tj. A. G., M. K., R. P., S. K. i M. J., do protokołów z dnia 24, 25, 26 i 27 lipca 2017 r. (karty nr [...]), wynika, że transport towarów z E. SA i S. Sp. z o.o. był wykonywany przez zatrudnionego w F. [...] kierowcę S. K. (tak zeznali świadkowie S. K., A. G., M. K., R. P.). A. G. i M. K. zeznały, że nie znają Z. C.. R. P. zeznał, że zna Z. C., ale towary z E. i S. Sp. z o.o. przywozili zawsze kierowcy F. [...] S. K., S. K., M. G.. Świadek zeznał, że przyjmował ten towar na magazyn i kontrolował ilość przywiezionego przez kierowców F. [...] towaru z E. i S. Sp. z o.o.

Skarżąca nie przedłożyła dowodów wykonania usług opisanych w fakturach, w których jako wystawca wpisany został Z. C.. Zebrane w toku postępowania dowody, z których wynika, że Z. C. nie był podatnikiem podatku VAT, nie posiadał pojazdów, a osoby zeznające w charakterze świadków wyjaśniły, że Z. C. nie wykonywał opisanych w fakturach usług, są spójne co do okoliczności transportu towarów zakupionych w E. SA oraz S. Sp. z o.o. W konfrontacji z dokumentami zakupu oraz wyjaśnieniami strony dowody te przeczą, aby usługi opisane w przedmiotowych fakturach zostały faktycznie wykonane. Faktury stanowiące podstawę obniżenia podatku należnego nie odzwierciedlają czynności świadczenia usług.

W świetle powyższego w oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. zasadnie nie uznano prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez wymienione wyżej spółki i osobę fizyczną. W realiach rozpoznanej sprawy stwierdzić należy, że skarżąca otrzymała towar z nieznanego źródła, który następnie sprzedała. Natomiast usługi przedstawione na spornych fakturach w ogóle nie zostały wykonane.

W związku z tym, że skarżąca wystawiła tzw. "puste faktury" nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zobowiązana jest do zapłaty podatku wykazanego w fakturach na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Zgodnie bowiem z w/w artykułem, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku, jak również w sytuacji, gdy sprzedaż taka w ogóle nie wystąpiła. Jak wynika z treści cytowanego przepisu obowiązek zapłaty podatku powstaje niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT. Przedmiotowe faktury zostały wprowadzone przez skarżącą do obrotu prawnego. W związku z powyższym na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., skarżąca jest obowiązana do zapłaty podatku wynikającego z faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

Wobec powyższych niepodważalnych ustaleń dotyczących wystawiania przez skarżącą faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji, należało poddać ocenie, czy skarżąca wiedziała lub co najmniej mogła wiedzieć, że w celu odliczenia podatku naliczonego posługuje się fakturami wystawionymi przez podmiot, który nie dokonał dostaw towarów nimi udokumentowanych.

Pełnomocnik podnosi, że skarżąca dopełniła wszelkich starań, aby uwiarygodnić otrzymywane dostawy i dokonujących je dostawców. Zweryfikowała, że podmioty te działają jawnie, są zarejestrowane w KRS lub CEIDG, składają sprawozdania finansowe, posiadają adres siedziby i adres przechowywania ksiąg, składają deklaracje podatkowe i są aktywnymi podatnikami VAT oraz - posiadają aktywny rachunek bankowy.

W ocenie Sądu, mając na względzie materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie stwierdzić należy, że skarżąca co najmniej mogła przypuszczać, że bierze udział w transakcjach stanowiących nadużycie prawa, a jej działania dalece odbiegały od powszechnie przyjętych zasad staranności kupieckiej. Strona powołując się na legalność zakwestionowanych przez organy transakcji powinna wykazać, że przedsięwzięła wszelkie możliwe środki w celu zapewnienia prawidłowego przebiegu i rozliczenia podatkowego przedmiotowych transakcji. W tym kontekście zarzuty skarżącej dotyczące naruszenia przez organy art. 2 Konstytucji RP nie zasługują na uwzględnienie.

Skarżąca powołuje się na czynności w zakresie danych rejestracyjnych kontrahentów, jednakże w odniesieniu do transakcji przeprowadzonych w 2012 r. takich dowodów nie przedłożyła. Z odpowiedzi organów podatkowych właściwych dla firma B Sp. z o.o., firma C Sp. z o.o. wynika, że skarżąca nie zwracała się z wnioskami o udzielenie informacji o ww. podmiotach. Skarżąca nie powołuje się na żadne okoliczności, które mogłyby być jej znane na podstawie danych rejestrowych spółek (dane udziałowców i zarządu), co przemawia za brakiem w tym zakresie wiarygodności wyjaśnień oraz zeznania złożonego w dniu [...] lipca 2017 r.

Podkreślenia wymaga fakt, że I.S. nie interesowała się materialną stroną zawieranych transakcji, co wynika z zeznań złożonych w dniu [...] lipca 2017 r. do protokołu przesłuchania w charakterze strony. Bez wątpienia przesłanką która powinna była wzbudzić podejrzenia I.S. co do legalności działania kontrahenta, był brak kontaktu ze strony właściciela, przedstawiciela firmy, od którego nabywała towar, a którego w ogóle nie znała i nie miała z nim żadnego kontaktu. Nie dbała również o przejrzystość transakcji, skoro nie kontaktowała się z przedstawicielami ww. spółek, przenosząc, jak wynika z zeznań strony, obowiązki w tym zakresie na pracowników. Kontakty te ograniczały się w przypadku transakcji z firma C Sp. z o.o. do kontaktów za pośrednictwem poczty elektronicznej. Wiadomości są lakoniczne, podpisane tylko imieniem "J. ". Strona nie zna danych tej osoby.

Dowody zapłat przelewami nie są wbrew argumentom skarżącej, wiarygodnym dowodem transakcji, w świetle stwierdzonych okoliczności przebiegu transakcji, zwłaszcza gdy, jak wynika z ustalonych okoliczności transakcji, płatność za towar następowała w tym samym dniu co dostawa, co wskazuje na zachowania odbiegające od stosowanych w praktyce obrotu gospodarczego wydłużonych terminów zapłaty. W odniesieniu do przedmiotowych faktur zapłata za towar była warunkiem faktycznej dostawy towarów do magazynu przedsiębiorstwa strony, co wynika z zeznań A. G.. W tych okolicznościach biorąc pod uwagę całość zgromadzonego materiału dowodowego dokonanie zapłat na rzecz firma B Sp. z o.o. i firma C Sp. z o.o. nie przesądza o uznaniu tych transakcji za rzetelne. Należy podkreślić, że w niniejszej sprawie nie chodzi o przypadkowe, jednostkowe zdarzenie lecz o szereg zdarzeń na przestrzeni wielu miesięcy (od lutego do listopada 2012 r. w przypadku firma B oraz od września 2012 r. do grudnia 2012 r. w przypadku firma C Sp. z o.o.).

W skardze strona powołuje się na wykonanie usług przez Z. C., nie przedkładając żadnych dowodów, ani możliwych do zweryfikowania informacji dotyczących środków transportu, przy użyciu których usługi miały zostać wykonane. Pracownicy F. [...] (S. K. -kierowca, R. P. -magazynier oraz M. K., która miała zdaniem strony analizować ceny usług transportu wykonywanego przez Z. C.) nie znają Z. C., i zeznali, że transport z S. Sp. z o.o. i E. SA był wykonywany transportem własnym przedsiębiorstwa. Strona powołuje się na zeznania M. J. (księgowej), która zeznała, że zapamiętała Z. C., gdyż domagał się zapłaty za faktury w gotówce. Skarżąca nie podała jednak żadnych szczegółów. Strona zarzuca pominięcie jej zeznań oraz zeznań M. J. lecz konsekwentnie nie przedkłada dowodów potwierdzających prezentowane stanowisko. Stwierdzić zatem należy, że zarzuty te w analizowanym zakresie nie zostały uzasadnione.

W świetle przedstawionej wyżej argumentacji zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania oraz przepisów materialnoprawnych, nie zasługują na uwzględnienie.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.