Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1127/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-06-25 00:00:00+02:00 ()
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok z art. 179a ustawy PoPPSA
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko za nieprawidłowe
Powołane przepisy: article: art. 179a
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 17 ust. 1 pkt 44
journal: Dz.U. 2020 poz 1406
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Jarosław Trelka, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi kasacyjnej W. przy ul. [...] w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1127/20 oddalającego skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 marca 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.549.2019.2.JF w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1127/20, 2. uchyla interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, 3. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej W. kwotę 1020 zł (tysiąc dwadzieścia złotych).


UZASADNIENIE

Skarżąca W. (dalej też jako "W." lub "Wnioskodawca") zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania otrzymanego odszkodowania, obejmującego kwotę główną i odsetki. W szczególności wniosła o udzielenie odpowiedzi na pytanie: czy suma otrzymana tytułem odszkodowania, w przypadku jej przeznaczenia w całości na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych W., tj. na cele o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., nie będzie stanowiła dla W. źródła uzyskania dochodu, a w konsekwencji W. nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od otrzymanego odszkodowania?

Przedstawiając stan faktyczny wskazała, że Wspólnotę tworzą właściciele lokali mieszkalnych oraz współwłaściciele wielostanowiskowych garaży stanowiących odrębne lokale użytkowe. W skład W. wchodzą lokale mieszkalne składające się na osiedle 14 budynków mieszkalnych. Na terenie nieruchomości znajduje się również garaż wielostanowiskowy, w którym, jednocześnie z wyodrębnianiem i sprzedażą lokali mieszkalnych członkom Wnioskodawcy, wyodrębnione zostały dwa samodzielne lokale niemieszkalne (garaże). Własność lokali niemieszkalnych, jako samodzielnych lokali, związana jest z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, na której posadowione jest osiedle "[...]". Osiedle to wybudowane zostało przez A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Deweloper"). Po ujawnieniu wad budynków oraz garaży Wnioskodawca, działający w imieniu mieszkańców, podjął działania celem wyegzekwowania od Dewelopera usunięcia stwierdzonych wad fizycznych budynków oraz garaży. Mieszkańcy dokonali cesji praw względem Dewelopera na W., zaś Sąd w wyroku z 20 maja 2019 r. zasądził od Dewelopera na rzecz Wnioskodawcy kwotę 2.954.133,74 zł wraz z odsetkami za opóźnienie. Odszkodowanie Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na sfinansowanie kosztów naprawy wad fizycznych w częściach wspólnych budynków i garaży (powstałych wskutek ich wadliwego zaprojektowania oraz wykonania), a nie samych lokalach i nie będzie przeznaczone na remont konkretnego lub konkretnych lokali a także na prace konserwacyjne.

W uzupełnieniu wniosku Wspólnota wskazała, że nie ma wiedzy, czy w lokalach mieszkalnych i służących tym celom jest prowadzona działalność gospodarcza, aczkolwiek nie można wykluczyć, że taka działalność jest w lokalach prowadzona. Wspólnota nie ma wiedzy, czy i które lokale są wynajmowane (nie ma obowiązku zgłoszenia takiego wynajmu), aczkolwiek nie może wykluczyć, że właściciele lokali mieszkalnych lokale wynajmowali, wynajmują lub będą wynajmować.

Kwota odszkodowania (kwota główna oraz odsetki) będzie dla Wnioskodawcy stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1u.p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane odszkodowanie, w przypadku jego przeznaczenia w całości na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, korzysta w całości ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Uzasadnionym jest przyjęcie, że pojęcie "zasoby mieszkaniowe", w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., obejmuje nie tylko lokale mieszkalne, lecz również innego rodzaju pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, lub też ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego albo zapewniające jego sprawne funkcjonowanie i administrowanie. Wszelkie przychody związane z budynkami i garażami, jak również sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."), są jednocześnie przychodami i kosztami podatkowymi. Powstały zaś z tego tytułu dochód, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem opisanych wyżej zasobów mieszkaniowych. Stąd kwota uzyskana przez Wnioskodawcę, z związku z odszkodowaniem stanowi przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w konsekwencji czego, dochód powstały z tego tytułu (wraz z odsetkami) objęty jest zwolnieniem, wynikającym z treści art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., przy zastrzeżeniu, że zostanie on przeznaczony przez Wnioskodawcę na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Zaskarżoną interpretacją z dnia 13 marca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § I ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm., dalej "O.p.") uznał, że stanowisko Wspólnoty przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2019 r. uzupełnione pismem z dnia 26 lutego 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania otrzymanego odszkodowania w części dotyczącej:

• lokali mieszkalnych zamieszkałych przez członków Wspólnoty oraz garaży (pomieszczeń garażowych, miejsc postojowych) użytkowanych przez członków Wspólnoty - jest prawidłowe;

• w pozostałym zakresie - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że przedmiotem zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., jest dochód uzyskany przez wskazane w powołanym przepisie podmioty ze źródła, jakim jest działalność w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jeżeli został przeznaczony na cele preferowane przez ustawodawcę, tj. cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Zdaniem organu interpretacyjnego, "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć wyłącznie w odniesieniu do lokali mieszkalnych spełniających w rzeczywistości funkcje mieszkaniowe oraz innych pomieszczeń (np. klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki lokatorskie itd.) i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla zaspokajania potrzeb mieszkaniowych. Organ odwołując się do wyroku NSA II FSK 1025/13 wskazał, że nie ma podstaw do odmiennej kwalifikacji na gruncie u.p.d.o.p. przychodów uzyskanych z opłat przez osobę niebędącą członkiem wspólnoty mieszkaniowej na rzecz wspólnoty, od wpłat dokonanych przez osobę spoza spółdzielni mieszkaniowej na rzecz spółdzielni.

W opinii Dyrektora Krajowej Informacji, jeśli lokale mieszkalne wykorzystywane są wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej, lub są zamieszkałe przez osoby spoza Wspólnoty (wynajmowane), przez to nie należą one także do kategorii zasobów mieszkaniowych, zatem nie wypełniają warunków wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Podobnie należy ocenić sytuacje wynajmowania miejsc postojowych osobom spoza Wspólnoty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona zarzuciła naruszenie:

1. naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., przez dowolną i błędną jego interpretację, w wyniku której uznano, że kwoty otrzymane przez Wspólnotę tytułem odszkodowania w związku z wadami fizycznymi w częściach wspólnych budynków mieszkalnych oraz garaży, wchodzących w skład W. i będące pod jej zarządem, w zakresie w jakim odszkodowanie to jest związane z lokalami, które nie są użytkowane bezpośrednio i wyłącznie przez członków Wspólnoty nie stanowią przychodu zwolnionego z opodatkowania;

2. naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., przez dowolną i błędną jego interpretację, w wyniku której uznano, że kwoty otrzymane przez Wspólnotę tytułem odszkodowania w związku z wadami fizycznymi w częściach wspólnych budynków mieszkalnych oraz garaży (miejsc postojowych i pomieszczeń garażowych), wchodzących w skład W. i będące pod jej zarządem, w zakresie w jakim odszkodowanie to związane jest z lokalami w których prowadzona była wyłącznie działalność gospodarcza, poprzez niedookreślenie, czy działalność ta powinna być prowadzona na dzień otrzymania środków, tj. na dzień otrzymania odszkodowania;

3. naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., poprzez błędne ustalenie, że lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność mieszkańca wspólnoty, który został wynajęty osobie niebędącej członkiem wspólnoty (najemcy) na cele mieszkaniowe inne niż wyłącznie działalność gospodarcza, traci charakter lokalu mieszkalnego, podczas gdy wynajęcie lokalu, nie powoduje utraty charakteru mieszkalnego lokalu, a przychody Wspólnoty - otrzymane od jej członka - związane z takim lokalem stanowią przychody zwolnione od podatku w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.;

4. naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., poprzez błędne ustalenie, że lokal niemieszkalny, będący pomieszczeniem garażowym i służący celom mieszkaniowym, stanowiący odrębną własność mieszkańca wspólnoty, który został! wynajęty osobie niebędącej członkiem wspólnoty (najemcy) na cele mieszkaniowe inne niż wyłącznie działalność gospodarcza, traci charakter lokalu mieszkalnego, podczas gdy wynajęcie lokalu, nie powoduje utraty charakteru zasobu mieszkaniowego, a przychody Wspólnoty - otrzymane od jej członka - związane z takim lokalem niemieszkalnym stanowią przychody zwolnione od podatku w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Wskazując na powyższe naruszenia, Strona wniosła o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w zaskarżonej części (pkt 2 )

2) zasądzenie od Organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 29 stycznia 2021 r. Skarżąca podtrzymała dotychczas prezentowaną argumentację.

WSA wyrokiem z dnia 11 lutego 2021 r., sygn. III SA/Wa 1127/20, oddalił skargę Wspólnoty. W ocenie Sądu trafnie wskazano w zaskarżonej interpretacji, że w części w jakiej odszkodowanie otrzymane od wykonawcy dotyczy lokali mieszkalnych, w których prowadzona jest wyłącznie działalność gospodarcza, otrzymane środki nie pochodzą gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w tej części nie podlegają zwolnieniu.

W skardze kasacyjnej Wspólnota zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego:

- art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej p.p.s.a.), poprzez niedopełnienie obowiązku rozpoznania skargi oraz pominięcie rozpatrzenia zarzutów zawartych w skardze, co do zastosowania przez organ art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.,

- art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nie odniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do zarzutów podniesionych w skardze,

Nadto zarzuciła naruszenie. przepisów prawa materialnego:

- art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. poprzez dowolną i błędną jego wykładnię, w wyniku której Sąd uznał, że odszkodowanie od dewelopera (otrzymane przez Wspólnotę), w części dotyczącej lokali w których nie zamieszkują lub których nie użytkują (w ogóle lub wyłącznie) członkowie wspólnoty, nie stanowi przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie tego przepisu,

- art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. przez dowolną i błędną jego wykładnię przepisu przez Sąd, w wyniku której uznał on, że kwoty otrzymane przez Wspólnotę tytułem odszkodowania, w zakresie w jakim odszkodowanie to jest związane z lokalami, które są wynajmowane przez członków wspólnoty osobom innym niż członkowie tej wspólnoty (na cele inne niż wyłącznie działalność gospodarcza), nie stanowią przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie tego przepisu,

- art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., przez przyjęcie przez Sąd, że lokal niemieszkalny, będący pomieszczeniem garażowym i służący celom mieszkaniowym, stanowiący odrębną własność mieszkańca wspólnoty, który został wynajęty osobie niebędącej członkiem wspólnoty na cele mieszkaniowe inne niż wyłącznie działalność gospodarcza, traci charakter lokalu zasobu mieszkaniowego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazała m.in., że zarzuty objęte skargą nie dotyczą sytuacji, gdy w lokalu prowadzona jest wyłącznie działalność gospodarcza.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 179a p.p.s.a., jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Od wydanego orzeczenia przysługuje skarga kasacyjna. Innymi słowy, orzeczenie autokontrolne powinno być jedno, tylko powinno zawierać co najmniej dwa rozstrzygnięcia: jedno kasacyjne z ewentualnymi kosztami postępowania kasacyjnego i drugie ponownie rozpoznające sprawę wraz ze wszystkimi elementami, jakie powinno zawierać orzeczenie sądu pierwszej instancji. Od takiego orzeczenia wojewódzki sąd administracyjny sporządza z urzędu jedno uzasadnienie.

Art. 179a p.p.s.a. zawiera dwie przesłanki. Sąd pierwszej instancji może bowiem stwierdzić, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione. Przesłanki te połączone są spójnikiem "albo", który wyraża alternatywę rozłączną. Zatem przesłanki unormowane w art. 179a p.p.s.a. są od siebie niezależne i stosuje się je rozłącznie, wystarczy więc, aby ziściła się tylko jedna z nich.

W toku postępowania międzyinstancyjnego, wszczętego na skutek wniesienia skargi kasacyjnej przez Skarżącą, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że w niniejszej sprawie zachodzi jedna z przesłanek określona w cytowanym przepisie, stanowiąca podstawę do wydania autokontrolnego orzeczenia.

Zasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 134 § 1 w zw. z art. 57 a , art. 141 § w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a.

Istota rozpoznawanej sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zasądzone i otrzymane przez Wspólnotę odszkodowanie za wady fizyczne w częściach wspólnych budynków, przeznaczone w całości na zadeklarowane cele, tj. na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Zgodnie z powołanym przepisem wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Aby dochody mogły korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy analizowanego przepisu muszą spełnić łącznie trzy przesłanki: stanowić dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi; być przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz nie stanowić dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zasadnicze znaczenie dla ustalenia zakresu zwolnienia podatkowego, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. ma prawidłowe ustalenie znaczenia pojęć "zasoby mieszkaniowe" oraz "gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi". Przy czym mając na uwadze, że omawiane zwolnienie dotyczy różnych, wskazanych w analizowanym przepisie podmiotów, należyte odczytanie normy prawnej z art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p., wymaga także odwołania się do wykładni systemowej zewnętrznej. W rozpatrywanej sprawie, jako że dotyczy ona wspólnoty mieszkaniowej - do ustawy o własności lokali, o czym będzie mowa w dalszej części uzasadnienia.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia zasobów mieszkaniowych, zatem należy uwzględnić prezentowane w tym zakresie stanowisko w orzecznictwie NSA (zob. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3428/16; z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3029/16; z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 129/16; z dnia 17 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2943/15; z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3067/14; z dnia 29 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2264/10; z dnia 2 marca 2012 r., II FSK 1593/11; z dnia 20 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 80/10; z dnia 5 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 26/09; z dnia 9 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1509/10, z dnia 2 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1651/09, z dnia 26 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 278/08). W powołanych orzeczeniach przyjęto, że zakres pojęcia "zasób mieszkaniowy" należy ustalać w oparciu o kryterium funkcjonalności. W orzeczeniach tych na podstawie wykładni językowej uznano, że pojęcie to obejmuje budynki i lokale mieszkalne, znajdujące się w nich urządzenia techniczne i pomieszczenia a także odrębne budynki i urządzenia służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych osób zamieszkujących w budynkach i lokalach mieszkalnych. Zasobem mieszkaniowym są budynki mieszkalne i lokale mieszkalne w takich budynkach oraz wszystko to, co jest z nimi funkcjonalnie związane i w sposób bezpośredni umożliwia spełnianie funkcji mieszkalnych.

Z kolei pod pojęciem "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" należy rozumieć zarządzenie zasobami mieszkaniowymi. Zarządzanie zaś to ogół działań, zmierzających do efektywnego wykorzystania zasobów mieszkaniowych (por. wyrok NSA z 23 lipca 2010 roku sygn. akt II FSK353/09 http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Uwzględniając powyższe należy uznać, że dochodami z prowadzenia gospodarki zasobami mieszkaniowymi są przychody uzyskane bezpośrednio z tytułu korzystania z zasobów mieszkaniowych, czyli opłaty (czynsze oraz opłaty na fundusz remontowy), pomniejszone o koszty związane z utrzymaniem tych zasobów. Taki dochód korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

W rozpatrywanej sprawie organ interpretacyjny zgodził się ze Skarżącą, że do źródła, jakim jest gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi należy zaliczyć pozyskane przez Skarżącą środki w postaci zasądzonego przez sąd odszkodowania za stwierdzone wady fizyczne budynków i garaży wraz z odsetkami, ale jedynie w części dotyczącej lokali mieszkalnych zamieszkałych przez członków Wspólnoty oraz garaży użytkowanych przez członków Wspólnoty. Natomiast w części, w jakiej odszkodowanie otrzymane od wykonawcy robót budowalnych dotyczy lokali zamieszkałych przez osoby niebędące członkami Wspólnoty oraz miejsc postojowych wynajmowanych przez osoby spoza Wspólnoty, otrzymane środki nie pochodzą gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w związku z czym nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania

Spór dotyczy zatem zakresu, w jakim odszkodowanie to pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym pojęcie zasobów mieszkaniowych wspólnoty mieszkaniowej, o którym mowa art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. nie obejmuje stanowiących własność członków wspólnoty lokali użytkowych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z dnia 2 lutego 2011 r., sygn. II FSK 1651/09, z dnia z dnia 6 grudnia 2018 r. II FSK 34228/16, z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3642/15). W ocenie Sądu trafnie wskazano w zaskarżonej interpretacji, że w części w jakiej odszkodowanie otrzymane od wykonawcy dotyczy lokali mieszkalnych, w których prowadzona jest wyłącznie działalność gospodarcza, otrzymane środki nie pochodzą gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w tej części nie podlegają zwolnieniu.

Odnośnie natomiast do stanowiska organu, zgodnie z którym w części, w jakiej odszkodowanie otrzymane od wykonawcy robót budowalnych dotyczy lokali zamieszkałych przez osoby niebędące członkami Wspólnoty oraz miejsc postojowych wynajmowanych przez osoby spoza Wspólnoty, otrzymane środki nie pochodzą gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w związku z czym nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania – zdaniem Sądu stanowisko to zostało sformułowane bez poparcia go stosowną argumentacją odnoszącą się do meritum zagadnienia.

W zaskarżonej interpretacji organ odwołał się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 1025/13, który w odniesieniu do spółdzielni mieszkaniowych stwierdził, że "(...) wszelkie usługi spółdzielni na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni mieszkaniowej (...) pozostają bez związku z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin oraz nie stanowią gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p". i wskazał, że nie ma podstaw do odmiennej kwalifikacji na gruncie u.p.d.o.p. przychodów uzyskanych z opłat przez osobę niebędącą członkiem wspólnoty mieszkaniowej na rzecz wspólnoty, od wpłat dokonanych przez osobę spoza spółdzielni mieszkaniowej na rzecz spółdzielni (podkreślenie sądu).

Rzecz w tym, że powołane orzeczenie referuje do odmiennego stanu faktycznego, przez co nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Z rzeczonego orzeczenia wynikało, że to spółdzielnia mieszkaniowa wynajmowała garaże stanowiące jej własność osobom trzecim; i te osoby trzecie ponosiły na rzecz spółdzielni opłaty. W wyroku tym akcentowano, że tym, co odróżnia spółdzielnię mieszkaniową od innych podmiotów jest działanie w interesie członków spółdzielni, co pozostaje w zgodzie z ogólnym celem działania wszystkich spółdzielni, określonym w art. 1 § 1 ustawy Prawo spółdzielcze. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 marca 2004 r. o sygn. akt II CK 53/03 (Lex nr 172796) wywiódł, że spółdzielnia mieszkaniowa jest podmiotem gospodarczym i w zakresie prowadzonej przez siebie działalności ukierunkowanej na szeroko pojęte zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych swoich członków musi być traktowana tak samo, jak inni przedsiębiorcy (por. również uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 6 grudnia 1991 r., III CZP 117/91 oraz uchwały Sądu Najwyższego z dnia 26 kwietnia 2002 r., III CZP 21/02, i z dnia 27 czerwca 2013 r., III CZP 31/13, OSNC 2014, Nr 2, poz. 11). Stąd w pełni uzasadniony pozostaje pogląd prezentowany w wyroku NSA II FSK 1025/13, dotyczący spółdzielni mieszkaniowych, zgodnie z którym " (...) wszelkie usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni mieszkaniowych (...) pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych (...) w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.". Wyodrębnienie działalności gospodarczej spółdzielni mieszkaniowej i poddanie tej działalności ogólnym regułom oceny aktywności przedsiębiorcy (spółdzielni) uniemożliwia kwalifikację usług (tu: wynajem garaży) na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni do ulgi z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Przedmiotowa sprawy dotyczy natomiast wspólnoty mieszkaniowej. Zatem należyte odczytanie normy prawnej z art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. wymaga odwołania się do wykładni systemowej zewnętrznej, w tym wypadku do ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Ustawa ta określa zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych, określając sposób ustanawiania odrębnej własności lokali, prawa i obowiązki właścicieli oraz zarząd nieruchomością wspólną. Zgodnie z art.6 ustawy o własności lokali, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana, wspólnota nie może jednakże zarejestrować się jako przedsiębiorca i prowadzić w ten sposób wyodrębnionej działalności gospodarczej. Wspólnota mieszkaniowa jest jedynie strukturą organizacyjną o charakterze podmiotowym, powołaną do zarządzania nieruchomością wspólną i tworzy ją ogół właścicieli lokali (I. Szymczak [w:] Własność lokali. Komentarz, Warszawa 2020, art. 6). O ile zatem spółdzielnia mieszkaniowa wyposażona w osobowość prawną posiada własny majątek, to wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa majątkowe tylko do majątku wspólnego właścicieli lokali (por. uchwała Sądu Najwyższego z 24 listopada 2006 r., III CZP 97/06). Zgodnie z art. 12 u.w.l. właściciel lokalu ma prawo do współkorzystania z nieruchomości wspólnej zgodnie z jej przeznaczeniem( ust.1), pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej służą pokrywaniu wydatków związanych z jej utrzymaniem, a w części przekraczającej te potrzeby przypadają właścicielom lokali w stosunku do ich udziałów. W takim samym stosunku właściciele lokali ponoszą wydatki i ciężary związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej w części nie znajdującej pokrycia w pożytkach i innych przychodach (ust.2).

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że to nie Wspólnota jest podmiotem wynajmującym, a właściciel lokalu. Wspólnota, w odróżnieniu od spółdzielni mieszkaniowej, nie posiada bowiem własnych lokali mieszkalnych czy niemieszkalnych.

Co istotne, we wniosku o udzielenie interpretacji wyraźnie zostało wskazane, że osoby będące członkami Wspólnoty dokonały cesji swoich roszczeń względem dewelopera na rzecz Wspólnoty. Roszczenia odszkodowawcze nie zostały scedowane na rzecz Wspólnoty przez osoby trzecie. Celem dokonanych cesji było umożliwienie skutecznego domagania się zapłaty odszkodowania od developera, które miało nierozerwalny związek z całą inwestycją, zabezpieczającą potrzeby mieszkaniowe i względy efektywności zadecydowały o dochodzeniu roszczenia przez Wspólnotę, a nie przez właścicieli mieszkań dokonujących cesji prawa na rzecz Wspólnoty.

W stanie faktycznym sprawy nie wystąpiła zatem opisana przez organ sytuacja uzyskania przez Wspólnotę przychodów z tytułu opłat dokonanych przez osobę niebędącą członkiem Wspólnoty. (podkreślenie sądu) . Powyższe wskazuje na przyjęcie przez organ stanu faktycznego odmiennego od tego, który został wskazany we wniosku o udzielenie interpretacji.

Uchybienie to stanowi wystarczającą podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej interpretacji.

Zauważyć przy tym należy, że organ interpretacyjny w żaden sposób nie wykazał związku między osiągnięciem przez Wspólnotę przychodu z tyt. odszkodowania, a faktem ewentualnego wynajmu lokalu mieszkalnego, czy miejsca postojowego.

Zdaniem Sądu. skoro na podstawie wykładni językowej i systemowej art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. (vide str. 7- 8 niniejszego uzasadnienia), w sposób poprawny i uzasadniony można odczytać termin ustawowy : zasobu mieszkaniowego, jako odnoszący się do lokali mieszkalnych, a także odrębnych budynków i urządzeń służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych osób zamieszkujących w budynkach i lokalach mieszkalnych, to brak jest podstaw do wykluczenia z zakresu tego pojęcia lokalu mieszkalnego zamieszkałego przez osoby niebędące członkami Wspólnoty, a także garażu użytkowanego przez takie osoby. Lokal taki w dalszym ciągu służy przecież zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Przyjęcie wykładni, że zamieszkiwanie w lokalu wchodzącym w skład Wspólnoty osoby innej niż jej członek (nawet z jednoczesnym zamieszkiwaniem członka Wspólnoty) pozbawia taki lokal charakteru zasobu mieszkaniowego, stanowi niedopuszczalną, zawężającą wykładnię prawa do ulgi.

Organ interpretacyjny badając ponownie sprawę będzie zobowiązany uwzględnić przedstawioną w niniejszym orzeczeniu ocenę prawną.

Reasumując, Sąd stwierdził, że podstawy skargi kasacyjnej, w zakresie wskazanych zarzutów naruszenia przepisów postępowania są uzasadnione. Za niezasadne natomiast należało uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego, bowiem w zakresie, w jakim Sąd nie wypowiedział się odnośnie do części zarzutów, nie mógł naruszyć wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego poprzez dowolną i błędną wykładnię.

Uznając zatem, że podstawy skargi kasacyjnej są w części usprawiedliwione, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 179a p.p.s.a. orzekł, jak w pkt 1 sentencji; o uchyleniu zaskarżonej interpretacji, w części uznającej stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, Sąd orzekł na mocy art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach, w tym kosztach postępowania kasacyjnego, Sąd orzekł na podstawie art. 200, 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit c i pkt 2 lit b Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800 ze zm.).