Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 214/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2016-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6049 Inne o symbolu podstawowym 604
Hasła tematyczne: Gry losowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 130 § 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c)
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zalewski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Marcinowski, Sędzia WSA Iwona Tchórzewska, Protokolant Referent Bartłomiej Maciak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi G. F. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz G. F. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] marca 2008 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] udzielił [...] Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w W. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. W załączniku nr 1 do decyzji wymieniono miejsca, w których zlokalizowane są punkty do gier na automatach o niskich wygranych.

Pismami z dnia [...] maja 2009 r., [...] lipca 2009 r. i [...] września 2009 r. Spółka wystąpiła o zmianę zezwolenia w części dotyczącej lokalizacji wskazanych we wniosku punktów gier.

Decyzją z dnia [...] lutego 2010 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] odmówił zmiany w/w zezwolenia.

Po rozpatrzeniu odwołania spółki, decyzją z dnia [...] maja 2010 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] lutego 2010 r. Decyzję podpisał zastępca Dyrektora Izby Celnej – J. S.

Pismem z dnia [...] października 2012 r. Spółka wniosła o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] maja 2010 r., powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r., Dyrektor Izby Celnej w [...] wznowił postępowanie. Postanowienie podpisał zastępca Dyrektora Izby Celnej – J. S.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...] odmówił uchylenia decyzji z dnia [...] maja 2010 r., powołując się w uzasadnieniu na brak przesłanek wznowieniowych. Decyzję podpisał zastępca Dyrektora Izby Celnej – J. S.

W wyniku wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...] października 2013 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] grudnia 2012 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że wyrok TSUE nie miał wpływu na treść wydanej w sprawie decyzji, nie została więc spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, z w/w wyroku wynika, że zaskarżone w odwołaniu przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.), dalej: ustawa o grach hazardowych, stanowią jedynie potencjalnie przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 4 i 11 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE, seria L, Nr 204, str. 37 z późn. zm.). Przepisy ustawy o grach hazardowych dotyczące udzielania zezwoleń na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych, łącznie z przepisami przejściowymi tej ustawy stanowią niedyskryminacyjne ograniczenia niektórych sposobów sprzedaży, nie dotyczą bowiem bezpośrednio samych towarów jako takich, lecz określają jedynie pewne sposoby korzystania z towarów w obrocie prawnym. Przepisy te nie kreują żadnych konkretnych prawnych wymogów, jakim automaty do gier podlegają, a jedynie regulują pewne sposoby, za pomocą których zainteresowani przedsiębiorcy mogą czynić zarobkowy użytek z automatów. Tym samym przepisy te nie są przeszkodami (ograniczeniami) w swobodnym przepływie towarów pomiędzy państwami członkowskimi, a w konsekwencji nie są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy i nie są objęte obowiązkiem uprzedniej notyfikacji.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. TS UE nie przesądził kwestii techniczności przepisów ustawy, wskazując, że sąd krajowy ustali, czy przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Zdaniem organu celnego, kwestionowane przepisy ustawy nie wpłynęły w istotny sposób na obrót automatami.

Odnosząc się do ewentualnych skutków uznania przepisów ustawy za podlegające notyfikacji Dyrektor Izby Celnej zauważył, że organy krajowe mogą wprawdzie punktowo nie stosować pewnych nienotyfikowanych przepisów technicznych, ale nie mogą podważać mocy obowiązującej określonych ustaw. Ewentualne niestosowane wymogów koncesyjnych przewidzianych w ustawie w odniesieniu do gier na automatach prowadziłoby do całkowitej deregulacji tej działalności, co de facto stanowiłoby decyzję prawotwórczą, nie dającą się pogodzić z fundamentalnymi zasadami polskiego porządku konstytucyjnego. Organ zauważył również, że bez stosownej interwencji ustawodawcy organy celne nie mogą uwzględnić wniosku spółki i wydać rozstrzygnięcia odmiennego od zaskarżonego z powodu braku podstawy prawnej do tego.

W skardze sądowej [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w W. zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2013 r., zarzucając naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej oraz szeregu przepisów Konstytucji RP poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji określonej w dyrektywie nr 98/34/WE.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie.

Postanowieniem z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Lu 974/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zawiesił postępowanie. Postanowieniem z dnia 3 lutego 2016 r. sąd postanowił podjąć zawieszone postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej podniesione.

Sąd administracyjny dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 z późn. zm. oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.). W odniesieniu do decyzji obejmuje to kwestie oceny kompetencji do jej wydania, zachowania wymogów proceduralnych oraz zgodności treści rozstrzygnięcia z prawem materialnym. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Ponadto, w myśl art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Oznacza to m.in., że choć bezpośrednim przedmiotem skargi do sądu jest decyzja wydana w II instancji, sąd może objąć kontrolą również decyzję organu I instancji i uchylić ją, jeżeli będzie również dotknięta wadami prawnymi, które rodzą takie konsekwencje.

Zaskarżona decyzja oraz decyzja z dnia [...] grudnia 2012 r. zostały wydane w trybie wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] maja 2010 r. Należy zauważyć, że zarówno decyzja ostateczna wydana w trybie zwyczajnym – z dnia [...] maja 2010 r., jak i decyzja wydana w I instancji w trybie wznowieniowym – decyzja z dnia [...] grudnia 2012 r., zostały podpisane przez tę samą osobę – zastępcę Dyrektora Izby Celnej – J. S.

Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, instytucja wyłączenia pracownika jest elementem sprawiedliwości proceduralnej, czyli jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), z której wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Przestrzeganie wspomnianej zasady jest obowiązkiem zarówno ustawodawcy, jak i organów (sądów) stosujących prawo, także w procesie jego wykładni (vide uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2012 r., sygn. akt I GPS 2/12, dotycząca zastosowania art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej).

W uchwale z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt II GPS 2/06 Naczelny Sąd Administracyjny powołał się na argumentację Trybunału Konstytucyjnego zawartą w wyroku z dnia 7 marca 2005 r. (sygn. akt P 8/03, OTK-A-2005/3/20), dotyczącym zgodności z Konstytucją art. 24 k.p.a. Trybunał podkreślił, że instytucja wyłączenia pracownika ma charakter procesowy, gwarantujący stronie obiektywne rozstrzygnięcie sprawy przez jej poddanie instancyjnej kontroli w postępowaniu administracyjnym, a następnie – kontroli sądowej. Z wyjątkiem podejmowania czynności niecierpiących zwłoki z uwagi na interes społeczny lub ważny interes strony (art. 25 § 4 k.p.a.) podlegający wyłączeniu pracownik nie może dokonywać innych czynności niezbędnych do załatwienia sprawy w formie decyzji ani w nich uczestniczyć, a tym bardziej wydawać decyzji w imieniu organu administracji publicznej lub za ten organ. Rozwijając tę argumentację Naczelny Sąd Administracyjny w wyżej wymienionej uchwale wskazał, że prawo obywatela do wniesienia odwołania oznacza według tej zasady jego prawo do ponownego i sprawiedliwego rozpoznania sprawy. Z kolei "sprawiedliwość" wymusza między innymi takie cechy procesowe, jak obiektywizm w orzekaniu oraz związaną z tym konieczną niezależność osób wydających decyzje administracyjne. Przesłanka wyłączenia pracownika z powodu brania przez niego udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji (art. 24 § 1 pkt 5 k.p.a.) nawiązuje w swej istocie do zasady dwuinstancyjności postępowania i zasady hierarchicznego podporządkowania organów orzekających. Na tym polega zasada i jednocześnie gwarancja procesowa, że nikt nie może być sędzią we własnej sprawie, bo z wydanym poprzednio rozstrzygnięciem zwykle się identyfikuje przy jego ponownej ocenie. Omawiana przesłanka wyłączenia pracownika nie podlega jakiejkolwiek ocenie pod kątem jej wpływu na obiektywne rozpatrzenie odwołania w konkretnej sprawie, bo ma charakter bezwzględny.

Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, celem instytucji wyłączenia pracownika jest uniknięcie sytuacji, w której pracownik raz już uczestniczący w czynnościach postępowania administracyjnego i mający przez to ugruntowany pogląd na stan faktyczny sprawy, czy też na sposób rozstrzygnięcia sprawy (gdy wydawał decyzję z upoważnienia organu) byłby niejako determinowany przez swoje wcześniejsze doświadczenia związane z udziałem w postępowaniu (zob. W. Chróścielewski, Glosa do uchwały NSA z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt II GPS 2/06, ZNSA 2007/3/137).

Odnosząc powyższe do sprawy należy zauważyć, że w ramach wznowionego postępowania, w razie istnienia podstaw wznowienia, następuje ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, a więc także rozstrzygnięcie o prawach i obowiązkach strony. Jak wynika bowiem z art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek z art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie. Stąd też i postępowaniu wznowieniowemu muszą towarzyszyć standardy i gwarancje procesowe, o których mowa w przytoczonym wyżej orzecznictwie.

Względy zachowania odpowiednich gwarancji bezstronności w postępowaniu celnym (podatkowym) każą interpretować zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej sformułowanie "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" jako odnoszące się nie tylko do zwyczajnych środków zaskarżenia w postaci odwołania, ale także do nadzwyczajnych środków zaskarżenia, w szczególności też i do wniosku o wznowienie postępowania. W powyższym przepisie nie można dostrzec jakiegokolwiek ograniczenia wyłącznie do środka zaskarżenia w postaci odwołania, gdyż użyte w nim sformułowanie ma charakter ogólny. Zatem pracownik, który podpisał decyzję rozstrzygającą sprawę jako osoba upoważniona nie może następnie brać udziału w kolejnym etapie postępowania, w którym wskutek wniesienia środka zaskarżenia, czy to w postaci odwołania, czy też wniosku o wznowienie postępowania, oceniana jest prawidłowość uprzednio podjętej decyzji i wydawane jest ponownie rozstrzygnięcie.

Niedostrzeżenie właściwej treści art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej doprowadziło do sytuacji, w której osoba, która podpisała decyzję ostateczną wydaną w trybie zwykłym (decyzja z dnia [...] maja 2010 r.), dokonała weryfikacji wydanej przez siebie decyzji w trybie wznowienia postępowania (decyzja z dnia [...] grudnia 2012 r.). Taki sposób postępowania w oczywisty sposób jest sprzeczny z gwarancjami bezstronności i narusza wprost art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Podobne stanowisko było już prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II GSK 347/14, wyrok WSA w Kielcach z dnia 20 listopada 2013 r., sygn. akt II SA/Ke 805/13 oraz wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt II SA/Rz 552/14).

Jest to uchybienie na tyle istotne, że ustawodawca traktuje je jako wadę kwalifikowaną – jak wynika z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wydanie decyzji przez pracownika podlegającego wyłączeniu daje podstawy do wznowienia postępowania podatkowego.

Wydana w I instancji w trybie wznowieniowym decyzja z dnia [...] grudnia 2012 r. była więc dotknięta wadą kwalifikowaną i nie mogła być pozostawiona w obrocie prawnym.

Wady tej nie dostrzegł Dyrektor Izby Celnej rozpoznając odwołanie od wyżej wymienionej decyzji. Pozostawienie w obrocie prawnym decyzji dotkniętej wadą kwalifikowaną należy ocenić jako istotne naruszenie tego samego art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie.

Z powyższych rozważań wynika, że decyzje obu instancji są dotknięte istotnymi uchybieniami procesowymi, które stanowią podstawę do ich uchylenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) w związku z art. 135 p.p.s.a.

Wobec stwierdzenia przez sąd uchybień natury procesowej przedwczesna stała się merytoryczna kontrola legalności zaskarżonej decyzji, w tym ocena zarzutów podniesionych w skardze. W pierwszej kolejności, organ musi bowiem ponownie rozpoznać sprawę z pominięciem pracownika, który wydał decyzję w postępowaniu zwyczajnym.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) w związku z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 11 grudnia 2012 r.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.