Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1280/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust 1, art. 88 ust 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: specjalista Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2020 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. sp. k. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] września 2019r., nr [....] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2019r., nr [...], którą określono C. Sp. z o. o. Sp. kom. w K. (dawniej: C., Sp. j. w K.) w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r.: nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w kwocie 0,00zł; wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie 34.245,00zł; podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 0,00zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. W dniu 6 marca 2015r. została wszczęta kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia ww. Spółki w podatku VAT za okres 1 grudnia 2014r.-31 grudnia 2014r. W kontrolowanym okresie, wspólnikami Spółki z udziałami po 50% byli L. K. oraz J. N.. Faktycznym przedmiotem działania był handel hurtowy i detaliczny artykułami spożywczymi, nawozami i napojami alkoholowymi. Spółka była zarejestrowana w podatku VAT od 1 marca 1997r. i składała deklaracje miesięczne VAT-7. W toku kontroli stwierdzono nieprawidłowe zastosowanie stawki 23% zamiast stawki 5% w przypadku 5 faktur dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na kwotę 37.478,00zł. Ponieważ o tę samą kwotę zawyżono podatek należny, nieprawidłowość ta nie wpływała na wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. W protokole kontroli zawarte zostały również ustalenia dotyczące zakupu i sprzedaży kawy J.. Na podstawie analizy zebranych dowodów, w tym, m.in. z kontroli podatkowych, przeprowadzonych u kontrahentów poprzedzających transakcje udokumentowane spornymi fakturami, zeznań świadków i stron postępowań, korespondencji mailowej i innych dowodów stwierdzono, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W konsekwencji powyższych ustaleń organ I instancji wydał decyzję z dnia 14 stycznia 2019r., o której mowa na wstępie, w której stwierdził, że:

- faktura VAT z dnia [...] grudnia 2014r. nr [....] wystawiona dla Spółki przez PHU D., dotycząca zakupu kawy J. DE w ilości 43.200 szt za kwotę netto 533.520zł VAT 23% 122.709,60zł, brutto 656.229,60zł oraz

- faktura WE nr [...] z dnia 3 grudnia 2014r. wystawiona przez Spółkę dla M. dotycząca sprzedaży kawy J. SOOgr DE (12 PCS) w ilości 3 6000.000 szt., wartość netto 131.580,00 EUR nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Świadczyły o tym niżej wymienione okoliczności:

- faktury VAT dot. transakcji zakupu/sprzedaży kawy wystawione kolejno przez firmy: [...] nie dokumentują faktycznej dostawy towarów, co zostało jednoznacznie stwierdzone i udowodnione przez właściwe miejscowo dla ww. podmiotów organy podatkowe w toku przeprowadzonych kontroli podatkowych i orzeczone w decyzjach wydanych dla [...] Sp. z o.o.,

- firmy: [...] Sp. z o.o. to podmioty, które tylko pozorowały prowadzenie działalności gospodarczej, która w rzeczywistości sprowadzała się jedynie do wystawiania "pustych" faktury VAT, z którymi nie wiązało się przemieszczenie towaru handlowego (kawy),

- rozbieżności w zeznaniach osób związanych z transakcjami, a dotyczącymi transportu kawy [...] zeznał, że transport organizowała i opłacała słowacka firma M. s.r.o. M. S. - Prezes Spółki M. zeznał, że towar odbierany był z P. transportem organizowanym przez Spółkę C. Według zeznań E B z EJBI (firma transportowa) transport kawy z P. w dniu 3 grudnia 2014r. organizowała i opłacała firma Q. a.s., z kolei D. B. zeznała, że ww. transport organizowała M. Sp. z o.o.,

- wszyscy ww. uczestnicy transakcji nie wiedzieli, kto dokonywał transportu towaru na kwotę ponad 600.000,00 zł, który jak wynika z zeznań nie był też ubezpieczony,

- krótki okres pomiędzy wystawieniem faktury "zakupu" i faktury "dostawy" - praktycznie niemożliwy do osiągnięcia w warunkach zdrowej konkurencji rynkowej,

- sposób regulowania płatności tj. bardzo szybka zapłata,

- sposób nawiązania współpracy oraz sposób zachowania powyższych podmiotów gospodarczych w trakcie realizacji "transakcji" nie znajdował żadnego uzasadnienia logicznego ani ekonomicznego.

Od ww. decyzji podatnik złożył w dniu 4 lutego 2019r. odwołanie, zarzucając jej naruszenie:

- art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), poprzez bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury VAT nr [..] z dnia 3 grudnia 2014r., wystawionej przez kontrahenta PHU D. D. B,

- art. 210 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze zm., dalej jako: "o.p."), poprzez pominięcie wskazania w osnowie zaskarżonej decyzji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., jako podstawy prawnej jej wydania,

- art. 121 § 1 i art. 122 o.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organu I instancji, mającego na celu osiągnięcie a priori założonego celu, że dokonane przez Spółkę transakcje nie miały miejsca,

- art. 191 o.p., poprzez rozstrzygnięcie sprawy w sposób wykraczający poza swobodną ocenę dowodów, poprzez wyprowadzenie ze zgromadzonego materiału dowodowego niepoprawnego wniosku, co do braku dokonania przez Spółkę transakcji zakupu i sprzedaży kawy, co spowodowało, iż w postępowaniu zakończonym decyzją zasada swobodnej oceny dowodów przekształciła się w ocenę dowolną.

W uzasadnieniu podatnik przedstawił szczegółowo argumentację, która jego zdaniem przemawiała za rzeczywistym charakterem przedmiotowych transakcji. W świetle powyższych zarzutów i argumentacji odwołania, wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania oraz o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadka L. C. (pracownika Spółki) na okoliczność przebiegu odbioru i załadunku zakupionej i sprzedanej przez Spółkę kawy w dniu 3 grudnia 2014r.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, organ II instancji wydał decyzję z dnia 5 września 2019r., o której mowa na wstępie. W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że rozstrzygnięcie sprawy, podjęto w oparciu o dowody zgromadzone w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego przed organem I instancji oraz własne postępowanie, zmierzające do zgromadzenia zupełnego materiału dowodowego Organ odwoławczy wskazał na schemat transakcji dotyczących przepływu kawy J., będącej przedmiotem zakupu i sprzedaży na spornych fakturach, który przebiegał następująco: [...]

Organ II instancji przedstawił szczegółowo ustalenia dotyczące ww. podmiotów, i stwierdził, że uczestniczyły one w zorganizowanym łańcuchu dostaw, który posiadał fikcyjny charakter, mający na celu wyłącznie oszustwa podatkowe. Ww. brali udział w fakturowym obiegu transakcji, który umożliwiał innym podmiotom dokonywanie odliczeń podatku naliczonego.

Nadto w odniesieniu do Z. Sp. z o.o. ustalono, że ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 maja 2017r. ww. określono w prawidłowej wysokości podatek podlegający wpłacie do urzędu skarbowego z tytułu wystawienia faktur VAT, o których mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., m.in. za grudzień 2014r. w wysokości 1.163.557,00zł, łącznie z tytułu wystawienia faktur VAT ww. spółka była zobowiązana do wpłaty kwoty 7.653.422,00zl.

W odniesieniu do K. G. a organ podał, że z informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego wynikało, że ww. od 27 listopada 2014r. do 27 września 2015r. przebywał w Zakładzie Karnym w J.. Sprawy związane z działalnością gospodarczą K. G. prowadził w tym czasie M.K., osoba odwiedzająca go w Zakładzie Karnym, będąca jedynym wspólnikiem Sp. K., tj. Spółki, która była nabywcą kawy od K. G.. Ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 29 czerwca 2017r. wydaną dla K. G. określono, m.in. podatek do zapłaty za grudzień 2014r. w wysokości 1.062.068,00zł. Sp. K. uczestniczyła w zorganizowanym łańcuchu dostaw, który posiadał fikcyjny charakter, mający na celu wyłącznie oszustwa podatkowe. Brała udział w fakturowym obiegu transakcji, który umożliwiał innym podmiotom dokonywanie odliczeń podatku naliczonego.

W odniesieniu do M. II Sp. z o.o., organ odwoławczy wskazał, że decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 maja 2018r. ww. określono w podatku VAT, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0,00zł, podatek do zapłaty m.in. za grudzień 2014r. w kwocie 732.581,00zł. W konsekwencji ww. Spółka była obowiązana do zapłaty podatku VAT, wykazanego na fakturach VAT, wystawionych w IV kwartale 2014r., w tym także na fakturze wystawionej dla PHU D. z dnia 3 grudnia 2014r. Nr [...]dotyczącej sprzedaży kawy J. 500g w ilości 43.200 sztuk.

W odniesieniu do PHU D. organ podał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego, jasno rysuje się obraz tej firmy, jako kolejnego ogniwa w łańcuchu transakcji, mającego na celu jego wydłużenie i tym samym utrudnienie organom ustalenie faktycznych organizatorów przestępczej działalności, ukierunkowanej na wyłudzanie podatku VAT. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu stwierdził, iż ww. firma brała udział w "fakturowym obiegu transakcji", mającym na celu umożliwienie innym podmiotom odliczenia podatku naliczonego VAT. Z tego tytułu była zobowiązana do zapłaty podatku VAT, wykazanego w treści ww. faktury tj. 122.709,60 zł.

Jak wynika z powyższego, jedynie w przypadku firmy K. Sp. z o.o. (toczy się postępowanie podatkowe przed Naczelnikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w G., przedłużony termin zakończenia w trybie art. 140 o.p. do 30 września 2019r.). W przypadku pozostałych firm tj.: Z. Sp. z o.o., K. G., M. II Sp. z o.o., PHU D. postępowania podatkowe obejmujące także ustalenia w odniesieniu do okresu podatkowego, będącego przedmiotem przedmiotowej sprawy, zostały zakończone prawomocnymi decyzjami właściwych organów podatkowych. Podjęte rozstrzygnięcia w odniesieniu do transakcji dotyczących kupna/sprzedaży kawy J doprowadziły do wniosku, że podmioty te będące kolejno rzekomymi dostawcami kawy, w rzeczywistości nie wykonywały w okresie, w którym transakcja została przeprowadzona działalności gospodarczej lub działalność ta sprowadzała się do wystawiania pustych faktur, gdyż z powodu nie dysponowania towarem handlowym, jak właściciel (tu: kawa J ) nie mogły dokonać dalszej sprzedaży. Oznaczało to, że ww. podmioty uczestniczyły w zorganizowanym łańcuchu dostaw, który posiadał fikcyjny charakter, mając na celu wyłącznie oszustwa podatkowe, zmierzające do wyłudzenia od Skarbu Państwa podatku VAT, poprzez umożliwienie innym podmiotom dokonywanie odliczeń podatku naliczonego VAT.

Następnie organ odwoławczy wskazał na zeznania i wyjaśnienia Spółki oraz świadków dotyczące kwestionowanych zdarzeń gospodarczych. W tym zakresie przesłuchano [...] Zeznania te tylko potwierdziły powyższe wnioski organu II instancji.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że poszukiwanie dostawcy kawy J miało się odbywać w związku ze złożeniem na początku grudnia 2014r. telefonicznego zamówienia od firmy M. Sp. z o.o., która to słowacka firma z niewiadomych dla Spółki powodów (gdyż Spółka nie handlowała towarem, jakim była kawa od 1991r., nigdzie zatem nie figurowała jako ewentualny dostawca kawy) odnalazła kontakt do Spółki i zwróciła się z propozycją kupna kawy. W ocenie organu, wydruk ogłoszenia zamieszczonego w dniu 14 lutego 2014r. o sprzedaży, m.in. kawy J nie mógł być - jak chciała tego Spółka - dowodem na nawiązanie kontaktu z A.M., a za jego pośrednictwem z firmą PHU D. (rzekomego sprzedawcy kawy zafakturowanej sporną fakturą z dnia 1 grudnia 2014r). Zwrócono też uwagę, że nie istniał żaden dokument pisemnego zamówienia na towar o wartości 131.580.00 EUR, gdyż ww. dokumenty, jak wyjaśniła Spółka były jedynie wygenerowane z systemu magazynowego, gdy Spółka żąda przedpłaty za towar, jak miało to miejsce w tym przypadku oraz do rejestrowania zakupów, poprzez rozliczenia magazynowe i potwierdzającym dysponowaniem towaru jak właściciel, (co w tym przypadku nie miało miejsca). Nie uzgodniono także ceny sprzedaży, wspólnik L. K., przeprowadzający rzekomo tę transakcję nie posiadał wiedzy o cenie kawy. Jak pisała Spółka w odpowiedzi na wezwanie organu odwoławczego, propozycja cenowa Spółki została zaakceptowana przez M. s.r.o. przed zawarciem umowy z dnia 2 grudnia 2014r., tymczasem już 1 grudnia 2014r. Spółka otrzymała od K. K. - pełnomocnika PHU D. firmy wystawiającej fakturę VAT z dnia 1 grudnia 2014r. nr [...] dotyczącą zakupu kawy J 500gr DE w ilości 43.200 szt za kwotę netto 533.520zł VAT 23% 122.709,60zł, brutto 656.229,60zł.

Analizując ww. kwestie, organ II instancji zauważył, że nim jeszcze Spółka przedstawiła projekt umowy do M. s.r.o. (nie wiedząc, czy druga strona zaakceptuje jej treść lub wniesie jakieś poprawki itp.) wysłano "nabywcy" fakturę proforma, całość "transakcji" była już ustalona. Spółka twierdziła, że najpierw była umowa ustna, dopiero potem pisemna. Organ odwoławczy zauważył, że w realnie prowadzonym obrocie gospodarczym niewiarygodne było, aby przed dokonaniem zasadniczych ustaleń, w tym najistotniejszych dotyczących dostępności towaru (bo o tym Spółka ponoć przekonała się w dniu odbioru towaru 3 grudnia 2014r. w magazynie w P), podpisywać umowę obwarowaną prawnymi konsekwencjami dochodzonymi w sądzie w przypadku niespełnienia lub naruszenia jej warunków.

Ponadto organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego udowodniono, że ani Sp. M. II, ani PHU D. nie dysponowały towarem handlowym, jakim była kawa J . Oznaczało to, że cała korespondencja mailowa była tworzona na użytek uwiarygodnienia rzeczywistego przebiegu transakcji, niezbędnego do wyłudzenia podatku VAT ze Skarbu Państwa. Zwrócono też uwagę na natychmiastową wymianę maili pomiędzy uczestnikami, występującymi w treści maili np. godz. 14:46, 15:50,16:00, 16:08,16:13,16:58, na powtarzające się osoby i firmy biorące udział w wymianie korespondencji mailowej, z którymi Spółka nie miała uprzednio kontaktu, a wyjaśnienie jego nawiązania było nieprzekonujące dla organu. W ocenie organu, powoływanie się na to, że z A., kontakt nawiązano po znalezieniu oferty z dnia 14 lutego 2014r., tj. sprzed daty powstania PHU D. było niewiarygodne i nielogiczne. A. uczestniczył aktywnie w organizacji przedsięwzięcia, przekazując dane do i od firm, biorących udział w schemacie przepływu kawy J , wykonując działania wykraczające ponad rolę pośrednika w poszukiwaniu i nawiązaniu kontaktu z rzekomym sprzedawcą kawy tj. PHU D. Podobnie intensywnie i w kontakcie z A A. M. zajmował się organizacją przedsięwzięcia D Z., pełniący szczególną rolę w procederze rzekomej transakcji zakupu/sprzedaży kawy J .

W ocenie organu II instancji, gdyby była to realna transakcja, Spółka C. byłaby zbędnym ogniwem w łańcuchu zdarzeń gospodarczych związanych z przepływem kawy J . [...] s.r.o., mając sprawnego pełnomocnika w osobie D Zakharchuka mogłaby dokonać zakupu kawy nawet wprost od M. II Sp. z o.o., bo mając intensywny kontakt z A. możliwe było pominięcie obu ogniw pośredniczących i doliczających własną marżę. M. s.r.o. kupiłaby towar taniej, bez zbędnych problemów logistycznych.

Ponadto, w ocenie organu II instancji, na uwagę zasługiwała rola osób i firm występujących w wymianie informacji, tj. D.Z. (teoretycznie wyznaczony przez M. s.r.o. do odbioru kawy w dniu 3 grudnia 2014r., w rzeczywistości zajmował się organizacją całej transakcji i kontaktowaniem z innymi podmiotami i osobami, które bez uzasadnienia występowały, jako odbiorcy/nadawcy korespondencji maiłowej tj.: A. A. M. (teoretycznie, jako "pierwszy kontakt" pośrednik pomiędzy PHU D. a Spółką, praktycznie w kontakcie z D.Z. i zarządzający danymi, które jako ew. pośrednikowi były zbędne) oraz I. S. (osoba, której rola w schemacie obrotu kawą J nie została wyjaśniona). Zdaniem organu odwoławczego, strony biorące udział w transakcji zakupu/sprzedaży kawy J w momencie jej finalizacji nie posiadały wiedzy na temat podmiotu, który organizował i opłacał transport towaru o wartości ponad 0,5 mln złotych, ani na temat przewoźnika mającego wykonać usługę. E. B. zeznała, że wykonywała usługę nie dla M. s.r.o. a Q. a.s., natomiast zeznania Spółki odnośnie transportu towaru skonfrontowane ze zgromadzonymi dowodami były nieprawdziwe.

Dodatkowo, okoliczności dokonywania tzw. "szybkich przelewów" w realiach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, uniemożliwiały ich uznanie, jako reprezentatywne dla rzeczywistego obrotu gospodarczego. Przedstawione organom podatkowym dowody w postaci wykonanych i otrzymanych przelewów bankowych mogły, co najwyżej, świadczyć o tym, że miał miejsce przepływ środków pieniężnych.

Organ odwoławczy przeanalizował sprawę także w kontekście dobrej wiary. W ocenie organu, Spółka wiedziała, iż uczestniczy w nielegalnym procederze odliczania podatku z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych z zamiarem uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Świadczyły o tym niżej wymienione okoliczności:

- sprzeczne zeznania i dowody w postaci wydruków mailowych dotyczące okoliczności nawiązania kontaktu zarówno z teoretycznym dostawcą towaru (PHU D. ), jak i nabywcą (M s.r.o.),

- sprzeczne zeznania i nieścisłości pomiędzy zeznaniami stron i świadków uczestniczących w łańcuchu transakcji odnośnie jej przebiegu, tj. szczegółów odbioru, załadunku, organizacji transportu kawy,

- łańcuch firm (dostawców i odbiorców) biorących udział w transakcjach będących przedmiotem orzekania, co miało na celu wydłużenie ilości podmiotów (podlegających różnym właściwościom miejscowym organów podatkowych) i w razie ewentualnej kontroli podatkowej jej utrudnienie,

- brak ekonomicznego uzasadnienia dla tak przeprowadzanych transakcji, jak udowodniono (korespondencja mailowa) rzeczywista transakcja handlowa mogła odbyć się z pominięciem Spółki, bowiem jej uczestnicy mieli ze sobą uprzedni kontakt, z kolei Spółka mogła nabyć kawę bez udziału firmy trzeciej, bezpośrednio od M. II Sp. z o.o. Wyjaśnienia Spółki, iż kierowała się tzw. "rzetelnością kupiecką" nie przekonały organu. Spółka nie była związana żadną umową z PHU D., jak również żadna współpraca jej z tą firmą nie łączyła. Powoływanie się w zastanej sytuacji na lojalność wobec kontrahenta nie było wiarygodne, biorąc także pod uwagę całokształt okoliczności rozpatrywanej sprawy, gdzie wielokrotnie udowodniono nierzetelność Spółki w kwestionowanych transakcjach. Jak wynika z protokołu kontroli, Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą 19 lipca 1990r., data rejestracji w KRS 10 czerwca 2002r., co oznacza, że firma funkcjonuje na rynku kilkadziesiąt lat posiadając doświadczenie handlowe i praktykę. Dlatego nieuzasadnione było zdaniem organu podejmowanie się ryzykownych transakcji o niewielkim zarobku, a dużym zaangażowaniu sił i środków,

- bardzo krótki termin realizacji transakcji mieszczących się z reguły w jednym okresie rozliczeniowym i dokonywanie tzw. szybkich przelewów na wysokie kwoty, realizowane niemalże natychmiastowo, bez uzasadnienia dla realnego obrotu gospodarczego, w dodatku zapłata nie trafia bezpośrednio do sprzedawcy, a Spółka sama przygotowywała treść dokumentów potrzebnych do realizacji transakcji. Środki pieniężne (przedpłaty) wyprzedzały dokonanie transakcji,

- tożsama ilość asortymentu towarów występująca po stronie zakupu, jak i sprzedaży, przefakturowaniu na kolejny podmiot łańcucha dostaw, podlegała ta sama ilość i taki sam asortyment towaru, jak na fakturach zakupu,

- występowanie osób trzecich w rzeczywistości organizatorów, bądź inicjatorów obiegu faktur pomiędzy podmiotami tj. D. Z., A. FH A.M., I. S., którego rzeczywistej roli nie ustalono w niniejszym postępowaniu, ale bez wątpliwości brał w nim realnie udział, otrzymując do wiadomości korespondencję mailową ze szczegółowymi danymi i dokumentami dotyczącymi transakcji, również od Spółki.

W ostatniej części uzasadnienia, organ odwoławczy odniósł się szczegółowo do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, uznając, że było ono prowadzone zgodnie z zasadami, wynikającymi z Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe dokonały bowiem oceny całości materiałów dowodowych w sposób oczekiwany przez Spółkę, tzn. w oparciu o przepisy prawa, kryteria wiedzy, doświadczenia życiowego i połączonych z nimi zasad logiki, a wydanie rozstrzygnięcia niesatysfakcjonującego dla Spółki nie mogło oznaczać naruszenia przepisów. Przedstawiono także prawidłowe rozliczenie podatku VAT i uznano, że decyzja organu I instancji była prawidłowa, dlatego też utrzymano ją w mocy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ww. decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez bezpodstawne pozbawienie Spółki prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury nr [...] z dnia 3 grudnia 2014r., wystawionej przez kontrahenta D.,

- art. 122, 124, 187 § 1, 191 o.p., poprzez błędną i rażąco wybiórczą ocenę zebranego w trakcie postępowania materiału dowodowego, tj. celowe pomijanie dowodów, świadczących na korzyść Spółki, bądź ich selektywne powoływanie w taki sposób, aby potwierdzały z góry założoną tezę organu oraz wyciąganie ze zgromadzonego materiału dowodowego, wniosków z nim sprzecznych, mające wyłącznie na celu osiągnięcie a priori założonego celu, że dokonane przez Spółkę transakcje nabycia i sprzedaży towarów nie miały miejsca,

- art. 188 o.p., poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka L C., na okoliczność przebiegu odbioru i załadunku zakupionej i sprzedanej kawy, pomimo faktu, że okoliczność ta nie została stwierdzona wystarczająco innym dowodem, na korzyść skarżącej Spółki.

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów, argumentując szeroko, że dokonała ona rzeczywistego zakupu i sprzedaży przedmiotowej kawy na warunkach zgodnych z otrzymaną i wystawioną przez siebie fakturą, a jej zachowanie przy realizacji transakcji zakupu kawy, mieściło się w definicji dobrej wiary podatnika zdefiniowanej w wyroku TSUE z 22 października 2015r. w sprawie C-277/14.

W świetle powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania oraz o zasądzenie na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych, a także przeprowadzenie przez Sąd dowodów z dokumentów wskazanych w treści skargi. Do skargi dołączono dokument, tj. uwierzytelnioną za zgodność z oryginałem kserokopię umowy w języku angielskim z dnia: "29 June 2010r.".

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji, cytując obszernie jej fragmenty. W odniesieniu do załączonego do skargi dokumentu, zwrócono uwagę, że umowa ta zawierała inne uwarunkowania, dotyczyła współpracy w okresie: "1 July, 2010-31 December 2012", sposób płatności określono w ciągu 60 dni po dostawie płatne przelewem bankowym, a skarżąca występowała w treści umowy, jako kupujący. W związku z czym, trudno było dać wiarę, że załączony do skargi dokument był pierwowzorem umowy znajdującej się w aktach sprawy, rzekomo sporządzonej dla celów spornej transakcji pomiędzy M. s.r.o., a skarżącą. W odniesieniu do zarzutu nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka L. C., organ zauważył, że strona, wnosząc w postępowaniu przed organem I instancji zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg, wnioskowała już o przesłuchanie ww. świadka na wspomnianą okoliczność, nie podając jednak danych identyfikacyjnych świadka. Mimo kilkukrotnych prób kontaktu telefonicznego w tej sprawie z reprezentującym Spółkę radcą prawnym M.Z. oraz wystosowanym wezwaniem w sprawie uzupełnienia wniosku o dane osobowe świadka powoływanego przez Spółkę, nie udzielono w tym zakresie odpowiedzi. Dlatego zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 16 października 2018r., nr [...] odmówił przeprowadzenia ww. dowodu. W odwołaniu od zaskarżonej decyzji, Spółka wniosła ponownie o przesłuchania ww. świadka L.C.(adres jak dla podatnika). W piśmie z dnia 8 lipca 2019r., Spółka wyjaśniła, że zwrot: "adres jak dla Podatnika" oznaczał, że wezwania kierowane do L.C.miały być kierowane na adres Spółki. Nie wchodząc w polemikę, co do formalnej poprawności ww. żądania, organ II instancji w postanowieniu z dnia 15 lipca 2019r., nr [...], szczegółowo uzasadnił podjęte po analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego, rozstrzygniecie w tym zakresie, stąd ww. zarzut uznano za niezasadny. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. Z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodniesione w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w granicach kompetencji, przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych przepisów, Sąd uznał, że nie zawierają one wad, powodujących konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd podziela argumentację zawartą w decyzji organu I i II instancji. W konsekwencji skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 5 września 2019 r., nr [...] którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 stycznia 2019 r., nr [...], określającą podmiotowi C. Sp. z o. o. Sp. kom. w K. w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r.: nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w kwocie 0,00 zł; wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie 34.245,00 zł; podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 0,00 zł.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest stwierdzenie, że: faktura VAT z dnia 1 grudnia 2014 r. nr [...], wystawiona dla Spółki przez PHU D., dotycząca zakupu kawy J 500 gr DE w ilości 43.200 szt za kwotę netto 533.520zł VAT 23% 122.709,60 zł, brutto 656.229,60 zł oraz faktura WE nr [...] z dnia 3 grudnia 2014 r., wystawiona przez Spółkę dla M., dotycząca sprzedaży kawy J 500gr DE w ilości 3 600 szt x 12 PCS, wartość netto 131.580,00 EUR, nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Stanowią tzw. faktury "puste" sensu stricto, a więc dokumenty, którym nie towarzyszą transakcje w nich wskazane i mające na celu uszczuplenie należności Skarbu Państwa.

W rozpoznawanej sprawie, oceniając pod tym kątem zaskarżoną decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się podniesionych przez skarżącą uchybień, a tym samym nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania. Wydanie rozstrzygnięcia niesatysfakcjonującego dla skarżącego nie może oznaczać naruszenia wymienionych przepisów prawa. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie.

Oceniając stan faktyczny ustalony przez organy obydwu instancji, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie. Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, K. 2004, s. 236 i n.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, winna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Zasada swobodnej oceny dowodów nakłada na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku (zob. Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.). Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Co istotne, obowiązek dowodzenia wynikający z art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. nie ma nieograniczonego charakteru (por. wyrok NSA z 28 maja 2013r., sygn. akt: II FSK 2078/11), a organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.). Nie jest zatem tak, że należy prowadzić dalej postępowanie dowodowe, mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (zob. np. wyrok NSA z 18 lipca 2012r., sygn. akt: I FSK 1534/11). Należy podkreślić, iż organy podatkowe pozyskały obszerne wyjaśnienia przedstawicieli skarżącej spółki: L. K oraz J.a N.a oraz zeznania świadków i przeprowadziły dowód z dokumentów zalegających w aktach sprawy.

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Sąd uznał ustalony w sprawie stan faktyczny za prawidłowy i przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe. W konsekwencji nie do zaakceptowania jest stanowisko autora skargi, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania przez niego wskazanych oraz jakichkolwiek innych przepisów traktujących o postępowaniu podatkowym, które to naruszenia jeśli wystąpią a strona ich nie wskaże, sąd bierze pod uwagę z mocy wskazanego wcześniej art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzygając w granicach danej sprawy. Nie ma podstaw by przyjąć, że pozostały poza zakresem zainteresowania organów niewyjaśnione okoliczności, a pojawiające się wątpliwości rozstrzygnięto na niekorzyść strony. Organy podatkowe, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zebrały materiał dowodowy, a następnie, bez przekroczenia ustawowych granic, poddały go szczególnie drobiazgowej oraz wnikliwej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w całościowym i kompletnym uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji, podobnie jak wcześniej decyzji organu I instancji. Przytaczanie ponownie zawartych tam ustaleń faktycznych byłoby bezcelowe i praktycznie łączyłoby się z wprowadzeniem do niniejszego uzasadnienia Sądu kilkudziesięciu stron opisu stanu faktycznego i streszczaniu zeznań poszczególnych świadków, co zapewne nie służyłoby przejrzystości tego dokumentu.

Organy podatkowe w sposób kompleksowy przedstawiły schemat transakcji dotyczących przepływu kawy J , będącej przedmiotem zakupu i sprzedaży na spornych fakturach oraz obraz działalności poszczególnych podmiotów. Z poczynionych ustaleń wynika, iż takie podmioty jak: Z. Sp. z o.o. , K. Sp. z o.o., M. II Sp. z o.o., PHU D. uczestniczyli w zorganizowanym łańcuchu dostaw, który posiadał fikcyjny charakter, mający na celu wyłącznie oszustwa podatkowe. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż firma PHU D. stanowiła kolejne ogniwo w łańcuchu transakcji, mających na celu jego wydłużenie i tym samym utrudnienie organom ustalenie faktycznych organizatorów przestępczej działalności, ukierunkowanej na wyłudzanie podatku VAT. Jak ustaliły organy podatkowe, w rzeczywistości działania firmy D. były realizowane pod dyktando "pośredników" i firmy Przedsiębiorstwa Handlowego C. J. N., L. K. Spółka Jawna, która dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy kawy ze stawką 0%, podczas gdy na wcześniejszych etapach łańcucha (przed firmą D.) występowały firmy "słupy" (chodzi o: Z. Sp. z o.o., K. G., K. Sp. z o.o.). Zgromadzony materiał dowodowy dowodzi, iż firma D.w grudniu 2014 r. nie dysponowała kawą J, bowiem wszelkie decyzje zarówno co do dostawcy, jak i odbiorcy, warunków transakcji, w tym transportu, podejmował podmiot trzeci, w ogóle nie uczestniczący w łańcuchu. W konsekwencji firma D. nie nabyła, a następnie nie dokonała sprzedaży towaru - kawy J . Podatniczka w rzeczywistości uczestniczyła w transakcji jedynie jako podmiot użyczający swoich danych do faktury zakupu i sprzedaży i będący przekaźnikiem informacji otrzymywanych od pośredników do firm będących jej "kontrahentami". Działania firmy D.miały na celu umożliwienie innym podmiotom dokonywanie odliczeń podatku naliczonego. Organy podatkowe w sposób prawidłowy wskazały zatem na czym polegał nielegalny proceder. Podmioty będące kolejno rzekomymi dostawcami kawy w rzeczywistości nie wykonywały w okresie, w którym transakcja została przeprowadzona, działalności gospodarczej lub działalność ta sprowadzała się do wystawiania pustych faktur. Bowiem z powodu braku dysponowania towarem handlowym jak właściciel, nie mogły dokonać dalszej sprzedaży. Oznacza to, że wskazane podmioty uczestniczyły w zorganizowanym łańcuchu dostaw, który posiadał fikcyjny charakter, mając na celu wyłącznie oszustwa podatkowe, zmierzające do wyłudzenia od Skarbu Państwa podatku od towarów i usług, poprzez umożliwienie innym podmiotom dokonywanie odliczeń podatku naliczonego VAT.

Skarżąca w skardze potwierdziła, że łańcuch dostaw pomiędzy wskazanymi firmami miał miejsce, jednakże wskazywała na odmienną rolę, jaką pełniła w tym łańcuchu dostaw, celem umniejszenia swojej pozycji w tym przedsięwzięciu. Skarżąca podkreśliła różnice pomiędzy jej pozycją na rynku, a sytuacją podmiotów występujących w łańcuchu transakcji dotyczących przedmiotowej kawy. W ocenie skarżącej, podmioty te albo nie prowadziły w ogóle działalności gospodarczej, albo prowadziły w sposób pozorny (K. sp. z o.o., K G., Z. sp. z o.o.), albo prowadziły ją w ograniczonym zakresie (M. II Sp. z o.o., D. ). Skarżąca dostrzegła, że o ile dostawy przedmiotowej kawy przez pozostałych uczestników łańcucha dostaw mogły mieć charakter tzw. karuzeli podatkowej, to skarżąca była nie tyle świadomym uczestnikiem tej karuzeli, ile jej ofiarą mającą na celu uwiarygodnić transakcję. Zdaniem skarżącej takie tłumaczenie w sposób bardziej logiczny przystaje do stanu faktycznego, niż teza o świadomym jej uczestnictwie w procederze wyłudzenia podatku VAT. W ocenie skarżącej podejmowane działania byłyby nieracjonalne i sprzeczne z zakresem działalności spółki, pozostawałyby w opozycji do renomy, jaką cieszyła się spółka przez długi okres. Argumenty skargi w tym zakresie Sąd uznał za bezzasadne. Podkreślane przez skarżącą okoliczności dotyczące długotrwałego prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, wysokich przychodów (w tym za grudzień 2014 r.) oraz wartości bilansowej na koniec 2014 r., oraz brak kwestionowania innej transakcji w kontrolowanym okresie, nie mają znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia. Twierdzenie, że skarżąca nie była świadomym uczestnikiem tej karuzeli, tylko jej ofiarą, mającą na celu uwiarygodnić transakcję, nie ma odzwierciedlenia w sposobie dokonywania tych transakcji oraz ujawnionych okolicznościach, które świadczą jednoznacznie na niekorzyść spółki. Organ odwoławczy szczegółowo przeanalizował świadomość spółki co do uczestnictwa w nielegalnym procederze odliczania podatku z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych z zamiarem uszczuplenia należności Skarbu Państwa i wskazał na poniższe okoliczności:

1/ sprzeczne zeznania i dowody w postaci wydruków mailowych dotyczące okoliczności nawiązania kontaktu zarówno z teoretycznym dostawcą towaru (PHU D. ) jak i nabywcą (M. s.r.o.),

2/ sprzeczne zeznania i nieścisłości pomiędzy zeznaniami stron i świadków uczestniczących w łańcuchu transakcji odnośnie jej przebiegu, tj. szczegółów odbioru, załadunku, organizacji, transportu kawy,

3/ łańcuch firm (dostawców i odbiorców) biorących udział w transakcjach będących przedmiotem orzekania, co miało na celu wydłużenie ilości podmiotów (podlegających różnym właściwościom miejscowym organów podatkowych) i w razie ewentualnej kontroli podatkowej jej utrudnienie,

4/ brak ekonomicznego uzasadnienia dla tak przeprowadzanych transakcji, jak udowodniono (korespondencja mailowa), rzeczywista transakcja handlowa mogła odbyć się z pominięciem Spółki, bowiem jej uczestnicy mieli ze sobą uprzedni kontakt, z kolei Spółka mogła nabyć kawę bez udziału firmy trzeciej, bezpośrednio od M. II Sp. z o.o. Ponadto powoływanie się na tzw. 'rzetelnością kupiecką" nie znajdują oparcia w stanie faktycznym. Spółka nie była związana żadną umową z PHU D. , jak również z tą firmą nie współpracowała. Trafnie wskazały organy podatkowe, iż powoływanie się w zastanej sytuacji na lojalność wobec kontrahenta nie jest wiarygodne, biorąc także pod uwagę całokształt okoliczności rozpatrywanej sprawy, gdzie wielokrotnie udowodniono nierzetelność Spółki w kwestionowanych transakcjach. Poza sporem pozostaje okoliczność, iż spółka rozpoczęła działalność gospodarczą 19 lipca 1990 r., (data rejestracji w KRS 10 czerwca 2002 r.), co oznacza, że firma funkcjonuje na rynku kilkadziesiąt lat, posiadając doświadczenie handlowe i praktykę. Za konstruktywne należy uznać twierdzenia organów podatkowych, iż nieuzasadnione było podejmowanie się ryzykownych transakcji o niewielkim zarobku, a dużym zaangażowaniu sił i środków,

5/ bardzo krótki termin realizacji transakcji mieszczących się z reguły w jednym okresie rozliczeniowym i dokonywanie tzw. szybkich przelewów na wysokie kwoty, realizowane niemalże natychmiastowo, bez uzasadnienia dla realnego obrotu gospodarczego, w dodatku zapłata nie trafia bezpośrednio do sprzedawcy, a Spółka sama przygotowała treść dokumentów potrzebnych do realizacji transakcji. Środki pieniężne (przedpłaty) wyprzedzają dokonanie transakcji.

6/ tożsama ilość asortymentu towarów występująca po stronie zakupu jak i sprzedaży, przefakturowaniu na kolejny podmiot łańcucha dostaw podlegała ta sama ilość i taki sam asortyment towaru jak na fakturach zakupu.

Jak trafnie wskazały organy podatkowe w uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć, nie istniał żaden dokument pisemnego zamówienia na towar o wartości 131.580.00 EUR, gdyż wskazane dokumenty, jak wyjaśniła sama Spółka, były jedynie wygenerowane z systemu magazynowego. Cena sprzedaży również nie została uzgodniona. Propozycja cenowa Spółki została zaakceptowana przez M. s.r.o. przed zawarciem umowy z dnia 2 grudnia 2014 r., tymczasem już 1 grudnia 2014 r. Spółka otrzymała od K. K. - pełnomocnika PHU D. , fakturę VAT z dnia 1 grudnia 2014 r. nr [...], dotyczącą zakupu kawy J 500gr DE w ilości 43.200 szt za kwotę netto 533.520 zł VAT 23% 122.709,60zł, brutto 656.229,60 zł.

Organ II instancji trafnie zauważył, że zanim Spółka przedstawiła projekt umowy do M. s.r.o. (nie wiedząc, czy druga strona zaakceptuje jej treść lub wniesie jakieś poprawki itp.) wysłano "nabywcy" fakturę proforma, a całość "transakcji" była już ustalona. Spółka początkowo twierdziła, że najpierw była umowa ustna, dopiero potem pisemna. Organ odwoławczy, kierując się logiką i zasadami doświadczenia życiowego, słusznie zauważył, że w realnie prowadzonym obrocie gospodarczym za niewiarygodne należy uznać sytuacje, aby przed dokonaniem najistotniejszych ustaleń dotyczących dostępności towaru (bo o tym Spółka ponoć przekonała się w dniu odbioru towaru - 3 grudnia 2014 r. w magazynie w Paniówkach), podpisywać umowę obwarowaną prawnymi konsekwencjami dochodzonymi w sądzie w przypadku niespełnienia lub naruszenia jej warunków.

Ponadto organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego udowodniono, że ani Sp. M. II, ani PHU D. nie dysponowały towarem handlowym, jakim była kawa J . Oznaczało to, że cała korespondencja mailowa była tworzona na użytek uwiarygodnienia rzeczywistego przebiegu transakcji, niezbędnego do wyłudzenia podatku VAT ze Skarbu Państwa. Zwrócono też uwagę na natychmiastową wymianę maili pomiędzy uczestnikami, występującymi w ich treści, np. godz.[...],na powtarzające się osoby i firmy biorące udział w wymianie korespondencji mailowej, z którymi Spółka nie miała uprzednio kontaktu. Wyjaśnienie jego nawiązania jawi się jako nieprzekonujące. W ocenie organu i Sądu, powoływanie się na okoliczność, że z A. A.M., kontakt nawiązano po znalezieniu oferty z dnia 14 lutego 2014 r., tj. sprzed daty powstania PHU D. , było niewiarygodne i nielogiczne. A.- A.M. uczestniczył aktywnie w organizacji przedsięwzięcia, przekazując dane do i od firm, biorących udział w schemacie przepływu kawy J , wykonując działania wykraczające ponad rolę pośrednika w poszukiwaniu i nawiązaniu kontaktu z rzekomym sprzedawcą kawy, tj. PHU D. . Podobnie intensywnie i w kontakcie z A. A.M. zajmował się organizacją przedsięwzięcia D. Z, pełniący szczególną rolę w procederze rzekomej transakcji zakupu/sprzedaży kawy J .

Jak trafnie wskazał organ II instancji, gdyby to przedmiotowej transakcji doszło w rzeczywistości, Spółka C. byłaby zbędnym ogniwem w łańcuchu zdarzeń gospodarczych związanych z przepływem kawy J . M. s.r.o. mogłaby dokonać zakupu kawy wprost od M. II Sp. z o.o., bowiem mając intensywny kontakt z A. A.M., możliwe było pominięcie obu ogniw pośredniczących i doliczających własną marżę. Wobec powyższego firma M. s.r.o. kupiłaby towar taniej, bez zbędnych problemów logistycznych.

Odnosząc się stricte do zarzutów skarżącej należy wskazać, iż spółka broniła swoich racji poprzez wskazanie na konkretne czynności, jakich dokonała w związku z przedmiotową transakcją i które zdaniem skarżącej świadczą o rzeczywistym charakterze transakcji. Jak słusznie wskazały organy podatkowe, wszystkie te czynności poprzestawały na sprawdzeniu działalności od strony czysto formalnej. Brak jest natomiast rozeznania gospodarczego, które przy podejmowaniu współpracy z nowymi kontrahentami jest istotne. Natomiast skarżąca pomimo szeregu opisanych okoliczności, które winny wzbudzić wątpliwości strony co do rzetelności tych transakcji, nie podejmuje takich działań. Natomiast spółka podejmuje działania, które nie powinny stanowić przedmiotu jej zainteresowania.

Skarżąca dokonała polemiki z ustaleniami organu podatkowego dotyczącej osoby I.S. odnośnie wysyłanej do niego korespondencji elektronicznej przez A.D. (osobę upoważnioną do sporządzania i wysyłania dokumentów spółki). Organy wyczerpująco wskazały na rolę, jaką w przebiegu transakcji pełnił I. S. w przebiegu kwestionowanych transakcji oraz powody przesyłania mu dokumentów (spornej faktury, dokumentu CMR) przez skarżącego. W ocenie organu podatkowego A.D. wysyłając maila do D. Z. i I. S. wyraźnie wskazuje ich obu adresatami maila, tytułując. "Mr. D., Mr. I." i przesyła sporną fakturę i CMR. Twierdzenie skarżącej o wysyłaniu wiadomości w systemie "odpowiedz wszystkim" nie znajduje pokrycia w rzeczywistości. Był to mail wysyłany bezpośrednio przez A. D. do tych, konkretnych adresatów, niejako wiadomość zwrotna (RE:). Zdaniem organu odwoławczego nie może być pomyłki i automatycznego (jak tłumaczy Spółka) wysyłania korespondencji także do I. S.

Załączony do skargi przez skarżącą dokument w postaci uwierzytelnionej za zgodność z oryginałem kserokopii umowy (w języku angielskim) z dnia 29 June 2010r. nie stanowił przedmiotu analizy i nie stanowił dowodu w dotychczas prowadzonym postępowaniu w obu instancjach. Skarżąca nie ujawniła wskazanego dowodu w toku postępowania podatkowego, choć przedkładała dowody w języku węgierskim np. korespondencję mailową. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy trafnie uznał, iż zamiarem skarżącej jest dowodzenie o konkretnej okoliczności sprowadzającej się do uznania, iż B. K. (rzekomo autor umowy dotyczącej kwestionowanej transakcji sprzedaży kawy dla M. s.r.o.) wzorował się na umowie zawartej 29 czerwca 2010 r. z kontrahentem węgierskim. Skarżąca powołuje się na dowód, który obecnie z uwagi na przedawnienie terminu do przechowywania i weryfikacji dokumentów firmy nie jest możliwy do zweryfikowania. W myśl art. 86 § 1 Ordynacji podatkowej podatnicy obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Aktualnie nie podlega weryfikacji, czy faktycznie taka umowa miała miejsce pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami. Jak podniósł organ podatkowy, umowa została sporządzona w języku angielskim, tymczasem w toku postępowania podatkowego wspólnik skarżącej - J. N. podkreślał swoją znajomość języka węgierskiego, natomiast wspólnik L. K. wskazał, iż rozmowy handlowe oraz korespondencja prowadzona jest przez spółkę w kilku językach: po polsku, angielsku, węgiersku, słowacku i czesku. W konkluzji, nie było powodu do sporządzania umowy z firmą węgierską w języku angielskim, zamiast w języku węgierskim. Ponadto przedmiotowa umowa zawiera inne uwarunkowania, dotyczy bowiem współpracy w okresie l July, 2010-31 December 2012, a sposób płatności określono w ciągu 60 dni po dostawie płatne przelewem bankowym, natomiast skarżąca występuje w treści umowy jako kupujący. W związku z powyższym, za niewiarygodne należy uznać twierdzenie skarżącej, że załączony do skargi dokument był pierwowzorem umowy znajdującej się w aktach sprawy, rzekomo sporządzonej dla celów spornej transakcji pomiędzy M. s.r.o., a skarżącą. Słusznie wskazał organ podatkowy na zależność sprowadzającą się do uznania, że gdyby w rzeczywistości L. K. wzorował się na umowie, w tożsamy sposób określiłby termin i sposób płatności za towar. Tymczasem w umowie z dnia 2 grudnia 2014 r. określono termin i sposób zapłaty za towar w następujący sposób: "przelew płatny z góry na rachunek przed załadunkiem towaru". Natomiast skarżąca nie posiadała wiedzy, czy dostawca dysponuje towarem handlowym, a dopiero 3 grudnia 2014 r. przekonała się, że wystawca spornej faktury tj. D. nie dysponuje kawą, występując jedynie jako kolejny podmiot w łańcuchu transakcji.

Nietrafne są argumenty skargi co do dokonanej przez skarżącą zmiany osoby reprezentującej Spółkę M. s.r.o. Z dostępnych w aktach sprawy dokumentów przedkładanych przez skarżącą w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego projektów umowy z dnia 2 grudnia 2014 r., rzekomo sporządzonej przez Dyrektora Handlowego Spółki B. K. na żadnym egzemplarzu nie dokonano zmiany żądanej w mailu wysłanym przez D. Z. w dniu 3 grudnia 2014 r. o godz. 0:28 o treści : ,,Proszę Państwo w punkcie nr 3 zmienić z D. Z na T. N.". Jak słusznie wskazał organ odwoławczy na egzemplarzu umowy potwierdzonym przez Spółkę w dniu 6 marca 2015r., jako zgodny z oryginałem brak nazwiska osoby do reprezentacji M. s.r.o., zaś w pkt. 3 znajduje się nazwisko D. Z., brak podpisu i pieczęci kupującego. Na egzemplarzu umowy znajdującym się w t. I k-131 znajduje się nazwisko T. N. jako osoby reprezentującej M. s.r.o., natomiast w pkt 3 znajduje się nazwisko D. Z. Brak podpisu i pieczęci sprzedawcy. Na egzemplarzu umowy znajdującym się w t. 1 k-161 znajduje się nazwisko T. N. jako osoby reprezentującej M. s.r.o., natomiast w pkt 3 znajduje się nazwisko D. Z. Na egzemplarzu umowy znajdującym się w t. I k-173 brak nazwiska osoby do reprezentacji M. s.r.o., zaś w pkt. 3 znajduje się nazwisko D. Z, brak podpisu i pieczęci kupującego. Na egzemplarzu umowy znajdującym się w t. I k-174 brak nazwiska osoby do reprezentacji M. s.r.o., zaś w pkt. 3 znajduje się nazwisko D. Z., brak podpisu i pieczęci sprzedawcy i kupującego. Skarżąca podniosła, iż przypuszczalnie to słowacka spółka dysponując wersją edytowalną umowy sporządzonej rzekomo przez B K, wykorzystała ją w całości i przesłała jako wzór A M. z firmy Agencja Usług [...] w K. Twierdzenie Skarżącej nie ma pokrycia w rzeczywistości, bowiem jak wynika z treści ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 listopada 2017 r. Nr [...], A. M. zeznał, że uczestniczył w tworzeniu treści umowy, nanosił na nią poprawki, po czym poproszony o przetłumaczenie nie potrafił tego zrobić. Nie był również w stanie określić, czy dostał podpisane umowy przez nabywcę.

W toku postępowania zakwestionowano zakup kawy J od firmy M. II sp. z o.o. oraz sprzedaż kawy dla firmy M. s.r.o., a szczególną rolę w przebiegu transakcji przypisano D. Z., reprezentującemu A.M. W umowach znajdujących się w aktach sprawy włączonych do postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonej decyzji znajduje się zapis, że sporządzono je w K. w dniu 5 December 2014 r. oraz zgodnie z oczekiwaniem T. N. (którego Skarżąca nie spełniła) w pkt 3 umowy figuruje nazwisko T. N.. W aktach sprawy znajduje się także wersja umowy przetłumaczona na język polski, przedłożona do tamt. postępowania, co oznacza, że nie mogła jej dostarczyć słowacka firma M. s.r.o., z powodu jej rozwiązania w dniu 5 sierpnia 20I5 r. Wobec powyższego należy uznać zarzuty skargi w tym zakresie za chybione. Argumenty skarżącej odnośnie uwiarygadniania przez nią dokumentów nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych są bezpodstawne. Jeśli nawet uznać, że wystawione przez Spółkę dokumenty zamówienia nr [...] wraz z klauzulą zastrzegającą własność towarów do chwili zapłaty ceny oraz klauzuli odsetkowej wynikało według skarżącej ze sposobu działania systemu księgowego spółki, to na pewno nie posiada takiego charakteru dokument WZ - wydanie zewnętrzne towaru, wystawiony przez K. K, pełnomocnika D. w dniu 1 grudnia 2014r., zatwierdzony przez L. K. w dniu 3 grudnia 2014r., dotyczący wydania towaru, zaksięgowanego następnie na spornej fakturze. Dokument ten posiada nr bieżący [...], numer magazynowy [...], wystawiono go w 2 egzemplarzach. Dokument WZ (wydanie zewnętrzne) jest dowodem magazynowym wystawianym przez magazyniera dokumentującym rozchód towarów lub wyrobów gotowych w momencie wydania ich na zewnątrz. Potwierdza on rozchód towarów z magazynu i zmniejsza ilość towarów na stanie. W realiach rozpatrywanej sprawy bezspornym jest, że D. nie dysponowała kawą jako towarem handlowym, nie posiadała magazynu, z którego kawę wydano, o czym skarżąca w dniu 3 grudnia 2014 r. posiadała wiedzę. Za zasadną należy uznać tezę, że podpisując dokument WZ, L. K. uczestniczył w generowaniu dokumentów, nie przedstawiających realnych zdarzeń gospodarczych w celu uwiarygodnienia dokonania transakcji.

Skarżący zarzucił ponadto naruszenie art. 188 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka L.C.na okoliczność przebiegu odbioru odbioru i załadunku zakupionej i sprzedanej kawy pomimo faktu, że ta okoliczność ta nie została stwierdzona wystarczająco innym dowodem na korzyść spółki. Art. 188 ustawy stanowi, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Organy podatkowe w sposób racjonalny podały argumenty przemawiające za odmówieniem przeprowadzenia dowodu, wskazując na nieprawidłowości związane z samym zgłoszeniem przez Skarżącą przedmiotowego wniosku. W tym zakresie zarzuty skargi należy uznać za bezzasadne.

Przechodząc do rozważań prawnych, w ocenie Sądu, w ustalonym w sprawie stanie faktycznym prawidłowo dokonano jego subsumcji pod właściwe przepisy prawa materialnego, tj. wskazane w zaskarżonej decyzji przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem niemającym znaczenia w tej sprawie. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest jednak prawem bezwzględnym. W art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. ustawodawca między innymi określił, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. wiąże się z otrzymaniem faktury, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy. Samo uwzględnienie faktury w rejestrze zakupów VAT nie daje bezwarunkowego prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Faktura powinna więc odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym, jak i podmiotowym. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest zależny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, gdyż faktycznie nie realizował czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu.

Należy wskazać, iż obowiązująca w obrocie gospodarczym swoboda zawierania umów nie zwalnia podmiotu zawodowo prowadzącego działalność gospodarczą z obowiązku zachowania należytej staranności w stosunkach pomiędzy kontrahentami, to jest w stosunku do osoby, przedmiotu i okoliczności, w jakich działanie następuje, zwłaszcza, gdy chodzi o transakcje towarami o znacznych wartościach. Działalność gospodarcza powinna być podejmowana i wykonywana przez przedsiębiorcę w sposób zawodowy, a pojęcie zawodowości, czyli profesjonalizmu wiąże się z podwyższonym miernikiem należytej staranności w podejmowanych kontaktach gospodarczych. Niewiarygodnym zatem jest, że podatnik, decydując się na zakup towaru nie sprawdza rzetelnie ani swojego kontrahenta ani źródła pochodzenia towaru. Nie troszczy się o ubezpieczenie towaru, nie bada jego jakości, a nawet nie prowadzi ewidencji magazynowej. Poza zakresem zainteresowania pozostają kwestie ewentualnej odpowiedzialności gwarancyjnej czy z tytułu rękojmi. Taka postawa świadczy w ocenie Sądu tylko i wyłącznie o świadomym działaniu, zmierzającym do osiągnięcia zamierzonego celu - tj. korzyści podatkowej. Stanowczo należy podkreślić, że przedsiębiorca nie może czuć się zwolniony z powinności dołożenia należytej staranności, a w jej ramach sprawdzenia skąd pochodzi towar, czy kontrahenci rzeczywiście prowadzą działalność gospodarczą (a nie tylko są zarejestrowani jako podatnicy, nie wypełniając podstawowych obowiązków związanych z obrotem gospodarczym) i gdzie, czy mają do tego warunki organizacyjne, lokalowe, materialne. Wymaga podkreślenia, że możliwość zawarcia transakcji z podmiotem uczestniczącym w oszustwie podatkowym, to także element ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, z którym w obecnych realiach obrotu gospodarczego muszą liczyć się przedsiębiorcy i przedsięwziąć maksymalnie skuteczne czynności, by ryzyko to zminimalizować lub wykluczyć. Zwrócić należy uwagę, że narastające zjawisko oszustw podatkowych, w tym wyłudzeń w zakresie VAT, stało się już faktem notoryjnym. Takie negatywne zjawiska wyznaczają uczestnikom obrotu gospodarczego jeszcze wyższe standardy staranności kupieckiej. Jakakolwiek fikcja, działanie oszukańcze oraz uchylenie się od opodatkowania podatnika, powodują brak możliwości skorzystania z systemu VAT, a takiego podmiotu nie chroni ani zasada neutralności VAT, ani zasada pewności prawa, ani zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań (D. Dominik-Ogińska, Dobra wiara w podatku od wartości dodanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Cz. III, s. 26 - 28; Przegląd Podatkowy Nr 9 z 2013r.; wyrok NSA sygn. akt: I FSK 1631/13). Należy zaznaczyć, iż faktury co do zasady mają walor jedynie dokumentu prywatnego, a więc nie korzystają z domniemania zgodności z rzeczywistością ( art. 194 § 1 do § 3 O.p.). Rzeczą dbającego w sposób należyty o swoje interesy podatnika jest takie udokumentowanie transakcji, by jej rzetelność, a zatem zgodność z rzeczywistością, nie mogła wzbudzić wątpliwości. Jeżeli bowiem podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku VAT, powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, gdyż pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą. Takiego podmiotu nie chroni ani zasada neutralności VAT, ani zasada pewności prawa, ani zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań (wyrok NSA z 26 sierpnia 2016r. sygn. akt: I FSK 2011/14).

Dopełniając rozważania dotyczące problematyki tzw. dobrej wiary i należytej staranności dodać jeszcze trzeba, że w aktualnym orzecznictwie sądowym, jednolicie wskazuje się, że w każdej sprawie, podlega ona indywidualnej ocenie w kontekście stanu faktycznego. Istotne zatem jest, czy mamy do czynienia z tzw. pustą fakturą sensu stricto, czyli jedynie samym dokumentem, któremu w rzeczywistości w ogóle nie towarzyszy transakcja w nim wskazana, czy też pustą fakturą, której w tle towarzyszy realna transakcja, ale z udziałem innego podmiotu, niż wystawca tej faktury (jeden podmiot faktycznie realizuje transakcje, a zupełnie inny podmiot, wystawia fakturę, mającą rzekomo dokumentować tę transakcję), albo wreszcie fakturą wystawioną przez firmanta, a zatem dotyczącą w istocie rzeczywistego obrotu towarami lub usługami, ale z zatajeniem wobec osób trzecich (nabywców) prawdziwego podmiotu, realizującego ten obrót. Ustalenie, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. pustych faktur (w takim rozumieniu, jakie przedstawione zostało powyżej) oznacza, że dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury, nie jest świadomy swojego oszukańczego działania, czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze). Powyższe zapatrywanie na znaczenie dobrej wiary podatnika dla jego prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego, znajduje aprobatę w orzecznictwie TSUE. Wynika bowiem z niego, że w tych sytuacjach, kiedy organy podatkowe, stwierdziły brak rzeczywistych transakcji w obrocie gospodarczym, które należałoby traktować, jako opodatkowane dostawy towarów, czy świadczenie usług, wykluczone jest co do zasady prawo do odliczenia, bez względu na przekonanie podatnika (por. orzeczenia NSA w sprawach sygn. akt: I FSK 1687/13, I FSK 1201/11, I FSK 1542/11, I FSK 509/13, I FSK 390/13, I FSK 517/13, I FSK 576/13 oraz orzeczenia TSUE w sprawach C-255/02, C-419/02, C-223/03, C-354/03, C-355/03, C-484/06, C-439/04 i C-440/04, C-80/11 i C-142/11, C-324/11, C-285/11, C-642/11, C-643/11, C-107/13, C-33/13).

Zaakceptowanie zatem twierdzeń podatnika o zgodności spornych faktur z rzeczywistymi działaniami w obrocie gospodarczym byłoby w tych warunkach oczywiście sprzeczne z logiką i doświadczeniem życiowym. Podatnik nie zaoferował żadnego wiarygodnego materiału dowodowego, mogącego podważyć powyższe ustalenia, zaś jego twierdzenia zawarte w skardze mają wyłącznie charakter polemiczny i w przeważającej części odnoszą się do wskazywania różnorodnych naruszeń przepisów postępowania odniesionych do podstawowych zasad postępowania podatkowego oraz jego dobrej wiary połączonej z zachowaniem należytej staranności przy prowadzeniu działalności gospodarczej, nie zaś do wskazania na konkretne okoliczności faktyczne pozwalające na podważenie ustaleń organów podatkowych. Przedmiotowej fakturze nie towarzyszył żaden towar/usługa, co oznacza, iż sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistości co najmniej z przyczyn podmiotowych, a to z kolei oznacza świadomy udział nabywcy w przestępstwie zmierzającym do wyłudzenia podatku VAT. W świetle poczynionych w stanie faktycznym sprawy ustaleń, organ odwoławczy miał pełne podstawy by uznać, że podatnik wiedział o tym, że uczestniczy w procederze obrotu, zarówno fakturami potwierdzającymi transakcje, których dokonanie miało na celu nadużycie prawa, jak i nieodzwierciedlającymi faktycznych zdarzeń gospodarczych między wskazanymi w nich podmiotami. Uczestnictwo podatnika w "zawieranych transakcjach" nie stanowiło jedynie efektu zbiegu okoliczności, pomyłki, czy nieprawidłowej oceny sytuacji, która naraziłaby na negatywne konsekwencje podatkowe firmę działającą w dobrej wierze, lecz jest potwierdzeniem świadomego udziału podatnika w działalności niezgodnej z obowiązującym prawem. W świetle tych wszystkich okoliczności oraz wykazanego przez organy podatkowe schematu, w oparciu o który funkcjonowały przedmiotowe łańcuchy powiązań podatkowych zasadnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, że skarżący wiedział lub przy należytej staranności powinien był wiedzieć, że transakcje obrotu kawą były przeprowadzone w ramach zorganizowanego łańcucha transakcji tworzących oszustwo podatkowe, mającego na celu nieuprawnione osiągnięcie korzyści finansowych wynikających z nadużycia prawa.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.