Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 41/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2 pkt 1 w zw. z poz. 59 załącznika nr 1, art. 3, art. 80
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
journal: Dz.U.UE.L 2007 nr 286 poz 1
law: ROZPORZĄDZENIE KOMISJI (WE) NR 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr  2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz / spr./ Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 marca 2014r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Nissan Frontier - oddala skargę-


UZASADNIENIE

Sygn. I SA/Rz 41/14

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2013 r. nr [...] określającą W. M. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą [...] (dalej: skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego typu pick-up, marki Nissan Frontier, o nr VIN [...], pojemności silnika 3954cm³, wyprodukowanego w 2007 r., w wysokości 3.694,00 zł.

Podstawą do takiego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Z akt administracyjnych sprawy wynika, że przedmiotowy samochód został nabyty przez skarżącego w dniu 20 lutego 2008 r. w Stanach Zjednoczonych Ameryki łącznie z transportem za cenę 8.500 USD, a następnie w dniu 17 kwietnia 2008 r. został dopuszczony do obrotu przez niemiecki urząd celny w B., po uiszczeniu cła w kwocie 1.191,69 EUR i podatku – 1.340,16 EUR. W Polsce samochód ten przeszedł badania techniczne i w efekcie uprawniony diagnosta stwierdził, że jest to samochód ciężarowy, podrodzaj: ciężarowo-osobowy. Pojazd ten w kraju został zarejestrowany jako samochód ciężarowy i w związku z tym skarżący nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego dla celów podatku akcyzowego.

Z uwagi na wątpliwości dotyczące klasyfikacji taryfowej przedmiotowego samochodu, Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Nissan Frontier, nr VIN [...]. W trakcie postępowania zwrócił się do aktualnego właściciela pojazdu o stawienia się w wyznaczonym terminie i miejscu w celu przeprowadzenia oględzin przedmiotowego samochodu i przesłuchania go w charakterze świadka. Tych czynności nie udało się przeprowadzić z uwagi na niestawiennictwo wzywanego, dlatego Naczelnik Urzędu Celnego korzystając z ogólnodostępnych informacji zawartych na stronie internetowej www.decodethis.com ustalił dane techniczne i wyposażenie modelu zakupionego przez skarżącego, i uznał, że nabyty wewnątrzwspólnotowo Nissan Frontier jest pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób oraz podlega z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Dlatego, po analizie zebranego w sprawie materiału, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] września 2013 r. nr [...] określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego typu pick-up marki Nissan Frontier, o pojemności silnika 3954 cm³, wyprodukowanego w 2007 r., w wysokości 3.694 zł.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem sprawy skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji do organu II instancji - Dyrektora Izby Celnej, żądając uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej w całości i umorzenia postępowania podatkowego. Zarzucił organowi, że ten nie przeprowadził dowodu z oględzin samochodu, nie pozyskał informacji od producenta samochodu lub jego przedstawicielstwa w Polsce o przeznaczeniu zakupionego modelu, nie przesłuchał go w charakterze strony, niewłaściwie zakwalifikował nabyty przez skarżącego samochód jako osobowy kierując się jego wyposażeniem (klimatyzacja, dwa rzędy siedzeń, system nagłaśniający).

Rozpatrując odwołanie skarżącego Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na wstępie wyjaśnił, że materialnoprawną podstawą wydania przedmiotowej decyzji są przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm., dalej: ustawa o podatku akcyzowym z 2004 r.) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. nr 87, poz. 825 ze zm., dalej: rozporządzenie z 22 kwietnia 2004 r.) oraz że istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki Nissan Frontier jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (pozycja 8703), czy też samochodem ciężarowym (pozycja 8704) i w związku z tym nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Organ II instancji wyjaśnił, że to, czy dany pojazd jest samochodem osobowym czy ciężarowym (czyli wyrobem akcyzowym, czy też nie), jest uzależnione jedynie od prawidłowego zakwalifikowania go do określonej pozycji Nomenklatury Scalonej (CN), zaś klasyfikacja towarów w tejże Nomenklaturze podlega zasadom i ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację. Pomocnicze znaczenie mają wyjaśnienia do taryfy celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz. 880), które także posługują się oznaczeniem kodu CN i w opisowy sposób wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać odpowiedniego zróżnicowania towarów celem ich prawidłowego zakwalifikowania do CN. Odnosząc się do kodu 8703, wyjaśnienia wskazują na to, że są to pojazdy głównie przeznaczone do przewozu osób, nie do transportu towarów.

Organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji prawidłowo zakwalifikował przedmiotowy pojazd do pozycji 8703 mieszczącej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Za przyjęciem takiej klasyfikacji, według organu, świadczy to że pojazd ten w dniu nabycia wewnatrzwspólnotowego posiadał 5 miejsc siedzących, do których zamontowane były pasy bezpieczeństwa, czego dowodem jest zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 16 maja 2008 r. oraz wpis w dowodzie rejestracyjnym. O osobowym charakterze tego pojazdu świadczy także wg organu to, że posiada on nadwozie typu pick-up, którym można przewozić 5 osób. Dane techniczne zamieszczone na stronie internetowej www.decodethis.com, które dotyczą tego oznaczonego co do tożsamości pojazdu na podstawie nr VIN dowodzą, że jest to pojazd typu pick-up, posiadający rozszerzoną kabinę pasażerską i jest wyposażony w automatyczną skrzynię biegów, napęd na cztery koła, elektrycznie otwierane szyby, klimatyzację, aluminiowe felgi. Organ zauważył, że pozycja 8703 nie posługuje się zwrotem "samochody osobowe", lecz obejmuje szerszy zakres towarów, wskazując nie tylko na pojazdy samochodowe, ale również na "pozostałe pojazdy mechaniczne", zaś zwrot "zasadniczo do przewozu osób" wskazuje, że nie obejmuje wyłącznie przewożenia osób, ale dopuszcza również przewożenie rzeczy.

Natomiast różnica między przeznaczeniem samochodów kwalifikowanych do pozycji 8703 a 8704 polega na tym, że pojazdy z pozycji 8704 służą tylko do transportu towarowego, zaś z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, jednak można również przewozić nimi towary. W związku z powyższym, według organu II instancji, przedmiotowy samochód jest samochodem osobowym i jest objęty podatkiem akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, jako klasyfikowany do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej, zaś ustalenia organu I instancji co do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, tj. kwoty należnej akcyzy, bazując na cenie nabycia pojazdu, pojemności silnika oraz obowiązującej stawce – prawidłowe.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej w całości decyzji, zarzucając rozstrzygnięciu organu naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

- art. 80 ust. 1 i 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 i art. 81 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. poprzez błędną interpretację i nieuprawnione zakwalifikowanie ww. samochodu do kategorii pojazdów osobowych,

- art. 21 ust. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) poprzez nieuzasadnione wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe,

- art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. z 2005 r., nr 8 poz. 60 ze zm.) w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie dowodów świadczących o ciężarowym charakterze ww. samochodu,

naruszenie przepisów prawa procesowego, a to:

- art. 121 Ordynacji podatkowej, tj. prowadzenia postępowania w sposób podważający zaufania do organów.

- art. 122 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez uchylanie się od dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 187 § 1 w zw. z art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny materiał dowodowy, w tym czerpany ze strony internetowej,

- art. 191 w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego i nieprzeprowadzenie dowodu z oględzin samochodu oraz niezwrócenie się do producenta marki o potwierdzenie do jakiej kategorii należy zakwalifikować przedmiotowy pojazd, w wyniku czego niezasadnie uznano, że spełnia on przesłanki zaszeregowania do kategorii 8703.

Skarżący zakwestionował dokonaną przez organy klasyfikację zarzucając, że oparły się na nierzetelnych zapisach widniejących na stronie internetowej, dokumentach sprzedaży pojazdu, na badaniu technicznych przeprowadzonym w dniu 16 maja 2008 r., co nie uprawniało do takiej kwalifikacji, jakiej dokonał organ. Organ był przede wszystkim zobligowany do przeprowadzenia oględzin pojazdu, w tym zbadania ładowności pojazdu oraz uzyskania informacji o cechach pojazdu od jego producenta. W konkluzji skarżący podkreślił, że zebrany przez organ materiał dowodowy był niekompletny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia ustalenia czy nabyty przez skarżącego samochód marki Nissan Frontier jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, czy samochodem ciężarowym. Przedmiotowy pojazd bowiem jako samochód ciężarowy nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, co byłoby zgodne z intencjami skarżącego.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu krajowemu i unijnemu. W sprawie nie doszło bowiem do naruszenia żadnych przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. w szczególności przepisów ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r., jak również przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga, że zgodnie z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 3, poz. 11 ze zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Z mocy powyższego przepisu zastosowanie w niniejszej sprawie miały, jak słusznie przyjęły organy, przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że sporne w niniejszej sprawie jest zaklasyfikowanie przez organy podatkowe przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 CN i objęcie go obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym.

Stosownie do treści art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2004r., akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego mają zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju. Art. 80 ust. 2 pkt 1 z kolei stanowi, że podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu (art. 80 ust. 3 pkt 1 u.p.a.).

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r., w związku z pozycją 59 Załącznika nr 1 do tej ustawy wyrobem akcyzowym są samochody osobowe objęte kodem PKWiU 34.10.2 oraz kodem CN 8703, gdzie w rubryce nazwa wyrobu (grupa wyrobu) samochody osobowe zostały zdefiniowane jako "pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi."

Z kolei, art. 3 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy stanowił, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Natomiast do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. zmiany w klasyfikacjach statystycznych, o których mowa w ust. 1 i 2 , nie powodują zmian w opodatkowaniu wyrobów akcyzowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie.

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 1995 r. Nr 88 poz. 439 ze. zm.) wydane zostało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietna 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89 z 2004 r. poz. 844 ze. zm.) i na mocy § 1 tego rozporządzenia wprowadzona została do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiąca załącznik do rozporządzenia. Podstawą do zaklasyfikowania wyrobu do właściwego grupowania PKWiU są jej zasady metodyczne, a bazą pojęciową i merytoryczną stosowanej dla celów podatkowych PKWiU jest Nomenklatura Scalona (w skrócie CN), do której część opisową stanowią Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). Tak więc PKWiU w odniesieniu do określania zakresów rzeczowych poszczególnych grupowań oparta została na Nomenklaturze Scalonej.

Przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU należy posługiwać się również wyjaśnieniami i wskazówkami zawartymi w Wyjaśnieniach do Taryfy Celnej, wprowadzonej rozporządzeniem Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256 z 7 września 1987 r. ze zm.).

W celu zapewnienia właściwej interpretacji i jednolitego stosowania Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, na podstawie art.12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne, Minister Finansów ogłosił wyjaśnienia do taryfy celnej obejmujące noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), stanowiące załącznik do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. z 2006r. Nr 86, poz. 880).

Dlatego w rozpoznawanej sprawie istotnym zagadnieniem było ustalenie, czy omawiany samochód był pojazdem osobowym czy ciężarowym, a co za tym idzie, jaka była właściwa pozycja Nomenklatury Scalonej (CN).

Klasyfikacji taryfowej tego pojazdu należało dokonać na podstawie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256 z 7 września 1987 r. z późn. zm.), a w celu ustalenia prawidłowego kodu CN należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, którą określają przepisy rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L Nr 286 z dnia 31 października 2007 r.).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega bowiem pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. O zaliczeniu towaru do danego kodu decydują cechy charakteryzujące go w sposób najbardziej szczegółowy.

Organ podatkowy jest uprawniony do klasyfikowania danych towarów do odpowiednich kodów PKWiU lub kodów CN, jak również jest uprawniony do weryfikacji klasyfikacji dokonanej przez dany podmiot. W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skarżącego wystarczające były informacje o przedmiotowym samochodzie pozyskane z Internetu (www.decodethis.com) – k. 52 i nast. akt administracyjnych. Stanowią one wiarygodne dane o parametrach technicznych i wyposażeniu konkretnego samochodu, zidentyfikowanego na podstawie nr VIN. Organy podjęły próby dokonania oględzin spornego pojazdu, bezskutecznie, ponieważ aktualny właściciel nie zgłosił się do organu. Skarżący nie przedstawił również jakiejkolwiek dokumentacji, np. fotograficznej, umożliwiającej ocenić wygląd pojazdu i przystosowanie do przewozu towarów. Nie udało się również uzyskać informacji, czy przedmiotowy samochód ewentualnie został wyprodukowany jako ciężarowy czy osobowy i jakie posiadał wyposażenie, pomimo podjętych usiłowań, co znajduje odzwierciedlenie w aktach sprawy. Zatem ocena pojazdu na podstawie danych uzyskanych w wyniku identyfikacji pojazdu za pomocą nr VIN jest według Sądu wystarczająca i nie było konieczności pozyskiwania informacji o parametrach technicznych i wyposażeniu za pomocą innych środków dowodowych.

Tym samym organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały sporny samochód do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmuje m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) albo towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Wykluczyły klasyfikację do kodu 8702, który obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak ustalono, może on przewozić 5 osób (posiada on 5 miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy).

Natomiast samochodami ciężarowymi klasyfikowanymi do kodu CN 8704 są pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Przedmiotowa pozycja obejmuje w szczególności zwykłe ciężarówki i furgony, ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z propanem itp. Nie można go także zaklasyfikować do pozycji 8705: "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)", która obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie niektórych funkcji nietransportowych, co oznacza, że pierwotnym przeznaczeniem pojazdu w niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów.

Zasadnie zatem organy podatkowe uznały, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób.

Z akt sprawy wynika, że przedmiotowy samochód marki Nissan Frontier, o pojemności silnika 3954 cm3, rok produkcji 2007 w dacie przed pierwszą rejestracją w kraju był przystosowany do przewożenia 5 osób (w tym kierowca). Nadwozie typu King Cab jakie posiadał ww. samochód ma rozszerzoną kabinę pasażerską oraz posiada wydzieloną przestrzeń do transportu towarów. Nie jest to zatem typowy samochód osobowy, lecz osobowo – towarowy. Nawet elementy konstrukcyjne świadczące o przeznaczeniu pojazdu do przewozu towarów nie podważają ustalenia, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Organy nie pominęły przy tym cech samochodu świadczących o jego przeznaczeniu również do przewozu towarów, jednakże nie uznały ich za dominujące z punktu widzenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Oddzielna część przeznaczona do przewozu towarów i jej elementy temu służące są bowiem charakterystyczne dla pojazdów typu pick-up. Natomiast typowe samochody przeznaczone do przewozu towarów są pozbawione większości wyposażenia charakterystycznego dla samochodów osobowych. Brak tych elementów powoduje, że wprawdzie osoby również mogą być przewożone samochodem ciężarowym (z reguły kierowca + 1 pasażer), lecz funkcja przewozu osób jest jedynie funkcją dodatkową (uzupełniającą) w stosunku do funkcji dominującej - do przewozu towarów. W niniejszej sprawie elementy konstrukcyjne świadczące o przeznaczeniu pojazdu do przewozu towarów są charakterystyczne dla części ładunkowej w samochodzie osobowo - towarowym, czyli o podwójnym przeznaczeniu. Oceny, czy mamy do czynienia z samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób czy towarów należy dokonywać z punktu widzenia posiadanych cech dominujących, a nie dodatkowych - uzupełniających funkcję podstawową. Zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób może być nie tylko samochód osobowy, ale także samochód osobowo - towarowy, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów.

Samochód ten został zarejestrowany w kraju jako samochód ciężarowy. Organ opierając się na dokumentach, ale głównie na danych wygenerowanych na podstawie nr VIN, prawidłowo w ocenie Sądu przyjął, że jest to zasadniczo samochód przeznaczony do przewozu osób, którym również można przewozić towary i jako taki należy zaklasyfikować do kodu 8703.

Skarżący nie przedłożył dokumentów potwierdzających, że nabyty przez niego pojazd nie służy zasadniczo do przewozu osób, lecz wyłącznie celom transportu towarów i jako taki został wyprodukowany przez producenta.

Również zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego nie są trafne. Z wyrażonej w przepisie art. 122 Ordynacji podatkowej zasady wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Z kolei art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. stanowi, że organ podatkowy obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu, organy celne nie naruszyły tej zasady postępowania. Dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a zebrany materiał prawidłowo oceniony. Organy nie przekroczyły granic swobodnej oceny materiału dowodowego.

W sprawie należy dodać, że w zakresie klasyfikacji przedmiotowego samochodu do odpowiedniego kodu CN należy mieć na uwadze kryterium ładowności. Należy wyjaśnić, że kryterium to było brane pod uwagę w opiniach klasyfikacyjnych dotyczących podpozycji HS 8703.23, 8704.21 i 8704.31, przyjętych na 23 sesji Komitetu HS w 1999 r. Opinie te nie mają mocy wiążącej, choć niewątpliwie również mogą stanowić wskazówkę interpretacyjną w zakresie klasyfikacji taryfowej. Jednakże, jak stwierdził TSUE w wyroku C-486/06, okoliczność, że zgodnie z opinią klasyfikacyjną do HS dotyczącą podpozycji 8704.21 i 8704.31 takie pick-upy, jakie w nich opisano klasyfikuje się w pozycji 8704, nie dostarcza decydujących wskazówek do klasyfikacji pojazdów będących przedmiotem sporu w postępowaniu przed sądem krajowym, ponieważ bezsporny jest fakt, że pick-upy można klasyfikować albo w pozycji CN 8703, albo w pozycji CN 8704, w zależności od ich własnych cech, co zresztą potwierdza opinia klasyfikacyjna do HS dotycząca podpozycji 8703.23, zaliczająca pickupy do pozycji 8703. Dla prawidłowej klasyfikacji ładowność pojazdu mogła być zatem brana pod uwagę jedynie jako jedna z wielu dodatkowych cech pojazdu, niewymienionych w Notach wyjaśniających do HS, przy czym nie mogła mieć ona znaczenia rozstrzygającego. W sytuacji, gdy wskazany wyżej ogół cech pojazdu świadczył o zasadniczym przeznaczeniu przedmiotowego samochodu do przewozu osób, oceny tej nie mogła zmienić kwestia jego ładowności.

Konkludując należy stwierdzić, że organy dokonały prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa materialnego i procesowego w ustalonym stanie faktycznym.

Wobec powyższego, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.),

skargę oddalił.