Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1346/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 258 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: organ odwoławczy) decyzją z dnia [...] r., nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925), po rozpoznaniu odwołania "A" S.A. z siedzibą w K. (dalej: Spółka, skarżąca) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta M. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] r., nr [...], w przedmiocie odmowy wygaśnięcia decyzji z dnia [...]r., nr [...], określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 w wysokości [...] zł.

Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Pismem z dnia [...]r. Spółka złożyła do organu podatkowego korektę deklaracji podatkowej. Korekta uwzględniała dodatkowo zadeklarowane urządzenia budowlane, które dotąd nie były wykazywane przez Spółkę do opodatkowania. Postanowieniem z dnia [...]r. organ pierwszej instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego za ten rok. Decyzją z dnia [...]r., nr [...], organ pierwszej instancji określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 w wysokości [...] zł. Spółka w dniu [...] r. dobrowolnie uiściła należny podatek. Natomiast pismem z dnia [...] r. Spółka wniosła odwołanie, w którym nie podnosiła żadnych merytorycznych zarzutów, natomiast żądała uchylenia decyzji organu pierwszej instancji z przyczyn proceduralnych powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] r., nr [...], umorzył postępowanie odwoławcze z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Spółka złożyła skargę na decyzję organu odwoławczego. Postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 665/15 skarga Spółki została odrzucona.

Pismem z dnia [...] r. Spółka zwróciła się do organu pierwszej instancji o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji z dnia [...] r., nr [...], określającej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009. Decyzją z dnia [...] r., nr [...], organ pierwszej instancji odmówił Spółce stwierdzenia wygaśnięcia powołanej wyżej decyzji. Od decyzji organu pierwszej instancji Spółka wniosła odwołanie, w którym stwierdziła, że decyzja z dnia [...]r. określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 stała się bezprzedmiotowa, gdyż nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego za rok 2009.

Rozpoznając sprawę organ odwoławczy na wstępie rozważań omówił przepis art. 258 § 1 O.p. określający przesłanki wygaśnięcia decyzji, wskazując, że w przedmiotowej sprawie podstawą wydania decyzji odmawiającej stwierdzenia wygaśnięcia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009 była przesłanka określona w § 1 pkt 1.

Organ odwoławczy stwierdził, że przedawnienie zobowiązania podatkowego powoduje wygaśnięcie tego zobowiązania wynikające z upływu czasu - terminu określonego przepisami prawa. Materialnoprawnym skutkiem, spowodowanego przedawnieniem, wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, określonego decyzją właściwego organu, jest niemożność domagania się wykonania zobowiązania, tj. jego uiszczenia przez podmiot zobowiązany (podatnika), zarówno dobrowolnego, jak i poprzez egzekucję. Nie oznacza to jednak, że zobowiązanie podatkowe nie istniało w kwocie określonej decyzją, ponieważ materialnoprawnym skutkiem wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego jest właśnie stwierdzenie, że zobowiązanie podatkowe powstało w określonej kwocie.

Zdaniem organu odwoławczego bezprzedmiotowość postępowania i bezprzedmiotowość decyzji są to dwie różne kategorie, wywołujące odmienne skutki. Bezprzedmiotowość postępowania powoduje niemożność wydania decyzji innej niż o umorzeniu tego postępowania, a zatem niemożność wydania decyzji rozstrzygającej sprawę co do jej istoty (decyzji merytorycznej), orzekającej o uprawnieniach lub obowiązkach strony postępowania. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 613/15 "decyzja bezprzedmiotowa, której wygaśnięcie należy stwierdzić w oparciu o art. 258 § 1 pkt 1 O.p., powinna być decyzją zbędną w obrocie prawnym".

Organ odwoławczy podkreślił, że przedawnienie zobowiązania podatkowego nie wpływa ani na zaistnienie okoliczności (zdarzenia), jakie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego, ani na przekształcenie się tegoż obowiązku w zobowiązanie podatkowe. Nie zmienia także ani osoby zobowiązanej (podatnika), ani też organu podatkowego oraz jego właściwości miejscowej i rzeczowej. Wszystkie te elementy pozostają niezmienione z tego właśnie względu, że przedawnienie zobowiązania podatkowego nie stanowi elementu stosunku prawnego będącego przedmiotem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Natomiast materialnoprawnym skutkiem przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wygaśnięcia tego zobowiązania (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.). Taki sam skutek wywołuje także zapłata podatku (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.), tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Akceptacja stanowiska Spółki, sprowadzającego się do konieczności stwierdzenia wygaśnięcia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za rok 2009, które po wydaniu tej decyzji wygasło poprzez dobrowolną zapłatę przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, oznaczałaby konieczność stwierdzenia wygaśnięcia każdej decyzji wymiarowej wykonanej przez podatnika poprzez dobrowolną zapłatę określonego nią zobowiązania (por. C.Kosikowski, H.Dzwonkowski, A.Huchla Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz; Dom Wydawniczy ABC, s. 631). Tymczasem nie ulega wątpliwości, że decyzje określające zobowiązania podatkowe, które zostały następnie uiszczone nie mogą być wykonane, tj. nie mogą stanowić podstawy do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W obu tych przypadkach (przedawnienie, zapłata), skutek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego przejawia się w sferze wykonania decyzji, nie zaś samego jej funkcjonowania w obrocie prawnym.

Organ odwoławczy dalej wskazał, że decyzja organu pierwszej instancji określająca Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 została wydana w dniu [...]r., natomiast doręczona w dniu [...]r. Zatem decyzja organu podatkowego została wydana przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym samym dniu decyzji został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Działania windykacyjne zostały podjęte w dniu [...] r. Podczas czynności egzekucyjnej polegającej na doręczeniu zobowiązanej tytułu wykonawczego z dnia [...]r., nr [...], organ egzekucyjny odstąpił od czynności egzekucyjnej z uwagi na okazany przez zobowiązaną dowód zapłaty w dniu [...] r. należnego podatku od nieruchomości za rok 2009. Spółka dokonała dobrowolnej wpłaty podatku przed upływem terminu przedawnienia, w związku z tym zobowiązanie podatkowe określone wydaną decyzją wygasło wskutek zapłaty. Spółka nie złożyła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wreszcie dobrowolnie zrezygnowała z możliwości weryfikacji wydanej przez organ odwoławczy decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze. (sprawa o sygn. akt I SA/Gl 665/15).

W skardze na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 258 § 1 pkt 1 O.p.

Stawiając powyższy zarzut pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi jej autor wywodził, że wbrew stanowisku organu odwoławczego, w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki uznania za bezprzedmiotową decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...]r., nr [...], określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 w wysokości [...] zł. Wszelkie zawarte w zaskarżonej decyzji twierdzenia organu odwoławczego dotyczące skutków wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i dobrowolnej zapłaty podatku na jej podstawie nie uwzględniają bowiem specyfiki niniejszej sprawy, w której podatnik dokonał zapłaty, a jednocześnie wniósł odwołanie od decyzji a organ odwoławczy wydał rozstrzygnięcie w sprawie po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczyła decyzja. Tymczasem okoliczność ta ma istotne znaczenie w sprawie. Trzeba bowiem uwzględnić uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13, zgodnie z którą: "w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.)".

Zdaniem pełnomocnika skarżącej Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale tej przesądził, że niezależnie od tego, czy podatnik dokonał dobrowolnie zapłaty zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji, czy nie, po upływie terminu przedawnienia w obu sytuacjach organ odwoławczy ma obowiązek wydać takie samo rozstrzygnięcie, tzn. obowiązany jest uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Dalej pełnomocnik wywodził, że efektem przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji jest w takiej sytuacji powrót do stanu prawnego, istniejącego przed wszczęciem postępowania podatkowego. Oznacza to, że decyzja organu pierwszej instancji, nawet jeśli na jej podstawie podatnik dobrowolnie wpłacił podatek, nie wywołuje skutków prawnych, a więc musi być uznana za niebyłą (zbędną) - czyli bezprzedmiotową. Dlatego też, jego zdaniem, uzasadnione jest uznanie za bezprzedmiotową decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...]r., nr [...], gdyż dotychczas nie została ona wyeliminowana z obiegu prawnego. Na poparcie swojego poglądu pełnomocnik odwołał się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 805/13.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718, dalej: P.p.s.a.).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 258 § 1 pkt 1 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzją, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli stała się bezprzedmiotowa. Ustawodawca nie wyjaśnił jednak co rozumie pod pojęciem bezprzedmiotowości i czy należy wiązać ją z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. W piśmiennictwo przyjmuje się, że o bezprzedmiotowości decyzji można mówić w sytuacji, kiedy przestał istnieć jeden z elementów stosunku prawnego będącego przedmiotem decyzji tj. gdy ustał byt praw lub obowiązków stanowiących treść stosunku prawnego ukształtowanego na podstawie decyzji (T. Woś, Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji jako bezprzedmiotowej, PiP, 1992, z 7, s.51-55 oraz A. Olesińska, Wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, która stała się bezprzedmiotowa [art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej], ZNSA z 2011 r., z. 2, str. 60). Jednakże nie wyjaśniono jakie zdarzenia faktyczne lub prawne powodują "bezprzedmiotowość" decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, a w szczególności czy takim zdarzeniem jest upływ terminu przedawnienia.

Sądowi znany jest pogląd, który był także prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia stanowi przesłankę stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, jako bezprzedmiotowej, określającej wysokość tego zobowiązania. Wygasł bowiem przedmiot (stosunek prawny), którego dotyczyła decyzja (B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, t. II, s. 617. H.). Takie rozumienie omawianej przesłanki bezprzedmiotowości legło u podstaw wyroków sądów administracyjnych, w których wskazywano, że w sytuacji gdy organ odwoławczy na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. nie uchylił decyzji organu pierwszej instancji i nie umorzył postępowania w sprawie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 625/12; z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 2012/11, oraz z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 805/13 - na który powołuje się pełnomocnik w skardze), koniecznością stało się stwierdzenie bezprzedmiotowości decyzji organu pierwszej instancji w trybie art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. Fakt bowiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określonego tą decyzją, z uwagi na jego przedawnienie (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.), czyni tę decyzję bezprzedmiotową.

Takie też rozumienie tej przesłanki wsparte argumentacją, że Spółka dokonała dobrowolnej zapłaty podatku i równocześnie wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji zaprezentował pełnomocnik skarżącej.

Zdaniem Sądu kwestia przedawnienia decyzji wymiarowej nie ma jednak wpływu na pojęcie "bezprzedmiotowości", jakiego używa art. 258 § 1 pkt 1 O.p. i przedawnienie zobowiązania określonego w decyzji nie czyni jej bezprzedmiotową, lecz rzutuje jedynie na przebieg postępowania egzekucyjnego. W tym zakresie Sąd w pełni podziela poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte wyroku z dnia 20 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 524/13.

W kwestii "bezprzedmiotowości" decyzji celnych wywodów dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 32/13, w którym stwierdził, że: "przyjęcie przedstawionej wyżej, szerokiej i ogólnej definicji "bezprzedmiotowości" decyzji, mogłoby prowadzić do nieuprawnionego wniosku, że może ona być wynikiem każdego ze zdarzeń wymienionych w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Tak szerokiemu rozumieniu terminu "bezprzedmiotowość" sprzeciwia się jednak cel instytucji przewidzianej w art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Tzw. bezprzedmiotowość nienazwana jest instytucją o charakterze szczególnym i służy usunięciu decyzji z obrotu prawnego, jako elementu zbędnego, stwarzającego obawy o naruszenie bezpieczeństwa tego obrotu. Taki stan rzeczy może wynikać ze zmian w stanie prawnym, z zakończenia reglamentacji praw lub obowiązków jak i z bezczynności podmiotów stosunku materialnoprawnego (por. J. Borkowski [w], Ordynacja podatkowa – Komentarz 2012, Oficyna Wydawnicza UNIMEX str. 1082). Wykluczyć trzeba natomiast odniesienie pojęcia "bezprzedmiotowości" decyzji do tzw. efektywnego wykonania określonego tą decyzję zobowiązania podatkowego, bo w jego następstwie doszło do powstania stanu prawnego należnego w wyniku pełnej realizacji praw lub obowiązków przez strony czy to dobrowolnej czy przymusowej (por. J. Borkowski [jw.] str. 1083). Jeśli zaś chodzi o stwierdzenie "bezprzedmiotowości" decyzji w przypadku tzw. nieefektywego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, np. wskutek przedawnienia, to z uwagi na wskazany wyżej cel art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzenie wygaśnięcia decyzji z uwagi na jej bezprzedmiotowość, powinno się wiązać każdorazowo z ustaleniem, że taka decyzja stała się już zbędna i że pozostawanie jej w obrocie prawnym w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu. Nie może o tym przesądzać wyłącznie okoliczność, że wskutek przedawnienia decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie podlega już wykonaniu."

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić trzeba, że skarżąca po pierwsze dobrowolnie dokonała zapłaty podatku, określonego w decyzji organu pierwszej instancji, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, a zatem zapłata spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Decyzja wymiarowa organu pierwszej instancji została wydana przed upływem terminu przedawnienia. Natomiast decyzja organu odwoławczego została wydana już po upływie terminu przedawnienia. Przedawnienie zobowiązania podatkowego powoduje zmianę sytuacji prawnej podmiotu określonego w decyzji wymiarowej, ponieważ nie jest on już zobowiązany do zapłaty podatku.

Zdaniem Sądu przedawnienie zobowiązania podatkowego nie wpływa natomiast w żaden sposób na elementy, które złożyły się na wynikający z decyzji określającej to zobowiązanie łączący podatnika i organ podatkowy stosunek podatkowoprawny, którego treścią jest obowiązek świadczenia określonej kwoty podatku. Nie zmienia ani osoby zobowiązanej (podatnika), ani też organu podatkowego oraz jego właściwości miejscowej i rzeczowej. Materialnoprawnym skutkiem spowodowanego przedawnieniem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określonego decyzją właściwego organu, jest niemożność domagania się wykonania zobowiązania, tj. jego uiszczenia przez podmiot zobowiązany (podatnika), zarówno dobrowolnego, jak i poprzez egzekucję. Nie oznacza to jednak, że zobowiązanie podatkowe nie istniało w kwocie określonej decyzją, ponieważ materialnoprawnym skutkiem wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego jest stwierdzenie, że zobowiązanie podatkowe powstało w określonej kwocie.

Sąd stoi zatem na stanowisku, że przedawnienie zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji, jak również zapłata podatku w niej określonego nie stanowią o bezprzedmiotowości decyzji w rozumieniu art. 258 § 1 pkt 1 O.p. Gdyby bowiem okoliczności te miały mieć znaczenie na gruncie art. 258 § 1 pkt 1 O.p., to konsekwentnie jako prawnie relewantną na tym gruncie należałoby uznać każdą formę wygaśnięcia zobowiązania, wskazaną w art. 59 § 1 O.p. Powodowałby to konieczność wydawania przez organy podatkowe ogromnych ilości decyzji w trybie art. 258 § 1 pkt 1 O.p., co abstrahując od technicznych trudności i niecelowości takiego działania spowodowałoby zasadniczy chaos i niepewność co do stanu aktualnego obrotu prawnego.

Dodatkowo należy wskazać, że instytucja stwierdzenia wygaśnięcia decyzji z uwagi na jej bezprzedmiotowość nie służy eliminacji decyzji wadliwych, lecz tych, których realizacja jest niemożliwa, lub niecelowa. Zatem skoro decyzja od początku była wadliwa (skarżąca się z nią nie zgadzała), to miała do dyspozycji inne środki prawne, przewidziane w przepisach procesowych, które służą do eliminacji tego rodzaju decyzji. Wprawdzie skarżąca złożyła odwołanie od decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji, co więcej złożyła skargę na wydaną decyzję organu odwoławczego, ale z powodu nie uiszczenia wpisu skarga została odrzucona postanowieniem tut. Sądu z dnia 10 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 665/15. Postanowienie o odrzuceniu skargi jest prawomocne.

Ponadto, w kontekście art. 258 § 1 pkt 1 O.p., wykonanie decyzji w całości, wyklucza odniesienie się do bezprzedmiotowości, ponieważ doszło do powstania stanu prawnego należnego w wyniku pełnej realizacji prawa lub obowiązków przez stronę, czy to dobrowolnej, czy też przymusowej. (vide J. Borkowski, w: B. Adamiak, J, Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wrocław 2013, s. 1101, por. także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 września 2014 r., sygn. akt I SA/Go 417/14).

Sąd nie podzielił więc poglądu pełnomocnika skarżącej, że decyzja organu pierwszej instancji, nawet jeśli na jej podstawie podatnik dobrowolnie wpłacił podatek, nie wywołuje skutków prawnych, a więc musi być uznana za niebyłą (zbędną) - czyli bezprzedmiotową. Pogląd ten należało uznać za chybiony, gdyż decyzja wywołała skutki prawne, skoro Spółka na jej podstawie dokonała dobrowolnej zapłaty podatku. Doszło zatem do efektywnego wykonania określonego tą decyzją zobowiązania podatkowego.

Niezasadny okazał się więc podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 258 § 1 pkt 1 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a.