Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt IV SA/Wa 2210/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6135 Odpady
Hasła tematyczne: Ochrona środowiska
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 2
journal: Dz.U. 2013 poz 1162
law: Ustawa z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Sękowska Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Golat (spr.) sędzia WSA Anna Szymańska Protokolant ref. Bartłomiej Grzybowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2016 r. sprawy ze skargi A. M. na uchwałę Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty recyklingowej oddala skargę


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 października 2014 r., sygn. akt IV SA/Wa 958/14, po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. M. na uchwałę Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] oraz pismo Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty recyklingowej, w punkcie 1. uchylił zaskarżoną uchwałę; w punkcie 2. odrzucił skargę na pismo Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...] października 2011 r. nr [...]; w punkcie 3. zasądził od Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na rzecz skarżącego A. M. kwotę 457 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Powyższy wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Wnioskiem z dnia 28 lutego 2007 r. A. M. wystąpił do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej zwanego: NFOŚiGW) o zwrot opłaty recyklingowej w kwocie 500 zł, wniesionej na konto wymienionego Funduszu w dniu [...] lutego 2007 r., w związku z dokonaniem wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu. W uzasadnieniu wniosku skarżący podał, że w dniu [...] lutego 2007 r. wprowadził na terytorium Polski, zakupiony w [...], używany pojazd marki [...], zaś w dniu [...] lutego 2007 r. uiścił wymaganą opłatę recyklingową. W ocenie skarżącego przepis art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1162, dalej zwanej "ustawą o recyklingu"), w zakresie obowiązku uiszczenia opłaty w wysokości 500 zł pozostaje w sprzeczności z art. 25 i 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Zasady według których właściciel pojazdu ponosi koszty recyklingu naruszają art. 5 ust. 4 dyrektywy 2000/53/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 września 2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. L 269 z dnia 21 października 2000 r. s. 34, określanej dalej jako "Dyrektywa wrakowa").

W dniu [...] października 2011 r. Zarząd NFOŚiGW uchwałą nr [...] postanowił przekazać powyższy wniosek A. M. do rozpatrzenia Prezydentowi Miasta [...].

Następnie uchwałą z dnia [...] października 2011 r. nr [...] uchylił ww. uchwałę i pozostawił wniosek A. M. bez rozpatrzenia uznając, że jest przedwczesny, wobec niestwierdzenia przez Prezydenta Miasta [...] obowiązku (bądź też jego braku) uiszczenia opłaty recyklingowej.

Ponadto NFOŚiGW w piśmie z dnia [...] października 2011 r. nr [...] odniósł się do żądania skarżącego dotyczącego zwrotu opłaty recyklingowej, informując o pozostawieniu wniosku skarżącego bez merytorycznego rozpatrzenia z uwagi na jego przedwczesne złożenie. Przytaczając fragmenty uzasadnień wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09 i z dnia 8 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 2030/10, w których Sąd "uznał Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej za podmiot administrujący o charakterze funkcjonalnym, właściwy do rozpatrzenia wniosku skarżącego z dnia 28 lutego 2007 r. o zwrot opłaty recyklingowej, zaś ewentualne orzekanie w tym przedmiocie, tj. zwrotu opłaty recyklingowej uiszczonej przez osobę fizyczną niebędącą przedsiębiorcą, następuje w formie czynności materialnotechnicznej o charakterze zewnętrznym, jako jego prawnej formy działania", Fundusz podniósł, że tylko organ administracji publicznej jest uprawniony do orzekania w przedmiocie istnienia tego obowiązku, bądź jego braku, na podstawie ustalonego przez siebie stanu prawnego w sprawie. NFOŚiGW natomiast, jako beneficjent opłaty recyklingowej, nie został ustawowo upoważniony do wydawania postanowień i decyzji administracyjnych, nie posiada również uprawnień wierzycielskich, bowiem nie jest podmiotem, na rzecz którego wydawane są decyzje czy orzeczenia, lub którego interes prawny został naruszony, w wyniku niewykonania ustawowego obowiązku. W związku z powyższym NFOŚiGW odmówił zwrotu opłaty recyklingowej, uznając wniosek za przedwczesny, gdyż jego rozpatrzenie uzależnione jest od uprzedniego stanowiska Prezydenta Miasta [...], jako ustawowo wskazanego do tego organu rejestrującego pojazd, w zakresie obowiązku (bądź jego braku) wniesienia opłaty recyklingowej.

Skargę na uchwałę Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...] oraz pismo z dnia [...] października 2011 r. informujące o odmowie rozpatrzenia wniosku złożył do WSA w Warszawie A. M., domagając się uchylenia zaskarżonych aktów oraz zobowiązania organu do dokonania na jego rzecz zwrotu opłaty recyklingowej. Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 72 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137), w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wykładnię; § 2 - 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości opłat za wydanie dowodu rejestracyjnego, pozwolenia czasowego i tablic (tablicy) rejestracyjnych pojazdów, poprzez ich pominięcie oraz przyjęcie, że opłata recyklingowa jest opłatą rejestracyjną, tj. opłatą związaną z rejestracją pojazdu na terenie kraju, podczas gdy opłata recyklingowa związana jest z wprowadzeniem, tj. przywozem z zagranicy na terytorium kraju, a jedynie realizacja obowiązku uiszczenia tej opłaty weryfikowana jest na etapie rejestracji pojazdu, zaś opłatami rejestracyjnymi są opłaty za wydanie pozwolenia czasowego, dowodu rejestracyjnego, nalepki kontrolnej, znaków legalizacyjnych, tablic rejestracyjnych, karty pojazdu (dotyczy pojazdów samochodowych); a także błędne przyjęcie, że starosta uprawniony jest do stwierdzenia istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, bowiem po zarejestrowaniu pojazdu przepisy nie przewidują żadnej procedury, w ramach której możliwe byłoby uzyskanie od starosty stanowiska w sprawie istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, a zatem skarżący nie ma żadnych prawnych możliwości, by takie stanowisko starosty przedłożyć Funduszowi;

2. art. 5 ust. 4 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej nr 2000/53/WE z dnia 18 września 2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że:

a) opłata recyklingowa stanowi obciążenie ostatniego użytkownika kosztami przetwarzania pojazdu wycofanego z eksploatacji, gdyż środki na utrzymanie systemu recyklingu pochodzą niemalże w całości z opłat recyklingowych,

b) w utrzymaniu systemu unieszkodliwiania pojazdów wycofanych z eksploatacji w znikomym stopniu partycypują producenci,

c) użytkownik pojazdu nie powinien ponosić żadnych kosztów związanych z recyklingiem pojazdów, zaś wszystkie lub większość kosztów powinni ponieść producenci;

3. art. 401 ust. 7 pkt 9 oraz art. 401 c ust. 9 pkt 4 - 6 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2013 r., poz. 1232), poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata recyklingowa uiszczana przez osoby fizyczne - użytkowników pojazdów, przeznaczana jest na finansowanie i utrzymanie systemu recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w tym na dopłaty do demontażu oraz zbieranie porzuconych pojazdów;

4. art. 18 Traktatu w wersji skonsolidowanej o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. UE C Nr 83 z dnia 30 marca 2010 r. s. 47 - zwany Traktatem), poprzez jego pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, związana z wewnątrzwspólnotowym nabyciem pojazdu, ma charakter dyskryminujący, ponieważ opłacie tej nie podlegają pojazdy przywiezione do Polski przed 1 stycznia 2006 r.;

5. art. 30 i art. 110 Traktatu w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu poprzez ich niezastosowanie i pominięcie faktu, że opłata uiszczana przez podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, wywołuje skutek równoważny do należności celnych i stanowi przeszkodę w swobodnym przepływie towarów, a wobec tego jej stosowanie jest niezgodne z postanowieniami Traktatu, gdyż obowiązek jej uiszczenia powstaje z chwilą wprowadzenia pojazdu na terytorium kraju, podobnie jak w przypadku należności celnych i opłata różnicuje towary na te nabywane w kraju i w innym kraju Unii.

Ponadto skarżący wniósł o rozważenie możliwości wystąpienia do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym w przedmiocie niezgodności art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu z powołanymi przepisami Traktatu i Dyrektywy wrakowej.

W odpowiedzi na skargę NFOŚiGW wniósł o odrzucenie skargi wskazując, iż jego pismo z dnia [...] października 2011 r. należy traktować jako czynność podjętą w celu załatwienia sprawy należącej do właściwości Funduszu, która nie jest czynnością materialnotechniczną, rozstrzygającą merytorycznie wniosek skarżącego, odmawiającą zwrotu opłaty. W związku z powyższym, skargę na uchwałę nr [...] oraz odmowę merytorycznego rozpatrzenia wniosku skarżącego należy uznać za przedwczesną. Z ostrożności procesowej Fundusz wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej uchwale.

Wyrokiem z dnia 28 listopada 2012 r., sygn. akt IV SA/Wa 270/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając skargę A. M., uchylił zaskarżoną uchwałę Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. W wyniku rozpatrzenia skarg kasacyjnych A. M. oraz NFOŚiGW Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 830/13 uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Rozpoznając sprawę ponownie, Sąd pierwszej instancji wskazanym na wstępie wyrokiem uchylił zaskarżoną uchwałę Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...]. Przywołując treść art. 12 ust. 1 ustawy o recyklingu i art. 72 ustawy Prawo o ruchu drogowym Sąd wskazał, że wbrew argumentacji Funduszu, po zarejestrowaniu pojazdu starosta nie jest organem uprawnionym do wydania decyzji stwierdzającej istnienie bądź nieistnienie obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, bowiem po zarejestrowaniu pojazdu przepisy nie przewidują żadnej procedury, w ramach której możliwe byłoby uzyskanie od starosty stanowiska w tym przedmiocie. Również skarżący nie ma żadnych prawnych możliwości, by takie stanowisko starosty przedłożyć Funduszowi.

Sąd zwrócił nadto uwagę, że wydane w sprawie A. M. wyroki NSA z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09, z dnia 8 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 2030/10 i z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 766/11 bezspornie przesądziły, iż ewentualny zwrot opłaty recyklingowej ciąży na NFOŚiGW, jako organie pełniącym w tym zakresie funkcję podmiotu publicznoprawnego. Wprawdzie Fundusz nie jest ze względu na jego kompetencje, co do zasady organem administracji publicznej, jednakże powierzono mu ustawowo niektóre zadania o charakterze publicznoprawnym, które dotyczą tego, iż jest dysponentem środków kierowanych na ten Fundusz, a skoro tak, to tylko do tego podmiotu mogą być adresowane takie wnioski, jak w niniejszej sprawie. W oparciu o treść przepisów art. 17a ustawy o recyklingu oraz art. 400 ust. 2, art. 400k ust. 1 pkt 4, art. 401 ust. 7 pkt 9 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (obecnie t.j.: Dz. U. z 2016 r., poz. 672, ze zm.) Sąd wskazał, że skoro beneficjentem wymaganej opłaty jest Fundusz, to jest on podmiotem uprawnionym do rozpatrzenia wniosku o jej zwrot. W tym zakresie podmiotowym NFOŚiGW jest podmiotem administrującym o charakterze funkcjonalnym, zaś ewentualne orzekanie w tym przedmiocie, tj. zwrot opłaty recyklingowej uiszczonej przez osobę fizyczną niebędącą przedsiębiorcą następuje w formie czynności materialnotechnicznej dokonywanej przez Fundusz i powinien się odbywać na zasadach zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie art. 72 i następnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), stosowanych odpowiednio. W związku z powyższym organ miał obowiązek jednoznacznie odnieść się do złożonego przez A. M. wniosku, nie zaś odmawiać jego rozpoznania, wymagając od wnioskodawcy złożenia dokumentu innego organu - Prezydenta Miasta [...] o istnieniu obowiązku bądź też jego braku, uiszczenia opłaty recyklingowej. Zdaniem Sądu NFOŚiGW na podstawie zgromadzonych dokumentów mógł samodzielnie ustalić, czy zwrot opłaty recyklingowej jest w niniejszym przypadku możliwy, czy też nie. Tymczasem bezpodstawnie uchylono się od zajęcia jednoznacznego stanowiska w sprawie, co uniemożliwiło Sądowi dokonanie merytorycznej oceny zarzutów skargi.

Rozważając natomiast kwestię dopuszczalności skargi na pismo NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...], Sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że pismo to nie jest decyzją ani postanowieniem, jak też aktem administracyjnym określonym w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) - powoływanej dalej jako P.p.s.a., lecz informacją o rozstrzygnięciu dokonanym uchwałą Zarządu NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. nr [...], którą organ pozostawił wniosek A. M. bez rozpatrzenia jako przedwczesny, wobec niestwierdzenia przez Prezydenta Miasta [...] obowiązku bądź też jego braku, uiszczenia opłaty recyklingowej. Sąd uznał, że brak możliwości zakwalifikowania wskazanego pisma jako aktu podlegającego kontroli sądowoadministracyjnej prowadzi do uznania, że skarga na powyższe pismo podlegała odrzuceniu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, zaskarżając go w części obejmującej uchylenie zaskarżonej uchwały oraz rozstrzygnięcie o kosztach postępowania. Skarżący podniósł zarzuty:

I. naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.):

1) art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w zw. z art. 17 ust. 3 i art. 53a ust. 5 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów - wobec ich niezastosowania - poprzez uznanie, iż NFOŚiGW winien w zakresie rozpatrywania wniosku o zwrot opłaty recyklingowej stosować odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej,

2) art. 7 w zw. z art. 184 Konstytucji i art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) oraz art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) i art. 3 P.p.s.a. - wobec niewłaściwego ich zastosowania - poprzez przyjęcie, iż NFOŚiGW - w uznaniu Sądu orzekającego, będącym podmiotem administrującym w znaczeniu funkcjonalnym - jest właściwym do rozpoznania wniosku o zwrot opłaty recyklingowej, przy jednoczesnym przesądzeniu Sądu orzekającego, iż NFOŚiGW jako ten organ powinien działać w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej "stosowane odpowiednio", bez normy prawnej umożliwiającej takie działanie;

3) art. 2 w zw. z art. 13 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w zw. z art. 12 ustawy o recyklingu i art. 111 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) - wobec ich niezastosowania - poprzez odesłanie do "odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących zwrotu nadpłaconego podatku (art. 72 i następne)" w zakresie zwrotu opłaty, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, co doprowadziło do orzeczenia, które dla organu administracji publicznej przewidziało de facto konieczność rozpatrywania wniosku strony, bez podstawy prawnej;

5) art. 73 ust. 1 w zw. z art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 z późn. zm.) i art. 1 pkt 1 i nast. K.p.a. - wobec niewłaściwej wykładni - poprzez przyjęcie, iż rejestracja pojazdu prowadzona w trybie postępowania administracyjnego, kończonego decyzją administracyjną, sprowadza się jedynie do stwierdzenia istnienia wszystkich elementów formalnych wniosku o rejestrację pojazdu bez konieczności przeprowadzenia postępowania w zakresie oceny przedłożonych dokumentów w postępowaniu rejestracyjnym;

6) art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym z zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji - wobec niewłaściwej wykładni - poprzez przyjęcie, iż starosta (właściwy organ do rejestracji pojazdu), w toku postępowania administracyjnego, nie ma kompetencji do stwierdzania istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej;

7) art. 17a ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji wobec błędnej jego wykładni poprzez przyjęcie, iż norma ta ma zastosowanie do zwrotu opłaty recyklingowej (czyli obowiązku wynikającego wprost ex lege) - co doprowadziło do stwierdzenia, iż NFOŚiGW posiada kompetencje do stwierdzania istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej;

II. naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) mających istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 141 § 4 P.p.s.a. wobec jego niezastosowania - poprzez:

a) niepełne podanie i wyjaśnienie jakich przepisów Sąd orzekający nie zastosował (str. 12 uzasadnienia) w odniesieniu do ustaleń faktycznych poczynionych w toku postępowania, co doprowadziło do niepełnego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia Sądu I instancji,

b) niepodanie i niewyjaśnienie podstawy prawnej wraz z argumentacją prawną przemawiającą za jej zastosowaniem - możliwości, a wręcz konieczności, procedowania przez NFOŚiGW z wnioskiem skarżącego w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej "stosowanych odpowiednio",

2) art. 134 § 1 P.p.s.a. wobec jego niezastosowania - poprzez pominięcie w rozstrzygnięciu: oceny prawnej art. 67 w zw. z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych jako ewentualnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia w sprawach związanych ze zwrotem opłaty recyklingowej, co w konsekwencji doprowadziło do niewykonania zobowiązania NSA zawartego w wyroku z dnia 4 lutego 2014 r. w sprawie o sygn. akt II OSK 830/13;

3) art. 133 § 1 P.p.s.a., w zw. z art. 400 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska poprzez ustalenie, iż "Konto Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jest państwowym funduszem celowym, który posiada osobowość prawną, zgodnie z art. 400 ust 2 ustawy z dnia 21 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150, ze zm.), podczas gdy zgodnie z przywołanym przepisem Prawa ochrony środowiska - w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2010 r. - osobowość prawną przyznawano Narodowemu Funduszowi - jako jednostce organizacyjnej utworzonej na podstawie rzeczonej ustawy - który był państwowym funduszem celowym w rozumieniu ustawy o finansach publicznych;

4) art. 134 § 1 P.p.s.a.:

a) poprzez ustalenie braku istnienia podstawy prawnej żądania od skarżącego przedłożenia stanowiska starosty co do wydania rozstrzygnięcia o istnieniu bądź nieistnieniu obowiązku do wniesienia opłaty recyklingowej w przypadku gdy rejestracji pojazdu już dokonano;

b) poprzez ustalenie, iż skarżący nie ma żadnych prawnych możliwości by takie stanowisko starosty przedłożyć Funduszowi;

c) w zw. z art. 19 oraz art. 1 k.p.a. - wobec ich niezastosowania - poprzez przyjęcie, iż "po zarejestrowaniu pojazdu starosta nie jest organem uprawnionym do wydania decyzji stwierdzającej istnienie bądź nieistnienie obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, podczas gdy na etapie postępowania rejestracyjnego organ rejestracyjny bada, który z dokumentów, o których mowa w art. 72 ust. 1 pkt 9 ustawy – Prawo o ruchu drogowym odzwierciedla stan prawny lub faktyczny pojazdu i może - w jego ocenie - stanowić podstawę do zarejestrowania pojazdu.

5) art. 170 P.p.s.a. - wobec jego niezastosowania - polegające na oparciu rozstrzygnięcia na ocenie prawnej sprzecznej z oceną prawną wyrażoną w wyroku NSA z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt. II OSK 563/12 oraz wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt. IV SAB/Wa 121/11, które to rozstrzygnięcia powinny wiązać Sąd I instancji, w zakresie uznania czynności materialno-technicznej NFOŚiGW z dnia [...] października 2011 r. za "merytoryczne, negatywne ustosunkowanie się do żądania skarżącego" oznaczające de facto odmowę zwrotu opłaty recyklingowej.

W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w pkt 1 i 3 jego sentencji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, za dwie instancje.

Skargę kasacyjną od wskazanego na wstępie wyroku wywiódł również A. M., zaskarżając go w części uchylającej zaskarżoną uchwałę. Skarżący zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i pominięcie art. 146 § 1 P.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia o uchyleniu zaskarżonej uchwały, podczas gdy uchwała NFOŚiGW, jako czynność materialno-techniczna winna podlegać stwierdzeniu bezskuteczności, a także poprzez przyjęcie, że skarżona uchwała nie stanowi merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie odmowy zwrotu opłaty recyklingowej i w konsekwencji - zaniechanie merytorycznej oceny zarzutów skargi,

b) art. 146 § 2 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie stwierdzenia uprawnienia skarżącego do żądania zwrotu od NFOŚiGW opłaty recyklingowej w kwocie 500 zł i zaniechanie zobowiązania NFOŚiGW do wypłaty tej kwoty skarżącemu;

2) przepisów prawa materialnego:

a) art. 5 ust. 4 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej 2000/53/WE z dnia 18.09.2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. L 269 z dnia 21.10.200 r. s. 34) w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 25 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji - poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że:

- opłata recyklingowa stanowi obciążenie ostatniego użytkownika kosztami przetwarzania pojazdu wycofanego z eksploatacji, gdyż środki na utrzymanie systemu recyklingu pochodzą niemalże w całości z opłat recyklingowych,

- w utrzymaniu systemu unieszkodliwiania pojazdów wycofanych z eksploatacji w znikomym stopniu partycypują producenci,

- użytkownik pojazdu nie powinien ponosić żadnych kosztów związanych z recyklingiem pojazdów, zaś wszystkie lub większość kosztów powinni ponieść producenci,

b) art. 401 ust. 7 pkt 9 oraz art. 401 c ust. 9 pkt 4-6 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.) poprzez ich pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata recyklingowa uiszczana przez osoby fizyczne - użytkowników pojazdów, przeznaczana jest na finansowanie i utrzymanie systemu recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w tym na dopłaty do demontażu oraz zbieranie porzuconych pojazdów,

c) art. 18 Traktatu w wersji skonsolidowanej o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. UE G Nr 83 z dnia 30.03.2010 r. s. 47) poprzez jego pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji związana z wewnątrzwspólnotowym nabyciem pojazdu ma charakter dyskryminujący, ponieważ opłacie tej nie podlegają pojazdy przywiezione do Polski przed 1 stycznia 2006 r.,

d) art. 30 i art. 110 wskazanego Traktatu, w zw. z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu poprzez ich niezastosowanie i pominięcie faktu, że opłata, uiszczana przez podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, wywołuje skutek równoważny do należności celnych i stanowi przeszkodę w swobodnym przepływie towarów, a wobec tego jej stosowanie jest niezgodne z postanowieniami Traktatu, gdyż obowiązek jej uiszczenia powstaje z chwilą wprowadzenia pojazdu na terytorium kraju, podobnie jak w przypadku należności celnych i opłata różnicuje towary na te, nabywane w kraju i w innym kraju Unii.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i zasądzenie od NFOŚiGW na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, NFOŚiGW wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 maja 2016 r., sygn. akt II OSK 686/15 uznał, że skargi kasacyjne zawierają usprawiedliwione podstawy, chociaż nie wszystkie podniesione w nich zarzuty zasługiwały na uwzględnienie.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do skargi NFOŚiGW skład orzekający NSA podzielił zarzut kasacji błędnego przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji, że zwrot opłaty recyklingowej uiszczonej na konto Funduszu powinien się odbywać na zasadach zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).

NSA wskazał, że w myśl art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów, podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdu, wnosi na rachunek bankowy NFOŚiGW, opłatę w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium Polski. Ponadto podmiot ten winien legitymować się dowodem wpłaty, który powinien zawierać określenie cech identyfikacyjnych pojazdu, o których mowa w art. 66 ust. 3a pkt 1 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Obowiązek uiszczenia tej opłaty wynika bezpośrednio z przepisów ustawy (ex lege) i powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności określonych w ustawie o recyklingu pojazdów.

Opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów jest daniną publiczną i stanowi dochód publiczny zarówno w rozumieniu art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm), jak i obecnie obowiązującego art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.). Jednocześnie nie stanowi ona dochodu budżetu państwa w rozumieniu art. 111 ustawy o finansach publicznych.

NSA zgodził się ze skarżącym kasacyjnie, że traktowanie przedmiotowej opłaty jako elementu szeroko rozumianego "obowiązku podatkowego", obejmującego wszystkie daniny publiczne, czyli podatki i inne świadczenia pieniężne, których obowiązek świadczenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek zaliczonych do sektora finansów publicznych, który wynika z ustaw, nie uprawnia do twierdzenia, że jej zwrot powinien się odbywać na zasadach zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie postanowień art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej stosowanych odpowiednio. Gdyby obowiązujące przepisy nakazywały NFOŚiGW, stosownie do art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej, tj. zwrot opłaty recyklingowej, to musiałoby to wynikać z dyspozycji normy art. 2 Ordynacji podatkowej, określającej zakres stosowania ustawy. Z przepisu tego wynika, że zakres stosowania przepisów Ordynacji podatkowej określony został przedmiotowo, jak i podmiotowo według:

(1) rodzaju daniny publicznej (nie wszystkie daniny publiczne podlegają reżimowi przepisów Ordynacji podatkowej),

(2) właściwości rzeczowej do ustalania lub określania wysokości obciążenia przez uprawnione organy podatkowe (art. 2 § 1 pkt 1) lub inne organy (art. 2 § 2 i 3), lub rozstrzygania innych spraw podatkowych należących do właściwości organów podatkowych (art. 2 § 1 pkt 4).

Tym samym – w ocenie NSA - przepisy Ordynacji mają zastosowanie tylko w przypadku dochodów publicznych, które są ustalane lub określane przez organy podatkowe - a takim organem nie jest Fundusz, oraz gdy odrębne przepisy nie stanowią inaczej - ustalanie lub określanie przez organy nienależące do organów podatkowych wysokości opłat i niepodatkowych należności budżetowych - do jakich niewątpliwie nie można zaliczyć opłaty recyklingowej.

W świetle powyższych rozważań zasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. nienależytego wyjaśnienia postawy prawnej rozstrzygnięcia o działaniu Narodowego Funduszu w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej "stosowane odpowiednio". Sąd pierwszej instancji nie przedstawił także argumentacji prawnej przemawiającej za koniecznością odpowiedniego stosowania tych przepisów.

Dalej Sąd zaznaczył, że NSA wyrokiem z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 830/13, zobowiązał Sąd pierwszej instancji do przeprowadzenia oceny prawnej zastosowania art. 67,l w zw. z art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.). Natomiast w swoim rozstrzygnięciu Sąd pierwszej instancji pominął tę kwestię, co skutkowało dokonaniem wadliwej oceny zgodności z prawem zaskarżonej czynności materialno-technicznej.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, Narodowy Fundusz nie pobiera opłaty recyklingowej w trybie decyzji administracyjnej, a obowiązek uiszczenia tej opłaty wynika bezpośrednio z przepisów ustawy i powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności określonych w ustawie o recyklingu pojazdów. Mając to na względzie, opłaty recyklingowej nie można zaliczyć do niepodatkowej należności o charakterze publiczno-prawnym stanowiącej dochód budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu, o jakich jest mowa w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych.

NSA wywodził, że nie można natomiast podzielić argumentacji skarżącego kasacyjnie w kwestii roli organu rejestracyjnego i charakteru czynności dokonywanych przez ten organ w toku postępowania rejestracyjnego. Sąd pierwszej instancji zasadnie bowiem uznał, że "Rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta ze względu na miejsce jego zamieszkania, po uprzednim dokonaniu czynności materialno-technicznej i zbadaniu jedynie pod względem formalnym kompletu dokumentów niezbędnych do rejestracji pojazdu. Dowód wpłaty tzw. opłaty recyklingowej jest jednym z dokumentów niezbędnych do pierwszej rejestracji pojazdu, o czym stanowi art. 72 ust. 1 pkt 9 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, na podstawie którego starosta dokonuje rejestracji pojazdu bez wnikania czy opłata ta jest należna, czy nie, bowiem obowiązek jej uiszczenia wynika wprost z mocy prawa". Przepis art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym zawiera katalog obowiązków, których wypełnienie stanowi podstawę rejestracji pojazdu. Jednym z obowiązków nałożonych tym przepisem na wnioskodawcę jest przedłożenie m. in.: (1) dowodu wpłaty opłaty recyklingowej, o którym mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, albo (2) oświadczenia o podleganiu obowiązkowi zapewniania sieci zbierania pojazdów, o którym mowa w art. 11 ust. 4 tej ustawy, lub (3) faktury zawierającej takie oświadczenie, jeżeli pojazd jest rejestrowany po raz pierwszy. Zatem wydając decyzję o rejestracji pojazdu, starosta ma obowiązek nałożony przez ustawodawcę do stwierdzania w niej właściwej podstawy prawnej. W tym kontekście uzasadnione jest stanowisko Sądu orzekającego, iż w toku postępowania rejestracyjnego czynności starosty ograniczają się do "zbadania jedynie pod względem formalnym kompletu dokumentów niezbędnych do rejestracji pojazdu". Po zarejestrowaniu pojazdu starosta nie jest natomiast organem uprawnionym do wydawania decyzji stwierdzającej istnienie bądź nieistnienie obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, ponieważ przepisy nie przewidują żadnej procedury, w ramach której możliwe byłoby uzyskanie od starosty stanowiska w sprawie istnienia bądź nieistnienia obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, wynikającego wprost 12 ust. 2 ustawy recyklingowej.

Przechodząc z kolei do oceny zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej A. M. należy uznać zasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Skuteczne podniesienie takiego zarzutu wymaga uprawdopodobnienia istnienia związku przyczynowo-skutkowego między naruszeniem przepisów postępowania a treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia, polegającego na tym, że gdyby do tego uchybienia proceduralnego nie doszło, to treść rozstrzygnięcia podjętego wyrokiem byłaby inna. Nakłada to na skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia. Analiza zarzutów skargi i ich uzasadnienia prowadzi do konstatacji, że skarżący kasacyjnie uprawdopodobnił istnienie związku przyczynowego między istotnym naruszeniem przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, a treścią rozstrzygnięcia zaskarżonego wyroku.

NSA zaznaczył, że w sprawie zwrotu opłaty recyklingowej już pięciokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09; z dnia 8 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 2030/10; z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 766/11; z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt II OSK 563/12; z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 830/13. Pierwsze cztery orzeczenia wydane zostały w sprawie bezczynności NFOŚiGW, jednakże rozstrzygnięte w nich zostały kwestie istotne z punktu widzenia niniejszego postępowania. W wyroku NSA z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09, Sąd stwierdził, iż NFOŚiGW jest właściwy do rozpatrzenia wniosku o zwrot opłaty recyklingowej oraz, że Fundusz jest podmiotem administracyjnym o charakterze funkcjonalnym. Uznał też, że orzekanie w przedmiocie zwrotu opłaty recyklingowej uiszczonej przez osobę fizyczną niebędącą przedsiębiorcą następuje w formie czynności materialno-technicznej o charakterze zewnętrznym, jako jego prawnej formy działania.

NSA przypomniał, że w toku postępowania dotyczącego bezczynności NFOŚiGW, gdy sprawa po raz czwarty rozpatrywana była przez WSA w Warszawie, NFOŚiGW podjął uchwałę z dnia [...] października 2011 r. W ocenia NSA miało to istotne znaczenie dla sprawy, ponieważ WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt IV SAB/Wa 121/11 oddalił skargę na bezczynność, stwierdzając, że stan faktyczny uległ zasadniczej zmianie i NFOŚiGW nie jest już w bezczynności. Sąd podkreślił, iż: "co prawda Fundusz twierdzi, że pozostawia pismo bez merytorycznego rozstrzygnięcia, jednak w ocenie Sądu pomimo takiego sformułowania ze stanowiska podmiotu wynika, że odmawia skarżącemu zwrotu uiszczonej opłaty recyklingowej. Fundusz zatem dopełnił czynności materialno-technicznej, jednak treść tej czynności nie pozostaje w zgodzie z celem złożonej do sądu skargi oraz intencji skarżącego. Działania bowiem skarżącego w stosunku do Funduszu mają doprowadzić do wypłaty na jego rzecz kwoty 500 zł, która to kwota stanowi opłatę recyklingową uiszczoną na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. Nr 25, poz. 202)". Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt II OSK 563/12 uznał, że: "pismem z dnia [...] października 2011 r. Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej odniósł się bowiem do żądania skarżącego dotyczącego zwrotu opłaty recyklingowej. Pismo to wprawdzie sformułowane zostało w sposób sugerujący pozostawienie wniosku skarżącego bez merytorycznego rozpoznania z uwagi na jego przedwczesne złożenie, jednakże analiza jego treści nie pozostawia wątpliwości, że Fundusz uznał żądanie za niezasadne. Organ ten (w znaczeniu funkcjonalnym - jak to przyjął we wcześniejszych wyrokach NSA) stwierdził bowiem, że z uwagi na brak decyzji organu właściwego do rejestracji pojazdu odnośnie do stwierdzenia istnienia obowiązku (bądź nieistnienia) uiszczenia opłaty recyklingowej, nie może uznać żądania za uzasadnione. Taki jest niewątpliwie sens odpowiedzi udzielonej skarżącemu przez Fundusz. Oznacza to merytoryczne, negatywne ustosunkowanie się do żądania skarżącego."

NSA zaaprobował stanowisko skarżącego kasacyjnie, że Sąd pierwszej instancji związany jest oceną, co do charakteru prawnego zaskarżonej uchwały z dnia [...] października 2011 r. NSA nie tylko bowiem przesądził o tym, że mamy do czynienia z merytorycznym rozstrzygnięciem sprawy, ale po raz kolejny potwierdził, iż to NFOŚiGW powinien rozpatrzyć wniosek skarżącego o zwrot opłaty recyklingowej.

NSA nie oceniał zasadności naruszenia, wskazanych w skardze, norm prawa materialnego, zaś uchylając zaskarżony wyrok wziął pod uwagę stanowisko zawarte we wcześniejszych wyrokach tego Sądu. NSA uznał, że Sąd pierwszej instancji powinien dokonać merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Przede wszystkim powinien ocenić charakter prawny opłaty recyklingowej, dokonać egzegezy norm art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu także w kontekście obowiązujących regulacji UE. NSA wskazał, że każdy sąd, o ile natknie się na ewentualną niezgodność polskiej ustawy z prawem UE, której nie da się usunąć w drodze wykładni, ma kompetencję do odmowy zastosowania tej ustawy. Z woli ustrojodawcy organy stosujące prawo są obowiązane do przestrzegania zasady pierwszeństwa prawa unijnego wobec prawa krajowego i odmowy stosowania prawa krajowego niezgodnego z prawem unijnym (wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 832/09).

NSA wywodził, że należy również mieć wzgląd na znaczenie instytucji instancyjności postępowania sądowego. Stanowi ona prawo podmiotowe przysługujące wszystkim uczestnikom postępowania, prowadząc do weryfikacji prawidłowości, poprawności i legalności postępowania przed sądem niższej instancji oraz zapadłego w nim rozstrzygnięcia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, rozstrzygnięcie w postępowaniu kasacyjnym po raz pierwszy i w sposób ostateczny kwestii charakteru prawnego opłaty recyklingowej w rzeczywistości prowadziłoby do pozbawienia stron jednej instancji sądowej, co byłoby z kolei nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą dwuinstancyjności postępowania sądowego, wynikającą już z art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji RP, a wyraźnie proklamowaną w art. 176 ust. 1 Konstytucji RP.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

I. Zarzuty skargi nie są zasadne.

II. Zważywszy na brzmienie art. 190 P.p.s.a. istotnym jest dla rozstrzygnięcia sprawy, że dnia 25 września 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał w tej sprawie wyrok o sygn. akt I OSK 563/14. Zgodnie bowiem z art. 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przez ocenę prawną, o której mowa w cyt. art. 190 P.p.s.a., należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, ciążący na sądzie rozpoznającym ponownie daną sprawę, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego. W doktrynie i judykaturze zwraca się uwagę, iż swoistość mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, iż także inne sądy i inne organy państwowe muszą brać pod uwagę nie tylko fakt istnienia, ale też i treść prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego. Podmioty te są związane treścią prawomocnego orzeczenia sądu, co implikuje w sposób bezwzględny uwzględnienie tego w wydanych przez nie rozstrzygnięciach (zob. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 240-241, a także przywołany tam wyrok NSA z 19 maja 1999 r., IV SA 2543/98).

Zatem Sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, nie ma swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia, gdyż jest on związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Wojewódzki Sąd Administracyjny mógłby odstąpić od zawartej w orzeczeniu wykładni prawa wyłącznie, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez Naczelny Sąd Administracyjny, ewentualnie jeśli po wydaniu orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego zmieni się stan prawny.

III. Żadna z powyższych przesłanek nie zaistniała w rozpoznawanej sprawie (poza zmianą P.p.s.a. ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2015 r., poz. 658), co powoduje, że w dalszym toku postępowania niezbędne jest wzięcie pod uwagę treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2016 r., sygn. akt II OSK 686/15, jako wyznacznika dalszego działania dla Sądu I instancji pod względem oceny prawnej stanu sprawy.

IV. Wynikającymi z powołanego wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego determinantami orzekania w przedmiotowej sprawie są następujące wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego:

- Sąd pierwszej instancji związany jest oceną, co do charakteru prawnego zaskarżonej uchwały z dnia [...] października 2011 r. NSA przesądził w tym zakresie, że mamy do czynienia z merytorycznym rozstrzygnięciem sprawy i po raz kolejny uznał, iż to NFOŚiGW powinien rozpatrzyć wniosek skarżącego o zwrot opłaty recyklingowej. Starosta nie jest bowiem organem uprawnionym do wydawania decyzji stwierdzającej istnienie bądź nieistnienie obowiązku uiszczenia opłaty recyklingowej, ponieważ przepisy nie przewidują żadnej procedury. W tym aspekcie NSA zwrócił uwagę na wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 1608/09, w którym Sąd stwierdził, iż NFOŚiGW jest właściwy do rozpatrzenia wniosku o zwrot opłaty recyklingowej oraz, że Fundusz jest podmiotem administracyjnym o charakterze funkcjonalnym. Uznał też, że orzekanie w przedmiocie zwrotu opłaty recyklingowej uiszczonej przez osobę fizyczną niebędącą przedsiębiorcą następuje w formie czynności materialno-technicznej o charakterze zewnętrznym, jako jego prawnej formy działania;

- Sąd pierwszej instancji powinien dokonać merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Przede wszystkim powinien ocenić charakter prawny opłaty recyklingowej, dokonać egzegezy norm art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu także w kontekście obowiązujących regulacji UE, mając na uwadze, że jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczypospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami (art. 91 ust. 3 Konstytucji RP);

- NSA ponownie zobowiązał Sąd I instancji do analizy, do której Sąd został zobowiązany w poprzednim wyroku z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 830/13. Wówczas NSA zobowiązał Sąd pierwszej instancji do przeprowadzenia oceny prawnej zastosowania art. 67 w zw. z art. 60 pkt 7 powoływanej wcześniej ustawy o finansach publicznych;

- Opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji jest daniną publiczną i stanowi dochód publiczny zarówno w rozumieniu art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych, jak i obecnie obowiązującego art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Jednocześnie nie stanowi ona dochodu budżetu państwa w rozumieniu art. 111 ustawy o finansach publicznych.

NSA uznał, że należy zgodzić się ze skarżącym kasacyjnie, że traktowanie przedmiotowej opłaty jako elementu szeroko rozumianego "obowiązku podatkowego", obejmującego wszystkie daniny publiczne, czyli podatki i inne świadczenia pieniężne, których obowiązek świadczenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek zaliczonych do sektora finansów publicznych, który wynika z ustaw, nie uprawnia do twierdzenia, że jej zwrot powinien się odbywać na zasadach zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie postanowień art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej stosowanych odpowiednio. Gdyby obowiązujące przepisy nakazywały NFOŚiGW, stosowanie do art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej, tj. zwrot opłaty recyklingowej, to musiałoby to wynikać z dyspozycji normy art. 2 Ordynacji podatkowej, określającej zakres stosowania ustawy. Z przepisu tego wynika, że zakres stosowania przepisów Ordynacji podatkowej określony został przedmiotowo, jak i podmiotowo według:

(1) rodzaju daniny publicznej (nie wszystkie daniny publiczne podlegają reżimowi przepisów Ordynacji podatkowej),

(2) właściwości rzeczowej do ustalania lub określania wysokości obciążenia przez uprawnione organy podatkowe (art. 2 § 1 pkt 1) lub inne organy (art. 2 § 2 i 3), lub rozstrzygania innych spraw podatkowych należących do właściwości organów podatkowych (art. 2 § 1 pkt 4). Tym samym przepisy Ordynacji mają zastosowanie tylko w przypadku dochodów publicznych, które są ustalane lub określane przez organy podatkowe - a takim organem nie jest Fundusz, oraz gdy odrębne przepisy nie stanowią inaczej - ustalanie lub określanie przez organy nienależące do organów podatkowych wysokości opłat i niepodatkowych należności budżetowych - do jakich niewątpliwie nie można zaliczyć opłaty recyklingowej.

V. Na wstępie należy uczynić zastrzeżenie, że argumentacja, że dokonywanie zwrotów opłat byłoby uszczupleniem przychodu przeznaczonego na cel publiczny i stanowiłoby naruszenie zasad gospodarowania środkami publicznymi czy działaniem polegającym na niezastosowaniu się do przepisów ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 14, poz. 114, ze zm.) nie stanowi wystarczającego kontrargumentu do stanowiska o potrzebie zwrotu w sytuacji, gdy opłata została poniesiona nienależnie. Istotnie środowisko stanowi dobro publiczne, natomiast jego ochrona, zgodnie z art. 74 ust. 2 Konstytucji RP jest obowiązkiem władz publicznych. Nie daje to jednak podstaw do ponoszenia opłat bez wyraźnej ku temu podstawy prawnej czy odmowy zwrotu opłaty poniesionej nienależnie.

VI. Odnosząc się do kwestii zgodności art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji z prawem unijnym stwierdzić należy, że w świetle art. 12 ust. 1 ustawy o recyklingu wprowadzający pojazd, który wprowadza na terytorium kraju nie więcej niż 1.000 pojazdów w roku kalendarzowym, może nie zapewniać sieci zbierania pojazdów. Z kolei stosownie do treści art. 12 ust. 2 tej ustawy, wprowadzający pojazd, o którym mowa w ust. 1, który nie zapewnia sieci, oraz podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdu, są obowiązani do wniesienia, na odrębny rachunek bankowy Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, opłaty w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium kraju. Przepisy art. 16 ust. 1 i 2 powoływanej ustawy stanowią natomiast, że obowiązek obliczenia opłaty za brak sieci powstaje na koniec roku kalendarzowego, a opłata za brak sieci jest wpłacana na odrębny rachunek bankowy Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej do dnia 31 marca roku następującego po roku, którego opłata dotyczy.

Obowiązek uiszczenia opłaty recyklingowej wynika wprost z ustawy, a Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej nie wydaje w tym zakresie żadnego aktu prawnego. W powszechnie obowiązujących przepisach prawa, brak jest także jakiejkolwiek podstawy do wydania przez Fundusz decyzji (lub też innego aktu) w przedmiocie zwrotu przedmiotowej opłaty.

Pierwszeństwo prawa unijnego akcentowane było w licznych orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym w sprawach: Simmenthal (C-106/77) oraz Van Gend (C-26/62). Powołując się na zasadę bezpośredniej skuteczności dyrektyw Europejski Trybunał Sprawiedliwości, uznał, że uprawnienia przyznane jednostkom przez prawo wspólnotowe mogą być powoływane przed organami krajowymi bezpośrednio w celu ich wykonania, o ile spełnione są następujące warunki: przepisy danej dyrektywy są precyzyjne i bezwarunkowe, z norm dyrektywy wynikają prawa jednostek wobec państwa, upłynął termin implementacji dyrektywy przez dane państwo członkowskie, a jej normy nie zostały implementowane, albo implementacja jest nieprawidłowa.

Nie ulega wątpliwości, że z zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego wynika wniosek, że krajowy organ władzy stosując prawo jest zobowiązany pominąć normę krajową w zakresie w jakim jest ona sprzeczna z normą wspólnotową, a interpretacja dokonana przez TSUE (poprzednio ETS) może być podstawa do sformułowania dyrektyw interpretacyjnych.

VI.I. Uwzględniając stwierdzenia zawarte w wyrokach ETS z 18 stycznia 2007 r. i 17 lipca 2008 r., a które dotyczyły interpretacji art. 90 TWE, należy ustalić, jakiej treści norma prawna winna obowiązywać w stanie faktycznym niniejszej sprawy.

Przy odpowiedzi na to pytanie wiążąca jest wykładnia przepisu art. 90 TWE dokonana przez ETS w tych wyrokach. W uzasadnieniu pierwszego wyroku ETS, powołując się na swoje wcześniejsze orzecznictwo, wskazał między innymi, że przepis art. 90 TWE:

- służy zapewnieniu swobodnego przepływu towarów między państwami członkowskimi w normalnych warunkach konkurencji poprzez wyeliminowanie wszelkich form ochrony mogącej wynikać z nakładania dyskryminujących podatków wewnętrznych na towary pochodzące z innych państw członkowskich (pkt 27),

- służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy produktami znajdującymi się już na rynku krajowym, a produktami przywożonymi zza granicy (pkt 28),

- akapit pierwszy zostanie naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi - choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy, czyli w efekcie, że podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża podobne produkty krajowe (pkt 29),

- pozwala na opodatkowanie tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków (pkt 40).

Powyższy przepis stanowi wzorzec oceny zgodności przedmiotowej opłaty recyklingowej z prawem unijnym w powiązaniu z innymi dyrektywami, przede wszystkim takimi, których bliskość regulacji decyduje o ich stosowaniu na zasadzie lex specialis.

Do takich regulacji należy dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2000/53/WE z dnia 18 września 2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz.U.UE L z dnia 21 października 2000 r.). Zgodnie z motywem 7 tej dyrektywy Państwa Członkowskie powinny zapewnić, aby ostatni posiadacz i/lub właściciel mógł bez żadnych opłat dostarczyć pojazd wycofany z eksploatacji do uprawnionego zakładu przetwarzania w sytuacji, gdy pojazd nie ma już wartości rynkowej lub jest ona ujemna. Państwa Członkowskie powinny zapewnić, aby producenci pokryli wszystkie lub znaczną część kosztów wprowadzenia tych środków; nie można przy tym ograniczać normalnego działania sił rynkowych. Stosownie do art. 5 ust. 4 tej dyrektywy Państwa Członkowskie podejmą niezbędne środki, aby zapewnić, że dostarczanie pojazdów do uprawnionych zakładów przetwarzania zgodnie z ust. 3 odbywa się bez żadnych kosztów obciążających ostatniego posiadacza i/lub właściciela ze względu na to, że pojazd nie posiada żadnej wartości rynkowej lub jest ona ujemna. Państwa członkowskie podejmą niezbędne środki, aby zapewnić, że producenci pokryją wszystkie lub znaczną część kosztów związanych z wykonaniem tych środków i/lub będą odbierać pojazdy wycofane z eksploatacji na tych samych warunkach, jak określono w akapicie pierwszym. Państwa członkowskie mogą postanowić, że dostarczenie pojazdów wycofanych z eksploatacji nie jest całkowicie wolne od opłat, jeżeli dostarczane pojazdy nie zawierają istotnych części pojazdu, w szczególności silnika i nadwozia lub zawierają odpady, które zostały dodane do pojazdu wycofanego z eksploatacji.

W wyroku z 15 kwietnia 2010 r. C-64/09 Trybunał Sprawiedliwości uznał, że w pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż z samego brzmienia art. 5 ust. 4 dyrektywy 2000/53 jasno wynika, że przekazanie pojazdu wycofanego z eksploatacji do uprawnionego zakładu przetwarzania winno być nieodpłatne, przy czym związane z tym koszty obciążają producentów. Oznacza to przede wszystkim, że dla każdego zakładu złomowania, który dobrowolnie przyjął pojazd wycofany z eksploatacji do złomowania, system krajowy winien przewidywać mechanizm zwrotu kosztów przetwarzania, w tym przypadku taki sam jak mechanizm przewidziany dla zakładów przetwarzania, na które w systemie krajowym nałożono obowiązek przyjmowania pojazdów do złomowania (pkt 48 i 49 tego wyroku).

Dyrektywa stanowi zatem o zapewnieniu możliwości dostarczania pojazdów do uprawnionych zakładów przetwarzania bez żadnych kosztów obciążających ostatniego posiadacza i/lub właściciela ze względu na to, że pojazd nie posiada żadnej wartości rynkowej lub jest ona ujemna. Przepis art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu nie sprzeciwia się temu obowiązkowi, ponieważ przedmiotowa opłata nie dotyczy etapu oddawania do przetwarzania.

Należy również wskazać, że rozwiązanie prawne przyjęte w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu odpowiada zasadzie wyrażonej w motywie 2 dyrektywy 2004/35/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie odpowiedzialności za środowisko w odniesieniu do zapobiegania i zaradzania szkodom wyrządzonym środowisku naturalnemu (Dz.U.UE.L.2004.143.56, Dz.U.UE-sp.15-8-357), który stanowi, że zapobieganie i zaradzanie szkodom wyrządzonym środowisku naturalnemu powinno być realizowane poprzez popieranie reguły "zanieczyszczający płaci", wskazanej w Traktacie, oraz zgodnie z zasadą stałego rozwoju. Niniejsza dyrektywa powinna zatem opierać się na naczelnej zasadzie, w myśl której podmiot gospodarczy wyrządzający przez swoją działalność szkody w środowisku naturalnym lub powodujący bezpośrednie zagrożenie wystąpieniem takich szkód pozostaje finansowo za nie odpowiedzialny, w celu nakłonienia podmiotów gospodarczych do przyjęcia środków i opracowywania praktyk minimalizujących ryzyko wyrządzenia szkód środowisku naturalnemu oraz ograniczenia w ten sposób możliwości poniesienia finansowej odpowiedzialności za nie. Zasada "zanieczyszczający płaci" jest podstawową zasadą, bowiem normodawca unijny postanowił, że dyrektywa powinna mieć zastosowanie, w zakresie szkód wyrządzanych środowisku naturalnemu, do działalności zawodowej, która stanowi zagrożenie dla zdrowia ludzi lub środowiska. Należy zidentyfikować tę działalność, co do zasady, poprzez odniesienie do odpowiedniego prawodawstwa wspólnotowego, które przewiduje wymagania regulacyjne w stosunku do niektórych rodzajów działalności lub praktyk, co do których uznano, że stanowią one potencjalne lub rzeczywiste zagrożenie dla zdrowia ludzi lub środowiska (motyw 8 dyrektywy 2004/35/WE).

Zgodnie z art. 401 ust. 7 pkt 9 oraz art. 401 c ust. 9 pkt 4-6 ustawy Prawo ochrony środowiska opłata recyklingowa uiszczana przez osoby fizyczne - użytkowników pojazdów, przeznaczana jest na finansowanie i utrzymanie systemu recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w tym na dopłaty do demontażu oraz zbieranie porzuconych pojazdów. Biorąc pod uwagę brzmienie motywu 2 dyrektywy 2004/35/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 kwietnia 2004 r. nie można w sposób uzasadniony wywodzić, że przepis art. 12 ust. 2 jest niezgodny z prawem unijnym, w zakresie w jakim przewiduje obowiązek ponoszenia kosztów recyklingu przez osoby fizyczne.

Warto przy tym zwrócić uwagę, że art. 5 ust. 4 dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2000/53/WE z dnia 18 września 2000 r. zgodnie z którym Państwa Członkowskie podejmą niezbędne środki, aby zapewnić, że producenci pokryją wszystkie lub znaczną część kosztów związanych z wykonaniem tych środków i/lub będą odbierać pojazdy wycofane z eksploatacji na tych samych warunkach, jak określono w akapicie pierwszym, nie jest sformułowany (ze względu na wyrażenie "niezbędne środki") w sposób jednoznaczny, nakładający bezwzględny obowiązek przerzucenia wszystkich ciężarów finansowych na producentów.

Z uwzględnieniem powyższego należy również postrzegać motyw 1 dyrektywy z dnia 18 września 2000 r. w sprawie pojazdów wycofanych z eksploatacji stanowiący, że "różne środki podejmowane na szczeblu krajowym, dotyczące pojazdów wycofanych z eksploatacji, powinny zostać zharmonizowane, po pierwsze, aby zminimalizować szkodliwy wpływ pojazdów wycofanych z eksploatacji na środowisko naturalne, przyczyniając się tym samym do zachowania, ochrony i poprawy stanu środowiska naturalnego oraz oszczędzenia energii oraz po drugie, aby zapewnić właściwe funkcjonowanie rynku wewnętrznego oraz unikać zakłóceń konkurencji na obszarze Wspólnoty".

Należy również zauważyć, że istnienie różnego rodzaju opłat towarzyszących przemieszczeniu towaru i wewnątrzwspólnotowemu nabyciu przewidział unijny ustawodawca. W Szóstej dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L 1977.145.1 ze zm.), która obowiązywała do 1 stycznia 2007 r. w treści art. 26a znajdują się następujące definicje:

- "cena sprzedaży" oznacza całkowite świadczenie wzajemne uzyskane lub które zostanie uzyskane przez podlegającego opodatkowaniu pośrednika od kupca bądź też osoby trzeciej, włączając w to bezpośrednio związane z tego rodzaju transakcją subsydia, podatki, cła, opłaty wyrównawcze oraz opłaty i koszty dodatkowe, takie jak prowizja, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez podlegającego opodatkowaniu pośrednika od kupca, jednakże z wyłączeniem kwot określonych w art. 11 tytuł A ust. 3,

- "cena kupna" oznacza całkowite świadczenie wzajemne, odpowiednio do definicji w tiret pierwszym, uzyskane lub które zostanie uzyskane od podlegającego opodatkowaniu pośrednika przez jego dostawcę.

Analogiczne definicje tych pojęć zostały zawarte w art. 312 dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. nr 2006/112/we w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 z zm.), która obowiązywała od dnia 1.01.2007 r., jednak termin jej implementacji do krajowego porządku prawnego upływał w dniu 1 stycznia 2008 r. Przepis ten stanowił, że:

- "cena sprzedaży" oznacza wszystkie składniki wynagrodzenia uzyskanego lub do uzyskania przez podatnika, pośrednika od nabywcy lub osoby trzeciej, włączając w to subwencje bezpośrednio związane z transakcją, podatki, cła, opłaty i należności oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizja, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik-pośrednik obciąża nabywcę, z wyłączeniem jednak kwot, o których mowa w art. 79;

- "cena nabycia" oznacza wszystkie składniki wynagrodzenia, określonego w pkt 1, uzyskanego lub do uzyskania przez dostawcę od podatnika-pośrednika.

W obydwu zatem aktach prawnych prawa wspólnotowego cena nabycia wiąże się z wartościami zapłaconymi zbywcy towaru nabywanego przez pośrednika. Tylko wydatki dodatkowe poniesione w związku z zakupem towaru polegające np.: na kosztach transportu czy innych opłatach zapłacone zbywcy, będą mieściły się w cenie zakupu. Opłaty poniesione na rzecz innych podmiotów w zakres tego pojęcia wchodziły nie będą.

Jeżeli podatnik rozlicza się nie w ramach zasad ogólnych podatku VAT, lecz w systemie VAT – marża, to podstawę opodatkowania stanowić będzie marża obliczona jako różnica pomiędzy całkowitą kwota zapłaconą przez nabywcę towaru a kwotą nabycia, pomniejszoną o wartość podatku. Wówczas należy rozważyć, czy opłata recyklingowa stanowi koszt nabycia pojazdy, czy koszt jego rejestracji. W orzecznictwie uznano (por. wyrok WSA w Gdańsku z 7 września 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 447/16, CBOSA), że faktyczna wartość sprzedaży pojazdów jest wyższa, niż określona na odpowiadającym im fakturach VAT marża, wówczas, gdy na podstawę opodatkowania składają się również koszty dodatkowe poniesione przez nabywców aut. W ocenie Sądu opłata ta stała się elementem ceny sprzedaży. Podobnie elementem ceny stały się ponoszone przez nabywców koszty takie jak tłumaczenia, badania techniczne czy podatek akcyzowy. Nie ma zatem podstaw, by uznać, że przedmiotowa opłata jest elementem odmiennym od systemu przyjętego w Unii i ustawodawstwie krajowej, w tym zharmonizowanym na poziomie unijnym systemowi poboru VAT.

VI.II. Zauważenia wymaga ponadto, że zgodnie z art. 23 WE "1. Podstawą Wspólnoty jest unia celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz ceł przywozowych i wywozowych między państwami członkowskimi oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym, jak również przyjęcie wspólnej taryfy celnej w stosunkach z państwami trzecimi. 2. Postanowienia artykułu 25 i rozdziału 2 niniejszego tytułu stosują się do produktów pochodzących z państw członkowskich oraz do produktów pochodzących z państw trzecich, jeżeli znajdują się one w swobodnym obrocie w państwach członkowskich". Artykuł 25 WE stanowi: "Cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym". Zgodnie z 28 WE: "Ograniczenia ilościowe w wywozie oraz wszelkie środki o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi". Zgodnie zaś z art. 30 WE: "Postanowienia artykułów 28 i 29 nie stanowią przeszkody w stosowaniu zakazów lub ograniczeń przywozowych, wywozowych lub tranzytowych, uzasadnionych względami moralności publicznej, porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, ochrony zdrowia i życia ludzi i zwierząt lub ochrony roślin, ochrony narodowych dóbr kultury o wartości artystycznej, historycznej lub archeologicznej, bądź ochrony własności przemysłowej i handlowej. Zakazy te i ograniczenia nie powinny jednak stanowić środka arbitralnej dyskryminacji ani ukrytych ograniczeń w handlu między państwami członkowskimi".

Normodawca unijny przewidział zatem wyjątki od przepisów mających na celu zapewnienie niedyskryminacji towarów sprowadzanych, a przedmiotowa opłata może być postrzegana jako środek o równoznacznym znaczeniu do przepisów nakierowanych na wprowadzenie ograniczeń ilościowych dla takich towarów. Mimo, że art. 90 WE służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji między produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi (wyrok z dnia 20 września 2007 r. w sprawie C-74/06 Komisja przeciwko Grecji, Zb.Orz. str. I-7585, pkt 24 oraz cytowane tam orzecznictwo), to cel wprowadzenia tej opłaty, jako powiązany z ochroną środowiska, musi być brany pod uwagę jako umożliwiający sformułowanie przez krajowego ustawodawcę norm realizujących tę ochronę. W przedmiotowej sprawie charakter opłaty z art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu w postaci ochrony środowiska sprawia, że nie ma zastosowania postanowienie TSUE z dnia 10 grudnia 2007 r. w sprawie C-134/07 Piotr Kawala przeciwko Gminie Miasta Jaworzna, w którym Trybunał stwierdził, że art. 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on opłacie, takiej jak ta przewidziana w § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz.U. z 2003 r. Nr 137, poz. 1310), która to opłata w praktyce jest nakładana w związku z pierwszą rejestracją używanego pojazdu samochodowego przywiezionego z innego państwa członkowskiego, lecz nie jest nakładana w związku z nabyciem w Polsce używanego pojazdu samochodowego, jeśli jest on tam już zarejestrowany.

VI. III. Skarżący zarzucał naruszenie art. 18 Traktatu w wersji skonsolidowanej o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. UE G Nr 83 z dnia 30.03.2010 r. s. 47) poprzez jego pominięcie i nieuwzględnienie faktu, że opłata, o której mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji związana z wewnątrzwspólnotowym nabyciem pojazdu ma charakter dyskryminujący, ponieważ opłacie tej nie podlegają pojazdy przywiezione do Polski przed 1 stycznia 2006 r. W zakresie zastosowania Traktatów i bez uszczerbku dla postanowień szczególnych, które one przewidują, zakazana jest wszelka dyskryminacja ze względu na przynależność państwową. Parlament Europejski i Rada, stanowiąc zgodnie ze zwykłą procedurą ustawodawczą, mogą przyjąć wszelkie przepisy w celu zakazania takiej dyskryminacji.

Biorąc pod uwagę brzmienie powoływanego wcześniej art. 30 WE, zgodnie z którym "Postanowienia artykułów 28 i 29 nie stanowią przeszkody w stosowaniu zakazów lub ograniczeń przywozowych, wywozowych lub tranzytowych, uzasadnionych względami moralności publicznej, porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, ochrony zdrowia i życia ludzi i zwierząt lub ochrony roślin, ochrony narodowych dóbr kultury o wartości artystycznej, historycznej lub archeologicznej, bądź ochrony własności przemysłowej i handlowej. Zakazy te i ograniczenia nie powinny jednak stanowić środka arbitralnej dyskryminacji ani ukrytych ograniczeń w handlu między państwami członkowskimi", nie jest uzasadnione, by wywodzić, że ustawodawca w sposób niezgodny z prawem unijnym uznał, że opłacie tej nie podlega określona grupa pojazdów. Skarżący w sposób skuteczny nie wywiódł, by doszło do arbitralnej dyskryminacji.

VII. Rozstrzygając kwestię zasadności zastosowania Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, że zgodnie z art. 17 ust. 3 tej ustawy do należności z tytułu opłat za brak sieci stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Głównemu Inspektorowi Ochrony Środowiska. Ustawodawca nie odniósł się zatem w tym przepisie do przedmiotowej opłaty.

Z kolei NSA w wiążącym w tej sprawie wyroku z 17 maja 2016 r. przesądził, że opłata recyklingowa jest daniną publiczną i stanowi dochód publiczny, przy czym nie jest dochodem budżetu państwa w rozumieniu art. 111 ustawy o finansach publicznych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III tego aktu stosuje się również do opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organy. W ocenie NSA przedmiotowa opłata nie stanowi "niepodatkowej należności budżetowej". Jednocześnie jednak NSA wskazał na potrzebę dokonania w kontekście przedmiotowej opłaty analizy art. 67, w zw. z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych. Wykonując to zobowiązanie stwierdzić trzeba, że zgodnie z art. 60 ust. 7 Ordynacji podatkowej środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są będące dochodem budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Wskazać należy, że stosownie do brzmienia art. 67 ustawy o finansach publicznych do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych tą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.). Fundusz jest państwową osobą prawną, o czym stanowi § 1 z dnia 7 grudnia 2010 r. rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie nadania statutu Narodowemu Funduszowi Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (Dz.U. z 2010 Nr 240, poz. 1609). Cechą charakterystyczną jednostek budżetowych jest to, że nie posiadają one własnej osobowości prawnej i korzystają z osobowości prawnej Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 400 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska NFOŚiGW jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, przy czym wedle art. 386 pkt 3 ustawy Prawo ochrony środowiska traktowany jest jako "instytucja ochrony środowiska" w odróżnieniu od "organów ochrony środowiska" wymienionych w art. 376 cyt. ustawy. W myśl art. 401 ust. 7 pkt 9 ustawy Prawo ochrony środowiska przychodami Narodowego Funduszu są m. in. wpływy z opłat, o których mowa w art. 12 ust. 2, art. 14 ust. 1 oraz art. 17 ust. 1 i 2 ustawy o recyklingu. Z przepisu art. 400b ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska wynika, że celem działania Narodowego Funduszu jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6, przy czym ten ostatni przepis odnosi się do udzielania dopłat do demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji. Działalność NFOŚiGW jest zatem niewątpliwie wykonywaniem administracji publicznej, przeto w oznaczonym stopniu podlegać będzie kontroli sądów administracyjnych, których wszak konstytucyjnym zadaniem jest sprawowanie kontroli działalności tej administracji (art. 184 Konstytucji RP w zw. z art. 1 Ppsa). Przepis art. 400o ustawy Prawo ochrony środowiska stanowi wyłącznie delegację ustawową dla ministra właściwego do spraw środowiska do nadania, w drodze rozporządzenia, statutu Narodowemu Funduszowi.

Fundusz nie jest zatem państwową jednostką budżetową nieposiadającą osobowości prawnej, o której mowa jest w art. art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 281 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa albo wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska. Do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa dotyczących ustalania opłaty prolongacyjnej (art. 281 ust. 1a tej ustawy). Zgodnie jednak z art. 277 ust. 1 tej ustawy opłaty za korzystanie ze środowiska, odmiennie niż przy opłacie recyklingowej, podmiot korzystający ze środowiska wnosi na rachunek urzędu marszałkowskiego właściwego ze względu na miejsce korzystania ze środowiska.

VIII. Zgodnie z art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III stosuje się również do opłat, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w § 1 pkt 1 organy. NSA przedmiotowa opłata nie stanowi niepodatkowej należności budżetowej, w ocenie WSA można ją potraktować jako opłatę, do której ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w § 1 pkt 1 organy. Wskazane w pkt VII przepisy nie wyłączają zastosowania Ordynacji podatkowej, w związku z czym nie została wyczerpana formuła "o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej".

Za taką interpretacją przemawia po pierwsze opisany wcześniej charakter opłaty, której nie można przypisać charakteru sankcyjnego czy karnego, co nasuwałoby podobieństwo do innych środków pieniężnych (o których mowa w ustawie o ochronie środowiska), do rozliczania których wyłączono zastosowanie przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 181 ust. 3 ustawy Prawo ochrony środowiska do ponoszenia administracyjnych kar pieniężnych nie stosuje się przepisów ustawy Ordynacja podatkowa dotyczących terminu płatności należności, odroczenia tego terminu, zaniechania ustalenia zobowiązania, zaniechania poboru należności oraz umarzania zaległych zobowiązań i odsetek za zwłokę, chyba że przepisy działu IV stanowią inaczej; termin płatności administracyjnej kary pieniężnej wynosi 14 dni od dnia, w którym decyzja o wymiarze kary stała się ostateczna.

Jak wskazał NSA w postanowieniu z 29 stycznia 2015 r., sygn. akt II OSK 1833/13, CBOSA, zwrot opłaty recyklingowej przez NFOŚiGW następowałby w drodze czynności, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Na marginesie Sąd wskazuje, że Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 12 stycznia 2010 r. sygn. akt II OSK 1608/09, CBOSA, podniósł, że nawet na stronach internetowych Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej była informacja o przesłankach zwrotu opłaty recyklingowej w sprawach, które powyższy podmiot administrujący uznał za "sprawy oczywiste", a stanowisko to podtrzymał NSA w wyroku z 8 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 2030/10, CBOSA.

Nie ma podstaw prawnych by oddzielać "sprawy oczywiste" od trudniejszych i tym ostatnim nadawać inny sposób procedowania, bez wyraźnego wskazania ustawodawcy ku temu. Ponadto za odpowiednim stosowaniem działu III Ordynacji przemawia wykładnia celowościowa i systemowa, która nakazuje uwzględnić istnienie przepisów skonstruowanych właśnie po to, by uregulować rozliczanie obciążeń finansowych między podmiotem zobowiązanym do uiszczenia, a organem, traktowanych przez ustawodawcę w wielu ustawach jako podstawowe. Takie rozwiązanie sprzyja bezpieczeństwu normatywnemu, zapobiegając dyskrecjonalnym działaniom organów.

IX. Wobec powyższego, skoro właściwy organ w znaczeniu funkcjonalnym wypowiedział się co do opłaty, analizując podstawy do jej zwrotu, to Sąd obowiązany był oddalić skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.