Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 315/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2018-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86, art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) asesor WSA Katarzyna Górska Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2018r. sprawy ze skargi Z. J. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do października 2014r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 5117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

I SA/Ol 315/18

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O., po rozpatrzeniu odwołania Z. J. J. (dalej jako "skarżący", "strona", "podatnik"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika "[...]" Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia "[...]", którą określono zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do października 2014 r.

Na podstawie zebranego w toku kontroli i postępowania podatkowego, za okres od maja do października 2014r., materiału dowodowego organ I instancji ustalił, że strona przyjęła do rozliczenia 2 faktury wystawione przez A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. oraz 14 faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. z siedzibą w K., stwierdzających nabycie oleju silnikowego "[...]", które nie dokumentują faktycznych transakcji gospodarczych. Organ wskazał bowiem, że wymienione spółki nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, zostały jedynie wykorzystane jako elementy oszustwa podatkowego, a strona w kwestionowanych transakcjach nie dochowała należytej staranności. Wynikiem powyższego było zawyżenie przez stronę podatku naliczonego do odliczenia za ww. okresy na łączną kwotę 50.815,05 zł.

W odwołaniu od decyzji, strona zarzuciła organowi I instancji naruszenie art. 121 §1, art.122 w związku z art. 187 §1, art. 123 §1 w związku z art.188, art. 191 i art.210 §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017, poz. 201 ze zm., dalej "O.p."), poprzez: ocenę sprawy w oparciu o fragmentaryczne dowody oraz bez uprzedniego należytego ustalenia stanu faktycznego, interpretację wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony, bezpodstawną odmowę realizacji wniosku dowodowego strony, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, zastąpienie ustaleń faktycznych domniemaniami oraz wadliwe uzasadnienie ocen prawnych. Nadto zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego: art.86 ust.1 i art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a, art.108 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011, nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej "ustawa o VAT"), poprzez: błędną subsumpcję wynikającą z wad postępowania mających wpływ na poprawność ustalenia stanu faktycznego oraz błędną wykładnię, prowadzącą do mylnego uznania, że hipoteza normy jest spełniona również w tych przypadkach, gdy czynności opodatkowane zostały rzeczywiście wykonane, lecz na którymkolwiek etapie obrotu towarem doszło do naruszenia prawa podatkowego przez jedną ze stron transakcji. Zarzut naruszenia art.167, art.168 lit.a i art.178 lit.a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, strona powiązała z odmową prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur z tego powodu, że ich wystawca miał dopuścić się nieprawidłowości w realizacji obowiązków publicznoprawnych, bez udowodnienia, że strona wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcje te pozostawały w związku z naruszeniem prawa popełnionym na wcześniejszym etapie obrotu.

Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organ I instancji. Wskazał, że nie jest sporne, iż strona faktycznie dokonała zakupu oleju silnikowego "[...]" w okresach i w ilościach wynikających ze spornych faktur, które wykorzystała w opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej. Faktury te nie mogą jednak stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego, gdyż są nierzetelne, nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ponieważ wskazane spółki w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej.

Ustalenia dotyczące spółki A., jak zaznaczył organ, poczynione zostały na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego prowadzonego w niniejszej sprawie oraz postepowań kontrolnych przeprowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wobec spółki A., a także zgromadzonych w czynnościach przeprowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w K. w sprawie "[...]".

Z materiału dowodowego wynika, że w dniu 24 sierpnia 2012r. została zarejestrowana C. Sp. z o.o. o kapitale zakładowym 5.000 zł. W dniu 24 stycznia 2013r. dokonano zmiany wpisów w KRS: w zakresie członków zarządu – jako prezes spółki wskazany został K. W. K., jako wspólnik – W. G., który objął 97 udziałów na kwotę 4.850 zł; w zakresie zmiany nazwy na A. sp. z o.o. i zmiany siedziby na ul. "[...]" w K.. W dniu 3 stycznia 2017r. w KRS wykreślono z zarządu K.K. – jedyną osobę reprezentującą spółkę. W dniu 4 września 2017r. dokonano w KRS wpisu, z którego wynika, że Sąd Rejonowy dla K. powołał kuratora celem podjęcia czynności zmierzających do powołania zarządu spółki, a w razie niemożliwości – do jej likwidacji.

Z zeznań K. K. wynika, że jedynie figuruje w dokumentacji rejestrowej ww. spółki, faktycznie na temat jej działalności nic nie wie, działał na prośbę W.G. i otrzymał za to 700 zł. Ustalono, że osobą faktycznie kierującą i decyzyjną w spółce był W.G. (udziałowiec spółki).

Ustalono, że w dniu 31 grudnia 2012r. A. zawarła z D. Sp. z o.o. umowę najmu lokalu pod adresem: ul. "[...]" w K.. Przedmiotem umowy było wynajęcie przez A. skrzynki pocztowej oraz udostępnienia adresu korespondencyjnego. Umowa obowiązywała do 31 grudnia 2015r. i została wypowiedziana w związku z brakiem płatności za najem w 2015r.

Z rejestru Regon wynika, że jako rodzaj przeważającej działalności spółka ta wskazała "sprzedaż hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek".

A. była czynnym podatnikiem VAT od 1 stycznia 2013r. do 12 lutego 2016r. – została wykreślona z ewidencji podatników VAT na podstawie art.96 ust.9 ustawy o VAT. W złożonych deklaracjach VAT-7 wykazała: za maj 2014r. dostawy na terenie kraju i wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w kwocie netto w sumie ok. 1,4 mln zł oraz kwotę podatku do wpłaty w wysokości ok. 6.000 zł; w czerwcu 2014r. kwotę do przeniesienia ok. 12.000 zł; w lipcu 2014r. kwotę do wpłaty ok. 1.700 zł; w okresie sierpień - październik 2014r. nie wykazała żadnych obrotów. W zeznaniu CIT-8 za 2014r. spółka wykazała przychody w kwocie prawie 12 mln zł, koszty uzyskania przychodów – ok. 12 mln zł i dochód – niespełna 600 zł. Spółka nie figuruje w bazie jako właściciel pojazdów. Figuruje jako płatnik składek w ZUS w okresie od 1 stycznia 2014r. do 30 czerwca 2014r., a jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych złożyła informacje PIT-11 w 2013r. za K. K. oraz w 2014r. za K. K. i M. Z..

Organ zaznaczył, że wskazany na spornych fakturach rachunek bankowy należał w okresie od stycznia 2011r. do października 2015r. do Firmy Handlowej A. G. W.

Organ wskazał faktury, które A. w maju 2014r. ujęła w rejestrze zakupu VAT oraz w rejestrze sprzedaży VAT i ustalenia dotyczącej jej kontrahentów: F. Sp. z o.o. z siedzibą w S., G. s.r.o. z siedzibą na S. oraz H. s.r.o. z siedzibą w C.

Odnośnie spółki B. organ wskazał, że ustalenia poczynione zostały na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku postepowania kontrolnego prowadzonego w niniejszej sprawie oraz postepowań kontrolnych przeprowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wobec spółki B., a także zgromadzonych w czynnościach przeprowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w K. w sprawie "[...]"

Z materiału dowodowego wynika, że spółka ta została założona w dniu 7 kwietnia 2013r. przez M. G. i W. G.. Prezesem został W.G.. Jako miejsce jej siedziby wskazano Z. Kapitał zakładowy wynosił 5.000 zł. W dniu 19 maja 2014r. udziały w spółce nabili: K.K. (98 udziałów) oraz R.C. (2 udziały). W skład zarządu powołano K.K. – jako prezesa. W dniu 21 sierpnia 2014r. ujawniono w KRS zmiany: w zakresie wspólników, prezesa zarządu oraz siedziby (nowy adres to ul. "[...]" w K.). W dniu 4 stycznia 2017r. w KRS wykreślono z zarządu K.K. – jedyną osobę reprezentującą spółkę. W dniu 23 maja 2017r. dokonano w KRS wpisu, z którego wynika, że Sąd Rejonowy dla K. powołał kuratora celem podjęcia czynności zmierzających do powołania zarządu spółki, a w razie niemożliwości – do jej likwidacji.

Z rejestru Regon wynika, że jako rodzaj przeważającej działalności spółka ta wskazała "konserwacja i naprawa pojazdów samochodów, z wyłączeniem motocykli".

W dniu 20 czerwca 2013r. organ podatkowy potwierdził nadanie spółce numeru NIP. Spółka była czynnym podatnikiem VAT do 24 sierpnia 2016r. – została wykreślona z ewidencji podatników VAT na podstawie art.96 ust.9 ustawy o VAT. W okresie od maja do października 2014r. w deklaracjach VAT-7 spółka wykazała dostawy na terenie kraju i wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w kwocie netto w sumie ok. 7,8 mln zł, wyłącznie kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W sprawozdaniu finansowym za 2013r. spółka wykazała, że nie osiągnęła żadnych przychodów, nie zatrudniała pracowników, nie posiadała żadnych aktywów trwałych. Spółka nie figuruje w bazie jako właściciel pojazdów.

Ustalono, że w dniu 21 maja 2014r. spółka B. zawarła z I. umowę najmu lokalu pod adresem ul. "[...]" w K.. Przedmiotem umowy było udostępnienie adresu w celu rejestracji firmy oraz jako adresu korespondencyjnego, przyjmowania i przechowywania korespondencji przychodzącej, informowania o niej za pośrednictwem e-mail. Umowę zawarto do 31 maja 2015r. Nadto spółka, zawarła w dniu 20 maja 2014r. umowę najmu magazynu z J.J.B.. Na jej podstawie spółce oddano do używania część magazynu o pow. 140 m2 położonego w K.. J. magazyn ten wydzierżawiał w okresie od 16 września 2013r. do 30 września 2014r. i nie był uprawniony do jego poddzierżawiania. J.B. potwierdził zawarcie umowy ze spółką B. i zeznał, że zajmował się także przyjmowaniem, przepakowywaniem i wydawaniem towaru przychodzącego do spółki. Zlecenia otrzymywał do W.G..

Z zeznań K. K. wynika, że jedynie figuruje w dokumentacji rejestrowej ww. spółki, faktycznie na temat jej działalności nic nie wie, działał na prośbę W.G. i otrzymał za to 700 zł. Ustalono, że osobą faktycznie kierującą i decyzyjną w spółce był W.G..

Organ wskazał na transakcje nabycia olejów smarowych, które spółka B. miała dokonać w okresie od maja do października 2014r. i ustalenia dotyczącej jej kontrahentów: K. s.r.o. z siedzibą w C., L. z siedzibą w A., H. s.r.o. z siedzibą w C., M. J.C. z siedzibą w K. i A. Sp. z o.o.. Nadto wskazał na ustalenia dokonane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. odnośnie spółki B. w zakresie VAT za okres od maja do wrześnie 2014r. i za październik 2014r. – organ ten ustalił, że w związku z nieprowadzeniem przez ww. spółkę działalności gospodarczej oraz niewystępowaniem w charakterze podatnika VAT, faktury sprzedaży wystawione przez tę spółkę w okresie maj-październik 2014r. nie dokumentują faktycznych sprzedaży na rzecz podmiotów w nich wykazanych, w tym również na rzecz skarżącego.

W związku z powyższym organ stwierdził, że wystawione przez ww. spółki faktury VAT stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane i zastosował art.88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Ponadto organ stwierdził, że strona powinna była wiedzieć o fikcyjności spornych faktur – zaniechała należytej staranności we wchodzeniu w relacje handlowe z wymienionymi spółkami. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że strona w dokumentacji rozliczeniowej oprócz faktur za okres od maja do października 2014r. ujęła w rozliczeniach poprzedzających ten okres faktury, na których jako wystawcy widnieje spółka A. (osoba wystawiająca W.G.) oraz Firma Handlowa A. W.G. z siedzibą : Z.

Z zeznań strony wynika, że zajmuje się ona głównie finansami, a zaopatrzeniem zajmuje się jej syn – B. J., który zajmował się także kontaktami z ww. spółkami.

Z zeznań B.J. wynika, że do jego obowiązków należy zamawianie i sprzedaż towarów, poszukiwanie kontrahentów. Nawiązanie współpracy z A. nastąpiło w wyniku otrzymania od niej oferty w drodze maila. Skusił się na ofertę, gdyż była parę złotych tańsza. Współpracę nawiązał chyba w 2014r. i nie trwała ona długo. Świadek kojarzył także firmę B.. Nigdy nie był w siedzibach tych podmiotów. W przypadku gdy W.G. nie miał w ofercie oleju, to posiłkował się dostawami z firmy K.. Zamówienia składał telefonicznie u W.G.. Zarówno w jednej, jak i drugiej spółce zawsze kontaktował się tym samym mężczyzną, który po raz pierwszy złożył mu ofertę. W.G. na jego pytanie odnoście zmiany nazwy firmy i rachunku bankowego, potwierdził ją. Po zmianie nazwy nic się nie zmieniło jeśli chodzi o dostawę towaru. Nie wie, czy ktoś z firmy N. weryfikował te spółki. Świadek wskazał także na zasady współpracy z innymi kontrahentami : O. Sp.z o.o., P. Sp. z o.o., R. Sp.z o.o., S. Sp.z.o., T., T. I. K. i spółka K., W. Sp.z.o.o., Z. Sp.z.o.o.

Z zeznań Z. T., pracownika N., wynika, że w firmie jest baza kontrahentów, stałych dostawców. Nowy kontrahent przeprowadza rozmowę z B.J., zazwyczaj przyjeżdża do firmy do B., kontakty nie są raczej nawiązywane mailowo czy telefonicznie.

Organ ustalił również, że strona nie występowała do organów podatkowych o potwierdzenie, że wymienione spółki są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni.

Organ wskazał, że strona w kontrolowanym okresie ujęła w ewidencjach faktury VAT, na których jako wystawcy widnieją ww. spółki oraz Firma Handlowa A. W.G., a we wszystkich tych podmiotach osobą reprezentującą był W.G., co powinno wzbudzić podejrzenia strony. Jednak ani strona, ani jej syn nie dokonali weryfikacji kontrahentów, nie starali się wyjaśnić w jakim charakterze działa W.G., nie znali natomiast K.K.. Weryfikacji nie dokonali, pomimo że najpierw otrzymywano faktury A., a potem mimo złożenia zamówienia w A. i otrzymania towaru z tej spółki, przysłano fakturę, na której jako wystawca widniała spółka B.. Po tym fakcie B.J. uzyskał telefonicznie informacje od W.G. o zmianie nazwy firmy i rachunku bankowego.

Organ zwrócił także uwagę, że w badanym okresie spółka B. miała być jednym z głównych dostawców strony – łączna wartość wykazanych na fakturach dostaw w kwocie netto wyniosła 46.155,25 zł, czyli znajdowała się na trzecim miejscu po O. Sp. z o.o. i P. Sp. z o.o. – podmiotach znanych w branży, o ugruntowanej renomie, z którymi strona współpracowała wiele lat. W kontrolowanym okresie stwierdzono dwie faktury wystawione przez A., na kwotę netto w sumie 20.260 zł, ale w okresie od stycznia do kwietnia 2014r. firma ta wystawiła na rzecz strony 9 faktur na łączną wartość netto 98.715 zł, a zatem w tym okresie należał on również do głównych kontrahentów strony. Organ zaznaczył, że szata graficzna faktur wystawionych przez ww. spółki i FH A. była niemal identyczna, w pozycji "podpis osoby uprawnionej do wystawienia faktury" widnieje podpis "G.", a na kilku fakturach spółki B. w ogóle brak jest pieczęci i podpisu.

Strona i działający w jej imieniu syn nie dokonali sprawdzenia ww. podmiotów o ogólnodostępnych bazach lub faktu posiadania przez nie strony internetowej. Gdyby tego dokonano, to okazałoby się, że nie posiadają one strony internetowej, a wg KRS osobą je reprezentującą jest K.K.. Nadto na fakturach spółki B. do 20 sierpnia 2014r. wskazywano inny adres niż widniejący w KRS. Również wskazywany w bazie Regon przedmiot działalności tych spółek był odmienny od mającego być przedmiotem współpracy ze stroną. Pierwszą transakcję strona zawarła z A. na kwotę brutto ponad 25.000 zł, zatem kilkakrotnie przekraczającą kwotę jej kapitału zakładowego (od stycznia do maja 2014r. strona otrzymała od tej spółki 11 faktur na łączną kwotę brutto ponad 146.000 zł). Minimalny kapitał spółki wskazywał, że nie posiada ona majątku, a mimo tego zawierała transakcje na wysokie kwoty. Nie dokonano też sprawdzenia adresu spółek choćby w wyszukiwarce internetowej.

Współpraca strony z innymi dostawcami przebiegała według odmiennego schematu niż w przypadku ww. spółek. Strona handluje ze stałymi dostawcami, z którymi współpraca trwa 10 lat i dłużej. Bywano w siedzibach, miejscach prowadzenia działalności przez te podmioty, odwiedzano ich strony internetowe, przedstawiciele kontrahentów przyjeżdżali do siedziby N. w B. Ze spółkami B. i A. kontaktowało się wyłącznie telefonicznie lub mailowo z bliżej nieznanym mężczyzną, którym okazał się W.G.. Jak zeznał B.J., W. G. miał w ofercie tylko dwa produkty marki "[...]" i były one w konkurencyjnej cenie. Powinno to u ostrożnego przedsiębiorcy spowodować weryfikację podmiotu, tym bardziej, że strona miała wiedzę, że towar oferowany ten przez autoryzowanych dystrybutorów jest droższy. W ocenie organu, dla zapewnienia sobie dostaw towaru w atrakcyjnej cenie, strona świadomie zaniechała należytej staranności we wchodzeniu w relacje handlowe z nieznanymi wcześniej dostawcami. Strona wprost ignorując informacje wynikające z posiadanych dokumentów lub dopuszczając się zaniechania podstawowych czynności do zweryfikowania kontrahentów, w krótkim czasie doprowadziła do tego, że zupełnie nieznany podmiot zaczął dostarczać jej duże ilości oleju silnikowego, stając się jednym z głównych dostawców.

W przypadku dwóch faktur, na których jako wystawca widnieje spółka A., płatności dokonano na rachunek FH A. W.G., czyli innego podmiotu gospodarczego. Strona dokonując przelewów bankowych wskazał jako dane odbiorcy FH A., a zatem miał świadomość, że odbiorcą środków pieniężnych będzie inny podmiot.

Organ stwierdził, że przy dołożeniu należytej staranności strona uzyskałaby wiedzę, co do rzeczywistego charakteru transakcji, w których brała udział. Nie wykazała zatem, że została pokrzywdzona działaniem nieuczciwego kontrahenta, w stosunku do którego podjęła odpowiednie czynności sprawdzające.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ zaznaczył, że nie kwestionuje istnienia oleju silnikowego, ale zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że wystawcy spornych faktur nie byli jego dostawcami. Spółki te jedynie pozorowały prowadzenie działalności gospodarczej, nie występowały w charakterze podatników VAT. Sam fakt nabycia towaru i posiadania faktury VAT automatycznie nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego. Faktura winna być dokumentem rzetelnym, odzwierciedlającym faktyczny przebieg transakcji między wskazanymi na niej podmiotami.

W kwestii wysokości kapitału zakładowego organ, odnosząc się do twierdzeń strony, wskazał że wysokość ta może przesądzać o rozmiarach działalności gospodarczej, stanowić informację dla kontrahentów o potencjale spółki i możliwości zabezpieczenia ich ewentualnych wierzytelności.

Odnosząc się do powołanego w odwołaniu wyroku WSA w Opolu (I SA/Op 463/16), organ stwierdził, że zapadł on w odmiennym stanie faktycznym.

Organ nie zgodził się ze stroną, że płatność na inny rachunek bankowy wynika ze zwykłej pomyłki. Strona musiała mieć świadomość, że dokonuje płatności na rachunek innego podmiotu, skoro jako odbiorcę wpisała dane FH A. W.G.. Faktury wystawione przez spółkę A. strona otrzymała już w styczniu 2014r. oraz w okresie luty-maj 2014r., a jedną fakturę wystawioną przez FH A. W.G. – w kwietniu 2014r., zatem dopiero wówczas miała wiedzę o numerze rachunku tej firmy.

Wskazał, że organ I instancji nie zawarł w decyzji tezy o obowiązku odwiedzenia siedziby kontrahenta, ale przezorny przedsiębiorca przed rozpoczęciem współpracy z nowym kontrahentem, który się do niego zgłosił telefonicznie z atrakcyjną ofertą powinien zachować ostrożność i dokonać jego sprawdzenia. Organ I instancji badał przy tym stan świadomości strony co do rzetelności ww. spółek na moment zawierania spornych transakcji, a dodatkowo wskazał aktualny status formalnoprawny spółek (brak siedziby, organów, wykreślenie z rejestru VAT). Za chybione uznał organ twierdzenia strony, że jej współpraca z innymi dostawcami przebiegała według odmiennego schematu.

Odnosząc się do twierdzeń strony odnośnie sprawdzenia spornych spółek, organ wskazał, że pismem z dnia 17 listopada 2017r. uzyskał informację od biura rachunkowego prowadzącego księgi strony, że standardem w tym biurze jest weryfikacja każdego nowego kontrahenta jego klienta w zakresie sprawdzenia w odpowiednich ewidencjach czy dany podmiot istnieje Z weryfikacji nie sporządza wydruków. W przypadku weryfikacji negatywnej informuje o tym fakcie klientów. Programy księgowe biura są sprzężone z bazami GUS i VIES, a zatem wprowadzając dane nowego kontrahenta do programu komputerowego system sprawdza, czy widnieje on w bazie GUS i czy jest czynnym podatnikiem VAT. Weryfikacja spółek B. i A. przez biuro rachunkowe musiała nastąpić w czerwcu 2014r. Organ stwierdził, że usługa "sprawdzanie statusu podmiotu w VAT" jest dostępna na stronie internetowej Ministerstwa Finansów od 26 czerwca 2015r., wcześniej weryfikacja mogła zostać dokonana poprzez złożenie wniosku do właściwego urzędu skarbowego, a takiego wniosku strona nie złożyła. Sprawdzenie podmiotu przez biuro rachunkowe w bazie GUS i KRS nastąpiło, jak wskazano w piśmie, dopiero po zawarciu pierwszej transakcji w czerwcu 2014r., a pierwsza faktura od spółki A. wystawiona została na rzecz strony w styczniu 2014r. Organ zaznaczył też, że pomimo takiej weryfikacji nie zwrócono uwagi na rozbieżności pomiędzy adresem widniejącym na fakturze, a wpisem w rejestrze GUS i KRS w odniesieniu do spółki B., osobami reprezentującymi i podpisującymi faktury, a także wpłat na rachunek innego podmiotu. Weryfikacja kontrahenta polegająca na sprawdzeniu jego dokumentacji bez uprzedniego upewnienia się co do legalności transakcji nie może świadczyć, zdaniem organu, o tym, że strona dochowała należytej staranności. Ilość zatrudnionych pracowników, czy też ich niezatrudnianie została wskazana przez organ I instancji jako jeden z punktów charakterystyki opisanych spółek. Okoliczności te w powiązaniu z innymi faktami wskazują, że spółki te nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej. Podkreślił, że W G., która dokonywał transakcji nie był członkiem zarządu ww. spółek, nie był też upoważniony do ich reprezentowania.

W zakresie twierdzeń dotyczących biur wirtualnych, organ wskazał, że strona jako osoba wiele lat prowadząca działalność gospodarczą musi zdawać sobie sprawę, że w obrocie funkcjonują nierzetelne podmioty, które zgłaszają adres siedziby w wirtualnych biurach, w których nie prowadzą faktycznie działalności gospodarczej.

Odnosząc się do zarzutu bezpodstawnej odmowy realizacji wniosku dowodowego, organ zaznaczył, że postanowieniem z dnia 23 listopada 2017r. nie uwzględniono wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka P. D. (pracownika N.) na okoliczność dostaw towaru od ww. spółek. Organ nie kwestionował bowiem dostawy towaru, a badano staranność strony w doborze kontrahentów. Z kolei postanowieniem z dnia 28 grudnia 2017r. nie uwzględniono wniosku o przesłuchanie pracownika przedsiębiorstwa strony na okoliczność standardów jego współpracy z dostawcami. Strona nie wskazała bowiem danych pracownika, którego wniosek dotyczył, a okoliczności współpracy z innymi dostawcami zostały w sprawie wyczerpująco wyjaśnione.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego:

1. art. 121 § 1 O.p., wobec oceny sprawy w oparciu o dowody fragmentaryczne i wobec stronniczej interpretacji wszelkich wątpliwości, których nie rozstrzygnęły zgromadzone w sprawie materiały, wyłącznie na niekorzyść skarżącego,

2. art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p., w związku z przystąpieniem do oceny prawnej sprawy bez uprzedniego należytego ustalenia stanu faktycznego, w tym wobec braku poprawnego ustalenia typowych dla przedsiębiorstwa strony warunków nawiązywania kontaktów gospodarczych oraz przeprowadzania transakcji handlowych, jak np. w kwestii terminu nawiązania współpracy z A. W.G., co miało zasadnicze znaczenie dla poprawności oceny wątku pomyłki w przelewie dla spółki A. ,

3. art. 123 w związku z art. 188 O.p., poprzez bezpodstawną odmowę realizacji wniosku dowodowego, pomimo, że zmierzał on m.in. do ustalenia, że współpraca ze spółkami A. i B. była nawiązana i prowadzona wedle typowych dla przedsiębiorstwa strony warunków, czyli okoliczności prawnie relewantnej, a przy tym przeciwnej do przyjętej przez organy,

4. art.127 O.p., wobec braku prowadzenia postępowania odwoławczego w pełnym wymiarze, wskutek ograniczenia aktywności dowodowej do przyjęcia ustaleń organu I instancji i obstrukcji uzasadnionego wniosku dowodowego strony,

5. art. 191 O.p., wobec istotnego przekroczenia granic swobody w ocenie zgromadzonego materiału dowodowego poprzez wywody nielogiczne, sprzeczne z wiedzą powszechnie dostępną, typową dla działalności strony praktyką gospodarczą i doświadczeniem życiowym i wobec zastąpienia ustaleń faktycznych domniemaniami,

6. art. 121 § 1 O.p., wobec istotnych wad uzasadnienia ocen prawnych, które nie pozwalają rozpoznać i skontrolować toku rozumowania organów, na zasadzie którego pewnym dowodowym przyznały przymiot wiarygodności, a innym go odmówiły oraz braku identyfikacji źródeł wiedzy dla przyjętego na użytek sprawy modelu należytej staranności w obrocie gospodarczym,

7. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez wadliwą subsumpcję wynikającą z wad postępowania mających wpływ na poprawność ustalenia stanu faktycznego oraz poprzez wadliwą wykładnię, prowadzącą do mylnego uznania, że hipoteza zastosowanej w sprawie normy jest spełniona również w tych przypadkach, gdy czynności opodatkowane zostały rzeczywiście wykonane lecz na którymkolwiek etapie obrotu towarem doszło do naruszenia prawa podatkowego przez jedną ze stron transakcji, co doprowadziło do zastosowania odpowiedzialności zbiorowej, która objęła również skarżącego, pomimo braku jakiegokolwiek wpływu na postępowanie jego dostawców, a nawet wiedzy o sprzecznej z prawem działalności, której mieli się oni dopuścić,

8. art.167, art.168 lit.a, art.178 lit.a dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej "Dyrektywa") odmawiając stronie prawa do odliczenia kwoty naliczonego z tytułu świadczonych na jego rzecz usług, z tego tylko powodu, że wystawca faktur miał dopuścić się nieprawidłowości w realizacji obowiązków publicznoprawnych, bez udowodnienia przez organy, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawną do odliczenia pozostawała w związku z naruszeniem prawa popełnionym przez wystawę faktury lub innym podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

W oparciu o przedstawione zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

W niniejszej sprawie, istota sporu dotyczy prawidłowości rozliczeń skarżącego w podatku od towarów i usług oraz zastosowania przez organy art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, według którego: nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W sprawie poza sporem pozostaje okoliczność, że olej silnikowy wykazany w zakwestionowanych fakturach faktycznie został przez skarżącego nabyty w okresach i ilościach wynikających z tych faktur. Olej ten został następnie przez stronę wykorzystany w opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej.

Zastosowanie powołanej na wstępie normy prawa materialnego, nastąpiło po uprzednim ustaleniu przez organy podatkowe, że opisane faktury VAT, na których jako wystawcy widnieją spółki: A. oraz B. nie mogą stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w nich zawartego, gdyż dotyczą czynności, które nie zostały dokonane. Ponadto, zdaniem organów obu instancji, skarżący nie dochował należytej staranności "we wchodzeniu w relacje handlowe z nieznanymi wcześniej dostawcami", jakimi były ww. spółki.

Skarżący zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego, które w konsekwencji doprowadziło do uznania, że skarżącemu odmówiono prawa do obniżenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez ww. spółki, pomimo braku jakiegokolwiek wpływu na postępowanie tych dostawców, czy wiedzy o sprzecznej z prawem działalności, której mieli się oni dopuścić.

Przy tak sformułowanych zarzutach zasadniczo konieczne byłoby odniesienie się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, albowiem mają one bezpośredni wpływ na ustalenie stanu faktycznego w sprawie, który z kolei determinuje ocenę prawidłowości wykładni i zastosowania prawa materialnego.

Odnosząc się do zastosowanego w tym zakresie prawa materialnego poczynić jednakże należy kilka uwag na tle znajdujących zastosowanie w sprawie regulacji, w tym zwłaszcza przepisów art. 86 i 88 ustawy o VAT. Przepisy te należy odczytywać w ten sposób, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane i to przez podmiot wystawiający fakturę. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia wykazanego w niej VAT. Odliczenie przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi przez jej wystawcę czynnościami opodatkowanymi. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie ETS (obecnie TSUE), np. w sprawie C – 342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Na takie odczytywanie ww. przepisów już wielokrotnie wskazywano też w orzecznictwie sądów administracyjnych (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. I FSK 1079/10, Centrala Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie "CBOSA"). Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Gdy w odniesieniu do danej dostawy istnieją nieprawidłowości polegające na uchyleniu się lub uniknięciu opodatkowania na wcześniejszym etapie obrotu podatnik może odliczyć podatek naliczony jeżeli nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług.

Istotą odpowiedzialności nabywcy towaru, polegającej na pozbawieniu go prawa do odliczenia podatku naliczonego, z racji niedołożenia należytej staranności w doborze kontrahenta jest fakt popełnienia oszustwa podatkowego w stosunku do danego towaru. Przepis jednoznacznie stanowi, że wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego jeżeli stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności (podkr. Sądu).

W rozpoznanej sprawie organy podatkowe stwierdzając, że spółki A. i B., nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, powoływały się na materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec tych spółek przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. i ustalenia zawarte w decyzjach tego organu. Jak wskazał organ I instancji, wymienione spółki brały udział w oszustwie karuzelowym i pełniły w nim rolę tzw. brokera zrównoważonego. Spółki te przy dokonywanej sprzedaży na rynku krajowym oleju silnikowego "[...]" w celu zrównoważenia podatku należnego, który musiałyby zapłacić od tej sprzedaży, odliczyły VAT wynikający z faktur, na których jako przedmiot transakcji widniały: kawa, napoje {...]", "[...]" i olej "[...]". Przedstawione w decyzjach obu instancji schematy transakcji olejem "[...]", w których uczestniczyły ww. spółki, świadczą o tym, że olej ten nie był przedmiotem żadnej karuzeli podatkowej, a spółki dokonywały jego sprzedaży wyłącznie na terenie kraju. Ustalono, że spółka B. wynajmowała powierzchnię magazynową (140 m2) w K., w której składowany był olej silnikowy dostarczany na rzecz tej spółki i wydawany na polecenie W.G.. Wyłącznie w przypadku transakcji dotyczących kawy, napojów "[...]" i "[...]" zebrano materiał dowodowy pozwalający na uznanie, że transakcje te tworzyły łańcuchy dostaw, które miały jedynie pozorować obrót gospodarczy. Organy nie wskazały natomiast, na którym etapie obrotu olejem "[...]" wystąpiły nieprawidłowości w zakresie VAT.

Tym samym, zdaniem Sądu, jeżeli kontrahenci skarżącego (spółki A. i B.) uczestniczyli w łańcuchu dostaw, który miał na celu oszustwo w zakresie podatku od towarów i usług, ale obejmował on inny towar niż nabywany przez skarżącego, to nie ma podstaw do zakwestionowania transakcji, które były rzeczywiste. Okoliczność, że kontrahent skarżącego odnośnie pewnej części swojej aktywności, pozoruje działalność gospodarczą nie świadczy o tym, że wszystkie podjęte przez niego działania - również te, które obejmują obrót innym towarem - nie są czynnościami rzeczywistymi.

Z bogatego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako "TSUE") wynika, że odmowa odliczenia podatku naliczonego jest skutkiem nieprawidłowości dotyczących obrotu danym towarem, czy usługą. Z wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 (Mahagében oraz Péter Dávid) wynika, że przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE dotyczące realizacji zasady neutralności stoją na przeszkodzie praktyce krajowej oraz przepisom krajowym, w ramach których odmawia się podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia (podkr. Sądu) wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Ponadto wskazano, że niedopuszczalna jest praktyka krajowa, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, że podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć (podkr. Sądu) jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz, że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Podobne stanowisko zajął TSUE w wyrokach: z dnia 6 lipca 2006r., w sprawach połączonych C - 439/04 i C-440/04 (Axel Kittel i Recolta Recycling), z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C - 285/11 (Bonik, LEX nr 1229752), z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-642/11 (Stroy trans EOOD, LEX nr 1258555) i w sprawie C – 643/11 (LVK – 56 EOOD, LEX nr 1258614), z dnia 22 października 2015r. w sprawie C-277/14 (PUH Stehcemp sp.j. Florian Stefanek, Janina Stefanek, J.Stefanek). Analizując treść tych wyroków oczywistym jest, że organy podatkowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem, które obejmuje towar wykazany na kwestionowanych fakturach.

W ocenie Sądu, całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego nie stanowi wystarczającej podstawy do uznania, że skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego związane były z wyłudzeniem podatku od towarów i usług w zakresie innej działalności prowadzonej przez jego dostawców oraz, że przy dołożeniu należytej staranności wiedziałby o tym.

Podkreślić w tym miejscu należy, że wymienione spółki figurowały w 2014 r. w Krajowym Rejestrze Sądowym, były w tym czasie zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT, składały deklaracje VAT-7, CIT-8, ich księgi podatkowe prowadziło biuro rachunkowe, faktury nabycia i sprzedaży oleju silnikowego zostały ujęte w tych księgach. Płatności za sporny olej skarżący dokonywał na rachunek bankowy po dostawie towaru, żadne przedpłaty nie były wymagane. Tym samym dokonując transakcji gospodarczych z ww. spółkami skarżący nie ponosił ryzyka, gdyż płatność następowała po dniu dostawy towaru. Za stanowiskiem organu nie przemawia również okoliczność niskiego kapitału zakładowego spółki, gdyż jak zasadnie stwierdził skarżący, kapitał zakładowy pełni funkcję gwarancyjną wobec wierzycieli.

Tym samym argumenty organu, które miały przemawiać za brakiem dochowania należytej staranności przez skarżącego w zakresie braku dokonania odpowiednich sprawdzeń i niskiego kapitału zakładowego spółek nie są trafne. Również okoliczność, że nazwa kontrahenta uległa zmienie w trakcie współpracy ze skarżącym, a przy tym cały czas osobą, z którą kontaktował się skarżący był W.G., wbrew twierdzeniom organów, nie musiała zrodzić u skarżącego wątpliwości co do rzetelności dostawcy, gdyż także inny dostawca skarżącego zmieniał w trakcie ich współpracy nazwy przedsiębiorstwa – współpraca była nawiązana z T. I. K., następnie nazwa zmieniła się na "[...]" Sp. z o.o. Sp. komandytowa, a później na K. Sp. z o.o. Rzetelności tego kontrahenta skarżącego organ natomiast nie kwestionował.

Zgromadzony materiał dowodowy nie daje przy tym podstaw do twierdzenia, że współpraca skarżącego z zakwestionowanymi spółkami przebiega w sposób odmienny od współpracy z innymi dostawcami. W szczególności podkreślić należy, że często dostawcy sami po raz pierwszy nawiązywali kontakt ze skarżącym i zgłaszali swoje oferty (przykładowo: R. Sp. z o.o., AA. s.c., AB., W. Sp.z o.o., O. Sp. z o.o.). Ponadto zamówienia towaru najczęściej składane były telefonicznie, w niewielu przypadkach faksem bądź e-mailem. Nie wszyscy dostawcy mieli siedziby w pobliżu skarżącego, a siedziby zaledwie kilku odwiedził skarżący czy jego syn. W przypadku wielu dostawców kontakt następował za pośrednictwem przedstawiciela lub pracownika (np. R. Sp. z o.o., AB., S. A.W.). Fakt podpisywania faktur jedynie przez W.G., a nie przez osobę upoważnioną do reprezentowania spółek ujawnioną w KRS także w realiach gospodarczych nie musiała wzbudzać żadnych zastrzeżeń u skarżącego, skoro doświadczenie życiowe wskazuje, że faktury są najczęściej podpisywane przez pracowników, a nie członków zarządu, czy prokurentów. Przeprowadzone ze spółkami A. i B. transakcje nie odbiegały od norm przyjętych w przedsiębiorstwie skarżącego, ani nawet szerzej - od norm przyjętych w branży obrotu częściami i akcesoriami do pojazdów samochodowych i ich materiałami eksploatacyjnymi.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika jakie działania, zdaniem organów podatkowych, przemawiałyby za tym, że strona dochowała należytej staranności przy współpracy z zakwestionowanymi spółkami. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, że "(...) weryfikacja kontrahenta polegająca na sprawdzeniu jego dokumentacji (rejestrowej, statusu podatkowego) bez uprzedniego upewnienia się co do legalności transakcji nie może świadczyć o tym, że strona dochowała należytej staranności. Weryfikacji powinno podlegać nie tylko to, czy kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, bowiem podmioty uczestniczące w oszustwach podatkowych dbają o stronę formalną i zachowanie pozorów prowadzenia działalności." Pamiętać przy tym należy, że przedsiębiorca nie ma takich instrumentów do weryfikacji kontrahenta jakie ma do dyspozycji organ podatkowy. Nie można zatem wymagać od niego dokonywania sprawdzeń i posiadania informacji, które organowi są znane dopiero po długotrwałym postępowaniu i to we współpracy z innymi organami.

Innymi słowy, można jedynie wymagać, by podmiot przedsięwziął działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Nie można jednak wymagać od podatnika, by dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany. W każdym przypadku niezbędna jest zindywidualizowana ocena nie tylko okoliczności ustalonych przez organy, ale również tych podniesionych przez podatnika, a dotyczących wystawcy faktur oraz okoliczności towarzyszących transakcjom.

Zachowanie przez podatnika dobrej wiary powinno być przy tym oceniane na moment zawarcia transakcji w 2014 roku, a zatem podstawą oceny powinny być okoliczności istniejące i znane podatnikowi najpóźniej w momencie dokonywania przez niego transakcji z kontrahentem. Oznacza to, że wszelkie okoliczności faktyczne świadczące na przykład o przestępczej lub oszukańczej działalności kontrahenta lub powiązanych z nim osób, które zaistniały lub stały się znane podatnikowi po dokonaniu transakcji nie powinny mieć wpływu na ocenę jego dobrej wiary. Trudno bowiem zakładać, że podatnik miał świadomość co do oszukańczego charakteru transakcji z tego powodu, że kilka miesięcy lub lat po zawarciu transakcji zaistniały lub stały mu się wiadome okoliczności, które mogłyby być podstawą do powzięcia przez podatnika wiedzy odnośnie przestępczej działalności jego kontrahenta lub powiązanych z nim osób.

W ocenie Sądu, organy nie wykazały, że faktury dokumentujące obrót olejem silnikowym nie stwierdzają czynności rzeczywiście dokonanych. Olej został dostarczony skarżącemu i wykorzystany w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT. Organy nie wykazały, na jakim etapie obrotu tym olejem zaistniały nieprawidłowości skutkujące powstaniem uszczupleń podatkowych. Ponadto nie wykazały, że skarżący powinien mieć uzasadnione wątpliwości co do legalności działań spółek A. i B..

Dlatego sformułowane w petitum skargi zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, w tym art. 121 § 1, art. 127 § 1, art. 122 w zw. z art.187 § 1 O.p. Sąd uznał za zasadne. W szczególności należy podkreślić, że w swoich ustaleniach organy podatkowe przekroczyły granicę swobodnej oceny dowodów, określonej w art. 191 O.p.. W myśl tej zasady organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać zasady logicznego rozumowania. W niniejszej sprawie, dokonana przez organy obu instancji ocena dowodów w zakresie istnienia obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że skarżący wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązały się z przestępstwem popełnionym przez jego kontrahenta była nielogiczna i niezgodna z doświadczeniem życiowym. Niezasadnie również organy wywiodły, że skoro wymienione spółki uczestniczyły w oszustwie karuzelowym obejmującym obrót kawą, napojami "[...]" i "[...]", to nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej w żadnym innym zakresie. Na takie ustalenia nie wskazują bowiem zgromadzone dowody.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ odwoławczy uwzględni stanowisko Sądu w zakresie konieczności dokonania stosownych ustaleń faktycznych w przedmiocie wskazania etapu obrotu olejem silnikowym, na którym nastąpiły nieprawidłowości w zakresie rozliczenia VAT i uszczupleń podatkowych będących ich wynikiem. Następnie organ przeanalizuje, czy skarżący w realiach niniejszej sprawy dochował należytej staranności przy nawiązaniu kontaktów handlowych z wymienionymi na wstępie spółkami, w szczególności, czy transakcje te odbiegały od standardów panujących w przedsiębiorstwie skarżącego. Dopiero te ustalenia pozwolą na jednoznaczne stwierdzenie, czy istnieje możliwość odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur.

W związku z powyższym, na podstawie art.145 § 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2016 r. poz. 718 ze zm.) zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.", Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 4 w zw. z § 2 p.p.s.a. Na zasądzony zwrot kosztów postępowania składały się: wpis od skargi w wysokości 1500 zł, uiszczona opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w kwocie 3600 zł, ustalone na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2011 r., nr 31, poz. 153).