Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 664/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1a pkt ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), Sędzia WSA Adam Nita, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 października 2020 r. sprawy ze skargi A.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., nr [...], Samorządowego Kolegium Odwoławcze w Częstochowie (dalej jako "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej jako "O.p.") po rozpoznaniu odwołania A. B. (dalej jako "podatnik" lub "skarżący") od decyzji Prezydenta Miasta C. (dalej jako "organ podatkowy") z dnia [...] r., nr [...], w sprawie uchylenia w całości decyzji własnej z dnia [...] r. nr [...] i ustalenia podatku od nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] [...] za okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. w kwocie [...] zł, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy ustalił podatnikowi podatek od nieruchomości za 2018 r. w kwocie [...] zł. Jako podstawę przyjął powierzchnię budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz powierzchnię budynków mieszkalnych i gruntów pozostałych wynikające z informacji złożonej przez podatnika.

W związku przeprowadzoną w terminie od [...] r. do [... r. kontrolą podatkową w zakresie prawidłowości ustalenia podatku od nieruchomości należących do skarżącego, położonych w C. przy ul. [...] [...] oraz przy ul. [...] [...], postanowieniem z dnia [...] r. organ podatkowy wznowił wobec podatnika postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2018 w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] r. z nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] [...].

Decyzją z dnia [...] r., organ podatkowy uchylił w całości decyzję własną z dnia [...] r. i ustalił dla skarżącego wysokość podatku od nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] [...] za okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. w kwocie [...] zł.

Decyzja ta wydana została w oparciu o treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W uzasadnieniu wskazano, że organ podatkowy w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznowił postępowanie, ponieważ wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który ją wydał.

Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie zarzucając jej naruszenie:

1. Art. 200 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie i pomimo wydania postanowienia o wyznaczeniu stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego – uniemożliwienie mu wypowiedzenia się w sprawie;

2. Art. 240 § 1 pkt 5 O.p., poprzez jego zastosowanie i wznowienie postępowania zakończonego prawomocną decyzją, pomimo iż w sprawie nie wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne, które nie były znane organowi w dniu wydania decyzji;

3. Art. 2-7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej jako "u.p.o.l."), poprzez błędne ich zastosowanie i opodatkowanie powierzchni mieszkalnej stawką jak dla powierzchni związanej z prowadzeniem gospodarczej;

4. Art. 2-7 u.p.o.l. poprzez określenie skarżącemu zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2018 obejmującego swym zakresem zobowiązanie w podatku od nieruchomości od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie [...] zł, w sytuacji, gdy skarżący prawidłowo wskazał przedmioty opodatkowania i pierwotna decyzja ustalająca wymiar podatku od nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] [...] była prawidłowa;

5. § 1 uchwały Nr 392.XXX.2016 Rady Miasta Częstochowy z dnia 27 października 2016 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości w 2017 r. w zw. z art. 2-7 u.p.o.l., poprzez zastosowanie stawki podatku od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, pomimo iż w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania takiej stawki podatku;

6. Sprzeczność ustaleń z zebranym materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, że przedmioty opodatkowania zawarte w pierwotnej decyzji za 2019 r. odbiegają od danych rzeczywistych.

Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy ewentualnie o zmianę decyzji i określenie mu zobowiązania w kwocie zgodnej z decyzją pierwotną.

Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy w pierwszej kolejności wyjaśnił charakter instytucji wznowienia postępowania i wskazał na treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podkreślił, że aby zaistniała podstawa wznowienia wynikająca z tego przepisu ujawnione okoliczności muszą mieć istotne znaczenie dla sprawy, charakteryzować się przymiotem nowości, istnieć w dniu wydania decyzji i być nieznane organowi wydającemu tę decyzję.

Wskazał zatem, że wznowienie przez organ podatkowy postępowania w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2018 r. i uchylenie decyzji podatkowej z [...] r. spowodowane było przeprowadzeniem w dniach od [...] r. do [...] r. kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości ustalenia podatku od nieruchomości. W toku podjętych czynności kontrolnych dokonano ustaleń stanu faktycznego oraz udokumentowano te ustalenia w protokole z dnia [...] r. W trakcie kontroli podatkowej kontrolujący dokonali oględzin nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] [...]. W toku oględzin sporządzono dokumentację fotograficzną oraz spisano protokół oględzin. Do protokołu kontroli strona wniosła zastrzeżenia, które zostały uznane za zasadne przez organ podatkowy w części dotyczącej garażu-bramy wjazdowej. Organ odwoławczy stwierdził także, że w aktach sprawy znajduje się wykaz właścicieli i władających gruntów sporządzony w dniu [...] r., zgodnie z którym podatnik jest właścicielem nieruchomości budowlanej dz. Nr ewid. [...], o powierzchni [...] m2 położonej w C. przy ul. [...] [...]. Do akt postępowania dołączony jest również skorowidz budynków, z którego wynika, że na przedmiotowej nieruchomości znajduje się trzykondygnacyjny (dwie nadziemne i jedna podziemna) budynek oznaczony wg funkcji użytkowej nr 1 (budynek mieszkalny), o powierzchni zabudowy [...] m2, wybudowany w [...] r. Według CEilDG skarżący od 1996 r. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą A, jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej wskazano C. ul. [...] [...]. W aktach sprawy znajduje się również oświadczenie strony z dnia 17 czerwca 2019 r. w którym Pan A. B. wskazał, że wartość budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą przy ul. [...] [...] wynosi [...] zł (utwardzenie terenu [...] m2 x [...] m2). W załączniku Nr 13 do protokołu kontroli wskazano natomiast [...] najemców wynajmujących lokale od 1 do 6 w okresach wskazanych na wykazie. Do akt postępowania dołączono ewidencję środków trwałych dla firmy podatnika (załącznik Nr 12 do protokołu kontroli), z której wynika, że budynek położony przy ul. [...] [...] został wprowadzony do ewidencji środków 1 grudnia 2009 r. pod numerem inwentarzowym 1. Z przedłożonej ewidencji środków trwałych wynika, że skarżący dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ww. budynku, które zaliczał w ciężar kosztów podatkowych w kontrolowanym okresie. W aktach sprawy znajdują się także dot. nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] [...]: decyzja nr [...] z dnia [...] r. o pozwoleniu na użytkowanie lokalu usługowego (administracyjno-biurowego) po zmianie sposobu użytkowania i przebudowie lokalu mieszkalnego na parterze ([...] m2) i części piwnicy ([...] m2); decyzja nr [...] z dnia [...] r. o udzieleniu zgody na zmianę sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego dla potrzeb funkcji usługowej (administracyjnobiurowej) w parterze budynku mieszkalno-usługowego o powierzchni użytkowej [...] m2; decyzja nr [...] z dnia [...] r. o zmianie sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego nr 3 na lokal mieszkalno-biurowy ([...] m2) oraz części strychowej lokalu mieszkalnego nr 5 na pokój gościnny ([...] m2); decyzja nr [...] z dnia [...] r. o zmianie sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego nr 4 na lokal biurowy ([...] m2) w budynku mieszkalno-biurowym; decyzja nr [...] z dnia [...] r. o zmianie sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego nr 6 na lokal biurowy ([...] m2).

Organ odwoławczy odwołał się zatem do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 2a, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 u.p.o.l. oraz orzecznictwa sądów administracyjnych i stwierdził, że cała nieruchomość położona w C. przy ul. [...] [...] stanowi przedsiębiorstwo podatnika. Również charakter prowadzonej działalności gospodarczej w postaci najmu lokali wskazuje, że brak jest podstaw do uznania, że na spornej nieruchomości nawet potencjalnie nie ma możliwości prowadzenia działalności również w niewynajmowanych lokalach, albo że pomieszczenia te nie są związane z działalnością gospodarczą w pozostałej części budynku. Nadto z zebranego materiału dowodowego nie wynika, w ocenie organu odwoławczego, że nieruchomość była przez stronę przeznaczona na realizację niegospodarczych, osobistych celów życiowych i nie mogła nawet pośrednio służyć prowadzonej działalności gospodarczej. Argumentację podatnika, że dla części nieruchomości nie została zmieniona jej funkcja mieszkalna, a część nieruchomości nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą organ uznał za bezzasadną. Podkreślił, że od 1996 r. podatnik prowadzi działalność gospodarczą – najem nieruchomości, a miejscem jej wykonywania jest przedmiotowa nieruchomość. Budynek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Jednocześnie w aktach znajduje się wykaz [...] najemców wynajmujących lokale 1-6 w tym budynku.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 200 O.p. organ odwoławczy uznał, że doszło do jego naruszenia, jednakże strona nie uprawdopodobniła istnienia związku pomiędzy tym naruszeniem a pozbawieniem podatnika prawa do oceny zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogły by mieć wpływ na wynik sprawy.

W skardze na powyższą decyzję podatnik powtórzył zarzuty podniesione w odwołaniu i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej i umorzenie postępowania w sprawie.

W jego ocenie nie wyszły na jaw nowe okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania w niniejszej sprawie. Wskazał, że lokal nr 5 jest wyodrębnioną częścią mieszkalną, w którym zameldowana jest i mieszka jego wnuczka, niezwiązana z jego działalnością gospodarczą. Podniósł, że uniemożliwiono mu uprawdopodobnienie tego faktu. Nadto odwołał się do treści decyzji w przedmiocie sposobu użytkowania i podkreślił, że w przypadku lokalu nr 5 funkcja mieszkalna nie została zmieniona. Nie zgodził się zatem z opodatkowaniem całości nieruchomości stawką dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Zarzucił także, że organ podatkowy nie zapewnił mu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału w sprawie, a organ odwoławczy bezkrytycznie uznał, że uchybienie to nie ma wpływu na wynik sprawy. Tymczasem w jego ocenie odebrana mu została możliwość udowodnienia swojego stanowiska.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest decyzja wydana w postępowaniu nadzwyczajnym, tj. w trybie wznowienia postępowania.

W pierwszej kolejności należy zatem zauważyć, że z art. 128 O.p. wynika zasada trwałości decyzji. Przepis ten stanowi bowiem, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Jednocześnie przepis ten wyraźnie wskazuje, że weryfikacja decyzji ostatecznej może nastąpić jedynie w trybach w przepisie tym wskazanych. Wyznaczone przepisami odstępstwa od zasady trwałości ostatecznej decyzji administracyjnej stanowią zatem wyjątek od zasady.

Należy także podkreślić, że wznowienie postępowania, uregulowane w art. 240-246 O.p., z jednej strony ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, z drugiej zaś strony nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu.

Przesłanki wszczęcia postępowania wznowieniowego są przy tym ściśle określone i wynikają wprost z treści art. 240 § 1 O.p. stanowiącego, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe;

2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa;

3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132;

4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu;

5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję;

5a) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi, który wydał decyzję, wskazujące na wystąpienie unikania opodatkowania w rozumieniu art. 119a § 1 lub nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, lub możliwość zastosowania środków ograniczających umowne korzyści;

6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu;

7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji;

8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;

9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

10) rozstrzygnięcie zapadłe w toku procedury rozstrzygania sporów dotyczących podwójnego opodatkowania w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych ma wpływ na treść wydanej decyzji;

11) orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji;

12) uprawnienia określone w art. 119j § 1 mają wpływ na treść decyzji.

W niniejszej sprawie podstawą wydania decyzji był przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem organ podatkowy stwierdził, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Z przepisu tego wynika, że aby można było mówić o spełnieniu tej przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, łącznie muszą wystąpić następujące okoliczności:

- ujawnione zostały nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

- nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody są istotne dla sprawy,

- nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji, której dotyczy postępowanie wznowieniowe, lecz nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Wymaga podkreślenia, że w doktrynie podnosi się, że użyty w dyspozycji art. 240 § 1 pkt 5 o.p., spójnik "lub" ("nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody") wskazuje jednoznacznie na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania, jeżeli równocześnie są spełnione pozostałe przesłanki z tego przepisu. Jeżeli więc nawet dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z niego okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania (J. Rudowski, Komentarz do art. 240 o.p., w: S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, WKP 2019). Przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że wysokość podatku od nieruchomości została określona podatnikowi pierwotnie decyzją organu podatkowego z dnia [...] r. Jako podstawę przyjęto w niej dane wynikające ze złożonej przez skarżącego informacji na podatek od nieruchomości. Decyzja ta miała przymiot ostateczności, bowiem nie została zaskarżona rzez podatnika.

Po jej wydaniu organ podatkowy wszczął postępowanie kontrolne, w wyniku którego organ podatkowy stwierdził, że dane podane przez skarżącego co do podstawy opodatkowania nie były prawidłowe. Innymi słowy stwierdzono rozbieżności pomiędzy wymiarem podatku od nieruchomości ustalonym w decyzji ostatecznej, a stanem rzeczywistym. Ustalenie organu podatkowego znalazło przy tym wyraz w protokole kontroli nr [...], doręczonym pełnomocnikowi podatnika w dniu [...] r. Stwierdzono w nim, że podatnik nieprawidłowo zgłosił do opodatkowania powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, powierzchnię gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz nie zgłosił do opodatkowania wartości budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nadto z protokołu tego wynika, że budynek położony na terenie nieruchomości w C. przy ul. [...] [...] w całości związany jest z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą. Zgodnie z przedłożoną przez pełnomocnika skarżącego ewidencją środków trwałych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej budynek ten został do niego wprowadzony w dniu 1 grudnia 2009 r. pod nr inwentarzowym nr 1, a podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych tego budynku, zaliczając je w ciężar kosztów podatkowych m.in. w roku 2018. W toku kontroli dokonano także obmiarów budynku. Do protokołu kontroli dołączony został także przedłożony przez pełnomocnika skarżącego wykaz najemców lokali położonych w budynku przy ul. [...] [...] w C., z którego wynika, że wszystkie lokale w 2018 r. były wynajmowane (załącznik nr 13).

To właśnie te okoliczności, a ujawnione w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej, doprowadziły do wydania kontrolowanych decyzji. Odbiegały one bowiem od danych wskazanych przez podatnika.

W świetle powyższego, zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo uznały, że całą powierzchnię budynku podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz grunt należy opodatkować według stawek jak dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym nie uznały za odpowiadającą rzeczywistości informację podatkową skarżącego, że część powierzchni budynku wykorzystywana jest na cele mieszkaniowe.

Należy zaznaczyć, że z treści art. 282a § 1 O.p. wynika, że w zakresie spraw rozstrzygniętych decyzją ostateczną organu podatkowego kontrola podatkowa nie może być ponownie wszczęta, z zastrzeżeniem § 2. Zgodnie natomiast z art. 282a § 2 O.p. przepisu § 1 nie stosuje się, jeżeli kontrola podatkowa jest niezbędna dla przeprowadzenia postępowania w:

1) sprawie stwierdzenia nieważności, stwierdzenia wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną;

2) związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji przez sąd administracyjny;

3) sprawie stwierdzenia nadpłaty.

Zatem wszczęcie kontroli podatkowej jest dopuszczalne, jeżeli jest ono niezbędne dla przeprowadzenia postępowania m.in. w sprawie wznowienia postępowania, a zatem tak jak miało to miejsce w niniejszej sprawie.

W niniejszej sprawie skarżący kwestionuje kwalifikację przez organ podatkowy, a podtrzymaną przez organ odwoławczy, lokalu nr 5, jako lokalu mieszkalnego związanego z prowadzoną działalnością. Podnosi on bowiem, że lokal ten jest lokalem mieszkalnym, w którym zameldowana jest jego wnuczka, która również zamieszkuje ten lokal.

Należy zatem zauważyć, że z załącznika nr 13 do protokołu kontroli, a stanowiący wykaz najemców wyraźnie wynika, iż lokal ten (wraz z lokalem 4 i 6) do dnia [...] r. był wynajmowany dwóm podmiotom: B sp. z o.o. i C sp. z o.o. sp. k. Jest to przy tym dokument przekazany przez pełnomocnika skarżącego. Zatem nie może ulegać wątpliwości, że w 2018 r. był on związany z prowadzoną działalnością gospodarczą skarżącego, której przedmiotem jest wynajem lokali. Należy także zauważyć, że do dnia wniesienia skargi skarżący kwestionował jedynie samą możliwość opodatkowania lokalu mieszkalnego stawką wyższą, tj. związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie podnosił przy tym okoliczności zameldowania i zamieszkania w nim przez wnuczkę ani do protokołu oględzin, ani w zastrzeżeniach do protokołu kontroli, ani też w odwołaniu. Jednocześnie ww. wykaz najemców przeczy argumentacji w tym przedmiocie. Skoro bowiem najemcami, zgodnie z nim były spółki, nie zaś jego wnuczka.

Przypomnieć zatem wypada, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, że sam fakt wyodrębnienia lokali mieszkalnych nie może stanowić o tym, że budynek, a także grunt, na którym zostały one posadowione, nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Warunkiem uznania budynku za mieszkalny byłoby ustalenie, że budynek ten zaspakaja potrzeby mieszkaniowe i był w ten sposób użytkowany (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 5 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2718/12; z dnia 3 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 180/14).

Tym samym skarżący nie wykazał, że sporna część budynku jest wykorzystywana na cele osobiste, mieszkaniowe. W konsekwencji zaś nie można było uznać, że piwnice z nim związane nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wymaga przy tym odnotowania, że sam skarżący w trakcie kontroli podatkowej przekazał dokument stanowiący ewidencję środków trwałych, z której wynika, że przedmiotowy budynek został wprowadzony w dniu 1 stycznia 2009 r. do tej ewidencji, a sam skarżący rozlicza go w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Co więcej wynika z niej, że skarżący dla celów kosztów podatkowych przyjmuje całą powierzchnię budynku jako związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednocześnie na potrzeby określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości deklaruje znacznie mniejszą powierzchnię.

W niniejszej sprawie podstawą wznowienia postępowania było zatem powzięcie przez organ, w efekcie kontroli podatkowej, wiedzy o zaistnieniu nowych okoliczności faktycznych i dowodów, które istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej, lecz nie były znane organowi w chwili podejmowania rozstrzygnięcia, a zatem zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nowe okoliczności faktyczne dotyczyły przy tym przedmiotu sprawy, to jest opodatkowania podatkiem od nieruchomości i miały wpływ na zmianę treści decyzji ostatecznej.

Zatem zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 o.p. oraz wskazanych w skardze przepisów u.p.o.l. nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 200 O.p. zgodzić się należy z organem odwoławczym, że choć organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję naruszył powyższy przepis, a zatem dający prawo skarżącemu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego w siedmiodniowym terminie, to jednak naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy. Skarżący nawet nie uprawdopodobnił istnienia związku między naruszeniem przez organ obowiązku wynikającego z art. 200 § 1 O.p., a pozbawieniem go prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Zarówno bowiem na etapie wnoszenia odwołania, jak i w postępowaniu odwoławczym skarżący nie zaoferował żadnych dowodów, w tym mogących podważyć ustalenia organów podatkowych. Jak już zostało to wskazane, zasadnicza różnica pomiędzy organem, a skarżącym sprowadzała się bowiem do uznana przez organ całej powierzchni użytkowej budynku (podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości) za związaną z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, z przyczyn wskazanych powyżej. Tymczasem należy ponownie podkreślić, iż sam fakt wyodrębnienia lokalu mieszkalnego, co podkreśla skarżący, nie przesądza, że budynek, a także grunt, na którym został on posadowiony nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.