Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 836/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2019-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Sekretarz sądowy Ewelina Piskorek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 maja 2019 r. sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ, organ odwoławczy) po rozpatrzeniu odwołania W. W. (podatniczka, skarżąca) od decyzji Naczelnika [...] w B. (organ pierwszej instancji) z dnia [...] r. w przedmiocie zmiany rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że przeprowadzone u podatniczki postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. wykazało, że podatniczka dokonała obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z 61 faktur VAT dokumentujących m. in. zakup mebli, drzwi, bramy i wykonania ogrodzenia, glazury oraz innych materiałów budowlanych z naruszeniem art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej: "ustawa o VAT". W ocenie organu pierwszej instancji zakwestionowane faktury VAT wystawione na łączną wartość netto [...] zł i podatek VAT w wysokości [...] zł, nie zostały wykorzystane w ramach działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji stwierdził również, iż podatniczka poprzez dwukrotne odliczenie podatku naliczonego (w deklaracji VAT- 7 za wrzesień i za październik 2012 r.) zawartego w 2 fakturach VAT z dnia [...] września 2012 r. wystawionych przez P. , R. (dokumentujących sprzedaż zbóż na łączną wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł) oraz w fakturze VAT zaliczkowej z dnia [...] września 2012 r. wystawionej przez M. , O. (dokumentującej zaliczkę na zakup środka trwałego - suszarni przewoźnej do ziarna z wanną rozładowczo-załadowczą) na łączną wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł zawyżyła podatek naliczony w miesiącu październiku 2012 r. na łączną kwotę [...]zł.

W odwołaniu podatniczka zasadniczo podniosła zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. z 2006 r. nr 347/1) dalej "Dyrektywa 112" oraz przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 191 oraz art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) – dalej: "O.p."

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy organ odwoławczy w pierwszej kolejności zauważył, że z uwagi na fakt, iż zaskarżone rozstrzygnięcie dotyczy zmiany rozliczenia w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. zbadać należy, czy w tej sprawie podatkowej nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy nie wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia rzutujące na przedłużenie terminu wynikającego z art. 70 § 1 O.p.

Organ odwoławczy nadmienił, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy wystąpiła zawieszająca przesłanka, wynikająca z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Organ zaznaczył, że w dniu [...] października 2017 r. zostało wszczęte dochodzenie m. in. w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 kks w zb. z art. 62 § 2 kks w zbiegu z art. 61 § 1 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks - tj. podania nieprawdy w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2012 r., wskutek nierzetelnego prowadzenia ksiąg - rejestrów VAT przez ujęcie w nich faktur dokumentujących wydatki nie mające związku z przychodami firmy oraz ze sprzedażą opodatkowaną. Przedmiotowe postępowanie karno-skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone.

Jednocześnie ustalił, iż w dniu [...] listopada 2017 r. organ zawiadomił podatniczkę o wystąpieniu przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. z uwagi na wszczęcie w dniu [...] października 2017 r. postępowania karno-skarbowego. Doręczenie zatem stronie przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. w ocenie organu wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W dalszej części organ odwoławczy podzielając trafność stanowiska organu pierwszej instancji w zakresie pozbawienia prawa do odliczenia wyjaśnił, że w celu potwierdzenia zasadności dokonanych przez stronę w rozpatrywanych okresach rozliczeniowych odliczeń podatku naliczonego zawartego w zakwestionowanych fakturach VAT w dniu [...] czerwca 2017 r. przeprowadzono oględziny siedziby i miejsca wykonywania działalności gospodarczej firmy podatniczki, w trakcie których okazano stronie faktury zakupu materiałów budowlanych oraz wyposażenia, na podstawie których dokonano odliczenia podatku naliczonego, celem wskazania miejsca ich wykorzystania i montażu w przedmiotowym budynku. Podatniczka nie była w stanie wskazać miejsc oraz pomieszczeń, w których materiały te były wykorzystane i co więcej na tą okoliczność złożyła oświadczenie z którego wynika, iż wszystkie kwestionowane przez organ faktury VAT wystawione zostały na firmę podatniczki, lecz nie dokumentują zakupów materiałów budowlanych, mebli, drzwi i innych materiałów budowlanych wykorzystanych w prowadzonej działalności gospodarczej i nie stanowią kosztów działalności gospodarczej F. , oraz nie mogą stanowić podstawy wykazania w deklaracjach VAT-7 podatku VAT jako podatek naliczony. Dokumentacja fotograficzna sporządzona w trakcie oględzin bezspornie wskazuje zaś, że pomierzenia wykorzystywane przez podatniczkę do działalności gospodarczej nie noszą żadnych znamion jakiegokolwiek remontu z wykorzystaniem materiałów budowlanych i wykończeniowych udokumentowanych spornymi fakturami, a również i stan bram wjazdowych oraz ogrodzenia posesji nie świadczył o ich wymianie w 2012 r.

Tym samym trafne pozostaje stanowisko organu pierwszej instancji, że podatniczka zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...]zł.

W dalszej części organ odwoławczy uznał, iż trudno przyznać rację pełnomocnikowi strony, wg którego organ podatkowy pozbawił podatniczkę prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie materiałów budowlanych i wyposażenia wyłącznie na podstawie oględzin terenu, którego wygląd uległ znaczącej zmianie od momentu prowadzenia na nim działalności gospodarczej w roku 2012. Jak bowiem wynika z całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (aktu notarialnego sprzedaży, wykazu informacji o czynnościach majątkowych oraz protokołu z oględzin z dnia [...] r.) ustalony, przez organ pierwszej instancji i zaaprobowany przez stronę, w trakcie oględzin stan techniczny sprzedanych przez stronę budynków nie uległ zmianie nie tylko od czasu jego sprzedaży w 2016 r. ale również od daty prowadzenia w nich przez podatniczkę działalności gospodarczej tj. w 2012 r. a także od momentu ich zakupu przez podatniczką tj. w 2005 r. Za nieracjonalne uznać należy ponoszenie znacznych kosztów związanych z rzekomym remontem budynków znajdujących się na nieruchomości położonej w K. wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej (na łączną kwotę brutto [...] zł), a następnie ich sprzedaż za jedyne [...] zł.

Organ odwoławczy podkreślił również, że mając na uwadze stan sprawy oraz okoliczności podnoszone na etapie odwoławczym podjęto kolejne czynności celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Wezwano m.in. podatniczkę oraz dwóch wystawców zakwestionowanych faktur VAT do złożenia wyjaśnień i dostarczenia potwierdzających je stosownych dowodów związanych ze spornymi fakturami VAT. Wystosowano wezwania do firmy M. s. c., W. i M. T., wystawcy faktury VAT dokumentującej wykonanie ogrodzenia i bramy oraz ich montaż na łączną kwotę brutto [...] zł oraz do firmy B. wystawcy faktury VAT dokumentującej wykonanie usługi stolarsko - remontowej (szafy biurowe, burty drewniane, ława) na łączną wartość brutto [...] zł, z prośbą o wskazanie adresu, pod którym zafakturowane usługi zostały wykonane oraz przesiania dokumentów będących w posiadaniu ww. wystawców, a związanych z wykonaniem usług. Odpowiedzi kontrahentów nie stanowią potwierdzenia, iż zafakturowane przez nich usługi na rzecz podatniczki związane były z nieruchomością położoną w K. (stanowiącej siedzibę i miejsce wykonywania działalności gospodarczej podatniczki). Organ podkreślił przy tym, że w trakcie postępowania nie kwestionowano samego faktu nabycia przez podatniczkę na podstawie spornych faktur VAT poszczególnych materiałów budowlanych i wykończeniowych, mebli oraz montażu bramy wjazdowej i ogrodzenia, lecz fakt wykorzystania nabytych towarów i usług przez firmę podatniczki w prowadzonej działalności gospodarczej. Organ dodał również, że podatniczka, nie okazała jakichkolwiek dowodów potwierdzających rzekomą sprzedaż nabywanych w kontrolowanym okresie środków trwałych oraz potwierdzających twierdzenia pełnomocnika strony jakoby nabywane materiały budowlane (wtyczki, kable, gniazda, tarcze do metalu, cegła, cement, bloczki betonowe) zostały wykorzystane na posesji będącej przedmiotem oględzin.

Trafnie również, zdaniem organu odwoławczego, ustalił organ pierwszej instancji zawyżenie podatku naliczonego w miesiącu październiku 2012 r. na łączną kwotę [...]zł, z uwagi na dwukrotne odliczenie podatku naliczonego (w deklaracji VAT-7 za wrzesień i ponownie w deklaracji VAT-7 za październik 2012 r.) zawartego w fakturach VAT wystawionych przez: 1. P. z dnia [...] września 2012 r. na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł dokumentującej sprzedaż żyta i na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł dokumentującej sprzedaż żyta i pszenicy oraz 2. M. , faktury VAT zaliczkowej z dnia [...] września 2012 r. na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł dokumentującej zaliczkę na zakup środka trwałego - suszarni przewoźnej do ziarna z wanną rozładowczo-załadowczą.

Jak ustalił organ pierwszej instancji, a za nim organ odwoławczy w przypadku dwóch faktur VAT wystawionych w dniu [...].09.2012 r. przez W. podatniczka dokonała odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego w rozliczeniu za wrzesień 2012 r. wykazując pod pozycją rejestru nr [...] łączną kwotę podatku wynikającą z zestawienia faktur VAT w wysokości [...] zł, a także w złożonej deklaracji VAT-7 za w/w okres rozliczeniowy oraz ponownie w rozliczeniu za październik 2012 r. wykazując pod pozycją rejestru nr [...] kwotę podatku wynikającą z faktury VAT w wysokości [...] zł i pod pozycją rejestru nr [...] kwotę podatku wynikającą z drugiej faktury VAT w wysokości [...] zł oraz w złożonej deklaracji VAT-7 za październik 2012 r. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych u kontrahenta podatniczki organ stwierdził, że powyższe dwie faktury VAT zostały zaewidencjonowane przez ich wystawcę tj. firmę P. w prowadzonym dla celów podatku od towarów i usług rejestrze sprzedaży VAT za wrzesień 2012 r. oraz zostały rozliczone w złożonej deklaracji VAT-7 za ww. okres rozliczeniowy 2012 r. Uwzględniając powyższe i mając na względzie regulacje art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT słusznie organ pierwszej instancji stwierdził, iż podatniczka zawyżyła podatek naliczony w rozliczeniu za październik 2012 r. o łączną kwotę [...]zł, gdyż podatek wynikający z tych dwóch faktur VAT został już prawidłowo rozliczony w rejestrach nabyć oraz deklaracji VAT-7 za wcześniejszy okres rozliczeniowy tj. wrzesień 2012 r.

W kwestii dwukrotnego odliczenia podatku z faktury zaliczkowej dokumentującej zaliczkę na zakup środka trwałego - suszarni przewoźnej do ziarna z wanną rozładowczo-załadowczą organ pierwszej instancji ustalił, iż przedmiotowa faktura została zaewidencjonowana przez podatniczkę w rejestrach zakupu środków trwałych prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług w wartości netto [...] zł oraz podatek VAT [...] zł we wrześniu 2012 r. pod pozycją nr 2 oraz ponownie w październiku 2012 r. pod pozycją nr 1, a tym samym podatek naliczony z niej wynikający został odliczony przez podatniczkę dwukrotnie w złożonych do właściwego urzędu skarbowego deklaracjach VAT-7 za ww. okresy rozliczeniowe 2012 r. W kwestii zaś argumentacji pełnomocnika co do korekty tego rozliczenia organ wyjaśnił, że podatniczka wraz z zastrzeżeniami do protokołu kontrolnego dołączyła rejestr zakupów i deklarację VAT-7 za marzec 2013 r., a nie korektę deklaracji VAT-7 za październik 2012 r. złożoną w marcu 2013 r. Powyższe potwierdzenie znalazło również w złożonym na piśmie (z dnia [...] stycznia 2018 r.) przez ustanowionego pełnomocnika ustosunkowaniu się do protokołu z postępowania kontrolnego z dnia [...] grudnia 2017 r.

Organ wyjaśnił, że podatniczka prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającego z ww. faktury VAT zaliczkowej nabyła we wrześniu 2012 r. lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Skoro z przysługującego jej prawa skorzystała w rozliczeniu podatku VAT za wrzesień 2012 r., tym samym nie miała już prawa do odliczenia tej samej wartości podatku naliczonego w rozliczeniu za kolejny okres rozliczeniowy. Strona nie otrzymała bowiem drugiego dokumentu w postaci faktury VAT, a tym samym nie nabyła prawa do obniżenia za październik 2012 r. kwoty podatku należnego o kwotę podatku w wysokości [...] zł. Stąd słusznie organ pierwszej instancji uznał, że za miesiąc, w którym nastąpiło zawyżenie podatku naliczonego, tj. październik 2012 r. strona powinna dokonać stosownej korekty deklaracji wraz z jej pisemnym uzasadnieniem.

Według organu odwoławczego wykazanie przedmiotowej faktury "na minus" w rejestrze zakupu VAT oraz w złożonej do właściwego organu podatkowego deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r. nie znajduje podstawy w obowiązujących w tym okresie przepisach ustawy Ordynacja podatkowa.

Z art. 81 § 2 O.p. jasno wynika, że skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym wypełnieniu deklaracji za okres obliczeniowy, w którym popełniono błąd przy jej sporządzeniu. Do korekty deklaracji podatnik powinien dołączyć również pisemne uzasadnienie przyczyn złożenia korekty. Tak więc podatniczka była zobligowana do skorygowania swego błędu, poprzez korektę deklaracji VAT-7 za październik 2012 r. (a nie jak uczyniła to w deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r.) w terminie zakreślonym przedawnieniem zobowiązania za ten okres (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

W skardze na decyzję organu podatniczka wniosła o jej uchylenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 168 Dyrektywy 112 poprzez niezasadną odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz uznanie, że w przedmiotowej sprawie dokonano odliczenia w przypadku nabycia towarów niewykorzystanych do działalności gospodarczej (opodatkowanej);

- art. 120, art. 121, art. 122 O.p. poprzez nieuwzględnienie w postępowaniu zasad opisanych w przepisach prawa, w szczególności zasady in dubio pro tributario, zasady prowadzenia postępowania w sposób nienaruszający zaufania podatnika do organów podatkowych, dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, niepodjęcie wszelkie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 187 § 1 w związku z art. 122 O.p. poprzez niepełne oraz wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego skutkujące ustaleniem błędnego stanu faktycznego,

- art. 191 O.p. poprzez rozstrzygnięcie sprawy w sposób wykraczający poza swobodną ocenę dowodów poprzez wyprowadzenie niepoprawnych wniosków na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, co spowodowało, że w przedmiotowym postępowaniu zasada swobodnej oceny dowodów przekształciła się w ocenę dowolną.

W uzasadnieniu skargi podatniczka podnosiła, że upływ czasu oraz fakt niewykorzystywania przez dłuższy okres przedmiotowego budynku stanowią wyjaśnienie stanu posesji oraz budynków biurowych, które po okresie użytkowania, odnawiania, remontowania znowu uległy degradacji. Podkreślała, że nabywane towary nie posłużyły podatniczce do przeprowadzenia generalnego remontu — były to po prostu pewne prace naprawcze, wymagane do dalszego funkcjonowania w siedzibie, zapewnienie podstawowej funkcjonalności obiektu. Podkreślała też zasadę neutralności podatku VAT podnosząc, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie może być uznawane za przywilej podatnika lub ulgę podatkową, lecz za uprawnienie wynikające z istoty podatku, a jego ograniczenia należy w razie wątpliwości interpretować zawężająco. W ocenie podatniczki, istnienie faktycznego obrotu między podatniczką a kontrahentami zbywającymi na jej rzecz towary (organ nie kwestionuje przecież zakupu tych towarów) bezsprzecznie dowodzi prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przedmiotowych transakcji. Kluczowym jest tu bowiem bezsprzeczne wystąpienie związku pomiędzy nabywanym towarem a wykorzystaniem do działalności opodatkowanej, jaką była prowadzona przez podatniczkę działalność gospodarcza. Podatniczka zwróciła również uwagę na brak konkretnych dowodów potwierdzających wykorzystanie materiałów, usług objętych spornymi fakturami na cele inne niż związane z dzielnością gospodarczą.

Podatniczka przyznała, iż faktycznie podwójnie dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących nabywania zbóż (wynikało to ze zwykłego błędu w księgowaniu), co nie zostało następnie skorygowane. W tym zakresie uznała prawidłowość twierdzeń organu.

Skarżąca dalej stała natomiast na stanowisku, że dokonała korekty deklaracji za październik 2012 r. w marcu 2013 r. oraz zapłaciła uprzednio niesłusznie odliczony podatek VAT. [...] została zatem rozliczona, ujęta w deklaracji oraz właściwych rejestrach podatniczki, dlatego niezrozumiałym jest dlaczego organ nie uznaje złożonej korekty. Natomiast sam brak uzasadnienia złożonej korekty nie może spowodować jej nieskuteczności.

W podsumowaniu podatniczka argumentowała, że ustalenia organu są dowolne, a ocena materiału dowodowego sprzeczna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódki Sąd Administracyjny [...] zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Zasadnicza istota sporu sprowadza się do oceny, czy skarżąca prawidłowo dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych 61 faktur VAT dokumentujących zakup środków trwałych, wyposażania oraz materiałów budowlanych (np. meble, drzwi wewnętrzne, brama i ogrodzenie, glazura, parapety). Organ nie zakwestionował dokonanych zakupów, jednakże ocenił - w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy - że zakupione materiały nie zostały wykorzystane przez skarżącą do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Z tym stanowiskiem nie zgodziła się skarżąca, a jej pełnomocnik zarzucał, że nabywane materiały, chodź nie służyły generalnemu remontowi, to zostały wykorzystane na posesji będącej miejscem prowadzenia przez podatniczkę w 2012 r. działalności gospodarczej. Zarzucił też, że organ pominął, iż część środków trwałych została sprzedana w 2015 r. wraz z częścią wyposażania, a organ oparł swoje stanowisko w istocie na oględzinach nieruchomości przeprowadzonych w 2017 r. pomijając fakt, że upływ czasu i niewykorzystanie przedmiotowej nieruchomości doprowadził do jej degradacji, a w aktach zakupu i sprzedaży wskazano przecież, iż stan techniczny budynków wymaga remontu.

W ocenie Sądu, zgromadzony sprawie materiał dowodowy potwierdza trafność stanowiska organu, co do poczynionych ustaleń faktycznych i ich materialnoprawnej kwalifikacji podatkowej.

Na początek jednak zauważyć trzeba, iż zasadnie ocenił organ, iż w sprawie wystąpiła przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Jak bowiem wynika z ustaleń organu, nie podważanych zresztą przez skarżącą w dniu [...] października 2017 r. zostało wszczęte dochodzenie m. in. w sprawie o przestępstwo skarbowe podania nieprawdy w złożonych deklaracjach VAT-7 za rozpatrywane okresy rozliczeniowe 2012 r., wskutek nierzetelnego prowadzenia ksiąg - rejestrów VAT przez ujęcie w nich faktur dokumentujących wydatki nie mające związku z przychodami firmy oraz ze sprzedażą opodatkowaną. Przedmiotowe postępowanie karno-skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone, a skarżąca, która do dnia [...] stycznia 2018 r. działa sama została zawiadomiona, w trybie art. 70c O.p., w dniu [...] listopada 2017 r. (k. 50, 48 i 47- 46 tom VIII akt administracyjnych i k. 1.949 tom VI akt administracyjnych).

Oceniając z kolei przeprowadzone w sprawie postępowanie - gdyż jedynie prawidłowo ustalony stan faktyczny daje podstawę do zastosowania właściwego dla tego stanu faktycznego przepisu podatkowego prawa materialnego – Sąd stwierdza, że organ stan faktyczny sprawy ustalił bez naruszenia zasad postępowania podatkowego czy regulacji dotyczących gromadzenia i oceny dowodów, wyprowadzania na ich podstawie ustaleń faktycznych. Zgodnie z art. 120 i art. 122 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a w toku postępowania podatkowego podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powyższe zasady postępowania podatkowego wyznaczają kierunek wykładni dalszych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, odnoszących się już bezpośrednio do sposobu gromadzenia i oceny materiału dowodowego (art. 180 § 1, art. 181 i art. 191 O.p.). W ocenie Sądu, postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób wystarczający dla stanowczego wyjaśnienia istoty sprawy, a w motywach kontrolowanej decyzji organ wnikliwie i wyczerpująco, a przy tym jasno i spójnie wyjaśnił jakie okoliczności faktyczne wynikają z wiarygodnego materiału dowodowego, jakie wnioski logika i doświadczenie życiowe nakazują wyprowadzić z treści zgromadzonych dowodów. Dokonując oceny zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego organy oparły się na dokumentacji podatkowej skarżącej, dokumentach źródłowych, deklaracjach VAT-7, przeprowadzonych oględzinach siedziby i miejsca wykonywania działalności gospodarczej firmy skarżącej, składanych przez skarżącą i kontrahentów wyjaśnieniach oraz dokumentach przesłanych przez organ podatkowy m.in. akt notarialny z dnia [...] lutego 2016 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W myśl z kolei art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (...).

Art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowi implementację poprzednio obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG - Dz.U.UE.L.77, nr 145, poz. 1 - szósta dyrektywa), obecnie art. 168 Dyrektywy 112. Powyższy przepis Dyrektywy 112 stanowi, że o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić, kwot należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika.

Należy zauważyć, iż poszczególne elementy składające się na definicję prawa do odliczenia wyrażoną we wskazanym przepisie tworzą pewną całość, w oparciu, o którą realizuje się istota podatku neutralnego dla przedsiębiorcy, a obciążającego ostatecznego nabywcę tj. konsumenta. Charakteryzując transakcję, która rodzi prawo do odliczenia stwierdzić należy, że po pierwsze nabywcą towarów i usług musi być podmiot występujący w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a po drugie przedmiot świadczenia powinien być wykorzystywany w zasadniczej sferze działań tego podatnika, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Prawo do odliczenia powstaje zatem nie z samego faktu dokonania określonych nabyć towarów lub usług, lecz jest konsekwencją dokonania przez podatnika określonych zakupów, które następnie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Dlatego też nie trafna jest argumentacja skargi, iż sam fakt zaistnienia obrotu pomiędzy podatniczką, a jej kontrahentami dowodzi prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przedmiotowych transakcji. Kluczowe bowiem jest wystąpienie związku pomiędzy nabywanym towarem, czy usługą a wykorzystaniem do działalności gospodarczej.

Nieprawdziwa jest argumentacja skargi, iż organ oparł swoje ustalenie wyłącznie na podstawie oględzin terenu, którego wygląd uległ znaczącej zmianie od momentu prowadzenia na nim działalności gospodarczej w 2012 r. oraz wymuszonego i nieprawdziwego oświadczenia złożonego przez podatniczkę pod wpływem stresu w trakcie dokonywanych przez kontrolujących oględzin i pomijając fakt sprzedaży w 2015 r. części środków trwałych. Przeczy temu szczegółowa analiza materiału dowodowego przeprowadzona przez organ (patrz str. 16 – 21 zaskarżonej decyzji).

Otóż jak trafnie argumentuje organ skarżąca dwukrotnie przyznała, że zakwestionowane zakupy nie mają związku z powadzoną działalnością gospodarczą. Z przeprowadzonych oględzin siedziby i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej sporządzony został protokół z dnia [...]06.2017 r., który został podpisany przez skarżącą dopiero w dniu [...].09.2017 r. W oświadczeniu do protokołu skarżąca stwierdziła, że "wszystkie wyżej wymienione faktury VAT wystawione zostały na F. [...] NIP [...], lecz nie dokumentują zakupów materiałów prowadzonej działalności gospodarczej i nie stanowią kosztów działalności gospodarczej F. , oraz nie mogą stanowić podstawy wykazania w deklaracjach VAT-7 podatku VAT jako podatek naliczony.". Swoje oświadczenie o niewykorzystaniu zakupionych materiałów w działalności gospodarczej powtórzyła w istocie w złożonych zastrzeżeniach do protokołu z badania ksiąg z dnia [...].11.2017 r., w których stwierdziła: "nie wnoszę uwag do niezaliczenia do kosztów kwot z tytułu zakupu materiałów remontowo-budowlanych." W tych okolicznościach nie sposób przyznać racji skarżącej, że przedmiotowe wyjaśnienia złożyła w stresie, a oświadczenie zostało wymuszone. W. W. w dniu podpisania protokołu z oględzin, tj. w dniu [...].09.2017 r. nie stwierdziła, że wymienione w protokole wydatki zostały przez kontrolujących opisane niezgodnie ze stanem faktycznym, a złożone przez siebie oświadczenie ponownie potwierdziła w złożonych zastrzeżeniach do protokołu z badania ksiąg z dnia [...].11.2017 r. ."- k. 1917 tom VI akt podatkowych.

Nadto, jak ustalił organ (protokół oględzin z dnia [...].06.2017 r. - tom V k. nr 1605-1619) działka położona w miejscowości K. ogrodzona jest siatką, z dwu stron znajdują się bramy wjazdowe. Na posesji znajduje się budynek murowano - drewniany przykryty eternitem składający się z czterech pomieszczeń biurowych, hali oraz dwóch małych pomieszczeń. Istotne przy tym jest, że podatniczka w trakcie czynności oględzin nie zgłaszała uwag i co więcej nie była w stanie wskazać miejsc oraz pomieszczeń, w których materiały objęte zakwestionowanymi fakturami, miałyby być wykorzystane. Dokumentacja fotograficzna bezspornie zaś wskazuje, że pomieszczenia wykorzystywane przez firmę podatniczki do prowadzenia działalności gospodarczej nie noszą żadnych znamion jakiegokolwiek remontu z wykorzystaniem materiałów budowlanych i wykończeniowych udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami VAT. Również stan bram wjazdowych oraz ogrodzenia posesji nie świadczył o ich wymianie w 2012 r. Natomiast z przesłanego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. aktu notarialnego, wynika, że skarżąca w dniu [...] lutego 2016 r. sprzedała za kwotę [...]zł działki gruntu ornego nr [...], [...] i [...] położone w K. , gmina B., powiecie l. , działki gruntu ornego nr [...] położonej w K. gmina B., powiecie l. oraz działki gruntu ornego i terenu zabudowanego nr [...], wraz z częściami składowymi i działki gruntu ornego i lasu nr [...] położonych w K. , gminie B., powiecie lubelskim o powierzchni łącznej dwa hektary [...] arów, w tym sam las za cenę [...] zł oraz budynki za cenę [...] zł. Z treści przedmiotowego aktu notarialnego wynika, że częścią składową działki nr [...] są trzy wiaty - dwie obmurowane i jedna nieobmurowana oraz komórka murowana kryta papą, przy czym budynki te wzniesione w łatach siedemdziesiątych ubiegłego wieku ze względu na zły stan techniczny przeznaczone są do kapitalnego remontu.

Jak ustalił też organ ww. nieruchomość została nabyta przez podatniczkę od byłego męża na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] września 2005 r. za cenę [...] zł. Przedmiotem umowy sprzedaży były zabudowane (3 wiatami - 2 obmurowane i jedna nieobmurowana oraz komórka murowana kryta papą, przy czym budynki wzniesione w latach 70-tych ubiegłego wieku przeznaczone do kapitalnego remontu) działki gruntu ornego nr [...] i [...] o łącznej powierzchni [...] ha położone w K. gmina B. objęte KW nr [...].

W tych okolicznościach, zgodzić się należy z organem, że za działanie wysoce nieracjonalne, nielogiczne i sprzeczne z doświadczeniem życiowym, ze strony podatniczki (jako racjonalnie działającego przedsiębiorcy nastawionego na osiąganie zysków z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej) jest ponoszenie znacznych kosztów związanych z rzekomym remontem budynków położonych na w/w nieruchomości położonej w K. , gminie B., wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej (na łączną kwotę brutto [...] zł), a następnie ich sprzedaż za jedynie [...] zł.

Nie sposób zgodzić się też zrzutem skargi, iż organy nie wzięły pod uwagę faktu, że skarżąca w 2015 r. sprzedała część środków trwałych wraz z częścią wyposażenia, których nabycie udokumentowane spornymi fakturami zostało zakwestionowane. Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w trakcie postępowania odwoławczego organ wezwał pełnomocnika skarżącej do złożenia wyjaśnień i dostarczenia potwierdzających je stosownych dowodów związanych ze spornymi fakturami VAT oraz do złożenia wyjaśnień oraz dostarczenia wszelkich dowodów potwierdzających sprzedaż (nabytych w okresie objętym niniejszym postępowaniem) środków trwałych i wyposażenia dokonaną przez firmę podatniczki, a o której dopiero na etapie odwoławczym poinformował pełnomocnik. Żądanych dokumentów podatniczka nie przedłożyła do dnia zakończenia postępowania podatkowego.

W tych okolicznościach zarzuty naruszenia przepisów postępowania w zakresie prowadzonego postępowania dowodowego uznać należy za chybione.

W świetle przedstawionej powyżej sekwencji zdarzeń nabycia i zbycia przedmiotowych nieruchomości za nietrafny należy uznać argument skargi, że z uwagi na upływ czasu i niewykorzystywanie przedmiotowej nieruchomości, uległa ona degradacji.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest, wbrew przekonaniu podatnika prawem bezwzględnym, nie przysługuje z automatu a po spełnianiu prawem określonych warunków. Podkreślić tez należy, że to podatnik prowadzi działalność i to on jest źródłem informacji, które mogą się przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Organy podatkowe takiej wiedzy nie posiadają. Strona, chcącą skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego powinna zatem w momencie dokonywania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z konkretnych faktur posiadać dowody potwierdzające zaistnienie zdarzeń umożliwiających na dokonanie odliczenia, w innym przypadku musi liczyć się z koniecznością np. przesłuchiwania przez organy świadków i brać pod uwagę, (a zarazem liczyć się konsekwencjami), że świadkowie z upływem czasu mogą nie pamiętać o pewnych istotnym dla podatnika szczegółach, które będą miały wpływ na ustalenie przez organy podatkowe stanu faktycznego. Organ odwoławczy, wbrew zarzutom skargi, celem zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego, wezwał kontrahentów skarżącej do złożenia wyjaśnień związanych ze spornymi fakturami. Z otrzymanych od M. i B. (tom VIII k. nr [...], od tych kontrahentów podatniczka robiła największe zakupy rzędu kilkunastu tysięcy złotych) odpowiedzi wynika, że kontrahenci potwierdzili wykonanie wymienionych na fakturach usług, ale nie potwierdzili ich wykonania na nieruchomości stanowiącej siedzibę i miejsce wykonywania działalności gospodarczej skarżącej.

Pokreślić też należy, że skarżąca poza spornymi fakturami nie przedstawiła żadnych dowodów na podważenie ustaleń organów podatkowych, a podatnik przecież nie jest zwolniony od gromadzenia dokumentacji potwierdzającej zaistnienie zdarzeń gospodarczych znajdujących odzwierciedlenie w jego rozliczeniach. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. na organie ciąży obowiązek zebrania i rozpad wszelkich dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy, a zatem to, że na nim spoczywa ciężar dowodzenia określonych faktów, nie może to zwalniać strony od współdziałania w realizacji tego obowiązku, zwłaszcza, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów dla niego niekorzystnych. Jeżeli podatnik kwestionuje jakiś fakt, to na nim ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji.

Muszą też istnieć możliwości sprawdzenia, powiązania dokumentów księgowych, umów, faktur, dowodów zapłaty czy innych dokumentów sporządzanych przez uczestników obrotu gospodarczego z określonymi czynnościami faktycznymi, które mają dokumentować. W niniejszym postępowaniu tych zależności podatniczka nie wykazała, a co więcej nie podważyła skutecznie ustaleń organów w tej kwestii poczynionych. Skarżąca nie przedstawiła też jakichkolwiek dowodów potwierdzających rzekomą sprzedaż nabywanych w kontrolowanym okresie środków trwałych, podobnie jak i nie udokumentowała, a nawet nie próbowała uprawdopodobnić swoich twierdzeń jakoby nabywane materiały budowlane (wtyczki, kable, gniazda, tarcze do metalu, cegła, cement, bloczki betonowe) zostały wykorzystane na posesji będącej przedmiotem oględzin.

Wykazanie spełnienia warunków prawa do odliczenia należy do podatnika. Nie może on ciążących na nim obowiązków przerzucać na organy podatkowe i obarczać winą te organy za swe działania naruszające obowiązujące prawo. Nie wystarczy zatem, jak już powiedziano, zaistnienie samego obrotu towarem pomiędzy podatnikiem a kontrahentem.

Prawidłowa również pozostaje ocena organu, co do podwójnego ujęcia w rozliczeniach faktury zaliczkowej i braku korekty w tym zakresie. Po pierwsze skarżąca w zastrzeżeniach do protokołu kontroli sama przyznała, że podwójnie ujęła przedmiotowa fakturę. Oświadczyła wprawdzie, że ją skorygowała w marcu 2013 r. jednak w załączeniu, co istotnie podkreśla organ, przesłała deklarację VAT-7 za marzec 2013 r. (tom VI k. nr 1916 - 1911), a nie korektę deklaracji VAT-7 za październik 2012 r. złożoną w marcu 2013 r. Tym samym trafnie organy uznały, że podatniczka zawyżyła podatek naliczony w rozliczeniu za październik 2012 r. o kwotę [...]zł. Zgodnie bowiem z obowiązującymi w kontrolowanym okresie przepisami ustawy o VAT (art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 86 ust. 10, art. 86 ust. 11) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury VAT zaliczkowej skarżąca nabyła we wrześniu 2012 r. lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Skoro z przysługującego jej prawa skorzystała w rozliczeniu podatku VAT za wrzesień 2012 r., tym samym nie miała już prawa do odliczenia tej samej wartości podatku naliczonego (wynikającego z tej samej faktury VAT) w rozliczeniu za kolejny okres rozliczeniowy. Natomiast wykazanie przedmiotowej faktury "na minus" w rejestrze zakupu VAT oraz w złożonej do właściwego organu podatkowego deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r. nie znajduje podstawy w obowiązujących w tym okresie przepisach Ordynacji podatkowej i nie stanowi korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym popełniono błąd, tj. za październik 2013 r.

Słusznie wyjaśnia i zauważa organ, że zasady dotyczące składania korekt deklaracji zostały uregulowane w ustawie Ordynacja podatkowa, Dział III Zobowiązania podatkowe, Rozdział 10 korekta deklaracji. Zgodnie z treścią art. 81 § 1 O.p., jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W myśl art. 81 § 2 O.p. skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Błąd ten może dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Z powyższego jasno zatem wynika, że skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym wypełnieniu deklaracji za okres obliczeniowy, w którym popełniono błąd przy jej sporządzeniu. Jeśli jakieś zdarzenie wpływa na wartość wykazanego obrotu, to korekta powinna dotyczyć okresu, w którym on powstał.

Tym samym nie sposób zgodzić się z zarzutem skargi, iż zakwestionowanie skorygowania w deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r. nieprawidłowo (ponownie) odliczonej w październiku 2012 r. kwoty podatku VAT z ww. faktury VAT wynika wyłącznie ze złożenia korekty bez pisemnego uzasadnienia jej złożenia. Skarżąca nie dokonała stosownej (zgodnej z obowiązującymi przepisami O.p.) korekty deklaracji VAT-7 za październik 2012 r., lecz skorygowała stwierdzone nieprawidłowości w dowolnym dla siebie momencie i dowolnie wybranej deklaracji podatkowej. Słusznie zauważa skarżąca, że złożenie skorygowanej deklaracji bez uzasadnienia nakłada na organ podatkowy obowiązek wezwania składającego tę deklarację do udzielenia niezbędnych wyjaśnień w trybie art. 274a § 2 o.p. Wykładnia celowościowa przepisu art. 81 § 2 O.p. prowadzi do wniosku, że pisemne uzasadnienie przyczyny korekty podatnik składa niejako "dla organu", ażeby to organ wiedział, dlaczego korekta została złożona. Tym samym, organ musi pozyskać wiedzę o przyczynie złożenia korekty. Złożenie deklaracji korygującej jest dla organu podatkowego wiążące, co oznacza, że jeśli określony przepis przyznaje podatnikowi prawo do złożenia korekty, organ co do zasady nie może odmówić jej przyjęcia. Może jedynie wezwać podatnika o wskazania przyczyn jej złożenia.

Niemniej jednak trudno przyjąć za skarżącą, iż brak takiego wezwania ze strony organu podatkowego w zakresie złożonej przez nią deklaracji za marzec 2013 r. spowodował automatycznie, iż ujęcie "na minus" błędnie odliczonej w deklaracji VAT-7 za październik 2012 r. (a więc pół roku wcześniej) kwoty podatku wynikającej z ww. faktury VAT dało jej prawo do przyjęcia, iż "korekta" w tym zakresie została prawidłowo złożona.

Prawidłowe również jest stanowisko organu, w pełni zresztą przez skarżącą zaakceptowane w zakresie podwójnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupów zbóż.

Podsumowując, to podatnik powinien prowadzić dokumentacje podatkową, księgową tak, aby stanowił ona wiarygodne dla organu źródło wiedzy w zakresie uzyskanego obrotu i dokonanych rozliczeń podatku od towarów i usług. Pamiętać bowiem należy, że dowód z ksiąg podatkowych, choć ma większą moc dowodową od innych dowodów (art. 193 § 1 O.p.) również może zostać podważony w postępowaniu podatkowym, jeżeli nie odpowiada rzeczywistości (art. 193 § 4 O.p.). Domniemanie, jakie wypływa z art. 193 § 1 O.p. ma charakter wzruszalny, a zatem rzetelność lub niewadliwość ksiąg podatkowych może zostać zakwestionowana przez organ podatkowy. Podważenie informacji zawartych w księdze może nastąpić przy wykorzystaniu każdego dowodu, który można uznać za wiarygodny i przekonujący. Księgi podatkowe jeśli są rzetelne, powinny zawierać obraz wszystkich zdarzeń gospodarczych (rzeczywistości gospodarczej) mogących mieć wpływ na wysokość podatku, które to zdarzenia powinny być w nich utrwalone. Ponadto za rzetelne uważane są księgi, jeżeli zawierają wszystkie fakty, będące przedmiotem wpisów do ksiąg, i to w całości zgodnie z prawdą; przymiot rzetelności trącą te księgi, których zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Nieodzwierciedlanie przez księgę podatkową stanu rzeczywistego może sprowadzać się do braku zapisów zdarzeń, które miały w rzeczywistości miejsce oraz do ujęcia zdarzeń fikcyjnych. Może również polegać na ewidencjonowaniu kwot w wartościach odbiegających od rzeczywistości. Nierzetelne są więc księgi, które zawierają niezgodne z prawdą wpisy lub opuszczenia w księgowaniu. Za wadliwe należy natomiast uznać te księgi, które prowadzone są w sposób niezgodny z obowiązującymi przepisami prawa (por. np. wyrok WSA w Krakowie w sprawie sygn. akt I SA/Kr 1212/16, LEX nr 2249400).

W ocenie Sądu, przed dokonaniem subsumcji ustalonego stanu faktycznego pod właściwą normę prawną, organy podatkowe, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, przeprowadziły postępowanie dowodowe w sposób prawidłowy bez naruszenia przepisów postępowania, które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Organ nie naruszył wymienionych w skardze przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, czy art. 191 O.p. Organ nie naruszył również art. 2a O.p., gdyż wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że zawiera on normę prawną, która nakazuje rozstrzyganie na korzyść podatnika wątpliwości, jednakże tylko tych wątpliwości, które dotyczą prawa, nie zaś wątpliwości, co do stanu faktycznego, który podlega ustaleniu zgodnie z zasadami reguł postępowania podatkowego.

W ocenie Sądu materiał dowodowy został należycie zebrany, organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy zapewniając przy tym stronne czynny udział w prowadzonym postępowaniu, a przyjęty punkt widzenia został przekonująco uzasadniony w oparciu o zgromadzone dowody.

W ocenie Sądu rozpatrując sprawę organy dołożyły należytej staranności i podjęły wszelkie kroki, aby - zgodnie z celem postępowania podatkowego - w oparciu o wyczerpująco ustalone okoliczności faktyczne wydać w indywidualnej sprawie podatkowej prawidłowe pod względem prawnym rozstrzygnięcie. Ponownie podkreślić należy, iż negując obecnie zasadność wszystkich ustaleń, skarżąca nie podała żadnych nowych okoliczności wskazujących konkretnie, w którym miejscu i z jakiego powodu ustalenia zaskarżonej decyzji są nieprawidłowe. Przedstawione w skardze zarzuty nie znajdują uzasadnienia, bowiem są całkowicie gołosłowne, sprowadzające się wyłącznie do negacji stanowiska organów.

Dlatego też nie znajdując podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) oddalił skargę.