Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 976/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 239B par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi S. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz S. T. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej S.T. jako członka zarządu N. Sp. z o.o. wraz z pozostałymi członkami zarządu P.R., P.H., K.T. oraz spółką N. Sp. z o.o. za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. w kwocie 148 039 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 66 240 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 1 964,70 zł. Wskazana decyzja została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. Skarżący zaskarżył ww. rozstrzygnięcie, wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który to wyrokiem z dnia 21 grudnia 2018 r. uchylił ww. decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2017 r. i umorzył postępowanie podatkowe.

Następnie postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nadał rygor natychmiastowej wykonalności ww. decyzji nieostatecznej. W uzasadnieniu organ I powołał się na treść art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") i wyjaśnił, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Odwołując się do zgromadzonego materiału dowodowego organ stwierdził, że Skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę orzeczonej decyzją o solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki N. Sp. z o. o., na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby, z pierwszeństwa zaspokojenia. Zdaniem organu zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie za które orzeczono Skarżącemu solidarną odpowiedzialność decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. nie zostanie wykonane. Skarżący nie jest właściciel lub współwłaściciel żadnej nieruchomości, nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK. Z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że Skarżący jest wspólnikiem w: "P." Sp. j., I. Sp. j. w likwidacji, P. Sp. z o. o. Sp. k. oraz T. Sp. z o. o., Ponadto ustalono, że Skarżący jest wspólnikiem i prezes zarządu w B. Sp. z o. o., członkiem zarządu w N. Sp. z o. o., wspólnikiem i członkiem zarządu w P. Sp. z o. o. oraz prezesem zarządu w T. Sp. z o. o.

Skarżący w zażaleniu z dnia 10 sierpnia 2017 r. zarzucił naruszenie:

- art. 239b § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 41 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") przez powołanie jako okoliczności mającej świadczyć o istnieniu podstaw do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności prowadzenia w przeszłości względem Strony postępowania egzekucyjnego w administracji, podczas, gdy na gruncie powołanego przepisu okoliczność taka nie uzasadnia nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, ponieważ ustawodawca wskazał, iż inne postępowania egzekucyjne muszą toczyć się na moment wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności,

- art. 239b § 1 pkt 2 O.p. przez przyjęcie, iż Strona nie posiada majątku przewyższającego wartość zaległości podatkowej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r., podczas, gdy posiada udziały w spółkach z o.o., których wartość nominalna przewyższa wartość zaległości podatkowej, a w konsekwencji brak było podstawy prawnej do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności,

- art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 107 § 1a oraz 116 O.p. przez przyjęcie, że możliwość nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji o odpowiedzialności osób trzecich, w sytuacji wielu podmiotów ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie, zachodzi w sytuacji, gdy względem jednej z osób ponoszących odpowiedzialność zachodzi okoliczność braku majątku odpowiadającego wysokości zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, podczas gdy w sytuacji wielu podmiotów ponoszących solidarną odpowiedzialność możliwość nadania rygoru natychmiastowej wykonalności powstaje dopiero w sytuacji, gdy żadna z osób ponoszących odpowiedzialności solidarną wraz z podatnikiem nie posiada majątku przewyższającego wysokość zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę,

- art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 107 § 1a O.p. przez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności wyłącznie względem niektórych z podmiotów ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie, za zaległość podatkową Spółki, podczas gdy osoby trzecie ponoszą solidarną odpowiedzialność, a w konsekwencji w sytuacji wielości podmiotów ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie organ podatkowy zobowiązany był do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności względem wszystkich osób ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie, nie zaś wyłącznie względem niektórych z nich,

- art. 239 § 1 pkt 2 w zw. z art. 41 § 1 i 3 O.p. przez przyjęcie, że Strona nie dysponuje majątkiem pozwalającym na ustanowienie zastawu skarbowego mającego zabezpieczyć należność Skarbu Państwa, podczas gdy Strona posiada udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, na których organ podatkowy mógłby ustanowić zastaw skarbowy;

- art. 239b § 2 w związku z art. 107 § 1 i art. 116 § 1 O.p., przez przyjęcie przez organ podatkowy, że możliwe jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, wyłącznie wobec jednego z podmiotów solidarnie zobowiązanych w przypadku gdy zobowiązanie może zostać wykonane (dobrowolnie lub przymusowo) przez każdego z solidarnie zobowiązanych.

- art. 239 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 120 i 121 § 1 O.p. przez wydanie postanowienia zawierającego wewnętrznie sprzeczne uzasadnienie, w którym organ podatkowy wskazuje na wzajemnie się wykluczające okoliczności w zakresie sytuacji majątkowej Strony.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018 r. wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2017 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał się na treść art. 239b § 1 i § 2 O.p. i wyjaśnił, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek. Pierwsza przesłanka wynika z treści art. 239b § 1 i może nią być jedna z czterech okoliczności wymienionych w tym przepisie, zaś druga przesłanka wynika z art. 239b § 2 O.p. i stanowi, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. organ podatkowy, jest uprawniony do analizowania wcześniejszego postępowania podatnika dotyczącego regulowania należnych podatków, aby w tym kontekście ocenić, na ile prawdopodobne może być niewywiązanie się podatnika z obowiązków publicznoprawnych nałożonych na niego w przyszłości. Wykazanie w postanowieniu o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, że w przeszłości podatnik nieterminowo regulował należności publicznoprawne, może wedle organu odwoławczego zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 O.p. tj. uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zatem rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania.

Organ odwoławczy wskazał, iż Skarżący posiada wprawdzie udziały, jednak ustalenie rzeczywistej wartości tych udziałów wymagałoby dokonania specjalistycznej wyceny przez biegłego. Zatem odwoływanie się do wysokiej wartości tych udziałów nie znajdowało w ocenie Dyrektora, uzasadnienia. Ponadto stwierdzono, że ewentualne dochodzenie zaspokojenia wierzyciela przez egzekucję z udziałów w spółce z o.o. jest procesem długotrwałym, zaś egzekucja z prawa udziału w spółce z o.o. rządzi się specyficznymi prawami. W odniesieniu do wskazanego przez Skarżącego składnika majątkowego w postaci udziałów w spółce z o.o. uznano za problematyczne znalezienie na nie kupca, bowiem udziały nie są powszechnym przedmiotem obrotu, jeżeli ich ilość stanowi mniejszość wszystkich udziałów w spółce, to nie będą atrakcyjnym nabytkiem dla osoby nie związanej dotąd z jej działalnością, co ogranicza możliwość szybkiej i efektywnej egzekucji.

Organ odwoławczy wskazał również, że Skarżący nie przedstawił informacji czy zbycie udziałów w wymienionych spółkach nie podlega ograniczeniom umownym, jaka jest kondycja finansowa wymienionych spółek oraz czy spółki nie posiadają zaległości publicznoprawnych lub cywilnoprawnych (obciążenie majątku zobowiązaniami). Zaznaczono, że nie jest znana również rzeczywista (nie nominalna) wartość udziałów wskazanych przez Skarżącego. Dyrektor skonstatował, że aktualne uregulowania dotyczące zajęcia udziałów w spółce z o.o. w trybie postępowania egzekucyjnego są niepełne i nie dają realnych korzyści wierzycielom.

Dyrektor argumentował również, że Skarżący nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPIK, jak również w Elektronicznej Bazie Ksiąg Wieczystych jako współwłaściciel lub właściciel nieruchomości.

Końcowo za niezasadny uznano zarzut dotyczący braku uwzględnienia solidarnego charakteru zobowiązania objętego decyzją, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Z powyższym postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. nie zgodził się Skarżący i pismem z dnia 5 marca 2018 r. wniósł na nie skargę, domagając się uchylenia postanowienia organu I i II instancji i zasądzenie kosztów postępowania sadowego.

Zaskarżanemu postanowieniu Skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 239b § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 41 O.p. przez powołanie przez Naczelnika oraz Dyrektora, jako okoliczności mającej świadczyć o istnieniu podstaw do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, prowadzenia w przeszłości względem Strony postępowania egzekucyjnego w administracji; z brzmienia przepisu wynika jednoznacznie, że okoliczność taka nie uzasadnia nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, ustawodawca wskazał bowiem, że przesłanką nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest toczenie się postępowań egzekucyjnych w moment wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności;

2) art. 239b § 1 pkt 2 O.p. przez przyjęcie, że Skarżący nie posiada majątku przewyższającego wartość zaległości podatkowej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. podczas, gdy posiada on udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, których wartość nominalna przewyższa kwotę zaległości spółki wraz z odsetkami za zwłokę, a w konsekwencji brak było podstawy prawnej do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności;

3) art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 107 § 1a oraz 116 O.p. przez przyjęcie, że możliwość nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji o odpowiedzialności osób trzecich, w sytuacji istnienia wielu podmiotów ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie, zachodzi w przypadku, gdy względem jednej z osób ponoszących odpowiedzialność zachodzi okoliczność braku majątku odpowiadającego wysokości zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, podczas gdy w sytuacji istnienia wielu podmiotów ponoszących solidarną odpowiedzialność możliwość nadania rygoru natychmiastowej wykonalności powstaje dopiero w wówczas, gdy wszystkie osoby ponoszące odpowiedzialność solidarną wraz z podatnikiem nie posiadają majątku przewyższającego wysokość zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę;

4) art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 107 § 1a O.p. przez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności wyłącznie względem niektórych z podmiotów ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie; za zaległość podatkową Spółki, podczas gdy osoby trzecie ponoszą solidarną odpowiedzialność, a w konsekwencji w sytuacji wielości podmiotów ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie Naczelnik zobowiązany był do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jednocześnie względem wszystkich osób ponoszących odpowiedzialność jako osoby trzecie, nie zaś wyłącznie względem niektórych z nich;

5) art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 41 § 1 i 3 O.p. przez przyjęcie, że Strona nie dysponuje majątkiem pozwalającym na ustanowienie zastawu skarbowego mającego zabezpieczyć należność Skarbu Państwa, podczas gdy Strona posiada udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, na których organ podatkowy mógłby ustanowić zastaw skarbowy;

6) art. 239b § 2 w związku z art. 107 § 1 i art. 116 § 1 O.p., przez przyjęcie przez Naczelnika, że możliwe jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z Decyzji nie zostanie wykonane, wyłącznie wobec jednego z podmiotów solidarnie zobowiązanych, w przypadku gdy zobowiązanie może zostać wykonane (dobrowolnie lub przymusowo) przez każdego z solidarnie zobowiązanych; uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania solidarnego wymaga jednoczesnego wykazania wobec wszystkich solidarnie zobowiązanych podmiotów, że przesłanka ta jest spełniona;

7) art. 239 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 120 i 121 § 1 O.p. przez wydanie postanowienia zawierającego wewnętrznie sprzeczne uzasadnienie, w którym Naczelnik wskazuje wzajemnie się wykluczające okoliczności w zakresie sytuacji majątkowej Strony i utrzymanie go w mocy przez Dyrektora.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności postanowienia - w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Należy również wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że rozpoznaniu skargi w niniejszej sprawie nie stoi na przeszkodzie okoliczność, że decyzja z 7 lipca 2017 roku, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, została uchylona powołanym wyżej wyrokiem tutejszego sądu. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 października 2016 roku w sprawie II FSK 1155/16, skarga w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest rozpoznawana według stanu faktycznego obowiązującego w dniu wydania postanowienia. Podniósł, że poza granicami sprawy o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności znajdują się okoliczności faktyczne związane z postępowaniem podatkowym zaistniałe później.

Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie zarzuty w niej podniesione zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 239b § 1 ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Natomiast w myśl § 2 powołanego art. 239b ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Określone w przepisie art. 239b § 1-4 o.p. przesłanki mają charakter rozłączny, co oznacza, że już zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 marca 2018 r. II FSK 511/16).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 239b § 1 pkt 1) ordynacji podatkowej. Zauważyć bowiem należy, że przepis ten nie był podstawą nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. W kompracycji postanowienia organu I instancji zostało jednoznacznie wskazane, że zostaje ono wydane na podstawie art. 216, 239b § 1 pkt 2 i § 2 ordynacji podatkowej.

Okoliczności związane z toczącym się przeciwko skarżącemu postępowaniem egzekucyjnym zostały powołane przez organ I instancji dla potrzeb wykazania przesłanki, o której mowa w art. 239b § 2 ordynacji podatkowej. Tak samo okoliczność ta została zinterpretowana w zaskarżonym postanowieniu. Organ odwoławczy wskazał w jego uzasadnieniu, że "organ podatkowy przeanalizował wywiązywanie się Strony z obowiązków publicznoprawnych i uznał, że jej wcześniejsze postępowanie czyniło prawdopodobnym, iż również zobowiązanie wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].07.2017r. (...) nie zostanie przez Skarżącego wykonane." (strona 12 postanowienia).

Zdaniem sądu chybione są również zarzuty skargi wskazujące na konieczność uwzględnienia, że przy nadaniu należy brać pod uwagę, że skarżący ponosi odpowiedzialność wraz z innymi osobami. Stanowisko to nie znajduje potwierdzenia w powołanych przepisach ordynacji podatkowej. Art. 239b odnosi się wyłącznie do osoby nie. W konsekwencji obojętne w niniejszej sprawie jest, że skarżący ponosi odpowiedzialność z innymi osobami.

W ocenie sądu zasadny jest natomiast podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 239b § 1 pkt 2) ordynacji podatkowej. Przepis ten został powołany jako podstawę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności organ I instancji wskazał.

W orzecznictwie wskazuje się, że organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wskazał na to m. in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z z dnia 14 marca 2018 r. w sprawie sygn. akt I FSK 896/16. W orzeczeniu tym stwierdził również, że wystarczające jest że organ wykaże, iż podatnik nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Dla wystąpienia okoliczności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy organ podatkowy musi wykazać jedynie, że podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje powyższą argumentację za własną.

Zauważyć jednak należy, że o ile dla wykazania spełnienia przesłanki z art. 239b § 2 ordynacji podatkowej wystarczające jest uprawdopodobnienie, o tyle każda przesłanka z art. 239b § 1 ordynacji podatkowej winna być wykazana, udowodniona, z uwzględnieniem powyższych uwag.

W ocenie sądu, w świetle okoliczności niniejszej sprawy nie można uznać, że organ wykazał, że skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje, że skarżący posiada udziały w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, których łączna nominalna wartość przewyższa wartość zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Okoliczności tej nie zakwestionował również organ II instancji.

Poza sporem pozostaje również, że przedmiotowe udziały skarżącego mogą być stanowić przedmiot zastawu rejestrowego. Przyznał to organ II instancji w zaskarżonym postanowieniu, odnosząc się do argumentacji skarżącego powołanej w zażaleniu.

W świetle powyższego, zdaniem sądu nie ma podstaw do uznania, że organy wykazały istnienie przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2) ordynacji podatkowej.

Pozostałe argumenty podniesione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie mogą potwierdzać stanowiska organu, gdyż dotyczą okoliczności nieistotnych z punktu widzenia omawianego przepisu. W szczególności – w świetle powołanych okoliczności – nie można uznać, że skarżący nie dysponuje majątkiem, o którym mowa w art. 239b § 1 pkt 2) ordynacji podatkowej, tylko z tego powodu, że egzekucja z prawa udziału w spółce z o.o. rządzi się "specyficznymi" prawami, jak to uzasadniał organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przepis nie wskazuje dodatkowej przesłanki szybkości i "łatwości" egzekucji z mienia, na którym dokonano zastawu rejestrowego.

Nie można też zgodzić się ze stanowiskiem wskazanym w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, z którego wynika, że za tym, że na przedmiotowym majątku nie można dokonać zastawu świadczy okoliczność, że skarżący nie przedstawił informacji czy zbycie udziałów podlega ograniczeniom umownym, jaka jest kondycja finansowa spółek, czy nie posiadają zaległości publicznoprawnych i cywilnoprawnych. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w myśl art. 239b § 1 ordynacji podatkowej, to organ ma wykazać istnienie przesłanek powołanych w tym przepisie. Skoro w niniejszej sprawie poza sporem pozostaje, że skarżący posiada majątek, na którym – co do zasady – możliwe jest ustanowienie zastawu skarbowego, to trudno oczekiwać, że będzie przedstawiał organowi dowody na potwierdzenie tezy przeciwnej. Podkreślić również należy, że organy podatkowe pomimo posiadanej wiedzy na temat przedmiotowego majątku w postaci udziałów w spółkach, nie podjęły żadnych działań zmierzających do ustalenia rzeczywistej wartości należących do skarżącego udziałów i rzeczywistej kondycji spółek. W szczególności organy podatkowe (ani pierwszej, ani drugiej instancji) nie wezwały skarżącego do przedstawienia jakichkolwiek informacji, nie zwróciły się o nie również do sądu rejestrowego.

W ocenie sądu powyższe okoliczności świadczą o tym, że zaskarżone postanowienie narusza przepis art. 239b § 1 pkt 2) ordynacji podatkowej i jako takie zostało uchylone. Przy ponownym rozpoznaniu spawy organ uwzględni ocenę prawną przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu.

Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 145 § 1 pkt 1) lit a) ppsa, należało orzec jak w sentencji wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § ppsa. Na kwotę zasądzoną z tego tytułu na rzecz skarżącego składają się: wpis od skargi – 100 zł, wygrodzenie pełnomocnika – 240 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa – 17 zł.