Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 749/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2014-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Określono, że zaskarżony akt nie może być wykonany
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 165a, art. 14h,  art. 14b par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zamojska-Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 marca 2014 r. sprawy ze skargi Gminy S. na postanowienie Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 września 2013r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lipca 2013r. nr [...], II. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, III. zasądza od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 357,00 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając z upoważnienia Ministra Finansów postanowieniem z dnia 10 września 2013 r. utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 4 lipca 2013 r., którym odmówiono Gminie S. (dalej określanej też jako Wnioskodawca, strona, skarżąca) wszczęcia postępowania w sprawie udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług odpłatnego udostępniania sali gimnastycznej oraz obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania takiej sali.

Postanowienie to wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym.

We wniosku złożonym dnia 8 kwietnia 2013 r. Gmina, zwracając się o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług na tle przedstawionego przez siebie stanu faktycznego zadała 7 pytań, przy czym przedmiotem skarżonego tu postanowienia stały się zagadnienia opisane w pytaniach nr 1 i 7.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W latach 2006 - 2008 poniosła wydatki inwestycyjne na budowę sali gimnastycznej w S., która została oddana do użytkowania w 2008 r. Wydatki te dotyczyły nabycia przez Gminę towarów i usług związanych m. in. ze sporządzeniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac budowlanych itp. Były one udokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego, którego Gmina nie uwzględniła w składanych przez nią deklaracjach VAT.

Grunt, na którym wybudowano salę gimnastyczna, zgodnie z decyzją Wójta wydaną na podstawie ustawy o systemie oświaty, został oddany w trwały zarząd w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami, Zespołowi Szkół i Przedszkoli w S. (dalej: ZSP). Na podstawie tej decyzji również wybudowana na tym gruncie sala gimnastyczna została nieodpłatnie udostępniona ZSP na realizację celów statutowych szkoły, w tym w szczególności organizacji zajęć wychowania fizycznego.

Od grudnia 2012 r. Gmina zmieniła sposób wykorzystania przedmiotowego obiektu i na podstawie zarządzenia Wójta wprowadziła możliwość odpłatnego wynajmu sali gimnastycznej na rzecz zainteresowanych mieszkańców i podmiotów zewnętrznych. Niemniej jednak nieruchomość ta nadal znajduje się w trwałym zarządzie ZSP.

Od tego momentu sala jest udostępniania zasadniczo na dwa sposoby, a mianowicie w drodze:

1) odpłatnego, komercyjnego wynajmu, zarówno na rzecz osób fizycznych jak i firm w celu np. organizacji sportowych gier zespołowych, zajęć fitness, pokazów, etc. (udostępnianie komercyjne) oraz

2) udostępnienia/wykorzystania nieodpłatnego na cele stricte gminne tj. np. organizacji zajęć wychowania fizycznego przez ZSP, w celach charytatywnych, etc.

Wynagrodzenie z tytułu udostępniania komercyjnego Gmina pobiera w swoim imieniu i na swoją rzecz oraz wystawia z tego tytułu VAT/paragony, ujmuje otrzymywane kwoty w składanych deklaracjach VAT oraz rozlicza VAT należny.

Budowa i udostępnianie sali gimnastycznej należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 1990 Nr 16, poz. 95)- dalej jako: [u.s.g.]. Gmina nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Sala gimnastyczna została wykazana jako środek trwały w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w księgach ZSP w S., który stanowi jednostkę budżetową Gminy, nieposiadającą odrębnej od Gminy osobowości prawnej i pokrywającą, zgodnie z ustawą o finansach publicznych, całość swoich wydatków bezpośrednio z budżetu Gminy, jak też odprowadzającą wszystkie pobrane dochody na rachunek budżetu Gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1) (we wniosku pytanie nr 1) Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę sali na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) stanowi usługę podlegającą VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?

2) (we wniosku pytanie nr 7) Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania sali, o którym mowa w punkcie B przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnianie przez niego sali na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku. Natomiast z tytułu nieodpłatnego udostępniania sali, o którym mowa w punkcie B przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego.

W uzasadnieniu zajętego stanowiska wskazano, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, przez co spełniają definicję podatnika VAT (art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) – dalej jako: [u.p.t.u.]. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Powołując przepisy art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 u.p.t.u. strona stwierdziła, że udostępnianie komercyjne (odpłatny wynajem) przez Gminę sali nie stanowi dostawy towarów, a zatem winno być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy, czego dowodzą przytoczone przez nią liczne przykłady interpretacji indywidualnych wydanych na tle zbliżonych stanów faktycznych, a to m.in. interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 marca 2013 r., sygn. IPTPP1/443-952/12-4/MH, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-529/12-3/SJ, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012r., sygn. IPTPP1/443-138/12-6/MW i z dnia 27 sierpnia 2012 r., sygn. IPTPP 1/443-421/12-5/MW oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-916/12-4/JK.

W opinii Gminy opisana czynność nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Jednocześnie na możliwość odpłatnego udostępniania przez nią sali nie wpływa fakt, iż nieruchomość ta znajduje się w trwałym zarządzie ZSP, albowiem w jej ocenie w takim przypadku nie jest wykluczone udostępnienie tego mienia osobom trzecim przez Gminę. Możliwość taka jest przewidziana wprost w art. 42 ust. 2 pkt 3 (winno być: art. 43 ust. 2 pkt 3) ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010r., Nr 102, poz. 651 ze zm.) – dalej jako [u.g.n.]. Choć z przepisu tego wynika m.in. uprawnienie trwałego zarządcy do oddawania nieruchomości w najem i dzierżawę, to jednak biorąc pod uwagę brak osobowości prawnej po stronie jednostki organizacyjnej, tj. ZSP, w rzeczywistości stroną takiej umowy jest Gmina, którą jedynie reprezentuje kierownik danej jednostki, tj. Dyrektor ZSP. W opisanym przypadku istotne jest bowiem to, że w sensie ekonomicznym to Gmina udostępnia przedmiotowy obiekt, pobiera z tego tytułu wynagrodzenie (opłatę za udostępnienie sali) i z tego tytułu dokonuje rozliczeń VAT.

Tym samym odpłatne udostępnianie przez Gminę sali na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) stanowi świadczenie usług podlegające przez nią opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Odnośnie pytania drugiego, dotyczącego kwestii naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania przez Gminę sali gimnastycznej zajęto stanowisko, że nie jest ona obowiązana do naliczania tego podatku.

W tym zakresie strona wskazała na zawarty w art. 5 ust. 1 u.p.t.u. zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, przez co nie jest możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie, czynności lub zdarzenia. Opisana w tym pytaniu czynność nie mieści się także w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. W związku z wykorzystywaniem sali (a więc de facto zarówno wydatków inwestycyjnych, jak i bieżących związanych z utrzymaniem sali) w pewnej części także do tego obszaru działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo strona stwierdziła, że nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina działa w charakterze podatnika VAT, to przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 a także art. 8 ust. 2 pkt 2 tej ustawy zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Tymczasem w przedstawionym stanie faktycznym nieodpłatne użycie towarów jest wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym powyższy przepis nie znajduje zastosowania.

Również w tej kwestii strona na poparcie zasadności swego stanowiska przytoczyła liczne przykłady indywidualnych interpretacji wydanych na tle zbliżonych stanów faktycznych, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r. sygn. ILPP2/443-153/12-3/MR, w której stwierdzono, że "w związku z tym, iż Gmina będzie nieodpłatnie udostępniała świetlice wiejskie na rzecz lokalnej społeczności, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne wykorzystywanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych)". Identyczne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 27 sierpnia 2012 r. IPTPP1/443-12-7/MW.

Postanowieniem z dnia 4 lipca 2013 r. wydanym m.in. na podstawie art. 165a w związku z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1998 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej jako: [O.p.] Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia indywidualnej interpretacji..

W uzasadnieniu wskazał na mające zastosowanie w sprawie przepisy dotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego zawarte w Rozdziale la Działu II-go Ordynacji podatkowej, w tym m.in. na art. 14b § 3 O.p., z którego, w ocenie organu, wynika istotne ograniczenie co do kategorii podmiotów, które mogą wystąpić o udzielenie interpretacji. Jego brzmienie wskazuje, że osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej jest wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego. Przepis ten wymaga istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji a wnioskodawcą, związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy.

Oznacza to zdaniem organu, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. W szczególności zatem żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach tego podatku.

Konieczność precyzyjnego ustalenia uprawnienia podmiotu do uzyskania interpretacji ma szczególne znaczenie również z uwagi na określone przez ustawodawcę skutki udzielenia takiej interpretacji zarówno dla organu, jak i podmiotu wnioskującego, określone w art. 14k § 1 i w art. 14m O.p. (por. wyrok z dnia 13 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1506/08, publikowanym na stronie internetowej NSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze powoływane orzeczenia). Jest ona prawnie znacząca tylko dla wnioskodawcy (postanowienie z dnia 14.10.2010 r., II FSK 923/09, wyrok z dnia 24.11.2009 r., I SA/Gd 541/09). Ponadto wydanie interpretacji jest załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy, który może się do niej zastosować i oczekiwać z tego tytułu ochrony prawnej.

Odnosząc te wywody do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego organ stwierdził, że Gmina w świetle art. 2 u.s.g. wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. W szczególności zadania własne, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, obejmują sprawy edukacji publicznej, co potwierdza też treść art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. 2004, Nr 256, poz. 2572 ze zm.). Jednostki organizacyjne utworzone przez gminę w celu wykonywania zadań są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej (art. 9 ust. 1 u.s.g.).

W ocenie Ministra Finansów, z treści art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. jednoznacznie wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 tej ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Jednakże, jak podkreślił ten organ, również inne niż urzędy gmin (powiatów) i urzędy marszałkowskie, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. samorządowych zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, o ile spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w art. 15 u.p.t.u., powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT numery NIP.

Zdaniem organu, treść art. 43 ust. 1 i ust. 2 u.g.n. wyraźnie wskazuje na uprawnienie trwałego zarządcy do korzystania z nieruchomości oddanej mu w trwały zarząd, co obejmuje m.in. prawo oddania nieruchomości lub jej części w najem, dzierżawę albo użyczenie na czas nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd, przy spełnieniu warunków przewidzianych w tym przepisie. Na tle powyższego stwierdził, że oddanie przez Wnioskodawcę sali gimnastycznej w trwały zarząd ZSP pozbawia Gminę faktycznego władztwa nad tym mieniem, możliwości dysponowania nim, w tym jego wynajmowania, wydzierżawiania lub oddawania ich w użytkowanie. Uprawnienie to przysługuje wyłącznie trwałemu zarządcy, tj. jednostce organizacyjnej Gminy, co wynika z art. 43 u.g.n.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby stwierdził, że wykładnia przepisów podatkowych mających zastosowanie do przedstawionego przez stronę opisu sprawy w zakresie zadanych pytań nie dotyczy bezpośrednio jej sytuacji prawnopodatkowej, albowiem strony nie łączy stosunek podatkowy ze związkiem publicznoprawnym, którego przedmiotem jest opodatkowanie lub nie usług wynajmu sali gimnastycznej przez jednostkę organizacyjną Gminy. Opisane usługi, w świetle przedstawionych wyżej przepisów, może świadczyć podmiot będący odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem zakres przedstawionych pytań odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej innego podmiotu, który w świetle obowiązujących przepisów jest uprawniony do świadczenia usług będących przedmiotem wniosku, tj. ZSP jako trwałego zarządcy przedmiotowej sali gimnastycznej. Oznacza to brak podstaw prawnych do udzielenia odpowiedzi na ww. pytania Wnioskodawcy. Ewentualne błędne opodatkowanie tych usług przez trwałego zarządcę rodzi konsekwencje podatkowe wyłącznie po jego stronie, na co m.in. wskazuje treść art. 106 ust. 1 u.p.t.u.

Również art. 14b § 4 O.p. przemawia za zasadnością zajętego przez organ stanowiska, gdyż oświadczenie w tym przepisie przewidziane może złożyć tylko podmiot, którego sprawa dotyczy bezpośrednio (indywidualnie).

W zażaleniu wniesionym na to postanowienie skarżąca zarzuciła naruszenie art. 14b O.p. w związku z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu błędnego założenia, że ZSP jest jednostką budżetową odrębnie zarejestrowaną dla celów podatku VAT. Tymczasem takiej informacji w opisie stanu faktycznego Gmina nie wskazywała ani też organ nie domagał się jego uzupełnienia w tym zakresie. ZSP nie posiada samodzielności finansowej, przez co wynagrodzenie za udostępnianie sali gimnastycznej Gmina pobiera w swoim imieniu, wystawiając faktury/paragony, i ujmuje otrzymywane kwoty w deklaracjach VAT oraz rozlicza VAT należny. Strona zwróciła uwagę, że twierdzenie organu o przyznaniu podmiotowości prawnopodatkowej jednostkom budżetowym gminy pozostaje w sprzeczności z uchwałą NSA z dnia 24.06.2013 r. I FPS 1/13, w której Sąd ten, zajmując odmienne niż organ stanowisko, wskazał właśnie na brak samodzielności/niezależności jednostek organizacyjnych gminy. Niezasadnie więc w zaskarżonym postanowieniu stwierdzono, że zakres przedstawionych pytań nie odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy, co doprowadziło do naruszenia art. 165a w związku z art. 14b i art. 14h O.p.

Po rozpatrzeniu tego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając jako organ odwoławczy nie uwzględnił podniesionych w nim zarzutów i postanowieniem z dnia 10 września 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu powielił dotychczasową argumentację wywodząc, że Wnioskodawca niezasadnie utożsamia z własnym interesem konsekwencje prawonopodatkowe wynikające z opisanego stanu faktycznego, które dotyczą innego podmiotu, tj. ZSP w S. Zwrócił uwagę, że w postanowieniu nie wyraził poglądu – jak to wywodzi strona - iż ZSP jest odrębną od Gminy jednostką budżetową zarejestrowaną dla celów podatku VAT, a jedynie wskazał, że zakres przedstawionych pytań odnosi się do sytuacji innego podmiotu, który w świetle obowiązujących przepisów jest uprawniony do świadczenia usług będących przedmiotem wniosku. Wystąpienie przesłanek wymienionych w art. 165a O.p. powoduje, że takie żądanie nie wszczyna postępowania podatkowego, a organ podatkowy zobowiązany jest do odmowy jego wszczęcia. Skoro zatem Wnioskodawca nie miał przymiotu strony w tym postępowaniu, to z mocy art. 165a O.p. należało odmówić wszczęcia postępowania. Jednak mimo braku merytorycznego rozstrzygnięcia prawa skarżącej nie zostały naruszone. Zwrócono także uwagę, iż udzielenie interpretacji podatkowej opiera się na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku o jej wydanie, co oznacza, że granice tego postępowania określane są przez stronę w pytaniu skierowanym do organu. Organ dokonuje jedynie oceny prawnej w ramach przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bez możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które jest ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Gmina S. wniosła do tutejszego Sądu skargę na rozstrzygnięcie organu, opisując jako przedmiot skargi postanowienie organu z dnia 4 lipca 2013 r. o nr [...], a zatem wydane przez organ I instancji.

Podnosząc zarzuty naruszenia art. 14h w związku z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., art. 165a w związku z art. 14b i art. 14h O.p. i art. 121 O.p. wniosła o uchylenie w całości wydanego postanowienia, wszczęcie postępowania w zakresie wydania interpretacji indywidualnej i zwrot kosztów postępowania.

W uzasadnieniu ponownie zakwestionowała stanowisko organu o uznaniu, w przedstawionym stanie faktycznym, za podatnika podatku VAT jednostki organizacyjnej Gminy, tj. ZSP w S. Jej zdaniem sprzeciwia się temu w oczywisty sposób wykładnia przyjęta w powołanej wyżej uchwale NSA z dnia 24.06.2012 r., I FPS 1/13, jak też pogląd zaprezentowany w wyroku z dnia 15.02.2012 r., I SA/Po 791/11.

Zwróciła ponownie uwagę, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie zawarła jakiejkolwiek informacji o statusie prawnopodatkowym ZSP, a ponadto jednoznacznie wskazała, że zgodnie z regulaminem udostępniania sali gimnastycznej wpływy z tytułu odpłatnego udostępniania obiektu są należne Gminie a nie ZSP i dlatego to gmina, a nie jej jednostka budżetowa, zobowiązana jest dokonywać rozliczeń VAT należnego z tytułu odpłatnego udostępnienia sali gimnastycznej. Pomijając orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym wskazaną uchwałę NSA, organ naruszył art. 121 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie wskutek zaskarżenia przez Gminę postanowienia organu I instancji, pomimo prawidłowego pouczenia o możliwości wniesienia skargi na postanowienie z dnia 10 września 2013 r. Tymczasem w skardze jednoznacznie wskazano, iż jej przedmiotem jest postanowienie z dnia 4 lipca 2013 r., co uzasadnia wniosek o jej odrzucenie.

Po wezwaniu skarżącej przez Sąd do sprecyzowania przedmiotu zaskarżenia, w piśmie procesowym z dnia 17 lutego 2014 r. określono, że przedmiotem zaskarżenia jest ostateczne postanowienie Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 września 2013 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej jako: [p.p.s.a.] wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Powołana regulacja prawna wskazuje, że zaskarżone akty mogą być uchylone tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić skuteczny zarzut naruszenia prawa w oznaczonym wyżej zakresie. Ponadto w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną.

Kontrolując zaskarżone postanowienie według tak określonych kryteriów uznać należało, że narusza ono prawo w stopniu obligującym Sąd do jego uchylenia.

W pierwszej kolejności należy rozważyć kwestię dopuszczalności skargi. Istotnie, jak to wynika z jej treści, strona jako przedmiot zaskarżenia wskazała postanowienie Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lipca 2013 r., a zatem wydane przez ten organ działający jako organ I instancji. Tymczasem zgodnie z art. 52 § 1 i 2 p.p.s.a skargę wnosi się na akt lub czynność, co do których wyczerpane zostały środki zaskarżenia. Niewątpliwie wskazane w skardze postanowienie z dnia 4 lipca 2013 r. takim aktem nie było. Niemniej jednak przedwczesnym byłoby, zdaniem Sądu, odrzucenie skargi bez uprzedniego wezwania strony do uzupełnienia jej braków. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 24.04.2013 r. II GSK 531/13, niewezwanie przez Sąd do uzupełnienia tego rodzaju braków formalnych skargi stanowi uchybienie, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak podkreślono w powyższym postanowieniu, "co prawda skarżący powołał się w skardze na numer i datę decyzji organu I instancji, jednak w jej treści zawarł informację, że skargę składa "zgodnie z art. 52 § 1 i art. 53 § 1 w związku z art. 13 § 2 p.p.s.a., a wiec powołał się na pouczenie organu zawarte w postanowieniu z dnia10 wrześnią 2013 r.". Taka sama sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie, a zatem kierując się przywołanym wyżej zapatrywaniem, podzielanym przez Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę, uznać należało, że skoro po wezwaniu skarżącej do sprecyzowania przedmiotu zaskarżenia brak ten został uzupełniony w wyznaczonym terminie, to usunięta została formalna przeszkoda do merytorycznego rozpoznania skargi.

Przechodząc zatem do merytorycznej oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia przypomnieć należy, że jego przedmiotem jest rozstrzygnięcie o charakterze formalnym, dotyczące odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Jak bowiem wywodził organ, negując uprawnienie skarżącej do uzyskania merytorycznego stanowiska w tej sprawie, zakres przedstawionych pytań odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej innego podmiotu, który w świetle obowiązujących przepisów jest uprawniony do świadczenia usług będących przedmiotem wniosku. Istota sporu sprowadza się więc do odpowiedzi na pytanie, czy wniosek skarżącej o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczenia usług (odpłatnych i nieodpłatnych) udostępniania sali gimnastycznej mógł skutecznie wszcząć postępowanie interpretacyjne.

Szczególny charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyraża się m.in. w tym, że wszczynane jest ono na wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie (art. 14b § 1 O.p.). Wniosek ten może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.), a wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Natomiast w myśl art. 14c § 1 O.p., interpretacja podatkowa zawiera ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Zatem rolą organu przy wydawaniu interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska strony, w konkretnych opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych, ściśle w takim zakresie, w jakim sprawa ta została przez podatnika przedstawiona.

Wskazać też należy, że normatywny przedmiot interpretacji indywidualnej stanowią "przepisy prawa podatkowego", które to pojęcie zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 2 O.p. jako m.in. przepisy ustaw podatkowych. Zatem ocena stanowiska Wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej - jest możliwa wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

We wniosku o udzielenie interpretacji, w zakresie pytań oznaczonych numerami 1) i 7), skarżąca wskazała przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które jej zdaniem winny znaleźć zastosowanie przy ocenie jej sytuacji jako podatnika tego podatku (art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, 2 i 6 u.p.t.u.). Tym samym niewątpliwie został spełniony warunek, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był poddany ocenie z punktu widzenia konkretnych przepisów prawa podatkowego przytoczonych przez skarżącą, skoro przedmiotem jej wątpliwości interpretacyjnych była kwestia, czy odpłatne udostępniane przez Gminę sali gimnastycznej pozostającej w trwałym zarządzie jednostki organizacyjnej Gminy (jednostki budżetowej) stanowi usługę podlegającą VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku (pyt. Nr 1), oraz, czy z tytułu nieodpłatnego udostępnienia Sali, Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego (pyt. Nr 2). Zatem niewątpliwie przedmiotem interpretacji były przepisy prawa podatkowego.

Sporne między stronami pozostawało natomiast to, czy skarżącej przysługuje przymiot "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Organ podatkowy zakwestionował bowiem ten ustawowy warunek uzyskania interpretacji podatkowej stwierdzając, że zakres postawionych pytań odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej innego podmiotu, tj. ZSP w S. jako trwałego zarządcy przedmiotowej nieruchomości, dysponującego przez to ustawowym uprawnieniem do świadczenia usług będących przedmiotem wniosku.

To stanowisko należy uznać za błędne.

Pojęcie "zainteresowany" nie zostało zdefiniowane w rozdziale 1a O.p. ani w pozostałych przepisach tej ustawy. Jednakże w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się - i organ prawidłowo przytoczył te zapatrywania - że zainteresowanym jest osoba, u której wystąpił lub może wystąpić stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego. Przepis ten wymaga zatem istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji a wnioskodawcą, związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. W szczególności zatem, żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach tego podatku. W efekcie wnioskodawca ma uzyskać rzetelną informację jak - w dotyczącym go stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) - organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące w nim zastosowanie, co może mieć wpływ na prawidłowość dokonania przez niego rozliczenia tegoż podatku.

Dodatkowo wskazuje się, że zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowana jest osoba, dla której określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawnopodatkowych. Instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje przy tym ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, a zakres tej ochrony regulują przepisy art. 14k - 14n O.p. (por. wyrok z dnia 29.01.2013 r., I SA/Gd 1222/12 i przytaczane tam orzecznictwo).

Podzielając w całości przedstawione wyżej poglądy wskazać należy, że organ wprawdzie przytoczył je w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, jednakże wadliwie je zinterpretował na tle okoliczności faktycznych niniejszej sprawy.

We wniosku strona wyraźnie określiła, że nieruchomość oddana w trwały zarząd (sala gimnastyczna) jednostce organizacyjnej Gminy (jednostce budżetowej) jest wynajmowana odpłatnie oraz udostępniana nieodpłatnie oraz, że to Gmina, z tytułu udostępniania komercyjnego pobiera wynagrodzenie w swoim imieniu i na swoją rzecz oraz wystawia z tego tytułu faktury VAT/paragony, ujmuje otrzymywane kwoty w składanych deklaracjach VAT oraz rozlicza VAT należny. Z treści pytania oznaczonego nr 1, która zdaniem Sądu stała się elementem stanu faktycznego sprawy wynikało nadto, że chodzi o odpłatne udostępnianie sali przez Gminę (a nie przez trwałego zarządcę) na rzecz zainteresowanych. Ponadto, jak to wyraźnie wynika z uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą na wezwanie organu, udostępnianie sali gimnastycznej należy do zadań własnych gminy w zakresie zaspokajania potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej.

Organ, odmawiając wszczęcia postępowania interpretacyjnego, zakwestionował uprawnienie Gminy do świadczenia usług odpłatnego udostępniania sali powołując się na obowiązujące regulacje prawne, a mianowicie wskazał na art. 43 u.g.n. niweczący, jego zdaniem, prawo Wnioskodawcy do dysponowania mieniem oddanym w trwały zarząd, w tym wynajmowania go, wydzierżawiania, oddawania w użytkowanie.

W ocenie Sądu takie stanowisko narusza istotę postępowania interpretacyjnego, a mianowicie fakt związania stanem faktycznym przedstawionym we wniosku. Wynikało z niego bowiem, że to Gmina wykonuje czynności odpłatnego udostępniania sali gimnastycznej, co należy do jej zadań własnych, wystawia z tego tytułu faktury VAT jak też rozlicza VAT należny. Dlatego organ winien orzekać w granicach tak przedstawionego stanu faktycznego w powiązaniu z treścią zadanych pytań. Nie wynikało z nich, aby chciała wyjaśnić swą sytuację prawnopodatkową w związku z oddaniem nieruchomości w trwały zarząd.

Odwołanie się przez Ministra Finansów do przepisów normujących uprawnienia trwałego zarządcy nie mogło mieć w tej sprawie znaczenia, albowiem obojętną była tu kwestia prawnych uprawnień przysługujących trwałemu zarządcy do świadczenia tego rodzaju usług. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług są bowiem czynności (dostawa towarów, świadczenie usług) i uwzględnia się tu przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny. Zatem to, czy w świetle przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami dany podmiot jest uprawniony do świadczenia usług, nie ma bezpośredniego przełożenia na zakres przedmiotowy opodatkowania VAT. Podatek ten nie jest podatkiem od umów, a tylko podatkiem od zdarzeń ekonomicznych. Przedmiotem opodatkowania są więc określone stany i zdarzenia, które należy postrzegać jako określone zjawiska o charakterze ekonomicznym, a nie czynności konwencjonalne. Decydujące znaczenie ma bowiem aspekt ekonomiczny transakcji, a nie prawna jej skuteczność (por. A. Bartosiewicz, Komentarz LEX 2013 r. do art. 5 ustawy o VAT). Tym samym nawet czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Wyraźnie stanowi o tym pominięty w rozważaniach organu art. 5 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którym czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków i form określonych przepisami prawa. Zatem sięganie do regulacji prawnych wynikających z u.g.n., w oderwaniu od stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, doprowadziło organ do wadliwych wniosków i w konsekwencji do błędnego rozstrzygnięcia. Nawet gdyby Gmina, wbrew postanowieniom art. 43 u.g.n., dokonywała wynajmu nieruchomości oddanej w trwały zarząd, to zdarzenie to musiałoby być ocenione przede wszystkim w kontekście przepisów ustawy o VAT, a nie skuteczności takiej umowy w świetle unormowań u.g.n.

Notabene organ pominął milczeniem podnoszoną przez skarżącą kwestię braku samodzielności w obrocie gospodarczym podmiotu takiego, jak jednostka budżetowa gminy, którą cechuje całkowity brak niezależności finansowej. Ponadto zasadny jest zarzut skarżącej o wadliwym stwierdzeniu w postanowieniu pierwszoinstancyjnym, że usługi udostępniania sali (odpłatne i nieodpłatne) może świadczyć podmiot będący, odrębnym od Wnioskodawcy, podatnikiem podatku od towarów i usług, czyli w tym przypadku trwały zarządca, gdyż pozostaje on w wyraźnej sprzeczności z treścią uchwały NSA z dnia 24.06.2013 r. I FPS 1/13, również przytaczanej przez skarżącą, a do której to uchwały organ podatkowy w jakikolwiek sposób się nie odniósł, co czyni uzasadnionym zarzut naruszenia art. 121 O.p.

Zwrócić należy nadto uwagę, że w skarżonym postanowieniu pominięto twierdzenie skarżącej o wystawianiu przez nią faktur VAT i wykazywaniu, jak też rozliczaniu, podatku należnego z tytułu odpłatnych usług, co zostało we wniosku jednoznacznie opisane jako element stanu faktycznego. To również wpłynęło na wadliwą ocenę statusu Wnioskodawcy jako "zainteresowanego". Tymczasem, jak to wyżej wskazano, chodzi tu o taki stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego, oraz taki, co do którego wykładnia znajdujących w nim zastosowanie przepisów podatkowych może (podkreślenia Sądu) rzutować na prawidłowe rozliczenie Wnioskodawcy w ramach tego podatku. Jeśli, zdaniem organu, Gmina nie miała uprawnień, zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, do wystawiania faktur VAT z tytułu wynajmu sali jako nieruchomości oddanej swej jednostce organizacyjnej w trwały zarząd (brak uprawnień do wynajmu), to jednak samo wystawianie przez nią faktur VAT z wykazanym podatkiem należnym wiązało się z określonymi obowiązkami wynikającymi z ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Zagadnienie to nie było co prawda przedmiotem wątpliwości zgłoszonych we wniosku, ale musi być wzięte pod uwagę w kontekście stanowiska organu o braku po jej stronie przymiotu "zainteresowanego", czyli wystąpieniu takiego stanu faktycznego, który po stronie skarżącej nie rodzi żadnych konsekwencji w zakresie prawa podatkowego. Niewątpliwie wystawianie faktur VAT z tytułu powyższych czynności przez Gminę może mieć wpływ na prawidłowość dokonania przez nią rozliczenia tegoż podatku, a to wobec uznania przez organ, że uprawnionym do tej czynności, zgodnie z powołanym w uzasadnieniu postanowienia art. 106 ust. 1 u.p.t.u., jest trwały zarządca, który poniesie konsekwencje ewentualnego błędnego opodatkowania świadczonych usług.

Zgodzić się należy z poglądem wyrażonym w wyroku z dnia 12.09.2012 r., I SA/Op 250/12, że "narusza zasadę zaufania do organów podatkowych sytuacja, w której organ interpretacyjny odmawia odpowiedzi na pytanie podatnika co do zagadnienia, które następnie organy podatkowe miałyby prawo oceniać w ramach postępowań mających na celu prawidłowe obliczenie podatku". Nie ulega bowiem wątpliwości, że kwestia nałożenia obowiązku zapłaty podatku w związku z wystawionymi przez Gminę fakturami VAT z tytułu wynajmu sali gimnastycznej mogłaby podlegać kontroli w ramach innych postępowań (np. wymiarowych), prowadzonych przez właściwe organy. Zatem jest to kwestia, która mieści się w zakresie uprawnień organu interpretacyjnego wynikających z art. 14b § 1 O.p., w związku z czym nie można uznać, że postawione przez Gminę we wniosku pytanie, w kontekście opisanego stanu faktycznego stoi na przeszkodzie rozpatrzeniu wniosku i udzieleniu interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Jeśli natomiast chodzi o ochronną funkcję udzielonej interpretacji, w zakresie określonym przepisami art. 14k – 14n O.p., czym organ dodatkowo uzasadniał odmowę wszczęcia postępowania interpretacyjnego, to należy zwrócić uwagę, że zastosowanie się do udzielonej interpretacji jest możliwe także w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Z takiej interpretacji, gdyby była udzielona merytorycznie i ze stanowiskiem tożsamym co prezentowane w skarżonym postanowieniu, niewątpliwie wynikałaby określone konsekwencje dla Wnioskodawcy, wskazujące na jego obowiązek lub prawo zachowania się w sposób określony w przepisach prawa podatkowego (choćby np. przez korektę wystawionych faktur VAT).

Stanowiący podstawę prawnego zaskarżonego postanowienia przepis art. 165a O.p., stosowany w przedmiotowym postępowaniu z mocy odesłania zawartego w art. 14h O.p. stanowi, że "gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania". Ustanawia on dwie przesłanki odmowy wszczęcia postępowania tj. "żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną" oraz "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Oceniając przez pryzmat w/w regulacji status skarżącej jako "zainteresowanej" w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., nie można zdaniem Sądu odmówić jej tego przymiotu w przedstawionych we wniosku okolicznościach faktycznych. Natomiast użyte w art. 165a § 1 O.p. wyrażenie "jakichkolwiek innych (niż brak statusu zainteresowanego) przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok z dnia 7 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2207/06). Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę w pełni podziela także pogląd zawarty w wyroku z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 376/10, w którym stwierdzono, że zawartego w powołanym przepisie sformułowania "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte" nie można interpretować rozszerzająco. Taka wykładnia stanowiłaby bowiem skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności stwierdzić należało, ze zaskarżone postanowienie narusza opisane w skardze przepisy prawa procesowego, a to art. 165a w związku z art. 14b § 1 i art. 14h, art. i art. 121 O.p. w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Obligowało to Sąd do uwzględnienia skargi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i uchylenia zaskarżonego postanowienia, jak też, na podstawie art. 135 tej ustawy, uchylenia poprzedzającego je postanowienia. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490, j.t.) i obejmują one także opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17,00 zł.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku organ uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną i zajmie merytoryczne stanowisko w sprawie poprzez wydanie Wnioskodawcy interpretacji podatkowej.