Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1176/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 18b ust. 2a, art. 18, art. 16b, art. 17 a pkt 1,
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżący – P. 24 września 2010 r. złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedstawił następujący stan faktyczny: w związku z działalnością finansową i charakterem świadczonych usług, obejmujących obrót i zarządzanie środkami pieniężnymi, Skarżący korzysta z wyspecjalizowanych urządzeń kasjerskich, których najnowszą ewolucją są dyspensery kasjerskie z zamkniętym obiegiem gotówki, tzw. recyklery gotówki. Zastosowano w nich technologię recyclingu, która umożliwia ponowne wykorzystanie środków pochodzących od klientów. Skarżący eksploatuje następujące modele recyklerów produkowane przez Wincor-Nixdorf: ProCash 6000, ProCash 6100, ProCash 6000xe, ProCash 6100xe. Pierwsze urządzenie tego typu Skarżący wdrożył na początku 2005 r., kolejne zaś w latach następnych.

Skarżący uzyskał opinię Instytutu Maszyn Matematycznych ("IMM") z 10 sierpnia 2010 r., z której wynikało, że technologię recyclingu, stanowiącą integralny element ww. modeli dyspenserów, należy uznać za innowacyjną, gdyż poprawia ona poziom bezpieczeństwa gotówki, efektywność jej zarządzaniem i tym samym wpływa na podwyższenie świadczonych przez Skarżącego usług oraz zwiększenie jego konkurencyjności na rynku usług finansowych. Produkcyjne wdrożenie technologii recyclingu, z uwagi na jej skomplikowanie, miało miejsce na początku 2005 r.

Zgodnie z tą opinią i odpisem KRS, podmiot certyfikujący jest jednostką badawczo-rozwojową wskazaną w ustawie z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki. O jej niezależności od Skarżącego świadczy oświadczenie o bezstronności i niezależności. Jednostka ta potwierdziła, iż wdrożenie technologii recyklingu skutkowało znaczną poprawą obrotu gotówką w bankach, zmniejszeniem stopnia zaangażowania kasjera w czynności powtarzalne oraz usprawnieniem mechanizmów obrotu rozliczania gotówki. Wskazała, że technologia recyclingu służy ponownemu wykorzystaniu środków pochodzących z wpłat klientów, umożliwiając nadto wypłatę tych samych wcześniej wpłaconych banknotów, optymalizację procesu obsługi klienta, monitorowanie stanu gotówki w oddziałach z jednego miejsca na świecie, dynamiczne zarządzanie gotówką, zmniejszenie kosztów przechowywania gotówki, wydłużenie czasu pracowników na efektywną obsługę klientów, zapewnienie pełnego bezpieczeństwa obrotu i przechowywania gotówki.

W przypadku Skarżącego wydatkiem na nabycie nowych technologii jest cena zakupu recyklera, którego integralną częścią jest zaawansowane oprogramowanie sterujące procesem recyclingu oraz monitorowaniem i zarządzaniem stanem znajdujących się w nim środków pieniężnych. Innowacyjna wiedza technologiczna zaimplementowana została w dyspenserach kasjerskich, które jako integralny obrót materialny wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Analizowane rozwiązanie technologiczne stanowi nieodłączny element dyspenserów kasjerskich i nie może funkcjonować niezależnie.

Skarżący zadał pytanie, czy może skorzystać odliczenia, o którym mowa w art. 18b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej "u.p.d.o.p."; tj. z prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków związanych z nabyciem nowej technologii zawartej w recyklerach gotówki w wysokości nie wyższej niż 50% ich wartości?

Powołał się na art. 18b u.p.d.o.p., ustanawiający odliczenie od podstawy opodatkowania wydatków na nabycie nowych technologii, tj. wiedzy technologicznej w postaci wartości niematerialnych i prawnych. Zdaniem Skarżącego jest on podmiotem uprawnionym do skorzystania z tego odliczenia, ponieważ dysponuje opinią IMM, będącego niezależną jednostką badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki, która to opinia jednoznacznie potwierdza, że: technologię recyclingu należy uznać za innowacyjną, umożliwiającą świadczenie nowych lub udoskonalonych wyrobów lub usług oraz że technologię tę w dyspenserach z zamkniętym obiegiem gotówki wdrożono na rynkach światowych w 2005 r.; a ponadto Skarżący zakupił technologię recyclingu zawartą w dyspenserach kasjerskich ze środków własnych i wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych; nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej; nie zostały spełnione przesłanki negatywne wskazane w art. 18b ust. 8 u.p.d.o.p. Na poparcie swojego stanowiska Skarżący wskazał interpretację indywidualną wydaną w tożsamym stanie faktycznym.

W interpretacji indywidualnej z [...] grudnia 2010 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe.

Powołał się na definicję pojęcia "nowe technologie" określoną w art. 18b ust. 2 u.p.d.o.p., do których przepis ten zalicza wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która to wiedza umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalonych wyrobów lub usług i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat. Okres ten, czyli swoisty wyznacznik nowości, a także przydatność "produkcyjną" technologii potwierdzać ma opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej. Przez nabycie nowej technologii rozumie się nabycie praw do wiedzy technologicznej w drodze umowy o ich przeniesienie oraz korzystanie z tych praw.

Zdaniem Ministra Finansów, przez wartość niematerialną i prawną rozumieć należy składniki majątkowe enumeratywnie wymienione w art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. (podlegające amortyzacji nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa własności przemysłowej, know-how – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok)

Natomiast dyspenser kasjerski z zamkniętym obiegiem gotówki (recykler gotówki) stanowi środek trwały, nie zaś wartości niematerialne i prawne, o których mowa w powyższym przepisie. Dlatego też wydatki na zakup recyklerów nie spełniają przesłanek pozwalających uznać je za wydatki poniesione na nabycie nowych technologii. Skarżącemu nie przysługuje zatem prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków na nabycie recyklerów, których częścią jest zaawansowane oprogramowanie.

Pismem z 23 grudnia 2010 r. Skarżący wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na to wezwanie, udzielonej pismem z 2 lutego 2011 r., Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji indywidualnej.

W skardze złożonej na interpretację indywidualną Skarżący wniósł o jej uchylenie. Zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 18b u.p.d.o.p., a także przepisów prawa procesowego przez naruszenie art. 14a, art. 14b, art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Skarżącego, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym spełnił on wszystkie przesłanki warunkujące skorzystanie z prawa do pomniejszenia podstawy opodatkowania o wydatki na nabycie nowej technologii w formie dyspenserów kasjerskich. Skarżący powtórzył w tym zakresie argumentację wniosku o wydanie interpretacji.

Podniósł, iż Minister Finansów zakwestionował jego stanowisko bazując na tezie, że przedmiotem nowej technologii mogą być wyłącznie składniki majątkowe wskazane w art. 16b u.p.d.o.p.

W opinii Skarżącego, oznacza to, że każda inna technologia może być negatywnie zweryfikowana chociaż posiadałaby przymiot innowacyjności i spełniała pozostałe warunki odliczenia. Podejście tego typu było wadliwe, ponieważ wynikało z wykładni ograniczonej do wykładni językowej (gramatycznej), co skutkowało bezpodstawnym zawężeniem dyspozycji art. 18b u.p.d.o.p. Wnioski z wykładni językowej mogą być mylące oraz prowadzić do rezultatów merytorycznie błędnych i niezgodnych z intencjami ustawodawcy, a czasami do rezultatów niesprawiedliwych i krzywdzących stronę. Dlatego też interpretując normę zwartą w tym przepisie należy uwzględnić wykładnię systemową, funkcjonalną, logiczną oraz celowościową, która w odniesieniu do indywidualnych spraw uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do odtworzenia intencji i celów ustawodawcy.

Skarżący podniósł, że zasadniczym celem wprowadzenia ulgi na nowe technologie było wspieranie działalności innowacyjnej i stworzenie przedsiębiorcom zachęty do podejmowania aktywności przez zwiększanie wydatków na takie właśnie technologie, które znajdą zastosowanie w praktyce gospodarczej. Skarżący powołał się przy tym na uzasadnienie do ustawy z dnia 12 maja 2006 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej oraz o zmianie innych ustaw (Dz.U. Nr 107, poz. 723), która wprowadziła omawianą ulgę. Celem art. 18b u.p.d.o.p. było uzależnienie wysokości dokonywanego przez przedsiębiorcę odliczenia od ceny nowej technologii, rozumianej jako pewna całość, nie zaś od wartości środków trwałych kupionych w celu realizacji danej inwestycji. W przypadku, gdy ulga z tytułu nabycia nowych technologii nie mogłaby być większa niż 25% wydatków poniesionych na środki trwałe, nastąpiłoby ograniczenie możliwości skorzystania z niej przez przedsiębiorców.

Z powyższego Skarżący wywiódł, że wydatki skwantyfikowane w formie środków trwałych, związane z inwestycją w nowe technologie, także powinny być uznane za wydatki na nowe technologie, o których mowa w art. 18b ust. 1, 2 i 2a u.p.d.o.p. Teza ta jest uzasadniona o ile dotyczy nie tyle "standardowych" środków trwałych, a wyspecjalizowanej technologii, która ostatecznie zostaje nierozłącznie sprzężona z maszyną kasjerską. Próba wydzielenia tej technologii jest niemożliwa, natomiast w samym urządzeniu nie przejawiałby się aspekt nowej technologii nie dając w konsekwencji prawa do przedmiotowej ulgi podatkowej.

Skarżący nie zgodził się zatem ze stanowiskiem Organu, że wprowadzenie innowacyjnej technologii w formie środka trwałego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawych, wyklucza możliwość rozpoznania nowych technologii wbrew innym okolicznościom, w szczególności indywidualnej specyfikacji technicznej potwierdzonej przez wykwalifikowany podmiot naukowy. Działanie takie jest nieuzasadnione i ewidentnie sprzeczne z celem i funkcją wprowadzonej ulgi na nowe technologie. Podwyższa ono i tak wygórowany reżim wymogów skorzystania z przedmiotowego odliczenia, wpływając na konstrukcję samej ulgi, która nie spełnia wówczas swojej stymulacyjnej funkcji. Skarżący podał, że w 2008 r. z ulgi na nabycie nowych technologii skorzystało zaledwie 11 podatników na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz 26 podatników na gruncie u.p.d.o.p.

Skarżący uważał, że certyfikowane urządzenia stanowią nową innowacyjną technologię głównie z uwagi na fakt, iż technologia recyclingu jest nieodłącznym elementem dyspenserów kasjerskich, co implikuje status tych urządzeń i ich novum technologiczne. Dyspensery pozbawione funkcji recyclingu prawdopodobnie nie posiadałyby statusu nowej technologii, stanowiąc "zwykły" środek trwały.

Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego, Skarżący podniósł, że stosując przepisy prawa materialnego organy podatkowe nie mogą rozstrzygać na niekorzyść podatnika wątpliwości co do regulacji prawnych. Działania organu podatkowego powinny budzić zaufanie podatnika nie nosząc tym samym znamion działania profiskalnego. Skarżący powołał się przy tym na orzecznictwo sądowe, w świetle którego organ wydający interpretację ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa, gdy powołuje się na nie wnioskodawca. Dążąc do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, Minister Finansów tym bardziej winien wziąć pod uwagę swoje własne rozstrzygnięcia w analogicznych sprawach. Na potwierdzenie powyższego stanowiska Skarżący wskazał prace legislacyjne dotyczące zmian Ordynacji Podatkowej, które mają wyeliminować funkcjonowanie w obrocie sprzecznych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Podniósł, że wydając interpretację nie ustanawia żadnej normy indywidualnej. Jego rola sprowadza się do przedstawienia rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w indywidualnej sprawie. Interpretacja może być uznana za naruszającą prawo tylko wtedy, gdy wydana została niezgodnie z przepisami normującymi wydawanie interpretacji, a nie z przepisami, które są przedmiotem interpretacji. Interpretacja nie może naruszać prawa, które interpretuje. W konsekwencji niezasadne były zarzuty naruszenia przepisów u.p.d.o.p.

Na poparcie stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów wskazał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 października 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 763/10. Za ukształtowany w orzecznictwie uznał pogląd, że przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod. Przepis art. 18b ust 2 u.p.d.o.p. w sposób jednoznaczny i precyzyjny wskazuje co należy rozumieć przez nową technologię. Przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż stosowane muszą być w sposób ścisły.

Odmienna niż Skarżącego wykładnia przepisów nie może być przesłanką do stwierdzenia naruszenia zasady zaufania podatnika do działania organów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

I. Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna dotycząca możliwości zastosowania tzw. ulgi na nowe technologie do wydatków Skarżącego ponoszonych na nabycie urządzeń, w których zastosowano taką właśnie technologię, tj. dyspenserów kasjerskich z zamkniętym obiegiem gotówki (recyklerów gotówki).

Skarżący, odwołując się do wykładni celowościowej, uważał iż okoliczność, że wydatek dotyczy urządzenia stanowiącego środek trwały, uwzględniany w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie przekreśla możliwości skorzystania z powyższej ulgi, skoro nowa technologia stanowi nieodłączny element tegoż urządzenia – recyklera gotówki.

W ocenie Ministra Finansów, z uwagi na jednoznaczne zdefiniowanie nowych technologii jako wiedzy w postaci wartości niematerialnych i prawnych, przedmiotowa ulga nie ma obejmuje wydatku poniesionego na urządzenie będące środkiem trwałym.

II. Przepis art. 18b u.p.d.o.p., na tle którego strony zajęły swoje stanowiska stanowił, że od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się wydatki poniesione przez podatnika na nabycie nowych technologii (ust. 1 ).

Zgodnie zaś z ust. 2 tego artykułu, za nowe technologie uważa się wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalanie wyrobów lub usług i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 238, poz. 2390 i Nr 273, poz. 2703 oraz z 2005 r. Nr 85, poz. 727 i Nr 179, poz. 1484).

W stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2010 r. art. 18b ust. 2 odwołuje się do ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 96, poz. 615).

Skarżący opisując stan faktyczny wskazał, że zakupu recyklerów dokonywał w roku 2005, 2006 i "w latach późniejszych".

Przez nabycie nowej technologii rozumie się nabycie praw do wiedzy technologicznej, o której mowa w ust. 2, w drodze umowy o ich przeniesienie, oraz korzystanie z tych praw (ust. 2a). Przepis ten dodany został od 1 lipca 2006 r.

Podstawą ustalenia wielkości odliczenia jest kwota wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowej technologii, uwzględnionych w wartości początkowej, w części, w jakiej została zapłacona podmiotowi uprawnionemu w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w roku następującym po tym roku, oraz w której nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie (ust. 4).

Określone w pozostałych ustępach art. 18b warunki skorzystania z odliczenia oraz przesłanki utraty prawa do odliczenia, a także sposób dokonywania odliczenia, nie stanowiły przedmiotu sporu stron.

III. Zdaniem Sądu, prawidłowe było stanowisko Ministra Finansów.

Bezspornym jest, że przedmiotowe odliczenie należy do kategorii przywilejów podatkowych, obejmujących wszelkie ulgi w spłacie należności podatkowych, zwolnienia od podatków, odliczenia, itp. mechanizmy zmniejszające obciążenia podatkowe.

Przepisy ustanawiające tego rodzaju przywileje należy wykładać ściśle, co nie wyklucza posługiwania się także innymi niż językowa (gramatyczna) rodzajami wykładni, w tym akcentowaną przez Skarżącego wykładnią celowościową. Rację ma jednak Minister Finansów podnosząc w odpowiedzi na skargę, że korzystanie z innych metod wykładni uzasadnione jest w sytuacjach wątpliwych, gdy zastosowanie jedynie wykładni językowej nie pozwala ustalić jednoznacznej treści normy prawnej.

Przepis art. 18b u.p.d.o.p. w zakresie, jakiego dotyczył spór stron nie budzi wątpliwości. Zaprezentowana przez Skarżącego wykładnia celowościowa w istocie nie wyjaśnia treści tego przepisu, a nadaje mu znaczenie, które z treści tej nie wynika.

Ustawodawca nie tylko ustanowił odliczenie od podstawy opodatkowania wydatków na nowe technologie, ale też na potrzeby tego odliczenia zdefiniował pojęcie "nowych technologii" określając je jako wiedzę w postaci wartości niematerialnych i prawnych. Jakkolwiek ustawodawca wskazał jedynie przykłady takiej wiedzy (wyniki nadań i prac rozwojowych), nie ulega wątpliwości, że pojęcie to obejmuje wiedzę wyłącznie w postaci wskazanej wyżej, tj. stanowiącą wartość niematerialną i prawną. Nie może być ono interpretowane tak, aby obejmowało elementy, których ustawodawca nie wskazał, charakteryzujące się cechami innymi niż wyznaczone przez niego.

Skład orzekający w rozpoznanej sprawie podzielił pogląd wyrażony w powołanym przez Ministra Finansów wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 października 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 763/10 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wbrew stanowisku Skarżącego, treść omawianego przepisu wskazuje wyraźnie, że intencją ustawodawcy było przyznanie ulgi w odniesieniu do wydatków na nabycie takich jedynie praw majątkowych, które stanowią efekt prac naukowych i rozwojowych, a zatem zwykle mają charakter właśnie niematerialny. Ustawodawca podkreślił to wyraźnie zaznaczając, że chodzi o te postacie wiedzy technologicznej czy wyniki prac badawczych, które są uznawane za wartości niematerialne i prawne.

W u.p.d.o.p. ustawodawca posłużył się pojęciem "wartości niematerialne i prawne" jako zbiorczym określeniem konkretnych rodzajów składników majątkowych. Zgodnie ze wskazanym przez Ministra Finansów art. 16b tej ustawy, wymieniającym składniki majątku podatnika podlegające amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne, są to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.), wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how), przy czym przewidywany okres używania tych praw powinien być dłuższy niż rok, a także muszą one być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 (ust. 1). Stosownie zaś do ust. 2 ww. artykułu do wartości niematerialnych zalicza się również, niezależnie od przewidywanego okresu używania, wartość firmy, jeżeli powstała ona w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, a także składniki majątku, wymienione w ust. 1, nie stanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości, jeżeli odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Nie ma powodów, aby pojęciu, które ustawodawca zdefiniował na potrzeby u.p.d.o.p., na gruncie tejże ustawy nadawać inne, szersze znaczenie. Tym bardziej, że ustawodawca jednoznacznie wyróżnił wartości niematerialne i prawne oraz kategorię odrębną – środki trwałe.

Podniesiona przez Skarżącego okoliczność, iż nowe technologie w postaci zaawansowanego oprogramowania, wykorzystane zostały w dyspenserach kasowych w taki sposób, że stały się ich nieodłączną częścią, nie ma wpływu na powyższą konstatację.

Wiedza technologiczna zwykle wykorzystywana jest poprzez składniki majątkowe o charakterze materialnym, a zatem środki trwałe w rozumieniu u.p.d.o.p. Można stwierdzić, że częstokroć wykorzystanie wiedzy technologicznej wymaga pracy całego wręcz zespołu urządzeń. Jak to wskazano w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, niemal zawsze prawa do wiedzy czy też wyników prac rozwojowych mogą być efektywnie wykorzystywane gospodarczo jedynie w oparciu o działanie poszczególnych urządzeń lub zespołów składników majątkowych oraz zasoby ludzkie (w pewnych przypadkach mogłoby to być niemal całe przedsiębiorstwo), co nie oznacza jednak automatycznego objęcia szczególnym uprzywilejowaniem także wydatków na nabycie tych wszystkich innych składników majątkowych z uwagi na to tyko, że pozostają one w funkcjonalnym związku z wartościami niematerialnymi i prawnymi wymienionymi w art. 18b ust. 2 u.p.d.o.p.

W rezultacie, nie sposób przyjąć, jak chce Skarżący, że każdy wydatek poniesiony na nabycie urządzenia opartego na nowej technologii podlega odliczeniu na podstawie art. 18b u.p.d.o.p. jako wydatek na nabycie nowej technologii. Skarżący jednoznacznie wskazał, iż w jego przypadku wydatkiem na nabycie nowej technologii miałaby być cena, za jaką kupowany jest recykler gotówki, którego integralną częścią jest oprogramowanie sterujące procesem recyclingu oraz monitorowaniem i zarządzaniem znajdującymi się w nim środkami pieniężnymi.

Innymi słowy, Skarżący nabywa urządzenie, nie zaś nową technologię w rozumieniu art. 18b u.p.d.o.p.

Ustawodawca natomiast jednoznacznie premiuje wydatki na nabycie nowych technologii, a nie urządzeń, w których technologie te już wykorzystano. W ocenie Sądu, nie można uznać za cel ustawodawcy objęcie odliczeniem z art. 18b u.p.d.o.p. wszelkich wydatków, jakie podatnik musi ponieść, aby w rezultacie móc skorzystać z nowych technologii.

Skład orzekający w rozpoznanej sprawie podzielił pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zgodnie z którym premiując, poprzez zmniejszenie obciążenia podatkiem dochodowym, wprowadzanie przez przedsiębiorców nowych technologii, ustawodawca objął ulgą specyficzną kategorię wydatków ponoszonych w celu zapewnienia sobie możliwości skorzystania z tych technologii, a mianowicie te wydatki, które – najogólniej rzecz ujmując – wiążą się z uzyskaniem dostępu oraz praw do wiedzy i rezultatów badań.

Powyższe znajduje potwierdzenie w treści art. 18b ust. 2a u.p.d.o.p. Przepis ten stanowi bowiem o nabyciu praw do wiedzy technologicznej, o której mowa w ust. 2 tego artykułu. Również w tym przepisie wydatki na nowe technologie, które obejmuje omawiana ulga, potraktowane zostały wąsko i ograniczone do wydatków na nabycie "praw do wiedzy". Tym samym, także z uwagi na redakcję tego przepisu nie jest możliwe zaliczenie do kategorii wydatków na nowe technologie kosztów nabycia urządzeń umożliwiających wykorzystanie wiedzy technologicznej.

W treści art. 18b u.p.d.o.p. ustawodawca nie użył żadnego pojęcia lub wyrażenia, które odnosiłoby się środków trwałych, urządzeń – generalnie – przedmiotów o charakterze materialnym.

Stanowisko Ministra Finansów, zgodnie z którym ulga na nowe technologie nie obejmuje wydatków na nabycie środków trwałych potrzebnych lub nawet niezbędnych do prawidłowego korzystania z nowych technologii nie jest zatem sprzeczne z celem wprowadzenia tej ulgi do u.p.d.o.p.

Sąd podkreśla, że opisując stan faktyczny Skarżący jednoznacznie podał, że nabywa dyspensery kasjerskie z zamkniętym obiegiem gotówki (recyklery gotówki) produkowane przez Wincor-Nixdorf. Nabywa zatem urządzenia działające w oparciu o nową technologię, nie zaś nową technologię. Skarżący wyjaśnił również, że wiedza technologiczna o innowacyjnym charakterze zaimplementowana została w recyklerach, które jako integralny obrót materialny [podkreślenie Sądu] zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym Skarżący sam traktuje wydatki poniesione na zakup recyklerów gotówki jako wydatki na zakup środków trwałych. Wydatki takie nie zostały jednak wymienione w treści art. 18b u.p.d.o.p. Stanowisko Skarżącego, który uważa całą cenę recyklera za wydatek na nowe technologie, prowadzi w istocie do obejścia zasady, iż wydatki na nabycie środków trwałych ujmowane są w kosztach uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne.

Nie mogła być skuteczna argumentacja Skarżącego nawiązująca do wygórowanych warunków skorzystania z przedmiotowego odliczenia oraz niewielkiej liczby podatników, którzy z odliczenia skorzystali. Warunki te ustanowił bowiem ustawodawca, którego racjonalność jest założeniem, jakie obowiązany jest przyjąć Sąd dokonując wykładni przepisu prawa.

IV. W ocenie Sądu, w rozpoznanej sprawie nie doszło również do zarzucanego przez Skarżącego naruszenia przepisów postępowania.

Minister Finansów prawidłowo zinterpretował art. 18b u.p.d.o.p. Dokonanie prawidłowej wykładni przepisu prawa, nawet gdy jest to wykładnia odmienna od przyjętej przez ten sam organ na gruncie takiego samego stanu faktycznego w interpretacjach indywidualnych skierowanych do innych podatników, nie może być uznane za działanie naruszające zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W rozpoznanej sprawie Minister Finansów nie działał w oparciu o art. 14a Ordynacji podatkowej, dotyczący tzw. interpretacji ogólnych. Natomiast art. 14b tej ustawy zakreśla ramy interpretacji indywidualnych oraz obowiązki podmiotu, wnioskującego o wydanie interpretacji indywidualnej. Minister Finansów nie odmówił wydania interpretacji i nie twierdził, że Skarżący nie wywiązał się z obowiązków określonych tym przepisem.

Niezależnie od powyższego wyjaśnić jednak należy, że Minister Finansów dokonuje interpretacji przepisu prawa podatkowego na użytek opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Jeżeli czyni to wadliwie, czyni to z naruszeniem interpretowanego przepisu. Błędna wykładnia jest jedną z postaci naruszenia prawa. Dlatego też Sąd nie podziela poglądu Ministra Finansów, że interpretacja nie może naruszać interpretowanego przepisu. Tym niemniej wadliwość stanowiska Organu w tym zakresie nie ma wpływu merytoryczną poprawność zaskarżonej interpretacji.

V. Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia prawa, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżący otrzymał interpretację zawierającą prawidłowe stanowisko co do możliwości skorzystania z odliczenia wydatków na zakup recyklerów gotówki od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).