Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 338/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a)
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie Sędzia WSA - Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędzia WSA - Katarzyna Radom, Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi: J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie: podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. I) uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz J. L. kwotę 17.091 (siedemnaście tysięcy dziewięćdziesiąt jeden) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi J. L. (dalej: Strona, Skarżący, Podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] uchylająca w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] października 2016 r. nr [...] i określająca Stronie wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie 267.330 zł.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy po wpłynięciu do Urzędu Skarbowego [...] informacji o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C za 2010 r. wystawionej przez A S.A. oraz B S.A. dla Skarżącego, PIT-38 za 2010 r. organ wszczął postępowanie podatkowe. W toku prowadzonego postępowania podatkowego Podatnik poinformował, iż nie dokonał odpłatnego zbycia papierów wartościowych w 2010 r., ani nie złożył zeznania podatkowego PIT-38 za 2010 r. Wskazał, iż został oszukany, jego podpis sfałszowany, a sprawa oszustwa i fałszerstwa jest wyjaśniana przez Wojewódzką Komendę Policji we W. Ponadto w 2010 r., kiedy doszło do oszustwa przebywał w USA w zakładzie karnym.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] włączył do akt sprawy podatkowej dokumenty przesłane przez Sąd Okręgowy we W. z których wynika, że toczy się postępowanie karne w sprawie oszustwa na szkodę Skarżącego. W toku postępowania karnego został wniesiony akt oskarżenia przeciwko osobie (M. T.), która doprowadziła do niekorzystnego rozporządzenia mieniem wielkiej wartości w kwocie 2.303.059,00 zł, poprzez posłużeniem się podrobionym dowodem osobistym Podatnika oraz podrobienie podpisu Skarżącego na szeregu dokumentach związanych z zamianą i sprzedażą akcji C i D S.A., E S.A., F S.A.

Organ podatkowy na podstawie dokumentów m.in. A ustalił, że Skarżący (i jego pełnomocnicy M. T. i R. Z.) w 2010 r. za pośrednictwem A S.A. zbył łącznie 45.000 akcji F S.A. i 3.000 akcji E S.A. za łączną kwotę 630.000 zł, co zostało także potwierdzone w informacji PIT-8C. Organ I instancji ustalił, iż koszt nabycia ww. akcji wynosił 10 zł za akcję, a zatem całkowity koszt nabycia zbytych akcji wyniósł 480.000 zł.

Ponadto, ustalił, iż Skarżący dokonał sprzedaży na rzecz J. B. 10.000 sztuk akcji E S.A. za kwotę 15 zł za 1 akcję. Łączna wartość transakcji wyniosła 450.000 zł. Sprzedaż wskazanych akcji wynika z umowy sprzedaży, oświadczeń stron i informacji z Domu Maklerskiego. Pomimo, iż G S.A. nie wystawił informacji PIT-8C, przychód z tytułu zbycia ww. akcji, organ I instancji uwzględnił w rozliczeniu za 2010 r. Koszty uzyskania przychodu zostały przyjęte w wysokości 300.000 zł.

Z przedłożonych umów zamiany organ wywiódł, iż Skarżący posiadał 78.499 akcji C i D S.A., które zostały zamienione na 100.133 akcji C S.A. w wyniku połączenia w dniu 31.08.2010 r. H S.A. jako spółki przejmującej z C i D S.A. jako spółkę przejmowaną. Parytet zamiany wynosił 1.27560301. H zostały przekazane do Biura Maklerskiego B S.A.

W toku postępowania podatkowego organ I instancji uzyskał informację (pismo z 08.01.2015 r.) z Biura Maklerskiego B S.A., z której wynika, iż przedmiotem sprzedaży wykazanej w informacji PIT-8C za 2010 r. było 96.000 sztuk akcji H S.A. Środki ze sprzedaży ww. akcji zostały zablokowane przez Bank, który zawiadomił Prokuraturę Rejonową [...] o podejrzeniu popełnienia przestępstwa. Środki zostały wypłacone dopiero w dniu 30.05.2011 r. pokrzywdzonemu - Skarżącemu, a pozostałe 4133 akcje H S.A. przeniesiono na wskazany przez Podatnika rachunek papierów wartościowych. Przychód wyniósł 2.146.225.00 zł, a koszty uzyskania przychodu wyniosły 6.224,05 zł (prowizja). Koszty nabycia zbytych akcji H S.A. organ podatkowy przyjął w łącznej kwocie 1.025.202,88 zł.

Decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] [...].10.2016 r. nr [...] określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. od dochodów, o których mowa w art. 30b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – dalej u.p.d.o.f.) w wysokości 268.812 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania – w którym Skarżący zarzucił przedawnienie zobowiązania podatkowego oraz nieuwzględnienie ustaleń toczącego się postępowania karnego w sprawie oszustwa na szkodę Podatnika - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. uchylił w całości zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] i określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie 267.330 zł.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. organ odwoławczy wskazał, iż zobowiązanie uległoby przedawnieniu z dniem 31.12.2016 r. Jednak bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. W przedmiotowej sprawie w dniu 08.12.2016 r. Starszy Poborca Skarbowy T. T. - na podstawie tytułu wykonawczego z [...].11.2016 r. nr [...], który został doręczony stronie w dniu [...].12.2016 r. - dokonał pobrania gotówki od J. L. w wysokości 1.000 zł. Tym samym bieg terminu przedawnienia został przerwany i biegnie na nowo od dnia [...].12.2016 r.

Ponadto organ podatkowy I instancji wystąpił z wnioskiem o wpis zastawu skarbowego do rejestru zastawów skarbowych na ruchomościach (samochodach) Skarżącego w dniu 02.12.2016 r., a wpis dokonany został w dniu 05.12.2016 r. tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Organ odwoławczy podniósł, że akcje są papierami wartościowymi, a przychód z ich zbycia stanowi przychód z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z ww. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – dalej u.p.d.o.f.) przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych są to przychody należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zdaniem organu "przychód należny" powstaje w dacie, kiedy określona kwota przysługującego podatnikowi świadczenia pieniężnego staje się wymagalna i może on domagać się jej zapłaty. Podatnik zatem uzyskuje przychód z tego tytułu w dacie wymagalności (z upływem terminu płatności) przysługującej mu ceny.

Organ odwoławczy przyjął, że w rozpatrywanej sprawie pełnomocnicy Skarżącego w 2010 r. (M. T., R. Z.) dokonali zbycia akcji F S.A. i H S.A. należących do Strony. Zbycie akcji zostało dokonane na podstawie umów cywilnoprawnych, które zostały wpisane w księgach akcyjnych poszczególnych spółek a własność akcji została przeniesiona na nabywcę. W umowach sprzedaży akcji ww. spółek wskazano, iż "Kupujący zapłacił Sprzedającemu w dniu zawarcia umowy sprzedaży" lub "zapłata ceny akcji nastąpi w formie zapłaty gotówką". Natomiast sprzedaż akcji H S.A. nastąpiła za pośrednictwem Biura Maklerskiego B, który w dniu 30.05.2011 r. wypłacił środki z odpłatnego zbycia ww. akcji bezpośrednio Skarżącemu.

Z akt sprawy wynika, iż przychód z odpłatnego zbycia 96.000 akcji H S.A. został otrzymany przez Stronę, bowiem środki ze sprzedaży tych akcji zostały zablokowane przez Bank, który zawiadomił Prokuraturę Rejonową dla [...] o podejrzeniu popełnienia przestępstwa. Środki ze sprzedaży ww. akcji H S.A. w wysokości 2.146.225,00 zł, na podstawie dyspozycji strony z 27.05.2011 r., zostały wypłacone w dniu 30.05.201 i r. Skarżącemu, a pozostałe 4133 akcje H S.A. zostały przeniesione na wskazany przez Stronę rachunek papierów wartościowych.

Organ odwoławczy wskazał, że z dokumentów z postępowania karnego w tym przesłuchań świadków wynika, iż kwota 150.000 zł uzyskana ze zbycia 150.000 szt. akcji F S.A. na podstawie umowy sprzedaży z [...].01.2010 r. została przekazana przez kupującego R. Z. Skarżącemu, w związku z różnymi rozliczeniami pomiędzy nimi. Także kwota 30.000 zł uzyskana z odpłatnego zbycia 3.000 szt. akcji H S.A. na podstawie umowy z [...].03.2010 r. została rozliczona w związku z posiadanym długiem u S. B.

Organ podkreślił, że istnieją rozbieżności w zeznaniach strony i świadków odnośnie transakcji dokonanych na podstawie umowy: z [...].01.2010 r. dotyczącej sprzedaży 30.000 szt. akcji I S.A. za kwotę 450.000,00 zł, z 12.03.2010 r. dotyczącej sprzedaży 20.000 zł akcji E S.A. za kwotę 300.000,00 zł, z 28.05.2010 r. dotyczącej sprzedaż) 10.000 akcji E S.A. za 150.000,00 zł. Sprzedaży ww. akcji dokonał M. T. w imieniu skarżącego J. L., a kupującym był J. B.

Organ podkreślił, że Strona zeznała, iż ze sprzedaży akcji otrzymała jedynie kwotę wysokości około 210.000 zł (70.000 zł przekazane żonie, 25.000 zł na spłatę rat leasingowych w firmie J Sp. z o.o., spłata pożyczki w lombardzie w raz z odsetkami w wysokości 140.000 zł - 160.000 zł).

Zdaniem organu ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż kwoty uzyskane z odpłatnego zbycia papierów wartościowych należących do Skarżącego w dużej części zostały przekazane stronie lub stanowiły rozliczenie jego długu, a co zostało szczegółowo opisane w decyzji organu I instancji na str. 8-12. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż część kwoty ze sprzedaży akcji w 2010 r. dokonana przez M. T. mogła nie zostać przekazana Skarżącemu. W podatku dochodowym opodatkowaniu podlega przychód należny choćby nie został otrzymany. Jeżeli kwoty wynikające z ww. umów nie zostały uzyskane przez stronę, to są one kwotami wymagalnymi, których strona ma prawo dochodzić na gruncie prawa cywilnego. Natomiast fakt podnoszony przez stronę, iż. m.in. M. T. dokonał sfałszowania podpisu strony na dokumentach związanych ze zbyciem ww. akcji, a sprawa karna w tym zakresie toczy się przed Sądem Okręgowym we W. pozostaje bez znaczenia, gdyż wyrok w sprawie karnej nie zniweluje skutków zawartych umów cywilnych.

W szczególności orzeczenie zapadłe w sprawie karnej nie doprowadzi do zwrotu podatnikowi zbytych akcji. Oznacza to, iż mimo możliwych nieprawidłowości przy sporządzaniu umów sprzedaży, do odpłatnego zbycia akcji doszło, a podatnik uzyskał z tego tytułu przychód należny. Przychód ten nie może być także przypisany żadnej innej osobie, niż dotychczasowemu właścicielowi papierów wartościowych, a w szczególności pełnomocnikom występującym przy sprzedaży, choćby ich umocowanie było nieprawidłowe.

Reasumując organ wskazał, iż Skarżący z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych w 2010 r. uzyskał przychód w łącznej wysokości 3.226.225 zł tj. 630.000 zł + 450.000 zł + 2.146.225 zł.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu w oparciu o przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nastąpiło w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie.

Na podstawie m.in. protokołu oględzin dokumentów zabezpieczonych podczas przeszukania Domu Maklerskiego K S.A. i innych dokumentów organ ustalił, że Skarżący zakupił akcje H L S.A. w wysokości 330.000 zł, F S.A. w kwocie 450.000 zł, akcji H w kwocie 1.025.202,88 zł. Powyższe koszty nabycia akcji zbytych w 2010 r.. które stanowią koszt uzyskania przychodu wynoszą łącznie 1.805.202,88 zł (tj. 330.000 zł + 450.000 zł + 1.025.202,88 zł). Do wydatków na nabycie zaliczono zapłaconą cenę udziałów, ale także inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (np. opłaty notarialne, prowizje biur maklerskich czy też zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych).

Organ stwierdził, że Skarżący w 2010 r. uzyskał dochód z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych w wysokości 1.406.998,07 zł. Zgodnie z ww. art. 30b ww. ustawy podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu, a zatem w rozpatrywanej sprawie kwota podatku po zaokrągleniu wynosi 267.330 zł.

Kwota podatku została wyliczona w niższej wysokości niż w zaskarżonej decyzji, bowiem organ I instancji nie uwzględnił w kosztach uzyskania przychodu zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych od umów, na podstawie których strona nabyła zbyte w 2010 r. papiery wartościowe.

Organ stwierdził brak podstaw do zawieszenia postępowania bowiem uznał, że w rozstrzygnięciu sprawy karnej, która toczy się przed Sądem Okręgowym we W. sygn. akt [...] z powództwa Skarżącego nie można upatrywać zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie istnieje bowiem związek przyczynowy pomiędzy sprawą karną a sprawą podatkową, dotyczącą określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Wyrok w sprawie karnej nie wpłynie na sytuację podatkową Skarżącego, bowiem w podatku dochodowym opodatkowaniu podlega przychód należny choćby nie został faktycznie otrzymany z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Za chybiony uznał organ odwoławczy zarzut nieuwzględnienie wniosku dowodowego Strony dotyczący wystąpienia do B o przekazanie całości dokumentacji związanej z dokonaną transakcją zbycia w 2010 r. akcji na okaziciela, z których wynika, iż rozporządzenia mieniem Skarżącego dopuścili się oskarżeni S. P., M. T., R. Z. i W. S. Organ I instancji odmówił przeprowadzenia tego dowodu, gdyż przedmiotem postępowania podatkowego nie jest wykazanie sprawców rozporządzania mieniem Podatnika, a zastosowanie przepisów prawa podatkowego do ustalonego stanu faktycznego.

Podkreślono, że organ I instancji na etapie prowadzonych czynności sprawdzających wzywał Skarżącego m.in. do przedłożenia dokumentów w oparciu, o które zostało wypełnione zeznanie podatkowe PIT-38 za 2010 r.

W skardze podobnie jak w odwołaniu Skarżący zarzucił:

- naruszenie treści art. 201 § 1 pkt 1 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. , poz. 613 ze zm. – dalej O.p.), co miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez brak podjęcia przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a co za tym idzie prawidłowego załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zgodnego ze stanem faktycznym, bowiem mimo prowadzonego postępowania karnego przez Sąd Okręgowy we W. III Wydział Karny pod sygn. akt [...] przeciwko rzeczywistym sprawcom zdarzeń objętych prowadzonym postępowaniem podatkowym za rok 2010, organ ten nie zawiesił postępowania i lakonicznie oraz wyrywkowo bez zapoznania się z całością sprawy karnej, uznał Skarżącego za zobowiązanego do zapłaty podatku dochodowego za rok 2010. Organ podatkowy pominął, iż objęci aktem oskarżenia S. P., M. T., R. Z. i W. S. - oskarżeni w sprawie [...] - doprowadzili do bezprawnego rozporządzenia mieniem Podatnika. Stronie w prowadzonej sprawie karnej przysługuje status oskarżyciela posiłkowego;

- naruszenie treści art. 188 w związku z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez chybione nieuwzględnienie wniosku dowodowego strony dotyczącego wystąpienia do B o przekazanie całości dokumentacji związanej z dokonaną transakcją zbycia w 2010 r. akcji na okaziciela, mimo, iż dowody te potwierdziłby, że rozporządzeniem mieniem Skarżącego dopuścili się oskarżeni S. P., M. T., R. Z. i W. S. Oskarżeni podali się bezprawnie za Skarżącego i bez jego wiedzy i zgody, a także bez wiedzy i zgody żony Podatnika dokonali zbycia papierów wartościowych;

- naruszenie treści art. 121 § 1 i 2 i art. 122 O.p., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie przez organ podatkowy zaufania do działania organu podatkowego i brak udzielenia na początkowym etapie postępowania wymaganych informacji Skarżącemu. Nie wyjaśniono także kwestii, iż to nie Strona złożyła w dniu 02.05.2011 r. zeznanie podatkowe PIT-38;

- naruszenie treści art. 2a, art. 4 i art. 5 O.p. poprzez jego pominięcie i chybione uznanie, iż po stronie Skarżącego istnieje obowiązek podatkowy, a co za tym idzie zobowiązanie podatkowe, pomimo iż w okresie bezprawnego rozporządzania jego mieniem w postaci zbycia akcji na okaziciela tj. w latach 2008-2010 strona przebywała w Zakładzie Karnym na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki;

- błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, poprzez chybione uznanie, że zarówno J. L. jak i jej mąż mieli wiedzę i wyrazili zgodę na zbycie akcji w 2010 r. Z akt sprawy karnej wynika jednoznacznie, iż w rzeczywistości J. L. uzyskała pełnomocnictwo do rozporządzania akcjami męża dopiero w listopadzie 2010 r. tj. po ich zbyciu. Pominięto także istotny fakt, iż to J. L. dokonała zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa.

Strona wniosła także o:

- zobowiązanie Sądu Okręgowego we W. III Wydział Karny do przesłania informacji na jakim etapie postępowania znajduje się sprawa [...], a także do wskazania kto został skazany prawomocnym wyrokiem i jaki jest status Skarżącego i jego żony w sprawie,

- zobowiązanie ww. Sądu do przekazania stenogramów przesłuchań świadków za okres od stycznia do listopada 2016 r. ww. sprawie karnej,

- zobowiązanie Biura Maklerskiego B do przekazania całości dokumentów związanych z transakcją zbycia akcji na okaziciela stanowiących własność Skarżącego,

zwrócenie się do Prokuratury Okręgowej we W. o udzielenie informacji gdzie przebywał J. L. w okresie gdy doszło do zbycia akcji przez biuro Maklerskie B,

- zobowiązanie Prokuratury Rejonowej dla [...] do przedłożenia akt sprawy prowadzonej z zawiadomienia Skarżącego w przedmiocie sfałszowania jego podpisu pod zeznaniem podatkowym PIT-38 za 2010 r.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w sprawie.

Na rozprawie w dniu 15 grudnia 2017 r. Skarżący wniósł o dopuszczenie w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. dowodów z dokumentów wymienionych w piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2017 r. w tym wyroku Sądu Okręgowego we W. III Wydział Karny z [...] grudnia 2017 r. o sygn. akt [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Istota sporu sprowadza się zasadniczo do oceny czy Skarżący zobowiązany jest do uiszczenia podatku z tytułu zbycia kapitałów pieniężnych. Zdaniem organu pełnomocnicy skarżącego (M. T., R. Z.) dokonali zbycia akcji, a kwoty wynikające z umów są kwotami wymagalnymi, których Strona ma prawo dochodzić na gruncie prawa cywilnego. Natomiast fakt podnoszony przez stronę, iż m.in. M. T. dokonał sfałszowania podpisu Strony na dokumentach związanych ze zbyciem ww. akcji, a sprawa karna w tym zakresie toczy się przed Sądem Okręgowym we W. pozostaje dla zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – dalej u.p.d.o.f.) bez znaczenia, gdyż wyrok w sprawie karnej nie zniweluje skutków zawartych umów cywilnych. Skarżący zaś podnosi, że organ podatkowy błędnie uznał go za zobowiązanego do zapłaty podatku dochodowego za rok 2010, bowiem pominął najistotniejszą dla sprawy okoliczność, iż objęci aktem oskarżenia S. P., M. T., R. Z. i W. S. - oskarżeni w sprawie karnej i obecnie już skazani - doprowadzili do bezprawnego rozporządzenia akcjami Podatnika, bez jego wiedzy i zgody.

Zapisy art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1998 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. , poz. 613 ze zm. – dalej O.p.) stanowią, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgodnie zaś z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Należy wskazać, że zakres postępowania podatkowego limitowany jest przepisami prawa materialnego. Przepisy proceduralne mają zawsze charakter służebny wobec norm o charakterze materialnoprawnym, które w efekcie wyznaczają zakres niezbędnego w danych okolicznościach postępowania. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Z przepisu tego wynika, że już w momencie sprzedaży akcji przez podatnika powstaje obowiązek podatkowy.

W ocenie Sądu nie można zgodzić się z organem podatkowym, że dla zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. nie ma znaczenia, że akcje zostały zbyte, bez wiedzy i woli Skarżącego przez osoby, wobec których toczy się postępowanie karne (wobec S. P. i M. T. zakończone wyrokiem karnym skazującym) i że istotne jest tylko to, że należały one do Skarżącego.

Zgodnie z art. 7 § 1 O.p. podatnikiem jest m.in. osoba fizyczna podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Podmiot podatku stanowi podstawowy element konstrukcyjny podatkowoprawnego stanu faktycznego unormowanego w poszczególnych ustawach podatkowych. Podatnikiem jest jednak tylko osoba obowiązana do zapłaty podatku w związku z zaistnieniem u niej zdarzenia stypizowanego pod postacią przedmiotu podatku. Podstawowe znaczenie z punktu widzenia prawa podatkowego ma nie tyle sam podmiot podatku wyizolowany z konstrukcji podatkowoprawnego stanu faktycznego, co związek określonego podmiotu z przedmiotem opodatkowania (a dokładniej ze stroną przedmiotową opodatkowania obejmującą swym zakresem zarówno przedmiot podatku jak i podstawę opodatkowania) pozwalający na ustalenie, czy określonym kategoriom podmiotów można przypisać normatywnie określony obowiązek podatkowy. W ustawach normujących poszczególne podatki musi być dokładnie określony podmiot podlegający obowiązkowi podatkowemu.

Nie można zatem zgodzić się z organem podatkowym, że dla wymiaru podatku nie ma znaczenia kto zbył akcje. W świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. aby Skarżącego można było uznać za podatnika z tytułu zbycia akcji to Skarżący powinien je zbyć, co oznaczałoby że to on uzyskał przychód z odpłatnego zbycia akcji. Podatek dochodowy jak sama nazwa wskazuje jest podatkiem ściśle związanym z czynnością związaną z uzyskanym dochodem, co odróżnia go od podatków majątkowych związanych jedynie z posiadaniem majątku.

W tym miejscu należy wskazać, że informacje o wysokości uzyskanych przychodów oraz poniesionych koszów sporządzane i przekazywane urzędom skarbowym m. in. przez domy maklerskie, banki są dokumentami urzędowymi w rozumieniu art. 194 O.p. Istota oraz zwiększona (szczególna) moc dowodowa dokumentu urzędowego odnosi się przede wszystkim do tego, co zostało w takim dokumencie "urzędowo stwierdzone". W doktrynie podnosi się, że zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, tj. prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Dzięki domniemaniu zgodności z prawdą twierdzeń zawartych w dokumencie urzędowym (wiarygodności), które nakazuje uznać, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością, nie istnieje potrzeba udowadniania faktów, które wynikają z dokumentu urzędowego, jeżeli są one istotne w sprawie, jak również nie może ich kwestionować bez uprzedniego wzruszenia domniemania wynikającego z art. 194 § 1 O.p. Przepis art. 194 § 3 O.p. dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom, a nie tylko przeciwko treści dokumentu. Daje to możliwość obalenia domniemania prawdziwości dokumentu urzędowego w zakresie treści, jak również w zakresie autentyczności przez wskazanie na jego sfałszowanie lub pochodzenie od organu niewłaściwego. Organ podatkowy może odmówić wiarygodności dokumentowi urzędowemu jedynie w przypadku, gdy przeprowadzi postępowanie przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą (por. wyrok NSA z dnia 17 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 65/17 (CBOSA). Jak wynika z akt sprawy istniejąca przewidziana w art. 194 § 3 O.p. możliwość wzruszenia szczegółowej mocy dowodowej dokumentów urzędowych została przez Podatnika wykorzystana, gdyż Skarżący na etapie całego postępowania podatkowego podnosił, że to nie on zbył akcje lecz rozporządzeniem mieniem Skarżącego dopuścili się oskarżeni S. P., M. T., R. Z. i W. S. Oskarżeni podali się bezprawnie za Skarżącego i bez jego wiedzy i zgody, a także bez wiedzy i zgody żony Podatnika dokonali zbycia papierów wartościowych. Skarżący podnosił także, że to nie on złożył zeznanie podatkowe lecz osoby podrabiające jego podpisy i, że też toczy sią w tym zakresie postepowanie karne. Ponadto na rozprawie przed tut. Sądem przedłożył wyrok Sądu Okręgowego we W. III Wydział Karny z dnia [...] grudnia 2017 r. sygn. akt [...].

Jak wynika z przedłożonego na rozprawie wyroku Sądu Okręgowego we W. III Wydział Karny z [...] grudnia 2017 r. o sygn. akt [...] S. P. został uznany za winnego posługiwania się podrobionym dokumentem dowodu osobistego na nazwisko Skarżącego oraz podrabiania podpisów Skarżącego przy nabywaniu akcji i wydawaniu dyspozycji ich sprzedaży oraz M. T. został uznany za winnego podrabiania podpisów Skarżącego na szeregu dokumentach związanych za sprzedażą i zamianą akcji.

W tym miejscu należy przywołać treść art. 11 p.p.s.a. Zgodnie ze wspomnianym artykułem ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Oznacza to, że sąd administracyjny musi uwzględnić w swoim orzekaniu tego rodzaju wyrok karny, a co najistotniejsze nie ma prawa do jego kwestionowania, czy w jakikolwiek inny sposób dezauowania ustaleń z niego wynikających. Innymi słowy, źródłem takich ustaleń pozostaje wówczas tylko i wyłącznie sam wyrok karny. Jakkolwiek przedłożony na rozprawie przez Stronę wyrok karny nie jest prawomocny to jego ustalenia mają istotne znaczenie dla sprawy, potwierdzając że Skarżący padł ofiarą oszustwa. Sąd podziela stanowisko zawarte w wyroku co do faktu oszustwa, co ma przełożenie na kwestie podatkowe. Ustalenia postępowania karnego mają w tym przypadku zasadnicze znaczenie dla kwestii podatkowej i winny być brane pod uwagę przez organ podatkowy, co w opinii Sądu uzasadniało wniosek o zawieszenie postępowania podatkowego.

Istnienie takiego wyroku de facto musi być odczytywane jako ograniczające także i same organy podatkowe w zakresie możliwego prowadzenia przez nie postępowania dowodowego oraz wywodzonych na jego podstawie ustaleń faktycznych. To bowiem co przesądził w sposób prawomocny wyrok karny, nie może być już przedmiotem odmiennego dowodzenia.

Z postępowania karnego i wyroku karnego wynika, że zbycia akcji dokonały osoby, bez wiedzy i woli Skarżącego. Nie były pełnomocnikami Skarżącego jak wywodzi organ podatkowy II instancji. Co oznacza, że to nie Skarżący dokonał odpłatnego zbycia akcji i nie on uzyskał przychód. Kwestią wtórną i nie mającą znaczenia dla sprawy jest natomiast pojęcie przychodu należnego. Najistotniejszą kwestią jest bowiem to kto zbył akcje i uzyskał przychód z tego tytułu.

W ocenie Sądu ustalenia sprawy karnej były istotne dla rozstrzygnięcia sprawy i organ podatkowy nie przeprowadzając postępowania przeciwko autentyczności i zgodności z prawdą dokumentów, zgodnie z wnioskami Strony, które stanowiły materiał dowodowy na podstawie którego określono zobowiązanie podatkowe naruszył przepisy postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji w przedmiotowej sprawie organy podatkowe uchybiły ww. przepisom przez brak podjęcia przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a co za tym idzie prawidłowego załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zgodnego ze stanem faktycznym, bowiem organ podatkowy pominął, iż objęci aktem oskarżenia S. P., M. T., R. Z. i W. S.- oskarżeni w sprawie [...] a następnie dwoje pierwszy skazanych - doprowadzili do bezprawnego rozporządzenia mieniem Podatnika.

Za zasadny należy uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia treści art. 188 w związku z art. 122 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez nieuwzględnienie wniosku dowodowego strony dotyczącego wystąpienia do B o przekazanie całości dokumentacji związanej z dokonaną transakcją zbycia w 2010 r. akcji na okaziciela. Strona wniosła wniosek dowodowy, gdyż w jej ocenie dowody te potwierdziłby, że rozporządzeniem mieniem Skarżącego dopuścili się oskarżeni S. P., M. T., R. Z. i W. S. bez wiedzy i zgody Skarżącego, a także bez wiedzy i zgody żony. Ponadto dokumentacja ta pozwoliłaby wyjaśnić kwestię zwrotu środków finansowych bezpośrednio Skarżącemu. Przede wszystkim jakim tytułem B przekazał Skarżącemu środki np., czy uznał, że było to zbycie akcji, czy może rodzaj odszkodowania czy może inny tytuł. W zależności od uzyskanej odpowiedzi Banku oraz przeprowadzonego ponownie postępowania należałoby rozważać do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć otrzymane przez Skarżącego środki. Należałoby precyzyjnie ustalić, jaką kwotę tych środków otrzymał Skarżący. Organ w zaskarżonej decyzji podaje, że Skarżący otrzymał z B 2.146.225 zł co jest sprzeczne z informacją B znajdującą się w aktach sprawy, z której wynika, że Skarżącemu zgodnie z jego dyspozycją wypłacono 1.792.000 zł.

Podkreślić zatem jeszcze raz należy, że z punktu widzenia rozstrzyganej sprawy istotne są w szczególności okoliczności wynikające z prowadzonego postępowania karnego zakończonego wyrokiem jak również wskazywane przez Skarżącego toczące się inne postępowania karne m.in. dotyczące niezłożenia przez niego zeznania podatkowego PIT-38 oraz w sprawie prowadzonej przez Sad Okręgowy we W. III Wydział Karny o sygn. akt [...] dotyczącej R. Z. Ponownie prowadzone przez organ odwoławczy postępowanie powinno zatem wykazać, czy strona obaliła domniemanie prawdziwości dokumentów, które były podstawą wydania przez organ zaskarżonej decyzji, kto zbył akcje i czy był jakikolwiek udział Strony w zbyciu akcji. Organ powinien wystąpić do B o przedłożenie dokumentacji, która pozwoliłaby ustalić, kto faktycznie zbył akcje, z jakiego tytułu wypłacono Skarżącemu środki pieniężne i jakiej kwocie.

Z uwagi na wskazane wyżej naruszenia przepisów prawa procesowego – w szczególności art. 122, art. 188, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej – Sąd uchylił decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) uznając za konieczne dokonanie ponownej, jednoznacznej oceny materiału dowodowego z zachowaniem obowiązujących reguł tego postępowania. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a., na które składają się wpis sądowy, opłata skarbowa od pełnomocnictwa oraz koszty zastępstwa procesowego wynikające z § 2 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800).