Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 969/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2007-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń,, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi H.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 oddala skargę.


UZASADNIENIE

W zeznaniu o wysokości wspólnych dochodów małżonków osiągniętych w 2000r. H. i B.K. wykazali dochody H.K. z wynagrodzenia ze stosunku pracy w kwocie [...] zł i z pozarolniczej działalności gospodarczej (prowadzonej pod nazwą [...]) w wysokości [...] zł oraz stratę z działalności gospodarczej prowadzonej przez B.K. (Bar Gastronomiczny [...]) w kwocie [...] zł. Należny według zeznania podatek dochodowy wyniósł [...] zł.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił małżonkom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł, co było konsekwencją ustalenia wysokości dochodu H.K. z działalności gospodarczej na kwotę [...] zł z powodu wykluczenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł. Na powyższą kwotę złożyły się: 1) odpisy amortyzacyjne od motocykla marki Honda (o numerze rejestracyjnym [...]) w kwocie [...] zł, 2) odpisy amortyzacyjne od wyposażenia motoru marki Honda (szyba ochronna, bagażniki, mocowania bagażników i zegar zewnętrzny) w kwocie [...] zł; 3) wydatki dotyczące samochodu marki Toyota Land Cruiser (o numerze rejestracyjnym [...]) – raty leasingowe i koszty eksploatacyjne w łącznej wysokości [...] zł; 4) wydatki dotyczące samochodu marki Toyota Land Cruiser (o numerze rejestracyjnym [...]) – raty leasingowe i koszty eksploatacyjne w łącznej wysokości [...] zł; 5) odpisy amortyzacyjne od samochodu marki Volkswagen LT 28 Camping (o numerze rejestracyjnym [...]) w wysokości [...], które to wydatki nie miały w ocenie organu podatkowego związku przyczynowo-skutkowego z osiągniętym przychodem, jak również koszt naprawy samochodu marki Mercedes E 300 (o numerze rejestracyjnym [...]) w wysokości [...] zł, poniesiony już po wycofaniu tego pojazdu z działalności gospodarczej.

Po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego, w ramach którego na wniosek strony przesłuchano w charakterze świadków T.M., M.M. i A.M., Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Tym samym warunkiem zaliczenia wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem, co zgodnie z ugruntowanym już orzecznictwem sądowoadministracyjnym w tym zakresie należy rozumieć tak, iż poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Nadto w myśl § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35) za środki trwałe uznaje się środki transportu wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tymczasem z materiału dowodowego wynika, iż w 2000 r. H.K. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą [...], której przedmiotem był wynajem pomieszczeń biurowych w budynku położonym przy ul. [...] (będącym jednocześnie miejscem zamieszkania podatnika i siedzibą jego działalności). W badanym roku podatnik wynajmował pomieszczenia czterem firmom: "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G., "B" Sp. z o.o. z siedzibą w G., "C" Sp. z o.o. z siedzibą w S. oraz "D" Sp. z o.o. z siedzibą w G. przy ul. [...] (w której to spółce podatnik był udziałowcem) i zatrudniał jedną osobę (na stanowisku dozorcy). W tym samym roku podatnik obciążył koszty uzyskania przychodu wydatkami oraz odpisami amortyzacyjnymi dotyczącymi siedmiu następujących pojazdów: marki Volkswagen LT (nr rej. [...]), wprowadzonego do ewidencji środków trwałych w styczniu 1999 r. (zakup), marki Mercedes 300 D (nr rej. [...]), wprowadzonego do ewidencji środków trwałych w grudniu 1998 r. i wycofanego z działalności gospodarczej 1 czerwca 2000 r., motoru marki Honda (nr rej. [...]), wprowadzonego do ewidencji środków trwałych w maju 1999 r. (zakup), marki Skoda Felicja (nr rej. [...]), wprowadzonego do ewidencji środków trwałych w kwietniu 2000 r. (zakup poprzedzony umową leasingu z dnia 20 listopada 1998 r.) i sprzedanego następnie 23 maja 2000 r., marki Skoda Oktavia (nr rej. [...]), wprowadzonego do ewidencji środków trwałych w maju 2000 r. (zakup), marki Toyota Land Cruiser (nr rej. [...]), będącego przedmiotem umowy leasingu nr [...] z dnia 22 marca 2000 r., rozwiązanej w dniu 11 października 2000 r. oraz marki Toyota Land Cruiser HDJ 100 TD (nr rej. [...]), będącego przedmiotem umowy leasingu nr [...] z dnia 10 października 2000 r. Zdaniem organu odwoławczego ustalony stan faktyczny nie daje podstaw do przyjęcia, iż wszystkie te wymienione środki transportu były istotnie wykorzystywane na cele prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zwłaszcza, że nie posiadał on poza wskazanymi pojazdami innych środków transportu (niezwiązanych z działalnością). W ocenie organu podatkowego z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności, jej zakres i miejsce wykonywania (najem czterem podmiotom powierzchni użytkowych w jednym budynku, będącym jednocześnie miejscem zamieszkania podatnika) nie było konieczności szczególnie intensywnego angażowania siedmiu pojazdów, zwłaszcza biorąc pod uwagę fakt zatrudniania w roku podatkowym jednego pracownika oraz to, że przedmiotem prowadzonej działalności był najem, a nie usługi kurierskie czy transportowe. Z tego względu organ podatkowy stwierdził brak związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy spornymi wydatkami a poniesionymi przez skarżącego przychodami. Odnosząc się do wyjaśnień skarżącego, zgodnie z którymi zakup ww. środków transportu uzasadniony był działalnością firmy, polegającą w głównej mierze na utrzymaniu w należytym stanie obiektu i przeprowadzaniu jego remontów, jak również koniecznością załatwiania spraw wynikających z prowadzenia tej działalności (częstych wyjazdów związanych z załatwianiem różnorodnych spraw w urzędach państwowych, bankach i innych instytucjach oraz codziennych kontaktów z najemcami i kontrahentami), organ odwoławczy uznał je za ogólnikowe, a nadto niedowodzące, iż wszystkie sporne środki były istotnie wykorzystywane na cele tej działalności. Za szczególnie nieuzasadnione ekonomicznie i obiektywnie niecelowe dla potrzeb prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, organ odwoławczy uznał wydatki na zakup motocykla i jego wyposażenie, które to wydatki skarżący tłumaczył koniecznością sprawnego poruszania się po mieście w godzinach szczytu. Nadto organ podatkowy uznał, iż całokształt materiału dowodowego wskazuje, iż był to wydatek typowo osobisty, podkreślając, iż wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych winno skutkować wyłącznym jego wykorzystaniem w tej działalności. Odnosząc się do wydatków związanych z samochodem Volkswagen LT Camping, organ odwoławczy wskazał, iż jest to pojazd turystyczny, a twierdzenia podatnika, iż wykorzystywał ten samochód podczas remontów budynku i dokonywanych przez najemców przeprowadzek, nie mają żadnego potwierdzenia w ustalonym stanie faktycznym. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że w 2000 r. dokonano jedynie naprawy i konserwacji oświetlenia terenu (wymiany przewodów zasilających), którą wykonała firma [...] T.M., a skarżący dokonywał jedynie zakupu drobnych materiałów budowlanych (folia malarska, kołki, zawory kulkowe, cekol, rury, żarówki), nie wymagających użycia specjalnego środka transportu, zwłaszcza, że skarżący posiadał na stanie samochód ciężarowy marki Skoda Felicja. Wskazano również, że z wyjaśnień firmy "E" Sp. z o.o. jednoznacznie wynika, iż spółka ta samodzielnie wykonała w 2000 r. prace budowlane, polegające na adaptacji pomieszczeń magazynowych na biurowe, co uzasadniało wstrzymanie naliczania jej czynszu z tytułu najmu do końca lutego 2000 r. Natomiast z wyjaśnień spółki "A" wynika, iż wprawdzie miały miejsce prace remontowe dotyczące podłóg oraz instalacji wentylacyjnej i grzewczej, to prac tych nie przeprowadzał osobiście H.K. Niczym niepoparte jest zatem twierdzenie, że samochód Volkswagen Camping był samochodem transportowym, niezbędnym w prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, zwłaszcza że w ewidencji księgowej brak jest jakichkolwiek wydatków z tytułu eksploatacji tego samochodu. Podobnie organ podatkowy nie dopatrzył się związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wykorzystaniem w zakresie prowadzonej przez podatnika działalności na podstawie umów leasingu samochodów marki Toyota Land Cruiser, podając, iż sam fakt zawarcia tychże umów przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą nie dowodzi o wykorzystywaniu wskazanych pojazdów w tej właśnie działalności. Za zasadne uznał też organ odwoławczy nieuznanie za koszt uzyskania przychodu wydatku z tytułu naprawy samochodu marki Mercedes E 300, poniesionego po wycofaniu tego samochodu z działalności gospodarczej, wskazując, iż skoro pojazd ten przestał służyć działalności gospodarczej, to wydatek z nim związany nie pozostawał w związku z osiągniętym przychodem. Konkludując, organ odwoławczy potwierdził zasadność wykluczenia spornych wydatków z kosztów uzyskania przychodów, uznając składane przez stronę skarżącą wyjaśnienia w tym zakresie za lakoniczne, niekonkretne i nieprecyzyjne, a nawet wręcz wykluczające się, a co najważniejsze niepoparte żadnymi dowodami. Natomiast uwzględniając treść wyjaśnień skarżącego i racjonalną konieczność posiadania środków transportu dla potrzeb prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, organ odwoławczy uznał, że użytkowanie samochodów marki Mercedes 300 D, Skoda Oktavia i Skoda Felicja wskazuje na ich związek z przychodami osiąganymi z tej działalności. Organ podatkowy wskazał przy tym, że były one użytkowane w poszczególnych okresach roku, zapewniając podatnikowi "ciągłość komunikacyjną" (Skoda Felicja do 23 maja 2000 r., Mercedes 300 D do 31 maja 2000 r., a Skoda Octavia od maja 2000 r.).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniesiono o jej uchylenie w całości, zarzucając jej: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 22 ust. 1, 7 i 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, i w konsekwencji uznanie, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione w związku z zakupem oraz eksploatacją samochodów: Toyota Land Cruiser nr rej. [...], Toyota Land Cruiser nr rej. [...] i Volkswagen LT 28 nr rej. [...] oraz motocykla marki Honda nr rej [...], z uwagi na brak bezpośredniego związku przyczynowo-skutkowego z osiągniętym przychodem; 2) obrazę przepisów postępowania, tj. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie okoliczności faktycznych i prawnych na uzasadnienie przyjętej tezy, iż sporne wydatki nie miały bezpośredniego związku z przychodem, 3) obrazę przepisów postępowania, tj. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w części mającej istotny wpływ dla rozstrzygnięcia, 4) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, zwłaszcza w zakresie oceny racjonalności poczynionych przez podatnika wydatków zakwestionowanych przez organ podatkowy, do której to oceny na gruncie obowiązującego stanu prawnego organ ten nie był uprawniony. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wiąże bezpośrednio kosztu z przychodem, gdyż kryterium decydującym o poprawnej kwalifikacji jest jedynie cel, w jakim wydatek został poniesiony. Z tego też względu oceniać należy wyłącznie związek danego kosztu z prowadzoną działalnością. O zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu danego wydatku nie może jednak decydować efektywność, gdyż ocena wpływu kosztu na uzyskany przychód dokonywana jest po dokonaniu wydatku, podczas gdy w momencie jego ponoszenia istnieje ryzyko odnośnie rezultatu, jaki on przyniesie. Odnosząc poczynione rozważania do stanu faktycznego sprawy, pełnomocnik skarżącego wskazał, iż realizacja czynności związanych z obowiązkami wynajmującego łączyła się z potrzebą posiadania odpowiednich środków transportu i na tej podstawie zarzucił organowi podatkowemu dokonanie niedopuszczalnej (bo opartej na kryterium efektywności) kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów, której skutkiem było wyłączenie z tej kategorii wydatków związanych z motocyklem marki Honda oraz samochodami Toyoty Land Cruiser i Volkswagen LT 28. Strona skarżąca zakwestionowała również stwierdzenie organu podatkowego, że sporne wydatki były niewspółmiernie wysokie do potrzeb, czy też osiąganych przychodów, akcentując, iż zostały one poniesione w celu osiągnięcia tychże przychodów. Nadto podkreśliła, że organ podatkowy potwierdził co do zasady konieczność posiadania przez podatnika środków transportu w ramach działalności gospodarczej, poprzez co uznał, iż obiektywnie istniał związek pomiędzy wydatkami związanymi z posiadaniem środków transportu a przychodem. Dalej autor skargi wywodzi, że § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie wskazuje, w jakim zakresie środki trwałe mają być wykorzystane w działalności gospodarczej, aby możliwe było dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Dla kwestii tej istotnym jest jedynie, by środki trwałe były wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej, nie zaś na użytek własny. Natomiast efektywność i intensywność ich wykorzystania nie powinna podlegać ocenie organów podatkowych. W konsekwencji, zdaniem skarżącego, należało uznać, iż zakwestionowane wydatki dotyczące samochodów marki Toyota Land Cruiser i Volkswagen LT 28 oraz motocykla marki Honda spełniały przesłanki określone w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie ich ponoszenia obiektywnie mogły przyczynić się do zwiększenia przychodu, zaś w rzeczywistości pośrednio się do tego przyczyniły. W dalszej części skargi rozwinięto zarzuty dotyczące obrazy przepisów postępowania. W ocenie autora skargi organ podatkowy bezpodstawnie uznał, że podatnik nie udowodnił związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy spornymi wydatkami a osiągniętym przychodem. Wskazał, że prawo podatkowe nie definiuje w sposób jednoznaczny zasady wyrażonej w art. 6 Kodeksu cywilnego, jednakże ze względu na zasadę prawdy obiektywnej zapisanej w art. 122 Ordynacji podatkowej, a skonkretyzowanej w art. 187 § 1 tej ustawy, przyjąć należy, iż obowiązek przeprowadzenia całego postępowania, co do wszystkich istotnych okoliczności, spoczywa zawsze na organie podatkowym. Stąd wywiódł, że niedopuszczalnym jest obciążenie podatnika ciężarem dowodu w postępowaniu podatkowym, gdyż to organ podatkowy ma obowiązek z własnej inicjatywy uzupełnić materiał dowodowym, gdy strona przedstawiła go w sposób niepełny, natomiast w sytuacjach niejednoznacznych winien wszelkie wątpliwości rozstrzygać na korzyść podatnika. Z uwagi na upływ czasu nie jest możliwym precyzyjne wskazanie czynności związanych z działalnością, w których sporne środki transportu wykorzystano, dlatego też rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy należało oprzeć na składanych przez podatnika wyjaśnieniach, które, zdaniem pełnomocnika skarżącego, jakkolwiek są nieprecyzyjne, to nie można odmówić im przymiotu rzetelności i wiarygodności. Reasumując, skarżący zarzucił organom podatkowym przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i nieuwzględnienie okoliczności przemawiających na korzyść podatnika, a w konsekwencji dokonanie stronniczej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie i wywodząc podobnie jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Jak wynika z treści skargi, sporne pomiędzy stronami jest wykluczenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących dwóch samochodów marki Toyota Land Cruiser i jednego marki Volkswagen LT 28 Camping, jak również motocykla marki Honda. Skarżący nie kwestionuje natomiast stanowiska organów podatkowych w przedmiocie wydatków związanych z naprawą samochodu marki Mercedes E 300, poniesionych już po wycofaniu tego pojazdu z działalności gospodarczej.

Zagadnienie kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Zgodnie z art. 22 § 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Należy zatem przyjąć, że istnieją dwa podstawowe warunki kwalifikujące dany koszt do grupy kosztów uzyskania przychodów, którymi są poniesienie konkretnego wydatku w celu osiągnięcia przychodów przy równoczesnym niezakwalifikowaniu go do grupy kosztów ujętych w katalogu wyłączeń przewidzianych przez ustawodawcę.

W rozpoznawanej sprawie kluczowe znaczenie ma rozstrzygnięcie, czy sporne wydatki można uznać za poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym, zapadłym w związku z różnymi możliwymi sposobami wykładni sformułowania "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów", ukształtował się pogląd, zgodnie z którym podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów ich uzyskania pod warunkiem, że mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź może mieć, wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ujmując rzecz ogólnie, podatnik winien wykazać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym lub potencjalnym przychodem. Decydujący jest tutaj zamiar podatnika, który na tle okoliczności sprawy można uznać za realny, a wydatki powinny obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, choćby potencjalnego. Należy przy tym wskazać, iż każdy wydatek poza wyraźnie wskazanymi w ustawie wymaga indywidualnej oceny nie tylko pod kątem bezpośredniego związku z przychodem, ale również pod kątem racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu.

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się żadnego związku przyczynowo-skutkowego (nawet potencjalnego) pomiędzy spornymi wydatkami a osiągniętym w roku 2000 przez skarżącego przychodem, podzielając w całej rozciągłości wywody organu podatkowego zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazać należy w pierwszej kolejności, jak to prawidłowo zrobił organ podatkowy, na rodzaj prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej w badanym roku podatkowym, jak również ilość pojazdów użytkowanych, jak twierdzi skarżący, na potrzeby tejże działalności. Zarówno zasady logiki, jak i doświadczenia życiowego nie pozwalają przyjąć, iż użytkowanie takiej liczby pojazdów (wśród których był motor i samochód o przeznaczeniu typowo turystycznym) było celowe dla potrzeb działalności związanej z najmem lokali użytkowych, znajdujących się w jednym budynku, w którym ponadto zamieszkiwał sam skarżący (tym samym mając stały dostęp do swoich kontrahentów, jak i wynajmowanych przez nich pomieszczeń w budynku, za którego stan był odpowiedzialny). Nadto należy wziąć pod uwagę, iż skarżący zatrudniał tylko jednego pracownika na stanowisku dozorcy, a zatem osoby, której zadaniem nie jest wyjeżdżanie w teren, a wręcz przeciwnie bycie na miejscu i pilnowanie obiektu. Za całkowite nieporozumienie w ocenie Sądu należy uznać wyjaśnienia skarżącego, iż dysponując innymi samochodami woził materiały remontowe samochodem campingowym, zwłaszcza że wprost przeczy temu ewidencja księgowa, w której nie ma zapisów dotyczących wydatków związanych z eksploatacją tego samochodu. Odrębną kwestią pozostaje zaś, czy wożenie tak drobnych materiałów jak kołki, folia malarska i żarówki wymaga specjalnego transportu. Podobnie odrzucić należy argumentację skarżącego, zgodnie z którą zakup motocykla był konieczny ze względu na problemy komunikacyjne w mieście (korki). Wskazać należy, iż charakter prowadzonej działalności skarżącego nie polegał na dostarczaniu przesyłek (usługi kurierskie), czy rozwożenia produktów (usługi transportowe). Nie była to więc działalność, w której liczyłby się szczególnie aspekt szybkiego i punktualnego dotarcia do klienta. Tym samym organy podatkowe całkowicie słusznie zakwalifikowały sporny wydatek na motor i jego wyposażenie do typowo osobistych, a te jako niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą z przyczyn oczywistych nie mogą mieć żadnego wpływu na wielkość osiągniętego z tej działalności przychodu. Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe nie zakwestionowały samej konieczności używania samochodu dla potrzeb prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, uznając za koszty uzyskania przychodu wydatki związane z trzema pojazdami, użytkowanymi w różnych okresach badanego roku podatkowego. Zakwestionowały natomiast potrzebę, a przede wszystkim celowość używania dla tejże działalności aż siedmiu pojazdów (sześciu samochodów i jednego motocykla).

Jak już zostało powiedziane, przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodu, każdy wydatek poza wyraźnie wskazanymi w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z tymi przychodami i racjonalności dla osiągnięcia przychodu. Jakkolwiek podmioty stosunków gospodarczych mogą dowolnie i na swobodnie określonych warunkach kształtować łączące je stosunki zobowiązaniowe, to ocena zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodu musi następować z uwzględnieniem przedstawionych zasad.

Należy podkreślić, iż ciężar wskazania źródeł dowodowych lub wskazania środków dowodowych mających przemawiać za poniesieniem kosztów podatkowych spoczywa wyłącznie na podatniku. Wielokrotnie orzecznictwo administracyjne wskazywało, że to właśnie na stronie wywodzącej skutki prawne, a więc podatniku, ciąży obowiązek wykazania, że wydatek przyczynił się do zwiększenia przychodu albo co najmniej mógł się przyczynić.

W ocenie Sądu skarżący nie wykazał jednakże istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem spornych wydatków, w tym związanych z dwoma samochodami marki Toyota Land Cruiser, a uzyskanym przez niego w badanym roku przychodem.

Sąd nie podziela również zarzutów strony skarżącej w zakresie naruszenia przepisów postępowania.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), gdyż uznał za wystarczający dla wydania prawidłowego rozstrzygnięcia materiał dowodowy zebrany w sprawie. Nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli dowodów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organu podatkowego wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń podatnika.

Przyjęta w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję; aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien kierować się prawidłami logiki, dbać o zgodność oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktować zebrane dowody jako zjawiska obiektywne i oceniać je włącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, zachowując przy tym wszechstronność tej oceny. W świetle tych uprawnień i reguł organ podatkowy miał prawo nie dać wiary ogólnym twierdzeniom skarżącego, tym bardziej, że skarżący nie potrafił wykazać żadnymi dowodami, ani logicznie i racjonalnie uprawdopodobnić, iż zakwestionowane wydatki poniesione zostały w celu uzyskania przychodu.

Tym samym Sąd nie podziela zarzutu dotyczącego przekroczenia przez organy podatkowe swobodnej oceny dowodów przy rozstrzyganiu kwestii zasadności zaliczenia spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Podobnie należy oddalić zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż zaskarżona decyzja zawiera pełne i wyczerpujące uzasadnienie, zarówno faktyczne, jak i prawne.

Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.