Uchwała NSA, sygn. akt II FPS 1/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Odrzucenie skargi
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Podjęto uchwałę
Powołane przepisy: article: art. 1, art. 2, art. 3 par. 2, art. 58 par. 3, art. 132, art. 160, art. 184, art. 185 par. 1, art. 193
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu na rozprawie skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego odrzucającego  skargę, wydaje orzeczenie w formie postanowienia /art. 184 albo art. 185 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami  administracyjnymi  - Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm. -  w związku z art. 160 tej ustawy/.

TEZY

Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu na rozprawie skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego odrzucającego  skargę, wydaje orzeczenie w formie postanowienia /art. 184 albo art. 185 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami  administracyjnymi  - Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm. -  w związku z art. 160 tej ustawy/.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Prezes Izby Finansowej Marek Zirk - Sadowski, Sędzia NSA Bogusław Gruszczyński, Sędzia NSA Andrzej Grzelak, Sędzia NSA Edward Kierejczyk, Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak (sprawozdawca), Sędzia NSA Włodzimierz Ryms (współsprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, , Protokolant Marta Sarnowiec, z udziałem Prokuratora Prokuratury Krajowej Anny Podsiadło w sprawie ze skargi kasacyjnej A. T. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 2 września 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 2725/02 w sprawie ze skargi A. T. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 7 maja 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. po rozpoznaniu w dniu 29 października 2007 r. na posiedzeniu jawnym zagadnienia prawnego przedstawionego przez skład orzekający Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowieniem z dnia 12 stycznia 2007 r., II FSK 105/06, w trybie art. 187 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./: czy orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydawane na rozprawie w oparciu o przepisy art. 184 lub art. 185 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, po rozpoznaniu sprawy ze skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego odrzucającego skargę, powinno mieć formę wyroku, czy też postanowienia? podjął następującą uchwałę:


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 12 stycznia 2007 r., II FSK 105/06 Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów zagadnienie prawne, które wyłoniło się podczas rozpoznawania skargi kasacyjnej Artura T. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 2 września 2005 r., I SA/Kr 2725/02 wydanego w sprawie ze skargi Artura T. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 7 maja 2002 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.

W uzasadnieniu orzeczenia Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że postanowieniem z dnia 2 września 2005 r. Sąd pierwszej instancji, działając na podstawie art. 58 par. 1 pkt 2 i par. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, odrzucił skargę Artura T. na wymienioną wyżej decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 7 maja 2002 r., z uwagi na uchybienie terminu do jej wniesienia.

W skardze kasacyjnej od orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Artur T. zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, zwanej dalej Ordynacją podatkową w związku z art. 32 ust. 1 oraz art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz

- naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 150 Ordynacji podatkowej i art. 58 par. 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Skarżący, kwestionując prawidłowość doręczenia decyzji organu podatkowego z dnia 7 maja 2002 r. podniósł, że powołany w zaskarżonym postanowieniu art. 150 par. 1 Ordynacji podatkowej, normujący instytucję tzw. doręczenia zastępczego, w okresie od dnia 5 czerwca 2001 r. do dnia 31 grudnia 2002 r., przewidywał siedmiodniowy termin przechowywania pisma przez pocztę w razie niemożności bezpośredniego doręczenia pisma sądowego adresatowi.

Analogiczne rozwiązanie przyjęte na gruncie przepisów postępowania cywilnego zostało uznane przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej /por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 września 2002 r., SK 35/01/. W niniejszej sprawie doszło zatem - w ocenie Artura T. - do zastosowania przepisu postępowania, który nie odpowiada konstytucyjnym standardom.

Autor skargi kasacyjnej wywodził ponadto, że w rozpatrywanym przypadku skuteczne doręczenie zastępcze rozstrzygnięcia Izby Skarbowej w K. nie miało w ogóle miejsca. Na skutek wadliwego działania poczty, polegającego na niezgodnym z obowiązującymi przepisami zawiadomieniu pełnomocnika skarżącego o przechowywaniu przesyłki w placówce pocztowej, doręczenie zaskarżonej decyzji nastąpiło ostatecznie, w trybie art. 148 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w siedzibie organu podatkowego w dniu 12 listopada 2002 r., a nie jak przyjął Sąd pierwszej instancji w dniu 15 maja 2002 r.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie, powziął wątpliwość co do formy orzeczenia /postanowienie czy wyrok/ wydawanego na rozprawie przez Sąd drugiej instancji, na podstawie art. 184 bądź art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w przypadku, gdy przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie wojewódzkiego sądu administracyjnego odrzucające skargę strony.

Skład orzekający podkreślił, że na tle tej kwestii występują istotne rozbieżności w orzecznictwie. Judykatura dostarcza bowiem szeregu przykładów, w których rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadały w tego typu sprawach zarówno w formie wyroków jak i postanowień, co potwierdza wykaz orzeczeń podany w postanowieniu.

Sąd wskazał jednocześnie, że wydawanie w omawianym zakresie postanowień wydaje się obecnie praktyką dominującą w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, która spotkała się z aprobatą w piśmiennictwie /por. np. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz., Wyd. LexisNexis Warszawa 2006, Wyd. II, s. 289, 408, 411; B. Gruszczyński [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz., Wyd. Zakamycze 2006, Wyd. II, s. 436-437/.

Zwolennicy tej koncepcji argumentują, że porównanie art. 3 par. 2 i art. 132 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi prowadzi do wniosku, iż pojęcie sprawa odnosi się do tych sytuacji, w których sąd dokonuje merytorycznej kontroli rozstrzygnięć, a więc oceny co do istoty /por. zdanie odrębne do wyroku NSA z dnia 7 grudnia 2005 r., II FSK 19/05; J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu (...), op. cit., s. 288-289/. Załatwienie, rozwiązanie sprawy jest więc zagłębieniem się w jej meritum, rozpoznaniem jej istoty.

W myśl art. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawą sądowoadministracyjną jest sprawa z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz każda inna sprawa, do której stosuje się przepisy Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi na podstawie odrębnych ustaw. Przytoczony przepis potwierdza, że przymiot sprawy dotyczy tylko takiej, której przedmiotem jest kontrola administracji publicznej, a więc rozstrzygnięcie co do istoty i to bez względu na to czy załatwiana jest ona w trybie zwyczajnym, czy nadzwyczajnym.

Podkreślenia wymaga, że odrzucenie skargi nie jest jej rozpoznaniem co do meritum. Stanowi ono bowiem konsekwencję stwierdzenia przez Sąd wystąpienia przyczyn wskazanych w art. 58 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uniemożliwiających przyjęcie środka zaskarżenia do merytorycznego rozpoznania. Zgodnie z art. 160 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jeżeli ustawa niniejsza nie przewiduje wydania wyroku, sąd wydaje orzeczenie w formie postanowienia. O postaci /formie/ orzeczenia decyduje treść rozstrzygnięcia, a ustawodawca określił, że sąd może wydać wyrok albo postanowienie /por. B. Dauter [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu (...), op. cit., s. 349/. Zatem postanowienie o odrzuceniu skargi kończy postępowanie przed wojewódzkim sądem administracyjnym, ale nie załatwia sprawy w rozumieniu art. 1, art. 3 par. 2, jak również art. 132 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Naczelny Sąd Administracyjny nie odnosi się w tych orzeczeniach do głównego przedmiotu postępowania, badając jedynie, czy zasadnie zaskarżone postanowienie odrzucało skargę. Skoro art. 132 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie znajduje w tego typu przypadkach zastosowania w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji /odrzucenie skargi przez sąd pierwszej instancji nie stanowi rozstrzygnięcia sprawy w rozumieniu art. 132 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z czym ustawodawca nakazał załatwiać tę kwestię postanowieniem na podstawie art. 58 par. 3 tej ustawy/, to tym samym nie może mieć zastosowania w danej sprawie przed sądem kasacyjnym. Sam skutek dewolutywny polegający na przeniesieniu rozpoznania sprawy do sądu wyższej instancji, nie zmienia jej charakteru. Sprawa podlegająca załatwieniu w wojewódzkim sądzie administracyjnym w formie postanowienia nie może zostać załatwiona w Naczelnym Sądzie Administracyjnym w formie wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny nie dokonuje jej rozstrzygnięcia w rozumieniu art. 132 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a jedynie wypowiada się co do dopuszczalności jej rozpoznania /por. np. postanowienie NSA z dnia 13 grudnia 2005 r., II FSK 774/05, teza opublik. [w:] Zbiór orzeczeń NSA Izby Finansowej wydanych w latach 2004-2005, Wyd. NSA, Oprac. D. Lato, Warszawa 2006, s. 104/.

Przechodząc do omówienia drugiego z możliwych rozwiązań, skład orzekający zwrócił uwagę, że orzeczenia wydane w formie wyroku nie zawierają powołania podstawy prawnej zastosowanej formy rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienia.

Można zatem jedynie przypuszczać, że punktem wyjścia dla tej koncepcji jest stwierdzenie, iż w świetle art. 132 w związku z art. 193 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga sprawy wyrokiem. Umożliwia to w dalszej kolejności przyjęcie, że załatwienie sprawy ze skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego o odrzuceniu skargi powinno mieć formę wyroku orzekającego bądź o oddaleniu skargi kasacyjnej /art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/, bądź o uchyleniu zaskarżonego postanowienia /art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/. Brak natomiast podstawy prawnej do wydania w takim przypadku postanowienia. Bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że orzeczenie sądu pierwszej instancji zapadło w formie postanowienia, ponieważ taką formę rozstrzygnięcia przewiduje wyraźnie art. 58 par. 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który nie znajduje odpowiedniego zastosowania w postępowaniu przed sądem kasacyjnym. Przepis ten odnosi się bowiem wyłącznie do odrzucenia skargi.

Możliwe jest również, że zwolennicy prezentowanego kierunku opierają swoje przekonanie na założeniu, iż wydawanie postanowień przez sąd drugiej instancji jest dopuszczalne tylko wówczas, gdy ustawa taką formę rozstrzygnięcia przewiduje. Stosownie do art. 160 w związku z art. 193 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd wydaje orzeczenie w formie postanowienia, jeżeli ustawa nie przewiduje wydania wyroku. W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym taki przypadek został przewidziany w art. 189 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl powołanego przepisu, jeżeli skarga ulegała odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie /niezależnie od tego, jaką miało postać: wyroku lub postanowienia/ oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie. Ponadto, na podstawie art. 58 par. 3 w związku z art. 193 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny odrzuca postanowieniem skargę kasacyjną, jeżeli ulegała ona odrzuceniu przez wojewódzki sąd administracyjny.

Z uwagi na zaistniałe w omawianym zakresie poważne wątpliwości Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił składowi siedmiu sędziów do rozstrzygnięcia następujące zagadnienie prawne: "Czy orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydawane na rozprawie w oparciu o przepisy art. 184 lub 185 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, po rozpoznaniu sprawy ze skargi kasacyjnej od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego odrzucającego skargę, powinno mieć formę wyroku, czy też postanowienia?".

W piśmie (...), nadesłanym do Naczelnego Sądu Administracyjnego w dniu 29 marca 2007 r., Prokurator Prokuratury Krajowej wniósł o podjęcie uchwały, wedle której orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydawane na rozprawie w oparciu o przepisy art. 184 lub art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, po rozpoznaniu sprawy ze skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego odrzucającego skargę, powinno mieć formę postanowienia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wymagało rozważenia, czy przedstawione do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienie prawne spełnia przesłanki wynikające z art. 187 par. 1 oraz art. 15 par. 1 pkt 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jak wynika z treści powołanych przepisów takie zagadnienie prawne powinno budzić poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnej.

Skład orzekający w postanowieniu z dnia 12 stycznia 2007 r. II FSK 105/06 uznał, że spełnia wymienione kryteria utrzymująca się rozbieżność w orzecznictwie NSA w zakresie formy orzeczenia /wyrok czy postanowienie/ wydawanego na rozprawie, w oparciu o przepisy art. 184 albo art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego odrzucającego skargę. Ma to istotne znaczenie w konkretnie rozpoznawanej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.

Należy zatem uznać za zasadne wystąpienie składu orzekającego o rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego wskazanego w postanowieniu. Za taką oceną przemawiają przedstawione w uzasadnieniu postanowienia orzeczenia w sprawach, w których w omawianym przedmiocie wydawane były przez NSA w jednych sprawach postanowienia, w innych zaś wyroki. Podzielić trzeba przy tym pogląd wyrażony już w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 20 maja 2002 r. OPS 1/02 /ONSA 2003 Nr 1 poz. 3/, że w demokratycznym państwie prawnym wymagają eliminowania sytuacje, w których przez poszczególne składy orzekające przyjmowane są rozbieżne stanowiska, w wypadku rozpoznawanego zagadnienia prawnego - co do formy wydawanego orzeczenia.

Podkreślić trzeba też i tę okoliczność, że wskazana rozbieżność w orzecznictwie sądowym utrzymywała się mimo tego, że stanowisko przedstawicieli doktryny w tej kwestii wydaje się jednolite i optuje za wydawaniem postanowienia w wypadku rozstrzygania na rozprawie skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego. Wynika to z obszernej, dokonanej przez skład orzekający w motywach postanowienia, analizy poglądów komentatorów przepisów Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wymienione okoliczności wskazują na to, że sformułowane przez skład orzekający w postanowieniu z dnia 12 stycznia 2007 r. zagadnienie prawne spełnia wymogi opisane w przepisach art. 187 par. 1 i art. 15 par. 1 pkt 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Przechodząc do rozstrzygnięcia przedstawionego powiększonemu składowi NSA zagadnienia prawnego wskazać trzeba, że wybór formy orzeczenia wydawanego na rozprawie ze skargi kasacyjnej od postanowienia sądu administracyjnego pierwszej instancji odrzucającego skargę, w większości przypadków nie był uzasadniany przez składy orzekające, co potwierdzają motywy postanowienia z dnia 12 stycznia 2007 r. Dotyczy to przede wszystkim wydawanych w tych sprawach orzeczeń w formie wyroku. Taka sytuacja pozwala więc tylko domniemywać przesłanki, jakimi kierowały się poszczególne składy orzekające wydające orzeczenia w tej formie.

Podstawę wydania wyroku stanowić mógł art. 132 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten przewiduje, że sąd rozstrzyga sprawę wyrokiem. Czy jednak tylko ten przepis ustawy rozstrzyga o formie orzeczenia wydawanego na rozprawie ze skargi kasacyjnej od postanowienia sądu pierwszej instancji o odrzuceniu skargi oraz jak cytowany przepis powinien być rozumiany? Mieć trzeba bowiem na względzie, że w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym, zgodnie z art. 58 par. 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd ten obowiązany jest do odrzucenia skargi postanowieniem, odrzucenie natomiast skargi może nastąpić zarówno na rozprawie jak i na posiedzeniu niejawnym. Nadto wymieniony przepis ma odpowiednie zastosowanie do postępowania przed NSA, z mocy art. 193 wymienionego Prawa.

Dokonując wykładni art. 132 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należy przede wszystkim wyjaśnić znaczenie użytego w tym przepisie wyrażenia "sąd rozstrzyga sprawę", a w szczególności ostatniego zawartego w nim pojęcia. Ażeby tego dokonać trzeba odnieść się do przepisów rozdziału 1 działu I Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wedle art. 2 tego Prawa sądy administracyjne powołane są do rozpoznawania spraw sądowoadministracyjnych, a w świetle art. 1 Prawa są nimi sprawy z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz inne sprawy, do których przepisy Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stosuje się z mocy ustaw szczególnych. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje zaś orzekanie w sprawach skarg na akty /między innymi decyzje i postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do jej istoty/, określone w art. 3 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oraz czynności lub też bezczynność tych organów.

Funkcja kontrolna sądów administracyjnych powoduje, że wymaga wyjaśnienia również pojęcie sprawy administracyjnej. Nie nasuwa zastrzeżeń pogląd wyrażony w doktrynie, że sprawę administracyjną stanowi przewidziana w przepisach materialnego prawa administracyjnego możliwość konkretyzacji wzajemnych uprawnień i obowiązków stron stosunku administracyjnoprawnego, którymi są organ administracji i indywidualny podmiot, niepodporządkowany organizacyjnie temu organowi. Z kolei zaskarżenie do sądu administracyjnego, np. decyzji powoduje, że przedmiotem postępowania sądowego staje się ta sama sprawa, rozstrzygnięta co do istoty zaskarżonym aktem. Wynika stąd wniosek, że badanie prawidłowości konkretyzacji stosunku administracyjnoprawnego stanowi istotę postępowania sądowoadministracyjnego /por. T. Woś [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. Prawnicze LexisNexis Warszawa 2005 str. 24-25/.

Mając na uwadze powyższe ustalenia należało przyjąć, że użyte w art. 132 w związku z art. 3 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wyrażenie "sąd rozstrzyga sprawę" odnosi się do wydawania rozstrzygnięć co do ich istoty. Dla tego rodzaju działania ustawodawca przewiduje formę wyroku, gdyż orzeczeniem tym sąd dokonuje merytorycznej kontroli zaskarżonego aktu organu administracji publicznej.

Odmienny skutek wywiera natomiast orzeczenie dotyczące odrzucenia skargi. Sąd administracyjny orzeczeniem w tym przedmiocie nie dokonuje kontroli aktu organu administracji publicznej z punktu widzenia istoty zawartego w nim rozstrzygnięcia lecz stwierdza jedynie brak możliwości merytorycznego rozpoznania skargi /a więc także sprawy/ wobec zaistnienia przesłanek do jej odrzucenia, określonych w art. 58 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Nie rozstrzyga zatem istoty sprawy lecz wypowiada się o niemożności jej rozpoznania przez sąd.

Jak to trafnie wywodzi skład orzekający w uzasadnieniu postanowienia z dnia 12 stycznia 2007 r., przeniesienie sprawy do rozpoznania przez sąd wyższej instancji, w tym wypadku Naczelny Sąd Administracyjny, nie zmienia jej charakteru. Jest nią nadal odrzucenie skargi, a więc brak możliwości rozpoznania sprawy co do jej istoty. W związku z tym sprawa, w której sąd pierwszej instancji wydał postanowienie o odrzuceniu skargi, nie może być załatwiona przez Naczelny Sąd Administracyjny poprzez wydanie wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny nie rozstrzyga bowiem również o istocie sprawy, a więc o legalności decyzji określającej skarżącemu podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. ale o zaistnieniu bądź też niezaistnieniu przesłanek do odrzucenia skargi.

Należy zatem przyjąć, że NSA, po rozpoznaniu na rozprawie skargi kasacyjnej od postanowienia WSA odrzucającego skargę, wydaje orzeczenie w formie postanowienia /art. 184 albo art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 160 tej ustawy/.

Uwzględniając powyższe, na podstawie art. 15 par. 1 pkt 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę jak w sentencji.