Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1143/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło – Chlabicz Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędzia NSA Janusz Zajda Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Op 363/12 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od K. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 lutego 2013 r. o sygn. I SA/Op 363/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. oddalił skargę K. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] lipca 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego. Decyzja ta utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] czerwca 2011 r.

Sąd I instancji przyjął, że organ prawidłowo zaklasyfikował nabyty wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego – w dniu [...] kwietnia 2011 r. – samochód marki Audi Q5, rok produkcji 2009, do pozycji CN 8703, a w konsekwencji prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu w kwocie 34.660 zł.

Sąd wskazał, że z art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) wynika, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu dla celów poboru akcyzy należy stosować klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zamieszczonym w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 1987.256.1). Zawarte w art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy odesłanie do przepisów o ruchu drogowym, dotyczy wyłącznie faktu zarejestrowania pojazdu, nie zaś innych kwestii, w tym definicji samochodu osobowego i ciężarowego zawartych w innych przepisach. Organy trafnie zatem przyjęły, że sam fakt zarejestrowania pojazdu jako ciężarowego, nie mógł mieć przesądzającego znaczenia dla klasyfikacji pojazdu jako samochodu osobowego w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, w tym dla zaliczenia go do określonego kodu CN, do którego ten przepis się odwołuje. Także treść dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym nie była wiążąca przy klasyfikacji taryfowej. W ocenie Sądu, organy prawidłowo odwołały się (pomocniczo) do Not wyjaśniających opublikowanych w Polsce zgodnie z art. 12 ustawy Prawo celne jako załącznik do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880 ze zm.).

Dokonując klasyfikacji przedmiotowego samochodu z punktu widzenia klasyfikacji taryfowej (CN) opartej na zharmonizowanym systemie oznaczania i kodowania towarów, organy zasadnie przyjęły, że podstawowe znaczenie ma ustalenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Trafnie powołały się w tym zakresie na cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd, opierając się o protokół z oględzin pojazdu, dokumentację fotograficzną, zdjęcia pojazdu przedłożone przez skarżącego, kserokopię oświadczenia wprowadzającego pojazd, kserokopię zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu dotyczący pierwszego badania technicznego, kserokopię dokumentu identyfikacyjnego pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granicą, kserokopię zaświadczenia o przeprowadzonym dodatkowym badaniu technicznym pojazdu oraz kserokopię faktury VAT. Ustalony na tej podstawie stan pojazdu dał organom podstawę do stwierdzenia, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Przemawiały za tym: w pełni oszklone nadwozie, automatyczna klimatyzacja, poduszki powietrzne dla kierowcy i pasażera, poduszki powietrzne boczne przednie, kurtyny powietrzne boczne, szyby przednie i tylne regulowane elektrycznie, kierownica pokryta skórą z regulowaną kolumną, siedzenia tylne z dzielonym podłokietnikiem, szyby termiczne barwione zielone, napęd na cztery koła, automatyczna skrzynia biegów, aluminiowe felgi, lusterka sterowane elektrycznie, centralny zamek, komputer pokładowy, system ABS, system kontroli trakcji ESP, fabryczny system audio z głośnikami. Ponadto, samochód realizował założenia konstrukcyjne przypisane samochodom z przeznaczeniem do przewozu osób, m.in. poprzez możliwość rozwijania wysokiej prędkości, dobór elementów jezdnych, wspomaganie układu kierowniczego. W ofercie kierowanej do nabywców samochodów marki Audi wskazano, że Audi Q5 można szybko i sprawnie przekształcić w małego transportowca dzięki systemowi składania tylnych oparć za pomocą dźwigni w bagażniku, można wyposażyć w system szyn do unieruchomiania bagażu, siatki podtrzymującej oraz specjalną ochronną wannę. Powyższe cechy wskazują, że producent oferuje pojazd w głównej mierze do przewozu osób, ale też mogący spełniać funkcje użytkowe.

Na ustalenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu do przewozu osób, nie miały wpływu dokonane przeróbki, polegające na zdemontowaniu tylnego siedzenia i zamontowaniu kratki z przodu i po bokach pojazdu. Przeróbki te nie miały charakteru trwałego i nieodwracalnego. Zwiększały one opcjonalnie zakres przewozu ładunków kosztem ograniczenia konstrukcyjnego przeznaczenia do przewozu osób, jednak ogół cech przesądzających o jego przeznaczeniu nie uległ zmianie. Nabyty samochód, zarówno w chwili przemieszczenia go do kraju, jak również w chwili oględzin, zachował konstrukcyjną możliwość montażu siedzeń wraz z elementami bezpieczeństwa.

Zdaniem Sądu, postępowanie poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji nie naruszało prawa. Dokonana przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustalenia, zostały oparte na dowodach zgromadzonych w postępowaniu, wszechstronnie rozpatrzonych z punktu widzenia przesłanek zawartych w materialnoprawnej podstawie rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy szczegółowo przy tym wyjaśnił, dlaczego dał wiarę poszczególnym dowodom, a innym odmówił przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy.

W tych okolicznościach skarga podlegała oddaleniu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku w całości złożył K. K. Domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), art. 100 ust. 4 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87, art. 25 ust. 1 pkt 6, art. 25 ust. 2 w zw. z art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej. Naruszenie przepisów postępowania jako mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1 § 2 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1, art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, w sprawie błędnie zaklasyfikowano pojazd skarżącego do pozycji CN 8703, a w konsekwencji błędnie uznano go za wyrób akcyzowy. Ponadto, naruszono zasadę równego traktowania oraz jednolitości i spójności Wspólnotowej Polityki Celnej poprzez nieuzasadnione rozszerzenie zastosowania definicji "kombi" oraz "pojazd osobowo-towarowy".

W ocenie kasatora, Sąd naruszył przepisy ustawy o statystyce publicznej poprzez dokonanie wiążącej w sprawie interpretacji przepisów klasyfikacyjnych z wyłączeniem kompetencji GUS, wobec braku kompetencji organów celnych do interpretowania klasyfikacji.

Zdaniem skarżącego, Sąd powinien był uchylić zaskarżoną decyzję wobec naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów. Organy bowiem nie rozpoznały wniosków dowodowych skarżącego zmierzających do ustalenia stanu pojazdu w dniu powstania obowiązku podatkowego, nie uwzględniły w treści rozstrzygnięcia treści austriackich dokumentów urzędowych i prywatnych oraz polskich dokumentów urzędowych i prywatnych. Wątpliwości ujawnione w toku postępowania zostały rozstrzygnięte na niekorzyść skarżącego. Stan pojazdu w chwili nabycia należało ustalić przy pomocy opinii biegłego i przesłuchania uprawnionego diagnosty, o co skarżący wnioskował, a także poprzez porównanie wymogów i definicji pozycji 8704 z wymogami i definicją samochodu ciężarowego, N1, VAN z Dyrektyw Ramowych 2007/46/WE i 97/27/WE. Tymczasem oględziny, na podstawie których stwierdzono stan pojazdu, zostały dokonane 2 lata po powstaniu obowiązku podatkowego.

Ponadto, w toku postępowania stronie uniemożliwiono wypowiedzenie się co do dołączonego do akt sprawy protokołu przesłuchania diagnosty M. W.

W tych okolicznościach, skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, a wyrok Sądu I instancji powinien zostać uchylony.

W złożonym piśmie procesowym z dnia [...] marca 2015 r. kasator podtrzymał dotychczasowy kierunek zaskarżenia. Przyznał, że samochód Audi Q7 objęty decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] maja 2013 r. o nr [...], którą umorzono postępowanie jako bezprzedmiotowe, podczas oględzin nie był jeszcze przerobiony na osobowy, zaś samochód przedmiotowy już częściowo tak, aczkolwiek posiadał dokumentację potwierdzającą i opisującą zakres przeprowadzonych zmian konstrukcyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.

Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny wówczas, gdy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okażą się nieusprawiedliwione.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie są one zasadne. Zauważyć należy na wstępie, że jeżeli strona powołuje się na podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 2 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jej obowiązkiem jest wskazanie nie tylko, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało, ale też wyjaśnienie, jaki mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienia takich zarzutów mają za zadanie wykazanie ich słuszności, a zatem muszą zawierać argumenty mające na celu usprawiedliwienie przytoczonej podstawy prawnej.

W skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i w ramach tych przepisów odwołano się do naruszenia art. 121 § 1, 122, 123 § 1, 125 § 1, 187 § 1, 191 i 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Chodzi zatem o kryterium i zakres sprawowanej kontroli przez sąd administracyjny, naruszenie zasady zaufania i informowania uczestników postępowania, naruszenie zasady prawdy obiektywnej, naruszenie zasady czynnego udziału stron, naruszenie zasady szybkości postępowania i ograniczonego formalizmu, naruszenie zasady prawdy materialnej, naruszenie zasady oceny dowodów i naruszenie zasady oceny dokumentów urzędowych i domniemania zgodności z prawdą.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska skarżącego dotyczącego wskazanych wyżej naruszeń prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 powołanej wyżej ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzygają spory kompetencyjne i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. W myśl natomiast § 2 tego przepisu, a do którego odwołał się kasator, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd I instancji nie naruszył tego przepisu, gdyż ma on charakter ustrojowy i mógłby zostać naruszony, jak to już wyrażono w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sytuacji odmowy rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisu prawa bądź rozpoznając ją, ale stosując przy kontroli inne kryteria niż kryterium zgodności z prawem (wyrok NSA z 21 kwietnia 2009 r., II FSK 2/08). W rozpatrywanym przypadku taka sytuacja nie miała natomiast miejsca. Stwierdzić trzeba, że wadliwej wykładni czy też wadliwego zastosowania przez Sąd przepisów prawa materialnego lub procesowego nie można utożsamiać z zarzutem zastosowania przy kontroli kryterium innego niż kryterium zgodności z prawem. Sąd I instancji władczo rozstrzygnął spór co do treści stosunku publicznoprawnego, a tym samym orzekł w zakresie wyznaczonym sądom administracyjnym. Zarzut zatem naruszenia omawianego przepisu z powyższych powodów nie mógł być uznany za uzasadniony.

Powołane przez kasatora pozostałe zarzuty Ordynacji podatkowej zgłoszone w ramach art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w istocie zmierzają do zarzucenia Sądowi I instancji braku wyjaśnienia wszystkich okoliczności w sprawie i przekroczenia granic oceny dowodów. Oceniając prawidłowość przeprowadzenia w rozpoznawanej sprawie postępowania dowodowego należało przyjąć je za prawidłowe. Nie została naruszona zasada prawdy obiektywnej skonkretyzowana w art. 122 tej ustawy. Stan faktyczny został też ustalony w oparciu o dowody, których ocena mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Dał temu też wyraz Sąd I instancji, a Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela argumentację w tym zakresie. Sąd I instancji ocenił też zasadnicze przeznaczenie pojazdu w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego. Chodzi o jego stan na moment powstania obowiązku podatkowego. Analizie poddano nie tylko aktualny stan pojazdu, ale również zbadano, czy w pojeździe tym istniały ślady wcześniejszych przeróbek. Porównanie tych danych pozwoliło na stwierdzenie, że dokonane w spornym samochodzie zmiany miały charakter wyłącznie tymczasowy i zostały usunięte. Obecnie zgłoszony zarzut w tym przedmiocie stanowi powtórzenie zarzutów zgłoszonych przed Sądem I instancji. Chodzi o powołanie dowodu z opinii biegłego i przesłuchania uprawnionego diagnosty. Sąd I instancji w tej części dowodowej także wypowiedział się, z jakich powodów dowody te nie zostały trafnie przeprowadzone i jednocześnie wypowiedział się, z jakich powodów wniosek ten ponowiony przed Sądem I instancji na podstawie art. 106 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie został przeprowadzony. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w pełni także i tę ocenę, choć przepis ten nie został objęty zarzutem skargi kasacyjnej. Podkreślić jeszcze raz należy, a co już zaznaczono na wstępnie rozważań, Sąd II instancji zgodnie z art. 183 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 106 § 3 określił, że przed sądem administracyjnym obu instancji możliwe jest jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe, ograniczone do możliwości przeprowadzenia dowodów z dokumentów. Przeprowadzenie tego postępowania z innych środków dowodowych jest niedopuszczalne. Podstawą orzekania dla sądu administracyjnego jest w zasadzie cały materiał faktyczny i dowodowy zgromadzony w postępowaniu przed organami administracji. Sąd może dopuścić przeprowadzenie dowodów z dokumentów, jeżeli w jego ocenie jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Chodzi o dowody z dokumentów prywatnych i urzędowych, którym to dowodom służą szczególne, statuowane przez art. 244 i 245 k.p.c. domniemania. Odesłanie to ogranicza się także do art. 248-257 k.p.c. (R. Woś, Hanna Knysiak-Molczyk, Marta Romańska – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, str. 360). W tej części należało uzupełnić wywody Sądu I instancji, skoro trafnie przyjęto brak prawnej dopuszczalności ich przeprowadzenia. O ile zarzut skargi kasacyjnej nawiązuje do braku wyjaśnienia sprawy w części dotyczącej biegłego i diagnosty, to zarzuty skargi kasacyjnej nie zawierają oceny z jakich powodów kasator nie zgadza się z oceną tych dowodów dokonaną przez Sąd I Instancji. Brak tej oceny uniemożliwia szerszą kontrolę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odwołanie się kasatora do tych braków i oceny nie znajduje uzasadnienia w pozostałym zebranym materialne dowodowym. Stanowi jedynie nieuzasadnioną polemikę. Podobnie jak odwołanie się do naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. O ile protokół z przesłuchania diagnosty został dołączony do akt sprawy i włączony do materiału dowodowego zgodnie z wnioskiem skarżącego, a co sam przyznaje w zgłoszonym zarzucie, to brak wykazania wpływu wydania formalnie postanowienia o włączeniu tych dowodów w poczet materiału dowodowego, nie miał istotnego wpływu na wynik sprawy. Oznacza to także brak podstaw do przyjęcia naruszenia art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie można też podzielić zarzutu kasatora, o ile odwołuje się do naruszenia art. 187 § 1 i 194 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie nieuwzględnienia w treści rozstrzygnięcia prywatnych i urzędowych austriackich i polskich dokumentów. Sąd I instancji szczegółowo wskazał jakie dokumenty stanowiły podstawę ustaleń faktycznych w sprawie. Szczegółowe wyliczenie i ocena znalazły się na str. 16 uzasadnienia. Wbrew wywodom kasatora wymienione zostały dowody z dokumentów właśnie urzędowych i prywatnych, polskich i austriackich. Dokonano ich oceny, a kasator powołując się na zarzuty naruszenia przepisów, nie wskazał o jakie inne dokumenty należało rozszerzyć bądź też zostały pominięte. Braki także w tej części uniemożliwiają kontrolę, a brak też uzasadnienia o jakie dokumenty chodzi powoduje, że tym samym zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia.

Oddzielnego omówienia wymaga odwołanie się kasatora w uzasadnieniu skargi kasacyjnej do decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] maja 2013 r. o nr [...] jako dotyczącej takiego samego pojazdu jak w przedmiotowej sprawie i zaliczenia pojazdu do kodu CN 8704. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew wywodom kasatora, nie jest to taki sam pojazd, gdyż w decyzji chodzi o Audi Q7, rok produkcji 2008, gdzie stwierdzono fakt nieodwracalnych zmian konstrukcyjnych w kierunku zasadniczego przeznaczenia do przewozu ładunków. Oznacza to, że treść tej decyzji nie mogła wpłynąć na zmianę oceny dokonanej w niniejszej sprawie, co zostało także przyznane przez kasatora w złożonym piśmie z dnia [...] marca 2015 r.

Mając na uwadze powyższe zarzuty procesowe, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęcie zasadniczego przeznaczenia pojazdu do przewozu osób w przedmiotowej sprawie było w pełni uzasadnione. Oznacza to, że zasada legalności, o której mowa w art. 120 Ordynacji podatkowej oraz zasada zaufania określona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, do której odwołał się kasator, nie zostały naruszone.

Nie znajdują uzasadnienia także zarzuty naruszenia prawa materialnego sformułowane w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Brak naruszenia art. 1 § 2 ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, wymieniony także przy tych zarzutach, został szczegółowo omówiony przy tych zarzutach procesowych. Te same podstawy stanowiły odmowę ich uwzględnienia.

Zakwestionowana przez kasatora wykładnia art. 3 ust. 1 oraz art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.2014.752) jest nieuzasadniona. W myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. Zatem w celu określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy, niezbędne jest prawidłowe zaklasyfikowanie tego wyrobu do kodu CN. Organami uprawnionymi do samodzielnej klasyfikacji towarów do kodu CN są organy podatkowe (w tym również organy celne). Przepis art. 100 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, a więc obowiązujący w chwili wydania kontrolowanych decyzji stanowił, że w przypadku samochodów osobowych przedmiotem opodatkowania jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast zgodnie z treścią ust. 4 tegoż przepisu, samochody osobowe, to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W świetle powyższych regulacji, zarzut błędnej wykładni mógłby być skuteczny tylko w sytuacji, gdyby organy celne ustaliły podatek akcyzowy od samochodu osobowego w przypadku nabycia przez skarżącego kasacyjnie pojazdu niebędącego samochodem osobowym. W rozpoznawanej sprawie takie okoliczności nie miały miejsca. Trafnie organy przyjęły, a Sąd I instancji zaakceptował pogląd, zgodnie z którym samochodem osobowym dla potrzeb podatku akcyzowego są wszystkie pojazdy objęte pozycją CN 8703, jeżeli są zasadniczo przeznaczone do przewozu osób, łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz wyścigowymi, jeżeli wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Naczelny Sąd Administracyjny uznaje poprawność i trafność takiego rozumienia treści art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 tej ustawy. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wskazywano na konieczność takiego rozumienia treści tych przepisów (wyrok NSA z 6 listopada 2014 r. I GSK 1367/13, z 21 maja 2014 r. I GSK 320/13, z 15 lipca 2014 r. I GSK 1303/13 i inne). Skarżący kasacyjnie bez wątpienia w żaden sposób nie wykazał, że przyjęte przez organy i akceptowane przez Sąd I instancji rozumienie tych przepisów nie odpowiada prawu. Oczywiście dla ustalenia charakteru samochodu dla celów podatku akcyzowego, nie może i nie ma żadnego znaczenia charakter tego pojazdu ustalony w dokumentach rejestracyjnych, gdyż przepisy będące podstawą rejestracji nie stanowią przepisów podatkowych, skoro ustawa o podatku akcyzowym zawiera w art. 100 ust. 4 definicję samochodu osobowego, zgodnie z którą o tym charakterze pojazdu przesądzają cechy budowy, konstrukcji i jego wyposażenia, a nie rejestracja. Zarówno organy, jak i Sąd I instancji wymierzając skarżącemu podatek akcyzowy, miały na uwadze te okoliczności. Trudno zatem przyjąć, że ich działanie narusza to prawo, bo leżąca u podstaw wymierzenia podatku wykładnia art. 100 ust. 1 pkt 2 i pkt 4 tej ustawy była dokonana z naruszeniem prawa. Oceny tej nie zmienia odwołanie się kasatora do zakwestionowanej również błędnej treści polskiej wersji językowej pozycji CN 8703, skoro przesadzającym kryterium było występujące we wszystkich wersjach językowych sformułowanie o zaklasyfikowaniu do tej pozycji pojazdów "zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób", obejmującego także samochody osobowo-towarowe.

Nie jest też uzasadnione odwołanie się kasatora do naruszenia art. 25 ust. 1 pkt 6, ust. 2 w związku z art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej. Kastor odwołując się do tego zarzutu, powołał się na dokonanie wiążącej w sprawie interpretacji przepisów klasyfikacyjnych z wyłączeniem kompetencji GUS, wobec braku kompetencji organów celnych do interpretowania klasyfikacji. Odwołanie się do tych przepisów nie jest uzasadnione z uwagi na to, że w sprawie miały zastosowanie zapisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), podczas gdy kastor argumentację zarzutu opiera o przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.). W sytuacji gdy informacje statystyczne nie dotyczyły przedmiotowego pojazdu, jak trafnie wskazał także Sąd I instancji, podniesiony zarzut nie jest uzasadniony w sprawie.

Powyższe wskazuje, że skoro stan faktyczny nie został skutecznie zakwestionowany w kierunku przyjęcia i zaliczenia pojazdu do wyrobu akcyzowego podlegającego opodatkowaniu, dlatego uzasadniona była ocena Sądu I instancji co do zastosowania prawa materialnego nietrafnie kwestionowanego przez kasatora.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.

Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w treści art. 204 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł o przyznaniu wynagrodzenia pełnomocnikowi ustanowionemu w ramach pomocy prawnej, skoro przepisy art. 209 i 210 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi mają zastosowanie tylko do kosztów postępowania między stronami. Natomiast wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną należne od Skarbu Państwa (art. 250 tej ustawy) przyznawane jest przez wojewódzkie sądy administracyjne w postępowaniu uregulowanym w przepisach art. 258 do 261 tej ustawy.