Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 836/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2011 r. sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego A. M. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 836/11

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...]r. nr [...] określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu tegoż postanowienia, podniósł, iż z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. została po raz pierwszy wysłana na adres A. M. (A 53, [...] S.) w dniu [...]r. i odebrana przez jego matkę w dniu [...]r., a następnie przez nią odesłana do Urzędu Skarbowego w Ł. z informacją, że osoba odbierająca ją – J. M. - nie mieszka z synem i nie ma z nim kontaktu. Decyzja wpłynęła do organu podatkowego w dniu [...] r., a następnie – w dniu [...]r. została ponownie wysłana na adres zamieszkania A. M.. Pomimo dwukrotnego awizowania – pierwszego w dniu [...] r., powtórnego w dniu [...]r. - nie została przez niego odebrana. Wobec powyższych okoliczności decyzja ta została uznana za doręczoną w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej Op). Zgodnie z tym przepisem w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Na mocy § 1a, adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zgodnie z § 2, zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Wobec powyższego za dzień doręczenia decyzji wymiarowej organ uznał [...]r., co oznacza, że termin do wniesienia od niej odwołania, zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Op, upłynął dnia 28 grudnia 2010r., natomiast odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia zostało nadane za pośrednictwem poczty dnia12 stycznia 2011r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, powołał art. 162 § 1 Op, zgodnie z którym, w przypadku uchybienia terminu, na wniosek zainteresowanego należy przywrócić termin, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Natomiast § 2 wskazanego przepisu wymaga, by wniosek został złożony w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin, czyli złożyć odwołanie. Powyższe przesłanki winny być spełnione kumulatywnie. Obowiązkiem organu odwoławczego, do którego wpłynął wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jest zbadanie, czy zostały spełnione wszystkie przesłanki określone w art. 162 § 1 i 2 Op. W szczególności koniecznym jest ustalenie, czy strona (pełnomocnik strony) uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy zainteresowanego. O braku winy możemy mówić, jeżeli uchybienie terminowi nastąpiło z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Taką zaś jest takie zdarzenie, które uniemożliwiło zainteresowanemu dochowanie terminu, a którego zainteresowany nie wywołał i któremu nie mógł zapobiec, ani też którego nie mógł przezwyciężyć, tj. że nie mógł tej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, a przy tym powstała ona w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu zalicza się np.: przerwy w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą oraz uniemożliwiała odebranie decyzji i wniesienie odwołania, powódź, pożar (por. wyrok WSA z dnia 3 lipca 2009r., IIISA/GI 1475/08).

Następnie organ zauważył, że wniosek pełnomocnik złożył, jak sam przyznał, z "ostrożności procesowej", gdyż w jego opinii decyzja wymiarowa nie została w ogóle skutecznie doręczona, a to dlatego, że decyzja wysłana dnia 29 listopada 2010r. na adres zamieszkania A. M., który nie był w owym czasie przez nikogo reprezentowany, nie powinna być uznana za doręczoną stronie w trybie art. 150 Op, lecz powinna być wysłana ponownie na adres, pod którym pełnomocnik prowadzi swoją działalność, zaraz po tym jak do organu podatkowego wpłynęło pismo z dnia 1 grudnia 2010r. wraz z pełnomocnictwami, w których podatnik umocował K. M. do prowadzenia swoich spraw. Pełnomocnik strony, powołując się na rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, w których - jego zdaniem - "dominuje" pogląd, że ustanowienie lub odwołanie pełnomocnika złożone organowi podatkowemu w toku postępowania jest dla organu wiążące od daty powiadomienia go o tym fakcie. Stwierdził, że organ podatkowy mógł skutecznie doręczyć przedmiotową decyzję jedynie ustanowionemu z dniem 1 grudnia 2010r. pełnomocnikowi.

Tych argumentów organ odwoławczy nie uznał za wystarczających przesłanek uchybienia terminu bez winy zainteresowanego. Powołując przepis art.144 Op, wywiódł, że organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę lub przez swoich pracowników, a także przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. W przedmiotowej sprawie doręczenie decyzji z dnia 17 listopada 2010r. nastąpiło na podstawie art. 150 Op.

Podniósł nadto, iż z art. 137 § 3 Op wynika obowiązek złożenia pełnomocnictwa do akt sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego pełnomocnictwa. Momentem, od którego pełnomocnictwo zostaje skutecznie ustanowione jest złożenie do akt sprawy oryginału pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, albo też dzień zgłoszenia pełnomocnictwa ustnie do protokołu. Dla wykazania, że pełnomocnik został dla strony ustanowiony, niezbędne jest okazanie (złożenie do akt sprawy) dokumentu stwierdzającego ustanowienie takiego pełnomocnika. Dopiero od chwili doręczenia pełnomocnictwa organowi podatkowemu, pełnomocnik ten powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich. Z tą też chwilą pełnomocnikowi zgodnie z art. 145 § 2 organ podatkowy zobowiązany jest doręczać pisma. Od tego momentu pominięcie pełnomocnika przez organ podatkowy musiałoby być traktowane jako pominięcie strony. Organ bowiem, co wyraźnie wynika z art. 137 § 3 Op, musi mieć realną możliwość wypełnienia obowiązków, które nakładają na niego przepisy, w przypadku działania strony z udziałem pełnomocnika (por. wyrok NSA, l FSK 899/06)

Organ podatkowy jest zobligowany do honorowania pełnomocnictwa, ale pod warunkiem posiadania wiedzy o jego istnieniu, a tę uzyskuje z chwilą otrzymania dokumentu. Momentem, od którego pełnomocnik wstępuje do sprawy jako reprezentant strony, jest złożenie do akt sprawy pełnomocnictwa lub jego odpisu. Tymczasem z akt sprawy wynika, że K. M. udzielono pełnomocnictwa do występowania w imieniu podatnika przed organami podatkowymi l i II instancji w sprawie dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2004, 2005 i 2006 roku pismem z dniem 1 grudnia 2010r., które wpłynęło do organu podatkowego za pośrednictwem poczty dnia [...]r. Jest to dzień, w którym organ podatkowy powziął informację o ustanowieniu pełnomocnika. Powyższe pismo zostało przesłane również faksem do organu podatkowego w dniu [...]r., a nie - jak podniósł pełnomocnik we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania -1 grudnia 2010r. W związku z powyższym dopiero od 6 grudnia 2010r. - zgodnie z art. 136, art. 137 § 2 i 3 Op – K. M. był umocowany do reprezentowania podatnika. Wysłana dnia 29 listopada 2010r. decyzja z dnia 17 listopada 2010r. została prawidłowo skierowana do podatnika i zgodnie z przepisami prawa doręczona w trybie art. 150 Op.

Odpowiadając na zarzut pełnomocnika, że zastosowanie fikcji doręczenia, o której mowa w art. 150 Op "zdaje się być wadliwe", gdyż o dacie doręczenia decyzji uzyskał informację jedynie ustną, a w aktach sprawy brak jest notatki służbowej, z której by wynikało jaką datę doręczenia decyzji przyjęto, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że zgodnie z art. 150 Op w przypadku niepodjęcia pisma doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu przez jaki jest przechowywane w placówce pocztowej (14 dni), a następnie pismo pozostawia się w aktach sprawy. Przepisy prawa nie nakładają więc na organ podatkowy obowiązku pisemnego informowania o zastosowaniu fikcji doręczenia. Termin doręczenia wynikał wprost z adnotacji listonosza i dat na stemplach pocztowych umieszczonych na przesyłce, z którymi to informacjami pełnomocnik zapoznał się osobiście dnia [...] r. w siedzibie Urzędu Skarbowego w Ł.. Powyższą okoliczność potwierdza sporządzony (podpisany przez K. J. M.) protokół znajdujący się w aktach sprawy.

Dalej organ odwoławczy zaznaczył, że "obowiązek uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym i nie może być przerzucany na organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminowi bez swojej winy i bierze pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne, oceniając winę według obiektywnych mierników staranności" (wyrok WSA w Olsztynie z dnia 28 listopada 2007r., ISA/Ol 549/07).

W rozpatrywanej sprawie organ nie uznał, że strona (pełnomocnik strony) nie ponosi winy za uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Tym samym nie zostały spełnione wszystkie przesłanki konieczne do przywrócenie terminu. Ustalenie niespełnienia choćby jednej z przesłanek, które dla swojej skuteczności powinny wystąpić łącznie, powoduje konieczność odmowy przywrócenia terminu. K. M. w piśmie procesowym, które wpłynęło do organu dnia 29 kwietnia 2011 r. wskazał, że okoliczności "nieskutecznego doręczenia decyzji dnia [...]. matce podatnika zostały przedstawione w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. w sposób nieścisły". Pełnomocnik twierdził, że J. M. nie odebrała korespondencji w domu A. M., lecz swoim, mieszczącym się po adresem A 17. Powyższą informację uznał za pozostającą bez wpływu na podjęte przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. rozstrzygnięcie, bowiem nieskuteczność doręczenia w dniu [...]r. matce podatnika decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nie jest kwestią sporną w przedmiotowej sprawie. Zauważył nadto, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. w zaskarżonej decyzji zamieścił stosowne pouczenie o trybie i o terminie wniesienia odwołania.

W skardze na to postanowienie pełnomocnik A. M. wniósł o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przypisanych wraz z kosztami zastępstwa procesowego świadczonego przez doradcę podatkowego. Postanowieniu temu zarzucił naruszenie art. 162 § 1 Op poprzez odmowę przywrócenia terminu, pomimo wykazania przez pełnomocnika strony, iż uchybił mu bez swojej winy, co istotnie wpłynęło na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi podniósł, iż działania strony, dotyczące przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wynikają jedynie z ostrożności procesowej. Nie doszło bowiem do skutecznego doręczenia decyzji, co oznacza, że nie było możliwe uchybienie terminowi do wniesienia od niej odwołania, jako iż ten termin nigdy nie rozpoczął swego biegu. Stąd też, w ocenie Strony, nie było dopuszczalne orzekanie przez organ co do meritum wniosku, z uwagi na fakt, że do uchybienia żadnemu terminowi w sprawie nie doszło i bezprzedmiotowym było orzekanie w przedmiocie jego przywrócenia.

Podkreślił, że datą doręczenia, przy stosowaniu fikcji doręczenia, uregulowanej w art. 150 Op, jest upływ 14 dnia od niezastania adresata przy pierwszej próbie doręczenia przesyłki. Nie zgodził się z organem, wedle którego do doręczenia decyzji doszło po myśli art. 150 § 2 Op w dniu 14 grudnia 2010 r.

Podstawowym źródłem wadliwości stanowiska organu jest pominięcie kwestii o niewątpliwie podstawowym charakterze, iż decyzję można doręczyć tylko osobie, która w dacie doręczenia jest uprawniona do jej odbioru. Jak niezbicie wynika z materiału dowodowego od dnia [...] r. organ był w posiadaniu uwierzytelnionych odpisów pełnomocnictwa A. M. w sprawie spornego podatku dla K J. M. . W związku z tym od dnia 6 grudnia 2010 r. jedynie pełnomocnik był uprawniony do odbioru przedmiotowej decyzji. O ile więc zgodnym z prawem było wysłanie dnia 29 listopada 2010 r. decyzji na adres strony, o tyle w sytuacji, gdy poczta przesyłkę zwróciła, wskazując na niemożliwość doręczenia jej adresatowi, organ nie był uprawniony do przyjęcia, że została ona doręczona w dniu 14 grudnia 2010r. A. M, gdyż od dnia 6 grudnia

wszelka korespondencja w tej sprawie winna być kierowana do K. J. M.. Organ obwiązany był zatem, podobnie jak uczynił to już wcześniej z tą samą decyzją -

zwróconą przez pocztę przesyłkę nadać po raz kolejny, do osoby uprawnionej, a nie dołączyć ją do akt ze skutkiem "fikcyjnego" doręczenia. Sytuacja byłaby odmienna, gdyby ustawodawca na gruncie tej regulacji przyjął, że przesyłka niepodjęta uznana jest za doręczoną w dniu, w którym nie udało się jej doręczyć, czy w ogóle w dniu nadania. Jednakże przepis stanowi o przyjęciu za datę doręczenia upływ ostatniego dnia, kiedy korespondencja mogła zostać podjęta, co jednoznacznie wyklucza możliwość uznania, że została ona w tym dniu doręczona osobie nie będącej już prawidłowym adresatem przesyłki. Ponownego podkreślenia wymaga, że strona nie uważa za wadliwe skierowanie decyzji w [...] r. na adres A. M.. Gdyby przesyłka została podjęta, w dowolnym terminie, to doręczenie byłoby niewątpliwie skuteczne, bo organ nie miał już wpływu na tok doręczenia. Ale w sytuacji, w której przesyłka wraca do organu, mającego świadomość zmiany osoby uprawnionej do odbioru korespondencji, organ nie może bezrefleksyjnie uznać przesyłki za doręczoną. Winien on bowiem rozpatrzyć dopuszczalność zastosowania fikcji doręczenia poprzez włączenie przesyłki do akt sprawy. Błędnie postąpił w tym przypadku Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł., gdyż w tych samych aktach, do których dołączył przesyłkę, od dnia [...]r. znajdowało się pełnomocnictwo udzielone przez A. M.. Nie spełniły się zatem przesłanki zastosowania przez Naczelnika fikcji doręczenia przedmiotowej decyzji.

Na marginesie wskazał, że pełnomocnik poinformował organ w dniu 1 grudnia o fakcie udzielenia mu przedmiotowego pełnomocnictwa oraz o fakcie nadania go na poczcie na adres Urzędu Skarbowego w Ł.. Informacja ta, w tym kopie pełnomocnictw, zostały przesłane organowi dnia 1 grudnia 2010 r. faksem. Organ odwoławczy podważa to twierdzenie, wskazując że przesyłka faksem miała miejsce 22 grudnia 2010 r. Dnia 22 grudnia 2010 r. miała miejsce kolejna wysyłka pełnomocnictw, lecz dla potrzeb postępowania egzekucyjnego, w związku z przekazanymi przez mandanta informacjami o działaniach organu. Fakt nadania pocztą pełnomocnictw również w tym przypadku został organowi zakomunikowany przez faks. Na dowód nadania faksem w dniu 1 grudnia 2010 r. trzech pełnomocnictw (w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r., w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r., w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006r.) oraz pisma przewodniego - łącznie 4 stron, pełnomocnik załącza uwierzytelniony za zgodność z oryginałem wydruk rejestru połączeń z faksu kancelarii. Sporny faks na numer Urzędu Skarbowego w Ł. ([...]) znajduje się pod pozycją nr [...] z dnia [...] godzina 15:44:35 (3:44:35 PM), liczba stron - 4. Faks (a w zasadzie faksy) z dnia 22 grudnia 2010r. również został wykazany na tym dokumencie - pod pozycją 919 oraz 920.

Zdaniem pełnomocnika, skarżone postanowienie nie zawiera ustosunkowania się do zarzutów związanych z niedoręczeniem decyzji. Organ ograniczył się do stwierdzenia, że w jego ocenie decyzja została doręczona, a powołane okoliczności nie uzasadniają przywrócenia terminu. Takie uzasadnienie postanowienia nie jest satysfakcjonujące dla strony, która musiała na nie czekać kilka miesięcy, z uwagi na przewlekły sposób procedowania w sprawie przez Dyrektora.

Powinnością organu, w związku z nieskuteczną próbą doręczenia decyzji bezpośrednio stronie, było doręczenie jej pełnomocnikowi, co jak wskazywano, zapewniłoby czynny udział podatnika w postępowaniu (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 października 2010 r., l SA/Gd 605/10). Doręczenie pisma w trybie art. 150 O.p. jest bowiem możliwe jedynie wówczas, gdy odbiorca jest legitymowany (uprawniony) do jego odbioru (wyrok NSA z 3 lutego 2009r., II FSK 1582/07, wyrok WSA w Opolu z dnia 23 kwietnia 2010 r., l SA/Op 18/10). Oświadczenie strony w zakresie ustanowienia lub odwołania pełnomocnika złożone organowi podatkowemu w toku postępowania jest dla organu wiążące od daty powiadomienia go o tym fakcie i organ nie ma podstaw, by oświadczenie strony pominąć (wyrok WSA z dnia 5 grudnia 2006 r., l SA/Gd 210/06). W przeciwnym razie, jak wywodził pełnomocnik, organ ignoruje zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, podważając niejako sens instytucji pełnomocnictwa i zasadę wnikająca z art. 212 O.p. (wyrok NSA z dnia 05 listopada 2008 r., FSK 1062/07).

Stosownie do art. 145 O.p., pominięcie przez organ podatkowy pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu (por. wyrok NSA z dnia 10 lutego 1987 r., SA/Wr 875/86, ONSA 1987, nr 1, poz. 13, WSA w Opolu z dnia 25 listopada 2009r., l SA/Op 436/09, z dnia 24 kwietnia 2008r., l SA/Op 19/08, z dnia 11 kwietnia 2008r., l SA/Op 24/08 i z dnia 26 listopada 2007r., l SA/Op 273/07). W doktrynie tożsame stanowisko, podkreślające uprawnienia strony w toku postępowania, wyraził B. Gruszczyński w komentarzu do art. 150 Op, podnosząc, iż nie może być również uznane za doręczone w tym trybie pismo adresowane do pełnomocnika podatnika, jeżeli po jego wysłaniu, ale przed upływem ostatniego dnia czternastodniowego terminu wymienionego w art. 150 § 1, organ podatkowy poweżmie wiadomość o wygaśnięciu pełnomocnictwa.

Podkreślił, że związanie organu wydaną przezeń decyzją nie łączy się z datą jej nadania, lecz z datą doręczenia stronie (art. 212 Op). Dopóki nie dojdzie do doręczenia decyzji, postępowanie przed organem pierwszej instancji jest w toku. Wynika z tego zatem, iż w dniu 1 grudnia 2010 r., jak również 6 grudnia 2010 r., postępowanie wciąż było w toku, sprawa niebędąc załatwiona decyzją (wtedy jeszcze nie doręczoną) wciąż podlegała załatwieniu zgodnie z przepisami Ordynacji, w tym przepisami regulującymi instytucję pełnomocnika oraz doręczenia. Konsekwencją skorzystania przez stronę z uprawnienia normowanego art. 136 Op był ciążący na organie obowiązek kierowania korespondencji, zgodnie z art. 145 § 2 Op, do rąk pełnomocnika, czemu organ w niniejszej sprawie nie zadośćuczynił. Wskazał, iż opisane naruszenie nie miało charakteru abstrakcyjnego - doprowadziło do faktycznego pogorszenia sytuacji procesowej strony, która w związku z pozbawieniem jej czynnego udziału w postępowaniu, nie mogła skutecznie wnieść odwołania od decyzji w terminie (Gruszczyński Bogusław, Niezgódka-Medek Małgorzata, Hauser Roman, Kabat Andrzej, Babiarz Stefan, Dauter Bogusław, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexPolonica Perfecta, uwaga nr 9 do art. 150).

Skarżone postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej wydał nie pochylając się dostatecznie nad podnoszonymi przez stronę kwestiami. Nie chodzi w tym miejscu o wyrażenie przez organ odmiennej oceny prawnej co do związania go pełnomocnictwem w omawianym zakresie. Rzecz w tym, iż organ orzekł w przedmiocie przywrócenia terminu dokonując niepełnego i błędnego ustalenia, czy termin ten w ogóle rozpoczął swój bieg. Działanie takie jest niedopuszczalne i stanowi istotne uchybienie procesowe. Nie spełnia standardów stawianych przez ustawodawcę takie rozpoznanie sprawy, które nie zawiera żadnego odniesienia do stanowiska prezentowanego przez stronę. To z kolei uzasadnia zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Op poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, w związku z art. 162 § 1 i § 2 Op i odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, pomimo że strona nie mogła uchybić temu terminowi, w związku z niedoręczeniem decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł.. Jedynie z ostrożności procesowej strona podniosła argumenty, związane z niesłuszną odmową przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów - na wypadek przyjęcia przez Sąd, że doszło do doręczenia decyzji. Zaprezentowane okoliczności świadczą o braku winy zarówno samej strony, jak i jej pełnomocnika. Strona działała w przekonaniu, że zgodnie z prawem zastępuje ją pełnomocnik, a ten z kolei nie miał wiedzy o działaniach organu, z uwagi na to, iż były one podejmowane bezpośrednio w stosunku do strony, a zatem z pominięciem pełnomocnika. Uzasadnia to zatem, aby co najmniej przywrócić stronie termin do wniesienia odwołania, zgodnie z jej wnioskiem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje:

Kontrolując zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, w sprawie doszło bowiem do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 162, poprzez nie wyjaśnienie przez organ w sposób nie budzący wątpliwości mającej istotne, a zarazem zasadnicze znaczenie zarówno dla rozstrzygnięcia kwestii uchybienia terminu do wniesienia odwołania, jak i rozpoznania wniosku o przywrócenie tego terminu, okoliczności towarzyszących doręczaniu decyzji wymiarowej, w tym ewentualnej daty oraz trybu doręczenia. Jak bowiem wynika z art. 162 § 1 Op, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeśli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie do treści § 2 powołanego przepisu podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin. Zgodnie zaś z art. 163 § 2 Op w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpoznania odwołania lub zażalenia. Na gruncie tegoż przepisu przesłankami przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej są następujące okoliczności, a mianowicie złożenie wniosku o przywrócenie terminu; wniesienie wniosku w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi; dokonanie jednocześnie z wnioskiem czynności, dla której określony był termin; uprawdopodobnienie we wniosku okoliczności wskazujące na brak winy w uchybieniu terminu, powstanie ujemnych dla strony skutków w zakresie postępowania oraz niewątpliwe stwierdzenie faktu uchybienia terminu do dokonania czynności. Stwierdzenie uchybienia terminu czyni przy tym dopuszczalnym wniosek o przywrócenie terminu, a z tym wiąże się uprzednie stwierdzenie skuteczności doręczenia decyzji wymiarowej.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy w pierwszej kolejności podnieść należy, iż z załączonych do skargi akt administracyjnych wynika, iż decyzję wymiarową organ pierwszej instancji po raz pierwszy doręczył na wskazany przez skarżącego adres w dniu [...] r. do rąk matki skarżącego J. M. na podstawie art. 149 Op, a skoro J. M. w dniu 24 listopada 2010r. odesłała przesyłkę adresowaną do syna – skarżącego do siedziby Urzędu Skarbowego w Ł., organ podjął ponowną próbę doręczenia na ten sam adres decyzji w dniu 29 listopada 2010r., a wobec jej nieodebrania w 14 dniowym terminie do awizowania uznał ją za doręczoną w dniu 14 grudnia na podstawie art. 150 Op. Takie działanie, choć podejmowane zapewne z przezorności (zapobiegliwości) procesowej organu podatkowego, nie zasługuje na aprobatę, nie znajduje ono bowiem, w ocenie Sądu, uzasadnienia w okolicznościach faktycznych wynikających z załączonych akt administracyjnych. Z akt tych, w szczególności oświadczeń podatnika, składanych w toku kontroli podatkowej, jak i protokołu przesłuchania czy protokołu z kontroli podatkowej, a nawet pisma samego pełnomocnika z dnia 1 grudnia 2010r., wynika w sposób niewątpliwy to, iż po pierwsze, strona jako adres swojego zamieszkania oraz prowadzenia działalności gospodarczej podała [...] S., A 53; po drugie, kierowana na ten adres korespondencja do skarżącego, z wyjątkiem spornej decyzji wymiarowej, była przez niego osobiście potwierdzana; po trzecie skarżący nie informował organu o zmianie miejsca zamieszkania, ani też nie wskazywał jako miejsce doręczenia innego adresu. Takiej jasności nie sposób natomiast doszukiwać się co do okoliczności faktycznych doręczania decyzji w trybie art. 149 Op w dniu 19 listopada 2010r., a w konsekwencji i zasadności podjęcia ponownej próby doręczenia decyzji w trybie art. 150 Op w dniu 14 grudnia 2010r. Wprawdzie z zawartej w aktach kopii zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej decyzję wymiarową, potwierdzonej w dniu 19 listopada 2010r. przez J. M., wynika, iż odebrała ona adresowaną do skarżącego przesyłkę urzędową i zobowiązała się do jej oddania adresatowi, a nadto jest ona pełnoletnim domownikiem (matką skarżącego), zaś doręczyciel zawiadomienie o oddaniu pisma pozostawił na nieruchomości, wskazanej jako adres zamieszkiwania i prowadzenia zarazem działalności gospodarczej przez skarżącego. Niemniej jednak wobec listownego odesłania przesyłki przez J. M. do siedziby organu z informacją, że nie mieszka z synem i nie ma z nim kontaktu oraz podania przez nią na kopercie innego adresu (A 17) niż adres zamieszkania skarżącego (A 53), za konieczne Sąd uznał zweryfikowanie treści zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji wymiarowej w świetle przesłanek art. 149 Op poprzez wyjaśnienie okoliczności odbioru przez J. M. przesyłki dla syna, w szczególności zaś w jakim charakterze występowała ona odbierając przesyłkę i zobowiązując się do jej oddania synowi, tym bardziej, że podany przez skarżącego adres jest nie tylko adresem jego zamieszkiwania, ale i miejscem prowadzenia przez niego działalności gospodarczej; oraz wyjaśnienie przyczyn odbioru przesyłki przez J. M., a następnie jej odesłania po kilku dniach do siedziby organu. Potwierdzenie doręczenia stanowi stosownie do art. 194 Op dowód tego co wynika z jego treści. Nie oznacza to, iż wynikające z niego domniemanie prawdziwości nie może być obalone innym dowodem. Skoro zatem w niniejszej sprawie powstają, wobec odbioru zaadresowanej do skarżącego na adres A 53 przesyłki przez J. M., a następnie jej odesłania przez nią do siedziby organu listem poleconym, na którym wskazano adres zwrotny A17 (a więc inny niż adres wskazany przez skarżącego), wątpliwości co do treści zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki przez J. M. w dniu [...] r., a tym samym i skuteczności doręczenia przesyłki w trybie art. 149 Op, niezbędne jest wyjaśnienie wskazanych okoliczności. Pozwoli to bowiem na dokonanie nie tylko oceny skuteczności doręczenia przesyłki w dniu 19 listopada 2010r., ale i na ocenę zasadności ponownego doręczenia tej decyzji na ten sam adres w trybie art. 150 Op, a w dalszej kolejności ewentualnej skuteczności doręczenia decyzji, tj. dopuszczalności jego zastosowania w stosunku do skarżącego wobec ustanowienia w dniu 6 grudnia 2010r. pełnomocnika, z czym wiąże się z kolei wprowadzenie decyzji do obrotu prawnego, bieg terminu do wniesienia odwołania, jego ewentualne uchybienie i dopuszczalność wniosku o jego przywrócenie. Nie budzi bowiem wątpliwości fakt, iż decyzja, jak wynika z art. 212 Op, wiąże organ od chwili jej doręczenia. Raz skutecznie doręczona decyzja nie może być ponownie doręczana z tym samym skutkiem prawnym, nie mogą w stosunku do niej mieć zastosowania dwie różne daty początkowe i końcowe biegu terminu do wniesienia odwołania. Sprzeciwia się temu bowiem wymóg pewności obrotu prawnego i zasada związania organu decyzją od dnia jej doręczenia, zasady praworządności oraz zaufania do organów państwa.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę uwzględnił.

O wysokości wynagrodzenia doradcy podatkowego z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 tej ustawy i § 2 ust. 1 pakt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr. 112, poz. 2075).

P.Z-C.