Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1302/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 15 lutego 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA: Bogusław Klimowicz, Sędziowie Sędzia NSA: Wiktor Jarzębowski, Asesor WSA: Cezary Koziński (spr.), Protokolant asystent sędziego Katarzyna Orzechowska, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Kompletacji Dostaw A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1302/05

UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...]określił Sp. z o.o. A z siedzibą w Ł. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. w kocie 33.944,- zł. Tym samym nie uznano wysokości straty (1.171,78 zł) w działalności Spółki, zadeklarowanej w zeznaniu ostatecznym CIT-8 za wskazany rok podatkowy.

W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że Spółka wykazując stratę z prowadzonej działalności zawyżyła koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę 95.459,84 zł poprzez zaliczenie do nich wydatków nie związanych z prowadzoną działalnością i uzyskanym przychodem oraz wydatków nie potwierdzonych zaistnieniem zdarzenia gospodarczego im przypisanego, tj. z naruszeniem art. 16 ust. 1 pkt 30, pkt 46 lit. b), pkt. 51 uraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r., Nr 106, poz. 482 ze zm.).

Organ kontroli skarbowej dokonał następujących ustaleń, co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodu :

- zakupy czterech garniturów w dniach 2 i 4 września 1998 r., traktowane przez podatnika, jako wydatki na reprezentację i reklamę - podatnik nie określił celu zakupu jednego z garniturów, a na odwrocie faktury zakupu pozostałych wskazał, że dwa z nich zostały przekazane pracownikowi z okazji wyjazdu na targi, a jeden przekazano klientowi Spółki. Wydatki te, zdaniem organu kontroli, nie miały związku z działalnością Spółki, ale zaspokajały osobiste potrzeby osób, którym przekazano te rzeczy. Powyższe zakupy zbiegły się w czasie ze ślubem prezesa Spółki J. K. (w dniu 19 września 1998 r.), a ponadto zakupionych jednocześnie butów, rękawiczek i plastrona Spółka nie zaliczyła do kosztów,

- według faktury wystawionej przez hotel B w Ł. za pobyt w dwuosobowym pokoju w dniach 26 – 28 września 1998 r., z opisu podatnika na odwrocie faktury wynikało, iż z noclegu korzystali przedstawiciele firmy C – kontrahenta Spółki, jednak w toku kontroli na podstawie informacji udzielonej przez administrację hotelu ustalono, że korzystającymi z hotelu byli J. i J. K., zaś zajmowany pokój jest najczęściej wynajmowany nowożeńcom. W związku z powyższym uznano za niewiarygodne wyjaśnienia składane przez podatnika, iż z hotelu korzystał p. L., kupiec C oraz za niewiarygodne uznano pisemne oświadczenie tej osoby, iż z usługi hotelowej korzystał p. W. - jego przełożony,

- zakup biletu lotniczego według faktury z dnia [...] - według podatnika bilet ten związany był z podróżą służbową Prezesa Spółki w celu spotkania się z włoskim producentem armatury. W toku kontroli ustalono, że faktura dokumentowała zakup dwóch, a nie jednego biletu lotniczego (dla prezesa Spółki i jego żony); podatnik nie przedstawił żadnych dowodów na służbowy charakter podróży, w szczególności delegacji dla p. J. K., a dodatkowym powodem odmówienia kosztowego charakteru wydatku była zbieżność dat zakupu biletów z zakupem powyższej usługi hotelowej i zakupem usługi gastronomicznej w hotelu (wystawionej przez D według faktury z dnia [...]) i ze ślubem J. K.,

- zakup usługi videofilmowania, której związku z działalnością Spółki nie wykazano. Według podatnika film ten został sporządzony w celu zaprezentowania przygotowanej w hali C w S. ekspozycji ceramiki sanitarnej i dostarczony przedstawicielowi C w Ł. w celu przygotowania podobnej ekspozycji. Oświadczenia p. B. przedstawiciela hali C w Ł. nie uznano za wiarygodne, gdyż podatnik nie przedstawił wykonanego filmu reklamowego, a z ustaleń organu kontroli wynika, że we własnym zakresie wykonywał ekspozycję ceramiki sanitarnej w halach C,

- zakup zegarka, przekazanego według Spółki pracownikowi firmy E - T. K.. Ustalono, że osoba ta najpierw zaprzeczyła, iż otrzymała taki prezent od podatnika, a później przyznała ten fakt w pisemnym oświadczeniu. Dowód ten nie jest jednak wiarygodny, jak uznano, zarówno ze względu na odmienną treść wcześniejszego zeznania tej osoby, jak i na niski stopień prawdopodobieństwa współpracy między firmą E produkująca odzież, a firmą A handlującą wyposażeniem łazienek,

- wydatek na zakup usługi hotelowej i konsumpcji w dniach 11-12 września 1998 r., według faktury z dnia [...] wystawionej przez hotel F w B.. Za niewiarygodny uznano opis faktury, iż wydatek związany był ze służbowym spotkaniem z asystentem kupca C, gdyż z informacji udzielonej przez hotel wynika, że z usługi korzystali K. G. (pracownik Spółki) i osoba obca - T. K., zatrudniony w firmach odzieżowych nie współpracujących z podatnikiem; a ponadto T. K. zaprzeczył, jakoby miał nocować w tym hotelu. Nie uznano też za wiarygodne pisemnego wyjaśnienia tej osoby, iż użyczył do zameldowania się w hotelu swego dowodu osobistego J. K., który tam faktycznie nocował,

- wydatki dokumentowane fakturami wystawionymi na Spółkę, ale opatrzone sfałszowanym podpisem Prezesa Zarządu J. K., co w toku postępowania zostało wykazane dowodem z opinii biegłego d/s badania pisma ręcznego. Są to wydatki na zakup usługi hotelowej w hotelu G w K., na zakup paliwa w tej miejscowości i na zakup usługi gastronomicznej w D. Wystawione dla podatnika faktury podpisał ojciec J. K. – J. K. nie związany w żaden sposób ze Spółką. Prezes J. K. początkowo utrzymywał, że podpisy na fakturach złożył sam, a dopiero później, po zapoznaniu się z treścią protokołu, przedstawił pisemne upoważnienie dla ojca do podpisywania faktur. Dowód ten uznano za niewiarygodny, gdyż, jak stwierdzono, jeżeli J. K. byłby upoważniony do podpisywania faktur w imieniu Spółki, to nie podawałby wystawcom faktur imienia syna, lecz swoje (w hotelu G). On przebywał w K., skoro jego numer dowodu osobistego został odnotowany przy zameldowaniu w hotelu. Charakter dokonywanych zakupów przez J. K. przeczy wyjaśnieniom Prezesa J. K., iż były to wypadki odosobnione. Stwierdzono też brak dowodów, że to Spółka, a nie J. K. ponieśli te wydatki. Za niewiarygodne uznano wyjaśnienia J. K., iż podpisał rachunek za usługę gastronomiczną na prośbę syna zajętego w tym czasie gośćmi,

- wydatki poniesione na wynajem nieruchomości, należącej do Prezesa Zarządu Spółki, zlokalizowanej przy ul. A w Ł. oraz na zapłatę podatku od tej nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie. Uznano, iż nieruchomość ta była bezużyteczna dla Spółki, bowiem Spółka zajmowała się hurtowym handlem urządzeniami sanitarnymi i klejem "Atlas", których przywóz i dystrybucja odbywały się przy pomocy wynajętego transportu kołowego, a ponadto Spółka dzierżawiła w innym miejscu pomieszczenia biurowe i magazyny. Podatnik nie wykazał, iż przedmiotową nieruchomość rzeczywiście wykorzystywał gospodarczo. Za niewiarygodne uznano jego twierdzenia o odbywającym się na tej nieruchomości przeładunku i przepakowywaniu kleju "Atlas", bowiem był on przywożony od producentów w workach na "europaletach", już foliowany i w takiej postaci był przez podatnika sprzedawany hurtowniom. Za niewiarygodne uznano też twierdzenia o przechowywaniu palet, bowiem z posiadanych dowodów wynika, że palety takie były w niewielkiej ilości przechowywane w dzierżawionych przez podatnika magazynach przy ul. B. Palety jako opakowania bezzwrotne były przekazywane wraz z towarem. Dodatkowe nadstawki na palety kupowano nie na skład, lecz jako zabezpieczenia konkretnego transportu towarów i sprzedawano wraz z towarem,

- wydatki z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika Spółki - K. G. z tytułu używania prywatnego samochodu na potrzeby Spółki w jazdach zamiejscowych podczas odbywania podróży służbowych w miesiącach: maju, oraz od sierpnia do grudnia 1998 r. Stwierdzono w tym zakresie brak ewidencji przebiegu pojazdu,

- zwrócone Prezesowi Zarządu Spółki J. K. koszty przejazdów, odbytych prywatnym samochodem w dniach od 9 do 11 kwietnia 1998 r., z powodu nieprowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Brak tej ewidencji podatnik tłumaczył jej odtwarzaniem z powodu poplamienia, jednakże mimo wezwania organu kontroli do złożenia poplamionego egzemplarza, podatnik tego nie uczynił,

- kwota wypłacona tytułem delegacji R. M. - udziałowcowi Spółki niebędącemu jednak jej pracownikiem. W dokumentacji księgowej stwierdzono brak dowodów odbycia tej delegacji. W trakcie kontroli brak było ewidencji przebiegu pojazdu. W tej sytuacji nie uznano za wiarygodny dowód w postaci duplikatu ewidencji przebiegu pojazdu za styczeń 1998 r., sporządzony w dniu 10 czerwcu 2002 r. Nie jest też wystarczającym dowodem, jak uznano, pisemne oświadczenie R. M. z tej daty, iż odbył podróże służbowe do hal C.

- nie uznano też za koszty uzyskania przychodu wydatków w kwocie 48,19 zł na zakup środków czystości i w kwocie 322,30 zł na zakup trzech ram do obrazów.

Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej i określił zobowiązanie w tym podatku w wysokości 33.370,- zł, uznając iż podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 93.867,05, a nie tak jak uznał to organ pierwszej instancji – o kwotę 95.459,84 zł.

W dniu 18 sierpnia 2004 r. podatnik złożył skargę na decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 8 grudnia 2004 r. o sygn. akt I SA/Łd 877/04 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, uznając skargę za uzasadnioną częściowo. Zdaniem Sądu sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona w zakresie celowości poniesienia niektórych wydatków, zaliczonych przez podatnika do kosztów lub w zakresie spełnienia wszystkich wymogów formalnych, których spełnienie jest warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów. Za zasadny uznano zarzut dowolnej oceny niektórych dowodów, co w konsekwencji nie dało pewności co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego podlegającego ocenie prawnej, a w ostateczności co do prawidłowego rozstrzygnięcia. Jednakże w odniesieniu do szeregu wydatków Spółki, Sąd przyznał rację organom podatkowym, co do wyłączenia ich z kosztów uzyskania przychodów.

W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał decyzję nr [...], którą uchylił decyzję Dyrektora UKS z dnia [...] i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. w kwocie 14.747,- zł.

Organ odwoławczy ponownie przeanalizował zarzuty skargi oraz wskazania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zawarte w wyroku z dnia 8 grudnia 2004 r. i uznał wydatki w łącznej kwocie 51.730,10 zł za koszty uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dotyczyło to wydatków na zakup usługi videofilmowania (2.100,- zł), wynajem nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A 12 (46.000,- zł), opłat za wieczyste użytkowanie gruntów wraz z podatkiem od nieruchomości dotyczących nieruchomości położonej przy ul. A 12 (3.630,10 zł). Za koszt uzyskania przychodów uznano także kwotę 370,49 zł wydatkowaną na zakup trzech ram do oprawienia grafik oraz wydatkowanych na zakup środków czystości.

Wyłączono z kosztów uzyskania przychodów jedynie te wydatki wypłacane pracownikom z tytułu odbycia jazd zamiejscowych prywatnymi samochodami, gdzie ewidentnie brak było ewidencji przebiegu pojazdu. Ustalono, iż w kontrolowanej Spółce brak jest ewidencji przebiegu pojazdu p. K. G. za miesiące: maj, wrzesień i grudzień 1998 r., co stanowiło podstawę do nieuznania za koszt podatkowy wydatków z tytułu podróży służbowych w łącznej kwocie 4.633,40 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał także za nieuzasadniony wniosek strony z dnia 1 lipca 2005 r. o umorzenie prowadzonego postępowania, w związku przedawnieniem zobowiązania podatkowego za 1998 r. W ocenie organu odwoławczego bieg terminu przedawnienia zobowiązania za ten rok został zawieszony od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego (wszczętego na wniosek strony w dniu 14 listopada 2002 r.) do dnia wydania decyzji umarzającej postępowanie restrukturyzacyjne. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. wydał w dniu [...] decyzję nr [...], którą umorzył postępowanie restrukturyzacyjne w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r.

Na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik strony skarżącej złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak umorzenia postępowania w związku z wygaśnięciem przedmiotowego zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia.

Ponadto w skardze zawarto zarzuty naruszenia:

- art. 127 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak ponownego rozpatrzenia całej sprawy i wydanie decyzji ostatecznej odnoszącej się jedynie do części zarzutów podniesionych w odwołaniu,

- art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego w odniesieniu do tych zarzutów odwołania, których organ II instancji nie uwzględnił,

- art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez nieuzasadnioną odmowę uznania poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodów,

- art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłową ocenę stanu faktycznego na podstawie zebranego materiału dowodowego.

W ocenie pełnomocnika skarżącej Spółki nie wydanie przez organ odwoławczy decyzji o umorzeniu postępowania jest wynikiem błędnej interpretacji przepisu art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. W sprawie ma zastosowanie przepis art. 70 § 1 i § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Termin przedawnienia, wydłużony o okres zawieszenia od dnia wniesienia skargi do Sądu do dnia otrzymania orzeczenia wraz z uzasadnieniem przez organ podatkowy, upłynął w pierwszych dniach czerwca 2005 r. Tym samym zobowiązanie podatkowe skarżącego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. już wygasło, wobec czego postępowanie go dotyczące stało się z tą datą bezprzedmiotowe.

Wskazano, iż na wniosek skarżącego złożony w dniu 28 czerwca 2005 r. przedmiotowa należność podatkowa została wyłączona z postępowania restrukturyzacyjnego i przestała być należnością sporną. Ustawa restrukturyzacyjna nie przewiduje w tych okolicznościach zawieszenia bądź przerwania terminu przedawnienia. Jej art. 14 ust. 3 przewiduje jedynie zawieszenie biegu terminu przedawnienia na okres od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego do dnia wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, co w odniesieniu do należności za 1998 r. nie może mieć zastosowania, bowiem ta należność została wyłączona z postępowania restrukturyzacyjnego na mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] Na gruncie ustawy restrukturyzacyjnej decyzja o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego jest całkowicie odmienną od decyzji o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego i rodzi ona całkowicie inne skutki prawne.

Ponadto pełnomocnik strony skarżącej zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł. wydanie decyzji z naruszeniem przepisu art. 127 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazano, iż organ odwoławczy poprzestał jedynie na uchyleniu części decyzji organu I instancji, a w pozostałym zakresie oparł się jedynie na ustaleniach dokonanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 grudnia 2004 r. Decyzja ta, wydana na skutek wniesionego przez stronę odwołania, powinna odnosić się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu; brak jest bowiem "pierwotnej" decyzji organu odwoławczego i organ ma obowiązek w całości rozpatrzyć odwołanie podatnika. W konsekwencji decyzja ta nie zawiera stosownego uzasadnienia faktycznego i prawnego odnośnie tych wydatków Spółki, których organ II instancji nie uznał za koszt uzyskania przychodów. Tym samym zaskarżona decyzja narusza normę określoną w art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Kierując się względami ostrożności procesowej, pełnomocnik skarżącej podtrzymał zarzuty dotyczące tych wydatków, do których organ odwoławczy nie odniósł się w skarżonej decyzji.

W zakresie wydatków poniesionych na zakup towarów wg faktury nr [...] i [...] podatnik wykazał, iż towary te były przeznaczone na reprezentacje i reklamę, a organy nie wykazały braku związku tych wydatków z osiągnięciem przychodu. Z tym wiązała się bezpodstawna odmowa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług.

Z kolei wydatek poniesiony wg faktury nr [...] z Hotelu B w Ł. pozostaje w związku z działalnością Spółki, ponieważ dotyczył on pobytu Pana M. W., ówczesnego kupca sieci C w Ł., zaś omawiane sprawy podczas spotkania dotyczyły bieżących zagadnień operacyjnych pomiędzy firmami, co zostało potwierdzone oświadczeniem Prezesa Spółki.

Wydatek związany z zakupem biletu lotniczego miał związek ze spotkaniem z przedstawicielem producenta włoskiej armatury – firmy H, której produkty podatnik sprzedawał przez cztery lata. Dowodem na to, iż przedmiotowe spotkanie miało miejsce jest bilet, a fakt bytności na tym spotkaniu małżonki Prezesa Zarządu Spółki był uzasadniony koniecznością korzystania z tłumacza języka angielskiego.

Zakup zegarka miał związek z prowadzoną działalnością i został faktycznie poniesiony, co zostało potwierdzone w piśmie z dnia 17 czerwca 2002 r. przez Pana T. K.. Nie uznano tego oświadczenia jako wiarygodnego tylko z tego powodu, że wcześniej złożył odmiennej treści zeznania. Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej moc dowodową posiadają te oświadczenia, które są ostatnimi i które choć w sposób dorozumiany uchylają dotychczasową treść złożonych oświadczeń.

Podkreślono także, że zeznanie Pana T. K. – Kierownika Sprzedaży firmy E S.A. z dnia 10 maja 2002 r. - jest dowodem na to, że skarżąca Spółka współpracowała z E S.A. W zeznaniu tym świadek zeznał – "byłem w firmie Pana K., bo chciałem współpracować z Panem K. w zakresie sprzedaży do C wyrobów odzieżowych".

Powołując się na zeznania Pana G. L., które potwierdzają służbowy charakter spotkania w B. i związane z tym wydatki za pobyt w hotelu F, skarżąca Spółka wskazuje zasadność zaliczenia kwoty 768,17 zł do kosztów uzyskania przychodów.

Pełnomocnik Spółki zarzucił także organom podatkowym, iż bezpodstawnie nie uznały wydatków potwierdzonych fakturami, które podpisywał Pan J. K.. Osoba ta była upoważniona do podpisywania faktur VAT, co wynikało z upoważnienia udzielonego jej w 1997 r., a dokonywała ona zakupów w imieniu i na rzecz skarżącego. Kwestionowane faktury miały ścisły związek z przychodami skarżącego i dotyczyły zakupu usług gastronomicznych, hotelowych, paliwa do samochodów firmowych. Zakwestionowane zostały jedynie wybrane faktury, natomiast w dokumentacji Spółki są jeszcze inne faktury dotknięte ową wadliwością, które nie zostały zakwestionowane, tzn. uznane za prawidłowe. Świadczy to o nieuprawnionej dowolności i arbitralności organu kontroli skarbowej przy ocenie istniejącego materiału dowodowego, co narusza art. 122 Ordynacji podatkowej.

Wskazano, iż organ odwoławczy bardzo pobieżnie odniósł się do uwag pełnomocnika skarżącego, bądź też w ogóle pominął określone zarzuty przedstawione w odwołaniu, w odniesieniu do występujących różnic w ustaleniach dotyczących braku ewidencji przebiegu pojazdu Pana G., sporządzonych w poszczególnych miesiącach 1998 r. Brak ewidencji przebiegu pojazdu dotyczy jedynie miesięcy: sierpień i październik 1998 r., a nie maja, sierpnia, września, października i grudnia 1998 r. Także Pan J. K. prowadził ewidencję przebiegu pojazdu w zakresie wyjazdów służbowych i stanowi ona załącznik do delegacji zagranicznej, która odbyła się w kwietniu 1998 r. do Austrii (pobyt w hotelu I ). Podkreślono także, że w 1998 r. nie obowiązywał wzór ewidencji przebiegu pojazdu.

Pełnomocnik strony skarżącej wskazał także na prawidłowo udokumentowaną podróż służbową Pana M. i związane z tym wydatki, co wynikało z duplikatu ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzającego terminy, trasy przejazdów i zakres rozliczeń z tego tytułu. Organ nie przedstawił jakiegokolwiek uzasadnienia faktycznego bądź prawnego, dlaczego ten wydatek nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Końcowo wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zasady przedawnienia zobowiązań podatkowych reguluje w rozdziale 8 działu III ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2005 r. nr 8, poz. 60 z póź. zm.). Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1). Jednakże Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 2).

Szczególną regulację w zakresie zawieszenia bieg terminu przedawnienia płatności należności objętych restrukturyzacją, a więc i zobowiązań podatkowych, przewiduje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, ,poz. 1287 z póź. zm.). Zgodnie z art. 14 ust. 3 tej ustawy bieg terminu przedawnienia płatności należności objętych restrukturyzacją ulega zawieszeniu na okres od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, do dnia wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, o której mowa w art. 21 ust. 1. Z tego ostatniego przepisu wynika, iż decyzja o zakończeniu restrukturyzacji może stwierdzać: 1) o umorzeniu należności podlegających restrukturyzacji, jeżeli warunki restrukturyzacji zostały spełnione, albo 2) o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego, jeżeli warunki restrukturyzacji nie zostały spełnione.

Bezspornym w niniejszej sprawie jest, iż zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. obciążające Sp. z o.o. A, było objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym i było należnością sporną w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy restrukturyzacyjnej, gdyż od decyzji określającej to zobowiązanie zostało wniesione odwołanie, a następnie skarga do sądu administracyjnego. Ustawa restrukturyzacyjna nie wykluczała z restrukturyzacji należności spornych, a jedynie nakazywała w takim przypadku zawiesić postępowanie w sprawie restrukturyzacji, do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją albo do dnia wycofania wniosku, odwołania lub skargi (art. 15). Tym samym nie można uznać, że należność sporna nie miała statusu należności objętej postępowaniem restrukturyzacyjnym. Z postępowania restrukturyzacyjnego została ona wyłączona, na wniosek strony z dnia 29 czerwca 2005 r., zgodnie z art. 16 ust. 1 w/w ustawy.

Skoro więc zaistniał początkowy termin zawieszenia biegu terminu przedawnienia płatności objętej restrukturyzacją (14 listopada 2002 r., tj. dzień wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego), niewątpliwie należało także ustalić końcowy termin tego zawieszenia.

Jak to już wyżej wskazano art. 21 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej dawał kompetencję organom restrukturyzacyjnym do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, w której możliwe było: 1) stwierdzenie umorzenia należności podlegających restrukturyzacji, jeżeli warunki restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, zostały spełnione, albo 2) umorzenie postępowania restrukturyzacyjne, jeżeli warunki restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, nie zostały spełnione.

Ustawa o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców nie zawierała odrębnego uregulowania w zakresie zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego, co do należności spornych wyłączonych z restrukturyzacji na wniosek przedsiębiorcy. W związku z tym niewątpliwie należało umorzyć postępowanie restrukturyzacyjne na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 9 pkt 1 ustawy restrukturyzacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny w W. w uzasadnieniu uchwały z dnia 26 maja 2003 r., sygn. akt FPK 3/03 (ONSA 2003/4/125), stwierdził, iż "art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji odsyła do odpowiedniego stosowania przepisów ordynacji podatkowej, "chyba że ustawa stanowi inaczej". Na tle tego przepisu pojawia się pytanie, czy zwrot "chyba że ustawa stanowi inaczej" oznacza, że przepisy ordynacji podatkowej mogą mieć zastosowanie w postępowaniu restrukturyzacyjnym tylko w tych wypadkach, gdy dana kwestia nie jest w ogóle uregulowana w ustawie o restrukturyzacji, czy także wówczas, gdy uregulowanie danej instytucji w tej ustawie jest częściowe. Zdaniem Sądu, zwrot "chyba że ustawa stanowi inaczej", użyty w art. 9 ustawy o restrukturyzacji, nie może być rozumiany w ten sposób, że przepisy ordynacji podatkowej mogą mieć zastosowanie tylko w takim wypadku, gdy dana kwestia nie jest w ogóle uregulowana w ustawie o restrukturyzacji. Należy bowiem przyjąć, że także przy częściowym uregulowaniu danej instytucji w ustawie o restrukturyzacji, a więc zawierającym odesłanie, możliwe jest jego uzupełnienie przez wykorzystanie elementów norm zawartych w ustawie, do której skierowane jest odesłanie. Wynika to z samego charakteru przepisu odsyłającego; generalizując, jest to przepis, który w swej treści nie zawiera wszystkich elementów niezbędnych do zbudowania normy prawnej, ale wymienia zarazem te inne elementy, do których sięgnięcie pozwala na zbudowanie takiej normy (R. Hauser, A. Skoczylas: glosa do wyroku NSA z dnia 14 marca 2001 r. sygn. akt I SA 439/00, OSP 2002, nr 6, s. 286 i nast.: także powołana tam literatura)".

Wobec powyższego należy uznać, iż zakończenie postępowania restrukturyzacyjnego na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej jest dopełnieniem normy prawnej wyrażonej w art. 21 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej. Tak więc końcowym terminem zawieszenia biegu przedawnienia należności objętej restrukturyzacją, a wyłączonej z postępowania restrukturyzacyjnego na wniosek przedsiębiorcy, będzie dzień wydania decyzji umarzającej to postępowanie restrukturyzacyjne na podstawie przepisu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd uznał więc, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowej zaległości podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. uległ zawieszeniu zgodnie z art. 14 ust. 3 w/w ustawy, od dnia 14 listopada 2002 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r. Przepis ten, jako regulacja szczególna, wykluczał możliwość zastosowania zawieszenia bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na wniesienie skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Tak więc za nietrafny należy uznać zarzut strony skarżącej, iż w niniejszej sprawie nie miał zastosowania przepis art. 14 ust. 3 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

Trudno zgodzić się także ze stanowiskiem pełnomocnika skarżącej Spółki, iż na gruncie ustawy restrukturyzacyjnej decyzja o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego jest całkowicie odmienną (nie tylko w nazwie) od decyzji o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego i rodzi ona całkowicie inne skutki. Niewątpliwie decyzja z dnia [...] nr [...], w zakresie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do zaległości podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. jest taką samą w skutkach, jak decyzja wydana na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

Należy jednakże podkreślić, iż na tym etapie postępowania Sąd nie jest w stanie ocenić, dlaczego powyższa decyzja o warunkach restrukturyzacji co do pozostałych zaległości podatkowych Spółki została wydana dopiero w dniu 31 sierpnia 2005 r. Art. 15 ustawy restrukturyzacyjnej stanowi, iż w przypadku istnienia należności spornych, postępowanie w sprawie restrukturyzacji ulega zawieszeniu, do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją albo do dnia wycofania wniosku, odwołania lub skargi. Jednakże przepis art. 21 ust. 4 ograniczył to zawieszenie do przerwania bieg terminu do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, a nie decyzji o warunkach restrukturyzacji.

W odniesieniu do pozostałych zarzutów skargi należy stwierdzić, iż o prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem przez skarżącą Spółkę – garniturów, usługi hotelowej w Hotelu B, biletu lotniczego, zegarka, usług w Hotelu F, usług i towarów nabytych w K., a także wydatków związanych z podróżą służbową Pana J. K. w kwietniu 1998 r. i podróżą służbową Pana R. M. - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi rozstrzygnął w wyroku z dnia 8 grudnia 2004 r. o sygn. akt I SA/Łd 877/04. W związku z tym nie jest celowym powtarzanie w tym zakresie argumentów zawartych w uzasadnieniu tego wyroku. Podkreślenia wymaga jedynie fakt, iż Sąd w tym składzie orzekającym był związany wcześniejszym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, co wynika z dyspozycji art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Zgodnie z tym przepisem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. W związku z tym organ odwoławczy nie musiał ponownie przeprowadzić wszystkich czynności procesowych, lecz tylko te, które nakazał Sąd.

Organ odwoławczy zastosował się do wcześniejszych wskazań Sądu i w zaskarżonej decyzji zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione: na zakup usługi videofilmowania (2.100,- zł), wynajem nieruchomości położonej przy ul. A w Ł. (46.000,- zł), opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów wraz z podatkiem od nieruchomości położonej przy ul. A (3.630,10 zł). Ponadto w sposób logiczny uzasadniono, dlaczego nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z używaniem prywatnych samochodów przez pracowników w wyjazdach zamiejscowych.

Tym samym nie można zarzucić Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł., iż wydając zaskarżoną decyzję naruszył przepis art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a także art. 187 § 1, 191 i 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało skargę oddalić.