Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 372/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 33 pkt 10,  art. 156 par. 1 pkt 9,  art. 166b
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi A. H. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów wniesionych do prowadzenia postępowania zabezpieczającego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A. H. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: Naczelnik US) decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r., wydaną przed podjęciem decyzji w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od sierpnia do grudnia 2001 r., orzekł o zabezpieczeniu na majątku A. H. (dalej: Strona lub Skarżącą) przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu ww. podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Następnie na tej podstawie, działając jako wierzyciel, wydał zarządzenie zabezpieczenia, które skierował do organu egzekucyjnego – Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. celem nadania klauzuli o skierowaniu zarządzenia do wykonania. Stosowna klauzula została nadana w dniu 13 grudnia 2006 r. Wnioskiem z dnia 28 grudnia 2006 r. wierzyciel wystąpił do sądu o wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości należącej do Strony.

2. W piśmie z dnia 11 stycznia 2007 r. zatytułowanym "Zarzut w przedmiocie zarządzenia zabezpieczenia", skierowanym do organu egzekucyjnego, Strona, powołując się na art. 33 w związku z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 229, poz. 1954 ze. zm.), dalej: u.p.e.a., zarzuciła:

1) przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w znacznej części, tj. za okres od sierpnia do listopada 2001 r., z tej przyczyny, że decyzja o zabezpieczeniu została doręczona jej pełnomocnikowi dopiero w dniu 4 stycznia 2007 r.;

2) wskazanie w pouczeniu zarządzenia zabezpieczenia wadliwej podstawy zarzutów w zakresie treści jaką winno ono zawierać, gdyż należało wskazać, że może nią być treść zarządzenia zabezpieczenia niespełniająca wymogów określonych w art. 156 u.p.e.a. nie zaś w art. 165 u.p.e.a., jak podano w pouczeniu; ten ostatni przepis dotyczy bowiem granic wynikających z istoty zabezpieczenia i nie traktuje o treści zarządzenia zabezpieczenia;

3) brak wskazania w zarządzeniu zabezpieczenia sposobu zabezpieczenia należności pieniężnej (zajęcie pieniędzy, wierzytelności, obciążenie nieruchomości zobowiązanego hipoteka przymusową itp.), jak wymaga art. 156 § 1 pkt 9 u.p.e.a., sposobu zabezpieczenia nie wskazano również w decyzji z dnia 6 grudnia 2006 r.;

4) brak wskazania w zarządzeniu zabezpieczenia podstawy prawnej dotyczącej braku obowiązku doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jak wymaga art. 27 § 3 w związku z art. 33 pkt 10 i art. 166b u.p.e.a.;

5) nieistnienie podstawy prawnej do wydania zarządzenia zabezpieczenia w postaci decyzji Naczelnika US z dnia [...] grudnia 2006 r., gdyż zarówno w dniu wydania zarządzenia, jak i w dniu nadania temu zarządzeniu klauzuli o przyjęciu do wykonania w obiegu prawnym wskazana decyzja jeszcze nie funkcjonowała (brak było skutecznego jej doręczenia).

3. Naczelnik US, zajmując stanowisko jako wierzyciel, postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. uznał zgłoszone zarzuty za bezzasadne.

Motywując taką ocenę zarzutów podkreślił, że:

- decyzja z dnia [...] grudnia 2006 r. wraz z zarządzeniem zabezpieczenia została doręczona w trybie zastępczym w dniu 28 grudnia 2006 r. W tym dniu złożono też wniosek o wpis hipoteki. Zobowiązania zabezpieczone hipoteką nie ulegają zaś przedawnieniu (art. 70 § 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.);

- zarządzenie zabezpieczenia zostało sporządzone według wzoru określonego w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych i podano w nim informacje tym wzorem objęte;

- art. 27 § 3 u.p.e.a. dotyczy tytułu egzekucyjnego a nie zarządzenia zabezpieczenia.

4. Na powyższe postanowienie Strona wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IS) zażalenie z dnia 10 kwietnia 2007 r., powtarzając zasadniczo argumenty zawarte w zarzutach na prowadzone postępowanie zabezpieczające. Zwróciła uwagę, że nawet jeśli przyjąć, iż decyzję doręczono w dniu 28 grudnia 2006 r. to i tak przed tą datą brak było podstaw do wydania zarządzenia zabezpieczenia a tym bardziej nadania zarządzeniu klauzuli przyjęcia do wykonania. Wadliwość zaś zarządzenia (wydanie bez podstawy prawnej) skutkuje brakiem podstaw do dokonania wpisu hipoteki przymusowej. Nadto, sam wniosek o wpis hipoteki był przedwczesny, bowiem złożony został zanim miały miejsce doręczenia zastępcze. W tej sytuacji, zdaniem Strony, zarzut przedawnienia zabezpieczonego zobowiązania za okres sierpień – listopad 2001 r. jest uzasadniony. Nadto, nie zostały spełnione wymogi dla doręczenia zastępczego, a tym samym za datę doręczenia należy uznać datę 4 stycznia 2007 r. Strona podniosła również, że skoro wzór zarządzenia zabezpieczenia zawarty w rozporządzeniu nie odpowiada ustawie, to i tak należało w tym zarządzeniu zawrzeć wszystkie elementy, które wynikają z ustawy.

5. Dyrektor IS postanowieniem z dnia [...] czerwca 2007 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US.

6. Na powyższe postanowienie Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 21 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1740/07 uchylił postanowienie Dyrektora IS z dnia [...] czerwca 2007 r.

7. Dyrektor IS kolejnym postanowieniem z dnia [...] listopada 2008 r. uchylił postanowienie Naczelnika US z dnia [...] marca 2007 r. w całości i uznał: - zarzut przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do listopada 2001 r. za zasadny a za miesiąc grudzień 2001 r. za bezzasadny, - zarzut niespełnienia wymogu określonego w art. 156 u.p.e.a. za bezzasadny.

W uzasadnieniu stwierdził, że jest związany oceną prawną zawartą w wyroku z dnia 21 grudnia 2007 r. w świetle którego należało przyjąć, że brak jest podstaw do uznania, iż decyzja o zabezpieczeniu oraz zarządzenie zabezpieczenia zostały doręczone w sposób zastępczy z dniem 28 grudnia 2006 r. Datą ich doręczenia była więc data prawidłowego doręczenia tych aktów pełnomocnikowi, tj. 4 stycznia 2007 r. W tym dopiero dniu wywarły one skutek prawny, co oznaczało zasadność zarzutu przedawnienia zobowiązania za miesiące od sierpnia do listopada 2001 r. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że jeśli chodzi o zarzut Strony dotyczący przedawnienia w stosunku do zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2001 r., to zarzut ten jest niezasadny, gdyż teza taka wynika z wyroków z dnia 21 grudnia 2007 r. oraz z wyroku z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1828/07 i organ pogląd ten podziela.

Z kolei odnosząc się do zarzutu niespełnienia wymogu określonego w art. 156 u.p.e.a. Dyrektor IS podzielił argumentację Strony, że zarządzenie zabezpieczenia nie wskazuje wymogów zawartych w przepisie art. 156 § 1 u.p.e.a., w tym nie określa sposobu i zakresu zabezpieczenia, jak również zawiera błędne pouczenie, iż podstawą zarzutu może być treść zarządzenia niespełniająca wymogów określonych w art. 165 u.p.e.a. Treść pouczenia (pole F pkt 7- wzoru zarządzenia) powinna bowiem odnosić się do art. 156 § 1 u.p.e.a. Jednakże delegacja ustawowa dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych zawarta w art. 156 § 2 u.p.e.a. (w postanowieniu powołano omyłkowo § 1 – przyp. Sądu) wskazuje, iż zarządzenie zabezpieczenia sporządza się według wzoru określonego w drodze rozporządzenia, stanowiącego załącznik nr 23 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.), dalej: rozporządzenie. Wierzyciel sporządził zarządzenie zabezpieczenia zgodnie z tym wzorem, dlatego zarzut wniesiony na podstawie art. 33 pkt. 10 u.p.e.a. jest bezzasadny.

9. W skardze z dnia 16 stycznia 2009 r. na postanowienie Dyrektora IS z dnia [...] listopada 2008 r. skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej uznania zarzutów przedawnienia zobowiązania podatkowego od towarów i usług za miesiąc grudzień 2001 r. i niespełnienia wymogu określonego w art. 156 u.p.e.a. za bezzasadne. Zarzuciła naruszenie:

- art. 70 § 1 O.p. z związku z art. 33 pkt 1 i art. 166b u.p.e.a. przez jego niezastosowanie,

- art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: P.p.s.a., przez jego błędne zastosowanie,

- art. 156 § 1 pkt 8 i 9, art. 156 § 2 w związku z art. 33 pkt 10 i art. 166b u.p.e.a. przez błędne ich zastosowanie,

- art. 92 ust. 1 Konstytucji RP.

Zdaniem Skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. uległo przedawnieniu z końcem 2007 r. Zaskarżone postanowienie Dyrektora IS nie uwzględnia zmiany stanu faktycznego oraz oceny prawnej wyrażonej przez Sąd w wyroku z dnia 21 grudnia 2007 r. w zakresie niewywołania skutków prawnych w postaci zabezpieczenia zobowiązania podatkowego hipoteką przymusową wpisaną w oparciu o decyzję i zarządzenie, które w dacie wpisu nie funkcjonowały w obrocie prawnym.

Skarżąca powtórzyła argumentację dotyczącą braku wskazania w zarządzeniu zabezpieczenia sposobu zabezpieczenia oraz wadliwego wskazania podstawy zarzutu w zakresie wymogów jakie powinno spełniać zarządzenie zabezpieczania. Zwróciła uwagę, że delegacja ustawowa upoważniająca do określenia wzoru zarządzenia zabezpieczenia wymaga, aby wzór zarządzania zawierał dane, o których mowa art. 156 § 1 u.p.e.a., tj. określał między innymi sposób zabezpieczenia. W tej sytuacji przekroczenie wbrew art. 92 ust. 1 Konstytucji RP zakresu delegacji ustawowej nie może mieć negatywnego znaczenia dla praw podatnika (obywatela) do skorzystania ze środka zaskarżania (zarzutu) przyznanego mu mocą ustawy. Przyznanie przy tym przez Dyrektora IS istnienia wskazanych wad zarządzenia nie może sanować fakt, że wydane ono zostało zgodnie z wzorem zawartym w rozporządzeniu.

10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty zasługiwały na uwzględnienie.

I. W pierwszej kolejności Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu oparł się na powodach innych niż wskazane w skardze. Działanie takie umożliwia Sądowi art. 134 § 1 P.p.s.a. stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

I tak, zauważyć należało, że rozpoznana sprawa dotyczyła stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów zgłoszonych do prowadzenia postępowania zabezpieczającego. Wierzycielem był Naczelnik Urzędu Skarbowego W., który wydał postanowienie z dnia [...] marca 2007 r., poddane następnie kontroli Dyrektora IS w postanowieniu z dnia [...] listopada 2008 r. będącym przedmiotem zaskarżenia. Mając zatem na uwadze przedmiot w zakresie którego orzekano w postępowaniu zabezpieczającym wskazać trzeba, że zgodnie z art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a. zarządzenie zabezpieczenia zawiera między innymi pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów. Podstawą zarzutu mogą być, z uwagi na płynący z art. 166b u.p.e.a. wymóg odpowiedniego stosowania art. 33 tej ustawy, niektóre z zarzutów wymienione w tym artykule. Przy zabezpieczaniu obowiązków o charakterze pieniężnym co do zasady organ egzekucyjny rozpatruje zarzuty po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów (art. 34 § 1 w związku z art. 166b u.p.e.a.). Wierzyciel stanowisko wyraża w formie postanowienia (art. 17 § 1 u.p.e.a.).

Podmiotem legitymowanym do wnoszenia zarzutów jest zatem zobowiązany. W postępowaniu zabezpieczającym zobowiązanym jest osoba lub jednostka, której zobowiązanie nie jest wymagalne albo jej obowiązek nie został ustalony lub określony, ale zachodzi obawa, że brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne prowadzenie egzekucji, a odrębne przepisy na to zezwalają (art. 1a pkt 20 u.p.e.a.). Nadto, zarzuty, mogą być zgłaszane tylko w określonym czasie (w terminie 7 dni od dnia doręczenia zarządzenia zabezpieczenia) i po jego upływie nawet sam zobowiązany nie może skutecznie ich uzupełnić, bądź też wnieść nowych zarzutów w późniejszym terminie.

Mając na względzie powyższe uwarunkowania prawne stwierdzić należało, iż zobowiązany (Skarżąca) w podaniu z dnia 11 stycznia 2007 r. w zakresie przedawnienia podniósł wyłącznie zarzut "przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w znacznej części, to jest za okres od sierpnia do listopada 2001 r.". Zarzut tak sformułowany w sposób oczywisty mieścił się w dyspozycji art. 33 pkt 1 w związku z art. 166b u.p.e.a. Wskazane żądanie zobowiązanego nakreśliło zatem zakres postawionego zarzutu – przedawnienie zobowiązania w podatku VAT za miesiące od sierpnia do listopada 2001 r. W takim i tylko takim zakresie zarzut mógł być rozpoznany. W takim też zakresie wypowiedział się wierzyciel - Naczelnik US w postanowieniu z dnia [...] marca 2007 r., uznając zarzut ten za niezasadny (było to stanowisko wadliwe, o czym w dalszej części uzasadnienia będzie jeszcze mowa). W konsekwencji również i organ rozpatrujący zażalenie z dnia 10 kwietnia 2007 r., notabene także odnoszące się wyłącznie do przedawniania zobowiązania podatkowego za okres od sierpnia do listopada 2001 r. (w zażaleniu stwierdzono: "...zarzut przedawniania zabezpieczonego zobowiązania za sierpień-listopad 2001 r. jest całkowicie uzasadniony..."), mógł i zarazem miał obowiązek wypowiedzieć się tylko co do tego zakres przedawnienia. Z samej istoty postępowania odwoławczego (zażaleniowego) wynika, że na etapie postępowania przez organem rozpatrującym środek zaskarżenia (w tym przypadku zażalenie) niedopuszczalna jest zmiana przedmiotu sprawy. Organ odwoławczy ma bowiem ocenić prawidłowość rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji oraz zająć w materii objętej tym rozstrzygnięciem własne stanowisko.

Tymczasem w analizowanym zakresie tak się nie stało. Dyrektor IS po uchyleniu postanowienia pierwszoinstancyjnego w całości orzekł także co do istoty, której nie było – zarzutu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za miesiąc grudzień 2001 r. Wbrew stwierdzeniu zawartemu w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] listopada 2008 r.: (cyt.) "Jeżeli chodzi o zarzut Strony dotyczący przedawnienia w stosunku do zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2001 r...", taki zarzut nie został przez Stronę postawiony w piśmie z dnia 11 stycznia 2007 r. Dyrektor IS sam zatem sformułował zarzut i następnie go ocenił nie mając ku temu jakichkolwiek podstaw. Jak już zostało wyjaśnione to zobowiązany kształtuje zakres zarzutów i wśród nich nie znalazł się cytowany zarzut. Brak zatem było podstaw do orzekania w tym przedmiocie na etapie rozpatrywania zażalenia, zwłaszcza, że oceniane przez Dyrektora IS postanowienie wierzyciela nie zawierało (i nie mogło zawierać) stanowiska wierzyciela dotyczącego przedawnienia zobowiązania za grudzień 2001 r. Dyrektor IS naruszył więc art. 33 pkt 1 w związku z art. 166b u.p.e.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 2 ab initio K.p.a. przez wykreowanie, rozpatrzenie i orzeczenie o zarzucie, który nie był objęty zakresem prowadzonego postępowania. Wskazane uchybienie miało wpływ na wynik sprawy.

Dodać można, że stanowisko Sądu zawarte w wyroku z dnia 21 grudnia 2007 r. w kwestii braku przedawnienia zobowiązania za grudzień 2001 r. pozostawało bez znaczenia dla niniejszej sprawy, gdyż jej nie dotyczyło (brak było zarzutu w sprawie postępowania zabezpieczającego obejmującego to zobowiązanie).

Z uwagi na powyższe zarzuty skargi odnoszące się do kwestii przedawniania zobowiązania w podatku VAT za grudzień 2001 r. nie mogły być uwzględnione.

II. Przyznać należało rację Skarżącej, co zresztą organ odwoławczy uczynił, że wadliwe było wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia w ramach pouczenia o możliwości wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego jednej z podstawy zarzutu, mianowicie podstawy opartej na tym, że treść zarządzenia zabezpieczenia nie spełnia wymogów określonych w art. 165 ustawy (część F zarządzenia zabezpieczenia pkt 7 podstaw zarzutów). W miejsce art. 165 u.p.e.a. powinien być powołany art. 156 § 1 tej ustawy, który określa elementy zarządzenia zabezpieczenia. Jednakże w ocenie Sądu okoliczność ta nie mogła prowadzić do uznania zasadności zgłoszonego zarzutu w ramach art. 33 pkt 10 w związku z art. 156 § 1 pkt 8 i art. 166b u.p.e.a. Z przepisów tych wynika bowiem, że zarządzenie zabezpieczenia zawiera "pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów". W zarządzeniu zabezpieczenia w części F kolumna bez numeru w pierwszym zdaniu wskazano: "W sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego przysługuje zobowiązanemu na podstawie art. 33 w związku z art. 166b ustawy prawo wniesienia zarzutu do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni.". Informacja ta czyni zatem zadość wymogowi przewidzianemu w art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a. Ustawodawca w przepisie tym nie nałożył bowiem obowiązku wykazania podstaw zarzutów (tego, co może być zarzutem), lecz wyłącznie przewidział wymóg poinformowania zobowiązanego o rodzaju środka zaskarżenia jaki mu przysługuje (prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów) oraz terminie w jakim należy go wnieść (7 dni). W konsekwencji powyższy błąd w zakresie wskazania podstaw zarzutów (które w ogóle nie musiały znaleźć się w zarządzeniu zabezpieczenia) nie może być uznany za tożsamy z brakiem pouczenia o rodzaju środka zaskarżenia i terminie jego złożenia, jako obligatoryjnych elementach zarządzenia zabezpieczenia wymienionych w art. 156 § 1 pkt 8 u.p.e.a.

III. Rację należało natomiast przyznać Skarżącej w zakresie zarzutu naruszenia art. 33 pkt 10 w związku z art. 156 § 1 pkt 9 i art. 166b u.p.e.a. Niezbędnym wymogiem przewidzianym dla zarządzenia zabezpieczenia jest wskazanie sposobu zabezpieczenia. Wymóg ten dotyczy także zarządzeń zabezpieczenia należności pieniężnych, dla których wzór określony został w rozporządzeniu. Podkreślić przy tym należy, że w samym wzorze zarządzenia zabezpieczenia zawartym w załączniku nr 23 do rozporządzenia w uwadze zawartej na stronie 1/4 wskazano: "Zarządzenie zabezpieczenia powinno zawierać dane określone w art. 156 § 1 ustawy.". Wprawdzie w graficznym wzorze zarządzenia zabezpieczenia w wypełnianej przez wierzyciela części E "Dane dotyczące należności i zabezpieczenia", gdzie powinna się znaleźć informacja o sposobie zabezpieczenia, nie przewidziano odrębnego pola na wskazanie tego rodzaju informacji. Jest to jednak tylko kwestia techniczna. Wzór służy bowiem jedynie temu, aby ujednolicić praktyczne stosownie zarządzeń zabezpieczenia. Brak jest zatem jakichkolwiek przeszkód prawnych, aby tego rodzaju informacja była umieszczana w zarządzeniach zabezpieczenia wystawianych w konkretnych przypadkach. Jednoznacznie wymaga tego przepis rangi ustawowej i wymóg ten jako niezbędny przywołany jest także w samym wzorze zarządzenia zabezpieczenia (wspomniana wyżej uwaga). Stąd nie można mówić o sprzeczności rozporządzenia z ustawą, tudzież wadliwym wykonaniu delegacji ustawowej, a więc o istotnych wadach prawnych, lecz jedynie o ułomności w aspekcie technicznym przewidzianego w rozporządzeniu wzoru graficznego (wskazanie części przewidzianej do umieszczenia danych dotyczących zabezpieczenia bez wyszczególnienia wyraźnego pola na wskazanie tych danych - sposobu zabezpieczenia). Rozwiązywanie kwestii technicznych nie jest domeną Sądu i jako takie pozostaje do usunięcia w praktycznym korzystaniu z instytucji prawnych przewidzianych dla zabezpieczania należności pieniężnych. Sporządzenie zatem zarządzenia zabezpieczenia bez wskazania sposobu zabezpieczenia nie może zostać uznane za spełniające wymogi art. 156 § 1 pkt 9 u.p.e.a., jak również za zgodne ze sposobem jego wypełnienia wskazanym w cytowanej uwadze.

IV. Kwestia zasadności zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego obejmującego przedawnienie zobowiązania w podatku VAT za miesiące od sierpnia do listopada 2001 r. została już prawomocnie przesadzona w wyroku z dnia 21 grudnia 2007 r. Ocena prawna wyrażona w tym zakresie jest wiążąca w niniejszej sprawie.

V. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Dyrektor IS rozpatrzy zażalenie z dnia 10 kwietnia 2007 r. zgodnie z powyższymi wskazaniami Sądu, tj. wyda rozstrzygnięcie mając na uwadze zakres sprawy w jakim może orzekać oraz uwzględni oceny prawne wyrażone przez Sąd w niniejszej sprawie.

VI. Uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 P.p.s.a.

W przedstawionym stanie faktycznym i prawnym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie działając na podstawie wskazanych przepisów orzekł jak w sentencji.

VII. Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także koszty zastępstwa procesowego, o czym stanowi art. 205 § 1 i § 2 oraz art. 212 § 1 P.p.s.a.

Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy, zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 340 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (100 zł) i wynagrodzenia ustanowionego w sprawie adwokata (240 zł).