Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1467/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 41  ust. 12
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie sędzia WSA Anetta Chołuj, sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant starszy specjalista Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 września 2014 r. przy udziale sprawy ze skargi M. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. orzeka, że akt wymieniony w pkt I nie podlega wykonaniu; III. zasądza na rzecz skarżącej od Ministra Finansów kwotę 457,00 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 13 października 2013 r. M. W. (Wnioskodawca, Skarżący) zwrócił się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa w zakresie podatku od towarów i usług.

We wniosku podał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania, dopasowania oraz montażu zabudowy meblowej z poprzednio nabytych komponentów (szafy wnękowe, garderoby, meble kuchenne). Jest to zabudowa na stałe związana z budynkiem (meble są przymocowane na stałe i stanowią integralną część pomieszczenia) i montowana w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Montaż zabudowy w sposób istotny wykorzystuje elementy konstrukcyjne obiektu). Są tego trzy powody:

o elementy zabudowy są zbyt wiotkie, aby mogły samodzielnie spełniać swoją funkcję bez nadmiernego odkształcenia się i muszą być sztywno mocowane do elementów obiektu;

o cześć elementów nie posiada własnych podpór, ponieważ jest wieszana na ścianach, np.: szafki, półki, okładziny ścienne;

o warunki użytkowe wymagają szczelności pomiędzy obiektem i zabudową. Dlatego szczeliny Wnioskodawca wypełnia tynkiem lub masą trwale elastyczną. Ochrona tego uszczelnienia wymaga trwałego połączenia elementów zabudowy i obiektu

Wykonanie polega na zaprojektowaniu, doborze materiałów i montażu, w trakcie którego, elementy są dodatkowo pasowane (np. przez docinanie do krzywizn ścian). Następne są przytwierdzane przy pomocy kołków rozporowych lub wklejanych do ścian, sufitu lub podłogi. Część elementów takich jak: okładziny dekoracyjne kamienne i szklane są klejone do ścian i słupów podobnie jak kafle. Styk zabudowy z obiektem budowlanym jest uszczelniany masami trwale plastycznymi, a większe ubytki tynkowane i malowane. Na koniec podłączone są instalacje elektryczne oświetlenia i gniazda urządzeń elektrycznych, oraz zasilanie w wodę, kanalizację i wentylację mechaniczną. W zależności od potrzeb Wnioskodawca podłącza instalację gazową.

.W związku z powyższym zadano pytanie. "Czy, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym i w myśl cytowanych przepisów, w przypadku zabudowy montowanej w obiektach budowlanych objętych społecznym programem budownictwa, zainteresowany może korzystać z preferencyjnej 8% stawki VAT?"

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie art. 41 ust. 2 i ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 z późn. zm., dalej VAT), oraz uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. I FPS 2/13 przy opisanych usługach stosuje się preferencyjną stawkę VAT 8%. Przy świadczeniach tego rodzaju występuje usługa modernizacji, do której stosuje się niższą 8% stawkę VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Przytaczając przepisy ustawy o VAT wywodził, że preferencyjną stawkę 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, których definicję zawiera art. 41 ust. 12a ustawy o VAT i przepisy wykonawcze. Dalej wskazał, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Odnosząc się do zawartej w prawie budowlanym definicji budowy, rozbudowy i remontu oraz słownikowego znaczenia pojęć "modernizacji" i "montażu" wywodził, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części, powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Odnosząc się do powołanej uchwały NSA organ wskazał, że zgodnie z jej uzasadnieniem obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Nie chodzi przy tym o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, lecz o takie, które stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych, niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu.

Z uzasadnienia uchwały wynika, że zaprojektowanie, przygotowanie i montaż polegający na zwykłym przytwierdzeniu mebli do ściany (np. powieszenie za pomocą kołków rozporowych) nie jest objęte stawką obniżoną. W ocenie organu z zabudową meblową trwale połączoną z elementami konstrukcyjnymi budynku lub lokalu będziemy mieli do czynienia w przypadku, gdy przykładowo wnętrze i półki zabudowy wykonane zostaną z betonu połączonego z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (np. ścianą) a dopasowane zostaną tylko fronty meblowe. Natomiast przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób montażu zabudowy meblowej sprowadza się do prostego połączenia komponentów meblowych ze ścianami, sufitami bądź podłogami obiektu budowlanego lub jego częściami. Nie są to również zabiegi nadmiernie skomplikowane technicznie oraz mają charakter odwracalny. Demontaż opisanej zabudowy meblowej jak wynika z opisu sprawy może nastąpić bez uszkodzenia konstrukcji obiektu i narusza jedynie elementy osłonowe: tynki, kafle, zabudowy gipsowo kartonowe, instalacje. Do montażu zabudowy meblowej nie zostaną w sposób istotny wykorzystane elementy konstrukcyjne obiektu budownictwa mieszkaniowego w taki sposób, aby ich demontaż spowodował uszkodzenie konstrukcji obiektu. Co prawda zabudowa meblowa wykorzystuje ściany konstrukcyjne, sufity bądź podłogi, jednak związek nie jest na tyle istotny, aby uzasadniać stwierdzenie, że wykonywane prace mają charakter modernizacji obiektu budowlanego.

W konkluzji organ stwierdził, że świadczonych przez Wnioskodawcę czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę polegających na montażu zabudowy meblowej (meble kuchenne i szafy wnękowe) nie można traktować jako modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Opisanych we wniosku usług nie można również uznać za żadną inną czynność wskazaną w art. 41 ust. 12 ustawy, nie jest to w szczególności remont, termomodernizacja lub przebudowa.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, przez błędną wykładnię art. 41 ust. 2 i ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu wskazał, że stanowisko organu jest błędne, a także nie jest zgodne z już ukształtowaną linią orzecznictwa. Na poparcie swego stanowiska przywołał zarówno wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 roku sygn. I FSP 2/13, którą organ wydający interpretację całkowicie pominął.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270.) – w skrócie p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. "Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. – art. 146 § 1 upsa.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona interpretacja narusza prawo.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest stawka podatku od towarów i usług dla świadczonych przez skarżącego czynności montażu trwałej zabudowy meblowej. Istota sporu w sprawie wiązała się z zarzutami naruszenia prawa materialnego. W ich ramach strona wskazywała na nieprawidłowość stanowiska organu interpretującego uznającego, że usługi montażu trwałej zabudowy meblowej objęte są stawką podatku w wysokości 23%. Skarżący uzasadniał swoje stanowisko dotyczące preferencyjnej stawki tego podatku w wysokości 8% tym, że taka kompleksowa usługa spełnia warunek modernizacji, która została wymieniona w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Organ interpretujący zajął stanowisko, że opisane przez Stronę czynności opodatkowane są stawką podstawową podatku w wysokości 23%, uznając m.in., że montaż trwałej zabudowy meblowej nie mieści się w wymienionym w art. 41 ust. 2 ustawy pojęciu modernizacji.

Uchylając zaskarżoną interpretację podatkową, Sąd miał na uwadze pogląd prawny wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, do czego był zobowiązany z uwagi na treść unormowań ustanowionych w art. 269 § 1 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis ten ustanawia zasadę, zgodnie z którą, uchwała NSA wykazuje tzw. rozszerzoną moc wiążącą w odniesieniu do mocy wiążącej uchwały bezpośrednio w sprawie, w której została podjęta (art. 187 § 2 p.p.s.a.). Ustanowiona w art. 269 § 1 p.p.s.a. zasada ogólnej mocy wiążącej uchwał nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA (p. postanowienie NSA z 10 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 824/10, Lex nr 1274250).

W świetle tej zasady skład, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu. Na gruncie niniejszej sprawy oznacza to, że uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego – do jakich zalicza się wskazana. uchwała NSA o sygn. akt I FPS 2/13 – w istocie dotyczy nie tylko danej sprawy, ale także wszystkich spraw o podobnym stanie faktycznym i prawnym. Wiąże ona bowiem sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany w uchwale NSA przepis prawa (p. wyrok NSA z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2758/11, opubl.: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Dla rozstrzygnięcia sporu w kwestii właściwej stawki podatku przy opodatkowaniu usług wykonywanych przez skarżącego, zasadnicze znaczenie ma zatem stanowisko NSA przedstawione w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. I FPS 2/13. Przypomnieć w związku z tym należy, że w tej uchwale NSA stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Odwołując się do uzasadnienia tej uchwały wskazać należy, że NSA uznał, iż od 1 stycznia 2011 r. jedynym przepisem, który może dawać podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywanej w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, jest art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. NSA zauważył, że w ustawie nie zostały zdefiniowane rodzaje usług wymienionych w tym przepisie, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku. W związku z tym, czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim zaś znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

Odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, NSA wskazał również, że świadczenia kompleksowe (złożone) obejmują szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość. O tym, czy będą one stanowić dostawę towarów, czy świadczenie usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący. W dalszej kolejności NSA wskazał na przedstawione w postanowieniu składu zwykłego czynności składające się na świadczenie kompleksowe, polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, które polega na montażu elementów mebli do zabudowy kuchennej, wnękowej, łazienkowej itp., przygotowanych na konkretny wymiar i wbudowanych w budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym w sposób trwały. NSA w uchwale stwierdził, że jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego, lub jego części, trwałą zabudowę meblową, to mają one charakter usługi.

W ocenie NSA: " elementem dominującym jest w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego); zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe, nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu, do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu).

W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową".

Tylko w takim. zakresie można – zdaniem NSA – mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. NSA podkreślił wyraźnie, że "montaż komponentów meblowych, niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu), nie korzysta z obniżonej stawki, przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu".

Ponadto, dla spełnienia hipotezy normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, konieczne jest również, by modernizacja dotyczyła obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wówczas, do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w 41 ust. 2 ustawy.

Odnosząc przedstawione wyżej w obszerny sposób stanowisko NSA, które wiąże Sąd rozpoznający niniejszą sprawę - a w dalszej kolejności również organ interpretujący będzie zobowiązany je respektować - Sąd stwierdza, że jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów zabudowy w sposób wykazujący istotny, trwały związek z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego, to mają one charakter usługi. W świetle bowiem cyt. wyżej uchwały NSA, ocena możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku, a zatem możliwości sklasyfikowania wyżej wymienionych czynności jako modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, została uzależniona od tego, czy w wyniku świadczonych przez stronę usług, nastąpiło konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu). Ze stawki tej nie może natomiast korzystać montaż komponentów meblowych, niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu). Taka czynność nie przynosi bowiem skutku w postaci ulepszenia lub unowocześnienia samego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego) i jako taka, nie jest objęta hipotezą art. 41 ust. 12 ustawy.

Rozpoznając niniejszą sprawę, organ interpretujący przyjął odmienną niż NSA wykładnię przepisów dotyczących opodatkowania tego rodzaju czynności. Analizując stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2011 r., uznał, że czynności polegające na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej nie stanowią usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23% stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt. 1 tej ustawy. Uzasadniając swe stanowisko w zakresie odmowy uznania montażu trwałej zabudowy meblowej za czynność mieszczącą się w pojęciu modernizacji organ wskazał na brak związku tej zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku. Ocena ta, jako zupełnie sprzeczna z przedstawionym wyżej stanowiskiem NSA, nie mogła być uwzględniona. Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wynika bowiem, że w ocenie organu za "trwale połączone" można uznać jedynie takie elementy które są częścią konstrukcji budynku. W świetle interpretacji wyprowadzonej przez NSA, wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Dlatego też, nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią.

Uwzględniając, że decydujące znaczenie dla oceny kwestii spornej ma związek trwałej zabudowy meblowej (jaką skarżący wykonuje według opisanego we wniosku stanu faktycznego) z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części) lub lokalu mieszkalnego, Sąd podzielił jej stanowisko, że czynności polegające na zaprojektowaniu, wykonaniu elementów zabudowy meblowej i następnie ich montaż w sposób trwały do elementów konstrukcyjnych w obiektach budowlanych budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wymienionych w art. 41 ust. 12a ustawy, stanowią usługę modernizacji opodatkowaną według stawki podatku określonej w art. 41 ust. 12 w zw. art. 41 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym świadczone przez nią usługi polegające na montażu szaf wnękowych, zabudowie kuchennej lub łazienkowej podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%,

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd uznał, że organ interpretujący naruszył art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, przez jego wadliwą wykładnię.

Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej organ zobowiązany będzie uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270) orzekł jak w sentencji wyroku.

Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może ona być wykonywana

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tej sprawie poniesione przez skarżącego koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi oraz kosztom zastępstwa procesowego. Wobec nie określenia innej wysokości kosztów zastępstwa, Sąd zasądził je w wysokości minimalnej, wynikającej z § 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu. (Dz. U. nr 31 poz. 153.).