Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 908/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od środków transportowych
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i decyzję II instancji
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2015 poz 2082
law: Ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy - tekst jedn.
article: art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA (del.) Dominik Gajewski (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. K. i B. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 514/16 w sprawie ze skargi B. K. i B. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 1 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2014 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie na rzecz B. K. i B. K. kwotę 1350 (słownie: jeden tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 16 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 514/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę B. K. oraz B. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 1 marca 2016 r. w przedmiocie podatku od środków transportowych za rok 2014.

Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że Prezydent Miasta K. decyzją z dnia 16 września 2014 r. określił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2014 r. w łącznej wysokości 5 244,00 zł, w tym od naczepy ciężarowej uniwersalnej NRD HLS250, nr rej. [...] w wysokości 1 572 zł; od ciągnika samochodowego siodłowego LIAZ 18.33 TBV, nr rej. [...] w wysokości 1 836 zł; od ciągnika samochodowego siodłowego LIAZ 18.33 TBV nr rej, [...] - w wysokości 1836 zł. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ pierwszej instancji podkreślił m.in., że ww. środki transportu stanowią przedmiot wspólności ustawowej małżeńskiej państwa K., a ponadto strona nie wykazała, że stanowiły one przedmiot przewłaszczenia na rzecz osoby trzeciej. Organ wyjaśnił przy tym, iż wprawdzie w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel środków transportu ujawniony jest wyłącznie B. K., jednak wszystkie środki transportu nabyte były w trakcie trwania związku małżeńskiego, a małżonkowie nie przedłożyli żadnych dokumentów świadczących, iż stanowiłyby one majątek odrębny B. K..

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie decyzją z dnia 12 grudnia 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie po rozpoznaniu skargi podatników na decyzję organu II instancji, stwierdził jej nieważność z powodu braku złożenia wszystkich trzech podpisów na egzemplarzu decyzji doręczonej skarżącym.

Decyzją z dnia 1 marca 2016 r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 16 września 2014 r. Uzasadniając to rozstrzygnięcie, wskazano, że zgodnie z dokumentami przesłanymi do sprawy przez Ministerstwo Spraw Wewnętrznych Departament Ewidencji Państwowych - Centralną Ewidencję Pojazdów i Kierowców, jako właściciel środków transportowych wskazany był B. K. Organ dodał, że środki transportowe, dopóki nie zostaną wyrejestrowane, rodzą obowiązek podatkowy po stronie ich właściciela.

W skardze skarżący zarzucili wydanie ww. decyzji z naruszeniem przepisów:

1) stanowiących podstawę stwierdzenia nieważności decyzji, a mianowicie art. 133 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "O.p.") w zw. z art. 211 O.p. w zw. z art. 9 § 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej w skrócie "u.p.o.l.") poprzez skierowanie decyzji do osoby, która nie była stroną w sprawie, co skutkowało tym, że decyzja dotknięta była wadą nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 ust. 5 O.p.;

2) postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

– art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów,

– art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz 2082 ze zm., dalej: k.r.o.) w zw. z art. 33 k.r.o. poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez sąd zaskarżonej decyzji,

– art 180 § 1 O.p. poprzez brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania stron,

– art 194 § 1 i § 3 O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia w sprzeczności z dokumentami urzędowymi,

– art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy wadliwej decyzji o określeniu podatku od środków transportowych za rok 2013 roku wobec skarżących;

3) prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, co miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

– art. 9 ust. 1 u.p.o.l. poprzez jego zastosowanie wobec B. K.,

– art. 9 ust. 2 u.p.o.l. poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie,

– art. 31 w zw. z art. 33 oraz 31 k.r.o. poprzez błędną wykładnię.

Ponadto skarżący zarzucili naruszenie przepisów art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 10, art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "k.p.a.".

W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie.

W zaskarżonym wyroku WSA w Szczecinie stwierdził, że organy podatkowe obu instancji trafnie wywiodły, iż na skarżących, jako współwłaścicielach w 2012 r., ciążył obowiązek opłacania podatku od trzech środków transportowych tj. dwóch ciągników siodłowych LIAZ o nr rejestracyjnych [...] i [...] oraz naczepy ciężarowej o nr rejestracyjnym [...]. Uznano, że pojazdy te zostały nabyte przez B. K. odpowiednio w 2000 r. (ciągniki siodłowe) i w 1997 r. (naczepa), czyli w czasie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej z B. K., zawarcie związku małżeńskiego, jak wynika z odpisu skróconego aktu małżeństwa nastąpiło zaś 5 lutego 1983 r. W związku z tym WSA uznał, że z mocy art. 31 § 1 k.r.o., wymienione środki transportowe weszły w skład majątku wspólnego. WSA nie znalazł powodów dla uwzględnienia pozostałych zarzutów skargi.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący zarzucili:

a) na podstawie art. 174 pkt 2) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., dalej "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez sąd zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa o postępowaniu polegającym na przekroczeniu granicy swobodnej oceny dowodów, które polegało na jednostronnej, wybiórczej i niepełnej ocenie całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego, celowym nieodniesieniu się w uzasadnieniu orzeczenia do podnoszonego przez skarżącego w treści skargi i na rozprawie przed Sądem administracyjnym (udokumentowanego pismem Starostwa Powiatowego znajdującym się w aktach niniejszej sprawy) zarzutu czasowego skutecznego wycofania z ruchu środków transportowych stanowiących przedmiot niniejszego postępowania, dokonania wykładni zebranego materiału w sposób niezgodny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, z pominięciem takich dowodów jak pisma Starostwa Powiatowego sporządzonego na wniosek organu pierwszej instancji z którego wynika, iż "Pojazdy te zostały w dniu 15.02.2005 r. czasowo wycofane z ruchu do dnia 13.06.2005 r. i taki też status w chwili obecnej widnieje", złożenia przez skarżącego wniosku o czasowe wycofanie pojazdów z ruchu od dnia 13.06.2005 r. i załączenia do wniosku tablic rejestracyjnych oraz dowodów rejestracyjnych środków transportowych będących przedmiotem opodatkowania, treści decyzji określających za lata 2006 - 2011, treść rejestrów Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz wyjaśnienia stron, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ skutkowało poczynieniem błędnych ustaleń faktycznych w zakresie osoby właściciela środków transportowych, których dotyczy niniejsze postępowanie;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 33 k.r.o. - poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez sąd zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja wydana została z mającymi istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniami prawa o postępowaniu, polegającymi na niewyjaśnieniu wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, zaniechaniu przeprowadzenia wszystkich dowodów, pominięciu istotnych dowodów, przerzucaniu inicjatywy dowodowej na skarżących oraz bezzasadnym zastosowaniu domniemania przynależności wszystkich nabytych w okresie małżeństwa rzeczy do majątku wspólnego małżonków;

b) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a mianowicie:

- art. 9 ust. 1 u.p.o.l. poprzez jego nienależyte zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi na decyzję określającą skarżącym zobowiązania podatkowe w podatku od środków transportowych, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym w szczególności z udokumentowanego przez skarżącego faktu czasowego wycofania z ruchu pojazdów od dnia złożenia wniosku do ponownego włączenia do ruchu podatek od środków transportowych nie może być naliczany, analogicznych decyzji z lat 2006 - 2011 oraz wpisów w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynikało, iż jedynym właścicielem pojazdów jest skarżący B. K.;

- art. 9 ust. 2 u.p.o.l. - poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie w sytuacji, gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, iż środki transportowe nie stanowią współwłasności dwóch ani większej liczby osób.

Skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, a także o zasądzenie na ich rzecz od organu odwoławczego zwrotu kosztów postępowania w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, dlatego podlega uwzględnieniu.

Kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestią jest ustalenie, kto jest podatnikiem podatku od określonych w zaskarżonej decyzji środków transportowych. W decyzjach organów podatkowych oraz w zaskarżonym wyroku WSA w Szczecinie przyjęto, że zobowiązanie podatkowe ciąży solidarnie na skarżących, z uwagi na fakt, że przedmiot opodatkowania został nabyty przez jednego z małżonków w trakcie istnienia między nimi małżeńskiej wspólności ustawowej. Z kolei skarżący kwestionują powyższe ustalenia, argumentując, że środki transportowe zostały nabyte przez skarżącego do jego majątku osobistego.

Zgodzić należy się z organami i sądem administracyjnym pierwszej instancji, że stosownie do treści art. 31 § 1 zd. 1 k.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przepis ten jednakże w zdaniu drugim wyraźnie wskazuje, że przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Z kolei art. 33 k.r.o. enumeratywnie wymienia składniki majątkowe, które – z uwagi na ich charakter lub sposób nabycia - należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że z momentem powstania wspólności ustawowej nie dochodzi do zniesienia majątków osobistych małżonków. Każdy z małżonków nadal posiada majątek osobisty, w skład którego wchodzą przede wszystkim składniki nabyte przed powstaniem wspólności oraz nabyte w inny sposób określony w art. 33 k.r.o. Jeżeli nie doszło do pełnego rozszerzenia wspólności majątkowej w drodze umowy (por. art. 47 k.r.o.), majątek wspólny nie zastępuje majątków osobistych obojga małżonków, lecz funkcjonuje w stosunku do nich równolegle.

Rozumowanie przedstawione w uzasadnieniach decyzji prezydenta oraz SKO jest wadliwe, organy bowiem - wbrew wyraźnej treści obowiązujących przepisów k.r.o. - przyjęły, że sam fakt nabycia spornych środków transportowych przez małżonka skarżącej w trakcie istnienia małżeńskiej wspólności ustawowej (co nie zostało zresztą poparte stosowanymi dowodami), jednoznacznie przesądza o wejściu tych składników do majątku wspólnego. Wniosek taki jest nieuprawniony, ignoruje bowiem treść art. 31 § 1 zd. 2 oraz art. 33 k.r.o. Z przepisów tych wynika wyraźnie, że mimo istnienia między małżonkami wspólności ustawowej, małżonkowie zachowują majątki osobiste, w skład których wchodzą prawa i przedmioty majątkowe nabyte w przypadkach określonych w art. 33 k.r.o. Rzecz w tym, że samo ustalenie istnienia między małżonkami wspólności ustawowej oraz faktu, że określone składniki majątkowe zostały nabyte przez jednego z małżonków w czasie jej trwania, nie implikuje wniosku, że składniki te objęte są wspólnością ustawową - może bowiem zaistnieć jeden z wyjątków przewidzianych w art. 33 k.r.o. Dopiero zatem wykluczenie, że dany składnik majątkowy nie wszedł do majątku osobistego (na zasadach określonych w art. 33 k.r.o.) pozwala przyjąć wniosek, że należy zaliczyć go do majątku wspólnego.

Podkreślić należy przy tym, że obowiązujące przepisy prawa nie uprawniają organów do domniemywania, że składnik nabyty w trakcie trwania wspólności przez jednego z małżonków należy zaliczyć do majątku wspólnego. Jakkolwiek w postępowaniu cywilnym, na podstawie art. 231 kodeksu postępowania cywilnego można konstruować takie domniemanie faktyczne (tzw. "preferowanie" majątku wspólnego - por. G. Jędrejek, Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Małżeństwo. Komentarz, Lex 2013 oraz postanowienie SN z dnia 17 października 2003 r., sygn. akt IV CK 283/02), to w postępowaniu podatkowym organy zobowiązane są, w świetle art. 122 i art. 187 § 1 O.p., udowodnić w sposób odpowiadający zasadzie prawdy obiektywnej, kto jest właścicielem przedmiotu opodatkowania.

Postępowanie dowodowe prowadzone w rozpoznawanej sprawie od samego początku nie dawało szans na jednoznaczne przesądzenie spornej okoliczności, bowiem dokonując czynności dowodowych, organy wyszły ze sprzecznych z przepisami obowiązującego prawa założeń dotyczących cywilnoprawnego ukształtowania relacji majątkowych między małżonkami. Tego fundamentalnego błędu nie dostrzegł również sąd administracyjny pierwszej instancji w toku przeprowadzonej kontroli sądowoadministracyjnej. Sąd ten mylnie uznał, że stanowiące przedmiot opodatkowania środki transportowe weszły w skład majątku wspólnego oraz że w związku z nieudzielaniem przez skarżącego informacji odnośnie ustroju małżeńskiej wspólności ustawowej, należało "przyjąć, że domniemanie wspólności przedmiotów majątkowych nabytych w czasie trwania wspólności ustawowej z art. 33 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nie zostało obalone. Tym samym B. K. i B. K. są podatnikami od środków transportu stanowiących przedmioty łączącej ich wspólności ustawowej". Odnosząc się do tego ostatniego argumentu, raz jeszcze należy podkreślić, że z uwagi na zasadę prawdy obiektywnej, na której opiera się postępowanie dowodowe normowane przepisami O.p. (por. art. 122 oraz art. 187 § 1 tej ustawy), w postępowaniu przed organami podatkowymi nie ma podstaw do przyjmowania domniemań faktycznych. Jak wskazuje się w piśmiennictwie, "Ordynacja podatkowa nie dopuszcza przyjmowania domniemań jako metody dowodzenia" (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 950, a także S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2010, s. 762). Akt ten formułuje jedynie określone domniemania prawne w przepisach szczegółowych, żaden z tych przepisów nie dotyczy jednak kwestii zaliczania składników majątkowych nabytych przez małżonków w czasie trwania wspólności ustawowej do majątku dorobkowego.

Wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego, o którym mowa w art. 187 § 1 O.p., powinno prowadzić do jednoznacznych ustaleń faktycznych i prawnych. Postępowanie dowodowe przeprowadzone w sprawie, w zakresie omówionej powyżej okoliczności, wymogów tych nie spełnia, w związku z czym oba sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznać należało za trafne. W związku z tym, że okoliczność ustalenia osoby podatnika ma prymarne znaczenie dla rozpoznania niniejszej sprawy, wszelkie pozostałe zarzuty sformułowane we wniesionym środku zaskarżenia na obecnym etapie postępowania nie mogą zostać merytorycznie rozpoznane.

Ponownie rozpoznając sprawę, organy podatkowe zobowiązane będą w sposób nie budzący wątpliwości ustalić – na podstawie dowodów, a nie domniemań - czyją własnością były w analizowanym okresie sporne środki transportowe. Ponieważ samo istnienie (bądź nieistnienie) między skarżącymi wspólności ustawowej kwestii tej nie przesądza, organy zobowiązane będą – z uwzględnieniem art. 33 k.r.o. - ustalić czy przedmiot opodatkowania był objęty wspólnością ustawową, czy też wchodził w skład majątku osobistego skarżącego.

Końcowo należy wyjaśnić, że uzasadnienie niniejszego orzeczenia oparte zostało na motywach przedstawionych przez NSA w wyrokach z dnia 1 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3597/15 oraz II FSK 322/15, w których Sąd wypowiadał się w sprawie skarżących w tym samym podatku, jednak w innym okresie rozliczeniowym.

Uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 188 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania w sprawie orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 203 pkt 1) i art. 205 § 2 tej ustawy.

-----------------------

2