Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 139/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2019 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012, 2013 i 2014 r.. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł.utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] lutego 2018 r., określającą A. K. zwrot podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r., luty 2013 r., marzec 2013 r., grudzień 2013 r. i styczeń 2014 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w toku kontroli oraz postępowania podatkowego ustalono, że podatniczka prowadziła w badanym okresie działalność gospodarczą pod firmą A. A. W. (aktualnie K.) w zakresie hurtowej sprzedaży wyrobów tekstylnych.

W toku postępowania stwierdzono, że w rozliczeniach za okresy: grudzień 2012 r., luty, marzec i grudzień 2013 r. oraz styczeń 2014 r. strona:

- zawyżyła podatek naliczony obniżający podatek należny w łącznej kwocie 214.637,00 zł, zawarty w 25 fakturach VAT (dokumentujących zakup swetrów, kurtek, spodni, bluzek i t-shirtów) wystawionych przez 9 podmiotów: B. oraz spółki z o.o.: C., D., E., F., G., H., I., J.;

- wykazała (udokumentowane 56 fakturami VAT) wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT) o łącznej wartości 972.014,79 zł, do których to dostaw w rzeczywistości nie doszło, ponieważ odzież "nabywana" wyłącznie fakturowo od ww. podmiotów nie mogła być dalej odsprzedana w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz niżej wymienionych podmiotów: K., L. GmbH, M. Import-Eksport, N., O., P. , R..

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wydając decyzję z [...] lutego 2018 r. uznał, że strona naruszyła art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t.: Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") i w konsekwencji nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur oraz, że w kontrolowanym okresie nie dokonała wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Utrzymując w mocy kwestionowaną decyzję, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił w całości ustalenia i wnioski przyjęte przez organ pierwszej instancji. Dyrektor uznał zatem, że A. K. w kontrolowanym okresie nie nabyła żadnego towaru, jak i nie dokonała żadnej dostawy.

W uzasadnieniu organ odwoławczy zwrócił uwagę, że nabycia i dostawy wykazane przez stronę, odbywały się w proporcji 1:1, tzn. zakupy dokonane konkretnego dnia miały być przedmiotem WDT w tym samym dniu lub w dniu następnym. W jednym przypadku wykazanie WDT nastąpiło po 2 dniach, a w jednym przypadku po 14 dniach od daty "zakupu". Pomimo tak skonstruowanego obrotu, podatniczka nie była w stanie przyporządkować zakupów do sprzedaży.

Organ zauważył, że zestawienie ze sobą m. in. treści zeznań strony z innymi dowodami ujawnia, że strona miała pełną świadomość dokonywania oszustw podatkowych, tzn. ujmowania w ewidencjach i deklaracji VAT-7 "pustych" faktur VAT, które nie dokumentowały żadnego obrotu.

Do każdej z faktur wystawionych tytułem WDT dołączone zostały oświadczenia sporządzone w języku polskim, z treści których wynika, że towar zakupiony według faktur (numer i data faktury) kontrahent unijny dowiózł samochodem (marka i numer rejestracyjny samochodu) do siedziby swojej firmy w Niemczech (wskazano adres siedziby firmy). Przedmiotowe dokumenty zawierały ponadto pieczęć firmową kontrahenta unijnego i nieczytelny podpis. W ocenie organu odwoławczego takie dokumenty w postaci "oświadczenia" nie spełniają wymogów określonych w art. 42 ust. 4 ustawy o VAT.

Z kolei po dokonaniu analizy faktur wystawionych przez: B. oraz spółki z o.o.: C., D., E., F., G., H., I., J. - stwierdzone zostało, że data ich wystawienia jest (w większości przypadków) tożsama z datą dalszej odsprzedaży towarów kontrahentom unijnym. Do faktur zakupu towarów nie dołączono żadnych dowodów potwierdzających fakt uregulowania należności z nich wynikających, choć w każdym przypadku jako rodzaj płatności wpisano "gotówka".

W dalszej części uzasadnienia organ przedstawił argumentację potwierdzającą stwierdzenie, że firma "A." A.K. była ogniwem, przez które przechodziły wyłącznie faktury VAT, natomiast w żadnym momencie strona nie sprawowała władztwa ekonomicznego nad jakimikolwiek towarami wskazanymi na fikcyjnych fakturach VAT. W konsekwencji doprowadziło to organy podatkowe do stwierdzenia, że strona nie dokonała żadnych nabyć towarów od wskazanych powyżej kontrahentów, jak i nie dokonała żadnych transakcji wewnątrzwspólnotowych na rzecz wskazanych kontrahentów z Niemiec.

Okoliczność tę potwierdzają dokumenty okazane przez stronę w toku postępowania oraz złożone wyjaśnienia, z których wynika, że z reguły dostawy towarów na rzecz unijnych podmiotów, tj. K., L. GmbH, M. Import-Eksport, N., O., P. Fashion oraz R., dokonywane były głównie transportem odbiorcy. W 6 przypadkach transport miała zapewnić strona.

WDT do ww. kontrahentów unijnych znajdujących się na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska, strona udokumentowała:

- kopiami faktur VAT wystawionymi dla odbiorcy unijnego;

- dokumentami WDT zawierającymi m. in.: określenie dostawcy, nabywcy, adresu dostawy, określenie towaru i jego ilości (tożsame z fakturą), potwierdzenie przyjęcia towaru np.: "P., Ł., ul. A. 6 m. 21", "N., B., B. 128", "N., M., C. str. 183", "P., W. K., ul. D. 3a", (w przypadku faktury [...] z dnia 3 grudnia 2012 r. do K. nie ma potwierdzenia przyjęcia towaru), oznaczenie środka transportu: nazwa i numer rejestracyjny (transport własny odbiorcy, transport strony - samochód prywatny, transport wynajęty przez stronę). Przedmiotowe dokumenty zawierają przeważnie czytelny podpis A. K. (W.) oraz pieczęć i nieczytelny podpis kontrahenta unijnego;

- oświadczeniami kontrahenta unijnego sporządzonymi w języku polskim, z których wynika, że towar zakupiony według faktury (numer i data wystawienia faktury) kontrahent unijny dowiózł samochodem (marka i numer rejestracyjny samochodu) do siedziby swojej firmy np. w Niemczech (podano adres siedziby firmy). Przedmiotowe dokumenty zawierały pieczęć firmową kontrahenta unijnego i nieczytelny podpis. Oświadczenia załączono począwszy od faktury nr [...] z dnia 14 lutego 2013 r. Niektóre z oświadczeń sporządzone zostały w całości jako wydruk komputerowy, a w niektórych odręcznie dopisano markę i numer rejestracyjny samochodu i adres siedziby (dostawy). Jako datę wywozu towarów wskazano z reguły dzień następujący po dniu zakupu.

Faktury wystawione na rzecz unijnych kontrahentów charakteryzują się:

- jednakową szatą graficzną (w danym miesiącu),

- data wystawienia faktury zawsze jest tożsama z datą sprzedaży,

- w każdym przypadku jako rodzaj płatności wpisana jest "gotówka",

- wszystkie faktury opatrzone są dwiema pieczęciami: pieczęcią firmy A. oraz pieczęcią kontrahenta, na którego rzecz wystawiono fakturę,

- na fakturach naniesiono podpisy: wystawcy dokumentu "A. W." oraz nieczytelne podpisy lub parafki odbiorców.

Innych dowodów potwierdzających wywóz towarów poza granice RP i ich przyjęcie przez nabywcę w miejscu znajdującym się na terytorium państwa członkowskiego UE, innym niż terytorium Polski, w tym: międzynarodowych listów przewozowych - CMR, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, dokumentów potwierdzających przyjęcie towarów przez nabywcę na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, umów handlowych, korespondencji handlowej z nabywcą (w tym jego zamówień), dokumentów związanych z ubezpieczeniem spedycji, dokumentów potwierdzających zapłatę za towar, a więc dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, strona w toku postępowania nie przedstawiła.

Organ uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy podważa rzetelność faktur wystawionych przez stronę tytułem WDT. Zauważył, że w dniach: 9 i 17 maja 2017 r. oraz 8 i 22 czerwca 2017 r. przesłuchano w charakterze strony A. K.. Z zeznań strony złożonych w dniu 9 maja 2017 r. wynika, że zatrudniała dwóch pracowników, tj. P.K. i J. B.. Ww. osoby zatrudnione były w firmie A. w okresie od grudnia 2012 r. do stycznia 2014 r., na stanowisku:

- specjalista ds. handlu w pełnym wymiarze czasu pracy – P. K.,

- parkieciarz na podstawie umowy o pracę – J. B..

Z zeznań złożonych przez ww. osoby w charakterze świadków wynika, że pomimo iż byli zatrudnieni w firmie A. A. K., nie mają żadnej wiedzy na temat działalności tej firmy, nie znają ani dostawców, ani odbiorców towarów, a ich zeznania w zakresie działalności tej firmy są sprzeczne z zeznaniami złożonymi przez stronę, jak również wzajemnie sprzeczne ze sobą.

Przedstawiając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym również pozyskany od niemieckich organów podatkowych, organ odwoławczy stwierdził, że żaden z fakturowych odbiorców strony nie okazał się rzetelnym podmiotem, zaś dostawy wykazane przez stronę i wyjaśnienia udzielone przez nią w tym zakresie, nie znalazły potwierdzenia w informacjach zebranych przez niemieckie organy podatkowe. We wszystkich ww. podmiotach cechą charakterystyczną był: brak dokumentów oraz brak kontaktu z osobami je reprezentującymi. Tylko jedna z firm – K. - wprawdzie przedłożyła dokumenty, jednak nie zawierały one żadnych dowodów potwierdzających odbiór towarów z Polski np. dowodów zakupu paliwa w Polsce, czy opłat za autostradę. Ponadto numer rejestracyjny samochodu wskazany na dowodzie dostawy, sporządzonym przez A. K.- jak się okazało, nie był w ogóle używany przez właściciela tej firmy do transportu towarów z Polski. Także inne środki transportu, na które według A. K. załadowano towar, nie zostały zidentyfikowane jako będące w dyspozycji ww. odbiorców towarów. W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji słusznie wskazał w zaskarżonej decyzji na istotne niezgodności pomiędzy zeznaniami strony, a informacjami jakie uzyskano z niektórych firm. Przykładem mogą być zeznania A. K. w zakresie przyjazdu przedstawicieli firm P. i R. po towar do W. K.. Tymczasem według informacji pozyskanych od tych firm, firma P. miała odbierać towar w L., natomiast firma R. na autostradzie w Niemczech. Powyższe okoliczności wskazują na fikcyjność WDT zadeklarowanych przez stronę. O ich fikcyjności świadczy także fakt, iż rzekomy zakup towarów A. K. udokumentowała fakturami stwierdzającymi czynności niedokonane.

Jak ustalono na podstawie przesłuchań A. K., towary będące przedmiotem dostaw na rzecz ww. kontrahentów z Niemiec, zostały przez A.K. zakupione na targowisku w W. K. od B. oraz spółek z o.o.: C., D., E., F., G., H., I., J.

Łączna wartość towarów nabytych w okresie: grudzień 2012 r., luty 2013 r., marzec 2013 r., grudzień 2013 r. oraz styczeń 2014 r, według wystawionych przez ww. kontrahentów faktur VAT, wynosiła netto 933.205 zł + podatek VAT 214.637,15 zł. Płatności za towar jak wynika z okazanych dokumentów oraz złożonych przez stronę zeznań, następowały wyłącznie w formie gotówki w dniach wystawienia faktur. Do faktur zakupu wystawionych przez ww. podmioty nie załączono żadnych dowodów potwierdzających fakt uregulowania należności z nich wynikających.

Na okoliczność transakcji zawartych z ww. podmiotami strona zeznała m. in., że firmy te posiadały siedziby: we W., w W/ i w W/ K/. Natomiast większość z nich miała swoje boksy lub biura w hali targowej w W.K., w których zawierała transakcje zakupu towarów. Następnie zamówiony towar przywożony był bezpośrednio do samochodu kontrahenta - odbiorcy unijnego lub prywatnego samochodu A. K. - w przypadku towarów, które "rzekomo osobiście" dostarczała odbiorcom w N..

W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji słusznie zauważył, że zeznania strony w zakresie transakcji zawartych z kontrahentami unijnymi są nielogiczne i niewiarygodne. Trudno bowiem przypuszczać, aby kontrahenci unijni będąc na miejscu - w W. K. (po przejechaniu znacznej odległości) - pozostawali w jednym miejscu (tj. w samochodzie czy barze), nie interesując się zupełnie pełną ofertą handlową prezentowaną przez sprzedających na targowisku. Istotą prowadzonej działalności gospodarczej, jest wybór jak najkorzystniejszej oferty, a pozostanie w jednym miejscu i oczekiwanie na przedstawienie ograniczonej oferty (ułamkowej) w tym przypadku subiektywnej, wybranej przez stronę, bez możliwości jej jakiejkolwiek weryfikacji na terenie centrum handlowego (na którym już się kontrahent znajduje) jest sprzeczne z zasadami rynkowymi, gdyż nie pozwala na realną i obiektywną ocenę pełnej sytuacji rynkowej. Za niewiarygodne uznano również zeznania A. K. jakoby kontrahenci unijni przyjeżdżali do Ł.- do siedziby firmy A. - i wspólnie z jej właścicielką A.K. jechali do W. K. po towar, by następnie wrócić z powrotem do Ł.- do siedziby firmy - po to, aby strona wypisała fakturę, dokument WDT i oświadczenie. Tym bardziej "schemat" takiego postępowania jest niewiarygodny, gdyż jak sama zeznała, kontrahenci unijni korzystali z pośrednictwa A.K., aby zaoszczędzić czas. O niewiarygodności zeznań w zakresie przebiegu zawieranych transakcji świadczą również ustalenia dokonane przez niemiecką administrację podatkową. W przypadku zakupu towarów od firmy B. oraz spółek: C., D., E., F., G., H.., I. i J., a następnie sprzedaży tego towaru na rzecz podmiotów unijnych: K., L., M., N., O., P., R., w których brała udział firma A. A. K., identyfikacja wszystkich podmiotów w łańcuch transakcyjnym - począwszy od ustalenia, kto jest producentem odzieży, a skończywszy na podmiocie, który oferuje odzież do sprzedaży detalicznej - była niemożliwa. Jednak czynności podjęte w tym zakresie w trakcie postępowania, pozwoliły uzyskać materiał dowodowy, na podstawie którego stwierdzono, że transakcje krajowe i unijne z ww. firmami w rzeczywistości nie miały miejsca.

W zakresie transakcji krajowych, głównymi dowodami w korelacji z pozostałymi dowodami zebranymi w przedmiotowej sprawie, stały się udzielone przez organy podatkowe odpowiedzi dotyczące firmy B. oraz spółek M., D., E., F., G., H.., I. i J., a także dotyczące firm będących dostawcami towarów do ww. podmiotów (pośredni dostawcy do firmy A.). Z nadesłanych informacji wynika jednoznacznie, że żaden z kontrahentów krajowych nie mógł sprzedać stronie towaru w postaci odzieży, bowiem go nie posiadał. Wskazane przez firmę B. i spółki C., H., I. i J. podmioty, od których rzekomo nabyto towar, odsprzedany następnie firmie A., okazały się firmami, które jedynie pozorowały rzeczywistą działalność gospodarczą (składając deklaracje podatkowe, jako miejsce siedzib zgłaszając adresy wirtualnych biur, z czasem były wykreślane z rejestru podatników VAT przez właściwe organy podatkowe). Pozostali bezpośredni kontrahenci, tj. spółki E., F., G., H., I. w ogóle nie potwierdziły faktu zawarcia transakcji ze stroną. Natomiast spółka D. potwierdziła jedynie fakt wystawienia faktur na rzecz strony, jednak nie wskazała źródła pochodzenia towarów wymienionych na tych fakturach. Z materiałów dowodowych zebranych przez organ pierwszej instancji wynika, że spółki te nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej we wskazanych miejscach, co ustalono w toku kontroli prowadzonych wobec tych spółek (F., H. I I.) oraz oględzin siedzib i miejsc prowadzenia działalności (E.).

Organ odwoławczy zgodził się również z organem pierwszej instancji, że nierzetelność transakcji rozliczonych przez stronę w deklaracjach VAT-7 za w.w. okresy potwierdzają nie tylko dowody z informacji udzielonych przez krajowe i unijne organy podatkowe, ale również okoliczności faktyczne towarzyszące przeprowadzonym rzekomo transakcjom handlowym oraz dotyczące samej działalności gospodarczej prowadzonej przez biorące w nich udział podmioty.

Analizując przedstawione do badania "oświadczenia" kontrahentów unijnych o wywiezieniu nabytych towarów na terytorium państwa członkowskiego, w którym znajdują się ich rzekome siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczych, należy zauważyć, że wszystkie te dokumenty zostały sporządzone w języku polskim przez stronę i nie zawierają miejsca i daty ich wystawienia, a jedynie pieczęć kontrahenta unijnego i za każdym razem - nieczytelny podpis. Z treści tych dokumentów wynika, że towary zostały wywiezione z terytorium kraju w dniu następnym po dniu zakupu, do wskazanych pod konkretne adresy magazynów kontrahentów, które - jak ustaliły niemieckie organy podatkowe - tak naprawdę nie istnieją, a dokumenty te - rzekomo sporządzone i podpisane w dniu wydania towaru na terytorium Polski - potwierdzają czynności, które w rzeczywistości nie zostały jeszcze dokonane, a mają zaistnieć dopiero następnego dnia. Zatem dokumenty w postaci "oświadczeń" rzekomych kontrahentów unijnych zostały sporządzone wyłącznie w celu uprawdopodobnienia wywozu towarów w ramach WDT. Natomiast treści zawarte w ww. oświadczeniach w powiązaniu z brakiem daty, miejsca wystawienia i sposobu ich pozyskania, całkowicie przeczą temu, że doszło do wywozu towarów z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego. W związku z powyższym brak jest podstaw do uznania, że ww. dokumenty stanowią wymagane przepisami prawa potwierdzenie wywozu towarów z kraju oraz dowód, że towary faktycznie opuściły terytorium naszego kraju. Potwierdzenia takiego nie stanowi żadne z okazanych przez stronę "oświadczeń".

Zdaniem organu odwoławczego, także zeznania strony, złożone na okoliczność zawieranych transakcji, budzą wątpliwości, gdyż cechą charakterystyczną tych zeznań jest wielokrotnie powtarzająca się niewiedza lub brak pamięci co do zdarzeń, nazwisk lub samych szczegółów transakcji, a także wielokrotne odsyłanie do dokumentów źródłowych w celu odtworzenia dokonanych zdarzeń. Konkludując, z zeznań strony wynika, że tak naprawdę nie wie z kim zawierała transakcje.

W ocenie organu zeznania strony wskazują jednoznacznie na to, że strona w sposób świadomy nie wiedziała komu wręczała znaczne kwoty tytułem zapłaty za zakupiony towar, bowiem nie wiedziała kto reprezentował dostawców, a dowodów potwierdzających fakt dokonania zapłaty strona nie posiada.

Odnosząc się do samych okoliczności towarzyszącym spornym "transakcjom" oraz zachowaniom uczestniczących w nich podmiotów, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że łączą je pewne wspólne cechy np.:

- daleko idące odformalizowanie zawartych transakcji, przejawiające się w braku pisemnych umów oraz innych dokumentów firmowych jak np. brak zamówień, negocjacji cen, brak dokumentów magazynowych, brak dokumentów księgowych, brak jakiejkolwiek korespondencji (w tym mailowej) - co może stanowić utrudnienia w przypadku ewentualnej reklamacji lub zwrotu uszkodzonego towaru, lub też dochodzenia swoich praw w postępowaniu cywilnym w przypadku braku zapłaty za towar, brak osobistych notatek mających na celu uporządkowanie składanych zamówień, tym bardzie, że towary nie posiadały żadnych identyfikatorów, brak ubezpieczenia towarów, z zeznań strony wynika, że nie prowadziła żadnej kontroli nabywanego towaru (w przypadku transakcji na terenie W. K. towar był przeładowywany do samochodów kontrahentów unijnych, którzy także nie dokonywali jego sprawdzenia);

- brak oceny ryzyka związanego z zawieraniem przez stronę transakcji, w szczególności z nowymi kontrahentami;

- brak infrastruktury technicznej, tj. magazynów, miejsc składowania towarów (brak zapasów), choć z wystawionych faktur oraz deklarowanych rozliczeń wynika ciągły obrót towarami w dużej ilości, a także brak widocznych oznak prowadzenia działalności w firmach, pomimo deklarowanych wysokich obrotów;

- brak środków trwałych oraz innych aktywów, dzięki którym towary mogły zostać np. załadowane, rozładowane lub przewożone;

- dokonywanie płatności na znaczne kwoty wyłącznie w formie gotówkowej (brak potwierdzeń dokonania zapłaty oraz brak jakichkolwiek dowodów wystawionych przez stronę dla swoich kontrahentów);

- znikome koszty prowadzenia działalności gospodarczej (brak opłat z tytułu ubezpieczenia, zakupu paliwa, kosztów transportu itp.), w wielu przypadkach jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej było wskazywane miejsce zamieszkania lub nieprawdziwe adresy podane w zgłoszeniach rejestracyjnych, bądź adres użyczany wielu spółkom na zasadnie "wirtualnego biura";

- z deklaracji wynika, że działalność gospodarcza prowadzona jest na granicy opłacalności, a niekiedy nawet jest nierentowna (nabycia towarów i usług z reguły przewyższają sprzedaż opodatkowaną stawką 23 %);

- stosowanie przez stronę bardzo niskich marż na zbywane towary (od 2,32 % w miesiącu grudniu 2012 r. do maksymalnie 7,41 % w marcu 2013 r.);

- brak zaangażowania w prowadzoną działalność gospodarczą przez stronę własnych środków finansowych (zeznania strony z dnia 22 czerwca 2017 r.);

- brak jakichkolwiek reklam lub promocji, brak opinii na temat zawartych transakcji wystawionych przez konsumentów lub innych kontrahentów.

Zdaniem organu wskazane okoliczności i cechy zawieranych transakcji nie świadczą o tym, że mamy do czynienia z przedsiębiorcami racjonalnie działającymi na rynku, którzy w swojej działalności są nakierowani na maksymalizację zysku, czy uzyskiwanie korzyści ekonomicznych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że firma "A." A. K. była ogniwem, przez który przechodziły wyłącznie faktury VAT.

Tymczasem stosownie do art. 13 ustawy o VAT do zakwalifikowania czynności jako WDT koniecznym jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa Unii Europejskiej oraz przejście ekonomicznego władztwa nad towarami na wskazanego w fakturze nabywcę przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ust. 1 tej ustawy. W dostawach będących przedmiotem sporu zostały naruszone warunki o charakterze materialnym, bowiem organy podatkowe zakwestionowały sam fakt dokonania WDT na rzecz wskazanych podmiotów.

W związku z powyższym organ drugiej instancji zgodził się ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł., który w oparciu o treść:

- art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionych przez ww. kontrahentów krajowych oraz

- art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, zakwestionował WDT, które to czynności strona miała rzekomo wykonać na rzecz wskazanych firm z Niemiec.

Dodatkowo w toku postępowania odwoławczego włączono do akt sprawy ostateczne rozstrzygnięcia wydane dla spółek z o.o.: I. i H.. W odniesieniu do pierwszego podmiotu była to decyzja z[...] października 2016 r. w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec-grudzień 2013 r., nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za okres: czerwiec - lipiec, wrzesień - grudzień 2013 r. i kwoty podatku podlegającego zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wykazanego na fakturach wystawionych w okresie: czerwiec - grudzień 2013 r. Natomiast dla spółki H. w dniu [...] października 2016 r. została wydana decyzja w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień – grudzień 2013 r., określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za wrzesień - grudzień 2013 r., określenia kwoty podatku podlegającego zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wykazanego w fakturach wystawionych w miesiącach: wrzesień - grudzień 2013 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi A. K., wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, przeprowadzenie "postępowania pojednawczego" w celu wyjaśnienia i rozważenia okoliczności faktycznych i prawnych sprawy oraz przyjęcie przez strony ustaleń co do sposobu załatwienia sprawy w granicach obowiązującego prawa oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Kwestionowanemu rozstrzygnięciu skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) przepisów postępowania, tj.:

- art. 127 w związku z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.),dalej: "O.p.", gdyż ustalenia faktyczne oparte zostały o domniemania i tezy nieznajdujące oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, przekraczając tym samym zasadę swobodnej oceny dowodów, zasadę logiki i doświadczenia życiowego, zaś wzorzec stanu faktycznego wydumany przez organ, jest sprzeczny z rzeczywistymi, powszechnie znanymi, zasadami obrotu na targowiskach typu W. K., R., B., które wskazywała skarżąca, a których zastosowanie powoduje odmienną ocenę dowodów przyjętych do rozstrzygnięcia;

- art. 191 w związku z art. 187 § 1, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., poprzez przekroczenie przez organy podatkowe granic swobodnej oceny dowodów, która została dokonana w sposób nieobiektywny, niezgodny z prawidłami logiki i doświadczenia życiowego, co w rezultacie doprowadziło do błędnych ustaleń w zakresie rzeczywistego przebiegu czynności i skutkowało bezzasadną oceną materiału dowodowego oraz wniosków przyjętych przez organ odwoławczy;

- art. 124 w związku z art. 122, art. 180, art. 181 oraz art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., poprzez niewyjaśnienie wątpliwości dotyczących stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika, podczas gdy ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika szereg okoliczności, które budzą wątpliwości i nie zostały wyjaśnione w sposób zgodny z zasadami procedury doświadczenia życiowego i logiki;

- art. 127 w związku z art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 O.p., poprzez nieprawidłowe prowadzenie postępowania odwoławczego, co w konsekwencji doprowadziło do powielenia błędu organu pierwszej instancji, polegającego na braku dogłębnego zbadania sprawy, powierzchownej analizie dowodów oraz zajęcia stanowiska w sprawie niezgodnej z argumentami strony;

- art. 127 w związku z art. 181, art. 193 § 1-3 O.p. w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 106a w związku z art. 106i ust. 1 i ust. 2, art. 106m ust. 1-4 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe stosowanie ww. przepisów, w wyniku czego powielono błędne przekonanie organu pierwszej instancji w części dotyczącej prowadzenia przez stronę dokumentacji rachunkowej w sposób nierzetelny i nieodzwierciedlający rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co tym samym nie daje podstaw do uznania, że faktycznie doszło do WDT, podczas gdy w ocenie strony kwestionowane faktury VAT były niewadliwe, rzetelne i stanowiły potwierdzenie rzeczywistych transakcji zakupu;

- art. 194 § 1-3 w związku z art. 121 § 1 oraz art. 120 O.p., poprzez ich niezastosowanie, w wyniku czego fakty pozostają w sprzeczności z przyjętymi do akt dokumentami urzędowymi, bez uprzedniego przeprowadzenia dowodów przeciwko tym dokumentom;

- art. 191 w związku z art. 127 O.p., poprzez przyjęcie ustaleń organu odwoławczego sprzecznych zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i ze zgromadzonym materiałem dowodowym;

- art. 187 § 1 i § 3 w związku z art. 122 w powiązaniu z art. 180 § 1, art. 188, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 124 O.p., w związku z czym w wydanych decyzjach organy nie ustaliły rzeczywistego stanu faktycznego w sprawie;

2) przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 42 ust. 1 w związku z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego zakwestionowano stronie prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającego ze spornych faktur, co wynika z błędnej interpretacji oraz niepełnego ustalenia okoliczności faktycznych, do których organy obu instancji dopuściły się w toku postępowania podatkowego;

- art. 88 ust. 3a punkt 4 lit. a) w związku z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, poprzez ich błędną interpretację, co w konsekwencji skutkowało błędną oceną zasadności wniosku o zwrot nadwyżki podatku;

- art. 42 ust. 4 pkt 1-4 ustawy o VAT, poprzez ich błędną interpretację, co skutkowało błędną oceną materiału dowodowego przez organy podatkowe, w zakresie transakcji WDT dokonanych przez stronę, a sama skarżąca "rzekomo" brała czynny udział w oszustwie podatkowym. Powyższe jest sprzeczne ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, zwyczajami kupieckimi, zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a przede wszystkim jest nieuprawnione wobec tego, że organy podatkowe nie zbadały wszystkich istotnych okoliczności w sprawie, związanych z ustaleniem rzeczywistych transakcji WDT przez skarżącą, która działała w dobrej wierze;

- art. 109 ust. 3 ustawy o VAT w związku z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku § 26, § 1, § 11 ust. 1-3, § 12 ust. 1-6 oraz § 16 ust. 1-4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w związku z art. 193 § 1-2 i 4 O.p., poprzez ich błędną interpretację, a w konsekwencji wydanie decyzji bez oparcia w przepisach prawa, gdyż w sprawie zostały spełnione warunki uprawniające skarżącą do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości wykazanej w deklaracji VAT-7. Strona działała w dobrej wierze i dołożyła należytej staranności przy zawieraniu transakcji z kontrahentami, a także prawidłowo ewidencjonowała w rejestrach kwestionowane transakcje;

- art. 7 ust. 1 w związku z art. 106i oraz art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędną ich interpretację a w konsekwencji błędne przyjęcie, że podważone transakcje nie były rzetelne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd podzielił ocenę organów, że zakwestionowane faktury wskazujące na nabycie towarów przez skarżącą oraz dostawy na rzecz jej kontrahentów zagranicznych, nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W zakresie dostaw krajowych, głównymi dowodami wskazującymi na taką okoliczność, stały się informacje nadesłane przez organy podatkowe właściwe dla kontrahentów skarżącej, tj. firmy B. oraz spółek z o.o.: C., D., E., F., G., H.., I. i J., a także dotyczące firm będących dostawcami towarów do tych podmiotów. Z informacji tych wynika, że krajowi kontrahenci skarżącej nie mogli jej sprzedać towaru wykazanego w zakwestionowanych fakturach, gdyż faktycznie go nie posiadali. Materiał dowodowy zgromadzony w tym zakresie został szczegółowo omówiony na s. 31 – 81 decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego, a wnioski z niego wypływające zostały w całości zaakceptowane przez organ odwoławczy i Sąd.

Z materiału tego wynika, że podmioty wskazane przez B. oraz spółki: C., H.., I. i J., od których firmy te rzekomo nabywały towar sprzedany później skarżącej - jedynie pozorowały rzeczywistą działalność gospodarczą składając przez pewien okres deklaracje podatkowe, jako miejsce siedzib zgłaszały adresy wirtualnych biur, a z czasem były wykreślane z rejestru podatników VAT.

Pozostali bezpośredni kontrahenci skarżącej, tj. spółki E., F., G., H., I. - w ogóle nie potwierdziły faktu zawarcia transakcji ze stroną. Natomiast spółka D. potwierdziła jedynie fakt wystawienia faktur na rzecz skarżącej, jednak nie wskazała źródła pochodzenia towarów wymienionych na tych fakturach.

W toku kontroli prowadzonych wobec spółek F., H. I I. oraz oględzin siedziby i miejsca prowadzenia działalności spółki E., organy właściwe dla tych podmiotów ustaliły, że nie prowadziły one żadnej działalności gospodarczej we wskazanych przez siebie miejscach

Okoliczności takie potwierdzają również ostateczne decyzje wydane wobec spółek I. i H. za poszczególne miesiące 2013 r., określające kwoty podatku podlegającego zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Z zeznań strony, zwłaszcza tych złożonych w okresie wcześniejszym, wynika, że nie wiedziała kto reprezentował dostawców i komu wręczała znaczne kwoty tytułem zapłaty za zakupiony towar.

W tych okolicznościach organy miały podstawę do przyjęcia, że w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zakwestionowane faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, gdyż faktury te stwierdzają czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane.

W konsekwencji organy zasadnie uznały, że skoro skarżąca nie nabyła spornego towaru, nie mogła go odsprzedać w ramach WDT na rzecz kontrahentów unijnych, tj. firm: K., L., M., N., O., P. i R..

Jak wynika z informacji zebranych przez niemieckie organy podatkowe, podmioty te nie posiadały wymaganej dokumentacji, nie było również kontaktu z osobami je reprezentującymi. Tylko jedna z firm – K. - wprawdzie przedłożyła dokumenty, jednak nie zawierały one żadnych dowodów potwierdzających odbiór towarów z Polski, np. dowodów zakupu paliwa w Polsce, czy opłat za autostradę. Ponadto numer rejestracyjny samochodu wskazany na dowodzie dostawy sporządzonym przez A. K. - jak się okazało, nie był w ogóle używany przez właściciela tej firmy do transportu towarów z Polski. Także inne środki transportu, na które - według A. K. - załadowano towar, nie zostały zidentyfikowane jako będące w dyspozycji odbiorców towarów.

W zaskarżonej decyzji organ trafnie zwrócił uwagę na istotne niezgodności pomiędzy zeznaniami strony, a informacjami jakie uzyskano z niektórych z jej kontrahentów. Przykładem mogą być zeznania A. K. w zakresie przyjazdu przedstawicieli firm P. i R. po towar do W. K.. Tymczasem według informacji pozyskanych od tych podmiotów, firma P. miała odbierać towar w Leibzig, natomiast firma R. na autostradzie w Niemczech.

Wszystkie oświadczenia kontrahentów unijnych o wwiezieniu nabytych towarów na terytorium państwa członkowskiego, zostały sporządzone przez skarżącą w języku polskim i nie zawierają miejsca i daty ich wystawienia, a jedynie pieczęć kontrahenta unijnego i za każdym razem - nieczytelny podpis. Z treści tych dokumentów wynika, że towary zostały wywiezione z terytorium kraju w dniu następnym po dniu zakupu, do magazynów kontrahentów za granicą, które - jak ustaliły niemieckie organy podatkowe - tak naprawdę nie istnieją.

Oświadczenia takie nie mają żadnej mocy dowodowej również z tego względu, że wskazywały na zdarzenia przyszłe, których ziszczenia nie można było być pewnym w dniu sporządzenia tych oświadczeń.

Słusznie zatem ocenia organ w zaskarżonej decyzji, że treści zawarte w tych oświadczeniach w powiązaniu z brakiem daty, miejsca wystawienia i sposobu ich pozyskania, całkowicie przeczą temu, że doszło do wywozu towarów z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego. W związku z powyższym brak jest podstaw do uznania, że ww. dokumenty stanowią wymagane przepisami prawa potwierdzenie wywozu towarów z kraju oraz dowód, że towary faktycznie opuściły terytorium naszego kraju.

W toku postępowania przed organami skarżąca nie przedstawiła innych dowodów potwierdzających wywóz towarów poza granice RP i ich przyjęcie przez nabywcę w miejscu znajdującym się na terytorium państwa członkowskiego UE, innym niż terytorium Polski, wskazanych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, np. międzynarodowych listów przewozowych - CMR, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, dokumentów potwierdzających przyjęcie towarów przez nabywcę na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, dokumentów potwierdzający zapłatę za towar, korespondencji handlowej z nabywcami, czy dokumentów związanych z ubezpieczeniem spedycji.

Zdaniem Sądu organy trafnie oceniają, że zeznania strony w zakresie transakcji zawartych z kontrahentami unijnymi są nielogiczne i niewiarygodne. Trudno bowiem uwierzyć, aby kontrahenci unijni po przejechaniu kilkuset kilometrów i przybyciu do W. K., pozostawali całkowicie bierni w jednym miejscu (tj. w samochodzie czy barze), nie interesując się zupełnie pełną ofertą handlową prezentowaną przez sprzedających na targowisku. Taka sytuacja jest sprzeczna z zasadami rynkowymi.

Podobnie należy ocenić również zeznania A. K., że kontrahenci unijni przyjeżdżali do Ł. do siedziby firmy A. i wspólnie ze skarżącą jechali do W.K. po towar, by następnie wrócić z powrotem do Ł. do siedziby firmy po to, aby strona wypisała fakturę, dokument WDT i oświadczenie. Jest to tym bardziej niewiarygodne, gdyż - jak zeznała skarżąca - kontrahenci unijni korzystali z jej pośrednictwa aby zaoszczędzić czas.

O niewiarygodności zeznań w zakresie przebiegu zawieranych transakcji świadczą również ustalenia dokonane przez niemiecką administrację podatkową, która nie potwierdziła rzeczywistego przemieszczenia towarów w ramach transakcji WDT w przedmiotowym okresie.

W tym kontekście należy też zwrócić uwagę, że z zeznań pracowników skarżącej, tj. P. K. i J. B. wynikało, że nie znają oni ani dostawców ani odbiorców spornych towarów.

Wobec powyższego – w ocenie Sądu – organy miały podstawę do stwierdzenia, że nie doszło do transakcji WDT w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż aby tak się stało konieczny jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa Unii Europejskiej, co nie zostało wykazane.

Wobec stwierdzenia, że czynności udokumentowane zakwestionowanymi fakturami faktycznie nie miały miejsca, zdaniem Sądu nie ma potrzeby badania dobrej wiary, tj. należytej staranności podatnika, ponieważ oczywiste jest, że w takiej sytuacji podatnik mający wiedzę o niewykonaniu czynności, nie może jednocześnie twierdzić, że nie miał wiedzy o jakichś nadużyciach prawa przez swojego kontrahenta, sam w tej czynności uczestnicząc (por. m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2014 r. I FSK 1287/13).

Z ostrożności jednak należy zwrócić uwagę na argumenty podniesione w decyzjach organów obu instancji, z których wynika, że skarżąca zarówno jako nabywca, jak i dostawca wewnątrzwspólnotowy, nie działała w dobrej wierze, co zasadniczo jest wymagane dla zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego. W tym zakresie organy zwracają uwagę m. in. na następujące okoliczności:

- daleko idące odformalizowanie transakcji, przejawiające się w braku pisemnych umów oraz jakiejkolwiek korespondencji, co może stanowić utrudnienia w przypadku ewentualnej reklamacji lub zwrotu uszkodzonego towaru, albo też w razie dochodzenia swoich praw w postępowaniu cywilnym,

- brak oceny w zakresie ryzyka związanego z zawieraniem transakcji z nowymi kontrahentami,

- brak infrastruktury technicznej, tj. magazynów, miejsc składowania towarów (brak zapasów), choć z wystawionych faktur oraz deklarowanych rozliczeń wynika ciągły obrót towarami w dużej ilości,

- brak środków trwałych oraz innych aktywów, dzięki którym towary mogły zostać np. załadowane, rozładowane lub przewożone,

- dokonywanie płatności na znaczne kwoty wyłącznie w formie gotówkowej i brak potwierdzeń dokonania zapłaty (oprócz faktur),

- w wielu przypadkach miejscem prowadzenia działalności gospodarczej kontrahentów było miejsce zamieszkania, albo podawali nieprawdziwe lub "wirtualne" adresy w zgłoszeniach rejestracyjnych,

- brak zaangażowania przez stronę własnych środków finansowych (zeznania strony z dnia 22 czerwca 2017 r.),

- brak jakichkolwiek reklam lub promocji, brak opinii na temat zawartych transakcji wystawionych przez konsumentów lub innych kontrahentów.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że odmowa prawa do odliczenia wymaga wykazania przez organy na podstawie obiektywnych przesłanek – bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem – iż odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana transakcja wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku VAT (postanowienie z dnia 6 lutego 2014 r w sprawie C-33/13).

Jednakże jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (por. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt C-80/11).

Zdaniem Sądu w sytuacji gdy transakcje zawierane są na targowisku, tj. miejscu, w którym potencjalnie mogą przebywać również osoby zainteresowane zawarciem nierzetelnych transakcji (co jest powszechnie wiadome), przezorny przedsiębiorca powinien zasięgnąć takich informacji, zwłaszcza gdy dotyczą one transakcji wielokrotnych i o znacznej wartości. Tymczasem skarżąca ani przed, ani w momencie nabycia (czy dostawy), nie sprawdzała wiarygodności swoich kontrahentów (co wprost wynika z jej zeznań), a nawet nie identyfikowała osób, którym przekazywała znaczne kwoty. Zauważyć należy przy tym, że w badanym okresie transakcje handlowe skarżącej dotyczą wyłącznie podmiotów, które albo nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, albo zawierały transakcje, których wiarygodność nie została udokumentowana.

W tym kontekście argumenty skarżącej, że na targowiskach typu W. K. istnieje szczególna specyfika obrotu, która – jak można się domyślać – wymaga szybkiego działania i zmniejszenia wymogów formalnych - nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Sądu wszyscy podatnicy podlegają tym samym regułom prawa podatkowego, bez względu na okoliczności, w których dochodzi do zawarcia transakcji, zaś w takich miejscach przedsiębiorca powinien zachować szczególnie wzmożoną czujność.

W myśl art. 193 § 6 O.p. księgi podatkowe prowadzone nierzetelnie nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Zaś § 2 stanowi, że księgi są nierzetelne jeżeli dokonywane w nich zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

Skoro zatem księgi podatkowe skarżącej nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, to nie mogły zostać uznane za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów

W ocenie Sądu skarżąca nie przedstawiła wiarygodnych dowodów na dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, tj. wywozu towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Wobec stanowiska administracji podatkowych państw unijnych, do których wystąpił organ podatkowy, przedłożone przez skarżącą oświadczenia kontrahentów unijnych, z których wynika, że towar został dowieziony do siedzib ich firm – nie stanowią wiarygodnego dowodu.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego wyrażonych w przepisach wymienionych w skardze: art. 120 (zasada legalizmu), art. 122 (prawdy obiektywnej), art. 180 § 1 (zasada otwartego postępowania dowodowego i równej mocy środków dowodowych), art. 187 § 1 (zupełności postępowania podatkowego), art. 191 (swobodnej oceny dowodów), gdyż punkt widzenia przyjęty w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony w oparciu o zgromadzone dowody. Natomiast okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.). Strona ma bowiem prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy i obowiązujących przepisach prawnych.

W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p., wskazuje bowiem fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym organ dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; wskazuje również podstawę prawną wraz z jej wyjaśnieniem i przytoczeniem przepisów prawa.

Nie zasługują na uwzględnienie również zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, tj.:

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 106a w zw. z art. 106i ust. 1 i 2, art. 106m ust. 1-4 ustawy o VAT (powiązanych z art. 127 w zw. z art. 181, art. 193 §1-3 O.p.) – gdyż – jak wskazano wyżej – skarżąca nie wykazała w sposób wiarygodny, że dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz wymienionych kontrahentów unijnych,

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 42 ust. 1 w zw. z art. 13 ust. 1 i 2 pkt 1 oraz art. 88a ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT – gdyż organy udowodniły, że sporne faktury nie dają podstawy do odliczenia podatku naliczonego, który z nich wynika.

Ustosunkowując się do pisma pełnomocnika skarżącej, złożonego na rozprawie przed WSA w Łodzi w dniu 7 sierpnia 2019 r., stanowiącego "Głos do protokołu rozprawy" oraz odpowiadającego na nie pisma Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia 21 sierpnia 2019 r. – Sąd podzielił stanowisko organu zaprezentowane w tym ostatnim piśmie.

Sąd zauważa, że organ ocenił nie tylko sprzeczności w zeznaniach skarżącej, które jej pełnomocnik uzasadnia upływem czasu, ale również zeznania pracowników zatrudnionych w firmie strony w okresie od grudnia 2012 r. do stycznia 2014 r., tj. P. K. i J. B., którzy nie mieli żadnej wiedzy na temat działalności firmy skarżącej. Nie znali ani dostawców, ani odbiorców towarów, a ich zeznania w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez stronę są sprzeczne z zeznaniami zarówno skarżącej (z dnia 9 maja 2017 r.), jak również wzajemnie sprzeczne ze sobą.

Aby przekonać Sąd o wiarygodności dokumentacji skarżącej, jej pełnomocnik stwierdza, że "handlowanie" tylko fakturami, przy jednoczesnym bezspornym opłaceniu związanego z nimi podatku, nie ma żadnego sensu ekonomicznego. Transakcja pozorna nie byłaby bowiem opłacalna dla wszystkich jej stron: dostawcy, pośrednika, odbiorcy.

Zdaniem Sądu tego rodzaju argumenty nie są wystarczające do uznania, że skarżąca rzeczywiście dokonała spornych transakcji z kontrahentami wskazanymi w zakwestionowanych fakturach.

Organ zasadnie akcentuje, że niemiecka administracja podatkowa nie potwierdziła rzeczywistego przemieszczenia towarów w ramach transakcji WDT w przedmiotowym okresie. Dowodu na dokonanie spornych transakcji nie stanowią również zeznania W. S., świadczącego usługę transportową na rzecz skarżącej. Wynika z nich bowiem, że świadek ten nie uczestniczył ani w załadunku towaru, ani przy jego rozładunku, ponadto miejsce dostawy towarów wskazane w fakturze odbiegało od faktycznego miejsca dostawy towarów.

W ocenie Sądu powyższe okoliczności mogą świadczyć jedynie, że skarżąca dokonywała jakichś transakcji, co jednak nie potwierdza, że ich przedmiot oraz kontrahenci są tożsami z tymi, które wynikają z zakwestionowanych faktur.

Sąd podzielił też ocenę organu, że fragment wywiadu z P. D., ówczesnym dyrektorem Departamentu Zwalczania Przestępczości Ekonomicznej w Ministerstwie Finansów, opublikowany w Dzienniku Gazecie Prawnej (przytoczony przez pełnomocnika skarżącej w "Głosie do protokołu rozprawy") jest nieistotny dla sprawy, gdyż wskazane w nim okoliczności nie mają bezpośredniego związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w zaskarżonej decyzji.

Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

AKE.