Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 923/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.190, art.180, art.181, art.120, art.121, art.187, art. 210
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma, Protokolant Katarzyna Kwaśniewska- Ciesielska, po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. S.-T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 932/14 w sprawie ze skargi L. S.-T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 16 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L. S.-T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 1200 (słownie: tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 13 listopada 2014 r. w sprawie sygn. akt I SA/Sz 932/14 ze skargi L.T. (dalej: "Skarzaca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 16 czerwca w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji był następujący.

Zaskarżoną decyzją z dnia 16 czerwca 2014 r. wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "O.p."), oraz art. 9 ust. 1 i 2, art. 9 a ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 30 c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."), Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 20 marca 2014 r., określającą Skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych według stawki 19% za rok 2008 w kwocie 26.041 zł.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie przedstawił stan faktyczny sprawy wskazując, że Skarżąca prowadziła w 2008 r. działalność gospodarczą w Niepublicznym Zakładzie Opieki Zdrowotnej D. L. T. z siedzibą w D. ul. [...], a także była wspólnikiem podmiotu gospodarczego U.-P. M. S. Spółka Komandytowa z siedzibą w D., ul. [...]. Dochody z tej działalności podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatniczka obowiązana była do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 wynikało, że podstawę obliczenia podatku wykazano w kwocie 37.289 zł, zaś podatek należny w kwocie 5.141 zł. Wskazano, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. otrzymał z Prokuratury Okręgowej w Szczecinie Wydział VI do Spraw Przestępczości Gospodarczej materiał dowodowy wyłączony ze sprawy [...] celem przeprowadzenia postępowania podatkowego i karnoskarbowego u Skarżącej. Z uzasadnienia postanowienia Prokuratury Okręgowej w Szczecinie Nr [...] z dnia 22 kwietnia 2013 r. wynikało, że organ ten nadzoruje wszczęte w dniu 4 lipca 2011 r. śledztwo w sprawie działalności zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw skarbowych polegających na wprowadzaniu w błąd właściwych miejscowo organów podatkowych, przez podawanie w deklaracjach podatku od towarów i usług VAT-7 niezgodnych ze stanem rzeczywistym, danych dotyczących podatku należnego oraz naliczonego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wynikających z nierzetelnie wystawionych i wprowadzonych do obrotu faktur VAT, czym narażono Skarb Państwa na nienależny zwrot należności publicznoprawnej dużej wartości w wysokości co najmniej 1 mln zł. W toku przeprowadzonych przez Prokuraturę czynności procesowych przesłuchano T.G., który działał w imieniu m.in. takich podmiotów jak "D. C. K. P. i F." Spółka z o.o. z siedzibą w D. przy ulicy [...] oraz "M.-B. G." Spółka z o.o. z siedzibą w W.przy ulicy [...]. Firmy te wystawiały, a następnie wprowadzały do obrotu nierzetelne faktury VAT, a także inne dokumenty w celu upozorowania transakcji kreujących koszty dla określonych podmiotów gospodarczych. Wśród wskazanych przez ww. osobę firm i osób, które brały udział w opisanym procederze, znajdowała się Skarżąca, prowadząca w tym czasie działalność gospodarczą oraz jej mąż. W związku z powyższym, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego postanowieniem z 24 czerwca 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie wobec Skarżącej w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2008 r. W wyniku analizy podatkowej księgi przychodów i rozchodów firmy Skarżącej stwierdzono, że zostały ujęte cztery faktury VAT dokumentujące wykonanie usług przez spółki T. Gr. na rzecz Podatniczki, tj.:

1) faktura VAT nr [...] z dnia 27 czerwca 2008 r. - wystawiona przez "M. B.-G." Spółka z o.o. za doradztwo gospodarcze i prawne zgodnie z umową z dnia 1 czerwca 2008 r. - na kwotę netto 25.000 zł,

2) faktura VAT nr [...] z dnia 15 lipca 2008 r. - wystawiona przez D.C. K. P. i F. Spółka z o.o. za obsługę prawną - Kancelaria Komornicza w K. S. S., egzekucja komornicza - na kwotę netto 10.000 zł ,

3) faktura VAT nr [...] z dnia 15 lipca 2008 r. - wystawiona przez "M.B-G." Spółka z o.o. za prace doradcze i prawne (przekształcenie działalności w U. – P. M. S. Sp. J.) – na kwotę netto 50.000 zł,

4) faktura VAT nr [...] z dnia 22 lipca 2008 r. - wystawiona przez "M.B.-G." Spółka z o.o. za obsługę transakcji sprzedaży nieruchomości i rzeczy ruchomych (NZOZ do U. – P. M. S. Spółka Komandytowa) – na kwotę netto 25.000 zł.

Przesłuchana w dniu 10 września 2013 r. Skarżąca potwierdziła, że usługi objęte przedmiotowymi fakturami zostały wykonane, a należności z nich wynikające zostały zapłacone. W celu potwierdzenia rzetelności swoich zeznań przedłożyła organowi I instancji: zlecenie z dnia 29 lutego 2008 r. oraz z dnia 14 lipca 2008 r., umowę-zlecenie z dnia 1 czerwca 2008 r., a także dokumenty związane z zapłatą należności.

Dokonując analizy posiadanego materiału dowodowego, organ podatkowy I instancji stwierdził, że czynności (usługi) wskazane na tych fakturach nie miały miejsca w rzeczywistości. Wobec takiego stanu rzeczy, organ I instancji stwierdzając naruszenie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., § 11 i § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz art. 193 O.p. nie uznał księgi za dowód tego, co wynika z zawartych w niej zapisów w zakresie zaewidencjonowania czterech faktur na kwotę ogólną 110.000 zł., uznając tym samym, że jest ona nierzetelna w tym zakresie. W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego powołaną na wstępie decyzją określił Skarżącej na podstawie art. 30c u.p.d.o.f. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 w kwocie 26.041 zł, (szczegółowe wyliczenie na str. 36 decyzji organu I instancji).

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie odwołanie domagając się uchylenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego, podnosząc brak przesłuchania T.G. w postępowaniu podatkowym w jej obecności.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie, po ponownym rozpoznaniu sprawy stwierdził brak podstaw faktycznych i prawnych do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy powołując treść art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. podkreślił, że posiadana przez podatnika faktura nie zawsze jest dowodem wystarczającym (zupełnym) dla potwierdzenia dokonania zakupu usługi lub poniesienia wydatku. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska wyrażonego w odwołaniu, który w całości przerzuca na organy podatkowe ciężar wykazania istnienia określonych sytuacji gospodarczych. Odnosząc się do nierzetelnych dowodów wystawionych przez spornego kontrahenta stwierdził, że 4 faktury wystawione przez wyżej wskazane Spółki nie są wystarczające do uznania, że wymienione na tych fakturach czynności zostały w rzeczywistości wykonane. Dowody zebrane w sprawie świadczą jednoznacznie, że są to tzw. "puste" faktury wystawione w celu wykreowania kosztów, nie potwierdzające wykonania rzeczywistych usług. Fakt ten poświadczył T.G. podczas przesłuchań prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w Szczecinie. Organ odwoławczy zwracając uwagę na przepis art. 191 O.p. wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy (materiały z Prokuratury w postaci zeznań T.G.) wręcz przeczy wykonaniu usług udokumentowanych spornymi fakturami wystawionymi przez T. G. Określona w ww. artykule zasada swobodnej oceny dowodów jest podstawową regułą, która wytycza przebieg postępowania dowodowego. Ocena dowodów jest zatem domeną wyłącznie organu podatkowego. Opierając się na przepisie art. 193 § 6 O.p., organ odwoławczy stwierdził, że słusznie organ podatkowy I instancji nie uznał księgi przychodów i rozchodów za dowód w części dotyczącej zakupu usług Spółek T.G. Jednocześnie na podstawie art. 23 § 2 O.p. odstąpiono od oszacowania podstawy opodatkowania, gdyż dane wynikające z księgi, uzupełnione dowodami zebranymi w toku postępowania pozwoliły na jej określenie.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu. Odnosząc się do zarzutu, że przesłuchać należało E.D. oraz E. O., gdyż osoby te posiadały dużą wiedzę na temat transakcji prowadzonych przez Skarżącą i przez T.G., organ odwoławczy wskazał, że wezwania do osobistego stawienia się w charakterze świadka zostało wysłane do T.G. w tym samym dniu (17 września 2013 r.), w którym Skarżąca przedłożyła w organie I instancji dokumenty na potwierdzenie wcześniej złożonych zeznań o rzetelności przedmiotowych faktur VAT. Powyższy materiał dowodowy w połączeniu z pozostałymi dowodami (zeznaniami T.G., zeznaniami Skarżącej, w tym także w charakterze podejrzanej w postępowaniu karnym skarbowym oraz zeznaniami złożonymi w postępowaniu karnym skarbowym przez księgową Skarżącej – E.O.), uzupełniony o kolejne dokumenty, do przedłożenia których wezwano Skarżącą pismem z dnia 22 października 2013 r., stworzył obraz spójny i logiczny, dlatego organ I instancji mógł podjąć rozstrzygnięcie w sprawie. Wobec powyższego za nieuzasadnione organ I instancji uznał dalsze przedłużanie postępowania celem podejmowania kolejnych prób nawiązania kontaktu z T.G., tym bardziej, że organ nie posiadał żadnych potwierdzonych informacji odnośnie jego aktualnego miejsca pobytu.

Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem, że zastąpił dowód z przesłuchania świadka dowodem z przesłuchania podejrzanego w postępowaniu karnym. Wskazał, że fragmenty zeznań T.G. złożonych w charakterze podejrzanego w postępowaniu karnym zostały wykorzystane na podstawie art. 181 O.p. i poddane ocenie wraz z pozostałymi dowodami. Następnie powołując treść przepisu art. 188 O.p. organ odwoławczy wskazał, iż samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Zdaniem organu odwoławczego, chybiony jest także zarzut naruszenia przez organ I instancji przepisu art. 190 § 1 i 2 O.p. Zawiadomienie o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka T.G. z dnia 17 września 2013 r. doręczone zostało R. N. w dniu 20 września 2013 r., natomiast termin przesłuchania świadka wyznaczony został na 8 października 2013 r. na godzinę 11. W dniu tym o wyznaczonej godzinie nie stawił się ani świadek, ani też Skarżąca, której - zgodnie z argumentacją zawartą w odwołaniu - bardzo zależało na tym, aby T.G. złożył zeznania w jej obecności.

Nie zasługiwał też na uwzględnienie według organu odwoławczego zarzut nieprzesłuchania w charakterze świadka E.O. oraz E.D. Jak wskazał organ odwoławczy była księgowa Skarżącej została przesłuchana w charakterze świadka (pod groźbą odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań) w postępowaniu karnym skarbowym prowadzonym równolegle w organie I instancji wobec Skarżącej przy czym przedmiotem wyjaśnień w ramach tego przesłuchania były m. in. okoliczności związane z rozliczeniem przez podatniczkę czterech faktur VAT, zakwestionowanych przez organ w zaskarżonej decyzji. Sporządzony przez oskarżyciela skarbowego Urzędu Skarbowego protokół przesłuchania E.O. został włączony do akt postępowania postanowieniem z dnia 14 stycznia 2014 r., doręczonym pełnomocnikowi Skarżącej w dniu 16 stycznia 2014 r. Organ odwoławczy podkreślił, że zeznania E.O. zostały wzięte pod uwagę w ramach dokonanej oceny materiału dowodowego i co więcej przyczyniły się one w sposób kluczowy do postawienia określonych tez dowodowych.

Organ odwoławczy wskazał następnie, że podstawą odmowy przeprowadzenia dowodu z zeznań w charakterze świadka E.D. (postanowienie z dnia 18 lutego 2014 r.) było przede wszystkim to, że okoliczności związane z transakcjami pomiędzy firmą NZOZ D. a Spółkami "D.C." i "M.-B. G." zostały w sprawie wystarczająco wyjaśnione innymi dowodami, w związku z czym brak było podstaw do dalszego przedłużania postępowania celem przeprowadzenia tego dowodu. Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem, że nie została wyjaśniona sprawa reprezentowania Skarżącej przez T.G. przed komornikiem S. S.

Dalej wskazano, że przy piśmie z dnia 20 marca 2014 r. Skarżąca przedłożyła cztery oświadczenia (kserokopię) z dnia 10 marca 2014 r. T.G., w których stwierdził, że wykonał wszelkie usługi zgodnie ze zleceniami i otrzymał zapłatę w całości. Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy wskazał, że oświadczenia te nie są wiarygodne, gdyż nie poparto ich żadnymi dowodami materialnymi.

Końcowo organ odwoławczy podkreślił, że T.G. był przesłuchiwany przez organy Prokuratury i zeznania te, przeprowadzone w postępowaniu karnym mają walor tzw. dowodów ścisłych, przeprowadzonych na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami obowiązującego prawa przez uprawnione do tego organy państwa, z zachowaniem wynikających z przepisów prawa gwarancji stron toczącego się postępowania.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organy podatkowe, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 22 ust.1 w zw. z art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz

- art. art. 121 § 1, 122, 180 § 1, 187 § 1, 188, 191 i 199a O.p. w stopniu mającym decydujące znaczenie dla wyjaśnienia wysokości poniesionych kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, co ma bezpośredni związek z ustaleniem podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Naruszenia prawa w tym zakresie mają, zdaniem Skarżącej, istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia w tej sprawie, tj.: wysokość wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazanym na wstępie wyrokiem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016 r., poz. 718, ze zm.) oddalił skargę.

Sąd stwierdził, że istota sporu sprowadza się do oceny zasadności pozbawienia Skarżącej prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków w łącznej kwocie 110.000 zł, wynikających z czterech faktur. Jak wynika z treści skargi, Skarżąca podniosła wobec zaskarżonej decyzji zarzuty naruszenia zarówno prawa procesowego, jak i materialnego.

Zdaniem Sądu na aprobatę nie zasługuje podniesiony przez Skarżącą zarzut naruszenia art. 22 ust.1 w zw. z art. 23 u.p.d.o.f. Dla uznania danego wydatku za koszt podatkowy niezbędne jest, aby wydatek ten miał związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, aby został faktycznie poniesiony, by nastąpiło to w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów, a ponadto by został on należycie udokumentowany. Wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie. Okoliczności poniesienia wydatku i sam fakt jego poniesienia mogą być przez podatnika wykazywane także innymi dowodami. Ciężar dowodu w tym zakresie obciąża jednak podatnika.

Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, że cztery faktury wystawione przez wyżej wskazane Spółki nie są wystarczające do uznania, że wymienione na tychże fakturach czynności zostały w rzeczywistości wykonane. Dowody zebrane w sprawie świadczą jednoznacznie, że są to tzw. "puste" faktury, wystawione w celu wykreowania kosztów, nie potwierdzające wykonania rzeczywistych usług, co jednoznacznie potwierdził swoimi wyjaśnieniami T.G. złożonymi w ramach przesłuchania w charakterze podejrzanego w postępowaniu karnym prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w Szczecinie. Sąd stwierdził, że organy obu instancji w uzasadnieniach swoich decyzji szczegółowo opisały istotne dla sprawy dowody i prawidłowo zauważyły, że usługi objęte zakwestionowanymi dokumentami księgowymi wystawionymi na rzecz Skarżącej miały jedynie charakter formalny (transakcji na papierze) w celu osiągnięcia korzyści podatkowej w sposób zamierzony. Nadto zakup tych usług w sytuacji Skarżącej był całkowicie irracjonalny i co istotne, nie związany w sposób bezpośredni z jej działalnością gospodarczą w przedmiocie wykonywania usług stomatologicznych.

Skarżąca domaga się ustalenia kosztów uzyskania przychodu na podstawie czerech oświadczeń T.G. z dnia 10 marca 2014 r., (przedłożonych już po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji), w których stwierdził, że wykonał wszelkie usługi zgodnie ze zleceniami i otrzymał zapłatę w całości. Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, że przedłożone oświadczenia, stanowiące zaprzeczenie wcześniej złożonych wyjaśnień nie mogą stanowić podstawy przesądzającej o zmianie ustalonego w sprawie stanu faktycznego. W aktach sprawy brak jest jakichkolwiek wiarygodnych innych dowodów materialnych pozwalających na zweryfikowanie tezy, że przedmiotowe usługi zostały wykonane. Za bezzasadny Sąd uznał zarzut braku odniesienia się przez organ odwoławczy do dostarczonych oświadczeń T.G. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyraźnie wskazał (str.18), że przedłożone po wydaniu decyzji pierwszoinstancyjnej cztery ww. oświadczenia jako kserokopie nie mają mocy dowodowej oraz, że nie są one wiarygodne, gdyż nie poparto ich żadnymi dowodami materialnymi. Nadto, zwrócił uwagę na fakt, że T.G. był przesłuchiwany przez organy prokuratury i zeznania te przeprowadzone w postępowaniu karnym mają walor tzw. dowodów ścisłych.

Mając na uwadze zarzuty i twierdzenia skargi Sąd zauważył, że dowody osobowe (z wyjaśnień) korespondują ze zgromadzonymi w sprawie dowodami z dokumentów, które mają istotne znaczenie dla merytorycznego rozpoznania sprawy w przedmiocie zakwestionowanych faktur jako "pustych". W postępowaniu podatkowym obowiązuje ogólna zasada zawarta w art. 180 § 1 O.p. Norma ta zatem zawiera otwarty katalog dowodów w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 181 O.p. wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości. Dopuszcza by w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym, i w konsekwencji nie wymaga, aby w toku postępowania podatkowego konieczne było powtórzenie dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu, tutaj postępowaniu karnym.

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że organy podjęły wszelkie możliwe działania dla wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego (przesłuchano w charakterze strony Skarżącą, wezwano, chociaż bezskutecznie, na przesłuchanie w charakterze świadka T.G., włączono do akt postępowania protokoły przesłuchań sporządzonych w równolegle toczonym postępowaniu karnym skarbowym Skarżącej oraz E. O., zwrócono się z prośbą o udzielenie wyjaśnień do Komornika Sądowego). Następnie, z zachowaniem reguł określonych w art. 191 O.p. dokonano oceny zebranych dowodów. Tak poczynione ustalenia czynią bezprzedmiotowym zarzut naruszenia zasad postępowania. Sąd nie znalazł również uzasadnienia dla zasadności zarzutu naruszenia przez organ art. 199a O.p. polegającego na braku dokonania ustaleń treści czynności prawnej (umów o doradztwo prawne) z uwzględnieniem zamiaru stron i celu czynności. W rozpoznawanej sprawie kluczowe znaczenie miało, nie ustalenie ważności czynności cywilnoprawnych i określenie ich treści z punktu widzenia prawa cywilnego, lecz ich skuteczność na gruncie prawa podatkowego. Z punktu widzenia norm prawa podatkowego, dane zawarte w fakturach VAT nie zostały wykonane przez wystawcę tychże faktur, a więc okazały się nieprawdziwe, co uzasadniało pozbawienie Skarżącej prawa do zaliczenia kwot z tychże faktur do kosztów uzyskania przychodów, gdyż fakt ten narusza tym samym przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sumując, Sąd nie dopatrzył się w działaniach organów podatkowych naruszenia prawa w zakresie dowodzenia i ustalenia na jego podstawie stanu faktycznego, a tym samym naruszenia przepisów art. 121, 122, 125, 180, 181, 187 § 1 i 197 O.p.

Skarżąca wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wynik w całości zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania określonych w art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 §4 p.p.s.a. w zw. z art. 120 § 1, art.121 §1, art.122, art. 187 § 1, art. 191 § 1 i art. 210 § 4 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe I i II instancji przeprowadziły postępowanie w sprawie z naruszeniem przepisów zawartych w Ordynacji podatkowej, co skutkowało brakiem ustalenia prawdy obiektywnej. Sąd pierwszej instancji rozpatrując skargę nie dopatrzył się jednak naruszenia przepisów postępowania w tym zakresie i skargę oddalił.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Brak było dostatecznych podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na początek przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione w sposób spełniający wymogi i standardy wnikające z unormowań art. 174 i art. 176 p.p.s.a.

W skardze kasacyjnej przedstawiono wyłącznie zarzuty naruszenia przepisów postępowania skupiające się zasadniczo na problematyce wykorzystania w postępowaniu podatkowym dowodów zgromadzonych w postępowaniu karnym. W skardze tej brak jest jednak precyzyjnie oraz normatywnie – z przywołaniem odpowiednich przepisów prawa określonych zarzutów, z których wynikałoby, że ich naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Posłużenie się zeznaniami świadków, którzy przesłuchani zostali w (odrębnym od podatkowego) postępowaniu karnym, jest w pełni zgodnie z art. 180 § 1 oraz art. 181 O.p. Odmowę ponownego, tym razem bezpośredniego przeprowadzenia w postępowaniu podatkowym dowodu z zeznań świadków, przesłuchanych dotąd wyłącznie w postępowaniu karnym, można by ewentualnie zakwestionować zarzutami kasacyjnym wskazującymi przepisy art. 188 O.p., art. 190 § 1 ab initio O.p., art. 192 O.p., których naruszenie być może wywarło wpływ na wynik sprawy, jednakże takich zarzutów kasacyjnych zaniechano.

Treść i uzasadnienie przedstawionych zarzutów naruszenia art. 120 § 1, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. wskazuje natomiast, że wnoszący skargę kasacyjną w istocie przedstawia ponownie swoje stanowisko w sprawie, które zostało już prawidłowo, bez naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a, rozważone i ocenione przez Sąd pierwszej instancji. Dodać również można i należy, że wyrokiem (sygn. akt) I FSK 498/15 Naczelny Sąd Administracyjny tak samo ocenił stanowisko i odpowiedzialność (VAT) strony skarżącej za jeden z miesięcy wchodzących w skład rozpatrywanego w sprawie niniejszej roku podatkowego.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną oraz orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.