Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 911/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 187, art. 191, art. 192, art. 194, art. 210
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 4 pkt 18 i 19, art. 66 ust.2, art. 91 ust.1, art. 102, art. 161, art. 162
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 251 ust.2 pkt b, art. 788-art. 796 e
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Dnia 17 grudnia 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska (spr.), , Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Protokolant Sekretarz sądowy Renata Tomaszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2019 roku sprawy ze skargi W.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] r. w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego z 6 marca 2015 r. [...].

Z akt sprawy wynika, że 6 marca 2015 r. W.K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą W.K. FIRMA A., zgłosił w formie elektronicznej (za pośrednictwem systemu ECS), do procedury wywozu w Urzędzie Celnym I w Ł. towar ujęty w fakturze nr [...] z 23 lutego 2015 r. w postaci bluzek damskich z wiskozy o wartości 54.840,00 PLN. Jako odbiorcę towaru wskazano: S.W., ul. B. 60/46, B, Białoruś. Deklarowanym urzędem wywozu był Oddział Celny I w Ł. (PL361010), natomiast urzędem wyprowadzenia miał być Oddział Celny w D. (PL302060). Zgłoszenie to zostało zarejestrowane w elektronicznym systemie kontroli wywozu ECS pod numerem [...], a towar zwolniono do wywozu.

18 marca 2015 r. w systemie ECS pojawił się komunikat IE-518, przesłany przez węgierski urząd celny Masped Dunakeszi Oddział Celny na granicy węgiersko-ukraińskiej (HU 106200), zawierający wyniki kontroli towarów objętych ww. zgłoszeniem. Tym samym dokonano zmiany zadeklarowanego urzędu wyprowadzenia towarów z urzędu PL302060 na HU 106200. Na podstawie wskazanego komunikatu IE-518 został wygenerowany w systemie komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów poza obszar Wspólnoty.

13 grudnia 2017 r. do [...] Urzędu Celno – Skarbowego I w Ł. wpłynęło pismo Działu Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wraz z informacją spontaniczną węgierskiej administracji celnej z 8 maja 2017 r., w której wskazano, że na wniosek bułgarskiej administracji celnej przeprowadziła ona kontrolę w zakresie prawidłowości zamknięcia procedur tranzytu. W wyniku kontroli węgierska administracja celna ustaliła, że w przypadku 31 przesyłek środki transportu zawierały towary, w których historiach występowały różne procedury wywozowe. Po zamknięciu procedur wywozowych towary były przeładowywane na tureckie środki transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy K. Ltd. lub I. Ltd., który miał prawo rozporządzać towarami, wnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Część procedur wywozowych zakończonych w urzędzie celnym HU106200 i objętych następnie procedurą tranzytu była zgłaszana do procedur wywozu w Polsce. Na podstawie informacji przekazanej przez bułgarską administrację celną ustalono, że towary objęte zgłoszeniami wywozowymi wymienionymi w załączniku nr 2 faktycznie nie opuściły terytorium UE, wobec czego administracja celna Węgier wycofała potwierdzenie wyprowadzenia ww. towarów z obszaru Wspólnoty i nie potwierdziła ostatecznego ich wywozu ze Wspólnoty. Wśród zgłoszeń celnych wymienionych w załączniku nr 2 znajdowało się zgłoszenie celne przyjęte w Oddziale Celnym I w Ł. nr [...].

Ponadto, pismem z 18 sierpnia 2017 r. w ramach międzynarodowej pomocy administracyjnej Państwowy Komitet Celny Republiki Białorusi w Mińsku poinformował, że wskazana jako odbiorca spornego towaru S.W. nie została zarejestrowana w państwowym rejestrze osób prawnych i przedsiębiorców na terenie Białorusi, oraz że w centralnym archiwum danych informacji celnej w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 18 sierpnia 2017 r. nie stwierdzono deklaracji przywozowych, zgłaszanych przez obywateli Białorusi, wskazanych w zgłoszeniach celnych eksportowych od polskich nadawców, w tym w zgłoszeniu [...] z 6 marca 2015 r.

W toku postępowania przed Naczelnikiem [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. 20 lutego 2018 r. W.K. przedstawił dowody mające jego zdaniem potwierdzić wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty w postaci: oświadczenia (eksportera) z 10 lutego 2018 r., zgłoszenia celnego [...], faktury sprzedaży towaru wraz ze specyfikacją i dowodem wpłaty KP. Powołał się także na komunikat z systemu elektronicznego IE-599 jako generowany przez administrację celną, urzędowy i najbardziej wiarygodny dowód wyprowadzenia towaru poza obszar Wspólnoty.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. decyzją z 26 kwietnia 2019 r. unieważnił zgłoszenie wywozowe z 6 marca 2015 r. [...] w oparciu o informację węgierskiej administracji celnej, która wycofała potwierdzenie wywozu oraz w związku z wynikami weryfikacji przeprowadzonej przez białoruską administrację celną, w wyniku której nie stwierdzono deklaracji przywozowych towarów od polskiego eksportera, objętych ww. zgłoszeniem MRN.

Od powyższej decyzji odwołanie złożył WK., wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

art. 187, art. 191, art. 192 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) – dalej "O.p.", poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, dokonanie nieprawidłowej oceny materiału dowodowego, brak możliwości weryfikacji i odniesienia się do zebranego materiału dowodowego;

art. 66 ust. 2, art. 161 rozporządzenia Rady (EWG) z 12 października 1992 r. Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny – dalej "WKC";

art. 251 ust. 2 lit. b, art. 796da ust. 4 oraz art. 796e rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny – dalej "RWKC".

Decyzją z 8 sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wskazał, że zakres niezbędnych ustaleń w sprawie potwierdzenia wywozu towaru poza granice celne Wspólnoty wyznaczają przepisy regulujące procedurę wywozu oraz określające zasady dokumentowania oraz potwierdzenia faktycznego wyprowadzenia towaru poza teren Unii, art. 161-162 WKC oraz art. 788-796e RWKC.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. jest prawidłowa. Towary objęte zgłoszeniem [...] z 6 marca 2015 r. nie opuściły obszaru Wspólnoty, a zatem zgodnie z art. 66 ust. 2 WKC w związku z art. 251 ust. 2 RWKC należało unieważnić ww. zgłoszenie celne.

W ocenie organu II instancji przedłożony przez odwołującego wydruk zgłoszenia MRN jest wyłącznie zgłoszeniem towaru do procedury wywozu, natomiast wydruk komunikatu IE-599 został wygenerowany na podstawie informacji węgierskiej administracji celnej, która następnie ustaliła, że towary wskazane m.in. w spornym MRN nie przekroczyły granicy Wspólnoty, i wycofała potwierdzenie ich wyprowadzenia poza granice Wspólnoty. Z kolei faktura nr ...], specyfikacja oraz dowód wpłaty KP są jedynie dowodami na dokonanie transakcji sprzedaży pomiędzy W.K. jako sprzedającym, a nabywcą towaru z Białorusi. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. sam fakt, że w przypadku nabywcy towaru wskazano w fakturze miejsce siedziby znajdujące się poza obszarem Wspólnoty nie może przy braku innych dowodów przesądzać, że towar został wyprowadzony z obszaru Wspólnoty. Ponadto złożone przez W.K. oświadczenie z 10 lutego 2018 r. jako eksportera towaru nie jest dowodem na jego faktyczny wywóz poza obszar celny Wspólnoty w sytuacji istnienia przeciwstawnych dowodów, tj. wycofania potwierdzenia wywozu przez administrację węgierską oraz brak poświadczenia wwozu tego towaru na teren Białorusi.

Zdaniem organu odwoławczego w sprawie nie doszło do naruszenia art. 187, art. 191 O.p., polegających na nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego i dokonaniu nieprawidłowej jego oceny, bowiem postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący i kompletny, zmierzający do wyjaśnienia wszystkich kwestii spornych. Świadczy o tym materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w szczególności pismo węgierskiej administracji celnej, która wycofała potwierdzenie wyprowadzenia towarów poza granice Wspólnoty oraz pismo białoruskiej administracji celnej, z którego wynika, że nie stwierdzono deklaracji przywozowych spornych towarów na Białoruś, a ponadto odbiorca spornego towaru S.W. nie została zarejestrowana w Państwowym rejestrze osób prawnych i przedsiębiorców na terenie Białorusi. O wszystkich pismach, które zostały przekazane w ramach pomocy prawnej przez administracje celne Węgier, Bułgarii oraz Białorusi W.K. został poinformowany przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. powiadomieniem z 8 stycznia 2018 r. oraz pismem z 15 grudnia 2018 r., miał zatem możliwość zapoznania się i odniesienia do zebranego materiału dowodowego. Zdaniem organu odwoławczego w związku z powyższym zarzut naruszenia art. 192 O.p., z którego wynika, że okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, jest niesłuszny.

Organ odwoławczy uznał również za niezasadne zarzuty naruszenia art. 66 ust. 2 oraz art. 161 WKC oraz art. 251 ust. 2 lit. b, art. 796da i 796e RWKC. W tym zakresie wyjaśnił, że art. 796da i 796e RWKC umożliwiają przedstawienie dowodów alternatywnych wykazujących, iż towar opuścił obszar celny Wspólnoty. Dokumenty alternatywne, o których mowa w art. 796da RWKC, powinny w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać, że objęty konkretnym zgłoszeniem celnym wywozowym towar w tym samym stanie opuścił obszar celny Wspólnoty. Odnosząc się do przedłożonych przez odwołującego dokumentów, mających potwierdzić wyprowadzenie towarów poza obszar celny Wspólnoty, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. ponownie podkreślił, że zgłoszenie MRN jest wyłącznie zgłoszeniem towaru do procedury wywozu, a wydruk komunikatu IE-599 jest komunikatem systemowym, który został wygenerowany w systemie ECS w związku z wynikami kontroli przeprowadzonymi w urzędzie wyprowadzenia. Komunikat ten co do zasady formalnie potwierdza wyprowadzenie towaru poza obszar Wspólnoty i komunikat taki pojawi się również w przypadku, gdy dane towary zostaną objęte w celu wyprowadzenia inną procedurą, w tym procedurą tranzytu, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. W tym miejscu organ zauważył, że wskazane w sprawie art. 796a-796e RWKC mają charakter proceduralny, są przepisami wykonawczymi do WKC, co oznacza, że zgłoszenie wywozu nawet potwierdzone z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych w formie odpowiedzi elektronicznymi komunikatami, wymaganymi w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru, zgodnie z art. 162 WKC (opuszczenia obszaru celnego Wspólnoty), jeżeli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz towaru poza teren Unii Europejskiej. Podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE, a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie, tym bardziej, kiedy pochodzi, tak jak w stanie faktycznym, od węgierskiej administracji celnej, która poinformowała, że towar wskazany w ww. MRN nie przekroczył granicy Wspólnoty, w związku z czym, wycofała wyprowadzenie towaru poza granice Wspólnoty i nie potwierdziła końcowego wywozu towaru. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. W.K. nie przedłożył żadnych dokumentów przewozowych, ani urzędowych, świadczących o wywiezieniu towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej, albo poświadczających ich wprowadzenie do obrotu na obszarze celnym importera. Przedłożone dokumenty poświadczają jedynie zawartą transakcję sprzedaży, natomiast w aktach sprawy znajdują się urzędowe dokumenty, z których wynika, że towar nie został wywieziony poza obszar Wspólnoty i nie dotarł do wskazanego i zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym odbiorcy i miejsca poza obszarem celnym Wspólnoty.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wskazał ponadto, że w odwołaniu podniesiono, że w sprawie mają miejsce dwie niezależne od siebie procedury, a towar może być objęty co do zasady jedną procedurą, otwarcie zaś kolejnej wymaga zamknięcia dotychczasowej procedury. Zarzucono też, że wobec towarów objętych wywozowym zgłoszeniem celnym otwarta została procedura tranzytu zewnętrznego udokumentowana Notą T 1. Otwarcie procedury tranzytu nastąpić miało na wniosek ukraińskich Spółek K. lub I. nie pozostających w żadnych relacjach prawnych czy też faktycznych z W.K. W tym zakresie organ odwoławczy wyjaśnił, że w niniejszej sprawie węgierska administracja celna w pismach z 8 maja 2017 r. oraz z 20 września 2018 r. wyjaśniła, że po zamknięciu procedur wywozowych towary były przeładowywane na tureckie środki transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy K. Ltd. lub I. Ltd., który miał prawo rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Zamknięcie procedur wywozu przeprowadzono na Węgrzech, gdzie towary nie przekroczyły granicy UE, ale były objęte nowymi procedurami celnymi (w ramach procedur tranzytu). Wszystkie odpowiednie procedury celne wywozu zostały w całości umieszczone w procedurze tranzytu. Eksport towarów unijnych objętych procedurą wywozu został potwierdzony przez bułgarski organ celny w okresie pomiędzy lutym a sierpniem 2015 r. poprzez zamknięcie procedur tranzytu, które rozpoczęto po zakończeniu procedur eksportowych. Administracja celna Bułgarii poinformowała administrację celną Węgier 3 lutego 2017 r., że procedury tranzytu nie zostały zamknięte prawidłowo, choć węgierski organ celny nie miał wcześniej informacji o tym fakcie, że odpowiednie towary nie opuściły terytorium Unii Europejskiej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podkreślił, że co do zasady procedurą tranzytu obejmowane są towary niewspólnotowe, co wynika z treści art. 91 ust. 1 lit. a WKC. Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 1 lit. b WKC nie jest wykluczone objęcie towarów wspólnotowych procedurą tranzytu. Procedura ta jest również monitorowana przez system informatyczny NCTS, a wszystkie czynności odbywają się poprzez wymianę stosownych komunikatów. Z powyższych względów organ stwierdził, że zarzut, iż w sprawie miały miejsce dwie niezależne od siebie procedury, a otwarcie kolejnej wymagało zamknięcia dotychczasowej, nie jest dowodem na faktyczne wywiezienie towaru poza obszar Wspólnoty.

Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że komunikat IE-599, na który powołano się w odwołaniu, wysyłany do eksportera towarów za pośrednictwem systemu kontroli eksportu ECS jest komunikatem systemowym. W przedmiotowej sprawie nadawcą tego komunikatu był urząd celny wywozu, czyli Oddział Celny w Ł. (PL361010). Komunikat ten był wygenerowany przez system w związku z wynikami kontroli przeprowadzonymi w urzędzie przeznaczenia, którym był węgierski urząd celny (HU 106200), gdzie towar został przedstawiony i następnie zgłoszony do procedury tranzytu. Przeprowadzona kontrola towarów w konsekwencji spowodowała wysłanie przez węgierski urząd komunikatu IE-518, zawierającego wyniki kontroli towarów w urzędzie przeznaczenia. Komunikat ten wysłano do urzędu wywozu PL361010. Na jego podstawie został wygenerowany komunikat IE-599, kierowany do eksportera, który co do zasady potwierdza wyprowadzenie towaru poza obszar UE, ale pojawia się również, gdy towary zostaną objęte w celu wyprowadzenia ich inną procedurą, w tym procedurą tranzytu, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Odnośnie zarzutu, że W.K. nie pozostaje w żadnej relacji prawnej czy też faktycznej z przedstawicielem ukraińskiej firmy K. Ltd. lub I. Ltd., który, zgodnie z informacją przekazaną przez węgierskie władze celne, miał prawo rozporządzania towarami i zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że zgodnie z art. 161 ust. 5 WKC zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane do transportu wywozowego. Przepisy art. 788 ust. 1 i 2 RWKC wprowadzają pojęcie "eksporter" i wskazują, że należy przez nie rozumieć osobę, na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie i która w chwili jego przyjęcia jest właścicielem towarów lub posiada podobne prawo dysponowania nimi. Natomiast w przypadku, gdy własność lub podobne prawo do dysponowania towarami, na podstawie umowy posiada (w chwili wywozu) osoba mająca swoją siedzibę poza Wspólnotą, to za eksportera uważana jest strona umowy mająca swoją siedzibę we Wspólnocie. Organ podkreślił, że z ustaleń faktycznych rozpatrywanej sprawy wynika, że jako nadawcę/eksportera w zgłoszeniu celnym wywozowym wskazano: Firmę Konfekcyjną W.K. PI. C. 1A, [...] Ł., zgłaszającym była Korporacja D. M. W., ul. E. 106 A, [...] Ł., a odbiorcą towaru była S.W. z B. na Białorusi.

Podsumowując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że nie kwestionuje pierwotnego zakończenia procedury wywozu, jednak w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, w tym informacji przekazanej przez węgierskie władze celne o wycofaniu informacji o wyprowadzeniu towarów poza obszar Wspólnoty, zgodnie z art. 251 ust. 2 lit. b RWKC Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. był uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia przedmiotowych towarów, a w przypadku ich braku, unieważnienia zgłoszenia celnego.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. wniósł W.K., zarzucając następujące naruszenia:

1. art. 187, art. 191, art. 192 O.p. poprzez:

• nieustalenie stanu faktycznego istotnego i niezbędnego dla rozstrzygnięcia sprawy,

• nierozpatrzenie całego materiału dowodowego,

• dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego w oczywistej sprzeczności z treścią zebranych w sprawie dowodów;

2. art. 66 ust. 2, art. 161 WKC;

3. art. 251 ust. 2 lit. b RWKC, polegające na jego zastosowaniu w sprawie;

4. art. 796da oraz 796e RWKC poprzez jego nieprawidłową wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie;

5. art. 210 O.p. poprzez niewskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej niewyjaśnienie w uzasadnieniu decyzji.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. Ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi W.K. podniósł, że zaskarżona decyzja oparta została o niekompletne informacje zawarte w pismach administracji celnych państw członkowskich UE w istocie informujących wyłącznie o możliwości wystąpienia nieprawidłowości w stosowaniu prawa celnego. Zdaniem skarżącego administracje Węgier oraz Bułgarii nie przekazały żadnych urzędowych dokumentów mogących stanowić dowód w rozpoznawanej sprawie w postaci zgłoszeń celnych do procedury tranzytu, wydruków komunikatów z systemów informatycznych. Informacje zawarte w pismach oparte są (prawdopodobnie) o dane pochodzące z systemów informatycznych, do których strona nie ma żadnego dostępu, nie jest w stanie ich zweryfikować, jak również odnieść się do nich merytorycznie. Do akt sprawy nie dołączono żadnych dokumentów źródłowych dotyczących przebiegu procedury tranzytu, nie wyjaśniono, na jakiej podstawie zamknięta została ta procedura, a następnie po upływie 2 lat ponownie otwarta. Nie wyjaśniono też statusu celnego towaru w dacie (nieznanej) objęcia towarów procedurą tranzytu zewnętrznego, nie wyjaśniono na jakiej podstawie towary miały być objęte procedurą tranzytu, kto był przewoźnikiem i głównym zobowiązanym z tytułu powstałego długu celnego. Ponadto nie wyjaśniono, czy dług celny został uiszczony w stosunku do towarów objętych procedurą tranzytu oraz w jakiej dacie i jaki był zakres ingerencji osób trzecich w system informatyczny bułgarskiej administracji celnej. Według skarżącego organy orzekające w sprawie nie przedstawiły żadnego wiarygodnego dokumentu pozwalającego na wyeliminowanie z obrotu prawnego urzędowego potwierdzenia wywozu towaru poza obszar celny UE (komunikatu lE-599) pochodzącego od samej administracji celnej.

W ocenie wnoszącego skargę sposób przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego narusza dyspozycję art. 187 § 1 O.p., gdyż organ celno – skarbowy pierwszej, jak i drugiej instancji nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy. W toku postępowania nie przeprowadzono dowodu przeciwko dowodowi urzędowemu, a zapadłe rozstrzygnięcie całkowicie pomija ten dowód. W uzasadnieniu decyzji brak jest jakiegokolwiek odniesienia do przedłożonego komunikatu lE-599, oceny jego autentyczności, wiarygodności, analizy przebiegu czynności towarzyszących wywozowi towaru, co narusza art. 191 O.p.

Skarżący zaznaczył, że nie jest w stanie odnieść się realnie do twierdzeń pism administracji celnych Węgier i Bułgarii z uwagi na ich lakoniczność i brak podstawowych informacji niezbędnych do prawidłowej oceny prawnej stanu faktycznego. W praktyce więc odniesienie się do zebranego materiału dowodowego nie jest rzeczywistym uprawnieniem wynikającym z art. 192 O.p.

Poza tym według skarżącego nie jest trafny pogląd wyrażony w uzasadnieniu decyzji, że komunikat lE-599 generowany jest automatycznie, bowiem jest on komunikatem systemowym. Systemowość zaś polega na tym, że w każdym przypadku komunikat jest identyczny co do formy i treści i pochodzi z systemu informatycznego używanego przez administrację celną. Zdaniem skarżącego organ w uzasadnieniu decyzji nie ustalił, do jakiej procedury faktycznie się odnosi komunikat lE-599 posiadany przez stronę. Automatyczne wygenerowanie komunikatu o wywiezieniu towaru poza obszar wspólnoty oznacza aktywne działanie administracji (funkcjonariusza, pracownika), która ponosi pełną odpowiedzialność za wszelkie zaniechania i działania, w tym wprowadzanie danych do systemu. Nieuprawniona jest zatem teza, że system ECS pobiera dane i generuje je automatycznie bez udziału ludzi.

Skarżący zaznaczył następnie, że towary wyprodukowane w prowadzonej przez niego firmie nie mogłyby być objęte procedurą tranzytu zgodnie z art. 91 ust. 1 WKC gdyby nie nabyły niewspólnotowego statusu. Odzież o statusie wspólnotowym nie mieści się poza tym w katalogu wyrobów, które mogą być objęte tranzytem zewnętrznym w myśl art. 91 ust. 1 lit b WKC. Odzież nie jest bowiem objęta refundacją, wspólną polityką rolną, jak również nie była objęta procedurami uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych. W ocenie skarżącego "włączenie" towarów objętych procedurą wywozu do procedury tranzytu stanowiło rażące naruszenie przepisów WKC i RWKC. Obydwie bowiem procedury wzajemnie się wykluczają. Relacja wykluczenia wynika z art. 161 ust. 2 WKC, zgodnie z którym każdy towar wspólnotowy przeznaczony do wywozu zostaje objęty procedurą wywozu z wyjątkiem towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego lub procedurą tranzytu.

Ponadto w skardze podkreślono, że w uzasadnieniu decyzji organ celny nie wskazał, z jakiej części ust. 2 art. 251 RWKC wywodzi skutek unieważnienia zgłoszenia celnego i z tych względów wadliwe jest uzasadnienie zaskarżonej decyzji w stopniu uniemożliwiającym odniesienie się do podstaw prawnych rozstrzygnięcia.

W ocenie skarżącego organy celne przyznają sobie niczym nieograniczone prawo do kwestionowania własnych dokumentów urzędowych i bezpodstawnie uznają, że w każdej sytuacji mają prawo do żądania weryfikacji własnych dokumentów - w tym przypadku komunikatu lE-599 - i żądać od strony tzw. alternatywnych dowodów świadczących o dokonaniu wywozu towaru poza obszar celny Wspólnoty. Taka interpretacja nie znajduje żadnego uzasadnienia w treści art. 796da RWKC. W niniejszej sprawie organ celny wywozu posiada komunikat "Wynik kontroli w urzędzie wyprowadzenia". Nie została zatem spełniona przesłanka wezwania strony do przedłożenia dowodów alternatywnych. Dodatkowo skarżący zaznaczył, że przedłożył dowody zapłaty za sprzedany towar oraz złożył oświadczenie o dokonaniu sprzedaży towaru na rzecz odbiorcy zagranicznego, które to dokumenty mieszczą się w katalogu dowodów alternatywnych. Natomiast organ celny nie uwzględnił przedłożonych dokumentów, dokonując dowolnej oceny przedłożonych dowodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko oraz argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy).

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325) – dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Przy czym, co wymaga podkreślenia, stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Dokonując w tak zakreślonej kognicji sądowoadministracyjnej kontroli zaskarżonej decyzji, sąd uznał, iż zarówno objęta wniesioną skargą decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r., jak i poprzedzającą ją decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] r., odpowiadają obowiązującemu prawu.

Zgłoszenie celne w niniejszej sprawie zostało złożone w dniu 6 marca 2015 r., gdy obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Z dniem 1 maja 2016 r. weszło w życie rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny.

Wobec braku przepisów przejściowych do oceny zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie przepisów nowych stosuje się przepisy materialnoprawne obowiązujące w dacie tych zdarzeń, zaś przepisy proceduralne mają zastosowanie do wszystkich postępowań zawisłych w momencie ich wejścia w życie.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przepisy art. 161-162 WKC regulują procedurę wywozu, a przepisy art. 788-796e rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L z 11 października 1993 r. Nr 253, str. 1), określają zasady dokumentowania oraz potwierdzenia faktycznego wyprowadzenia towaru poza teren Unii.

Stosownie do treści art. 161 ust. 1 WKC, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Unii. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia przewidzianych dla niego formalności, z uwzględnieniem środków polityki handlowej oraz, jeśli znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych.

Zgodnie z art. 162 WKC, zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu.

Szczegółowy tryb wymiany informacji pomiędzy organami celnymi w wypadku objęcia towaru procedurą wywozu poza obszar celny Unii uregulowano w rozdziale 3 "Wymiana danych wywozowych między organami celnymi z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych" rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93. Zgodnie z art. 796d ust. 2 RWKC urząd celny wyprowadzenia przesyła "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" do urzędu celnego wywozu, najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii. W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami urząd celny wyprowadzenia może przesłać komunikat w późniejszym terminie.

W rozpoznawanej sprawie zgłoszenie celne zostało dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS). System ten jest systemem unijnym umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest komunikat IE-599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat IE-599 zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. Otrzymanie przez zgłaszającego komunikatu IE-599, który zawiera informację o potwierdzeniu wywozu, stanowi dowód dokonania eksportu.

W przypadku jednak, gdy w związku z ingerencją zewnętrzną ustalono, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej, w pełni uzasadnione jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru.

W niniejszej sprawie węgierska administracja celna uzyskała informację od bułgarskiej administracji celnej o zewnętrznej ingerencji w system informatyczny bułgarskiej administracji celnej. W oparciu o informację bułgarskiej administracji celnej, strona węgierska przeprowadziła kontrolę celną dotyczącą zamknięcia procedury tranzytu przesyłek dostarczonych z Węgier, z oddziału Punkt I Odpraw Celnych Masped Dunakeszi (HU106200), według dokumentów tranzytowych T1, do bułgarskiego Urzędu Celnego Kapitan Andreevo. Procedury tranzytu zostały zakończone w bułgarskim Urzędzie Celnym Kalotina (BG005804). W wyniku kontroli ustalono, że procedury tranzytu zostały zakończone w sposób nieprawidłowy, a komunikaty elektroniczne dotyczące zmiany zadeklarowanego urzędu przeznaczenia, przedstawienia towarów w urzędzie przeznaczenia, przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji zostały przesłane do urzędu celnego bez jakiegokolwiek udziału funkcjonariuszy celnych.

Wobec ingerencji zewnętrznej w system elektronicznej obsługi zgłoszeń, organ nie mógł uznać, że procedura wywozu otwarta w Polsce została prawidłowo zakończona i towar opuścił obszar Unii Europejskiej. Uzasadnione było przeprowadzenie postępowania w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia spornego towaru. Zgodnie z art. 796da ust. 4 RWKC taki dowód może stanowić w szczególności jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich:

a) kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii;

b) dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii;

c) oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny Unii;

d) dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego Unii;

e) prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze i produkcyjne ropy naftowej i gazu oraz turbiny wiatrowe.

Organ celny stwierdził, że procedura wywozu otwarta w Polsce na podstawie dokumentu [...] nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej. Wezwał eksportera do nadesłania dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towaru. Skarżący przedstawił: oświadczenie eksportera z 10 lutego 2018 r., fakturę sprzedaży towaru, dowód wpłaty należności za towar, a także powołał się na komunikat IE-599. Nie przedłożył natomiast żadnych dokumentów świadczących o wywiezieniu towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej, albo poświadczających ich wprowadzenie do obrotu na obszarze celnym importera. Przedłożone dokumenty nie mogły być uznane za wystarczający dowód wywozu. Uzasadnione wątpliwości organu wzbudziła okoliczność, że operacja przemieszczania towarów pomiędzy dwoma obszarami celnymi nie była potwierdzana przez żaden organ celny, czy też jakimkolwiek innym dokumentem, który nosiłby cechy dokumentu urzędowego. W aktach sprawy znajdują się urzędowe dokumenty, z których wynika, że towar objęty procedurą wywozu, po zamknięciu procedury wywozu, został w bułgarskim urzędzie celnym przeładowany na turecki środek transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy, który miał prawo rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Procedura ta nie została prawidłowo zakończona, ponieważ nastąpiła zewnętrzna ingerencja w system.

W rozpoznawanej sprawie na eksporterze spoczywał obowiązek wykazania, że towar objęty zgłoszeniem celnym wywozowym, został wyprowadzony poza obszar celny Wspólnoty. Brzmienie art. 796da ust. 4 RWKC ("dowód może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich") wskazuje, że dla wykazania faktu wywozu towaru wystarczy przedstawienie jednego z dokumentów, o których mowa w tym przepisie. Strona może także przedłożyć zupełnie inny, niewymieniony w tym artykule, dokument. Istotne jest jedynie to, by dokument, na który powołuje się strona, był wiarygodny, a więc by miał postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. By potwierdzał fakt wywiezienia towarów poza obszar Wspólnoty. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, by można było bez żadnych wątpliwości stwierdzić, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu. Ocena mocy dowodowej i wiarygodności danego dokumentu należy natomiast do organu celnego, który potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796 da ust. 4 RWKC są dostateczne (art. 796e ust. 1 lit. b RWKC). (por. wyroki: WSA w Lublinie z 13 grudnia 2018 r. sygn. akt III SA/Lu 443/18, WSA w Rzeszowie z 6 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 214/19, WSA w Poznaniu z 2 lutego 2016 r. sygn. akt III SA/Po 532/15 i z 1 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Po 44/16, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle powyższego nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 187, art. 191 i art. 192 O.p. Wbrew twierdzeniu skarżącego, dokonana przez organ celny ocena dokumentów przez niego przedłożonych nie była dowolna. Dokumenty te, jak każdy inny dowód, podlegają ocenie organów celnych i mogą być weryfikowane przez inne dowody. W rozpoznawanej sprawie organy celne dokonały prawidłowej i wszechstronnej oceny wszystkich zebranych w toku postępowania dowodów. Ocena ta nie przekraczała granic wyznaczonych przez art. 192 O.p. Organy celne według swojej wiedzy i doświadczenia oceniły wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, rozpatrzyły przy tym poszczególne dowody, każdy z osobna i we wzajemnej łączności, i wyciągnęły z nich logiczne wnioski. W zaskarżonej decyzji trafnie organ stwierdził, że dokumenty przedstawione przez stronę nie są dowodem na wywóz zakupionych towarów poza obszar celny Unii Europejskiej. Ze złożonych przez stronę skarżącą dokumentów wynika, że towar został sprzedany przez nią obywatelowi innego kraju oraz załadowany na terenie Unii Europejskiej. Przedstawione dokumenty uprawdopodobniły podjęte przez stronę skarżącą czynności, które mogły zmierzać do wyprowadzenia towaru z obszaru Wspólnoty (faktura sprzedaży). Brak jednak dowodów, które pozwoliłyby stwierdzić, że wywóz taki miał faktycznie miejsce. Nie ulega bowiem wątpliwości, że komunikat IE-599 został wygenerowany w systemie w oparciu o komunikat IE-518, który został wysłany nieprawidłowo i wycofany przez stronę węgierską.

Strona skarżąca zarzuciła organowi dowolną ocenę materiału dowodowego w oczywistej sprzeczności z treścią zebranych w sprawie dowodów.

Zarzut ten w ocenie sądu nie jest zasadny. W piśmie z 8 maja 2017 r. administracja celna Węgier poinformowała, że towary objęte wyżej wymienionym zgłoszeniem nie opuściły terytorium Unii Europejskiej i w związku z tym administracja celna Węgier wycofuje potwierdzenie wyprowadzenia towarów i nie potwierdza końcowego wywozu towarów z obszaru Unii. Powyższe pismo zostało przekazane w ramach współpracy organów celnych państw członkowskich, która odbywa się na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 515/97 z 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego (Dz. Urz. UE L z 22 marca 1997 r. Nr 82, str. 1). Dokument ten ma moc dowodową dokumentu urzędowego. Ustalenia zawarte w tym dokumencie są wiążące dla polskich organów celnych.

Zgodnie z treścią art. 194 O.p. dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub innej jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Ordynacja nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Dokumentem urzędowym jest także dokument sporządzony przez organy władzy publicznej innego państwa i honorowany przez władze Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odrębnych przepisów. W myśl art. 86 Prawa celnego organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z dokumentem związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego korzystają z domniemania autentyczności i prawdziwości, chyba że zostanie ono skutecznie obalone innymi dowodami. Prawidłowo przeprowadzone przez organy celne państwa członkowskiego kontrole procedur wywozowych są wiążące dla organów celnych drugiego państwa członkowskiego i nie podlegają postępowaniu sprawdzającemu.

Zgodnie z art. 796e RWKC, urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu w następujących przypadkach:

a) po otrzymaniu komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia;

b) jeżeli, w przypadkach określonych w art. 796da ust. 2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust. 4 są dostateczne.

Jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia ani dostatecznych dowodów zgodnie z art. 796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. O unieważnieniu zgłoszenia wywozowego urząd celny wywozu informuje eksportera lub zgłaszającego oraz deklarowany urząd celny wyprowadzenia.

Jak już wyżej wskazano dokumentem potwierdzającym wywóz towarów jest zgodnie z art. 796e ust. 1 lit. a RWKC komunikat IE-599 - "Potwierdzenie wywozu", który jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu po otrzymaniu z urzędu wyprowadzenia komunikatu IE-518 - "Wynik kontroli w urzędzie wyprowadzenia". W rozpoznawanej sprawie organ celny Węgier wycofał potwierdzenie wyprowadzenia towarów objętych wyżej wymienionym zgłoszeniem i nie potwierdził wywozu towarów z obszarów Unii. Konsekwencją powyższego było wezwanie eksportera – skarżącego do dostarczenia dowodów, że towary opuściły obszar celny Unii. Dowody przedstawione przez stronę nie potwierdzały wyprowadzenia towarów poza obszar celny Unii. Powyższe zaś uzasadniało unieważnienie zgłoszenia. Zgodnie bowiem z art. 251 ust. 2 pkt b RWKC, w drodze odstępstwa od art. 66 ust. 2 WKC, zgłoszenie celne może zostać unieważnione po zwolnieniu towarów w przypadku innych towarów niż wymienione w art. 251 ust. 2 pkt a, w odniesieniu do których urząd celny wywozu został poinformowany, zgodnie z art. 792a ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art. 796e ust. 2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty.

Komunikat IE-599, wskazujący, że towar objęty zgłoszeniem celnym opuścił obszar celny Unii, nie może mieć przesądzającego znaczenia dla stwierdzenia wywozu towaru, w sytuacji gdy istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu towaru poza obszar celny Unii nie doszło. Organy celne mają prawo ocenić, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 O.p., czy wygenerowany komunikat IE-599, w konfrontacji z innymi dowodami zebranymi w sprawie jest dowodem wiarygodnym, czy też należy mu odmówić mocy dowodowej i oczekiwać od zgłaszającego przedstawienia alternatywnych dowodów potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru, o których mowa w art. 796da ust. 4 RWKC. Żaden z przedstawionych przez skarżącego dowodów nie potwierdził w sposób niebudzący wątpliwości, że towar opuścił obszar celny Unii.

Należy również zaznaczyć, że dowodem w sprawie wskazującym na niewywiezienie spornego towaru poza obszar celny Unii było również pismo Państwowego Komitetu Celnego Republiki Białorusi w Mińsku z 18 sierpnia 2017 r. informujące, że odbiorca spornego towaru S.W. nie została zarejestrowana w państwowym rejestrze osób prawnych i przedsiębiorców na terenie Białorusi oraz, że nie stwierdzono w centralnym archiwum danych informacji celnej deklaracji przywozowych za okres od 1 stycznia 2015 r. do 18 sierpnia 2017 r., zgłaszanych przez obywateli Białorusi, wskazanych w zgłoszeniach celnych eksportowych od polskich nadawców, w tym przypadku w zgłoszeniu [...] z 6 marca 2015 r.

W sprawie, wbrew stanowisku strony skarżącej, nie doszło także do naruszenia art. 210 O.p. poprzez niewskazanie podstawy prawnej zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz jej niewyjaśnienie w sporządzonym uzasadnieniu. Dokonana przez sąd analiza zaskarżonego rozstrzygnięcia wykazała co prawda, iż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w podstawie prawnej wydanej decyzji wskazał na art. 233 § 1 pkt 1 O.p., czyli na przepis prawa procesowego określający rodzaje rozstrzygnięć wydawanych przez organ odwoławczy, jednakże w treści uzasadnienia tej decyzji wskazane zostały przepisy prawa materialnego stanowiące podstawę unieważnienia przedmiotowego zgłoszenia celnego, w tym między innymi art. 66 ust. 2 WKC, jak również art. 251 ust. 2 lit. b i art. 796e RWKC. Takie wskazanie podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia spełnia wymogi wynikające z powołanego art. 210 O.p., a tym samym zarzut w tym zakresie uznać należy za niezasadny.

Zdaniem sądu, w okolicznościach przedmiotowej sprawy, bez wpływu na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia organów pozostaje argumentacja skarżącego dowodząca, że potwierdzeniem wywozu towarów, a tym samym nabycie statusu towarów niewspólnotowych, objętych spornym zgłoszeniem celnym jest fakt objęcia ich procedurą tranzytu. Jak bowiem twierdzi strona "objęcie towarów na terytorium Węgier procedurą tranzytu zewnętrznego (nota T1) wskazuje na posiadanie przez towar statusu niewspólnotowego w dacie otwarcia tej procedury. Status niewspólnotowy nabyły towary wyprodukowane w firmie konfekcyjnej A., które następnie opuściły terytorium UE w procedurze wywozu. Wniosek taki jednoznacznie wynika z zestawienia dyspozycji art. 4 pkt 18 i 19 z dyspozycją art. 102 WKC. Zgodnie z powołanymi przepisami status towarów niewspólnotowych mają towary wspólnotowe wywiezione poza obszar celny Wspólnoty. Towary wyprodukowane w firmie W.K. nie mogłyby być objęte procedurą tranzytu zgodnie z art. 91 ust. 1 WKC gdyby nie nabyły niewspólnotowego statusu".

Odnosząc się do tego stanowiska jeszcze raz należy zaznaczyć, że stosownie do treści art. 161 ust. 1 WKC procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Unii. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia przewidzianych dla niego formalności, z uwzględnieniem środków polityki handlowej oraz, jeżeli znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych. Samo wypełnienie procedur nie jest wystarczające dla zwolnienia towaru do wywozu. Zgodnie bowiem z art. 162 WKC zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny wspólnotowy w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia wywozu. To właśnie materialne zdarzenie ma zasadnicze znaczenie dla dopełnienia warunków zwolnienia do wywozu i tę istotną okoliczność, nieudowodnioną przez skarżącego, pomija on w swoich wywodach. Postępowanie celne w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego ma na celu ustalenie, czy towary opisane w zgłoszeniu wywozu faktycznie opuściły obszar celny Wspólnoty, czy też nie i co do zasady tylko te okoliczności są przedmiotem dowodzenia w toku prowadzonego postępowania w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego. Prawidłowość i dopuszczalność stosowania ewentualnych innych procedur (tranzytu) pozostaje poza obszarem zainteresowania organów.

Konsekwentnie, w przekonaniu sądu nie mają istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy zarzuty podniesione w skardze dotyczące braku ustalenia w jakiej dacie nastąpiło otwarcie procedury tranzytu i jej zakończenie, niezałączenie dokumentów źródłowych dotyczących przebiegu procedury tranzytu, niewyjaśnienie na jakiej podstawie zamknięta została procedura tranzytu, a następnie otwarta po 2 latach, brak wyjaśnienia statusu celnego towarów w dacie objęcia towarów procedurą tranzytu zewnętrznego oraz niewyjaśnienie w jakiej dacie i jaki był zakres ingerencji osób trzecich w system informatyczny bułgarskiej administracji celnej. Dla unieważnienia zgłoszenia celnego w rozpoznawanej sprawie nie miało znaczenia zbadanie szczegółowych okoliczności, o których mowa w piśmie Narodowego Urzędu Podatkowego i Celnego w Budapeszcie z 8 maja 2017 r. sporządzonego po otrzymaniu informacji od Administracji Celnej Republiki Bułgarii, bowiem wystarczające było stwierdzenie, że procedury eksportowe objęte przedmiotowym zgłoszeniem celnym nie zostały dopełnione, a eksporter, pomimo wezwania, nie przedstawił dostatecznych dowodów alternatywnych.

W sytuacji objętej stanem faktycznym przedmiotowej sprawy, wobec niestwierdzenia wywozu i nieudokumentowania dokonania tego wywozu przez skarżącego, tylko z tego względu organy zobligowane były do unieważnienia zgłoszenia celnego.

Reasumując, w ocenie sądu, zgłoszenie wywozu nawet potwierdzone w formie elektronicznej odpowiednim elektronicznym komunikatem, wygenerowanym w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z wymogami art. 162 WKC, jeśli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej. Decydujące znaczenie należy zatem przypisać kwestii materialnego opuszczenia przez towar granicy Unii, zgodnie z art. 162 WKC. Dokumenty formalne określone przepisami RWKC mają zaś służyć odzwierciedleniu rzeczywistych zdarzeń. Stąd wniosek, że za równoznaczną w rozumieniu art. 796e ust. 2 RWKC z nieotrzymaniem komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" – także komunikatu IE-599, należy uznać sytuację, w której formalny dokument został wprawdzie wygenerowany, jednak nie odzwierciedla on rzeczywistości. Bez znaczenia jest zatem fakt, czy dokument – komunikat IE-599 został udzielony stronie skarżącej w wyniku np. świadomego, przestępczego działania, niedopełnienia obowiązków służbowych przez funkcjonariuszy celnych dokonujących odpraw granicznych czy też na skutek błędu co do istotnych okoliczności faktycznych dotyczących materialnych przesłanek uznania skuteczności wywozu towaru poza obszar Unii – w sytuacji, gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, co prawidłowo ustaliły organy celne, że towar wskazany w zgłoszeniu celnym nie opuścił obszaru celnego Unii.

Zdaniem sądu nie ma przeszkód prawnych do unieważnienia zgłoszenia celnego, o ile nie doszło do wywozu towarów poza obszar Unii Europejskiej, objętych zgłoszeniem celnym.

Należy ponownie podkreślić, iż zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma pismo Narodowego Urzędu Podatkowego i Celnego w Budapeszcie z 8 maja 2017 r. sporządzone po otrzymaniu informacji od Administracji Celnej Republiki Bułgarii. Treść tego pisma wskazuje, że towary objęte zgłoszeniami wymienionymi w załączniku nr 2 (m.in. zgłoszenie nr [...]) nie opuściły terytorium Unii Europejskiej i węgierska administracja celna wycofała potwierdzenie końcowego wywozu wymienionych towarów z obszaru Wspólnoty. Jak już wcześniej wskazano pismo to ma moc dokumentu urzędowego w rozumieniu art.194 O.p., a więc korzysta ono z domniemania autentyczności i prawdziwości. Skarżący nie obalił skutecznie tego domniemania poprzez przedstawienie dokumentów jednoznacznie potwierdzających wywóz z obszaru Unii spornych towarów, co oznacza, że pismo to jest dowodem na to co w nim urzędowo stwierdzono.

Stanowiąca w ocenie skarżącego alternatywny dowód wywozu towaru faktura nr [...] z 23 lutego 2015 r. potwierdza jedynie przeprowadzenie transakcji pomiędzy stroną, a podmiotem mającym siedzibę na Białorusi i nie stanowi dowodu potwierdzającego wywóz towaru z obszaru celnego UE. Również dowód wpłaty KP bez numeru z 6 marca 2015 r. potwierdza jedynie dokonanie ewentualnej operacji finansowej między stronami. Potwierdzeniem wywozu nie jest również zgłoszenie celne wywozu. Natomiast co podniesiono wyżej, organy celne mają prawo ocenić, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 O.p., czy wygenerowany komunikat IE-599, w konfrontacji z innymi dowodami zebranymi w sprawie jest dowodem wiarygodnym, czy też należy mu odmówić mocy dowodowej i oczekiwać od zgłaszającego przedstawienia alternatywnych dowodów potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru, o których mowa w art. 796da ust. 4 RWKC.

W tej sytuacji nieuzasadniony jest również zarzut skargi, że organy celne przyznają sobie nieograniczone prawo do kwestionowania własnych dokumentów urzędowych i organ celny bezpodstawnie żądał od skarżącego dowodów świadczących o dokonaniu wywozu towaru poza obszar celny Unii Europejskiej.

Z uwagi bowiem na treść pisma bułgarskiej administracji celnej informującego o ingerencji zewnętrznej w systemy bułgarskiej administracji celnej, węgierska administracja celna miała prawo do przeprowadzenia kontroli prawidłowości zamknięcia procedur tranzytu w wyniku której ustalono, że towary objęte zgłoszeniem celnym [...] nie opuściły terytorium UE. W efekcie tej kontroli węgierska administracja celna wycofała potwierdzenia końcowego wywozu wymienionych towarów z obszaru Wspólnoty i w ramach "informacji spontanicznej" powiadomiła o tym fakcie polską administrację celną wskazując naruszone regulacje celne tj. art. 183 WKC oraz art. 796d ustęp 4 rozporządzenia Komisji 2454/93/EWG. To z kolei wbrew zarzutom skarżącego, uzasadniało przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych potwierdzających wyprowadzenie towarów z obszaru UE. Organ celny miał zatem prawo żądania od skarżącego dowodów świadczących o wywiezieniu spornych towarów z obszaru celnego Unii. Dodać również należy, iż – jak już wskazano we wcześniejszych rozważaniach - z treści pisma białoruskiej administracji celnej z 18 sierpnia 2017 r. wynika, że nie stwierdzono deklaracji przywozowych spornych towarów na Białoruś, zaś odbiorca towaru (S.W.) nie jest w ogóle zarejestrowana w państwowym rejestrze osób prawnych i przedsiębiorców na terenie Białorusi. Wobec tego, że skarżący nie przedłożył dokumentów, potwierdzających fakt wywozu spornych towarów poza obszar Unii, organ celny, zgodnie z art. 251 ust.2 pkt.b RWKC, prawidłowo unieważnił zgłoszenie celne. Zarzuty skargi w tym zakresie są zatem nieuzasadnione.

Wobec powyższego organy celne nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów postępowania oraz prawa materialnego. Przed wydaniem rozstrzygnięcia organy w sposób wyczerpujący zebrały, a następnie rozpatrzyły całość materiału dowodowego w przewidzianych prawem granicach, dokonując analizy wszelkich istotnych okoliczności faktycznych występujących w sprawie, a następnie do tak ustalonego stanu faktycznego zastosowały prawidłową normę prawa materialnego celem podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wykazały w sposób jednoznaczny, że towary nie opuściły obszaru celnego UE i nie zostały wwiezione na Białoruś, a zatem zachodziły podstawy do unieważnienia zakwestionowanego zgłoszenia celnego. Zajęte w sprawie stanowisko organy przedstawiły w uzasadnieniu odpowiadającym wymogom art. 210 § 4 O.p.

Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę oddalił.

bg