Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 807/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Protokolant Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w dniu 13 października 2004 sprawy ze skargi D. i T. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 marca 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2001 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta z dnia 15 lutego 2001 r. nr [...] 2. zaskarżona decyzja nie może być wykonana 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 10 zł (dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania w sprawie.


UZASADNIENIE

Wójt decyzją z dnia 15 lutego 2001 r. ustalił D. i T. J. podatek od nieruchomości za 2001 r. w kwocie 213,07 zł, w tym podatek od budynku w kwocie 168,75 zł.

Podatnicy złożyli odwołanie od tej decyzji w części dotyczącej zmiany ustalonego podatku od budynku letniskowego poprzez zastosowanie niższych stawek podatkowych określonych dla budynku mieszkalnego. W uzasadnieniu decyzji podatnicy wskazali na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 1998 r. sygn. I SA/Gd 1476/96 oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 lipca 2000 r. sygn. III RN 207/2000, które podważyły praktykę urzędów gminnych zaliczania domów letniskowych dla celów podatku od nieruchomości jako pozostałych budynków (art.5 ust.l pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) i stosowanie wobec nich stawki podatku wielokrotnie wyższej niż dla budynków mieszkalnych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 29 marca 2001 r. utrzymało w mocy zakwestionowaną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, ze D. i T. J. są właścicielami nieruchomości zabudowanej położonej we wsi W. Zgodnie z decyzją Naczelnika Urzędu Gminy z dnia 12 marca 1981 r. podatnikom udzielono pozwolenia na budowę budynku letniskowego. Realizując dyspozycje wynikające z art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) Rada Gminy Uchwałą Nr XX/143/2000 ustaliła roczne stawki podatku od nieruchomości. W myśl § 1 ust. 1 pkt 4 lit. a podjętej uchwały roczna stawka podatku od nieruchomości od 1 m2 powierzchni użytkowej budynku letniskowego wynosi 5,29 zł. Ponieważ podatnicy, zgodnie z udzielonym pozwoleniem na budowę wybudowali budynek letniskowy, Kolegium nie znalazło podstaw do zastosowania stawki podatku od nieruchomości jak dla budynków mieszkalnych.

Od decyzji tej podatnicy wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając jej rażące naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 3 i art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także rażące naruszenie przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 121 § 1, art. 122 i art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi podatnicy podnieśli argumenty przytoczone w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. a dodatkowo wskazali, że pojęcie prawne dom letniskowy nie istnieje. Zdaniem skarżących jedynym kryterium, które pozwala wyróżnić budynek mieszkalny od budynku letniskowego jest spełnienie warunków technicznych określonych w; rozporządzeniu Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 14 grudnia 1994 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 1999 r., Nr 15, poz. 140). Skarżący podali, że ich budynek spełnia te wymogi, bowiem posiada pomieszczenia mieszkalne o wysokości 2,60 m, a nadto posiada wszystkie podstawowe media. Tym samym obciążenie ich daniną wyliczoną według stawki wielokrotnie wyższej niż dla budynków mieszkalnych jest bezpodstawne.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo SKO podniosło, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych przewiduje różne stawki podatku od nieruchomości w zależności od rodzaju budynku lub gruntu. Podstawowym kryterium zaliczenia danego budynku do kategorii budynku mieszkalnego bądź budynków pozostałych jest dokumentacja budowlana danego obiektu, w której znajduje się dokonane przez właściwy organ administracji precyzyjne określenie rodzaju budynku - decyzja o pozwoleniu na budowę wydana na podstawie przepisów Prawa budowlanego. Jeżeli zatem z dokumentacji jednoznacznie wynika, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, że budynek nie jest budynkiem mieszkalnym ani też budynkiem, o którym mowa wr art. 5 pkt 2,3 lub 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to podlega podatkowi od nieruchomości według stawki przewidzianej dla pozostałych budynków. SKO nie zgodziło się także z zarzutem naruszenia przepisów proceduralnych.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Należy stwierdzić, iż skarga zasługuje na jej uwzględnienie, co nie oznacza pełnej akceptacji stanowiska strony skarżącej.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na następujące pytania:

1/ czy dom letniskowy ( dom przeznaczony do wypoczynku ) powinien i może - w świetle obowiązującego prawa - być zaliczony do budynków mieszkalnych w rozumieniu art.

5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, czy też należy do kategorii oznaczonych przez ustawodawcę ( art. 5 ust. 1 pkt. 4 cyt. ustawy ) pojęciem pozostałych budynków,

a jeżeli tak -

to jakimi przesłankami należy się w tego typu sprawach kierować udzielając odpowiedzi na pytanie pierwsze.

Spór nie jest bowiem akademicki: analizując art. 5 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdzić należy, iż ustawodawca opodatkował różne kategorie nieruchomości różnymi stawkami tj. niższą stawkę przyjęto dla budynków mieszkalnych i ich części, wyższą stawkę dla budynków pozostałych lub ich części.

Ad. 1/ Pojęcie domu letniskowego nie jest pojęciem zdefiniowanym przez prawo , podatkowe. Występuje natomiast w kilku ustawach z zakresu m.in. prawa budowlanego. Art. 60 ustawy z dnia 2 lipca 1994 r. o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych ( Dz. U. Nr 105/94, poz. 509 ) postanawia, iż ilekroć w odrębnych przepisach mowa jest o domach jednorodzinnych, małych domach mieszkalnych, domach mieszkalno-;pensjonatowych lub letniskowych rozumie się przez to budynki odpowiadające wymogom pokreślonym w przepisach dotychczasowych. W art. 3 ust. 1 pkt. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia U997 r. o prawie lokalowym ( Dz. U. Nr 30/87, poz. 165 ze z,. ), ustawodawca postanowił, iż domem letniskowym jest budynek położony na terenie wsi łub w rejonie przeznaczonym na cele rekreacyjne ludności, służący właścicielowi i jego bliskim do wypoczynku. Ustawa z dnia lipca 1994 r. prawo budowlane ( Dz. U. Nr 106/00, poz. 1126 ) marginalnie rozgranicza budynki indywidualne budownictwa jednorodzinnego i budynku letniskowe ( art. 62 ust. 2 i ust. 2 — rozróżnienie w zakresie kontroli wykonywania obowiązku prowadzenia księgi obiektu budowlanego), nie definiując użytych pojęć poza definicją budynku w art. 3 pkt. 2 : budynek to obiekt budowlany, który trwale jest związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundament i dach ). Kodeks cywilny używa pojęcia lokal mieszkalny ( art. 244, 686, 691. 692 ) lub pojęcie budynku lub

mieszczenia mieszkalnego ( art. 270.1 ). Ustawa z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego ( Dz. U. Nr 71/01, z. 733 ze zm. ) również nie posiłkuje się pojęciem domu letniskowego. Ustawa z dnia sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami ( Dz. U. Nr 46/00, poz. 543 ze zm. ) wyróżnia co prawda pojęcie domu mieszkalnego oraz domu letniskowego ( art. 212, 214 ), ale ustawodawca nie definiuje tych pojęć.

Zgodnie z dyspozycją, art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( t.j. Dz. U. Nr 9/2002. poz. 84 ) budynek jest obiektem budowlanym umocowanym w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub slupy albo jilaiy oraz pobycie dachowe. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji budynku mieszkalnego ani też domu letniskowego, ustawa ta nie używa w ogóle pojęcia dom letniskowy.

Wobec powyższej analizy można stwierdzić, iż rozróżnienie pojęciowe budynku i domu letniskowego jest w polskim prawie podatkowym zamierające. W świetle obowiązującego prawa brak jest ustawowych a tym samym automatycznych przesłanek uniemożliwiających - w każdorazowo indywidualnie badanej sprawie - zakwalifikowanie budynku letniskowego, jako budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przemawia za tym stanowiskiem zarówno wykładnia systemowa zewnętrzna ( mając na uwadze m. in. wskazane wyżej ustawy ) jak i wewnętrzna ( na podstawie treści ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz projektowanych zmianach treści art. 5 tej ustawy ).

Ad. 2/ Pozostaje w związku z tym udzielenie odpowiedzi na pytanie drugie - tj. jakimi przesłankami należy kierować się w tego typu sprawach aby dokonać prawidłowych ustaleń stanu faktycznego i stosownej analizy prawnej.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż podatek od nieruchomości należy do grupy podatków majątkowych, w którym ciężar podatku został zróżnicowany w zależności t od:

a/ charakteru majątku;

b/ sposobu jego wykorzystania.

Ww. charakter prawny podatku od nieruchomości stymuluje zakresem postępowania i wyjaśniającego, jakie w tego typu sprawach należy przeprowadzić. Ciężar dowodu i wykazania charakteru majątku i sposobu jego wykorzystania należy do podatnika.

Nie ulega wątpliwości, iż pojęcie budynku użyte w ustawie o podatkach i opłatach (lokalnych nie jest pojęciem tożsamym z użytym przez prawo budowlane ( art. 3 pkt. 2 yustawy z dnia 7 lipca 1994 r.), co przesądził Naczelny Sąd Administracyjny w swej uchwale ; z dnia 22 kwietnia 2002 r. ( FPK 17/01 ), na którą powołują się obie strony sporu.

Nie ma też wątpliwości prawnych, iż dyspozycja art. 5 ust. 1 pkt. 4 ustawy o .podatkach i opłatach lokalnych nie podlega wykładni rozszerzającej bowiem stanowiłoby to 'odstępstwo od zasady sprawiedliwego i równego opodatkowania ( cyt. uchwała NSA z £2.04.2002 r.).

Strona skarżąca przywołała wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 lipca 2002 r., sygn. III RN 207/2000, w którym to orzeczeniu SN przyjął, dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, iż do budynków mieszkalnych, zgodnie z art. 21 ust. 2 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt. 32 zalicza się między innymi budynki przeznaczone na cele rekreacyjne. Zważyć jednak należy na odrębność unormowań zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; interpretacja powyższa dokonana wyłącznie dla celów zachowania zakresu ulg podatkowych i dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych nie może zostać wprost transmitowana do ustawy o opłatach i podatkach lokalnych m. in. z uwagi na różny charakter obu tych podatków. W związku z powyższym zaprezentowana przez skarżącego argumentacja nie w pełni zasługuje na uwzględnienie. Ponownego bowiem podkreślenia, wr tym miejscu, wymaga to. iż podatek od nieruchomości należy do grupy podatków majątkowych, co oznacza, że ciężar podatku został zróżnicowany w zależności m.in. od sposobu jego wykorzystania.

Dotychczasowe orzecznictwo, w tego typu sprawach, z uwagi na treść omawianej konstrukcji prawnej, przywoływało dwojaką argumentację, która miała pozwolić na określenie charakteru prawnego danego budynku i tak:

I. argumenty o charakterze podmiotowym, uwzględniające następujące przesłanki:

1/ początkowo fakt zameldowania, a w późniejszym orzecznictwie ( po zmianie prawa lokalowego ) dyspozycję art. 25 i 28 Kodeksu cywilnego: orzecznictwo podkreśliło bowiem konieczność ustalenia miejsca zamieszkania osoby fizycznej rozumianej jako

; miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu; podkreślano w orzecznictwie, iż w rozumieniu polskiego prawa cywilnego można mieć tylko jedno miejsce zamieszkania lub

2/ zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich lub 3/ zaspokojenie podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu 1 bliskich

II. lub też argumenty o charakterze przedmiotowym:

1/ przeprowadzano analizę planu zagospodarowania przestrzennego ( działka i budowlana czy też letniskowa, rekreacyjna ) i/ lub;

2/ poddawano analizie treść dokumentacji związanej z procesem inwestycyjnym ( m. in. pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego czy domu letniskowego ;

3/ lub wskazywano, że budynek może być zaliczony do kategorii budynku

mieszkalnego, jeżeli jego parametry techniczne umożliwiają zamieszkiwanie w nim przez-cały rok.

Orzecznictwo to było przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 22 kwietnia 2002 r. ( FPK 17/01 ). Sąd podziela pogląd zawarty w ww. uchwale NSA. odnoszący się ostatecznie do kryterium podmiotowego ( ad.I. 3/), iż budynek letniskowy będzie mieścił się w pojęciu budynku mieszkalnego tylko wówczas, gdy będzie faktycznie użytkowany przez właściciela / jego bliskich, służąc tym samym zaspokojeniu jego podstawowych potrzeb mieszkaniowych a nie rekreacyjnych, wypoczynkowych czy w celu lokaty kapitału. Pogląd ten Sąd wyraził w sprawie I SA/Bd 12/03.

Zdaniem Sądu, rozpatrując powyższe, stwierdzić należy, iż budynek letniskowy nie nabywa cech budynku mieszkalnego, w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez fakt jego sezonowego zamieszkania w nim, która to sezonowość oznacza brak zamiaru przebywania właściciela i jego bliskich w tymże budynku, jako ich centrum życiowego. Przez użyte przez NSA stwierdzenie zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych

podatnika rozumieć należy koncentrację w tym budynku dominującej części interesów; życiowych, w tym prywatnych i zawodowych podatnika oraz jego bliskich.

Organ I instancji nie odniósł się do złożonego przez podatnika oświadczenia, w którym podatnik wskazuje na charakter przedmiotowego budynku jak i na sposób w jaki jest on wykorzystywany. Takie stanowisko organu podatkowego uniemożliwia Sądowi w tej prawie przeprowadzenie właściwej oceny prawidłowości przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego. Tym samym stwierdzić należy, iż w sprawie doszło do naruszenia przepisów proceduralnych.

Generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić. W tej sprawie jak wykazano, ciężar dowodu spoczywa na podatniku. Bez względu na to, iż w tej sprawie ciężar dowodu spoczywa na stronie skarżącej, stosownie do przepisów Ordynacji dodatkowej, postępowanie dowodowe prowadzi organ podatkowy, na którym ciąży owiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego ( art. 187 .p. ). Zebrane dowody podlegają przy tym swobodnej ocenie tego organu, zgodnie z zasadą rażoną w art. 191 O.p. Wskazane uchybienia proceduralne są na tyle istotne, iż nie zwalają na pozostawienie zaskarżonej decyzji w obiegu prawnym.

Reasumując: organy podatkowe nie przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Akceptując wszystkie omawiane wyżej argumenty -zarówno podmiotowe jak i przedmiotowe - nie przeprowadzono żadnego postępowania wyjaśniąjącego, również w zakresie analizy charakteru przedmiotowego budynku jak i sposobu w jakim skarżący z niego korzysta.

Nie przesądzając o wyniku sprawy, należy wskazać, iż organ podatkowy prowadzący postępowanie w tej sprawie musi dążyć do ustalenia prawdy materialnej i według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenić wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, jakie przedstawił ( czy przedstawi ) podatnik oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Nie zwalnia to skarżącego od spoczywającym na nim ciężarze udowodnienia każdego ze swych twierdzeń.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z lia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269, r. psa ) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, stwierdzając naruszenie przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 a/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270 ) uchylił zaskarżoną decyzję, uwagi na charakter zaskarżonego orzeczenia zawarto rozstrzygnięcie w trybie art. 152 psa. kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 psa.