Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 218/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
journal: Dz.U.UE.L 1998 nr 204 poz 37 art. 1 pkt 11
law: Dyrektywa  98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w dziedzinie  norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego
article: art. 269 § 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 180 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 32 ust. 1 pkt 13
journal: Dz.U. 2009 nr 168 poz 1323
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędzia WSA Józef Maleszewski Protokolant st. sekr. sąd. Agata Tyll - Szeligowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z dnia [...] maja 2015 r., nr [...] wymierzył K. A. (dalej zwanej również skarżącą) karę pieniężną w kwocie [...]zł z tytułu urządzania gier na automatach A. nr [...], B. nr [...] oraz C. nr [...] poza kasynem gry.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ I instancji wyjaśnił, że w dniu 07 października 2014 r., funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w punkcie "[...]" mieszczącym się przy ul. [...] w miejscowości Ś.. Działalność gospodarcza w objętym kontrolą lokalu była prowadzona przez skarżącą, a kontroli poddano znajdujące się w tym lokalu, wymienione na wstępie urządzenia. Przeprowadzone w trakcie kontroli gry kontrolne wykazały, że skontrolowane urządzenia spełniają definicję automatu do gier z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Następnie w toku postępowania włączono do akt sprawy ekspertyzy biegłego sądowego sporządzone na potrzeby postępowania karno-skarbowego z badania zabezpieczonych automatów. W toku prowadzonego postępowania organ I instancji odmówił uwzględniania wniosku skarżącej o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania pytania prawnego WSA w Gliwicach z dnia 21 maja 2012 r., wystosowanego w sprawie III SA/Gl 1979/11.

Naczelnik Urzędu Celnego w L. uzasadniając rozstrzygnięcie przytoczył treść przepisów ustawy o grach hazardowych definiujących pojęcie gier na automatach. Wskazano również, że zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ostatnio ustawy działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Wskazano również, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, przy czym w świetle art. 89 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy wysokość kary pieniężnej wymierzonej w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Wskazano także, że wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt P 4/14 orzeczono o zgodności przepisów powołanej ustawy z Konstytucją RP. W omawianym wyroku stwierdzono również, że uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego oraz legalizmu. Zwrócono również uwagę, że art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, zaś przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy – w ocenie organu I instancji – nie jest przepisem technicznym.

Opisując przebieg gier kontrolnych na automacie A. nr [...] stwierdzono, że uruchomienie tego urządzenia wymagała zasilenia go środkami pieniężnymi. Wskazane urządzenie oferowało przy tym możliwość dokonywania wypłat środków pieniężnych. Uruchomienie gier na urządzeniu, po uprzednim wybraniu gry i stawki następowało poprzez naciśnięcie przycisku START wprawiającego w ruch wirtualne bębny urządzenia, które po chwili zatrzymywały się samoczynnie. W trakcie jednej z gier naciśnięcie przycisku START rozpoczęło proces zatrzymywania się symboli na bębnach, przy czym od momentu ponownego naciśnięcia wskazanego przycisku zatrzymanie symboli na bębnach nastąpiło po upływie ok. 0,5 sekundy. Odnośnie zaś urządzenia B. nr [...] wyjaśniono, że celem jego uruchomienia należało zasilić je kwotą środków pieniężnych. Również ten automat oferował możliwość wypłacania środków pieniężnych. Po wybraniu gry oraz stawki uruchomienie gry następowało poprzez naciśnięcie przycisku START, wprawiającego w ruch symbole znajdujące się na bębnach urządzenia, które po chwili zatrzymały się samoczynnie, bez udziału użytkownika. Wyjaśniono, że również uruchomienie automatu C. nr [...] wymagała zasilenia go kwotą środków pieniężnych, za które wykupiono punkty do gry. Wskazane urządzenie dysponowało możliwością wypłacania środków pieniężnych. Po wybraniu gry oraz stawki za grę uruchomienie gry następowało na skutek naciśnięcia przycisku START uruchamiającego bębny urządzenia, które po chwili również zatrzymywały się samoistnie bez udziału użytkownika. Omawiane urządzenie oferowało funkcję gamblingu – podwajania wygranej – polegającą na wyborze przez gracz czarnej lub czerwonej karty. Naczelnik Urzędu Celnego w L. zaznaczył, że zasady gier na poddanych kontroli urządzeniach zostały potwierdzone opiniami biegłego sądowego z dziedziny informatyki powołanego w sprawie karno-skarbowej. Biegły wyjaśnił dodatkowo, że poddane kontroli urządzenia oferują funkcję gamblingu umożliwiającą zwielokrotnienie lub utratę zdobytej wygranej. Omawiana funkcja ma charakter wyłącznie losowy, a prawdopodobieństwo wygranej wynosi 50%. Potwierdzono również, że wszystkie ze skontrolowanych urządzeń umożliwiają realizację wypłat wygranych pieniężnych. Ustalono ponadto, że punkty uzyskane w wyniku wygranych są dodawane do punktów uzyskanych za pieniądze, którymi zasilono automaty i mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier przedłużając czas gry na automatach bez konieczności wpłacania dodatkowych pieniędzy.

Z uwagi na powyższe w oparciu o wyniki eksperymentu przeprowadzonego w ramach czynności kontrolnych jak też opinie biegłego uznano, że gry na skontrolowanych urządzeniach spełniają kryteria wymienione w art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych.

Odnosząc się do stanowiska skarżącej, w świetle którego funkcjonariusze celni nie posiadają kompetencji i wiedzy specjalnej do badania symulatorów gry, jak i automatów do gier hazardowych stwierdzono, że ustalenie czy gry na urządzeniach odbywają się o wygrane pieniężne bądź rzeczowe oraz ustalenie czy gra zawiera element losowy nie wymaga wiedzy specjalistycznej, a jedynie prostego zmysłu obserwacji. Organ I instancji wyjaśnił, że za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry uznano skarżącą, posiadającą tytuł prawny do korzystania ze skontrolowanego lokalu. Zaznaczono, że skarżąca nie była właścicielem poddanych kontroli urządzeń, mimo to jednak skarżąca była zaangażowana w urządzanie na nich gier. Stwierdzono również, że skarżąca wyrażając zgodę na wydzierżawienie części powierzchni lokalu, wyposażyła lokal w automaty do gier, zapewniła warunki umożliwiające ich uruchomienie oraz właściwą eksploatację. Wstawiając skontrolowane automaty do ogólnodostępnego lokalu udostępniono je osobom trzecim umożliwiając im prowadzenie na nich gier.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej. W odwołaniu wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. Wniesiono również o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez TK pytania prawnego skierowanego przez WSA w Gliwicach dnia 21 maja 2012 r., w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1979/11.

Zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. zarzucono:

1) naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych – poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej;

2) naruszenie art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych – poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 powołanej ostatnio ustawy;

3) naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych – polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała ona powierzchnie w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. W obrębie tego zarzutu podniesiono, że skarżąca nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. Takie postępowanie organu podatkowego – w ocenie odwołującej – w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej z której wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Zachowanie organu podatkowego nie może, zdaniem odwołującej się w tym przypadku budzić zaufania jeżeli organ ten nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i uznał, że skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry;

4) naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych – poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 powołanej ustawy;

5) naruszenie art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. – poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 k.k.s.

Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r., nr [...], utrzymał w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu I instancji.

W toku postępowania odwoławczego organ II instancji odmówił zawieszenia prowadzonego postępowania. W motywach swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że jedyną karą, której może podlegać skarżąca jest kara za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wynosząca 12.000 zł od każdego z automatów. Stwierdzono również, że celem nałożonej kary jest prewencja oraz restytucja niepobranych należności związanych z nielegalnym prowadzeniem działalności hazardowej. Odnosząc się do twierdzenia skarżącej o technicznym charakterze przepisów ustawy o grach hazardowych wyjaśniono, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w punkcie 25 swojego wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 stwierdził, że art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Sentencja tego wyroku w zestawieniu z treścią jego uzasadnienia, pozwala przyjąć, że wyrok – co do tego, że przepisy ustawy o grach hazardowych stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" – odnosi się do wszystkich przepisów tej ustawy. Zdaniem organu odwoławczego brak przepisu art. 14 ust. 1 w ustawie o grach hazardowych wcale nie umożliwi podmiotom dowolnego prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych. Wyjaśniono przy tym, że wskazany przepis nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Zawartego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych sformułowania, zdaniem organu odwoławczego nie należy bezpośrednio utożsamiać z art. 14 ust. 1 tej ustawy. Ostatnio wskazany przepis odnosi się bowiem do podmiotów, które działały na podstawie zezwolenia udzielonego pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy. Podniesiono przy tym, że z przywołanego powyżej wyroku TSUE wynika w sposób jednoznaczny, że ustalenia czy przepisy ustawy o grach hazardowych są przepisami technicznymi, winno dokonywać się poprzez ustalenie stopnia wpływu przepisów ustawy na obrót automatami lub ich właściwości. W tym kontekście podniesiono, że sądy krajowe orzekały, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera przepisów technicznych, co potwierdza, że nie było obowiązku jej notyfikacji. Najistotniejsze w ocenie organu odwoławczego w sprawie jest to, że prowadzenie gier na automatach przez podmioty lub osoby nieposiadające stosownej koncesji, czy też zezwolenia, jak również urządzanie takich gier w innych miejscach niż wskazane w ustawie oraz zezwoleniu, nigdy nie było legalne. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał również, że TSUE wydając wyrok z dnia 19 lipca 2012 r. nie miał na celu pozbawienia działalności hazardowej jakichkolwiek regulacji, czy też kontroli. W ocenie organu z orzecznictwa TSUE można wyciągnąć wnioski, że co do form hazardu jak gry na automatach, dopuszcza on daleko idącą swobodę reglamentacji – sięgającą aż po jej zakazanie – z zastrzeżeniem jedynie, że zastosowane środki nie powinny mieć charakteru dyskryminacyjnego. W ocenie organu odwoławczego przyznanie słuszności stanowisku skarżącej, że nie może ona zostać ukarana ukarana za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, stanowiłoby rażącą dyskryminację innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W tym kontekście zwrócono uwagę na obowiązki ciążące na podmiotach prowadzących legalną działalność w zakresie gier hazardowych. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że ustawodawca regulując rynek gier hazardowych w Polsce, od samego początku założył, że będzie to działalność reglamentowana, na której prowadzenie dany podmiot będzie musiał pozyskać stosowne pozwolenie, jak również, że będzie ona prowadzona w przewidzianych w ustawie miejscach i po spełnieniu określonych warunków. Zdaniem organu odwoławczego uznanie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych za przepis techniczny, który nie może być stosowany w związku z brakiem jego notyfikacji, a co za tym idzie pozbawienie państwa możliwości sprawowania nadzoru nad działalnością hazardową, jest naruszeniem podstawowych norm prawnych pochodzących wprost z Konstytucji RP. Zaznaczono również, że Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził, niezgodności przepisów ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP. Podkreślono również, że w ocenie TK uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego oraz legalizmu. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji stwierdził, że w jego ocenie osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą – wbrew stanowisku skarżącej – podlega karze administracyjnej za delikt, nawet gdy ustawa określająca warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier hazardowych, nie wskazuje jej jako podmiotu uprawnionego do uzyskania stosownej koncesji, czy też zezwolenia. Stwierdzono także, że w ustawie o grach hazardowych jasno i precyzyjnie określono, kto podlega karze pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Z art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy wynika, że podmiotem podlegającym karze pieniężnej za urządzenie gier na automacie poza kasynem gry jest urządzający, którego w żaden sposób nie należy utożsamiać tylko i wyłącznie z podmiotem mogącym ubiegać się o uzyskanie koncesji na prowadzenie kasyna. W kontekście przytaczanych wywodów organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca była niewątpliwe urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, co znajduje potwierdzenie w znajdującej się w aktach sprawy umowie najmu.

W kontekście regulacji art. 2 ust. 3 – 5 ustawy o grach hazardowych Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że aby gry urządzane na danym automacie uznać za gry na automatach w świetle przepisów ustawy o grach hazardowych, wystarczającym jest spełnienie jednego z warunków opisanych w art. 2 ust. 3 i 5 tej ustawy. W takiej sytuacji bez znaczenia jest fakt, czy automat spełnia jedną z przesłanek wynikających z cytowanych przepisów, czy też obie łącznie. W ocenie organu II instancji wystarczy, aby jeden z elementów gry był losowy, aby uznać, że gra miała taki charakter. W tym kontekście zauważono, że użytkownik skontrolowanych urządzeń nie miał żadnego wpływu na końcowe ustawienie bębnów czyli wynik gry, co świadczy o losowym charakterze gier prowadzonych na skontrolowanych urządzeniach. Uruchomienie automatów znajdujących się w lokalu skarżącej wymagało z kolei zasilenia ich środkami pieniężnymi. Skontrolowane urządzenia oferowały również możliwość wypłacania środków pieniężnych. Zaznaczono przy tym, że ustalenia funkcjonariuszy celnych zostały potwierdzone opiniami biegłego sądowego. W ocenie organu odwoławczego poddane kontroli urządzenia realizują również wygrane rzeczowe, o których mowa w art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, czyli wygrane polegające na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry poprzez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zdaniem organu odwoławczego organ I instancji dokonał prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy. Stwierdzono, że brak jest podstaw do stawiania organowi administracji publicznej zarzutu odnoszącego się do pominięcia dowodów przedłożonych przez stronę.

Ustosunkowując się do zarzutu oparcia rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych wskazano, że o podwójnym karaniu można mówić tylko wtedy, gdy kara administracyjna ma charakter represyjny. Wyjaśniono również, że kara pieniężna nakładana na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy nie stanowi represji za naruszenie prawa, lecz formę zabezpieczenia przed możliwością wystąpienia negatywnych skutków polegających na braku wpływów z tytułu legalnie prowadzonej działalności w zakresie gier hazardowych. Zdaniem organu II instancji kara administracyjna nakładana na podstawie wskazanych powyżej przepisów nie jest konkurencyjna i nie pozostaje w zbiegu z karą grzywny orzekaną na podstawie art. 107 kodeksu karnego skarbowego.

Wyżej wymieniona ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej stanowi przedmiot skargi kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze, skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – radcę prawnego wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. Ewentualnie zaś wniesiono o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości. W skardze wniesiono również o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowoadministracyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuca się:

1) naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych – poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do skarżącej sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, w świetle orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 powołanej ostatnio ustawy;

2) naruszenie art. 122 § 1 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy – poprzez nie uwzględnienie przez Sąd meriti faktu pominięcia przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności, tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 ustawy o grach hazardowych oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej;

3) naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych – poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 ostatnio wskazanej ustawy;

4) naruszenie art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych – poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 wskazanej ostatnio ustawy;

5) naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych – polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, iż skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała ona powierzchnie w lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. W obrębie omawianego zarzutu podniesiono również, że skarżąca nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń. Takie postępowanie organu podatkowego – w ocenie wnoszącej skargę – w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej z której wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Zachowanie organu podatkowego – w ocenie strony skarżącej – nie może w tym przypadku budzić zaufania jeżeli organ ten nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i uznał, że skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry;

6) naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych – poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na pociągnięciu skarżącej do odpowiedzialności administracyjnej i wymierzeniu jej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, powinna skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary, na skutek stwierdzenia, że czynności skarżącej, jako osoby wynajmującej powierzchnię w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza, nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry;

7) naruszenie art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. – poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, zagrożony grzywną pieniężną penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 k.k.s.;

8) naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy o Służbie Celnej – poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Przystępując do sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, na podstawie kryterium jej zgodności z prawem i w kontekście zarzutów skargi, Sąd stwierdził, że w skardze podniesiono zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h. Zdaniem skarżącej, ten ostatni przepis stanowi "regulację techniczną" w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu ustawy u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany.

W ocenie Sądu zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Stosownie z kolei do postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi [...] zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej (pkt 3). Na podstawie przepisu art. 90 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (ust. 1). Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (ust. 2). Zgodnie zaś z art. 91 powołanej ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS [...] (dostępna na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jak uznał NSA, przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.

Powołana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, ponieważ zgodnie z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 – dalej w skrócie: "P.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając na uwadze, że w niniejszej sprawie – wbrew zarzutom skargi – przepis art. 89 u.g.h., nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, organy podatkowe były zobowiązane prowadzić postępowanie w przedmiocie nałożenia kary finansowej przewidzianej tym przepisem, który może być skutecznie stosowany i stanowi sankcję w przypadku urządzenia gier na automatach poza kasynem gry. Wbrew zatem oczekiwaniom skarżącej spółki nie jest tak, że żaden przepis szczególny nie zabrania prowadzenia w sposób swobodny działalności gospodarczej polegającej na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry.

Sąd stwierdza zatem, że zaskarżona decyzja, z uwagi na powołaną powyżej uchwałę NSA, nie narusza prawa materialnego, tj. art. 89 u.g.h. i wbrew twierdzeniom skargi orzeczenie w sprawie poddanej sądowej kontroli nie zapadło na podstawie przepisu bezskutecznego.

Tym samym nie jest zasadny także zarzut dotyczący naruszenia art. 122 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej – poprzez zaniechanie przez organ przeprowadzenia analizy zastosowanych w niniejszej sprawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych pod kątem ich zgodności z prawem europejskim, w szczególności art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE.

Ponadto skarżąca zarzuca zaskarżonej decyzji, że karę pieniężną skierowano do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i w rezultacie skarżąca nie była zobowiązana do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry.

Odnosząc się do tych zarzutów wyjaśnić należy, że Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier", o którym mowa we wskazanym ostatnio przepisie należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h., to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15; dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu uznanie osoby fizycznej za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego tu przepisu, każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka podejmowała czynności, polegające m.in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych.

W ocenie Sądu uznanie osoby fizycznej za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego tu przepisu, każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka podejmowała czynności, polegające m.in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych.

Zdaniem Sądu, o takich zachowaniach można mówić w przypadku skarżącej, która zawarła w dniu 1 października 2014 r. umowę z T. sp. z o.o. Strony nadały dokonanej czynności prawnej nazwę "umowa dzierżawy powierzchni". Obejmuje ona jednak wiele elementów wykraczających poza zakres typowej umowy dzierżawy w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. W umowie wskazano w szczególności, że przedmiotem dzierżawy jest umożliwienie zainstalowania urządzeń do gier, na których Dzierżawca będzie prowadził działalność gospodarczą. Zgodnie z § 1 ust. 3 umowy Dzierżawca będzie wykorzystywał przedmiot dzierżawy na zainstalowanie i eksploatację urządzeń wskazanych w załączniku do umowy. Na mocy § 2 ust. 1 umowy strony określiły miesięczny czynsz w wysokości 40% od sumy przychodów z zainstalowanych urządzeń w danym miesiącu.

W świetle powyższego Sąd uznał, że organy celne nie naruszyły przepisów prawa materialnego, przez zastosowanie wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o u.g.h. O uznaniu skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach świadczy jej istotny udział w procesie urządzania gier na automatach. Skarżąca wydzierżawiła część lokalu w celu prowadzenia gier, w tym gier na automatach losowych. Czynsz uzależniony był od eksploatacji urządzeń, a nie od samego najmu powierzchni użytkowej. Jego wysokość wprost zależała od przychodów uzyskanych z urządzania gier na automatach. Mając na uwadze całokształt ustalonych w sprawie okoliczności prawidłowo przyjęły organy obu instancji, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Tym samym nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia art. 89 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h., art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h.

Za nietrafny należy uznać również zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm. – dalej w skrócie: "k.k.s.") poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 k.k.s.

Odnosząc się do tego zarzutu należy przypomnieć, że w wyroku TK z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 orzeczono o zgodności art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., w zakresie, w jakim zezwalają one na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., z wywodzoną art. 2 Konstytucji RP zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Sankcja wymierzana na podstawie art. 89 u.g.h., ma charakter administracyjny i nie ma charakteru konkurencyjnego względem odpowiedzialności karnej przewidzianej w k.k.s.

Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 180 § 1 O.p., w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. Skarżąca wskazuje na brak dowodów zgodnego z prawem przeprowadzenia kontroli, w trakcie której przeprowadzono gry kontrolne na przedmiotowym urządzeniu.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c., funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko, że w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, uzasadnione jest badanie rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania takich gier [tak: wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 sierpnia 2015 r., sygn. akt II SA/Go 375/15, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. W niniejszej sprawie z protokołu kontroli z dnia 7.10.2014 r. wynika że funkcjonariusze celni w poddanym kontroli lokalu stwierdzili obecność urządzeń, które wyglądem, budową oraz widocznymi elementami sterowania przypominały automat do gry. Ta okoliczność w sposób wystarczający świadczy o zaistnieniu w sprawie uzasadnionego przypadku upoważniającego funkcjonariuszy celnych do przeprowadzenia czynności opisanych w art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. W tej sytuacji dowód z przeprowadzonych przez kontrolujących gier kontrolnych został pozyskany zgodnie z prawem, co świadczy o niezasadności rozważanego zarzutu skargi.

Z uwagi na powyższe orzeczono, w oparciu o postanowienia art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. – Dz. U. z 2016 r. poz. 718), jak w sentencji wyroku.