Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 340/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 pkt 8 w zw. z art. 166b
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Beata Machcińska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 września 2016 r. sprawy ze skargi R. Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej: organ odwoławczy, organ nadzoru) postanowieniem z dnia [...]r., nr [...], na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 23, dalej: K.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 i art. 34 § 5 w zw. z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1619 z późn. zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 599 dalej: u.p.e.a.), po rozpoznaniu zażalenia R.L. (dalej: zobowiązany, podatnik, skarżący), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. (dalej: organ pierwszej instancji, organ egzekucyjny) z dnia [...]r., nr [...], w przedmiocie zarzutów w sprawie postępowania zabezpieczającego do zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...]r. o nr [...].

Przedmiotowe postanowienia zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Organ pierwszej instancji zawiadomieniem z dnia 17 grudnia 2013 r. poinformował podatnika, że z dniem 16 grudnia 2013 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. uległ zawieszeniu z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Zawiadomienie zostało doręczone podatnikowi w dniu 10 stycznia 2014 r. Następnie w dniu 24 lipca 2015 r. organ pierwszej instancji zawiadomił podatnika, że termin przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., którego bieg uległ zawieszeniu z dniem 16 grudnia 2013 r. biegnie dalej od dnia 24 czerwca 2015 r., zgodnie z art. 70 § 7 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia

1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.).

W dniu [...]r. organ pierwszej instancji działając jako wierzyciel wystawił wobec podatnika zarządzenie zabezpieczenia o nr [...]. Jak wynika z jego treści podstawą jego wystawienia była decyzja z dnia [...] r., nr [...]:

1. określająca przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości [...]zł, kwotę odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji należnych od przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości [...]zł;

2. dokonująca zabezpieczenia na majątku podatnika kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w łącznej wysokości [...]zł, w tym: kwoty przybliżonego zobowiązania podatkowego w wysokości [...]zł, kwoty odsetek za zwłokę od zobowiązania podatkowego w wysokości [...]zł, w toku postępowania podatkowego, przed wydaniem decyzji określającej wysokość tego zobowiązania.

Pismem z dnia 13 października 2015 r., nr [...], wierzyciel skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. wniosek o dokonanie zabezpieczenia majątkowego, w którym podał informację o posiadanym przez zobowiązanego wynagrodzeniu ze stosunku pracy z A Sp. z o. o. w T., ul. [...] i rachunku bankowym w B.

W dniu 15 października 2015 r. organ pierwszej instancji nadał zarządzeniu zabezpieczenia klauzulę o przyjęciu do wykonania, czym potwierdził, że dokument ten spełniał wszystkie ustawowe wymogi.

Zawiadomieniem z dnia 21 października 2015 r., organ pierwszej instancji dokonał zajęcia zabezpieczającego wynagrodzenia zobowiązanego w A Sp. z o. o. w T., ul. [...], do powyższego zarządzenia zabezpieczenia. Zawiadomienie wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia zobowiązany odebrał w dniu 2 listopada 2015 r. W odpowiedzi na zajęcie, pracodawca zobowiązanego, zawiadomił organ egzekucyjny, iż zobowiązany jest zatrudniony na [...] etatu na podstawie umowy o pracę, a jego miesięczne wynagrodzenie brutto wynosi [...] zł, jest to zatem kwota wolna od zajęć komorniczych.

Zobowiązany w ustawowym terminie wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia postepowania zabezpieczającego, podnosząc zarzut przedawnienia zabezpieczonego obowiązku podatkowego oraz zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego.

Organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] r. uznał zarzuty zobowiązanego za niezasadne. Organ pierwszej instancji, powołując się na stanowisko wierzyciela zawarte w piśmie z dnia 18 listopada 2015 r. wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. został zawieszony z dniem 16 grudnia 2013 r. z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.), o czym podatnik został zawiadomiony zgodnie z art. 70c O.p. Następnie podatnik został także poinformowany o dalszym biegu przedawnienia zobowiązania od dnia 24 czerwca 2015 r. Dlatego też zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, które zostało objęte postepowaniem zabezpieczającym nie uległo przedawnieniu. Natomiast rozpoznając drugi z podniesionych przez zobowiązanego zarzutów organ pierwszej instancji uznał go za niezasadny, zwracając uwagę, iż zobowiązany nie wskazał innego środka egzekucyjnego, który byłby dla niego mniej uciążliwy.

Na postanowienie organu pierwszej instancji zobowiązany złożył zażalenie, wnosząc o jego zmianę przez umorzenie prowadzonego postępowania zabezpieczającego, bądź o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Zobowiązany zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie w zakresie umorzenia postępowania, względnie zastosowanie mniej uciążliwego środka zabezpieczającego.

Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...]r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...]r. w przedmiocie zarzutów w sprawie postępowania zabezpieczającego do zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...]r. o nr [...].

Rozpoznając zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. w zw. z art. 166b u.p.e.a., tj. zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego w postaci zajęcia wynagrodzenia, organ odwoławczy stwierdził, że słusznie organ egzekucyjny nie uznał tego środka za zbyt uciążliwego dla zobowiązanego, z uwagi na następujące okoliczności. Po pierwsze, istnieje różnica między środkiem egzekucyjnym a środkiem zabezpieczającym. Środek egzekucyjny prowadzi bezpośrednio do wykonania obowiązku, a środek zabezpieczający do zabezpieczenia wykonania obowiązku. Zatem przy środku zabezpieczającym chodzi o stworzenie pewnych gwarancji dla wierzyciela, aby w przyszłości doszło do wykonania tego obowiązku. Zastosowanie środka zabezpieczającego w toku postępowania zabezpieczającego ma na celu zapewnienie realizacji w przyszłości w drodze postępowania egzekucyjnego roszczeń wierzyciela. Zgodnie z art. 7 § 1 i § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny w trakcie postępowania zabezpieczającego stosuje środki zabezpieczające przewidziane w ustawie, prowadzące do zabezpieczenia wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków te, które są najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Spośród katalogu środków zabezpieczających w postępowaniu zabezpieczającym dotyczącym należności pieniężnych, wymienionych w przepisie art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. znajduje się między innymi zabezpieczenie wynagrodzenia za pracę. Po drugie w odpowiedzi na zajęcie pracodawca zobowiązanego, zawiadomił organ egzekucyjny, iż zobowiązany jest zatrudniony na [...]etatu na podstawie umowy o pracę, a jego miesięczne wynagrodzenie brutto wynosi [...] zł, co stanowi kwotę wolną od zajęć komorniczych. Skoro istnieją przeszkody w realizacji zajęcia u pracodawcy, to trudno mówić o uciążliwości zastosowanego środka zabezpieczającego. Po trzecie zobowiązany nie wskazał na czym ma polegać konkretnie uciążliwość środka zabezpieczającego. Zobowiązany nie przedstawił także propozycji innego, mniej uciążliwego, jego zdaniem, środka zabezpieczającego. Po czwarte, zastosowany środek, zdaniem zobowiązanego, przyczyni się do niemożności zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych. Organ egzekucyjny przy badaniu uciążliwości środka zabezpieczającego musi odnieść uciążliwość środka zabezpieczającego do konkretnego przypadku uwzględniając przedłożoną dokumentację przez zobowiązanego. Natomiast zobowiązany nie dołączył żadnej dokumentacji potwierdzającej jego trudną sytuację majątkową. "Uciążliwość" w świetle art. 33 u.p.e.a. to dokuczliwość zastosowanego środka dla codziennego życia czy prowadzonej działalności powodująca niemożność czy utrudnienia w codziennym funkcjonowaniu dłużnika. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 953/13).

Odnosząc się do zarzutu zgłoszonego w trybie art. 33 § 1 pkt 1 w zw. z art. 166b u.p.e.a., tj. przedawnienia zabezpieczonego obowiązku, a także kwestii dotyczących decyzji z dnia [...]r., nr [...], będącej podstawą wystawienia zarządzenia zabezpieczenia, organ odwoławczy wskazał, powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Go 206/10, że: "w postępowaniu egzekucyjnym, którego przepisy z mocy art. 166b wyżej wymienionej ustawy są stosowane w postępowaniu zabezpieczającym, organ nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, nie może też weryfikować również decyzji administracyjnej. Tym samym również kontrola zgodności z prawem czynności oraz aktów administracyjnych, podejmowanych w toku postępowania egzekucyjnego, a więc również i w toku postępowania zabezpieczającego, nie może dotyczyć oceny zgodności z prawem decyzji merytorycznych. Celem bowiem tego postępowania, jest zapewnienie wykonania obowiązku nałożonego w decyzji merytorycznej. (...) Decyzja o zabezpieczeniu jest odrębnym rozstrzygnięciem, której kwestionowanie może nastąpić jedynie poza postępowaniem zabezpieczającym. Postępowanie zabezpieczające służy bowiem zapewnieniu realizacji obowiązku i nie może zastępować procedur, umożliwiających zakwestionowanie decyzji merytorycznych".

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności związane z decyzją zabezpieczającą, nie stanowią przedmiotu rozpoznania w trybie art. 33 § 1 w zw. z art. 166b u.p.e.a.

Dalej organ nadzoru wskazał, przywołując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Po 519/14, iż zarzut przedawnienia zgłoszony w postępowaniu zabezpieczającym prowadzonym na podstawie zarządzenia zabezpieczenia, które wydane zostało w związku z decyzją o zabezpieczeniu, nie może wywołać bezpośrednich skutków w tym postępowaniu bez uprzedniego uwzględnienia go w toku postępowania podatkowego zmierzającego do wydania decyzji określającej (ustalającej) wysokość zobowiązania podatkowego. Tożsame stanowisko, zgodnie z którym kwestia przedawnienia zabezpieczenia obowiązku nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny w postępowaniu w trybie art. 34 w zw. z art. 166b u.p.e.a., potwierdza orzecznictwo. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 lipca 1995 r., sygn. akt III SA 1287/94; z dnia 20 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 264/05; z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt II GSK 1045/14). Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w doktrynie. W postępowaniu zabezpieczającym bowiem podatnik nie może skutecznie bronić się zarzutem, iż jego zobowiązanie podatkowe nie istnieje, nawet wtedy, gdy nie została jeszcze wydana przez organ podatkowy decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego. (Komentarz R. Hausera do art. 155 ustawy egzekucyjnej w R. Huaser, Z. Leoński: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wydawnictwo C.H. BECK).

Następnie organ nadzoru odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ egzekucyjny zasady pogłębiania zaufania określonej w art. 8 K.p.a. wyjaśnił, że zgodnie z tym przepisem w zw. z art. 18 u.p.e.a. organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej - zasada pogłębiania zaufania. Organ egzekucyjny miał obowiązek orzekania w granicach określonych przepisem art. 34 § 1, § 4 u.p.e.a., co też uczynił. Środki prawne przewidziane w ramach postępowania egzekucyjnego w administracji mają służyć zapewnieniu prawidłowego przebiegu tego postępowania, nie zaś kwestionowaniu spraw już ostatecznie lub prawomocnie rozstrzygniętych. W postępowaniu zabezpieczającym nie można kwestionować zasadności nałożonego na zobowiązanego zabezpieczonego obowiązku, gdyż ten wynikał z decyzji nieostatecznej, która z mocy prawa posiadała rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239c O.p.) i która została podjęta w ramach innego postępowania. Nie można uchylić decyzji zabezpieczającej za sprawą środków odwoławczych wnoszonych w toku postępowania zabezpieczającego w trybie zażalenia na postanowienie w przedmiocie zarzutów. Prawnego obowiązku odstąpienia od podjęcia czynności zabezpieczających nie sposób dopatrzeć się także w zasadzie skodyfikowanej w art. 8 K.p.a., ponieważ pogłębianie zaufania obywateli do organów Państwa nie może odbywać się poprzez odstępowanie przez te organy od powinności nałożonych na nie przez prawo, choćby powinności te niosły konsekwencje dla obywatela uciążliwe.

Ponadto zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji nie naruszył przepisu art. 34 § 4 u.p.e.a. Organ egzekucyjny odniósł się merytorycznie do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego oraz do kwestii przedawnienia obowiązku stanowiącego podstawę zarządzenia zabezpieczenia jedynie poprzez powołanie stanowiska wierzyciela w tym zakresie, co nie stanowiło merytorycznego rozpoznania kwestii przedawnienia zabezpieczonego obowiązku, której organ egzekucyjny w trybie zarzutów na postępowanie zabezpieczające, jak i organ odwoławczy, w trybie zażalenia na postanowienie nie może badać.

W skardze na postanowienie organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 34 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie w zakresie, w jakim organ powinien umorzyć postępowanie lub zastosować mniej uciążliwy środek zabezpieczający w sytuacji, gdy zdaniem skarżącego, wykazał on, że postępowanie nie jest zasadne oraz, że jest dla niego zbyt uciążliwe;

2. art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że zarzut stosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego nie zasługuje na uwzględnienie podczas, gdy w ramach swoich możliwości wyjaśnił on organom, dlaczego w jego obecnej sytuacji środek zastosowany przez organ jest zbyt dolegliwy;

3. art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez wskazanie, że podnoszony zarzut przedawnienia jest chybiony i nie może być na obecnym etapie rozpatrywany podczas, gdy wydaje się być uzasadnione, że przedawnienie powinno być rozpatrywane na każdym etapie postępowania, gdyż od niego zależy, czy w ogóle postępowanie może się toczyć;

4. zasady pogłębiania zaufania z art. 8 K.p.a. poprzez takie prowadzenie sprawy, które wzbudziło jego wątpliwości co do szczegółowego i pełnego rozpatrzenia sprawy przez organ;

5. zasady prawdy obiektywnej z art. 7 K.p.a. poprzez brak poczynienia przez organ wszelkich czynności potrzebnych do rozpatrzenia sprawy, a także poprzez niedokonanie pełnej analizy sprawy.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasadzenie kosztów postepowania.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że nie rozumie dlaczego i na jakiej podstawie organ wszczął postępowanie zabezpieczające, skoro nie występowały ku temu żadne przesłanki. Zastosowany środek zabezpieczający jest w jego ocenie zbyt dolegliwy. Jego zdaniem organ nie przeanalizował tego zarzutu merytorycznie, jedynie ograniczył się do wskazania, że nie podał on jaki inny środek mógłby być zastosowany. Jako zwykły podatnik może nie wiedzieć, z jakich środków organ może wybierać stosując postępowanie zabezpieczające, wie natomiast, że zabezpieczenie wypłaty przy jego obecnej sytuacji życiowej i materialnej (musiał zakończyć działanie własnej firmy, boryka się z ogromnymi problemami zdrowotnymi i rodzinnymi) spowoduje, że sytuacja jeszcze się pogorszy. Nie wie dlaczego organ nie przeanalizował przedstawionego zarzutu przedawnienia, ten aspekt powinien być zawsze badany jako pierwszy. Jeśli okazałoby się, że zobowiązanie, którego dotyczy postępowanie jest przedawnione, to powinno to skutkować odpowiednim rozstrzygnięciem w przedmiotowym postępowaniu.

Zdaniem skarżącego organ przede wszystkim opisał dotychczasowe postępowanie i przeprowadził w części wywód prawny, nie dokonał jednak prawidłowej, kompleksowej i pozwalającej na pełną weryfikację postanowienia oceny zebranego materiału i wniesionego przez niego środka zaskarżenia, tak aby wzbudzić u niego poczucie, że jego sprawa jest w całości i kompleksowo rozpatrzona. Zgłaszane zarzuty nie zostały w sposób pełny i kompleksowy zbadane i przeanalizowane przez organ, co doprowadziło do wydania postanowienia, które jest krzywdzące, a przede wszystkim nie jest zgodne z okolicznościami przedmiotowej sprawy. Z postanowienia wynika, że organ stoi na stanowisku, że to rolą zobowiązanego było od pewnego momentu swoiste kierowanie tym postępowaniem - podanie adekwatnego środka, jaki mógłby być stosowany celem zabezpieczenia należności. Tymczasem w ocenie skarżącego to organ jako przedstawiciel administracji powinien po ponownym przeanalizowaniu sprawy wskazać adekwatny środek zabezpieczający - choć jak wskazał w ogóle nie uważa, aby postępowanie zabezpieczające w sprawie winno być stosowane wobec niego.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718, dalej: P.p.s.a.).

Stosownie do treści art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a tej ustawy (które nie odnosi się do rozpoznawanej sprawy, dotyczy bowiem skargi na indywidualną interpretację podatkową).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego.

Na wstępie rozważań należy podkreślić, że art. 33-34 u.p.e.a., regulujące procedurę zarzutów obowiązują również w postępowaniu zabezpieczającym, z mocy art. 166b u.p.e.a. Niemniej podstawy zarzutów sformułowane w art. 33 u.p.e.a. powinny jednak podlegać modyfikacji przy uwzględnieniu specyfiki postępowania zabezpieczającego np. niedopuszczalny jest zarzut nieistnienia obowiązku, braku wymagalności zabezpieczonego obowiązku, braku uprzedniego doręczenia upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., przedawnienia zabezpieczanego obowiązku, gdy podstawą wystawienia zarządzenia zabezpieczenia jest decyzja o zabezpieczeniu. (por. Faryna M. Komentarz do art. 166b ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, LEX 2015).

Zatem ze względu na specyfikę postępowania zabezpieczającego zarzut przedawnienia zgłoszony w postępowaniu zabezpieczającym prowadzonym na podstawie zarządzenia zabezpieczenia, które wydane zostało w związku z decyzją o zabezpieczeniu, nie może wywołać bezpośrednich skutków w tym postępowaniu bez uprzedniego uwzględnienia go w toku postępowania podatkowego zmierzającego do wydania decyzji określającej (ustalającej) wysokość zobowiązania podatkowego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 grudnia 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 784/08). Tak więc kwestia przedawnienia zabezpieczanego obowiązku nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny w postępowaniu w trybie art. 34 u.p.e.a. w zw. z art. 166b u.p.e.a., co potwierdza zarówno doktryna jak i orzecznictwo sądów administracyjnych.

Z tych też względów podniesiony przez skarżącego zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. okazał się nieuzasadniony.

Przechodząc do kolejnego zarzutu - zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego Sąd wskazuje, że stosownie do art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Przytoczony przepis statuuje dwie zasady: zasadę celowości, czyli stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku oraz zasadę stosowania najłagodniejszego środka egzekucyjnego. Przepis ten na gruncie jego odpowiedniego stosowania w postępowaniu zabezpieczającym, przy braku zmian w zakresie obowiązywania zasady stosowania środka najmniej uciążliwego, doznaje modyfikacji polegającej na zastąpieniu zasady celowości statuującej stosowanie środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku wyrażoną w art. 160 § 1 u.p.e.a. podstawową zasadą postępowania zabezpieczającego, według której zabezpieczenie nie może zmierzać do tego, aby stanowiło wykonanie obowiązku. W przypadku zabezpieczenia należności pieniężnych organ egzekucyjny stosuje środki zabezpieczenia przewidziane w art. 164 § 1 u.p.e.a. Tak więc zgodnie z art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej przez: zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości.

Porządek wyliczenia - zawartych we wskazanym katalogu - środków zabezpieczenia nie determinuje jednak ani kolejności ich stosowania, ani stopnia ich dolegliwości dla zobowiązanego. Wybór przedmiotowego środka każdorazowo powinien określać cel zabezpieczenia, którym jest zagwarantowanie spełnienia warunków niezbędnych do skutecznego prowadzenia egzekucji, a poprzez to zapewnienie także odpowiedniej ochrony interesom wierzyciela.

W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, że "uciążliwość" w świetle art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. to dokuczliwość zastosowania środka egzekucyjnego dla codziennego życia czy prowadzonej działalności, powodująca niemożność, czy utrudnianie w codziennym funkcjonowaniu dłużnika (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 26/08; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 kwietnia 204 r., sygn. akt I SA/Gl 953/13).

Natomiast w rozpoznawanej sprawie po pierwsze trudno uznać zastosowany środek za zbyt uciążliwy dla skarżącego, po drugie skarżący podnosząc ten zarzut, nie wyjaśnił, na czym konkretnie polegałaby uciążliwość zastosowanego środka ani też nie wskazał innego środka zabezpieczenia, którego zastosowanie byłoby w jego ocenie mniej uciążliwe. Organ egzekucyjny zastosował bowiem środek zabezpieczenia przewidziany w art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. - zabezpieczenie wynagrodzenia za pracę. Natomiast w odpowiedzi na zajęcie zabezpieczające, pracodawca skarżącego zawiadomił organ egzekucyjny, iż skarżący jest zatrudniony na [...]etatu na podstawie umowy o pracę, a jego miesięczne wynagrodzenie brutto wynosi [...] zł, co stanowi kwotę wolną od zajęć komorniczych. Zatem skoro istnieją przeszkody w realizacji zajęcia u pracodawcy, to trudno mówić o uciążliwości zastosowanego środka zabezpieczającego.

Sąd stwierdza, że uwzględniając okoliczności rozpoznawanej sprawy, zastosowany środek zabezpieczający nie może być kwalifikowany jako zbyt uciążliwy i dolegliwy. Zatem podniesiony przez skarżącego zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie. W konsekwencji chybiony jest także zarzut naruszenia art. 34 u.p.e.a.

Następnie przechodząc do rozpoznania zarzutów naruszenia prawa procesowego - art. 7 i 8 K.p.a., które stosuje się odpowiednio z mocy art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 166b u.p.e.a., Sąd nie znalazł podstaw do ich uwzględnienia.

Zgodnie z art. 7 K.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Z kolei w myśl art. 8 K.p.a. organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. W rozpoznawanej sprawie nie została naruszona zasada praworządności, wyrażona w art. 7 K.p.a. Wbrew argumentacji skarżącego organy dokonały prawidłowych ustaleń i analizy sprawy. Nie została także naruszona zasada pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, określona w art. 8 K.p.a., której skarżący upatruje w prowadzeniu sprawy, które wzbudziło jego wątpliwości co do szczegółowego i pełnego rozpatrzenia sprawy przez organ. O naruszeniu zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa nie decyduje bowiem subiektywne odczucie skarżącego. Natomiast z zasady tej wynika przede wszystkim wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji publicznej, co jest zasadniczą treścią zasady praworządności.

Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Skarga podlega zatem oddaleniu na mocy art. 151 P.p.s.a.