Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1069/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2016-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 11; art. 104 ust. 1 i 2 i ust. 8 - 9
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi B. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] lipca 2015 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] maja 2015 r., nr [...], określającą wobec B. P. (dalej: "Skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki B., nr VIN: [...] na kwotę 11.184 zł w miejsce zadeklarowanego zobowiązania w wysokości 6.533 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Skarżący w dniu [...] sierpnia 2014 r. zakupił przedmiotowy pojazd w USA, rok prod. 2013 r. za kwotę 7 800 USD (wraz z kosztami dostawy CIF Rotterdam) na podstawie faktury nr [...].

W celu uregulowania statusu celnego przedmiotowego samochodu, został

on zgłoszony do odprawy celnej w holenderskim urzędzie celnym w Rotterdamie, gdzie zostały naliczone należności celne.

Skarżący w dniu [...] grudnia 2014 r. złożył w Urzędzie Celnym w B. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC-U) dotyczącą samochodu osobowego marki B., wskazując rok produkcji 2013r., poj. silnika 4395 cm3, w której zadeklarował podstawę opodatkowania w kwocie 35.125 złotych, podatek akcyzowy w kwocie 6 533 zł obliczony zgodnie ze stawką 18,6 %. Według wniosku o wydanie potwierdzenia zapłaty akcyzy, Skarżący dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu w dniu [...] listopada 2014 r.

Przeprowadzone przez organ czynności sprawdzające wykazały znaczną różnicę między średnią wartością samochodu podobnego notowaną na rynku krajowym wg katalogu Info-Ekspert (247.892,10 zł) a podstawą opodatkowania wykazaną w deklaracji podatkowej (35.125 zł). W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego w B. wezwał Skarżącego do skorygowania złożonej deklaracji

i zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego.

W odpowiedzi na to wezwanie strona przedłożyła wycenę rzeczoznawcy inż. K. L., który określił wartość bazową brutto przedmiotowego pojazdu na kwotę 292.000 zł. Z treści wyceny wynika, iż rzeczoznawca zastosował następujące korekty wartości bazowej pojazdu: za wyposażenie dodatkowe - powiększenie o 5.992 zł, za indywidualny zakup za granicą - pomniejszenie o 23.839 zł, za brak gwarancji producenta - pomniejszenie o 44.698 zł i określił wartość rynkową brutto pojazdu w stanie jak przed szkodą na dzień wykonania opinii na kwotę 229.500 zł brutto. Wartość ta, według metody stopnia uszkodzenia została pomniejszona z zastosowaniem stopnia uszkodzenia w wysokości 0,2890; współczynnika stopnia uszkodzenia 0,46; współczynnika uszkodzeń ukrytych w wysokości 0,90; współczynnika zbywalności w wysokości 0,68. W ten sposób wartość brutto samochodu w stanie uszkodzonym określona metodą zredukowanego kosztu naprawy została przez rzeczoznawcę została określona w wysokości

45 937 złotych.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia przedmiotowego samochodu.

Po dokonaniu przez organ przeglądu ofert sprzedaży na rynku amerykańskim uwzględniając cechy charakteryzujące pojazd: marka (B.), model pojazdu (650), rok produkcji (2013), rodzaj paliwa (benzyna), na stronach internetowych www.s2cars.2com i www.carshescars.com.pl odnaleziono oferty sprzedaży pojazdu marki B., nr VIN: [...], gdzie wartość szacunkowa pojazdu określona była w wysokości 67.907 USD. Po przyrównaniu ww. oferty sprzedaży do wartości pojazdu wykazanej w dokumencie zakupu - 7 800 USD (bez kosztów transportu), organ stwierdził, że jest ona znacznie zaniżona i tym samym nie jest uzasadniona uwarunkowaniami cenowymi panującymi na rynku nabycia. Organ stwierdził na tej podstawie, że odmienność cen na rynku zakupu auta nie stanowi uzasadnionej przyczyny, o której mowa art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym, tym samym podstawę opodatkowania należało określić zgodnie z art. 104 ust. 9 ustawy.

Odnosząc się do wyjaśnień rzeczoznawcy organ stwierdził, że nie wyjaśnił

on w stopniu wyczerpującym zasadności zastosowanych korekt i współczynnika zbywalności. Zdaniem organu, korekty zastosowane przez rzeczoznawcę nie mają wpływu na wartość pojazdu w stanie, w jakim znajdował się on w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Organ zauważył, że przyjmując wartość bazową brutto pojazdu z katalogu Info-Ekspert należy mieć na uwadze, że elementy takie jak indywidualny zakup za granicą czy brak gwarancji producenta są już uwzględnione

w średniej cenie pojazdów notowanych na rynku krajowym. Organ wyjaśnił,

że w ramach stałej analizy cen pojazdów samochodowych INFO-EKSPERT Stowarzyszenie prowadzi ciągłe badania rynku przy pomocy Rzeczoznawców, którzy monitorują największe giełdy samochodowe w kraju oraz komisy samochodowe. Przy pozyskiwaniu informacji o cenach pojazdów zbierane są również informacje o stanie technicznym pojazdów, przebiegu, okresie i charakterze użytkowania oraz wyposażeniu. Zespół specjalistów spółki, systematycznie zbiera i analizuje wyniki tych badań. Ponadto uzupełnia je o bieżące informacje techniczne i cenowe

o pojazdach nowych oferowanych przez sieć dealerską producentów i importerów oraz badania cen z ofert ogłoszeniowych. Pozwala to zatem na precyzyjne określenie różnic pomiędzy cenami wywoławczymi, a transakcyjnymi oraz dokonać uśrednień wartości rynkowych pojazdów, tak by spełniały one jednakowe kryteria porównawcze (dobrego stanu technicznego, wyposażonych standardowo

i o normatywnych przebiegach). W rezultacie tych działań katalog Info-Ekspert zapewnia niezależną i obiektywną informację o średnich wartościach rynkowych brutto pojazdów w Polsce.

W zakresie zastosowania przez rzeczoznawcę współczynników organ

I instancji podkreślił, iż mając na uwadze treść art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, prawidłowy sposób określenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego zdeterminowany jest definicją ustawową, która nakazuje uwzględniać zamknięty katalog czynników wymienionych w tym przepisie, mających wpływ

na określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Czynnikami tymi są: marka, model, rocznik, wyposażenie i stan techniczny, czynnikiem takim nie jest natomiast współczynnik zbywalności. Zdaniem organu odwoławczego organ

l instancji prawidłowo wskazał, że tylko te obiektywne kryteria mogą być uwzględnione przez organy podatkowe, współczynnik zbywalności nie ma związku ze stanem technicznym pojazdu i jako pojęcie subiektywne nie może mieć zastosowania w postępowaniu podatkowym.

Organ stwierdził, że biorąc pod uwagę opinię rzeczoznawcy skorygowaną

o ujemne korekty dotyczące indywidualnego zakup za granicą i braku gwarancji, wartość wycenianego pojazdu na miesiąc listopad 2014 r. wyniosła 297.992 złotych. Wobec poczynionych ustaleń wartość pojazdu w wysokości ustalonej przez rzeczoznawcę winna zostać pomniejszona stosownie do wyceny nr [...] z dnia [...].11.2014 r. o stopień uszkodzenia (0,2890), współczynnik stopnia uszkodzenia (0,46) i współczynnik uszkodzeń ukrytych (0,90) przyjęte zgodnie z wyceną rzeczoznawcy. W efekcie powyższego, notowanie rynkowe brutto przedmiotowego samochodu zostało określone na kwotę 87.715 zł.

Na podstawie powyższych danych Naczelnik Urzędu Celnego w B., po pomniejszeniu notowania rynkowego o zawarty w cenie samochodu podatek

od towarów i usług (23%) i podatek akcyzowy (18,6% dla pojazdów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3) określił podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym na kwotę 60.129 zł. W związku z powyższym należny podatek akcyzowy określono na kwotę 11 184 zł.

Organ nie podzielił zarzutów odwołania. W szczególności za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 181 w zw. z art. 182 o.p. Zdaniem organu, przedstawiona przez Skarżącego wycena rzeczoznawcy nie jest opinią biegłego w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, jednak wycena ta, jak każdy inny dowód

w postępowaniu podatkowym, podlega ocenie organu podatkowego prowadzącego to postępowanie. Żaden z przepisów prawa nie daje podstaw do uznania, że organ podatkowy jest związany w jakiejkolwiek sprawie opinią rzeczoznawcy czy powołanego w sprawie biegłego.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej organ l instancji prawidłowo uwzględnił przewidziane przepisami czynniki mające wpływ na określenie średniej wartości rynkowej, to jest: markę, model, rocznik, oraz wyposażenie i stan techniczny, jeżeli jest to możliwe do ustalenia. Organ l instancji zasadnie nie uwzględnił współczynnika "zbywalności" z uwagi na brak jego wpływu na stan techniczny pojazdu, jego wyposażenie, model, markę i rocznik.

Odnosząc się do zarzutu dot. roku produkcji samochodu Dyrektor Izby Celnej uzna go za bezpodstawny i stwierdził, że żadne przedstawione w sprawie dowody nie wskazują na rok produkcji 2012. Deklaracja podatkowa AKC-U złożona przez Skarżącego w Urzędzie Celnym w B. opisuje samochód jako posiadający rok produkcji 2013. Tą samą datę wskazuje rzeczoznawca w opinii. W związku

z powyższym twierdzenie, że dokumenty pojazdu wskazują na rok produkcji 2012 jest bezzasadne.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżący złożył skargę

do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa, tj.:

1. art. 104 ust. 11 u.p.a., poprzez przyjęcie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego bez należytego uwzględnienia stanu technicznego, w jakim znajdował się nabyty pojazd oraz faktu, że samochód zakupiony był po wypadku, a jego stan techniczny był zły oraz błędne przyjęcie roku produkcji samochodu na 2013 rok, gdy samochód został wyprodukowany 21 września 2012 r.;

2. art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego nie jest ocena jaką Skarżący zapłacił za samochód osobowy (transakcja udokumentowana umową sprzedaży i w żaden sposób nie zakwestionowana) lecz wartość rynkowa podobnego pojazdu na rynku polskim ustalona w oparciu o art. 104 ust. 9 u.p.a., co miało wpływ na wynik sprawy

i spowodowało błędne ustalenie podstawy opodatkowania;

3. art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. poprzez niezasadne przyjęcie, że różnica pomiędzy deklarowaną wartością samochodu a jego średnią wartością rynkową jest nieuzasadniona;

4. art. 120, 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613

ze zm. – zwanej dalej: "o.p."), poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, co miało istotny wpływ

na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi Skarżący zakwestionował zasadność zastosowania procedury przewidzianej przepisem art. 104 ust. 8, 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej, podtrzymując stanowisko

w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008r.

(t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 108, póz.626 ze zm.) ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych. Nabycie wewnątrzwspólnotowe - zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym - stanowi przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych

z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Stosownie do przepisów art. 100 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast zgodnie z ust. 4 wyżej powołanego artykułu samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Obowiązek podatkowy w akcyzie

z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego

na terytorium kraju -jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju

(art. 101 ust. 2 pkt 1).

W przedmiotowej sprawie pojazd został przemieszczony z terytorium innego państwa członkowskiego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w dniu 23.11.2014 r. a Skarżący w wyniku dokonania tej czynności stał się podatnikiem podatku akcyzowego, na co słusznie wskazuje organ.

Zgodnie z art. 106 ust. 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym podatnik dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego: złożyć deklarację uproszczoną właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz dokonać obliczenia i zapłaty akcyzy na rachunek właściwej izby celnej w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Organ podatkowy mając na uwadze treść art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym odnosząc się do treści przedłożonej do akt sprawy wyceny odnośnie ustalenia wartości przedmiotowego samochodu metodą stopnia uszkodzenia stwierdził, że zawiera ona w sobie korekty związane ze stanem technicznym pojazdu.

W zakresie uszkodzeń samochodu słusznie, zdaniem Sądu, za wiarygodny uznano opis stanu technicznego pojazdu sporządzony na zlecenie strony przez rzeczoznawcę - biegłego sądowego techniki samochodowej i ruch drogowego, maszyn urządzeń i pozostałych środków technicznych obejmujący procentowy udział uszkodzonych zespołów pojazdu. Uznano również za zasadny sposób określenia wartości przedmiotowego pojazdu metodą stopnia uszkodzenia zastosowany

w przedmiotowej wycenie. Organ podatkowy dokonując oceny zastosowanych korekt i współczynników obniżających wartość brutto pojazdu w stanie nieuszkodzonym nie uznał: korekty z tytułu indywidualnego zakupu za granicą, korekty z tytułu braku gwarancji producenta, współczynnika zbywalności pojazdu. Przyczyny nieuznania korekt i współczynnika zbywalności pojazdu organ l i II instancji uzasadnił rzetelnie

i prawidłowo w wydanych decyzjach.

Odnośnie naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię

art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008r. należy stwierdzić, iż zarzut jest nieuzasadniony. Zgodnie z treścią art. 104 ust. 11 ustawy

o podatku akcyzowym prawidłowy sposób określenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego zdeterminowany jest definicją ustawową, która nakazuje uwzględniać zamknięty katalog czynników mających wpływ na określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Czynnikami tymi są: marka, model, rocznik, wyposażenie i stan techniczny. Organ podatkowy pierwszej jak i drugiej instancji wypełniając dyspozycje art. 104 ust. 11 posłużył się katalogiem internetowym "Info-Ekspert Pojazdy samochodowe. Wartości Rynkowe." opracowany w porozumieniu ze Stowarzyszeniem Rzeczoznawców Techniki Samochodowej

i Ruchu Drogowego w W. - organizacji wiodącej w sprawach rzeczoznawstwa samochodowego. W ramach stałej analizy cen pojazdów samochodowych INFO-EKSPERT prowadzi ciągłe badania rynku przy pomocy Rzeczoznawców, którzy monitorują największe giełdy samochodowe w kraju oraz komisy samochodowe. Przy pozyskiwaniu informacji o cenach pojazdów zbierane są również informacje o stanie technicznym pojazdów, przebiegu, okresie i charakterze użytkowania oraz wyposażeniu. Zespół specjalistów spółki, systematycznie zbiera i analizuje wyniki tych badań. Ponadto uzupełnia je o bieżące informacje techniczne i cenowe o pojazdach nowych oferowanych przez sieć dealerską producentów i importerów oraz badania cen z ofert ogłoszeniowych. Pozwala zatem na precyzyjne określenie różnic pomiędzy cenami wywoławczymi, a transakcyjnymi oraz dokonać uśrednień wartości rynkowych pojazdów, tak by spełniały one jednakowe kryteria porównawcze (dobrego stanu technicznego, wyposażonych standardowo i o normatywnych przebiegach). W rezultacie tych działań katalog Info-Ekspert zapewnia niezależną i obiektywną informację o średnich wartościach rynkowych brutto pojazdów w Polsce. W zaskarżonej decyzji, zapłata przez skarżącego ceny wynikającej z umowy kupna - sprzedaży samochodu używanego nie była kwestionowana przez organ podatkowy. Zamiarem organów było ustalenie przyczyn, dla których podana przez skarżącego wartość podstawy opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej tego zakupionego samochodu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w B. w rozpoznawanej sprawie decydujące znaczenie ma kryterium wartości pojazdu a nie jego cena. Wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego

o określonych cechach technicznych. Wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będącą pochodną cech towaru. Dlatego na przykład okoliczność nabycia wynikające z pertraktacji cenowych, nie stanowią przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innych niż wartość samochodu osobowego. Okoliczności te nie wpływają na wartość pojazdu, jedynie kształtują jego cenę. Przyjęcie podstawy opodatkowania na poziomie średniej wartości rynkowej stanowi kryterium obiektywne w sytuacji niewykazania uzasadnionych przyczyn, dla których samochód osobowy ma wartość znacznie niższą. Należy stwierdzić,

że ustalając podstawę opodatkowania organ uwzględnił stan techniczny przedmiotowego pojazdu i jego uszkodzenia wskazane w wycenie nr [...] z dnia [...].11.2014 r. rzeczoznawcy sporządzonej na zlecenie strony. Kierując się dyspozycją art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym przy wyliczeniu wartości pojazdu w stanie nieuszkodzonym organ nie uwzględnił korekt z tytułu indywidualnego zakupu za granicą oraz braku gwarancji producenta, z uwagi na brak wpływu tych czynników na stan techniczny pojazdu. Organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił się o wyjaśnienie zasadności zastosowania przez K. L. - rzeczoznawcy korekt i współczynnika zbywalności, jego wielkości procentowej oraz wpływu na wartość przedmiotowego samochodu w związku z jego nabyciem a nie sprzedażą. Rzeczoznawca K. L. w piśmie z dnia [...].04.2015r. wyjaśnił, że: korekta dotycząca indywidualnego zakupu za granicą w wys. 8% została zastosowana ze względu na to, że pojazdy sprowadzone indywidualnie z rynku amerykańskiego w porównaniu z rynkiem europejskim mają niższą wartość rynkową, brak gwarancji producenta dla pojazdów do lat trzech skutkuje niższą ceną liczoną na minimum 15%, program Info-Ekspert zawiera wartości uśrednione w skali całego kraju; współczynnik zbywalności dotyczy pojazdów w początkowej fazie eksploatacji zawiera się w przedziale 0,95-0,6; program przyjmuje współczynnik zależnie od marki i rodzaju pojazdu adekwatnie do sytuacji rynkowej; w tym konkretnym wyliczeniu wartość uśredniona była wartością najbardziej odpowiednią nie korygującą wartości nadmiernie ani w dół, ani też w górę. Organy podatkowe obu instancji nie uwzględniły złożonych przez rzeczoznawcę wyjaśnień szeroko uzasadniając ten fakt w wydanych decyzjach przez Stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy odnośnie korekt i zastosowanych przez rzeczoznawcę znajduje także potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku sygn. Akt l SA/Bk 537/13 z dnia 25.02.2014r. odnosząc się do nie uwzględnienia przez organ podatkowy niektórych korek zastosowanych przez rzeczoznawcę stwierdził: "Analizując kwestię ustalenia średniej wartości rynkowej pojazdu organy wzięły pod uwagę, że z art. 104 ust. 11 u.p.a. wynika zamknięty katalog czynników mających wpływ na określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego to jest: marka, model, rocznik, oraz wyposażenie i stan techniczny jeżeli jest to możliwe do ustalenia. Uznano, że w tym kontekście nie miały znaczenia okoliczności wskazywane w wycenie sporządzonej przez rzeczoznawcę w sprawie takie jak: ilość właścicieli, aktualność badań technicznych, indywidualny zakup za granicą oraz brak gwarancji producenta na obszarze kraju, jako nie mieszczące się w przesłankach ustalenia średniej wartości rynkowej pojazdu określonych w powołanym art. 104 ust. 11 u.p.a., a także nie mające znaczenia w sytuacji nabycia powypadkowego wycofanego z ruchu samochodu należącego do firmy leasingowej za pośrednictwem profesjonalnych pośredników.". W innym wyroku, tutejszy Sąd, sygn. akt l SA/Bk 185/14 z dnia 30.06.2013 r stwierdził, iż: "Wpływ współczynnika zbywalności jest uwzględniany już przy określeniu średniej ceny katalogowej, ponieważ wśród źródłowych cen samochodów, na podstawie których formułowana była cena uśredniona wyszczególniono samochody pochodzące z różnych regionów kraju. Współczynnik ten jest pojęciem subiektywnym i nie może mieć znaczenia w postępowaniu prowadzonym w oparciu o art. 104 ust. 8 u.p.a. Znajduje to potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych - wyrok WSA w Białymstoku z 21 sierpnia 2013 r., sygn. l SA/Bk 164/13, wyrok WSA

w Warszawie z 24 stycznia 2013 r, sygn. III SA/Wa 1770/12, wyrok NSA

z 25 kwietnia 2013 r, sygn. l GSK 1720/11 (dostępne na stronie internetowej CBOSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl)."

Należy ponadto zauważyć, na co zasadnie wskazuje organ, że Instrukcja Określania Wartości Pojazdów Nr 1/2005 zatwierdzona uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w komputerowym Systemie Info-Ekspert, która stanowi zbiór ogólnych wytycznych wykonywania opinii i stosowania korekt, nie przewiduje współczynnika konstrukcyjnego i wieku obniżającego wartość pojazdu.

Te elementy są już ujęte w uśrednionej cenie pojazdu występującej na rynku wtórnym notowanej w katalogu Info-Ekspert i nie mają nic wspólnego ze stopniem uszkodzenia pojazdu. W związku z powyższym rzeczoznawca nie wyjaśnił dlaczego zastosował w niniejszej wycenie współczynnik zbywalności, który jak sam przyznaje po jego zastosowaniu w wycenie określona wartość pojazdu odzwierciedla jego cenę transakcyjną. Współczynnik zbywalności zależy głównie od popularności rynkowej danego modelu pojazdu mierzonej łatwością zbycia pojazdu w stanie uszkodzonym lub po jego naprawie, możliwością pozyskania tanich nowych części zamiennych, wieku pojazdu oraz rozwiązań konstrukcyjnych. Wielkość współczynnika zbywalności dla określonego pojazdu jest wielkością okresowo zmienną i częściowo zależną

od upodobań regionalnych. "Wpływ czynnika zbywalności został już uwzględniony przy określeniu średniej ceny katalogowej, ponieważ wśród źródłowych cen samochodów, na podstawie których formułowana była cena uśredniona wyszczególniono samochody pochodzące z różnych regionów kraju. Tak więc uśredniona cena ("wartość bazowa" wynikająca z danych katalogu [...] System [...]) uwzględnia aktualną i regionalną sytuację jak trudności w zbyciu samochodu określonej inarki "(por. wyrok WSA w Gliwicach z 2012-04-13, sygn. III SA/Gl 1507/11, wyrok WSA w Rzeszowie z 2012-04-24, sygn. l SA/Rz 797/11). Organ podatkowy szczegółowo uzasadnił dokonaną ocenę dowodu w postaci przedstawionej przez Stronę wyceny rzeczoznawcy oraz sposób dokonanego z jej wykorzystaniem ustalenia wartości rynkowej pojazdu i wysokości podstawy opodatkowania tego pojazdu. Po analizie materiałów postępowania Sąd uznał za zasadną argumentację organu dotyczącą nieuwzględnienia zawartej w wycenie rzeczoznawcy współczynnika zbywalności pojazdu.

Ponadto, co należy podkreślić, Naczelnik Urzędu Celnego w B. jak również Dyrektor Izby Celnej w B. w uzasadnieniu swoich decyzji, opisali szczegółowo proces weryfikacji przeprowadzony w niniejszej sprawie w oparciu o przepis art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym. Dyrektor Izby Celnej w B. słusznie stwierdził, że w toku postępowania podatkowego porównano ceny modeli podobnych występujące na rynku amerykańskim do wartości modelu będącego przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, uwzględniając jego stan techniczny. Sprawdzono portale internetowe rynku zakupu zawierające ogłoszenia sprzedaży samochodów podobnych, co nabyty wewnątrzwspólnotowo przedmiotowy pojazd i odnaleziono ofertę aukcyjną spornego pojazdu zamieszczoną na stronie internetowej www.crshescars.com.pl. Wartość szacunkowa tego pojazdu w stanie uszkodzonym (przód) z dokumentem "salvage vehicle title" (tytuł odzysku pojazdu) określona była w wysokości 67.907 USD. Jak wynika z niniejszej oferty sprzedaży przedmiotem aukcji był pojazd o przebiegu 12 658 mil i uszkodzonym przodem.

Z dokumentu "Tytuł Odzysku Pojazdu" stanu Texas wystawionym przez Departament Pojazdów Silnikowych Texasu wynika, że pojazd na który go wystawiono posiadał przebieg 12658 mil i został przez Towarzystwo ubezpieczeniowe "[...] st C.C. Insurauce Company" przekazany w dniu [...].06.2014r. do sprzedaży aukcyjnej. Nabywcą samochodu z oferty aukcyjnej była firma O. Auto P. Ż., co potwierdza zapis w dokumencie "Tytuł Odzysku Pojazdu". Należy zauważyć, że w polu zapisu właściciela pojazdu przy nazwie firmy P. Ż. stoi pieczęć firmy "C" ,

, co wskazywałoby na istniejące powiązania tych firm. Następnie w dniu [...].08.2014r. samochód marki B. został przez firmę "C." sprzedany B. P. za cenę 7 800 USD. Wobec powyższego należy uznać, że cena sprzedaży odnaleziona przez organ pierwszej instancji na portalu aukcyjnym odnosi się do sprzedaży samochodu będącego przedmiotem niniejszego postępowania w stanie w jakim znajdował się on w dniu zakupu przez podatnika. Ponadto różnica cen między ofertą sprzedaży tego pojazdu a wartością wskazaną w dokumencie sprzedaży jest tak znaczna, że stanowiła podstawę do zastosowania art. 104 ust. 8, 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym

Odnosząc się do zarzutu nie przyjęcia podstawy opodatkowania na podstawie dokumentu zakupu i opinii rzeczoznawcy, co stanowi naruszenie art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, należy jeszcze raz podkreślić, iż czynności sprawdzające polegały na badaniu rynku i określeniu w przybliżeniu cen samochodów podobnych występujących na tym obszarze a nie zweryfikowanie ceny pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Pana B. P. Należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym:

(... wysokość podstawy opodatkowania (...) bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego (...). Jednoznacznie z przytoczonej treści przepisu wynika, iż organ podatkowy

ma za zadanie wykazać czy cena zakupu pojazdu przez podatnika znacznie odbiega od średniej wartości pojazdów notowanych na rynku zakupu a nie jej weryfikacji

i podważaniu autentyczności dokumentów, co organy wykazały.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego, poprzez wadliwą i dowolną ocenę dowodów, oraz nieuwzględnienie w całości opinii rzeczoznawcy należy uznać przedstawione zarzuty za bezzasadne. Przepisy art. 104

ustawy o podatku akcyzowym nie nakładają obowiązku ustalania podstawy opodatkowania z uwzględnieniem opinii biegłego. W tym zakresie znajduje zastosowanie reguła, że dowodem w sprawie może być wszystko, co może przyczynić się do jej wyjaśnienia, a co nie jest sprzeczne z prawem. Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art.122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej). Poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest z kolei na zasadzie legalności i jawności. Okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów oraz całego zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 192 Ordynacji podatkowej). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. Ocena stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie dokonana przez organy podatkowe oparta

na zgromadzonym materiale dowodowym jest logiczna i zgodna z obowiązującymi przepisami. Organ podatkowy w przedmiotowej sprawie w sposób wyczerpujący

i rzetelny zebrał materiał dowodowy oraz w sposób obiektywny wyjaśnił wszelkie okoliczności mające znaczenie dla sprawy co ma odzwierciedlenie w materiale dowodowym i w sposób szczegółowy zostało uzasadnione w decyzjach organów podatkowych. Zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, stanowiącym zasadę swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy uprawniony jest do dokonania oceny na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Powyższa zasada uprawnia więc do ustalenia prawdy obiektywnej według wiedzy organu, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji. Jednakże organ uprawniony jest do wyboru faktów, które uznał za udowodnione, dokonując jednocześnie oceny znaczenia i wartości całego materiału dowodowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów, przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej wyrażono funkcjonowanie w ramach postępowania podatkowego zasady swobodnej oceny dowodów. Polega ona na tym, że organ prowadzący takie postępowanie nie jest związany regułami dowodowymi, a rozstrzyga sprawę

na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów

za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne. Ocena ta powinna być zgodna

z wymogami wiedzy doświadczenia i logiki. W wielu przypadkach organ podatkowy posiłkował się wiedzą zawartą w katalogu i instrukcji, z których korzystał również rzeczoznawca określający wartość badanego pojazdu. Ponadto należy zwrócić uwagę, iż w postępowaniu podatkowym w l instancji organ podatkowy nie ograniczał stronie prawa do przedstawiania wszelkich materiałów i dokumentów wręcz przeciwnie, oczekiwał współpracy w celu ustalenia stanu faktycznego. Strona miała możliwość wypowiedzenie się w sprawie, dostarczanie wszelkich posiadanych materiałów i złożenia wyjaśnień, które organy obu instancji poddały ocenie.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt nie wyjaśnienia w sposób przekonujący zasadności zastosowanych korekt wartości pojazdu przez rzeczoznawcę Dyrektor Izby Celnej w B. stoi na stanowisku, iż dokonano prawidłowej oceny dowodu w postaci wyceny pojazdu.

Zarzut nie wyjaśnienia roku produkcji samochodu jest także nieuzasadniony. Analiza materiałów zgromadzonych w sprawie wykazał, że żaden dokument nie wskazuje na rok produkcji samochodu 2012. Ponadto należy zauważyć, że podatnik przed organem pierwszej instancji nie kwestionował roku produkcji pojazdu.

W postępowaniu prowadzonym przez drugą instancję podatnik zgłosił wątpliwości

co do roku produkcji pojazdu w kontekście określenia wartości pojazdu dla potrzeb podatku akcyzowego, nie przedstawiając na tą okoliczność żadnych dokumentów. Należy przez to rozumieć, że podatnik kwestionował opinię powołanego przez siebie rzeczoznawcy, gdyż to na podstawie tej opinii i wartości bazowej brutto organ podatkowy określił podstawę opodatkowania. Stan faktyczny w sprawie ustalony był na podstawie dokumentów pojazdu i opinii rzeczoznawcy K. L. Deklaracja podatkowa AKC-U złożona przez B. P. w Urzędzie Celnym w B. opisuje samochód marki B., nr V!N: [...] o roku produkcji 2013. W wycenie nr [...] z dnia [...].11.2014r. wykonanej na zlecenie podatnika rzeczoznawca opisując dane identyfikacyjne pojazdu wskazuje rok produkcji pojazdu - 2013 i przyjmuje wyposażenie standardowe pojazdu produkowanego w okresie 03.2013 - 06.2013. Rzeczoznawca dokonując wyceny pojazdu bierze pod uwagę dane identyfikacyjne pojazdu a w szczególności kod identyfikacyjny VIN, w którym zakodowanych jest cały szereg informacji o pojeździe. Rozkodowanie kodu VIN pozwala na ustalenie miedzy innymi identyfikacji producenta, konstrukcji i rodzaju pojazdu, roku produkcji. Cyfra 10 kodu VIN określa kod, który zależnie od zwyczajów producenta jest rokiem produkcji pojazdu lub rokiem wprowadzenia na rynek typu lub modelu pojazdu. Rok 1980 jest kodowany jako ,A" i następne lata odpowiednimi kolejnymi literami aż do roku 2000, któremu odpowiada litera "Y". Lata od 2001 do 2009 są kodowane cyframi od 1 do 9. Zgodnie z normą ISO, w kodzie roku nie mogą występować litery l, O oraz Q, ponadto zwyczajowo nie stosuje się liter U i Z oraz cyfry 0. Stosując wyżej opisaną zasadę, dziesiąta pozycja kod VIN samochodu będącego przedmiotem postępowania [...] stanowi literę D co wskazuje na 2013 rok produkcji pojazdu lub wprowadzenia na rynek. Dokumenty pojazdu stanowiące podstawę do sporządzenia deklaracji AKC-U przedłożone przez podatnika w dniu [...].01,2015r. jednoznacznie wskazują na rok produkcji pojazdu - 2013 (faktura zakupu, tytuł odzysku pojazdu). W związku z powyższym twierdzenie Strony, że dokumenty pojazdu wskazują na rok produkcji 2012 jest bezzasadne. Zatem organ podatkowy wydając decyzję miał wszelkie podstawy aby sądzić, że wskazany w dokumentach rok pojazdu 2013 jest właściwy i zbędnym było przeprowadzanie dowodu na tą okoliczność.

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak

w sentencji.