Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1329/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1, art. 118 § 1,  art. 51§ 1 i 2, art. 108 § 2 pkt 2 lit. a)
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Fakt, iż Skarb Państwa był jedynym wierzycielem spółki nie może stanowić przeszkody w zastosowaniu art. 116 §1 Ordynacji podatkowej.

TEZY

Fakt, iż Skarb Państwa był jedynym wierzycielem spółki nie może stanowić przeszkody w zastosowaniu art. 116 §1 Ordynacji podatkowej.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), del. NSA Jan Grzęda, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Q. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1856/09 w sprawie ze skargi Q. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 3 sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Q. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1329/10

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 stycznia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 1856/09, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 roku Nr 153, poz. 1270 ze zm.,) dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę Q.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 3 sierpnia 2009 roku w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w W. na podstawie przepisów art. 207, art. 107 § 1 i § 2, art. 116 oraz art. 108 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako "ustawa Ord. pod.") wydał decyzję orzekającą o odpowiedzialności skarżącego; Prezesa zarządu Spółki z o.o. "M" z siedzibą w W. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 746.732, 00 zł oraz odsetek za zwłokę od powyższej zaległości w kwocie 558.975,00 zł. Organ pierwszej instancji wskazał, iż w sprawie miał zastosowanie art. 116 § 1 ustawy Ord. pod., zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze handlowym w okresie, którego dotyczy przedmiotowa zaległość podatkowa skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki. Organ stwierdził, iż postępowanie egzekucyjne wobec spółki, okazało się bezskuteczne, bowiem spółka nie posiada żadnego majątku a egzekucja z rachunków bankowych w [...] okazała się nieskuteczna, gdyż banki te poinformowały, że nie prowadzą rachunków tej spółki. Ponadto, organ wyjaśnił, że z poczynionych ustaleń wynikało, iż spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem w W., przy ul. [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia pierwszej instancji wskazano również, że zaległość spółki wynikała z uprzednio wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji z dnia 4 kwietnia 2008r., którą organ ten uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 31 października 2007 r. i określił zobowiązanie Sp. z o. o. "M" w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. w wysokości 746.732,00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 3 sierpnia 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji ocenił, że nie narusza ona prawa. Uznał, że w sprawie jest bezsporne, iż skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki w czasie, kiedy powstały zobowiązania objęte zaskarżoną decyzją. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynikało także, iż organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec spółki. W dniu 21 listopada 2007 r. został wystawiony przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w W. tytuł wykonawczy Nr [...] (pod numerem dokumentu [...]), któremu nadano klauzulę wykonalności, będącą podstawą wszczęcia egzekucji do składników majątkowych należących do ww. dłużnika. Sąd analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy uznał, iż organ podatkowy pierwszej instancji podjął wystarczające działania celem ustalenia majątku spółki oraz możliwości spłaty zaległości przez Spółkę. Nie ulegało też wątpliwości, iż spółka w chwili podjęcia czynności egzekucyjnych nie posiadała majątku, z którego możliwa byłaby egzekucja administracyjna. Tym samym Sąd uznał, iż organ egzekucyjny wykazał bezskuteczność egzekucji wobec spółki przez co wypełnił przesłankę konieczną do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią. Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika skarżącego co do braku prowadzenia postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki prowadzanego wobec wszystkich członków zarządu w ramach solidarnej odpowiedzialności Sąd uznał, iż w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie zasługiwały one na uwzględnienie. Sąd przyznał rację organom podatkowym, iż w przedmiotowej sprawie zachowany został subsydiarny charakter przenoszenia odpowiedzialności zgodny z art. 116 § 1 ustawy Ord. pod., bowiem postępowanie przenoszące odpowiedzialność na osobę trzecią , skarżącego, zostało wszczęte po wydaniu decyzji podatkowej w stosunku do dłużnika pierwotnego - Spółki z o. o. "M" określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. Z akt sprawy wynikało także, że organ podatkowy pierwszej instancji wszczął postępowanie do wszystkich członków zarządu spółki, którzy pełnili swoje obowiązki w okresie upływu terminu płatności zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. W skład zarządu spółki w dacie powstania zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r., tj. w dniu 1 kwietnia 2003 r. oprócz Skarżącego wchodzili również: p. Y.R., i p. D.W. W stosunku do p. Y.R., który w ww. okresie sprawował funkcję wiceprezesa prezesa zarządu Sp. z o. o. "M", postanowieniem z dnia 12 marca 2008 r. zostało wszczęte z urzędu postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zakończone wydaniem w dniu 30 września 2008 r. decyzji określającej odpowiedzialność za zaległości spółki. Natomiast w stosunku do p. D.W., która pełniła funkcję wiceprezesa zarządu "M" Sp. z o. o., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w W. podjął postanowieniem z dnia 13 października 2008 r. postępowanie w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległość podatkową Sp. z o. o. "M" z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r., jednakże do chwili obecnej przedmiotowe postępowanie nie zostało zakończone. Zgodnie z pismem z Centrum Personalizacji Dokumentów MSWiA, ostatni adresem pobytu stałego p. D.W. jest Chińska Republika Ludowa. Z akt sprawy wynikało także, iż przesyłki pocztowe wysyłane na adres pobytu czasowego w Polsce ww. osoby nie były niepodejmowane przez adresata. Sąd po przeanalizowaniu powyższych okoliczności uznał, iż organy podatkowe prowadząc równoległe postępowania do wszystkich członków zarządu nie naruszyły dyspozycji art. 116 § 1 ustawy Ord. pod. Oceniając powyższe działania organów Sąd nie dopatrzył się sprzeczności ze stanowiskiem wyrażonym w uchwale NSA z dnia 9 marca 2009 r. sygn. akt I FPS 4/08, w której Sąd wskazał na obowiązek prowadzenia postępowań w odniesieniu do wszystkich członków zarządu pełniących swoje funkcje w dacie powstania zaległości. Sąd stwierdził, że przyjąć należy, że postępowanie winno być wszczęte i prowadzone przeciwko wszystkim osobom, które w danym przypadku mogą ponosić odpowiedzialność w myśl art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Sąd zgodził się z Dyrektorem Izby Skarbowej w W., iż w sprawie zostały wszczęte wobec wszystkich członków zarządu spółki "M." postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej za zaległość spółki w podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza spełnienie warunku solidarności odpowiedzialności wynikającego z art. 116 § 1 ustawy Ord. pod. Sąd dodał, że pełnomocnik skarżącego podniósł także, iż postępowanie upadłościowe nie mogło być prowadzone wobec spółki z uwagi na to, iż jedynym jej wierzycielem był Skarb państwa. Zatem Spółka nie mogła złożyć skutecznego wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Odnosząc się do powyższego zarzutu Sąd podniósł, że pełnomocnik procesowy skarżącego nie uzasadnił wpływu podniesionej okoliczności na przesłanki odpowiedzialności z przepisu art. 116 ustawy Ord. pod. Strona skarżąca nie przedstawiła argumentacji merytorycznej zależności braku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez Spółkę na przesłanki egzenoracyjne określone w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b ustawy Ord. pod. 3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, polegające na błędnej jego wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 1.1, 10, 11 i innych ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535), do oceny przesłanek zdolności upadłościowej spółki z o.o. M. w kontekście odpowiedzialności członków zarządu tej spółki za jej zobowiązania podatkowe na zasadzie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Podniesiono także, że naruszony został art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie zaskarżonym orzeczeniem, że skarżący jako były członek zarządu spółki ponosi odpowiedzialność za niezapłacone zobowiązania podatkowe, nadto pominięcie solidarnej ewentualnej odpowiedzialności mojego mocodawcy wspólnie z pozostałymi członkami zarządu za zobowiązania spółki, a tym samym wykreowanie decyzją podatkową samoistnej odpowiedzialności skarżącego. Wskazano też na wydanie decyzji przed ostatecznym rozstrzygnięciem decyzji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za zaległości tej spółki za rok 2002. Wreszcie wskazano na naruszenie art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że nie nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe. W drugiej grupie zarzutów przedstawione zostały uchybienia przepisów prawa procesowego. Wskazano na naruszenie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 106 § 3, art. 135 i art. 141 § 4 u.p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 127, art. 180, art. 181, art. 188, art. 191, art. 194 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 , art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej. Do tego naruszenia dojść miało poprzez przyjęcie przez Sąd, że organy podatkowe zebrany w sprawie materiał dowodowy rozpatrzyły rzetelnie i w sposób wyczerpujący, podczas gdy dowody zostały ocenione wybiórczo, subiektywnie i w sposób dowolny. Sąd miał tez dokonać błędnej, wykraczającej poza ramy prawa, oceny dowodów zgromadzonych w sprawie. Sąd miał też niesłusznie przyjąć, że decyzje w rozpoznawanej sprawie zostały wydane na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia w sprawie. To stanowisko doprowadzić też miało do błędnej oceny stanu faktycznego i wynikających z niej wniosków wywiedzionych przez organy podatkowe, a w rezultacie do wydania wadliwego orzeczenia w sprawie. Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 4. Rozpoznając niniejszą skargę Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. W pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów dotyczących naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przepisów postępowania. Do przepisów tych autor skargi kasacyjnej zaliczył normy regulujące ustrój sądów administracyjnych, wskazując na uchybienie przez ten Sąd przepisom art. 1 §1 i art. 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w związku z treścią przepisów zawartych w art. 145 § 1 pkt 1 lit c), art. 106 § 3 i art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (u.p.p.s.a). Natomiast zarzut naruszenia art. 141 § 4 u.p.p.s.a powiązano z kolei z uchybieniem przez Sąd administracyjny pierwszej instancji licznym przepisom Ordynacji podatkowej.

Zarówno jednak zarzuty obejmujące naruszenie przez sąd norm ustrojowych, jak postępowania przed sądami administracyjnymi ze wskazaniem na normy postępowania podatkowego nie zostały w żaden konkretny sposób powiązane z przedmiotem sprawy sądowej. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał bowiem jakie konkretnie przepisy naruszył sąd administracyjny akceptując nierzetelnie przeprowadzone postępowanie podatkowe. Podobnie jak nie wskazano jakim przepisom uchybił Sąd gdy wykraczał poza ramy prawa i na czym owa nierzetelność miała by polegać.

Należy więc zwrócić uwagę, iż w świetle tak sformułowanych zarzutów kasacyjnych Naczelny Sąd Administracyjny pozbawiony został możliwości ustosunkowania się do nich. Natomiast skarga kasacyjna jako środek zaskarżenia nieprawomocnych orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych powinna spełniać wymogi formalne przewidziane dla każdego pisma w postępowaniu sądowym, o czym stanowi art. 49 § 1, jak również wymogi materialne przewidziane dla tego pisma procesowego zawarte w art. 176 u.p.p.s.a. Sąd kasacyjny w myśl art. 183 § 1 u.p.p.s.a. rozpoznaje bowiem sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu po uwagę jedynie nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie sytuacja ta nie ma jednak miejsca.

Wśród najważniejszych wymogów materialnych, a więc elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, o których mowa w art. 176 u.p.p.s.a., wyróżnia się przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Braki w tym zakresie nie podlegają konwalidacji, czyniąc skargę kasacyjną nieskuteczną oraz uniemożliwiając dokonanie merytorycznej oceny tego środka zaskarżenia przez sąd kasacyjny w części lub całości. Przytoczenie właściwych podstaw kasacyjnych, wskazanie zarzutów oraz ich uzasadnienie jest więc na tyle istotnym elementem skargi kasacyjnej, że Naczelny Sąd Administracyjny pozbawiony jest prawa do samodzielnego konkretyzowania zarzutów oraz stawiania hipotez w zakresie przepisu stanowiącego podstawę skargi kasacyjnej. Wynika to ze związania sądu granicami skargi kasacyjnej zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 183 § 1 u.p.p.s.a. Wobec tego zarzuty odnoszące się do uchybień natury procesowej w niniejszej sprawie należy uznać jako złożone bezskutecznie.

Ustosunkowując się do zarzutów dotyczących naruszenia przez Sąd, którego orzeczenie zaskarżono przepisów prawa materialnego stwierdzić należy po ich rozpoznaniu, iż są one całkowicie bezzasadne. Najdalej idącym jest zarzut przedawnienia prawa wydania decyzji o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. "M." Q.J. za zaległość podatkową spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 rok. Zgodzić się należy ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, iż w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych 2002 roku. Sąd trafnie wskazał, że na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zaliczki na podatek przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek zapłaty zaliczek.

Analizując niniejszą sprawę stwierdzić należy, iż nie naruszono jednak przepisu art.118 § 1 Ordynacji podatkowej ograniczającego w czasie prawo do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 rok, na który jak słusznie wskazuje Sąd pierwszej instancji, złożyły się zaliczki na ten podatek przypadające za 2002 rok, powstał bowiem w 2003 roku. Zgodnie natomiast z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie. Natomiast po myśli art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej za zaległość podatkową uważa się także nie zapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek. Zaległość podatkowa może jednak powstać w roku późniejszym, niż zobowiązanie podatkowe. W badanej sprawie powstała ona w 2003 roku. Zatem bieg terminu przedawnienia do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej powinien być więc liczony od końca 2003 roku i upływał z końcem 2008 roku. Tymczasem wydaną w trybie art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej decyzję doręczono członkowi zarządu spółki z o.o. "M." Q.J. w dniu 18.12.2008 roku. Należy zatem podkreślić, że decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie wydano z naruszeniem terminu wskazanego w art.118 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, nie upłynęło 5 lat.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżonym wyrokiem nie naruszono także przepisu art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Nie można się bowiem zgodzić ze stanowiskiem pełnomocnika strony skarżącej, iż wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie rozszerzenia odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu było przedwczesne, a tym samym bezpodstawne. Jak wynika z akt sprawy postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, to jest członka zarządu spółki z o.o. "M" Q.J., zostało wszczęte przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. po doręczeniu spółce nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok. Wydanie decyzji przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki nie naruszało jednak przepisów prawa, to jest art. 108 § 2 pkt 2 lit a) Ordynacji podatkowej. Ponowne rozpatrzenie sprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 4.04.2008 roku określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok, nie uchybiało bowiem dyspozycji normy art. 108 § 2 pkt 2 lit a) Ordynacji podatkowej.

Bezzasadny jest również inny z zarzutów wobec zaskarżonego orzeczenia Sądu, to jest dotyczącego braku stwierdzenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej. Bezskuteczność egzekucji nie musi być wynikiem, jak chce tego strona skarżąca, czynności znajdujących wyłącznie podstawę w przepisach art. 58 § 1, §2, § 3 i § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie ma też żadnych podstaw prawnych by żądać stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w drodze umorzenia z mocy prawa, jak pisze autor skargi kasacyjnej, to jest na podstawie art. 146 § 1 Prawa upadłościowego i naprawczego. Skarżący nie uzasadnia przy tym swego stanowiska i nie odnosi się konkretnie do realiów badanej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie może więc ustosunkować się merytorycznie do tak sformułowanych zarzutów i dociekać jakie, i na ile, mogą mieć one znaczenie dla zbadania legalności sądowej kontroli zaskarżonej decyzji podatkowej.

Nieuzasadnionym jest również zarzut odnoszący się do błędnej wykładni i błędnego zastosowania wskazanych przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego do oceny przesłanek zdolności upadłościowej w świetle odpowiedzialności członków zarządu spółki. Argumenty, iż spółka nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania naprawczego, gdyż nie spełniała warunków do wszczęcia przeciwko niej tego rodzaju postępowania nie wskazują jednocześnie na brak przesłanek do zastosowania art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Fakt, iż Skarb Państwa był jedynym wierzycielem spółki nie może stanowić przeszkody w zastosowaniu art. 116 §1 Ordynacji podatkowej. Członkowie zarządu nie tylko we właściwym czasie nie zgłosili wniosku o ogłoszenie upadłości ani nie wszczęli postępowania zapobiegającego upadłości czyli postępowania układowego, lecz w ogóle nie podjęli żadnych działań mających na celu uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej. Subiektywna ocena przesłanek takiego zachowania, nie podlegające zweryfikowaniu w toku postępowania upadłościowego czy naprawczego lub podczas próby uruchomienia tego rodzaju postępowań, nie mogą mieć wpływu na skuteczne uchylenie się od odpowiedzialności podatkowej. Autor skargi kasacyjnej nie wskazuje na jakikolwiek racjonalny związek pomiędzy brakiem przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania naprawczego z konkretnymi przesłankami egzoneracyjnymi wskazanymi w art. 116 §1 Ordynacji podatkowej.

Natomiast zarzut, iż Sąd wskazuje w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku na przepisy art. 1 ust 1 ustawy z dnia 28.02.2003 roku Prawo upadłościowe i naprawcze oraz zakres regulacji tej ustawy, w świetle ilości wierzycieli podmiotu zgłaszającego upadłość, zamiast rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 24.10.1934 roku Prawo upadłościowe, nie miało i nie mogło mieć istotnego znaczenia dla oceny kontroli legalności zaiskrzonej decyzji. Sąd prowadząc rozważania na tema braku złożenia wniosku przez członka zarządu spółki z o.o. "M" Q.J. odniósł się w sferze argumentacji do sytuacji oczywistej nierówności, jaka stałaby się udziałem podmiotów mających jednego wierzyciela oraz podmiotów mających co najmniej dwóch wierzycieli. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd, iż nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na to, iż jedynym wierzycielem jest Skarb Państwa nie można przyjąć, iż byli członkowie spółek kapitałowych z tego powodu nie mają obowiązku zgłaszać wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości w ramach przesłanek egzoneracyjnych i uwolnić się w ten sposób od odpowiedzialności. Przesłanki te zostały wyczerpująco określone w art. 116 §1 Ordynacji i nie mogą podlegać żadnym modyfikacji przez osoby trzecie wymienione w art. 116 §1 Ordynacji podatkowej przepisie.

Bezzasadne jest również twierdzenie, iż Sąd pierwszej instancji uchybił art. 116 §1 z uwagi na to, iż nie dostrzegł prowadzenia postępowania jedynie wobec członka zarządu spółki z o.o. "M" Q.J., to jest z pominięciem innych członków zarządu spółki. Nie ma racji skarżący pisząc, iż wszyscy razem członkowie zarządu winni być w ramach solidarnej odpowiedzialności adresatami jednej wspólnej decyzji rozszerzającej odpowiedzialność podatkową. Natomiast Sąd trafnie przyjął, iż zachowany został subsydiarny charakter przenoszenia odpowiedzialności podatkowej ze spółki na osoby trzecie. Postępowanie to wszczęte zostało po wydaniu i doręczeniu decyzji podatkowej w stosunku do dłużnika podatkowego, a więc spółki z o.o. "M." określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok.

Jak prawidłowo twierdzi Sąd pierwszej instancji, na str. od 11 do 12, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w W. wszczął postępowanie wobec wszystkich członków zarządu, którzy pełnili swoje obowiązki w okresie płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 rok. Sąd w sposób wyraźny i jednoznaczny wyjaśnia racje, dla których obowiązany był uznać zaskarżoną decyzję za zgodną prawem. Wyjaśnił motywy jakimi kierowały się organy podatkowe wydając orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe w stosunku do pozostałych członków zarządu spółki, to jest Y.R. i D.W. Podzielić należy trafność ustaleń faktycznych leżących u podstaw wszczęcia postępowania. Również przesłanki prawne uznać należy za w pełni umocowane w normie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Słusznie Sąd wskazał także na treść uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 9.03.2009 roku sygn. akt I FPS 4/08, która także legła u podstaw zaskarżonego rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. Szerokie i w pełni przekonywujące, a przy tym przejrzyste uzasadnienie tej kwestii w pełni podziela Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie, uznając iż nie ma potrzeby ich powtarzania.

Natomiast wywód autora skargi kasacyjnej na temat przepadku mienia na rzecz Skarbu Państwa w wyniku, jak pisze postępowania karnego, oraz odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe, co miałoby skutkować podwójnym obciążeniem spółki świadczy o całkowitym niezrozumieniu ani istoty obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego ani przesłanek oraz zakresu odpowiedzialności karnej w Polsce. Zarzuty w tej sprawie opierają się na całkowitym nieporozumieniu. Wymykają się więc one spod kontroli kasacyjnej Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie.

Reasumując, po analizie wszystkich zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej należy stwierdzić, iż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, nie narusza przepisów prawa. Z tych przyczyn na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30.08.2002r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną należało oddalić. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy i § 14 pkt 2 lit a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.09.2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).