Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 43/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 187 art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. art. 3 ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca) sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2015 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia 19 lutego 2014 r. na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz J. P. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. wydanym na podstawie art. 62 § 4 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.– dalej: "O.p.") poinformował J.P. (dalej: "Skarżący") o zaliczeniu dokonanej przez niego w dniu 19 lutego 2014 r. wpłaty w kwocie 8.574 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013r., w następujący sposób: 1) kwotę 8.520 zł na należność główną, 2) kwotę 54 zł na odsetki za zwłokę, naliczone za okres od dnia 28 stycznia 2014 r. do dnia 19 lutego 2014 r.

Pismem z dnia 3 września 2014 r. Skarżący wniósł zażalenie na powyższe postanowienie organu pierwszej instancji, w którym domagał się uchylenia zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nie jest organem właściwym do orzekania w niniejszej sprawie. Skarżący zauważył też, że w 2013 roku został zmieniony adres biura jego kancelarii na W. ul. [...], co jednak nie skutkowało zmianą organu podatkowego właściwego dla celów podatku od towarów i usług z uwagi na to, że prowadzi on działalność również poza swoim biurem. Zatem zdaniem Skarżącego z uwagi na to, iż jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na obszarze całej Polski (spotkania z klientami, prowadzenie wykładów i szkoleń poza biurem) właściwym dla niego organem podatkowym, tj. właściwym ze względu na miejsce zamieszkania: W., ul. [...], pozostaje nadal Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. Ponadto Skarżący podkreślił, że stanowisko powyższe znajduje pełne oparcie w brzmieniu art. 3 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u.") oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 października 2010r. Nr ILPP1/443-812/10-2/BD.

Po rozpatrzeniu powyższego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy zauważył na wstępie, że z akt sprawy wynika, iż w dniu 27 stycznia 2014 r. Skarżący złożył do [...] Urzędu Skarbowego W. deklarację VAT-7K za IV kwartał 2013r., w której wykazał kwotę podatku do zapłaty w wysokości 14.903 zł. Następnie w dniu 5 lutego 2014r. Skarżący złożył do ww. Urzędu Skarbowego korektę deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2013r., w której wykazał kwotę do zapłaty w wysokości 6.369 zł, tj. w wysokości niższej od pierwotnie deklarowanej o 8.534 zł. Z kolei w dniu 19 lutego 2014 r. Skarżący złożył w tym samym Urzędzie Skarbowym korektę deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2013r., w której wykazał kwotę do zapłaty w wysokości 14.903 zł, tj. w takiej samej wysokości co pierwotnie deklarowana. W dniu 19 lutego 2014 r. Skarżący wpłacił na poczet podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013r. kwotę 8.574 zł.

Organ odwoławczy zauważył również, że ww. deklaracja oraz jej korekty zostały przekazane do Urzędu Skarbowego W. odpowiednio w dniu 5 lutego 2014 r. oraz w dniu 17 lipca 2014 r. Natomiast wpłata z dnia 19 lutego 2014 r. w kwocie 8.574 zł została przekazana do Urzędu Skarbowego W. w dniu 31 lipca 2014 r. W konsekwencji organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. zaliczył wpłatę z dnia 19 lutego 2014 r. w kwocie 8.574 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014r. oraz odsetek za zwłokę, w ten sposób, że kwotę 8.520 zł przekazał na należność główną, zaś kwotę 54 zł na odsetki za zwłokę naliczone za okres od dnia 28 stycznia 2014 r. do dnia 19 lutego 2014 r. Takie rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, zdaniem organu odwoławczego znajduje oparcie w treści przepisów art. 62 § 1 O.p., art. 55 § 2 O.p. w zw. z art. 62 § 4 O.p., art. 103 ust. 2 u.p.t.u., a także art. 51 § 1 O.p., art. 53 § 1 i § 4 O.p. oraz § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005r., Nr 165, poz. 1373 ze zm.). W związku bowiem z tym, że w dniu 19 lutego 2014 r., tj. w dniu dokonania wpłaty w wysokości 8.574 zł, ciążyła na Skarżącym wymagalna zaległość w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013r. w kwocie 14.903 zł, podlegała ona w wykonaniu dyspozycji art. 62 § 1 i art. 55 § 2 O.p. proporcjonalnemu zaliczeniu na zaległość oraz odsetki za zwłokę.

Odnosząc się natomiast do zarzutu Skarżącego, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nie jest organem właściwym do orzekania w niniejszej sprawie, organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.t.u. właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Natomiast art. 3 ust. 2 u.p.t.u. stanowi, że jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, właściwość miejscową ustala się dla osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej - ze względu na adres siedziby, a dla osób fizycznych - ze względu na miejsce zamieszkania. Z uwagi na to, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji, tj. na dzień 6 sierpnia 2014 r. z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz z dokumentów złożonych przez Skarżącego wynikało, iż głównym i jedynym miejscem wykonywania działalności gospodarczej był adres: W., ul. [...], organem właściwym do wydania zaskarżonego postanowienia był Naczelnik Urzędu Skarbowego W. W konsekwencji zarzut Skarżącego, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nie jest organem właściwym do orzekania w przedmiotowej sprawie, należy uznać za niezasadny.

Skarżący zaskarżył następnie powyższe postanowienie organu odwoławczego wnosząc skargę w piśmie z dnia 9 grudnia 2014 r., w której wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych. Skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną interpretację i brak zastosowania art. 3 ust. 2 pkt. 2 u.p.t.u.,

2) wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.

W uzasadnieniu skargi Skarżący zarzucił organowi odwoławczemu niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie przepisów materialnego prawa podatkowego. Skarżący wyjaśnił, że od 2003 roku prowadzi działalność gospodarczą jako doradca podatkowy. Działalność ta jest prowadzona zarówno w biurze, które jest siedzibą kancelarii Skarżącego, jak i na obszarze praktycznie całej Polski, bowiem spotkania z klientami oraz wykłady i szkolenia prowadzone są również poza jego biurem. Skarżący zauważył też, że w 2013 roku został zmieniony adres biura jego kancelarii na: W., ul. [...]. Nie spowodowało to jednak zmiany właściwości organu podatkowego dla celów VAT, ponieważ w dalszym ciągu Skarżący prowadzi działalność także poza jego biurem. W opinii Skarżącego, z uwagi na to, iż jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na obszarze objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., właściwym dla niego organem podatkowym (tj. właściwym ze względu na jego miejsce zamieszkania – W., ul. [...]) pozostaje Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.

Skarżący odnotował też, że po zmianie adresu biura swojej kancelarii, dokonał aktualizacji w Centralnej Ewidencji o Informacji o Działalności Gospodarczej. Zmiana ta nie dotyczyła jednak urzędu skarbowego właściwego dla rozliczania podatku od towarów i usług i z tego względu Skarżący celowo nie dokonał aktualizacji VAT-R. Przy tym organ podatkowy przed wydaniem zaskarżonego postanowienia w żaden sposób nie wzywał Skarżącego do wyjaśnienia swoich ewentualnych wątpliwości co do naruszenia art. 96 ust. 12 u.p.t.u. oraz nie wezwał do złożenia druku VAT-R, co potencjalnie mogłoby otworzyć drogę do rozliczania podatku w innym urzędzie skarbowym. Organ odwoławczy stwierdził natomiast w zaskarżonym postanowieniu, że podstawą do zmiany właściwego dla Skarżącego organu podatkowego na Urząd Skarbowy W. był wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Powyższe stanowi zdaniem Skarżącego naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., gdyż nie zbadano należycie okoliczności sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko oraz uznając zarzuty skargi za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Kontroli Sądu poddano postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2014 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r.

Sporna w sprawie jest kwestia właściwości miejscowej organu podatkowego.

Zdaniem organu, właściwy miejscowo w sprawie zaliczenia wpłaty był Naczelnik Urzędu Skarbowego W. jako naczelnik właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak podkreślano, z akt sprawy wynika, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia organu I instancji ([...] sierpnia 2014 r.) głównym i jedynym miejscem wykonywania działalności gospodarczej był adres: W. ul. [...].

Z kolei Skarżący wywodził, że wykonując zawód doradcy podatkowego działa na terenie całego kraju. W 2013 r. zmienił adres swej kancelarii na: W. ul. [...], jednak nie spowodowało to zmiany właściwości miejscowej organu podatkowego, którym był i jest nadal naczelnik właściwy ze względu na miejsce zamieszkania (W. ul. [...]), czyli Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.. Skarżący dodał, że po zmianie adresu biura kancelarii dokonał aktualizacji w CEIDG, jednak zmiana nie dotyczyła urzędu skarbowego właściwego dla rozliczenia podatku od towarów i usług, o czym świadczy złożony przez podatnika formularz VAT-R, a czego organ nie wziął pod uwagę.

Zdaniem Sądu, materiał dowodowy jest niekompletny, a zebrany nie został należycie oceniony, co uzasadniało uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.t.u., właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Wedle ust. 2, jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, właściwość miejscową ustala się dla: 1) osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej - ze względu na adres siedziby; 2) osób fizycznych - ze względu na miejsce zamieszkania.

W rozpoznanej sprawie powstał problem oceny, czy właściwym miejscowo organem podatkowym powinien być Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, czy też – tak jak przyjęły organy podatkowe - Naczelnik Urzędu Skarbowego W. jako właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W aktach sprawy znajdują się (prócz postanowień organów obu instancji i środków ich zaskarżenia) złożone przez Skarżącego do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. formularze VAT-7K(8); wydruk z CEIDG według stanu na dzień 11 września 2014 r., gdzie jako adres głównego miejsca wykonywania działalności widnieje: ul. [...] w W. oraz pismo o bliżej nieokreślonym statusie w postaci przesłanego faxem wniosku CEIDG-1 o zmianę wpisu do tej Ewidencji. Dokument ten opatrzono adnotacją: "dla pan M.R." . Osoba ta jest starszym inspektorem w Izbie Skarbowej w W. (podpis pod zaskarżonym postanowieniem).

Wniosek ten, mimo że znajduje się w aktach sprawy, nie został omówiony w zaskarżonym postanowieniu. Tymczasem wynika z niego, że został on złożony w dniu 14 października 2014 r., ale dotyczył zmiany powstałej w dniu 1 kwietnia 2013 r. Zmiana polegała na wskazaniu dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej przez Skarżącego (W. ul. [...]).

Oznaczałoby to, że w dacie wydania postanowienia organu I instancji, czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są wykonywane przez Skarżącego na terenie objętym zakresem działania dwóch urzędów skarbowych, a więc że właściwy miejscowo byłby naczelnik urzędu skarbowego miejsca zamieszkania Skarżącego, czyli Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.

Okoliczność ta powinna być zweryfikowana w ponownie prowadzonym postępowaniu.

Po drugie, w aktach brak formularza VAT-R, a na znajdujących się w aktach formularzach VAT-7K(8) widnieje jako organ właściwy miejscowo Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. Organ nie odniósł się w żaden sposób do tej kwestii, nie wezwał też Skarżącego do złożenia wyjaśnień.

Tym samym doszło do uchybienia przewidzianemu w art.187 O.p. obowiązkowi zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz wyrażonej w art. 191 O.p. swobodnej oceny dowodów, które mają zastosowanie również do ustaleń w zakresie właściwości organu. Uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, nie jest bowiem wykluczone, że gdyby podjęto próbę wyjaśnienia zarysowanych wątpliwości, za organ właściwy uznano by Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ odwoławczy raz jeszcze dokona weryfikacji postanowienia organu I instancji z uwzględnieniem wskazań wyrażonych w niniejszym wyroku

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Na wniosek strony Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi.