Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 477/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 5 ust 1 pkt 1 w zw z art. 7 ust 1, art. 7 ust 1 pkt 6, art. 29 a ust 1 w zw z art. 8 i 9
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 32 ust 1 i ust 2
journal: Dz.U. 2016 poz 2147
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.) WSA Urszula Zięba Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2017 r. sprawy ze skargi Gminy Miejskiej K. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 19 stycznia 2017 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych).


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia 19 stycznia 2017r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy G. K. (dalej: "skarżąca") przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

Zaskarżona interpretacja zapadła w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych.

W dniu 9 listopada 2016r. do organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, że skarżąca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 22 lutego 1995r. (NIP [...]) i składa deklarację VAT-7. Nieruchomość położona przy ul. [...] w K. stanowi własność skarżącej i pozostaje w użytkowaniu wieczystym osoby fizycznej. Przedmiotowa nieruchomość została przekazana w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat z równoczesną sprzedażą usytuowanego na niej budynku na podstawie aktu notarialnego Rep. A. Nr [...] z dnia 09.06.2006r. Z tytułu oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste pobrana została pierwsza opłata, która została powiększona o podatek VAT w stawce 22 %. Również opłaty roczne opodatkowane zostały podatkiem VAT w stawce 22 %.

Obecnie ww. osoba fizyczna wystąpiła z wnioskiem o sprzedaż prawa własności przedmiotowej nieruchomości w trybie art. 32 ust 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015r. poz. 1774, ze zm., dalej: "ustawa o gospodarce nieruchomościami"). Sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nastąpi w drodze umowy cywilno-prawnej zawartej w formie aktu notarialnego. Cena sprzedaży prawa własności ww. nieruchomości ustalona została w oparciu o operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego.

Z uwagi na fakt, iż sprzedaż przez skarżącą prawa własności przedmiotowej nieruchomości jej użytkownikowi wieczystemu nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016r. poz. 710 ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług"), ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy, do ustalonej ceny sprzedaży nie zostanie doliczony podatek VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, czy sprzedaż przez skarżącą przedmiotowej nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz jej użytkownika wieczystego jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem strony skarżącej, w obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Uwzględniając również szerokie, ekonomiczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał również, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, przewidzianą w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. W niniejszej sprawie prawo użytkowania wieczystego działki nr [...] obręb [...] powstało na mocy umowy notarialnej z dnia 9 czerwca 2006 r.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością tak jak gdyby był właścicielem. A zatem w świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług doszło już do dostawy tych nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego. W tym stanie rzeczy, sprzedaż nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego jest w istocie jedynie "przekształceniem" prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości. Sprzedaż ta będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na władztwo do rzeczy, które użytkownik już uzyskał. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaskarżoną interpretacją z dnia 19 stycznia 2017r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów działając na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - stwierdził, że stanowisko skarżącej w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji stwierdzono, że grunt spełnia definicję towaru wynikająca z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości użytkownik wieczysty (osoba fizyczna) otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem. Art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi bowiem, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą o tym, że obecny użytkownik wieczysty w sensie ekonomicznym nabył już prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości gruntowych a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego.

W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego będzie w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości. Będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na "władztwo do rzeczy", które użytkownik już uzyskał. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy jednak zwrócić uwagę, że wprawdzie czynność zbycia gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono po dniu 1 maja 2004r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż jest to kontynuacja dokonanej już dostawy towarów. Jednakże zbycie własności gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego zobowiązuje do jednorazowej (bądź w ratach) zapłaty pozostałej kwoty należnej. Zatem w przedmiotowej sprawie opodatkowaniu podatkiem VAT będzie podlegać kwota stanowiąca resztę ceny za użytkowanie wieczyste. Skoro bowiem oddanie w użytkowanie wieczyste podlegało opodatkowaniu VAT (z wniosku wynika, że było ustanowione po 1 maja 2004r., a Wnioskodawca raty roczne obciąża podatkiem VAT w wysokości 22%), to na tych samych zasadach musi być opodatkowana reszta ceny należnej za tę dostawę.

Skoro zatem pobierana obecnie od użytkownika wieczystego kwota za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi w istocie resztę ceny za dokonaną w przeszłości dostawę nieruchomości (oddanie w użytkowanie wieczyste) to kwotę tę należy opodatkować według 22% stawki VAT.

Wobec bezskutecznego wezwania Dyrektora Izby Skarbowej w K. do usunięcia naruszenia prawa strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucono naruszenie:

- art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 w związku z art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, wskutek czego organ uznał, że pobierana od użytkownika wieczystego kwota za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi w istocie resztę ceny za dokonaną w przeszłości dostawę nieruchomości (oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste), w związku z czym należy opodatkować ją według takich samych zasad jak opłaty z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego (22% stawką VAT);

- art. 14c § 1 oraz § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprzedstawieniu uzasadnienia prawnego stanowiska zajętego przez organ.

Skutkiem powyższych naruszeń było wydanie przez organ interpretacji, w której dokonał on nieprawidłowej oceny stanowiska zaprezentowanego przez stronę, a w konsekwencji stwierdził, że kwota, jaką pobierze skarżąca w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi resztę ceny za dokonaną dostawę (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego), musi więc być opodatkowana na tych samych zasadach, co dostawa mająca miejsce w 2006r., czyli według stawki 22% VAT.

Mając na uwadze powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji i orzeczenie w przedmiocie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016, poz. 1066 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W przeciwnym wypadku oddala skargę (art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi)

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Istota sprawy sprowadza się do oceny czy sprzedaż własności gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sąd podkreśla, że kwestia ta była już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych min. w wyrokach: WSA w Krakowie z dnia 26 lipca 2017r. sygn. akt I SA/Kr 575/17, z dnia 24 maja 2010r., sygn. akt I SA/Kr 605/10, WSA w Warszawie z dnia 27 stycznia 2011r., sygn. akt III SA/Wa 1430/10, WSA w Łodzi z dnia 23 marca 2011r., sygn. akt I SA/Łd 158/11, WSA w Lublinie z dnia 11 lipca 2007r., sygn. akt I SA/Lu 134/07, publ. orzeczenia.nsa.gov.pl. Orzekający w niniejszej sprawie Sąd w pełni podziela wyrażone tam stanowisko i przyjmuje je za własne.

Przechodząc do meritum sprawy zacząć należy od określenia zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Problematykę tę reguluje art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując iż: opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: 1/odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, 2/ eksport towarów, 3/ import towarów, 4/ wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, 5/ wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2). W myśl natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do treści art. 32 ust. 1 i ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się. Zatem sprzedaż nieruchomości gruntowej może nastąpić jedynie na rzecz osoby będącej użytkownikiem wieczystym nieruchomości.

Użytkowanie wieczyste i jego charakter na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług było przedmiotem analizy w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007r. w sprawie sygn. akt I FPS 1/06 (Lex nr 221560). W jej uzasadnieniu NSA wskazał, że "użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do praw właściciela, czym w istotny sposób różni się od ograniczonych praw rzeczowych, stanowiąc tym samym pośrednie ogniwo pomiędzy tymi prawami a własnością (G. Bieniek, S. Rudnicki: Nieruchomości - problematyka prawna, Warszawa 2005, i tam podane przykłady orzeczeń SN). W doktrynie podkreśla się, że po wejściu w życie ustawy o gospodarce nieruchomościami, a także po zmianach przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących tego prawa, nabrało ono bardziej "uniwersalnego" charakteru o treści bardziej jeszcze zbliżonej do prawa własności niż wcześniej. Wyrazem tego jest rozszerzenie zarówno przedmiotu użytkowania wieczystego (oprócz gruntów Skarbu Państwa mogą to być grunty jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków), jak i kręgu użytkowników wieczystych (osoby fizyczne i prawne), a także uwolnienie zawarcia umowy o użytkowanie wieczyste od całego bagażu czynności o charakterze administracyjnoprawnym i przesądzenie w ten sposób o jego cywilnoprawnym charakterze (S. Rudnicki: Komentarz do Kodeksu cywilnego. Księga druga, Warszawa 2001, s. 353-354). W świetle art. 233 § 1 K.c. użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy K.c. (art. 234, 235, 237), kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) przemawiają za uznaniem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Definicja dostawy towaru, zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, celowo została oderwana od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu. W piśmiennictwie zwraca się uwagę, że art. 5 ust. 1 VI Dyrektywy Rady, stanowiący, iż "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel (odpowiednikiem tego jest zdanie otwierające art. 7 ust. 1 ustawy), należy rozumieć szeroko, analizując przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego ekonomiczną istotę transakcji, a nie jej charakter prawny. Podkreśla się przy tym, że przyjęcie definicji dostawy towarów ograniczonej wyłącznie do transakcji, wskutek których dochodzi do przeniesienia prawa własności, prowadziłoby do zawężenia zakresu opodatkowania tym podatkiem, ewentualnie do uznania transakcji o charakterze bardzo zbliżonym do dostawy towarów za świadczenie usług (M. Chomiuk /w:/ VI Dyrektywa VAT, komentarz pod red. K. Sachsa, Warszawa 2003, s. 105-106). W uzasadnieniu do orzeczenia z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 pomiędzy Shipping and Forwarding Enterprise Safe B.V. a Staatsecretaris van Financien (Holandia) Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał, że z przedstawionego wyżej przepisu Dyrektywy wynika, iż kładzie on nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą, a nie na zbycie prawa własności (omówienie wyroku w wymienionym wyżej Komentarzu pod red. K. Sachsa, s. 107-108). Podobnie Trybunał stwierdził w wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03. Przedstawił tam pogląd w pkt 64, że "Jeśli chodzi w szczególności o art. 5 ust. 1 VI Dyrektywy, zgodnie z którym dostawa towaru oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jak właściciel, to z orzeczenia Trybunału wynika, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel VI Dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, która jest jedną z trzech czynności opodatkowanych, zależało od spełnienia warunków, które zmieniają się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego (podobnie wyrok z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Armbrecht, Rec. s. I-2775, pkt 13 i 14, jak również wyrok z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland, Rec. s. I-1317, pkt 32 i 33)".

Powyższe znalazło odzwierciedlenie w treści art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste zalicza się do dostawy towarów, a nie świadczenia usług, do którego odnosi się art. 8 ust. 1. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela".

Odnosząc powyższe stanowisko NSA na grunt rozpoznanej sprawy należy stwierdzić, że dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług było ustanowienie użytkowania wieczystego na rzecz osoby fizycznej. Z tą bowiem chwilą podmiot ten otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem. Zatem, sprzedaż nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślić należy, że sprzedaż nieruchomości w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi w istocie jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo do rzeczy", które podatnik uzyskał już w dacie ustanowienia użytkowania wieczystego. Powyższe wskazuje, że sprzedaż nieruchomości jej wieczystemu użytkownikowi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zatem nie może być uznane za prawidłowe stanowisko wyrażone przez organ w zaskarżonej interpretacji jakoby kwota za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi w istocie resztę ceny za dokonaną w przeszłości dostawę nieruchomości (oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste), w związku z czym należy opodatkować ją według takich samych zasad jak opłaty z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego.

Nie jest do zaakceptowania koncepcja przyjęta przez organ w zaskarżonej interpretacji jakoby czynność sprzedaży nieruchomości przez skarżącą na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego stanowiła "kontynuację" wcześniejszej dostawy. Przede wszystkim Sąd podkreśla, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zna takiego pojęcia, a nawet gdyby zaakceptować stanowisko organu to nie ma żadnych podstaw, aby ową "kontynuację dostawy" stwierdzić. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie wynika, aby przeniesienie własności nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego było następstwem jakiś wcześniejszych ustaleń poczynionych przy ustanawianiu użytkowania wieczystego. Z tego też powodu błędne jest stanowisko organu, że kwota należna za przeniesienia własności to kwota stanowiąca element wcześniejszej dostawy. Jak słusznie wskazano w uzasadnieniu skargi za sprzedaż prawa własności strona skarżąca otrzymała odrębne wynagrodzenie, które nie ma nic wspólnego z ustanowieniem użytkowania wieczystego.

Pogląd organu nie zasługuje na uwzględnienie również z tego powodu, że nie widomo w którym momencie należałoby ująć kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości w rozliczeniu podatkowym. Każda czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być należycie rozliczona. Gdyby strona miała wystawić fakturę za tę dostawę, to oznaczałoby kolejną dostawę, a gdyby uznać, że należy wystawić korektę to oznaczałoby błąd w pierwotnym rozliczeniu. Obie te sytuacje nie wystąpią w stanie niniejszej sprawy. Gdyby przyjąć, że należy to uczynić na bieżąco, to oznaczałoby, że albo chodziłoby o zapłatę za inną czynność niż użytkowanie wieczyste, albo, że chodziłoby o korektę ceny za wcześniej ustanowione użytkowanie wieczyste. Gdyby przyjąć za poprawny pierwszy z nich, to oznaczałoby to jednocześnie, że otrzymane wynagrodzenie nie może być związane z "kontynuacją" wcześniejszej dostawy (skoro stanowi wynagrodzenie za inną czynność). Gdyby natomiast przyjąć, że chodzi o korektę ceny za ustanowione wcześniej użytkowanie wieczyste, to trzeba byłoby przyjąć, że nabywca nieruchomości płaci jakąś dodatkową opłatę za użytkowanie wieczyste, co w przypadku badanej sprawy byłoby niezgodne z rzeczywistością, gdyż nabywca zapłacił już wynagrodzenie za przeniesienie prawa własności.

Uznając w pełni za zasadne zarzuty skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ uwzględni wyżej zaprezentowane stanowisko Sądu.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujących wpis od skargi.