Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 454/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone decyzje
Powołane przepisy: article: art. 122,art.123, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3, art. 145 par.1pkt 1 lit.c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 6 ust.3,4
journal: Dz.U. 2007 nr 68 poz 450
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 454/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 maja 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2011 r., sprawy ze skarg A. B. – C., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 3 lutego 2011 r. Nr [...], [...], w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 304 zł ( trzysta cztery złote ).


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 3 lutego 2011 r. Nr: [...] oraz Nr: [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 listopada 2010r. Nr [...] i Nr [...]. Utrzymanymi w mocy decyzjami, organ I instancji określił A. B – C. zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży dwóch udziałów po ½ części w nieruchomości położonej w K. w kwocie po 9.806 zł. W uzasadnieniu tych decyzji Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że A. B. – C. w dniu 19 stycznia 2009r. nabył na podstawie umowy dwa udziału po ½ części w nieruchomości położonej w K., szczegółowo opisanej w decyzji. Cena sprzedaży udziałów wyniosła po 300.000 zł i pobrany został podatek od czynności cywilnoprawnych wg stawki 2% tj. kwota 6.000 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznając, iż wynikająca z umowy sprzedaży cena znacząco odbiega od średnich cen rynkowych podobnych nieruchomości postanowieniem z dnia 5 lipca 2010r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe. W wyniku wszczętego postępowania podatkowego, powołany przez organ podatkowy rzeczoznawca majątkowy określił wartość rynkową udziału w nieruchomości na kwotę 490.305 zł. W związku z powyższym organ I instancji przyjmując za podstawę opodatkowania wartość udziału ustaloną przez rzeczoznawcę, określił zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 9.806 zł. Po pomniejszeniu o kwotę 6.000 zł określił kwotę do zapłaty w wysokości 3.806 zł.

Podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia stanowił art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym na dzień zawarcia umowy. Zgodnie z tym przepisem, przedmiotem opodatkowania są umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy). Kolejnym przepisem stanowiącym podstawę rozstrzygnięcia był 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) omawianej ustawy stanowiący, że podstawą opodatkowania jest w tym przypadku wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Dalsza część tego przepisu zezwala organowi podatkowemu ustalić wartość przedmiotu czynności prawnej, jeżeli jej wartość określona w umowie odbiega od wartości rynkowej. W niniejszej sprawie biegły rzeczoznawca majątkowy ustalił tę wartość według stanu rzeczy i poziomu cen z dnia zawarcia umowy sprzedaży.

W dalszej części uzasadnienia organ II instancji przedstawił argumenty przemawiające za prawidłowością sporządzonego operatu szacunkowego i ustosunkował się do zarzutów sporządzonych do tego operatu w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Następnie znalazło się stwierdzenie, że Strona ma prawo czynnie uczestniczyć w przeprowadzeniu dowodu, może zadawać pytania, składać wyjaśnienia biegłym. W niniejszej sprawie podatnik nie skorzystał z tego prawa i nie stawił się na wizję lokalną z udziałem biegłego, pomimo że został prawidłowo o niej zawiadomiony. Zdaniem organu II instancji za uznaniem sporządzonego operatu za prawidłowy przemawia między innymi fakt, że jednym ze źródeł danych merytorycznych, na którym biegły oparł swoją wycenę jest szczegółowy opis przedmiotu umowy – stan techniczno – użytkowy budynków. Pomimo braku możliwości dokonania oględzin wewnątrz budynków oraz przeprowadzenia inwentaryzacji przedmiotowych budynków jak również braku możliwości uzyskania informacji na temat przedmiotu opinii w trakcie wizji lokalnej, charakterystykę na dzień 19 stycznia 2009r. sporządzono w oparciu o oględziny nieruchomości (stan zewnętrzny budynków) dokonane w dniu 4 października 2010r. W toku zaś postępowania podatkowego prowadzonego przez organ I instancji A.B.-C. po otrzymaniu zawiadomienia z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej i prawidłowo doręczonego operatu szacunkowego, nie wniósł żadnych uwag czy dodatkowych dowodów w sprawie, do których rzeczoznawca sporządzający operat mógł ustosunkować się na piśmie. Również z takiego prawa nie skorzystał na etapie prowadzonego postępowania odwoławczego.

Odnośnie zaś wniosku o wydanie interpretacji podatkowej stwierdził, że interpretacja taka w trakcie toczącego się postępowania, nie mogła zostać wydana. Nie zmienia tego fakt, iż pytanie nie było bezpośrednio związane z wynikiem tego postępowania.

Ponadto organ stwierdził, że nie toczyły się równolegle dwa postępowania podatkowe, jedno wszczęte postanowieniem z dnia 25 lutego 2010r., które zostało doręczone G.C., zaś drugie wszczęte w dniu 6 lipca 2010 r. poprzez doręczenie zawiadomienia o wszczęciu postępowania A.B.-C.. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując zażalenie A.B.-C. na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania stwierdził bowiem, że jest ono bezprzedmiotowe, gdyż postanowienie o wszczęciu postępowania nie zostało doręczone podatnikowi. Skoro zatem w lutym 2010 r. postępowanie nie zostało wszczęte, nie może ono podlegać umorzeniu.

Skargi na powyższe decyzje Dyrektora Izby Skarbowej złożył A.B.-C.., wnosząc o ich uchylenie, jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa i niezgodnych ze stanem faktycznym.

W uzasadnieniu skarg podniósł, że w dniu 9 lutego 2010r. Urząd Skarbowy wezwał G.C.., który działał przy zakupie udziałów, jako pełnomocnik Skarżącego, do dostarczenia danych w postaci pełnomocnictwa oraz wniesienia opłaty skarbowej od niego. Pismem zaś z dnia 5 stycznia 2010r. wezwano G.C. do złożenia wyjaśnień w sprawie sprzedaży przedmiotowych udziałów z "załączeniem uzupełnionego załącznika do zeznania podatkowego celem ustalenia powierzchni użytkowej budynku, roku budowy i jego stanu technicznego. Załącznik taki wraz z plikiem dodatkowych załączników został przez G.C. wysłany. Jednocześnie G.C. złożył oświadczenia co do wartości nabytych przez Skarżącego udziałów, nie zgadzając się z kwestionowaniem wartości podanych w akcie notarialnym umowy sprzedaży.

W trakcie postępowania organ I instancji odmówił odpowiedzi na pytanie, czy jeżeli zostanie przez Urząd Skarbowy arbitralnie podwyższona wartość zakupionej nieruchomości, to czy przy ewentualnej jej sprzedaży będzie można podwyższoną wartość zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Organ powinien się był odnieść do takiego pytania, gdyż niewątpliwie miałoby to wpływ na zachowanie się strony.

Gdy Skarżący dowiedział się, że toczy się bez jego udziału postępowanie podatkowe, zgłosił się do tego postępowania i wniósł o jego zawieszenie do czasu uzyskania odpowiedzi na wyżej postawione pytanie. Organ I instancji odmówił zawieszenia postępowania, zaś po złożeniu zażalenia na to postanowienie, organ II instancji o jego niedopuszczalności i wskazał na wady w toczącym się postępowaniu. Nie kończąc tego postępowania, które zdaniem Skarżącego jest w toku, organ I instancji skierował do Skarżącego postanowienie o wszczęciu postępowania oraz wezwanie do podwyższenia wartości nabytych udziałów. Zdaniem Skarżącego w tej samej sprawie rozpoczęło się drugie takie samo postępowanie. Tym samym postępowanie wszczęte w dniu 5 lipca 2010r. poprzez doręczenie mu postanowienia o wszczęciu tego postępowania jest nieważne, gdyż dotyczy tej samej sprawy, w której wszczęto już postępowanie i go nie zakończono żadnym aktem wydanym przez uprawniony organ. Ponieważ w sprawie sporządzono dwa operaty, Skarżący nie wiedział, który kwestionować. Swoje zarzuty skierował jednak do ostatniego operatu wydanego w dniu 11 października 2010r. W pierwszej kolejności zakwestionował stwierdzenie zawarte w operacie, iż biegły oparł się na oględzinach przedmiotu opodatkowania. Zdaniem Skarżącego nie można dokonać oględzin nie wchodząc do środka. Nie wie on również z jakich przyczyn nie otrzymał informacji o oględzinach i nie mógł w nich uczestniczyć. Oświadczył przy tym, że nie przedkładał żadnych fragmentów dokumentacji na potrzeby przedmiotowego postępowania. Nie wie zatem na jakie kserokopie fragmentów dokumentacji architektonicznej w odniesieniu do powierzchni budynków powołuje się biegły. W dalszej kolejności Skarżący zakwestionował konkretne ustalenia na których oparł się biegły oraz jego wnioski podnosząc, iż stan faktyczny zdecydowanie różni się od przyjętego przez biegłego.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie. W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Nie zgodził się przy tym ze stwierdzeniem Skarżącego, iż biegły przyjął oświadczenia od G.C. który nie był pełnomocnikiem. Zdaniem organu, udzielone przez Skarżącego pełnomocnictwo dla G.C. wyraźnie wskazuje, że mógł on występować przed organami podatkowymi. Pełnomocnictwo to zostało odwołane w dniu 15 kwietnia 2010r. Organ podatkowy mógł wobec powyższego w ramach czynności sprawdzających (przed wszczęciem postępowania podatkowego) występować do pełnomocnika Skarżącego w celu uzyskania niezbędnych informacji. Uzyskane w ten sposób informacje mogły być również wykorzystane w trakcie postępowania podatkowego.

Na rozprawie w dniu 26 maja 2011 r. Sąd połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia skargi na obydwie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 lutego 2011 r. Nr: [...] oraz Nr: [...]. Podstawę prawną połączenia stanowił art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy stwierdzić, że w ocenie Sądu istniały podstawy do połączenia obydwu spraw do łącznego ich rozpoznania oraz rozstrzygnięcia, gdyż obydwie zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej pozostają ze sobą w związku w rozumieniu art. 111 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."). Dotyczą one bowiem tego samego stanu faktycznego oraz opierają się na jednakowym zarzucie naruszeniu przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania.

Podkreślenia także wymaga, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. - stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonych decyzji w pierwszej kolejności należy podkreślić, że istotę sporu stanowi odpowiedź na pytanie, czy właściwie został ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy pozwalający na stwierdzenie, że podstawę opodatkowania stanowi wartość nieruchomości ustalona przez organy podatkowe. Jak wynika z zaskarżonych decyzji, wartość ta została ustalona w oparciu o opinię biegłego. Należy w związku z tym zbadać, czy postępowanie zmierzające do wydania opinii, jak również sama opinia wydana została prawidłowo, zaś strona miała prawidłowo zagwarantowany udział w postępowaniu.

Konieczne jest w związku z powyższym zbadanie, czy w trakcie postępowania nie zostały naruszone przepisy art. 122 w zw. z art. 187 oraz 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.). Pierwszy z tych przepisów nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dyrektywa odnośnie właściwej oceny prawidłowo zebranego materiału dowodowego została zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wskazana została zasada swobodnej oceny dowodów, której ma dokonać organ podatkowy. Ocena ta będzie jednak dopiero wówczas właściwie dokonana, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostaną zgromadzone wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. W przypadku zatem, gdy w postępowaniu podatkowym nie zostaną właściwie zgromadzone dowody, niewłaściwa jest także swobodna ocena dowodów. Kolejny przepis, którego zastosowanie musi zostać zbadanie w niniejszej sprawie to art. 123 Ordynacji podatkowej, statuujący zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu. Skarżący zarzucił bowiem, że został pozbawiony możliwości czynnego udziału w postępowaniu.

W ocenie Sądu przedstawione zarzuty dotyczące przeprowadzonego postępowania w kontekście przedstawionych powyżej zasad, uznać należy za uzasadnione. Badając przebieg postępowania przed organami podatkowymi należy stwierdzić, iż początkowo organ I instancji skierował zawiadomienie o wszczęciu postępowania podatkowego do G.C., uznając go za pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu, choć G.C. twierdził, że nie jest pełnomocnikiem Skarżącego w toczącym się postępowaniu. Organ odbierał przy tym od niego oświadczenia i gromadził przekazywane przez niego dokumenty, które następnie wykorzystał przy wydaniu decyzji. Nieprawidłowość uznania G.C. za pełnomocnika Skarżącego została wykazana przez Dyrektora Izby Skarbowej w postanowieniu z dnia 21 maja 2010r. Stwierdził on, że w sprawie brak jest skutecznego doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy może nastąpić dopiero po zainicjowaniu sprawy, tj. po skutecznym wszczęciu postępowania poprzez doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania wprost podatnikowi. W ocenie Sądu wywody Dyrektora Izby Skarbowej były prawidłowe. W związku z powyższym postępowanie podatkowe zostało wszczęte dopiero po doręczeniu Skarżącemu postanowienia o jego wszczęciu, czyli 5 lipca 2010r. Oznacza to tym samym, że postępowanie nie zostało wszczęte na skutek doręczenia G.C. postanowienia z dnia 25 lutego 2010r. Doręczenie tego postanowienia nie wywołało wobec powyższego żadnego skutku prawnego. Brak jest zatem, jak chce tego Skarżący, umorzenia tego postępowania. Nie można umorzyć postępowania, które nie zostało wszczęte. Wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania, które się nie rozpoczęło, pozbawione byłoby podstaw prawnych. Nie można także twierdzić, że toczą się dwa postępowania. Toczyć się może bowiem postępowanie tylko wówczas, gdy zostało wszczęte.

Dalszej analizie poddane zostanie zatem postępowanie, które zostało prawidłowo wszczęte na podstawie postanowień z dnia 5 lipca 2010r. W postępowaniu tym organ I instancji po wezwaniu Skarżącego do podania rynkowej wartości zakupionych udziałów i odmowie Skarżącego, przeprowadził dowód z opinii biegłego na okoliczność wyszacowania wartości przedmiotowych udziałów. Postępowanie w tym zakresie uznać należy za prawidłowe, gdyż odpowiada to przepisom ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz.U. nr 101, poz. 649 z późn. zm.). Zgodnie z art. 6 ust. 3 tej ustawy, jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Z ust. 4 tego przepisu wynika natomiast, że jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy.

Prawidłowo również Skarżący został zawiadomiony o terminie dokonania oględzin przedmiotowej nieruchomości. Zawiadomienie o tej czynności zostało mu doręczone na adres ul. K. w Z. (k:171 akt podatkowych), który to adres Skarżący podał jako adres do korespondencji (pismo Skarżącego z dnia 15.04.2010r. – k: 51 akt podatkowych). Przesyłka zawierająca zawiadomienie o terminie oględzin nie została wprawdzie odebrana przez Skarżącego, lecz była dwukrotnie awizowana. Zgodnie zatem z art. 150 Ordynacji podatkowej, została prawidłowo doręczona. Wobec powyższego zarzut Skarżącego, iż nie został prawidłowo powiadomiony o terminie oględzin jest niezasadny.

W ocenie jednak Sądu organy podatkowe w pozostałej części nie przeprowadziły prawidłowo postępowania dowodowego. Jak zostało wyżej wskazane, zawiadomienie o terminie oględzin zostało prawidłowo doręczone, czyli brak było konieczności odstąpienia od tych oględzin. Na skutek jednak ich przeprowadzenia, nie dokonano oględzin budynków zlokalizowanych na przedmiotowej nieruchomości, jak również nie uzyskano od Skarżącego podstawowych informacji na temat ich stanu technicznego. Organ I instancji nie osiągnął wobec powyższego podstawowego celu, który przyświecał mu przy wyznaczaniu tej czynności. Należy w związku z tym stwierdzić, że biegły sporządzając opinię, nie dysponował pełnym materiałem pozwalającym na prawidłowe ustalenie stanu technicznego budynków, jak również innych okoliczności wpływających na wartość nieruchomości. Na podstawie tak sporządzonej opinii organ ustalił istotny fakt dla rozstrzygnięcia sprawy, czyli wysokość podstawy opodatkowania. Powstaje zatem pytanie, czy fakt ten został ustalony w sposób prawidłowy. W ocenie Sądu organy nieprawidłowo przeprowadziły postępowanie zmierzające do ustalenia wartości zakupionych przez Skarżącego udziałów.

Składnikami, które niewątpliwie rzutowały na wartość udziałów, była dwa budynki zlokalizowane na przedmiotowej nieruchomości. Nie budzi przy tym wątpliwości, że dla prawidłowego ustalenia wartości, między innymi budynków, koniecznym jest stwierdzenie ich stanu technicznego, powierzchni itp. Innymi słowy należy dokonać między innymi oględzin budynków, które następnie podlegają wycenie. Niespornym jest, że oględziny budynków nie zostały przeprowadzone. Podczas dokonanych oględzin można było stwierdzić jedynie ich stan zewnętrzny. Organy podatkowe twierdzą wprawdzie, że podjęły wszelkie niezbędne działania, aby doprowadzić do pełnych oględzin budynków oraz ustalenia ich stanu, jednak stwierdzenie to nie znajduje odzwierciedlenia w aktach postępowania podatkowego. Po pierwsze Skarżący nie był wzywany do przedłożenia jakiejkolwiek dokumentacji związanej z przedmiotowymi budynkami. Organ oparł się w tym zakresie na dokumentacji przedłożonej w istocie przez osobę trzecią, czyli G.C., który wprawdzie był pełnomocnikiem Skarżącego przy zawarciu umowy przenoszącej własność udziałów, lecz nie działał jako pełnomocnik w trakcie postępowania podatkowego. Sam organ odwoławczy w odpowiedziach na skargi stwierdził, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte dopiero w lipcu 2010r. i następnie stwierdził, że pełnomocnictwo to zostało odwołane pismem z dnia 15 kwietnia 2010r. W zaskarżonych decyzjach podał natomiast, że G.C. w ogóle nie był pełnomocnikiem. Organ popada tutaj w wewnętrzną sprzeczność. Z jednej strony uznaje, że G.C. nie był pełnomocnikiem, choć przyjmuje, że jednak był tym pełnomocnikiem, gdyż złożył odpowiednie dokumenty, wykorzystane następnie przez biegłego przy sporządzaniu opinii. Ponadto z uzasadnienia organu wynika, że pełnomocnictwo do udziału w postępowaniu zostało odwołane zanim to postępowanie zostało wszczęte. W tym kontekście w ocenie Sądu G.C. nie miał żadnych podstaw do występowania przed organami podatkowymi i faktycznie rację ma Skarżący, że został on do tego niejako "przymuszony" przez organ I instancji. G.C. uczestniczył zatem w czynnościach organu I instancji, jako osoba trzecia. Gdyby działał on jako pełnomocnik, wówczas składałby oświadczenia woli w imieniu Skarżącego, zaś w niniejszym przypadku złożył on oświadczenie w swoim imieniu. Podkreślenia wymaga, że w stosunku do podmiotów pozostających poza stosunkiem pełnomocnictwa, to od pełnomocnika zależy, czy będzie działał w imieniu mocodawcy, czy też nie. Odmowa natomiast działania przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, choć ma nawet taki obowiązek wynikający z pełnomocnictwa, rodzi jedynie skutki pomiędzy mocodawcą a pełnomocnikiem. Organ nie może zatem twierdzić, że skoro z pełnomocnictwa wynikało, iż G.C. może składać oświadczenia w imieniu Skarżącego to miał on taki obowiązek. Było to jedynie uprawnienie, z którego G.C. mógł skorzystać. Analizując jednak jego pisma, nie działał w tym zakresie jako pełnomocnik, lecz wykonywał wezwania organu podatkowego. Co do roli G.C. w stadium poprzedzającym wydanie decyzji znaczenie ma również pismo Skarżącego z dnia 15 kwietnia 2010r., w którym wprost stwierdził, że G.C. uczestnicząc w czynnościach przed organem podatkowym, przekroczył udzielone mu pełnomocnictwo. Oznacza to tym samym, że Skarżący nie zaakceptował działań podjętych przez G.C., jako jego pełnomocnika. Z tych powodów organy podatkowe nie mogą powoływać się na dokumenty przedłożone przez G.C., jeżeli nie wypowiedział się co do nich sam Skarżący. Skarżący mógł bowiem potwierdzić, że dokumentacja przedstawiona przez G.C. odpowiada stanowi faktycznemu. Tymczasem organy podatkowe nie podjęły nawet próby uzyskania odpowiedzi w tym zakresie.

Wyłania się przy tym kolejna wada przeprowadzonego postępowania. Organy podatkowe nie wzywały Skarżącego do przedłożenia żadnej dokumentacji związanej z nieruchomością, nie podjęły próby przeprowadzenia żadnych czynności zmierzających do uzyskania informacji od Skarżącego na temat stanu technicznego budynków. Znamiennym przy tym jest, że czynności takie przeprowadzone zostały w stosunku do osoby trzeciej, czyli G.C.. Jedyną czynnością, którą podjął organ I instancji w celu uzyskania informacji o budynkach, było zawiadomienie Skarżącego o oględzinach. Zawiadomienie to nie zostało jednak podjęte przez Skarżącego i pomimo tego organ I instancji nie podjął żadnych prób uzyskania wiedzy na tę istotną dla sprawy okoliczność. Jak zostało to już wprawdzie stwierdzone we wcześniejszej części uzasadnienia, zawiadomienie o terminie oględzin było prawidłowe, to jednak w ocenie Sądu nie zwalniało to organu I instancji do podjęcia dalszych czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu przedmiotowych budynków. Organ mógł bowiem wyznaczyć kolejny termin oględzin uznając, że brak odbioru zawiadomienia spowodowany był jakimiś nadzwyczajnymi okolicznościami, bądź wezwać Skarżącego do złożenia odpowiednich wyjaśnień. Działanie takie byłoby o tyle uzasadnione w niniejszej sprawie, że Skarżący, poza tą jedną korespondencją, odbierał każdą inną korespondencję i udzielał odpowiedzi na wezwania organu. Istniały zatem uzasadnione podstawy do przyjęcia, że brak odbioru nie był zamierzony i jedynym celem Skarżącego nie było utrudnianie prowadzonego postępowania. Ponadto już po sporządzeniu opinii, Skarżący otrzymał jedynie informację o możliwości zapoznania się w terminie 7 dni z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Z pisma tego nie wynikało, że została sporządzona opinia przez biegłego. Informacja taka miałaby o tyle istotne znaczenie, że organ I instancji posiadał wiedzę, że Skarżący nie ma informacji na temat sporządzonego operatu szacunkowego. Wiedza Skarżącego obejmowała bowiem jedynie postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego. Wobec powyższego nic stało na przeszkodzie, aby poinformować Skarżącego o fakcie sporządzenia opinii, bądź taką opinię mu doręczyć. Wówczas faktycznie Skarżący miałby możliwość ustosunkowania się do opinii jeszcze przed wydaniem decyzji przez organ I instancji i wówczas mógłby przekazać informacje na okoliczność tych elementów stanu budynków, którymi nie dysponował biegły sporządzający opinię. W tym kontekście należy stwierdzić, że organ I instancji nie przeprowadził wszelkich niezbędnych działań zmierzających do należytego wyjaśnienia okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i to zarówno przed sporządzeniem opinii, jak również po jej sporządzeniu. Tym samym organ nie ustalił wszystkich okoliczności mających znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy oraz uniemożliwił Skarżącemu czynny udział w postępowaniu.

Organ II instancji po złożeniu w odwołaniu zarzutów do sporządzonego operatu szacunkowego zwrócił się do biegłego o wyjaśnienia. Działanie takie jakkolwiek słuszne i prawidłowe, nie mogło jednak doprowadzić do wyeliminowania uchybień popełnionych przez organ I instancji. Nic nie stało przy tym na przeszkodzie, aby organ II instancji np. przeprowadził z udziałem biegłego oględziny przedmiotowej nieruchomości i w zależności od ich wyników, zlecił uzupełnienie bądź korektę sporządzonej opinii. Być może w takim przypadku prawa Skarżącego nie zostałyby naruszone, zaś okoliczności faktyczne byłyby należycie ustalone.

Przy ponownym rozstrzyganiu sprawy, organy podatkowe powinny przeprowadzić postępowanie z wyeliminowaniem uchybień wskazanych powyżej. W szczególności organy zwrócą się do Skarżącego o przedstawienie niezbędnych dokumentów i wyjaśnień co do stanu technicznego przedmiotowych budynków. Wyznaczony zostanie ponownie termin oględzin, zaś w przypadku gdyby Skarżący nie stawił się na te oględziny, organ będzie zobowiązany podjąć działania zmierzające do uzyskania niezbędnych informacji od Skarżącego. Dopiero jeżeli te próby zawiodą, organy będą mogły stwierdzić, że podjęły wszelkie działania zmierzające do uzyskania istotnych informacji i jedynie postawa Skarżącego uniemożliwiła ich uzyskanie.

Nieuzasadnione są natomiast zarzuty Skarżącego, że organy podatkowe nie udzieliły odpowiedzi na postawione w trakcie postępowania pytanie. W istocie pytanie to stanowi wniosek o wydanie interpretacji podatkowej. Odpowiedź na to pytanie nie mieściła się bowiem w zakresie prowadzonego postępowania, lecz dotyczyła ewentualnych konsekwencji wynikających z innego podatku w sytuacji konkretnego zakończenia przedmiotowego postępowania. Dla rozstrzygnięcia prowadzonego postępowania bez znaczenia bowiem pozostaje fakt, czy podwyższona przez organ podatkowy wartość nieruchomości będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu, czy też kosztem takim będzie wartość wynikająca z umowy sprzedaży. Istotną okolicznością dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy była natomiast wartość udziałów w nieruchomości. Prawidłowo zatem organy podatkowe wskazały Skarżącemu, że wniosek o interpretację może złożyć do innego organu. Organy podatkowe muszą bowiem z urzędu przestrzegać swojej właściwości. Tymczasem organy orzekające w niniejszej sprawie, nie mają kompetencji do wydawania interpretacji podatkowych. Gdyby nawet organy udzieliły odpowiedzi, nie byłaby ona wiążąca, gdyż nie stanowiłaby interpretacji podatkowej. Sprawa o wydanie interpretacji jest bowiem odrębną sprawą i interpretacja taka nie może zostać wydana w trakcie innego postępowania. Ponadto wydana byłaby przez niewłaściwy organ. Odpowiedź na to zapytanie stanowiłoby w istocie udzielenie porady prawnej, do czego organy skarbowe nie mają kompetencji.

W trakcie postępowania przed Sądem, nie został dopuszczony jako pełnomocnik Skarżącego G.C.. Z przedłożonego przez niego pełnomocnictwa wynika bowiem, że jest pracownikiem Skarżącego. Tymczasem w niniejszej sprawie Skarżący występuje nie jako przedsiębiorca, lecz jako osoba fizyczna, która nabyła udziały w nieruchomości. Z umowy sprzedaży udziałów nie wynika bowiem, aby zostały one nabyte w ramach prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej. W umowie tej znalazło się jedynie stwierdzenie, że Skarżący nabywa nieruchomość do swojego majątku osobistego. Ponadto z treści pełnomocnictwa udzielonego G.C. do kupna udziałów, nie wynika, aby występował on jako pracownik Skarżącego. G.C. mógłby występować przed sądami administracyjnymi jako pełnomocnik Skarżącego, jeżeli sprawa związana byłaby z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Sytuacja taka w niniejszej sprawie nie występuje. Ponadto G.C. nie spełnia warunków do bycia pełnomocnikiem określonych w art. 35 § 1 p.p.s.a.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – p.p.s.a.- orzekł jak w sentencji wyroku, gdyż doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Uchylając zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, Sąd uchylił także decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego. Podstawę do uchylenia również i tych decyzji stanowi powołany na wstępie art. 135 p.p.s.a. Uchylenie decyzji organu I instancji spowodowane zostało tym, iż istnieje w sprawie konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Z tego też powodu organ II instancji nie mógłby go przeprowadzić, stosownie do treści art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej oraz obowiązującej zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 127 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie, działając na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, iż zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. Na zasądzone koszty składa się: wpis od skarg w kwocie 304 zł.

Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji.