Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3175/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1, par. 2, art. 223 par. 1, par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi J. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] .09.2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] marca 2015r określił J.W. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona"), prowadzącej działalność pod firmą T., zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za I kwartał 2014 r. (k. 360 akt adm.)

Powyższe rozstrzygnięcie zostało uznane za doręczone na podstawie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613; dalej "O.p."), z dniem 27 kwietnia 2015 r. (koperta wraz z przesyłką i adnotacją o awizowaniu – w aktach).

W dniu 31 sierpnia 2015 r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji (k. 370 akt adm.), składając jednocześnie w tym samym dniu wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (k. 371 akt adm.). W uzasadnieniu wniosku wskazała, że w dniu 24 sierpnia 2015r. została jej doręczona protokolarnie kopia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W jej ocenie decyzja oraz wcześniejsze pisma w sprawie (m.in. zawiadomienie o wszczęciu postępowania) nie zostały jej prawidłowo doręczone, gdyż organ podatkowy nieprawidłowo oznaczył w nich adresata. Nieprawidłowo zaadresowano przesyłkę wskazując niepełną nazwę podatnika, tj. tylko imię i nazwisko, pomijając zaś na każdym z pism nazwę jej firmy. Strona podniosła, iż siedziba firmy mieści się w centrum handlowym i znana jest przede wszystkim pod nazwą T., a nie J.W. W Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej również: CEIDG), widnieje prawidłowa nazwa jej firmy i wyłącznie w ten sposób, zdaniem Strony, winna być adresowana kierowana do niej korespondencja. Zdaniem Strony powyższa okoliczności wskazuje, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania nastąpiło bez jej winy, a ponadto, iż zachowano tygodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, złożony wniosek jest zatem uzasadniony.

Strona wskazała ponadto, iż w dniu 17 czerwca 2014r. ustanowiła w sprawie, na podstawie art. 281a O.p., pełnomocnika Panią E.K., wobec czego korespondencja powinna być kierowana na adres wskazany w pełnomocnictwie, przynajmniej pierwsze pismo w sprawie.

Podnosząc, iż decyzja oraz poprzedzające ją pisma nie zostały prawidłowo doręczone, w związku z nieprawidłowym oznaczeniem ich adresata, Strona wniosła o ich prawidłowe doręczenie oraz o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpoznania wniosku, oraz odwołania od decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2015r., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2015r.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p., dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

W pierwszej kolejności organ stwierdził, że Skarżąca wniosek o przywrócenie terminu złożyła w terminie, a także wraz z wnioskiem dopełniła czynności której uchybiła, tj. wniosła odwołanie. Za niespełniony natomiast, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., uznać należało warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi, który stanowi konieczną przesłankę do ewentualnego przywrócenia terminu.

Organ odwoławczy wskazał, że głównym powodem wskazywanym jako przyczyna uchybienia terminowi było nieprawidłowe doręczenie zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, gdyż organ nieprawidłowo oznaczył w niej adresata.

Ustosunkowując się do powyższej argumentacji, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż jak wynika z akt sprawy zarówno postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014r. jak i dalsza korespondencja Naczelnika Urzędu Skarbowego W., a także decyzja z dnia [...] marca 2015r., kierowane były do J.W., adres do korespondencji: ul. [...], [...] W., a przesyłki zawierające powyższe pisma wysyłane na wskazany powyższej adres korespondencyjny i kierowane do J.W. Przesyłki powyższe z powodu niemożliwości doręczenia, pozostawiano w Urzędzie Pocztowym na okres 14 dni - do dyspozycji adresata, informując o powyższym fakcie poprzez pozostawienie awizo.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powyższa forma adresowania przesyłek, w tym decyzji z dnia [...] marca 2015r., poprzez wskazanie imienia i nazwiska Skarżącej, była prawidłowa. Wbrew zarzutom Strony nie ujęcie dodatkowo nazwy T. nie spowodowało wadliwości, która skutkowałaby nieprawidłową próbą doręczenia decyzji organu I instancji i która w szczególności uzasadniałaby uznanie, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przez Stronę nastąpiło bez jej winy. W tym zakresie bezzasadnym było twierdzenie Strony, iż skoro w CEIDG widnieje nazwa jej firmy "T.", to korespondencja organu podatkowego winna być wyłącznie adresowana z uwzględnieniem powyższego oznaczenia. Odnosząc się do powyższego, Dyrektor wskazał, powołując się na art. 434 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej: "k.c."), iż w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą jedynym obligatoryjnym elementem oznaczenia jej firmy jest wskazanie imienia i nazwiska przedsiębiorcy. Ponadto wyjaśnił, iż przedsiębiorca będący osobą fizyczną wpisany do CEIDG, będący podatnikiem, posiada tylko jeden i ten sam numer NIP niezależnie do ilości działalności wpisanych do ewidencji, który to numer indywidualizuje podatników prowadzących działalność gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż organ podatkowy, oznaczając jako stronę i kierując decyzję (oraz wcześniejszą korespondencję) do J.W., prawidłowo oznaczył adresata. Brak jest więc, wbrew argumentacji Strony, przesłanek do uznania, iż w związku z podjęciem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. nieskutecznej próby doręczenia rozstrzygnięcia, pod wskazanym adresem, Pani J.W., z pominięciem zapisku "T.", stanowiącego dodatkowy element określenia firmy przez nią prowadzonej, wskazany w CEIDG, doszło do niezawinionego przez Skarżącą uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

Według organu odwoławczego Skarżąca nie wskazała innych przyczyn nieodebrania przez nią przesyłki zawierającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, które mogłyby uprawdopodobnić brak elementu zawinienia w uchybieniu terminowi do wniesienia przez w ustawowym terminie odwołania od powyższego rozstrzygnięcia. Zdaniem organu, przesłanki braku winy Skarżącej nie sposób upatrywać w fakcie, iż siedziba działalności prowadzonej przez Stronę mieści się w centrum handlowym, gdzie znana jest przede w wszystkim pod nazwą "T.".

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził ponadto, iż nie znajduje uzasadnienia dla uprawdopodobnienia ewentualnego braku zawinienia Skarżącej w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, fakt wyznaczenia przez Stronę, pismem z dnia 18 czerwca 2014r., na podstawie art. 284 § 1 O.p., Pani E.K. do reprezentowania w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej na podstawie upoważnienia do kontroli z 17 czerwca 2014r., w czasie jej nieobecności.

Organ zauważył, że jak wynika z akt sprawy, Strona, po doręczeniu jej imiennego upoważnienia z dnia 17 czerwca 2014r. do przeprowadzenia kontroli podatkowej, pismem z dnia 18 czerwca 2014r. stosownie do regulowań art. 284 § 1 O.p., wyznaczyła Panią E.K. do reprezentowania w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej, w czasie jej nieobecności.

Dyrektor wyjaśnił, że wyznaczenia przez podatnika upoważnionego zastępcy (pełnomocnika), o którym mowa w art. 281a O.p., repezentującego podatnika w zakresie kontroli podatkowej, lub osoby wskazanej w art. 284 § 1 O.p., reprezentującej podatnika w trakcie kontroli w czasie jego nieobecności (jeśli nie wskazano tej osoby w trybie art. 281a O.p.), nie jest równoznaczne z ustanowieniem pełnomocnika w postępowaniu podatkowym prowadzonym po jego wszczęciu. Wyznaczenie osoby reprezentującej w toku postępowania kontrolnego nie zwalnia pełnomocnika od obowiązku złożenia stosownego pełnomocnictwa w toku postępowania podatkowego, nawet w sytuacji jeśliby z treści wcześniejszego upoważnienia/pełnomocnictwa dotyczącego kontroli wynikało, iż swoim zakresem miałoby ono obejmować również postępowania podatkowe, prowadzone po ewentualnym późniejszym wszczęciu tego postępowania.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wyznaczenie przez Stronę Pani E.K. - księgowej, w toku kontroli podatkowej, do reprezentowania w trakcie kontroli w czasie jej nieobecności, nie oznaczało braku powinności przedłożenia stosownego pełnomocnictwa w toku postępowania podatkowego, wszczętego postanowieniem z dnia [...] listopada 2014r., jeśliby podatnik wyraził wolę takiej reprezentacji na powyższym etapie postępowania. W kontekście powyższego bezzasadna jest argumentacja Strony, iż przynajmniej pierwsze pismo w sprawie winno zostać doręczone osobie wyznaczonej do reprezentowania podatnika w trakcie kontroli, w czasie jego nieobecności.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że Strona nie uprawdopodobniła braku swojej winy, a tym samym nie wykazała, iż przeszkoda uniemożliwiająca dokonanie przez nią czynności procesowej w terminie była od niej niezależna i że była nie do przezwyciężenia, nawet przy dochowaniu należytej staranności.

Na to postanowienie Skarżąca złożyła skargę do tut. Sądu wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, bowiem decyzja nie została prawidłowo doręczona i nie rozpoczął biegu termin określony w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.;

2) art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie;

3) art. 150 § 1, art. 162 § 1 i 2 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie;

gdyż zdaniem Skarżącej, uprawdopodobniła ona we wniosku o przewrócenie terminu do wniesienia odwołania, że uchybienie nastąpiło bez jej winy poprzez nieprawidłowe doręczenie decyzji i wcześniejszej korespondencji w przedmiocie podatku VAT za I kwartał 2014r.;

4) art. 281a O.p. poprzez doręczenie odpowiedzi na zastrzeżenia do protokołu kontroli bezpośrednio Skarżącej, nie zaś ustanowionemu do kontroli pełnomocnikowi Skarżącej.

W uzasadnieniu skargi podniosła, iż kilkakrotnie kontaktowała się telefonicznie z Urzędem Skarbowym W., czy w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług za I kwartał 2014r. została już wydana jakakolwiek decyzja. Jednak pracownicy Urzędu odpowiadali, że nic im w sprawie nie wiadomo. Dopiero, gdy w dniu 24 sierpnia 2015r. Skarżąca stawiła się osobiście w Urzędzie Skarbowym, okazało się, że decyzja została wydana, więc ją odebrała. Zdaniem Skarżącej doręczenie decyzji z dnia 31 marca 2015r. oraz wcześniejszej korespondencji w sprawie nastąpiło w sposób nieprawidłowy z uwagi na nieprawidłowe adresowanie. Zdaniem Strony, Urząd Skarbowy wykazał się niedopuszczalnym niedbalstwem adresując kolejne pisma wyłącznie na jej imię i nazwisko, pomijając nazwę jej firmy, gdyż decyzja dotyczyła przedsiębiorcy, została skierowana na adres jej siedziby położonej w Centrum Handlowym [...], co jest faktem powszechnie znanym organowi podatkowemu. W Centrum [...] swoje siedziby ma bowiem wiele firm, dla których właściwym urzędem skarbowym jest Urząd Skarbowy W.. Nazwa firmy "T." również jest faktem znanym organowi, co zresztą potwierdza treść samej decyzji.

Skarżąca podniosła przy tym, iż korespondencja w sprawie - w sumie cztery pisma organu podatkowe, były zwracana, zaś do dnia zakończenia kontroli Skarżąca o wszystkich czynnościach była zawiadamiana telefonicznie lub mailowo, jednak gdy kolejne listy nadane przez organ podatkowy były zwracane, organ podatkowy zaniechał próby kontaktu ze Stroną i nie ustalił dlaczego pisma zostały mu zwrócone jako nie podjęte w terminie. Podkreśliła, że podatnik został prawidłowo określony dopiero w zaskarżonym postanowieniu. Skarżąca stwierdziła także, iż dodatkowe oznaczenie, jakie podatnik wybiera sobie jako firmę w celu lepszej identyfikacji, ma znaczenie przede wszystkim dla jego lepszej identyfikacji. Jeżeli firma została tak obrana, iż składa się z obowiązkowego imienia i nazwiska, oraz nieobowiązkowego dodatku, to stanowi nierozerwalną całość. Skarżąca powołała się na wykładnię wskazaną w wyrokach WSA w Warszawie z dnia 5 września 2006r., sygn. akt VI SA/Wa 889/06 oraz NSA w Warszawie sygn. akt GSK 268/06.

Ponadto zarzuciła, iż nie została prawidłowo zawiadomiona również w zakresie, iż decyzja i wcześniejsza korespondencja, w związku z niemożliwością jej doręczenia, jest przechowywana w placówce pocztowej. Wyjaśniła, że przesyłkę awizowano z adnotacją, iż zawiadomienie o pozostawieniu pisma umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, której ona nigdy nie miała. Właściciel budynku nie zapewnił Skarżącej miejsca na skrzynkę pocztową, dlatego też nieprawdopodobne było pozostawienie awiza w skrzynce, której nie posiada. Wskazała ponadto, iż w siedzibie firmy zawsze przebywa minimum jedna osoba, w celu zapewnienia stałej obecności w godzinach pracy centrum, tj. od 10.00 do 20.00. Salon Skarżącej nie miał przerw w prowadzonej działalności, nie było zatem możliwości, aby listonosz czterokrotnie nie zastał pracowników salonu.

Mając na uwadze powyższe Skarżąca stwierdziła, iż w jej ocenie, decyzja i wcześniejsze zawiadomienia w sprawie nie zostały jej w ogóle doręczone, a co najwyżej została doręczona decyzja w dniu odbioru jej kserokopii. Uchybienie terminu, zdaniem Strony, nie było zatem w żaden sposób przez nią zawinione, zaś wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożyła z ostrożności procesowej, bowiem organ w związku z zawiadomieniem o nieprawidłowym doręczeniu pism w tej sprawie, w tym decyzji, winien był doręczyć je prawidłowo. Zdaniem Skarżącej istnieją poważne wątpliwości czy decyzja i wcześniejsze pisma zostały skutecznie doręczone. Jako, że taki sposób doręczenia, stanowiący fikcję prawną, ustanowiono na zasadzie wyjątku, to nie można przyjąć, że doszło do skutecznego doręczenia, korespondencji. Powołując się na wykładnię zaprezentowaną w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 21 czerwca 1988r., sygn. akt III CRN 172/88 i wyroku WSA w Warszawie z dnia 27 stycznia 2005r., sygn. akt III SA/Wa 1094/04 wskazała, iż skuteczność doręczenia per awizo, warunkuje stwierdzenie, że adresat w sposób niebudzący wątpliwości został zawiadomiony o nadejściu przeznaczonego dla niego pisma sądowego oraz miejsca, w którym może je odebrać.

W związku z powyższym, zdaniem Skarżącej, niemożliwym było, aby informację o korespondencji pozostawionej do odbioru na poczcie umieścić w skrzynce pocztowe, której nie ma i nie posiadała. Zatem uznanie korespondencji za doręczoną z upływem 14 dni od dnia pozostawienia awizo w skrzynce pocztowej, było nieuprawnione, nie został bowiem spełniony, zdaniem Skarżącej, warunek wynikający z art. 150 § 2 O.p. Brak pewności co do miejsca pozostawienia zawiadomienia o złożeniu awizowanej przesyłki w urzędzie pocztowym, skutkuje niedoręczeniem decyzji. Ponadto Skarżąca stwierdziła, że nadal nie została jej doręczona zaskarżona decyzja, bowiem podatnik powinien otrzymać ją w oryginale, a nie w postaci kopii decyzji odebranej protokolarnie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2015 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2015 r. w przedmiocie podatku VAT.

Osobną skargą zakwestionowano postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z tej samej daty o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania (sygn.akt III SA/Wa 3174/15). Skarga na to postanowienie została przez tut. Sąd oddalona.

W związku z tym Sąd mógł przystąpić do analizy i oceny prawidłowości postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, dla którego kwestią wstępną i zasadniczą jest stwierdzenie w postanowieniu o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, że decyzja weszła do obrotu i że odwołanie od niej zostało wniesione z przekroczeniem ustawowego terminu.

Zgodnie z art. 162 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Stosownie do art. 163 O.p., w sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy (§ 1). W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia (§ 2).

Jak z tego wynika, przywrócenie terminu możliwe jest po łącznym spełnieniu następujących przesłanek: 1) złożenia wniosku o przywrócenie terminu; 2) dochowania 7 dniowego, nieprzywracalnego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, liczonego od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu; 3) dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był termin oraz 4) uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu.

Organ podatkowy stwierdził, że Spółka nie spełniła 1 spośród 4 warunków przywrócenia terminu, a mianowicie nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu. Jak wynika z wniosku o przywrócenie terminu, Skarżąca braku swej winy w uchybieniu terminu upatrywała w tym, że wadliwie zaadresowano skierowaną do niej przesyłkę poprzez podanie tylko jej imienia i nazwiska, z pominięciem nazwy firmy, a więc decyzja nie mogła jej zostać doręczona, a w każdym razie dokonane przez organ doręczenie jest nieprawidłowe.

Sąd stwierdza, że te argumenty sprowadzają się w istocie do próby podważenia faktu doręczenia decyzji (jej wejścia do obrotu), co stanowiło przedmiot osobnej analizy w postanowieniu o uchybieniu terminu i czym Sąd się zajął w wyroku wydanym na skutek skargi na to postanowienie. W postępowaniu zakończonym zaskarżonym w rozpoznanej sprawie postanowieniem i skardze na to postanowienie Skarżąca powtórzyła wręcz te same argumenty, którymi próbowała podważyć postanowienie o uchybieniu terminu.

Siłą rzeczy więc argumentacja Sądu w rozpoznanej sprawie pozostaje zbieżna z tym, co wskazano w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3174/15. Sąd stwierdził tam, że warunkiem dopuszczalności wydania postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania jest ustalenie, że decyzja została doręczona, czyli czy weszła do obrotu. Stwierdzenie, że decyzja do obrotu nie weszła, musiałoby bowiem pociągać za sobą stwierdzenie niedopuszczalności odwołania, nie można bowiem prowadzić postępowania odwoławczego (również w jego wstępnym stadium) wobec decyzji, która do obrotu nie weszła, a więc w sensie prawnym nie istniała. Konsekwentnie, nie można by było w takiej sytuacji prowadzić postępowania z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3174/15 Sąd rozważał, czy decyzja organu I instancji została Skarżącej skutecznie doręczona, a więc czy otworzył się termin na wniesienie odwołania i odpowiedź na tak postawione pytanie była pozytywna.

Sąd rozważał po pierwsze, czy przesyłka została skierowana do właściwie oznaczonej osoby i pod właściwy adres, zwłaszcza że kwestia prawidłowości oznaczenia adresata na kopercie zawierającej odwołanie było jednym z głównych argumentów skargi, podobnie jak w sprawie rozpoznanej. Skarżąca twierdziła, że na przesyłce błędnie oznaczono adresata poprzez podanie tylko imienia i nazwiska, z pominięciem nazwy firmy. Decyzja dotyczy tymczasem przedsiębiorcy i "została skierowana na adres jej siedziby położonej w Centrum Handlowym [...]", gdzie "swoje siedziby ma wiele firm, dla których właściwym urzędem skarbowym jest Urząd Skarbowy W". Zdaniem Skarżącej, nazwa jej firmy (T.) jest znana organowi, dlatego pominięcie tego dodatkowego oznaczenia było niedopuszczalnym niedbalstwem ze strony organu podatkowego.

Sąd stwierdził, że pominięcie na przesyłce nazwy firmy Skarżącej (T.) nie było uchybieniem ze strony organu podatkowego.

Skarżąca jest osobą fizyczną, a taką identyfikuje imię i nazwisko. To, że prowadzi ona działalność gospodarczą i w tym zakresie działa pod firmą, ma znaczenie w stosunkach prywatnoprawnych (zob. stosowne regulacje na ten temat ujęte w k.c.), ale nie w postępowaniu podatkowym. O.p. nie wymaga, by do osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą kierować pisma z uwzględnieniem firmy, pod którą prowadzi ona działalność gospodarczą, więc pominięcie tego elementu na przesyłce nie jest naruszeniem prawa. Sam natomiast fakt, że działalność jest prowadzona w miejscu, gdzie wielu wystawców ma swoje sklepy, jest argumentem o znaczeniu pozaprawnym.

Sąd podkreślił, że wbrew temu co twierdzi Skarżąca, nie ma ona "siedziby", bo nie jest osobą prawną – lecz "miejsce zamieszkania" lub "miejsce pracy". Miejsce pracy w rozumieniu O.p. to miejsce, gdzie podatnik wykonuje działalność gospodarczą. Jeśli wiec jest ona wykonywana w takim miejscu, w którym wielu podatników ma "miejsce pracy", rzeczą Skarżącej było wskazanie lokalu, w którym czynności wykonuje, z podaniem jego numeru lub dokonanie innej, bardziej szczegółowej identyfikacji w adresie. Skarżąca tego nie uczyniła podając tylko adres budynku, w którym działa wielu przedsiębiorców (ul. [...], W.), musiała więc się liczyć z tym, że skierowanie pisma na tak określony adres może wywołać kłopoty z doręczeniem. Mogła też nie dokonywać modyfikacji adresu do doręczeń, którym zwykle jest miejsce zamieszkania. Innymi słowy, miejsce odbioru pism urzędowych powinna wybrać i wskazać w tak sposób, by uchronić się przed ewentualnymi skutkami fikcji prawnej doręczenia (przez awizo).

Tym samym Sąd stwierdził, że adresat przesyłki został oznaczony prawidłowo.

Następnie Sąd dokonał oceny, czy decyzja mogła być uznana za doręczoną w drodze fikcji prawnej. Jak ustalił, organ podatkowy dysponował adresem zamieszkania Skarżącej, przy czym pisma kierował na wskazany przez nią adres do korespondencji – ul. [...], W. Na ten adres wysłano przesyłkę zawierającą decyzję I instancji (koperta z decyzją w aktach, bez nr). Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się adnotacja: "z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w pkt 1 (adresatowi/dorosłemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu), przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP [...] w dniu 13.4.2015 (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono na drzwiach mieszkania adresata, jego biura, innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe)". Na kopercie znajduje się opatrzona podpisem doręczyciela adnotacja: "awizo 13.04.15" oraz "awizowano powtórnie 21 kwi. 2015 r.", a także pieczęć UP [...] "zwrot - nie podjęto w terminie" i data "28.04.2015".

Treść zwrotnego potwierdzenia odbioru i adnotacji na kopercie wskazuje, że adresat został dwukrotnie powiadomiony o pozostawieniu pisma do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym, lecz pisma nie podjął w terminie, co uzasadniało przyjęcie, że zaszła fikcja prawna doręczenia z upływem ostatniego dnia okresu 14-dniowego, o czym mowa w art. 150 § 2 O.p.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się zgodnie, że zwrotne potwierdzenie odbioru jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 O.p., zatem stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone. (zob. np. wyrok NSA z dnia 31 maja 2016 r., II FSK 1040/14, CBOSA).

Jako taki dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Domniemanie to może być wprawdzie obalone, co wynika wprost z treści art. 194 § 3 O.p., zakładającego możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym, ale pod warunkiem przedstawienia stosownego na tę okoliczność kontrdowodu.

Sąd uznał, że Skarżąca domniemania tego obalić nie zdołała.

Do analogicznych wniosków Sąd doszedł w niniejszej sprawie uznając, że Skarżącej nie udało się podważyć prawidłowości zaskarżonego postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania za pomocą argumentów podniesionych w celu podważenia skuteczności doręczenia decyzji.

Należy zauważyć, że pierwotnie – we wniosku o przywrócenie terminu – Skarżąca wskazywała na wadliwość oznaczenia adresata przesyłki jako powód braku jej winy w uchybieniu terminu. Rzecz jasna, za taki powód wskazana okoliczność uznana być nie może.

Następnie, już na etapie skargi do Sądu, Skarżąca wskazała nowe powody braku swej winy w uchybieniu terminu, co znalazło wyraz w sformułowanych w skardze wnioskach dowodowych. We wnioskach tych Skarżąca domagała się dopuszczenia dowodu z wyjaśnień Skarżącej, zeznań świadków i dokumentów na okoliczność godzin pracy salonu meblowego, czasu awizowania listów poleconych, systemu pracy pracowników Skarżącej, sposobu doręczania korespondencji na adres salonu, miejsca pozostawiana awizo, posiadania skrzynki pocztowej przez salon i innych przedsiębiorców w C., nieprawidłowości doręczenia decyzji i trzech wcześniejszych pism.

Sąd wniosków tych uwzględnić nie mógł.

Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

Jak z tego wynika, w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie jest dopuszczalne prowadzenie dowodów ze świadków, a jedynie z dokumentów i to uzupełniająco i tylko pod warunkiem, że jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

Przesłanki do zastosowania tego przepisu w odniesieniu do przedłożonych przez Skarżącą dokumentów (wydruki ze strony internetowej Poczty Polskiej "śledzenie przesyłek") nie zostały spełnione. Dowody te nie uzupełniają bowiem materacu dowodowego, otwierając nowy wątek, a poza tym nie są niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie.

Problem w tym, że Skarżąca te wnioski powinna zgłosić na etapie postępowania podatkowego, a wiec we wniosku o przywrócenie terminu. Wtedy organ miałby szansę się nimi zająć, a Sąd mógłby wówczas ewentualnie uzupełniająco dowody z dokumentów przeprowadzić. Skarżąca tego jednak nie uczyniła. We wniosku o przywrócenie terminu (k. 372 akt adm.) żadne wnioski dowodowe nie zostały zgłoszone, nie było tam też mowy o braku skrzynki pocztowej, o czym mowa w skardze. Wobec tego organ nie miał podstaw ani możliwości okoliczności tych badać i w związku tym nie można – na etapie postępowania sądowego – czynić mu w związku z tym zarzutu wadliwości doręczenia i na tym opierać wniosku o przywrócenie terminu.

Oznacza to, że niepowołanie tych argumentów w postępowaniu podatkowym, a dopiero na etapie postępowania sądowego, przy braku możliwości uwzględnienia ich przez Sąd, sprawia, że nie mogły one mieć wpływu na ocenę zaskarżonego postanowienia. Byłoby inaczej, gdyby Skarżąca zgłosiła je wcześniej – we wniosku o przywrócenie terminu.

W tych okolicznościach Sąd uznał za prawidłowe postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, nie podzielając tym samym zarzutów skargi, jakoby doszło do naruszenia stanowiącego podstawę jego wydania przepisu art. 162 O.p. oraz pozostałych wymienionych w niej przepisów. Te ostatnie przy wydaniu zaskarżonego postanowienia naruszone być zresztą nie mogły, bo odnoszą się do kwestii uchybienia terminu, a nie jego przywrócenia.

Za niezasadny Sąd uznał też zarzut naruszenia art. 281a O.p. Jak słusznie wskazał organ odwoławczy, upoważnienie dla pracownika kontrolowanego do reprezentowania go podczas nieobecności w toku kontroli nie jest równoznaczne z pełnomocnictwem procesowym. Skuteczność tego ostatniego zależy od dochowana warunków z art. 137 O.p., w szczególności zgłoszenia go organowi w opisany w przepisie sposób, w tym złożenia dokumentu pełnomocnictwa do konkretnej sprawy.

W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).