Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 8/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2010-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Grzegorz Panek SO del. Ewa Partyka /spr./ Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 25 marca 2010r. spraw ze skarg "A" Spółka z o.o. w likwidacji z siedzibą w R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2009r. nrnr: [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, sierpień i listopad 2003 r. - oddala skargi -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 8/10

UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia [...] października 2009r. znak [...], [...], [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez "A." sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej Spółka) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2008r. znak: [...], [...], [...], [...], określających Spółce w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe:

- za maj 2003r. w kwocie 1.321 zł, różnicę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0 zł - uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił w podatku od towarów i usług za maj 2003r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.166 zł oraz różnicę podatku naliczonego i należnego do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0 zł.

- za czerwiec 2003r. w kwocie 1.019 zł, różnicę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0 zł - uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił w podatku od towarów i usług za czerwiec 2003r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.012 zł oraz różnicę podatku naliczonego i należnego do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0 zł.

- za sierpień 2003r. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości 3.529 zł - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji,

- za listopad 2003r. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości 15.995 zł - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniach organ odwoławczy podał, że "A." spółka z o.o. z siedzibą w R. w rozliczeniu podatku VAT w deklaracji VAT-7

- za maj 2003r. zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 174 zł,

- za czerwiec 2003r. zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 107 zł,

- za sierpień 2003r. zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie 4.728 zł,

- za listopad 2003r. wykazała zwrot różnicy podatku w kwocie 16.691 zł i kwota ta została zwrócona na rachunek bankowy Spółki w dniu 27 stycznia 2004r.

Organ drugiej instancji wskazał, że postanowieniem z dnia 12.05.2005r. wszczęto postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług za 2003r. W tym zakresie przeprowadzona została również kontrola podatkowa.

Opierając się na ustaleniach kontroli, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zakwestionował wysokość zadeklarowanego podatku dochodowego od osób prawnych za 2003r. oraz prawidłowość rozliczeń Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: luty, maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2003r. Sprawa rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2003r. została zakończona prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 22.07.2008r. sygn. akt ISA/Rz 976/07, oddalającym skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].10.2007r. znak: [...], utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].06.2007r. znak: [...].

Natomiast w pozostałych sprawach organ I instancji dwukrotnie wydawał decyzje w dniach [...].11.2005r. i [...].06.2006r., eliminowane z obiegu prawnego przez Dyrektora Izby Skarbowej, który stwierdzał, że sprawy wymagają ponownego rozpatrzenia.

Organ I instancji uzupełnił materiał dowodowy o kolejny protokół badania ksiąg i ustalił, że usługi transportowe udokumentowane wystawionymi przez firmę G. w R. fakturami VAT: z dnia 31.05.2003r. nr [...] - dotycząca usług zrealizowanych w kwietniu i maju 2003r., z dnia 30.06.2003r. nr [...], z dnia 29.08.2003r. nr [...] - dotycząca usług zrealizowanych w lipcu i sierpniu 2003r. i z dnia 17.10.2003r. nr [...] - dotycząca usług zrealizowanych we wrześniu i październiku 2003r., zostały wykonane w mniejszym zakresie niż to z nich wynika. Spółka ujęła w/w faktury w prowadzonej dla podatku VAT ewidencji zakupu i rozliczyła w pełnej kwocie podatek naliczony z nich wynikający w deklaracjach VAT-7 za maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2003r. Ustalenia te stanowiły podstawę do stwierdzenia, że prowadzone przez Spółkę księgi podatkowe, w tym ewidencja dla celów podatku VAT, są nierzetelne oraz, że rozliczenie podatku VAT za w/w miesiące 2003r. zostało dokonane z naruszeniem przepisów art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - dalej ustawa o VAT. Wobec stwierdzonej nierzetelności ksiąg podatkowych organ I instancji nie uznał ich jako dowód w części, w jakiej zawarte w nich zapisy dokonane zostały na podstawie wymienionych faktur i oszacował wartość sprzedaży netto usług transportowych, na które były wystawione zakwestionowane faktury wykonanych w okresie od kwietnia do października 2003r. przez firmę G. w R. na rzecz "A." sp. z o.o. na kwoty odpowiednio 3.204 zł, 1.584 zł, 3.552 zł i 3.558 zł.

W konsekwencji, weryfikując rozliczenie podatku VAT organ ten uwzględnił podatek naliczony za:

- maj 2003r. w kwocie 705 zł od wartości nabytych usług transportowych według dokonanego szacunku, tj. od kwoty 3.204 zł, natomiast odmówił Spółce prawa do rozliczenia podatku naliczonego w kwocie 1,495 zł, która odnosiła się do zawyżonej wartości tej sprzedaży,

- czerwiec 2003r. w kwocie 348 zł od wartości nabytych usług transportowych według dokonanego szacunku, tj. od kwoty 1584 zł, zaś odmówił Spółce prawa do rozliczenia podatku naliczonego w kwocie 952 zł, która odnosiła się do zawyżonej wartości tej sprzedaży,

- sierpień 2003r. w kwocie 781 zł od wartości nabytych usług transportowych według dokonanego szacunku, tj. od kwoty 3.552 zł, zaś odmówił Spółce prawa do rozliczenia podatku naliczonego w kwocie 1,199 zł, która odnosiła się do zawyżonej wartości tej sprzedaży,

- październik 2003r. w kwocie 783 zł od wartości nabytych usług transportowych według dokonanego szacunku, tj. od kwoty 3.558 zł, zaś odmówił Spółce prawa do rozliczenia podatku naliczonego w kwocie 3.958 zł, która odnosiła się do zawyżonej wartości tej sprzedaży.

- w konsekwencji rozliczenia za październik, weryfikując rozliczenie za listopad 2003r. zakwestionowano prawo Spółki do rozliczenia kwoty z przeniesienia w wysokości 696zł wynikającej z pozycji 36 deklaracji VAT-7 za ten okres.

Decyzje organu I instancji z dnia [...].12.2008r. zostały zaskarżone przez Spółkę, która wnosiła o ich uchylenie i umorzenie postępowania, zarzucając organowi I instancji błędne ustalenie stanu faktycznego w kwestii nabycia usług transportowych od firmy "G." J. J.

Rozpatrując powyższe odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności wskazał, że zobowiązania podatkowe określone zaskarżonymi decyzjami organu I instancji nie uległy przedawnieniu. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005r, Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) - zwana dalej Ordynacją, zobowiązanie podatkowe przedawnia się najwcześniej z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia może ulec przedłużeniu w wyniku wystąpienia okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwą jego biegu.

Stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji, w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2003r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Organ wskazał, że przepis ten został doprecyzowany ustawą z dnia 30.06.2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz.1199) i od dnia 1.09.2005r. art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe jest data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia, co wynika z art. 303 oraz 325a § 2 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. Kodeks postępowania karnego (Dz.U Nr 89, poz. 555 ze zm.) w związku z art. 113 § 1 ustawy z dnia 10.09.1999r. Kodeks karny skarbowy (j.t. z 2007r. Dz. U. Nr 11, poz. 765 ze zm.).

Termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Tak więc okres zawieszenia "dodaje się" do 5-letniego terminu przedawnienia, co skutkuje tym, że staje się on dłuższy.

Organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie zobowiązanie ma charakter deklaratoryjny i jego termin płatności upłynął w 2003r.

Stosownie do art. 12 pkt 4 Ordynacji podatkowej (który stanowi, że terminy określone w latach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim roku, który odpowiada początkowemu dniowi terminu, a gdy takiego dnia w ostatnim roku nie było - w dniu, który poprzedzałby bezpośrednio ten dzień) 5-letni termin, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji minął z upływem dnia 31.12.2008r.

Zaskarżone decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określające Spółce w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, sierpień i listopad 2003r. zobowiązanie podatkowe zostały wydane [...].12.2008r. Upływ 5 - letniego terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji mógłby mieć w pewnych okolicznościach wpływ na rozstrzygnięcie organu II instancji, ale nie dotyczy to jednak rozpatrywanej sprawy. Według organu zobowiązanie Spółki w podatku od towarów i usług za w/w miesiące 2003r. nie uległo przedawnieniu, ponieważ doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z postępowaniem, które toczyło się w sprawie o przestępstwo skarbowe wobec G. J. Została ona uznana za winną tego, że będąc Prezesem Zarządu Spółki z o.o. "A." w R. w okresie od lutego do października 2003r. posługiwała się nierzetelnymi fakturami m.in. fakturami: nr [...] z dnia 31.05.2003r., nr [...] z dnia 30.06.2003r., nr [...] z dnia 29.08.2003r., nr [...] z dnia 17.10.2003r., wystawionymi przez firmę "G." J. J. w R. dla Spółki "A.", stwierdzającymi wykonanie usług transportowych na trasie R. – W., gdzie stwierdzone w nich usługi nie miały miejsca, przy czym przedmiotowe faktury zostały ujęte w ewidencjach księgowych Spółki "A." dotyczących 2003r. i miały wpływ na wielkość zobowiązań podatkowych, co stanowi przestępstwo z art. 62 § 2 ustawy Kodeks karny skarbowy. Postępowanie w tamtej sprawie zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...].08.2006r. sygn. akt [...] i zostało zakończone wyrokiem Sądu Rejonowego w R. Sądu Grodzkiego Wydział [...] z dnia 11.12.2007r. sygn. akt [...], który stał się prawomocny 21.04.2008r. wobec wyroku Sądu Okręgowego w R. Wydział Karny z tego dnia sygn. akt [...] utrzymującego w mocy wyrok sądu I instancji. Okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań od 31.08.2006r. do 21.04.2008r. wyniósł zatem 600 dni.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że termin przedawnienia zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, sierpień i listopad 2003r. upłynie z dniem 23.08.2010r.

Dokonując merytorycznej oceny prawidłowości rozstrzygnięcia będącego przedmiotem odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że obowiązująca w 2003r. ustawa z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w art. 19 przewidywała prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z ust. 1 wskazanego przepisu, podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Z kolei z art. 19 ust. 2 ustawy VAT wynikało, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Prawidłowy pod względem materialnoprawnym dokument, określający podatek naliczony, powinien zatem potwierdzać fakt rzeczywistego nabycia towarów w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że organy podatkowe są obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych faktur oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy faktura w istocie stwierdza fakt nabycia towarów i usług, a więc czy doszło między stronami wskazanymi w fakturze do rzeczywistej operacji gospodarczej (tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21.02.2006r. III SA/Wa 1695/05 - System Informacji Prawnej LEX nr 196822).

Organ odwoławczy podał, że przedmiotem sporu była dopuszczalność dokonanych przez "A." sp. z o.o. -w deklaracjach VAT-7 za maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2003r. - odliczeń podatku wykazanego w fakturach VAT wystawionych przez J. J. w ramach firmy G. w R. z dnia 31.05.2003r. nr [...] na wartość sprzedaży netto 10.000 zł, podatek VAT 2.200 zł, wartość sprzedaży brutto 12.200 zł, z dnia 30.06.2003r. nr [...]- za usługi transportowe w czerwcu 2003r. na wartość sprzedaży netto 5.511,90 zł, podatek VAT 1.300,62 zł, i "świadczenie pracy na wartość sprzedaży netto 9.088,10 zł, podatek VAT 1.999,38zł, z dnia 29.08.2003r. nr [...] za usługi transportowe w sierpniu 2003r. na wartość sprzedaży netto 9.000 zł, podatek VAT 1.980 zł i "świadczenie pracy na wartość netto 7.500zł, podatek VAT 1.650zł, z dnia 17.10.2003r. nr [...] za usługi transportowe za październik 2003r. na wartość sprzedaży netto 21.550,50 zł, podatek VAT 4.741,11 zł i "świadczenie pracy" na wartość sprzedaży netto 25.999,50 zł, podatek VAT 5.719,89 zł.

Organ podał, że dla oceny uprawnień Spółki w powyższym zakresie istotne było rozstrzygnięcie, czy udokumentowane spornymi fakturami usługi zostały faktycznie wykonane.

Organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, że w dniu 1.09.2002r. pomiędzy "A." sp. z o.o. w R., zwaną umownie Zleceniodawcą i firmą G. zwaną umownie Zleceniobiorcą została zawarta umowa o świadczenie usług transportowych. W § 1 tej umowy postanowiono: "Zleceniodawca zleca świadczenie usług transportowych samochodami ciężarowymi w zakresie przewozu towarów a Zleceniobiorca zobowiązuje się do przewożenia przekazanego przez Zleceniobiorcę towaru." Zgodnie z umową w kontrolowanym okresie firma G. miała świadczyć usługi transportowe samochodami ciężarowymi: DAF nr rej. [...], IVECO nr rej. [...], AVIA nr rej. [...], KIA PREGIO nr rej. [...]. Umowa regulowała, że na koniec każdego miesiąca wystawiane będą faktury za wykonane usługi (§ 5 pkt 2 umowy).

Do wymienionych faktur dołączono "Zestawienia usług transportowych" za miesiące od kwietnia do października 2003r. opatrzone pieczątką firmy G. i podpisane przez G. J. Zestawienie zawierało dla każdego rodzaju samochodu o określonym numerze rejestracyjnym, datę wykonania usługi, trasę, ilość przejechanych kilometrów i wartość netto usług. Dane z nich wynikające zostały szczegółowo przedstawione w aktach sprawy i w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji organu I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej podał, że organ I instancji, celem ustalenia stanu faktycznego dotyczącego wykonania usług transportowych, dokonał czynności sprawdzających u wystawcy faktury oraz u głównego dostawcy towarów, którym w okresie od 1.01.2003r. do 31.08.2003r. była "E." sp. z o.o. w W., natomiast w okresie od 1.09.2003r. do 31.12.2003r. była "P." sp. z o.o. w W., przesłuchał świadków, a w oparciu o konto rozrachunków, faktury i dokumenty magazynowe dokonał szczegółowej analizy dostaw towarów (owoców i warzyw) z firmy "J." do sklepów w D. i w R., a także przerzutów towarów między tymi sklepami.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w protokole z czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie G. z dnia 8.07.2005r. odnotowano fakt udokumentowania usług transportowych takimi samymi zestawieniami, jakie okazano w trakcie kontroli w Spółce. Z protokołu tego wynikało, że wyjaśnień w sprawie udokumentowania usług udzieliła G. J. - pełnomocnik firmy G., która najpierw stwierdziła, że zestawienia sporządzone zostały na podstawie odręcznych notatek przekazywanych jej przez kierowców. W firmie G. nie obowiązywały karty drogowe pojazdów, pracownicy - kierowcy otrzymywali od w/w polecenia ustne. Wskazano, że G. J. wyjaśniła, że kierowcą figurującego w zestawieniach samochodu marki DAF o numerze rejestracyjnym [...] był L. P., sporadycznie w zastępstwie mógł jeździć tym samochodem G. Ł. W protokole z czynności sprawdzających podano, że z zestawień świadczonych usług transportowych wynikało m.in., że kierowcy ci wykonywali usługę transportową na trasie R. – W. – R. (przewóz towarów handlowych od głównego dostawcy tj. P. sp. z o.o. w W. wcześniej E.) i na trasie lokalnej R. – D. –R. (z magazynu lub od dostawców tj. J. sp. z o.o. i D. sp. z o.o.). Natomiast na podstawie przedłożonych rocznych kart pracy (za 2003r.) tych pracowników firmy G. (L. P. i G. Ł.) ustalono, iż w każdym dniu roboczym wykazywały one ośmiogodzinny czas pracy, nawet w dni, w których według zestawienia usług transportowych wykonywane były kursy na trasie R. – W. – R. o długości 700 km.

Organ podał, że trakcie czynności sprawdzających w "E." sp. z o.o. w W., udokumentowanych protokołem z dnia 22.07.2005r., ustalono m.in. że firma "G." J. J. w okresie od 1.04.2003r. do 31.08.2003r. nie odbierała żadnych towarów. Analogiczne ustalenia poczyniono odnośnie okresu od 1.09.2003r. do 31.12.2003r. w trakcie czynności sprawdzających w "P." sp. z o.o. w W., udokumentowanych protokołem z dnia 22.07.2005r.

Organ odwoławczy przytoczył obszerne fragmenty zeznań świadków T. Z., D. K., P. F., W. W. oraz G. J. odnoszących się do opisywanego przez nich wykonania przez firmę G. usług transportowych oraz pisma Spółki z dnia 27.07.2006r.

Organ wskazał, że w wyjaśnieniach z dnia 19.10.2005r. (do protokołu z badania ksiąg z dnia 30.09.2005r.) Spółka podnosiła, iż usługi transportowe były wykonywane przez firmę G. przez cały 2003r. i jak wskazano - dotyczyły dostaw świeżych warzyw i owoców z hurtowni "J." sp. z o.o. do sklepu w D. i do sklepu w R., i w razie potrzeby przewozu towarów z jednej placówki do drugiej. Podawano także, że faktyczne zestawienia przebiegu pojazdów zaginęły, a przedstawione kontrolującym zestawienia zostały sporządzone na bieżąco i nie pokrywały się z rzeczywistością.

Organ ocenił, że w świetle powyższego prawidłowe były ustalenia organu I instancji, że Spółka nie nabyła usług transportowych na trasie R. – W. – R., a zebrany materiał dowodowy pozwalał na zakwestionowanie rzetelności danych wykazanych na fakturach VAT: z dnia 31.05.2003r nr [...], z dnia 30.06.2003r. nr [...], z dnia 29.08.2003r. nr [...] i z dnia 17.10.2003r. nr [...] w zakresie wartości zrealizowanych usług transportowych na rzecz Spółki. Organ odwoławczy podzielił też stanowisko organu I instancji, co do zasadności eliminacji spornych faktur, ze zbioru dowodów stanowiących podstawę wyznaczenia wartości podatku naliczonego w rozliczeniu za maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2003r., poprzez stwierdzenie nierzetelności ksiąg podatkowych, w tym ewidencji dla celów podatku VAT i nie uznanie ich jako dowodów w części, w jakiej zawarte w nich zapisy dokonane zostały na podstawie wymienionych faktur. Dodatkowo zauważono, że nierzetelność tych faktur wykazano również w postępowaniu karnym skarbowym.

Dyrektor Izby Skarbowej podał, że w konsekwencji stwierdzonej nierzetelności ksiąg podatkowych, organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oszacował wartość nabytych usług objętych zakwestionowanymi fakturami na: kwotę 3.204 zł za maj, kwotę 1.584zł za czerwiec, kwotę 3.552zł za sierpień, kwotę 782,76zł za październik wyjaśniając przy tym szczegółowe zasady szacowania i podając szczegółowe wyliczenia.

Organ odwoławczy podał, że w odwołaniach strona nie kwestionowała ustaleń kontroli, że faktury wystawione przez G. tytułem usług transportowych są nierzetelne, jednak żądała uchylenia decyzji i umorzenia postępowania co sprowadzałoby się do przyjęcia, że Spółka faktycznie w 2003r. w miesiącach, których dotyczyły faktury nr [...], [...], [...] i [...] nabyła usługi transportowe o wartości jak na zakwestionowanych fakturach.

Organ II instancji wskazał, że kwestia oceny prawidłowości oszacowania kosztów nabycia usług transportowych była przedmiotem odrębnego rozpoznania przez Dyrektora Izby Skarbowej w równolegle tyczącym się postępowaniu odwoławczym dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych.

Opierając się na całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie a także w toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...].10.2009r. znak: [...] utrzymał w mocy w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2008r. znak: [...] określającą Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003r. Jednak, jak wynikało z uzasadnienia tej decyzji organ odwoławczy oszacował we własnym zakresie wysokość kosztów usług transportowych, nabytych od firmy G. w okresie od kwietnia do października 2003r.tj. w okresie objętym fakturami VAT, ujętymi w prowadzonych przez Spółkę ewidencjach i rozliczeniach, na łączną kwotę 9.367,27 zł, tj. w wysokości mniejszej niż przyjął organ I instancji (kwota 11.898 zł). W uzasadnieniu wydanej w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych w/w decyzji organu odwoławczego wskazano, że szacując koszty przedmiotowych usług transportowych za powyższy okres, przyjęto, że Firma G. - w analizowanym okresie - wykonała 81 dostaw towarów do sklepu położonego w D., oraz 76 kursów do sklepu w R. przy ul. P. Powyższe wielkości ustalono na podstawie sporządzonych przez G. zestawień usług transportowych załączonych do faktur sprzedaży tych usług. Przyjęto przy tym, że w zestawieniach tych kontrahent uwzględnił wszystkie przejazdy na terenie R. Wzięto przy tym pod uwagę, że - wbrew zarzutom Spółki - zawarta w dniu 01.09.2002r. umowa pomiędzy Spółką i Firmą G. o świadczenie usług transportowych, przewidywała świadczenie usług transportowych samochodami ciężarowymi w zakresie przewozu towarów, co wykluczało możliwość wykorzystywania samochodów, o których mowa w umowie w celu przewozu osób do banku, kontroli sklepów, poszukiwania nowych lokalizacji. Ponadto przesłuchiwani w toku postępowania odwoławczego (na wniosek Podatnika) świadkowie - kierowcy L. P. i G. Ł. zgodnie zeznali, iż nie jeździli "ani do banku ani, ani do urzędu skarbowego". W ocenie organu nie mogły stanowić jedynego dowodu potwierdzającego wykorzystanie samochodów Firmy G. do w/w celów pierwsze strony deklaracji podatkowych, na których widnieje prezentata organu podatkowego, albowiem złożenie (nawet osobiście) deklaracji w określonym dniu nie potwierdza, jakim środkiem lokomocji przybyła osoba ją składająca. W przedmiotowym rozliczeniu uwzględniono natomiast (o co wnosiła Spółka) 29 tzw. przerzutów towarów pomiędzy sklepami w R. oraz D. dokonanych w okresie od kwietnia do października 2003r. Ustaleń w tym zakresie dokonano na podstawie analizy zestawienia "Przerzuty towarów między sklepami", sporządzonego przez organ kontroli skarbowej (stanowiącego zał. Nr 5 do protokołu z przeglądania ksiąg podatkowych z dnia 09.03.2007r.) oraz przedłożonych w toku postępowania odwoławczego dowodów źródłowych.

Zdaniem organu II instancji usługi transportowe należało wycenić - uwzględniając słuszny zarzut Spółki -według "uśrednionej stawki przewozu za jeden kilometr a nie wyznaczać jej na poziomie stawek przyjętych dla jednego samochodu", a co za tym idzie średnia cena za 1 kilometr przebiegu ww. pojazdów wyniosła - 0,775 zł/km co wynikało ze stosownego wyliczenia [(1,20 + 0,80 + 0,60 + 0,50): 4 = 0,775]; Trasa R. – D. – R. wymagała przejechania 100 km, natomiast kursy "po R." (oznaczone jako R. – R.) były różnej długości i wynosiły: 10 km, 13 km i 20 km; co wynikało z zestawień usług transportowych, załączonych do faktur sprzedaży tych usług. Dlatego do oszacowania kosztów usług transportowych przyjęto średnią arytmetyczną długości ww. tras t.j. 14,3 km [(według wyliczenia (20 km + 10 km + 13 km) : 3 = 14,333)].

Organ przedstawił wyliczenie kosztów transportu towarów z Firmy "J." do poszczególnych sklepów Spółki w R. i w D., z uwzględnieniem przesunięć pomiędzy tymi sklepami oraz przejazdów związanych z funkcjonowaniem Spółki na kwotę 9.367,27zł - w okresie IV-X 2003r.

Organ wskazał, że Spółka rozliczała podatek od towarów i usług miesięcznie, zatem podjęcie rozstrzygnięć w tym podatku wymagało uszczegółowienia wyliczeń dokonanych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Przy przyjęciu tych samych zasad przedstawiono szczegółowe wyliczenia kosztów usług transportowych, przypadających na poszczególne miesiące 2003r., tj. usług objętych zakwestionowanymi fakturami VAT nr [...], [...], [...] i [...]. Organ odwoławczy w każdej z zaskarżonych decyzji z osobna dokonał we własnym zakresie oszacowania wartości usług transportowych wykonanych przez Firmę G. w miesiącach, które obejmowały zakwestionowane faktury wystawione w maju, czerwcu, sierpniu i październiku 2003r., przyjmując ilości kursów do sklepu w D., do sklepu w R. wraz z przejazdami związanymi z "funkcjonowaniem Spółki" oraz związanych z przesunięciami towarów z zestawień stanowiących załączniki do w/w faktur mnożąc je przez ilość kilometrów i uśrednione stawki przewozu za 1 km, przy czym wobec różnej długości kursów po R. - przyjęto średnią arytmetyczną z tych tras (długość tych tras to: 10 km, 13 km i 20 km wynikała ona z zestawień) - tj. 14,3 km.

Według oszacowania dokonanego przez organ II instancji odnosząca się do maja 2003r. wartość nabytych przez Spółkę usług transportowych wynosiła 3.908,48zł i była wyższa od kwoty 3.204 zł (oszacowanej przez organ I instancji), odnosząca się do czerwca 2003r. wartość nabytych przez Spółkę usług transportowych wynosiła 1.616,50 zł i była wyższa od kwoty 1.584zł (oszacowanej przez organ I instancji), odnosząca się do sierpnia i lipca 2003r. wartość nabytych przez Spółkę usług transportowych wynosiła 2.048,48zł i była niższa od kwoty 3.552zł (oszacowanej przez organ I instancji), odnosząca się do września i października 2003r. wartość nabytych przez Spółkę usług transportowych wynosiła 1.793,81zł i była niższa od kwoty 3.558zł (oszacowanej przez organ I instancji). Zaskarżona decyzja dotycząca listopada 2003r. była konsekwencją oszacowania usług transportowych objętych fakturą z 17 października 2003r. nr [...] i dokonanego za ten miesiąc rozliczenia podatku od towarów i usług.

Realizując uprawnienie do weryfikacji rozliczenia podatku od towarów i usług podatnika za 2003r. Dyrektor Izby Skarbowej stosując art. 19 ust 1 ustawy VAT stwierdził, że z tytułu nabycia usług transportowych od firmy G. Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 22% wartości oszacowanych kosztów usług transportowych przypadających na maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2003r., odpowiadającej wartości netto sprzedaży, na jaką powinny opiewać faktury VAT nr [...], [...], [...] i [...].

Podatek naliczony od zawyżonej sprzedaży na wymienionych fakturach wynosił: 1.340,14 zł z faktury [...] za maj 2003r. (2.200 zł - 859,86 zł), podatek naliczony od zawyżonej sprzedaży na fakturze [...] za czerwiec 2003r. wynosił 944,99zł (1.300,62 zł - 355,63 zł), podatek naliczony do obliczenia z tytułu nabycia usług transportowych z faktury [...] rozliczonych w sierpniu 2003r. wynosił 450,67zł i był niższy od kwoty 781zł wyliczonej przez organ I instancji, podatek naliczony do odliczenia z tytułu nabycia usług transportowych objętych fakturą nr [...] rozliczonych w październiku 2003r. wynosił 394,64zł i był niższy od kwoty 782,76 zł wyliczonej przez organ I instancji.

W odniesieniu do decyzji za sierpień i październik 2003r. Organ II instancji orzekł stosując art. 234 Ordynacji - nie mogąc orzekać na niekorzyść wnoszącej odwołanie Spółki, utrzymał w mocy zaskarżone decyzje.

W decyzjach organ przedstawił szczegółowe rozliczenie podatku od towarów i usług "A." sp. z o.o. za maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2003r.

W skargach na powyższe decyzje Spółka w likwidacji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT polegające na uznaniu, iż część z czynności objętych fakturami VAT nr [...] z dnia 31.05.2003r., nr [...] z dnia 30.06.2003r. nr [...] z dnia 29.08.2003r. i nr [...] z 17.10.2003r. zostały wykonane w mniejszym zakresie niż to wynikało z ich treści, co w konsekwencji przyczyniło się do określenia Spółce w drodze oszacowania zobowiązań podatkowych w podatku VAT za m-ce maj, czerwiec, sierpień i listopad 2003r. w wysokościach wynikających z w/w decyzji

2) naruszenie przepisów postępowania: art. 122, art. 180, art. 187 oraz art. 210 Ordynacji polegające na braku obiektywizmu w ocenie zebranego materiału dowodowego, pominięciu okoliczności wykonywania usług transportowych w stopniu szerszym aniżeli wynikało to z umowy o ich świadczenie, w tym usług związanych z wyjazdami lokalnymi do banku, urzędów, w zakresie nadzoru i w celu poszukiwania nowych lokalizacji oraz pominięciu dowodu z uzupełniającego przesłuchania świadka B. F. na w/w okoliczności, w tym na okoliczność wyjaśnienia kosztów usług transportowych poniesionych przez skarżącą. Naruszenie to miało polegać również na tym, że organ uznał, iż niektóre dowody nie są dowodami istotnymi, lecz w ocenie Spółki nie mógł tych dowodów pomijać milczeniem. Zaniechanie ustosunkowania się do dowodów przedłożonych i wskazanych przez skarżącą było jej zdaniem naruszeniem przepisów postępowania w szczególności art. 210 Ordynacji.

3) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 23 Ordynacji polegające na błędnej wykładni powołanego przepisu i niewłaściwym jego zastosowaniu poprzez nieuwzględnienie zeznań świadków w zakresie dotyczącym ustalenia okoliczności i przesłanek sporządzenia zestawienia usług transportowych oraz zakresu świadczonych usług, w wyniku czego organ przyjął, iż księgi podatnika są w części nierzetelne i dokonał szacowania podstawy opodatkowania pomimo braku przesłanek stosowania w/w przepisu; nie wskazaniu przez organ metody szacowania; nawet przy uznaniu, iż istniały podstawy do szacowania, czemu Spółka zaprzeczała, według Spółki zastosowano niewłaściwą podstawę szacowania.

Zdaniem Spółki zaskarżone decyzje są niesłuszne i naruszają prawo. Sporne faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty i zawierały wymagane przez prawo dane a Spółka spełniła wszystkie przesłanki wymienione w art. 19 ustawy o VAT dające prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT nr [...], [...], [...] oraz [...].

Zdaniem Skarżącej zapis, który znalazł się w § 1 umowy łączącej Spółkę z Firmą G. nie wykluczał możliwości wykonania usług na rzecz Spółki w szerszym zakresie, a wszystko zależało od zgodnej woli stron. Spółka wskazała, że postępowanie podatkowe potwierdziło, że w 2003r. nie posiadała ona własnych środków transportowych, lecz korzystała z nich na podstawie umowy z dnia 1.09.2002r. Skoro organ nie zakwestionował faktu, że Spółka nie posiadała własnych środków transportu, to nie powinien bez przeprowadzania dodatkowego postępowania, odrzucając wszelkie wyjaśnienia strony w tym zakresie, wykluczyć faktu dokonywania innych przewozów niż przewóz towarów. Skarżąca podała, że także okoliczność przez nią wykazana dotycząca comiesięcznego składania deklaracji podatkowych na biurze podawczym organu podatkowego, odbierania wyciągów bankowych została zupełnie pominięta w sprawie, chociaż faktem było, że znaczne odległości pomiędzy siedzibą Spółki mieszczącą się najpierw przy ul. T. na następnie przy ul. K. a siedzibą urzędu skarbowego i banku obsługującego rachunek bankowy Spółki wymagały przedostania się z północnej na południową część miasta, co bez korzystania z jakiegokolwiek samochodu byłaby nieracjonalne i nieekonomiczne. Te okoliczności nie zostały przez organ wyjaśnione a organ pominął powyższe fakty przyjmując za pewnik, iż usługi nie zostały wykonane. Spółka podkreśliła, że w prowadzonej działalności gospodarczej zwłaszcza w przypadku gdy mamy do czynienia z podmiotami powiązanymi, przedsiębiorcy muszą kierować się i kierują się zasadą zaufania do kontrahenta. Zarzuciła, że zlecenie tego samego zakresu usług innemu podmiotowi często byłoby niemożliwe, a nawet w świetle wymagań stawianych przez Spółkę gdyby znalazł się podmiot, który przyjąłby tak trudne do wykonania warunki przewozu, to koszty tych usług byłyby niewspółmiernie wyższe. W ocenie Spółki organy podatkowe mają obowiązek zbadania kosztów, lecz nie mogą odrzucić kosztów od transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, bo byłoby to niezgodne z aktem wykonawczym regulującym merytoryczną treść szacowania dochodu pomiędzy takimi podmiotami (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10.10.1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze szacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników).

Z uwagi na podnoszone w skargach okoliczności zdaniem Spółki brak było podstaw do dokonania oszacowania, a skoro już organ tego dokonał, to powinien również wskazać zastosowaną metodę. Spółka powołała też wyrok WSA w Olsztynie, który jej zdaniem powinien mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonych decyzjach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje;

Stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Przepis § 2 wymienionego artykułu wymienia podstawową zasadę wykonywania przez te sądy funkcji kontrolnej stanowiąc, iż sprawowana jest ona pod względem zgodności z prawem. Rozpoznawanie skarg na decyzje organów administracji nie ma charakteru merytorycznego orzekania w sprawie. Sąd administracyjny pełni wyłącznie funkcje kasacyjne. W myśl art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) - zwanej dalej p.p.s.a., decyzja administracyjna podlega uchyleniu wówczas, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie przepisów postępowania jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy.

W niniejszych sprawach Sąd nie stwierdził takich naruszeń.

Na wstępie podkreślić należy, że nie budzi wątpliwości zasadność stanowiska organu odwoławczego, że zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące, których dotyczą zaskarżone decyzje nie uległy przedawnieniu. W świetle przepisów art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1, art. 70 § 7 pkt 1 i art. 12 pkt 4 Ordynacji, a także pozostałych przytoczonych w tym zakresie innych ustaw, w tym art. 303, art. 325a, art. 62 Kodeksu postępowania karnego i art. 113 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, stanowisko to jest prawidłowe i Sąd je podziela.

Nie budzi też zastrzeżeń Sądu prawidłowość ustaleń dokonanych przez organy co do okoliczności, iż usługi transportowe wykonane przez Firmę G. zostały wykonane w mniejszym zakresie niż to wynikało z zakwestionowanych faktur VAT nr [...] z dnia 31.05.2003r., nr [...] z dnia 30.06.2003r., nr [...] z dnia 29.08.2003r. i nr [...] z 17.10.2003r. Dokonując oszacowania zasadniczo organy oparły się na ilościach dokonanych przewozów towarów na określonych trasach, które wynikały z zestawień usług transportowych, a z których to słusznie nie uwzględniono uwidocznionych tam przewozów na trasie pomiędzy R. a W. Brak racjonalnych podstaw do zakwestionowania ustaleń organów co do faktu, że przewozy na tych trasach nie były wykonywane. Zresztą sama skarżąca tej okoliczności nie kwestionuje zarzucając jednak, że umowa z dnia 1.09.2002r. o świadczenie usług transportowych nie wykluczała wykonania usług w szerszym zakresie niż wynikało to z jej treści, w szczególności co do usług związanych z lokalnymi wyjazdami do banku, urzędów i innych związanych z potrzebami Spółki. Faktycznie organ II instancji pomimo przesłuchania w postępowaniu odwoławczym świadka B. F. i potwierdzenia przez w/w w zeznaniach dokonywania jej przewozu do banku czy urzędu skarbowego, nie ocenił bezpośrednio wiarygodności tych zeznań opierając się w swych ustaleniach na zeznaniach świadków P. i Ł. - kierowców, którzy mieli je wykonywać, a którzy zaprzeczyli, aby takie przewozy wykonywali. Mimo, że organ odwoławczy nie dokonał wyraźnej oceny zeznań świadka B. F., to w zaskarżonych decyzjach odwołując się do ustaleń na potrzeby rozstrzygnięcia odwołania od decyzji dotyczącej podatku dochodowego Spółki za 2003r. stwierdził jednak, że wziął pod uwagę całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym pozyskany w toku postępowania odwoławczego oraz uwzględniając zarzuty odwołania dotyczące świadczenia usług transportowych przez Firmę G., dokonał oszacowania przedmiotowych kosztów w postępowaniu odwoławczym. Nietrafny jest zatem zarzut pominięcia tego dowodu.

Taka ogólnikowa ocena materiału dowodowego jest wprawdzie uchybieniem w zakresie naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji, jednakże w ocenie Sądu akurat w tym wypadku, biorąc pod uwagę, wcześniej przytoczone okoliczności uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy. Organ bowiem, jak wynika z uzasadnienia wziął pod uwagę treść zeznań świadka B. F. aczkolwiek nie oparł na nich swoich ustaleń w tym zakresie.

Skarżąca odwołując się do możliwości szerszego niż to wynika z § 1 umowy z dnia 1.09.2002r. zakresu świadczenia usług - a więc nie tylko co do przewozu towarów, do czego wystarczyło porozumienie powiązanych podmiotów, przemilcza zapis § 8 tejże umowy, w którym zastrzeżono, że jej zmiana wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności. A więc do rozszerzenia umownego zakresu usług transportowych nie wystarczył tylko zgodny zamiar stron, bo zamiar ten według treści umowy musiał zostać zmaterializowany na piśmie pod rygorem nieważności. Tymczasem żaden z aneksów do umowy nie obejmował zmiany treści § 8.

Tak więc wbrew zarzutom Spółki w oparciu o umowę z dnia 1.09.2002r. nie mogły być świadczone usługi przewozu osób samochodami ciężarowymi po R. Przede wszystkim zaś wykonywania takich usług nie potwierdziły osoby, które miały je wykonywać jako kierowcy, nie były one też ujęte w zestawieniach usług transportowych, z których organy zakwestionowały tylko część usług. W tych okolicznościach bez znaczenia pozostaje podnoszony przez Spółkę fakt zagubienia zestawień przy przeprowadzce z ul. T. na ul. K. Także złożenie deklaracji podatkowych w Urzędzie Skarbowym w R. przy ul. S. wbrew twierdzeniom Spółki nie wymagało przemieszczenia się na drugi koniec miasta, bo urząd ten znajduje się w tej samej dzielnicy R. co ulice T. i K. Nie są to tak znaczne odległości jak zarzucała skarżąca. Wbrew zarzutom skarg nie została przez organy pominięta okoliczność, że Spółka składała deklaracje podatkowe co potwierdzały prezentaty z datami ich wpływu. Organy podały w decyzjach dlaczego w ich ocenie fakty te nie miały wpływu na ustalenie, że usługi przewozu osób samochodami ciężarowymi nie miały miejsca. Także wbrew zarzutom skarg obiektywnie istniały inne możliwości dostarczenia deklaracji podatkowych do urzędu, czy też odbioru wyciągów z banku i to niekoniecznie tylko takie jakie wskazywała Spółka. Można to było uczynić choćby korzystając z czynności wykonywanych przez pracowników firm powiązanych na zasadach bezpłatnych przysporzeń, które w tej sytuacji powinny być także rozliczone w decyzji dotyczącej podatku dochodowego.

Zakwestionowanie przez organy wykonania części usług przewozu towarów i nie uwzględnienie twierdzeń Spółki co do objęcia fakturami usług przewozu osób samochodami ciężarowymi, wbrew zarzutom skarg, znajduje podstawy w zebranym materiale dowodowym, mimo wyżej wskazanych mankamentów jego oceny tj. zbytniej ogólnikowości w tym zakresie. Wykonanie części usług transportowych przez organy nie zostało zakwestionowane z tego powodu, że wykonywać je miał "podmiot powiązany", lecz wobec wiarygodnych dowodów na okoliczność, że w rzeczywistości nie były one wykonywane. Jeśli zaś nie były one wykonywane, to brak było podstaw do ich uwzględnienia przy oszacowaniu. Ponadto nie można pominąć faktu, że pełniąca w 2003r. funkcję Prezesa Zarządu Spółki G. J. została uznana za winną i skazana prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w R. za posługiwanie się nierzetelnymi fakturami VAT m.in. tymi, które obejmowały usługi transportowe wykonywane przez Firmę G. tj. Nr [...], [...], [...] i [...]. Przeprowadzone zaś dowody nie dawały podstaw do dokonania odmiennych w tym zakresie ustaleń faktycznych.

W ocenie Sądu brak też było racjonalnych przesłanek do zakwestionowania wiarygodności zeznań świadków - kierowców co do tego, że takie usługi samochodami ciężarowymi nie były wykonywane przez Firmę G. Tak więc pomimo niewątpliwego uchybienia organu polegającego na zbyt ogólnikowej ocenie dowodów nie mogła ona mieć wpływu na wynik sprawy.

Nie można też w tej sytuacji zarzucić organom naruszenia wymienionych w skardze przepisów postępowania tj. art. 122, art. 180 i 187 Ordynacji.

Nie budzi także zastrzeżeń Sądu prawidłowość dokonanego przez organ oszacowania usług transportowych wykonanych przez Firmę G. Przyjęta metoda oszacowania została bardzo dokładnie wyjaśniona i opisana w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Była to ta sama metoda co zastosowana przez organ I instancji lecz organ odwoławczy uwzględnił zarzut skarżącej, że do oszacowania należało przyjąć stawkę "uśrednioną" z różnych cen przewozów wykonywanych przez poszczególne pojazdy. Faktycznie kwestia oszacowania wartości m.in. tych usług była przedmiotem odrębnej decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 2003r. a następnie odrębnego rozstrzygnięcia wniesionej przez Spółkę skargi przez tutejszy Sąd, który w sprawie sygn. akt I SA/Rz 966/09 wyrokiem z dnia 9.03.2010r. oddalił skargę.

Stwierdzenie nierzetelności ksiąg podatkowych prowadzonych przez Spółkę, w tym ewidencji podatku VAT będące konsekwencją stwierdzenia nierzetelności spornych faktur, wbrew zarzutom skargi dawało organom uprawnienie do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania wartości usług transportowych nabytych od Firmy G. Taką właśnie sytuację przewiduje przepis art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji. Katalog metod oszacowania przewidzianych w art. 23 § 3 nie jest katalogiem zamkniętym, co wynika wyraźnie z § 4 tego przepisu. Zastosowana zaś przez organy metoda oszacowania wartości usług przedstawiona w każdej z zaskarżonych decyzji jest klarowna i zrozumiała. Z decyzji tych jasno wynika też dlaczego akurat w ten sposób organy określiły podstawę opodatkowania.

Skoro więc prawidłowo została określona podstawa opodatkowania, czyli wartość netto usług wykonanych przez Firmę G. w okresie od kwietnia do października 2003r., to także bezzasadny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Powyższy przepis stanowi bowiem;

Art. 19 ust. 1 - podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną,

Art. 19 ust. 2 - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych art. 15 ust. 2, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego.

Podatnik miałby więc prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w pełnej wysokości wynikającej z faktur, jeśli byłyby one rzetelne, to znaczy odpowiadały rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym - a organy prawidłowo ustaliły, że tak nie było. Z tych ustaleń wynika, że okoliczność ta została potwierdzona prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w R. z dnia 11.12.2007r. sygn. akt [...].

W zaskarżonych decyzjach organ uwzględnił prawo Spółki wynikające z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w takim zakresie w jakim pozwalały na to powyższe przepisy i ustalenia dokonane w toku postępowania. Brak więc podstaw do stwierdzenia, że nastąpiło naruszenie w/w przepisu ustawy o VAT.

Nadmienić należy, że skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].10.2009r. znak [...] dotyczącą zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2003r. w sprawie I SA/Rz 11/10 została odrzucona przez tutejszy Sąd postanowieniem z dnia 2.02.2010r., którego prawomocność stwierdzono dnia 22.03.2010r. Tym samym rozliczenie podatku od towarów i usług za październik 2003r. dokonane ostateczną decyzją organu II instancji stało się wiążące, a powyższe rzutowało bezpośrednio na rozstrzygnięcie skargi dotyczącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2003r., które było konsekwencją decyzji dotyczącej października 2003r. wobec stwierdzenia nieprawidłowości rozliczenia za tamten miesiąc. Co do listopada zakwestionowano prawo Spółki do rozliczenia kwoty z przeniesienia w wysokości 696zł wynikającej z poz. 36 deklaracji VAT za ten okres.

Badając akta sprawy Sąd stwierdził, że w postępowaniu odwoławczym naruszony został przez organ przepis art. 200 § 1 Ordynacji. Jednakże, zgodnie z uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 25.04.2005r. sygn. FPS 6/04, w każdym wypadku w razie zaniechania wyznaczenia stronie terminu z art. 200 § 1 należy badać, czy to uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie równolegle toczyły się dwa postępowania odwoławcze: dotyczące podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego za 2003r. W obydwu tych postępowaniach zostały przeprowadzone te same dowody, w tym uzupełniające przesłuchanie świadka B. F. W postępowaniu odwoławczym dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych za 2003r. ten sam organ wyznaczył stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i nie złożyła ona żadnego pisma ani wniosku w związku z powyższym. Także w skargach nie zostały podniesione okoliczności mogące mieć wpływ na dalszy ewentualny bieg postępowania. W świetle powyższego w ocenie Sądu także to stwierdzone uchybienie Dyrektora Izby Skarbowej nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.