Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1505/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-11-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 3 par 2, art.145, art.200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14b par 1 i 3, art.14h, art.14g par 1 i par 3, art.169 par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1505/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 listopada 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant: st. referent Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 listopada 2013 r., sprawy ze skargi "M" Sp. z o.o. w K., na postanowienie Ministra Finansów, z dnia 15 lipca 2013r. Nr [...], w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 13 maja 2013r., II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

Do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynął wniosek "M" sp. z o.o. w K. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

1) czy opisane w stanie faktycznym faktury elektroniczne mogą być przechowywane tylko w formie papierowej, czy też istnieje obowiązek zachowywania oryginalnych załączników maili w których te faktury otrzymano,

2) czy opisany w stanie faktycznym system otrzymywania faktur w wersji elektronicznej, ich weryfikowania oraz przechowywania jedynie w formie papierowej spełnia wymogi określone w § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. 2012r., poz. 1528, powoływanego dalej jako "rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012r.") odnośnie zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,

3) czy faktury w formacie PDF otrzymywane przez wnioskodawcę w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego (zwłaszcza brak archiwizacji maili, w których otrzymano faktury elektroniczne) będą uprawniały wnioskodawcę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur.

Pismem z dnia 12 kwietnia 2013r. na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h oraz art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wezwano wnioskodawcę do usunięcia stwierdzonych braków formalnych w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W wezwaniu tym zwrócono się o uzupełnienie wniosku poprzez jednoznaczne wskazanie w opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego czy system kontroli biznesowej jaki wprowadzi wnioskodawca, celem weryfikacji otrzymanych drogą elektroniczną faktur, będzie gwarantował autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur oraz czy zakupy towarów i usług dokumentowane fakturami elektronicznymi, o których mowa we wniosku, będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Odpowiadając na wezwanie w piśmie z dnia 23 kwietnia 2013r. wnioskodawca stwierdził, iż nie jest uprawniony do odpowiedzi na sformułowane w wezwaniu z dnia 12 kwietnia 2013r. pytanie. Zdaniem wnioskodawcy stwierdzenie, że w stanie faktycznym autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur byłaby zagwarantowana, a więc spełnione byłyby przesłanki wymienione w § 4 ust. 1 oraz § 6 w zw. z § 2 pkt 1-2 rozporządzenia, stanowiłoby akt stosowania prawa. Akt stosowania prawa jak i wykładnia prawa w sposób autorytatywny i wiążący należy do wyłącznej kompetencji właściwych organów administracyjnych, a nie jednostki, która określonym normom abstrakcyjnym i generalnym podlega. Wobec tego wnioskodawca stwierdził, iż oczekuje odpowiedzi czy autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur będzie spełniona w przypadku wprowadzenia opisanego we wniosku modelu biznesowego.

Postanowieniem z dnia 13 maja 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów na zasadzie art. 169 § 1 w związku z art. 14h oraz art. 14g § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) pozostawił wniosek Spółki bez rozpoznania.

Organ podkreślił, iż postępowanie w przedmiocie interpretacji opiera się wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), przedstawionym przez wnioskodawcę, tym bardziej, że w stosunku do tak opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażane jest stanowisko. Organ nie może opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku lub w piśmie uzupełniającym wniosek, własnymi ocenami podważać, ustalać, uzupełniać ani też zmieniać w jakimkolwiek zakresie. Instytucja interpretacji podatkowej nie daje bowiem organowi w tym względzie stosownych uprawnień dowodowych, co ma swoje uzasadnienie w zupełnie innej roli, jaką ma do spełnienia ten organ w tym postępowaniu.

Organ zwrócił uwagę, że w związku z obowiązkiem dokładnego odzwierciedlania faktycznych transakcji w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług, przepisy wymagają, aby autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur były zapewnione od momentu ich wystawienia do końca okresu przechowywania. Za zapewnienie powyższych wymogów odpowiada podatnik (odpowiednio: wystawiający jak i otrzymujący fakturę). W przepisach wprowadzanych od dnia 1 stycznia 2013r. wskazuje się kolejny przykładowy sposób spełnienia tych wymogów - kontrole biznesowe, które zapewniają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą i dostawą towarów lub świadczeniem usług. Użycie kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług, może znaleźć zastosowanie w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności wszystkim fakturom, niezależnie od tego, czy wystawiono je w formie papierowej, czy elektronicznej. Każdy bowiem podatnik powinien zapewnić, że informacje wymienione na fakturze dokładnie odzwierciedlają faktyczną dostawę towarów lub świadczenie usług oraz warunki, na jakich zostały one dokonane. Sposób tego zapewnienia jest dowolny i uzależniony wyłącznie od wyboru podatnika.

Organ wskazał, że w świetle § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012r. sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury określa podatnik. Podmiot, który decyduje się na używanie danego systemu w zakresie wystawiania i przesyłania faktur, sam winien zweryfikować czy zapewnia on autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, gdyż zgodnie z tym przepisem to na nim spoczywa ten obowiązek.

W konsekwencji to na odbiorcy faktury, jako na właścicielu i użytkowniku danego systemu w zakresie otrzymywania faktur, ciąży obowiązek zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury bądź zastosowania dodatkowych środków bezpieczeństwa gwarantujących zapewnienie autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

W warunkach sprawy to wnioskodawca będzie otrzymywał i przechowywał faktury przy wykorzystaniu wybranego przez siebie systemu, a zatem to na wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur, co winien mieć na uwadze przy wyborze tego systemu.

Z uwagi na to, iż kwestia spełnienia wymogu autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktury, o której mowa w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012r., wymaga wiedzy specjalistycznej, zatem oceny, czy faktury przechowywane u wnioskodawcy spełniają wymogi wskazane w obowiązujących przepisach, może dokonać na przykład właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego. Przepisy te nie określają konkretnych wymogów technicznych w przedmiotowym zakresie, tak więc każde rozwiązanie techniczne, o ile zagwarantuje spełnienie wymogów prawa podatkowego będzie prawidłowe. Podkreślono przy tym, iż organ przy wydawaniu interpretacji nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, w tym określonymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej, umożliwiającymi przeprowadzenie postępowania, w trakcie którego mógłby pozyskać wiedzę specjalistyczną.

Podsumowując stwierdzono, że informacja, czy system kontroli biznesowej jaki wprowadzi wnioskodawca, celem weryfikacji otrzymanych drogą elektroniczną faktur, będzie gwarantował autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur, winna stanowić niezbędny element przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik Spółki stwierdził, że ocena czy opisane w stanie faktycznym czynności wypełniają przesłanki zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur nie jest bowiem elementem stanu faktycznego, lecz elementem oceny prawnej.

Zdaniem strony sformułowanie w stanie faktycznym oczekiwanego

przez organ stwierdzenia pozbawiałoby sensu występowanie z wnioskiem o wydanie interpretacji, skoro wnioskodawca sam sobie odpowiedziałby na pytanie.

Dla poparcia swego stanowiska przytoczono wypowiedź NSA w wyroku z dnia 22 stycznia 2013r., sygn. akt I FSK 357/12.

Postanowieniem z dnia 15 lipca 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik Spółki zarzucił organowi naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h oraz 14g § 1 i § 3 i art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie i pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej bez rozpatrzenia, powtarzając w uzasadnieniu podnoszone już argumenty.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej.

Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. nr z 2012 r., poz. 270 – dalej: "P.p.s.a.") ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie dotyczył kwestii czy treść wniosku była wystarczająca do udzielenia interpretacji oraz czy zakres żądanego przez organ podatkowy uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej został ustalony przez ten organ prawidłowo i czy wyjaśnienia złożone przez spółkę w piśmie z dnia 23 kwietnia 2013r. wraz z informacjami przedstawionymi we wniosku uzasadniały pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 ustawy ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (§1), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe zawiera wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (§2).

W tym miejscu zaznaczyć też należy, iż za przepisy prawa podatkowego uznaje się przepisy ustaw podatkowych, postanowień ratyfikowanych przez Rzeczypospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczypospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej, ma zastosowanie art. 169 §1-2 tej ustawy. Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ podatkowy, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej tj. elementów stanu faktycznego Należy jednak zastrzec, że organ podatkowy w trybie art. 169 § 1 ustawy nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W tym trybie organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy bez których nie jest możliwa ocena czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy te organ podatkowy winien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3, zgodnie z art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej., pozostawia się bez rozpoznania.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że ustawodawca nałożył na podatnika obowiązek przechowywania i przesyłania faktury w sposób zapewniający autentyczność jej pochodzenia i integralność treści.

Zgodnie z treścią § 4 ust 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012r. w sprawie przesyłania faktur w drodze elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. 2012 poz. 1529) faktury mogą być przesyłane w drodze elektronicznej, w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Jak jednoznacznie wskazano w ust 2 przepisu, sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury określa podatnik. W ust 3 ustawodawca sprecyzował, że celowi temu mogą służyć dowolne kontrole biznesowe, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. A w ust 4 stwierdził, że poza nimi (kontrolami biznesowymi określonymi przez podatnika) autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1) bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.4)), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub

2) elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych5), jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Skarżącą spółka, w świetle powyższych regulacji, chciała uzyskać odpowiedź, czy zaproponowany sposób przechowywania i przesyłania faktur w formie elektronicznej zapewni autentyczność i integralność faktur a przedstawiając własne stanowisko w sprawie, stwierdziła, że w jej ocenie zaproponowany system kontroli biznesowych zapewni spełnienie wymaganych przez przepisy cech faktur.

Udzielając odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego w piśmie z dnia 23 kwietnia 2013r. wyraźnie wskazała, iż przedstawiony przez nią stan faktyczny odnoszący się do zdarzenie przyszłego jest kompletny zaś ocena czy opisane tam czynności wypełniają przesłanki zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralność treści faktury nie jest elementem stanu faktycznego, lecz elementem oceny prawnej, którą w treści wniosku interpretacyjnego spółka przedstawiła w ramach "stanowiska podatnika".

W okolicznościach sprawy argumentację tą należy w pełni podzielić gdyż sformułowanie w przedstawianym do oceny organu stanie faktycznym oczekiwanego

przez organ stwierdzenia a już zwłaszcza potraktowanie go jako okoliczność faktyczną z założenia prawidłową i nie podlegającą ocenie, pozbawiałoby sensu występowanie z wnioskiem o wydanie interpretacji. W takiej sytuacji wnioskodawca sam sobie odpowiedziałby na pytanie.

Z wniosku bowiem w sposób jednoznaczny wynikało, że spółka ma wątpliwości czy system kontroli biznesowej jaki zamierza wprowadzić, celem weryfikacji otrzymanych drogą elektroniczną faktur, będzie gwarantował autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur a zatem ta kwestia była w istocie przedmiotem wątpliwości jakie spółka próbowała wyjaśnić poprzez skorzystanie z instytucji interpretacji indywidualnej.

Podzielić więc należy pogląd spółki według, którego ocena czy opisane w stanie faktycznym czynności wypełniają przesłanki zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur nie powinna być w badanym przypadku elementem stanu faktycznego, lecz elementem oceny prawnej zaś informacje, uzupełnienia których żądał organ podatkowy pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania, miały być w istocie przedmiotem interpretacji indywidualnej.

W ocenie Sądu, w świetle przepisów normujących wydawanie interpretacji indywidualnych, możliwa była ocena stanowiska strony skarżącej dotyczącego zgodności z przepisami prawa podatkowego zaproponowanych rozwiązań.

Nie może równocześnie budzić wątpliwości, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej stanowi – w świetle definicji legalnych zawartych w art. 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej – przepis prawa podatkowego. Wymieniony akt został wydany na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Oznacza to, że formułując wezwanie o tego rodzaju treści jak to miało miejsce w badanej sprawie a następnie pozostawiając wniosek spółki o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania organ naruszył przepisy art. 169 §1 w związku z art. 14h, art. 14g §1oraz art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Owszem, organ ma możliwość wezwania wnioskodawcy o dodatkowe wyjaśnienia i informacje, w tym szczegółowe informacje dotyczące rozwiązań metodycznych i technicznych, które strona zamierza wykorzystać w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia faktury oraz integralności jej treści i Sąd nie wyklucza, że w badanej sprawie organowi mogą być potrzebne dodatkowe dane obrazujące szczegóły mających znaleźć zastosowanie kontroli biznesowych jednakże wezwanie o braki odnosić się musi jedynie do tych kwestii bez których wydanie interpretacji nie byłoby możliwe.

Argumenty przemawiające za prawidłowością powyższej konstatacji odnaleźć można – jak słusznie wskazywała strona skarżąca – w orzecznictwie sądów administracyjnych a w szczególności w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 22 stycznia 2013r. sygn. akt I FSK 357/12, w którym w podobnym stanie faktycznym uznano za dopuszczalne wydanie interpretacji indywidualnej w której podatnik uzyska potwierdzenie prawidłowości zastosowanych rozwiązań mających zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur. Stwierdzono tam, że "za niedopuszczalne uznać należało "odesłanie" wnioskodawcy do wyniku ewentualnego postępowania podatkowego, które to działanie niweczy sens postępowania interpretacyjnego. Skoro bowiem organ uważa, że daną sprawę można zbadać w postępowaniu podatkowym, to nie może twierdzić, iż jest to niemożliwe w postępowaniu interpretacyjnym. Nie można bowiem tracić z pola widzenia faktu, że instytucja interpretacji indywidualnych stanowi element ochrony praw jednostki przy wywiązywaniu się z obowiązków podatkowych".

Co istotne, nie można w tym zakresie podzielić stanowiska organu o nieprzydatności poglądu wyrażonego w powołanym orzeczeniu z uwagi na fakt, iż został on sformułowany na bazie rozporządzenia Ministra Finansów, które obowiązywało do 31 grudnia 2012r. i nie zawierało w swych postanowieniach dyspozycji wedle której sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury określa podatnik, tak jak to ma miejsce w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2013r.

Odpowiadając na ten zarzut i rozpatrując powyższą kwestię w ujęciu historycznym wskazać trzeba, że w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r. przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz.1119) wymagały spełnienia konkretnych wymogów zabezpieczeń, np. poprzez bezpieczny podpis elektroniczny. W stanie prawnym obowiązującym po tej dacie, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej ( Dz. U. Nr 249 poz.1661) nie zostały określone szczegółowe wymagania odnoszące się do technologii fakturowania elektronicznego, wskazano jedynie, w § 2 pkt 2, iż autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania: bezpiecznego podpisu elektronicznego lub elektronicznej wymiany danych. Użycie słów " w szczególności " oznaczało więc, iż mogą być zastosowane również inne metody służące wymaganemu celowi (skoro w treści rozporządzenia nie były one określone), a zatem takie, które określi sam podatnik. Na bazie tego stanu prawnego wydane właśnie zostało powołane orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W obecnie obowiązującym stanie prawnym od 1 stycznia 2013r. metodyka omawianej regulacji nie uległa radykalnej zmianie, jedynie w treści § 4 rozporządzenia z 20 grudnia 2012r. dodano ust 2 o treści; sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści określa podatnik oraz ust 3 wskazujący, że spełnienie tych warunków można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych. W ust 4 z kolei, wskazano, że poza wykorzystaniem kontroli biznesowych autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury jest zachowana w szczególności w przypadku wykorzystania podpisu elektronicznego oraz elektronicznej wymiany danych (EDI). Jest to więc co do zasady podobne rozwiązanie jak w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, odrębnością jest wyraźne wyartykułowanie zasady i zarazem możliwości określenia sposobu zapewnienia tych warunków przez podatnika, poprzednio jedynie wynikającej z wykładni obowiązujących przepisów, na bazie, których NSA wydał swój wyrok.

Podatnik powinien więc sam wybrać taką metodę, która w jego ocenie skutkować będzie maksymalnie wysokim bezpieczeństwem treści przesłanej elektronicznie faktury.

Reasumując, w ocenie Sądu, organ winien rozpoznać wniosek skarżącej spółki merytorycznie, tj. wydać stosowną interpretację zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, na sposób rozstrzygnięcia sprawy bezpośredni wpływ miała także treść opisanych przez spółkę we wniosku interpretacyjnym etapów kontroli biznesowych opisująca konkretnie wykonywane przez podatnika czynności służące realizacji celu opisanego przez omawiane rozporządzenie, nie były to zaś – jak np. w sprawie III SA/Wa 2259/12, gdzie skargę podatnika oddalono – pytania o efektywność zastosowanego oprogramowania czy też skuteczność systemów elektronicznych zabezpieczeń. Organy nie byłyby wówczas właściwe do oceny technicznej strony zabezpieczeń czy też skuteczności zainstalowanego oprogramowania.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnych zobowiązany będzie do udzielenia interpretacji z uwzględnieniem zarówno treści wniosku jak i pisma spółki z dnia 23 kwietnia 2013r. Ewentualne dalsze konieczne dla rozstrzygnięcia sprawy wezwanie spółki do uzupełnienia wniosku organ zobowiązany będzie sformułować jasno i logicznie a nadto ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne przyczynią się do uzyskania informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy w zakresie zaproponowanych technik kontroli biznesowej.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił wydane w sprawie postanowienia.

Orzeczenie kosztach postępowania sądowego oparto na treści art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 3 tej ustawy