Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 723/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 21 par. 1 i par. 3, art. 26, art. 122, art. 180, art. 187, art. 190 par. 2, art. 191, art. 210
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant sekr. sąd. Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] września 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w oparciu o ustalenia kontroli w zakresie podatku od towarów i usług za 2006 r. określił [...] zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu [...] kwietnia 2012 r. wydał decyzję, którą uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy przy ponownym rozpatrzeniu sprawy zalecił przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego w kwestii dotyczącej zasadności odliczenia przez firmę [...] podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodu [...] nr rej. [...] oraz podatku naliczonego udokumentowanego fakturami wystawionymi przez [...], [...], na których nie wskazano numeru rejestracyjnego samochodu, do baku którego wlano paliwo. Ponadto zalecono przeprowadzenia dodatkowych czynności, tj.: ponowne przesłuchanie świadka [...], a także przesłuchanie właściciela stacji paliw [...] oraz pozyskanie innych dowodów, które pozwoliłyby na jednoznaczne stwierdzenie czy i w jakim zakresie i rozmiarze nabyte paliwo było wykorzystane do działalności gospodarczej przez [...].

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. określił [...] zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r.

W uzasadnieniu wskazano, że [...] w 2006 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą [...] [...], przedmiotem której była sprzedaż urządzeń czyszczących marki [...]. Sprzedaż towarów odbywała się za pośrednictwem przedstawicieli handlowych, z którymi firma [...] zawarła umowy o współpracy.

Ustalono również, że [...] w 2006 r. był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w Urzędzie Skarbowym w [...], posługującym się numerem NIP: [...] i złożył deklaracje podatkowe VAT-7 za poszczególne miesiące 2006 r. Organ kontroli skarbowej, w trakcie prowadzonego postępowania ustalił też, że firma [...] była w posiadaniu 11 samochodów firmowych. W 2006 r. strona na podstawie umów użyczenia oraz umów dzierżawy oddała, do korzystania, podmiotom świadczącym dla podatnika usługi akwizycji następujące samochody: [...], nr rej. [...], [...], nr rej. [...], [...], nr rej. [...], [...], nr rej. [...], [...], nr rej. [...], [...], nr rej. [...], [...], nr rej. [...].

W oparciu o zebrane w sprawie dowody Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu podatku należnego, ponieważ podatnik nie opodatkował sprzedaży samochodu osobowego [...], który jak ustalono na podstawie zawartych umów kupna - sprzedaży był używany przez podatnika mniej niż pół roku. Powyższe spowodowało, że podatek należny za kwiecień 2006 r. został zaniżony o kwotę [...]zł.

Organ kontroli skarbowej stwierdził również nieprawidłowości w rozliczeniu podatku naliczonego i ustalił, że:

1. Zawyżono kwotę podatku naliczonego do odliczenia za lipiec 2006 r. o kwotę [...] zł. Powyższe stwierdzono w wyniku analizy rejestru zakupu VAT za lipiec 2006 r. i rejestru korekt za lipiec 2006r. wykazującego różnicę w porównaniu z kwotą podatku naliczonego do odliczenia wykazaną w deklaracji VAT-7 za lipiec 2006 r. Na stwierdzoną różnicę zawyżenia podatku podatnik nie przedłożył dowodów źródłowych.

2. Podatnik w rejestrze zakupów za poszczególne miesiące 2006 r. bezzasadnie ujął i rozliczył w deklaracjach VAT-7 od stycznia 2006 r. do września 2006 r. oraz w listopadzie i grudniu 2006 r. podatek naliczony wynikający z 81 faktur VAT dokumentujących zakup paliwa do samochodów użyczonych innym podmiotom, świadczącym na rzecz firmy [...] usługi akwizycyjne, na łączną wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł

3. Podatnik bezzasadnie odliczył kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur zakupu paliwa do samochodu marki [...] nr rej. [...] używanego w firmie [...], na wartość netto [...]zł, podatek VAT [...] zł, wystawionych przez firmy:

3.1 [...] Spółka z o. o., [...], Stacja Paliw, [...]. Wystawiono 14 faktur VAT dokumentujących zakup paliwa na łączną: ilość [...] L paliwa, kwotę netto [...]zł, podatek VAT [...]zł (szczegółowe zestawienie przedstawia tabela na str. 10 decyzji organu pierwszej instancji). W oparciu o ponownie przeprowadzoną analizę faktur w konfrontacji z zebranymi dowodami osobowymi, tj. przesłuchania prezesa stacji [...] (protokół z dnia [...] sierpnia 2012 r. - strona prawidłowo zawiadomiona nie brała udziału w przesłuchaniu) i pracowników [...] (protokół z dnia [...] września 2012 r., strona prawidłowo zawiadomiona nie brała udziału w przesłuchaniu) oraz [...] (protokół z dnia [...] marca 2011 r., przesłuchanie w obecności strony), organ I instancji ustalił na podstawie ww. dowodów, że z faktur wystawionych na zakup paliwa na ilość [...] L każda. Pozostałą ilość, czyli [...] L paliwa z każdej faktury organ I instancji uznał za wielkość zawyżoną i w konsekwencji uznał, że podatek VAT od zawyżonych ilości nie może stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. W przypadku pozostałych faktur wystawionych przez [...], organ I instancji stwierdził, że dokumentują one fikcyjne transakcje. Z uwagi na powyższe ustalono, że podatek VAT do odliczenia w poszczególnych miesiącach został zawyżony o kwoty: w styczniu 2006 r. o [...] zł, w lutym 2006 r. o [...] zł, w marcu 2006 r. o [...] zł, w kwietniu 2006 r. o [...] zł (łączna kwota [...] zł).

3.2 [...][...] wystawiło 4 faktury na zakup paliwa na łączną ilość [...] L wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, przez co podatek naliczony do odliczenia w poszczególnych miesiącach 2006 r. został zawyżony o kwoty: w sierpniu 2006 r. o [...]zł, we wrześniu 2006 r. o [...]zł, w październiku 2006 r. o [...]zł i w listopadzie 2006 r. o [...] zł (łącznie o [...]zł) i nie podlega odliczeniu.

3.3 Paliwa [...], [...] wystawiła 60 faktur dokumentujących zakup oleju napędowego do samochodu [...] łącznie: na ilość [...] L, wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł.

W oparciu o dokonaną analizę tych faktur, organ I instancji stwierdził, że w dniach w których zostały wystawione faktury przez przedmiotową stację, samochód [...] tankowany na innych stacjach, że [...], który używał przedmiotowego samochodu do podróży służbowych przebywał w innej części kraju oraz, że w okresie od [...] lipca 2006 r. do [...] lipca 2006 r. stacja [...] wystawiła faktury na zakup paliwa do samochodu [...], podczas gdy w tych dniach samochód był w zakładzie naprawczym FHU [...] spółka jawna, w [...], w związku ze szkodą powstałą w wyniku kolizji drogowej. W tym zakresie, organ I instancji stwierdził, że faktury wystawione przez [...] są fikcyjne i nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

Ponadto organ I instancji biorąc pod uwagę, że [...] sporadycznie tankował olej napędowy na stacji [...] do pojemności zbiornika w samochodzie, tj. do [...] L przyjął, że faktury wymienione w tabeli na str. 21 decyzji organu I instancji dokumentują zakup paliwa, lecz zostały wystawione przez ww. firmę na zawyżone ilości paliwa i jak wynika z tej tabeli ustalił w poszczególnych miesiącach 2006 r. kwoty podatku VAT podlegające odliczeniu (łączna kwota [...] zł) i kwoty podatku VAT zawyżone (łączna kwota [...] zł).

3.4 PH [...] wystawiła 12 faktur na sprzedaż oleju napędowego i akcesoriów do samochodu [...] łącznie: na ilość [...] L, wartość netto [...]zł, podatek VAT [...] zł, W oparciu o przeprowadzoną analizę tych faktur oraz dowody osobowe, tj. przesłuchania pracowników stacji [...] i [...] w konfrontacji z zeznaniami [...] uznano, że faktury wystawione przez stację paliw [...] firmy [...] dokumentujące nabycie paliwa i akcesoriów do samochodu [...] są nierzetelne i w konsekwencji podatek naliczony wykazany na tych fakturach nie podlega odliczeniu (łączna kwota zawyżenia [...]zł).

3.5 W oparciu o analizę faktur wystawionych przez pozostałe stacje, tj.: [...] S.A [...], [...]spółka z o. o., Stacja Paliw [...]spółka z o. o., [...], [...]spółka z o. o., [...], PPHU [...] Stacja Paliw [...], [...], [...] spółka z o. o. oraz inne prywatne stacje paliw na nabycie paliwa do samochodu [...] stwierdzono, że na niektórych fakturach wskazano ilość paliwa przekraczającą pojemność baku w tym samochód. W tych przypadkach uznano, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji a podatek naliczony wykazany na tych fakturach nie podlega odliczeniu łącznie o kwotę [...]zł.

Uwzględniając zalecenia organu odwoławczego wskazane w decyzji z dnia [...] kwietnia 20112 r. organ I instancji ustalił zużycie paliwa według ilości zakupionego paliwa do przedmiotowego samochodu i odczytu licznika na dzień [...] grudnia 2006 r., który wynosił [...] km. Z ustaleń tych wynika, że według faktur, które uznano, jako dokumentujące rzeczywiste transakcje, zużycie paliwa wyniosło [....]L/100km (według wyliczenia 100 km x [...],[...]L/[...] km). Organ I instancji, mając na uwadze informację uzyskaną od firmy [...] oraz zeznania [...] dotyczące eksploatacji przedmiotowego samochodu uznał, że zużycie to pomimo, że jest wyższe od wskazanego w świadectwie homologacji pojazdu identycznego co do modelu, rocznika i silnika samochodu [...], jest wielkością realną.

4. Podatnik bezzasadnie odliczył kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur zakupu paliwa do samochodu marki [...] nr rej. [...] używanego w firmie [...], które jak stwierdzono nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, na łączną wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł wystawionych przez firmy:

- PH [...] [...], Stacja Paliw [...] ilość [...] wartość netto [...]zł,

- Paliwa [...], [...], ilość [...] L wartość netto [...]zł,

- [...]Stacja Paliw nr [...], ilość [...] L, wartość netto [...] zł,

- [...] spółka z o. o. [...], Stacja Paliw [...], ilość [...] L, wartość netto [...] zł,

- [...]spółka z o. o. [...], Stacja Paliw [...], [...], ilość [...]L, wartość netto [...]zł,

- PPHU [...] spółka jawna, [...], Stacja Paliw [...], [...], ilość [...] L, wartość netto [...] zł,

- PPUH [...], Stacja Paliw [...], ilość [...]L, wartość netto [...]zł.

Podatnik odliczając podatek naliczony wykazany w przedmiotowych fakturach zawyżył podatek naliczony do odliczenia w poszczególnych miesiącach 2006 r. łącznie o kwotę [...]zł.

5. Podatnik w rejestrach zakupu VAT niesłusznie zarejestrował, dokonując obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z 10 faktur wystawionych przez firmę [...], na wartość netto [...] zł, podatek VAT [...]zł na zakup oleju napędowego, na których nie wskazano numeru rejestracyjnego pojazdu, do którego paliwo zakupiono.

6. Podatnik bezzasadnie ujął w rejestrach zakupu VAT za poszczególne miesiące 2006 r. faktury z tytułu świadczenia usług akwizycji, które jak ustalił organ I instancji na podstawie przeprowadzonych czynności sprawdzających prawidłowość i rzetelność dokumentów wystawionych dla podatnika, nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji, wystawione przez:

- [...], [...], na wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł.

- PPHU [...], [...], na wartość netto [...] zł, podatek [...] zł,

- [...], [...], na wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł,

- [...] spółka z o. o., [...], na wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł.

7. W rejestrze zakupu za 2006r. firma [...] niesłusznie ujęła faktury wystawione przez Firmę Handlową [...], [...] na łączną kwotę [...]zł, podatek VAT [...]zł.

Ponadto, dokonując weryfikacji dowodów źródłowych z zapisami w rejestrze zakupów VAT organ I instancji zauważył, że w marcu 2006 r. dwukrotnie zarejestrowano faktury wystawione przez Firmę Handlową [...], [...]. Powyższe spowodowało zawyżenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia o [...]zł.

Organ kontroli skarbowej z uwagi na powyższe nieprawidłowości stwierdził, że zgodnie z art. 193 § 6 w związku z § 4 O.p. rejestr sprzedaży VAT za kwiecień 2006 r. oraz rejestry zakupu VAT za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. nie mogą być uznane za dowód tego, co wynika z zawartych w nim zapisów. W pozostałym zakresie dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2006 r. rejestry sprzedaży VAT za te miesiące uznał za dowód w sprawie.

Na powyższą okoliczność organ kontroli skarbowej sporządził w dniu [...] października 2012 r. protokół badania rzetelności ksiąg podatkowych.

Mając na uwadze przepis art. 23 § 2 O.p. organ kontroli skorygował rejestr sprzedaży za kwiecień 2006 r. oraz rejestry zakupu za poszczególne miesiące o stwierdzone wyżej opisane nieprawidłowości.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] maja 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W ocenie organu odwoławczego, zgromadzone w toku postępowania dowody pozwalają na stwierdzenie, że firma [...] w rejestrach zakupu za poszczególne miesiące 2006 r. bezzasadnie ujęła i rozliczyła w deklaracjach VAT-7 podatek naliczony wynikający z faktur VAT nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji:

- dokumentujących zakup paliwa,

1) do samochodów użyczonych przedstawicielom handlowym,

2) do samochodu marki [...] nr rej. [...] używanego w firmie [...], wystawionych przez firmy: [...] spółka z o. o., [...] Stacja Paliw, [...], PHU [...], [...], Paliwa [...], [...],

3) wystawionych przez PH [...] [...] Stacja Paliw [...], [...] na sprzedaż oleju napędowego i akcesoriów do samochodu [...] [...],

4) wystawionych przez pozostałe stacje, tj.: [...] S.A. [...], [...] spółka z o. o., Stacja Paliw [...], [...] spółka z o. o., [...], [...] spółka z o. o., [...], PPHU [...] Stacja Paliw [...], [...], [...] spółka z o.o., [...] oraz inne prywatne stacje paliw na nabycie paliwa do samochodu [...]nr rej. [...], na których wskazano ilość paliwa przekraczającą pojemność baku w tym samochodzie,

5) wystawionych przez [...], na których nie wskazano numeru rejestracyjnego pojazdu,

6) do samochodu marki [...] o nr rej. [...] wystawionych przez firmy: PH [...] [...], Stacja Paliw [...], Paliwa [...] Stacja Paliw

[...], [...], [...] Stacja Paliw nr [...], [...], [...]spółka z o. o., [...], Stacja Paliw [...], [...] spółka z o. o., [...], Stacja Paliw [...], [...], PPHU [...] [...]spółka jawna, [...], Stacja Paliw [...], [...], PPUH [...], Stacja Paliw [...] oraz

- dokumentujących zakup usług akwizycyjnych od firm:

• [...], [...], na wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł,

• PPHU [...] [...], [...] na wartość netto [...]zł, podatek VAT [...] zł,

• [...], [...] na wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł,

•[...] spółka z o. o., [...], na wartość netto [...] zł, podatek VAT [...]zł,

7) przez Firmę Handlową [...], [...] na wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł,

Analiza dokumentów źródłowych strony pozwoliła organowi pierwszej instancji stwierdzić, że w rejestrach zakupów w poszczególnych miesiącach 2006 r. ujęto faktury wystawione na firmę [...], dokumentujące zakup paliwa do samochodów firmowych w okresie, kiedy zostały one oddane do korzystania przedstawicielom handlowym. Organ kontrolujący, na potwierdzenie powyższego dokonał analizy umów użyczenia zawartych pomiędzy podatnikiem a przedstawicielami handlowymi, zeznań osób wykorzystujących pojazdy firmowe, wyjaśnień złożonych przez przedstawicieli handlowych oraz czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie PH [...] [...] Stacja Paliw [...].

Zebrany materiał dowodowy wskazywał na fakt, że [...] nie ponosił kosztów z tytułu zakupu paliwa, w poszczególnych miesiącach 2006 r., kiedy samochody firmowe były wykorzystywane przez przedstawicieli handlowych, tym samym zawyżył podatek do odliczenia w łącznej wysokości [...] zł.

W oparciu o ustalenia przeprowadzonego postępowania kontrolnego, organ kontroli skarbowej poddał pod wątpliwość wielkość zużytego paliwa do samochodu marki [...] nabytego w okresie od stycznia do grudnia 2006 r., w ilości [...] L na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł.

W oparciu o dowody źródłowe stwierdzono, że:

1) Spółka [...] w okresie od stycznia do kwietnia 2006 r. wystawiła do samochodu [...] faktury na łączną ilość [...]L za kwotę netto [...]zł, podatek VAT [...]zł. Stwierdzono również, że faktury wystawiane były na ilości paliwa przekraczające pojemność zbiornika paliwa w samochodzie [...]. Z wyjaśnień złożonych w dniu [...] lutego 2011 r. wynika, że [...] nie potrafił wyjaśnić rozbieżności pomiędzy ilością paliwa wynikającą z poszczególnych faktur wystawionych przez spółkę [...] a pojemnością zbiornika paliwa w samochodzie [...], ponieważ jak stwierdził firmowymi samochodami oraz gospodarką paliwami zajmował się pracownik [...] zatrudniony w firmie na stanowisku dyrektora handlowego. Zdaniem kontrolowanego faktury wystawione przez spółkę [...] mogły dotyczyć więcej niż jednego tankowania. Podatnik pomimo, że zobowiązał się do przedłożenia dowodów wydania paliwa, tj. wz lub asygnat będących podstawą wystawienia przez spółkę [...] faktur dla firmy [...], nie przedłożył ww. dowodów.

Na podstawie materiału dowodowego organ kontroli skarbowej wywiódł, że faktury wystawione przez spółkę [...] dla firmy [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji zakupu paliwa. Z zeznań [...] wynika, że na stacji paliw firmy [...] były wystawiane faktury tzw. kosztowe, nie dokumentujące rzeczywistych transakcji, lecz wystawione dla celów podatkowych. Faktury były wystawiane przez szefa stacji na wartości zawyżone. Organ pierwszej instancji nie dał wiary zeznaniom [...] pełniącego funkcję prezesa spółki [...] i nadzorującego stację paliw, że nie wystawiał faktur o zawyżonych ilościach sprzedaży paliwa, ponieważ zeznania te, nie zostały potwierdzone zeznaniami złożonymi przez pracowników tej stacji [...] i [...].

Organ pierwszej instancji mając na uwadze fakt, że pracownicy stacji paliw oraz [...] oświadczyli, że samochód [...]był sporadycznie tankowany na stacji przy ul. [...] w [...] do pojemności baku oraz że faktury o nr [...] z [...].01.2006r., [...] z [...].03.2006r. i [...] z dnia [...].04.2006r. wystawił [...], a fakturę nr [...] z dnia [...].03.2006 r. [...], wystawione na [...] L każda, organ kontroli skarbowej przyjął, że do pojemności baku, tj. [...] L faktury te dokumentują rzeczywiste transakcje, natomiast w pozostałej części zostały zawyżone. Pozostałe faktury pochodzące od tej firmy uznano za niedokumentujące faktycznych transakcji. Odwołujący dokonując obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez [...] zawyżył podatek naliczony w poszczególnych miesiącach od stycznia do kwietnia 2006 r. na łączą kwotę [...] zł.

2) [...], [...] wystawiło w 2006 r. firmie [...] faktury dokumentujące zakup [...] L oleju napędowego do samochodu marki [...]nr rej. [...], na łączną kwotę netto [...]zł, podatek VAT [...]zł.

Analiza faktur wystawionych dla firmy [...] przez firmę [...]wykazała, że w ich treści brak jest wskazania numerów rejestracyjnych pojazdów, do baku których paliwo zostało wlane. Organ pierwszej instancji ustalił też, że podatnik nie prowadził żadnej dokumentacji umożliwiającej identyfikację samochodów, do których paliwo to mogłoby być zatankowane. W celu oceny, czy ilości paliwa udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę [...] mogły być zużyte do samochodów firmowych w związku prowadzoną przez kontrolowanego działalnością gospodarczą, organ kontroli skarbowej zwrócił się do przedstawicieli handlowych wykonujących usługi akwizycji i pośrednictwa handlowego na rzecz firmy [...] o udzielenie odpowiedzi między innymi na pytania kto ponosił koszty paliwa w związku z dojazdami do klienta, czy koszty te były zwracane przez firmę [...], czy tankowanie paliwa do samochodu używanego do działalności odbywało się w [...] na stacji paliw wskazanej przez firmę [...] lub w innym miejscu ze zbiorników. Przedstawiciele handlowi, którzy używali samochodów należących do firmy [...] wyjaśnili, że koszty paliwa ponosili w ramach prowadzonej działalności, koszty te nie były zwracane przez firmę [...]. Nie tankowali samochodów na stacjach wskazanych przez firmę [...] oraz nie tankowali paliwa do samochodu ze zbiorników. Powyższe potwierdzili przedstawiciele handlowi; [...], [...] przesłuchani w charakterze świadka. W związku z powyższym ustalono, że paliwo udokumentowane fakturami wystawionymi przez PHU [...] w łącznej ilości [...] L mogło być ewentualnie zużyte do napędu samochodów: [...], [...], [...]. Wyjaśnienia podatnika dotyczące wykorzystywania samochodów firmowych w celu rozwożenia sprzedanego towaru w kraju nie znajdują potwierdzenia w ustaleniach dokonanych na podstawie dokumentów źródłowych. Firma [...] nie dostarczała sprzedanego sprzętu do klienta samochodami firmowymi. Sprzedane urządzenia [...] były dostarczane do klienta za pośrednictwem firmy kurierskiej [...]spółka z o. o. [...]. Łącznie w 2006 r. za pośrednictwem firmy kurierskiej kontrolowany dostarczył [...] szt. przesyłek. Na podstawie 1119 zawartych transakcji sprzedaży udokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę [...] (pomijając faktury VAT wystawione dla przedstawicieli handlowych - 132 szt.) organ pierwszej instancji stwierdził, że sprzedany towar dostarczany był do klienta przede wszystkim za pośrednictwem firmy kurierskiej. Dostarczanie do klientów sprzedanego sprzętu za pośrednictwem firm kurierskich potwierdzili również przedstawiciele handlowi w złożonych pisemnie wyjaśnieniach. W celu ustalenia ilości paliwa, które mogło być zużyte przez kontrolowanego do prowadzonej działalności, organ kontroli skarbowej wezwał [...] pismem z dnia [...].09.2012 r. o przedłożenie dowodów potwierdzających wykonywanie przez niego podróży służbowych, o których wspominał we wcześniejszych wyjaśnieniach, tj. dokumentów źródłowych potwierdzających poniesienie wydatków za noclegi, konsumpcję, organizację szkoleń, delegacji, innych oraz o złożenie wyjaśnień zakresie: wskazania średniej miesięcznej ilości kilometrów jaką wykonywał w celach służbowych samochodem [...] oraz jakie było zużycie paliwa przez ten pojazd na 100 km, na jakich stacjach tankował w trakcie podróży służbowych, czy używał innych pojazdów firmowych, ze wskazaniem marki samochodu oraz ilości kilometrów przejechanych średnio w miesiącu. Wyjaśnienia [...] nie potwierdziły możliwości zużycia paliwa w ilości [...] L przez pojazdy, tj. [...], [...], [...].

W ocenie organu odwoławczego, materiał dowodowy potwierdził, że zakup łącznie [...] L paliwa nie znajduje uzasadnienia w prowadzonej działalności gospodarczej podatnika. Analiza rachunków bankowych kontrolowanego wykazała, że w dniach, w których miała być dokonana zapłata za zobowiązania wynikające z przedmiotowych faktur kontrolowany nie dokonywał wypłat gotówkowych z posiadanych rachunków bankowych. Ponadto kontrolowany nie udokumentował w sposób wiarygodny, że olej napędowy wykazany na fakturach firmy [...]został wykorzystany do samochodów firmowych w celu osiągnięcia przychodów. Pomimo wezwania o wskazanie dowodów świadczących o intensywności wyjazdów służbowych kontrolowany nie przedłożył żadnych dowodów. Prawidłowo w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, organ pierwszej instancji stwierdził, że faktury wystawione przez firmę [...] bez wskazania numeru rejestracyjnego pojazdu, do którego wlano paliwo nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

3) Firma Paliwa [...], [...] wystawiła w 2006 r. firmie [...] 60 faktur dokumentujących zakup oleju napędowego do samochodu [...][...] łącznie na [...] L paliwa, na kwotę netto [...]zł, podatek VAT [...] zł. Przeprowadzone na tą okoliczność dowody osobowe, tj. przesłuchanie [...] oraz przesłuchanie [...] potwierdziły, że nie wszystkie faktury wystawione przez tą stację dokumentują rzeczywiste transakcje. [...] zeznał, że pracownicy tej stacji zbierali dla niego paragony, na podstawie których były wystawiane faktury na wyższe wartości tzw. kosztowe. Potwierdził te zeznania [...], który zeznał, że faktury wystawione w 2006r. na firmę [...] dotyczą rzeczywistych tankowań, ale duża ich ilość została wystawiona na paliwo zatankowane nie do samochodów tej firmy. W oparciu o przeprowadzoną przez organ pierwszej instancji analizę faktur wystawionych przez stację [...] ustalono, że w dniach, w których były wystawione faktury przez firmę [...]: samochód [...]nr rej [...] był tankowany na innych stacjach, że [...], który używał przedmiotowego samochodu do podróży służbowych przebywał w innej części kraju oraz że w okresie od [...].07.2006 r. do [...].07.2006 r., w którym firma [...] wystawiła faktury na zakup paliwa do samochodu [...][...], w tych dniach samochód był w warsztacie firmy FHU [...]spółka jawna, [...], w związku ze szkodą powstałą w wyniku kolizji drogowej. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności organ pierwszej instancji stwierdził, że faktury wystawione przez firmę [...] na ilość [...] L o wartości netto [...] zł, podatku VAT [...] zł nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a podatek VAT nie podlega odliczeniu (wykaz faktur znajduje się na str. 19 i 20 zaskarżonej decyzji).

Ponadto organ kontroli skarbowej mając na uwadze zeznania [...] oraz [...]pracownika stacji paliw [...], że pojazd marki [...][...] sporadycznie był tankowany na stacji należącej do firmy [...] w ilości równej pojemności zbiornika w samochodzie, tj. do [...] L (pojemność baku w samochodzie [...] według informacji uzyskanej [...] spółka jawna) przyjął, że faktury wymienione w tabeli na str. 21 zaskarżonej decyzji dokumentują zakup paliwa, lecz zostały wystawione na zawyżone wartości. Łączne zawyżenie podatku VAT z tych faktur w poszczególnych miesiącach 2006r. wyniosło [...]zł.

Strona w rejestrach zakupu za 2006 r. ujęła i rozliczyła w deklaracjach VAT-7 faktury wystawione na zakup oleju napędowego do samochodu marki [...]nr rej [...] oraz akcesoriów przez firmę PH [...] [...] Stacja Paliw [...], [...]. Organ pierwszej instancji przeprowadził w dniu [...].02.2011 r. czynności sprawdzające w firmie PH [...] [...], przesłuchał w dniu [...].04.2011 r. pracowników tej stacji [...](stronę zawiadomiono w dniu [...] marca 2011 r.) i [...]. Z dowodów tych wywiódł, że stacja ta wystawiała faktury na podstawie pliku paragonów, które nie dotyczyły tankowań samochodu marki [...]o nr rej [...] i uznał, że przedmiotowe faktury nie dokumentują rzeczywistego nabycia paliwa i w konsekwencji podatek naliczony wynikający z tych faktur w łącznej kwocie [...]zł nie podlega odliczeniu.

W oparciu o dokonane ustalenia w zakresie nabycia paliwa do samochodu [...]nr rej [...], po skorygowaniu wielkości o zakwestionowane faktury, organ pierwszej instancji ustalił, że firma [...] nabyła w 2006r. łącznie [...]L oleju napędowego oraz akcesoria do samochodu na łączną kwotę netto [...] zł.

Organ pierwszej instancji przeprowadził również analizę zużycia paliwa na 100 km przez samochód [...]nr rej. [...] w 2006r. w oparciu o odczyt licznika na dzień [...].12.2006 r., który wyniósł około [...] km oraz ilość paliwa udokumentowaną fakturami, co do których stwierdzono, że dokumentują rzeczywiste nabycie paliwa, tj [...] L. Zużycie to wyniosło [...]L/100m (100 km x [...] L[...] km). Organ pierwszej instancji uznał, że pomimo, że wielkość ta jest wielkością wyższą od norm zużycia paliwa określonych w świadectwie homologacji pojazdu identycznego co do modelu, rocznika i silnika, to ze względu na intensywność wykorzystywania tego samochodu jest wielkością realną. Przeprowadzona przez organ kontroli skarbowej analiza zużycia paliwa dla tego samochodu dodatkowo potwierdziła ustalony stan faktyczny, że faktury wystawione przez firmy między innymi spółkę [...], Paliwa [...], PHU [...], PH [...] nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

W toku prowadzonego postępowania organ kontroli skarbowej stwierdził również, że podatnik ujął w rejestrach zakupu za 2006 r. faktury dotyczące zakupu paliwa do samochodu marki [...] o nr rej. [...] w ilości [...] L na łączną wartość netto [...] i podatek VAT [...] zł.

W oparciu o analizę zużycia paliwa na 100 km przez przedmiotowy samochód (według wyjaśnień strony pojazd zużywał [...]L/100km) organ pierwszej instancji stwierdził, że z dokonanego zakupu paliwa w ilości [...] L samochód przejechał w roku 2006 – [...] km co oznaczałoby, że dziennie przejeżdżał [...] km. Na powyższą okoliczność strona w piśmie z dnia [...].02.2011 r. oświadczyła, że samochód [...] używali w firmie pracownicy i przedstawiciele handlowi. Powyższe nie znalazło potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. [...]zeznał, że [...] był niesprawny i stał pod firmą na ul. [...] w [...]. Oświadczył też, że na stacjach, na których tankował i prosił pracowników o zbieranie paragonów wskazywał numer rejestracyjny tego samochodu, na podstawie których wystawiane były faktury kosztowe. Również [...] zatrudniona w dziale telemarketingu zeznała, że nie korzystała z tego samochodu. Przedstawiciele handlowi współpracujący z firmą [...] nie potwierdzili, że używali ten samochód, a przesłuchany na tą okoliczność w dniu [...].04.2011 r. [...] oświadczył, że nikt w firmie nie używał przedmiotowego samochodu. Również nie potwierdzone zostały żadnym dowodem wyjaśnienia stron o zamontowaniu w 2006 r. dwóch zbiorników o pojemności [...] L.

W świetle powyższych ustaleń, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, organ pierwszej instancji prawidłowo na podstawie art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT odmówił prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w wyżej opisanym zakresie, bowiem jak wynika z ustalonego stanu faktycznego faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w całości lub w części.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT w związku z wyrokiem TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. ze spraw połączonych C-80/11 i C-142/11, organ odwoławczy stwierdził, że wyrok ten nie ma zastosowania w sprawie.

Opierając się na zebranym materiale dowodowym organ odwoławczy nie zgodził się ze stroną, że umowa akwizycyjna z dnia [...].01.2006 r., w której stroną była spółka [...] (odbiegająca w swej treści od umów zawartych z pozostałymi przedstawicielami handlowymi) jest dowodem jednoznacznie świadczącym o wykonaniu czynności przez spółkę [...] oraz o wypłaceniu przez firmę [...] wynagrodzenia dla tej spółki.

Nie zasługuje również na uwzględnienie twierdzenie strony, że dowodem potwierdzającym wykonanie przez spółkę [...] usług na rzecz firmy [...] jest fakt, że w protokole z czynności sprawdzających przeprowadzonych w spółce [...] stwierdzono, że kontrahent posiada kopie zakwestionowanych faktur oraz że wykazał je w prowadzonych rejestrach sprzedaży VAT. Strona nie zauważa przy tym, że poza stwierdzeniem istnienia kopii tych faktur, organ pierwszej instancji ustalił również, że podstawową działalnością spółki [...] była sprzedaż części do samochodów, handel samochodami, wynajem pojazdów, że spółka [...] w okresie w którym wystawiła faktury dla firmy [...] z tytułu świadczenia usług akwizycji w łącznej kwocie [...] zł nie poniosła zwiększonych wydatków z tytułu zakupu paliwa, usług telekomunikacyjnych potwierdzających wykonanie usług. W okresie od marca do listopada 2006 r. spółka [...] posiadała koszty udokumentowane fakturami wystawionymi przez podmioty nie prowadzące działalności (wyrejestrowane dla podatku VAT, nie składające zeznań podatkowych) na kwotę [...] zł. Należy również zauważyć, że wyjaśnienia [...] dotyczące współpracy spółki [...] z firmą [...] nie tylko są sprzeczne z zeznaniami [...], na co wskazuje pełnomocnik strony, lecz również z zeznaniami telemarketerki [...]. Zarówno [...] jak i [...] nie potwierdzili aby [...]dostarczał do firmy [...] jakichkolwiek informacji o potencjalnych klientach.

Z wyjaśnień [...] wynikało, że nie potrafił jednoznacznie wskazać na czym polegały i gdzie były wykonywane usługi zafakturowane przez spółkę [...], za które według spornych faktur [...]otrzymał wynagrodzenie dziesięciokrotnie wyższe niż pozostali przedstawiciele handlowi. Ponadto, pomimo składanych deklaracji w toku prowadzonego postępowania o przedłożeniu dokumentów dotyczących współpracy ze spółką [...], [...]żadnych dokumentów nie przedłożył. Również nie przedłożył dowodów stanowiących podstawę naliczenia prowizji wykazanej na zakwestionowanych fakturach twierdząc, że firma [...] nie przechowuje takich dowodów dłużej niż 3 miesiące.

Wobec przedstawionych dowodów, podniesiona przez pełnomocnika strony okoliczność, że odpowiedzialnym za współpracę firmy [...] ze spółką [...] był [...], a [...]działał w pełnym zaufaniu do [...] pełniącego funkcję dyrektora handlowego w firmie [...], nie zwalnia podatnika od odpowiedzialności za powstałe zobowiązania podatkowe (art. 26 O.p.).

Odnosząc się do kolejnego zarzutu organ odwoławczy zauważył, że organ kontroli skarbowej uzasadniał odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań wskazanych osób w charakterze świadka kolejno w wydanym postanowieniu z dnia [...] czerwca 2011 r. o odmowie przeprowadzenia dowodów, w uzasadnieniu do decyzji z dnia [...] września 2011 r. oraz w stanowisku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] do wniesionego odwołania od decyzji [...] października 2011 r. W zaskarżonej decyzji organ kontroli skarbowej odniósł się do wniosków kontrolowanego w tym zakresie. Z treści ww. dokumentów wynika, że organ odmawiał przeprowadzenia dowodów ze względu na ich bezprzedmiotowość (dowód z zeznań [...]) lub też ze względu na to, że okoliczności sprawy zostały wystarczająco wyjaśnione zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Dodatkowo należy wyjaśnić, że prowadząc postępowanie kontrolne u [...] w zakresie podatku dochodowego i podatku VAT za 2007 r. organ kontroli przeprowadził dowód z zeznań m.in. [...], [...] (prowadzącego sprawy firmy [...]) na okoliczność ponoszenia wydatków z tytułu eksploatacji samochodów użyczonych przez firmę [...]. Materiał ten został włączony postanowieniem z dnia [...] października 2012 r. do kontynuowanego postępowania kontrolnego u [...] w zakresie podatku dochodowego i podatku VAT za 2006 r. [...], [...] zeznali, że ponosili wydatki z tytułu zakupu paliwa do samochodów otrzymanych do użytkowania od firmy [...] w ramach prowadzonych przez siebie firm. Zatem włączony postanowieniem z dnia [...] października 2012 r. materiał dowodowy potwierdził stan faktyczny ustalony na podstawie innych dowodów zgromadzonych w prowadzonym postępowaniu.

Organ odwoławczy zauważył, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, że podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodów firmowych w okresie, gdy pojazdy te były oddane do używania podmiotom świadczącym usługi akwizycji i nie były wykorzystywane w jego działalności, czym naruszył przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę ww. materiał dowodowy organ pierwszej instancji odmówił przesłuchania przedstawicieli handlowych użytkujących samochody firmowe, tj:

[...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji w sprawie odmowy przesłuchania wnioskowanych przez stronę świadków, ponieważ zebrany materiał dowodowy był wystarczający do ustalenia stanu faktycznego.

Ponadto, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w toku prowadzonego postępowania w zakresie podatku VAT za 2006 r. dokonał analizy zapisów operacji finansowych wykazanych na wydrukach rachunku bankowego prowadzonego dla firmy [...] przez [...]. W oparciu o analizę przekazanego konta dla [...] przez [...] organ pierwszej instancji dokonał porównania dat wypłat gotówki do terminów płatności wykazanych na spornych fakturach np. wystawionych przez firmę [...] i stwierdził, że w datach kiedy przypadał termin płatności nie została pobrana gotówka w kwotach wynikających z tych faktur. W świetle powyższego zarzut, że nie dokonano weryfikacji danych wynikających ze wszystkich podanych przez stronę rachunków bankowych pod kątem dokonanych wypłat gotówkowych w sytuacji gdy podatnik wskazał tylko konto prowadzone przez [...] dla [...] organ odwoławczy uznał za nieuzasadniony.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu organ odwoławczy zauważył, że pismem z dnia [...].06.2012r. Strona została zawiadomiona, że postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za 2006 r. będzie kontynuowane w związku z wydanymi przez organ odwoławczy decyzjami: nr [...] oraz nr [...], które uchylały decyzje wydane w tej sprawie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i przekazywały sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów wyjaśniając, że okoliczność użytkowania samochodu marki [...] w firmie [...], na którą miałby zostać przesłuchany [...], stwierdzona została innymi dowodami. Natomiast w odniesieniu do wniosku dotyczącego wystąpienia do Sądu Rejonowego w [...] V Wydział Gospodarczy o udostępnienie akt spraw [...] oraz [...] na okoliczność prowadzenia przez [...] działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że okoliczności te nie mają znaczenia w rozpatrywanej sprawie, ponieważ przedmiotu postępowania podatkowego nie mogą stanowić wewnętrzne relacje w firmie podatnika, a oczywistym jest, że działania podejmowane przez osobę będącą pracownikiem firmy należy utożsamiać z działaniami podejmowanymi w imieniu i na rzecz tej firmy.

W skardze z dnia [...] czerwca 2013 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego oraz o zwolnienie od kosztów sądowych w całości.

Podatnik zaskarżonej decyzji zarzuca obrazę i naruszenie przepisów:

- art. 86 ust. 2 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię powołanego przepisu wyrażającą się w uznaniu przez organ, że bezprzedmiotowe jest rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w oparciu o kwestę świadomości podatnika co do jego uczestnictwa w procederze przestępczym,

- art. 122, 180 § 1, 187 § 1, 191 O.p. poprzez brak prawidłowego ustalenia stanu faktycznego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia,

- art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. poprzez określenie w decyzji zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2006 r., pomimo że wartość zobowiązania podatkowego jest zgodna z zadeklarowaną,

- art. 182 i 183 O.p. poprzez zaniechanie zweryfikowania danych wynikających ze wszystkich posiadanych przez podatnika rachunków bankowych,

- art. 187 § 3 O.p. przez nieuwzględnienie faktów wynikających z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2012 r.,

- art. 229 O.p. poprzez bezzasadne oddalenie wniosków dowodowych złożonych w odwołaniu.

W uzasadnieniu skargi strona stwierdza, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie rozważył w sposób właściwy zarzutu podniesionego przez skarżącego w odwołaniu dotyczącego naruszenia przepisów art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3 a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT, że "przestępstwo związane z wystawianiem faktur nie miały miejsca, a w związku z tym badanie stanu świadomości skarżącego jest bezprzedmiotowe". W toku postępowania kontrolnego oraz w odwołaniu skarżący podnosił, że [...]dopuścił się wielu przestępstw działając na niekorzyść [...]. Zdaniem skarżącego działania dyrektora handlowego firmy [...], pod kątem nieprawidłowości lub przestępstw, winny być zweryfikowane. Według strony potwierdziłoby się, że [...]nie wiedział i nie miał przesłanek aby podejrzewać, że faktury mogły być wystawiane w związku z nieprawidłowościami lub na skutek przestępstwa. Skarżący stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej nie udowodnił na podstawie obiektywnych przesłanek, że [...]wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje stanowiące podstawę prawa do odliczenia wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę. Pełnomocnik podnosi również, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej jest sprzeczne z wyrokiem TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. ze spraw połączonych C-80/11 i C -142/11, szeroko opisując tezy wynikające z orzeczenia.

Skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego w kwestii faktur wystawionych przez [...] sp. z o.o. Wskazuje na chybioną argumentację organu II instancji, gdyż jego zdaniem ustalenia, w tej części, oparto na niewiarygodnych zeznaniach [...]. Strona zarzuca, że Dyrektor Izby Skarbowej pominął przy ocenie dowodów:

- zeznania [...], przedstawiciela [...] spółka z o.o., z których wynika, że [...] współpracowała z firmą [...], że rozliczenie następowało trzy może cztery w miesiącu, [...] pozyskiwało kontakty przez układy, kontakty osobiste. [...] osobiście zajmował się akwizycją na terenie całej [...], głównie [...], że pieniądze od firmy [...] dostarczano w gotówce, w wysokości i w terminach określonych w fakturach, że zarobił w 2006r. od firmy [...] łącznie około [...]zł, oraz co niezwykle istotne, że potwierdził iż wszystkie usługi wymienione w fakturach zostały wykonane,

- nie uwzględnił zeznań [...], z których wynika, że miał wiedzę, iż firma [...] współpracowała z [...],

- nie wziął również pod uwagę zeznań [...], która stwierdziła, że: "wydaje mi się, że dla firmy [...] była gotówka" co zdaniem pełnomocnika potwierdza, że [...] wykonała usługi na rzecz firmy [...].

Następnie pełnomocnik podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej z nieuzasadnionych powodów ograniczył weryfikacje danych wyłącznie do rachunków w walucie [...] oraz do rachunków skarżącego bez uwzględnienia danych wynikających z rachunków w walucie obcej oraz danych wynikających z rachunków firmowych.

Pełnomocnik zaznacza, że z uwagi na określenie w decyzji zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2006r. zgodnego z wartością zadeklarowaną brak jest podstaw do wydania decyzji dla [...], co jego zdaniem stanowi naruszenie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p.

Pełnomocnik podnosi również, że w postępowaniu kontrolnym prowadzonym za rok 2006 zakończonym wydaniem w dniu [...] września 2011 r. decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] zakwestionował, tak jak w przedmiotowej sprawie między innymi, że kontrolowany nie był uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur wystawionych przez PHU [...], PH [...] [...], SP [...] i [...] oraz nie przeprowadził dowodów wnioskowanych przez skarżącego w tamtym postępowaniu a dotyczących przesłuchania [...] na okoliczność używania w działalności gospodarczej kontrolowanego samochodu [...], oraz nie przeprowadził dowodów na okoliczność czy [...] był karany za fałszywe zeznania oraz prowadzenia przez [...] działalności konkurencyjnej w postaci wystąpienia do Sądu Rejonowego w [...] V Wydział Gospodarczy o udostępnienie akt spraw [...] oraz [...]. Ponadto organ naruszył art. 229 O.p. poprzez bezzasadne oddalenie wniosków dowodowych złożonych w odwołaniu.

Strona nie wniosła żadnych zarzutów co do ustaleń w zakresie podatku należnego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zasadniczo do kwestii, czy faktury zaewidencjonowane w rejestrze zakupów VAT za 2006 r. dokumentowały rzeczywisty obrót pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na fakturach, a w konsekwencji, czy w świetle obowiązującego prawa w badanym okresie skarżący miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez te pomioty.

W ocenie Sądu rację w zaistniałym sporze przyznać należało organom podatkowym, które zebrały wyczerpujący materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego.

Sąd stwierdził, że organy obu instancji działały praworządnie tj. na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Szczegółowo uzasadniły jakimi przesłankami kierowały się podejmując rozstrzygnięcie i ustosunkowywały się do argumentów podnoszonych przez podatnika w trakcie postępowania. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przytoczono wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonano na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Organy podatkowe wyjaśniły również podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w przedmiotowej sprawie znalazły zastosowanie.

Wbrew argumentacji skargi, organy nie naruszyły zasad wyrażonych w art. 122 i 187 O.p. bowiem podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Stosownie do art. 180 O.p. dopuściły mieszczące się w granicach prawa dowody w postaci: przeprowadzonych czynności sprawdzających, analizy licznych protokołów przesłuchań, analizy ilości zakupionego i zużytego w firmie skarżącego paliwa, wyliczeń i opisów wskazanych nieprawidłowości, które zgodnie z art. 188 O.p. mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy.

Sąd stwierdza, że zgodna z art. 191 O.p. jest dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego. Ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej ze sobą więzi. Podstawę rozstrzygnięcia organów stanowiła całość zebranego materiału dowodowego, a nie pojedyncze fakty. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje fakt, że wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. To z kolei, że określone dowody ocenione zostały niezgodnie z intencją skarżącego nie oznacza jeszcze, że organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 191 O.p. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. W opinii Sądu organ odwoławczy właściwie rozważył całość zebranego materiału dowodowego, a w uzasadnieniu rozstrzygnięcia bardzo szczegółowo wyjaśnił czym kierował się rozstrzygając sprawę, jakim dowodom odmówił wiarygodności, a jakim dał wiarę. Podatnik nie przedstawił argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe nie korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zdaniem Sądu konkluzje podatnika nie prowadzą do podważenia końcowego stanowiska organów podatkowych obu instancji. Ponadto zaskarżona decyzja, wbrew twierdzeniu strony, zawiera wszystkie niezbędne elementy określone w art. 210 O.p.

Nie znajdują uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez bezzasadne przyjęcie, że strona zawyżyła podatek do odliczenia z uwagi na fakt, iż zakup towarów i usług nie został wykonany, bez udowodnienia przez organ, że na podstawie obiektywnych przesłanek kontrolowany wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje, w których bierze udział wiążą się z popełnieniem przestępstwa.

W uzasadnieniu skargi skarżący szeroko opisuje tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, upatrując jego zastosowanie w niniejszej sprawie.

Ustosunkowując się do powyższego zarzutu należy wyjaśnić, że w powołanym orzeczeniu stwierdzono, że podatnik nie traci prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących transakcje, przy których dostawca dopuścił się przestępstwa na wcześniejszym etapie obrotu, a podatnik nabywając towar lub usługę nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym fakcie.

W postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wobec [...], w zakresie podatku od towarów i usług za 2006 r., organ I instancji istotnie odmówił stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego działając na podstawie art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Warunkiem koniecznym dokonania odliczenia jest jednak nie tylko fakt posiadania faktury, lecz ustalenie, że czynność udokumentowana fakturą miała miejsce w rzeczywistości.

Odnosząc się do kwestii zbadania świadomości skarżącego, iż sporne faktury wiążą się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę, należy powołać wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2010 r. sygn. akt. I FSK 1108/09, w którym wskazano, że jeżeli dowiedziono, iż wystawca faktury nie istnieje lub że nie było rzeczywistej możliwości wykonania usług wskazanych w fakturach, "to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywiste". Spoczywający na organach podatkowych obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy ogranicza się zatem do ustalenia okoliczności obiektywnych stanowiących przesłankę odliczenia, a w razie stwierdzenia, że okoliczności te nie zachodzą, np. gdy organy wykażą, iż transakcje nie zostały wykonane, to na podatnika przenosi się ciężar dowodu mogącego podważyć te ustalenia (por. np. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 529/07, LEX nr 4697). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela to stanowisko.

Sporne wartości podatku do odliczenia, w niniejszej sprawie, wynikały z faktur VAT wystawionych przez różne podmioty, a dotyczyły zakupu paliwa, usługi akwizycji bądź towarów przeznaczonych na cele prywatne. Organ I instancji, na podstawie zebranego materiału dowodowego udowodnił, że podatnik nie nabywał paliwa, ani usług akwizycyjnych wykazanych w zakwestionowanych fakturach, z czym organ odwołujący się zgodził.

Wskazane w skardze okoliczności, które zdaniem skarżącego nie zostały przez organy podatkowe obu instancji zrealizowane, w postaci zbadania świadomości podatnika co do kwestii, iż sporne faktury wiążą się z przestępstwem popełnionym przez ich wystawcę, nie mają zastosowania w rozpatrywanej sprawie Organ kontrolujący odmówił prawa do odliczenia podatku na podstawie przepisów ustawy o VAT oraz obszernie zebranego materiału dowodowego stwierdzając, że czynności wykazane na przedmiotowych fakturach nie zostały dokonane, a zweryfikowanie wskazanych przez stronę okoliczności należy badać w sytuacji rzeczywistego nabycia towaru lub usługi od podmiotów dokonujących dostaw w drodze przestępstwa, co jak stwierdzono nie miało miejsca w niniejszej sprawie.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż ustalony przez organ I instancji stan faktyczny wskazuje, że [...]był zorientowany co do nierzetelności spornych faktur. Prawidłowo organ ocenił zeznania złożone przez [...], dyrektora handlowego firmy [...], z których wynika, że za sugestią [...] organizował tzw. "faktury kosztowe", za przedłożenie których otrzymywał od strony wynagrodzenie w wysokości podatku VAT wykazanego na przedmiotowych fakturach.

Prawidłowo organ odwoławczy stwierdził, że [...]prowadząc działalność gospodarczą działał dość ryzykownie, nie znał i nie potrafił opisać współpracy ze swoimi kontrahentami, zarówno sprzedającymi paliwo jak i świadczącymi usługi akwizycyjne. Zatem, trudno zgodzić się z poglądem pełnomocnika strony, że posiadanie przez podatnika samej faktury, świadczy o wykonaniu usług i uprawnia go do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury skoro, jak wykazano, podatnik nie działał przezornie, w pełnym zaufaniu do pracownika [...], który podpisywał umowy w imieniu strony i ustalał warunki finansowe, a wystawione faktury [...], jak stwierdził na etapie odwołania pełnomocnik strony, akceptował do ujęcia w urządzeniach księgowych.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu należy wyjaśnić, że w toku prowadzonego postępowania w celu ustalenia faktycznej współpracy firmy [...] z [...] sp. z o.o. reprezentowaną przez prezesa - [...], organy zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który został oceniony przez organy obu instancji z zachowaniem zasad wyrażonych w przepisach O.p. W uzasadnieniu decyzji obu instancji organy wskazały fakty, które uznały za udowodnione oraz dowody, którym dały wiarę. Przytoczyły też i wyjaśniły przepisy prawa, na których oparły rozstrzygnięcia. Organ I instancji dał wiarę zeznaniom [...], który oświadczył, że firma ta nie wykonywała żadnych usług dla firmy [...]. Opierając się na obszernym materiale dowodowym nie można zgodzić się z zarzutami skargi, że umowa akwizycyjna z dnia [...] stycznia 2006 r., w której stroną była spółka [...] jest dowodem jednoznacznie świadczącym o wykonaniu czynności przez spółkę [...] oraz o wypłaceniu przez firmę [...] wynagrodzenia dla tej spółki.

Nie zasługuje również na uwzględnienie twierdzenie skarżącego, że dowodem potwierdzającym wykonanie przez spółkę [...] usług na rzecz firmy [...] jest fakt, że w protokole z czynności sprawdzających przeprowadzonych w spółce [...] (Tom I, karty nr 76-78), stwierdzono, że kontrahent posiada kopie zakwestionowanych faktur oraz że wykazał je w prowadzonych rejestrach sprzedaży VAT. Strona nie zauważa przy tym, że poza stwierdzeniem istnienia kopii tych faktur, organ I instancji ustalił również, że podstawową działalnością spółki [...] była sprzedaż części do samochodów, handel samochodami, wynajem pojazdów, że spółka [...] wystawiając faktury dla firmy [...] z tytułu świadczenia usług akwizycji nie poniosła zwiększonych wydatków z tytułu zakupu paliwa, usług telekomunikacyjnych potwierdzających wykonanie usług. Stwierdzono też, że w okresie od marca do listopada 2006 r. spółka [...] posiadała koszty udokumentowane fakturami wystawionymi przez podmioty nie prowadzące działalności (wyrejestrowane dla podatku VAT, nie składające zeznań podatkowych) na kwotę [...] zł. Należy również zauważyć, że wyjaśnienia [...] dotyczące współpracy spółki [...] z firmą [...] nie tylko są sprzeczne z zeznaniami [...], na co wskazuje strona, lecz również z zeznaniami telemarketerki [...]. Zarówno [...]jak i [...]nie potwierdzili aby [...]dostarczał do firmy [...] jakiekolwiek informacje o potencjalnych klientach.

Jak wykazały organy [...]nie potrafił jednoznacznie stwierdzić na czym polegały i gdzie były wykonywane usługi zafakturowane przez spółkę [...], za które według spornych faktur [...]otrzymał wynagrodzenie dziesięciokrotnie wyższe niż pozostali przedstawiciele handlowi. Ponadto, pomimo składanych deklaracji w toku prowadzonego postępowania o przedłożeniu dokumentów dotyczących współpracy ze spółką [...], [...]żadnych dokumentów nie przedłożył. Również nie przedłożył dowodów stanowiących podstawę naliczenia prowizji wykazanej na zakwestionowanych fakturach twierdząc, że firma [...] nie przechowuje takich dowodów dłużej niż 3 miesiące. Wobec przedstawionych dowodów, podniesiona przez Pełnomocnika Strony okoliczność, że odpowiedzialnym za współpracę firmy [...] ze spółką [...] był [...], a [...]działał w pełnym zaufaniu do [...] pełniącego funkcję dyrektora handlowego w firmie [...], nie zwalnia podatnika od odpowiedzialności za powstałe zobowiązania podatkowe (art. 26 O.p.).

Nieuzasadniony okazał się kolejny zarzut, że nie dokonano weryfikacji danych wynikających ze wszystkich podanych przez stronę rachunków bankowych pod kątem dokonanych wypłat gotówkowych skoro podatnik sam wskazał konto prowadzone przez [...] dla [...], z którego dokonywał płatności.

Nietrafne jest także twierdzenie, że koniecznym było uwzględnienie przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy faktów znanych organowi z postępowania, prowadzonego wobec [...] w zakresie podatku od towarów i usług za 2006 r. o nr [...].

Wyjaśnienia wymaga, że organ kontroli skarbowej prowadząc ponownie postępowanie za 2006 r. zastosował się do zaleceń wskazanych w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2012 r. i uzupełnił zebrany materiał dowodowy o dowody dotyczące zasadności odliczenia przez firmę [...] podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodu [...]nr rej [...] oraz wystawionych przez PHU [...], na których nie wskazano nr rej. pojazdów, do których zatankowano paliwo. Uzupełniony materiał dowodowy szczegółowo przedstawiono w decyzji z dnia [...] grudniu 2012 r. na stronach 10 - 28 oraz stronach 37 - 43 (Tom V, karty nr 4036-4167).

Skarżący zatem bezzasadnie podnosi, że stan faktyczny winien zostać wyjaśniony przez podjęcie opisanych czynności, skoro:

- okoliczność zbadania kwestii ilości przejechanych kilometrów przez samochody używane do działalności z punktu widzenia różnych kryteriów, zarówno zużycia paliwa na 100 km, jak i ilości przejechanych kilometrów tygodniowo tj. około [...], stanu licznika w kontekście ilości nabytego paliwa na wskazanych stacjach paliw, została przedstawiona na stronie 11 oraz 27 i 28 decyzji organu I instancji (Tom VI, karty nr 4112, 4128 i 4129),

- organ I instancji dokonał weryfikacji zeznań [...] w kwestii zużycia paliwa na 100 km w używanych samochodach poprzez pozyskanie informacji od firm zajmujących się sprzedażą samochodów marki [...], informacji o danych technicznych tej marki samochodu, w szczególności pojemności baku i zużycia paliwa na 100 km (Tom IV, karty nr 3182, 3187-3191, 3192-3193, 3194-3195),

- poddano analizie wszystkie stacje paliw, na których kontrolowany nabywał paliwo i przedstawiono dowody źródłowe dokumentujące nabycie paliwa na innych stacjach, co przedstawiono w ujęciu tabelarycznym na stronach 11 i 12 oraz 25 i 26 decyzji organu I instancji (Tom VI, karty nr 4112-4113 i 4126-4127),

- w celu pozyskania dowodów, że część paliwa pochodząca z faktur na których nie wskazano nr rejestracyjnego pojazdu, do którego paliwo wlano, mogła być wykorzystywana w działalności gospodarczej przez samochody wskazane przez kontrolowanego, a w szczególności przez samochód marki [...], np. dowody potwierdzające prowadzenie szkoleń dla przedstawicieli handlowych w [...], [...] i w [...] (np. faktury za usługi hotelowe, opłaty za przejazdy autostradą, opłaty za wynajem pomieszczeń) wezwano podatnika pismem z dnia [...] września 2012 r. o przedłożenie ww. dowodów co zostało opisane na stronie 41 decyzji organu I instancji (Tom V, karta nr 4142),

- przeprowadzenie czynności w sprawie ustalenia czy zakończyło się dochodzenie w sprawie sfałszowania faktur wystawionych przez [...] jest bezprzedmiotowe, ponieważ w aktach sprawy znajduje się pismo Prokuratury Rejonowej w [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...], która poinformowała organ kontroli skarbowej, że postanowieniem Prokuratora z dnia [...] grudnia 2011 r. umorzono dochodzenie w tej sprawie (Tom IV, karta nr 2765),

- wskazano w ujęciu tabelarycznym na stronie 11 decyzji organu I instancji dowody wystawione przez inne stacje na rzecz firmy [...], na podstawie których dokonano odliczenia podatku naliczonego (Tom VI, karta nr 4112),

- przeprowadzenie dowodu z przesłuchania [...] na okoliczność używania w działalności gospodarczej podatnika samochodu [...], organ I instancji uznał za bezprzedmiotowe i kilkakrotnie uzasadniał odmowę przeprowadzenia dowodu w wydanym postanowieniu z dnia [...] czerwca 2011 r. (Tom III, karty nr 2077-2080), w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] września 2011 r. (Tom III, karta nr 2015) oraz w stanowisku do wniesionego odwołania od wskazanej decyzji (Tom IV, karty nr 2724-2728), również w zaskarżonej decyzji nr [...] organ kontroli skarbowej odniósł się do tej kwestii na stronie 37 (Tom V, karta nr 4138).

Bezzasadne okazały się także zarzuty w zakresie oddalenia przez organ odwoławczy złożonych przez podatnika w odwołaniu wniosków dowodowych.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów (Tom VI, karty nr 4328-4331). W uzasadnieniu wskazano przepisy, na których oparto przedmiotowe postanowienie, wyjaśniając, że okoliczność użytkowania samochodu marki [...] w firmie [...], na którą miałby zostać przesłuchany [...], stwierdzona została innymi dowodami. Natomiast w odniesieniu do wniosku dotyczącego wystąpienia do Sądu Rejonowego w [...] V Wydział Gospodarczy o udostępnienie akt spraw [...] oraz [...] na okoliczność prowadzenia przez [...] działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że okoliczności te nie mają znaczenia w rozpatrywanej sprawie, ponieważ przedmiotu postępowania podatkowego nie mogą stanowić wewnętrzne relacje panujące w firmie podatnika, a oczywistym jest, że działania podejmowane przez osobę będącą pracownikiem firmy (w tym przypadku pełniącego funkcję dyrektora handlowego) należy utożsamiać z działaniami podejmowanymi w imieniu i na rzecz tejże firmy. Dodatkowo należy podnieść, że [...] uczestniczył w dniu [...] kwietnia 2011 r. w przesłuchaniu świadka [...], mógł więc zgodnie z art. 190 § 2 O.p. brać udział w przeprowadzaniu dowodu z zeznań świadka, tj. zadawać pytania oraz składać wyjaśnienia. Tymczasem, z protokołu z dnia [...] kwietnia 2011 r., sporządzonego z przesłuchania świadka wynika, że podatnik nie zgłosił żadnych uwag, nie zadał też świadkowi żadnego pytania oraz nie składał wyjaśnień (Tom II, karty nr 989-993). Wniosek podatnika o przeprowadzenie dowodu z informacji z Krajowego Rejestru Sądowego, czy [...] był karany za fałszywe zeznania nie zawierał natomiast żadnego uzasadnienia, a [...] przed przesłuchaniem, w toku prowadzonego przez organ I instancji postępowania, został pouczony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. poprzez określenie w decyzji zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za 2006 r., pomimo że wysokość zobowiązania podatkowego jest zgodna z wartościami zadeklarowanymi.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. na stronach od 64 do 66, w ujęciu tabelarycznym przedstawiono wartości: wykazane przez podatnika w poszczególnych deklaracjach VAT - 7 za miesiące 2006 r., kwoty wynikające z ustaleń kontroli oraz powstałe różnice (Tom V, karty nr 4165-4166). Nie sposób zatem zgodzić się ze skarżącym, że wartości zadeklarowanych zobowiązań podatkowych są zgodne z kwotami określonymi przez organ I instancji, gdyż te drugie uwzględniają ujawnione w trakcie prowadzonego postępowania nieprawidłowości.

Wobec bezzasadności pozostałych argumentów przedstawionych w skardze brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.