Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 228/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2007-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gerard Czech Sędziowie WSA Anna Wójcik Asesor sądowy Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości w podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, III. przyznaje pełnomocnikowi skarżącego doradcy podatkowemu L. T. kwotę 3.615 złotych (trzy tysiące sześćset piętnaście złotych) tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej z urzędu.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 207, 107 § 2 pkt 2, art. 108 § 1 w związku z art. 116 § 1 i § 2, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnie orzekł o odpowiedzialności A. G. jako członka zarządu spółki z .o. o. "A" z siedzibą w O. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999 w kwocie 290.760,06 zł wraz z należnymi odsetkami, za zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 1999 r. w kwocie 194.105 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące październik, listopad i grudzień 1999 r. w łącznej kwocie 59.434 zł.

W uzasadnieniu Naczelnik wskazał, iż w okresie, którego dotyczą przedmiotowe zaległości A. G. był członkiem zarządu Spółki "A" oraz, że przeprowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne.

W dniu 2 sierpnia 2002 r. wystawiono tytuły wykonawcze dotyczące zaległości spółki w podatku od towarów i usług za miesiące październik, listopad i grudzień 1999 r. nr [...], [...], [...]. Doręczono je pełnomocnikowi Spółki w dniu 14 sierpnia 2002 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego w [...] Banku [...] Oddziale w O. Egzekucja z rachunku nie była jednak możliwa, albowiem Bank zamknął rachunek spółki.

Następnie w związku z uchyleniem w całości przez Izbę Skarbową w Opolu decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej, z której wynikały zobowiązania w podatku od towarów i usług, wskazane tytuły wykonawcze zostały wycofane przez wierzyciela.

W dniu 28 sierpnia 2003 r., po wydaniu przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu drugiej decyzji dotyczącej zobowiązań spółki w podatku od towarów i usług za okres od października do grudnia 1999 r., wystawiono nowe tytuły wykonawcze dotyczące zaległości w podatku od towarów i usług i dodatkowego zobowiązania za wskazany okres, o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...].

Tytuły te nie zostały doręczone spółce, ponieważ pod adresem wskazanym jako siedziba spółki firma taka nie istniała. Z informacji uzyskanej od właściciela lokalu - "B" w O. wynikało, że spółka nie wydzierżawiała i nie wydzierżawia wskazanego lokalu.

W tej sytuacji Komornik Skarbowy w dniu 9 stycznia 2006 r. zwrócił wierzycielowi wymienione tytuły wykonawcze, albowiem we wskazanym miejscu siedziba spółki faktycznie nie istniała, a zatem nie można było doręczyć spółce tytułów wykonawczych.

Z kolei w dniu 9 lipca 2002 r. wystawiono tytuły wykonawcze dotyczące zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999 r. o numerach [...] i [...]. Tytuły te zostały doręczone w dniu 5 sierpnia 2002 r. i 19 lipca 2002r. pełnomocnikowi spółki – M. D., wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunku bankowego w [...] Banku [...] Oddziale w O. oraz w [...] Oddziale w L. Realizując zajęcie Bank [...] w L. w dniu 22 lipca.2002 r. przekazał Komornikowi kwotę 7 023,79 zł z rachunku bankowego spółki "A" oraz w dniu 19. lipca 2002 r. kwotę 42,75 zł i w dniu 25 lipca 2002 r. kwotę 40 613,34 zł. Następnie w związku z częściowym uchyleniem decyzji organu I instancji przez Izbę Skarbową w Opolu tytuły wykonawcze zostały wycofane. Kolejne tytuły zostały wystawione po wydaniu decyzji przez Izbę Skarbową w Opolu. Wystawiono wówczas nowe tytuły wykonawcze dotyczące zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. o numerach [...], [...], [...], [...], które doręczono w dniu 30 maja 2003 r. członkowi zarządu spółki – G. M. przy ponownym zajęciu rachunku spółki w Banku [...] w L. Z uwagi na brak środków finansowych na rachunku spółki Bank nie zrealizował zajęcia. Postanowieniem z dnia 17 maja 2004r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnie umorzył postępowanie egzekucyjne. Ustalono jednocześnie w oparciu o wykaz majątku spółki sporządzony w dniu 31 grudnia 2003r., że spółka nie posiada majątku poza sprzętem biurowym o łącznej wartości 850 zł, zapasem paszy o wartości 500 zł, niesprawnym samochodem marki Nysa o wartości 700 zł. i wibratorem spalinowym wartości 12.000zł, który zabezpieczono na rzecz Banku [...] w C. Z tych względów, zdaniem organu, postępowanie egzekucyjne wobec spółki okazało się bezskuteczne, a zaprzestanie działalności gospodarczej przez spółkę uniemożliwia dalszą egzekucję.

Jednocześnie Naczelnik wskazał, iż nie doszło do wszczęcia postępowania układowego, gdyż Sąd Rejonowy w Opolu postanowieniem z dnia [...] sygn. akt [...] oddalił wniosek o otwarcie postępowania układowego albowiem dłużnik nie posiadał majątku, zaniechał prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym nie posiadał środków na przeprowadzenie wnioskowanego postępowania. Sąd Okręgowy w Opolu postanowieniem z dnia [...] sygn. akt. [...] utrzymał w mocy postanowienie Sądu Rejonowego w Opolu. W uzasadnieniu postanowienia Sąd stwierdził, że sytuacja finansowa wnioskodawcy wskazuje niezbicie, że Zarząd spółki powinien dużo wcześniej złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, przy czym jak wynika z przedłożonych dokumentów wniosek ten byłby oddalony z uwagi na brak środków na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego.

W tej sytuacji Naczelnik stwierdził, iż nie można było uznać, że wniosek o otwarcie postępowania układowego zgłoszony został we właściwym czasie. Ustalono też, że spółka nie składała wniosku o upadłość i nie wskazano mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Zatem nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, które uzasadniałyby odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności A. G. za zaległości podatkowe spółki.

Nie godząc się z powyższą decyzją A. G. wniósł odwołanie zarzucając naruszenie prawa i wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania.

W odwołaniu wskazał, że w okresie od 7czerwca 2002r. do 31 marca 2003r nie był członkiem zarządu spółki z o.o. "A ". Świadczą o tym zapisy w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zatem nie miał we wskazanym okresie żadnego wpływu na zarządzanie spółką. Z chwilą objęcia stanowiska Prezesa Zarządu, co nastąpiło w dniu 1 kwietnia 2003r. zapoznał się z sytuacją finansową spółki i niezwłocznie w dniu 11 kwietnia 2003r. złożył w Sądzie Rejonowym w Opolu podanie o otwarcie postępowania układowego. Wcześniej, w czasie kiedy był członkiem zarządu spółki tj. do dnia 7 czerwca 2002r., wniosek taki nie był zasadny, gdyż spółka przynosiła dochody, a rok 2002 zamknęła zyskiem w wysokości 8.226,93 zł. W tej sytuacji, jego zdaniem, zarzut podniesiony przez organ I instancji, a dotyczący złożenia w niewłaściwym czasie wniosku wszczęcie postępowania układowego, jest bezzasadny.

Nadto A. G. wskazał, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 § 1 pkt 1 tej ustawy. Powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2002r sygn. FPS 3/02 oraz wyrok tegoż Sądu z dnia 23 kwietnia 2003r.sygn. akt III SA 2479/01 stwierdził, że pięcioletni termin do wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999 upłynął z dniem 31 grudnia 2005r, natomiast w podatku od towarów i usług za miesiące październik i listopad 1999r. z dniem 31 grudnia 2004r., a za miesiąc grudzień 1999r. upłynął 31 grudnia 2005r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej, uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1999 w kwocie 290.760,06 zł wraz z odsetkami za zwłokę i w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiące: październik, listopad i grudzień 1999 roku w łącznej kwocie 194.105,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i umorzył w tym zakresie postępowanie. Natomiast utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w części ustalającej solidarną odpowiedzialności A. G. jako byłego członka zarządu spółki "A" w O. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: październik, listopad i grudzień 1999 roku w łącznej kwocie 59.434,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

Uzasadniając decyzję Dyrektor wskazał, że organ I instancji naruszył przepis art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem wydał decyzję o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa.

W odniesieniu natomiast do dodatkowego zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją wydaną wobec spółki przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu w dniu 2 lipca 2003r. Dyrektor Izby stwierdził, że nie nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki na osobę trzecią. Decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie została doręczona spółce dniu 7 lipca 2003r., a zatem dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług spółka zobowiązana była wpłacić do dnia 21 lipca 2003r. Z dniem 22 lipca 2003r. zobowiązanie to stało się zaległością podatkową, a koniec roku kalendarzowego, w którym powstała ta zaległość to dzień 31 grudnia 2003r.

Stosownie do postanowień art. 118 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa decyzję o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości z tytułu dodatkowego zobowiązania można było wydać do dnia 31 grudnia 2008r. Wobec tego decyzja organu I instancji z dnia [...] ustalająca odpowiedzialność A. G. w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług została wydana w czasie nie przekraczającym ustawowego terminu do jej wydania.

Jednocześnie organ II instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki z art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej uprawniające do wydania decyzji o odpowiedzialności A. G. jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Ustalono bowiem, że A. G. w dniu wydania decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie tj. w dniu 2 lipca.2003r., był Prezesem Zarządu spółki z o.o. "A". Funkcję tę sprawował jednoosobowo od dnia 1 kwietnia 2003r., co potwierdza zarówno wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym, jak też sam zainteresowany. Jednocześnie egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Spółka nie prowadziła działalności pod adresem wskazanym w rejestrze jako siedziba spółki. W tym miejscu znajdowała się siedziba innej firmy. Bezskuteczne okazało się także zajęcie rachunku bankowego Spółki w [..] Banku [...] Oddział w O. oraz rachunku w Banku [...] Oddział w L. Powołując się na wskazane ustalenia Dyrektor stwierdził, iż z bezskutecznością egzekucji mamy do czynienia również wówczas, gdy nie można skutecznie wszcząć postępowania egzekucyjnego z przyczyn niezależnych od organu egzekucyjnego. Dotyczy to sytuacji gdy dłużnik utrudnia, a wręcz uniemożliwia doręczenie tytułów egzekucyjnych zmieniając swoją siedzibę i nie zamieszczając o tym informacji w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz nie informując o zmianach organów podatkowych. Tak właśnie było w przypadku Spółki z o.o. "A" w O. Opisane działanie podatnika można ocenić jako celowe uniemożliwienie prowadzenia egzekucji, co w efekcie prowadzi do bezskuteczności egzekucji.

Jednocześnie, zdaniem Dyrektora Izby, A. G. nie wykazał, że we właściwym czasie wszczęto postępowanie układowe. Wprawdzie Spółka zgłosiła wniosek o otwarcie postępowania układowego w dniu 11 kwietnia 2003 r., to jednak już w tym okresie majątek Spółki był niewystarczający na pokrycie długów, o czym świadczy postanowienie Sądu Rejonowego w Opolu oddalające wniosek Spółki o otwarcie postępowania układowego. W uzasadnieniu wskazał, iż analiza ekonomiczna spółki, jej majątku, struktury zobowiązań, braku stabilnego źródła finansowania, braku zabezpieczenia wykonania układu oraz perspektyw na rozwinięcie i prowadzenie działalności, stanowią negatywne przesłanki do otwarcia postępowania układowego. Sąd stwierdził ponadto, że gdy dłużnik nie ma możliwości dalszego prowadzenia efektywnej działalności gospodarczej, to nie powinien w ogóle otwierać tego postępowania jako zbyt kosztownego i pracochłonnego. Przedstawione zaś w podaniu o otwarcie postępowania układowego argumenty o trudnej sytuacji gospodarczej kraju oraz fakt udzielenia przez bank dalszego kredytowania, nie spełniają wymogu określonego w ww. art. 1 prawa o postępowaniu układowym, a tym samym nie dają podstawy do uwzględnienia wniosku o otwarcie postępowania układowego. To stanowisko podzielił Sąd Okręgowy w Opolu utrzymując w mocy postanowienie Sądu Rejonowego i stwierdzając, że Zarząd Spółki powinien dużo wcześniej złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, choć z dokumentów przedstawionych przez Spółkę wynika, że i ten wniosek byłby oddalony, bowiem majątek Spółki oczywiście nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego.

W tej sytuacji Dyrektor stwierdził, iż złożony w dniu 11 kwietnia 2003r. wniosek o otwarcie postępowania układowego był wnioskiem spóźnionym. Jednocześnie na podstawie informacji z dnia 4 stycznia 2006r. z Sądu Rejonowego Sądu Gospodarczego w Opolu Sekcji Upadłościowej ustalono, że spółka z o.o. "A' nie składała wniosku o upadłość.

Dyrektor podkreślił także, że ta sytuacja materialna spółki znana była A. G. już wcześniej, gdyż był członkiem zarządu spółki od dnia jej powstania w 1999r. do dnia 7 czerwca 2002r. Oznacza to, że na koniec 2001 roku posiadał wiedzę o stanie majątku Spółki, jej należnościach i prawie dwukrotnie wyższych od należności zobowiązaniach. Data sporządzenia bilansu za 2001r., przypadająca na okres kiedy nie był już członkiem zarządu spółki, nie zmienia tego faktu. Sytuacja finansowa spółki i jej kondycja finansowa wynikały z ksiąg, a te były A. G. znane. Zdaniem organu II instancji już wówczas mógł on podjąć stosowne działania. Analizując sytuację majątkową spółki Dyrektor odwołał się także do wykazie majątku sporządzonego przez spółkę na dzień 31 grudnia 2003r. Spółka wykazała w nim, iż nie posiada nieruchomości, a jedynie dzierżawi z C w O. stawy hodowlane. Natomiast jej ruchomości stanowią jedynie: drobne wyposażenie biura na kwotę 850,00 zł, zapas paszy o wartości 500,00 zł, niesprawny samochód ciężarowy o wartości 700,00 zł oraz przewłaszczony na rzecz Banku [...] w C. wibrator spalinowy o wartości 12.000,00 zł. Spółka nie posiadała zatem majątku, który stanowiłby ewentualne zabezpieczenie jej zaległości. Potwierdza to również analiza bilansów Spółki za lata 1999-2003, z której wynika, że Spółka nie była właścicielem żadnych nieruchomości, a majątek ruchomy składał się z niewielkiej ilości sprzętu biurowego o znikomej wartości oraz środków transportu. Nadto z informacji dodatkowej do sprawozdania za rok 2002, złożonej w Urzędzie Skarbowym w Oleśnie w dniu 1 października 2003r. wynika, że spółka posiadała również samochód osobowy i wózek widłowy, lecz z uwagi na uszkodzenia tych środków zmuszona była je sprzedać ze stratą. Zdarzenia te miały miejsce w 2002r. w czasie, kiedy A. G. był członkiem zarządu spółki. Oznacza to, zdaniem Dyrektora, że już w roku 2001 i na początku roku 2002 spółka nie posiadała już majątku, który stanowiłby zabezpieczenie realizacji ewentualnego układu z wierzycielami spółki, a wskazywany przez stronę dochód osiągnięty na koniec 2002r., nie świadczy jednoznacznie o tym, iż w sposób dostateczny zostały zabezpieczone interesy wierzycieli Spółki.

Z analizy bilansów spółki za lata 1999-2002 wynika, że spółka nie posiadała majątku w postaci nieruchomości, a majątek ruchomy w postaci elementów wyposażenia biura miał wartość znikomą. W roku 2001 zobowiązania Spółki przekroczyły niemal dwukrotnie jej należności, co przy braku majątku stanowiło realne zagrożenie dla interesów wierzycieli spółki. Dyrektor podkreślił, że ustalając "właściwy czas" dla wystąpienia o otwarcie postępowania układowego, należy uwzględnić funkcje ochronne tego postępowania wobec wierzycieli, co oznacza, że nie może to być moment, w którym wniosek o zawarcie układu musi zostać oddalony, bo majątek dłużnika nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania.

W tych okolicznościach nie można, zdaniem Dyrektora, mówić o uwolnieniu się przez A. G. od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z tytułu wszczęcia we właściwym czasie postępowania zapobiegającemu ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) oraz o jego braku winy w podjęciu stosownych działań w tej sprawie.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem A. G. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, żądając uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu w części dotyczącej utrzymania w mocy decyzji organu I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi ponowił zarzuty wniesione w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Podkreślił, iż w okresie do dnia 6 czerwca 2002 r., kiedy był członkiem zarządu spółki, nie było podstaw do otwarcia postępowania układowego. Spółka osiągała wówczas zysk i regulowała swoje zobowiązania. Sytuacja ta uległa zmianie w czasie gdy ponownie został członkiem zarządu - tj. z dniem 1 kwietnia 2003 r. Po objęciu funkcji członka zarządu i po zapoznaniu się z sytuacją finansową spółki złożył w dniu 11 kwietnia 2003 r. wniosek o otwarcie postępowania układowego. Skarżący nie podzielił zdania Dyrektora Izby Skarbowej wskazującego na brak już w 2001 r. środków na zaspokojenie układu i konieczność wcześniejszego wystąpienia z wnioskiem o otwarcie układu. Zdaniem A. G. twierdzenie takie rozmija się z ideą art. 1 prawa układowego, bowiem w okresie gdy pełnił on funkcję członka zarządu, spółka wywiązywała się ze swoich zobowiązań i nie było potrzeby otwierania postępowania układowego. Podniósł również, że przedmiotowe decyzje wydano z naruszeniem terminu do ich wydania, wynikającego z art. 118 w związku z art. 68 § 3 i w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W jego ocenie termin do wydania decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące październik, listopad 1999 r. upłynął w dniu 31 grudnia 2004 r., a za miesiąc grudzień 1999r. upłynął w dniu 31. grudnia 2005 r. Zgodnie bowiem z art. 68 § 3 Ordynacji podatkowej zobowiązanie dodatkowe z tytułu podatku od towarów i usług nie powstaje, jeśli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z uwagi zaś na to, że nie powstała zaległość w podatku od towarów i usług nie może powstać dodatkowe zobowiązanie z tego tytułu.

Skarżący wskazał także na opieszałość organów przy podejmowaniu czynności egzekucyjnych w stosunku do majątku spółki i powołał się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 czerwca 2004 r. sygn. akt III CK 107/03, zgodnie z którym członek zarządu nie odpowiada na podstawie art. 299 k.s.h. i art. 116 Ordynacji podatkowej, gdy wierzyciel nie uzyskał zaspokojenia ze względu na niepodjęcie w stosownym czasie egzekucji przeciwko spółce, choć egzekucja była możliwa.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację faktyczną i prawną wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i zaakcentował, iż skoro zaległość podatkowa z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług powstała z dniem 22 lipca 2003 r., to termin określony w art. 118 Ordynacji podatkowej upłynie dopiero 31. grudnia 2008 r. Niezasadny jest zatem zarzut wydania decyzji z naruszeniem terminu określonego w art. 118 Ordynacji podatkowej. Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 68 § 3 i art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności osoby trzeciej nie mają one zastosowania, przepisy te odnoszą się do zobowiązań podatnika, w tym przypadku spółki. Dyrektor wskazał również, że zaległość podatkowa z tytułu podatku od towarów i usług w stosunku do spółki jako do podatnika nadal istnieje. Możliwe jest zatem orzekanie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług.

W toku postępowania przed Sądem ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącego w piśmie procesowym z dnia 11 grudnia 2006 r. podniósł, iż dodatkowego wyjaśnienia wymaga kwestia przedawnienia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu II instancji, jakoby pięcioletni okres przedawnienia biegł od końca roku kalendarzowego, w którym upływał termin płatności tego podatku określony w decyzji wskazał, że okres przedawnienia dodatkowego zobowiązania następuje w terminie przedawnienia podstawowego zobowiązania podatkowego podatku od towarów i usług. Takie stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 6 marca 2002 r. o sygn. akt III RN 27/01, wskazując na subsydiarny charakter rozstrzygnięcia ustalającego dodatkowe zobowiązanie podatkowe względem wydanej, na podstawie art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Termin przedawnienia podstawowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług stanowi równocześnie termin przedawnienia dodatkowego zobowiązania podatkowego ustalonego na podstawie art. 27 ust 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto pełnomocnik podkreślił, że skarżący wykazał, iż dokonał wszystkich niezbędnych czynności po objęciu funkcji członka zarządu, a zmierzających do wszczęcia postępowania układowego. Zatem spełniona została przesłanka uwalniająca go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Pełnomocnik zwrócił również uwagę, iż w zakresie dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne i nie wystawiono tytułów egzekucyjnych obejmujących tę zaległość. Przed wydaniem decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na skarżącego na organach ciążył obowiązek wszczęcia i formalnego przeprowadzenia egzekucji, a w efekcie obowiązek formalnego stwierdzenia jej bezskuteczności. Oznacza to także konieczność wyczerpania przez organ egzekucyjny wszystkich możliwych sposobów egzekucji z całego majątku spółki.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie z dnia 9 stycznia 2007r. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i podkreślił, że decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie wydawana jest w trybie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że ma charakter konstytutywny - ustalający to zobowiązanie. Charakter decyzji determinuje moment powstania zobowiązania, które w przypadku nieuregulowania w określonym terminie przeradza się w zaległość podatkową. Dyrektor wskazał, iż tytuły wykonawcze na dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług zostały wystawione, ale nie były doręczone spółce z przyczyn wskazanych w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak nie wszystkie z podniesionych zarzutów są zasadne.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem, stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.), Sąd nie podzielił zarzutów skargi dotyczących przedawnienia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zarzuty te bowiem odnoszą się do postępowania wymiarowego i nie mogą być rozpatrywane w niniejszej sprawie, gdyż Sąd zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania w danej sprawie legalności decyzji wydanej w innej sprawie administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Granice sprawy w rozumieniu powyższego przepisu wyznacza przedmiot rozstrzygnięcia w zaskarżonej ostatecznej decyzji organu odwoławczego (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 2 listopada 2005 r. sygn. akt I FSK 264/05, wybór LEX nr 187951).

Zatem wszelkie zarzuty dotyczące decyzji ustalającej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "A" dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące październik, listopad i grudzień 1999 r. nie mogą być rozpoznane w niniejszej sprawie. Decyzja ta jest decyzją ostateczną i nie została skutecznie zaskarżona.

Zgodnie z art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), za zaległości podatkowe spółki m.in. z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie, całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo niezgłoszenie takiego wniosku lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy bądź nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie do § 2 wskazanego artykułu odpowiedzialność członków zarządu określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

W myśl art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej decyzji o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu nie można wydać, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa upłynęło pięć lat.

Jak ustalono w niniejszej sprawie decyzję ustalającą spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "A" dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 1999 wydano w dniu 2 lipca 2003 r., a doręczono ją spółce w dniu 7 lipca 2003r. Spółka w terminie 14 dni od doręczenia decyzji zobowiązana była uregulować to zobowiązanie.

Wobec nieuregulowania dodatkowego zobowiązania we wskazanym terminie, zobowiązanie to z dniem 22 lipca 2003 r. stało się zaległością. Zatem termin do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej określony w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej upływać będzie z końcem roku 2008. W tej sytuacji decyzja ustalająca odpowiedzialność A. G. jako członka zarządu wymienionej spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące październik, listopad i grudzień 1999 r., została wydana w ustawowym terminie.

Nie ulega wątpliwości również i to, że w chwili powstania zaległości z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego, jak i w czasie, kiedy powstało zobowiązanie w podatku od towarów i usług za rok 1999, skarżący był członkiem zarządu spółki. Funkcję tę pełnił bowiem od 1999 r. do dnia 7 czerwca 2002 r., a następnie od dnia 1 kwietnia 2003 r.

Spełnione zostały zatem dwa elementy uprawniające organ podatkowy do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na A. G., a mianowicie istniały zaległości podatkowe spółki, które powstały w czasie gdy pełnił on obowiązki członka zarządu.

Stosownie do treści art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odpowiedzialność członka zarządu możliwa jest jednak tylko wtedy, jeżeli egzekucja z majątku spółki okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie podjęto działania, o których mowa w powołanym artykule, bądź niepodjęcie tych działań nastąpiło bez jego winy bądź wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Ocena przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki wymaga zatem odniesienia do obowiązujących w momencie powstania zaległości, przepisów regulujących zagadnienia upadłości i postępowania układowego.

W przypadku upadłości było to Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. Nr 118 z 1991 r., poz. 512 ze zm.). Stosownie do art. 1 § 1 tego Rozporządzenia przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów będzie uznany za upadłego. Natomiast w myśl § 2 powołanego artykułu, upadłość przedsiębiorcy będącego osobą prawną będzie ogłoszona wówczas, gdy jej majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Z kolei zgodnie z art. 5 § 1 przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Natomiast zgodnie z §2 wskazanego artykułu reprezentant przedsiębiorcy będącego osobą prawną ma obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek przedsiębiorcy nie wystarcza na zaspokojenie długów. Oznacza to, że przesłankami do ogłoszenia upadłości w przypadku przedsiębiorcy jest zaprzestanie płacenia długów, a w przypadku reprezentanta przedsiębiorcy, brak majątku na zaspokojenie długów.

Przesłanki dotyczące wszczęcia postępowania układowego określone zostały w art. 1 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. nr 38 z 1950r., poz. 349 ze zm.).

Zgodnie z tym artykułem, otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami może żądać przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia wskutek wyjątkowych i niezależnych od siebie okoliczności.

Obowiązek wykazania istnienia przesłanek zwalniających członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki zgodnie z treścią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ciąży na członku zarządu. Nie oznacza to jednak, że organy podatkowe zwolnione są w tym przypadku z realizacji zasad wynikających z treści art. 122 i 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Jak wynika z ustaleń poczynionych w toku postępowania, podaniem dnia 10 kwietnia 2003 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością "A" zwróciła się do Sądu Rejonowego Sądu Gospodarczego w Opolu o otwarcie postępowania układowego. Zdaniem A. G., złożenie tego podania uwolniło go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Postanowieniem z dnia [...] Sąd Rejonowy w Opolu V Wydział Gospodarczy oddalił wniosek o otwarcie postępowania układowego. Oddalając wniosek Sąd wskazał, iż okoliczności powołane przez wnioskodawcę, a mianowicie trudna sytuacja gospodarcza kraju i odmowa kredytowania przez bank, w świetle art. 1 Prawa o postępowaniu układowym, nie mogą być podstawą do otwarcia postępowania układowego. Sąd podkreślił jednocześnie, że dokonana analiza ekonomiczna spółki nie gwarantuje realizacji ewentualnego układu, a zaproponowana redukcja zobowiązań w zasadzie wiązałaby się z umorzeniem zobowiązań wobec wierzycieli, a nie z ich racjonalnym zaspokojeniem, co pozostawałoby w istotnej sprzeczności z ideą postępowania układowego. Wobec braku zysków, majątku, w zasadzie zaniechania prowadzenia głównej działalności gospodarczej, wielkości i struktury zobowiązań spółki, braku środków na prowadzenie postępowania układowego i braku środków w ogóle, Sąd uznał, że dłużnik nie ma możliwości dalszego prowadzenia efektywnej działalności gospodarczej, a tym samym brak jest podstaw do otwarcia postępowania układowego.

Stanowisko Sądu Rejonowego podzielił Sąd Okręgowy w Opolu Wydział VI Gospodarczy, oddalając wniesione zażalenie na postanowienie Sądu I instancji. Nie wszczęto zatem postępowania układowego. Jednak aby dokonać oceny czy skarżący miał realną możliwość podjęcia odpowiednich działań we właściwym czasie, należy się odnieść do stanu finansów spółki i jej ekonomicznej kondycji w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Bezsprzecznie, co potwierdziły rozstrzygnięcia sądowe dotyczące postępowania układowego, już w chwili składania wniosku o wszczęcie postępowania układowego sytuacja finansowa spółki nie pozwalała na wszczęcie takiego postępowania, jak również na przeprowadzenie postępowania upadłościowego. Podkreślić przy tym należy, że czas jaki upłynął od chwili powołania skarżącego na Prezesa Spółki do chwili złożenia wniosku nie był dłuższy niż dwa tygodnie. W tej sytuacji można postawić tezę, że skarżący niezwłocznie złożył wniosek, ale jego realizacja i otwarcie postępowania układowego było już na tym etapie zapaści finansowej spółki niemożliwe. W orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, że członek zarządu musi mieć realną możliwość podjęcia stosownych działań uwalniających go od odpowiedzialności (por. wyrok z dnia 20 listopada 2003r. sygn. akt III SA 110/02, opubl. POP 2004/6/115).

Pełniąc zatem funkcję członka zarządu w spółce od 1 kwietnia 2003 r., skarżący nie miał już wpływu na sytuację finansową spółki, jak również nie miał realnej możliwości podjęcia działań o jakich mowa w Rozporządzeniach Prezydenta Rzeczypospolitej, gdyż w każdym przypadku byłyby to działania spóźnione, ale nie z jego winy.

Oceniając przesłanki egzoneracyjne organy uznały, że okoliczności obligujące członków zarządu spółki do zgłoszenia wniosku o upadłość bądź wszczęcia postępowania układowego zaistniały wcześniej, bowiem już w 2001 r. i na początku 2002 r. sytuacja finansowa spółki była niekorzystna. Skarżący w owym okresie pełnił funkcję członka zarządu. W 2001 r. zobowiązania spółki przekroczyły niemal dwukrotnie jej należności, co przy braku majątku spółki stanowiło realne zagrożenie dla interesów wierzycieli. W "wykazie majątku" sporządzonym na dzień 31 grudnia 2003 r. spółka podała, że nie posiada nieruchomości, na jej stanie znajduje się jedynie niewielkiej wartości majątek ruchomy, a część z niego – wibrator spalinowy jest przewłaszczony na rzecz banku. Natomiast w informacji dodatkowej do sprawozdania za 2002 r. spółka wskazała, iż środki trwałe w postaci samochodu po wypadku i uszkodzonego wózka widłowego zostały sprzedane ze stratą 175.940 zł. Te okoliczności, jak i argumenty przytoczone przez Sądy Gospodarcze świadczą, zdaniem organów, o tym, że skarżący nie podjął we właściwym czasie odpowiednich działań uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, o jakich mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organy nie wskazują przy tym w sposób precyzyjny, kiedy był ten "właściwy" czas do spełnienia przesłanek egzoneracyjnych. Odwołując się do "właściwego czasu" wskazują na zdarzenia, które miały miejsce zarówno w 2001, 2002 jaki i w 2003 r. Przyjmując, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania układowego istniały już w 2002 r., a nawet wcześniej, organy powinny w oparciu o zebrany materiał dowodowy ustalić kiedy to nastąpiło. Precyzyjne ustalenia w tym zakresie są o tyle istotne, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu do dnia 7 czerwca 2002r. Skarżący powołując się na działania uwalniające go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki wskazuje moment, w którym złożył stosowny wniosek. Moment ten był jednocześnie pierwszym możliwym czasem do złożenia przez niego jako członka zarządu takiego wniosku. Organy twierdzą, że ten "właściwy czas" do złożenia wniosku miał miejsce już w roku 2001 i na początku 2002r. Odnosząc się do roku 2001 i sporządzonego za ten okres bilansu, wskazać należy, iż spółka wykazała majątek trwały w kwocie 336.335,50 zł i majątek obrotowy w kwocie 3.811.137,61 zł, w tym zapasy w kwocie 1.407.700,61, oraz należności i roszczenia w kwocie 2.384.452,81 zł, kapitał w kwocie 56.525,762 zł, zobowiązania krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług w kwocie 4.090.947,32 zł. Działalność finansowa spółki za ten rok zamknęła się zyskiem w kwocie 10.415,29 zł. W toku postępowania nie poczyniono ustaleń odnośnie wywiązywania się przez spółkę ze zobowiązań i terminowości w regulowaniu jej należności w tym okresie. Przedstawione wyniki finansowe nie dają jednoznacznej odpowiedzi na pytanie czy majątek spółki w owym czasie nie wystarczał już na zaspokojenie należności. Wykazany bowiem majątek trwały i obrotowy, w zasadzie równoważył zobowiązania spółki. Podkreślenia wymaga fakt, że wykazane zobowiązania miały charakter krótkoterminowy, a zatem wynikały z bieżącej działalności spółki. W zebranym materiale brak dowodów wskazujących na zaprzestanie płacenia długów bądź wystąpienie takiej sytuacji w najbliższym czasie. Odpowiedzi na te problemy nie dają również uzasadnienia Sądów Gospodarczych sporządzone do wydanych rozstrzygnięć w zakresie postępowania układowego. Sąd Rejonowy stwierdził, że trudności finansowe spółki zaczęły się na początku 2002r., a Sąd Okręgowy podkreślił, iż zarząd spółki powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości dużo wcześniej. Wskazując zatem, że wniosek taki powinien być złożony za poprzedniej kadencji skarżącego jako członka zarządu, organy winny dowieść, że miało to miejsce przed dniem 7 czerwca 2002 r. Zdaniem Sądu organy tego nie uczyniły. Nie wystarczy tu bowiem tylko stwierdzenie, że w 2001 r. zobowiązania spółki znacznie przekroczyły jej należności. Aby prawidłowo ocenić przesłanki dotyczące zainicjowania postępowania układowego, organy winny mając na uwadze treść art. 1 Prawa o postępowaniu układowym ustalić w pierwszej kolejności, kiedy nastąpiło trwałe zaprzestanie płacenia długów przez spółkę. Warunkiem postępowania układowego jest bowiem fakt zaprzestania płacenia długów lub przewidywanie takiego stanu w przyszłości, a to może nastąpić w oparciu o racjonalne i realne przesłanki. Mogą na to wskazywać trudności finansowe czy handlowe dłużnika, ale powinny one być przez organy rozważone i ocenione. Samo stwierdzenie takich trudności, bez szczegółowej analizy opartej na wynikach finansowych i analizie dotyczącej realizacji zobowiązań oraz terminowości w regulowaniu należności, nie przesądza jeszcze o konieczności podjęcia działań w celu wszczęcia postępowania układowego (por. wyrok WSA z dnia 30 kwietnia 2004r. sygn. akt III SA 3215/02 wybór LEX 150841; wyrok WSA z dnia 3 grudnia 2004r. sygn. akt III SA/Wa 207/04 opubl. M. Podatkowy 2005/4/30).

Jak już wskazano wcześniej, wprawdzie obowiązek wykazania istnienia przesłanek zwalniających członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki ciąży właśnie na członku zarządu, to jednak organy stawiając tezę odmienną i wskazując na inny, niż to podaje skarżący okres właściwy do zainicjowania postępowania układowego bądź upadłościowego, powinny zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej i rozwiniętej w art. 187 § 1 podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasada ta nakazuje uwzględnić okoliczności zarówno korzystne jak i niekorzystne dla strony. Zatem wszystkie te przesłanki w kontekście powoływanych przez skarżącego okoliczności i dowodów powinny być przez organy rozważone i ocenione. Zlekceważenie przez organy tych obowiązków stanowi naruszenie przepisów art. 122, i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (por. wyrok NSA z dnia 8.04.2003 r. sygn. akt I SA/Łd 1959/01 opubl. POP 2004/4/83; wyrok NSA z dnia 4.11.2005 r. sygn. akt I FSK 266/05, opubl. M. Podat. 2006/3/40).

Odnosząc się natomiast do kwestii bezskuteczności egzekucji, stwierdzić należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, przy braku ustawowej definicji tego pojęcia, przyjmuje się, że bezskuteczność zachodzi zarówno wtedy gdy egzekucja skierowana do całości majątku spółki nie doprowadziła do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Chodzi tu o taką sytuację, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku (por. B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wydawnictwo UNIMEX str. 434).

Organy podatkowe powinny zatem wykazać, że podjęły wszelkie działania zmierzające do wyegzekwowania należności, lecz cel nie został osiągnięty. W niniejszej sprawie, wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącego, wystawiono tytuły wykonawcze obejmujące zaległości podatkowe spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Znajdują się one w aktach administracyjnych na kartach 238, 232 i 225. Powyższe tytuły zostały zwrócone wierzycielowi przez organ egzekucyjny z adnotacją o braku możliwości wszczęcia egzekucji, albowiem pod wskazanym adresem spółki nie prowadzi działalności. Miało to miejsce w 2006r. Jednocześnie w aktach administracyjnych na karcie 199 znajduje się postanowienie egzekucyjnego organu egzekucyjnego z dnia 11 września 2003r. o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego m.in. w sprawach dotyczących tytułów wykonawczych wskazanych wyżej. Powołane postanowienie wskazuje na fakt wszczęcia postępowania egzekucyjnego w tych sprawach, chociaż organy dowodzą, że tytuły w ogóle nie były doręczone spółce. Wątpliwości nasuwają się również w związku z informacją Prezesa "B" w O., z której wynika, że spółka nigdy nie wydzierżawiała pomieszczeń biurowych od spółdzielni, podczas gdy pod wskazanym adresem była doręczana wcześniej korespondencja pełnomocnikowi spółki (m.in. k 207, 228) w miesiącu sierpniu 2003r. Wobec tych ustaleń w ocenie Sądu podjęte przez organ podatkowy działania mające na celu wykazanie bezskuteczności egzekucji są niewystarczające, a ocena dowodów pozostaje w sprzeczności z ich treścią. Nie można bowiem twierdzić, że tytuły wykonawcze nie zostały doręczone w sytuacji gdy z treści postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego wynika co innego. Nadto zwrócić należy uwagę na znaczny upływ czasu pomiędzy wystawieniem tytułów, a podjętą próbą ich doręczenia. Jakie działania były w tym czasie podejmowane, tego organy nie wskazują. W tej sytuacji nie można stwierdzić w sposób niebudzący wątpliwości, że zostały wyczerpane wszelkie sposoby egzekucji.

Dopiero dopełnienie wszystkich obowiązków procesowych i dokładne wyjaśnienie całokształtu okoliczności sprawy, z uwzględnieniem całości zgromadzonych w niej dowodów i w razie potrzeby po uzupełnieniu materiału dowodowego (o ile organ uzna to za konieczne), pozwoli na ocenę czy zaistniały przesłanki zwalniające członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki i na ocenę zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami prawa procesowego i materialnego.

Stwierdzone przez Sąd naruszenie przepisów art. 122, i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylono, a na podstawie art. 152 określono, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Z uwagi na przyznanie skarżącemu prawa pomocy w całości i zwolnienia go od kosztów sądowych, Sąd nie orzekał w tym zakresie. Natomiast na podstawie art. 250 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd przyznał pełnomocnikowi skarżącego kwotę 3.615 zł tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej z urzędu.