Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1431/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116 art. 116a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego za październik i grudzień 2008 r. oraz październik 2009 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego Z. M. kwotę 257 (dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1431/14

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. orzekł o solidarnej odpowiedzialności: J. P., W. L., J. Ł., Z. M. i T. P - jako byłych członków zarządu Spółki Wodnej "A" za zaległości tejże Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: październik 2008 r. w kwocie 5.770,29 zł, grudzień 2008 r. w kwocie 18.490,00 zł, październik 2009 r. w kwocie 5.907,78 zł oraz za odsetki od ww. zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że egzekucja wobec Spółki Wodnej "A" okazała się bezskuteczna, w związku z czym odpowiedzialność za zobowiązania Spółki ponoszą członkowie jej zarządu. Za odpowiedzialnością członków zarządu przemawia zbyt późne wszczęcie postępowania likwidacyjnego, które nie zapobiegło powstaniu zaległości. Ponadto w sprawie wszczęto postępowanie karne o popełnienie przestępstwa polegające na wyprowadzeniu mienia spod egzekucji.

W odwołaniu od powyższej decyzji Z. M. , reprezentowany przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 w związku z art. 116a ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędne przyjęcie, iż niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki Wodnej "A" nastąpiło z winy skarżących,

2. prawa procesowego, a w szczególności: art. 121, art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez :

a) prowadzenie przez organ podatkowy postępowania w sposób sprzeczny z ogólnymi zasadami postępowania podatkowego i w celu nałożenia sankcji finansowych na podatnika, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

b) niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i w konsekwencji wydanie błędnej decyzji.

W wyniku rozpatrzenia powyższego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po przeanalizowaniu materiału dowodowego i wynikającego z niego stanu faktycznego, mając przy tym na uwadze zarzuty podniesione w odwołaniu, decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy, odwołując się do poczynionych w sprawie ustaleń organu pierwszej instancji, własnych ustaleń oraz regulacji zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa znajdujących zastosowanie w sprawie, stwierdził, że trudno zgodzić się z pełnomocnikiem strony, że organ pierwszej instancji nie ustalił precyzyjnie stanu faktycznego poprzez niewystarczające przeanalizowanie przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu w postaci zbyt późnego postawienia Spółki w stan likwidacji, co nie zapobiegło powstaniu dalszych zaległości. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że organ podatkowy musi wykazać jedynie pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu. Natomiast negatywne przesłanki powinna wykazać strona, jednakże tego nie uczyniła.

Jednocześnie organ odwoławczy nie podzielił stanowiska pełnomocnika strony, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121,

art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem organu odwoławczego ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów zakreślonych przez przepis art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ pierwszej instancji przy wykorzystaniu środków dowodowych określonych w Ordynacji podatkowej wyjaśnił wszelkie występujące w sprawie wątpliwości. Na podstawie wystarczającego i spójnego materiału dowodowego ustalił następnie stan faktyczny sprawy. Ponadto na prawidłowość powyższej oceny wskazuje to, że wyciągnięte przez organ podatkowy pierwszej instancji wnioski mają logiczne uzasadnienie. Dowody wskazane przez Spółkę nie wskazały na realną możliwość odmiennych ustaleń w sprawie.

W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że uzasadnienie faktyczne decyzji organu pierwszej instancji zawiera wskazanie faktów, które organ ten uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Spełnia ono zatem wymogi wynikające z art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, oznacza to tym samym, że orzeczenie o odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej (członka zarządu) za zaległości podatkowe Spółki jest zasadne.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją Z. M., reprezentowany przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego Z. C., złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł., a ponadto przeprowadzenie dowodu z akt sprawy Sądu Rejonowego w K. (sygn. akt [...]).

Zaskarżonej decyzji pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów prawa, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

a) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 w związku z art. 116a ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędne przyjęcie, iż niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki Wodnej "A" nastąpiło z winy skarżącego,

b) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 121, art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez :

- prowadzenie przez organ podatkowy postępowania w sposób sprzeczny z ogólnymi zasadami postępowania podatkowego i w celu nałożenia sankcji finansowych na podatnika, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i w konsekwencji wydanie błędnej decyzji,

- nazbyt dowolną i subiektywną ocenę dowodów przedstawianych przez skarżącego, wbrew zasadom doświadczenia życiowego i logicznemu rozumowaniu.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podtrzymał argumentację przedstawioną w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik skarżącego – adwokat D. S. uzupełnił powyższą skargę o nowe argumenty wywodząc, że z uwagi na brak zdolności upadłościowej spółki wodnej każda decyzja wydana na podstawie

art. 116a Ordynacji podatkowej wobec członka zarządu takiej spółki będzie decyzją niezgodną z prawem. Ponadto stwierdził, rozważając problem odpowiedniego stosowania art. 116 Ordynacji podatkowej, że skoro członek zarządu spółki wodnej nie ma kompetencji do rozwiązania takiej spółki lub wszczęcia postępowania likwidacyjnego, gdyż jej rozwiązanie może nastąpić tylko uchwałą walnego zgromadzenia lub decyzją starosty, to nie można wskazać "właściwego czasu", w którym skarżący powinien przeprowadzić postępowanie likwidacyjne, a zatem zawsze będzie wobec niego spełniona przesłanka wyłączająca odpowiedzialność polegająca na braku zawinienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe naruszyły przepisy prawa materialnego, to jest art. 116a w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Uwzględnienie skargi jest uzasadnione, chociaż nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zostały przez Sąd podzielone. Rozstrzygając niniejszą sprawę Sąd miał jednak na uwadze treść

art. 134 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, jednakże sąd ten nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Poza sporem jest fakt, że skarżący od 21 lutego 2002 r. do 25 lutego 2010 r. był członkiem zarządu Spółki Wodnej "A". Przepisy Ordynacji podatkowej przewidują w określonych sytuacjach odpowiedzialność podatkową osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika. Zgodnie z art. 116a tej ustawy za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116, a więc innych niż spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółka akcyjna lub spółka akcyjna w organizacji, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami, natomiast przepis art. 116 Ordynacji podatkowe stosuje się odpowiednio.

Spółka wodna nie jest spółką kapitałową. Podstawą prawną jej powstania i funkcjonowania nie są przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, ale przepisy ustawy z 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 145). Spółka wodna, zgodnie z art. 165 ust. 4 Prawa wodnego, nabywa osobowość prawną z chwilą uprawomocnienia się decyzji starosty o zatwierdzeniu statutu. Jest zatem inną osobą prawną niż wymienione w art. 116 spółki kapitałowe, a więc ma do niej, a w zasadzie do członków jej zarządu, zastosowanie art. 116a Ordynacji podatkowej. Organem zarządzającym spółki wodnej jest jej zarząd, co wynika z art. 172 ust. 1 pkt 2 i art. 176 ust. 1 i 4 Prawa wodnego.

Odpowiednie stosowanie art. 116 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności członka zarządu spółki wodnej za jej zaległości podatkowe oznacza, że przepis ten należy stosować z modyfikacjami uwzględniającymi różnice między spółkami kapitałowymi, a spółkami wodnymi.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przesłanką przypisania skarżącemu odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki Wodnej "A" jest wykazanie, że:

- Spółka Wodna "A" posiada nieprzedawnione zaległości podatkowe;

- skarżący był członkiem zarządu tej Spółki w chwili upływu terminu płatności należności podatkowej, która stała się później zaległością podatkową;

- egzekucja zaległości była prowadzona przeciwko Spółce, ale okazała się bezskuteczna w całości lub w części.

Możliwość przypisania skarżącemu odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki Wodnej "A" istniała także wtedy, gdy w chwili wydawania w tej sprawie decyzji przez organ podatkowy skarżący nie był już członkiem zarządu Spółki Wodnej, bowiem zgodnie z art. 116 § 4 w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej przepisy regulujące odpowiedzialność za zaległość podatkową spółki stosuje się do byłego członka jej zarządu.

Powyższe, pozytywne przesłanki odpowiedzialności mają to znaczenie, że ich istnienie jest warunkiem przypisania tej odpowiedzialności konkretnej osobie, a udowodnienie tych przesłanek należy do organu podatkowego. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe wykazały istnienie tychże przesłanek, a z treści skargi, jak i z treści pism procesowych składanych w toku postępowania sądowego przez pełnomocnika skarżącego nie wynika, aby ustalenia i wnioski organów były w tym zakresie negowane. Wystarczy zatem przypomnienie, że Spółka Wodna "A" posiadała i posiada zaległość w podatku od towarów i usług za październik i grudzień 2008 r., i za październik 2009 r. Terminy płatności podatku od towarów i usług za wymienione miesiące przypadały niewątpliwie w okresie, gdy skarżący był członkiem zarządu Spółki Wodnej "A".

W zaskarżonej decyzji organ podatkowy przedstawił obszernie przebieg postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko Spółce Wodnej "A" w celu wyegzekwowania zaległości w podatku VAT za październik i grudzień 2008 r., i za październik 2009 r. oraz rezultaty tego postępowania. Egzekucja zaległości podatkowych prowadzona była z rachunków bankowych, z ruchomości i z wierzytelności Spółki. Egzekucja tylko w części okazała się skuteczna. Z ustaleń faktycznych organu wynika jasno, że w odniesieniu do pozostałej części zaległości podatkowej egzekucja okazała się bezskuteczna. Spółka nie ma bowiem żadnego mienia, z którego możliwe byłoby pokrycie zaległości. Ten aspekt sprawy nie jest sporny, bo przecież skarżący także nie twierdzi, że na dzień wydania w tej sprawie decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. Spółka posiadała jeszcze jakieś mienie umożliwiające pokrycie obciążających ją zaległości podatkowych, czyli skuteczną egzekucję. Należy podkreślić, że dla wykazania bezskuteczności egzekucji przeciwko dłużnikowi, w tej sprawie przeciwko Spółce Wodnej "A", nie jest konieczne wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Okoliczność ta może być wykazana w każdy możliwy sposób i w tej sprawie została wykazana. Organy przedstawiając przebieg postępowania egzekucyjnego wyjaśniły bowiem losy majątku należącego do Spółki Wodnej "A". Faktycznie znaczną częścią tego majątku, która mogłaby pokryć zaległości podatkowe, zadysponował Prezes Zarządu i późniejszy likwidator J. P., ukrywając swoje bezprawne działania przez organami podatkowymi. Ale właśnie ten niekwestionowany przecież przez skarżącego fakt potwierdza to, że w chwili orzekania o odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki nie było już możliwości wyegzekwowania zaległego podatku od samej Spółki, bowiem żadnego mienia o istotnej wartości ona już nie posiadała. Organy zasadnie więc ustaliły, że egzekucja przeciwko Spółce okazała się w znacznej części bezskuteczna.

Podnoszone przez pełnomocnika skarżącego zarzuty, że wcześniej, w czasie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, Spółka miała jeszcze majątek umożliwiający pokrycie jej zaległości podatkowych, ale niewłaściwie prowadzone postępowanie egzekucyjne i sprzeczne z prawem czynności likwidatora polegające na ukrywaniu tego majątku i w końcu na przeznaczeniu go na inne cele niż pokrycie zaległości podatkowych, nie wykluczają prawidłowego ustalenia przez organy, że egzekucja przeciwko Spółce w rezultacie różnych działań podejmowanych w toku postępowania egzekucyjnego okazała się w ostateczności w znacznej części bezskuteczna.

Zgodnie z treścią art. 116 § 1 w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej członek organu zarządzającego osoby prawnej może jednak zwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tejże osoby wykazując, że:

- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

- niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub też

- wskazując mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Skoro art. 116 Ordynacji podatkowej należy stosować odpowiednio do odpowiedzialności członka organu zarządzającego osoby prawnej innej niż spółki kapitałowe, to znaczy, że należy uwzględnić specyfikę tej osoby prawnej. Należy więc uwzględnić fakt, że spółki wodne, co jest niesporne między stronami, nie podlegają postępowaniu upadłościowemu lub układowemu. Sposób rozwiązania spółki wodnej został bowiem określony w art. 181-184 Prawa wodnego. Ponadto nie jest ona przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie bowiem z art. 164 ust. 1 i 2 Prawa wodnego spółki wodne, z zastrzeżeniem ust. 2, oraz związki wałowe są formami organizacyjnymi, które nie działają w celu osiągnięcia zysku, zrzeszają osoby fizyczne lub prawne i mają na celu zaspokajanie wskazanych ustawą potrzeb w dziedzinie gospodarowania wodami. Spółki wodne, zapewniając zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w dziedzinie gospodarowania wodami, mogą podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto. Osiągnięty zysk netto przeznacza się jednak wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej.

Spółka wodna może być tylko rozwiązana uchwałą walnego zgromadzenia lub decyzją starosty po przeprowadzeniu postępowania likwidacyjnego. Członek zarządu spółki wodnej, broniąc się przed przeniesieniem na niego odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki, z oczywistych względów nie ma możliwości wykazywania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego, albo że nie ponosi winy w niezgłoszeniu takich wniosków we właściwym czasie.

Brak zdolności upadłościowej spółki wodnej nie oznacza jednak, jak wywodzi pełnomocnik skarżącego w piśmie złożonym w toku postępowania sądowego, że każda decyzja wydana na podstawie art. 116 i art. 116a Ordynacji podatkowej wobec członka zarządu takiej spółki będzie decyzją niezgodną z prawem lub też, że w odniesieniu do członków zarządu spółki wodnej zawsze spełniona będzie przesłanka wyłączająca odpowiedzialność ze względu na oczywisty brak winy w niezgłoszeniu wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego lub postępowania likwidacyjnego. Oba rozwiązania prowadzą do tego samego rezultatu, a więc zawsze wyłączona byłaby odpowiedzialność członka zarządu spółki wodnej za zaległości podatkowe tej spółki. Przyjęcie takiego poglądu oznaczałoby jednak, że przepis

art. 116a Ordynacji podatkowej byłby przepisem martwym w odniesieniu do takich osób prawnych, innych niż spółki kapitałowe, które nie mają zdolności upadłościowej i układowej. Skoro jednak ustawodawca nie wykluczył możliwości bycia przez spółkę wodną podatnikiem podatku VAT (w tej sprawie chodzi o zaległość w tym podatku), lub obowiązku ponoszenia przez nią innych danin publicznoprawnych, to konieczny jest też mechanizm wymuszający egzekucję takich należności, których spółka nie pokryła, jak należy założyć, z winy osób zarządzających.

Nie byłoby też uzasadnione przyjęcie innego, przeciwstawnego poglądu, a mianowicie, że członek organu zarządzającego osoby prawnej nie mającej zdolności upadłościowej nie ma możliwości w ogóle powoływania się na przesłanki wyłączające odpowiedzialność z art. 116 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i ewentualnie może w celu uwolnienia się od odpowiedzialności wskazać mienie osoby prawnej, z którego egzekucja umożliwi pokrycie zaległości w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Przyjęcie tego poglądu oznaczałoby, że możliwości obrony przed odpowiedzialnością członka organu zarządzającego takiej osoby prawnej, często podmiotu non profit, byłyby mniejsze niż możliwości obrony członków zarządów spółek kapitałowych.

Należy więc przyjąć, że członek organu zarządzającego osoby prawnej innej niż spółki kapitałowe określone w art. 116 Ordynacji podatkowej, ma także możliwość powoływania się na przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność, ale przy uwzględnieniu odmienności tej osoby prawnej, w tym odmienności wynikającej z braku zdolności upadłościowej i układowej tej osoby. Trzeba podkreślić, że także organy podatkowe w tej sprawie przyjęły takie rozumienie art. 116 a w zw. z art. 116 Ordynacji podatkowej, stwierdzając jednak, że w konkretnie ustalonych okolicznościach sprawy skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność za zaległość podatkową Spółki Wodnej "A", a konkretnie nie wykazał, że nie ponosi winy za zbyt późne postawienie Spółki w stan likwidacji.

Postępowanie upadłościowe ma charakter egzekucji generalnej. Jego celem jest proporcjonalne zaspokojenie wszystkich wierzycieli upadłego i zapobieżenie temu, że upadły według swego wyboru będzie zaspokajał niektórych wierzycieli, a wierzytelności pozostałych pozostaną całkowicie niezaspokojone.

Zgodnie z art. 182 i art. 183 Prawa wodnego spółka wodna może być tylko rozwiązana uchwałą walnego zgromadzenia lub decyzją starosty po przeprowadzeniu postępowania likwidacyjnego. Likwidator, powołany uchwałą walnego zgromadzenia lub powołany przez starostę, wstępuje w prawa i obowiązki zarządu spółki i podejmuje w imieniu spółki czynności niezbędne do zakończenia jej działalności. Zobowiązania przypadające od spółki wodnej będącej w likwidacji pokrywane są w następującej kolejności:

1) zobowiązania ze stosunku pracy;

2) zobowiązania w zakresie danin publicznych;

3) koszty prowadzenia likwidacji;

4) inne zobowiązania.

A zatem celem postępowania likwidacyjnego spółki wodnej jest zakończenie jej istnienia, a w toku postępowania likwidacyjnego pokrywane są wszystkie jej zobowiązania, chociaż w określonej kolejności. Spółka wodna w likwidacji nie ma zatem swobody w wyborze wierzycieli, których będzie spłacała. Likwidacją majątku spółki zajmuje się bowiem likwidator, który związany jest wynikającą z przepisów prawa kolejnością spłacania wierzycieli. Można zatem ogólnie stwierdzić, mając oczywiście na uwadze istotne różnice pomiędzy postępowaniem upadłościowym a postępowaniem likwidacyjnym prowadzonym wobec spółki wodnej, że postępowanie likwidacyjne spółki wodnej, podobnie jak postępowanie upadłościowe, zmierza także m.in. do zaspokojenia wszystkich wierzycieli, bez nieuzasadnionego pomijania niektórych z nich.

Jeżeli zatem przyjąć, jak uczyniły to organy podatkowe, że w kontekście

art. 116a Ordynacji podatkowej postępowanie likwidacyjne spółki wodnej jest odpowiednikiem postępowania upadłościowego spółki kapitałowej, a starania członka zarządu spółki wodnej o wszczęcie postępowania likwidacyjnego w odpowiednim czasie mogą zwolnić go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki, to nie można zgodzić się z postawioną przez organy tezą, że ten "odpowiedni czas" był już w lutym 2010 r., gdy skarżący kończył swoją pracę w zarządzie Spółki Wodnej "A".

Z ustaleń organów wynika bowiem, że za 2008 i 2009 r. Spółka w zeznaniach CIT-8 wykazała niewielkie tylko straty, odpowiednio 7.220,19 zł i 13.580,79 zł. Strata ta pogłębiła się natomiast znacznie w 2010 r., co wynikało z zeznania złożonego w 2011 r., ale przecież od lutego 2010 r. skarżący nie był już członkiem zarządu Spółki. Pomijając zatem fakt, że ze sprawozdań finansowych Spółki za lata 2008 i 2009 (których rzetelność za te lata organy kwestionują) wynikało, że osiągnęła ona dochód, to przecież nawet w 2011 r. organy podatkowe nie traktowały jeszcze Spółki, jako podmiotu, który powinien zostać postawiony w stan likwidacji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. uwzględnił bowiem wniosek Spółki z sierpnia 2011 r. o rozłożenie na raty zaległości w podatku VAT za różne miesiące 2007, 2008 i 2009 r. oraz zawiesił postępowanie egzekucyjne i wyraził zgodę na zwolnienie od egzekucji zajętego wcześniej majątku Spółki uznając, że pozwoli to Spółce na spłatę zaległości i odzyskanie płynności finansowej. Taki wniosek organu podatkowego nie był wcale bezzasadny, skoro zaległości podatkowe nie były wielkie, straty wykazywane w zeznaniach CIT-8 za lata 2008 i 2009 też nie były wysokie, a Spółka miała majątek, w tym wierzytelności z Wojewódzkiego Zarządu Melioracji w W.. Trudno zatem stawiać skarżącemu zarzut, że w lutym 2010 r. lub nawet wcześniej nie podejmował żadnych czynności zmierzających do rozwiązania Spółki i przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Chodzi oczywiście o czynności leżące w zasięgu jego możliwości, a więc na przykład zgłoszenie do porządku Walnego Zgromadzenia wniosku o podjęcie uchwały o rozwiązanie Spółki. Wtedy nie było jeszcze do tego podstaw. Później natomiast skarżący nie był już członkiem zarządu Spółki, a więc nie obciążał go szczególny obowiązek bieżącego śledzenia spraw Spółki, zarządzania jej majątkiem i odpowiedzialności za jej sprawy finansowe.

Należy zatem stwierdzić, że jeżeli nawet zasadny jest wniosek organów, że postawienie Spółki w stan likwidacji było spóźnione, to jednak brak jest dostatecznych podstaw do postawienia skarżącemu zarzutów, że ponosi on w tym zakresie winę.

W ocenie Sądu zarzuty skarżącego, że nie miał on dostatecznej wiedzy na temat funkcjonowania Spółki, oraz że wszystkimi sprawami finansowymi zajmował się prezes Zarządu Spółki nie są uzasadnione, bowiem organy zasadnie wskazały, że każdy członek zarządu Spółki Wodnej miał obowiązek zarządzania jej majątkiem, co oznaczało konieczność interesowania się sprawami spółki. Brak ewentualnych kompetencji, wiedzy i rozeznania nie zwalnia członka zarządu od odpowiedzialności. Nie powinien on w takim razie wyrażać zgody na udział w zarządzie Spółki. Jednakże w kontekście wcześniejszych wywodów Sądu te zarzuty skargi nie mają istotnego znaczenia.

Z uwagi na powyższe, należało uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie

art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Na podstawie art. 152 tej ustawy Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 tej ustawy i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z

2013 r. poz. 490).

P.C.