Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 623/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67 a par1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 623/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 marca 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2012r., sprawy ze skargi L. K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 14 lutego 2011r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 250 zł ( dwieście pięćdziesiąt złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 29 października 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił L.K. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 68.488,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tej zaległości podatkowej w wysokości 1.126,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że udzielenie ulgi podatkowej jest uzasadnione w sytuacjach szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania, co nie występuje w niniejszej sprawie. Okoliczności powstania zaległości podatkowej nie uzasadniają ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego. Zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje 2009 r. i wynika ze złożonego zeznania podatkowego PIT-36 za ten rok, w którym podatnik wykazał w ramach przychodów z innych źródeł kwotę 245.404,63 zł. Z tego tytułu należna kwota do zapłaty wyniosła 68.488,00 zł. Kwota ta jest następstwem zawartej z Bankiem PKO BP S.A. ugody dotyczącej spłaty kapitału podstawowego w kwocie 58.470,92 zł wraz z odsetkami skapitalizowanymi w kwocie 11.472,27 zł z zaciągniętego w 1991 r. kredytu mieszkaniowego, przy jednoczesnym umorzeniu odsetek od zadłużenia przeterminowanego związanych z przedmiotowym kredytem w kwocie 498.100,40 zł. Zobowiązana była w pełni świadoma jakie będą następstwa podatkowe zawartej ugody. Nieregulowanie kredytu, nie może stanowić przesłanki do przyznania stronie żądanej ulgi. L.K. razem z mężem wypełniając warunki zawartej ugody z bankiem spłaciła w okresie 5 lat kwotę 69.943,19 zł, która w pierwszej kolejności została zaliczona na spłatę kapitału, a następnie odsetek skapitalizowanych, w związku z czym bank - wierzyciel zwolnił dłużników z długu w zakresie odsetek od zadłużenia przeterminowanego. Organ podatkowy wskazał przy tym, że podatnicy byli w stanie przez 5 lat "dźwigać ciężar" spłaty zadłużenia wobec banku. Ponadto strona nie może oczekiwać, że spłacając zadłużenie wobec banku - z pominięciem spłaty należnego zobowiązania podatkowego uzyska ulgę w postaci umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej. Zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w każdym przypadku wymaga znalezienia takich argumentów, które świadczyłyby o niezawinieniu sytuacji oraz wystąpieniu nadzwyczajnych, tj. nieprzewidzianych okoliczności, które usprawiedliwiałyby odstąpienie od żądania zapłacenia zaległego podatku.

Analizując materiał dowodowy zebrany w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że strona we wniosku nie wskazała ważnego interesu strony, ważnego interesu publicznego jak również innych argumentów, które przemawiałyby za zastosowaniem przedmiotowej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Bieżąca sytuacja materialna i finansowa strony jest niewątpliwie trudna, jednak nie może być w tym przypadku czynnikiem decydującym o przyznaniu wnioskowanej ulgi. Podatnik posiada stałe źródło utrzymania z tytułu emerytury w kwocie 724 zł netto miesięcznie. Mąż zobowiązanej uzyskuje również z tytułu emerytury kwotę 1.589,00 zł netto miesięcznie. Wnioskodawczyni zamieszkuje wspólnie z mężem w domu (wraz z gospodarstwem rolnym). Ich dzieci mają swoje rodziny i mieszkają oddzielnie. Organ przedstawił szczegółowo stałe miesięczne koszty związane z utrzymaniem domu, które ponosi strona oraz jej mąż. Podał także, że wnioskodawczyni oprócz zaległości podatkowej jest obciążona również licznymi zobowiązaniami wobec innych wierzycieli na łączną kwotę ponad 2 miliony zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego zauważył, że nie można przenieść na budżet Państwa odpowiedzialności za podejmowane przez podatnika decyzje finansowe. Uregulowanie zobowiązania podatkowego od uzyskanego przychodu w związku z zawarciem przedmiotowej ugody stanowi duże obciążenie finansowe, niemniej jednak okoliczność ta nie może stanowić przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej za 2009 r. Organ podał również, że zaciągnięcie kredytów wiąże się z koniecznością ich spłaty, a prowadzenie działalności gospodarczej z koniecznością bieżącego regulowania zobowiązań wobec swoich kontrahentów.

L.K., reprezentowana przez swojego męża J.K. złożyła odwołanie od powyższej decyzji, domagając się jej zmiany poprzez umorzenie zaległości podatkowej, ewentualnie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania i zarzuciła naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej określanej skrótem "O.p."). W uzasadnieniu odwołania zwrócono w szczególności uwagę, że zaskarżona decyzja wykracza poza uznanie administracyjne i stanowi w istocie realizację zasady dowolności. Podkreślono, że wnioskodawczyni uzyskuje tylko i wyłącznie dochody z emerytury, nie ma majątku, jest osobą w podeszłym wieku i chorującą. Przymusowa spłata zaległości podatkowej spowoduje zagrożenie egzystencji podatnika i konieczność korzystania z pomocy społecznej.

Decyzją z dnia 14 lutego 2011r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał między innymi, że zawarcie korzystnej dla podatnika ugody z bankiem niewątpliwie przyczyniło się do przysporzenia dużej korzyści majątkowej. Organ podał także, iż przedmiotowy kredyt nie został spłacony terminowo, a karne odsetki są naturalną konsekwencją takiego działania strony. Ich umorzenie stanowi zatem źródło dochodu, który z mocy prawa podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z argumentem strony o wystąpieniu w przedmiotowej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika, bowiem powstanie przedmiotowej zaległości jest konsekwencją słabej dyscypliny finansowej zobowiązanej. Przedstawiając wyliczenie dochodów i wydatków strony organ wskazał, że dochód pozwala na pokrycie bieżących kosztów utrzymania oraz leczenia bez zagrożenia egzystencji. Za nieuzasadniony został uznany również argument dotyczący konieczności sięgania po środki pochodzące od opieki społecznej w przypadku nieudzielenia jej wnioskowanej ulgi. O braku zagrożenia egzystencji świadczy również fakt, iż przez 5 lat wnioskodawczyni spłacała zadłużenie wobec banku w wysokości 1.500,00 zł miesięcznie na co przeznaczała całą kwotę dochodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia emerytalnego, posiadając równocześnie środki na pokrycie bieżących kosztów utrzymania.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik skarżącej, zarzucił naruszenie prawa materialnego, w szczególności tak jak w odwołaniu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poprzez błędne przyjęcie, że nie spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika, i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej podkreślił, że obowiązek podatkowy powstał w związku z zawarciem ugody z Bankiem PKO BP S.A., w zakresie kredytu zaciągniętego w 1991 r., a zatem w czasie, gdy nie działały przepisy "antylichwiarskie". W obecnym stanie prawnym zastosowanie tak niekorzystnej stopy oprocentowania nie byłoby możliwe, w związku z czym Bank zdecydował się umorzyć nierealne do spłaty odsetki. Organ podatkowy odmawiając zatem umorzenia należności podatkowych, nie baczy na genezę powstania "przysporzenia" majątkowego, w postaci "zwolnienia z długu". Zwrócono uwagę, że zamysłem ustawodawcy wprowadzającego uregulowania ustawy "antylichwiarskiej" była potrzeba ochrony obywateli przed negatywnymi skutkami wyzysku ze strony instytucji finansowych. Organ nie dostrzega jednak w tym kontekście "ważnego interesu podatnika". Ponownie wskazano również na trudną sytuację materialną skarżącej uniemożliwiającą spłatę zaległości podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej domagał się oddalenia skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji jest art. 67a § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Należy zaznaczyć, że decyzje organów podatkowych w sprawie umorzenia zaległości podatkowych mają charakter uznaniowy, są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Jakkolwiek uznaniowy charakter decyzji oznacza, że organy podatkowe mogą, ale nie muszą umorzyć zaległość podatkową, to jednak decyzje wydane w tym trybie nie mogą być dowolne. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się więc do stwierdzenia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Swobodne uznanie nie może prowadzić do dowolności i musi być poprzedzone dokładnym ustaleniem stanu faktycznego i rozważeniem powyższych przesłanek. Negatywne rozstrzygnięcie dotyczące umorzenia zaległości podatkowych, powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Nie ulega wątpliwości, że umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku. Wobec tego za umorzeniem zaległości podatkowej przemawiać będą te wypadki gospodarcze albo społeczne, które ogólnie mówiąc, niezależne są od sposobu postępowania podatnika bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 1991 r., sygn. akt SA/Gd 295/91, Lex nr 24111).

W świetle powyższych uwag Sąd stwierdza, że organy rozstrzygając wniosek podatnika niedostatecznie rozważyły przesłankę interesu publicznego warunkującą możliwość umorzenia zaległości podatkowej. Stwierdzenie to jest uprawnione zwłaszcza w kontekście argumentów podnoszonych przez podatnika, a dotyczących specyficznego źródła powstania owej zaległości, ocenianej przez pryzmat działań samego ustawodawcy, który dostrzegając w tego rodzaju sytuacjach zagrożenia w szerszym wymiarze podjął skutecznie działania mające na celu ich wyeliminowanie. Okoliczność występowania w latach dziewięćdziesiątych i do połowy pierwszej dekady lat dwutysięcznych w obrocie prawnym niczym nieograniczonej stopy odsetek od czynności cywilnoprawnych była przedmiotem powszechnej kontestacji. Dostrzegano tu źródło patologii, do której często dochodziło poprzez popadanie dłużników w spirale zadłużenia odsetkowego. Nawet relatywnie sumienni dłużnicy masowo popadali w niewypłacalność determinowaną niebotyczną wysokością zastrzeżonych przez wierzycieli odsetek. Ta sytuacja spowodowała interwencję Państwa, które w ustawie z 7 lipca 2005 r. o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 157, poz. 1316) wprowadziło daleko idące ograniczenia przy ustalaniu maksymalnych wysokości odsetek od czynności prawnych. Ustawodawca położył tym samym kres praktykom obecnym na rynku, które uznał za niepożądane i szkodliwe. Powyższe zaszłości nie mogą pozostawać bez znaczenia dla oceny – w realiach niniejszej sprawy – przesłanki interesu publicznego w rozumieniu nadanym jej w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Uznaniowy charakter decyzji w sprawie zastosowania ulgi podatkowej na podstawie art. 67a O.p. nie odnosi się do ustalania przesłanek udzielenia ulgi. W tym zakresie organ nie działa na podstawie uznania administracyjnego. Ustalając stan faktyczny sprawy w toku postępowania dowodowego i następnie porównując ten stan do hipotezy normy zezwalającej na zastosowanie ulgi organ jest związany określonymi w O.p. zasadami oraz regułami logiki. Uznanie administracyjne odnosi się natomiast do wyboru konsekwencji prawnych (zastosować ulgę lub jej nie stosować) w razie prawidłowego ustalenia, że udzielenie ulgi jest możliwe, bowiem przemawia za tym ważny interes podatnika lub interes publiczny. Wybór tej konsekwencji prawnej, to właśnie drugi etap postępowania organu w procesie wydawania decyzji w sprawie ulgi podatkowej (wyrok WSA w Łodzi z 12 stycznia 2010r., sygn. akt I SA/Łd 871/09, LEX 600946). Przesłankę interesu publicznego należy rozumieć, jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. (wyrok WSA w Warszawie z 27 czerwca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3775/06, LEX 344093).

W tym kontekście dostrzec należy, że skoro samo Państwo zdecydowało się na wyrugowanie ze sfery życia społecznego praktyki, która doprowadziła do powstania zadłużenia wnioskodawcy, i to zadłużenia tak znacznego, że aż nie pozostającego w wyobrażalnym związku z kwotą zobowiązanie głównego, to tym samym za niedopuszczalne uznać należy domaganie się przez to samo Państwo należności podatkowej mającej źródło w tym samym zdarzeniu. Przemawia przeciwko temu już sama tylko mająca swe konstytucyjne umocowanie koncepcja państwa prawa oraz konieczność respektowania zasady zaufania do organów państwa. Zatem organy rozpoznające sprawę dopuściły się naruszenia art. 67 a § 1 pkt 3 O.p., a ich rzeczą przy ponownym rozstrzyganiu będzie ocena przesłanki interesu publicznego przy uwzględnieniu powyższych wskazań.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Działając na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd wyeliminował z obrotu prawnego także decyzję organu I instancji poprzedzającą zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw.