Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 595/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art.3,art.145,art.134par.1, art.200,art.152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.122, art.187 par. 1, art. 191,art.180 par. 1, art. 116 par. 1 ipar. 2,art. 210 par. 1, art. 233 par. 1 pkt 2, art. 120 i art. 121, art. 210 par. 4, art. 197 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący NSA Sylwia Zapalska NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie as. sąd. WSA Małgorzata Bejgerowska(spr.) Protokolant sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2008 r. sprawy ze skargi M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe Spółki w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do czerwca, od października do grudnia 2002r. oraz marca i kwietnia 2003r. I. uchyla zaskarżoną decyzję II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącego M. Ż. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów sądowych; III. stwierdza, że decyzja wymieniona w punkcie I nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/M. Bejgerowska /-/S. Zapalska /-w. Zygmont


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie 207, art. 108 § 1, art. 21 § 1 pkt 2, art. 107 § 1, § 2 pkt 2, art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej w skrócie: O.p.)., w dniu [...] wydał decyzję, nr [...], w której orzekł o odpowiedzialności podatkowej MŻ, pełniącego funkcję prezesa zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A z siedzibą w P, za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące[...] w łącznej wysokości [...] plus odsetki za zwłokę za te miesiące w kwocie [...]

W uzasadnieniu decyzji organ podniósł, że Spółka z o.o. A, pomimo złożonych deklaracji dla podatku od towarów i usług i upływu terminu płatności powyższych zobowiązań, nie dokonała wpłat zadeklarowanych kwot podatku. Prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne mające na celu ściągnięcie przedmiotowych zaległości podatkowych okazało się bezskuteczne. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że w okresie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych obowiązki prezesa zarządu pełnił jednoosobowo MŻ. W toku postępowania podatkowego strona podała, że nie zachodzi odpowiedzialność zarządu w trybie art. 299 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych, ponieważ zarząd we właściwym czasie (w dniu [...]) zgłosił stosowny wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości, jednakże z uwagi na brak majątku Spółki został on oddalony.

Organ podatkowy pierwszej instancji podał, w oparciu o załączone przez stronę dokumenty, a w szczególności opinię biegłego rewidenta z dnia [...], że Spółka A trwale zaprzestała regulowania zobowiązań podatkowych w zakresie podatku VAT. Dodatkowo organ wskazał, że Spółka w zeznaniach podatkowych CIT-8 za rok [...] i [...] wykazała straty. Zdaniem organu podatkowego kondycja finansowa Spółki wskazywała na potrzebę wdrożenia postępowania układowego lub upadłościowego w [...], a nie dopiero w [...].

Mając na uwadze bezskuteczność egzekucji wobec Spółki i fakt, że MŻ pełnił funkcję prezesa zarządu w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych oraz nie wykazał on zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie, czy braku winy w niezgłoszeniu wniosku w powyższym zakresie oraz nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne (wyłączające) jego odpowiedzialność (art. 116 § 1 O.p.)

W odwołaniu od powyższej decyzji MŻ wniósł o jej uchylenie, zarzucając naruszenie następujących przepisów: art. 116 § 1 O.p. poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest moment, w którym podatnik zaprzestał regulować swoje pojedyncze zobowiązania podatkowe wobec urzędu skarbowego, podczas gdy prawidłowa wykładnia analizowanego przepisu prowadzi do wniosku, iż właściwym czasem do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest moment, w którym dłużnik zaprzestał płacenia wielości swoich długów, wobec różnych wierzycieli i to w sposób trwały; oraz art. 114 O.p. poprzez jego błędną subsumpcję i "niepodciągnięcie" pod hipotezę normy prawnej w tym przepisie zawartej stanu faktycznego ustalonego w niniejszej sprawie, a w szczególności nieorzeczenie o odpowiedzialności Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Wojewodę za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Spółki z o.o. A jako właściciela mienia Spółki, które wykorzystywała do prowadzenia działalności gospodarczej. W uzasadnieniu odwołania podkreślono, że Spółka zaprzestała regulowania zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, natomiast pozostałe długi spłacała.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], nr [...], uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności M Ż za zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...] wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, w pozostałej części nie uwzględnił wniesionego odwołania i utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał, że MŻ odpowiada za zobowiązania Spółki jako jej prezes do [...], natomiast od [...] kiedy został likwidatorem Spółki nie ponosi takiej odpowiedzialności i dlatego w tej części umorzono postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe. Organ drugiej instancji wskazał, że skoro w dniu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości stan majątkowy Spółki nie wystarczał na zaspokojenie długów to oznacza, że wniosek ten był spóźniony. M Ż nie wykazał, że spóźnienie w złożeniu wniosku było przez niego niezawinione, podniósł jedynie fakt zawarcia niekorzystnych umów ze Skarbem Państwa. Organ odwoławczy podał, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna z uwagi na brak majątku i strona nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, a nadto, zgodnie z przepisami, strona nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość rzeczonej Spółki.

Organ podatkowy drugiej instancji przyjął, że jeżeli w dniu zgłoszenia wniosku o upadłość stan majątkowy Spółki był tak zły, że nie wystarczał nawet na przeprowadzenie postępowania upadłościowego i oddalono wniosek Spółki, to zasadnym jest uznanie zgłoszenia upadłości za dokonane z przekroczeniem właściwego czasu. Odnosząc się do opinii biegłego rewidenta R D w sprawie terminowości złożenia przez Spółkę z o.o. A wniosku o upadłość organ przytoczył wniosek, iż Spółka stała się niewypłacalna już w [...]. Zdaniem organu odwoławczego Spółka trwale zaprzestała płacenia należności z tytułu podatku od towarów i usług od [...], a w [...] zaprzestała płacenia długów wobec Skarbu Państwa, dlatego w [...] zachodziła przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 5 § 2 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (tekst jednolity: Dz. U. z 1991 r., nr 118, poz. 512 ze zm.). Organ podkreślił, że w ramach reformatoryjnych uprawnień szerzej odniósł się do załączonego przez odwołującego się dokumentu w postaci opinii biegłego rewidenta.

Uznając za niezasadny zarzut naruszenia art. 114 O.p., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że istnienie związków wynikających z czynności o charakterze cywilnoprawnym nie oznacza występowania powiązań majątkowych między Spółką a Skarbem Państwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Odpowiedzialność wynikająca z art. 114 O.p. jest odpowiedzialnością posiłkową, traktowaną na równi z odpowiedzialnością członka zarządu Spółki i nie wyklucza jego odpowiedzialności.

Powyższą decyzję zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego MŻ, żądając w skardze jej uchylenia w części, w której Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy, a dotyczącą orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu Spółki za jej zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: [...] wraz z ustawowymi odsetkami. Skarżący podniósł zarzuty naruszenia następujących przepisów:

- art. 116 O.p., w brzmieniu obowiązującym przed jego nowelizacją ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r., Nr 169, poz. 1387) oraz w brzmieniu po jego nowelizacji, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że postanowienie o oddaleniu wniosku o ogłoszeniu upadłości z uwagi na brak majątku na przeprowadzenie postępowania upadłościowego, świadczy w każdym przypadku o tym, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony z przekroczeniem właściwego czasu, podczas, gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że dla wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu Spółki nie jest konieczne, by w konkretnym przypadku rzeczywiście doszło do ogłoszenia upadłości Spółki, bo przepis mówi tylko o zgłoszeniu wniosku w tym przedmiocie;

- art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na przepisie art. 116 O.p. w brzmieniu obowiązującym po nowelizacji, wprowadzonej tą ustawą nowelizacyjną, podczas gdy przeniesienie na członków zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiedzialności za zobowiązania powstałe przed dniem 1 stycznia 2003 r. ocenić należy przez pryzmat treści art. 116 O.p. w jego brzmieniu przed nowelizacją.

Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego skarżący podniósł, że właściwy czas w jakim należy zgłosić wniosek o upadłość to trwałe zaprzestanie regulowania wielu długów wobec różnych wierzycieli, a nie jak w niniejszej sprawie, zaprzestanie płacenia pojedynczego zobowiązania wobec urzędu skarbowego.

Ponadto w skardze zawarto zarzuty naruszenia prawa procesowego, tj. przepisów art. 120, 124 i art. 197 § 1 O.p., poprzez błędne zastosowanie w sprawie normy prawnej art. 116 O.p. w brzmieniu po nowelizacji, nieustosunkowanie się przez organ odwoławczy do zarzutu, zawartego w odwołaniu, a dotyczącego naruszenia prawa materialnego oraz poprzez niepowołanie biegłego, pomimo, że ustalenie, czy wniosek o upadłość został złożony we właściwym czasie wymagało wiadomości specjalnych.

Do skargi dołączona została kolejna opinia biegłego rewidenta RD z dnia [...], według której w latach [...] zobowiązania Spółki były zawsze niższe od aktywów (majątku) i dlatego w tym czasie nie wystąpił bezwzględny, ustawowy warunek ogłoszenia upadłości Spółki. Skarżący podniósł, że niniejsza opinia uwzględnia dodatkowe założenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nie znalazł podstaw do jej uwzględnienia i wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podkreślił, że ciężar dowodu w zakresie zaistnienia przesłanek złożenia wniosku o upadłość we właściwym czasie spoczywa na skarżącym, a oddalenie w dniu [...] przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki wskazuje na niezłożenie tego wniosku we właściwym czasie. Odnośnie opinii załączonej do skargi organ podał, że pomimo sporządzenia tego dokumentu przed wydaniem zaskarżonej decyzji strona nie przedłożyła go uprzednio organowi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Rozpoznając wniesioną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej w skrócie: P.p.s.a.), bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 P.p.s.a.). Sąd administracyjny dokonuje zatem kontroli legalności działań administracji publicznej poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Jednocześnie przepis art. 134 § 1 P.p.s.a. stanowi, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo przeprowadzone i rozpatrzone dowody, a także w zgodzie z wymogami formalnymi daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z przepisami zawartymi w Dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej w skrócie: O.p.) organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 O.p. w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.)

Mając na uwadze powyższe Sąd zauważa, że materiał dowodowy przedłożony przez skarżącego w sprawie nie został wnikliwie rozpatrzony i poddany ocenie w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Organy podatkowe nie odniosły się bowiem w sposób kompleksowy do całej opinii biegłego rewidenta R D z dnia [...], wydanej w sprawie terminowości złożenia wniosku Spółki z o.o. A o jej upadłość, która została dopuszczona jako dowód w sprawie. W zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zacytowano te sformułowania ze wspomnianej opinii, które potwierdzały tezę postawioną przez organy, czyli wskazywały na ziszczenie się przesłanek odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki. Organy przytoczyły wniosek, iż Spółka stała się niewypłacalna już w [...]. Kolejne stwierdzenia biegłego zostały pominięte. Tymczasem w podsumowaniu opinii wskazano, że Spółka "na trwałe nie utraciła możliwości regulowania zobowiązań". Dalej biegły stwierdził, że M Ż "nie zaniechał powinności w zakresie obowiązku zgłoszenia upadłości we właściwym czasie. Wcześniejsze zgłoszenie upadłości nie miałoby wpływu na zdolność płatniczą Spółki, a powód (skarżący) nie uzyskałby korzyści zrealizowanych w latach następnych".

Wobec braku odniesienia się do powyższych wniosków zawartych w opinii i braku oceny całego tego dokumentu, Sąd uznał, że organy podatkowe nie uczyniły zadość obowiązkom wynikającym z treści art. 187 § 1 i 191 O.p. Stanowisko organów w tym zakresie jest o tyle istotne, że postaje w sprzeczności ze sformułowaną w decyzjach konkluzją, że wniosek o upadłość Spółki winien zostać złożony w [...], a oddalenie wniosku o upadłość przez Sąd Gospodarczy ostatecznie potwierdza, że wniosek ten jest spóźniony. Ponadto wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, nie odniósł się on szerzej do przedmiotowej opinii biegłego rewidenta. Podobnie bowiem jak organ pierwszoinstancyjny poprzestał na zacytowaniu jednego zdania, że Spółka stała się niewypłacalna już w [...].

Przepis art. 116 § 1 O.p. wskazuje, kto odpowiada za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Regułą jest solidarna odpowiedzialność członków zarządu (z uwzględnieniem § 2) za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości oraz wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

W analizowanej sprawie bezspornym jest, że wniosek z dnia [...] o ogłoszenie upadłości Spółki z o.o. A, został skutecznie wniesiony w dniu [...]. Postanowieniem z dnia [...] Sąd Rejonowy oddalił powyższy wniosek, wskazując w uzasadnieniu, że Spółka nie posiada środków wystarczających na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Nie kwestionowaną okolicznością jest również, że od [...] Spółka nie regulowała zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. Wniosek organów podatkowych, że właśnie w [...] skarżący winien złożyć wniosek o upadłość Spółki nie koresponduje jednak z opinią biegłego rewidenta, która potwierdza stanowisko skarżącego, a mianowicie że wniosek o upadłość zgłoszono we właściwym czasie.

Ponadto Sąd zauważa, że zaskarżona decyzja nie spełnia wymogów zawartych w przepisach art. 210 § 1 i art. 233 § 1 pkt 2 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części, natomiast w pozostałej części utrzymał tę decyzję w mocy. Dopiero jednak w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że w części w której uchylono decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego umorzono postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe.

Zgodnie z treścią art. 233 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy wydając decyzję,

uchyla decyzję organu pierwszej instancji:

a) w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie,

b) w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości.

Zatem w przypadku uchylenia decyzji przez organ odwoławczy możliwe są dwie sytuacje, a mianowicie umorzenie postępowania, albo przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi.

Tymczasem z sentencji zaskarżonej decyzji wynika, że organ drugiej instancji w części uchylił decyzję organu pierwszoinstancyjnego, bez jednoznacznego wskazania jaki jest dalszy tok postępowania w tej części. Mając na uwadze podstawowe zasady prowadzenia postępowania podatkowego, tj. zasadę praworządności i zaufania do organów podatkowych (art. 120 i 121 O.p.), nie sposób zaakceptować decyzji organu odwoławczego, gdy z jej części rozstrzygającej (sentencji) nie wynika co organ w istocie uczynił z częścią postępowania. Rolą podatnika nie jest domyślanie się i doczytywanie dopiero w uzasadnieniu decyzji w jaki sposób organ załatwił jego sprawę.

W myśl art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zatem z uzasadnienia orzeczenia podatnik winien dowiedzieć się, czy i dlaczego organy podatkowe podjęły określoną decyzję, a ich stanowisko może być tam jedynie powtórzone. Niedopuszczalna jest, zdaniem Sądu, sytuacja, w której dopiero z motywów decyzji wynika jakie zostało podjęte rozstrzygnięcie w sprawie, albowiem czyni to decyzję nieczytelną dla podatnika. Wobec powyższego Sąd uznał decyzję organu odwoławczego za nieprawidłową.

Odnosząc się do zarzutu skargi naruszenia art. 197 § 1 O.p. Sąd zauważa, że bez dokonania przez organ podatkowy oceny znajdującej się w aktach sprawy opinii biegłego rewidenta z dnia [...], nie sposób na obecnym etapie stwierdzić, czy w sprawie wymagane będą dalsze wiadomości specjalne. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien rozważyć zasadność powyższego żądania strony, w szczególności w świetle kolejnej opinii z dnia [...], którą skarżący załączył do skargi, a Sąd nie mógł dopuścić jej jako dowód w sprawie.

W kwestii podnoszonych zarzutów naruszenia prawa materialnego, należy wskazać, że z uwagi na opisane powyżej wadliwości procesowe rozstrzygnięcia organu odwoławczego, odniesienie się do nich byłoby przedwczesne, ze względu na konieczność ponownego przeprowadzenia postępowania. Rzeczą organu odwoławczego jako reformatoryjnego będzie bowiem wnikliwe rozpatrzenie i dokonanie pełnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego z zachowaniem norm proceduralnych (art. 187 § 1 i 191 O.p.), a następnie wydanie decyzji zgodnej z przepisami art. 210 i 233 O.p. Zaskarżone rozstrzygnięcie w obecnym kształcie uchyla się bowiem spod kontroli Sądu i nie może pozostać w obrocie prawnym.

W ocenie Sądu opisane powyżej uchybienia proceduralne organów podatkowych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy prowadzą do uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, co nie narusza zakazu reformationis in peius. Wobec powyższego Sąd uznając, iż decyzja organu drugiej instancji nie odpowiada prawu, na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie przepisu art. 200 P.p.s.a., a w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonych decyzji - z mocy art. 152 P.p.s.a.

M. Bejgerowska S. Zapaska W. Zygmont