Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1045/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 148, art. 146 par. 1, art. 228 par. 1 pkt 2.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia del. WSA Cezary Kosterna (spr.) Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 2 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 926/16 w sprawie ze skargi R. R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. wyrokiem z 2 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 926/16 oddalił skargę R. R. (dalej: skarżący lub strona) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

Postanowieniem z [...] maja 2016 r. Dyrektor Izby Celnej (dalej Dyrektor IC lub organ odwoławczy) na podstawie art. 162, art. 163 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2015 poz. 613, dalej: ordynacja podatkowa lub op) po rozpatrzeniu wniosku R. R. z 2 marca 2016 r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] września 2015 r. w sprawie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry odmówił przywrócenia terminu.

W przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z [...] września 2015 r. nałożył na skarżącego karę pieniężną za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Strona pismem z 2 marca 2016 r. złożyła wniosek o prawidłowe doręczenie decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji. Pełnomocnik skarżącego stwierdził, że skarżący nie otrzymał nigdy wspomnianej decyzji, nie miał świadomości nałożenia na niego kary i tym samym decyzja nie weszła nigdy do obrotu prawnego.

Uzasadniając zaskarżone postanowienie Dyrektor IC wyjaśnił, że ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru zaskarżonej decyzji wynika, że decyzja została doręczona w tzw. trybie zastępczym, ponieważ strona nie odebrała zaadresowanej przez organ I instancji przesyłki. Organ wskazał, że ostatnim dniem pozostawania przesyłki w placówce pocztowej z powodu nieodebrania jej przez stronę był dzień 22 września 2015 r., z upływem którego uznano, zgodnie z przepisem art. 150 op, doręczenie decyzji za dokonane. Przesyłka zawierająca odwołanie została nadana 3 marca 2016 r., czyli po terminie wymienionym w art. 223 § 2 op. Dyrektor IC wyjaśnił też, że we wniosku o przywrócenie terminu strona nie wskazała na okoliczności, które usprawiedliwiłyby złożenie odwołania po terminie. Organ zauważył, że skarżący odebrał osobiście postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w L. o wszczęciu postępowania z [...] maja 2015 r. skierowane na adres: ul. K. [...],[...] L.. Przypomniał też, że adres ten strona zgłosiła w urzędzie skarbowym jako adres korespondencyjny. Kolejne pisma procesowe w przedmiotowej sprawie kierowane na powyższy adres przez Naczelnika Urzędu Celnego w L. były odbierane przez pełnoletniego domownika, który podjął się przekazania stronie korespondencji. Dyrektor IC stwierdził, że strona zaniedbała obowiązku powiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu, a organ podatkowy działając zgodnie z przepisem art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej prawidłowo skierował decyzję pod dotychczasowy adres, który strona sama wskazała.

Skarżący w skardze na to postanowienie wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

1. art. 150 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż decyzja została skarżącemu doręczona w trybie zastępczym;

2. art. 146 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż skarżący zobowiązany był do poinformowania organu o zmianie adresu;

3. przepisów art. 162-164 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania;

4. art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte zebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie;

5. art. 191 i art. 228 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż adres, na jaki decyzja była skierowana był adresem zamieszkania skarżącego.

Uzasadniając skargę skarżący wskazał, że do 26 lutego 2016 roku nie otrzymał przedmiotowej decyzji i tym samym nie miał świadomości o fakcie nałożenia na niego kary pieniężnej. O fakcie wymierzenia kary pieniężnej dowiedział się dopiero z treści upomnienia, które zostało wysłane na adres zamieszkania jego rodziców, tj. ul. K. [...],[...] L.. Tymczasem od momentu zawarcia związku małżeńskiego, tj. od 2008 roku, zamieszkuje pod innym adresem (G. [...],[...] L.), tym samym postanowienie o wszczęciu postępowania zostało mu przekazane przez rodziców. Natomiast jakakolwiek korespondencja dotycząca niniejszego postępowania nie została nigdy skierowana na adres zamieszkania skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. oddalił skargę na podstawie art. 152 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2016 poz. 718, dalej: ppsa). WSA wskazał, że formułowanie zarzutu nieskutecznego doręczenia decyzji nie może stanowić podstawy wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz skargi na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu. Wniosek taki opiera się bowiem na założeniu, że decyzje zostały skutecznie doręczone i że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony. Doręczenie, które nie jest skuteczne nie powoduje rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania. Jak wynika z treści art. 162 § 1 op, przywrócić termin można jedynie w razie, gdy doszło do jego uchybienia. O tym, że doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania stwierdza organ podatkowy w odrębnym postanowieniu, wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 op. Po wydaniu takiego rozstrzygnięcia organ podatkowy, w dalszej kolejności, wydaje postanowienie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu. W przedmiotowej sprawie postanowieniem z [...] maja 2016 r. Dyrektor Izby Celnej we W. stwierdził uchybienie przez stronę terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] września 2015 r.

WSA zauważył, że we wniosku o przywrócenie terminu skarżący nie przedstawił żadnych okoliczności wskazujących na brak winy w uchybieniu terminowi. W zamian przedstawił argumentację mającą wskazywać na nieskuteczność doręczenia decyzji organu I instancji (doręczenie na nieaktualny adres). W ocenie WSA za okoliczność braku winy w uchybieniu terminu nie może być uznane powołane przez skarżącego twierdzenie, że organ nieprawidłowo doręczył przesyłkę, to znaczy doręczył ją na nieaktualny adres. Powyższe prowadziłoby do nieuzasadnionego podważenia instytucji doręczenia na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej, która w niniejszej sprawie została prawidłowo zastosowana, gdyż jak wynika z adnotacji znajdujących się na przesyłce była ona dwukrotnie, prawidłowo awizowana. Tym samym organy nie dopuściły się naruszenia art. 162-164 Ordynacji podatkowej, na które to naruszenia wskazywał skarżący.

WSA za prawidłowe uznał ustalenie organu co do tego, że decyzję nakładającą karę uznano za skutecznie doręczoną skarżącemu z dniem 22 września 2015 r. Sąd I instancji zauważył, że w formularzu pełnomocnictwa szczególnego, jakie udzielił skarżący radcy prawnemu D. M. na potrzeby toczącego się postepowania administracyjnego, skarżący dwukrotnie podał jako aktualny adres zamieszkania ulicę T. K. [...] w L..

R. R. zaskarżył omówiony wyrok w całości skargą kasacyjną. Wniósł o jego uchylenie w całości i stwierdzenie nieważności w całości zaskarżonego postanowienia z powodu rażącego naruszenia prawa oraz przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

1. art. 150 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż decyzja została skarżącemu doręczona w trybie zastępczym;

2. art. 146 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż skarżący zobowiązany był do poinformowania organu o zmianie adresu;

3. przepisów art. 162-164 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania;

4. art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte zebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie;

5. art. 191 i art. 228 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż adres, na jaki decyzja była skierowana był adresem zamieszkania skarżącego.

W piśmie procesowym z 23 marca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania.

Skarżący pismem z 5 kwietnia 2017 r. zatytułowanym "odpowiedź na skargę kasacyjną organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 2 grudnia 2016 r., III SA/Wr 926/16" odnosząc się do wspomnianej wyżej odpowiedzi na skargę organu z 23 marca 2017 r. podtrzymał stanowisko wyrażone w skargach na decyzje Dyrektora IC.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ppsa, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zarzuty skargi kasacyjnej należy oprzeć, zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 ppsa, na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Prawidłowo formułując zarzuty, skarżący kasacyjnie powinien zatem jasno wskazać, na której podstawie kasacyjnej opiera zarzuty. Jeżeli zarzuty są postawione w oparciu o pierwszą podstawę kasacyjną naruszenia prawa materialnego, powinien również precyzyjnie określić, czy naruszenie nastąpiło poprzez błędną wykładnię przepisu czy jego niewłaściwe zastosowanie. W pierwszym przypadku winien wykazać, jaką interpretację (rozumienie) przepisu przyjął sąd w zaskarżonym orzeczeniu, a jaka jest, zdaniem skarżącego kasacyjnie, prawidłowa. Z kolei naruszenie przepisu prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, tj. gdy stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w obowiązującej normie prawnej. Zatem skarżący kasacyjnie winien wskazać, dlaczego przyjęty przez sąd I instancji przepis nie "przystaje" do przepisu, stanowiącego podstawę orzekania. Natomiast opierając zarzuty na drugiej podstawie kasacyjnej, skarżący kasacyjnie winien nie tylko wykazać, na czym polegało to naruszenie, lecz również jaki mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012, s. 446). Skarga kasacyjna nieodpowiadająca tym wymogom, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych, uniemożliwia sądowi ocenę jej zasadności (por. wyroki NSA: z 17 czerwca 2008 r., sygn. akt II OSK 665/07; z 18 grudnia 2012 r., sygn. akt II GSK 1894/11, z 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1795/11, z 16 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2208/11, z 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II GSK 717/12, z 5 marca 2019 r., sygn. akt I GSK 5/19, opublikowane: orzeczenia.nsa.gov.pl). Sformułowanie podstaw kasacyjnych w prawidłowy sposób jest o tyle istotne, że stosownie do powołanego już art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach zakreślonych w zarzutach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego przepisu, a która w rozpoznawanej sprawie nie występuje. Określona w art. 183 § 1 ppsa zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza również związanie wskazanymi w niej podstawami zaskarżenia, które determinują zakres kontroli kasacyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny powinien, a ściślej, może podjąć - działając na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) - w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Zatem Naczelny Sąd Administracyjny nie może rozpoznać merytorycznie zarzutów skargi, które zostały wadliwie skonstruowane. Jest to zgodne z poglądem, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 ppsa, obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (por. uchwała Pełnego Składu NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09). Aby Naczelny Sąd Administracyjny mógł uczynić zadość temu obowiązkowi, wnoszący skargę kasacyjną musi poprawnie określić, jakie przepisy jego zdaniem naruszył wojewódzki sąd administracyjny i na czym owo naruszenie polegało (por. podobnie wyrok NSA z 16 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2208/11).

Tymczasem autor skargi kasacyjnej nie określił nawet, czy zarzuca naruszenie przepisów postępowania, czy też przepisów prawa materialnego. Wskazał jako naruszone przepisy Ordynacji podatkowej, te same, które wskazał w skardze do Sądu I instancji. A i te określił w sposób niepozwalający na odniesienie się do nich nawet przy uwzględnieniu wspomnianej uchwały Pełnego Składu NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09.

Przywołane jako naruszone przepisy: art. 150, art. 146, art. 162, art. 163, art. 187, art. 228 Ordynacji podatkowej zawierają po dwie lub więcej jednostek redakcyjnych o różnej treści normatywnej. Już sam brak wskazania, naruszenie których z nich konkretnie zarzuca skarżący kasacyjnie uniemożliwia odniesienie się do zarzutów skargi kasacyjnej. Wskazany w skardze kasacyjnej art. 164 op dotyczy możliwości wstrzymania wykonania decyzji na żądanie strony w przypadku wniesienia podania o przywrócenie terminu. Jednak autor skargi kasacyjnej nie wskazuje żadnej argumentacji uzasadniającej zarzut naruszenia tego przepisu, co czyni i ten zarzut całkowicie nieuzasadnionym.

Co do zarzutu naruszenia art. 191 op, to w istocie cała argumentacja skarżącego zarówno powoływana w skardze do Sądu I instancji jak i w skardze kasacyjnej sprowadza się do tego, że decyzja nakładająca karę nie została mu doręczona. Tymczasem, jak trafnie zauważył Sąd I instancji w przedmiotowej sprawie dotyczącej przywrócenia terminu nie mogą być badane okoliczności doręczenia lub niedoręczenia decyzji, co do której strona wnosi odwołanie. Podstawą faktyczną samego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji jest jej doręczenie. Ta kwestia jest przedmiotem ustaleń i oceny w ramach postępowania stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Podstawą przywrócenia terminu jest zaś zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej uprawdopodobnienie przez zainteresowanego, że uchybił terminowi bez jego winy. Tymczasem żadne okoliczności faktyczne uprawdopodobniające brak winy w uchybieniu terminu nie były przez skarżącego w ogóle podnoszone. Tym samym nie mogło dojść do naruszenia art. 191 op nakazującego oceniać na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Z tych względów, działając na podstawie art. 184 ppsa, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Nie zasądzono na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, gdyż pełnomocnik organu nie był obecny na rozprawie, a pismo stanowiące odpowiedź na skargę kasacyjną zostało wniesione po upływie 14 dni od daty doręczenia odpisu skargi kasacyjnej.