Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2446/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2 i 6
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 120, art. 121, art. 124, art. 210, art. 219, art. 274b par. 1, art. 274c par. 1-2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 120, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 marca 2016 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę


UZASADNIENIE

X. Sp. z o.o. w P. (dalej jako: spółka, strona, skarżąca) w dniu 1 lipca 2015 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za czerwiec 2015 r., w której zadeklarowała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, i wniosła o zwrot tej nadwyżki na rachunek bankowy w terminie 25 dni.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...], przedłużył spółce termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatkowego za ten miesiąc.

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że w wyniku przeprowadzonych w spółce czynności sprawdzających ustalono, iż spółka w czerwcu 2015 r. dokonała dwóch wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej w skrócie: "WDT") o wartości [...] zł na rzecz kontrahenta ze Słowacji - firmy A. s.r.o. Przedmiotem tych dostaw była kawa [...] w ilości 86.400 szt. o wartości netto [...] zł oraz artykuły elektryczne - przełączniki, gniazda w ilości 31.340 szt. o wartości netto [...] zł. W związku z wykazaną przez spółkę znaczną wartością WDT w celu sprawdzenia rzetelności powyższych transakcji wewnątrzwspólnotowych za niezbędne uznano wystąpienie do administracji podatkowej Słowacji z wnioskiem o udzielenie informacji dotyczących zarówno szczegółów tych transakcji, jak i samego słowackiego kontrahenta - A. s.r.o. Procedura została wszczęta pismem z dnia [...] lipca 2015 r. Ponadto organ podatkowy wystąpił do B. Sp. z o.o. w B. (dostawcy towarów do podatniczki) i firmy Y. w D. (wykonawcy usług transportowych przewozu towarów będących przedmiotem WDT) w celu potwierdzenia prawidłowości i rzetelności transakcji przeprowadzonych przez te podmioty ze spółką.

Ustalono, że X. Sp. z o.o. została zarejestrowana w Sądzie Rejonowym w [...], w dniu [...] czerwca 2015 r. pod nr [...]. Natomiast od dnia [...] czerwca 2015 r. spółka jest zarejestrowana w zakresie podatku od towarów i usług w Urzędzie Skarbowym w P., jako czynny podatnik VAT. Zgodnie ze zgłoszeniem rejestracyjnym siedziba i miejsce prowadzenia działalności znajdują się w lokalu mieszkalnym w P. przy ul. A. nr [...].

Wskazane powyżej okoliczności, tj. bardzo krótki okres prowadzenia działalności gospodarczej, rodzaj dokonywanych transakcji, ich rozmiar i charakter, źródła finansowania działalności gospodarczej (kredytowanie działalności przez zagranicznego nabywcę towarów oraz pożyczka udzielona przez wspólnika spółki), w ocenie organu, rodzą konieczność sprawdzenia wszystkich aspektów przeprowadzonych przez spółkę operacji gospodarczych, tj. zarówno formalnych, jak i materialnych. Organ uznał zatem, że zaistniała konieczność zweryfikowania rzetelności transakcji, zarówno pod kątem zbadania źródeł pochodzenia towarów, jak i wyjaśnienia wszystkich okoliczności dokonywanych WDT. Zaznaczono przy tym, że przeprowadzenie tych czynności nie jest możliwe przed upływem terminu zwrotu. W konkluzji stwierdzono, że istniejące wątpliwości, co do prawidłowości rozliczeń spółki, w pełni uzasadniają przedłużenie terminu dokonania zwrotu podatku.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem w zażaleniu spółka wniosła o uchylenie postanowienia organu I instancji w całości i dokonanie zwrotu nadwyżki podatku na jej rachunek bankowy w terminie wskazanym we wniosku.

W uzasadnieniu żaląca się w szczególności zarzuciła, że wskazane przez organ I instancji okoliczności, które stanowić miały podstawę do podjęcia działań służących weryfikacji poprawności rozliczenia za czerwiec 2015 r., a w konsekwencji przedłużenia terminu do dokonania zwrotu za ten okres, w rzeczywistości nie mogą stanowić podstawy do niewypłacenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie wynikającym z deklaracji VAT-7. Według strony organ nie odniósł się do faktu, iż wszystkie transakcje były regulowane za pośrednictwem rachunku bankowego.

Z kolei w piśmie z dnia 28 września 2015 r., stanowiącym uzupełnienie zażalenia, spółka stwierdziła, że wskazane w zaskarżonym postanowieniu przepisy art. 17 § 1 i art. 274c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p."), nie dają organowi uprawnień do występowania o przeprowadzenie czynności kontrolnych u kontrahentów spółki, w toku czynności sprawdzających. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wszczął względem niej postępowanie kontrolne, a zainicjowanie tego postępowania, jej zdaniem, skutkuje tym, iż zaskarżone postanowienie jest w chwili obecnej już bezskuteczne.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...] października 2015 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i uznał, że w sprawie istnieją wątpliwości, które uzasadniają przeprowadzenie względem spółki czynności weryfikacyjnych w celu sprawdzenia prawidłowości jej rozliczeń za czerwiec 2015 r., a w konsekwencji przedłużenie terminu zwrotu wynikającego z deklaracji VAT-7 za ten miesiąc. Zaznaczono, że przepis art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej w skrócie: "u.p.t.u."), umożliwia organom podatkowym podjęcie wszelkich działań mających na celu weryfikacje poprawności rozliczenia i potwierdzenia zasadności zwrotu podatku VAT. Działania takie mogą ograniczyć się do czynności sprawdzających, jednak w niektórych przypadkach dla poprawnej weryfikacji zwrotu, koniecznym jest przeprowadzenie czynności wykonywanych w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, bądź kontrolnego. Stwierdzono, że w ramach podjętych czynności dokonywana jest - poza wstępną analizą pod względem formalnym złożonego rozliczenia - także dodatkowa weryfikacja deklaracji pod względem merytorycznym.

Odnosząc się do podniesionych w zażaleniu zarzutów, organ II instancji zwrócił uwagę, że spółka sama w treści zażalenia przyznała, iż normalną praktyką jest podchodzenie z większą ostrożnością do nowo powstałych podmiotów niż do podatników o utrwalonej pozycji na rynku, których okoliczności działalności są powszechnie znane, również organom podatkowym. W zakresie źródeł finansowania spółki (kredyt kupiecki i pożyczka wspólnika), stwierdzono, że kredyt kupiecki obarczony jest znacznym ryzykiem i w praktyce wykorzystuje się go w trwałych stosunkach kontrahenckich, opartych na znacznym stopniu zaufania, kiedy wiarygodność nabywcy nie budzi wątpliwości, a także, że kredyty kupieckie są zazwyczaj zabezpieczane, np. w postaci ubezpieczenia takiej transakcji. Organ podkreślił znaczne dysproporcje pomiędzy kwotą pożyczki udzielonej spółce przez jej wspólnika, tj. kwotą [...] zł, służącą finansowaniu jej działalności, a wartością dokonywanych przez spółkę nabyć, co z kolei może nasuwać uzasadnione wątpliwości, co do faktycznego przebiegu transakcji handlowych będących przedmiotem działalności spółki. W związku z powyższym stwierdzono, że powstanie wątpliwości, co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku VAT obliguje organ do podjęcia czynności, które mają na celu ich rozwianie i ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w sprawie, przy jednoczesnym obowiązku informowania podmiotu wnioskującego o zwrot o fakcie przedłużenia terminu jego dokonania. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że inicjatywa organu I instancji w zakresie podjęcia działań weryfikujących zasadność zwrotu nie miała znamion dowolności i była oparta na istniejących przesłankach. Zaznaczono przy tym, że dla prawidłowości postępowania organu I instancji, nie ma znaczenia fakt, że spółka regulowała swoje płatności za pośrednictwem rachunku bankowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w P. i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

- art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. poprzez jego błędne zastosowanie,

- art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 O.p. poprzez bezprawne i nieuzasadnione przedłużanie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres październik 2014 r. (winno być czerwiec 2015 r.),

- art. 120, art. 121, art. 124 oraz art. 210 w zw. z art. 219 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez brak wskazania, w uzasadnieniach postanowień obu organów podatkowych, istotnych wątpliwości powodujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za miesiąc czerwiec 2015 r.,

- art. 274b § 1 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie,

- art. 274c § 1 i 2 O.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca w szczególności podniosła, że zawarte w kwestionowanych przez nią postanowieniach przesłanki przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku są dalece niewystarczające dla należytego uzasadnienia przedłużenia terminu do zwrotu. Zdaniem autora skargi prowadzone przez organ I instancji czynności w trybie art. 274c § 1 i § 2 O.p., są w istocie czynnościami nielegalnymi. Według strony tzw. kontrola krzyżowa dopuszczalna jest w ramach prowadzonego wobec podatnika postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, ale nie poza nimi, a na pewno nie w ramach czynności sprawdzających. Zwrócono także uwagę, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2015 r. wszczął wobec spółki postępowanie kontrolne. Okoliczność ta, zdaniem skarżącej, oznacza, że zaskarżone postanowienie jest już bezskuteczne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał zawarte w niej zarzuty za nieuzasadnione i podtrzymując dotychczasowe argumenty, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Badając zaskarżone postanowienia według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a.") Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zasadniczo do rozstrzygnięcia, czy w dniu [...] lipca 2015 r., tj. w dacie wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. postanowienia o przedłużeniu skarżącej spółce terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, wynikającej z deklaracji dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatkowego za ten miesiąc, istniały przesłanki uzasadniające wydanie takiego rozstrzygnięcia. Dodatkowo skarżąca kwestionuje możliwość badania przez organ podatkowy I instancji, w ramach procedury czynności sprawdzających, jej kontrahentów.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Stosownie do treści art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Zgodnie zaś z art. 87 ust. 6 u.p.t.u. na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 220, poz. 1447, ze zm.); 2) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, 3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Powołany przepis art. 87 ust. 6 u.p.t.u. nie pozostawia wątpliwości, że naczelnik urzędu skarbowego ma uprawnienie do przedłużenia 25-dniowego terminu zwrotu VAT w sytuacji, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2015 r., o sygn. akt I FSK 312/14, dostępny na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Także do organu podatkowego należy wybór metody weryfikacji zasadności zwrotu.

W realiach rozpoznawanej sprawy bezsporne jest, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] lipca 2015 r. zostało wydane w trybie czynności sprawdzających. Nie budzi także żadnych wątpliwości, w świetle wyżej powołanych przepisów, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT jest skuteczne do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonanej w ramach procedury wskazanej w tym postanowieniu, tj. w niniejszej sprawie do czasu zakończenia czynności sprawdzających.

Podkreślenia wymaga, że zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością warunkującą możliwością skorzystania z przewidzianego w tym przepisie uprawnienia, w postaci stwierdzenia przez organ podatkowy, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania". Stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 stycznia 2013 r., o sygn. akt III SAB/Wa 32/12, dostępny na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tak więc przesłanki do wydania postanowienia w trybie czynności sprawdzających nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć "istotne wątpliwości" co do zasadności zwrotu. Na tym etapie postępowania organ podatkowy decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Czynności organu podatkowego na tym etapie nie zmierzają do wykazania, że zwrot jest niezasadny ani do wykazania, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 27 marca 2015 r., o sygn. akt I FSK 373/14; wyrok NSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2014 r., o sygn. akt I FSK 610/13; dostępne na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym zatem kontekście normatywnym należy rozważać poprawność kwestionowanego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. W ocenie Sądu, organy obu instancji w uzasadnieniach zaskarżonych postanowień w sposób jednoznaczny i precyzyjny wskazały przesłanki, które ich zdaniem uzasadniały wątpliwości, co do kwestii rzetelności i prawidłowości transakcji zawartych przez skarżącą spółkę. Zaliczyły do nich: bardzo krótki okres prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą spółkę, rodzaj wykonywanej działalności (handel kawą, artykułami elektrycznymi), rozmiar prowadzonych transakcji, źródła finansowania działalności skarżącej (kredytowanie przez zagranicznych nabywców towarów, pożyczki udzielane przez wspólnika spółki), wysokość zadeklarowanej kwoty zwrotu ([...] zł), relatywnie krótki status spółki jako podatnika podatku od towarów i usług wykazującego obroty. W związku z powyższym za chybione Sąd uznał zarzuty spółki dotyczące naruszenia art. 120, art. 121, art. 124 oraz art. 210 w zw. z art. 219 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u., albowiem zaskarżone postanowienia zawierają jednoznacznie w swoich uzasadnieniach istotne wątpliwości organów obu instancji, które powodowały potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za miesiąc czerwiec 2015 r. Wynika z nich wprost, że na moment dokonania przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, czyli na dzień [...] lipca 2015 r. istniały okoliczności, czyli istotne wątpliwości uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT.

W uzasadnieniach zaskarżonych postanowień podniesiono, iż pomimo stosunkowo krótkiego okresu funkcjonowania w obrocie gospodarczym, tj. od dnia [...] czerwca 2015 r., spółka już w pierwszym miesiącu swojej działalności zadeklarowała dokonanie WDT o wartości [...] netto zł na rzecz kontrahenta ze Słowacji - firmy A. s.r.o. Sąd podziela pogląd organów podatkowych, że zadeklarowanie tak wysokiej kwoty, w tak krótkim czasie od powstania spółki, w pełni uzasadnia podjęcie działań weryfikacyjnych w odniesieniu do wnioskowanego przez skarżącą zwrotu w wysokości [...] zł. W konsekwencji należy zatem stwierdzić, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r. skutecznie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a dokonując tej czynności nie naruszył przepisów art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u.

W świetle powyższych rozważań za bezzasadne należy także uznać zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 125 § 1 O.p. Wbrew zarzutom skargi w rozpoznawanej sprawie wskazano w sposób przekonujący przyczyny, które spowodowały konieczność przedłużenia terminu zwrotu, albowiem zrodziły one wątpliwości, co do zasadności zwrotu. W ocenie Sądu, powołane przez organy okoliczności uniemożliwiały weryfikację zasadności zwrotu skarżącej podatku w terminie przewidzianym w u.p.t.u. Na moment wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia przedmiotowego zwrotu VAT organy podatkowe poczyniły konkretne czynności weryfikacyjne. Jak wynika z treści art. 272 O.p. organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem art. 272a, dokonują czynności sprawdzających, mających na celu: 1) sprawdzenie terminowości: a) składania deklaracji, b) wpłacania zadeklarowanych podatków, w tym również pobieranych przez płatników oraz inkasentów; 2) stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów wymienionych w pkt 1; 3) ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. Zatem czynności sprawdzające stanowią wstępną procedurę weryfikacyjną, w ramach której - na co trafnie zwróciła uwagę skarżąca w skardze - nie można dokonywać kontroli krzyżowej kontrahentów spółki (art. 274c O.p.). Niemniej uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, albowiem wskazane przez organy obu instancji przesłanki przedłużenia terminu zwrotu VAT dowodzą niewątpliwie, że organ podatkowy przeprowadził analizę dokumentów skarżącej spółki, w tym deklaracji podatkowej, w której wykazano przedmiotowy zwrot VAT, a zatem podjął czynności mieszczące się w ramach procedury czynności sprawdzających.

Zgodnie z art. 274b § 1 O.p., jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. W tym miejscu należy podkreślić, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, że postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku nie rozstrzyga o prawie do zwrotu, a jedynie o terminie jego dokonania, o ile zwrot ten będzie uzasadniony. Postanowienie to nie ma też charakteru samoistnego, lecz wtórny wobec istoty sprawy, jaką jest zasadność zwrotu na rachunek bankowy. Istotną przesłanką przedłużenia terminu zwrotu jest zatem konieczność weryfikacji złożonego przez skarżącą spółkę rozliczenia. Zdaniem Sądu, już sam fakt występowania przez rozpoczynającą dopiero działalność spółkę, osiągającą od początku swej działalności znaczne obroty i występującą z wnioskiem o zwrot podatku, winien skłonić organ podatkowy do podjęcia działań służących sprawdzeniu poprawności, rzetelności i legalności jej rozliczeń. W tym zakresie prawidłowo organ II instancji wywiódł, że zasadną i powszechnie stosowaną praktyką jest podchodzenie z większą ostrożnością do nowo powstałych podmiotów, niż do podatników o utrwalonej pozycji na rynku, których okoliczności działalności są powszechnie znane. Co istotne, słuszności takiego poglądu zdaje się nie negować sama skarżąca, która w zażaleniu na postanowienie organu I instancji sama także wskazała, że "Spółka nie mająca za sobą żadnej historii gospodarczej nie ma żadnej możliwości uzyskania na swoją działalność kredytów czy pożyczek bankowych". Ponadto uzasadnione wątpliwości organu, w ocenie Sądu, słusznie wynikały także z dysproporcji pomiędzy kwotą pożyczki udzielonej skarżącej spółce przez jej wspólnika w wysokości [...] zł, służącej finansowaniu działalności spółki, a wartością dokonywanych przez nią nabyć ([...] zł netto).

Mając zatem na względzie istotę i przedmiot niniejszej sprawy, jaką była ocena wystąpienia istotnych przesłanek uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT za czerwiec 2015 r., podkreślić należy, że okoliczności takie zaistniały i zostały wyczerpująco wskazane w uzasadnieniach rozstrzygnięć organów obu instancji. Powstanie realnych i mających swe uzasadnione podstawy wątpliwości, co do prawidłowości rozliczenia w podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy podatnik (skarżąca spółka) występuje o zwrot bezpośredni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w znacznej kwocie, determinuje dalsze działania organu podatkowego. Powstanie takich wątpliwości obliguje organ do podjęcia czynności mających na celu rozwianie tych wątpliwości i ustalenie stanu faktycznego przy zachowaniu przewidzianych przez przepisy prawa warunków informowania podatnika o przedłużeniu prowadzonego postępowania. Jeżeli takie okoliczności są uzasadnione podatnik nie może skutecznie kwestionować samej okoliczności przedłużenia terminu dokonania zwrotu. W u.p.t.u. przewidziano bowiem rekompensatę dla podatnika z tytułu przedłużenia terminu zwrotu (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 lipca 2015 r., o sygn. akt I SA/Kr 423/15, dostępny na stronie internetowej: www.orzecznia.nsa.gov.pl).

Sąd zauważa, że procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest całkowicie dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych, które mogły ucierpieć wskutek prób wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym. Okolicznością świadczącą o zasadności działania Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w zakresie przedłużenia terminu zwrotu VAT za czerwiec 2015 r., jest również fakt wszczęcia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wobec skarżącej spółki postępowania kontrolnego w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2015 r. Oznacza to, że weryfikacja zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z początkowej fazy czynności sprawdzających, mających ze swej istoty charakter uproszczony, przeszła do etapu daleko bardziej sformalizowanego i pozwalającego na przeprowadzenie znacznie szerszych czynności dowodowych, tj. postępowania kontrolnego prowadzonego na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 września 2015 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2015 r. poz. 553), rozszerzonych dodatkowo o okres następujący po czerwcu 2015 r. Sam fakt wszczęcia postępowania kontrolnego za powyższe okresy nie może być jednak samoistną przesłanką do uchylenia zaskarżonego postanowienia.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 w zw. z art. 120 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.