Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 218/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 20 ust.1,art. 60 ust. 2, art. 70 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal,, Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Protokolant Sekretarz sądowy Sylwia Bałaban, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 27 listopada 2014 r. sprawy ze skargi E Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty cła podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w B. P., po rozpatrzeniu odwołania [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w R., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. P. z dnia [...] października 2013 r., Nr [...], w sprawie określenia kwoty cła podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w sprawie, której stan faktyczny przedstawia się następująco:

W dniu [...] listopada 2012 r. w Oddziale Celnym w M. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD Nr [...] towar w postaci pelletu z łuski owsa. Towar został zakwalifikowany do kodu Taric 1213 00 00 90 ze stawką celną erga omnes w wysokości 0%.

W trakcie kontroli powyższego zgłoszenia dokonano analizy przedłożonych przez skarżącą dokumentów oraz pobrano, a następnie zbadano próbkę powyższego towaru. Wobec powstałych wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanego przez importera kodu Taric, Naczelnik Urzędu Celnego w B. P. wszczął postępowanie celne w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej oraz kwoty należności wynikających z niezaksięgowanej kwoty długu celnego.

Decyzją z dnia [...] października 2013 r. organ I instancji zaklasyfikował importowany towar do kodu Taric 2302 40 10 00 ze stawką celną w wysokości 44 Euro/1000 kg i określił niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 5.257,00 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy i przyjętą przez organ klasyfikację taryfową spornego towaru. W ocenie skarżącej, towar powinien zostać zaklasyfikowany do kodu 1213 00 00 90.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w B. P. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w certyfikacie producenta nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. towar został zakwalifikowany jako uboczny produkt paszowy, granulowany (mieszanina łuski owsa 90%, mączki, śrutowanego, drobnego ziarna), odpowiadający białoruskim normom i wymaganiom technicznym dotyczących pasz i dodatków paszowych TU BY 4000100980.002-2009 i TP 2010/025/BY.

Zgodnie z opisem wskazanym przez producenta, produkt uzyskiwany jest w następującym procesie technologicznym:

- w procesie suszenia ziarna następuje oddzielenie pyłu i puchu;

- w procesie wytwarzania płatków owsianych i kaszy owsianej przy łuszczeniu ziarna owsa pozyskiwana jest łuska;

- łuska owsa, pył i puch podawane są transportem pneumatycznym do zbiornika;

- zasypana masa do zbiornika podlega zważeniu;

- mączka uzyskana w procesie ciecia ziarna i kaszy, o objętości 10 % masy łuski i pyłu podawana jest do tego samego zbiornika, do którego zasypana została łuska. Przy produkcji granulatu z łuski owsa mączka stanowi substancję sklejającą;

- zasypana do zbiornika masa podlega wymieszaniu;

- wymieszana masa podlega obróbce hydrotermicznej pod ciśnieniem 0,4 MPa;

- zaparzona mieszanka podawana jest do granulatora celem zgranulowania;

- otrzymane granule podawane są do urządzenia schładzającego i poddawane są schłodzeniu;

- po schłodzeniu granulat transportem pneumatycznym podawany jest do zbiornika stanowiącego opakowanie wysyłkowe w celu dalszego załadunku na wagony kolejowe.

W wyniku przeprowadzonych badań próbki towaru stwierdzono zawartość skrobi w wysokości 24,4% (m/m) wg. metody polarymetrycznej Ewersa, zawartość popiołu wyniosła 2,5% (m/m), zaś zawartość frakcji przechodzącej przez sito o wielkości oczka 0,2 mm wyniosła 5,5% wag. Pod mikroskopem widoczna ataktosteliczna budowa łodyg i łusek (wiązki przewodzące rozrzucone na całym przekroju), charakterystyczna dla rodziny Gramieae (Trawy), do której należą zboża takie jak: owies, żyto pszenica, jęczmień i inne. Stwierdzono obecność nielicznych ziaren skrobi owsianej, nie stwierdzono obecności materiału innego pochodzenia.

Zgodnie z notami wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. z 2006 r. Nr 86, poz. 880), dalej: noty wyjaśniające do HS, pozycja 1213 jest ograniczona do słomy i plew ze zbóż w stanie niepreparowanym, czyli takich, jakie otrzymuje się w czasie młócenia zbóż, siekanych, mielonych lub prasowanych, względnie w postaci granulek (tzn. zaglomerowane albo bezpośrednio przez sprasowanie, albo dodanie środka wiążącego w ilości nieprzekraczającej 3% masy).

Z kolei pozycja 2302 obejmuje otręby, śruty i inne pozostałości z przemiału ziarna zbóż. Do tej kategorii należą produkty uboczne pochodzące z przemiału pszenicy, żyta, jęczmienia, owsa, kukurydzy, ryżu, sorga lub gryki, które nie spełniają wymagań określonych w uwadze 2 (A) do działu 11 odnośnie zawartości skrobi i popiołu, w szczególności: otręby z zewnętrznych osłonek ziarna zbożowego, do których przylega niewielka ilość bielma oraz mąki oraz śruty (lub grubo mielone z otrębami) otrzymane z przemielonego zboża jako produkt uboczny w przemyśle młynarskim, zawierające znaczną ilość kawałków osłonek pozostających po sortowaniu i przesiewaniu i małe ilości mąki.

Pozycja ta obejmuje również pozostałości z przesiewu lub innej obróbki ziarna zbóż. Pozostałości z przesiewu otrzymane w procesach poprzedzających przemiał, składające się głównie z ziarna podstawowego zboża, drobniejszego, zniekształconego, połamanego lub pokruszonego, nasion chwastów wymieszanych z podstawowym zbożem, kawałków liści, łodyg, minerałów itp. Pozostałości z czyszczenia silosów, ładowni statków itd., o tym samym składzie, co wymienione powyżej, owocnię usuniętą z ziaren ryżu w procesie wybielania, pozostałości otrzymane w wyniku obłuskiwania, oczyszczania, płatkowania, polerowania, krojenia lub śrutowania ziarna zbóż (B). Pozostałości i zanieczyszczenia podobnego rodzaju, otrzymane w wyniku mielenia lub innej obróbki roślin strączkowych (C).

Niniejsza pozycja obejmuje również produkty wyżej wymienione w postaci granulek.

Łuski zbożowe, otrzymane z młócenia zbóż, klasyfikowane są do pozycji 1213.

W uwadze 2 (A) do działu 11 wskazano, że produkty z przemiału zbóż wymienionych w tabeli objęte są niniejszym działem, jeżeli mają, w przeliczeniu na masę suchego produktu, w przypadku owsa, zawartość skrobi (oznaczonej według zmodyfikowanej metody polarymetrycznej Ewersa) przekraczającą 45 % oraz zawartość popiołu (po odjęciu dowolnego dodanego minerału) nieprzekraczającą 5%. W przeciwnym razie objęte są one pozycją 2302.

W ocenie organu importowany towar nie spełnia tych wymogów, zatem w myśl dalszej części tej uwagi towar winien być klasyfikowany w pozycji 2302. Mając na uwadze fakt otrzymywania importowanego produktu w procesie obłuskiwania ziaren owsa organ uznał za zasadne zaklasyfikowanie importowanego towaru do kodu obejmującego z brzmienia otręby, śruta i inne pozostałości odsiewu, przemiału lub innej obróbki zbóż i roślin strączkowych, nawet granulowane, - z pozostałych zbóż. Klasyfikacja taka jest zgodna z regułą 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwagą 2A do działu 11 Wspólnej Taryfy Celnej oraz notami wyjaśniającymi do pozycji 2302. W notach wyjaśniających do pozycji 2302, część B) Pozostałości z przesiewu lub innej obróbki ziarna zbóż - w pkt 3) wskazano, że kategoria ta obejmuje pozostałości otrzymane w wyniku obłuskiwania, oczyszczania, płatkowania, polerowania, krojenia lub śrutowania ziarna zbóż.

Właściwym zatem kodem Taric dla importowanego towaru jest kod 2302 40 10 00, który obejmuje z brzmienia Otręby, śruta i inne pozostałości odsiewu, przemiału lub innej obróbki zbóż i roślin strączkowych, nawet granulowane, - Z pozostałych zbóż, - - Pozostałe, - - - W których zawartość skrobi nie przekracza 28 % masy i w których część przechodząca przez sito, o wymiarze oczek 0,2 mm, nie przekracza 10 % masy lub, alternatywnie, ta część, która przechodzi przez takie sito, zawiera po spopieleniu w przeliczeniu na suchy produkt 1,5 % masy lub więcej popiołu. Dla powyższego kodu Taric przyporządkowana została stawka celna w wysokości 44 Euro za 1.000 kg.

Importowany towar nie może być klasyfikowany w pozycji 1404 Wspólnej Taryfy Celnej, ponieważ pozycja ta obejmuje z brzmienia produkty pochodzenia roślinnego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zaś importowany towar jest produktem obłuskiwania owsa, który mieści się w brzmieniu pozycji otręby, śruta i inne pozostałości odsiewu, przemiału lub innej obróbki zbóż i roślin strączkowych, nawet granulowane. Skoro produkt ten występuje z brzmienia w innej pozycji, nie może być objęty pozycją produkty pochodzenia roślinnego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

Dyrektor Izby Celnej w B. P. wskazał, że strona nie rozróżnia procesu młócenia zboża od łuszczenia ziarna, uznając je za równoważne. Proces łuszczenia ziarna jest procesem, który można przeprowadzić po dokonaniu młócenia zboża. Plewy uzyskiwane w trakcie młócenia są klasyfikowane do pozycji 1213, jednakże wyroby otrzymywane w dalszych procesach obróbki ziarna zbóż nie są uznawane, w myśl taryfy celnej, za plewy zbóż, które winny być klasyfikowane w pozycji 1213. Nie można również traktować mączki jako środka wiążącego w rozumieniu noty, gdyż jest to plewa zboża powstała w trakcie jego siekania. Należy rozróżnić siekanie słomy i plew od siekania ziarna, które zaliczane są do innej obróbki zbóż. Zgodnie z brzmieniem pozycji 1213 taryfy celnej, w pozycji tej klasyfikuje się słomę i plewy ze zbóż w stanie niepreparowanym, czyli takie, jakie otrzymuje się w czasie młócenia zbóż. W pozycji tej klasyfikuje się również ww. słomę i plewy ze zbóż siekane, mielone lub prasowane, względnie w postaci granulek. Nie oznacza to jednak, że w pozycji tej klasyfikowane są pozostałości po siekaniu zbóż, gdyż właściwą dla nich pozycją jest pozycja 2302, w której klasyfikowane są otręby, śruta i inne pozostałości odsiewu, przemiału lub innej obróbki zbóż i roślin strączkowych, nawet granulowane.

W skardze sądowej [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej i drugiej instancji i umorzenie postępowania w sprawie.

Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 187 § 1, art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 727 z późn. zm.), dalej: Prawo celne;

- art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L z dnia 19 października 1992 r., Nr 302, str. 1), dalej: WKC w związku z art. 2 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L z dnia 28 października 2011 r. Nr 282, str. 1), dalej: rozporządzenie Nr 1006/2011.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że zgodnie z notą wyjaśniającą do pozycji 1213, ograniczona jest ona do słomy i plew ze zbóż w stanie niepreparowanym, czyli takich, jakie otrzymuje się w czasie młócenia zbóż, lub siekanych, mielonych lub prasowanych, względnie w postaci granulek, ale dalej niepreparowanych. W ocenie skarżącej, z dokumentacji technologicznej wynika wprost, że pellet w całości wykonany jest z niepreparowanych plew zbóż otrzymanych w czasie młócenia zbóż i jego siekania. Mączka zastosowana przy produkcji pelletu nie jest "środkiem wiążącym", choć z uwagi na swoje właściwości pełni funkcję spoiwa.

Skarżąca stwierdziła, że wyniki badań laboratoryjnych, na których opiera się organ, budzą wątpliwości. Ponadto organ bez wskazania wyraźnych przyczyn dał wiarę wynikom badań z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...]. Organ nie wyjaśnił również rozbieżności między wynikiem w/w badania a wynikami badań laboratoryjnych załączonych do zgłoszenia celnego – sprawozdanie z badań 9R-[...] z dnia [...] grudnia 2012 r. oraz 9E-[...].

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Stosownie do art. 20 ust. 1 WKC, w przypadku powstania długu celnego wymagane zgodnie z prawem należności określane są na podstawie Taryf Celnych Wspólnot Europejskich.

Z uwagi na datę dokonania zgłoszenia celnego ([...] listopada 2012 r.), organy prawidłowo zastosowały przepisy rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r, str. 1 z późn. zm.; Dz. Urz UE Polskie Wydanie Specjalne, Rozdział 2, Tom 2, str. 382),w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniające załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 282 z dnia 28 października 2011 r.).

Przy klasyfikacji taryfowej towaru, należy uwzględniać ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które są zamieszczone na początku taryfy celnej oraz uwagi do poszczególnych sekcji i działów.

Klasyfikacja na potrzeby poboru cła została ustalona w oparciu o System Zharmonizowany, z uwzględnieniem Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego. Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Określania i Kodowania Towarów, łącznie z tekstem Not wyjaśniających do podpozycji określających zakres i zawartość niektórych podpozycji Systemu Zharmonizowanego opublikowano w Zarządzeniu do obwieszenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880).

Wyjaśnienia mają formę obwieszczenia i w związku z tym nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa. Jednak ów akt ma istotne znaczenie dla wykładni Taryfy celnej i jej jednolitej interpretacji. Trzeba bowiem zauważyć, że z upoważnienia zawartego w art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 727 ze zm.) – wyjaśnienia do Taryfy celnej powinny obejmować w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towaru (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. Powyższy pogląd jest ugruntowany w orzecznictwie.

W zgłoszeniu celnym zaklasyfikowano importowane towary jako pellet z łuski owsa (pole 31) i przyporządkowano je (pole 33) do kodu CN/TARIC 1213 00 00 90 (słoma; plewy zbóż, niepreparowane, nawet siekane, mielone, prasowane, lub w formie granulek) ze stawką celną 0%.

Zdaniem organów, owe towary powinny być zaklasyfikowane do kodu CN/TARIC 2302 40 10 00, jako "otręby, śruta i inne pozostałości odsiewu, przemiału lub innej obróbki zbóż i roślin strączkowych, nawet granulowane; z pozostałych zbóż; pozostałe; w których zawartość skrobi nie przekracza 28 % masy i w których część przechodząca przez sito, o wymiarze oczek 0,2 mm, nie przekracza 10 % masy (...)", ze stawką celną 44 €/1000 kg.

W badanej sprawie organ celny przeprowadził częściową rewizję towarów, połączoną z pobraniem próbek. O terminie i miejscu tych czynności zgłaszający został powiadomiony, a jego przedstawiciel uczestniczył w nich, potwierdzając pobór próbki reprezentatywnej (protokół – k. 3 akt administracyjnych).

W tych okolicznościach uznać należy, że częściowa rewizja została przeprowadzona prawidłowo, a pobrane próbki były reprezentatywne dla całej partii zgłoszonych towarów (art. 70 ust. 1 WKC). Procedura próbobrania czyniła zadość wymogom określonym w art. 69 ust. 2 WKC.

Zasadniczym dowodem, na podstawie którego organy dokonały klasyfikacji towaru był opis procesu technologicznego produkcji granulatu z łuski owsa, podany przez białoruskiego producenta. Polegał on na tym, że w procesie suszenia ziarna dokonuje się oddzielenie pyłu i puchu, natomiast w procesie wytwarzania płatków i kaszy owsianej, przy łuszczeniu ziarna owsa pozyskiwana jest łuska.

Łuska, pył i puch podawane są do zbiornika. Do tych składników dodawana jest mączka uzyskana w procesie cięcia odpadów ziarna (uwaga! odmienne wartości procentowe mączki – 3% lub 10 % podano na k. 24 i 59). Przy produkcji granulatu z łuski owsa, mączka stanowi substancję sklejającą. Zasypana do zbiornika masa podlega wysuszeniu i obróbce hydrotermicznej. Następnie zaparzona mieszanka podawana jest do granulatora, celem zgranulowania. Otrzymane granule podawane są do urządzenia schładzającego i podlegają schłodzeniu.

Pobrane w dniu [...] listopada 2012 r. próbki towarów zostały poddane badaniom w Laboratorium Celnym Izby Celnej w B. Badania te wykazały m. in, że zawartość skrobi metodą polarymetryczną Ewersa wynosi 24,4% m/m, zaś zawartość popiołu w próbce wynosi 2,5% m/m.

W świetle tych dowodów, za nieprawidłową należy uznać klasyfikację towarów dokonaną w zgłoszeniu celnym .

Pozycja 1213 obejmuje – słomę i plewy zbóż, niepreparowane, nawet siekane, mielone, prasowane, lub w formie granulek. W myśl not wyjaśniających – pozycja 1213 jest ograniczona do słomy i plew zbóż w stanie niepreparowanym, czyli takich, jakie otrzymywane są w czasie młócenia, lub siekanych, mielonych lub prasowanych, względnie w postaci granulek (...).

Charakterystyka procesu technologicznego importowanego pelletu nie daje podstaw do stwierdzenia, aby został on wyprodukowany ze słomy lub z plew owsianych otrzymanych przy młóceniu.

Zgodnie z definicją rzeczownika "plewa" podaną w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego – tom P-Ś, str. 172; Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.; W-wa 2003, pod tym pojęciem należy rozumieć "odpadki powstałe przy młóceniu i czyszczeniu dojrzałych roślin, zwłaszcza zbóż, zawierające plewki i ości kłosów, łuszczki używane jako pasza objętościowa o małej wartości pokarmowej."

Jeśli chodzi o składniki wykorzystane do produkcji pelletu, który stanowił przedmiot zgłoszenia celnego, to na pewno nie były nim plewy, które są zasadniczym produktem ubocznym (odpadkiem) w procesie młócenia zboża. Wynika to jednoznacznie z zastosowanego przez producenta procesu technologicznego. Proces ten przeprowadza się bowiem, już po wymłóceniu i pozyskaniu zboża. Zasadnicze składniki produktu finalnego (pelletu) stanowią pył i puch uzyskane w trakcie suszenia ziarna i łuska powstała przy łuszczeniu ziarna.

Łuszczenie w przemyśle zbożowym "(...)polega na obróbce powierzchniowej ziarna na sucho, prowadzącej do usunięcia zanieczyszczeń mineralnych oraz oddzielenia zewnętrznej warstwy łuski, bródki i zarodka" (str. 32 "Technologia żywności" Podręcznik dla technikum, część 2 – M. Dłużewski, A. Dłużewska, dostępny w Google Books).

Trafnie zatem organy celne uznały, że klasyfikacja towarów do pozycji 1213 CN/TARIC dokonana w zgłoszeniu celnym była nieprawidłowa.

Noty wyjaśniające do pozycji 2302 wskazują, że zaliczono do niej szereg produktów wyszczególnionych w części (A), (B), (C). Prawidłowo organy celne przyjęły, że przedmiotowe towary stanowią "Pozostałości z przesiewu lub innej obróbki ziarna zbóż(...). Pozostałości otrzymane w wyniku obłuskawiania, oczyszczania, płatkowania, polerowania, krojenia lub śrutowania ziarna zbóż", a zatem objęte są wymaganiami uwag do pozycji 2302, część (B), pkt 3.

W uwagach do pozycji 2302 jednoznacznie stwierdzono (str. 231), że łuski zbożowe, otrzymywane z młócenia zbóż (czyli plewy), klasyfikowane są do pozycji 1213.

Ponieważ importowany pellet uzyskany został w wyniku obłuskiwania ziaren owsa, w zaskarżonej decyzji zasadnie przeanalizowano UWAGI do działu 11 Wspólnej Taryfy Celnej (Produkty przemysłu młynarskiego; słód; skrobie; inulina; gluten pszenny).

Zgodnie z brzmieniem Uwagi 2(A), produkty, które nie spełniają warunków przewidzianych pod lit. a) i b) tj., w których zawartość procentowa skrobi w przeliczeniu na suchy produkt (oznaczonej w/g metody polarymetrycznej Ewersa) jest mniejsza niż 45% oraz zawartość popiołu jest równa lub mniejsza niż 5%, powinny zostać zakwalifikowane do pozycji 2302.

Skoro wyniki badań towarów objętych zgłoszeniem celnym wykazały, że zawartość skrobi w/g metody polarymetrycznej Ewersa wyniosła 24,4% m/m, zaś zawartość popiołu w próbce wyniosła 2,5%, to nie ulega wątpliwości, że pellet powinien być zaklasyfikowany do pozycji 2302.

Wbrew stanowisku skarżącej, towary objęte zgłoszeniem celny nie mogą zostać zaklasyfikowane do działu 14, który obejmuje materiały roślinne do wyplatania; produkty pochodzenia roślinnego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. Wskazana przez stronę pozycja 1404 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje z brzmienia produkty pochodzenia roślinnego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. Importowany pellet stanowi zaś produkt obłuskiwania owsa, który mieści się w brzmieniu pozycji: otręby, śruta i inne pozostałości odsiewu, przemiału lub innej obróbki zbóż i roślin strączkowych, nawet granulowane. Ponieważ produkt ten występuje z brzmienia w innej pozycji, to nie może być objęty pozycją "produkty pochodzenia roślinnego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone".

Odnosząc się do przywołanych przez stronę wiążących informacji taryfowych (WIT) zauważyć należy, że zostały one wydane na pellet uzyskany z innych produktów roślinnych niż zboża, a mianowicie: z łupin słonecznika, z łupin orzechów laskowych, z łodyg malwy pensylwańskiej, z pokruszonych skorup orzecha kokosowego oraz ze zdrewniałych części palm kokosowych.

Trzeba mieć natomiast na uwadze, że w dniu 3 czerwca 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wydał WIT nr PL-WIT-2011-00596 dla produktu w postaci łusek zbożowych otrzymanych w procesie obłuskiwania ziaren owsa. W świetle art. 12 ust. 2 WKC, wiążąca informacja taryfowa zobowiązuje organy celne wobec osoby, na którą wystawiono informację jedynie w zakresie klasyfikacji taryfowej, w odniesieniu do towarów, dla których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja została przez nie wydana. Niemniej jednak, w/w WIT potwierdza prawidłowość klasyfikacji towarów dokonaną przez organy celne w przedmiotowej sprawie.

Nieprawdziwy jest zarzut strony, że do zgłoszenia celnego dołączono sprawozdanie z badań 9R-[...] z dnia [...] grudnia 2012 r. Analiza akt administracyjnych nie potwierdza powyższego, abstrahując już od faktu, że owo zgłoszenie celne nastąpiło dużo wcześniej ( w dniu [...] listopada 2012 r.), niż przywołane sprawozdanie z badań.

W piśmie z dnia [...] października 2013 r. (k. 48 akt administracyjnych) strona rzeczywiście zasygnalizowała istnienie ekspertyzy wykonanej przez [...] Sp. z o.o. (raport nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r.), której wyniki różnią się od wyników przedstawionych w sprawozdaniu Laboratorium Celnego Izby Celnej w B. Tym niemniej zauważyć należy, że strona owej ekspertyzy nie dołączyła do akt niniejszego postępowania, a poza tym z treści pisma wynika, że próbka towaru poddana badaniom została pobrana z wagonu [...], a zatem dotyczy innych towarów i innego postępowania ([...]).

Każdy towar objęty odrębnymi zgłoszeniami celnymi ma indywidualne właściwości i powinien być odmiennie zbadany, a następnie zataryfikowany. Notabene, jak wynika ze sprawozdania z badań 9R-[...] (akta administracyjne w sprawie III SA/Lu 220/14), owym badaniom przypisano status N, zaś z przypisu na dole sprawozdania wynika, że nie są one objęte zakresem akredytacji.

Strona w toku postępowania nie przedstawiła żadnych rzeczowych argumentów, podważających wyniki badań uzyskanych przez Laboratorium Celne Izby Celnej w B., które posiada odpowiednie akredytacje i wieloletnie doświadczenie badawcze.

Wbrew zarzutom skargi, organy należycie wyjaśniły stan faktyczny, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, w myśl reguł określonych w przepisach art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Co do zasady, uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji czyni zadość wymogom przewidzianym w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie organ nie odniósł się do twierdzenia strony odnośnie wyników badań zawartych w raporcie [...] Sp. z o.o., jednak owo uchybienie nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. O czym była już mowa wcześniej, w przedmiotowej sprawie strona nie dołączyła w/w raportu w poczet materiału dowodowego, a ponadto ów raport przedstawiał wyniki badań towaru objętego innym zgłoszeniem celnym.

Chybiony jest zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego. Stosownie do art. 20 ust. 1 WKC, w przypadku powstania długu celnego, wymagane prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. W myśl zaś art. 20 ust. 3 lit c) tiret 1 – Taryfa Celna Wspólnot Europejskich obejmuje stawki celne i inne elementy opłat normalnie stosowane do towarów objętych Nomenklaturą Scaloną odnośnie ceł.

Skoro Taryfa Celna przewiduje, że za towary przyporządkowane do kodu 2302 40 10 00, stawka celna erga omnes wynosi 44 €/1000 kg, przeto w niniejszej sprawie prawidłowo określono niezaksięgowaną kwotę należności wynikającej z długu celnego powstałego w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego ([...] listopada 2012 r.)

Z tych względów należało orzec jak w sentencji, na postawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U z 2012 r., poz. 270 ze zm.).