Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1203/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4, art. 134 par. 1, art. 3 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 272 pkt 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 55 ust. 7,
journal: Dz.U. 1989 nr 29 poz 154
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej.
article: art. 10
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grzegorz Krzymień, Sędzia NSA Andrzej Grzelak (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Ruszyński, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 28 października 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 5 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Lu 609/05 w sprawie ze skargi P. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 3 października 2005 r. nr [...] w przedmiocie odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2002 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem oddalono skargę z tym uzasadnieniem, że nie stwierdzono naruszenia prawa materialnego, ani też przepisów postępowania stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Relacjonując przebieg postępowania podatkowego Sąd I instancji podkreślił, że podatnik prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych, opodatkowaną na zasadach ogólnych.

W wyniku przeprowadzonej kontroli organ podatkowy I instancji stwierdził nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej oraz w zakresie rzetelności danych i prawidłowości odliczeń wykazanych w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2002 r. W wyniku sprawdzenia prawidłowości odliczeń dokonanych w złożonych deklaracjach podatkowych PIT-5 za miesiące styczeń-listopad 2002 r. stwierdzono, że podatnik dokonał odliczenia od dochodu z tytułu darowizn na cele charytatywne w wysokości przekraczającej limit (10% dochodu) przewidziany w art. 26 ust.1 pkt 9 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.; w skrócie: updf)

Wykazano, że wysokość odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2002 r. wynosi 6.122,20 zł.

W odwołaniu od decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie, zarzucając bezprawne odrzucenie przez organ prawidłowo dokonanego odliczenia od dochodów darowizn, przekazanych na działalność charytatywno-opiekuńczą Kościoła w W. i w W.

Organ odwoławczy po przeprowadzeniu analizy całego materiału dowodowego oraz odwołania nie znalazł podstaw do uwzględnienia jego zarzutów. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że zgodnie z art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.; w skrócie: Op) od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę.

Z materiału dowodowego wynika, że podatnik przekazał na rzecz Parafii Rzymsko - Katolickiej w W. kwotę 130.000 zł, Parafii Rzymsko - Katolickiej w W. kwotę 30.000 zł, M. - M. w C. kwotę 2.000 zł. Wpłaty dotyczącej łącznej kwoty darowizn zostały udokumentowane poleceniami przelewu. Podatnik z tego tytułu odliczył kwotę 153.610,88 zł.

Zdaniem Sądu I instancji przedłożone sprawozdania nie potwierdzają przekazania darowizn na cele stanowiące podstawę do jej odliczenia od dochodu na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Parafia w W. w wystawionych sprawozdaniach potwierdziła wydatkowanie kwoty 550.000 zł na zorganizowany wypoczynek letni dzieci, podczas gdy faktyczne przeznaczenie darowizn mające odzwierciedlenie w przedłożonych dowodach poniesienia wydatków z tym celem związanych wynosi 148.853,58 zł. Stąd uznano, że wystawione sprawozdanie nie jest zgodne z prawdą i nie może stanowić podstawy do odliczenia od dochodu do opodatkowania w 2002 r. dokonanej przez podatnika darowizny w kwocie 30.000,00 zł. Parafia w W. nie posiada żadnych dowodów potwierdzających przekazanie kwot darowizny na kościelną działalność, ani wykazu osób korzystających z udzielonej pomocy.

W skardze do WSA podatnik zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 29, poz. 154 ze zm.; dalej: usPKK), zgodnie z którymi darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym i na tej podstawie wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji jako niezgodnej z prawem. Podniesiono, że polecenia przelewu środków pieniężnych na rzecz parafii rzymsko-katolickich zawierają zapis "na cele charytatywne", ponadto obdarowane Kościoły przedstawiły pokwitowanie odbioru oraz sprawozdanie o przeznaczeniu darowanych pieniędzy na działalność charytatywno - opiekuńczą.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko wnosząc o jej oddalenie.

Rozpoznając sprawę WSA wskazał, powołując się na art. 55 usPKK, że warunkiem koniecznym do skorzystania z ulgi jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek. Stosownie do w.w. przepisu darowizna na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą wyłączona jest z podstawy opodatkowania darczyńcy, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny sprawozdanie o przeznaczeniu tej darowizny na tą działalność. Sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 usPKK powinno być sporządzone przez kościelną osobę prawną.

Nie jest okolicznością sporną, że skarżący przedstawili pokwitowana darowanych kwot oraz sprawozdania o ich przeznaczeniu. W ocenie Sądu nie były to jednak sprawozdania, o jakich mowa w art. 55 ust. 7 usPKK.

Pismo z dnia 14 października 2003 r. stanowiące sprawozdanie o przeznaczeniu darowanej przez skarżącego w 2002 r. kwoty 30.000 zł na działalność charytatywno-opiekuńczą opatrzone pieczęcią Parafii Rzymsko-Katolickiej w W. zostało podpisane przez Proboszcza J. P. Jak wynika z protokołu przesłuchania księdza w charakterze świadka, funkcję proboszcza pełnił on od 1 września 2001 r. do 23 sierpnia 2003 r. W dniu sporządzenia sprawozdania nie był więc już proboszczem w tej parafii, nie reprezentował więc także organu kościelnej osoby prawnej uprawnionego do przedstawienia darczyńcy dokumentu o wykorzystaniu otrzymanej darowizny. W tej sytuacji przedstawiony dokument nie może zostać uznany za sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 usPKK, bowiem nie został sporządzony przez kościelną osobę prawną.

W powyższym piśmie wskazano nadto, że otrzymana darowizna została przeznaczona na wypoczynek dzieci w 2003 r. Ustalono, że wydatki poniesione w związku z organizowaniem wypoczynku dla dzieci stanowiły kwotę 148.853,58 zł. zaś Parafia w W. w wystawionych darczyńcom sprawozdaniach potwierdziła przeznaczenie na ten cel kwoty 550.000 zł, a więc w wysokości znacznie przewyższającej faktycznie poniesione wydatki. Prawidłowo więc organy podatkowe wywiodły, że informacje zawarte w tym sprawozdaniu nie są wiarygodne.

WSA podkreślił, że sprawozdanie powinno mieć postać dokumentu mogącego uzasadnić prawo do skorzystania z ulgi i oprócz daty oraz podpisu osoby sporządzającej ten dokument, powinno zawierać opis zdarzeń z taką dokładnością, aby organy mogły dokonać kontroli opisanych w nim faktów. Dokument powinien wskazać cel spożytkowania konkretnej kwoty czy też rzeczy, datę tej czynności, identyfikację osób, którym przekazano darowizny, a także inne dane dające możliwość sprawdzenia, czy darowizna została przekazana na cel wskazany w ustawie.

Złożone w toku postępowania sprawozdanie sporządzone przez księdza W. T. uzupełnione dodatkowo pismami, nie spełniało warunków, o których mowa wyżej. W sprawozdaniu wskazano ogólnie sposoby wydatkowania środków, ale nie podano konkretnych informacji, które pozwoliłyby dokonać kontroli z punktu widzenia wymogów przewidzianych w art. 55 ust. 7 usPKK. W piśmie z 16 września 2004 r. ksiądz T. oświadczył, że żadnej dokumentacji wydatków z otrzymywanych darowizn nie prowadził. Ksiądz J. K. nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających przekazanie kwot darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, a w złożonym oświadczeniu stwierdził, że Parafia w W. w swoim archiwum nie posiada wykazu osób, które skorzystały z udzielonej pomocy .

WSA zaznaczył, że zgodnie z art. 191 Op organy podatkowe mają prawo i obowiązek dokonania oceny na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przedstawione sprawozdania są niewątpliwie dowodami zgromadzonymi w postępowaniu podatkowym i podlegały ocenie organów. Dokonując tej oceny organy podatkowe odmawiając wiary przedstawionym sprawozdaniom nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów, gdyż podjęły niezbędne działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a zgromadzony materiał dowodowy rozpatrzyły w sposób wyczerpujący co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniach wydanych decyzji.

Skargę kasacyjną od tego wyroku złożył podatnik, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżając go w całości i zarzucając naruszenie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: ppsa) poprzez brak zastosowania tego przepisu przy rozpoznaniu skargi, co było konieczne ze względu na zaniechanie przez organy podatkowe przeprowadzenia wszystkich dowodów koniecznych dla rozstrzygnięcia sprawy w sytuacji, gdy organy uznały za niewiarygodne sprawozdanie kościelnych osób prawnych o przeznaczenie uzyskanych od skarżących darowizn na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą; art. 141 § 4 ppsa. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób wadliwy, a zwłaszcza poprzez brak wskazania okoliczności faktycznych, które WSA uznał za swoje własne ustalenia, co uniemożliwiło prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego; art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c/ ppsa. poprzez niezastosowanie tego przepisu oraz nie uchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo że naruszała przepisy prawa materialnego wskazane w skardze kasacyjnej oraz była poprzedzona wadliwym ustaleniami faktycznymi będącymi podstawą rozstrzygnięcia.

Następnie zarzucono naruszenie art. 55 usPKK poprzez wadliwą wykładnię tego przepisu oraz błędne przyjęcie, że sprawozdanie o przekazaniu darowizny na cele kościelnej działalność powinno być sformalizowane i sporządzone na tyle dokładnie, aby w oparciu o to sprawozdanie można było ustalić datę rozporządzenia uzyskaną w drodze darowizny kwotą, konkretną osobę, na rzecz której ta kwota została spożytkowana oraz potrzebę tej osoby zaspokojoną przez wypłatę uzyskaną od kościelnej osoby prawnej; naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 55 ust. 7 usPKK, poprzez wadliwą wykładnię oraz błędne przyjęcie, że w wypadku sprawozdania z wydatkowania darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą powinno być sporządzone przez organ reprezentujący kościelną osobę prawną; naruszenia art. 55 ust. 7 usPKK w związku z art. 53 § 1 Op, poprzez wadliwą wykładnię i błędne przyjęcie, że dokonanie przez podatnika darowizny na rzecz kościelnych osób prawnych w 2002 r. nie pomniejszały podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i przez to równowartość tych darowizn skutkowała zaległością podatkową, od której mogły być naliczane odsetki za zwłokę.

Mając na uwadze powyższe wnoszono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

Motywując swoje racje podatnik wywiódł, że prawodawca nie postawił sprawozdaniom sporządzonym przez kościelne osoby prawne żadnych wymogów formalnych. Muszą być one jedynie sporządzone w okresie dwóch lat od momentu pozyskania darowizny i w taki sposób, aby wynikało z nich, jaki cel został nimi sfinansowany. Zupełnie więc pozbawione jest podstaw prawnych oczekiwanie organów i Sądu I instancji, aby sprawozdania wymieniały nie tylko daty konkretnych czynności i osób, które odniosły korzyści, ale aby były poparte dalszymi dokumentami źródłowymi pozwalającymi na zweryfikowanie tego, że darowizny przeznaczono faktycznie na określoną działalność. Tego rodzaju wymogi wynikać mogą jedynie z przepisów rangi ustawowej. Niczego w tej ocenie nie zmienia fakt, że do akt została dołączona informacja wystosowana przez Sekretarza Konferencji Episkopatu Polski do Księży, Biskupów, Kurii Diecezjalnych, Parafii, Caritas, Zgromadzeń Zakonnych wraz ze wzorem sprawozdania, bo dyrektywy wewnątrzkościelne nie są przepisami rangi ustawowej. Z tej też przyczyny nie sposób zarzucić, że wymogów ustawowych nie spełnia w.w. sprawozdanie. W sprawozdaniu tym Proboszcz Parafii wymienił bowiem, że w okresie od 21 marca do 11 lipca 2002 r. uzyskane od podatnika środki przeznaczono na pomoc rodzinom w zorganizowaniu Świąt Wielkanocnych w kwocie 40.000 zł, na dofinansowanie czesnego studentów studiów zaocznych w kwocie 15.000 zł, na udzielenie wsparcia finansowego na rodziny dotkniętych alkoholizmem w kwocie 30.000 zł, na zorganizowanie dla dzieci ogniska integracyjnego w kwocie 5.000 zł, na wręczenie upominku dzieciom za osiągnięcia w nauce religii, na dofinansowanie wypoczynku dzieci na koloniach letnich w kwocie 15.000 zł oraz na wsparcie dla rodzin najuboższych w kwocie 23.000 zł. Tak więc sprawozdanie wskazało cel wydatkowania kwot na działalność charytatywno - opiekuńczą oraz czas, w którym kiedy owymi kwotami zadysponowano, przez co kryteria ustawowe dla tego typu sprawozdań zostało spełnione.

Natomiast jeżeli sprawozdanie budziło wątpliwości z punktu widzenia art. 191 Op, to obowiązkiem organów było domaganie się przedstawienia dokumentów potwierdzających wydatki, czy też przesłuchania księży i części osób wskazanych jako beneficjenci. Takie dowody ze względu na art. 180 Op organy powinny przeprowadzić z urzędu, a skoro tego nie uczyniły, to mimo braku wyraźnych zarzutów skargi w tym zakresie, obowiązkiem WSA wynikającym z art. 134 § 1 ppsa było wyjście poza zakres zarzutów i po uchyleniu decyzji nakazanie uzupełniających czynności dowodowych.

Zdaniem podatnika został spełniony warunek z art. 55 ust. 7 usPKK, więc nie było żadnych przeszkód, aby darowizny przekazane na rzecz kościołów nie mogły być przez skarżącego wyłączone z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym za 2002 r. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 usPKK organem parafii jest proboszcz lub administrator, to jednak z art. 55 ust. 7 tej ustawy wcale nie wynika, aby w każdym przypadku sprawozdanie musiało być sporządzone przez takiego reprezentanta. W ocenie pełnomocnika sprawozdanie nie jest oświadczeniem woli, lecz przedstawieniem wiedzy, co do zaistniałych faktów, a zatem nie jest ono skierowane na wywołanie określonych skutków prawnych w sferze praw obligacyjnych, lecz zmierza do wykazania przeznaczenia darowizny. Dokumentem takim natomiast nie mogło być ewentualne sprawozdanie sporządzone przez następcę Księdza P., który wobec braku dokumentacji nie mógł świadczyć wiążąco w tej sprawie

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wnosił o jej oddalenie i obciążenie podatnika kosztami postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi kasacyjnej P. H. doszedł do następujących wniosków i stwierdzeń :

Skarga ta nie może być uwzględniona z braku usprawiedliwionych podstaw.

Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroku sądu administracyjnego. Jej skuteczność uzależniona jest od spełnienia szeregu wymogów. Jedne z nich podlegają sanacji, inne zaś w przypadku ich niespełnienia wykluczają skuteczność skargi kasacyjnej, gdyż są nienaprawialne. Stosownie do postanowień art. 176 ppsa skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym i uchybienie im jest możliwe do naprawienia w trybie przewidzianym w art. 49 ppsa. Natomiast wymagania szczególne przewidziane dla skargi kasacyjnej, a wśród nich konieczność przytoczenia podstaw kasacyjnych, w przypadku ich niespełnienia, powodują powstanie wady istotnej, której usunięcie jest niemożliwe.

W świetle art. 183 § 1 ppsa - Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a więc nie ma tych uprawnień, które dla sądu administracyjnego I instancji wynikają z treści art. 134 § 1 ppsa. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że NSA związany jest jej podstawami i wnioskami.

Przepis art. 174 pkt 1 i 2 ppsa przewiduje możliwość oparcia skargi kasacyjnej na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie bądź też naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez błędną wykładnię należy rozumieć mylne pojęcie treści przepisu a z niewłaściwym zastosowaniem mamy do czynienia wówczas, gdy wadliwie uznano, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Oparcie skargi kasacyjnej na podstawie naruszenia przepisów postępowania sądowego jest niezbędne, gdy strona zamierza kwestionować stan faktyczny, przyjęty przy wyrokowaniu przez sąd I instancji. Zakwestionowanie wyroku sądu administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym wymaga wskazania stosownych przepisów procedury sądowej, np. art. 3 § 2 ppsa albo art. 141 § 4 ppsa lub art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c ppsa z powołaniem się na naruszenie przez organ podatkowy przepisów art. 122. art. 187 § 1 i art. 191 Op. Niezbędne jest przy tym przeprowadzenie skutecznego wywodu wykazującego, że uchybienia przepisom postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadnicze znaczenie przy konstruowaniu skargi kasacyjnej ma uwzględnienie, że sąd administracyjny nie jest organem władzy wykonawczej, lecz organem władzy sądowniczej (patrz: art. 10 Konstytucji RP). Stąd sąd ów nie stosuje materialnego prawa administracyjnego (podatkowego) ani też nie prowadzi dowodowego postępowania podatkowego w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Przedstawiona Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w niniejszym postępowaniu skarga kasacyjna odbiega od przedstawionych wymogów.

Rozpisana na zarzuty naruszenia przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego, w gruncie rzeczy wniesiona skarga kasacyjna stanowi próbę podjęcia sporu sądowego, którego osią są ustalenia faktyczne dokonane w związku z treścią art. 55 ust 7 usPKK. Istota tego zarzutu polega na twierdzeniu, że na podstawie powołanego przepisu organy podatkowe nie były uprawnione do żądania dowodów wykraczających poza literalnie sformułowane w nim wymogi.

Jednakże spór ten nie mógł doprowadzić do przyznania racji stronie skarżącej, ponieważ przepis art. 55 ust 7 usPKK jest unormowaniem prawa materialnego i w jego treści nie można było poszukiwać postanowień o charakterze proceduralnym, bowiem przepisy prawa materialnego regulują stosunki prawne, tymczasem to właśnie prawo procesowe zawiera normy instrumentalne.

Nie ulega kwestii, że beneficjentem unormowań tego przepisu jest darczyńca, który jako podmiot prawa podatkowego korzysta z wyłączenia od podstawy opodatkowania dokonanych darowizn, pod pewnymi warunkami. Jednym z warunków tego wyłączenia jest dowód, który należy przedstawić organowi podatkowemu w postaci sprawozdania kościelnej osoby prawnej o przeznaczeniu darowizny na cele charytatywno - opiekuńcze.

NSA w wyroku z 23 marca 2006 r.(II FSK 1405/05) sformułował tezę, że sprawozdanie to "...jest dokumentem prywatnym, który nie jest objęty domniemaniem prawdziwości przedstawionych w nim oświadczeń..." Dalej sąd ten wywodził, że powinien on być na tyle dokładny i sprawdzalny, aby na jego podstawie można było zweryfikować przeznaczenie darowizny.

W tych okolicznościach zarzut zawarty w skardze kasacyjnej, jakoby sąd wykroczył, błędnie interpretując przepis art. 55 ust 7 usPKK, poza literalne jego brzmienie - jest pozbawiony racji, gdyż dowód ten poddawał się czynności sprawdzającej, o której mowa w art. 272 pkt 3 Op. Przepis ten stanowi, że organy podatkowe pierwszej instancji dokonują czynności sprawdzających mając na celu ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami.

Skoro zatem dopuszczalna była proceduralnie możliwość sprawdzenia rzetelności przedstawionego przez kościelną osobę prawną sprawozdania i sprawdzenia takiego dokonano nie uzyskując potwierdzenia, aby darowane kwoty spożytkowane został na działalność przewidzianą w art. 55 ust 7 usPKK to tym samym darczyńca stracił prawo do skorzystania z dobrodziejstwa wyłączenia tych kwot z podstawy opodatkowania.

Warto przy tym wskazać, że istota unormowania, polegająca na ustanowieniu ulgi podatkowej na rzecz tych podatników, którzy za pomocą własnych środków finansowych wspierają działalność opiekuńczo - charytatywną Kościoła, uległaby zniweczeniu, gdyby nie wymagała dowodu poświadczającego dotarcie darowizny do konkretnych osób objętych tą działalnością, znajdujących się w potrzebie.

W tych okolicznościach zarzut naruszenia prawa materialnego wskutek błędnej wykładni art. 55 ust 7 usPKK nie znalazł potwierdzenia w faktach.

W skardze kasacyjne strona domagała się dokonania przez sąd "swoich własnych ustaleń" . Jednakże sąd administracyjny takich możliwości jest pozbawiony, gdyż nie jest uprawniony do zastępowania organu podatkowego w postępowaniu podatkowym. Podnoszenie zatem zarzutów naruszenia z tego powodu art. 134 § 1 i z tych samych powodów art. 141 § 4 ppsa jest bezspornie chybione. Godzi się przy tym wyjaśnić, że brak związania granicami skargi upoważnia sąd do prowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, gdyż - jak to wcześniej wskazano - nie jest on organem władzy wykonawczej.

Skarga nie zawierała przy tym sformułowania zarzutów naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy według wymogów Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a NSA nie posiada uprawnień do odczytywania ich z tekstu skargi kasacyjnej w drodze domniemania.

Reasumując, strona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej kwestionowała w rzeczywistości ustalenia faktyczne organów podatkowych i ich akceptację przez Sąd I instancji, lecz nie potrafiła tego rodzaju zarzutów prawidłowo sformułować, co wobec związania NSA podstawami kasacji, czyniło ją bezskuteczną.

Dotąd powiedziane prowadziło do wniosku, ze skarga kasacyjna P. H., stosownie do dyspozycji art. 184 ppsa podlegała oddaleniu.