Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1085/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 2101
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: art. 194 § 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 26 września 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. G. i T. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 668/18 w sprawie ze skargi J. G. i T. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 30 lipca 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 668/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę J. G. i T. G. (dalej: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 30 lipca 2018 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r.

Orzeczenie wraz z uzasadnieniem dostępne jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W skardze kasacyjnej od tego wyroku skarżący zaskarżyli ów wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - dalej: p.p.s.a.):

I. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwą wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie, tj:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 197 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.), poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że organ podatkowy nie dopuścił się naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego na podstawie przepisów prawa, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów,

2. art. 122 w zw. z art 187 § 1 O.p. przez przyjęcie, że organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz rozpatrzył cały materiał dowodowy, w sytuacji gdy organ I instancji zaskarżoną decyzję wydał wyłącznie w oparciu o ewidencję gruntów i budynków, pomijając dowody z dokumentów funkcjonujących w obrocie prawnym, m.in. opinii w sprawie zagospodarowania przestrzennego oraz oceny stanu zachowania na dzień 27 lutego 2018 r. obszaru dz. Nr [...], obr. ewid. [...] S. gm. S. dotyczącej przedmiotowej nieruchomości, jednoznacznie pozwalające przyjąć, że grunt w rzeczywistości odpowiada oznaczeniu symbolem "N", co również potwierdza decyzja Starosty S. z dnia 14 marca 2018 r., a tym samym właściwym byłoby przyjęcie, że w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.) grunt jest zwolniony z obowiązku płacenia podatku;

3. art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2101 ze zm., dalej: p.g.k.) poprzez uznanie, że strona nie może naprowadzać dowodów zmierzających do wykazania nieprawdziwości danych zawartych w ewidencji, w toku postępowania podatkowego;

4. art. 194 § 3 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że nie stanowią przeciwdowodu dla błędnych danych zawartych w ewidencji gruntów w spornym okresie:

- funkcjonująca w obrocie prawnym decyzja Starosty S. z dnia 14 marca 2018 r., w której to wskazano, że na przedmiotowym gruncie przeprowadzono czynności klasyfikacyjne, na podstawie których stwierdzono, że teren objęty klasyfikacją to grunty po dawnej eksploatacji kruszywa (od 20 lat kruszywo nie jest wydobywane), które obecnie podlegają zaawansowanemu procesowi renaturyzacji (proces trwały i postępujący), zaś obszar przed eksploatacją obejmował grunty orne słabej jakości, natomiast obecnie porastają je zadrzewienia i zakrzewienia,

- wnioski zawarte w opinii w sprawie zagospodarowania przestrzennego oraz oceny stanu zachowania na dzień 27 lutego 2018 r. obszaru dz. Nr [...], obr. ewid. [...] S. g. S., polegające na wskazaniu, że obszar omawianej działki nie nadaje się do działalności rolniczej, natomiast kwalifikacja ww. obszaru symbolem użytku rozumianym jako "użytki kopalne" nie znajduje uzasadnienia merytorycznego oraz formalno- prawnego, wobec czego zasadna jest zmiana na symbol "nieużytek- N", przy czym, co istotne, oględziny ww. terenu, na podstawie których wydano opinię, przeprowadzane były już na przełomie czerwca i lipca 2014 r., co niewątpliwie przesądza o tym, że wskazany obszar nie może być traktowany jako "użytek kopalny -K" w latach 2014- 2016 r., gdyż już przed datą jego nabycia zaszły na nim naturalne procesy świadczące o tym, że nie spełnia wymogów pozwalających na zakwalifikowanie go do kategorii "K", a spełnia on wyłącznie kryteria kategorii "N", a tym samym Wojewódzki Sąd Administracyjny, a uprzednio także Samorządowe Kolegium Odwoławcze obowiązane były uznać ww. dokumentację za przeciwdowód w rozumieniu ww. przepisu, który skutecznie podważył zgodność danych zawartych w ewidencji gruntów ze stanem rzeczywistym, a tym samym stwierdzić, że skarżący bezzasadnie zostali obciążeni zobowiązaniem z podatku od nieruchomości,

5. art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że organ podatkowy w sposób właściwy ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od przedmiotowej nieruchomości za lata 2014-2016 w sytuacji, gdy przedmiotowa nieruchomość od momentu jej zakupu przez skarżących, zwolniona jest z podatku od nieruchomości, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. z uwagi na fakt, że jest to grunt zadrzewiony i zakrzewiony,

II. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, które to zostały uznane za niemające zastosowania przez organ odwoławczy w postępowaniu podatkowym, a które to przepisy powinny traktowane jako regulujące postępowanie przed organami (tworzące tzw. normy dopełniające), tj.:

6. art. 6 ustawy z dnia z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm., dalej: k.p.a.), poprzez jego niezastosowanie, pomimo tego, że Wojewódzki Sąd Administracyjny winien był uznać, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze, jako organ administracji publicznej wyższego stopnia, mógł stwierdzić, iż:

- organ podatkowy wydając przedmiotową decyzję przede wszystkim nie zapewnił stronie czynnego udziału w postępowaniu zgodnie z art. 123 § 1 O.p.,

- organ podatkowy nie sporządził uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sposób zgodny z wymogami zawartymi w art. 210 § 1 i 4 O.p., tj. w sposób pozwalający na ustalenie czym kierował się wydając decyzję, z jakiego względu pominął fakt zakwalifikowania gruntów jako nieużytki, dlaczego decyzję wydał dopiero po znacznym okresie w sposób wsteczny, na jakiej podstawie zweryfikował stan rzeczywisty gruntów, w szczególności, iż pozostają one zadrzewione i zakrzewione,

7. art. 7 i art. 8 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji przyjęcie, że właściwym było wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję wydaną z upoważnienia Wójta Gminy S. i uznanie, że organ podatkowy przeprowadził przedmiotowe postępowanie w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami, pomimo tego, iż organ dokonując analizy stanu faktycznego winien był stwierdzić, że:

- organ podatkowy zaniechał podjęcia wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co wyrażało się m.in. nieuwzględnieniem okoliczności, iż przedmiotowa nieruchomość przed jej zakupem, jak również po dacie jej zakupu przez skarżących, była zwolniona z podatku od nieruchomości, pominięciem opinii dotyczącej nieruchomości zawierającej podstawy do zwolnienia przedmiotowej nieruchomości począwszy od roku 2014 r. do okresu bieżącego oraz decyzji z dnia 14 marca 2018 r., która także potwierdziła, iż przedmiotowa nieruchomość winna być zakwalifikowana jako nieużytek,

8. art. 138 §1 pkt. 1 k.p.a. poprzez przyjęcie, że organ odwoławczy miał możliwość jego zastosowania i w konsekwencji utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji, pomimo wystąpienia istotnych uchybień w postępowaniu prowadzonym w sprawie ustalenia wymiaru podatku od przedmiotowej nieruchomości na rok 2016 r., które mogły stanowić podstawię dla uchylenia zaskarżonej decyzji.

W związku z powyższym skarżący domagali się zmiany zaskarżonego wyroku w całości poprzez uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy S. z dnia 6 marca 2018 r. i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania, zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżący oświadczyli jednocześnie, że zrzekają się prawa do rozpatrzenia sprawy na rozprawie.

Samorządowe Kolegium odwoławcze w Szczecinie nie skorzystało z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych (art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.), jednak w ramach zarzutów naruszenia prawa materialnego podniesiono zarzuty natury procesowej (pkt I 1, 2 i 4 skargi kasacyjnej). Zostaną one rozpoznane jako zarzuty naruszenia prawa procesowego łącznie z pozostałymi zarzutami tego rodzaju ujętymi w pkt II 6-8 skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do tych zarzutów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żaden z nich nie zasługiwał na aprobatę.

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Oznacza to związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutami skargi kasacyjnej, których Sąd ten nie może samodzielnie konkretyzować, uściślać, czy też w inny sposób korygować (zob. np. wyroki NSA z dnia 30 marca 2004 r., GSK 10/04, M. Praw. 2004/9, poz. 392, z dnia 7 września 2004 r., FSK 102/04, CBOSA). Związanie zarzutami skargi kasacyjnej podlega przede wszystkim na tym, że jeśli strona skarżąca wskaże konkretny przepis prawa materialnego lub prawa procesowego, który – jej zdaniem – został naruszony, to Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu (B. Dauter uw. 2 do art. 183, w: B. Dauter,, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Lex/el 2018). Dlatego też wnoszący skargę kasacyjną, dążąc do skutecznego podważenia zaskarżanego wyroku, powinien zachować dbałość o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów oraz ich uzasadnienie (wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2019 r., II FSK 2940/17, CBOSA). W szczególności, wskazanie w podstawie kasacyjnej przepisów prawa, które nie znajdowały zastosowania w sprawie (np. k.p.a. zamiast o.p.) uniemożliwia merytoryczną ocenę argumentacji strony zgłaszanej w ramach zarzutów kasacyjnych obarczonych powołaną wadą (wyrok NSA z dnia 28 lutego 2019 r., I FSK 3/19, CBOSA).

Tego rodzaju błędów nie ustrzegli się skarżący przy formułowaniu zarzutów naruszenia prawa procesowego, czym uniemożliwili Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu merytoryczną co do nich wypowiedź. Mianowicie, część z tych zarzutów (pkt II 6-8) dotyczy naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 6, art. 7 i art. 8 oraz art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. Przepisów te, jak słusznie zauważył Sąd I instancji, organ odwoławczy nie stosował w postępowaniu podatkowym, a więc nie mogło dojść do ich naruszenia (s. 11 zaskarżonego wyroku). Skarżący usiłowali zakwestionować to stanowisko podkreślając w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że Wojewódzki Sąd Administracyjny winien był stwierdzić, że wydanie zaskarżonej decyzji doprowadziło do naruszenia zasad ogólnych postępowania administracyjnego, wynikających z powołanych wyżej norm k.p.a. (s. 6 skargi kasacyjnej). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że twierdzeniu temu przeczy treść przepisu art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a., zgodnie z którym przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem przepisów działów IV (udział prokuratora), V (dział skreślony przez art. 4 pkt 7 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) i VIII (skargi i wnioski). Jak z tego wynika, do postępowania jurysdykcyjnego (wymiarowego) organów podatkowych przepisów k.p.a się nie stosuje, nie mogły więc one doznać naruszenia w postępowaniu podatkowym zakończonym skierowaną do skarżących decyzją w sprawie podatku od nieruchomości za 2016 r. Zarzuty naruszenia tych przepisów należało więc uznać za bezzasadne.

Podobnie należało ocenić zarzuty powiązane z zarzutami naruszenia przepisów k.p.a., a wskazujące na uchybienie przez organy podatkowe przepisom art. 123 § 1 i art. 210 § 1 i 4 O.p. (pkt II 6 skargi kasacyjnej i s. 6 jej uzasadnienia), jednak bez podania w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Tymczasem, co już wcześniej zaznaczono, elementem składowym skargi kasacyjnej jest jej uzasadnienie, które powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym konkretnie polegało naruszenie wskazanych w zarzutach przepisów, a także wykazanie wpływu takiego uchybienia na wynik sprawy. Pominięcie, czy też zbyt lakoniczne sygnalizowanie określonych zagadnień w uzasadnieniu skargi kasacyjnej skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez sąd pierwszej instancji, a przez to przyjętej przez ten sąd oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego (wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2019 r., I FSK 745/17, CBOSA). Przez "wpływ na wynik sprawy" rozumie się z kolei istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym podniesionym w zarzucie skargi kasacyjnej a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem. Przy czym ten związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny (uchybienie mogło mieć istotny wpływ), to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną powinien więc uprawdopodobnić istnienie wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Innymi słowy, strona skarżąca powinna wykazać, że następstwa stwierdzonych wadliwości postępowania były tego rodzaju lub rangi, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanej w sprawie decyzji lub innej formy działania organu administracji (M. Niezgódka – Medek, uw. 17 do art. 174, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Lex/el 2018 i powołane tam orzecznictwo). Warunków tych nie spełnia uzasadnienie skargi kasacyjnej w rozpoznanej sprawie, w której skarżący ograniczyli się do powtórzenia w jej uzasadnieniu, że organ odwoławczy nie zapewnił stronie czynnego udziału w postępowaniu zgodnie z art. 123 § 1 O.p. oraz nie sporządził uzasadnienia decyzji zgodnie z wymogami art. 210 § 1 pkt 4 O.p. Zarzuty naruszenia tych przepisów należało więc uznać za bezpodstawne.

Niezasadne były również pozostałe zarzuty naruszenia prawa procesowego (pkt I 1, 2 i 4 skargi kasacyjnej). Naruszenia tych przepisów (art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187, art. 191 i art. 194 § 3 O.p.) skarżący upatrywali w tym, że Sąd I instancji pominął – ich zdaniem bezpodstawnie – okoliczności związane z niepodjęciem przez organy podatkowe czynności zmierzających do weryfikacji danych wynikających z ewidencji gruntów i ustalenia, czy istnieją dowody świadczące o wadliwości danych ewidencyjnych. Skarżący zmierzali do wykazania, że mimo oznaczenia w ewidencji gruntów ich działki jako użytek kopalniany (symbol K), działka ta powinna być uznana za nieużytek (symbol N) i zwolniona z opodatkowania, a nie opodatkowana według stawki właściwej dla gruntów pozostałych. Sąd I instancji tymczasem zaakceptował stanowisko organów podatkowych, że decydujące dla opodatkowania znaczenie ma wpis w ewidencji gruntów i skoro zmiana oznaczenia gruntu na symbol N nastąpiła dopiero dnia 19 marca 2018 r. to w 2016 r. działka skarżących podlegała opodatkowaniu. Sąd I instancji podkreślił, że organy podatkowe nie mają prawa kwestionować danych wynikających z ewidencji gruntów, stąd czynności dowodowe w tym kierunku nie wchodziły w grę (s. 11 zaskarżonego wyroku).

Kwestionując to stanowisko skarżący powoływali się na pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 16 listopada 2017 r., II FSK 3062/15, zgodnie z którym "Jeżeli podatnik na etapie postępowania podatkowego kwestionuje dane ewidencyjne, organ podatkowy powinien je zweryfikować i ustalić, czy istnieje inny dowód świadczący o wadliwości danych ewidencyjnych. Przepisy o.p. przewidują możliwość pominięcia danych zawartych w dokumencie urzędowym (ewidencji gruntów i budynków) i rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o inne dowody. Jeżeli taki dowód został w sprawie przeprowadzony przez organ I instancji - dokonano oględzin nieruchomości, w wyniku których ustalono rzeczywiste przeznaczenie nieruchomości, to organ nie powinien pomijać wniosków płynących z tych oględzin". Dlatego też skarżący uważali, że organy podatkowe miały możliwość pominięcia danych wynikających z ewidencji gruntów i rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o inne dowody.

Z tym też wiązały się pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, wskazujące na naruszenie przez organy podatkowe i Sąd I instancji przepisów art. 21 ust. 1 p.g.k. (pkt I 3 skargi kasacyjnej) przez uznanie, że strona nie może w toku postępowania podatkowego wskazywać dowodów zmierzających do wykazania nieprawdziwości danych zawartych w ewidencji gruntów oraz art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. (pkt I 5 skargi kasacyjnej) poprzez przyjęcie, że organ podatkowy w sposób właściwy ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości.

Naczelny Sąd Administracyjny zarzutów tych nie podziela.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.k., dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Zawarty w tym przepisie zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki NSA: z dnia 17 grudnia 2010 r., II FSK 1489/09, z dnia 15 lutego 2017 r., II FSK 4051/14, CBOSA). Przepis ten nie określa jednak zakresu związania organów podatkowych, w ramach postępowania w przedmiocie ustalenia czy określenia wysokości zobowiązania podatku od nieruchomości, informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie aprobowany jest pogląd, że organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwałę NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09, CBOSA). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, decyduje nie tyle sposób faktycznego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (wyrok NSA z dnia 10 lipca 2019 r., II FSK 2519/17, CBOSA).

Z kolei zawarte w ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej - por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2014 r., II FSK 2565/12, CBOSA). W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. uchwałę NSA z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13, CBOSA, wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2014 r., II FSK 1930/12; zob. także: S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych 2015, nr 2, s. 11-19). Skoro jednak wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku w oparciu o dane inne niż wynikające z tej ewidencji, powinien być również dokument (por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2018 r., II FSK 3635/16 oraz B. Pahl, Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2014 r., II FSK 1581/12, lex/el).

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, takie rozumienie związania danymi z ewidencji gruntów i budynków przyjął również Sąd I instancji i stanowisko to zasługuje na pełną aprobatę. Skarżący nie przedstawili dowodów, które mogłyby stanowić dowód przeciwko danym ewidencyjnym, bo za takie nie sposób uznać ani decyzji Starosty S. z dnia 14 marca 2018 r., w której organ ten wypowiedział się co do aktualnego na dzień wydania decyzji stanu nieruchomości, ani opinii w sprawie zagospodarowania przestrzennego oraz oceny stanu zachowania gruntu na dzień 27 lutego 2018 r., z której – co podkreślali skarżący - wynikało, że działka nie nadaje się do działalności rolniczej, a jej oznaczenie symbolem rozumianym jako "użytki kopalne" nie znajduje uzasadnienia merytorycznego oraz formalno- prawnego – nawet jeśli oględziny terenu, na podstawie których wydano opinię, przeprowadzane były już na przełomie czerwca i lipca 2014 r. Nie sposób więc zarzucić organom podatkowym naruszenia przepisu art. 194 § 3 O.p., regulującego dopuszczalność dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu w postaci wypisu z ewidencji gruntów i budynków według stanu na 2016 r., jak również pozostałych, wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów – zarówno prawa procesowego: art. 120 (zasada praworządności), art. 121 § 1 (zasada zaufania), art. 122 (zasada prawdy obiektywnej), art. 187 § 1 (obowiązek organu zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego), art. 191 (zasada swobodnej oceny dowodów), jak i prawa materialnego – art. 21 ust. 1 p.g.k. i art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.

O zasadności stanowiska skarżących nie mógł też świadczyć przywołany przez nich wyrok NSA z dnia 16 listopada 2017 r., II FSK 3062/15, został on bowiem wydany na tle innego stanu faktycznego – takiego mianowicie, gdzie chodziło o dopuszczalność opodatkowania budynku stanowiącego własność przedsiębiorcy stawką najwyższą w sytuacji, gdy budynek ten był przeznaczony na cele mieszkalne i fakt ten był znany organom podatkowym z uwagi na przeprowadzone na tę okoliczność oględziny, których wnioski zostały następnie zignorowane przy wymiarze podatku. Sformułowanego w tym wyroku poglądu o dopuszczalności kwestionowania danych ewidencyjnych nie można więc odnosić do wszystkich występujących w praktyce przypadków, gdzie zachodzi rozbieżność między wpisem w ewidencji gruntów a stanem rzeczywistym.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.