Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 768/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-10-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezes Rady Ministrów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 14e § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2015r. sprawy ze skargi spółki "A" w M. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta M. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Prezydenta Miasta M. na rzecz skarżącej spółki "A" w M. kwotę 457 (słownie czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną indywidualną interpretacją z dnia [...] kwietnia 2015r. nr [...]Prezydent Miasta M. uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej spółki A. sp. z o.o. zawarte we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, zgodnie z którym, gdy na nieruchomości posadowionych jest jeden lub kilka budynków i w co najmniej w jednym z tych budynków ustanowiona zostanie odrębna własność dwóch lub więcej lokali, spełniających wymóg samodzielności w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. nr 80, poz. 903 ze zm.), a po wyodrębnieniu tych lokali, w budynku nie zostaną żadne inne lokale, to podatek od nieruchomości od części budynku stanowiącego współwłasność (części wspólnych) oraz od gruntu, powinien zostać ustalony według proporcji w jakiej powierzchnia użytkowa wszystkich lokali stanowiących odrębną nieruchomość, będących własnością Wnioskodawcy, pozostawać będzie do całkowitej powierzchni użytkowej budynków, a w konsekwencji - zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014r. poz. 849) – zwanej dalej u.p.o.l. - podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości powinna stanowić łączna powierzchnia użytkowa lokali wyodrębnionych będących własnością Wnioskodawcy oraz udział w częściach wspólnych budynków i w powierzchni gruntu obliczony przy zastosowaniu powyższej proporcji.

Powyższą interpretacją organ uznał również za nieprawidłowe stanowisko spółki zgodnie z którym, powyższe zasady ustalania opodatkowania znajdują zastosowanie w przypadku, gdy własność jednego z odrębnych lokali lub w jednym z lokali oraz udział w nieruchomości zostanie przeniesiony na podmiot trzeci (Nabywcę), przy czym w takim przypadku podatek od części wspólnych oraz lokali stanowiących współwłasność ciąży na Wnioskodawcy oraz Nabywcy.

Z uzasadnienia powyższej interpretacji wynika, że spółka wnioskiem z dnia 3 września 2014r, zwróciła się o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, informując, że jest użytkownikiem wieczystym kilku zabudowanych nieruchomości gruntowych na obszarze gminy. Nieruchomości te składają się z kilku działek ewidencyjnych ujętych w kilku księgach wieczystych. Na każdej z tych nieruchomości posadowionych jest kilka budynków. Poinformowała, iż rozważa ustanowienie odrębnej własności dwóch lub więcej lokali w co najmniej jednym z budynków posadowionym na każdej tych nieruchomości, spełniających wymóg samodzielności w rozumieniu ustawy o własności lokali . Po wyodrębnieniu tych lokali, w budynku nie zostaną żadne inne lokale. Poinformowała również, iż rozważa przeniesienie ułamkowej części prawa własności jednego (lub więcej) z tych lokali na rzecz podmiotu trzeciego (Nabywca). W wyniku tych działań, Wnioskodawca oraz Nabywca stanie się z mocy prawa właścicielem (współwłaścicielem) dwóch (lub więcej) odrębnych lokali i/lub jednocześnie współwłaścicielem w odpowiednich częściach ułamkowych powierzchni wspólnych budynku znajdującego się na tej nieruchomości oraz użytkownikiem wieczystym powierzchni gruntu.

W kontekście przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zapytał czy w przypadku, gdy na nieruchomości posadowionych jest jeden lub kilka budynków i w co najmniej w jednym z tych budynków ustanowiona zostanie odrębna własność dwóch lub więcej lokali, spełniających wymóg samodzielności w rozumieniu ustawy o własności lokali, a po wyodrębnieniu tych lokali, w budynku nie zostaną żadne inne lokale, to podatek od nieruchomości od części budynków stanowiących współwłasność (części wspólnych) oraz od gruntu powinien zostać ustalony według proporcji w jakiej powierzchnia użytkowa lokali stanowiących odrębne nieruchomości (będące własnością Wnioskodawcy) pozostawać będzie do całkowitej powierzchni użytkowej budynków, a w konsekwencji - zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o pol. - podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości powinna stanowić łączna powierzchnia użytkowa lokali wyodrębnionych będących własnością Wnioskodawcy oraz udział w częściach wspólnych budynku i w powierzchni gruntu obliczony przy zastosowaniu powyższej proporcji?

Spółka zapytała także czy powyższe zasady ustalania podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości znajdą również zastosowanie w przypadku, gdy własność jednego z odrębnych lokali lub w jednym z lokali zostanie przeniesiony udział w nieruchomości na podmiot trzeci (Nabywcę)?

Zgodnie ze stanowiskiem skarżącej w przypadku, gdy na nieruchomości posadowionych jest jeden lub kilka budynków i w co najmniej jednym z tych budynków ustanowiona zostanie odrębna własność (dwóch lub więcej lokali), spełniających wymóg samodzielności, a po wyodrębnieniu tych lokali, w budynku nie zostaną żadne inne lokale, to podatek od nieruchomości od części budynku stanowiących współwłasność (części wspólnych) oraz od gruntu powinien zostać ustalony według proporcji w jakiej powierzchnia użytkowa wszystkich lokali stanowiących odrębną nieruchomość (będących własnością Wnioskodawcy), pozostawać będzie do całkowitej powierzchni użytkowej budynków, a w konsekwencji podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości powinna stanowić łączna powierzchnia użytkowa lokali wyodrębnionych będących własnością Wnioskodawcy oraz udział w częściach wspólnych budynków i w powierzchni gruntu obliczony przy zastosowaniu powyższej proporcji. Powyższe zasady ustalania podstawy opodatkowania znajdują również zastosowanie w przypadku, gdy własność jednego z odrębnych lokali lub w jednym z lokali zostanie przeniesiony udział w nieruchomości na podmiot trzeci (Nabywcę), przy czym w takim przypadku podatek od części wspólnych oraz lokali stanowiących współwłasność ciąży na Wnioskodawcy oraz Nabywcy solidarnie.

Wnioskodawca przytaczając treść przepisów art. art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 3 ust. 4 u.p.o.l. stwierdził, że reguły solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli za podatek od nieruchomości ulegają istotnej modyfikacji w sytuacji, gdy ustanowiona jest odrębna własność lokali. Wówczas nie stosuje się art. 3 ust. 4 u.p.o.l, bowiem w takiej sytuacji przepis ten wyraźnie odsyła do stanowiącej lex specialis normy art. 3 ust. 5 u.p.o.l., który reguluje sposób opodatkowania podatku od nieruchomości powierzchni budynku oraz gruntu stanowiących współwłasność w sytuacji, gdy wyodrębniono własność lokali. Z treści przepisu wynika, że właściciel wyodrębnionego lokalu (lokali) celem ustalenia swojego udziału w powierzchniach wspólnych powinien odnieść powierzchnię użytkową lokalu (lub lokali), którego jest właścicielem, do powierzchni użytkowej całego budynku. Tak ustalony współczynnik właściciel lokalu (lub lokali) powinien następnie odnieść do powierzchni wspólnych i zadeklarować jako podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości. W ocenie wnioskodawcy stanowisko to znajduje potwierdzenie zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych.

Prezydent Miasta M., indywidualną interpretacją z dnia [...] listopada 2014r. nr [...] uznał powyższe stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, przytaczając w pisemnym uzasadnieniu wydanej interpretacji argumenty zbieżne z argumentami wnioskodawcy.

Następnie zaś postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015r. nr [...] Prezydent Miasta M. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zamiany powyższej indywidualnej interpretacji z dnia [...] listopada 2014r., w konsekwencji którego to postepowania, wydana została stanowiąca przedmiot skargi w niniejszej sprawie, opisana na wstępie, indywidualna interpretacją z dnia [...] kwietnia 2015r. mocą której stanowisko podatnika uznano za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji organ powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 29 stycznia 2015 r. sygn. akt. I SA/Rz 1075/14, w którym uznano, że w przypadku kiedy jeden podmiot ustanawia w stosunku do siebie odrębną własność dwóch lokali znajdujących się w budynku posadowionym na którejkolwiek działce tego podmiotu będącej w użytkowaniu wieczystym podmiotu, w istocie nie dochodzi do powstania współwłasności, dlatego też w sytuacji gdy wyodrębniono własność dwóch lokali ale stanowią one własność jednego podmiotu, jak i gdy pozostała nieruchomość stanowi jego własność, to ten właściciel obciążony jest podatkiem od nieruchomości od całej nieruchomości budynkowej i gruntowej.

Powołując się na powyższe stanowisko, a także na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uchwale NSA z dnia 17 stycznia 2011 r. (sygn. akt II FPS 2/10), organ administracyjny stwierdził, że w opisanym przez wnioskodawcę stanie faktycznym nie powstała żadna współwłasność, co wyklucza zastosowanie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. W opisanym bowiem w treści wniosku zdarzeniu przyszłym wyodrębniona zostanie własność co najmniej dwóch lokali, lecz stanowić będzie ona własność jednego podmiotu – dlatego podmiot ten jako właściciel obciążony będzie nadal podatkiem od nieruchomości od całej nieruchomości budynkowej i gruntowej.

Organ podkreślił, że z literalnego brzmienia art. 3 ust. 5 u.p.o.l. wyraźnie wynika, iż powierzchnię wyodrębnionego lokalu (lokali) odnosi się wyłącznie do powierzchni użytkowej budynku, w którym wyodrębniono lokal (lokale) - nie tak jak uważa Wnioskodawca, do powierzchni użytkowej wszystkich budynków posadowionych na danej działce ewidencyjnej (działkach ewidencyjnych) stanowiących jedną nieruchomość na gruncie przepisów prawa cywilnego. To stanowisko tutejszego organu podatkowego wynika z zasady autonomii prawa podatkowego. W ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, powierzchnia użytkowa budynków (w których nie dokonano wyodrębnienia lokali), jako będąca przedmiotem współwłasności, winna zostać opodatkowana na zasadach określonych w art. 3 ust. 4 u.p.o.l.

Organ podkreślił też, że prezentowane zasady ustalania podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości znajdują również zastosowanie, gdy własność jednego z odrębnych lokali lub w jednym z lokali zostanie przeniesiony udział w nieruchomości na podmiot trzeci (Nabywcę), przy czym w takim przypadku podatek od części wspólnych budynku, w którym wyodrębniono lokale oraz lokali stanowiących współwłasność ciąży na Wnioskodawcy oraz Nabywcy solidarnie.

W pisemnym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżący zarzucił organowi podatkowemu dokonanie zmiany wydanej uprzednio indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sposób niedopuszczalny, podkreślając iż przepisy art. 14j§1 i art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa – (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.)- zwanej dalej O.p.- wykluczają dokonanie zmiany wydanej już indywidualnej interpretacji przepisów przez organy podatkowe rezerwując to uprawnienie wyłącznie dla Ministra Finansów. Spółka zarzuciła też wadliwość merytoryczną wydanej interpretacji podatkowej.

Organ podatkowy nie ustosunkował się wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

W skardze na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, skarżąca spółka zarzucając organowi podatkowemu naruszenie przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy a także naruszenie przepisów prawa materialnego, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Strona zarzuciła naruszenie:

- art. 14j § 1 i 3 w zw. z art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa i przyjęcie, że organ podatkowy, jakim jest prezydent miasta, jest uprawniony do zmiany z urzędu uprzednio wydanej przez siebie, a pozytywnej dla podatnika, indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego

- art. 120 O.p., poprzez wydanie, przez działającego z urzędu prezydenta, kolejnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zmieniającej interpretację uprzednio wydaną, pomimo braku po stronie wskazanego organu podatkowego ustawowych podstaw do takiego działania;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez wydanie, przez działającego z urzędu prezydenta, kolejnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, którą zmieniono interpretację uprzednio wydaną, czym naruszono zasadę zaufania do działania organów podatkowych

- art. 121 § 1 w związku z art. 14 h O.p. i naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, poprzez zaproponowanie przez organ sposobu opodatkowania gruntu niemającego oparcia w przepisach prawa oraz w praktyce niewykonalnego;

- art. 3 ust. 5 u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię dokonaną z pominięciem regulacji ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jednolity Dz.U. 2013 r. poz. 707), ustawy z dnia 24 czerwca 199 4 r. o własności lokali (tekst jednolity Dz.U. 2000 nr 80, poz.903; oraz Kodeksu cywilnego, polegającą na nieprawidłowym ustaleniu, iż podstawę opodatkowania nieruchomości wielobudynkowej stanowi udział w częściach wspólnych budynku i gruntu obliczony jako stosunek łącznej powierzchni użytkowej lokali wyodrębnionych w danym budynku do powierzchni użytkowej budynku, w którym znajdują się te lokale, a nie stosunek powierzchni użytkowej wszystkich wyodrębnionych lokali do całkowitej powierzchni użytkowej wszystkich budynków posadowionych na nieruchomości;

- art. 3 ust. 5 u.p.o.l., poprzez jego błędną , w kontekście ustanawiania odrębnej własności lokali przez właściciela nieruchomości dla siebie, wykładnię dokonaną z pominięciem regulacji art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 10 ustawy o własności lokali, polegającą na nieprawidłowym ustaleniu znaczenia występowania "współwłasności" dla możliwości zastosowania tego przepisu oraz na wadliwym zdefiniowaniu tej "współwłasności", wyłącznie przy zastosowaniu wykładni językowej samego tylko przepisu art. 195 k.c, z pominięciem znaczeń pojęcia "współwłasności" występujących w całym systemie prawa cywilnego i - w konsekwencji jej, wyłącznie do sytuacji niepodzielnego przysługiwania własności rzeczy kilku osobom, podczas gdy przepisy prawa wprost dopuszczają możliwość występowania współwłasności jednopodmiotowej, z którą to sytuacją mamy do czynienia m.in. w przypadku ustanowienia odrębnej własności lokalu przez właściciela budynku dla siebie;

- art. 2 i art. 84 Konstytucji RP, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez nieuprawnione niezastosowanie się do zasady in duhio pro tributario i rozstrzygnięcie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących możliwości zastosowania przepisu art. 3 ust. 5 u.p.o.l. w sytuacji ustanowienia odrębnej własności lokalu przez właściciela budynku dla siebie, na niekorzyść Skarżącego;

W uzasadnieniu skargi, skarżąca podtrzymała wniosek, iż z prawidłowej wykładni art. 14j Op. i art. 14e O.p. nie wynika, aby do dokonania zmiany wydanej uprzednio indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego uprawniony był kto inny aniżeli jedynie sam Minister Finansów. Tym samym organy samorządowej pozbawione, uprawnione do wydawania interpretacji podatkowych, pozbawione zostały możliwości dokonywania ich zmiany.

W kwestiach dotyczący meritum zaskarżonej interpretacji Skarżąca w uzasadnieniu skargi podkreśliła, iż zastosowanie do zdarzenia przyszłego będącego podstawą faktyczną wydania zaskarżonej interpretacji ma przepis art. 3 ust 5 u.p.o.l., który modyfikuje zasady odpowiedzialności współwłaścicieli w przypadku wyodrębnienia własności lokali, również gdy wyodrębnienie to ma miejsce "dla siebie", gdyż przepis ten wymaga jedynie wyodrębnienia lokalu a ewentualne istnienie bądź nieistnienie stosunku współwłasności, nie stanowi części hipotezy normy prawnej. Powołała się na przy tym wykładnię semantyczną i systemową wynikającą z zestawienia przepisów art. 3 ust 4 u.p.o.l. gdzie współwłasność jest elementem konstytutywnym hipotezy normy prawnej oraz art. 3 ust 5 u.p.o.l. gdzie współwłasność konstytutywnego charakteru nie ma.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

W pierwszym rzędzie należało odnieść się do zarzutu skargi, iż prezydent miasta nie jest upoważniony do zmiany wydanej przez siebie interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Sądu zawarta w skardze argumentacja strony skarżącej zasługuje na uwzględnienie.

W tym względzie należało zwrócić uwagę, że według przepisów Ordynacji podatkowej (art. 14b § 1 - § 3, art. 14c § 1 i § 2), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składając go, wnioskodawca ma obowiązek wyczerpująco przedstawić zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej zaś oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Podkreślić trzeba, że sprawa o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest tożsama ze sprawą w przedmiocie zmiany interpretacji indywidualnej. Pierwsza toczyć się może wyłącznie w trybie wnioskowym (art. 14b § 1 O.p.), druga - w trybie działania z urzędu (art. 14e § 1 O.p.). Pierwsza -może być załatwiana w imieniu Ministra Finansów przez upoważnionego dyrektora izby skarbowej (art. 14b § 6 O.p w związku z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), drugą- wydać może wyłącznie bezpośrednio Minister Finansów (art. 14e § 1 O.p) nie zaś upoważniony przez niego dyrektor izby skarbowej. Ponadto, warunkiem prowadzenia sprawy o zmianę interpretacji indywidualnej jest stwierdzenie jej nieprawidłowości, która ma umocowanie w szczególności w orzecznictwie sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Co do zasady kompetencję do wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych ustawodawca przyznał ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). W praktyce interpretacje te wydawane są przez dyrektorów pięciu izb skarbowych upoważnionych na mocy stosownych przepisów do ich wydawania w imieniu Ministra Finansów. Jednakże z art. 14j § 1 tej ustawy wynika, że również inne organy podatkowe, w i tym prezydent miasta, są uprawnione do wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych stosownie do swojej właściwości.

Powstaje kwestia podmiotów uprawnionych do orzekania w obydwu rodzajach spraw. O ile pierwsza - jak wskazano wyżej - może być załatwiana w imieniu Ministra Finansów przez upoważnionego Dyrektora Izby Skarbowej (art. 14b § 6 Ordynacji I podatkowej w związku z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - Dz.U. nr 112, poz. 770 z późn.zm.), bądź też przez "samorządowe" organy podatkowe, o tyle zmiany interpretacji dokonać może wyłącznie Minister Finansów (art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej), nie zaś upoważniony normatywnie inny organ, czy organ, o którym mowa w art. 14j § 1 Ordynacji podatkowej.

Okoliczność ta wynika ze specyficznej nadzorczej roli Ministra Finansów, który stoi na straży jednolitości stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej (art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej). Stanowi on kontrolę nad interpretacjami wydawanymi przez wszystkie organy podatkowe, w tym przez gminne organy podatkowe w zakresie ich właściwości. Wskazać nadto należy, że art. 14e § 1 cyt. ustawy jako przepis o charakterze kompetencyjnym przyznaje prawo do zmiany interpretacji wprost, bezpośrednio i wyraźnie tylko Ministrowi Finansów, nie wskazując innych organów uprawnionych do dokonywania powyższej zmiany. Również żaden inny przepis Ordynacji nie przyznaje kompetencji innym organom do zmiany interpretacji indywidualnej. Takim przepisem zezwalającym na zmianę wydanych przez siebie interpretacji nie może być w szczególności art. 14j § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w zakresie nieuregulowanym w § 1 i 2 stosuje się odpowiednio przepisy niniejszego rozdziału (czyli rozdziału 1a "Interpretacje prawa podatkowego"). Przepis ten mówi bowiem o "odpowiednim" stosowaniu, co oznacza, że niektóre postanowienia można stosować bez żadnej modyfikacji, inne trzeba odpowiednio zmodyfikować, a jeszcze innych nie stosować w ogóle.

Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 11 stycznia 2012 r., sygn. akt II GSK 1365/10: "Zgodnie z zasadnym stanowiskiem doktryny w państwie przyjmującym zasadę państwa prawnego kompetencje organów państwowych powinny wyraźnie wynikać z obowiązujących przepisów i nie można ich domniemywać lub tworzyć za pomocą wykładni. W państwie prawa nie jest dopuszczalne uzurpowanie sobie przez jakikolwiek organ kompetencji nieprzyznanych mu wyraźnie w normie prawnej (por. B. Banaszak, Proceduralne i materialnoprawne normy konstytucji (w:) J. Trzciński (red.), Charakter i struktura norm konstytucji, Warszawa 1997, s. 121). W orzecznictwie podkreśla się, że nie można przyjmować zasady domniemania kompetencji publicznoprawnej, jeżeli przepisy ustawowe w tym względzie milczą. Zasada legalizmu związana jest w szczególności z zakazem domniemywania kompetencji organu państwa (por. uchwała 7 sędziów NSA z 15 grudnia 2004 r., FPS 2/04, ONSAiWSA 2005, nr 1, poz. 1; orzeczenie TK z 28 maja 1986 r., U 1/86, OTK 1986, nr 1, poz. 2; wyrok TK z 1 czerwca 2004 r., U 2/03, OTK-A 2004, nr 6, poz. 54). Nie wolno domniemywać kompetencji organów administracyjnych, bowiem kompetencja organu administracyjnego musi wyraźnie wynikać z przepisu prawnego, a tym samym nie wolno jej przyjmować w drodze analogii (por. uchwała SN z 22 kwietnia 1997 r., III ZP 1/97, OSNAP 1997, nr 23, poz. 453).

Z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej nie może stanowić podstawy wywodzenia przez podatkowy organ samorządowy swojej kompetencji do zmiany interpretacji indywidualnej. W tym przypadku "odpowiedniość", o której mowa w art. 14j § 3 tej ustawy będzie oznaczała brak możliwości zastosowania art. 14e § 1 do prezydenta miasta, bowiem w przepisie tym przewidziano wyłączną kompetencję do zmiany interpretacji indywidualnych dla ministra właściwego do spraw finansów.

Pogląd taki wyraził też WSA w Łodzi w wyroku z dnia 15 maja 2014r. sygn. akt I SA/Łd 140/14 oraz WSA w Krakowie w wyroku z dnia 18 maja 2015r. sygn. akt I SA/Kr 585/15.

Z uwagi na wagę wyżej przedstawionego uchybienia, tj. dokonanie zmiany interpretacji przez niewłaściwy organ Sąd uznał, że bezcelowe jest odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi.

W oparciu o art. 146 P.p.s.a. uchylono zaskarżoną interpretację, jako że powyższy przepis nie przewiduje możliwości stwierdzenia jej nieważności, w sytuacji zaistnienia przesłanki, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W oparciu o art. 200 P.p.s.a. zasądzono od Prezydenta Miasta M. na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania, w kwocie 457zł, na którą skalda się dotychczas uiszczony wpis w wysokości 200zł, koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240zł i opłata od pełnomocnictwa 17zł.