Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2665/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2004-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz Geremek (spr.) Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska WSA Barbara Koś Protokolant sekr. sądowy Ewa Wąsik po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2004r. sprawy ze skargi Spółki "A" w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz Spółki "A" w G. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/ B. Koś /-/ T. Geremek /-/ M. Skwierzyńska


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...]r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.), art. 262, art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (tekst jednolity: Dz.U. Nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158 poz. 1036 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania Spółki "A" w G. od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu podano, że Agencja Celna działająca z upoważnienia firmy "A" zgłosiła do odprawy celnej towar określony jako artykuły budowlane z tworzyw sztucznych (SAD OBR nr [...] z dnia [...] r., [...] z dnia [...]r., [...] z dnia [...]r., [...] z dnia [...]., [...] z dnia [...]r. oraz [...] z dnia [...]. ), który zadeklarowała wg kodu PCN 3925 90 10 0 ze stawką celną w wysokości 0% z racji pochodzenia towaru z Unii Europejskiej.

W dniach od [...] r. do [...] r. Funkcjonariusze Inspekcji Celnej przeprowadzili w firmie "A" postępowanie kontrolne dotyczące obrotu towarowego z zagranicą w latach 1998 do 2001 r., w wyniku którego zakwestionowali klasyfikację towarową zastosowaną przez stronę w dokumentach SAD. Wobec powyższego Dyrektor Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie uznania za nieprawidłowe wyżej wymienionego zgłoszenia celnego SAD.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Urzędu Celnego uznał ww. zgłoszenia celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, ustalając kod PCN 5603 13 90 0 dla towaru o nazwie handlowej "B", kod PCN 5603 14 90 0 dla towaru "C", kod PCN 3921 90 60 0 dla towaru "D" i "E" oraz "F" ze stawką celną 0 %. Zmiana klasyfikacji taryfowej importowanego towaru nie spowodowała zmiany wysokości cła. W odwołaniu od tej decyzji strona zakwestionowała przyjętą przez organ celny klasyfikację taryfową dla powyższych towarów. Ponadto w piśmie z dnia [...] r. strona złożyła dodatkowe wyjaśnienia i załączyła na ich poparcie szereg dokumentów.

Na podstawie zebranego materiału organ odwoławczy stwierdził, że będący przedmiotem importu towar o nazwie "B" (nazwa zwyczajowa: dachowa wysoko paroprzepuszczalna mata budowlana) jest dachową paroprzepuszczalną matą budowlaną, stosowaną na wszystkie niewentylowane konstrukcje dachowe z izolacja termiczną i akustyczną. Składa się z uszlachetnionej włókniny polipropylenowej oraz powłoki gwarantującej wysoką dyfuzyjność, a jednocześnie wodoszczelność, o gramaturze 100 g/m2. Według aprobaty technicznej nr [...] jest to folia wykonana z włókniny polipropylenowej pokrytej warstwą modyfikowanego polietylenu.

Towar "D" i "E" ( dachowa parowa przepuszczalna mata budowlana ) jest polietylenową dachową matą budowlaną, dzięki mikroperforacjom paroprzepuszczalną, przeznaczoną na wentylowane konstrukcje dachowe. Materiał posiada właściwość tłumienia ognia i wysoką wytrzymałość na rozerwanie. Według aprobaty technicznej nr [...] jest to folia zbrojona siatką, bez laminatu.

"C" ( paroprzepuszczalna wodoszczelna mata dachowa ) jest matą odporną na wahania temperatury, przeznaczoną na dachy wentylowane z termoizolacją i deskowaniem lub bez. Jej strukturę stanową uszlachetnione włókniny polipropylenowe oraz powłoki EVA. Według aprobaty technicznej jest to folia zbrojona siatką, lamionowana jednostronnie włókniną.

Mata paroizolacyjna pokryta powłoką aluminiowa "F" stanowi natomiast osłonę izolacji termicznej. Składa się z powłoki poliestrowej, powłoki aluminiowej, powłoki PE, HDPE, siatki zbrojeniowej i powłoki PE. Według aprobaty technicznej jest to folia zbrojona siatką, jednostronnie metalizowana.

Dla celów prawnych taryfikację ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Przeznaczenie towaru ma znaczenie tylko wtedy, gdy sama taryfa w ten sposób różnicuje klasyfikację. Zgodnie z zasadami klasyfikacji taryfowej folie o nazwie "D", "E" i "F" należy klasyfikować do pozycji 3921 właściwej dla : "pozostałe płyty, arkusze, folie, taśmy i pasy z tworzyw sztucznych", a w zakresie pozycji do kodu PCN 3921 90 60 0 obejmującego "produkty polimeryzacji addycyjnej". Klasyfikując sporny towar Dyrektor Izby Celnej kierował się uwagą 10 do działu 39, która stanowi, iż wyrażenie "płyty, arkusze , folie i taśma" stosuje się jedynie do płyt, arkuszy, folii i taśm oraz bloków o regularnym kształcie geometrycznym, nawet nie drukowanych lub w inny sposób obrobionych powierzchniowo, nie pociętych lub pociętych w prostokąty, lecz nie poddanych dalszej obróbce.

Jeśli klasyfikacja wynika z brzmienia pozycji, co ma miejsce w odniesieniu do przedmiotowych towarów, to należy zastosować regułę nr 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, która stanowi: "tytuły sekcji, działów i poddziałów mają charakter wyłącznie orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikacje należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag" oraz regułę 3a, która stanowi : "pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny".

Zgodnie natomiast z powyższymi zasadami klasyfikacji taryfowej sporną folię o nazwie handlowej "B" oraz "C" należy klasyfikować do pozycji 5603 właściwej dla: "włókniny, nawet impregnowane, powlekane, pokrywane lub laminowane", a w zakresie pozycji do kodu PCN 5603 13 90 0 ("B") obejmującego: "z włókien chemicznych; o gramaturze powyżej 70 g/m2 ale nie większej niż 150 g/m2, pozostałe" oraz do kodu PCN 5603 14 90 0 ("C") obejmującego : " z włókien chemicznych, o gramaturze powyżej 150 g/ m kwadratowy, pozostałe". Potwierdzeniem powyższej klasyfikacji jest komentarz zawarty w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej" opracowanych przez Radę Współpracy Celnej z siedzibą w Brukseli (załącznik do zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 17 września 1997r. - M.P. nr 76, poz. 715). Organ odwoławczy przytoczył treść komentarza określającego zakres pozycji 5603 taryfy celnej. Ponadto wyjaśnił, że zgodnie z uwagą 3 do działu 56 pozycje nr 5602 i 5603 dotyczą odpowiednio filcu i włóknin impregnowanych, powlekanych lub pokrytych albo laminowanych tworzywem sztucznym lub gumą bez względu na postać tych materiałów (zwartą lub komórkową).

Wnioskowana przez stronę pozycja 3925 nie może być przyjęta do przedmiotowych towarów [...] z uwagi na zakres przedmiotowy tej pozycji oraz niespełnienie wymogów uwagi 11 do działu 39 bez względu na to czy wyroby są produktami finalnymi, nie podlegającymi dalszej obróbce czy też nie.

Do pozycji 3925 klasyfikowane są artykuły budowlane z tworzyw sztucznych, gdzie indziej nie włączone. Zgodnie z uwagą 11 do działu 39 pozycja 3925 obejmuje tylko następujące artykuły, które nie są produktami objętymi żadną z wcześniejszych pozycji poddziału II:

a) zbiorniki, cysterny (łącznie ze zbiornikami septycznymi), kadzie i podobne pojemniki o pojemności przekraczającej 300 l;

b) elementy strukturalne stosowane np. w podłogach, ścianach lub przepierzeniach, sufitach lub dachach;

c) rynny i ich wyposażenie;

d) drzwi, okna i ich ramy oraz progi drzwiowe;

e) balkony, balustrady, ogrodzenia, bramy i podobne bariery;

f) okiennice, zasłony (łącznie z żaluzjami weneckimi) oraz podobne artykuły oraz ich części i wyposażenie;

g) duże regały do składania i stałego zainstalowania, np. w sklepach, warsztatach, magazynach;

h) wyposażenie i okucia przewidziane do stałego zainstalowania w/lub na drzwiach, oknach, klatkach schodowych, ścianach lub częściach budynków, np. gałki, klamki, kinkiety, wieszaki na ręczniki, kontakty i inne płytki ochronne.

Importowane folie o nazwach "D", "E" i "F" nie zostały w ocenie organu odwoławczego przetworzone na tyle, aby nabyć cechy wyrobów gotowych z pozycji 3925. Nie przycięte na wymiar nie były przygotowane do użycia w konkretnej konstrukcji ( w przeciwnym razie miałyby odpowiednio różne długości, a nie długości fabryczne ). Produkty "C" i "B" również nie mogą być zakwalifikowane do pozycji 3925, ze względu na jej zakres przedmiotowy oraz niespełnienie wymogów uwagi 11 do działu 39.

W związku z powoływaniem się przez stronę na nazewnictwo i klasyfikacje zawarte w Systematycznym Wykazie Wyrobów (SWW) wyjaśniono, iż nazewnictwo zawarte w SWW nie ma odniesienia do określeń używanych w taryfie celnej wg, której klasyfikuje się importowane towary.

Przedłożone przez stronę opracowania techniczne sporządzone przez pracowników Politechniki nie może być uwzględnione, ponieważ nie wskazuje konkretnych towarów jak też nie podaje definicji elementów strukturalnych. Ostatecznie organ odwoławczy wyjaśnił, że nie kwestionuje faktu wykorzystywania spornego towaru w budownictwie, ale to nie upoważnia do stosowania kodu PCN 3925 90 10 0 korzystnego dla strony z punktu widzenia 7% stawki podatku od towarów i usług (VAT).

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka "A" zarzuciła naruszenie przepisów postępowania administracyjnego mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony, a zwłaszcza dowodu z jej przesłuchania i dowodu z opinii biegłego w celu dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru oraz przepisów prawa materialnego tj. art. 85 § 1 Kodeksu celnego oraz załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21.12.1999 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej w części dotyczącej wyjaśnień do działu 3925 taryfy celnej. Wskazując na powyższe wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu strona podkreślała zwłaszcza fakt, że przedmiotowy produkt o nazwie "B" wbrew twierdzeniom organów celnych, nie jest włókniną uszlachetnioną, lecz tworzywem sztucznym pokrytym jednostronnie lub dwustronnie włókniną, co wymaga zupełnie innego podejścia taryfikacyjnego. Jednocześnie jako element strukturalny stosowany w ścianach (fundamentach) spełnia warunki określone w uwadze 11 do pozycji 3925, zwłaszcza, że nie został sklasyfikowany w żadnej innej pozycji kodu PCN. Rodzaje izolacji (membrany foliowe), będące przedmiotem sporu należą do tej samej grupy towarowej co membrany dachowe i mają zastosowanie wyłącznie w budownictwie służąc zabezpieczeniu przed wilgocią dachów i ścian. Są one materiałem o charakterze wyrobu gotowego, wbudowanym w element budowli na tych samych zasadach, co np. cegła. Skarżący wskazywał również, że taryfikacja zastosowana przez organy celne przekłada się na symbol 1361 klasyfikacji GUS - SWW (odpowiednio PKWiU - 25.21) - wyroby z tworzyw sztucznych o charakterze półfabrykatów, natomiast do SWW 1365, odpowiadającej klasyfikacji taryfowej 3925 (PKW i U 25.23) proponowanej przez skarżącego zalicza się wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa i meblarstwa o charakterze wyrobu gotowego. Zaliczenie przez organy celne do towarów półfabrykatowych spornego towaru jest niewłaściwe, skoro organy celne nie kwestionowały jego cech wyrobu gotowego.

Dyrektor Izby Celnej wnosił o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, a ponadto zarzucał, że strona nie wystąpiła o uzyskanie Wiążącej Informacji Taryfowej jak też w toku postępowania nie prosiła o powołanie biegłego, a zebrany materiał dowodowy był wystarczający dla ustalenia klasyfikacji taryfowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, że sprawa niniejsza zainicjowana wniesieniem skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ) stosownie do postanowień art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz. U. 153, poz. 1271). W myśl art. 3 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd ten kontroluje zaskarżone akty tylko w zakresie ich zgodności z prawem, nie jest natomiast uprawniony do merytorycznego rozstrzygania o przedmiocie sprawy. Jednocześnie z przepisu art. 134 § 1 powołanej ustawy wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów celnych oraz z zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej (stosowanych w postępowaniu celnym na podstawie art. 262 Kodeksu celnego ) wynika obowiązek zachowania szczególnej skrupulatności w postępowaniu celnym. W rozpoznawanej sprawie wystąpiło szereg wątpliwości, których organy celne nie wyjaśniły, w związku z czym skargę uznano za uzasadnioną.

Stosowanie kwalifikacji celnych w ramach przypisania towaru do poszczególnych kodów taryfy należy ostatecznie do kompetencji administracji celnej.

Na uzasadnienie zakwalifikowania towaru "B" i "C" do pozycji 5603 właściwej dla: "włókniny, nawet impregnowane, powlekane, pokrywane lub laminowane", organ celny II instancji powołał się ogólnikowo na Wyjaśnienia do taryfy celnej, powtarzając treść komentarza do pozycji 5603. Brak jest w decyzji ustaleń i jakichkolwiek wyjaśnień co do tego dlaczego sporny towar, będącą folią wykonaną z warstwy włókniny polipropylenowej i warstwy modyfikowanego polietylenu (por. aprobata techniczna) należy klasyfikować do pozycji 5603, a w szczególności które cechy towaru o tym decydują. Zauważyć tu należy, że z uwagi 3 do działu 56 wynika, że niektóre włókniny (wymienione w pkt. a, b i c) mogą być klasyfikowane do działu 39 lub 40.

W konsekwencji kwalifikacja spornego towaru do pozycji 5603 z zastosowaniem reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej jest przedwczesna i narusza postanowienia art. 122 Ordynacji podatkowej.

W decyzji nie wyjaśniono również, dlaczego powyższe produkty nie spełniają wymogów pozycji 3925, pomimo że bezsporne było w sprawie, iż są paroprzepuszczalne maty budowlane stosowana w konstrukcjach dachowych.

Uzasadnienie decyzji organ celny ograniczył w tej kwestii do przytoczenia treści uwagi 11 do działu 39.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne więc będzie jednoznaczne ustalenie, czy towary służące niewątpliwie do wykonywania prac budowlanych, są w rozumieniu tej pozycji artykułami budowlanymi uznawanymi za elementy strukturalne stosowane np. w podłogach, ścianach lub przepierzeniach, sufitach lub dachach (uwaga 11 do dz. 39).

Ponieważ uwagi do działu 39 wyjaśniają jedynie w tej kwestii znaczenie wyrażenia "tworzywa sztuczne" (por. uwaga 1), tj. pojęcia niespornego, przy określaniu znaczenia wyrażeń "artykuły budowlane" i "elementy strukturalne stosowane np. w podłogach, ścianach lub przepierzeniach, sufitach lub dachach", za punkt wyjścia przyjąć należy wykładnie gramatyczną, tj. ich znaczenie w języku polskim, a dopiero, gdy taka wykładnia okaże się niewystarczająca zastosowanie znajdzie wykładnia celowościowa.

Organ celny odrzucił w zaskarżonej decyzji bez należytego uzasadnienia stanowisko strony stwierdzające, iż towar o nazwie "B" i "C" jest artykułem budowlanym, będącym elementem strukturalnym ścian i dachów. Kwestionując przedłożoną przez stronę opinię Politechniki organ celny nie poczynił żadnych samodzielnych ustaleń, zmierzających do wyjaśnienia znaczenia tych wyrażeń, a przytoczone w decyzji argumenty, co do braku możliwości zaklasyfikowania towarów do pozycji 3925 nie są przekonywujące i noszą cechy arbitralności. Nie wskazał też stronie czyja ewentualnie opinia (jakiego podmiotu) byłaby miarodajna w tej kwestii dla organu orzekającego. W takiej sytuacji organ celny winien jednak rozważyć celowość powołania biegłego. W myśl art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne organ podatkowy (celny) może powołać biegłego lub biegłych w celu wydania opinii. Opinia biegłego mogłaby wyjaśnić czy sprowadzone przez stronę produkty można zaliczyć do artykułów budowlanych będących elementami strukturalnymi stosowanymi np. w podłogach, ścianach lub przepierzeniach, sufitach lub dachach, co ma zasadnicze znaczenie do kwestii czy produkty te mogą być zaklasyfikowane do przyjętej przez stronę pozycji 3925 taryfy celnej.

W ocenie sądu organ celny nie uzasadnił również w przedmiotowej sprawie w sposób wyczerpujący i przekonujący zakwalifikowania produktów "D", "E" i "F" do kodu PCN 3921 90 60 0. Także w odniesieniu do tych towarów niezbędne wydaje się zasięgnięcie opinii biegłego w celu wyjaśnienia , czy można je zaliczyć do grupy artykułów budowlanych, stanowiących elementy strukturalne. W przypadku tych towarów organ celny nie dokonał wymaganych ustaleń i nie wyjaśnił, dlaczego należy kwalifikować je do pozycji 3921, a w szczególności które cechy o tym decydują. W decyzji nie wyjaśniono również i w odniesieniu do tych towarów, dlaczego nie spełniają one wymogów pozycji 3925, mimo, iż są to dachowe maty paroprzepuszczalne i paroizolacyjne, stosowane w konstrukcjach dachowych.

Z faktu, iż strona nie wystąpiła wcześniej o WIT nie można wyciągać takich wniosków, iż organ celny w toku postępowania weryfikacyjnego prowadzonego na podstawie art. 83 Kodeksu celnego jest zwolniony od obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a do tego sprowadza się skierowany pod adresem strony zarzut, iż nie wystąpiła o WIT.

Rację natomiast należy przyznać organom celnym gdy wskazują, że klasyfikacji taryfowej nie dokonuje się na podstawie uregulowań zawartych w Systematycznym Wykazie Wyrobów.

Z tych względów orzeczono jak w sentencji zgodnie z art. 145 § 1 pkt. 1 a i c , art. 200 oraz art.152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1270).

/-/ B. Koś /-/T. Geremek /-/M. Skwierzyńska