Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1269/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4, art. 174, art. 183 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 116 § 1 pkt 1 lit. b)
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 10, art. 11 ust. 1-2, art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia WSA del. Joanna Tarno (sprawozdawca), , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 19 stycznia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1473/13 w sprawie ze skargi A. H. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 lipca 2013 r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. H. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 18 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1473/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi A. H. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 lipca 2013 r., w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług.

Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym:

Decyzjami z dnia 22 maja 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], orzekł o odpowiedzialności podatkowej A. H., jako prezesa zarządu, solidarnie ze spółką - T[...] sp. z o.o., za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy: styczeń – maj, sierpień i październik 2009 r. wraz z odsetkami za zwłokę, naliczonymi na dzień wydania decyzji. Rozstrzygnięcia te były konsekwencją wszczęcia, a następnie umorzenia postępowań egzekucyjnych względem spółki, z tytułu nieuregulowania zaległości w tym podatku.

Utrzymując w mocy decyzje organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że w sprawach wystąpiły przesłanki pozytywne do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności podatkowej za zaległości T[...] sp. z o.o., tzn. istniała zaległość podatkowa, egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, a odwołujący się pełnił obowiązki prezesa zarządu w terminach płatności przedmiotowych zobowiązań, co wynika z informacji zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zaległość podatkowa spółki w orzeczonych kwotach jest udokumentowana w sposób nie budzący wątpliwości, a strona mogła zapoznać się z materiałem dowodowym zgodnie z art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Organ uznał, że skarżący nie wykazał, aby we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub, że wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) nastąpiło bez winy skarżącego. Z akt sprawy wynika, że A. H. nie składał takiego wniosku będąc prezesem spółki, gdyż - jak sam twierdzi - zarówno spółki jak i jego nie było stać ani na opłacenie księgowej w celu przygotowania dokumentacji, ani na pokrycie wymaganych opłat sądowych.

Analizując sytuację finansową firmy pod względem przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, organ wskazał na stosunek zobowiązań spółki ogółem do aktywów trwałych ogółem, czyli na tzw. wskaźnik ogólnego zadłużenia, który powinien maksymalnie oscylować wokół wielkości 0,57-0,67, przy czym wskaźnik na poziomie 0,8 uznaje się za bardzo wysoki. W spółce w kolejnych latach od 2006 r. był on znacznie wyższy, a z końcem 2009 r. osiągnął poziom 10,34. Zobowiązania spółki przekroczyły zatem jej aktywa dziesięciokrotnie. Dane nie uwzględniały kwot zaległości, które wynikają z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 23 listopada 2011 r. Również ważnym wskaźnikiem dla zobrazowania sytuacji firmy jest wskaźnik zadłużenia kapitału własnego, który dla T[...] Sp. z o.o. w latach 2005 do 2009 przedstawia się następująco: 3,51 za 2005 r., - 3,26 za 2006 r., - 1,57 za 2007 r., - 1,74 za 2008 r. i - 1,11 za 2009 r. Wskaźnik ten mierzy stopień zaangażowania kapitału obcego w stosunku do kapitału własnego i określa wielkość posiadanych przez firmę zobowiązań obcych przypadających na jednostkę kapitału własnego firmy. Przyjmuje się, że wartość wskaźnika powinna zawierać się w przedziale od 1,0 do 3,0. W przypadku T[...] Sp. z o.o. jedynie na koniec 2005 r. mamy do czynienia z dodatnim wskaźnikiem i to na poziomie 3,51, a w pozostałych latach z ujemnym kapitałem własnym, a w konsekwencji z ujemnym wskaźnikiem.

Organ stwierdził, że kondycję finansową i majątkową oraz ewentualną wypłacalność spółki należy ocenić z uwzględnieniem decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 23 listopada 2011 r., określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2007 roku, od stycznia do grudnia 2008 roku, od stycznia do maja i za sierpień 2009 roku, na łączną kwotę 873.868 zł, ponieważ decyzja ta określa zobowiązania podatkowe, czyli stwierdza istnienie obowiązku wynikającego z mocy prawa, a terminy płatności tych zobowiązań przypadają na okres pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie T[...] Spółka z o.o. Z powyższego wynika, że już w pierwszej połowie 2007 roku występowały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego spółki, czego odwołujący się nie dokonał.

Odnosząc się do wątpliwości czy w uzasadnieniu decyzji powinny być przywołane zobowiązania za okres od lutego do listopada 2007 r., które zostały umorzone wobec odwołującego się - Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że dla przedmiotowej sprawy nie ma to żadnego znaczenia.

Z powyższymi decyzjami nie zgodził się A. H., wnosząc skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wskazując w nich na fakt wynegocjowania odszkodowania w kwocie 190 tys. zł, które wzrastało i stwarzało możliwość zaspokojenia wierzycieli, stąd w latach 2006-2008 istniał potencjał majątkowy. Skarżący zwrócił uwagę, że 24 czerwca 2009 r., a więc jeden dzień po wyburzeniu siedziby spółki, na walnym zgromadzeniu poinformował o możliwości zgłoszenia wniosku o upadłość. Skarżący stwierdził ponadto, że do lutego 2010 r. nie miał wiedzy o zaległościach podatkowych.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał w całości dotychczas zajmowane stanowisko i wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył sprawy do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, a następnie oddalił skargi. W uzasadnieniu stwierdził, że zarzuty skarg sprowadzają się w istocie do wskazywania na ziszczenie się przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu, który wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Skarżący twierdził mianowicie, że w inkryminowanym okresie nie wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Sąd zauważył, że z tej perspektywy nieistotna jest ocena, kiedy powinien był zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, a jedynie z jakiego powodu do tego nie doszło. Oczywiście okoliczność, kiedy wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jest istotna z punktu widzenia odpowiedzialności za zaległości spółki z o.o., lecz nie ma znaczenia w przypadku badania braku winy w niezgłoszeniu takiego wniosku. Skarżący wskazał, że spółka wynegocjowała porozumienie o odszkodowaniu na jej rzecz (zwrot kosztów poniesionych na adaptację budynków oraz pokrycie strat wynikających z ograniczenia możliwości korzystania z budynków i dodatkowych kosztów utrzymania nieruchomości), wobec czego skarżący mógł wówczas prognozować polepszenie stanu finansów spółki. Ustosunkowując się do tego, WSA w Krakowie stwierdził, że nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje - musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny, sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową.

Wskazując na art. 10, art. 11 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: "P.u.n."), sąd pierwszej instancji uznał, że organy obu instancji dokonały trafnej analizy sytuacji finansowej spółki. W szczególności WSA podkreślił znaczenie ustaleń w zakresie wskaźnika ogólnego zadłużenia spółki oraz relacji jej zobowiązań do posiadanego kapitału własnego, przeprowadzonych w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, które Dyrektor Izby Skarbowej w pełni podzielił. Wynika z nich, że w latach 2006 – 2008 spółka posiadała ujemny (względem zobowiązań) kapitał własny, co oznacza, że na długo przed okresem rozliczeniowym adekwatnym dla zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem niniejszego postępowania, skarżący powinien był złożyć wniosek o upadłość spółki. Ujemny wskaźnik wystąpił również w 2009 r., czyli również wówczas istniały podstawy do ogłoszenia upadłości spółki. Wynika to jednoznacznie z art. 11 ust. 2 P.u.n. W przypadku zatem, gdy wartość majątku spółki była mniejsza od jej zobowiązań, uznawana była ona już za niewypłacalną w rozumieniu wyżej wskazanego przepisu. W przypadku spółki, której prezesem zarządu był skarżący, sytuacja taka miała miejsce już w 2006 r. i nie zmieniła się aż do końca 2009 r. Trafnie również organy podatkowe wskazały, że na przestrzeni lat 2005-2009, jedynie w 2008 r. spółka zamknęła rok obrotowy z zyskiem. Na zysk ten złożyła się w głównej mierze wypłata odszkodowania, które - jak wynika ze sprawozdania zarządu za 2008 rok - pozwoliło na pokrycie najpilniejszych zobowiązań wobec dostawców. Potwierdza to zatem ustalenia organów, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony najpóźniej w połowie 2007 r. Jednocześnie skarżący nie przedłożył żadnego dowodu, ani nawet oświadczenia co do obiektywnej niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie w którym kierowana przez niego spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu przepisów P.u.n., a które mogłyby przemawiać za brakiem jego winy. Nie podważył również w żaden sposób ustaleń organów podatkowych dotyczących stosunku kapitału własnego spółki do jej zobowiązań. W związku z powyższym Sąd stwierdził, że skarżący nie wykazał zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wyłączających jego – jako członka zarządu – odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe spółki. Sąd stwierdził ponadto, że jeśli istnieją przesłanki do ogłoszenia upadłości, a zarząd nie składa takiego wniosku, licząc na poprawę sytuacji gospodarczej, podejmuje to na własne ryzyko.

Końcowo WSA w Krakowie zauważył, że sam skarżący w 2009 r. doszedł do wniosku, że istnieje podstawa do ogłoszenia upadłości spółki. Zwrócił na to uwagę na zgromadzeniu wspólników, lecz w podjętej uchwale udziałowcy nie zgodzili się na złożenie takiego wniosku. Decyzja wspólników nie może jednak oznaczać braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Z żadnych przepisów prawa nie wynika bowiem, aby istniała konieczność uzyskiwania zgody zgromadzenia wspólników na taką czynność. Co więcej, brak jest podstaw do przyjęcia, że sprzeciw zgromadzenia wspólników, tamuje możliwość złożenia takiego wniosku. Skarżący przychylając się do uchwały zakazującej mu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wziął na siebie wszelkie ryzyko wynikające z takiego zaniechania, w tym ponoszenie odpowiedzialności jako osoba trzecia za zobowiązanie spółki wynikające z przepisów Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej, A. H. zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając:

1. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: "P.p.s.a"., naruszenie:

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i uznanie, że skarżący nie udowodnił przesłanek określonych w powyższym przepisie, wyłączających jego odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki jako członka jej zarządu,

2. na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie :

- art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez całkowity brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do części zarzutów skarżącego wskazywanych w skardze;

- art. 151 P.p.s.a. poprzez przyjęcie, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone nią decyzje odpowiadają prawu, podczas gdy w rzeczywistości decyzje te wobec wskazanych przez skarżącego naruszeń - rażąco prawo naruszają, co powinno było doprowadzić Wojewódzki Sąd Administracyjny do uwzględnienia skarg w niniejszej sprawie.

W oparciu o wskazane podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz przyznanie kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej zwrócił uwagę, że Dyrektor Izby Skarbowej, a w konsekwencji również i Wojewódzki Sąd Administracyjny, dopuścili się zaniedbania kwestii związanych z kompletnym zgromadzeniem materiału dowodowego, nie wzięli również pod uwagę okoliczności, iż skarżący nie posiadał dokumentacji spółki T[...], która umożliwiłaby mu skuteczne złożenie wniosku o upadłość. WSA nie mógł zatem uznać, że procedura przeprowadzona przez organy, związana z wyczerpującym zebraniem materiału dowodowego niezbędnego do rozpatrzenia sprawy, odbyła się w sposób prawidłowy.

Autor skargi kasacyjnej podkreślił ponadto, że ze stanu faktycznego przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, iż skarżący nie miał możliwości złożenia skutecznego wniosku o upadłość spółki, ponieważ z przyczyn od siebie niezależnych i niezawinionych, nie dysponował dokumentami, które by mu to umożliwiły.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Z powyższego wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zawartymi w niej podstawami i wnioskami. Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku Sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. W tym zakresie sąd odwoławczy ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, ONSAiWSA 2010, nr 1(34), poz. 1). Nie jest natomiast dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślanie. Prawidłowe wskazanie podstaw kasacyjnych polega na podaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone oraz wyjaśnienie na czym to naruszenie polegało.

W myśl art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy zauważyć, że w postępowaniu wywołanym skargą kasacyjną to strona składająca ten środek odwoławczy zakreśla zakres kontroli orzeczenia sądu pierwszej instancji przez sąd odwoławczy. Naczelny Sąd Administracyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej, nie jest uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej, bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (por. np. wyroki NSA: z dnia 30 listopada 2004 r., sygn. akt FSK 1289/04; z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 365/07; z 13 dnia listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 906/08, dostępne w CBOSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przytoczenie powyższej argumentacji natury ogólnej było konieczne przed przystąpieniem do ustosunkowania się do zarzutów skargi kasacyjnej. To one bowiem wyznaczają zakres kontroli sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w rozpoznawanej sprawie.

Skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie, mimo iż wskazuje na zarzuty zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, zasadniczo dotyczy jednej kwestii, tj. zaistnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu spółki T[...], z powodu zniszczenia dokumentacji tej spółki, co uniemożliwiło skarżącemu skuteczne złożenie wniosku o upadłość.

Zarzuty w zakresie przepisów postępowania dotyczą naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez całkowity brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do części zarzutów skarżącego wskazywanych w skardze. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego zasadniczo w sytuacji, gdy nie zawarto w nim stanowiska odnośnie stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia, jak również, gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający instancyjną kontrolę zaskarżonego wyroku (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, publ. CBOSA). Taka sytuacja nie występuje w rozpoznawanej sprawie, gdyż analiza uzasadnienia zaskarżonego wyroku prowadzi do wniosku, że odpowiada ono wymaganiom stawianym w tym przepisie, tj. zawarto w nim przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W szczególności sąd pierwszej instancji wskazał jaki stan faktyczny przyjmuje za podstawę rozstrzygnięcia i obszernie uzasadnił stanowisko dlaczego za chybione uważa podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku umożliwia tym samym Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżony wyrok. Przedstawiony tok rozumowania jest przejrzysty i nie sposób postawić zarzutu ograniczenia w znacznym stopniu kontroli instancyjnej. To zaś, że autorka skargi kasacyjnej nie zgadza się z dokonaną przez sąd pierwszej instancji oceną prawidłowości postępowania podatkowego oraz z wykładnią i oceną prawną przepisów prawa materialnego, które w tej sprawie miały zastosowanie, nie mogło prowadzić do uznania za zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. i w rezultacie do uchylenia z tego powodu zaskarżonego wyroku.

Na etapie skarg wniesionych do WSA w Krakowie (podobnie zresztą jak i w skardze kasacyjnej) skarżący podnosił, że z przyczyn od siebie niezależnych i niezawinionych, nie dysponował dokumentami, które umożliwiłyby mu zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. W skargach skarżący dodatkowo wskazał, że od lutego 2010 r. przebywał na zwolnieniu lekarskim i ani on, ani jego firma nie dysponowali żadnymi środkami na złożenie wniosku o upadłość oraz odtworzenie i przechowywanie dokumentacji.

Do kwestii tych odniósł się WSA w Krakowie zwłaszcza na 7 i 8 stronie uzasadnienia zaskarżonego wyroku, wskazując, że skarżący nie przedłożył żadnego dowodu, ani nawet oświadczenia co do obiektywnej niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie w którym kierowana przez niego spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu przepisów P.u.n., co mogłoby przemawiać za brakiem jego winy. Nie podważył również w żaden sposób ustaleń organów podatkowych dotyczących stosunku kapitału własnego spółki do jej zobowiązań. Sąd pierwszej instancji zaaprobował ustalenia organów, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony najpóźniej w 2007 r. WSA podkreślił przy tym, iż sam skarżący w 2009 r. doszedł do wniosku, że istnieje podstawa do ogłoszenia upadłości spółki. Zwrócił na to uwagę na zgromadzeniu wspólników, lecz w podjętej uchwale udziałowcy nie zgodzili się na złożenie takiego wniosku. Sąd pierwszej instancji stwierdził ponadto, że decyzja podjęta przez zgromadzenie wspólników, nie może oznaczać braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Z żadnych przepisów prawa nie wynika bowiem, aby istniała konieczność uzyskiwania zgody zgromadzenia wspólników na taką czynność. Pogląd ten podziela również Naczelny Sąd Administracyjny.

Reasumując tę część rozważań należy stwierdzić, iż zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej nie prowadzą do podważenia ustalonego w sprawie stanu faktycznego, co oznacza, że jest on miarodajny dla oceny zarzutów w zakresie prawa materialnego, dotyczących naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem za zaległości podatkowe m. in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

Podnosząc w skardze kasacyjnej, że z przyczyn niezależnych i niezawinionych skarżący nie dysponował dokumentami spółki koniecznymi do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, pełnomocniczka skarżącego nie wskazała od kiedy konkretnie zaistniała ta okoliczność. Dokładna data utraty dokumentacji spółki została jednak podana w skargach, z których wynika, że wyburzenie siedziby spółki, powodujące zniszczenie m. in. jej dokumentacji, nastąpiło jeden dzień przed terminem walnego zgromadzenia, na którym skarżący zgłosił wniosek w sprawie ogłoszenia upadłości spółki, a które to zgromadzenie odbyło się w dniu 24 czerwca 2009 r. Analogiczna informacja została zawarta również w odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji. Skarżący stwierdził w nich bowiem, że w czerwcu 2009 r. budynek, w którym znajdowała się jego firma został wyburzony przez właściciela, niszcząc część towaru, wyposażenia oraz dokumentację podatkową firmy.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę na dwie istotne okoliczności: skarżący dążąc do uwolnienia się od odpowiedzialności, wskazuje na zdarzenia zaistniałe w 2009 r. i później, tymczasem wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony już w 2007 r. Ustalenia organów dokonane w tym zakresie i zaaprobowane przez sąd pierwszej instancji, potwierdza treść decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 23 listopada 2011 r., z której wynika, że spółka posiadała zaległości co najmniej w zakresie zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2007 r., od stycznia do grudnia 2008 r., od stycznia do maja i za sierpień 2009 r. Podkreślić należy przy tym, że zobowiązania te powstały z mocy prawa, nie zaś z mocy wskazanej decyzji wymiarowej. Organy obu instancji oraz WSA w Krakowie odwołały się również do wskaźników ogólnego zadłużenia spółki, które także potwierdzają, że od 2007 r. i przez kolejne lata, spółka nie wykonywała wymagalnych zobowiązań, co stwarzało podstawę do ogłoszenia jej upadłości. Zgodnie bowiem z art. 10 P.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust. 1 P.u.n. określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań. Natomiast art. 11 ust. 2 P.u.n. reguluje drugą postać niewypłacalności i dotyczy m. in. osób prawnych. Osobą taką jest niewątpliwie spółka, za której zobowiązania odpowiada skarżący. Podmioty takie są niewypłacalne także wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość ich aktywów i to nawet wtedy, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania. W przypadku spółki, której prezesem zarządu był skarżący, sytuacja taka miała miejsce już w 2006 r. i nie zmieniła się aż do końca 2009 r. Jak wynika z ustaleń organów – spółka na przestrzeni lat 2005-2009 jedynie w 2008 r. zamknęła rok obrotowy z zyskiem, na który w głównej mierze złożyła się wypłata odszkodowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 P.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna (...), obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej - art. 11 ust. 2).

Podnosząc zarzuty w skardze kasacyjnej, skarżący w żaden sposób nie udowodnił, że stan niewypłacalności spółki, o którym mowa w art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n., zaistniał dopiero w czerwcu 2009 r., kiedy z powodu wyburzenia siedziby spółki, doszło do zniszczenia jej dokumentacji. W tej sytuacji należy stwierdzić, że skarżący nie wykazał, że nie miał możliwości złożenia skutecznego wniosku o upadłość spółki, ponieważ z przyczyn od siebie niezależnych i niezawinionych, nie dysponował dokumentami potrzebnymi do dokonania takiej czynności. Stan niewypłacalności spółki zaistniał bowiem już w 2007 r. i utrzymywał się przez kolejne lata. Nieistotne przy tym jest ustalanie dokładnej daty (poprzez wskazanie dnia i miesiąca) kiedy wniosek powinien zostać złożony, skoro takiej czynności skarżący nigdy nie dokonał.

W konsekwencji niezasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 151 P.p.s.a. z powodu oddalenia skarg przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie.

Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł w wyroku o przyznaniu pełnomocniczce skarżącego wynagrodzenia na zasadzie prawa pomocy, gdyż wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną, należne od Skarbu Państwa (art. 250 P.p.s.a.), przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny (w tym przypadku WSA w Krakowie) w postępowaniu określonym w przepisach art. 258-261 P.p.s.a.