Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 2876/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędziowie - Czesław Zieliński, - Irena Kudiura (spr.), Protokolant - Edyta Jankowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 maja 2004 r. sprawy ze skargi "[...] Spółka Jawna [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] sierpnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. Uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. II. Oddala skargę w pozostałej części. III. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. IV. Zasądza na rzecz [...] " [...] Spółka [...] od Dyrektora Izby Celnej w [...] kwotę 215 zł (dwieście piętnaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego według dokumentu SAD z dnia [...] 04.1999r. nr [...] przez [...] " Sp.c. [...] (przekształconą następnie w Spółkę jawną "[...] ...) Dyrektor Urzędu Celnego w [...] objął procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzone z [...] towary określone w zgłoszeniu jako przyprawy stosowane przy produkcji majonezu i keczupu i zafakturowane przez eksportera jako wyroby o nazwach [...] [...] [...]

Zgłoszone towary, określone jako przyprawy, zaklasyfikowane zostały w dokumencie SAD według zadeklarowanego przez importera kodu taryfowego 3302 10 900 obejmującego stosowane w przemyśle spożywczym wskazane w poz. 3302 mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny oparte na jednej lub na wielu takich substancjach.

W toku postępowania celnego importer, zaliczając produkt [...] do skrobi zmodyfikowanych, jako właściwy dla tego produktu wskazał kod taryfowy 3505 10 900, obejmujący pozostałe z poz. 3505 artykuły określone jako dekstryny i inne skrobie modyfikowane, kleje oparte na skrobiach, dekstrynach lub innych skrobiach modyfikowanych.

Decyzją z dnia [...] .11.2001 r. [...] wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, Dyrektor Urzędu Celnego w [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie nazwy towaru, klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wymiaru cła i orzekając w tym zakresie, zgłoszone w dokumencie towary jako przyprawy przy produkcji majonezu, keczupu określił m.in.:

1) w pozycji 1 jako produkty o nazwach [...] 500 [...] [...] [...] klasyfikowane według kodu taryfowego 210690980 jako produkty stanowiące mieszaninę środków spożywczych i związków chemicznych z niewielką ilością aromatów obejmującego pozostałe z poz. 2106 przetwory spożywcze (składające się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych ) stosowanych zarówno jako składniki produktów do spożycia przez ludzi, jak też dla polepszenia niektórych ich właściwości ze stawką celną 27,5 % min.0,24 ECU/kg

2) w pozycji 3 jako produkt o nazwie [...] stanowiący mieszaninę roślinnej substancji aromatycznej oraz bazy odpowiedniej do końcowego zastosowania o trwałej mocy aromatu stosowany jako przyprawa do podniesienia smaku preparatów żywnościowych, który powinien być klasyfikowany według kodu taryfowego 210390900, ze stawką celną 30 %.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania importera Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] 02.2002 r. [...] uchylił decyzję organu celnego pierwszej instancji z dnia [...] .11.2001r. wskazując na konieczność ponownego rozpoznania sprawy i przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w znacznej części w celu ustalenia prawidłowej klasyfikacji importowanego towaru.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy decyzją z dnia [...] .04.2002 r.nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego W [...] wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie nazwy towaru, klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wymiaru cła i orzekając w tym zakresie, zgłoszone w dokumencie towary jako przyprawy przy produkcji majonezu, keczupu określił m.in.:

3) w pozycji 1 jako produkty o nazwach [...] [...] [...] [...] [...] klasyfikowane według kodu taryfowego 210390900 obejmującego pozostałe z poz. 2103 wyszczególniającej sosy i przetwory z nich; zmieszane przyprawy i zmieszane przyprawy korzenne; mąkę i grysik z gorczycy i gotową musztardę, ze stawką celną 30%,

4) w pozycji 3 jako produkt o nazwie [...] (preparat zagęszczający), klasyfikowany według kodu taryfowego 210690980 obejmującego pozostałe z poz. 2106 wyszczególniającej przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone, ze stawką celną 27,5% minimum 0,24 ECU/kg.

Za taką klasyfikacją, zdaniem organu orzekającego, przemawia wynikający z pisma producenta z 14.09.2001 r. skład produktów obejmujący wiele różnorodnych składników, w szczególności – w grupie 1 przypraw – dekstrozę, olej ( kwas ) cytrynowy, skrobię zmodyfikowaną, ekstrakt pieprzowy, sól, dekstrozę – cukier gronowy, glutaminian sodu, olej pieprzowy, selerowy, ekstrakt czosnkowy.

Wskazując, że zgłoszone w grupie 1 przyprawy zawierają niewielką ilość substancji aromatycznych, organ pierwszej instancji uznał, że z tego względu nie mogą być klasyfikowane według pozycji 3302.

W odniesieniu do produktu [...] , którego skład zgodnie z pismem producenta jest taki sam jak preparatu [...] organ orzekający wskazał, że produkt ten stosowany jest jako preparat zagęszczający i właściwy jest przyjęty w decyzji kod taryfowy.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania importera Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] .08.2002 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji z dnia [...] 04.2002r. podzielając stanowisko i argumentację tego organu przedstawione w uzasadnieniu jego decyzji.

Dodatkowo organ odwoławczy przyjął, że wymienione w grupie 1 przyprawy nie mogą być zaklasyfikowane do pozycji 3302 taryfy, ze względu na zawarty w nich dodatek, m.in. glutaminian sodu i ekstraktów roślinnych (olejów pieprzowego, czosnkowego, selerowego) czy też witamin.

Ich zaliczenie do kodu 21039090 taryfy, zdaniem organu odwoławczego, uzasadnione jest z tej racji, że z uwagi na ich skład, obejmujący m.in. sól, dekstrozę, glutaminian sodu, przyprawy, ekstrakty przypraw, stanowią one mieszaninę różnych składników: olejków eterycznych, przypraw, nośników i substancji strukturotwórczych, wzmacniaczy smaku.

Gdy zaś chodzi o produkt [...] to, zdaniem organu odwoławczego, jako mieszanina wieloskładnikowa podlega zaklasyfikowaniu do poz. 2106 obejmującej przetwory spożywcze.

W skardze wniesionej w dniu 08.10.2002 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżąca wystąpiła o uchylenie albo stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z [...] 08.2002 r. i uchylenie decyzji organu celnego pierwszej instancji z [...] .04.2002 r. zarzucając naruszenie:

– taryfy celnej przez niewłaściwe jej zastosowanie,

– art. 65 § 7 Kodeksu celnego przez wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania celnego po przyjęciu zgłoszenia celnego,

– art. 134 § 1, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej przez skierowanie zaskarżonej decyzji wyłącznie do Spółki, z pominięciem wspólników, niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego i nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, właściwy w sprawie na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), zważył, co następuje.

Stosownie do zasady zawartej w regule 1 Ogólnych reguł interpretacji polskiej nomenklatury scalonej, dla celów prawnych klasyfikację taryfową towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji taryfowych i uwag do sekcji lub działu taryfy celnej.

Z treści wnioskowanego przez skarżącą w dokumencie SAD kodu taryfowego 3302 10 900, uwag 1 lit. a i 2 do działu 33 taryfy oraz wyjaśnień do poz. 3302 taryfy wynika, że kod ten obejmuje:

– stosowanie w przemyśle spożywczym mieszaniny substancji zapachowych z pozycji 3301, w szczególności mieszaniny olejków eterycznych, ich koncentratów i roztworów i mieszaniny oparte na jednej lub wielu takich substancjach pod warunkiem, że mieszaniny te są w rodzaju podstawowych surowców dla przemysłu spożywczego, np. w wyrobach cukierniczych lub przyprawach spożywczych,

– mieszaniny nawet połączone z rozcieńczalnikiem lub cieczą nośną bądź zawierające alkohol, mieszaniny produktów objętych nawet innymi działami z jedną lub kilkoma substancjami zapachowymi pod warunkiem, że substancje te stanowią element podstawowy mieszaniny.

Niesporny w sprawie skład produktów określonych wyżej w poz. 1 przedstawia się następująco:

– [...] : sól 99%, olej (sok) czosnkowy 1%,

– [...] 500: ekstrakt pieprzowy 29,9%, dekstroza-cukier gronowy 22,9%, sól 13,4%, glutaminian sodu 12%, granulat 10%, skrobia zmodyfikowana 5,4%, sacharoza-cukier trzcinowy 5%, ekstrakt czosnkowy 10%, olej pieprzowy 0,2%, olej selerowy 0,2%,

– [...] 0739: granulat 33%, kwas cytrynowy 27%, guma guar 20%, kurkuma 13%, skrobia zmodyfikowana 7% (k. 59 akt adm. i k. 79 akt sąd.).

Według skarżącej, do substancji zapachowych należy zaliczyć olejki cytrynowy, czosnkowy, selerowy, substancje pieprzowe i kurkumę.

Poza tymi substancjami produkty z pozycji 1 zawierają z reguły wiele innych składników. Oznacza to, że produkty te nie mogą być poczytane za "mieszaniny substancji zapachowych", które w pierwszej kolejności wymienia pozycja taryfowa 3302.

Poza tym jeśli nawet oprzeć się na wyliczeniu skarżącej, stwierdzić należy, że w świetle przedstawionego ilościowego składu produktów wymienione przez skarżącą substancje nie spełniają wskazanego wyżej wymagania jako elementu podstawowego mieszaniny.

Przemawia to przeciwko klasyfikowaniu towarów z poz. 1 według wnioskowanego przez skarżącą kodu taryfowego.

Nie może odnieść skutku pogląd skarżącej, że podstawowy jest ten składnik, który przesądza o charakterze i funkcji produktu.

Pamiętając o przytoczonej regule 1 Ogólnych reguł interpretacji polskiej nomenklatury scalonej, wskazać należy, że taryfa celna w odniesieniu do pozycji 3302 i wyjaśnienia do tej pozycji nie przewidują kryterium oceny podstawowego – w powyższym rozumieniu – składnika (elementu) towaru według tego, czy przesądza on o charakterze i funkcji produktu.

Poza tym, kryterium takie jest tak ogólne i nieostre, że jego zastosowanie w praktyce byłoby w istocie niemożliwe.

Mając na uwadze powyższe okoliczności i opierając się na treści art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego stwierdzić należy, że organy celne mogły dokonać zmiany wskazanej w zgłoszeniu taryfikacji produktów z poz. 1 i zaklasyfikować je według kodu 210390900 jako zmieszane przyprawy.

Organy celne dokonując klasyfikacji do wskazanych w decyzji kodów miały na uwadze sprawozdania z badań Centralnego Laboratorium Celnego z [...] 08.2001 r. z [...] i [...] września 2001 r. oraz ekspertyzy prof. Jana Barciszewskiego (Instytut Chemii Bioorganicznej ) z dnia [...] . 08.2001r. dotyczące składu towaru .Z dokumentów tych w sposób niewątpliwy i niesporny wynika skład przedmiotowych preparatów ( towarów).

Za klasyfikacją przyjętą przez organy przemawia również okoliczność, że jak wynika z treści zgłoszenia celnego i niekwestionowanych danych Głównego Inspektora Sanitarnego stanowiących przedmiot ustaleń organu odwoławczego, omawiane produkty jako dodatki w bardzo niewielkich dawkach stosowane są do produkcji majonezów, sosów sałatkowych i majonezowych, chrzanu i musztardy i wobec tego nie mogą być poczytane za produkty "w rodzaju podstawowych surowców dla przemysłu spożywczego" w rozumieniu pozycji taryfowej 3302 i wyjaśnień do tej pozycji.

Nie budzi zastrzeżeń także klasyfikacja taryfowa przyjęta przez organy celne w odniesieniu do produktu [...]według kodu 2106980, obejmującego pozostałe z pozycji 2106 wyszczególniającej przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone.

Wnioskowaną klasyfikację według kodu 350510900 skarżąca oparła na uznaniu tego produktu za skrobię modyfikowaną.

W świetle zaś sprawozdania z badań Centralnego Laboratorium Celnego i wskazań organu odwoławczego w przedmiocie różnej klasyfikacji skrobi modyfikowanej i proszku serwatkowego jako jej źródła produkt o nazwie [...] nie zawiera skrobi modyfikowanej, co wyłącza możliwość jej klasyfikowania w sposób wnioskowany przez skarżącą( k.60 odwrót,61 i 68 akt sąd.).

W konkluzji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja, z wyjątkiem tej jej części, która dotyczy odsetek wyrównawczych, odpowiada prawu i niezasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, które miałoby istotny wpływ na wynik sprawy.

W szczególności wskazać trzeba, że strona działała w postępowaniu administracyjnym przez prawidłowo ustanowionego pełnomocnika - art.136,137 ustawy – Ordynacja podatkowa), jemu też doręczano pisma w toku postępowania. Pełnomocnik otrzymał decyzję organu II instancji (dowód k.79 akt adm.) to więc, że decyzja zawierała tylko określenie spółki jawnej bez nazwisk wspólników ,nie ma większego znaczenia. Z treści decyzji jasno wynika jakiego podmiotu decyzja ta dotyczy. Brak jest także podstaw ażeby kwestionować to, że organy celne nie uwzględniły wniosku dowodowego skarżącej , wnoszącej o powołanie biegłego w sytuacji , gdy organ nie podzielił stanowiska strony co do proponowanej przez nią klasyfikacji, wskazywanej także przez prof. [...] .Prof. [...] wykonał ekspertyzy w zakresie składu produktów na zlecenie skarżącej , a wyniki jego ustaleń były przedmiotem oceny ze strony organów celnych. Wyniki te jako prawidłowe , były przyjmowane przez stronę. W ocenie sądu organy celne rozpatrzyły i oceniły cały zgromadzony materiał dowodowy .Brak jest podstaw, ażeby za trafny uznać zarzut strony dotyczący działania organów celnych bez podstawy prawnej, bo w jej ocenie organ z obrazą art.65 § 7 ustawy Kodeks celny wydał postanowienie o wszczęciu postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego strony z dnia [...] .04.1999 r. za nieprawidłowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny podziela w tym zakresie stanowisko organów celnych co do tego, że wydanie przez Dyrektora Urzędu Celnego w [...] postanowienia z dnia [...] .10.2001 r. było prawidłowe. Postępowanie w niniejszej sprawie zostało wszczęte w ramach weryfikacji zgłoszenia celnego już po zwolnieniu towaru i dopuszczeniu go do obrotu. Wszczęcie procedury weryfikacyjnej doprowadziło m.in. do ponownego określenia wymiaru cła i zarejestrowania kwoty długu celnego, co nakazywało powiadomienie strony i umożliwienie jej udziału w postępowaniu. Nietrafny jest również zarzut strony co do naruszenia jej praw w związku z pismem organu celnego I instancji z dnia 4.03.2002 r. Skarżąca dowodziła, że nie podjęła działań dotyczących złożenia wymaganych nim dokumentów, bo było podpisane jedynie przez kontrolera celnego, a nie przez Naczelnika Działu, wskazując także na niezgodne z prawdą stanowisko organu celnego II instancji, że pismo pochodziło od uprawnionej osoby. W odniesieniu do tego zarzutu wskazać trzeba, że z dnia [...] .03. 2002 r. pochodzą dwa pisma – jedno podpisane przez kontrolera celnego i dotyczące złożenia przez stronę wskazanych w nim dokumentów i drugie podpisane przez Naczelnika Działu ( ponowione w dniu [...] . 04. 2002 r. podpisane przez obydwie wskazane osoby) dotyczące zakończenia postępowania w sprawie i możliwości złożenia dodatkowych wyjaśnień przez stronę. Trudno uznać, ażeby osoba uczestnicząca w postępowaniu (kontroler celny), nie miała prawa sporządzić, czy też podpisać pisma związanego z prowadzonym postępowaniem. Zgłaszając zarzuty dotyczące pisma z 4.03. 2002 r. strona nie wskazywała w sposób wyraźny, o które z pism chodzi, nie można zatem uważać, że organ wbrew faktom - zajmował stanowisko w tej materii. Zdaniem sądu w sprawie nie doszło także do naruszenia treści art. 65 § 5 ustawy Kodeks celny podnoszony przez stronę w piśmie procesowym z dnia 22.10.2003 r. Termin trzech lat, w czasie których organ celny ma prawo wydać decyzję w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, odnosi się do organu celnego I instancji i w przedmiotowej sprawie został on zachowany. Powoływane przez skarżącą orzecznictwo dotyczące podatków, nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie ze względu na specyfikę przepisów odnoszących się do postępowania celnego. W konsekwencji skarga – poza wyjątkiem dotyczącym odsetek – podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).

Zawarte w sentencji decyzji utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją sformułowanie wskazujące, że poboru i określenia kwoty odsetek dokona właściwy Dział Urzędu Celnego, nie spełnia wymagań decyzji jako rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie o odsetki między oznaczonymi podmiotami, a niezbędnych, by decyzja mogła stanowić tytuł wykonawczy.

W szczególności nie wskazuje wysokości odsetek (stopy procentowej) początkowej daty ich naliczania od oznaczonej kwoty i daty końcowej (do dnia zapłaty) i nie zawiera oceny merytorycznych przesłanek prawa do odsetek wyrównawczych.

W konsekwencji, w tej części zaskarżona decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c zaś w pozostałej części oddaleniu na podstawie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Z uwagi na uwzględnienie skargi jedynie w nieznacznym zakresie zasądzono na rzecz skarżącej na podstawie art. 206 w zw. z art. 205 § 2 powyższej ustawy zwrot kosztów postępowania tylko do wysokości 215 zł, w tym 200 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego.

Zasądzając wynagrodzenie dla pełnomocnika będącego adwokatem , sąd miał na względzie nakład jego pracy przed sądem , który ograniczył się w istocie jedynie do sporządzenia jednego pisma procesowego.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.