Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 822/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.8 ust.4, art.8 ust.3
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant ref. staż. Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2010 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania M. B. – Skarżącego w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2009 r. ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 4.042,00 zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że postanowieniem Sądu [...] w O. [...] Wydział Cywilny z dnia [...] czerwca 2008 r. sygn. akt [...] spadek po zmarłym w dniu [...] września 1975 r. W. B. na podstawie ustawy nabyły dzieci zmarłego brata J. B.: M. B., S.B., M. K., G. B., Z. B., J. B. w 1/6 części każdy z nich wraz z wchodzącym w skład spadku gospodarstwem rolnym. W dniu 11 sierpnia 2008 r. G. B. i M. B. (zgodnie z załączoną do akt sprawy informacją pozostali spadkobiercy nie żyją) złożyli zeznanie podatkowe SD-3 i SD-3/A, w którym jako masę spadkową zgłosili nieruchomość stanowiącą zabudowane gospodarstwo rolne składającą się z następujących działek: dz. ew. nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] o łącznej powierzchni 4,71 ha, położoną w miejscowości R. gmina C., o wartości 56.070,00zł.

W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. wartość podana przez strony w zeznaniu podatkowym nie odpowiadała wartości rynkowej, dlatego pismem z dnia 30 września 2008 r. wezwał spadkobierców do podwyższenia wartości przedmiotu spadku. Ponieważ zaproponowana przez podatników wartość 120.000,00 zł nadal nie odpowiadała wartości rynkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. zlecił ustalenie wartości nieruchomości biegłemu, który oszacował jej wartość rynkową na kwotę 286.839,00 zł (z tego wartość nabytego przez spadkobierców udziału 1/6 wyniosła 47.807,00zł).

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 r., przyjmując do podstawy opodatkowania wartość nabytego udziału 1/6, tj. kwotę 47.807,00zł pomniejszoną o kwotę wolną od podatku w II grupie podatkowej w wysokości 7.276,00zł, ustalił dla M. B. podatek w kwocie 4.042,00zł.

W dniu 12 października 2009 r. Skarżący złożył odwołanie uzupełniając je pismami z dnia 13 listopada 2009 r. i 25 listopada 2009 r. Skarżący w całości zakwestionował sporządzony przez biegłą operat szacunkowy. Zarzucił nierzetelne dokonanie oględzin przedmiotowej nieruchomości, ponieważ z 13 działek wchodzących w skład nieruchomości biegła obejrzała tylko dwie. Zakwestionował również dobór transakcji przyjętych do porównania co, jego zdaniem, doprowadziło do zawyżenia wartości rynkowej nabytej nieruchomości. Wskazał na nieuwzględnienie faktu, że budynek mieszkalny znajdujący się na działce siedliskowej nr [...] od ponad 35 lat jest zamieszkały przez W. M., osobę obcą, bez prawa na pobyt stały oraz że na działce tej 300 m2 zajmuje drugi użytkownik, który w latach 60-tych ubiegłego wieku posadowił domek letniskowy. Do odwołania dołączony został odpis wniosku złożonego przez osoby trzecie do Sądu [...] w O. o stwierdzenie zasiedzenia zabudowanej działki nr [...] i zwrot części działek wchodzących w skład masy spadkowej po W. B. oraz wykaz przykładowych wartości 1 ha gruntów rolnych, które były sprzedawane przez Agencję Nieruchomości Rolnych w S. i G.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. przywołaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ powołał się na art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. – o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) – dalej "u.p.s.d.", art. 154 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. – o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.) oraz § 49 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109).

Organ odwoławczy stwierdził, że w świetle powołanych przepisów zarzuty Skarżącego nie znajdują uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym. Wskazał, że z operatu szacunkowego wynika, iż analizy rynku dokonano w okresie od marca 2007r. do czerwca 2008r. Analizą objęto rynek nieruchomości rolnych, grunty rolne i leśne, nieruchomości gruntowe pod zabudowę. W celu uzyskania najbardziej prawdopodobnej wartości rynkowej nieruchomości i wartości rynkowej gruntu działki siedliskowej biegła zastosowała podejście porównawcze, metodę porównywania parami, zaś do oszacowania wartości rynkowej gruntów rolnych zastosowana została metoda korygowania ceny średniej. Podejście porównawcze polega na porównaniu nieruchomości wycenianej, której znane są cechy, z nieruchomościami podobnymi do wycenianej o znanych cechach i cenach, które były przedmiotem obrotu rynkowego. Analizę w metodzie porównania parami przeprowadzono w parach, tj. między obiektem wycenianym o znanych cechach, lecz nie znanej cenie, a obiektem będącym przedmiotem obrotu rynkowego o znanej cenie transakcyjnej i znanych cechach i warunkach zawarcia transakcji, a ostateczną wartość ustalono jako średnią arytmetyczną z wyników uzyskanych w poszczególnych parach. Tak więc wartość rynkowa przedmiotu spadku po uwzględnieniu jego stanu z dnia nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego ustalona została na podstawie zaistniałych na rozpatrywanym rynku lokalnym (tereny wsi R. oraz powiatu O.) transakcji kupna-sprzedaży nieruchomości gruntowych rolnych oraz leśnych i wyniosła 286.839,00zł.

Organ podniósł, iż biegła ustaliła wartość nabytej nieruchomości w rozbiciu na część stanowiącą grunt pod zabudowę, grunt rolny oraz nieruchomość rolną. Określając wartość rynkową gruntu pod zabudowę analizę porównawczą przeprowadzono wyłącznie na zbiorze cech rynkowych, którymi dla przedmiotowych działek budowlanych są lokalizacja (stopień zurbanizowania wsi, dostęp do komunikacji publicznej, szkoły, sklepów), dojazd i dostęp do działki (stan dróg dojazdowych, dogodność dojazdu, sposób dostępu do działki - jednostronny, dwustronny), powierzchnia oraz dostęp do mediów miejskich. Po przeanalizowaniu transakcji kupna-sprzedaży zaistniałych na rynku lokalnym biegła do dalszych rozważań wybrała trzy z nich, uznając je za najbardziej podobne pod względem lokalizacji (wieś R. i T.), najbliższego sąsiedztwa (tereny zurbanizowane wsi - zabudowa zagrodowa), możliwości inwestycyjne, prawa do nieruchomości (prawo własności). Biorąc pod uwagę powyższe, wartość 1m2 gruntu działki siedliskowej nr [...] po zastosowaniu współczynnika korekcyjnego z uwagi na nieuregulowany stan prawny gruntu wyniosła 45,00zł, wobec tego wartość całej działki ustalona została na kwotę 67.500,00zł (operat szacunkowy str. 14 i 15 tabela nr 2).

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż biegła uwzględniając takie czynniki cenotwórcze jak: lokalizacja, rozdrobnienie gruntów rolnych, powierzchnia, żyzność gleby - grunty orne V i VI klasy, nieużytki, stopień kultury rolnej i trudności w jej uprawie, rzeźba terenu przyjęła jednostkową wartość wycenianej nieruchomości jako średnią arytmetyczną cen 1m2 powierzchni badanych nieruchomości wynoszącą 4,54zł. Tak więc wartość gruntu rolnego o powierzchni 45.600m2 wyniosła 207.024,00 zł. Natomiast wartość rynkową zabudowy na działce siedliskowej biegła ustaliła na kwotę 12.315,00 zł.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uznał za bezzasadny zarzut dotyczący złego doboru transakcji przyjętych do porównań. Wyjaśnił, że przyjęte przez biegłą transakcje w żaden sposób nie wpłynęły na zawyżenie wartości szacowanej nieruchomości. Biegła dokonując wyceny wzięła pod uwagę zarówno zalety wycenianej nieruchomości, tj. położenie na terenie zurbanizowanym wsi, ładna działka siedliskowa z dwustronnym dostępem, dość korzystna szerokość części działek do uprawy, jak i wady: słaby stan zabudowy zagrodowej, zbyt mała ilość gruntów dobrej klasy, a zbyt duża ilość lasów, spora ilość nieużytków, przygraniczne usytuowanie gruntów, słaba kultura rolna.

Ponadto organ odwoławczy stwierdził, iż odniesienie się do cen gruntów rolnych z terenu S. i G. z uwagi na dużą odległość między przedmiotową nieruchomością, a wskazanym terenem nie byłoby zgodne z zasadami wyceny i mało rzetelne. Zgodnie z zasadami wyceny właściwym rynkiem do dokonania analizy cenowej jest miejscowość położenia nieruchomości wycenianej. W przypadku braku miarodajnych informacji, rynek można rozszerzyć o sąsiednie miejscowości w tym samym powiecie.

Odnosząc się do zarzutu nierzetelnego przeprowadzenia przez biegłą wizji lokalnej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na wyjaśnienia biegłej z dnia 21 kwietnia 2009 r., w których wyjaśniła ona, że spadkobiercy obecni podczas oględzin na działce siedliskowej jednoznacznie stwierdzili, że do usytuowanych we wschodniej części R. działek leśnych i działki stanowiącej podmokłe pastwisko nie da się dojechać samochodem z uwagi na grząskie drogi. Wobec tego biegła poprosiła o szczegółowe opisanie tej części nieruchomości. Natomiast działki do których dojazd nie był utrudniony biegła obejrzała, czego dowodem są wykonane zdjęcia.

Organ podniósł też, że biegła dokonując wyceny uwzględniła, iż na działce w dacie zgonu spadkodawcy znajdował się stary, dwuizbowy budynek mieszkalny o powierzchni 40,88 m2, drewniana stodoła i drewniana komórka, wzięła też pod uwagę nieuregulowany stan prawny lokatora mieszkającego ze spadkodawcą w dniu jego śmierci za jego zgodą na użytkowanie działki siedliskowej. Biegła w wycenie pominęła domek letniskowy z lat 60 wybudowany i wyposażony przez osobę trzecią. Wszystko to zostało uwzględnione w wycenie poprzez zastosowanie współczynnika zmniejszającego wartość działki o 25% (tabela nr 2 operatu).

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż dla ustalenia wartości działki nr [...] nie ma znaczenia wniosek o zasiedzenie i zwrot części działek wchodzących w skład masy spadkowej po W. B., ponieważ z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie jasno wynika, że zmarły W. B. posiadał w dacie zgonu prawo własności do zabudowanej nieruchomości o powierzchni 1500m2 oraz do niezabudowanych gruntów o łącznej powierzchni 4,56 ha położonych w R., gmina C.

Według organu odwoławczego operat szacunkowy został sporządzony rzetelnie i może stanowić dowód w sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący stwierdził, iż w wycenie wartości rynkowej nieruchomości biegła ustaliła średnią cenę 6,09 zł za 1 m2 biorąc za podstawę porównanie sprzedaży trzech nieruchomości: w C., D. i R. Nieruchomości te nie powinny być, w jego ocenie, porównywane z nieruchomością wycenianą, ponieważ każda z trzech nieruchomości stanowi całość tzn. działka siedliskowa i pozostałe grunty są usytuowane razem w jednym miejscu i stanowią całość gospodarstwa położonego w strefie zurbanizowanej zabudowy zagrodowej z dostępem do instalacji elektrycznej, wodociągowej i telefonicznej. Ponadto nieruchomości te położone są na płaskim terenie przy drogach asfaltowych, posiadają małe powierzchnie w stosunku do wycenianej nieruchomości, która składa się z 13 działek rozrzuconych w rożnych mało atrakcyjnych miejscach, z dala od zabudowy zagrodowej i drogi asfaltowej, niestanowiących całości z działką zagrodową, która jest położona oddzielnie na terenie wsi. Poza tym nieruchomość wyceniana to grunty w 94.3% klasy V i VI, natomiast nieruchomości w C., D. i R. stanowią w znacząco większej części grunty lepszej klasy.

Zdaniem Skarżącego, nie można porównywać nieruchomości w całości położonych w strefie zabudowy zagrodowej z nieruchomością składającą się z 13 działek rozrzuconych w terenie, przy polnych drogach, daleko od zabudowy zurbanizowanej.

W kwestii wyceny gruntów rolnych i leśnych Skarżący podniósł iż biegła ustaliła przeciętną cenę rynkową gruntu w wysokości 4,54 zł za 1 m2 na podstawie aktów notarialnych kupna-sprzedaży wybranych 6 działek ze wsi R. i 6 ze wsi P. Stwierdził, że powyższe działki zlokalizowane są w atrakcyjnym miejscu, mogą być wykorzystywane na cele pozarolnicze oraz mogą mieć przeznaczenie budowlane, gdy tymczasem wycena dotyczy nieruchomości o pow. 4,56 ha składającej się z 12 działek położonych w różnych nieatrakcyjnych miejscach daleko od zabudowy zagrodowej, które nie mogą mieć przeznaczenia ani budowlanego ani usługowego.

Skarżący utrzymywał, że dokonana przez rzeczoznawcę wycena jest niezgodna z art. 8 ust. 3 u.p.s.d. Wskazał, iż o zawyżeniu wartości nieruchomości zaświadcza ogłoszenie Starosty [...], w którym podano ceny nieruchomości we wsi P. w wysokości od 2 zł do 3,40 za 1 m2. Do skargi dołączona została kserokopia ogłoszenia Starosty [...] o przetargu nieograniczonym na sprzedaż niezabudowanych nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Odnośnie do załączonego do skargi ogłoszenia podniósł, że wykazane w nim ceny nie mogą stanowić materiału dowodowego w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn od dziedziczonej nieruchomości, gdyż w podatku tym wartość rynkową nabytych rzeczy i praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich położenia, stanu, stopnia ich zużycia. Natomiast ceny podane w ogłoszeniu to ceny wywoławcze, które są najniższymi cenami za jakie można sprzedać daną rzecz w przypadku licytacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Co do zasady wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, o czym stanowi art. 8 ust. 1 u.p.s.d. Jeżeli jednak wartość określona przez nabywcę nie odpowiada wartości rynkowej nabytych rzeczy i praw majątkowych, wówczas organ podatkowy wzywa nabywcę do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, a jeśli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy (8 ust. 4 u.p.s.d.).

W niniejszej sprawie organ podatkowy uznał, że wartość odziedziczonej przez Skarżącego nieruchomości wykazana przez niego w zeznaniu podatkowym w wysokości 56.070 zł nie odpowiada wartości rynkowej, w związku z tym stosownie do postanowień art. 8 ust. 4 u.p.s.d. wezwał Skarżącego do podwyższenia wartości przedmiotu spadku. Ponieważ według Naczelnika Urzędu Skarbowego zaproponowana przez Skarżącego wartość nieruchomości w kwocie 120.000 zł nie odpowiadała wartości rynkowej, organ ten zlecił ustalenie wartości biegłemu.

Biegły oszacował wartość rynkową nieruchomości na kwotę 286.839,00 zł, przy czym uczynił to z uwzględnieniem różnej wartości gruntu pod zabudowę, gruntu rolnego i nieruchomości rolnej. Ustalając wartość działki siedliskowej biegły wziął pod uwagę takie elementy cenotwórcze jak lokalizacja (stopień zurbanizowania wsi, dostęp do komunikacji publicznej, szkoły, sklepów), dojazd i dostęp do działki (stan dróg dojazdowych, dogodność dojazdu, sposób dostępu do działki - jednostronny, dwustronny), powierzchnia oraz dostęp do mediów miejskich. Następnie dokonał analizy porównawczej transakcji kupna-sprzedaży na rynku lokalnym, wg których cena 1 m2 kształtowała się od 63 zł do 89 zł i po uwzględnieniu współczynnika korekcyjnego określił cenę 1 m2 działki siedliskowej w kwocie 45 zł (wartość całej działki – 67.500 zł). Zauważenia wymaga, iż przy wycenie biegły pominął domek letniskowy, zaś stan pozostałych zabudowań (budynek mieszkalny, stodoła, komórka) przyjął z daty śmierci spadkodawcy. Przy wycenie działki biegły wziął też pod uwagę, że nieuregulowany jest stan prawny lokatora zamieszkującego ze spadkodawcą do dnia jego śmierci i w związku z tym zastosował współczynnik zmniejszający wartość działki o 25%.

Natomiast przy wycenie nieruchomości rolnej biegły uwzględnił jej lokalizację, rozdrobnienie gruntów rolnych, powierzchnię (popyt jest tym większy im mniejszy jest areał nabywanych gruntów), żyzność gleby (grunty orne V i VI klasy, nieużytki), stopień kultury rolnej i trudności w jej uprawie, rzeźbę terenu oraz dokonał analizy porównawczej z podobnymi do wycenianej nieruchomościami rolnymi. W wyniku analizy nieruchomości w aspekcie cech rynkowych biegły wskazał, że cena transakcyjna w przeliczeniu na 1m2 powierzchni nieruchomości kształtowała się od 5,46 zł do 7,21 zł, zaś po uwzględnieniu w procentach udziału poszczególnych cech i zastosowaniu poprawek, kwoty te opiewały na 5,18 zł do 6,48 zł, co daje średnią cenę 1 m2 - 6,09 zł.

Analizę porównawczą dla potrzeb określenia wartości rynkowej gruntu rolnego biegły oparł na zbiorze cech takich jak: lokalizacja, powierzchnia, klasa bonitacyjna, droga dojazdowa, kształt, kultura rolna/leśna, możliwość zabudowy. Po przeanalizowaniu kilkudziesięciu transakcji kupna-sprzedaży jakie miały miejsce na rynku lokalnym i po odrzuceniu transakcji o rażąco niskich i wysokich cenach biegły stworzył zbiór 11 nieruchomości porównawczych (cena 1m2 kształtowała się od 4,67 zł do 10 zł), a następnie po zastosowaniu współczynników korygujących (ich suma równa się 0,796) ustalił średnią cenę tych transakcji na kwotę 6,34 zł za 1m2.

Dla potrzeb wyceny gruntu rolno-leśnego dziedziczonego przez Skarżącego biegły zastosował współczynnik K=0,9 z uwagi na rozczłonkowanie działek i ustalił cenę 1m2 w kwocie 4,54 zł.

Analiza operatu szacunkowego potwierdza stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż jest on rzetelny i mógł stanowić dowód w sprawie. Wbrew twierdzeniu Skarżącego został on sporządzony zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 3 u.p.s.d., który to przepis stanowi, iż wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przede wszystkim nie można zgodzić się ze Skarżącym, iż operat szacunkowy nie uwzględnia położenia i rozdrobnienia działek oraz ich klasy bonitacyjnej, ponieważ elementy te są wskazane w operacie jako istotne czynniki brane pod uwagę przy wycenie. Wskazać można, iż dokonując wyceny gruntów biegły wziął pod uwagę nieruchomość o najniższej cenie transakcyjnej położoną w otoczeniu gruntów ornych odłogowanych i lasu, do której droga dojazdowa jest słabo przejezdna w okresach mokrych, a cena transakcyjna tej nieruchomości wynosiła 4,67 zł za 1m2 , czyli była niższa niż określona w operacie szacunkowym. Zauważyć też trzeba, że nieruchomość o najwyższej cenie transakcyjnej (10 zł za 1m2 ) również ma położenie środkowe, w otoczeniu pół i łąk, a dojazd do drogi o nawierzchni asfaltowej (odległość ok. 800 m) jest drogą gruntową. Z operatu szacunkowego wynika, że rozczłonkowane działki rolne są położone przygranicznie w stosunku do działki siedliskowej, która jest położona na terenie zurbanizowanym i do której jest dwustronny dostęp. Działki te zatem nie są położone w znacznej odległości od terenu zurbanizowanego. Z kolei rozdrobnienie działek było przyczyną obniżenia ich wartości.

W świetle powyższego nie można podzielić zarzutów skargi, iż przy wycenie nieruchomości nie uwzględniono istotnych elementów cenotwórczych, przez co doszło do zawyżenia wartości dziedziczonej nieruchomości. Przede wszystkim wzięte zostały pod uwagę przeciętne ceny stosowane w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia (art. 8 ust. 3 u.p.s.d.). Podkreślenia wymaga, iż art. 8 ust. 3 u.p.s.d. nakazuje wziąć pod uwagę przy wycenie wartości rynkowej rzeczy przeciętne ceny stosowane w obrocie rynkowym, a to oznacza, iż ustalona w ten sposób cena zawsze będzie ceną przybliżoną do ceny za jaką konkretna rzecz może być sprzedana, a nie rzeczywistą ceną sprzedaży.

Prawidłowości uznanego za dowód w niniejszej sprawie operatu szacunkowego nie podważa załączone do skargi ogłoszenie o przetargu nieograniczonym niezabudowanych nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, gdzie jako cenę wywoławczą podano od ok. 2 zł do ok. 3 zł za m2. Słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, iż w przetargu nieograniczonym wskazywana jest cena wywoławcza, tj .cena najniższa za jaką daną rzecz można sprzedać. Cena ta nie jest ceną rzeczywistej sprzedaży danej rzeczy, gdyż w wyniku licytacji może ona być sprzedana za znacznie wyższą kwotę. Jak już wcześniej wskazano, przy ustalaniu wartości rynkowej rzeczy ustawodawca nakazał stosować przeciętne ceny stosowane w obrocie rynkowym. Przez obrót rynkowy należy rozumieć wolny rynek, czyli rynek, na którym wymiana dóbr dokonuje się w wyniku dobrowolnie zawieranych transakcji pomiędzy kupującymi a sprzedającymi przy dobrowolnie ustalonej przez nich cenie. Na wolnym rynku kupujący i sprzedający nie podlegają żadnym ograniczeniom ani przymusowi ze strony podmiotów zewnętrznych (np. władzy publicznej), a warunki transakcji - w szczególności cena - zależą jedynie od ich obopólnej zgody. Zatem ceny wskazane dla potrzeb przetargu nie są cenami, o których mowa w art. 8 ust. 3 u.p.s.d.

Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowiono jak w sentencji.