Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 93/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 56 ust. 5, art. 77 ust. 1 i 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 33 ust. 3-6, art. 35 ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 324 poz 23 art. 107-111
law: Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, sędzia del. SO Beata Grzybek, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2016r. sprawy ze skargi T. S. i J. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia daty powstania długu celnego, określenia kwoty podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi T.S. i J.S. (dalej jako strony, małżonkowie, podatnicy, odwołujący się, skarżący) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia daty powstania długu celnego, określenia kwoty podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej.

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy przedstawionych Sądowi wynikało, że Dyrektor Izby Celnej (dalej Dyrektor Izby Celnej, organ odwoławczy, organ II instancji) ww. decyzją utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (dalej Naczelnik Urzędu Celnego, organ I instancji) z dnia "[...]" nr "[...]". Powyższą decyzją organ I instancji określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 16.614 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 13.626 zł oraz kwotę opłaty paliwowej w wysokości 3.640 zł, w związku z wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej oleju napędowego w łącznej ilości 13.845 litrów.

Jako podstawę prawną organ podał:

– art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej O.p.,

– art. 51 pkt 1, art. 65 ust. 4, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 858 ze zm.);

– art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 6 i 7, art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014r. poz. 752 ze zm.),

– art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 2, art. 37k ust. 1, art. 37m ust. 1, art. 37q ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz.U z 2015r., poz. 641 ze zm.),

– art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 29a ust. 6 pkt 1, art. 30b ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 77 ust. 1 pkt 1a, pkt 2, ust. 3 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: ustawa o VAT,

– art. 13 ust. 1 i 2, art. 20, art. 31 ust. 1, art. 35, art. 78, art. 201, art. 217 ust. 1, art. 220, art. 221 ust. 1, art. 222 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny (Dz.U.UE.L. 1992.302.1 ze zm.), dalej WKC,

– art. 142 ust. 1 lit. D, art. 151 ust. 1 i 3, art. 169 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/1993 z 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L. 1993.253.1 ze zm.),

– art. 41 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz.U.UE.L. 2009.324.23 ze zm.), dalej rozporządzenie 1186/2009,

– art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L. 2009.256.1).

Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję po przeprowadzeniu postępowania wszczętego dwoma postanowieniami z dnia 11.03.2015r. (odrębnie wobec każdej ze stron, z wyszczególnieniem poszczególnych przejazdów karta nr 2 i 94 akt podatkowych), w toku którego ustalono, że podatnicy, przekraczając w okresie od 3.01.2014r. do 30.12.2014r. łącznie 79 razy (podatnik) i 84 (podatniczka) przejście graniczne w "[...]" pojazdami osobowymi o numerach rejestracyjnych "[...]" (marki "[...]") i "[...]" ("[...]"), działając w nieformalnej spółce, dokonali zgłoszenia celnego w sumie 13.845 litrów oleju napędowego, każdorazowo wnioskując o zwolnienie z należności celnych i podatkowych. Postępowania organ połączył postanowieniem z dnia 25.06.2015r. (k. 92) do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Organ wyszczególnił w tabeli na str. 1 - 3 decyzji (k. 204 – 206 akt podatkowych) częstotliwość przejazdów, ilość przewożonego paliwa i wyliczone kwoty należności podatkowych.

Po rozpatrzeniu odwołań stron Dyrektor Izby Celnej ww. decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy uznał przedstawione przez organ I instancji zużycie paliwa za zdecydowanie ponadprzeciętne, co spowodowało przyjęcie, że przywóz paliwa dokonany przez odwołujących się nie spełnia warunku przywozu o charakterze niehandlowym z uwagi na regularność przejazdów i deklarowane ilości paliwa. Wskazał również na bardzo krótki czas pobytu po przekroczeniu granicy, niezwiązany z odprawą graniczną, co świadczy o nastawieniu wyłącznie na dokonanie zakupów tańszych towarów akcyzowych.

Podał, że organ I instancji oparł się na znajdujących się w aktach sprawy raportach wygenerowanych z systemu SOC-O, w którym ewidencjonowane są dane poszczególnych podróżnych, a także częstotliwość przejazdów, rodzaj i ilość wwożonego towaru. Uznał, że dokonując indywidualnej oceny, czy przywożone paliwo miało charakter handlowy, czy też nie, Naczelnik Urzędu Celnego słusznie wziął pod uwagę sytuację materialną odwołujących się oraz ilość pojazdów, którymi dokonywali przywozów. Nie bez znaczenia jest bowiem ekonomiczny aspekt znacznej ilości wyjazdów, różnymi pojazdami przez małżonków prowadzących wspólne gospodarstwo domowe. Skarżący w okresie, którego dotyczy niniejsze postępowanie jeździli trzema pojazdami, wszystkie one były zarejestrowane na podatnika. Organ odwoławczy wskazał, że analiza częstotliwości przekraczania przez małżonka granicy Unii Europejskiej od stycznia 2013r. do końca kwietnia 2015r., i przez małżonkę, od czerwca 2013r. do końca kwietnia 2015r. wykazała, że strony przekraczały regularnie granicę przez przejście graniczne w "[...]", zgłaszając paliwo od 7 do 11 razy w miesiącu. Przedstawił powyższe na str. 8 i 9 decyzji (k. 278 i n.). Przekraczając 337 razy granicę małżonkowie przywieźli na teren UE 31.227 litrów paliwa, a tylko 13 razy wrócili bez wyrobów akcyzowych.

Organ II instancji stwierdził, że razem w 2014r. małżonkowie zarobili ok. 25.000 zł, co oznacza, że miesięcznie mogli przeznaczyć na wspólne wydatki ok. 2.184 zł. Ustalił, że podatnik nie złożył zeznania podatkowego za 2014r.. Jednocześnie z protokołu przesłuchania z dnia 17.04.2015r. wynika, że podatnik prowadzi gospodarstwo rolne na powierzchni 2 ha polegające na produkcji roślinnej. Organ przyjął, że jego dochód w 2014r. z 2 ha ziemi wyniósł ok. 5.012 zł (ok. 418 zł na miesiąc – na podstawie obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 23.09.2015r. (M.P. z 2015r., poz. 861), o dochodzie wynoszącym 2.506 zł z indywidualnych gospodarstw rolnych z 1 ha przeliczeniowego w 2014r.). Natomiast podatniczka w 2014r. uzyskała z działalności gospodarczej dochód w wysokości 20.000 zł, co w przeliczeniu na miesiące daje miesięczny dochód 1.766 zł. Dla zobrazowania dysproporcji pomiędzy zarobkami stron a kosztami, jakie ponieśli w 2014r. w związku z zakupem paliwa w Federacji Rosyjskiej, organ wskazał, że w tym samym okresie przywieźli oni do Polski paliwo za ogólną sumę 38.946 zł.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej analiza dochodów podatników w odniesieniu do ilości zakupionego w Federacji Rosyjskiej paliwa, a także kosztów utrzymania trzech samochodów wykorzystywanych do wyjazdów za granicę RP potwierdza, że nie mogło być ono przywożone w celu spożytkowania na potrzeby własne w pojeździe, w którym zostało przywiezione. Za nieracjonalną bowiem uznał sytuację, w której strony, przy swoich zarobkach przeznaczałyby środki finansowe na zakup kilkunastu tysięcy litrów paliwa (po cenie paliwa w Federacji Rosyjskiej, tj. ok. 2,50 zł) po to tylko, aby paliwo w całości wypalić w 3 samochodach, wykorzystywanych przez jedno gospodarstwo domowe. Trzeba też mieć na względzie koszty związane z utrzymaniem samochodów, takie jak ich naprawa, konserwacja, czy ubezpieczenia obowiązkowe. Organ ocenił, że wysokość dochodów uzyskiwanych przez odwołujących się w wysokości 2.184 zł miesięcznie, nie była adekwatna do kosztów utrzymania i eksploatowania samochodów małżonków, czy zużywania na potrzeby własne tak dużej ilości paliwa przywiezionego z Federacji Rosyjskiej.

Ocenił, że organ celny prawidłowo wywnioskował, iż działalność małżonków charakteryzowała się osiąganiem celu gospodarczego, mając na względzie dużą skalę przywozu paliwa, fakt wykorzystywania dwóch samochodów przez dwóch członków jednej rodziny, udających się w tym samym czasie w tym samym kierunku, jak również systematyczność wyjazdów tych osób do Federacji Rosyjskiej, podczas których strony przywoziły maksymalną ilość paliwa znajdującego się w zbiornikach samochodów i 10 Iitrów w kanistrach. Powołał się na art. 860 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014r., poz. 121, ze zm.). Podał, że do utworzenia spółki nie musi istnieć sformalizowana umowa pisemna, co słusznie zauważył organ I instancji. Utworzenie spółki może nastąpić w inny sposób, umową ustną czy wręcz poprzez faktyczne czynności wyrażające w sposób zrozumiały wolę osób. Strony poprzez dążenie do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego, działając w sposób zorganizowany i systematyczny tworzyły spółkę niesformalizowaną umową pisemną. Jest to tym bardziej zrozumiałe, że spółkę tworzyła rodzina, która prowadziła wspólne gospodarstwo domowe. Zatem działalność stron leżała w interesie wspólników (członków rodziny) i formalizowanie jej w tym przypadku nie było konieczne.

Dyrektor Izby Celnej uznał, że całokształt czynności podejmowanych przez rodzinę od 2013r. wskazywał na stałą, a w konsekwencji zorganizowaną działalność w zakresie importu - przywozu paliwa oraz innych wyrobów akcyzowych z Federacji Rosyjskiej. Świadczyły o tym ustalone okoliczności, takie jak systematyczne wyjazdy w zbliżonym czasie dwoma różnymi pojazdami zarejestrowanymi przez podatnika oraz deklarowanie przywozu paliwa w ilości znacznie przewyższającej potrzeby i możliwości finansowe rodziny, tj. w samym 2014r. w ilości średnio 1.167 litrów miesięcznie.

Dodatkowo odwołujący się nie zawsze stosowali się do obowiązujących przepisów prawa celno-podatkowego. Podatniczka w badanym okresie dokonała nielegalnego przywozu na obszar celny UE papierosów w ilościach, które przekroczyły normę zwolnioną z należności przywozowych, w dniu 12.03.2015r. nielegalnie wprowadziła papierosy w ilościach 380 szt. (wyrok Sądu Rejonowego w "[...]" z dnia 20.04.2015r., sygn. akt "[...]"), w dniu 9.09.2014r. papierosy w ilościach 3.800 szt. (wyrok ww. Sądu z dnia 14.10.2014r., sygn. akt "[...]"), w dniu 18.06.2014r. papierosy w ilościach 3.280 szt. (wyrok ww. Sądu z dnia 14.10.2014r., sygn. akt "[...]"). Natomiast podatnik naruszył przepisy prawa dokonując przemytu papierosów w dniu 27.11.2013r. w ilościach 1.800 szt. (wyrok ww. Sądu z 7.02.2014r., sygn. akt "[...]") i w dniu 4.12.2014r. papierosów w ilościach 400 szt. (mandat). Powyższe w ocenie Dyrektora Izby Celnej dodatkowo świadczy o tym, że odwołujący się uczynili stałe źródło dochodu z regularnego przywozu wyrobów akcyzowych, przywożąc ich więcej, niż pozwalają na to obowiązujące przepisy. Zatem znajduje uzasadnienie wnioskowanie Naczelnika Urzędu Celnego, że ich wyjazdy do Federacji Rosyjskiej noszą znamiona celu gospodarczego.

Analizując przepisy prawa określające warunki zwolnienia z należności przywozowych w powiązaniu z definicją słownikową słowa "okazjonalny", organ odwoławczy stwierdził, że przywozy paliwa dokonane przez odwołujących się w 2014r. nie mogą zostać zakwalifikowane jako przywóz o charakterze niehandlowym, co prawidłowo ocenił Naczelnik Urzędu Celnego, wziąwszy pod uwagę regularność przejazdów i deklarowane ilości paliwa.

Organ II instancji powołał się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-99/00 z dnia 4.06.2002r. i podał, że organ I instancji uwzględnił rodzaj importowanego dobra, jego ilość, częstotliwość, z jaką towar był sprowadzany przez stronę, także z uwzględnieniem stylu życia i zwyczajów podróżującego oraz jego środowiska rodzinnego. Jak wskazał organ I instancji strony w ciągu roku przywiozły ponad 14.000 litrów paliwa, średnio 1.167 litrów miesięcznie. Organ odwoławczy nie dał wiary wyjaśnieniom stron o zużywaniu paliwa wyłącznie na własne potrzeby. Wskazał, że z danych Głównego Urzędu Statystycznego, opublikowanych na stronie internetowej (opracowanie statystyczne z 2012r.) wynika, że średnie miesięczne zużycie paliwa przez pojazd w Polsce wynosi od 68 litrów (benzyna) i 80 litrów (olej napędowy), a średni miesięczny przebieg samochodu wynosi ok. 984-1248 km na gospodarstwo domowe. Nawet zatem przyjmując, że wartość ta może wahać się w zależności od konkretnego przypadku, a gospodarstwo rodzinne stron jest większe niż przeciętne, to przywóz przez odwołujących się 1.167 litrów paliwa miesięcznie wręcz rażąco przekracza tę normę.

Organ odwoławczy powołał się na art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 i wskazał, że częstotliwość przewozów, bardzo krótki czas pobytu w Federacji Rosyjskiej, ilości paliwa zgłaszane przez strony oraz brak uzasadnienia dla zużywania przywożonego paliwa, wskazują na handlowy charakter działalności stron. Zarówno w trakcie postępowania przed organem I instancji, jak i w trakcie postępowania odwoławczego, strony nie przedstawiły dowodów potwierdzających przeznaczenie paliwa zwolnionego z należności. Zatem organ II instancji stwierdził, że przywożone ilości paliwa znacznie przekraczają wskazane potrzeby własne.

Dyrektor Izby Celnej nie kwestionował, że strona może przekraczać granicę Unii Europejskiej z dowolną częstotliwością. Nie oznacza to jednak, że może systematycznie przywozić towary podlegające ograniczeniom ilościowym i korzystać z ww. zwolnienia celnego, gdyż przewóz taki nie będzie spełniał warunku koniecznego do zastosowania tego zwolnienia, jakim jest okazjonalny i niehandlowy charakter przywozu, przywóz towaru powinien odbywać się w rozsądnych granicach, a obywatele nie mogą nadużywać swoich praw. Jeśliby uznać, że warunek okazjonalności przywozu byłby zachowany przy każdej podróży do kraju trzeciego, to byłyby zbędne regulacje zawarte w art. 56 ust. 6 ustawy o VAT, jak również w art. 6 dyrektywy nr 2007/74/WE.

Natomiast swoboda tzw. małego ruchu granicznego nie może być nadużywana, nie można z niej korzystać w sposób sprzeczny z jej celem, w celu unikania płacenia należnych danin publiczno-prawnych. Organ powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 21.03.2013r. w sprawie C-254/11.

Podał, że ustawodawca nie określił w sposób sztywny ram wyznaczających termin okazjonalności, ponieważ każdy przypadek powinien być badany indywidualnie z uwzględnieniem stylu życia podróżnego, celu jego podróży, jak również miejsca jego zamieszkania (np. w strefie przygranicznej). Nie oznacza to jednak, że mieszkańcy strefy przygranicznej mogą korzystać ze zwolnień celnych bez ograniczeń, na co wyraźnie wskazują przepisy odnoszące się do zwolnień paliwa przewożonego w standardowych zbiornikach pojazdów. Organ podkreślił, że ideą przepisów wspólnotowych (i związanych z nimi przepisów krajowych), jest zapewnienie m.in. swobody w przekraczaniu granicy, uzyskanie wysokiej przepustowości na granicy dzięki skróceniu czasu odprawy. Podróżni nie mogą wykorzystywać ograniczonej kontroli na granicy do nadużyć celno-podatkowych. Powinni mieć świadomość, że jeśli nawet uda im się w danym czasie podczas przekraczania granicy skorzystać w sposób nieuprawniony ze zwolnień z należności przywozowych, to w przyszłości organ celny będzie mógł obciążyć ich należnymi daninami publicznoprawnymi. W przepisach celnych i podatkowych (rozporządzeniu wykonawczym do Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz ustawie o VAT) zdefiniowano, kiedy towary mają charakter niehandlowy w tym celu, aby można było dokonać oceny przywozu bez konieczności prowadzenia działań operacyjnych, które Służba Celna w oparciu o ustawę o Służbie Celnej ma ograniczone tylko do obserwacji.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w niniejszej sprawie skala przywozów paliwa nie mogła dotyczyć paliwa wyłącznie na potrzeby własne, zaś charakter towarów nie mieści się w definicji towarów o charakterze niehandlowym. Działania strony świadczą o uchylaniu się od uiszczania ciążących na importerze należności zarówno celnych, jak i podatkowych, wynikających z obowiązujących przepisów prawa.

Organ odwoławczy powołał się na art. 4 pkt 8) zdanie 2, art. 59 ust. 1 i art. 79 WKC. Podał, że wywiezione paliwo z obszaru Unii Europejskiej traci status paliwa wspólnotowego. Przywóz towaru z kraju trzeciego wymaga, aby wprowadzający towar dokonał jego przedstawienia organom celnym, a następnie dokonania zgłoszenia tego towaru do objęcia procedurą celną.

Dyrektor Izby Celnej, odpowiadając na zarzuty odwołujących się stwierdził, że skarżący w toku postępowania nie wyjaśnili przyczyn uzasadniających konieczność częstego przekraczania granicy, ani tak dużego zapotrzebowania na paliwo, ograniczając się do wyjaśnień, że paliwo zużywali w celach osobistych, a powodem ich częstych podróży za granicę był zakup paliwa i innych wyrobów akcyzowych w postaci alkoholu i papierosów oraz to, że lubią podróżować do Federacji Rosyjskiej i spędzać czas w samochodzie. Strony nie przedstawiły także dowodów, które potwierdziłyby, że zużycie ww. ilości paliwa odpowiadałoby ich stylowi życia i związanej z nim możliwości wykorzystania paliwa na własne potrzeby. Tym bardziej, że podatnik w swoim odwołaniu wyraźnie zaznaczył, że wykonuje czasem dorywcze prace polegające na przewozie osób.

Organ II instancji podał, że na terenie swojej właściwości miejscowej może wydać zalecenia odnośnie stosowania np. przepisów z zakresu zwolnień dla podróżnych, co było przedmiotem powołanego przez stronę artykułu pt. "Paliwowe mrówki pod lupą celników" (brak daty publikacji). Opracowując takie instrukcje bierze pod uwagę, iż przywóz towarów przez podróżnych nie może mieć charakteru handlowego i winien być dokonany w ilościach uzasadniających potrzeby własne podróżnego lub jego rodziny. Kwestie te należą do wytycznych i regulacji z zakresu kontroli celnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie małżonkowie, reprezentowani przez adwokata, wnieśli o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej. Zarzucili decyzji naruszenie przepisów:

1. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaaprobowanie decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy prowadził on postępowanie w sposób podważający zaufanie strony do organów celnych i budzący wątpliwości co do ich bezstronności, z uwagi na przywołanie w zaskarżonej decyzji szeregu niekorzystnych dla odwołującego okoliczności, które w zasadzie nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia;

2. art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w drodze przeprowadzenia odpowiednich dowodów, a w szczególności w celu dokładnego ustalenia ilości oleju napędowego przywiezionego przez odwołującego na obszar Rzeczypospolitej Polskiej w celach handlowych;

3. art. 191 O.p. poprzez dowolną i jednostronną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, przejawiającą się nieuprawnionym przyjęciem za udowodnione między innymi tego, że:

a) małżonkowie działali wspólnie i w porozumieniu, w ramach spółki cywilnej,

b) strony podróżowały do Federacji Rosyjskiej wyłącznie w celu zatankowania paliwa, zakupu alkoholu i papierosów,

c) strony prowadziły działalność handlową w zakresie sprzedaży oleju napędowego,

d) przywożona przez strony miesięcznie ilość paliwa wyklucza fizyczną możliwość jego zużycia,

e) przypisywana stronom działalność w postaci importu - przywozu paliwa i innych wyrobów akcyzowych z Federacji Rosyjskiej miała zorganizowany charakter;

4. art. 121 § 2 O.p. poprzez zaniechanie udzielenia stronom informacji na temat treści przepisu art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009;

5. art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 77 rozporządzenia nr 1186/2009 w związku z art. 2 Konstytucji RP poprzez naruszenie standardów obowiązujących w demokratycznym państwie prawa i prowadzenie postępowania w sposób rażąco godzący w zaufanie do organów podatkowych poprzez akceptowanie przez okres 20 miesięcy stanu rzeczy polegającego na regularnym wwożeniu przez strony na obszar celny UE wyrobów akcyzowych i traktowanie tych wwozów jako podlegających zwolnieniu w sytuacji, gdy organ podatkowy dysponował wiedzą na temat charakteru tych działań stron oraz rozstrzygnięć organów podatkowych i sądów administracyjnych w sprawach, w których zdaniem organów celnych - do "złamania" kryterium okazjonalności doszło już w przypadku 24-krotnego przekroczenia granicy, które miało miejsce w ciągu jednego miesiąca.

W uzasadnieniu skarżonej decyzji skarżący podnieśli, że przywołane w decyzji organu I instancji niekorzystne dla nich ustalenia w kwestii ich wyjazdów do Federacji Rosyjskiej również w 2013 roku oraz przywożenia przez nich do Polski wyrobów akcyzowych, nie były objęte postępowaniem i nie mają żadnego związku z przedmiotem niniejszej sprawy. Działania stron w 2013 roku, jak i pozostałe, nie mające z niniejszą sprawą okoliczności, nie miały jakiegokolwiek znaczenia dla stwierdzenia przez organ celny, że zakup przez strony paliwa na obszarze Federacji Rosyjskiej i jego późniejszy wwóz na terytorium RP w 2014 roku miał charakter handlowy, nieokazjonalny. Dlatego okoliczności te nie powinny w ogóle być brane pod rozwagę przy wydawaniu zaskarżonej decyzji.

Ponadto przywołane w zaskarżonej decyzji kary za "przemyt wyrobów akcyzowych", nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia, natomiast organ celny, próbując naprawić podniesione w odwołaniach uchybienia organu I instancji w tym zakresie nie załączył do akt ani karty karnej stron ani odpisów tych orzeczeń. Wobec tego skarżący nie byli w stanie zweryfikować (i ewentualnie podjąć stosownej inicjatywy dowodowej w tym zakresie) ani tego o jakie konkretnie czyny w tym wypadku chodziło, ani kiedy dokładnie i w jakich okolicznościach zostały one popełnione, a w konsekwencji czy miały jakikolwiek związek z zachowaniami stron, które stanowiły przedmiot zainteresowania organów celnych w toku niniejszego postępowania.

Zarzucili, że organy celne dowolnie ustaliły, iż strony, dokonując przywozu paliwa, działały "wspólnie i w porozumieniu", w ramach łączącej je umowy spółki cywilnej. Takie ustalenia w przekonaniu skarżących są w sposób wręcz absolutny oderwane od zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W ocenie skarżących, ustalenia organów celnych nie są wystarczające do stwierdzenia, że strony łączyła umowa spółki cywilnej, której istota oraz uprawnienia i obowiązki wspólników regulowane są przepisami art. 860 § 1 i art. 861-875 k.c..

Skarżący zarzucili, że z materiału dowodowego sprawy nie wynika w sposób jednoznaczny okoliczność, czy strony wspólnie prowadzą gospodarstwo domowe i jaki jest pomiędzy nimi ustrój majątkowy oraz, że wyjeżdżały do Federacji Rosyjskiej "według ustalonego schematu". Podnieśli, że na mocy przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego małżonkowie są zobowiązani do współdziałania dla dobra rodziny oraz do przyczyniania się do zaspokajanie jej potrzeb, w tym materialnych.

Organy celne powinny natomiast precyzyjnie określić, który przywóz paliwa i jaka część przywiezionego przez strony na terytorium RP paliwa miała handlowy charakter, a jaka niehandlowy. Organy nie mogą przy tym, zdaniem skarżących, opierać się na danych statystycznych (zarówno co do zużycia paliwa przez określony pojazd, jak i średniego zużycia paliwa przez przeciętne gospodarstwo domowe w Polsce), jeżeli mają obiektywną możliwość ustalenia tych danych w drodze przeprowadzenia stosownych dowodów. Organ celny pominął podawaną przez małżonków okoliczność częstych i dalekich wyjazdów samochodem, wraz przyczepką, między innymi na regaty.

Strony zarzuciły, że postępowanie wszczęto w niniejszej sprawie dopiero postanowieniami z 11.03.2015r.. Organy celne w żaden sposób nie kwestionowały, przez cały 2014 rok "niehandlowego" charakteru paliwa wwożonego przez strony na terytorium UE, utrzymując skarżących w przekonaniu, wywołanym m.in. przez Naczelnika Urzędu Celnego, iż takie działanie jest legalne (co skarżący zgłaszali już w piśmie z dnia 24.11.2015r. skierowanym do Dyrektora Izby Celnej, do którego załączona została kopia artykułu pt. ,,Paliwowe mrówki pod lupą celników"). Ponadto w sprawie zakończonej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 16 lipca 2014r., sygn. akt I SA/Ol 336/14, przywołanym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, kwestionowany był charakter przywożonego do Polski z Federacji Rosyjskiej paliwa, już po 24-krotnym wwozie paliwa przez jedną osobę. Wstrzymywanie się organu z wszczęciem postępowania w sprawie skarżących stanowi działanie ukierunkowane na uzyskanie jak największego zysku, przy wykorzystaniu niewiedzy skarżących co do określonej praktyki postępowania, i narusza przepisy szeroko rozumianego prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wyjaśnił, że istotą postępowania była ocena charakteru przywożonego przez małżonków paliwa, i dopiero zgromadzenie danych z dłuższego okresu i zebranie wyjaśnień pozwoliło organowi celnemu na kompleksową analizę i ocenę w świetle przepisów regulujących zasady zwolnienia towarów z należności przywozowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jedn. tekst Dz. U. z 2014r. poz. 1647 ze zm., w skrócie p.u.s.a.), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Z przepisu art. 1 p.u.s.a. wynika, że sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej zawsze powinna uwzględniać trzy aspekty, a mianowicie: 1) ocenę zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym; b)ocenę dochowania wymaganej procedury; c) ocenę respektowania reguł kompetencji. Kontrola ta polega więc na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd powinien poddać szczególnie gruntownej ocenie i analizie te wszystkie aspekty sprawy, w odniesieniu do których istnieją wątpliwości, a ustalenia organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony.

Należy również dodać, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [jedn. tekst Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.], powoływanej dalej jako p.p.s.a.).

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji według wyżej wymienionych kryteriów Sąd doszedł do wniosku, iż skarga nie jest zasadna. W trakcie postępowania podatkowego ustalono, że skarżący przekraczając w okresie od 3.01.2014r. do 30.12.2014r. łącznie 79 razy (skarżący) i 84 (podatniczka) przejście graniczne w "[...]" pojazdami osobowymi o numerach rejestracyjnych "[...]" i "[...]", działając w nieformalnej spółce, dokonali zgłoszenia celnego w sumie 13.845 litrów oleju napędowego, każdorazowo wnioskując o zwolnienie z należności celnych i podatkowych. Postępowania organ połączył postanowieniem z dnia 25.06.2015r. (k. 92) do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Organ wyszczególnił w tabeli na str. 1 - 3 decyzji (k. 204 – 206 akt podatkowych) częstotliwość przejazdów, ilość przewożonego paliwa i wyliczone kwoty należności podatkowych.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że skarżący, przekraczając w okresie od 3.01.2014r. do 30.12.2014r. łącznie 79 razy (podatnik) i 84 (podatniczka) przejście graniczne w "[...]" pojazdami osobowymi o numerach rejestracyjnych "[...]" i "[...]", dokonali zgłoszenia celnego w sumie 13.845 litrów oleju napędowego w zbiorniku pojazdu jak i kanistrach o pojemności 10 litrów. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że skala przywozów paliwa nie mogła dotyczyć paliwa nabytego na potrzeby własne, zaś charakter towarów nie mieści się w definicji towarów o charakterze niehandlowym.

W toku postępowania ustalono, że skarżący uczynili sobie stałą, a w konsekwencji zorganizowaną działalność w zakresie importu - przywozu paliwa oraz innych wyrobów akcyzowych z Federacji Rosyjskiej. Świadczyły o tym wskazane przez organy okoliczności, takie jak systematyczne wyjazdy w zbliżonym czasie dwoma różnymi pojazdami zarejestrowanymi przez podatnika oraz deklarowanie przywozu paliwa w ilości znacznie przewyższającej potrzeby i możliwości finansowe rodziny, tj. w samym 2014r. w ilości średnio 1.167 litrów miesięcznie.

W rozpoznawanej sprawie podróże odbywały się w ramach umowy zawartej pomiędzy Polska i Federacją Rosyjską, na podstawie rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1931/2006 z dnia 20 grudnia 2006r. ustanawiającego przepisy dotyczące małego ruchu granicznego na zewnętrznych granicach lądowych państw członkowskich i zmieniające postanowienia Konwencji z Schengen (Dz.U. UE L 2006r. Nr 405, s. 1, dalej rozporządzenie nr 1931/2006). W interesie rozszerzonej Wspólnoty leży zapewnienie, aby granice z państwami sąsiadującymi nie stanowiły barier dla handlu, wymiany społecznej i kulturalnej czy współpracy regionalnej. W tym celu powinien zostać opracowany skuteczny system dla potrzeb małego ruchu granicznego (ust. 2 preambuły powołanego rozporządzenia). Wspólnota powinna ustanowić kryteria i warunki, które mają zostać spełnione przy wprowadzaniu ułatwień dla mieszkańców strefy przygranicznej przy przekraczaniu zewnętrznej granicy lądowej w ramach zasad małego ruchu granicznego. Takie kryteria i warunki powinny zapewnić równowagę pomiędzy ułatwianiem przekraczania granicy mieszkańcom strefy przygranicznej działającym w dobrej wierze, mającym uzasadnione powody do częstego przekraczania zewnętrznej granicy lądowej, z jednej strony, a potrzebą zapobiegania nielegalnej imigracji oraz potencjalnym zagrożeniom dla bezpieczeństwa, jakie stanowi działalność przestępcza, z drugiej strony (ust. 4 preambuły).

Zwolnieniu z należności celnych przywozowych podlega paliwo przewożone w standardowych zbiornikach pojazdów na podstawie art. 107-111 ww. rozporządzenia nr 1186/2009 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych. Zgodnie z art. 110 rozporządzenia ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych paliwo zwolnione z należności celnych przywozowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów. Nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie zbyte przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

Stosownie do treści art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2014r. poz. 752 ze zm., dalej ustawa o AKC):

1. Zwalnia się od akcyzy import:

1) paliw silnikowych przewożonych w standardowych zbiornikach:

a) pojazdów silnikowych, w ilości nieprzekraczającej 600 litrów na pojazd,

b) pojemników specjalnego przeznaczenia, w ilości nieprzekraczającej 200 litrów na pojemnik,

c) statków powietrznych lub jednostek pływających;

2) paliw silnikowych znajdujących się w kanistrach przewożonych przez pojazdy silnikowe i w ilości nieprzekraczającej 10 litrów na pojazd zgodnie z warunkami określonymi w przepisach dotyczących przechowywania i transportu paliw;

3) smarów znajdujących się w środkach transportu, o których mowa w pkt 1, niezbędnych do ich eksploatacji.

2. Przepisy art. 33 ust. 3-6 stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 33 ust. 3-6 stanowi:

Za standardowy zbiornik uważa się:

1) zbiornik paliwa na stałe zamontowany przez producenta we wszystkich środkach transportu tego samego rodzaju oraz którego zamontowanie na stałe umożliwia bezpośrednie wykorzystanie paliwa zarówno do napędu, jak i, w odpowiednim przypadku, do funkcjonowania w trakcie transportu systemu chłodzącego i innych systemów;

2) zbiornik na stałe zamontowany przez producenta we wszystkich pojemnikach takiego samego typu i którego zamontowanie na stałe pozwala na bezpośrednie wykorzystanie paliwa do funkcjonowania w trakcie transportu systemu chłodzenia i innych systemów, w które może być wyposażony pojemnik specjalnego przeznaczenia.

4. Za pojemnik specjalnego przeznaczenia uważa się pojemnik wyposażony w układy chłodzenia, systemy tlenowe, izolacji termicznej oraz inne systemy.

5. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie, pod warunkiem że paliwa silnikowe:

1) są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione;

2) nie zostaną usunięte z tego środka transportu ani nie będą magazynowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy;

3) nie zostaną odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

6. W przypadku naruszenia warunków, o których mowa w ust. 5, wysokość akcyzy określa się według stanu z dnia naruszenia tych warunków, a jeżeli tego dnia nie da się ustalić - z dnia stwierdzenia ich naruszenia.

Stosownie do treści art. 56 ust. 1, 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) stanowią:

1. Zwalnia się od podatku import towarów przywożonych w bagażu osobistym podróżnego przybywającego z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli ilość i rodzaj tych towarów wskazuje na przywóz o charakterze niehandlowym, a wartość tych towarów nie przekracza kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 300 euro.

5. Przez bagaż osobisty, o którym mowa w ust. 1, rozumie się cały bagaż, który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym, wjeżdżając na terytorium kraju, jak również bagaż, który przedstawi on później organom celnym, pod warunkiem przedstawienia dowodu, że bagaż ten był zarejestrowany jako bagaż towarzyszący w momencie wyruszenia w podróż przez przedsiębiorstwo, które było odpowiedzialne za jego przewóz. Bagaż osobisty obejmuje paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku dowolnego pojazdu silnikowego oraz paliwo znajdujące się w przenośnym kanistrze, którego ilość nie przekracza 10 litrów, z zastrzeżeniem art. 77.

6. Przez przywóz o charakterze niehandlowym, o którym mowa w ust. 1, rozumie się przywóz spełniający następujące warunki:

1) odbywa się okazjonalnie;

2) obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty.

Art. 77 ustawy o VAT stanowi:

1. Zwalnia się od podatku import:

1) paliwa przewożonego w standardowych zbiornikach:

a) prywatnych środków transportu,

b) środków transportu przeznaczonych do działalności gospodarczej,

c) specjalnych kontenerów

- w ilości do 200 litrów na środek transportu;

2) paliwa w przenośnych zbiornikach przewożonych przez prywatne środki transportu, przeznaczone do zużycia w tych pojazdach, nie więcej jednak niż 10 litrów;

3) niezbędnych do eksploatacji środków transportu smarów znajdujących się w tych środkach.

2. Na potrzeby stosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 1:

1) za standardowy zbiornik uważa się zbiornik paliwa, który:

a) jest montowany na stałe przez producenta we wszystkich środkach transportu lub cysternach takiego samego typu jak dany środek transportu lub cysterna i który pozwala na bezpośrednie wykorzystanie paliwa do napędu środka transportu lub funkcjonowania systemu chłodzenia i innych systemów działających w środku transportu lub cysternie, lub

b) jest przystosowany do środków transportu pozwalających na bezpośrednie wykorzystanie gazu jako paliwa lub do działania innych systemów, w które może być wyposażony środek transportu, lub

c) jest montowany na stałe przez producenta we wszystkich kontenerach tego samego typu co dany kontener i którego stałe wmontowanie umożliwia bezpośrednie wykorzystanie paliwa do pracy w czasie transportu systemów chłodzenia i innych systemów, w jakie kontenery specjalne mogą być wyposażone;

2) za środek transportu przeznaczony do działalności gospodarczej uważa się każdy mechaniczny pojazd drogowy wykorzystywany w działalności gospodarczej, w tym ciągnik z naczepą lub bez naczepy, który ze względu na rodzaj, budowę lub wyposażenie jest przeznaczony do przewozu towarów lub więcej niż dziewięciu osób razem z kierowcą, a także specjalistyczny mechaniczny pojazd drogowy;

3) za kontener specjalny uważa się każdy kontener wyposażony w specjalnie zaprojektowane instalacje systemów chłodzenia, systemów natleniania, systemów izolacji cieplnej lub innych systemów;

4) za prywatny środek transportu uważa się każdy mechaniczny pojazd drogowy inny niż wymieniony w pkt 2.

3. Towary, o których mowa w ust. 1, są zwolnione od podatku, jeżeli są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione. Towary te nie mogą zostać usunięte z tego środka transportu ani być składowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy, oraz nie mogą zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

4. W przypadku naruszenia warunków, o których mowa w ust. 3, wysokość podatku określa się według stanu i wartości celnej towaru w dniu naruszenia tych warunków oraz według stawek obowiązujących w tym dniu.

Zaprezentowane przepisy rozporządzenia nr 1186/2009 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych i przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie odnoszą się do warunku okazjonalności. Natomiast przepisy dyrektywy Rady 2007/74/WE z 20 grudnia 2007r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz.U.UE.L. 2007.346.6) nie mogą być w tym przypadku stosowane. Zastosowanie dyrektywy z pominięciem przepisu prawa krajowego będzie możliwe, gdy działanie to będzie korzystne dla podatnika. Na tę okoliczność wskazał Andrzej Halicki w artykule "Czy Polska dokonała prawidłowej implementacji dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007r. w zakresie okazjonalności przywozu paliwa" (Monitor Prawa Celnego i Podatkowego 4/2015, str. 141-144).

Z art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji nr 2454/1993 wynika, iż o towarach pozbawionych charakteru handlowego mowa jest wtedy, gdy objęcie ich daną procedurą celną ma charakter sporadyczny, i których rodzaj oraz ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących, bądź też które są wyraźnie przeznaczone na upominki. Przywóz okazjonalny to przywóz sporadyczny, a nie występujący w sposób ciągły (por. wyrok NSA z 28 października 2015r. sygn. akt I GSK 133/14).

Zgodnie z ww. przepisami prawa unijnego i celami umowy o małym ruchu granicznym, mieszkańcy zamieszkujący w tej strefie mają prawo podróżować do Federacji Rosyjskiej i dokonywać tam zakupów, w tym paliwa. Przy czym paliwo może być przywożone na teren wspólnoty i być wykorzystywane wyłącznie na cele użytku osobistego. Dodatkowo w wyroku z dnia 22 października 2015r. sygn. akt I GSK 335/14 NSA wskazał, że przywóz towarów musi mieć charakter niehandlowy i być wykorzystywany na cele osobiste. W rozpoznawanej sprawie nie ulega wątpliwości, że przywożone ilości paliwa znacznie przekraczają wskazane potrzeby własne skarżących.

Skarżący prowadzi 2 ha gospodarstwo rolne polegające na produkcji roślinnej. Natomiast skarżąca prowadziła działalność gospodarczą (według oświadczenia wynajem pokoi – k. 141 akt podatkowo-celnych), z której uzyskała dochód w wysokości 20.000 zł. Jak wyliczył organ małżonkowie wspólnie zarobili ok. 25.000 zł, co oznacza, że miesięcznie mogli przeznaczyć na wspólne wydatki ok. 2.184 zł, podczas gdy w tym samym okresie przywieźli oni do Polski paliwo za ogólną sumę 38.946 zł, co organ wyliczył na podstawie ilości paliwa potwierdzali skarżący w momencie wjazdu do Polski.

Skala działania skarżących w porównaniu z ich dochodami w 2014r., częstotliwość wyjazdów obojga małżonków dwoma pojazdami częstokroć w tym samym czasie, jak też dysproporcja w dochodach stron z zadeklarowanymi wydatkami na paliwo skłania do uznania, że organ odwoławczy zasadnie ocenił, że wyjazdy małżonków do Federacji Rosyjskiej noszą znamiona celu gospodarczego. Skarżący działał w ten sposób od stycznia 2013r. do końca kwietnia 2015r., a jego małżonka od czerwca 2013r. do końca kwietnia 2015r.. Skarżący przekraczali regularnie granicę przez przejście graniczne w "[...]", zgłaszając paliwo od 7 do 11 razy w miesiącu. Przekraczając 337 razy granicę małżonkowie przywieźli na teren UE 31.227 litrów paliwa.

Te okoliczności jednoznacznie przemawiają za wnioskiem, że skarżący wyjeżdżali do Rosji po paliwo, w celach zarobkowych.

Ponadto, jak wynika z oświadczenia skarżącej z 14.05.2015r., po przekroczeniu granicy i zatankowaniu pojazdu z reguły wracała ona do Polski [pkt 7 d) - f) oświadczenia k. 141 akt podatkowo-celnych]. Powyższe, mając także na uwadze wyjazdy skarżącego, potwierdza wyjazdy małżonków wyłącznie w celu tankowania pojazdu, co w połączeniu z częstotliwością tych wyjazdów skutkuje ich oceną jako wyjazdów o charakterze handlowym.

W konsekwencji skarżący naruszyli warunki przywozu. W rezultacie zgodnie z powołanymi w zaskarżonej decyzji przepisami prawa materialnego organy podatkowe zasadnie obciążyły ich podatkiem akcyzowym, podatkiem VAT i opłatą paliwową. Sąd na tle powyższego nie podzielił zarzutów skarżących naruszenia przepisów postępowania.

Rozważania organów celnych o istnieniu pomiędzy skarżącymi spółki cywilnej są chybione. W niniejszej sprawie przedmiotem zainteresowania organów stały się bowiem działania małżonków, którzy tworzyli wspólne gospodarstwo domowe. Nie ma to jednak znaczenia dla ustalenia organów, że skarżący importowali paliwo z Rosji w celach zarobkowych.

Bez znaczenia dla sprawy mają rozważania Organu o nielegalnym imporcie papierosów przez skarżących. Ponadto te rozważania, dotyczące importu papierosów, nie mają oparcia w materiale dowodowym, który został zgromadzony w roku postępowania podatkowego.

Ponadto te rozważania wykraczają poza zakres przedmiotowej sprawy. Rozpoznawana sprawa dotyczy importu paliwa, a nie importu papierosów.

To zestawienie, w przedmiocie importu papierosów, zostało przytoczone przez Dyrektora Izby Celnej, jako dodatkowy argument świadczący o tym, że skarżący wykorzystując różnice cen, uczynili stałe źródło dochodu z regularnego przywozu wyrobów akcyzowych.

W rozpoznawanej sprawie ustalono, że wyjazdy skarżących do Federacji Rosyjskiej miały na celu przywóz paliwa, które było wykorzystywane niezgodnie z celami wskazanymi w przepisach prawa materialnego.

Mając na względzie powyższe ustalenia i rozważania Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia powołanych w skardze przepisów prawa procesowego. Stan faktyczny został ustalony prawidłowo. Istniały podstawy do stosowania powołanych w decyzji przepisów prawa materialnego. Ustalony stan faktyczny umożliwiał subsumpcję powołanych w zaskarżonej decyzji przepisów prawa materialnego.

Uznając zatem złożoną skargę za bezzasadną, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a..