Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt IV SA/Wa 913/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-10-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Czerwiński (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Małaszewska-Litwiniec, Sędzia WSA Wanda Zielińska-Baran, Protokolant Marcin Lesner, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 października 2008 r. sprawy ze skargi P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia (...) lutego 2008 r. nr (...) w przedmiocie podwyższonej opłaty za pobór wód podziemnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Marszałka Województwa (...) z dnia (...) grudnia 2007 r. nr (...); 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz P. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Marszałek Województwa [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...], działając na podstawie art. 281 ust. 1, art. 284 ust. 1, art. 285 ust. 1 i ust. 2, art. 288 i art. 292 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska w zw. żart. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005 r. o zmianie ustawy -Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw, obwieszczenia Ministra Środowiska z dnia 15 października 2003 r. w sprawie wysokości stawek opłat za korzystanie ze środowiska na rok 2004, art. 21 § 1 i 3, art. 53 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 104 k.p.a., określił wysokość podwyższonej opłaty za pobór wód podziemnych dla Rodzinnego Ogrodu Działkowego "[...]" w W. i zobowiązał do wpłaty określonej kwoty wraz z odsetkami na wskazany w decyzji rachunek bankowy Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...].

W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podniósł, iż zgodnie z art. 284, art. 285, art. 286 i art. 287 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska, w związku z art. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005 r. o zmianie ustawy Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw Rodzinny Ogród Działkowy "[...]" zobowiązany był do składania kwartalnych ewidencji dotyczących poboru wód podziemnych do podlewania upraw ogrodniczych za lata od 2002 do II kwartału 2005 r. oraz półrocznych ewidencji od II półrocza 2005 r.

Stwierdził, że stosownie do treści art. 281 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 2, przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Z oklei art. 21 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania lub doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zgodnie zaś z art. 21 § 3 tej ustawy, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Jak zauważył Marszałek, również na podstawie art. 284 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska podmiot korzystający ze środowiska, w cyklu zgodnym z okresem rozliczeniowym, ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego Urzędu Marszałkowskiego. Jednocześnie zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji i na podstawie art. 286 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

przedkłada Marszałkowi Województwa wykaz zawierający informacje i dane o zakresie

korzystania ze środowiska.

Nadmienił, że w dniu 10 lipca 2007 r. strona złożyła zaległy wykaz zawierający informacje i dane wykorzystane do ustalenia opłaty, której nie uiściła w ustawowo określonym terminie.

Zauważył, że w związku z brakiem pozwolenia na pobór wód podziemnych w okresie, którego dotyczy decyzja, opłatę zwiększono dodatkowo zgodnie z art. 292 ustawy Prawo ochrony środowiska.

Dalej wywiódł, iż zgodnie z art. 288 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska, w związku z art. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005 r. o zmianie ustawy Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw w razie nieuiszczenia przez podmiot korzystający ze środowiska opłaty albo uiszczenia opłaty w wysokości nasuwającej zastrzeżenia marszałek województwa wymierza opłatę w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub kontroli oraz wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska.

Organ pierwszej instancji powołał się na opinię Ministerstwa Środowiska z dnia 15 czerwca 2004 r., zgodnie z którą "stosownie do postanowień art. 273 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo ochrony środowiska istnieje obligatoryjny wymóg ponoszenia opłat ekologicznych za pobór wód podziemnych oraz powierzchniowych (w rozumieniu szczególnego korzystania z wód). Ustawodawca przewiduje natomiast wyłącznie zwolnienie w sytuacjach poboru wód powierzchniowych na potrzeby nawadniania użytków rolnych i gruntów leśnych (art. 294 pkt 6 cytowanej powyżej ustawy)".

W nawiązaniu do wyjaśnień Ministerstwa Środowiska z dnia 20 sierpnia 2003 r. Marszałek zauważył z kolei, iż "wody podziemne pobrane na potrzeby nawadniania użytków rolnych i gruntów leśnych zawsze podlegają opłacie za korzystanie ze środowiska, gdyż ich pobór odbywa się, w rozumieniu ustawy Prawo wodne w ramach szczególnego korzystania z wód".

Dalej organ wywiódł, iż zgodnie z art. 16 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych "Polski Związek Działkowców z tytułu prowadzenia działalności statutowej, a jego członkowie z tytułu użytkowania działek w rodzinnych ogrodach działkowych, zwolnieni są od podatków i opłat (administracyjnych, skarbowych)". Opłaty z tytułu korzystania ze środowiska stanowią instrumenty ekonomiczne ochrony środowiska inaczej określone jako środki finansowo -prawne. Zdaniem Marszałka, mając na uwadze, iż ustawodawca nie uregulował charakteru wnoszonych przez dany podmiot opłat z tytułu korzystania ze środowiska,

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

należy się posiłkować zapisem art. 3 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym przez określenie "niepodatkowe należności budżetowe należy rozumieć niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego wynikające ze stosunków publicznoprawnych." W ocenie organu, wobec powyższego korzystanie ze środowiska z tytułu poboru wód podziemnych klasyfikować można jako opłatę, ale nie będzie to opłata administracyjna.

Od decyzji Marszałka Województwa [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. odwołał się P.

W uzasadnieniu wskazał, iż ogrody działkowe na mocy odpowiednich ustaw są zwolnione z niektórych podatków, w tym podatku rolnego, którego suplementem są opłaty za pobór wód podziemnych. W związku z powyższym działkowcy przekonani byli o zwolnieniu z przedmiotowych opłat. Zakwestionował też wysokość ustalonych opłat i naliczonych odsetek. Stwierdził także, iż ze względów społecznych nie wydaje się sprawiedliwe traktowanie ogrodów działkowych będących obiektami użyteczności publicznej na równi z producentami warzyw, napojów itp. Odwołujący powołał się na treść art. 16 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, zgodnie z którym Polski Związek Działkowców z tytułu prowadzenia działalności statutowej, a jego członkowie z tytułu użytkowania działek w rodzinnych ogrodach działkowych, zwolnieni są od podatków i opłat (administracyjnych, skarbowych), z tym że z podatku od nieruchomości i podatku rolnego na zasadach określonych w odrębnych ustawach. Stwierdził też, iż podlewanie roślin na działkach jest czynnością "użytkowania działek", a opłata za pobór wód podziemnych stanowi opłatę administracyjną lub "podatek", ponieważ pobierana jest w trybie ustawy Ordynacja podatkowa.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., działając na podstawie art. 127 k.p.a. w zw. z art. 17 pkt 1 k.p.a. i art. 1 i 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych oraz art. 39 ust. 5 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Marszałka Województwa [...] na zasadzie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji. Wskazał, że zgodnie z powoływanym przez odwołujących się art. 16 ustawy o rodzinnych ogrodach działowych Polski Związek Działkowców z tytułu prowadzenia działalności statutowej, a jego członkowie z tytułu użytkowania działek

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

w rodzinnych ogrodach działowych zwolnieni są z od podatków i opłat (administracyjnych, skarbowych (...). Opłatami zaś administracyjnymi, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych są opłaty ustalone uchwałą rady gminy na podstawie art. 18 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, nie wynikają więc one z ustawy oraz nie mają charakteru generalnego. Opłaty z tytułu korzystania ze środowiska stanowią instrumenty ekonomiczne ochrony środowiska. Wobec powyższego opłatę z tytułu korzystania ze środowiska za pobór wód podziemnych klasyfikować można jako opłatę, nie będzie to jednak oplata administracyjna.

P. zaskarżył decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lutego 2008 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze z dnia 29 kwietnia 2008 r. wniósł o uchylenie w całości decyzji z dnia [...] lutego 2008 r. i umorzenie postępowania w sprawie, uchylenie decyzji Marszałka Województwa [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. i wydanie orzeczenia o zwolnieniu rodzinnego Ogrodu Działkowego z opłat za pobór wód podziemnych, bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji, a także o zwolnienie od opłat sądowych.

W uzasadnieniu skarżący zarzucił w szczególności naruszenie art. 14 ustawy z dnia 8 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych i art. 16 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych. Stwierdził, że organy nie uwzględniły, iż powołane przepisy stanowią lex specialis w stosunku do przepisów ustawy Prawo ochrony środowiska oraz nieprawidłowo przyjęły, że P. prowadząc statutową działalność powoduje niszczenie środowiska.

W ocenie skarżącego, biorąc pod uwagę, że podlewanie roślin na działkach stanowi część "użytkowania działek" a opłata za pobór wód podziemnych stanowi opłatę administracyjna lub "podatek" pobierany w trybie ustawy Ordynacja podatkowa, decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. oraz wcześniejsza decyzja Marszałka Województwa [...] powinny zostać uchylone.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie powołując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego i to w dacie jego wydania. Innymi słowy, sąd administracyjny kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i obowiązującymi przepisami prawa procesowego.

Skarga analizowana pod tym kątem zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu decyzje organu pierwszej jak i drugiej instancji wydano z naruszeniem art. 16 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. Nr 169, poz. 1419 ze zm.), zgodnie z którym Polski Związek Działkowców z tytułu prowadzenia działalności statutowej, a jego członkowie z tytułu użytkowania działek w rodzinnych ogrodach działkowych, zwolnieni są od podatków i opłat (administracyjnych, skarbowych), z tym że z podatku od nieruchomości i podatku rolnego na zasadach określonych w odrębnych ustawach.

Stosownie do treści art. 272 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 ze zm.), opłata za korzystanie ze środowiska, stanowi jeden ze środków finansowo-prawnych ochrony środowiska. Opłata ta, w myśl art. 400 i art. 401 ust. 1 tej ustawy, stanowi przychód funduszu celowego - funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Zgodnie z art. 284 ust. 1 powołanej ustawy podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego. Opłatę ustala się według stawek obowiązujących w okresie, w którym korzystanie ze środowiska miało miejsce. Podmiot korzystający ze środowiska wnosi opłatę do końca miesiąca następującego po upływie każdego półrocza (art. 285 ust. 1 i 2 powołanej ustawy). Z kolei jeżeli podmiot korzystający ze środowiska nie przedłożył wykazu zawierającego informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat - marszałek województwa wymierza opłatę, w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska (art. 288 ust. 1 pkt 1 ustawy). Także jeśli podmiot korzystający ze środowiska zamieścił w wykazie zawierającym informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat informacje lub dane nasuwające zastrzeżenia - marszałek województwa wymierza, w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska, opłatę w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy opłatą należną a wynikającą z wykazu (art. 288 ust. 1 pkt 2 ustawy). Dodatkowo, zgodnie z art. 292 pkt 2 powoływanej ustawy podmiot korzystający ze środowiska

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

ponosi opłaty podwyższone o 500 % w przypadku braku wymaganego pozwolenia na pobór wód lub wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi. Do ponoszenia tej opłaty, stosownie do treści art. 281 ust. 1 ustawy, stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa albo wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska.

Analiza powołanych przepisów ustawy Prawo ochrony środowiska pozwala na dokonanie oceny prawnego charakteru przedmiotowej opłaty. Należy wskazać, że na tym tle w poglądach doktryny w kontekście wcześniej obowiązujących przepisów zarysowały się dwa zasadnicze kierunki. Zwolennicy pierwszego przyjmowali, że opłaty za korzystanie ze środowiska są opłatą publiczną, a uzasadnieniem tej tezy był fakt, że w zamian za opłatę państwo zezwala na korzystanie ze środowiska (M. Mazurkiewicz, Opłaty i kary pieniężne w systemie ochrony środowiska w Polsce (struktura prawna i funkcje), Wrocław 1986, s. 102). Zwolennicy drugiego poglądu natomiast twierdzili, że opłaty za korzystanie ze środowiska są podatkami środowiskowymi, gdyż mają charakter przymusowy, bezzwrotny i nieodpłatny (J. Małecki, Prawno-finansowe instrumenty, do których stosuje się Ordynację podatkową (w:) Księga jubileuszowa Profesora Marka Mazurkiewicza. Studia z dziedziny prawa finansowego, prawa konstytucyjnego i ochrony środowiska, Wrocław 2001, s. 260). Zdaniem Krzysztofa Gruszeckiego (K. Gruszecki. Prawo ochrony środowiska. Komentarz do art. 272, LEX 2008, wyd. II), uwzględniając fakt, że z teoretycznego punktu widzenia obecne rozwiązania prawne do konstrukcji opłat za korzystanie ze środowiska nie wniosły rewolucyjnych zmian, wydaje się, że bardziej uzasadnione jest stanowisko zaliczające opłaty za korzystanie ze środowiska do podatków (K. Gruszecki, Opłaty za korzystanie ze środowiska w prawie ochrony środowiska, Glosa 2003, z. 7, s. 4). Jego zdaniem, trudno bowiem przyjąć, że ekwiwalentem tego świadczenia jest zgoda na emisję do środowiska. Państwo środowiska nie wytworzyło, a jedynie stara się racjonalnie nim gospodarować.

Do poglądu tego przychyla się również Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż stosownie do treści art. 6 ustawy Ordynacja podatkowa podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Opłata za korzystanie ze środowiska (w przedmiotowej sprawie opłata za korzystnie z wód podziemnych) posiada wszystkie wymienione powyżej cechy podatku.

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

Bez wątpienia jest świadczeniem o publicznoprawnym charakterze. Nie wynika bowiem ze stosunku cywilnoprawnego i woli podmiotu zobowiązanego do jej uiszczenia. Jest natomiast daniną publiczną wynikającą z władztwa państwowego i znajduje swe umocowanie w przepisach prawa publicznego - ustawy Prawo ochrony środowiska. Do ponoszenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa (art. 281 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska). Opłata za korzystanie ze środowiska jest świadczeniem nieodpłatnym, bowiem uiszczenie jej nie rodzi po stronie wykonującego ten obowiązek podmiotu prawa do żądania konkretnego wymiernego świadczenia ekwiwalentnego, rozumianego w ten sposób, że wartość świadczenia administracyjnego odpowiada wysokości pobranej opłaty. Jest świadczeniem bezzwrotnym, stanowi bowiem definitywne obciążenie na rzecz funduszu celowego. Jest świadczeniem pieniężnym - wymiar i pobór opłaty odbywa się w jednostkach pieniężnych Rzeczypospolitej Polskiej (zob. art. 290 i art. 291 ustawy Prawo ochrony środowiska). Niewykonanie obowiązku uiszczenia opłaty za korzystanie ze środowiska obwarowane jest sankcjami prawnymi.

Oceniając prawny charakter opłat za korzystanie ze środowiska, szczególną uwagę należy zwrócić na treść powołanego już art. 281 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska, który w zakresie ponoszenia tych opłat nakazuje odpowiednio stosować przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa, a marszałkowi województwa i wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska przypisuje uprawnienia organów podatkowych. Odesłanie zawarte w powołanym przepisie dotyczy przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących: powstawania zobowiązań podatkowych, odpowiedzialności podatnika, płatnika i inkasenta, zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych, terminów płatności, zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę i opłaty prolongacyjnej, wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, ulgi w spłacie zobowiązań, przedawnienia, nadpłaty, korekty deklaracji, informacji podatkowych, rachunków, odpowiedzialności solidarnej, praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych, odpowiedzialności podatkowej. W ocenie Sądu, zakres odesłania oraz przypisanie organom ochrony środowiska w wymienionych kwestiach uprawnień organów podatkowych wynika z podatkowego charakteru opłaty za korzystanie ze środowiska.

Należy dalej wskazać, iż istotna w przedmiotowej sprawie treść powołanego na wstępie rozważań art. 16 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych zasadniczo odpowiada treści art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych (Dz. U. Nr 12, poz. 58 ze zm.), zgodnie z którym Polski Związek Działkowców z tytułu prowadzenia działalności statutowej, a jego członkowie z tytułu

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

użytkowania działki zwolnieni byli od podatków i opłat administracyjnych. Powołana ustawa o pracowniczych ogrodach działkowych została uchwalona w maju 1981 r., kiedy to obowiązywała ustawa z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.). Stosownie do treści art. 2 ust. 1 i 2 tej ustawy przez podatek rozumiano świadczenie pieniężne należne do zapłaty na rzecz Skarbu Państwa lub gminy z tytułu zobowiązania podatkowego, zaś zobowiązaniem podatkowym było zobowiązanie do uiszczenia podatku wynikające z obowiązku podatkowego. Podatkiem była zatem nie tylko taka danina publiczna, która w nazwie swej zawierała słowo "podatek" ale także każda inna danina publiczna, która nosiła cechy podatku. Zapatrywanie takie wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2003 r. sygn. akt I SA/Lu 601/02 (http://orzeczenia.nsa. gov.pl), oceniając prawny charakter opłaty skarbowej za wydanie pozwoleń wodnoprawnych na eksploatację i pobór wód podziemnych. Skoro ustawa z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych stanowi kontynuację ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych i w całości przejęła w art. 16 rozwiązanie prawne w zakresie zwolnienia Polskiego Związku Działkowców m.in. od podatków związanych z prowadzeniem działalności statutowej, w ocenie Sądu należy przyjąć, że rozumienie pojęcia "podatku" użytego w art. 14 ust. 1 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych przyjęte w powołanym orzeczeniu pozostaje aktualne na tle art. 16 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych.

Trzeba też podnieść, iż funkcjonowało ono w dacie wejścia w życie ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska. Chociaż wskazana ustawa w art. 294 wprowadziła zwolnienia przedmiotowe od opłat za pobór wody, to nie wyeliminowała zwolnienia podmiotowego zawartego w art. 14 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych i następnie w art. 16 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych.

Wprowadzanie zwolnień podatkowych należy do materii ustawowej i polega na określeniu przez ustawodawcę stanów faktycznych i prawnych będących przedmiotem podatku wyłączonych z mocy prawa spod opodatkowania (zwolnienia przedmiotowe), bądź na wskazaniu grup podatników, którzy z mocy prawa są zwolnieni od podatku (zwolnienia podmiotowe). Takie właśnie zwolnienie podmiotowe przewidziały ustawy dotyczące ogrodów działkowych. Każda ustawa regulująca określoną działalność jednostki może wprowadzić zwolnienia podmiotowe dla danej jednostki, co przenosi się na inne ustawy. Jeżeli inna ustawa (w przedmiotowej sprawie ustawa Prawo ochrony środowiska) nie wyłącza zwolnień podmiotowych, to zwolnienia te obowiązują. W konsekwencji obowiązuje zwolnienie przewidziane przez art. 16 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych.

Sygn. akt IV SA/Wa 913/08

Konkludując, w ocenie Sądu należy uznać, iż ogólny reżim prawny przewidzianych w art. 273 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska opłat za korzystanie ze środowiska jest analogiczny, jak świadczeń podatkowych, zatem opłaty te należy zaliczyć do nietypowych, swoistych podatków stanowiących przychód funduszu celowego (funduszu ochrony środowiska). W sytuacji, gdy rozwój rodzinnych ogrodów działkowych (w tym w sposób umożliwiający prowadzenie upraw ogrodniczych), należy do statutowych zadań strony skarżącej, co nie było kwestionowane przez organy prowadzące postępowanie zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji, a opłata za pobór wód podziemnych jest świadczeniem wymienionym w art. 16 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, należy stwierdzić, że nałożenie na stronę skarżącą obowiązku zapłaty określonych decyzją organu pierwszej instancji z dnia [...] grudnia 2007 r. kwot i utrzymanie w mocy tej decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., nastąpiło z naruszeniem wskazanego przepisu prawa materialnego.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.