Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 381/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 28 ust. 1 lit. a, art. 39 lit.a, lit. c
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 28 ust. 4
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janina Guść, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 19 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi "A" na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia zwolnienia z obowiązku złożenia gwarancji oddala skargę.


UZASADNIENIE

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z dnia 1 grudnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "Dyrektor") cofnął [...] Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością

z siedzibą w G. (dalej: "Spółka", "skarżąca") pozwolenie nr [...] z dnia 30 lipca 2013 r. na zwolnienie z obowiązku złożenia gwarancji dla przewozów towarów

w ramach wspólnotowej/wspólnej procedury tranzytu.

W uzasadnieniu wskazano, że na podstawie art. 23 ust. 4 lit. a) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L 2013.269.1) - dalej: "UKC", w zw.

z art. 15 ust. 1 lit. a) rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. U. UE. L 2015.343.1) - dalej: "rozporządzenie 2015/2446", przeprowadzono ponowną ocenę pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia gwarancji dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej/wspólnej procedury tranzytu wydanego Spółce w dniu 30 lipca 2013 r. W ramach ponownej oceny pozwolenia badaniu podlegały warunki wymienione w art. 95 ust. 1 rozporządzenia 2015/2446, zgodnie

z którym pozwolenie jest udzielane wyłącznie osobie spełniającej wszystkie następujące warunki: a) mającej siedzibę na obszarze celnym Unii; b) spełniającej kryteria określone

w art. 39 lit. a); c) regularnie korzystającej z danych procedur celnych lub będącej posiadaczem pozwolenia na prowadzenie magazynu czasowego składowania lub spełniającej kryteria określone w art. 39 lit. d). W wyniku przeprowadzonego postępowania w ramach ponownej oceny organ stwierdził, że Spółka nie spełnia kryterium z art. 39 lit. a) UKC, albowiem dopuściła się powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego

i przepisów podatkowych.

W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu Spółka zarzuciła jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 39 lit. a) UKC w zw. z art. 95 ust. 1 rozporządzenia 2015/2446 poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że pewne nieprawidłowości

i zastrzeżenia poczynione przez organy celne wobec Spółki, w okresie podlegającym ponownej ocenie, mogą być poczytane jako poważne lub powtarzające się naruszenia prawa celnego lub przepisów podatkowych, podczas gdy właściwe zastosowanie powinno prowadzić do oceny poczynionej przez pryzmat powagi udowodnionych

i prawomocnie stwierdzonych naruszeń prawa przez stronę, czy skazań za popełnione poważne przestępstwa, których jednakże w ustalonym stanie faktycznym brak;

2. art. 39 lit. a) UKC w zw. z art. 95 ust. 1 rozporządzenia 2015/2446 poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, ze warunek określony w art. 39 lit. a) UKC nie jest spełniony w wyniku sformułowania wobec Spółki pewnych zastrzeżeń, dotyczących nieterminowego uiszczania należności celnych i podatkowych oraz nieprawidłowości w stosowaniu zabezpieczenia generalnego na przestrzeni ostatnich 3 lat, a tym samym ocenę, że podstawy tych zastrzeżeń są poważnymi lub powtarzającymi się naruszeniami prawa celnego lub przepisów podatkowych, podczas gdy właściwe zastosowanie powinno prowadzić do oceny poczynionej przez pryzmat powagi udowodnionych i prawomocnie stwierdzonych naruszeń prawa celnego lub przepisów podatkowych przez stronę, czy orzeczonych skazań za popełnione poważne przestępstwa, a które nie mają jednak miejsca w ustalonych przez organ okolicznościach faktycznych;

3. art. 39 lit. a) UKC poprzez błędne uznanie, że w realiach niniejszej sprawy dokonywanie opóźnionych płatności stanowi naruszenie tej regulacji, pomimo że nie zostało udowodnione celowe dokonywanie płatności po terminie, a sam brak regulacji należności w sensie normatywnym związany jest ewentualnie z naruszeniem przepisu art. 39 lit. c) UKC.

W drodze ostrożności procesowej zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) - dalej: "Ordynacja podatkowa", poprzez nieustalenie prawdy obiektywnej w zakresie dotyczącym tego, że zarzucane stronie nieprawidłowości stanowią podstawy do uznania, iż dokonywane z opóźnieniem, przy wykazanych pełnych płatnościach, tj. zapłacie należności głównych wraz z należnymi odsetkami, przy jednoczesnym niewyjaśnieniu żadnych innych okoliczności dotyczących kondycji finansowej Spółki, może stanowić podstawę do oceny jej sytuacji finansowej

i wypłacalności, a w konsekwencji brak możliwości uznania, że w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego spełniona została jedyna przesłanka wskazana w art. 39 lit. c) UKC skutkująca wydaniem decyzji cofającej pozwolenie.

Stawiając powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości

i umorzenie postępowania w sprawie, o wstrzymanie wykonania decyzji w całości na podstawie art. 45 ust. 2 UKC oraz o odroczenie daty skuteczności decyzji na podstawie

art. 28 ust. 4 rozporządzenia 2015/2446.

Dyrektor nie podzielił argumentacji odwołującej się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie wydane w pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji z dnia 6 marca 2018 r. organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania wskazując m.in., że przeprowadzona wobec Spółki ponowna ocena pozwoleń dotyczyła okresu od 22 lutego 2014 r. do 22 lutego 2017 r.,

z uwagi jednak na stwierdzone nieprawidłowości w swoim rozstrzygnięciu organ pierwszej instancji ujął również informacje, które wpłynęły po dniu 22 lutego 2017 r. - monitorowanie prowadzone jest bowiem w sposób regularny i ciągły.

Dyrektor podał następnie, że w odpowiedzi na wezwanie organu do udostępnienia dokumentów, danych i informacji oraz do złożenia wyjaśnień mających istotne znaczenie

w sprawie Spółka przesłała szereg dokumentów i oświadczeń, nie poinformowała jednak

o jakichkolwiek problemach finansowych lub nieprawidłowościach w funkcjonowaniu systemów informatycznych, w tym cyberataku. Spółka podała, że nie zdołała wprowadzić procedur naprawczych, do których była zobligowana, zaś brak wyodrębnienia osobnego rachunku bankowego dedykowanego płatnościom należności celnych i podatkowych uzasadniła niechętną postawą kluczowych klientów do takiego rozwiązania.

Organ odwoławczy podniósł, że w trakcie prowadzonego monitorowania pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych dotyczącego okresu od 8 listopada 2013 r. do

7 listopada 2014 r. stwierdzono niezgodności z warunkami określonymi w art. 253c ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L 1993.253.1) - dalej: "RWKC". Nieprawidłowości polegały na powtarzającym się nieterminowym uiszczaniu należności celnych i podatkowych, nieprawidłowym stosowaniu zabezpieczenia generalnego, braku odpowiedniej kontroli wewnętrznej. W wyniku przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia 31 lipca 2015 r. pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych zostało zawieszone z dniem 1 sierpnia 2015 r. na okres 30 dni (art. 253d ust. 2 RWKC). Natomiast na wniosek strony, w dniu

31 sierpnia 2015 r. zawieszenie pozwolenia zostało przedłużone na kolejne 30 dni

(art. 253d ust. 4 RWKC). Wniosek o przedłużenie zawieszenia Spółka uzasadniała faktem podjęcia w banku finansującym procedury zredukowania limitu faktoringowego, przy jednoczesnym zwiększeniu limitu kredytowego w rachunku bieżącym. W dniu 30 września 2015 r. Spółka poinformowała organ o uregulowaniu zaległości oraz przedstawiła plan naprawczy (m.in. osobny rachunek bankowy do obsługi należności celnych i podatkowych oraz wprowadzenie procedur kontrolnych) w celu wyeliminowania opóźnień w regulowaniu długu celnego, co spowodowało cofnięcie zawieszenia przez organ celny.

Dyrektor podkreślił, że mimo zadeklarowanej dyscypliny w regulowaniu należności Spółka nadal wpłacała należności po terminie płatności i to pomimo korzystania

z pozwolenia dotyczącego odroczenia tego terminu. Wskazano, że czynności monitorowania związane z udzielonym pozwoleniem wykazały nieprzestrzeganie przez Spółkę ustalonych przez ustawodawcę terminów płatności. Organ zwracał się do Spółki

o przesyłanie comiesięcznych sprawozdań z dokonywanych wpłat należności; plan naprawczy nie został jednak wdrożony, a zobowiązanie do przestrzegania terminów nie zostało zrealizowane.

Organ odwoławczy podał, że biorąc pod uwagę wyniki poprzedniej ponownej oceny pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, bieżące ustalenia i analizy dokonywane w ramach procesu monitorowania jako procesu ciągłego i dynamicznego,

w dniu 22 września 2017 r. organ pierwszej instancji sporządził Raport z czynności audytowych w zakresie ponownej oceny pozwolenia (dostarczony Spółce 27 września 2017 r.), w którym stwierdzono, że Spółka nie spełnia kryterium określonego w art. 39 lit. a) UKC (kryterium uznaje się za spełnione, jeżeli w ciągu ostatnich trzech lat wnioskodawca oraz, w stosownych przypadkach, pracownik odpowiedzialny za sprawy celne wnioskodawcy nie dopuścili się żadnych poważnych lub powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego i podatkowego oraz nie dopuścili się żadnego poważnego przestępstwa karnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą). Spółka skorzystała z możliwości przedstawienia własnego stanowiska w sprawie, jednakże złożone w tym zakresie wyjaśnienia nie spowodowały zmiany stanowiska organu.

Odnosząc się do sformułowanych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego Dyrektor zaakcentował, że w kontekście art. 39 lit. a) UKC nie tylko poważne naruszenie przepisów prawa celnego i podatkowego narusza warunki udzielonego pozwolenia, ale także wszelkie powtarzające się naruszenia przepisów prawa celnego i podatkowego. A zatem, wystarczy jednorazowe, ale poważne naruszenie przepisów prawa celnego i podatkowego lub powtarzające się naruszenie tych przepisów (w tym przypadku nie musi ono odpowiadać naruszeniu poważnemu), aby móc zarzucić podmiotowi korzystającemu z pozwolenia naruszenie warunków jego udzielenia. W tym zakresie organ odwoławczy odwołał się do art. 24 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L 2015.343.558) - dalej: "RWUKC", stanowiącym, że kryterium, o którym mowa w art. 39 lit. a) UKC, można jednak uznać za spełnione w przypadku, gdy organ celny właściwy do wydania decyzji uzna naruszenie za nieistotne, biorąc pod uwagę liczbę lub skalę powiązanych operacji, i nie będzie miał wątpliwości co do tego, że wnioskodawca działał w dobrej wierze. W ocenie Dyrektora, wielokrotne, uporczywe i świadome naruszanie przez Spółkę przepisów UKC

w zakresie terminów do regulowania należności celnych, a przy tym takie samo naruszenie przepisów prawa podatkowego w zakresie terminowości regulowania zobowiązań podatkowych stanowi naruszenie art. 39 lit. a) UKC. Oceniając z kolei istnienie dobrej wiary po stronie Spółki organ odwoławczy stanął na stanowisku, że miała ona świadomość,

iż reguluje należności po terminie płatności, co przyznał w odwołaniu pełnomocnik Spółki. Skoro strona przyznała, że płaci należności celno-podatkowe po terminie, to tym samym nie przestrzega warunków udzielonego pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, w którym w pkt 15.5.4 postanowiono: "uiszczenie należności celnych winno nastąpić w terminie 10 dni od powiadomienia o kwocie długu celnego

i zobowiązaniach podatkowych (...) jednak nie później niż do 16-tego dnia po upływie okresu rozliczeniowego".

Dyrektor podkreślił, że udzielenie przez organ pozwolenia na zwolnienie

z obowiązku złożenia zabezpieczenia jest przyznaniem podmiotowi szczególnego rodzaju preferencji, ulgi. Tym samym, otrzymanie i zachowanie możliwości zwolnienia z tego obowiązku może nastąpić tylko w sytuacji, w której organ nie ma żadnych zastrzeżeń do przedsiębiorcy.

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że Spółka nie dotrzymywała terminów płatności, mimo że korzystała z kolejnego przywileju, jakim jest niewątpliwie pozwolenie na odroczenie terminu płatności należności celnych (nr [...]).

W ocenie Dyrektora, przy wydaniu decyzji cofającej pozwolenie na zwolnienie

z obowiązku złożenia zabezpieczenia nie muszą występować naruszenia prawomocnie stwierdzone, czy też skazania za przestępstwo. Gdyby takie nieprawidłowości wystąpiły, to nie tylko strona nie miałaby podstaw do uzyskania pozwolenia, ale stanowiłoby to podstawę do braku możliwości prowadzenia jakiejkolwiek działalności jako agencji celnej.

W odniesieniu do zarzutu braku zbadania kondycji finansowej Spółki i oceny jej wypłacalności organ odwoławczy podniósł, że kwestie te nie mają wpływu na ocenę przestrzegania prawa celnego i podatkowego przez przedsiębiorcę. Tym samym, przy wydawaniu pozwolenia na wpis do rejestru organ celny nie bierze pod uwagę kryterium wynikającego z art. 39 lit. c) UKC.

Odnosząc się do sformułowanych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w tym m.in. zarzutu nieustalenia prawdy obiektywnej, tj. jak zarzucane stronie nieprawidłowości odnoszą się m.in. do skali prowadzonego obrotu i ilości dokonywanych zgłoszeń celnych, Dyrektor zwrócił uwagę, że skierowanie 380 wniosków do windykacji z powodu nieterminowych płatności świadczy na niekorzyść strony. Podkreślono, że skala nieterminowości wpłat jest dowodem świadczącym o tym,

iż przedsiębiorca w sposób powtarzalny narusza warunki pozwolenia. Organ odwoławczy wskazał również, że pomimo poinformowania w dniu 30 września 2015 r. organu celnego

o uregulowaniu zaległości i przedstawieniu planu naprawczego, Spółka nadal wpłacała należności po terminie, o czym świadczą przeprowadzone przez organ monitorujący wyrywkowe kontrole płatności oraz informacje uzyskane z Urzędu Celnego w G., Izby Celnej w G., [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G., Urzędu Skarbowego

w D. i od kontrahenta Spółki.

Końcowo Dyrektor podniósł, że z uwagi na brak podstaw do uchylenia decyzji pierwszej instancji nie znalazł powodów do przesunięcia terminu odroczenia daty, z którą cofnięcie decyzji staje się skuteczne (wniosek strony zgłoszony w trybie art. 28 ust. 4 UKC).

W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - radcę prawnego T. J., wniosła o jej uchylenie

w całości i zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 39 lit. a) UKC w zw. z art. 95 ust. 1 rozporządzenia 2015/2446 poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że pewne nieprawidłowości

i zastrzeżenia poczynione przez organy celne wobec Spółki, w okresie podlegającym ponownej ocenie, mogą być poczytane jako poważne lub powtarzające się naruszenia prawa celnego lub przepisów podatkowych, podczas gdy właściwe zastosowanie powinno prowadzić do oceny poczynionej przez pryzmat powagi udowodnionych

i prawomocnie stwierdzonych naruszeń prawa przez stronę, czy skazania za popełnione poważne przestępstwa, których w ustalonym stanie faktycznym brak;

2. art. 39 lit. a) UKC w zw. z art. 95 ust. 1 rozporządzenia 2015/2446 poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że warunek określony w art. 39 lit. a) UKC nie jest spełniony w wyniku sformułowania wobec skarżącej pewnych zastrzeżeń dotyczących nieterminowego uiszczania należności celnych i podatkowych oraz nieprawidłowości w stosowaniu zabezpieczenia generalnego na przestrzeni ostatnich 3 lat, a tym samym ocenę, że podstawy tych zastrzeżeń są poważnymi lub powtarzającymi się naruszeniami prawa celnego lub przepisów podatkowych, podczas gdy właściwe zastosowanie powinno prowadzić do oceny poczynionej przez pryzmat powagi udowodnionych i prawomocnie stwierdzonych naruszeń prawa celnego lub przepisów podatkowych przez skarżącą, czy orzeczonych skazań za popełnione poważne przestępstwa, a które nie mają jednak miejsca w ustalonych przez organ okolicznościach faktycznych;

3. art. 39 lit. a) UKC poprzez błędne uznanie, że w realiach niniejszej sprawy dokonywanie opóźnionych płatności stanowi naruszenie tego przepisu, pomimo że nieudowodnione zostało celowe dokonywanie płatności po terminie, a sam brak regulacji należności w sensie normatywnym związany jest ewentualnie z naruszeniem przepisu art. 39 lit. c) UKC;

a w konsekwencji uznania, że zaistniały przesłanki określone w art. 28 ust. 1 lit. a) UKC.

Z ostrożności procesowej zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 122 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie prawdy obiektywnej

w zakresie dotyczącym tego, że zarzucane Spółce nieprawidłowości stanowią podstawy do uznania, iż dokonywane z opóźnieniem, przy wykazanych pełnych płatnościach, tj. zapłacie należności głównych wraz z należytymi odsetkami, przy jednoczesnym niewyjaśnieniu żadnych innych okoliczności dotyczących kondycji finansowej Spółki może stanowić podstawę do oceny jej sytuacji finansowej

i wypłacalności, a w konsekwencji braku możliwości uznania, że w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego spełniona została jedyna przesłanka, wskazana w art. 39 lit. c) UKC, skutkująca wydaniem decyzji cofającej pozwolenie;

2. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez dokonanie przez organ drugiej instancji wykładni art. 39 lit. a) UKC w sposób niedający się pogodzić z zasadą działania

w sposób pogłębiający zaufanie do organów celnych;

3. art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie oceny zebranych w sprawie materiałów dowodowych z przekroczeniem wyrażonej w tym przepisie zasady swobodnej oceny dowodów.

Ponadto strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 28 ust. 4 UKC poprzez nieuwzględnienie wniosku o odroczenie daty skuteczności wydanej decyzji cofającej pozwolenie na zwolnienie z obowiązku złożenia gwarancji dla przewozów towarów

w ramach wspólnotowej/wspólnej procedury tranzytu o rok, a co najmniej do czasu upływu ważności gwarancji ubezpieczeniowej wydanej Spółce, tj. do 7 września 2018 r., pomimo zaistnienia przesłanek do odroczenia daty.

W uzasadnieniu skargi podniesiono m.in., że stwierdzone przypadki, w których Spółka nie posiadała wystarczającego salda na potwierdzeniu złożenia zabezpieczenia generalnego, były incydentalne - spowodowane wyłącznie nieterminowym uiszczeniem należności. Zarzucono, że organ na równi z poważnym naruszeniem lub powtarzającymi się naruszeniami przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych, w tym brakiem skazania za poważne przestępstwo karne związane z działalnością gospodarczą, postawił nieterminowe uiszczanie należności celnych i podatkowych przez skarżącą. Strona przyznała, że nie można w całości zaistniałej sytuacji argumentować i tłumaczyć specyfiką prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże należy spojrzeć zarówno pod tym kątem na powyższe naruszenia, jak również na dobrą wiarę posiadacza pozwolenia. Wskazano, że prowadzenie działalności gospodarczej o profilu skarżącej związane jest

z zarządzaniem jej majątkiem i potencjałem osobowym na wielu płaszczyznach. Ilość

i wielkość transakcji gospodarczych niejednokrotnie powoduje, że osoba zarządzająca staje przed dylematem wyboru najwłaściwszych metod i działań w danym momencie. Związane jest to zarówno z działaniami kadrowymi, marketingowymi oraz finansowymi Spółki, mającymi na celu zachowanie jej dobrej kondycji, a przede wszystkim płynności finansowej. Podkreślono, że dokonywanie zapłaty należności celnych i podatkowych - wszelkich zobowiązań wobec Skarbu Państwa, jest dla Spółki priorytetem, jednakże zdarza się, iż ich regulowanie możliwe jest z pewnymi opóźnieniami. Jednakże Spółka zawsze reguluje te płatności dobrowolnie, bez wezwania, dokonując zapłaty należnych

z tego tytułu odsetek, które stanowią pewną rekompensatę dla Skarbu Państwa za ich nieterminowe uiszczenie. Trudno zatem uznać, aby taką, nawet powtarzającą się nieprawidłowość, zakwalifikować na równi z pozostałymi przesłankami, zwłaszcza

że w art. 39 lit. a) UKC mowa jest o poważnych naruszeniach przepisów prawa oraz

o skazaniu za przestępstwo karne związane z działalnością przedsiębiorcy.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 5 listopada 2018 r. pełnomocnik skarżącej poinformował, że Spółka zmieniła nazwę i siedzibę - obecnie działa pod firmą "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zaś jej siedzibą jest O.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) - dalej: "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia,

że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został

w skardze podniesiony.

Poddanym sądowej kontroli aktem jest decyzja organu odwoławczego, którą organ ten utrzymał wydaną w pierwszej instancji decyzję cofającą skarżącej pozwolenie na zwolnienie z obowiązku złożenia gwarancji dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej/wspólnej procedury tranzytu. W podstawie prawnej tej decyzji wskazano m.in. art. 28 ust. 1 lit. a) UKC, zgodnie z którym korzystna decyzja zostaje cofnięta lub zmieniona w przypadkach innych niż określone w art. 27 (nie mających zastosowania

w niniejszej sprawie - przyp. Sądu), jeżeli jeden lub kilka warunków wymaganych do jej wydania nie zostało spełnionych lub przestało być spełnianych.

Jak wynika z akt sprawy, decyzją nr [...] z dnia 30 lipca 2013 r. przyznano Spółce pozwolenie na zwolnienie z obowiązku złożenia gwarancji dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej/wspólnej procedury tranzytu.

Jak słusznie wskazał organ odwoławczy - wydanie podmiotowi pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych jest swego rodzaju preferencją. Dzięki uproszczonym procedurom celnym skraca się czas na załatwienie formalności celnych, co z kolei sprawia, że towar dociera szybciej do korzystającego z takiej procedury lub jego kontrahenta. Korzystanie z uproszczonych procedur celnych daje podmiotowi możliwość: szybszego zwolnienia towaru (szybszego dysponowania towarem przez odbiorcę), ograniczenia kosztów (towary dostarczane są bezpośrednio do miejsc prowadzenia działalności gospodarczej), mniejszej liczby kontroli fizycznych i kontroli dokumentów przed zwolnieniem towaru w porównaniu z procedurą standardową, czy też sporadycznego kontaktu z urzędem celno-skarbowym. Uproszczone procedury celne wiążą się również

z ułatwieniami płatniczymi: w przypadku cła - można odroczyć termin jego płatności do 16. dnia kolejnego miesiąca (w przypadku dysponowania odrębnym pozwoleniem),

a w przypadku podatku VAT - można go nie płacić rozliczając ten podatek bezpośrednio

w deklaracji VAT-7.

Jak wynika z powyższego - posiadaczowi pozwolenia na zwolnienie z obowiązku złożenia gwarancji przysługują określone uprawnienia, preferencje, jednakże aby uzyskać takie pozwolenie podmiot musi spełnić określone warunki, a następnie ich przestrzegać.

Zgodnie z art. 89 ust. 5 rozporządzenia 2015/2446 organy celne mogą, zgodnie

z art. 95 ust. 1, 2 i 3, zezwolić na złożenie zabezpieczenia generalnego obejmującego kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającą długowi celnemu w odniesieniu do dwóch lub więcej operacji, zgłoszeń lub deklaracji, lub procedur celnych.

W myśl art. 95 ust. 1 rozporządzenia 2015/2446 pozwolenie, o którym mowa

w art. 89 ust. 5, jest udzielane wyłącznie osobie spełniającej wszystkie następujące warunki: a) mającej siedzibę na obszarze celnym Unii; b) spełniającej kryteria określone

w art. 39 lit. a); c) regularnie korzystającej z danych procedur celnych lub będącej posiadaczem pozwolenia na prowadzenie magazynu czasowego składowania lub spełniającej kryteria określone w art. 39 lit. d).

Zgodnie z art. 39 UKC kryteria przyznawania statusu upoważnionego przedsiębiorcy obejmują:

a) brak poważnego naruszenia lub powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych, w tym brak skazania za poważne przestępstwo karne związane z działalnością gospodarczą wnioskodawcy;

b) wykazanie przez wnioskodawcę, iż posiada wysoki poziom kontroli swoich operacji

i przepływu towarów zapewniony poprzez system zarządzania ewidencją handlową oraz - w stosownych przypadkach - transportową co umożliwia przeprowadzanie właściwych kontroli celnych;

c) wypłacalność, którą uznaje się za udowodnioną, gdy wnioskodawca ma dobrą sytuację finansową pozwalającą mu na wypełnianie zobowiązań, stosownie do rodzaju prowadzonej przez niego działalności gospodarczej;

d) w odniesieniu do pozwolenia, o którym mowa w art. 38 ust. 2 lit. a) - spełnienie praktycznych standardów w zakresie kompetencji lub kwalifikacji zawodowych bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością; oraz

e) w odniesieniu do pozwolenia, o którym mowa w art. 38 ust. 2 lit. b) - odpowiednie standardy bezpieczeństwa i ochrony, które uznaje się za spełnione, gdy wnioskodawca wykaże, że utrzymuje odpowiednie środki mające na celu zagwarantowanie bezpieczeństwa i ochrony międzynarodowego łańcucha dostaw, w tym w obszarze odnoszącym się do integralności fizycznej i kontroli dostępu, procesów logistycznych, procesów związanych z postępowaniem z określonymi rodzajami towarów, w obszarze odnoszącym się do personelu oraz w obszarze identyfikacji partnerów handlowych.

W tym miejscu należy wskazać, że przy wydawaniu pozwolenia na złożenie zabezpieczenia generalnego organ celny nie bierze pod uwagę kryterium wynikającego

z art. 39 lit. c) UKC, tj. wypłacalności wnioskodawcy. Wynika to z literalnego odczytywania treści art. 95 ust. 1 rozporządzenia 2015/2446 ("spełniającej kryteria określone w art. 39

lit. a)"). Tym samym, za niezasadne uznać należało te twierdzenia strony skarżącej,

w których akcentowano brak wyjaśnienia przez organ okoliczności dotyczących kondycji finansowej i wypłacalności Spółki.

Oceniając zasadność sformułowanych w skardze zarzutów dotyczących niewłaściwego - w ocenie strony - zastosowania art. 39 lit. a) UKC, w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że w regulacji tej unijny prawodawca użył spójnika "lub", a nie spójnika "oraz", mającego zdecydowanie odmienne znaczenie na gruncie logiki prawniczej (nie koniunkcja, lecz alternatywa - dla swego zaistnienia nie wymagająca prawdziwości obu zdań na nią się składających, lecz tylko jednego z nich). Występująca w tym przepisie alternatywność poszczególnych znaczeń pojęciowych ma ten skutek, że stwierdzenie

w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi możliwość zastosowania określonego rygoru. Nie wyklucza to jednak wystąpienia tych przesłanek łącznie, gdyż ustawodawca dopuszcza możliwość współwystępowania sytuacji komunikowanych przez zdanie łączone tym spójnikiem, a zatem możliwe jest spełnienie warunków wynikających z jednego lub kilku, a także z wszystkich zdań (por. wyrok NSA

z dnia 3 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2071/16, LEX nr 2558824).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że art. 39 lit. a) UKC przewiduje dwie przesłanki: "brak poważnego naruszenia" przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych lub "brak powtarzających się naruszeń" przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych, przy czym "powtarzające się naruszenia" nie muszą mieć jednocześnie charakteru "poważnych". Zasadnie więc organ przyjął, że niespełnienie przez przedsiębiorcę jednej z wymienionych w tym przepisie przesłanek upoważnia organ do cofnięcia uprzednio wydanej temu przedsiębiorcy korzystnej decyzji na podstawie art. 28 ust. 1 lit. a) UKC.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że w trakcie prowadzonego monitorowania pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, dotyczącego okresu od 8 listopada 2013 r. do 7 listopada 2014 r. stwierdzono niezgodności z warunkami określonymi w art. 253c ust. 1 RWKC. Nieprawidłowości polegały na powtarzającym się nieterminowym uiszczaniu należności celnych i podatkowych, nieprawidłowym stosowaniu zabezpieczenia generalnego, braku odpowiedniej kontroli wewnętrznej. Decyzją z dnia 31 lipca 2015 r. pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych zostało zawieszone z dniem 1 sierpnia 2015 r. na okres 30 dni (art. 253d ust. 2 RWKC). Natomiast na wniosek strony, w dniu 31 sierpnia 2015 r. zawieszenie pozwolenia zostało przedłużone na kolejne 30 dni (art. 253d ust. 4 RWKC). Wniosek o przedłużenie zawieszenia Spółka uzasadniała faktem podjęcia

w banku finansującym procedury zredukowania limitu faktoringowego, przy jednoczesnym zwiększeniu limitu kredytowego w rachunku bieżącym.

Należy podkreślić, że pomimo poinformowania organu o uregulowaniu zaległości oraz przedstawienia planu naprawczego (pismo z 30 września 2015 r.) Spółka nadal wpłacała należności po terminie płatności i to pomimo korzystania z pozwolenia dotyczącego odroczenia tego terminu. Czynności monitorowania związane z udzielonym pozwoleniem wykazały nieprzestrzeganie przez Spółkę ustalonych przez ustawodawcę terminów płatności. Organ zwracał się do Spółki o przesyłanie comiesięcznych sprawozdań z dokonywanych wpłat należności; plan naprawczy nie został jednak wdrożony, a zobowiązanie do przestrzegania terminów nie zostało zrealizowane.

Mając na uwadze wyniki poprzedniej ponownej oceny pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, bieżące ustalenia i analizy dokonywane w ramach procesu monitorowania jako procesu ciągłego i dynamicznego, w dniu 22 września 2017 r. organ pierwszej instancji sporządził Raport z czynności audytowych w zakresie ponownej oceny pozwolenia, w którym stwierdzono, że Spółka nie spełnia kryterium określonego w art. 39 lit. a) UKC. W celu dokonania weryfikacji deklaracji przedsiębiorcy w bazie ZEFIR2 dokonano wyrywkowego sprawdzenia terminowości wpłat należności celnych

i podatkowych dotyczących okresu od 1 października 2015 r. do 25 listopada 2016 r. dla poszczególnych zgłoszeń celnych. W wyniku tej weryfikacji stwierdzono, że Spółka nadal nie przestrzega warunków zawartych w udzielonym pozwoleniu; wpłaty nadal uiszczane były nieterminowo, odsetki od nieterminowych wpłat w tym okresie wyniosły 43.278 zł (dotyczyło to 72 wpłat dokonanych przez Spółkę na konto organów celnych).

Zgodnie z informacją przekazaną przez kierownika agencji celnej w 2015 r. przelewy autoryzowane były jedynie przez prezesa Spółki (niezgodnie z zapisami zawartymi

w posiadanym pozwoleniu), który po otrzymaniu zestawienia z płatnościami należności celnych i podatkowych sam wybierał kwoty do zapłaty i tylko on bezpośrednio je autoryzował w systemie bankowym. Należy podkreślić, że importerzy towarów (dłużnicy) - podmioty reprezentowane przez Spółkę, dokonywały zapłaty należności celnych

i podatkowych na konto swojego przedstawiciela w terminach płatności. A zatem, Spółka dysponowała kwotami na zapłatę należności przywozowych na swoim koncie, jednak nie dokonywała bezpośrednich przelewów na konto organu podatkowego w celu terminowego pokrycia długu celnego; wpływy z należności były wykorzystywane na inne cele.

Należy wskazać, że pismem z dnia 21 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Celnej wezwał [...] Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. w W. (jako podmiotu udzielającego Spółce gwarancji ubezpieczeniowych) do zapłaty kwoty 431.593 zł wraz

z należnymi odsetkami za zwłokę, z uwagi na brak zapłaty długu celnego oraz podatku VAT wynikających z wyszczególnionych w piśmie dokumentów SAD.

W wystawionym w dniu 20 grudnia 2016 r. "Zaświadczeniu o niezaleganiu

w podatkach lub stwierdzającym stan zaległości" Naczelnik Urzędu Celnego w G. podał, że zaległości celne i podatkowe ciążące na Spółce wynoszą 1.362.873 zł.

Z kolei w piśmie z dnia 23 czerwca 2017 r. [...] Urząd Celno-Skarbowy

w G. Oddział Celny [...] poinformował o naruszaniu przez Spółkę warunków stosowania pozwolenia z dnia 7 grudnia 2009 r., z którego wynika,

że uiszczenie należności celnych powinno nastąpić w terminie 10 dni od powiadomienia

o kwocie długu celnego i zobowiązaniach podatkowych, tj. od dnia obciążenia salda zabezpieczenia w systemie OSOZ - w przypadku zgłoszenia elektronicznego, jednak nie później niż do 16-tego dnia po upływie okresu rozliczeniowego (pkt 15.5.4). Wskazano,

że Spółka składając zgłoszenia uzupełniające nie posiadała wystarczającego salda na potwierdzeniu złożenia zabezpieczenia generalnego, wobec czego należności nie były

w żaden sposób zabezpieczone (ostatni incydent dotyczył zgłoszenia celnego z 7 czerwca 2017 r.). Brak środków na zabezpieczeniu spowodowany był tym, że Spółka prawie za każdym razem regulowała należności po upływie terminu płatności.

Urząd Skarbowy w D. poinformował, że na dzień 30 sierpnia

2017 r. Spółka ma zaległości wymagalne w kwocie 3.789.990 zł w typie podmiotu "zgłaszający". Zgodnie z przesłanym wykazem Spółka działała w przedstawicielstwie pośrednim w zgłoszeniach celnych, w których zaległości należności celnych i podatkowych wyniosły 2.589.335 zł.

Należy również wskazać, że w dniu 18 września 2017 r. jeden z kontrahentów Spółki ("B" Sp. z o.o. z siedzibą w S.) poinformował Izbę Administracji Skarbowej w G., że skarżąca nie uiszcza na bieżąco do Urzędu Skarbowego w N. zapłaconych przez tę spółkę należności celno-podatkowych. Podano, że łączna kwota zobowiązań z tytułu tych należności wynosi 2.279.397 zł, w tym przeterminowanych 1.080.279 zł. Podkreślono, że swoim działaniem skarżąca zablokowała możliwość uzyskania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, niezbędnego do prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorcy. Wskazano również, że kilkakrotnie wzywano Spółkę do spłaty kwoty wymaganej, tj. 1.080.279 zł, jednakże bezskutecznie.

Zdaniem Sądu, wszystkie przedstawione wyżej okoliczności niewątpliwie świadczą

o tym, że skarżąca w sposób wielokrotny, uporczywy i świadomy naruszała przepisy prawa, co wypełnia dyspozycję art. 39 lit. a) UKC w zakresie przesłanki dotyczącej powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 RWUKC kryterium, o którym mowa w art. 39 lit. a) UKC, można jednak uznać za spełnione w przypadku, gdy organ celny właściwy do wydania decyzji uzna naruszenie za nieistotne, biorąc pod uwagę liczbę lub skalę powiązanych operacji, i nie będzie miał wątpliwości co do tego, że wnioskodawca działał w dobrej wierze.

Należy zwrócić uwagę, że w powyższej regulacji prawodawca unijny użył spójnika "i" (koniunkcja), co oznacza, że wymienione przesłanki muszą być spełnione łącznie (uznanie naruszenia za nieistotnego i brak wątpliwości odnośnie do działania wnioskodawcy

w dobrej wierze).

W ocenie Sądu, nie sposób uznać, że naruszenia przez Spółkę przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych miały charakter "nieistotny", o czym świadczy opisana wyżej skala, rozmiary i częstotliwość tych naruszeń.

Poddając z kolei analizie pojęcie "dobrej wiary" rozumiane w ogólności należy odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2012 r. sygn. akt II GSK 1209/11 (LEX nr 1137853), w którym wskazano, że występowanie

w określonej sytuacji faktycznej dobrej lub złej wiary wiąże się ze sferą faktów i ich oceną. Kwestia właściwego określenia działania podmiotu w dobrej lub w złej wierze wymaga wskazania, że obowiązujące przepisy prawa w tej mierze nie zawierają żadnych definicji. Pojęcia te wiąże się z tzw. klauzulami generalnymi w prawie. Ich istotą jest możliwość uwzględnienia w ocenie stanu faktycznego różnych okoliczności faktycznych, które

w oderwaniu od konkretnej sprawy nie mogą być ocenione raz na zawsze i w jednakowy sposób według schematu o walorze bezwzględnym. Dla oceny dobrej lub złej wiary istotna jest świadomość podmiotu. Generalnie przyjmuje się, że dobra wiara polega na usprawiedliwionym w danych okolicznościach przekonaniu, że podmiotowi przysługuje prawo, czyli że działał zgodnie z prawem. Może to być więc błędne, ale w danych okolicznościach usprawiedliwione przekonanie, że działa zgodnie z prawem. Dobra wiara jest oparta na przesłankach obiektywnych, wywodzących się ze stosunku będącego podstawą i przyczyną konkretnego stanu faktycznego. W dobrej wierze jest ten, kto powołuje się na pewne prawo lub stosunek prawny mniemając, że to istnieje, choćby mniemanie to było błędne, jeżeli tylko błędność mniemania należy w danych okolicznościach uznać za usprawiedliwioną. W złej wierze jest zaś ten, kto powołując się na pewne prawo lub stosunek prawny wie, że owo prawo lub stosunek prawny nie istnieje, albo też wprawdzie tego nie wie, ale jego braku wiedzy w danych okolicznościach nie można uznać za usprawiedliwiony. Określenie dobrej lub złej wiary oparte jest więc na istnieniu mniemania, wiedzy o prawie, przy uwzględnieniu usprawiedliwionego błędu. Zła wiara występuje, gdy brak świadomości o nieistnieniu pewnego prawa lub stosunku jest wynikiem niedbalstwa, niezachowania normalnej w danych okolicznościach staranności.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy podzielić stanowisko organu, że Spółka miała świadomość regulowania należności po terminie płatności, co przesądza o tym, iż nie działała ona w dobrej wierze. Świadczy o tym chociażby opisane wyżej postępowania prezesa zarządu Spółki polegające na świadomym nieprzekazywaniu w terminie należności przywozowych, pomimo posiadania środków na rachunku bankowym, czy stwierdzenia pełnomocnika Spółki zawarte w odwołaniu: "oczywiście w interesie Spółki jest doprowadzenie do sytuacji, w której wszystkie płatności będą dokonywane w terminie", "mimo braku terminowości spłaty zobowiązań, dług wobec Urzędu Skarbowego jest zawsze regulowany i powiększany o obowiązujące odsetki ustawowe", "przejściowe problemy, spowodowane pewnymi zmianami osobowymi

i strukturalnymi, niezależnymi do końca od obecnych władz Spółki, skutkowały pewnymi perturbacjami, w tym w zakresie terminowego regulowania wszelkich należności", "celem krótkoterminowym Spółki jest doprowadzenie do naprawy uchybienia polegającego na terminowym regulowaniu należności celno-podatkowych". Również w skardze przyznano, że regulowanie ciążących na stronie należności celnych i podatkowych następuje

z pewnymi opóźnieniami. Wskazano, że stwierdzone przez organ przypadki, w których Spółka nie posiadała wystarczającego salda na potwierdzeniu złożenia zabezpieczenia generalnego, były incydentalne - spowodowane wyłącznie nieterminowym uiszczeniem należności.

Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia art. 28 ust. 4 UKCW, zgodnie z którym w wyjątkowych przypadkach, gdy wymaga tego uzasadniony interes posiadacza decyzji, organy celne mogą jednak odroczyć datę, z którą cofnięcie lub zmiana decyzji stają się skuteczne, maksymalnie do jednego roku. Tę datę wskazuje się w decyzji o cofnięciu lub zmianie.

Użycie przez prawodawcę unijnego w powyższej regulacji sformułowania "może" oraz zwrotów nieostrych "w wyjątkowych przypadkach" i "uzasadniony interes", oznacza, że mamy do czynienia z sytuacją tzw. uznania administracyjnego, która upoważnia organ administracji przy ustalonym stanie faktycznym do dokonania wyboru spośród dwóch lub więcej dopuszczalnych przez akt prawny, a równowartościowych prawnie, rozwiązań, zgodnie z celami w tym akcie prawnym określonymi (por. Z. Janowicz, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1995, s. 270-271). W wyroku

z dnia 3 listopada 2000 r. sygn. akt III SA 8065/98 (LEX nr 47102) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet

w sytuacji istnienia jego ważnego interesu. Należy jednak zaznaczyć, że przyznana organom administracji swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza dowolności. W celu wydania prawidłowego orzeczenia w sytuacji tzw. uznania administracyjnego organ administracji obowiązany jest szczegółowo zbadać stan faktyczny i utrwalić w aktach sprawy wyniki tego badania.

W opinii Sądu, pomimo zdawkowego odniesienia się przez organ odwoławczy do zgłoszonego przez skarżącą wniosku w trybie art. 28 ust. 4 WKC, rozstrzygnięcie organu mieści się w granicach przyznanej mu swobody decyzyjnej. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uprawniał organ do odmowy odroczenia daty skuteczności cofnięcia pozwolenia, zaś strona skarżąca nie wykazała, że w niniejszej sprawie wystąpił "wyjątkowy przypadek", nawet mimo istnienia jej uzasadnionego interesu.

Dokonując kontroli wydanych w sprawie decyzji Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przez organy wskazanych w petitum skargi przepisów postępowania.

Wbrew zarzutom skargi, organy działały kierując się zasadami określonymi

w art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, a ustalenia w sprawie zostały dokonane na podstawie całokształtu materiału dowodowego, zebranego w sposób wyczerpujący, po starannie przeprowadzonym postępowaniu. Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego, zaś dokonana ocena materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja jest logiczna, zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zdaniem Sądu, przeprowadzony przez Dyrektora wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów nie nosi cech dowolności czy powierzchowności. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez organ odwoławczy na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Zaskarżona decyzja zawiera także - zgodnie z dyspozycją art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej - zarówno uzasadnienie faktyczne, jak i prawne, gdzie wskazano okoliczności, które uznano za udowodnione oraz dowody, którym dano wiarę, a także przywołana została podstawa prawna rozstrzygnięcia oraz precyzyjne wyjaśnienie przesłanek prawnych i faktycznych, którymi się kierowano.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]