Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 407/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 6; art. 92 ust. 2
journal: Dz.U. 2013 poz 595
law: Ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym - tekst jednolity.
article: art. 5, art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 2, art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 8 ust. 2a
journal: Dz.U. 2013 poz 594
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi Miasta J. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest interpretacja indywidualna z dnia [...] r. nr [...] wydana z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, w skrócie O.p.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770), która stwierdza, że stanowisko przedstawione przez J. - miasto na prawach powiatu we wniosku z [...] r. (uzupełnionym pismem z [...] r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie:

- uznania Gminy za podatnika z tytułu realizacji zadań wykonywanych w ramach realizacji zadania "[...]" w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. jest prawidłowa,

- prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacja zadania wykonywanego w ramach projektu "[...]" w części dotyczącej odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Miasta J. oraz na terenie Gminy M. jest nieprawidłowe,

Miasto postawiło pytanie:

1) Czy w związku z realizacją zadania "[...]", w ramach którego dochodzi do przeniesienia z mocy prawa własności nieruchomości gminy (miasta na prawach powiatu) na rzecz Województwa [...] w zamian za odszkodowanie przyznawane na mocy decyzji Wojewody [...] , w wyniku którego obowiązany do wypłaty odszkodowania jest Prezydent Miasta J. ze środków budżetu miasta na prawach powiatu, Miasto ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur za jego realizacje na terenie miasta na prawach powiatu i w jakim zakresie?

2) Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT w zakresie w jaki wykonuje zadania zlecone przez Województwo[...] w oparciu o porozumienie zawarte w trybie art. 8 ust. 2a u.s..g, związane z realizacją zadania [...] w części dotyczącej odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. ?

3) Czy w opisanym stanie faktycznym Miasto ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur związanych z realizacją zadania [...] w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. i w jaki zakresie?

Należy wskazać, że kontrolowana interpretacja jest stanowi odpowiedź na kolejne pytania postawione we wniosku z [...] r. (24 lipca 2014 r. data wpływu do organu), który organ podzielił na dwie części i wydał dla nich interpretacje. Obie zostały zaskarżone do WSA i zostały rozpatrzone pod sygn. akt III SA/GL 406/15 i III SA/GL 407/15.

Wniosek dotyczył następującego stanu faktycznego.

Miasto J. realizuje zadanie inwestycyjne "[...]". Inwestycja jest dofinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego co skutkuje konieczności złożenia oświadczenia dotyczącego statusu podatnika VAT i możliwości skorzystania z prawa do odliczenia tego podatku w związku z ponoszonymi wydatkami. Wnioskodawca podkreślił, że droga będzie obsługiwała nieodpłatny ruch tranzytowy i jest realizowana w ramach zadań powiatu i powierzonych przez inną jednostkę samorządu terytorialnego (art. 4 ust. 1 pkt 6 oraz art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, Dz. U. z 2013 r., poz.595 ze zm., w skrócie u.s.p.) i szczegółowy zakres robót. Podkreślił, że inwestorem budowy drogi jest Miasto i to zarówno w co do budowy jej w granicach miasta, która w tej części pozostaje w zarządzie Prezydenta Miasta, jak i na terenie Gminy M. , której zarządcą jest Zarząd Województwa (art. 19 ust. 2 lit. b i ust. 5 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, tj. Dz. U. z 2013 r. poz. 213, w skrócie u.d.p.). Celem wspólnej realizacji inwestycji Zarząd i Miasto zawarło porozumienie w trybie art. 8 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, w skrócie u.s.g.), określające wzajemne relacje przy realizacji budowy drogi (Porozumienie z [...] r. nr [...] opublikowane w Dz. Urz. Woj. [...] nr [...], poz. [...])) oraz z Gminą M. (Porozumienie z [...] r. nr [...] ). Podkreślił, że porozumienia te nie są umowami cywilnoprawnymi. W związku z zawartymi Porozumieniami faktury za realizacje inwestycji wystawiane są na Miasto J. , które jest jednocześnie beneficjentem uzyskanej dotacji unijnej (60,79 wydatków kwalifikowanych).

Wnioskodawca przytoczył szczegółowe zapisy z tych Porozumień, podkreślając, że w Miasto J. występuje w imieniu Gminy we wszystkich sprawach formalno-prawnych związanych z przygotowaniem i realizacją inwestycji, pozyskuje dotacje unijne na jej realizacją, finansuje tzw. wkład własny oraz nabywa nieruchomości poza pasem drogowym na rzecz i koszt Miasta. Natomiast odszkodowanie za nieruchomości przeznaczone pod budowę drogi ustalone decyzją wypłaci Zarząd Województwa z własnych środków. Jak również Zarząd Województwa powierzył Miastu przygotowanie i realizacje inwestycji na terenie Gminy P. i M. (poza terenem Miasta J. ) gwarantując w formie dotacji celowej pokrycie wkładu własnego, wydatków niekwalifikowanych i kosztów nie objętych dofinansowaniem ze środków unijnych. Miasto miało pełnić role inwestora inwestycji, uzyskać niezbędne zezwolenia i projekty, przeprowadzić niezbędne procedury przetargowe i uzyskać dofinansowanie ze środków unijnych.

Dla realizacji inwestycji zostały wydane dwie decyzje Wojewody [...] , nr [...] z [...] r. o lokalizacji drogi publicznej oraz nr [...] z [...] r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Droga jest drogą wojewódzką i nieruchomości przeznaczone pod pas drogowy stały się własnością Województwa [...] . Zostały one wywłaszczone decyzja Wojewody na rzecz Województwa za odszkodowaniem, zgodnie z ustawą z 10 kwietnia 2013 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie budowy dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. nr 193, poz. 1194, dalej ustawa o szczególnych zasadach). Część wywłaszczonych nieruchomości była własnością Gminy J. i Gmina jako zarządca drogi wojewódzkiej w granicach miasta na prawach powiatu zobowiązana została do wypłaty odszkodowania (art. 19 ust. 5 u.d.p.). Konkretnie obowiązek ten spoczywa na prezydencie miasta jako zarządcy drogi. Natomiast koszty nabycia nieruchomości pod drogi, w tym odszkodowania, finansowane są na podstawie przepisów o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, przepisów o drogach publicznych oraz przepisów o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (art. 22 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach). Na mocy art. 3 ust. 3 ustawy z 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. nr 367, poz.2251, ustawa o finansowaniu), w granicach miast na prawach powiatu, zadania w zakresie finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi finansowane są z budżetów tych miast.

Prezydent Miasta J. , które ma status miasta na prawach powiatu dokonał wypłaty odszkodowań, a przelew środków miał charakter czysto technicznego wewnętrznego przeksięgowania i nie doszło do zwiększenia środków w budżecie miasta z którego finansowane są wydatki na realizację zadań gminy i powiatu. Tym samym nie nastąpiła fizyczna wypłata odszkodowania. Jednocześnie wnioskodawca stwierdził, że droga nie będzie przeznaczona do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ustawa VAT). Droga będzie publiczna, ogólnodostępna i bezpłatną oraz w zarządzie w części [...] Prezydenta, natomiast w części [...] Zarządu Dróg Wojewódzkich. Modernizacja i rozbudowa sieci drogowej ma na celu udrożnienie sieci drogowej województwa.

Wnioskodawca podkreślił, że pytanie dotyczy wyłącznie części j. budowy drogi, gdyż Miasto wypłacało odszkodowania wyłącznie za grunty wywłaszczone pod pas drogowy w granicach Miasta. Za grunty wywłaszczone pod pas drogowy na terenie Gminy M. wypłacał Zarząd Województwa ze swojego budżetu. Podkreślił, że z Porozumienia jednoznacznie wynika, że Miasto przyjęło do realizacji zadanie publiczne należące do zadań własnych województwa, na realizację którego otrzymało środki pieniężne w formie dotacji celowej i tak środki te zostały zaksięgowane. Zgodnie bowiem z art. 8 ust.2a u.s.g. Gmina może wykonywać zadania z zakresu właściwości województwa (...) na podstawie porozumień z tymi jednostkami, a na ich realizację otrzymać środki finansowe w wysokości koniecznej do wykonania zadania. (art. 8 ust. 3 u.s.g.).

W ramach realizacji I i II Etapu inwestycji koszty wypłaconych odszkodowań były refundowane jako wydatki kwalifikowane w ramach dotacji unijnej, co okazało się nieprawidłowe i we wrześniu 2014 r. IZ RPO [...] zażądała zwrotu dofinansowania w tej części w związku z negatywna opinią Europejskiego Trybunału Obrachunkowego. Tym samym otrzymane dofinansowanie nie obejmuje kosztów wypłaconego odszkodowania za przejęte nieruchomości na terenie Miasta ani na terenie Gminy M. . Otrzymana dotacja celowa też ich nie obejmowała.

Zdaniem wnioskodawcy zadania wykonywane w ramach [...] do węzła w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. , objęty porozumieniem, o którym mowa w art. 8ust. 2 u..s.g. stanowi wykonywanie czynności w zakresie władztwa publicznego w oparciu o porozumienie nie mające charakteru cywilnoprawnego. Miasto w wykonaniu Porozumienia występuje jako organ władzy publicznej wykonujący zadania publiczne. Tym samym należy wykluczyć aby występowało jako przedsiębiorca zrównany z innymi uczestnikami obrotu gospodarczego. Porozumienie nie rodzi praw i obowiązków o charakterze cywilnym, gdyż jego istota jest przekazanie kompetencji (właściwości) do wykonywania zadań publicznych, które mocą ustaw są zastrzeżone dla kompetencji konkretnych organów administracji publicznej.

Zdaniem organu pogląd podatnika w tej kwestii jest prawidłowy, gdyż porozumienie nie stanowi umowy cywilnoprawnej a realizacja zadania nim objętego nie ma charakteru ani celu polegającego na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT. Gmina nie wykonuje czynności na rzecz powiatu czy województwa dla celów zarobkowych. Realizuje wspólne przedsięwzięcie służące realizacji zadań publicznych dotyczące organizacji ruchu drogowego. Nie można mówić o ekwiwalentności świadczeń, gdyż przekazywane środki stanowią partycypacje w kosztach wspólnego przedsięwzięcia o charakterze publicznym. Miasto nie działa w tym zadaniu w charakterze podatnika, a nabywane towary i usługi niezbędne dla realizacji inwestycji celu publicznego nie będzie wykorzystywać do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Kolejne pytania dotyczyły charakteru wypłaconego przez Miasto na prawach powiatu odszkodowania za wywłaszczone pod realizacje inwestycji drogowej nieruchomości na terenie Miasta i możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na realizację przedmiotowego zadania, z uwagi na istnienie związku tych wydatków z czynnościami opodatkowanymi w postaci wypłaty odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości zajęte pod budowę drogi. Zdaniem wnioskodawcy brak wyraźnego zastrzeżenia o bezpośrednim charakterze związku z czynnością opodatkowaną oznacza, że intencją ustawodawcy było przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia również w przypadku, gdy ponoszone przez niego wydatki na nabycie towarów i usług same w sobie nie służą wykonywaniu czynności opodatkowanych, lecz w inny istotny sposób umożliwiają realizacje tych czynności. Wnioskodawca zakłada, że żadne ze wskazanych czynności nie podlegają opodatkowaniu zatem odpowiedź na kolejne pytania uzależniona jest od oceny jego stanowiska w tej kwestii.

Organ rozważał wyłącznie kwestię uznania Gminy za podatnika przy realizacji zadań wykonywanych w ramach Porozumienia z Gminą M. i Zarządem Województwa. Uznał, że Miasto nie świadczy na ich rzecz usług opodatkowanych podatkiem VAT i nie występuje przy ich realizacji w charakterze podatnika. Stąd oczywistym było uznanie przedstawionych przez wnioskodawcę stanowisk co do prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na terenie Gminy M. i Miasto J. za nieprawidłowe.

Organ przytoczył obowiązujące w zakresie podatku VAT i prawa do jego obniżenia regulację ustawy VAT oraz dyrektywy 2006/112/WE i podkreślił, że wyklucza ona możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych z VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiazania z dokonywaną przez gminę sprzedażą opodatkowana, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

Zdaniem organu, realizowana inwestycja nie będzie związana z działalnością opodatkowaną Gminy, a jedynie związek z takimi czynnościami mógłby skutkować istnieniem prawa do odliczenia. Wybudowana droga będzie publiczną i nieodpłatną, a wytworzona infrastruktura drogowa nie będzie w przyszłości wykorzystywana do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT. Zatem ponoszone wydatki na realizacje inwestycji nie pozostają w związku z wykonywaniem przez miasto czynności opodatkowanych, które generują podatek należny. Miasto realizuje zadanie inwestycyjne opisane we wniosku w zakresie wytworzenia infrastruktury drogowej w ramach porozumienia nawet nie jako podatnik. Dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacja inwestycji nie nabywał ich do działalności gospodarczej i w tym zakresie nie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1, a tym samym nie spełnił przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Stanowisko to dotyczy budowy odcinka [...] zarówno na terenie Miasta jak i na terenie Gminy M. .

Miasto nie zgodziło się z wydaną interpretacją indywidualną w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur za realizację zadania inwestycyjnego na odcinku drogi wojewódzkiej na terenie J. Wezwało Ministra Finansów do zmiany wydanej interpretacji jako niezgodnej z prawem a po otrzymaniu negatywnej odpowiedzi wniosło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze wniesiono o uchylenie interpretacji w zaskarżonej części i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu Miasto wskazało, że w razie uznania wypłaty odszkodowań za wywłaszczone nieruchomości zajęte pod [...] odcinka wojewódzkiego na terenie Miasta J. za czynność opodatkowaną – dostawę towarów może skorzystać z prawa do obniżenia podatku VAT o podatek naliczony z faktur za realizację tego zadania inwestycyjnego na odcinku drogi w granicach Miasta. Ponieważ Minister Finansów w ramach wydanej interpretacji z [...] r. nr [...] (zawisłe pod sygn.. akt III SA/GL 406/15) zajął negatywne dla Miasta stanowisko i uznał, że wywłaszczenie nieruchomości z nakazu władzy za odszkodowaniem jest dostawą w rozumieniu ustawy VAT, to wydana w spornej kwestii interpretacja jest również wadliwa. Prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w poprzednich fazach obrotu stanowi realizację podstawowej zasady podatku VAT jaką jest zasada neutralności respektowana w art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i 2 ustawy VAT. Wywodzi się ona z art. 2 dyrektywy 2006/112/WE i stanowi, że podatek VAT nie może obciążać podatnika tego podatku. Wydana przez organ interpretacja narusza ta zasadę i z tej racji jest wadliwa. Zachodzi bowiem związek miedzy wypłaconymi odszkodowaniami a wydatkami na nabycie towarów i usług związanych z budowa drogi w granicach miasta.. Przepisy nie określają bowiem jaki ma być związek ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi.

Na rozprawie w dniu 22 stycznia 2016 r. sprawy o sygn.. akt III SA/GL 406/15 i III SA/GL 407/15 zostały połączone do wspólnego rozpoznania ale odrębnego orzekania. Pełnomocnik organu odwołał się do orzeczeń sądów administracyjnych, w tym NSA o sygn. akt I FSK 1669/13 i I SA/Kr 1018/15, które w pełni potwierdzają prawidłowość przyjętej przez organ interpretacji spornych przepisów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie a podniesione zarzuty okazały się nieskuteczne.

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Z kolei w myśl art. 134 § 1 i art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm., w skrócie p.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowanego przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Art. 57a dodany został przez art. 1 pkt 18 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 9.04.2015 r.. poz. 658) zmieniającej nin. ustawę z dniem 15 sierpnia 2015 r. Zgodnie z art. 2 tej ustawy "Przepisy ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 2-8, pkt 10-14, pkt 19-32, pkt 34-39, pkt 41-47, pkt 51, pkt 52, pkt 55, pkt 57, pkt 58, pkt 60-69, pkt 71, pkt 72 i pkt 74-81 niniejszej ustawy stosuje się również do postępowań wszczętych przed dniem jej wejścia w życie. W pozostałym zakresie do tych postępowań stosuje się przepisy ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym." Ustawa wchodzi w życie po upływie 3 miesięcy od dnia ogłoszenia (art. 3). Zatem ustawa weszła w życie z dniem 15 sierpnia 2015 r. ale art. 57a p.p.s.a. ma zastosowanie do spraw wszczętych po tej dacie a w kontrolowanej sprawie wniosek o wydanie interpretacji wpłynął 24 lipca 2014 r., co powoduje, że w sprawie ma zastosowanie art. 134 p.p.s.a. w brzmieniu dotychczas obowiązującym (bez ograniczeń wynikających z art. 57a p.p.s.a.).

Istota sporu w przedmiotowej sprawie tkwi w odpowiedzi na pytanie czy przeniesienie przez gminę (miasto na prawach powiatu) prawa własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT i podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Organ uznał, że odpowiedź na tak postawione pytanie jest twierdząca. Kwestia ta była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2015 r., sygn. akt I FPS 1/15, który orzekł, że "Przeniesienie przez gminę (miasto na prawach powiatu) prawa własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), nieskutkującą ekonomicznym obciążeniem wywłaszczonego ciężarem uiszczenia podatku z tytułu tej czynności." Wnioskodawca prezentował odmienne stanowisko, ale dopuszczając jego negatywna ocenę sformułował dalsze pytania, na które proponowane odpowiedzi również okazały się sporne.

Jedyną kwestią, która okazała się niesporna było ustalenie statusu Miasta J. – miasta na prawach powiatu przy realizacji zadania zleconego przez Województwo[...] i Gminę M. w ramach podpisanych Porozumień w trybie art. 8 ust. 2 u.s.g. na realizację [...] w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. . Zarówno wnioskodawca, jak i organ byli zgodni, że opisane czynności budowy drogi wojewódzkiej są czynnościami z zakresu władztwa publicznego i wykonania zadań publicznych, a podpisane porozumienia nie maja charakteru cywilnoprawnego. Stanowią wyłącznie o przekazaniu kompetencji w określonym porozumieniem zakresie. Tym samym Gmina nie występuje jako przedsiębiorca. Nie świadczy usług i nie wystawia faktur za ich wykonanie. Tym samym kwestia prawa do odliczenia nie występuje.

Natomiast konsekwencją uznania przez organ wywłaszczenia na podstawie decyzji władzy za odszkodowaniem za czynność opodatkowaną było pytanie nr 3 o możliwość skorzystania przez podatnika Miasta na prawach powiatu z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od zakupów towarów i usług związanych z realizacja budowy drogi w granicach Miasta w związku z dokonaną wypłatą odszkodowania, która stanowi odpłatną dostawę. Organ nie podzielił stanowiska wnioskodawcy w tym zakresie, gdyż realizacja zadania inwestycyjnego [...] jako zadania własnego Gminy i w ramach podpisanych Porozumień w zastępstwie Gminy Moszna i Zarządu Województwa nie daje takiego prawa, co nie narusza zasady neutralności podatku VAT.

Organ podzielił stanowisko wnioskodawcy w części dotyczącej braku statusu podatnika przy realizacji [...] w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. , jak i na terenie Miasta. Należy też wskazać, że chociaż Miasto jest podatnikiem w przypadku wypłaty za wywłaszczenie nieruchomości z nakazu władzy to argumentacja braku podstaw prawnych do skorzystania z prawa do odliczenia jest tożsama, gdyż wypłata odszkodowania nie pozostaje w żadnym związku z działalnością opodatkowaną, Wypłata odszkodowania jest bowiem związana z realizacją inwestycji, która nie będzie wykorzystywana do takiej działalności, co podkreśliło wielokrotnie Miasto w skierowanym do organu wniosku. Akcentowało bowiem, że droga będzie publiczna, ogólnodostępna i bezpłatnie udostępniana wszystkim użytkownikom. Wytworzona infrastruktura drogowa nie będzie w przyszłości przeznaczona do działalności w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku VAT. Organ podkreślił również, że w przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie sa realizowane zadania dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Gmina (Miasto) w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jej sytuacja w odniesieniu do własności nieruchomości wywłaszczonej pod drogę, jest taka sama jak innych podmiotów, których dotyka decyzja lokalizacyjna (osoby fizyczne i prawne). Zatem w przypadku opodatkowania wywłaszczenia jako dostawy Gmina ostaje obciążona kwota podatku VAT jak każdy jego beneficjent (konsument). Ponoszone wydatki związane z realizacją inwestycji nie będą zatem pozostawać w związku z tą czynnością. Są kolejnym równorzędnym wydatkiem służącym realizacji celu publicznego jakim jest budowa drogi publicznej.

Jak wynika z uzasadnienia wniosku Porozumienie z Gminą M. z [...] r. zadaniem Miasta jest przygotowanie i realizacja inwestycji [...]. Gmina upoważnia Prezydenta Miasta J. do występowania w jej imieniu we wszystkich sprawach formalno-prawnych na terenie Gminy M. , inwestycja ma być finansowana ze środków unijnych, a wkład własny całej inwestycji pokryje Miasto. Odszkodowanie za nieruchomości przeznaczone pod budowę drogi, ustalone decyzją właściwego organu wypłaci Zarząd Województwa [...] ze środków własnych, nie pomijając nieruchomości komunalnych. Nabycie nieruchomości poza pasem drogowym następuje na rzecz i koszt Miasta. Po zakończeniu inwestycji droga będzie należała do kategorii dróg wojewódzkich.

Podobnie z Porozumienia z Województwem [...] z [...] r. wynika, że Województwo powierza Miastu przygotowanie i realizacje inwestycji w odniesieniu do odcinka poza obszarem miasta na prawach powiatu. Inwestycja ma być finansowana ze środków unijnych budżetu Miasta i budżetu Województwa. Wkład własny Miasta dotyczyć będzie finansowania budowy drogi na terenie miasta J. (...) wkład własny obejmuje wydatki przeznaczone na pokrycie kosztów kwalifikowanych za wyjątkiem dofinansowania oraz wydatki nie kwalifikowane (nie objęte refundacja unijną). Jak wynika z rozliczenia kosztów dotacja otrzymana z budżetu Województwa została wykorzystana na zapłatę wkładu własnego i wydatków niekwalifikowanych, wynikających z faktur wykonawcy robót budowlanych.

Nie ma też wątpliwości, że inwestycja realizowana była na podstawie decyzji Wojewody [...] , nr [...] z [...] r. o lokalizacji drogi publicznej oraz nr [..] z [...] r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Nie ma też sporu, ze budowana droga jest drogą wojewódzką i nieruchomości przeznaczone pod pas drogowy stały się własnością Województwa [...] . Jak wskazuje wnioskodawca zostały one wywłaszczone decyzją Wojewody na rzecz Województwa za odszkodowaniem, zgodnie z ustawą z 10 kwietnia 2013 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie budowy dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. nr 193, poz. 1194, dalej ustawa o szczególnych zasadach). Część wywłaszczonych nieruchomości była własnością Gminy J. i Gmina jako zarządca drogi wojewódzkiej w granicach miasta na prawach powiatu zobowiązana została do wypłaty odszkodowania (art. 19 ust. 5 u.d.p.). Konkretnie obowiązek ten spoczywa na prezydencie miasta jako zarządcy drogi. Natomiast koszty nabycia nieruchomości pod drogi, w tym odszkodowania, finansowane są na podstawie przepisów o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, przepisów o drogach publicznych oraz przepisów o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (art. 22 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach). Na mocy art. 3 ust. 3 ustawy z 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. nr 367, poz.2251, ustawa o finansowaniu), w granicach miast na prawach powiatu, zadania w zakresie finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi finansowane są z budżetów tych miast.

Mając na względzie powyższe Sąd podzielił stanowisko przedstawione przez organ podatkowy w zaskarżonej części interpretacji, które w sposób jednoznaczny wskazuje, ze Miasto dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją [...] nie nabywało ich dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż w tym zakresie nie działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym nie spełniło przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. W konsekwencji nie posiada prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących zakupów inwestycyjnych związanych z realizacją budowy odcinka drogi wojewódzkiej w granicach Miasta J. , co powoduje, że skargę należało oddalić zgodnie z art. 151 p.p.s.a.