Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 520/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 5, art. 2,
journal: Dz.U. 2008 nr 237 poz 1655
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu  Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz niektórych innych ustaw.
article: art. 2,
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 13 ust. 1-2,
journal: Dz.U. 2006 nr 136 poz 969
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r, o podatku rolnym - tekst jednolity
article: art. 207, art. 122, art. 124, art. 187 par. 1, art. 233 par. 1 pkt 1,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art. 205 par. 1, art. 152,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Dokonując zatem prokonstytucyjnej wykładni  ocenianych przepisów Sąd wyraża ocenę prawną, że w przypadku, gdy podatnik inwestowanie  w zakresie objętym art. 13 ust. 1 uprol rozpoczął przed jego zmianą wprowadzającą z dniem 1 stycznia 2009r. dodatkowy warunek prawny zastosowania  ulgi inwestycyjnej,  rozstrzygnięcie wniosku  o jej zastosowanie  powinno nastąpić na podstawie  przepisu w brzmieniu obowiązującym w czasie dokonywania wydatków. W ocenie Sądu  przepis  art. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz niektórych innych ustaw należy interpretować w ten sposób, że dotyczy również przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom, których proces inwestycyjny był w toku i nie został zakończony przed wejściem w życie art. 2  tej ustawy, zmieniającego treść  art. 13 ust. 2 uprol.

TEZY

Dokonując zatem prokonstytucyjnej wykładni  ocenianych przepisów Sąd wyraża ocenę prawną, że w przypadku, gdy podatnik inwestowanie  w zakresie objętym art. 13 ust. 1 uprol rozpoczął przed jego zmianą wprowadzającą z dniem 1 stycznia 2009r. dodatkowy warunek prawny zastosowania  ulgi inwestycyjnej,  rozstrzygnięcie wniosku  o jej zastosowanie  powinno nastąpić na podstawie  przepisu w brzmieniu obowiązującym w czasie dokonywania wydatków. W ocenie Sądu  przepis  art. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz niektórych innych ustaw należy interpretować w ten sposób, że dotyczy również przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom, których proces inwestycyjny był w toku i nie został zakończony przed wejściem w życie art. 2  tej ustawy, zmieniającego treść  art. 13 ust. 2 uprol.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 listopada 2010r. sprawy ze skargi T. i E. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza B. z dnia [...]r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. /-/K. Wolna – Kubicka /-/J. Małecki /-/W. Zygmont


UZASADNIENIE

Burmistrz B. decyzją z dnia [...] Nr [...] na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.- dalej: O.p.), art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (t.j.: Dz. U. 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.- dalej: uprol) odmówił podatnikom T. L. i E. L. udzielenia ulgi w podatku rolnym (w kwocie [...]) z tytułu wydatków w wysokości [...] poniesionych na budowę obory wolnostanowiskowej z budynkami towarzyszącymi i budowlami w C..

Z uzasadnienia decyzji wynika, że podatnicy wystąpili ze stosownym wnioskiem załączając do niego zestawienie poniesionych wydatków inwestycyjnych, kopie faktur, pozwolenie na budowę i zawiadomienie o zakończeniu budowy. Na wezwanie organu podatkowego wniosek uzupełnili o umowę kredytową, zaświadczenie Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o korzystaniu z funduszy środków unijnych, oświadczenie o nieotrzymaniu pomocy publicznej na inwestycję w postaci obory wolnostanowiskowej z budynkami towarzyszącymi i budowlami. Jednakże okazało się, że ulga takowa nie przysługuje jeżeli poniesione wydatki inwestycyjne zostały w całości lub w części sfinansowane z udziałem środków publicznych. Inwestycja została w części sfinansowana z udziałem środków publicznych poprzez kredyt preferencyjny. Preferencyjność zaciągniętego przez podatników kredytu bankowego na sfinansowanie inwestycji polegała bowiem na otrzymywaniu dopłat do oprocentowania z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej:ARiMR), czyli ze środków publicznych.

Podatnicy w odwołaniu domagali się uchylenia powyższej decyzji i przyznania ulgi inwestycyjnej, ewentualnie uchylenia decyzji i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Powyższej decyzji zarzucili naruszenie art. 13 ust.1 uprol oraz art. 122 , art. 124, art. 187 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że wydatki na inwestycję zostały sfinansowane ze środków publicznych i brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego a także wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego jak również wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o przepisy, których zmiana i wprowadzenie zostały dokonane niezgodnie z konstytucją.

W uzasadnieniu odwołania przypomnieli, że rozpoczęli w roku 2005r inwestycję polegającą na wprowadzeniu nowych technologii w produkcji zwierzęcej i roślinnej oraz dostosowaniu produkcji zwierzęcej do wymogów sanitarnych, ochrony środowiska i utrzymania zwierząt, na którą zaciągnęli kredyt w Banku [...] na podstawie umowy z dnia 19 września 2005r. nr [...] z linii kredytowej NT. Pierwsze wydatki mające na celu przygotowanie procesu inwestycyjnego zostały dokonane już w 2005r. Następnie uzyskali decyzję Starosty R. z dnia 19 maja 2006r. nr [...] pozwalającą na budowę obory wielostanowiskowej . Ze względu na zmianę przepisów prawa unijnych w zakresie dobrostanu utrzymania zwierząt rozpoczęta inwestycja nie mogła zostać zrealizowana w oparciu o wyżej wymienione pozwolenie na budowę. Zaszła konieczność przeprojektowania inwestycji i uzyskania nowego pozwolenia na budowę. Inwestycja została ostatecznie zrealizowana (dokończona) na podstawie pozwolenia na budowę obory wolnostanowiskowej wydanego decyzją Starosty R. z dnia 18 maja 2009r. nr [...].

Wydatki inwestycyjne zostały poniesione w latach 2005 - 2009, większość została wydatkowana przed rokiem 2009. Przekonanie o możliwości skorzystania z dopłat do odsetek od kredytu i jednocześnie ulgi inwestycyjnej było powodem do poniesienia wydatków inwestycyjnych przekraczających kwotę [...] złotych. Zmiana art. 13 ust. 1 uprol została uchwalona ustawą z dnia 6 grudnia 2008r. o zmianie ustawy o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 237, poz. 1655), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009r., a więc już następnego dnia po opublikowaniu, co w przypadku zmian przepisów podatkowych stanowi rażące naruszenie zasad prawidłowej legislacji oraz norm konstytucyjnych.

Ponadto w ustawie w sposób niezgodny z konstytucją skonstruowano przepisy przejściowe (art. 5 ustawy nowelizującej). Zgodnie z art. 5 ustawy nowelizującej "Sprawy dotyczące przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom podatku rolnego, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie art. 2, są rozpatrywane na podstawie dotychczasowych przepisów." Na tej podstawie organ podatkowy przyjął, że ulga inwestycyjna, przy współfinansowaniu wydatków ze środków publicznych, przysługuje wyłącznie podatnikom, którzy złożyli wnioski przed 1 stycznia 2009r. Taka konstrukcja przepisu przejściowego powoduje, że wszyscy podatnicy, którzy rozpoczęli inwestycje przed 2009r. i nie złożyli wniosku przed 31 grudnia 2008r. zostali pozbawieni prawa do ulgi inwestycyjnej jeśli uzyskali dofinansowanie do inwestycji ze środków publicznych. Wprowadzenie regulacji podatkowych w takim trybie narusza zdaniem podatnika wyrażoną w art. 2 Konstytucji R.P. zasadę demokratycznego państwa prawa i wynikającą z niej zasadę ochrony zaufania obywatel do państwa i stanowionego przez niego prawa.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, co następuje: podatnicy T. i E. L. złożyli wniosek o przyznanie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym w dniu 27 listopada 2009 r., zatem już po wejściu w życie znowelizowanego przepisu art. 13 ustawy o podatku rolnym. W konsekwencji organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy zastosował w niniejszej sprawie przepisy powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Podatnicy zawarli w dniu 19 września 2005 r. umowę kredytu na przedsięwzięcia inwestycyjne związane z wprowadzeniem nowych technologii produkcji zwierzęcej i roślinnej lub dostosowaniem produkcji zwierzęcej do wymogów sanitarnych, ochrony środowiska i utrzymania zwierząt - linia NT, na podstawie której Bank [...] udzielił im na budowę obory wolnostanowiskowej i zbiornika na gnojowicę kredytu w kwocie [...] na okres od dnia 19 września 2005r. do dnia 31 sierpnia 2020r. Preferencyjność udzielonego kredytu polega na tym, że kredyt objęty jest dopłatami do oprocentowania, o których mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 39 stycznia 1996r. w sprawie szczegółowych kierunków działań Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa oraz sposób ich realizacji (Dz. U. Nr 16, poz. 82 ze zm.). Pomoc finansowa udzielana przez ARiMR realizowana jest ze środków wsparcia krajowego. Kredyty z dopłatami tej agencji do oprocentowania udzielane były do dnia 30 kwietnia 2007r. w ramach tzw. pomocy istniejącej, która na niezmienionych warunkach mogła być oferowana wyłącznie w ciągu trzech lat od akcesji do Unii Europejskiej.

W świetle powyższego podatnicy nie są uprawnieni do uzyskania ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym. Przepis art. 13 ust. 1 ustawy o podatku rolnym stanowi, że ww. ulga może być przyznana jedynie, gdy wydatki poniesione na budowę lub modernizację budynków inwentarskich służących do chowu, hodowli i utrzymywania zwierząt gospodarskich oraz obiektów służących ochronie środowiska, zakup i zainstalowanie: deszczowni, urządzeń melioracyjnych i urządzeń zaopatrzenia gospodarstwa w wodę, urządzeń do wykorzystywania na cele produkcyjne naturalnych źródeł energii - nie zostały sfinansowane w całości lub w części z udziałem środków publicznych. Skoro zatem podatnicy dokonali nakładów inwestycyjnych na mocy kredytu wraz z dopłatami Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (jako środków wsparcia krajowego), to brak jest przesłanek do przyznania ulgi inwestycyjnej.

Z uwagi na brzmienie art. 5 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz niektórych innych ustaw, organy podatkowe muszą stosować stare przepisy jedynie do spraw, które zostały wszczęte na podstawie wniosków złożonych w 2008 r., a sytuacja ta mogłaby ulec zmianie dopiero po ewentualnym stwierdzeniu niekonstytucyjności tego przepisu przez Trybunał Konstytucyjny.

W skardze podatnicy domagali się uchylenia powyższej decyzji w całości Zaskarżonej decyzji zarzucili:

1. naruszenie prawa oraz interesu prawnego skarżących poprzez błędne przyjęcie, że złożyli oni wniosek o przyznanie ulgi inwestycyjnej w dniu 27 listopada 2009r., podczas gdy z akt sprawy wynika, iż wniosek taki został złożony 27 grudnia 2007r.,

2. naruszenie prawa, a w szczególności art. 13 ust. 1 ustawy o podatku rolnym w zw. z art. 5 ustawy nowelizującej poprzez jego zastosowanie w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009r. do stanu faktycznego będącego w toku i powstałego przed nowelizacją z dnia 6 grudnia 2008r. i naruszenie w ten sposób również zasady zaufania obywateli do stanowionego prawa wywodzącą się z konstytucyjnej deklaracji sformułowanej w art. 2 Konstytucji RP.

Uzasadniając skargę podatnicy stwierdzili, co następuje: o przyznanie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym w wysokości 25% nakładów inwestycyjnych poczynionych na budowę obory wolnostanowiskowej z budynkami towarzyszącymi i budowlanymi wnieśli w dniu 27 grudnia 2007r., a nie jak błędnie przyjął organ l instancji, co powielił również organ II instancji, w dniu 27 listopada 2009 r. , kiedy obiekt oddano do użytku. W dniu 6 grudnia 2008 r. została uchwalona nowelizacja m.in. ustawy o podatku rolnym mająca na celu dostosowanie przepisów ustawy o podatku rolnym do regulacji wspólnotowych, zakazujących podwójnego finansowania przedsięwzięć, która weszła w życie dnia 1 stycznia 2009 r. Według art. 5 ustawy nowelizującej, sprawy dotyczące przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom podatku rolnego, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie art. 2, są rozpatrywane na podstawie dotychczasowych przepisów. Zatem podatnik, który złożył wniosek o udzielenie ulgi inwestycyjnej do dnia 31 grudnia 2008 r., będzie mógł skorzystać z ulgi nawet w sytuacji, gdy inwestycja była w całości lub w części sfinansowana ze środków publicznych. Natomiast podatnik, który złożył wniosek po dniu 31 grudnia 2008 r., ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym nie będzie mógł uzyskać. Zatem do podatnika, który złożył wniosek o zastosowanie ulgi inwestycyjnej do końca 2008 r., stosuje się stare zasady przyznawania ulg.

Oznacza to, że ulga powinna być mu przyznana bez względu na źródło finansowania inwestycji. Nie ma więc znaczenia, że wydatki na przedmiotową inwestycję zostały w całości lub części pokryte ze środków publicznych, czy też nie. Taka sytuacja ma miejsce w sprawie, przy czym należy zaznaczyć, że podatnicy rozpoczęli inwestycję już w 2005 r. poprzez zaciągnięcie kredytu, a w roku następnym uzyskali pozwolenie na budowę. Nawet gdyby przyjąć, że w niniejszej sprawie wniosek o przyznanie ulgi inwestycyjnej został złożony po dniu 31 grudnia 2008 r., to przepis ustawy nowelizującej nie jest zgodny z art. 2 Konstytucji RP mówiącym o zasadzie demokratycznego państwa prawa uzasadniającego zasady sprawiedliwości społecznej.

Sąd w sprawie l SA/Bk 227/09 stwierdził, że mając na uwadze art. 2 Konstytucji RP, należy dostrzec t obowiązek poszanowania przez ustawodawcę interesów w toku, w tym przedsięwzięć finansowych i gospodarczych rozpoczętych na gruncie dotychczasowych przepisów. W przypadku, gdy podatnik rozpoczął proces inwestycyjny przed zmianą art. 13 ust. 1 uprol, wprowadzającą dodatkowy warunek materialnoprawny skorzystania z ulgi inwestycyjnej, zastosowanie powinny mieć przepisy w brzmieniu obowiązującym w czasie dokonywania wydatków inwestycyjnych. Skarżący podatnicy w ślad za powyższym uważają, że art. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. należy interpretować w ten sposób, że dotyczy on również przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom, których proces inwestycyjny był w toku i nie został zakończony przed wejściem w życie art.2 ust. z dnia 6 grudnia 2008r., nowelizującego brzmienie art. 13 ust.2 uprol. Przy takiej interpretacji sprawy dotyczące przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom, których proces inwestycyjny był w toku i nie został zakończony przed wejściem w życie art. 2 ustawy należy rozpatrywać na podstawie przepisów sprzed nowelizacji ustawy o podatku rolnym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Decyzja wydana została z naruszeniem art. 122 , art. 187 § 1 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego a także wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z protokołu z dnia 22 stycznia 2010r. z zapoznania się podatników w trybie art. 200 O.p. z zebranym w sprawie materiałem dowodowym wynika , że podatnicy wskazywali na długotrwałość procesu inwestycyjnego. W odwołaniu podatnicy podali więcej a mianowicie, że już 2005r. ponieśli pierwsze wydatki na rozpoczętą inwestycję polegającą na wprowadzeniu nowych technologii w produkcji zwierzęcej i roślinnej oraz dostosowaniu produkcji zwierzęcej do wymogów sanitarnych, ochrony środowiska i utrzymania zwierząt, na którą 2005r. zaciągnęli kredyt. Natomiast decyzję - pozwolenie na budowę, uzyskali od Starosty R. dnia 19 maja 2006r. nr [...] przy czym ze względu na zmianę przepisów prawa unijnego w zakresie dobrostanu utrzymania zwierząt rozpoczęta inwestycja nie mogła zostać zrealizowana w oparciu o to pozwolenie, wobec czego zaszła konieczność przeprojektowania inwestycji i uzyskania nowego pozwolenia na budowę. Podatnicy w odwołaniu wskazali, że inwestycja została ostatecznie zrealizowana (dokończona) na podstawie innego pozwolenia na budowę wydanego decyzją Starosty R. z dnia 18 maja 2009r. nr [...]. Na etapie skargi organ odwoławczy stwierdził, że wniosek podatnika T.L. z dnia 27 grudnia 2007 r. o udzielenie ulgi inwestycyjnej dotyczył innej inwestycji (obory wielostanowiskowej a nie wolnostanowiskowej) a postępowanie o zastosowanie ulgi inwestycyjnej wszczęte wnioskiem z dnia 27 grudnia 2007 r. zakończone zostało prawomocnym postanowieniem Burmistrza B. z dnia 15 lutego 2008 r. Nr [...]. Okoliczności powyższe nie znajdują należytego odzwierciedlenia w decyzjach obu instancji podatkowych. Prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy wymagać będzie zatem zgromadzenia całego materiału dowodowego dotyczącego spornej inwestycji , dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego ( w tym zapisów umowy kredytowej nawiązujących do zakresu i terminów realizacji inwestycji) i ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. Dokonanie tych czynności umożliwi prawidłowe zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego.

Odnośnie prawa materialnego Sąd podkreśla, że w okresie dnia 31 grudnia 2009r. sfinansowanie w całości lub w części wydatków inwestycyjnych na cele określone w art. 13 ust. 1 uprol, poniesionych przez podatnika podatku rolnego z udziałem środków publicznych, nie miało wpływu na prawo do skorzystania z ulgi inwestycyjnej ustanowionej w tym przepisie. Postępowanie w sprawie przyznawania ulgi regulował art. 13 ust. 2 uprol, stanowiąc, że ulga inwestycyjna, przyznawana jest na wniosek podatnika złożony po zakończeniu inwestycji i polega na odliczeniu od należnego podatku rolnego od gruntów położonych na terenie gminy, w której została dokonana inwestycja - w wysokości 25 % udokumentowanych rachunkami nakładów inwestycyjnych.

W ocenie Sądu na tle tej regulacji istniało potencjalne niebezpieczeństwo – na co pozwala wnioskowanie oparte na zasadach doświadczenia w zakresie terminowości zakończenia inwestycji, że nie zawsze złożenie wniosku o przyznanie ulgi będzie pokrywać się z terminem dokonywania wydatków inwestycyjnych. Tym samym ulga nie zawsze może zostać zrealizowana przez podatników w trakcie ponoszenia wydatków tj. w toku realizacji inwestycji.

Sąd zauważa, że znowelizowany art. 13 ust. 1 uprol., który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. bez vacatio legis, stanowi, iż podatnikom podatku rolnego przysługuje ulga inwestycyjna z tytułu poniesionych określonych w nim wydatków - jeżeli wydatki te nie zostały sfinansowane w całości lub w części z udziałem środków publicznych, ale przepis regulujący postępowanie w sprawie przyznawania ulgi nie został znowelizowany. Nie mniej w myśl postanowień zawarty w art. 5 ustawy nowelizującej przepisem przejściowy stanowił, że sprawy dotyczące przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom podatku rolnego, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie art. 2 ustawy zmieniającej, są rozpatrywane na podstawie dotychczasowych przepisów. W związku z tym Sąd dostrzega konieczność dokonania oceny sytuacji prawnej podatników podatku rolnego, którzy przed 1 stycznia 2009 r. rozpoczęli ponoszenie wydatków na cele objęte art. 13 ust. 1 uprol, ale jeszcze nie złożyli wniosku z uwagi na niezakończenie procesu inwestycyjnego.

W tej materii Sąd stwierdza, iż w tej sprawie przepisy regulujące ulgę inwestycyjną nie powinny być interpretowane przy zastosowaniu przede wszystkim ścisłej wykładni językowej, a zatem że skoro podatnik złożył wniosek o zastosowanie ulgi w 2009r. a przy realizacji inwestycji rozpoczętej w 2005r. korzystał ze środków publicznych, przeto nie może korzystać z ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym. Tym samym Sąd nie podziela oceny prawnej wyrażonej w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 8 września 2009r. I SA/Bd 451/09 (niepubl.). Nasuwa się bowiem pytanie o stosunek takiej interpretacji do wywiedzionej z art. 2 Konstytucji R.P., zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa której istotnym elementem jest obowiązek poszanowania przez ustawodawcę interesów w toku, w tym przedsięwzięć finansowych i gospodarczych rozpoczętych na gruncie dotychczasowych przepisów. W tym zakresie za trafne uznaje Sąd wywody doktryny: np. L. Etel [w:] "Zbiór prawa podatkowego Tom I – Ustawa o podatku rolnym-Komentarz" C.H. Beck 2010r., gdzie stanowczo stwierdza się , że ustawa nowelizująca narusza konstytucyjną zasadę ochrony interesów w toku oraz zaufania podatnika do państwa prawa i przekonywująco uzasadnia to stwierdzenie.

Dokonując zatem prokonstytucyjnej wykładni ocenianych przepisów Sąd wyraża ocenę prawną, że w przypadku, gdy podatnik inwestowanie w zakresie objętym art. 13 ust. 1 uprol rozpoczął przed jego zmianą wprowadzającą z dniem 1 stycznia 2009r. dodatkowy warunek prawny zastosowania ulgi inwestycyjnej, rozstrzygnięcie wniosku o jej zastosowanie powinno nastąpić na podstawie przepisu w brzmieniu obowiązującym w czasie dokonywania wydatków. W ocenie Sądu przepis art. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz niektórych innych ustaw należy interpretować w ten sposób, że dotyczy również przyznania ulgi inwestycyjnej podatnikom, których proces inwestycyjny był w toku i nie został zakończony przed wejściem w życie art. 2 tej ustawy, zmieniającego treść art. 13 ust. 2 uprol. Sąd tym samym podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Białymstoku z dnia z dnia 30 września 2009 r. I SA/Bk 227/09 (lex nr 579724).

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy administracyjne będąc związane wskazaniami Sądu co do dalszego postępowania ustalą pełny stan faktyczny sprawy a następnie, na nowo - uwzględniając również dokonaną przez Sąd oceną prawa materialnego, ocenią wniosek podatników w przedmiocie zastosowania ulgi podatkowej.

Dlatego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 200 w związku z art. 205 § 1 oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.

/-/ K. Wolna-Kubicka /-/J. Małecki /-/ W. Zygmont