Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 511/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-01-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 1,  ust. 9,  ust. 10,  art. 11
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 122,  art. 187 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi D.P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] marca 2012 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącego D. P. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] marca 2012 r. określającej D. P. (dalej: "skarżący", "podatnik") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2007 w kwocie [...] zł i określił to zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania przed organem I instancji i wskazał, że skarżący w dniu [...] lutego 2009 r. zakupił we Francji przedmiotowy samochód za kwotę [...] euro, a w dniu [...] maja 2009 r. złożył

w urzędzie celnym deklarację uproszczoną nabycia wspólnotowego wskazując jako podstawę opodatkowania akcyzą kwotę [...] zł i wykazując kwotę podatku akcyzowego wg stawki 3,1% w wysokości [...] zł.

Pismem z dnia [...] listopada 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego wezwał podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie wskazanej wysokości podstawy opodatkowania. W odpowiedzi skarżący oświadczył, że samochód był uszkodzony, z ponadnormatywnym przebiegiem i został zakupiony od rządu Republiki Francuskiej.

Po wszczęciu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia [...] marca 2012 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w kwocie [...] zł uzasadniając decyzję tym, że zadeklarowana przez Podatnika podstawa opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej pojazdu. Organ oparł swoje ustalenia na elektronicznej wersji katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe – wydawnictwo EurotaxGlass Polska sp. z o.o. – CARWERT. W stosunku do podstawowej ceny przyjętej z tego katalogu organ dokonał korekt ze względu na: przebieg (-[...] zł), za miesiąc dopuszczenia do ruchu (-[...] zł) oraz z tytułu uszkodzeń pojazdu (-[...] zł) otrzymując średnią wartość rynkową brutto w kwocie [...] zł i tym samym podstawę opodatkowania akcyzą w kwocie [...] zł. Jako zasadniczą podstawę prawną organ I instancji wskazał przepisy art. 2 pkt 9, art. 14 ust. 1 i ust. 2, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11, art. 105, art. 106 ust. 2 i ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 23 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 Nr 108, poz. 625 dalej: "u.p.a." lub "ustawa o podatku akcyzowym").

2. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji. Zarzucił brak wnikliwości

w rozpoznaniu sprawy. Podniósł, że w dokumencie sprzedaży zawarte są informacje

o tym, że samochód był powypadkowy, zostały opisane uszkodzenia. Zauważył,

że w dokumencie tym znajduje się zapis "tylko dla profesjonalnych firm samochodowych, a zaświadczenie o sprzedaży wystawione zostało na druku Ministerstwa Budżetu Rozliczeń Publicznych i Administracji Publicznej. Według skarżącego z dokumentów sprzedaży wynika, że samochód został sprzedany za cenę najwyższą ze złożonych ofert. Skarżący zarzucił nierespektowania oświadczeń administracji państwowej państwa członkowskiego, to jest dokumentu sprzedaży wystawionego przez organ francuskiej administracji państwowej. W toku postępowania odwoławczego skarżący dodatkowo wskazał, że samochód był samochodem policyjnym, przeznaczonym do intensywnego i specyficznego eksploatowania przez służby interwencyjne policji, co nie pozwala na porównywanie takiego specyficznego samochodu z notowaniami dla typowych samochodów. Skarżący podniósł też, że przedstawione przez niego poświadczenie sprzedaży jest państwowym dokumentem urzędowym

3. Dyrektor Izby Celnej w W. rozpatrując odwołanie dokonał ponownej oceny materiału dowodowego. Stwierdził, że zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. podstawę opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu stanowi kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, z tym że w przypadku,

o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3 podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Ponadto zgodnie z art. 104 ust. 8 i ust. 8 u.p.a., jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 u.p.a. bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy po wezwaniu podatnika do wskazania przyczyn tej rozbieżności może określić wysokość podstawy opodatkowania i podatku. W ocenie organu odwoławczego powołanie się przez skarżącego na dane z dokumentu zakupu, choć jego prawdziwości organ nie kwestionował, nie było wystarczającym dowodem uzasadniającym podanie w deklaracji podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Dyrektor IS opierając się na katalogu CARWERT

i załączniku nr 2 do Instrukcji określania wartości pojazdów nr 1/2005 przyjął wartość bazową samochodu na [...] zł, która powiększył o korektę za miesiąc pierwszej rejestracji (+[...] zł) oraz pomniejszył o korektę ze względu na przebieg (-[...] zł). Przyjął też korekty: ze względu na udział uszkodzeń nadwozia w strukturze zespołów pojazdu (-13%, to jest – [...] zł), ze względu na udział uszkodzeń wyposażenia

w strukturze zespołu pojazdu (- 7,5% to jest – [...] zł) i ze względu na udział uszkodzeń silnika z osprzętem (4,25%, to jest – [...] zł). Doprowadziło to do przyjęcia wartości rynkowej [...] zł i podstawy opodatkowania [...] zł. Wobec przyjęcia przez podatnika podstawy opodatkowania w kwocie ponad dwukrotnie niższej, ora odwoławczy odstępstwo to uznał za znaczne. Dyrektor IS nie kwestionował tego, że skarżący zapłacił cenę taką, jak w przedstawionych przezeń dokumentach.

4. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na omówiona wyżej decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W skardze tej zarzucił: naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 104 ust. 8, art. 104 ust. 9 i art. 104 ust. 11 u.p.a. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tych przepisów sprowadzające się do nieuwzględnienia wskazywanych przez skarżącego okoliczności zakupu samochodu jako uzasadniających rozbieżność pomiędzy ceną rynkowa, a ceną transakcyjną zapłaconą przez skarżącego i tym samym błędne zastosowania art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. do wyliczenia podstawy opodatkowanej wartości rynkowej, zamiast ustalenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. na podstawie ceny transakcyjnej. Zarzucił też naruszenie przepisów postępowania: art. 121 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na przekroczeniu granic uznania administracyjnego

i swobody w ocenie sprawy, braku działań na rzecz wyjaśnienie okoliczności korzystnych dla skarżącego oraz art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie wbrew ustawowemu obowiązkowi wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

w szczególności powołanie biegłego dla ustalenia wartości pojazdu przy uwzględnieniu jego eksploatacji przez policję.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

4.1. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a."), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

4.2. Zarzuty skargi sprowadzają się w istocie do następujących kwestii:

a) wadliwego ustalenia, że cena transakcyjna wynikająca z umowy zakupu samochodu przez skarżącego, znacznie odbiega bez uzasadnionej przyczyny od średniej wartości rynkowej tego samochodu w rozumieniu art. 104 ust.1 u.p.a.,

b) wadliwe ustalenie średniej wartości rynkowej stanowiącej podstawę opodatkowania akcyzą zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a.

W sprawie zastosowanie mają zarówno przepisy prawa wspólnotowego i prawa krajowego - odnośnie zastosowania przepisów procesowych - przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz - odnośnie prawa materialnego - przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

Podatnikami akcyzy są miedzy innymi podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Podstawą opodatkowania jest, jak wynika z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., kwota jaką zobowiązany jest zapłacić nabywca. Od powyższej zasady ustawodawca, wprowadził odstępstwo na mocy art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 10 i ust. 11 u.p.a.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania

w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W następnej kolejności, w razie nieudzielenia odpowiedzi lub niedokonania zmiany opodatkowania czy niewskazania przyczyn, dla których podstawa ta odbiega od średniej wartości rynkowej, organ wszczyna postępowanie w celu określenia wysokości podstawy opodatkowania. Z kolei ustalenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego dokonuje się na dzień powstania obowiązku podatkowego, na podstawie notowanej na rynku krajowym średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeśli to możliwe - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo.

Podsumowując, stwierdzić należy, że cała przedstawiona powyżej procedura ma na celu, dla potrzeb prawidłowego określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, zbliżenie ceny nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego określonej marki i rocznika do aktualnej ceny podobnego pojazdu zarejestrowanego na rynku krajowym. Podkreślić jednakże wypada, iż obowiązek organu samodzielnego określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie wartości rynkowej powstaje wyłącznie wówczas, gdy podana przez podatnika cena znacznie odbiega od średniej ceny krajowej podobnego pojazdu, a powstała różnica nie jest niczym uzasadniona.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd zawarty w orzeczeniach sądów administracyjnych, powstałe w dużej mierze na gruncie przepisów poprzedniej ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. nr 29 poz. 257 ze zmianami, dalej: "u.p.a. z 2004 r."), gdzie przepis art. 82 ust. 4 tamtej ustawy odpowiadał przepisowi art. 104 ust. 1 pkt 2 obecnie obowiązującej u.p.a., zaś przepisy art. 82a ustawy z 2004 r. odpowiadały przepisom art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 10 i ust. 11 ustawy obowiązującej. Zgodnie z utrwalonym na gruncie u.p.a. z 2004 r. orzecznictwem celem przepisu art. 82a u.p.a. z 2004 r. nie jest unifikacja cen podobnych pojazdów, przeciwdziałanie konkurencji i sprowadzania na rynek krajowy samochodów tańszych

z rynków innych krajów, w tym spoza Unii Europejskiej, lecz przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej dla zaniżania należnych opłat i podatków. Aby osiągnąć ten cel konieczne jest właściwe rozumienie i stosowanie art. 82a ust. 1 u.p.a. z 2004 (obecnie art. 104 ust. 8 u.p.a.), który stanowił podstawę materialnoprawną kontrolowanej decyzji (patrz: wyroki NSA z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I GSK 995/10, LEX 1218834,

z dnia 15 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 183/10, LEX 1079608, wyrok WSA w Lublinie z dnia 30 października 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 333/09, LEX 573364). Sąd podziela również stanowisko NSA zaprezentowane w cyt. Wyroku z 15 marca 2011 r., z którego wynika, że określenie "uzasadnionej przyczyny" pozwala na wytyczenie zakresu zastosowania procedur weryfikacyjnych przewidzianych omawianym przepisem. Kiedy cena samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w ogóle nie następuje. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja. W tym stanie rzeczy wstępnym i najważniejszym działaniem organu jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej. NSA wskazał przy tym, że

z żadnych sformułowań art. 82a u.p.a. z 2004 r. nie wynika, że "uzasadniona przyczyna" różnicy między ceną samochodu a jego średnią wartością na rynku krajowym ma wynikać tylko z cech samego samochodu, czyli jego stanu technicznego, napraw, wad fizycznych i prawnych itd. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał przy tym, że tak wąsko ujęte "uzasadnione przyczyny" różnic cenowych zupełnie nie uwzględniają np. na odmienności rynków, z których zostały nabyte samochody. Natomiast w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2013 r. (sygn. akt I GSK 1609/11, LEX nr 1339559) podkreślono, że brak ustawowego określenia zwrotu "bez uzasadnionej przyczyny" oznacza, iż mamy do czynienia

z otwartym katalogiem przyczyn, z powodu których może dojść do obniżenia wartości pojazdu, co wymaga każdorazowo ich zbadania. Nie oznacza to jednak, że można tego dokonać w sposób całkowicie dowolny i abstrakcyjny, a jedynie, że mamy do czynienia z różnorodnością powodów mogących wpływać na obniżenie ceny nabycia samochodów osobowych. Jako okoliczność uzasadniającą niższą podstawę opodatkowania najczęściej wskazuje się w orzecznictwie gorszy od przeciętnego stan techniczny spowodowany nadmiernym lub niewłaściwym użytkowaniem pojazdu, uszkodzenia mechaniczne powstałe na skutek wypadku lub innych zdarzeń losowych. Podane przykłady nie wyczerpują jednak katalogu przyczyn wpływających w sposób uzasadniony na wartość pojazdu. Przykładowo można wskazać nietypową konstrukcję nabywanego samochodu, wymagającą dostosowania do norm technicznych obowiązujących w danym kraju, względnie to, że w krajach bardziej rozwiniętych technicznie samochody szybciej tracą na wartości niż w Polsce lub są mniej opłacalne ze względu na inne rygory prawne (np. opłatę ekologiczną) nakładane w tych państwach. Niewątpliwie też na uzasadnienie rozbieżności wpływa specyficzny sposób eksploatacji samochodu, powodujący zwykle jego zwiększone w stosunku do przeciętnego zużycie, a takie zwiększone a zużycie w ocenie sądu z reguły dotyczy samochodów eksploatowanych przez policję do służby patrolowej. W tym kontekście należałoby również zgodzić się z twierdzeniem, że co do zasady sytuacja panująca na innych rynkach samochodowych niż krajowy może być rozpatrywana w kategoriach obniżenia ceny nabycia samochodu osobowego. Należy jednak pamiętać, iż wykazanie przyczyn, z powodu których cena nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej należy do sfery faktów,

a nie wykładni prawa. Dlatego też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego fakt nabycia samochodu na zagranicznym rynku może uzasadniać niższą cenę nabycia od cen panujących na rynku krajowym, pod warunkiem, że podatnik wykaże powód tej obniżki.

W rozpatrywanej sprawie należy podkreślić, że niekwestionowany był fakt, że samochód był uszkodzony, co potwierdzają załączone do postępowania dokumenty związane ze sprowadzeniem tego samochodu. Jest oczywiste, że wpływało to zarówno na ocenę, czy wartość transakcyjna (cena zapłacona przez skarżącego) znacznie odbiegała od cen za taki samochód na rynku francuskim. Organy podatkowe nie kwestionowały też, że samochód był eksploatowany jako samochód policyjny, choć zupełnie pominęły ten fakt w ocenie tego, czy uzasadniało to rozbieżność pomiędzy ceną transakcyjną, a wartością rynkową, nie uwzględniły tez tej okoliczności przy określaniu wartości rynkowej na rynku krajowym.

W ocenie Sądu organy obu instancji nie wykazały bezspornie, że

w przedmiotowej sprawie zaszedł określony w cyt. art. 104 ust. 8 u.p.a. brak przesłanki "uzasadnionej przyczyny" oraz że istnieje znaczna rozbieżność pomiędzy wartością pojazdu wskazaną przez skarżącego. Pierwsza przesłanka, która powinna być wykazana, by zakwestionować podstawę opodatkowania wskazaną przez podatnika

w deklaracji jest wykazanie, że zapłacona przez niego cena znacznie odbiegała od cen rynkowych na rynku francuskim, w dacie zakupu. Wykazanie i udowodnienie tej przesłanki obciąża organy podatkowe, to one najpierw muszą wykazać, że cena ta znacznie odbiega od rynkowych, a dopiero później podatnik może udowadniać jakieś szczególne okoliczności to uzasadniające. Organy podatkowe powinny przy tym uwzględnić, że cena transakcyjna jest potwierdzona dokumentem urzędowym, powinny też wziąć pod uwagę, ze przedmiotowy samochód był samochodem o specjalnym przeznaczeniu (o ile tego faktu nie kwestionują), oraz tryb sprzedaży. Można bowiem przyjąć, że sprzedaż samochodów w trybie sprzedaży o charakterze licytacyjnym, ofertowym, gdzie oferta kierowana jest do niegraniczonego czy chociażby znacznego kręgu odbiorców, zwykle prowadzi do sprzedaży po cenie zbliżonej do przeciętnej ceny rynkowej.

Tymczasem organy podatkowe w sprawie niniejszej nie próbowały nawet określić, czy cena transakcyjna wskazana przez skarżącego odpowiadała cenie rynkowej samochodu na rynku francuskim ze względu na specyficzne cechy samochodu, co stanowiłoby uzasadnioną przyczynę rozbieżności w rozumieniu art. 104 ust. 4 u.p.a. pomiędzy ceną transakcyjną wartością rynkową o jakiej mowa w art. 104 ust. 11 u.p.a.

Brak tego rodzaju rozważań wynikał w ocenie sądu z dokonania przez organy błędnej interpretacji przepisów art. 104 ust. 8 u.p.a. pomijającej kwestię uzasadnienia przyczyny niskiej ceny w uwarunkowaniach sprzedaży istniejącej w kraju nabycia. To z kolie mogło prowadzić do błędnego zastosowania przepisów art. 104 ust. 10 i ust. 11. Tym samym to naruszenie przepisów prawa materialnego mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Sąd doszedł do przekonania, że organy z uchybieniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej dokonały zgromadzenia i oceny materiału dowodowego, uznając go za wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy. W szczególności dotyczy to ustalenia ceny rynkowej na rynku krajowym z pominięciem analizy wpływu specyficznych cech samochodu na jego wartość rynkową. W szczególności pominięto takie czynniki, jak specyficzne przeznaczenie i eksploatacja samochodu jako samochodu policyjnego.

Ponadto organy powinny też pamiętać, że z treści art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. nie można wywodzić wniosku, że to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia zasadności przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (patrz: wyrok NSA z dnia 15 września 2011r., sygn. .akt I GSK 511/10, LEX nr 1148850 - dotyczący art. 82a u.p.a. z 2004 r.).

W przypadku zakwestionowania podstawy opodatkowania wskazywanej przez podatnika i określania podstawy opodatkowania zgodnie z wymogami art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 10 i ust. 11 u.p.a. organ zgodnie z zasadą prawdy materialnej (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) powinien zebrać i wszechstronnie rozważyć cały materiał dowodowy, w tym wskazywany przez podatnika, rozważając też potrzebę skorzystania z biegłego zgodnie z art. 197 Ordynacji podatkowej.

Reasumując należy uznać, że organy podatkowe w obu instancjach naruszyły wskazane wyżej przepisy postępowania (w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej) dokonując, wadliwego i niewyczerpującego zebrania materiału dowodowego jak też wadliwej, dowolnej oceny materiału dowodowego zarówno co do oceny przesłanek zakwestionowania wskazywanej przez skarżącego podstawy opodatkowania, a więc wadliwego ustalenia uznania, że cena przez niego wskazywana bez uzasadnionej przyczyny znacząco odbiega od wartości rynkowej, jak też co do ustalenia podstawy opodatkowania. Doprowadziło to do wadliwego zastosowania przepisów art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 10 i ust. 11 u.p.a.. Ponieważ wadliwość ta dotyczyła istoty postępowania, to w sposób oczywisty wpływała na wynik sprawy.

Rozpoznając sprawę ponownie organ, będąc związany wyżej wskazaną wykładnią art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 10 i ust. 11 u.p.a., oceni ponownie, czy podane przez Skarżącego przyczyny wpływające na wartość ceny zakupu samochodu na terenie Francji uzasadniały rozbieżność z ceną na rynku krajowym. Dopiero

w przypadku uznania przy takiej ocenie, że cena transakcyjna bez uzasadnionej przyczyny odbiegała znacząco od wartości rynkowej, organ będzie mógł dokonać obliczenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 10 i ust. 11 u.p.a. uwzględniając również kwestię specyficznej eksploatacji samochodu

z rozważeniem dopuszczenia dowodu z opinii biegłego.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznając, że zaskarżona decyzja narusza wskazane przepisy prawa materialnego oraz przepisy postępowania zawarte w art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)

i c), art. 135 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit a i § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez radcę prawnego.

,