Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1386/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2010 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi W. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za zwłokę w tym podatku za miesiące od lutego do czerwca 2000 r., luty. marzec oraz od sierpnia do grudnia 2001 r. od stycznia do grudnia 2002 r. oraz od stycznia do marca 2003 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. odmawiająca W. C. umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane w sentencji okresy rozliczeniowe w kwocie 135.493, 80 zł oraz związane z nimi odsetki za zwłokę w wysokości 136.606 zł.

Jak wynikało z akt sprawy skarżący wystąpił umorzenie zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym też (PIT-4), za lata 2000 – 2003, podatku VAT za opisane wyżej okresy rozliczeniowe wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnień. Alternatywnie wnosząc o rozłożenie opisanych należności na raty. Uzasadniając wniosek wskazał, że łączna kwota obciążających go zaległości podatkowych, długów względem ZUS oraz osób i instytucji prywatnych wynosi ponad 450.000 zł. Obecnie skarżący pracuje sezonowo na terenie Wielkiej Brytanii, uzyskując miesięcznie kwotę 1000 funtów, z czego 420 przeznacza na utrzymanie. Nie posiada oszczędności, papierów wartościowych, zaś z mienia ruchomego jedynie samochód osobowy o wartości ok. 500 funtów, który eksploatuje za granicą. Posiada kredyt w banku A, zaciągnięty w związku z leasingiem pojazdów wykorzystywanych do prowadzonej wcześniej działalności gospodarczej, na dzień złożenia wniosku do spłaty pozostała kwota 2000 zł. Skarżący jest w trakcie wykupu mieszkania służbowego przy ul. [...] (do spłaty pozostało mu 8 rat po 800 zł), które obecnie wynajmuje za cenę 700 zł, suma ta jest w całości przeznaczana na spłatę zaległości podatkowych. Lokal obciążony jest hipoteką ustanowioną na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego. Do majątku odrębnego małżonki skarżącego należy gospodarstwo rolne o powierzchni 2 ha, które nie pobiera z niego żadnych dochodów. Zdaniem skarżącego spełnia on przesłanki opisane w art. 67a § 1 pkt 2-3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa warunkujące umorzenie zaległości podatkowych. Wskazał też, że od 1989 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, którą faktycznie zlikwidował w 2004 r., zaś formalnie w 2008 r., pojazdy służące działalności zajął Bank, który dochodzi spłaty pozostałego zaległego kredytu. W czasie prowadzenia działalności gospodarczej skarżący korzystał z usług biura rachunkowego, ponadto uzyskał od organów podatkowych błędne informacje dotyczące możliwości stosowania 0% stawki podatkowej, co w powiązaniu ze spadkiem rentowności stało się przyczyną powstania zaległości podatkowych, a obecnie pozbawienia możliwości zarobkowania w zakresie niezbędnym do spłaty długu. Wskazane okoliczności wypełniają przesłanki interesu podatnika i interesu publicznego, gdyż odmowa przyznania ulgi spowoduje konieczność korzystania z pomocy państwa, perspektywa spłaty tak dużej kwoty jest nikła, istotne jest jednak to, że podjęto w tym względzie próbę spłaty, o czym świadczy wyjazd za granicę w celu uzyskania lepszej możliwości zarobkowania oraz przekazywanie kwot z tytułu najmu na poczet zaległości podatkowych.

Decyzją z dnia [...] marca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.– [...] wniosek strony rozpoznał odmownie. W uzasadnieniu wyjaśnił pojęcia "interesu publicznego" i "interesu podatnika", wskazując, że w pierwszym przypadku istotne są okoliczności związane z funkcjonowaniem Państwa, jak dostęp do leczenia, oświaty, pomocy społecznej, zaś w drugim chodzi o sytuacje nadzwyczajne, co odnosi się tak do sposobu powstania zaległości jak i sytuacji podatnika w chwili składnia wniosku o ulgę. Powoływane przez stronę okoliczności nie mają przymiotu nadzwyczajnych, co wyklucza ulgę. Wbrew twierdzeniom strony zaległości powstały w wyniku błędów skarżącego, który nadto pomimo uzyskania w latach 2001 i 2002 znaczących dochodów (119.087,75 zł; 2001.196, 40 zł) nie uregulowała długów. Istotny w sprawie jest też charakter zobowiązania w podatku VAT, obciążającego ostatecznego konsumenta nie przedsiębiorcę. Powołał się też organ podatkowy na zasadę powszechności opodatkowania oraz powinność zabezpieczenia środków niezbędnych do zapłaty podatków należnych z tytułu prowadzonej działalności, błędne decyzje gospodarcze nie mogą być niwelowane umorzeniem zaległości podatkowych. W tej sytuacji brak podstaw do przyznania stronie wnioskowanej ulgi, tym bardziej, że nie skorzystała z ustawowych możliwości restrukturyzacji nie wpłacając, pomimo deklarowanych dochodów, opłaty restrukturyzacyjnej. Sytuacja majątkowa skarżącego, z uwagi na wielkość zaległości, jest niewątpliwie trudna, jednakże nie może stanowić wyłącznej przyczyny umorzenia zaległości, równie istotne jest uwzględnienie przesłanek legalności, gospodarności i celowości, których w sprawie nie stwierdzono. Jakkolwiek zatem sytuacja finansowa strony wykluczająca jednorazową spłatę zaległości mieści się w szeroko pojętym znaczeniu ważnego interesu podatnika, to jednak nie może stanowić podstawy do rezygnacji z należności budżetowych, stanowiłoby to nadmierne uprzywilejowanie skarżącego w stosunku do innych podmiotów.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając zawartą tam argumentację. Odnosząc się do zarzutów odwołania za bezzasadne, wobec braku dowodów, uznał twierdzenia o niezawinionym powstaniu zaległości. Pomimo osiągania znaczących dochodów skarżący nie regulował zaległości doprowadzając do wzrostu odsetek. Odnosząc się do zarzutu pomijania konsekwencji odmowy przyznania ulgi organ odwoławczy wskazał, że przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zawierają normy chroniące dłużnika, zauważył też, że małżonka skarżącego jest właścicielem nieruchomości rolnej, której sprzedaż polepszyłaby niewątpliwe jego położenie. W rezultacie organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, jednak działając w ramach uznania administracyjnego odmówił przychylenia się do wniosku strony, podzielając pogląd I instancji, że przeciwko stosowaniu ulgi przemawia fakt posiadania znaczących dochodów umożliwiających spłatę długu w latach 2001 i 2002, nieskorzystanie z postępowania restrukturyzacyjnego, jak również ignorowanie wezwań organu podatkowego do korekty deklaracji. Taka postawa nie może być premiowana, zaś podnoszona przez stronę trudna sytuacja majątkowa oraz podjęcie płatnego zajęcia same w sobie nie mogą przemawiać za umorzeniem zaległych zobowiązań, stałoby to w sprzeczności z interesem publicznym.

W skardze strona zarzuciła naruszenie prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie wnikliwego i wszechstronnego rozpoznania materiału dowodowego oraz wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, co doprowadziło do dowolnego uznania, że w sprawie brak podstaw do uwzględnienia wniosku strony. Błąd w ustaleniach faktycznych i przyjęcie, że powstanie zaległości nie nosi znamion sytuacji nadzwyczajnej, tymczasem długi były następstwem uzyskania nieprawidłowych ustnych informacji od pracowników urzędu skarbowego, zaś późniejszą spłatę uniemożliwił spadek rentowności prowadzonej działalności. Zarzuciła także naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, polegające na niewłaściwym jego zastosowaniu i błędnej interpretacji pojęcia ważnego interesu publicznego zawężonego wyłącznie do znaczenia fiskalnego, bezpośrednio ekonomiczno finansowego interesu Skarbu Państwa, podczas gdy odczytując prawidłowo tę normę z uwzględnieniem elementów socjalnych (sytuacji majątkowej strony) istniała podstawa do udzielenia ulgi. Naruszono też przepis art. 2 w związku z art. 71 Konstytucji, poprzez jego pominięcie i zaniechanie wyważenia pomiędzy interesem publicznym a interesem strony.

W uzasadnieniu powołując się na art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej skarżący wskazał, że podjęcie decyzji odmownej, pomimo wystąpienia powołanych tam przesłanek wymaga szczegółowego uzasadnienia, czego w zaskarżonym orzeczeniu zabrakło. Postępowanie nie zostało poprzedzone wszechstronną analizą zabranego materiału dowodowego, w szczególności w zakresie dotyczącym sytuacji materialnej i życiowej strony. Pojęcie ważnego interesu podatnika odniesiono jedynie do okoliczności nadzwyczajnych pomijając realne możliwości zaspokajania potrzeb życiowych i ewentualnej konieczności korzystania z pomocy społecznej.

Powoływany przepis nie ogranicza przyznania ulgi jedynie do okoliczności związanych z powstaniem zaległości podatkowych oraz nadzwyczajnej sytuacji strony w chwili ubiegania się o ulgę, takie ograniczenie prowadzi do dowolnej oceny dowodów. Wadliwie przyjęto, że przyczyną powstania zaległości były decyzje gospodarcze skarżącego, podczas gdy ich źródłem były błędne informacje od pracowników organów podatkowych, a możliwość ich uregulowania zniweczyły okoliczności od strony niezależne, związane ze spadkiem popytu na świadczone usługi spowodowane kryzysem gospodarczym. Ostatecznie skarżący zlikwidował działalność pozbawiając się źródła zarobkowania. Organ podatkowy zawęził też pojęcie przesłanki interesu publicznego, ograniczając je do dochodowej strony budżetu państwa, podczas gdy istotną rolę odgrywają wartości wynikające z ustawy zasadniczej, jak gwarantowanie zatrudnienia, zabezpieczenia społecznego osób bezrobotnych, realne zagrożenie interesów rodziny wymagające uruchomienia wydatków budżetowych. Zasada powszechności opodatkowania nie może być rozumiana bezwzględnie, skoro przepis ustawowy przewiduje od niej wyjątek. Organy podatkowe winny zważyć pomiędzy interesem publicznym a interesem podatnika, czego w sprawie zabrakło, gdyż nie wyjaśniono czy strona jest zdolna do zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych, bez pomocy Państwa, okoliczności te zignorowano podtrzymując stan zagrożenia bytu rodziny.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie zauważyć trzeba, iż stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, zgodnie z treścią § 2 ww. art. kontrola powyższa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem i tylko naruszenie prawa, które ma lub może mieć wpływ na wynik sprawy uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Istota sporu sprowadza się do oceny legalności rozstrzygnięcia organów podatkowych odmawiającego skarżącemu udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za wskazane w sentencji wyroku okresy rozliczeniowe.

Podstawą wydania zaskarżonej decyzji był przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej O.p.), zgodnie z jego brzmieniem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Użyte w powołanym przepisie pojęcia "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" są, jak słusznie zauważyły to organy podatkowe w treści swoich rozstrzygnięć, pojęciami niedookreślonymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika, jak podnosi się w piśmiennictwie przedmiotu, nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do

organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.

Istotne jest także wskazanie na konsekwencje pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku podatnika polegające na wygaśnięciu zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę w części, w jakiej nastąpiło umorzenie. Jest to tzw. nieefektywny sposób wygaszania zobowiązań, bowiem Skarb Państwa w istocie nie otrzymuje należnych mu danin, w związku z tym instytucja umorzenia traktowana jest jako swego rodzaju wentyl bezpieczeństwa - wyjątek od zasady i winna mieć zastosowanie jedynie do sytuacji szczególnych, odbiegających od przyjętych standardów, co wielokrotnie podkreślało orzecznictwo sądów administracyjnych. Jak przyjęto w tezie jednego z orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego: "Nie można z instytucji umorzenia zaległości podatkowej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. (wyrok z dnia 21 września 2001 r. sygn. akt SA/Sz 884/00; LEX nr 53990).

Prowadząc zatem postępowanie w sprawie udzielenia ulg w postaci umorzenia zaległości podatkowych organy podatkowe zobowiązane są do zbadania czy powoływane przez podatnika, we wniosku inicjującym postępowanie, okoliczności mieszczą się w opisanych wyżej kategoriach. W tym celu winny one zebrać i ocenić niezbędny dla sprawy materiał dowodowy, kierując się zasadami wynikającymi z przepisów postępowania podatkowego tj. art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. Zgodnie z treścią art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powyższy przepis zawarty jest w Ordynacji podatkowej w części ogólnej postępowania podatkowego i artykułuje jego naczelną zasadę, określaną w doktrynie jako zasada prawdy obiektywnej. Wynika z niej obowiązek organu podatkowego "wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa". (W. Dawidowicz Ogólne postępowanie administracyjne. Zarys systemu. Warszawa 1962 s.108). Rozwinięciem ww. zasady jest przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z powyższej normy wynikają dla organu podatkowego dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p. Zgodnie z jego brzmieniem organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy czym ocena powyższa zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny. (por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2000 r. I SA/Po 1342/99).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, wbrew zarzutom skargi, że działania organów podatkowych i wyprowadzone z nich wnioski mieszczą się w zakresie powołanych przepisów i nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów. Dokonując analizy sytuacji w jakiej znalazł się skarżący, organy podatkowe odniosły się także do wszystkich podnoszonych w toku postępowania argumentów uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie i w kontekście przywołanych powyżej zasad dokonały oceny wniosku, złożonego w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a ocenie tej trudno zarzucić dowolność.

Słusznie bowiem w treści zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej, podzielając pogląd organu I instancji, wskazał, że konstytucyjną zasadą jest równość opodatkowania, co oznacza m.in. konieczność zapłaty należności podatkowych wynikających z przepisów ustawowych i obowiązek organów podatkowych do ich egzekwowania. W interesie publicznym jest niewątpliwie aby wszyscy zobowiązani w sposób terminowy i sumienny wywiązywali się z zapłaty należności stanowiących wszak dochód Budżetu Państwa (lub jednostek samorządowych), który zapewnia funkcjonowanie istotnych instytucji społecznych. Tym samym za okoliczności, które mogłyby wykluczyć czy też czasowo wyłączyć obowiązek zapłaty podatków należy uznać szczególne ważne, z punktu widzenia tych właśnie przesłanek sytuacje. Mogą one zatem dotyczyć znajdujących się w trudnej sytuacji podmiotów istotnych z punktu widzenia interesów państwa m.in. jednostek zatrudniających pracowników, czy też

podmiotów zajmujących się strategiczną z tego punktu widzenia działalnością. Do tej grupy można rzecz jasna dodać jeszcze przedsiębiorców, którzy zmuszeni byliby do likwidacji działalności gospodarczej i skorzystania z pomocy państwa. Takich jednak okoliczności w sprawie nie stwierdzono. Jak bowiem wynika z zebranego materiału dowodowego skarżący w dacie składnia wniosku nie już prowadził jakiejkolwiek działalności gospodarczej i utrzymywał siebie oraz żonę z pracy sezonowej świadczonej poza granicami kraju, osiągając też dochody z wynajmu lokalu mieszkalnego na terenie Polski. Tym samym nie sposób uznać, że rezygnacja z należnych Państwu – jako wierzycielowi należności podatkowych wraz z odsetkami leży w opisanym powyżej interesie publicznym.

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, w sposób odpowiadający prawu organy podatkowe oceniły również, że nie wystąpiły okoliczności uzasadniające twierdzenie, że za umorzeniem zaległości podatkowych przemawiał interes podatnika. Przy czym, co wymaga podkreślenia słusznie zdefiniowały go nie tylko poprzez sytuację majątkową (która oceniły jako trudną z uwagi na rozmiar zaległości podatkowych) ale także poprzez sposób powstania zaległości podatkowych i zachowanie strony po tym fakcie. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony jest pogląd, że skoro umorzenie zaległości podatkowej oraz zaniechanie poboru podatku jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę. Zatem za umorzeniem zaległości podatkowej oraz za zaniechaniem poboru podatku przemawiać będą wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2002 r. sygn. akt I SA/Gd 1563/99).

Takich zaś okoliczności w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie stwierdziły i ocenie tej należy przyznać rację. Wbrew zarzutom podnoszonym w skardze i pismach ją poprzedzających skarżący nie uprawdopodobnił nawet, że przyczyną powstania zaległości były błędne informacje uzyskane od organów podatkowych, a dotyczące stawki na świadczone przez niego usługi, co wyklucza uznanie, że zaległości powstały w sposób niezawiniony. Słusznie wywodzi organ podatkowy, że w dacie prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej istniała możliwość uzyskania pisemnej informacji dotyczącej wykładni obowiązujących przepisów prawa,

dającej podatnikom ochronę przed ewentualną zmianą stanowiska organów podatkowych, z czego nie skorzystał. W tych okolicznościach nie poparte żadnymi dowodami twierdzenia strony o uzyskanych przeszło 9 lat temu błędnych informacjach od pracowników organów podatkowych nie mogą przesądzać o udzieleniu ulgi, gdyż sam skarżący nie wykazał jakiejkolwiek dbałości o swoje interesy, po pierwsze nie dochowując należytej staranności w pozyskaniu informacji o swych prawach i obowiązkach, po drugie podnosząc opisywane fakty po upływie tak długiego czasu. Na marginesie już tylko wskazać wypada, że sytuacja na którą powołuje się strona (błędnie stosowana stawka podatkowa) dotyczy jedynie 2000 r., zaś wnioskiem objęto także późniejsze zaległości.

Słusznie też oceniły organy podatkowe, że także spadek popytu na świadczone przez skarżącego usługi spowodowany kryzysem gospodarczym nie mieści się w zakresie omawianej przesłanki lecz stanowi normalne ryzyko gospodarcze każdego przedsiębiorcy. Jak potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych niepowodzenia finansowe działalności gospodarczej, nie mogą skutkować obowiązkiem umorzenia zaległości odsetek za zwłokę oraz rozłożeniem na raty w zryczałtowanym podatku dochodowym. Niewiedza, brak doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej nie stanowią o ważnym uzasadnionym interesie podatnika lub interesie publicznym, o którym mowa w art. 48 § 1 i 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Każdy obywatel podejmując działalność gospodarczą i dbając o swój interes winien podejmować decyzje w sposób przemyślany, zgodny z prawem. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 1999 r. sygn. akt III SA/7493/98; LEX nr 39513).

Tym samym przyjąć należy, za organami podatkowymi, że objęte wnioskiem strony zaległości nie były następstwem żadnych szczególnych czy nieprzewidzianych zdarzeń, co wyklucza możliwość rezygnacji z ich dochodzenia przez organy podatkowe.

Nie bez wpływu na ocenę istnienia opisywanych wyżej przesłanek pozostaje fakt uzyskiwania przez skarżącego znaczących dochodów w latach 2001 i 2002, z których nie uregulował on zaległych zobowiązań, jak też świadoma i niczym nie uzasadniona rezygnacja z przewidzianej prawem możliwości restrukturyzacji. Pomimo pozytywnej decyzji organów podatkowych umożliwiającej wygaszenie znaczącej części zaległości (decyzja z dnia 2002 r.) skarżący nie wpłacił wymaganej

opłaty restrukturyzacyjnej, choć jak wynika z analizy materiału dowodowego osiągał w tym czasie znaczące dochody.

Słusznie zatem, w oparciu o opisane fakty organy podatkowe wywiodły, że strona miała możliwości zarobkowania i opłacenia zaległości podatkowych, które winny być realizowane z pierwszeństwem przed innymi należnościami. Nie skorzystała też z możliwości restrukturyzacji wymagającej nieznaczącego w stosunku do posiadanych wówczas zaległości zaangażowania finansowego.

W efekcie za słuszne i znajdujące uzasadnienie w konstytucyjnych zasadach równości opodatkowania należy ocenić stanowisko organów podatkowych, wywiedzione w oparciu o prawidłowo, zdaniem Sądu, zebrany materiał dowodowy, że okoliczności rozpoznawanej sprawy nie mogą być postrzegane jako szczególne z punktu widzenia interesu podatnika ani tym bardziej interesu publicznego.

W świetle tych faktów zasadnym jest twierdzenie, że odmowa umorzenia zaległości podatkowych przez organ administracji państwowej reprezentujący interesy Skarbu Państwa podmiotom działającym na jego szkodę stanowiłoby niczym nieuzasadniony, a wręcz niedopuszczalny przywilej godzący w interes publiczny i w żaden sposób nie dający się pogodzić z wykładnią pojęcia "ważnego interesu podatnika".

Przedstawiona argumentacja dowodzi bezzasadności zarzutów formułowanych w skardze, a dotyczących naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. bowiem organy podatkowe zebrały i oceniły materiał dowodowy w zakresie niezbędnym do podjęcia rozstrzygnięcia. Wbrew formułowanym zarzutom nie pominięto sytuacji majątkowej skarżącego stwierdzając jednak, że nie może być ona jedynym wyznacznikiem pozytywnego rozpoznania sprawy i pogląd ten na gruncie rozpoznawanej sprawy Sąd podziela. Nie można także podzielić zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p., bowiem, jak wykazano strona nie uprawdopodobniła nawet swoich twierdzeń dotyczących wprowadzenia jej w błąd przez organy podatkowe. Także chybiony jest zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p., gdyż uzasadnienie decyzji odpowiada wymogom powołanej normy, to zaś, że jest dla strony niekorzystne nie może stanowić o naruszeniu prawa. Zupełnie chybione są natomiast zarzutu dotyczące naruszenia przepisów art. 2 i art. 71 Konstytucji, gdyż te właśnie zasady mogłyby stanowić podstawę odmowy przyznania ulgi. Wszelkie świadczenia socjalne mające wspomagać osoby znajdujące się w niedostatku pochodzą z Budżetu Państwa, na który składają się należne podatki, zatem w interesie Państwa jest ich pobranie, zaś odstępstwo do tej zasady stanowić może tylko wyjątkowy i szczególny przypadek spowodowany okolicznościami od podatnika niezależnymi i noszącymi cechy zdarzeń nadzwyczajnych, w obrębie których nie mieści się zwykłe ryzyko gospodarcze.

Nie dostrzegł także Sąd naruszenia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., wbrew stwierdzeniom strony organy podatkowe dokonały oceny i wyważyły racje interesu publicznego i indywidualnego podatnika, zaś jak to szczegółowo wykazano we wcześniejszych rozważaniach ocenie tej nie sposób zarzucić dowolności.

W tych okolicznościach działaniom organów podatkowych nie można postawić zarzutów naruszenia tak przepisów prawa materialnego jak i procesowego w sposób, który miałby wpływ na wynik sprawy, a tylko takie wady mogłyby doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Mając powyższe na uwadze skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.