Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 467/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14c par 1, par 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 467/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 czerwca 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2012 r., sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "S" Sp. j. w K., na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta K., z dnia 12 grudnia 2011r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, iż zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Prezydenta Miasta K. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 21 września 2011 r. Przedsiębiorstwo Budowlane "S" G. S., M. S. sp.j. z siedzibą w K. zwróciło się do prezydenta Miasta K. o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95 póz. 613 z późn. zm.) zwana dalej u.p.o.l.

Wnioskodawca przedstawił stan faktyczny wedle którego, spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości lokalowych. W ramach prowadzonej działalności wybudowany zostanie budynek mieszkalny wielorodzinny z garażem podziemnym wielostanowiskowym, przy czym dla budynku mieszkalnego oraz garażu podziemnego ustanowione zostaną odrębne księgi wieczyste. W garażu podziemnym nie zostaną wyodrębnione prawnie miejsca postojowe.

Udziały we własności podziemnego garażu wielostanowiskowego podlegać będą zbyciu na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych wyodrębnionych we wskazanym budynku. Każdy udział przypisany będzie do konkretnego miejsca postojowego. W konsekwencji do czasu całkowitego wyzbycia się przez spółkę prawa własności podziemnego garażu wielostanowiskowego, garaż ten stanowić będzie wyłączną własność Spółki lub też - po dokonaniu pierwszej sprzedaży udziałów na rzecz właścicieli wyodrębnionych lokali - objęty będzie współwłasnością w częściach ułamkowych należących do Spółki oraz właścicieli poszczególnych lokali mieszkalnych.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. jaka stawka podatkowa winna mieć zastosowanie w podatku od nieruchomości w stosunku do garażu wielostanowiskowego wyodrębnionego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym od momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy wnioskodawczyni jest jedynym właścicielem garażu wielostanowiskowego,

2. jaka stawka podatkowa winna mieć zastosowanie w podatku od nieruchomości w stosunku do garażu wielostanowiskowego wyodrębnionego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym od momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy garaż wielostanowiskowy stanowi współwłasność wnioskodawczyni oraz podmiotów trzecich, na których rzecz zbyte zostały udziały w garażu wielostanowiskowym, aż do momentu sprzedaży przez wnioskodawczynię całości udziałów.

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w przedmiotowej sprawie, zgodnie z którym wyodrębniony lokal garażu wielostanowiskowego powinien podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków pozostałych, niezależnie od tego czy spółka jest jedynym jego właścicielem czy pozostaje on we współwłasności spółki i osób trzecich.

Na uzasadnienie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał treść art. 2 w związku art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zgodnie, z którymi budynki można podzielić ze względu na ich przeznaczenie i rzeczywiste zagospodarowanie - na budynki mieszkalne, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz na budynki pozostałe. Budynki związane z prowadzenie działalności gospodarczej to zgodnie z art. la ust. l pkt 3 ustawy budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zdaniem Spółki podziemny garaż wielostanowiskowy powinien być zakwalifikowany do budynków pozostałych i opodatkowany odpowiednio stawką jak dla budynków pozostałych. Wskazany obiekt jest bowiem lokalem użytkowym o innym niż mieszkalne przeznaczeniu, które to przeznaczenie wyklucza także możliwość zakwalifikowania go do budynku (jego części) związanego z działalnością gospodarczą. Podziemny garaż wielostanowiskowy może być wykorzystywany wyłączenie w celu przechowywania samochodów lub innych pojazdów mechanicznych, zapewniając utrudnienie ewentualnych prób kradzieży pojazdów, ich elementów i wyposażenia, zabezpieczenie przed aktami wandalizmu, ochronę przed zewnętrznymi czynnikami atmosferycznymi. Garaż nie może zatem nawet z przyczyn technicznych służyć prowadzeniu w nim produkcji, świadczenia usług, czy wykonywaniu jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej, a ze względu na jego przeznaczenie powinien zostać uznany za lokal niezbędny do prawidłowego korzystania z wyodrębnionych w budynku mieszkalnym lokali.

Zastosowany w art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy przyimek "tej" działalności pozwala na zastosowanie najwyższych stawek wyłącznie do sytuacji, w której posiadanie przez danego przedsiębiorcę danego budynku związane jest z rzeczywistym wykorzystaniem tego lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnej z profilem działalności wykonywanej przez tego danego przedsiębiorcę. Zaliczenie budynku do kategorii związanych z działalnością gospodarczą wymaga zatem stwierdzenia jej związków z prowadzeniem tejże działalności. Związki te winny zostać zidentyfikowane w oparciu o podstawową funkcję użytkową budynku.

Prawidłowość łączenia wyboru stawki podatkowej z charakterem przedmiotu opodatkowania (jego gospodarczym przeznaczeniem), nie zaś podmiotowymi właściwościami podatników, zdaniem Wnioskodawcy, pozostaje zbieżna także z wykładnią celowościową oraz systemową przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a różne przeznaczenie poszczególnych budynków powoduje zróżnicowanie pod tym kątem stawek podatkowych.

Podobnie brzmienie art. 5 ust. 3 i 4 ustawy, w opinii Wnioskodawcy przesądza że zastosowanie wyższej stawki podatkowej jest możliwa tylko w przypadku rzeczywistego wykorzystania określonej nieruchomości na cele działalności gospodarczej, zaś dalsze różnicowanie w tym zakresie może być uzasadnione rodzajem prowadzonej (faktycznie) w tym budynku działalności.

Powyższa ocena prawna odnosi się także do sytuacji, gdy Wnioskodawca pozostaje we współwłasności podziemnego garażu. Uznanie, że samo posiadanie przez przedsiębiorcę budynku lub jego części powodowałoby zastosowanie najwyższych stawek, mimo braku wykorzystywania lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej, byłoby krzywdzące dla pozostałych współwłaścicieli, którzy zobowiązani są do solidarnej zapłaty podatku.

Prezydent Miasta K. w wydanej w dniu 12 grudnia 2011 r. interpretacji indywidualnej, nr [...], uznał oba stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ podniósł , iż w odniesieniu do podatku od nieruchomości należy zauważyć, że pośrednio prawidłowość odrębnego opodatkowania lokalu wyodrębnionego z budynku wynika także z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Zaznaczył, że w przepisie tym mowa jest jedynie o lokalu czyli odnosi się to zarówno do lokali mieszkalnych jak i niemieszkalnych. Skoro zatem dopuszczalne jest odrębne opodatkowanie lokali w budynku to nie ma przeszkód, a wręcz wskazane jest, aby te odrębne przedmioty opodatkowania były opodatkowane z zastosowaniem różnych - właściwych dla konkretnych przedmiotów opodatkowania -stawek.

W ocenie organu prawna odrębność lokali mieszkalnych oraz lokali niemieszkalnych w tym garażu stanowiących odrębny od lokalu mieszkalnego przedmiot własności upoważnia do odrębnego potraktowania lokalu i garażu z prawnopodatkowego punktu widzenia.

W ocenie organu nie jest natomiast trafny pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę pozwalający opodatkować garaż podziemny znajdujący się w posiadaniu przedsiębiorcy stawką jak dla budynków pozostałych. Z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ewidentnie wynika, że za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć takie, które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Jedyną przesłanką pozytywną pozwalającą uznać, ze zastosowanie mają stawki najwyższe jest fakt posiadania budynku przez przedsiębiorcę. Potwierdzeniem tego jest stanowisko doktryny zgodnie z którym, "różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub gdzie prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza (np. socjalna) należy uznać za związane z działalnością gospodarczą", a "w omawianej definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę" (L. Etel, Komentarz do art. l(a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, LEX).

Zdaniem organu interpretacyjnego miejsca postojowe w garażu podziemnym mogą służyć zarówno do parkowania samochodów mieszkańców jak i np. do parkowania samochodów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zgodnie z celem, do którego garaż jest na ogół przeznaczony można zatem odnaleźć związek z prowadzeniem działalności gospodarczej Dlatego w opinii organu podatkowego Wnioskodawca niesłusznie związek z prowadzeniem działalności gospodarczej ogranicza jedynie do możliwości prowadzenia w garażu działalności produkcyjnej, czy świadczenia usług itd.

Podobnie nietrafiony (w kontekście opisu zdarzenia przyszłego) jest argument Wnioskodawcy nakazujący zawężające interpretować możliwość opodatkowania garażu wyższą stawką i uzależniać go od faktu posiadania przez przedsiębiorcę budynku lub jego części, ale tylko w przypadku, gdy łączy się ono z rzeczywistym wykorzystaniem tego lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnej z profilem działalności gospodarczej danego przedsiębiorcy. Powołany wyżej przykład, odnoszący się do możliwości parkowania w przedmiotowym garażu samochodów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, pokazuje, że nawet rozpatrując dany przypadek ad causam, prawidłowy jest wniosek, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią względy techniczne wyłączające możliwość opodatkowania powierzchni garażu stawką przewidzianą dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Chociaż przedsiębiorstwo Wnioskodawcy zajmuje się budową i sprzedażą nieruchomości lokalowych, nie stoi to na przeszkodzie żeby grunty, budynki lub budowle wykorzystywane do parkowanie samochodów tego przedsiębiorstwa uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w szerokim znaczeniu.

Dla zastosowania odpowiedniej stawki podatku od nieruchomości nie będzie również miał znaczenie np. argument, że Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał garażu podziemnego do parkowania samochodów firmowych.

Taka interpretacja art. 1a ust. 1l pkt 3 u.p.o.l. jest zgodna z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz poglądami doktryny. Nie narusza przy tym ani konstytucyjnej zasady proporcjonalności ani zasady równości.

W odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego, w którym garaż podziemny -wyodrębniony, z osobną księgą wieczystą znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego, jest współwłasnością Wnioskodawcy, który jest przedsiębiorcą oraz osób trzecich, organ podatkowy również stoi na stanowisku, że zastosowanie w takim przypadku powinny mieć stawki podatku od nieruchomości przewidziane dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aktualne są w tym przypadku argumenty przedstawione powyżej.

Po wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, została wniesiona skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której Skarżący wniósł o jej uchylenie, zarzucając:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. l pkt 2 lit. b , art. 3 ust. 4 , art. 5 ust 2 lit e w zw. z art. 1a ust 1 pkt 1 , 5 ust. 2 lit. e w zw. z art. la ust. l pkt l i art. 3 ust. 4

2. naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 121 O.p. w zw. z art. 14a § 9 Ordynacji podatkowej i nie wyjaśnienie podatnikowi przepisów prawa stanowiących w niniejszym postępowaniu podstawę rozstrzygnięcia, w szczególności poprzez zaniechanie merytorycznego odniesienia się do objęcia opodatkowaniem wg najwyższej stawki podatkowej budynku będącego przedmiotem współwłasności przedsiębiorcy i osób nieprowadzących działalności gospodarczej

3. art. 122 Op w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie ustalenia możliwości wykorzystania garażu wielostanowiskowego w działalności gospodarczej skarżącej i w konsekwencji poczynienia błędnych ustaleń faktycznych

W uzasadnieniu Skarżący powtórzył argumentację zawartą we wniosku o udzielenie interpretacji oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W szczególności podkreślił, że ustalenia organu dotyczyły zagospodarowania miejsc postojowych jako takich, co z kolei doprowadziło organ do konstatacji o możliwości komercyjnego wykorzystania miejsc garażowych jako przedmiotów umów najmu, czy garażowania samochodów Spółki.

Abstrahując od braku powiązania wykorzystania przedmiotu opodatkowania z konkretnym profilem działalności gospodarczej przedsiębiorcy, Skarżący podniósł, iż powyższe założenia nie uwzględniają specyfiki garażu wielostanowiskowego zlokalizowanego w bryle budynku mieszkalnego i jako takiego wykazującego określone powiązanie z lokalami mieszkalnymi wyodrębnionymi w tym budynku. Winno się bowiem zauważyć, iż budowa wielostanowiskowego garażu podziemnego nie stanowi zamierzenia inwestycyjnego samego w sobie. Przeciwnie, jego realizacja wiąże się ściśle z realizacją funkcji mieszkaniowej, tj. budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego (osiedla mieszkaniowego).

Garaż podziemny charakteryzuje się bowiem przeznaczeniem celowym i to nie tylko pod względem funkcji, jakie ma spełniać tj. przechowywania samochodów lub innych pojazdów mechanicznych, zapewniając utrudnienie ewentualnych prób kradzieży pojazdów, ich elementów i wyposażenia, zabezpieczenia przed aktami wandalizmu, czy ochrony przed zewnętrznymi czynnikami atmosferycznymi. Sygnalizowana celowość zagospodarowania garażu wyraża się bowiem przede wszystkim w jego wykorzystaniu dla potrzeb mieszkaniowych właścicieli lokali zlokalizowanych w budynku wielorodzinnym. Błędne jest zatem stanowisko Organu przyjmującego możliwość swobodnego dysponowania miejscami parkingowymi przez przedsiębiorcę, w szczególności poprzez uznaniowy wynajem poszczególnych miejsc osobom trzecim, czy wykorzystanie garażu dla potrzeb postojowych pracowników Spółki.

Organ podatkowy wskazanych ustaleń jednak zaniechał, wyprowadzając konsekwencje podatkowe z samego tylko faktu posiadania budynku przez przedsiębiorcę, a zatem w oparciu o jedną tylko przesłankę uprawniającą do objęcia danego stanu rzeczy najwyższą stawką podatkową. Treść art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. przesądza tymczasem, iż spełnienie przesłanki pozytywnej (posiadanie budynku przez przedsiębiorcę) uzasadnia powstanie obowiązku podatkowego w najwyższej stawce podatkowej jedynie przy równoczesnym wyłączeniu przesłanek negatywnych, tj. niemożności wykorzystania nieruchomości budynkowej do prowadzenia działalności gospodarczej przez posiadającego budynek przedsiębiorcę ze względów technicznych

Objęcie wielostanowiskowego garażu podziemnego zlokalizowanego w bryle budynku mieszkalnego, a zatem wykazującego z tym budynkiem (wyodrębnionymi lokalami) ścisły - co istotne, także normatywny - związek, najwyższą stawką podatku od nieruchomości z uwagi na fakt posiadania tego budynku przez podmiot mający przymiot przedsiębiorcy, jest wadliwe. Przedmiotowe założenie oznacza faktycznie - niedopuszczalną na gruncie prawa podatkowego - rozszerzającą wykładnię normy nakładającej na podatnika obciążenie fiskalne.

Skarżący uzasadniając zarzut naruszenia art. art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zauważył , iż zgodnie z dyspozycją przywołanej regulacji, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Sygnalizowane uchybienie jest przy tym szczególnie transparentne w odniesieniu do pytania wnioskodawczyni o właściwą stawkę podatkową w przypadku istnienia po stronie inwestora i osób trzecich stanu współwłasności garażu podziemnego. Przedmiotowe zagadnienie, chociaż oparte na odrębnym stanie rzeczy, zostało de facto przez Organ pomięte. Organ podatkowy stwierdził bowiem jedynie, iż argumenty przedstawione w stosunku do pierwszego z opisanych przez wnioskodawczynię przypadków pozostają w pełni aktualne do sytuacji pozostawania inwestora we współwłasności z osobami trzecimi. Organ nie odniósł się przy tym do podnoszonego przez wnioskodawczynię problemu zapewnienia równości wszystkich podmiotów w zakresie obowiązków podatkowych, wskazując jedynie, iż analogiczne zastosowanie wydanej przez Organ podatkowy interpretacji do drugiego z przedstawionych przez Spółkę stanów faktycznych wynika z solidarnego charakteru odpowiedzialności podatkowej podmiotów pozostających w stosunku współwłasności.

Powyższą odpowiedź nie sposób jednak uznać za wyczerpującą.

Przyjęcie zatem, iż garaż podziemny winien zostać objęty stawką dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na fakt posiadania w nim udziału przez przedsiębiorcę, prowadzić będzie do automatycznego obciążenia najwyższą stawką podatkową wszystkich pozostałych współwłaścicieli (oczywiście w częściach odpowiadających ich udziałom). Solidarny charakter zobowiązania wyklucza bowiem możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych stawek podatkowych (por. art. 3 ust. 4 u.p.o.l).

Opodatkowanie garażu podziemnego wg. stawek właściwych dla budynków związanych z działalnością gospodarczą byłoby zatem krzywdzące dla pozostałych współwłaścicieli - mieszkańców budynku wielorodzinnego.

W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej jako ustawa p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy p.p.s.a., stwierdzić należy, iż skarga zasługuje częściowo na uwzględnienie.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b§3 O.p. Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Taki też stan faktyczny przedstawiła strona skarżąca. Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14c §1 O.p.). W konsekwencji także Sąd ocenia zgodność stanowiska organów podatkowych z przepisami prawa w odniesieniu do stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy zawartych tylko i wyłącznie we wniosku, względnie w pismach go doprecyzowujących przed wydaniem interpretacji – wszelkie okoliczności podniesione na dalszych etapach postępowania nie mogą mieć w sprawie znaczenia.

Rolą organu wydającego interpretację indywidualną jest przedstawienie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia oceny prawnej stanowiska pytającego. Należy to uczynić zarówno przez wskazanie czy stanowisko pytającego jest prawidłowe, bądź nie, jak również przez przedstawienie pełnej argumentacji, która spowodowała taką, a nie inną ocenę. W świetle ww. przepisów organ podatkowy, wyrażając własne stanowisko, winien je uzasadnić w oparciu o przepisy prawa, odnosząc się przy tym do stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego składają się na interpretację, co jasno wynika z treści art. 14a §3 O.p., mającego zastosowanie w sprawie na mocy art. 14e §2 O.p. "Ocena" z istoty swej musi, obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, zawierać "wyjaśnienie", dlaczego takie a nie inne stanowisko zostało zajęte.

Interpretacja indywidualna nie stanowi abstrakcyjnego wyjaśnienia przepisów prawnych, lecz jest również dokonaniem oceny prawnej konkretnego stanowiska wnioskującego na tle zindywidualizowanego stanu faktycznego, który jest przedstawiany przez podatnika we wniosku o udzielenie interpretacji. Zakres interpretacji zdeterminowany jest przedstawionym przez stronę stanem faktycznym jak i stanowiskiem strony.

Pamiętać ponadto należy, że w przypadku interpretacji przepisów prawa podatkowego, stanowisko organu udzielającego interpretacji wyrażane jest w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. I to ono jest akceptowane lub kwestionowane przez stronę. Do tego stanowiska stosuje się (lub nie) wnioskodawca. Przedstawienie rozumowania, jakiego rezultatem jest określone stanowisko co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego nabiera szczególnie istotnego znaczenia.

Niezbędne jest, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie (pytania), jasno zaprezentowane było stanowisko prawidłowe, poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. Prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego. (vide wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 lutego 2010r. sygn. akt: I SA/Po 1004/09 LEX nr 559517).

Interpretacja indywidualna wywiera skutki w sferze rzeczywistych uprawnień materialnoprawnych wnioskodawcy.

Sąd zauważa również, że dokonując kontroli rozstrzygnięć w postaci interpretacji indywidualnej musi mieć także możliwość zapoznania się z rozumowaniem, którego interpretacja ta jest rezultatem. Dopiero przedstawienie tego rozumowania w uzasadnieniu umożliwia Sądowi kontrolę jego poprawności i w efekcie stwierdzenie merytorycznej prawidłowości lub wadliwości stanowiska organu podatkowego. Brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 O.p. może polegać natomiast nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego.

Przyjęta przez organ określona teza co do sposobu rozumienia interpretowanego przepisu musi bowiem zostać poparta argumentacją (uzasadnieniem) prawniczą. W przeciwnym razie to na Sąd administracyjny przerzucony zostałby ciężar uzasadnienia prawidłowości przyjętego przez organ stanowiska.

Interpolując powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że zaskarżone indywidualne interpretacje prawa podatkowego są wadliwe.

Istota niniejszej sprawy ogniskuje się wokół problemu zastosowania właściwej stawki podatkowej do wyodrębnionych z budynku mieszkalnego udziałów w garażach podziemnych przeznaczonych na sprzedaż , których wyłącznym właścicielem do czasu pierwszej transakcji jest przedsiębiorca. Po dokonaniu pierwszej sprzedaży na rzecz właścicieli wyodrębnionych lokali udziały w garażach objęte będą współwłasnością w częściach ułamkowych należących do Spółki oraz właścicieli poszczególnych lokali mieszkalnych.

W skierowanym wniosku Skarżący przedstawił dwa pytania odnoszące się do przedstawionego wyżej stanu faktycznego . Dotyczyły one stawek podatkowych w sytuacji , gdy podatnik jest jedynym właścicielem garaży wielostanowiskowych, oraz gdy jest współwłaścicielem. Analiza stanu faktycznego przedstawionego w pytaniu w zestawieniu z aktualną trudną koniunkturą na rynku deweloperskim wskazuje , iż podatnik jest bardziej zainteresowany odpowiedzią na drugie pytanie albowiem dotyczy ono sytuacji faktycznej i prawnej obejmującej zdecydowanie większy okres czasowy podlegający opodatkowaniu - od momentu sprzedaży pierwszego mieszkania do całkowitej wyprzedaży nieruchomości. Pytania te są ze sobą powiązane, gdyż odpowiedź na drugie pytanie obejmuje również pierwsze, albowiem dotyczy współwłasności i jej szczególnych uregulowań na gruncie podatku od nieruchomości. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie wprowadza natomiast odrębnych zasad opodatkowania podatkiem od nieruchomości w zakresie powstawania obowiązku podatkowego i wysokości stawek w zależności od formy własności. Tym bardziej , iż poprzez własność należy rozumieć również współwłasność. Z istoty współwłasności wynika, że współwłaściciel (posiadający de facto prawo do całości rzeczy) nie może być traktowany gorzej niż właściciel. Natomiast w art. 3 ust 4 u.p.o.l. wprowadzono jedynie sposób rozliczenia podatku w przypadku , gdy nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów. Nie zmienia natomiast relacji między podmiotami będącymi właścicielami i współwłaścicielami nieruchomości w zakresie powstawania obowiązku podatkowego, stawek podatkowych itd.

W świetle powyższego w ocenie Sądu odpowiedź na zadane pytania powinna być udzielona łącznie z uwzględnieniem szczególnych zasad rozliczenia jakie należy stosować w przypadku nieruchomości stanowiącej współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, ze szczególnym uwzględnieniem zasad wynikających z art. 3 ust 4 i ust 5 u.p.o.l.

Tymczasem Prezydent Miasta skupił się na udzieleniu odpowiedzi na pierwsze pytanie , całkowicie ignorując drugie . Podzielić zatem należy pogląd Skarżącego , iż lakoniczne sformułowanie organu co do aktualności argumentacji w stosunku do drugiego pytania nie sposób uznać za spełniające warunki interpretacji z art. 14 c Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim Organ nie odniósł się do podnoszonego przez wnioskodawcę problemu zapewnienia równości wszystkich podmiotów w zakresie obowiązków podatkowych. Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania drugiego wyraził swoje obawy dotyczące opodatkowania najwyższą stawką podatkową pozostałych współwłaścicieli zgodnie z art. 3 ust 4 u.p.o.l., pomimo tego , iż nie są oni przedsiębiorcami . Okoliczność ta była sformułowana jako jeden z zarzutów skargi .

Organ do tej kwestii w ogóle się nie ustosunkował , mimo iż jest ona uregulowana w art. 3 ust 4 i 5 u.p.o.l.

Zasadnie podnosi Skarżąca, że przedstawione w interpretacji stanowisko nie zawiera wyczerpującego uzasadnienia prawnego, a w konsekwencji nie stanowi rzetelnej informacji dla wnioskodawcy, dlaczego określone przepisy znajdują zastosowanie i dlaczego należy dokonywać ich interpretacji w określony sposób, a ponadto dlaczego wyrażony przez podatnika pogląd nie zasługuje na uwzględnienie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt I Sa/Kr 1544/08).

Sąd nie ustosunkował się argumentacji zarówno strony jak i organu odnośnie pytania pierwszego , albowiem w świetle przedstawionego stanu faktycznego dopiero kompleksowe wyjaśnienie problemu opodatkowania własności i współwłasności nieruchomości z uwzględnieniem kwestii równości opodatkowania wszystkich podmiotów podlegających obowiązkowi podatkowemu oraz sposobu rozliczenia podatku może być podstawą do wydania prawidłowej interpretacji prawa .

Sąd uznał więc, że naruszony został ww. art.14c §1 i 2 Ordynacji podatkowej i uchylił zaskarżoną interpretację na zasadzie art.146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.).

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ wyda interpretację uwzględniając wyrażone powyżej stanowisko Sądu.

O kosztach orzeczono na zasadzie art. 200 w zw. z art.205 §2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi. Przepisy te stanowią, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw (art.200). Do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Zasądzone koszty stanowiła suma zwrotu uiszczonego wpisu (200zł) , wynagrodzenia dla pełnomocnika skarżącego – (240zł), oraz opłata skarbowa ( 17 zł. ) .