Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 392/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.10 ust.1 pkt 3 i 9, art.14 ust.1, art.22 ust.1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 października 2021 r. sprawy ze skargi M. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 12 stycznia 2021r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 marca 2020r. określającą M.N. (dalej: podatnik, skarżący) wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok w wysokości 205.262 zł.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny.

Podatnik w 2012 r. prowadził działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej "A" M.N., P.K. s.c. (dalej: spółka "A"), w której posiadał udział w wysokości 50%.

W zeznaniu PIT-36 o wysokości osiągniętych dochodów (poniesionej straty) za 2012 r. złożonym M.N., wykazano przychód z działalności gospodarczej w wysokości 3.261.295,04 zł, koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej w wysokości 3.183.637,70 zł, dochód z działalności gospodarczej w wysokości 77.657,34 zł, podatek należny w wysokości 3.984 zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego zakwestionował prawidłowość zadeklarowanego przez podatnika rozliczenia, stwierdzając zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o wydatki udokumentowane nierzetelnymi fakturami. W wydanej w dniu 23 lipca 2020r. decyzji organ ten określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za 2012r. w wysokości 205.262 zł.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, nie znalazł podstaw do zmiany bądź uchylenia ww. decyzji organu pierwszej instancji.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy zbadał, czy w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Powołując się na art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020r. poz. 1325 ze zm.), dalej też jako O.p., stwierdził, że z dniem 10 lipca 2017 r. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem przedmiotowego zobowiązania, o czym podatnik został zawiadomiony.

Organ na podstawie zebranego materiału dowodowego zakwestionował możliwość uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez "B" L.W., "C" P.M., "D" Sp. z o.o., "E" Sp. z o.o. s.k. uznając, że faktury te nie dokumentują rzeczywiście dokonanej dostawy towarów i świadczenia usług. Uznał również, że skoro "A" S.C. nie nabyła towaru od "B" L.W. ani od żadnego innego podmiotu, to nie mogła również dokonać jego sprzedaży, co skutkowało skorygowaniem wysokości przychodów spółki z działalności gospodarczej za 2012 rok.

Przedmiotem transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez "B" L.W. było nabycie tworzyw sztucznych, jak również związane z tym usługi transportowe, wspomagające transport, magazynowe, załadunkowo-rozładunkowe. Spółka "A" s.c. zaewidencjonowała w 2012 r. faktury wystawione przez ww. podmiot na łączną kwotę 1.241.584,50 zł netto.

Z ustaleń dotyczących "B" L.W. wynikało, że nie zatrudniała ona pracowników, nie posiadała zaplecza magazynowego, środków transportu, maszyn i urządzeń. Podmioty "F" Sp. z o.o., "G" Sp. z o.o. i "H" Sp. z o.o. wskazane na fakturach jako dostawcy towaru dla "B" L.W. nie prowadziły działalności, nie składały deklaracji podatkowych, posiadały fikcyjne adresy. Na podstawie dokumentów źródłowych firmy "B" stwierdzono przypadki sprzedaży towaru, którego firma jeszcze nie posiadała, tj. przed jego zakupem. Nie przedłożono dokumentów przewozowych dotyczących usług transportowych. M.W., syn L.W., zeznał, że korzystając z udzielonego mu pełnomocnictwa wystawiał w imieniu "B" L.W. tzw. puste faktury VAT na rzecz różnych firm, otrzymując w zamian procent wartości brutto wystawionej faktury VAT, wystawiał również puste faktury zakupu, co potwierdziły czynności weryfikacyjne przeprowadzone u ich wystawców. W odniesieniu do transakcji ze spółką "A" zeznał, że wszystkie faktury wystawione na jej rzecz są nierzetelne. Kontakt z tą spółką M.W. nawiązał przez jej wspólnika M.N. i z nim ustalał warunki wystawiania faktur. Faktycznie "B" nie sprzedała granulatu spółce cywilnej "A".

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, z okoliczności faktycznych niniejszej sprawy jednoznacznie wynika, że spółka "A" nie mogła zakupić spornego towaru od "B", nie wykazała też żadnego innego źródła nabycia towarów wyszczególnionych na fakturach wystawionych przez "B" L.W.. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że sporne faktury VAT, na których jako wystawca widnieje "B" L.W. nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji.

Skoro spółka "A" nie nabyła towaru od "B" L.W. ani od żadnego innego podmiotu, to nie mogła również dokonać jego sprzedaży na rzecz dalszych odbiorców, tj. "I" M.G., "J" M.B., "K" P.B., "L" N.S., "M" Sp. z o.o., "N" Sp. z o.o., "O" L.K., "P" SA, "R" s.c., "S" Sp. z .o., "T" R.N., "U" sp.j.

Firmy "J" M.B., "K" P.B. oraz "L" N.S. są powiązane rodzinnie, mają siedzibę pod tym samym adresem w W. przy ul. C., wskazany ten sam przeważający zakres działalności, a warunki współpracy z tymi trzema firmami a spółką "A" były uzgadniane z Panem P.B. Pozostali odbiorcy tworzyw sztucznych wskazali, iż kontakt ze wspólnikami spółki "A" S.C. był jedynie telefoniczny, przy wyborze tej firmy kierowali się ceną towaru. Większość nabywców nie jest w stanie wyjaśnić jak doszło do nawiązania współpracy ze spółką "A". Większość nabywców oświadczyła, że nabywała towar również od innych dostawców lub celem dalszej odsprzedaży. Były pracownik spółki M.S. zeznał, że spółka "A" zajmowała się segregowaniem odpadów tworzyw sztucznych (materiał powierzony), który następnie odbierany był przez zleceniodawcę, nie zna firm "J", "K" P.B., "L", "I", "B", nie kojarzy też Pana M.W.

Towar zakupiony od "B" L.W. miał być transportowany przez firmy: "C" P.M., "D" Sp. z o.o., "E" Sp. z o.o. s.k. Usługi te nie mogły jednak zostać wykonane z uwagi na brak istnienia towaru – M.N. nie przedstawił żadnych dowodów na zakup towaru, który miałby być przedmiotem transportu.

Z uwagi na fakt, że ww. faktury wystawione przez "B" L.W., "C" P.M., "D" Sp. z o.o., "E" Sp. z o.o. s.k. nie dokumentują rzeczywistych operacji gospodarczych, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016r., poz. 2032), dalej u.p.d.f., nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej w roku 2012 przez M.N. wspólnika spółki cywilnej "A" działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy odnosząc się do transakcji sprzedaży obuwia damskiego nabytego na podstawie dwóch faktur od podmiotu "W" CO zauważył, że fakt importu towarów przez spółkę "A" jak i ich odsprzedaży nie jest kwestionowany. Niemniej ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że w istocie sprzedaż towarów nie nastąpiła na rzecz spółki "Z". Przychód rzekomo osiągnięty ze sprzedaży towarów dla "Z" Sp. z o.o., faktycznie został osiągnięty ze sprzedaży zrealizowanej na rzecz "V" Sp. z o.o. Sprzedaż towarów na podstawie faktur wystawionych na rzecz spółki "Z" miała zatem miejsce, natomiast odbiorcą towaru był inny podmiot niż ten wskazany na fakturach.

Biorąc pod uwagę powyższe. Dyrektor Izby podzielił stanowisko organu I instancji, że łączna kwota 50 629,32 zł wynikająca z wystawionych faktur, stanowi przychody należne z tytułu prowadzonej w formie spółki cywilnej "A" S.C. M.N. P.K. działalności gospodarczej.

Zatem powyższe ustalenia dotyczące faktur sprzedaży wystawionych na rzecz "Z" Sp. z o. o. nie miały wpływu na rozliczenie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok.

W zakresie przychodów organ wskazał ponadto, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów spółka wykazała przychody w kwocie 6.522.590,08 zł. Organ zakwestionował rzetelność wystawionych przez spółkę cywilną "A" faktur dokumentujących odsprzedaż towarów, który miał pochodzić z dostaw od "B" L.W., na łączną kwotę 985.321,80 zł (wartość netto). Kwota ta nie może zatem stanowić przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.f. W związku z tym przychody podatnika z pozarolniczej działalności gospodarczej wyniosły w 2012 r. 2.768.634,14 zł, tj. połowę różnicy między kwotą 6.522.590,08 zł a 985.321,80 zł.

Kwoty wynikające z faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wystawionych przez spółkę cywilną "A", zostały spółce wypłacone i miały charakter definitywny, albowiem wspólnicy nimi dysponowali. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.f. kwoty te stanowią dochód z innych źródeł i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od wartości brutto. Do przychodów tych nie zostały zaliczone kwoty wynikające z wystawionych faktur, które nie zostały otrzymane lub zostały zapłacone w 2013 roku. Z tego względu łączną wartość ww. faktur w kwocie brutto 1.211.945,82 zł pomniejszono o kwotę 135.451,29 zł. Wyliczony przez organ przychód M.N. w 2012 roku z innych źródeł wyniósł 538.247,27 zł (połowa kwoty 1.076.494,53 zł).

Ostatecznie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że rozliczenie przychodów M.N. z tytułu prowadzonej w 2012 roku działalności gospodarczej jest następujące: przychód 2.768.634,14 zł, koszty uzyskania przychodów 2.560.173,32 zł, dochód 208.460,82 zł. Ponadto M.N. w roku 2012 uzyskał dochód z innych źródeł w kwocie 538.247,27 zł. Po odliczeniu składek na ubezpieczenie społeczne i składek zdrowotnych oraz ulgi na dziecko zobowiązanie podatkowe za 2012 rok wynosi 220.705 zł.

Dyrektor zauważył, że powyższa zmiana spowodowałaby określenie zobowiązania podatkowego w kwocie wyższej niż określona w kwestionowanej decyzji Naczelnika US. Zgodnie z art. 234 ustawy Ordynacja podatkowa organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny, co skutkowało utrzymaniem w mocy decyzji organu pierwszej instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku M.N. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił:

-naruszenie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 207, art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. j.t. z 2019r., poz. 900 ze zm.), art. 3 ust. 1, art. 5apkt 6, art. 9 ust. 1, art. 9a ust.1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust.1, ust. 1c, ust. li, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) i ust. 13a, art. 27 ust. 1, art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a), ust. 2 i 3, art. 27f ust. 1-5, art. 45 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 199Ir. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. j.t. z 2012r.,poz. 361 ze zm.), § 2 ust. 1, § 12 ust. 1 i ust. 3, § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. j.t. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) poprzez określenie Skarżącemu zobowiązanie podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 205.262,00 zł oraz uznane za nierzetelne transakcje dokonane między Podatnikiem a "Z" sp. z o.o. oraz "B" L.W.;

- naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 188, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku (Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926 z późn. zm.) poprzez subiektywną i niezgodną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, wyjaśnianie nie dających się usunąć wątpliwości wyłącznie na niekorzyść Skarżącego, ustalanie stanu faktycznego w oparciu o domysły i przypuszczenia, a nie fakty które ustalić można ze zgromadzonego materiału dowodowego, oparcie materiału dowodowego wyłącznie o decyzje wydane w innych postępowaniach mimo że mogą być uchylone, ocenę dowodów w oderwaniu od realiów gospodarczych, a tym samym nie ustalenie w sposób dokładny i wyczerpujący stanu faktycznego sprawy zgodnie z rzeczywistym stanem rzeczy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) - dalej jako "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego

W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że ustalenia organu co do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w niniejszej sprawie są prawidłowe.

Przedmiotem postępowania w rozpatrywanej sprawie jest podatek dochodowy od osób fizycznych za 2012 r. Termin płatności tego podatku, zgodnie z art. 45 ust. 4 u.p.d.f., upływał z dniem 30 kwietnia 2013 r., a zatem pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania w tym podatku rozpoczął swój bieg 1 stycznia 2014 r. i gdyby nie został przerwany zdarzeniami, o których mowa w art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej, upłynąłby z dniem 31 grudnia 2018 r.

Z uregulowań zawartych w Ordynacji podatkowej wynika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1). Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 7 pkt 1).

Należy również wskazać, że w myśl art. 70c Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Uznając zarzut przedawnienia za niezasadny, organ wskazał, że w sprawie doszło z dniem 10 lipca 2017r. do zawieszenia biegu tego terminu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, o czym podatnik został zawiadomiony pismem z dnia 29 sierpnia 2018 r., doręczonym w dniu 3 września 2018 r. Niekwestionowane stanowisko organu w tej kwestii należy podzielić.

W dalszej kolejności należało odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez ten organ przepisy prawa materialnego.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów sformułowanych przez skarżącego w powyższym zakresie, przypomnieć należy, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.) może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66).

Postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie okoliczności istotnych dla sprawy, organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić zgodnie z wymogami przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W myśl art. 124 O.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Postępowanie podatkowe powinno nadto być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Wedle art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jak z kolei wynika z art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Ostatni z przytoczonych przepisów uznaje się za zdefiniowanie w postępowaniu podatkowym tzw. zasady swobodnej oceny dowodów. Kryteria prawidłowej oceny materiału dowodowego nie zostały wprost wskazane w przepisach, jednak w tym zakresie orzecznictwo wskazuje, że aby ocenę dowodów można było uznać za swobodną (a nie dowolną, arbitralną), powinna być ona po pierwsze wszechstronna, a więc uwzględniająca wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. Po drugie, ocena ta musi być zgodna z regułami logicznego rozumowania. Po trzecie, wnioski wyciągnięte z powyższej oceny dowodów powinny być zgodne z doświadczeniem życiowym (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 listopada 2015r., sygn. akt: III SA/Wa 3863/14-CBOSA).

Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest ustawowy wymóg, aby decyzja podatkowa zawierała m.in. uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 O.p.). Stosownie do art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy ma zatem obowiązek nie tylko ocenić cały materiał dowodowy zgodnie ze wskazaniami wiedzy, logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ale także musi w wyczerpujący sposób przedstawić swój tok rozumowania w uzasadnieniu decyzji. Dotyczy to w szczególności omówienia, które dowody i z jakich przyczyn uznane zostały przez niego za wiarygodne i wzięte za podstawę ustaleń faktycznych, a którym dowodom i z jakich powodów odmówił on mocy dowodowej.

W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, który w prawidłowy sposób oceniły, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte. Prawidłowy jest w szczególności wniosek organów, że transakcje związane z nabyciem przez "A" S.C. tworzyw sztucznych (PP, PS, HDPE, regranulatu HDPE) od "B" L.W. (tj. ich nabycie, załadunek, rozładunek, sprzedaż, transport), nie miały miejsca. Faktury dokumentujące te transakcje na poszczególnych etapach obrotu są fakturami pustymi, tj. niedokumentującymi rzeczywistych operacji gospodarczych. Wystawieniu tych faktur nie towarzyszył rzeczywisty obrót towarem.

W ocenie Sądu, nie może budzić wątpliwości, że dostawcą tworzyw sztucznych dla spółki "A" nie była firma "B" L.W.. L.W. nie posiadała zaplecza magazynowego, środków transportu, maszyn i urządzeń, nie zatrudniała pracowników. Nie dysponowała ona wiarygodnymi dowodami nabycia tworzywa – faktury mające dokumentować nabycie były nierzetelne, zostały wystawione przez podmioty nieprowadzące rzeczywistej działalności. Charakter działalności "B" potwierdziły zeznania M.W., który oświadczył, że jego matka (L.W.) założyła firmę na jego prośbę, on zaś posługując się pełnomocnictwem do reprezentowania firmy wystawiał "puste faktury" za wynagrodzeniem. Wystawiał również dla "B" faktury zakupowe.

Wbrew zarzutom skargi, Sąd nie dopatrzył się braku logiki w ocenie zeznań M.W., który precyzyjnie opisał jaki był charakter działalności firmy "B". Zeznania te wpisywały się zresztą w ogólny obraz tego podmiotu, nieposiadającego żadnego potencjału ani zaplecza, przyjmującego faktury kosztowe od firm nieprowadzących rzeczywistej działalności gospodarczej. Z zeznań tych wynikało, że "B" L.W. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, ale że działalność ta sprowadzała się wyłącznie do wystawiania pustych faktur za wynagrodzeniem.

Podkreślić należy, że zeznania świadka czytane w całości są jednoznaczne, M.W. w ramach "B" nie dokonywał żadnych dostaw ani nie świadczył usług, zajmował się wyłącznie wystawianiem pustych faktur za wynagrodzeniem. Z zeznań tych wynika, że wszystkie faktury wystawione przez "B" L.W. są puste, w tym faktury wystawione na rzecz "A" s.c.

Zdaniem Sądu, brak jest podstaw do podważania wiarygodności zeznań świadka M.W.. M.W. nie miał powodu, aby obciążać siebie a także swoją matkę wystawianiem pustych faktur, gdyby faktycznie rozporządzał fakturowanym towarem. Świadek ten zeznając w ten sposób, narażał się nie tylko na odpowiedzialność podatkową, ale też odpowiedzialność karną lub karnoskarbową. Ponadto, co też istotne, zeznania te zostały przez organ skonfrontowane z pozostałym materiałem sprawy i były z nim spójne. Należy tu wskazać skrótowo na brak dowodów zakupu towarów przez "B" L.W., brak dowodów zapłaty, brak umów, brak dowodów transportu towaru. W tych okolicznościach Sąd dokonaną przez organy ocenę zeznań ww. świadka uznaje za prawidłową.

Wskazać też należy na zeznania pracownika spółki M.S., który zeznał, że spółka "A" s.c. zajmowała się segregowaniem odpadów tworzyw sztucznych (materiał powierzony), który następnie odbierany był przez zleceniodawcę. Wszystkie te okoliczności przemawiają za uznaniem zeznań P.K. za niewiarygodne.

Ustalenia poczynione w postępowaniu prowadzonym wobec "B" czy też informacje pozyskane przez organ o rzekomych dostawcach tego podmiotu nie pozostawiają wątpliwości co do fikcyjności transakcji z udziałem tych podmiotów. Dowody zgromadzone w niniejszym postępowaniu wskazują natomiast, że także "A" s.c. uczestniczyła w łańcuchu dostaw jako odbiorca i wystawca tzw. "pustych faktur", gdyż nie posiadała towaru w postaci tworzyw sztucznych – towaru takiego nie nabyła i nie mogła go dalej odsprzedać.

Brak jest podstaw do podważenia wniosków, do jakich doszły organy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego o fikcyjności faktur wystawionych przez "B" L.W.. Materiał dowodowy, który posłużył do ustalenia stanu faktycznego, był wbrew zarzutom skargi zupełny, a ocena dowodów prawidłowa. Organ przeanalizował bardzo dokładnie wszystkie dowody źródłowe przedstawione przez skarżącego i okoliczności towarzyszące zawieranym transakcjom i doszedł do prawidłowych wniosków. W sprawie oprócz wystawionych przez tę spółkę faktur brak jest w zasadzie jakiegokolwiek dowodu potwierdzającego wykonanie opisanych na tych fakturach usług.

Prawidłowo również organy zakwestionowały faktury dotyczące usług przewozu tworzyw sztucznych zakupionych od "B" L.W., wystawione przez "C" P.M., "D" sp. z o.o., "E" Sp. z o.o. sp.k. Przede wszystkim z ustaleń wynikało, że nie istniał towar mający być przedmiotem przewozu. Skarżący nie przedstawił również żadnych dowodów na wykonanie powyższych usług transportowych (listów przewozowych, zleceń). Występowały również nieścisłości w dokumentacji. Przykładowo, na fakturach wpisano, że transport miał mieć miejsce na trasie D. –K., a z zeznań P.K. wynikało, że towar dostarczony został do K. Dalej, spółka "E" Sp. z o.o. sp.k. powiązała wystawioną przez siebie fakturę z dnia 2 listopada 2012 r. nr [...] z dostawą z dnia 16 października 2012r. na rzecz odbiorcy "U" sp.j., podczas gdy spółka "A" s.c. w dniu 16 października 2012r. nie dokonała sprzedaży towaru na rzecz "U" sp.j. Wszystkie te okoliczności oceniane łącznie powodują uznanie powyższych faktur dotyczących usług przewozowych za nierzetelne.

Wobec ustalenia, że spółka "A" s.c. nie dysponowała towarem, który mógłby być przedmiotem dalszej sprzedaży, słuszny i logiczny jest wniosek, że wystawione przez nią faktury dotyczące dalszego obrotu tym towarem również nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Dotyczy to faktur wystawionych na rzecz: "I" M.G., "J" M.B., "K" P.B., "L" N.S., "M" Sp. z o.o., "N" Sp. z o.o., "O" L.K., "P"SA, "R" s.c., "S" Sp. z .o., "T" R.N., "U" sp.j. Wniosek ten wspierają pozostałe ustalenia oparte na prawidłowo ocenionym materiale dowodowym. W sprawie brak było bowiem jakichkolwiek dowodów na istnienie towaru opisanego na spornych fakturach jak i na dokonanie jego transportu, o czym była mowa wyżej. Odbiorcy powyższych faktur posiadali również innych dostawców tworzyw sztucznych, mogli więc dysponować takim tworzywem, niemniej jednak nie pochodził on od "A" s.c.

W świetle wskazanych okoliczności, w ocenie Sądu, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego co do gromadzenia i oceny materiału dowodowego. Sąd nie znalazł w postępowaniu organów podatkowych uchybień, które winny zostać wzięte pod uwagę z urzędu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.f. Językowa wykładnia tego przepisu prowadzi do oczywistego wniosku, że aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki: 1) celem poniesienia wydatku powinno być osiągnięcie przychodu, 2) wydatek ten nie może znajdować się w określonym w art. 23 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Drugi z wyżej wymienionych warunków nie wymaga szerszego uzasadnienia. Ustalenie bowiem, że określony wydatek wymieniony został w katalogu określonym w art. 23 u.p.d.f. eliminuje możliwość zaliczenia go w poczet kosztów uzyskania przychodów. Odnośnie natomiast do pierwszego ze wskazanych warunków stwierdzić trzeba, iż ustawa w sposób ogólny określa wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów. Pozwala to zatem na wyprowadzenie wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże on ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem że ich poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W konsekwencji dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy faktycznie został poniesiony, wiąże się z konkretnym źródłem przychodu i spowodował lub obiektywnie mógł spowodować osiągnięcie przychodu z tego źródła.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że wykazanie spełnienia warunków uznania danego wydatku za koszt podatkowy należy do podatnika. Nie może on ciążących na nim obowiązków przerzucać na organy podatkowe i obarczać winą te organy za swe działania naruszające obowiązujące prawo. Brak odpowiedniego udokumentowania wydatków i ich związku przyczynowo - skutkowego z osiąganym przychodem prowadzi do skutecznego zakwestionowania kosztów uzyskania przychodu (por. np. wyroki NSA z 1 czerwca 2016r. sygn. akt: II FSK 1399/14, z 24 maja 2016r. sygn. akt: II FSK 1241/14, z 11 marca 2016r. sygn. akt: II FSK 96/14, CBOSA).

Art. 22 u.p.d.f. nie zawiera wymogu należytego udokumentowania kosztów. Wymóg ten wynika z przepisów normujących zasady ustalania dochodu. Stosownie do art. 24 ust. 1 u.p.d.f. u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Art. 24a u.p.d.f. nakłada na wymienione w nim podmioty obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Tymi odrębnymi przepisami są regulacje prawne zawarte w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.). Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, dowody księgowe muszą być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne zawierające co najmniej dane określone w art. 21. W świetle zaś § 11 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi. Księgę uważa się za rzetelną, z zastrzeżeniem ust. 4, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.

Dowód niezgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, a więc sprzeczny z wymogami art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości oraz §11 rozporządzenia, to dowód dokumentujący operację gospodarczą, która bądź w ogóle nie miała miejsca lub zaistniałą w innym rozmiarze czy z innym podmiotem niż w rzeczywistości. Pojęcie operacji gospodarczej łączyć należy nie tylko z przedmiotem zdarzenia ale i podmiotem. Bez wątpienia więc nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej oraz podatkowej księdze przychodów i rozchodów takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej jaką dokumentują. Ich rzetelność ma bowiem wpływ na prawidłowość rozliczeń podatkowych, dlatego jest ważne, aby wiarygodność tych dowodów nie mogła zostać zakwestionowana.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie już podkreślano, że do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, ale też zgodne z przepisami udokumentowanie tej transakcji (tak m.in.: w wyrokach z 18 sierpnia 2004r., sygn. akt: FSK 958/04, z 19 grudnia 2007r., sygn. akt: II FSK 1438/06, z 30 stycznia 2009r., sygn. akt: II FSK 1405/07, z 7 czerwca 2011r., sygn. akt: II FSK 462/11, z 12 lutego 2012r., sygn. akt: II FSK 627/12, z 7 października 2014r., sygn. akt: II FSK 2436/12, CBOSA). Wskazywano również, że z punktu widzenia uregulowań zawartych m. in. w art. 22 ust.1 u.p.d.f. nie ma znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony (wskutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze bądź zamierzony) lub niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych.

Dokumentowanie poniesienia wydatku mającego stanowić koszt uzyskania przychodu nie może ograniczać się jedynie do posiadania przez podatnika i zaewidencjonowania faktury. Faktura musi bowiem odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Nie będzie można uznać za prawidłową fakturę, gdy ta w rzeczywistości nie odpowiada zdarzeniu gospodarczemu, które dokumentuje, w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi. Podkreślenia wymaga, że rzetelność transakcji jest warunkiem sine qua non uznania wydatku za potrącalny koszt podatkowy, a organy podatkowe muszą dysponować środkami dowodowymi, aby w każdej chwili mogły zweryfikować wydatki z uwzględnieniem przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.f. Nie jest do zaakceptowania jest zatem taka sytuacja, że jedynym dowodem poniesienia kosztów w określonej wysokości są - oprócz faktury - ogólne oświadczenia podatnika (lub nawet jego kontrahentów), gdyż prowadziłoby to do sytuacji, w której podmiot prowadzący działalność gospodarczą zwolniony byłby z prowadzenia jakiejkolwiek dokumentacji, mimo że obowiązek taki wynika z art. 24 ust. 1 lub 2 u.p.d.f. Nie można uznać, że prowadzenie stosownej dokumentacji jest zbędne, skoro podatnik dąży do obniżenia podstawy opodatkowania. To właśnie właściwa dokumentacja powinna pozwolić organom na zweryfikowanie spornych czynności zarówno co do czasu, sposobu ich wykonania, jak i związku z uzyskanym przychodem.

Reasumując należy stwierdzić, że w świetle unormowań zawartych w art. 22 ust. 1 u.p.d.f. podstawę do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami, w zakresie ściśle określonej usługi oraz w zakresie ilości danej usługi. W rozpoznawanej sprawie organy obu instancji wykazały zaś w sposób przekonujący, że zakwestionowane faktury VAT dotyczące obrotu tworzywami sztucznymi, których źródłem pochodzenia miał być dostawca "B" L.W., nie dokumentowały rzeczywistych operacji gospodarczych

Skarżący wskazując na naruszenie przepisów postępowania podatkowego pomija, że na podmioty prowadzące działalność gospodarczą i osiągające przychody z tego źródła nałożone zostały specjalne obowiązki w zakresie dokumentowania operacji gospodarczych, na co Sąd wskazał wcześniej, m.in. w celu zapewnienia weryfikacji prawidłowości rozliczenia podatkowego dokonywanego przez podatnika. Sprzeczne z przedstawionymi wyżej regulacjami byłoby zatem przyjęcie, że podatnik może w dowolny sposób udowadniać poniesienie wydatków o charakterze kosztowym, np. poprzez zeznania świadków lub nawet tylko oświadczenia samego podatnika. Konieczne jest w tym zakresie posiadanie wiarygodnych dowodów księgowych określonych przecież w rozporządzeniu o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zdaniem Sądu ocena zebranego materiału była przy tym logiczna i racjonalna.

Wobec powyższego, należy podzielić stanowisko organów w zakresie pozbawienia skarżącego (wspólnika spółki cywilnej "A" s.c.) prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur wystawionych przez "B" L.W., "C" P.M., "D" sp. z o.o., "E"Sp. z o.o. sp.k.

Prawidłowe jest też rozstrzygnięcie w zakresie opodatkowania przychodów związanych z wystawionymi przez "A" s.c. fakturami dokumentującymi obrót nieistniejącym towarem, mającym pochodzić od "B" L.W..

Zgodnie z art. 9 ust.1 u.p.d.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w ustawie w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz tych dochodów, od których zaniechano poboru podatku. Źródłami przychodów są m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza oraz inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9). Zgodnie z art.11 ust.1 przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art.14 ust.1 i 1c u.p.d.f. za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Na podstawie art. 5a pkt 6 tej ustawy przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Podatek dochodowy pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali przedstawionej w art. 27 ust.1 ustawy.

Treść ww. norm upoważniała organ do uznania przychodu otrzymanego w związku z wystawieniem "pustej" faktury do przychodów z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.f. Zdaniem Sądu było to zasadne, gdyż w świetle przepisów tej ustawy opodatkowaniu podlegają wszelkie przychody z wyjątkiem tych, które wymieniono w art.9 ust.1 in fine. Zatem zasada ta dotyczy także przychodu faktycznie uzyskanego z tzw. "pustej" faktury, a więc sytuacji, gdy nie było dostawy towarów, ale doszło do przekazania środków pieniężnych. Postępowanie podatkowe wykazało, że spółka "A" s.c. faktycznie otrzymała wpłaty gotówkowe na podstawie wystawionych przez siebie faktur, lecz wykluczono istnienie związku między otrzymaniem ww. kwot a prowadzoną przez wspólników w ramach tej spółki działalnością gospodarczą. Dlatego otrzymany przychód należało uznać za przychód z innych źródeł, rozliczany według skali podatkowej (podobnie wyrok NSA z dnia 21 lutego 2017 r. II FSK 121/15).

Podsumowując, Sąd stwierdza, że organ prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego do stanu faktycznego sprawy, stwierdzając, że z uwagi na wystawianie i przyjmowanie w ramach działalności spółki cywilnej "A" faktur niepotwierdzających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych należało dokonać zmniejszenia przychodów z działalności gospodarczej oraz kosztów uzyskania tych przychodów. Przychody faktycznie otrzymane w 2012 roku z tytułu wystawienia nierzetelnych faktur podlegały natomiast opodatkowaniu jako przychody z innych źródeł (co z uwagi na zakaz działania na niekorzyść odwołującego nie spowodowało zmiany rozliczenia dokonanego przez organ pierwszej instancji, który nie kwestionował wysokości przychodów z działalności gospodarczej).

Sąd podziela także stanowisko Dyrektora w zakresie faktur wystawionych przez Spółkę na rzecz "Z" sp. z o.o. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że faktury wystawione przez skarżącego na rzecz "Z" sp. z o.o. nie dokumentują osoby faktycznego odbiorcy, którym de facto nie była ta spółka, lecz spółka "V". Wskazuje na to nie tylko niekwestionowany przez stronę fakt wysyłania faktur wystawionych na rzecz "Z" na adres spółki "V", ale również fakt, że także towar wysyłany był na adres tej spółki w W. Towary były zatem przewożone na zlecenie podatnika do miejsc innych niż siedziba kupującego, co jasno wykazała szczegółowo przeprowadzono przez organ analiza dowodów dostawy. Prawidłowo przy tym organ nie dał wiary dowodom WZ przedstawionymi przez stronę, skoro były one ewidentnie niespójne z dowodami WZ otrzymanymi przez przewoźników. Z dokumentów transportowych wynika, że towar wysyłany był do W., a jego odbiór potwierdzała osoba reprezentująca spółkę "V". Fakt, że na dowodach tych obok pieczątki spółki "V", która odebrała towar w miejscu dostawy, widniała także pieczątka "Z", która wszak w W. nie posiadała ani siedziby ani magazynu, potwierdza tylko, że danymi tej spółki posługiwano się bezprawnie. Nie była ona faktycznym kupującym. Pozorowanie jedynie działalności przez tę spółkę potwierdzają ustalenia dotyczące zarejestrowania jej pod adresem biura wirtualnego i niemożności nawiązania z ta spółką jakiegokolwiek kontaktu. Znajdujący się na terenie posesji pod adresem K., ul. N. pracownicy poinformowali, że mieści się tam firma transportowa i nie słyszeli o firmie "Z" Sp. z o.o.

Dodać w tym miejscu należy, że włączenie materiałów z innych postępowań jest dopuszczalne w świetle art. 180 w związku z art. 181 O.p. Posłużenie się dowodem z zeznań świadków, samo w sobie nie stanowi naruszenia wynikającej z art. 123 O.p. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu" (wyrok NSA z dnia 26 października 2017 r. sygn. akt I FSK 337/16, Lex nr 2394320). Zatem wykorzystanie dowodów pozyskanych w toku innego postępowania nie pozostaje w sprzeczności z regułami procesu dowodzenia. Podkreślić należy, że strona informowana była o prawie zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego.

Przy tym ustalenia te w żaden sposób nie wpłynęły na rozliczenie podatku dochodowego. Organy podatkowe nie zakwestionowały bowiem w tym przypadku uzyskania przez skarżącego przychodu z działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, a w związku z tym na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.