Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3380/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj, Sędzia WSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowo - Usługowego "A."sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2008 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej (UKS) w W. określił P. sp. z o.o. - zwanej dalej "Spółką", zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień i listopad 2003 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w tym podatku za czerwiec, lipiec, sierpień i listopad 2003 r.

Pismem z dnia [...] lipca 2008 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w dniu [...] lipca 2008 r.) Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji.

Postanowieniem z dnia [...] września 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Wskazał, iż jak wynika z akt sprawy, Spółka decyzję Dyrektora UKS w W. z dnia [...] czerwca 2008 r. otrzymała w tym samym dniu. Termin na złożenie odwołania upłynął w dniu [...] lipca 2008 r. Odwołanie nadane w dniu [...] lipca 2008 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Wnioskiem z dnia [...] września 2008 r. pełnomocnik Spółki zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w W. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora UKS w W. z dnia [...] czerwca 2008 r.

Wyjaśnił, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło w sposób niezawiniony ani przez Spółkę, ani przez pełnomocnika. W dniu [...] lipca 2008 r., a więc przed upływem terminu, pełnomocnik sporządził bowiem odwołanie i polecił pracownikowi kancelarii odpowiedzialnemu za sprawy korespondencji niezwłoczne wysłanie odwołania. Jednocześnie w dniu [...] lipca 2008 r. pełnomocnik wyjechał za granicę przebywając tam do dnia [...] lipca 2008 r. Po powrocie do kraju uzyskał od pracownika zapewnienie, że zgodnie z poleceniem odwołanie zostało wysłane listem poleconym do UKS. Tymczasem okazało się, że pracownik kancelarii nadał odwołanie dopiero w dniu [...] lipca 2008 r. i fakt ten przed pełnomocnikiem zataił. O fakcie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania pełnomocnik dowiedział się dopiero z postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Pracownik odpowiedzialny za nieprawidłowe wysłanie korespondencji został dyscyplinarnie zwolniony z pracy.

W świetle powyższych okoliczności, w ocenie pełnomocnika, dopełnił on wszystkich obowiązków związanych z przygotowaniem w imieniu Spółki odwołania od decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] czerwca 2008 r. Nie mógł przypuszczać, że pracownik go oszuka doprowadzając do uchybienia terminu do złożenia odwołania. Nie sposób zatem mówić o zawinionym przez pełnomocnika działaniu w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Postanowieniem z dnia [...] września 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

Organ podatkowy wskazał, że uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej, lecz także lżejszej jej postaci - niedbalstwa. Jednocześnie na równi z zawinieniem strony traktuje się zawinienie osób, którym zleciła ona prowadzenie swoich spraw, m.in. pełnomocników procesowych czy też osób trzecich, którym zlecono wykonanie danej czynności.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w niniejszej sprawie nie można uznać, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy Spółki (pełnomocnika Spółki). Nie można bowiem zgodzić się z oceną pełnomocnika Spółki, iż okoliczności związane z nieprawidłowym postępowaniem pracownika jego kancelarii wykluczają winę pełnomocnika. Dobierając pracowników pracodawca powinien ocenić ich umiejętności oraz rzetelność. Pełnomocnik Spółki nie zapewniając dla należytej ochrony reprezentowanych przez niego klientów właściwej organizacji pracy kancelarii dopuścił się niedbalstwa.

Za niedbałe organ podatkowy uznał także działanie pełnomocnika, który składając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie dołączył do wniosku całości załączników.

Organ podkreślił, że wybór przez stronę profesjonalnego podmiotu do reprezentowania jej przed organami podatkowymi nie zwalnia strony z odpowiedzialności za postępowanie pełnomocnika. Na równi z zawinieniem strony traktuje się zawinienie osób, którym zleciła ona prowadzenie swoich spraw.

Dalej organ wskazał, że zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej, jako jeden z warunków przywrócenia terminu uznaje się wymóg jednoczesnego z wniesieniem podania dopełnienia czynności, dla której był określony termin. Również ten wymóg nie został przez Spółkę spełniony. Spółka złożyła odwołanie w dniu [...] lipca 2008 r., wniosek o przywrócenie terminu został natomiast wniesiony w dniu [...] września 2008r. Nie można zatem uznać, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został wniesiony jednocześnie z dokonaniem czynności, dla której był określony termin. Złożenie jako załącznik do wniosku z dnia [...] września 2008 r. kopii odwołania nie może być uznane za dokonanie czynności.

Na powyższe postanowienie Spółka reprezentowana przez pełnomocnika złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

- art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne przyjęcie, iż uchybienie terminu nastąpiło z winy strony i strona wnosząc wniosek o przywrócenie terminu nie dopełniła czynności, dla której był określony termin;

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

- art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie powiadomienie strony o wszczęciu i prowadzeniu postępowania podatkowego i uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszenie ewentualnych żądań;

- art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia w wyniku czynności podjętych wbrew przepisom prawa;

- rażące naruszenie zasady bezstronności i zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego, wyrażonych w art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez nie zebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, pominięcie i tym samym nie rozpatrzenie całości tego materiału przez wydaniem zaskarżonego postanowienia;

- rażące naruszenie konstytucyjnej zasady praworządności wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP, poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem prawa procesowego i materialnego.

Pełnomocnik Spółki wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia ewentualnie o jego uchylenie w całości.

W uzasadnieniu skargi wskazał, że w sprawie dopełniono warunku dokonania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu - czynności, której pierwotnie nie dokonano w terminie. Odwołanie od decyzji Dyrektora UKS w W. zostało bowiem nadane listem poleconym na adres tego organu w dniu [...] lipca 2008 r. Dopełnienie tego obowiązku przed złożeniem wniosku o przywrócenie terminu wypełnia dyspozycję art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nie warunkuje, iż dopełnienie czynności, dla której był określony termin nie może nastąpić wcześniej niż wniesienie podania o przywrócenie terminu. Bezspornym jest natomiast, iż dopełnienie tej czynności nie może nastąpić po upływie terminu 7-dniowego.

Dalej pełnomocnik Spółki stwierdził, iż art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga uprawdopodobnienia jako środka zastępczego dowodu. Nie daje ono pewności, lecz jedynie uwiarygodnia wystąpienie określonego faktu. Przedmiotem uprawdopodobnienia jest okoliczność braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu. Powinien on zatem uwiarygodnić stosowną argumentacją staranność swojego działania oraz fakt, iż przeszkoda była od niego niezależna i istniała aż do daty upływu terminu procesowego.

Organ podatkowy zawsze musi dokonać oceny braku winy biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne. Przy ocenie braku winy bierze również pod uwagę to, czy podatnik dbając o własne interesy, dochował należytej staranności.

W niniejszej sprawie bezspornym jest, że pełnomocnik Spółki sporządził odwołanie od decyzji Dyrektora UKS w W. z dnia [...] czerwca 2008 r. w terminie umożliwiającym jego prawidłowe wniesienie, tj. [...] lipca 2008 r. W tym samym dniu pracownik pełnomocnika otrzymał polecenie służbowe wysłania tego odwołania, co było czynnością prostą, techniczną, nie wymagającą wiedzy specjalistycznej.

W powyższym zakresie pełnomocnik Spółki dochował należytej staranności, jakiej można było od niego wymagać. Wydając swojemu personelowi administracyjnemu polecenie służbowe w określonym czasie wypełnił zasadę staranności działania. Ponadto pracownik ten czynności administracyjne zawsze wykonywał profesjonalnie i jakość świadczonych przez niego czynności budziła zaufanie.

Wydanie polecenia służbowego przez pełnomocnika dla pracownika jego kancelarii do dokonania prostej czynności nadania listu poleconego w konkretnym dniu, na wskazany adres organu podatkowego, z odwołaniem od decyzji podatkowej, nie może być oceniane jako zawinienie pełnomocnika, jeśli z nieznanych mu powodów pracownik ten wbrew poleceniu służbowemu list polecony nadał w terminie późniejszym powodując zwłokę. Pełnomocnik przy największej staranności nie mógł zapobiec temu naruszeniu obowiązków przez pracownika. Sam pełnomocnik zachował się natomiast w sposób nie odbiegający od właściwego dla niego miernika staranności.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP pełnomocnik Spółki wskazał, że w demokratycznym państwie prawnym urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej organy państwa nie mogą nie przestrzegać zasad konstytucyjnych i obciążać podatników następstwami zdarzeń, na które nie mieli oni wpływu, a dokonując wykładni i stosowania prawa są zobowiązane w razie wątpliwości przyjmować takie znaczenie przepisów prawnych, które nie będzie kolidowało z normami konstytucyjnymi. Oceniając, że w sprawie doszło do zawinienia podatnika, normy te naruszono w sposób rażący.

W ocenie pełnomocnika, w sprawie naruszono ponadto przepisy postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. zawierające rozstrzygnięcie o charakterze formalnym, tj. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W postępowaniu podatkowym, w którym doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania, Spółka reprezentowana była przez pełnomocnika - doradcę podatkowego. On też w imieniu Spółki złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. We wniosku tym przedstawiając okoliczności, w jakich doszło do uchybienia terminu, wyjaśnił m.in., iż działając w imieniu mocodawcy (Spółki) sporządził odwołanie w dniu [...] lipca 2008 r., tj. na trzy dni przed upływem terminu do jego wniesienia, a następnie w tym samym dniu polecił swojemu pracownikowi odpowiedzialnemu za sprawy korespondencji w prowadzonej przez niego kancelarii, niezwłoczne wysłanie tego odwołania. Jednakże pracownik ten nie wykonał polecenia i przesyłkę zawierającą odwołanie nadał dopiero w dniu [...] lipca 2008 r., a więc już po upływie terminu, o czym pełnomocnik dowiedział się dopiero po otrzymaniu postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2008 r. stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Pełnomocnik dodał również, iż w dniu [...] lipca 2008 r. wyjechał za granicę, skąd powrócił w dniu [...] lipca 2008 r.

W argumentacji zawartej we wniosku podkreślał, iż zarówno Spółka, która prawidłowo ustanowiła pełnomocnika, jak i on sam nie ponosi winy w uchybieniu terminu, gdyż w swoim postępowaniu wykazał całą należytą staranność, którą można było od niego w danej sytuacji oczekiwać i nie mógł przewidzieć, iż jego polecenie nie zostanie należycie wykonane, tym bardziej, iż dotychczas nigdy w jego kancelarii sytuacja taka się nie zdarzyła.

W ocenie pełnomocnika, przedstawione przez niego we wniosku okoliczności uprawdopodobniają, iż uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony, ani też jej pełnomocnika, co stanowi niezbędną przesłankę do przywrócenia terminu w oparciu o art. 162 Ordynacji podatkowej.

Poglądu tego nie podzielił jednakże Dyrektor Izby Skarbowej w W., który w zaskarżonym postanowieniu wskazał, iż strona ustanawiając pełnomocnika ponosi negatywne konsekwencje jego zawinionego działania, a ten z kolei ponosi odpowiedzialność za działania i zaniechania podległych mu pracowników.

Odnosząc się do tak nakreślonego sporu, co do zaistnienia przesłanki - "uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy zainteresowanego", na wstępie należy wskazać, iż stosownie do art. 136 Ordynacji podatkowej, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W rozpoznawanej sprawie chodziło o czynność procesową polegającą na wniesieniu odwołania. Do wykonania tej czynności nie jest wymagane osobiste działanie strony, a więc powinien jej dokonać ustanowiony przez stronę pełnomocnik. Czynność ta nie ogranicza się jedynie do sporządzenia takiego odwołania, czyli jego napisania, lecz obejmuje także wszystkie działania natury faktycznej i prawnej, które składają się na końcowy jej efekt w postaci skutecznego wniesienia odwołania. Obejmuje więc także przekazanie odwołania do właściwego organu w przewidzianym w przepisach terminie.

Jeżeli pełnomocnik nie wykonuje tych działań osobiście, lecz z różnych powodów posługuje się przy ich wykonywaniu innymi osobami, w tym także osobami zatrudnionymi w prowadzonej przez siebie kancelarii, to ponosi odpowiedzialność za ich działanie i zaniechanie, tak jak za własne działania i zaniechania. Z tych też względów, jeżeli podjął się w ramach udzielonego mu upoważnienia dokonania czynności procesowej - wniesienia odwołania, to w przypadku uchybienia terminu do dokonania tej czynności na skutek zawinionego zaniechania podległego mu pracownika, nie może on - poprzestając na swoim subiektywnym przekonaniu, iż uczynił wszystko, co leżało jego gestii i możliwościach, a więc sporządził odwołanie i wydał polecenie jego nadania - skutecznie wykazywać, iż zainteresowany, czyli w tym przypadku Spółka, uprawdopodobniła swój brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym art. 162 Ordynacji podatkowej, czy też analogicznego w konstrukcji art. 58 Kodeksu postępowania administracyjnego, ugruntowany jest pogląd, na który powoływał się także w zaskarżonym postanowieniu Dyrektor Izby Skarbowej, iż na równi z zawinionym działaniem strony traktowane jest zawinienie działającego w jej imieniu pełnomocnika i w związku z tym strona postępowania działająca przez pełnomocnika ponosi wszelkie negatywne konsekwencje jego zaniedbań.

Nie tylko wina podatnika, lecz również innych osób, w tym pełnomocnika, gdy pełnomocnik reprezentuje stronę w postępowaniu, czy pracownika wyłącza możliwość przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (zob. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2002 r., sygn. akt I SA/Gd 1676/99; POP 2002/6/148).

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 lipca 1999 r., sygn. akt III SA 7201/98 wskazano m.in., iż powierzenie wysłania przesyłki konkretnemu pracownikowi będącemu sekretarką powoduje, iż niewywiązanie się przez nią z tego obowiązku bez wyraźnych przeszkód obiektywnych (choroba, kradzież korespondencji, itp.) obciąża również osobę zlecającą czynność temu właśnie pracownikowi, a co za tym idzie - skutki zaniedbania przez pracownika obciążają również pracodawcę.

Z kolei w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 15 marca 2000 r., sygn. akt II CKN 554/00 (LEX nr 51986) wyrażony został pogląd, iż w wypadku, gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika, przy ustalaniu jej winy w niezachowaniu terminu należy mieć na uwadze działania pełnomocnika oraz że zaniedbania osób, którymi się on posługuje, obciążają jego samego, a zatem nie uwalniają one strony od winy w niezachowaniu terminu.

Podzielając powyższe tezy, w ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę -

podobnie jak strona nie może skutecznie domagać się przywrócenia terminu w oparciu o art. 162 Ordynacji podatkowej twierdząc, iż nie ponosi winy w uchybieniu terminu, gdyż zawinił pełnomocnik, który cieszył się jej zaufaniem, gdyż dotychczas bez zarzutu wykonywał swoje obowiązki, tak również sam pełnomocnik nie może twierdzeń o braku swojego zawinienia opierać na argumentacji, iż to nie on osobiście zawinił, lecz pracownik jego kancelarii, który otrzymał odpowiedni instruktaż i dotychczas powierzone mu czynności wykonywał prawidłowo.

Zdaniem Sądu, nie zasługuje więc na aprobatę ten tok rozumowania, który przedstawiony został zarówno we wniosku o przywrócenie terminu, jak w też w skardze, iż wykazanie przez profesjonalnego pełnomocnika braku własnego zawinienia w uchybieniu terminu polegać może na przypisaniu tej winy, wyłącznie pracownikowi prowadzonej przez tegoż pełnomocnika kancelarii, za którego działania i zaniechania pełnomocnik ten ponosi odpowiedzialność. Pracownik kancelarii nie wstępuje w żadne relacje prawne, ani z mocodawcą pełnomocnika, ani też z organem administracji, przed którym ma być dokonana czynność procesowa. Działa wyłącznie w ramach praw i obowiązków spoczywających na pełnomocniku, w zakresie udzielonego mu przez jego mocodawcę upoważnienia. Przerzucanie winy na pracownika nie może stanowić zatem skutecznego sposobu wykazania, iż uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy pełnomocnika, a tym reprezentowanej przez pełnomocnika strony.

W tej sytuacji, jak słusznie wskazano w zaskarżonym postanowieniu, zauważając przy tym, iż pełnomocnik nie dołączył wymienionego we wniosku załącznika w postaci biletu promowego, drugorzędne znaczenie miała podnoszona przez pełnomocnika okoliczność, iż w dniach od [...] lipca do [...] lipca 2008 r. przebywał on za granicą. Sam fakt wyjazdu również nie może stanowić uzasadnionej podstawy do przywrócenia terminu. Niezależnie od tego dodać należy, iż jak wynikało z okoliczności opisanych we wniosku, w swoim działaniu pełnomocnik opierał się na pełnym zaufaniu do swojego pracownika, gdyż po swoim powrocie także nie sprawdził, czy odwołanie zostało wniesione w terminie, poprzestając na zapewnieniach składanych przez tegoż pracownika i dowiadując się o uchybieniu terminu dopiero blisko dwa miesiące później z doręczonego mu postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Również z tego powodu wyjazd ten nie mógł stanowić jakiejkolwiek okoliczności, która mogłaby stanowić argument przemawiający za uznaniem, iż pełnomocnik nie ponosi winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Z powyższych względów, za uzasadnione należy uznać stanowisko Dyrektora Skarbowej, zawarte w zaskarżonym postanowieniu, iż pełnomocnik Spółki nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, a tym samym reprezentowanej przez niego Spółki. Oznacza to, że nie została spełniona jedna z niezbędnych przesłanek, warunkujących w świetle art. 162 Ordynacji podatkowej, możliwość przywrócenie terminu.

Na taką ocenę nie mogły mieć wpływu zawarte w skardze obszerne wywody pełnomocnika Spółki, poparte stosownymi fragmentami zaczerpniętymi z orzecznictwa sądowego, dotyczące znaczenia i sposobu rozumienia na gruncie art. 162 Ordynacji podatkowej zwrotu "uprawdopodobnienie". Negatywne dla Spółki stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej nie wynikało bowiem z kwestionowania rzeczywistego zaistnienia "uprawdopodobnionych" przez pełnomocnika we wniosku o przywrócenie terminu okoliczności, lecz przede wszystkim z oceny tych okoliczności w kontekście braku winy w uchybieniu terminu.

Natomiast Sąd nie podziela stanowiska przedstawionego przez organ podatkowy w zaskarżonym postanowieniu odnośnie kwestii związanej z dopełnieniem czynności, dla której określony był termin, o czym mowa jest w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej.

Przepis ten w zdaniu drugim stanowi, iż jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin.

W ocenie Sądu, regulacja ma na celu zapobieżenie sytuacji, w której złożony byłby wniosek o przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności, natomiast sama czynność, której wniosek ten dotyczy nie zostałaby dokonana. W takim przypadku istotnie procedowanie organu podatkowego w przedmiocie takiego wniosku nie miałoby żadnego uzasadnienia. Odnosi się to jednak do sytuacji typowej, a więc gdy strona dokonując danej czynności ma świadomość, iż czyni to z uchybieniem przewidzianego dla tej czynności terminu i dlatego wnosi o jego przywrócenie. Natomiast specyfika rozpoznawanej sprawy polega na tym, iż strona dopełniła już określonej czynności - wniosła odwołanie, tyle tylko, że dopiero później dowiedziała się, iż uczyniła to z uchybieniem terminu (otrzymała postanowienie stwierdzające wniesienie odwołania z uchybieniem terminu). Sytuacja taka na gruncie art. 162 Ordynacji podatkowej jest możliwa i nie eliminuje co do zasady możliwości zastosowania instytucji przywrócenia terminu, jeżeli wszakże wniosek o przywrócenie terminu zostanie złożony w ciągu 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jeżeli więc organ podatkowy nie kwestionuje, iż ten ostatni termin został dochowany, to niezasadne jest domaganie się jednoczesnego wraz ze złożeniem wniosku o przywrócenie terminu, dokonania tej czynności. Skoro bowiem czynność ta została już uprzednio dokonana, to spełnienie tego wymogu jest obiektywnie niemożliwe. Uczynienie zadość temu wymogowi mogłoby w powyższej sytuacji polegać jedynie na powtórnym dokonaniu tej czynności (jednocześnie ze złożeniem wniosku o przywrócenie terminu), co Dyrektor Izby Skarbowej również, skądinąd słusznie, kwestionuje. Reasumując, należy więc stwierdzić, iż wynikający z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wymóg jednoczesności wniesienie podania i dopełnienia czynności z obiektywnych względów nie może dotyczyć przypadków, w których, tak jak w rozpoznawanej sprawie, będąca przedmiotem wniosku o przywrócenie terminu czynność została już uprzednio dokonana, tyle że z uchybieniem terminu.

Dla ścisłości należy też dodać, iż powoływany przez Dyrektora Izby Skarbowej zarówno w zaskarżonym postanowieniu, jak i w odpowiedzi na skargę - wyrok WSA w Krakowie z dnia 17 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 923/05 (Mon. Pod. 2007/10/48) dotyczył zupełnie innej sytuacji, w której strona dokonała określonej czynności w terminie (wniesienie zastrzeżeń do protokołu kontroli), a następnie chcąc ją powtórzyć złożyła wniosek o przywrócenie terminu do jej dokonania.

Błędne, w ocenie Sądu, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej co do opisanego wyżej aspektu związanego ze stosowaniem art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, nie mogło jednak stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), powoływanej dalej jako P.p.s.a., sąd uwzględnia skargę na decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi inne naruszenie (tj. poza określonym w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) tej ustawy przypadkiem naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, który w niniejszej sprawie nie zachodzi) przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedstawione wyżej naruszenie art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wpływu takiego mieć nie mogło, albowiem możliwość przywrócenia terminu w oparciu o art. 162 tej ustawy istnieje tylko wówczas, gdy spełnione zostały wszystkie określone w tym przepisie przesłanki.

Skoro więc, w ocenie Sądu, prawidłowe jest stanowisko organu podatkowego w zakresie niezaistnienia w rozpoznawanej sprawie przesłanki określonej w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, odnoszącej się do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, to rozstrzygnięcie tego organu zawarte w zaskarżonym postanowieniu i polegające na odmowie przywrócenia terminu, pomimo wskazywanego wyżej uchybienia, nie mogło być inne i w tym sensie uchybienie to nie mogło w istotny sposób oddziaływać na wynik sprawy.

Oczywiście bezzasadne są podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia wymienionych w niej przepisów postępowania podatkowego. Postępowanie w sprawie miało za przedmiot wniosek Spółki o przywrócenie uchybionego terminu do wniesienia odwołania i toczyło się w trybie określonym w art. 162 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to polega na tym, iż zainteresowany składa w terminie przewidzianym w tym przepisie wniosek o przywrócenie terminu, natomiast właściwy organ podatkowy ocenia, czy zainteresowany uprawdopodobnił we wniosku, ze uchybienie nastąpiło bez jego winy. W związku z powyższym niezrozumiałe jest zarzucanie organowi podatkowemu, iż ten nie powiadomił strony o wszczęciu i prowadzeniu postępowania podatkowego, przez co uniemożliwił stronie wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego i zgłoszenie żądań. Jak już była o tym mowa, organ podatkowy nie kwestionował w żaden sposób podanych przez Spółkę w jej wniosku o przywrócenie terminu okoliczności, w jakich doszło do uchybienia terminowi. U podstaw negatywnego dla Spółki rozstrzygnięcia legła natomiast dokonana przez ten organ ocena tych okoliczności w kontekście określonej w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki polegającej na uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ podatkowy w wystarczającym stopniu wyjaśnił powody, dla których przyjął, iż działający w imieniu Spółki pełnomocnik nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu. Sformułowane skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, opierające się na twierdzeniach, iż organ podatkowy nie podjął wszelkich starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wydał postanowienie w wyniku czynności podjętych wbrew przepisom prawa, naruszył zasadę bezstronności i zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego, nie zebrał w wyczerpujący sposób materiału dowodowego, itd., poza tym, że są gołosłowne, zupełnie nie przystają do przedmiotu i realiów rozpoznawanej sprawy.

Uznając za prawidłowe stanowisko organu podatkowego w zakresie niespełnienia przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, Sąd nie dopatrzył się, aby zaskarżone postanowienie naruszało art. 2 Konstytucji RP i stało w sprzeczności z wywiedzionymi z powyższej normy zasadami zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa, bezpieczeństwa prawnego i sprawiedliwości społecznej.

Mając na uwadze powyższe rozważania i wnioski Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.