Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1182/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 3 pkt 3, art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska (spr.), po rozpoznaniu w dniu 21 września 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K., A. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 stycznia 2020r. sygn. akt I SA/Sz 585/19 w sprawie ze skargi P. K., A. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 17 czerwca 2019 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 16 stycznia 2020 r., o sygn. akt I SA/Sz 585/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), oddalił skargę P. K. i A. T. (dalej jako: "strony", "podatnicy" lub "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 17 czerwca 2019 r., nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r.

2. Z przedstawionego w powyższym wyroku stanu faktycznego wynika, że wspomnianą decyzją SKO w Koszalinie utrzymało w mocy decyzję Burmistrza K. z dnia 21 marca 2019 r. określającą stronom wysokość podatku od nieruchomości za 2017 r. Przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie była nieruchomość związana z [...] Elektrownią Wodną położoną w K., w skład której wchodziły budynki mieszkalne, budynki związane z działalnością gospodarczą, grunty związane z działalnością gospodarczą oraz budowle. Wśród budowli wyszczególniono: próg piętrzący, jaz piętrzący wraz z zasuwą, kanał dopływowy - kanał ulgi, kanał odpływowy - kanał energetyczny, blok elektrowni i przepławkę dla ryb. Przy czym tylko tę ostatnią budowlę podatnicy zgłosili do opodatkowania jako jej właściciele. Pozostałe budowle będące własnością Skarbu Państwa, są użytkowane przez podatników jako bezpośrednio związane z produkcją energii elektrycznej przez [...] Elektrownię Wodną. Wobec powyższego organy podatkowe obu instancji uznały, że strony są podatnikami podatku od nieruchomości, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm. - dalej w skrócie: "u.p.o.l.").

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest opodatkowanie budowli w postaci kanału derywacyjnego, tzw. kanału ulgi. Zdaniem SKO w Koszalinie kanał ten jest zasilany wodą z rzeki R., ale sam nie stanowi rzeki. Próg stały na R., kieruje część wody z rzeki w sztuczne koryto, będące kanałem derywacyjnym, zbudowanym dla potrzeb elektrowni, a niegdyś młyna. Kanał derywacyjny to element infrastruktury technicznej elektrowni wodnej, będący sztucznym korytem przecinającym w poprzek zakole rzeki w celu wykorzystania jej naturalnego spadu. W rozpatrywanym przypadku kanał derywacyjny zbudowany jest w widłach rzeki R. i P. Jego przebieg i budowa opisane są w operacie wodnoprawnym stanowiącym załącznik do zezwolenia wodnoprawnego. Operat ów został uznany za kluczową część materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy. Sporny kanał derywacyjny w K. spełnia również funkcję budowli przeciwpowodziowej. W części doprowadzającej wodę bezpośrednio na turbiny elektrowni kanał nazywany jest kanałem energetycznym. Poziom wody w kanale reguluje jaz upustowy, będący budowlą piętrzącą wodę. Wszystkie wymienione budowle (próg, kanał derywacyjny we wszystkich częściach, jaz upustowy) w świetle Prawa wodnego są urządzeniami wodnymi.

W dniu 29 kwietnia 2016 r. [...] Elektrownia Wodna została sprzedana podatnikom. Stąd na podatników przeniesiono prawa i obowiązki wynikające z dotychczasowego pozwolenia wodnoprawnego na szczególne korzystanie z wód dla celów energetycznych w istniejącej [...] Elektrowni Wodnej. Podkreślono, że w dokumentach związanych z działalnością gospodarczą podatników, w szczególności w operacie wodnoprawnym, pozwoleniu wodnoprawnym, projektach wykonawczych poszczególnych urządzeń, kanał derywacyjny - zwany też kanałem dopływowym i kanałem ulgi, wchodzi w skład całości urządzeń hydrotechnicznych węzła wodnego w K., na który składają się próg stały, kanał dopływowy, jaz zastawkowy, kanał odpływowy. Zdaniem SKO w Koszalinie, gdyby nie kanał dopływowy (derywacyjny), a wcześniej próg kierujący część wody z rzeki R. do kanału, elektrownia wodna pozbawiona byłaby podstawowego elementu koniecznego do działania, czyli energii pochodzącej z ruchu wody. Bez wody skierowanej do elektrowni kanałem dopływowym elektrownia nie mogłaby istnieć jako elektrownia wodna. Kanał ma zatem za zadanie przekierować część wody z rzeki R. na turbiny elektrowni wodnej.

Zdaniem organów podatkowych podatnicy ponosili m.in. połowę kosztów utrzymania kanału derywacyjnego oraz jazu zastawkowego. Jako osoby prowadzące działalność gospodarczą, polegającą na produkcji energii elektrycznej za pomocą elektrowni wodnej, byli wyłącznymi i jedynymi użytkownikami urządzeń wodnych Skarbu Państwa, na które składały się budowla w postaci kanału derywacyjnego dopływowego, bez którego elektrownia nie miałaby racji bytu. W konsekwencji strony zostały uznane za podatników podatku od nieruchomości za użytkowane budowle.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w powołanym na wstępie wyroku nie podzielił stanowiska skarżących, że sporny kanał derywacyjny ma jedynie znaczenie przeciwpowodziowe, odprowadzając część wody z rzeki R. do P. i chroni w ten sposób wyspę przez zalaniem. Nie zgodzono się z poglądem, że wody w kanale to "wody płynące", jako odnoga rzeki R. oraz że nie ma prawnopodatkowego znaczenia fakt, że wody te poruszają turbiny elektrowni wodnej, bowiem gdyby tych turbin nie było, to i tak woda ta płynęłaby tym kanałem. WSA nie zaaprobował stanowiska skarżących, że sporny kanał nie jest przez nich wykorzystywany do działalności gospodarczej. Za prawidłowe uznano stwierdzenie, że kanał derywacyjny to element infrastruktury technicznej elektrowni wodnej, będący sztucznym korytem przecinającym w poprzek zakole rzeki w celu wykorzystania jej naturalnego spadu. Poza sporem jest, że kanały stanowią budowle i zalicza się je do budowli hydrotechnicznych w kategorii XXVII załącznika do Prawa budowlanego. Za zasadny uznano pogląd organu odwoławczego, że gdyby nie kanał dopływowy (derywacyjny), a wcześniej próg kierujący część wody z rzeki R. do kanału, elektrownia wodna pozbawiona byłaby podstawowego elementu koniecznego do działania, czyli - energii pochodzącej z ruchu wody. Bez wody skierowanej do elektrowni kanałem dopływowym elektrownia nie mogłaby istnieć jako elektrownia wodna. W rezultacie skarżący nie mogliby prowadzić działalności gospodarczej polegającej na produkcji energii elektrycznej za pomocą elektrowni wodnej. Okoliczność, że wody w kanale oznaczono jako "wody płynące", uznano za konsekwencje tego, że ruch wody napędza urządzenia elektrowni wodnej. Wobec powyższego, zdaniem WSA, skarżący prawidłowo zostali uznani za podatników podatku od nieruchomości także w zakresie spornego kanału (jako budowli), posiadając wskazane w zaskarżonej decyzji tytuły prawne do użytkowania elektrowni wodnej.

Odnosząc się natomiast do zarzutów dotyczących opinii biegłych Sąd pierwszej instancji i SKO podzieliły zasadność zarzutu skarżących, że w postanowieniu powołującym biegłych rzeczoznawców organ I instancji nieprawidłowo określił oczekiwania organu od biegłych. Trafnie jednak organ odwoławczy stwierdził, że rzeczoznawcy majątkowi nie wypowiadali się na temat klasyfikacji czy kategorii budowlanej obiektów, bo o tych kwestiach przesądza treść pozwolenia wodnoprawnego i operatu wodnoprawnego. Celem opinii biegłych było więc ustalenie wartości tych budowli, albowiem podatnicy zgłosili do opodatkowania tylko przepławkę dla ryb, nie podając jednak jej pełnej wartości, natomiast wartości pozostałych budowli strony nie podały w ogóle. Stosownie zatem do treści art. 4 ust. 7 u.p.o.l., organ podatkowy miał podstawy do powołania biegłego wybranego spośród rzeczoznawców majątkowych, którego zadaniem było ustalenie wartości budowli.

WSA za bezpodstawne uznał kwestionowanie wiadomości specjalnych przez powołanych biegłych, skoro posiadają oni uprawnienia – jako rzeczoznawcy majątkowi – do sporządzania operatów majątkowych, a ich głównym zadaniem było określenie wartości przedmiotowego kanału i w takim tylko zakresie ich opinia została wykorzystana przez organy podatkowe. W ocenie Sądu pierwszej instancji nie było też niezbędne powołanie biegłego w zakresie budownictwa wodnego celem określenia, czy w sprawie występują urządzenia wodne, w tym przede wszystkim ustalenia, czy kanał "oznaczony jako wody płynące" wykorzystywany jest do celów elektrowni wodnej, czyli do celów energetycznych.

4. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący, reprezentowani przez radcę prawnego, wnieśli o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Szczecinie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię, a mianowicie:

1) naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a u.p.o.l. poprzez uznanie, że budowle wodne za jakie organ uznał kanał dopływowy - kanał ulgi podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

2) naruszenie art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm. - dalej w skrócie: "P.b.") poprzez uznanie, że budowle wodne za jakie organ uznał kanał dopływowy – kanał ulgi podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

3) naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez nie zwolnienie z opodatkowania budynków mieszkalnych i budynków uznanych za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez szczegółowego sprawdzenia, iż przedmiotowe budynki podlegają zwolnieniu z opodatkowania ze względu na fakt, iż wpisane są do rejestru zabytków i nie służą do prowadzenia działalności gospodarczej;

4) naruszenie art. 188 P.b. poprzez stwierdzenie, że w oparciu o powyższy przepis skarżący ponoszą połowę kosztów utrzymania kanału derywacyjnego i jaz zastawkowy.

W skardze kasacyjnej zarzucono także naruszenie przepisów art. 121, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, skutkujące:

- przyjęciem za wyłącznie udowodnione okoliczności wywodzone z opinii o budowlach wchodzących w skład [...] Elektrowni Wodnej w K., znajdujących się na działce geodezyjnej nr [...] oraz [...] (obręb K.) oraz budowlach niezbędnych do prowadzenia działalności [...] Elektrowni Wodnej znajdujących się poza tymi działkami geodezyjnymi - tylko i wyłącznie o opinię sporządzoną przez biegłych nie posiadających kwalifikacji do wydania tej konkretnej opinii, co skutkowało:

- przyjęciem przez organ za udowodnione okoliczności pozostających w oczywistej sprzeczności ze stanem faktycznym sprawy;

- nieuzasadnioną odmową przeprowadzenia dowodów co do istotnych okoliczności sprawy, w sytuacji braku dostatecznych dowodów co do tych okoliczności.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że kanał ulgi nie jest kanałem dopływowym, ani kanałem odpływowym i stanowi przedłużenie rzeki R. Sporny kanał nie jest ani w użytkowaniu spółki cywilnej, ani nie jest wykorzystywany do celów prowadzonej przez skarżących działalności gospodarczej, a więc budowla ta nie powinna podlegać opodatkowaniu.

5. Organ odwoławczy nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną stron.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Skarga kasacyjna jako bezpodstawna podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Sąd nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej. A zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie.

6.1. Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: pkt 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; pkt 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Elementy, jakie powinna zawierać skarga kasacyjna zostały wymienione w art. 176 P.p.s.a. W świetle postanowień powyższych przepisów skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej szczególnym wymogom, tzn. powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W pierwszej kolejności kluczowe jest precyzyjne określenie danej podstawy kasacyjnej, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w tejże skardze jako naruszone. Prawidłowe skonstruowanie skargi kasacyjnej jest zatem bardzo istotne, z uwagi na treść wspomnianego art. 183 § 1 P.p.s.a.

Powyższe spostrzeżenia są uzasadnione na gruncie niniejszej sprawy, z uwagi na wadliwość sformułowania podstaw kasacyjnych. Na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa zostały naruszone przez sąd. Tymczasem formułując zarzuty w skardze kasacyjnej nie powołano żadnego przepisu P.p.s.a., którą to ustawę stosują sądy administracyjne. Jak wspomniano skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem odwoławczym, dlatego też do jej sporządzenia przewidziano, w art. 175 P.p.s.a., tzw. przymus adwokacko-radcowski. Od profesjonalnego pełnomocnika można zatem oczekiwać, że precyzyjnie wskaże prawidłowe przepisy jakim ewentualnie uchybił sąd administracyjny, dokonujący kontroli zaskarżonej decyzji podatkowej.

Dodatkowo Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu z urzędu wiadomym jest, że WSA w Szczecinie prawomocnymi wyrokami z dnia 4 grudnia 2019 r., o sygn. akt I SA/Sz 420/19 i z dnia 16 stycznia 2020 r., o sygn. akt I SA/Sz 586/19, oddalił skargi stron na decyzje SKO w Kaliszu w przedmiocie podatku od (tożsamych) nieruchomości odpowiednio za 2016 r. i za 2018 r.

6.2. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie dotyczy kwestii, czy właściwie uznano skarżących za podatników podatku od nieruchomości, przyjmując jako przedmiot opodatkowania kanał dopływowy (tzw. kanał ulgi), stanowiący budowlę w rozumieniu u.p.o.l. Skarżący nie podważają stanowiska organów w zakresie obciążenia podatkiem za korzystanie z progu, który kieruje część wody w rzeki R. do kanału. Przy czym zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego strony pomijają, że to dzięki niemu woda płynie do kanału i przepływa przez turbiny [...] Elektrowni Wodnej należącej do skarżących. Wbrew twierdzeniom stron poza znaczeniem przeciwpowodziowym, kanał umożliwia także wykorzystanie płynącej w nim wody do prowadzenia działalności gospodarczej, czyli funkcjonowania elektrowni wodnej. Skarżący nie wykazali w skardze kasacyjnej, by elektrownia mogła spełniać swoją rolę bez wykorzystywania wody płynącej kanałem dopływowym, czyli nie wskazali innego źródła jej zasilania.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. pod pojęciem "budowla" należy rozumieć obiekt budowlany, w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo budowlane, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, przy czym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Stosownie natomiast do art. 3 pkt 3 P.b., do budowli ustawodawca zalicza każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Jak wspomniano w rozpatrywanej sprawie poza sporem jest, że kanał dopływowy stanowi budowlę. Zdaniem Naczelnego Sadu Administracyjnego sporny kanał jest (jako kanał dopływowy do elektrowni) wykorzystywany do działalności gospodarczej, tj. do produkcji energii elektrycznej w elektrowni wodnej. Kanał ten jako kanał derywacyjny (zwany też kanałem dopływowym i kanałem ulgi) wchodzi w skład całości urządzeń hydrotechnicznych węzła wodnego, na który składają się próg stały, kanał dopływowy, jaz zastawkowy i kanał odpływowy. Zasadnie zatem Sąd pierwszej instancji zaakceptował stanowisko organów, że gdyby nie kanał dopływowy (derywacyjny), a wcześniej próg kierujący część wody z rzeki do kanału, elektrownia wodna pozbawiona byłaby podstawowego elementu koniecznego do działania, czyli - energii pochodzącej z ruchu wody. Bez wody skierowanej do elektrowni kanałem dopływowym elektrownia nie mogłaby funkcjonować jako elektrownia wodna. W rezultacie skarżący nie mogliby prowadzić działalności gospodarczej polegającej na produkcji energii elektrycznej za pomocą elektrowni wodnej. Trafnie zaakcentowano w zaskarżonym wyroku, że to właśnie ruch wody napędza urządzenia elektrowni wodnej, a skarżący nie wykazali w skardze kasacyjnej, że możliwe jest działanie elektrowni bez przepływu wody z kanału. Wobec powyższego prawidłowo skarżący zostali uznani za podatników podatku od nieruchomości także w zakresie spornego kanału (jako budowli), posiadając tytuły prawne do użytkowania tej elektrowni wodnej. W tym stanie rzeczy zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a u.p.o.l. i art. 3 pkt 3 u.p.o.l. uznać należy za niezasadne.

6.3. Odnosząc się do zwolnienia z opodatkowania budynków mieszkalnych i budynków jako wpisanych do rejestru zabytków, czyli uchybienia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. należy zauważyć, iż skarżący nie uzasadnili powyższego zarzutu w skardze kasacyjnej i co istotniejsze nie przedłożyli dowodu, potwierdzającego, że przedmiotowe budynki zostały ujęte w rejestrze zabytków i w związku z tym podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Okoliczność ponoszenia przez skarżących połowy kosztów utrzymania kanału derywacyjnego i jaz zastawkowych, uznać należy za dodatkowy, a nie główny argument w kwestii opodatkowania spornego kanału. Kluczowym jest bowiem, że argumentacja dotycząca tej okoliczności nie została przez autora skargi rozbudowana w taki sposób, aby Naczelny Sąd Administracyjny, związany zarzutami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, mógł odnieść się do niej szerzej. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego u.p.o.l. i P.b.

6.4. Naczelny Sąd Administracyjny za chybione uznaje zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Przyjęcie przedstawionego w skardze kasacyjnej sposobu rozumienia poddanych analizie przepisów prawa materialnego przesądzało o zakresie postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Wykładnia przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. miała w związku z tym decydujące znaczenie dla oceny sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa procesowego. Przyjęcie, że kanał stanowi budowlę, która wbrew twierdzeniom skarżących jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w postaci elektrowni wodnej, przesądza o jej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przez sam fakt jej użytkowania. W konsekwencji zbędne były czynności postępowania dowodowego, które strona skarżąca uważała za istotne, w szczególności powołanie kolejnych biegłych. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał w związku z tym sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa procesowego w postaci art. 121, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. (poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów). Jak sygnalizowano powyżej skarżący nie wskazali w istocie jakich uchybień mógł dopuścić się Sąd pierwszej instancji przy kontroli kwestionowanej decyzji. Orzeczenie sprowadzające się do wyeliminowania z obrotu decyzji organu podatkowego, którego oczekiwali skarżący, jest następstwem ustaleń poprzedzających wydanie wyroku i zastosowania przepisów nakazujących sądowi takie ustalenia poczynić. Skoro zatem WSA w Szczecinie stwierdził, że kwestionowana decyzja organu podatkowego nie narusza prawa, to miał podstawy oddalić skargę. To zaś, że w skardze kasacyjnej nie zgodzono się z tak wyrażoną oceną, nie mogło być skuteczną podstawą do stwierdzenia uchybień przepisów O.p., których co ważne Sąd pierwszej instancji bezpośrednio nie stosuje.

Odnosząc się do wywodów dotyczących skorzystania przez organy podatkowe z opinii biegłych, warto zauważyć, że zbyt szeroki, a przez to wadliwy zakres powołania biegłych został uznany, przez SKO w Koszalinie i WSA w Szczecinie, za błąd organu I instancji. W rezultacie uwzględniono tylko te elementy opinii rzeczoznawców majątkowych, które dotyczyły wartości poszczególnych budowli. Kwalifikacja prawna przedmiotu opodatkowania została dokonana przez organy podatkowe, które fatycznie korzystały z przygotowanej przez biegłych opinii, niemniej tylko w zakresie wartości poszczególnych budowli, których to wycen skarżący skutecznie nie podważyli. Tym samym bezprzedmiotowe są w realiach rozpatrywanej sprawy rozważania, co do kwalifikacji biegłych. Ostateczna ocena w sferze uznania przedmiotowych nieruchomości za budowle i ich związku z działalnością gospodarczą, zostały prawidłowo dokonane przez organy podatkowe, które korzystały z przedstawionej opinii jedynie przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

6.5. Dodatkowo wbrew wymogom zawartym w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., skarżący nie wykazali wpływu zarzucanego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy, który byłby istotny. O skuteczności zarzutów, sformułowanych w oparciu o tę podstawę kasacyjną, nie decyduje bowiem każde ujawnione uchybienie proceduralne, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle ważkie, iż miały istotny wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. Nie wystarczy zatem przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy, choć i tego w niniejszej sprawie zabrakło. Konieczne jest wykazanie, nie tylko który przepis postępowania został naruszony i w jaki sposób, ale też na czym polega ów istotny wpływ zarzucanego uchybienia na wynik sprawy. Skuteczne podniesienie takiego zarzutu wymaga zatem uprawdopodobnienia istnienia związku przyczynowego między naruszeniem przepisów postępowania a treścią rozstrzygnięcia. Nakłada to na autora skargi kasacyjnej obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia. Tymczasem takich argumentów w rozpatrywanej skardze kasacyjnej zabrakło, co także czyni ją bezzasadną. Sąd odwoławczy nie może bowiem domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 16 listopada 2011 r., o sygn. akt II FSK 861/10 - wyrok dostępny są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

6.6. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym, w oparciu o treść art. 182 § 2 P.p.s.a., oddalił ją jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, na podstawie art. 184 P.p.s.a.

M. Bejgerowska A. Wrzesińska-Nowacka J. Grzęda