Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 678/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2020-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 602  ceny
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 37h, art. 37j, art. 37, art. 37l, art. 37q
journal: Dz.U. 2018 poz 2014
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, , po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 20 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi G. na decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej jako "DIAS" lub "organ") z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...], w której określono G. (dalej: skarżący) wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem w dniu [...] maja 2016 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...] w kwocie 64 zł z terminem płatności na dzień 27 czerwca 2016 r.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, organ wskazał że zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 72 ze zm. – dalej jako "ustawa o autostradach") wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie paliwowej. Z kolei w myśl art. 37h ust. 2 ww. ustawy, przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Zgodnie zaś z art. 37k ust. 1 tej ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, a podstawą obliczenia wysokości opłaty jest ilość paliw silnikowych lub gazu, od której podmiot zobowiązany jest zapłacić podatek akcyzowy.

Organ drugiej instancji podkreślił, że opłata paliwowa wiąże się nierozerwalnie z obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Powstanie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powoduje powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od ilości wyrobów podlegających opodatkowaniu akcyzą.

Zdaniem DIAS, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest bezsporny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej strona użytkowała samochód o numerze rejestracyjnym [...]. Przy użyciu ww. pojazdu w okresie od 25 kwietnia 2016 r. do 23 maja 2016 r. realizowano usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Na podstawie karty pracy kierowcy oraz listy tankowań organ ustalił, iż w dniu 19 maja 2016 r. na terenie Belgii zatankowano 300 I paliwa, następnie w dniu 21 maja 2016 r. na terenie Polski zatankowano dodatkowo 100 I paliwa. Ww. samochód powrócił do S. w dniu [...] maja 2016 r., kiedy to ze zbiornika samochodu zlano 321 I oleju napędowego do podziemnego zbiornika na terenie firmy. Z powyższego organ wywiódł, że 221 litrów paliwa zlane w dniu [...] maja 2016 r. (321 litrów zlanego oleju napędowego minus 100 litrów zatankowanych w Polsce w dniu 21 maja 2016 r.) mogło pochodzić wyłącznie z nabycia wewnątrzwspólnotowego.

DIAS zaznaczył, że powyższe działanie strony jednoznacznie naruszyło drugi z warunków zwolnienia określony w art. 33 ust. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 864 ze zm. – dalej jako u.p.a.). Strona usunęła paliwo ze środka transportu, a czynność ta nie była uzasadniona naprawą środka transportu lecz działaniem biznesowym związanym z gospodarką paliwami prowadzoną przez stronę (rozliczanie kierowców, używanie tańszego paliwa zza granicy). Dokonując powyższej czynności strona naruszyła warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku samochodu. Tym samym z mocy prawa w stosunku do wskazanej ilości paliwa powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie. W powyższym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją nr [...] z dnia [...] października 2019 r. określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabytego wewnątrzwspólnotowo paliwa silnikowego w postaci 221 litrów oleju napędowego.

Organ za bezzasadne uznał zarzuty odwołania dotyczące naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego jak i procesowego. DIAS wskazał, że w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ bada jedynie czy powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie i czy dotyczy ono paliw silnikowych wymienionych w art. 37h ust. 4 ustawy o autostradach. Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez pominięcie tego, że podatnik w stosunku do paliwa pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego zlanego do zbiornika w bazie podatnika korzystał ze zwolnienia od podatku akcyzowego, zdaniem organu mogły ewentualnie odnosić się do postępowania dot. określenia zobowiązania w podatku akcyzowym.

Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. W skardze złożonej do Sądu, działający w jego imieniu pełnomocnik zaskarżył decyzję DIAS w całości i podniósł zarzuty naruszenia:

I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej jako p.p.s.a.)), tj.:

• art. 37j ust. 4 oraz art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach poprzez bezpodstawne zastosowanie, a tym samym błędne uznanie, iż podatnik podlega na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu, kiedy w rzeczywistości podlega on zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, a konsekwencji nie ciąży na nim obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h ustawy o autostradach.

II. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.), tj.:

• art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 124 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej jako o.p.) poprzez zaniechanie dokonania jakiejkolwiek analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego poprzestając jedynie na przyjęciu za prawidłową decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] marca 2020 r. o nr [...], w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździć o nr rej. [...], która nota bene nie jest decyzją prawomocną, gdyż podatnik złożył odwołanie od tej decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B., w którym wykazał, iż decyzja ta została wydana z naruszeniem zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów prawa procesowego, i jako taka nie może się ostać, zaś odwołanie te do dnia dzisiejszego nie zostało rozpatrzone, a więc aktualnie nie ma w obrocie prawnym ostatecznej (a tym bardziej prawomocnej) decyzji określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, a więc decyzja ta nie może stanowić podstawy prawnej kolejnej decyzji, tj. w przedmiocie opłaty paliwowej.

Mając na uwadze powyższe autor skargi wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania albowiem zachodzi potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na posiedzeniu jawnym.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania.

Przedmiotem kontroli jest decyzja dotycząca określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem w dniu [...] maja 2016 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użytku podczas transportu w pojeździe o numerze rejestracyjnym [...] w kwocie 64 zł. Decyzja ta została wydana w następstwie uprzedniego zakończenia postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] października 2019 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy. Ta ostatnia decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2019 r.,

poz. 2167 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 p.p.s.a.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka nie zachodzi.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że podniesione w niej zarzuty w istocie odnoszą się do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, co nie było przedmiotem postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją. W zakresie opłaty paliwowej należy zauważyć, że wiąże się ona nierozerwalnie z obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Powstanie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu naruszenia warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w eksploatowanym pojeździe powoduje powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od ilości wyrobów podlegających opodatkowaniu akcyzą.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżący użytkował samochód o numerze rejestracyjnym [...]. Przy użyciu ww. pojazdu w okresie od 25 kwietnia 2016 r. do 23 maja 2016 r. realizowano usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Na podstawie karty pracy kierowcy oraz listy tankowań organ ustalił, iż w dniu 19 maja 2016 r. na terenie Belgii zatankowano 300 I paliwa, następnie w dniu 21 maja 2016 r. na terenie Polski zatankowano dodatkowo 100 I paliwa. Ww. samochód powrócił do S. w dniu [...] maja 2016 r., kiedy to ze zbiornika samochodu zlano 321 I oleju napędowego do podziemnego zbiornika na terenie firmy. Z powyższego organ wywiódł, że 221 litrów paliwa zlane w dniu [...] maja 2016 r. (321 litrów zlanego oleju napędowego minus 100 litrów zatankowanych w Polsce w dniu 21 maja 2016 r.) mogło pochodzić wyłącznie z nabycia wewnątrzwspólnotowego. Czynność usunięcia paliwa ze zbiornika pojazdu nie była uzasadniona naprawą środka transportu lecz działaniem biznesowym związanym z gospodarką paliwami prowadzoną przez skarżącego (rozliczanie kierowców, używanie tańszego paliwa zza granicy).

Dokonując powyższej czynności strona naruszyła warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku pojazdu, a tym samym z mocy prawa w stosunku do wskazanej ilości paliwa powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie. W powyższym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] października 2019 r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabytego wewnątrzwspólnotowo paliwa silnikowego.

Przepisy dotyczące opłaty paliwowej zostały zawarte w ustawie

z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym. Zgodnie z art. 37h ust. 1 powołanej ustawy opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, a zgodnie z art. 37h ust. 2 ustawy przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Zgodnie z art. 37h ust. 4 pkt 2 ustawy o opłacie paliwowej paliwami silnikowymi lub gazem, są m.in. oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. Zgodnie z art. 37k ust. 1 ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, a podstawą obliczenia wysokości opłaty jest ilość paliw silnikowych lub gazu, od której podmiot zobowiązany jest zapłacić podatek akcyzowy. Zgodnie art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym obowiązek zapłaty opłaty paliwowej ciąży na każdym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu, w tym podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu. W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji, zgodnie z art. 37h, art. 37j, art. 37k oraz art. 37l, art. 37m, art. 37n, art. 37o i art. 37q ustawy o autostradach płatnych – prawidłowo zatem orzekły o powstaniu po stronie skarżącego obowiązku zapłaty opłaty paliwowej.

Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego. Niewątpliwie w trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 o.p. Z norm zawartych w przepisach art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p. wynika, że organ podatkowy winien podejmować określone czynności procesowe mające na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Wszechstronne rozważenie zebranego materiału wiąże się z koniecznością uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych dowodowych, mających znaczenie dla ich mocy i wiarygodności. W ocenie Sądu organy nie naruszyły tych norm i zgodnie z regulacjami ustawy o autostradach płatnych - prawidłowo orzekły o powstaniu po stronie skarżącego obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określiły jej wysokość, przyjmując, że opłata paliwowa jest konsekwencją wymiaru podatku akcyzowego.

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd postanowił jak w sentencji orzeczenia.

Niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, a podstawę ku temu stanowił art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842).