Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 885/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2,
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 21  ust. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 520
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędzia WSA Beata Machcińska, Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2017 r. sprawy ze skarg A. O. (O.) i M. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2015 r. oddala skargi.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia (...) r., nr (...) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – w dalszej części uzasadnienia określane zamiennie "Kolegium" lub "SKO", działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) zwanej dalej: O.p.) oraz art. 2 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 roku, nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 pkt 12 lit.c rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. nr 198, poz. 1925), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia (...) roku, nr (...) w sprawie ustalenia M. O. i A. O. wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości na 2015 r. w kwocie (...) zł.

Uzasadniając rozstrzygnięcie SKO wskazało, że decyzją z dnia (...) roku Prezydent Miasta R. ustalił podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2015 rok dla nieruchomości położonej w R. przy ulicy (...) (działki nr: (...) oraz (...)) w kwocie (...) zł (płatnego w czterech ratach).

W odwołaniach od powołanej wyżej decyzji podatnicy zarzucili :

– naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. – poprzez błędną wykładnię i uznanie

obiektu budowlanego za budynek,

– naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. – poprzez niewłaściwe zastosowanie i

uznanie obiektów : hali magazynowej i produkcyjnej za budynki, podczas gdy

obiekty te powinny zostać uznane za budowle "na skutek braku wydzielenia z

przestrzeni za pomocą przegród budowlanych",

– naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. – poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że powierzchnia użytkowa hal może być mierzona po wewnętrznej długości trzech ścian hali i czwartej długości ściany przylegającego budynku administracyjnego lub przylegającej sąsiedniej hali,

– przyjęcie przez organ, że hala magazynowa wraz z zewnętrzną instalacją wodociągową oraz hala produkcyjno-magazynowa są budynkami, mimo iż powinny zostać zakwalifikowane jako budowle, co skutkować winno przyjęciem innej stawki podatku.

W związku z powyższymi zarzutami podatnicy wnieśli :

1) o zmianę decyzji w zaskarżonym zakresie – poprzez przyjęcie, iż przy ustalaniu wymiaru podatku od nieruchomości należy przyjąć, że oba ww. obiekty stanowią budowle, względnie

2) o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu pierwszej instancji.

Kolegium rozpoznając odwołanie w pierwszej kolejności podniosło, że materialnoprawną podstawę ustalania wymiaru podatku od nieruchomości stanowi ustawa z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014, poz. 849 ze zm. – dalej określanej zamiennie "ustawa podatkowa" lub "u.p.o.l.") oraz uchwała rady gminy w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie gminy w danym roku podatkowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy podatkowej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Następnie przedstawiło definicje ustawowe budynku, budowli oraz gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – zawarte w art. 1a ustawy podatkowej.

Kolegium wskazało, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące (między innymi) właścicielami nieruchomości (art. 3 ust. 1).

Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów – powierzchnia;

2) dla budynków i ich części – powierzchnia użytkowa;

3) dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych (...).

W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy wskazał, że w wyniku przeprowadzonego postepowania organ pierwszej instancji objął opodatkowaniem :

a) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej powierzchni użytkowej – 1.884,19 m²;

b) budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej wartości (...) zł;

c) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 7.242 m² (działka nr (...));

d) pozostałe grunty – 4.037 m² (działka nr (...)).

Mając powyższe na uwadze Kolegium stwierdziło, że stan faktyczny i prawny w odniesieniu do gruntów i budowli oraz budynku administracyjno-handlowego został prawidłowo ustalony przez organ pierwszej instancji i nie jest on również kwestionowany przez podatników.

Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest jedynie sposób opodatkowania podatkiem od nieruchomości hali magazynowej oraz hali produkcyjnej, tzn. czy obiekty te stanowią budynki (jak uznał to organ pierwszej instancji) czy też budowle – jak chcą tego podatnicy.

Następnie SKO wskazało, że na nieruchomości przy ulicy (...) znajdują się trzy obiekty budowlane, tj. hala magazynowa wraz z instalacją wodociągową, budynek administracyjno – handlowy oraz hala produkcyjno – magazynowa. Jako pierwsza powstała hala magazynowa (I etap inwestycji), następnie budynek administracyjno – handlowy (II etap inwestycji), a jako ostatnia hala magazynowo – handlowa (III etap inwestycji). Każdy z tych obiektów powstał na podstawie odrębnego projektu budowlanego, zatwierdzonego na podstawie odrębnych i wydawanych w odstępach czasu decyzjach organu pierwszej instancji. Pozwolenia na użytkowanie wszystkich trzech obiektów udzielono na podstawie trzech decyzji z dnia (...) roku Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego.

W trakcie oględzin nieruchomości ustalono, że do budynku administracyjno-handlowego do jednej ze ścian dobudowano halę magazynową posiadającą trzy ściany. Czwarta ściana jest wspólna z budynkiem administracyjno-handlowym. Z kolei do hali magazynowej dobudowano halę produkcyjno-magazynową, która również posiada trzy ściany, a czwarta jest wspólna z halą magazynową. Pomiędzy wszystkimi trzema obiektami są przejścia. Sporne obiekty figurują w kartotece budynków jako budynki magazynowe (104),a niesporny budynek – jako budynek biurowy (105).

Zdaniem organu odwoławczego "przedmiotowe zabudowania stanowią jeden obiekt składający się z trzech budynków. Stanowią one jedną całość technologiczną, która dopiero w całości nabiera sensu gospodarczego, który od początku był zamiarem podatników". Wykonywanie podwójnych ścian w takim obiekcie, pomiędzy poszczególnymi jego elementami nie miałoby sensu ekonomicznego. Podobnie jak nie wykonuje się podwójnych ścian np. w szeregowym budownictwie mieszkaniowym. W takim przypadku również klasyfikowanie takich obiektów dla celów podatkowych jako budynków nie budzi żadnych wątpliwości.

Organ podkreślił, że wszystkie trzy obiekty, poza figurowaniem w kartotece budynków, spełniają definicję budynku zawartą w ustawie podatkowej, tj. są obiektami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związanymi z gruntem, posiadają fundamenty oraz dach oraz są wydzielone z przestrzeni za pomocą słupów oraz przegród budowlanych z każdej strony. Budynki te posiadają ściany wspólne, a ich powierzchnie są policzalne. Powierzchnia spornych budynków została wprost określona w projektach budowlanych oraz decyzjach PINB zezwalających na ich użytkowanie.

Powołując się na wyrok WSA w Poznaniu (sygn. akt III SA/Po 354/10) organ podniósł, że przesłanki wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych nie można ograniczać tylko do takiej sytuacji, iż obiekt budowlany musi być zamknięty ze wszystkich stron i zabezpieczony przed wpływem czynników zewnętrznych. Wystarczy powiem, aby istniejące przegrody zakreśliły granice obiektu".

Podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie sporne obiekty budowlane są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych i tym samym spełniają wszystkie ustawowe przesłanki do uznania je za budynki w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W odrębnych skargach, skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach podatnicy, (skarżący działając przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, a skarżąca osobiście), zarzucili zaskarżonej decyzji naruszenie:

– art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. – poprzez przyjęcie, że hala magazynowa wraz z zewnętrzną instalacją wodociągową oraz hala produkcyjno-magazynowa zostały zakwalifikowane jako budynki a nie budowle, mimo iż nie spełniają warunków uznania ich za budynki;

– art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. – poprzez błędne przyjęcie sposobu ustalenia powierzchni użytkowej hali magazynowej i hali produkcyjnej, gdyż obiekty te nie posiadają wszystkich ścian oraz przegród budowlanych, a powierzchnia użytkowa winna być mierzona po wewnętrznej długości wszystkich ścian wewnętrznych wydzielających obiekt z przestrzeni, co oznacza że nie da się dokonać ustalenia powierzchni użytkowej spornych obiektów;

– art. 199 i art. 122 O.p,. – poprzez oparcie decyzji na ustaleniach sprzecznych z rzeczywistym stanem faktycznym oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez przyjęcie, że obiekty wskazane w zaskarżonej decyzji stanowią całość technologiczną, podczas gdy powstawały one etapami, na podstawie odrębnych projektów budowlanych.

Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie art. 191 w związku z art. 197 O.p., art. 122 w związku z art. 187 O.p. oraz art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 O.p.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podkreślił, że sporne obiekty budowlane nie zostały wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, co skutkuje brakiem wydzielenia bryły przestrzennej tych obiektów budowlanych, a tym samym nie jest możliwe zakwalifikowanie ich jako budynków w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Wskazał, że zarówno hala magazynowa jak i budynek administracyjno-handlowy budowane były w oparciu o zupełnie inne pozwolenia budowlane oraz posiadają odrębne zezwolenia na ich użytkowanie. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdził, że "przegroda budowlana (ściana) musi dotyczyć konkretnego budynku, który stanowi przedmiot opodatkowania, a nie może być przegrodą budynku sąsiedniego.

Zdaniem pełnomocnika organy podatkowe błędnie ustaliły stan faktyczny sprawy uznając, że sporne obiekty stanowią jedną całość technologiczną i mimo iż nie posiadają wszystkich ścian (przegród) zakwalifikowane zostały jako budynki a nie budowle. Błąd w ustaleniach faktycznych skutkował również wadliwym przyjęciem obliczania powierzchni użytkowej tych obiektów budowlanych.

Skarżąca w uzasadnieniu swoje skargi, powołując się na liczne orzecznictwo sądów administracyjnych podkreśliła, że obiekty pod nazwą hala magazynowa i hala produkcyjno-magazynowa winne być zakwalifikowane jako budowle i obciążone stawką jak dla budowli wg prawa podatkowego".

SKO, w odpowiedzi na skargi, wniosło o ich oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętych skargami decyzją.

Podkreśliło, że sporne obiekty są budynkami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u..p.o.l. Okoliczność, że hala magazynowa i produkcyjno-magazynowa posiadają jedną ścianę wspólną z budynkiem administracyjno-handlowym nie oznacza, że obiekty te nie są budynkami. Stanowią one jedną całość, są pomiędzy nimi przejścia, a ich powierzchnia – wbrew zarzutom skargi – jest policzalna. Powierzchnia ta została wskazana zarówno w projektach budowlanych jak i decyzjach PINB zezwalających na ich użytkowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 roku, poz. 1066), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 roku, poz. 718) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do kwalifikacji prawnej w roku podatkowym 2015 dwóch obiektów, tj. hali magazynowej i hali produkcyjno-magazynowej. Organy podatkowe obu instancji stoją na stanowisku, iż ww. obiekty były w 2015 roku budynkami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., natomiast zdaniem skarżących – obiekty te były budowlami w rozumieniu powołanego wyżej przepisu.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jest to tzw. negatywna definicja budowli, funkcjonująca w literaturze i orzecznictwie. Wynika z niej, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury) niebędący budynkiem jest budowlą.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję budowli można stwierdzić, że tryb postępowania przy określaniu zasad opodatkowania danego obiektu budowlanego powinien być następujący ([w:] L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatk i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC 2008):

1) najpierw należy stwierdzić, czy dany obiekt jest obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego;

2) po ustaleniu, że jest to obiekt budowlany, należy stwierdzić, że nie jest to obiekt małej architektury;

3) następnie należy ustalić, czy obiekt budowlany ma cechy budynku określone w art. 1a ust.1 pkt 1 komentowanej ustawy (nie prawa budowlanego!) - jeżeli tak, to opodatkować go jako budynek;

4) jeżeli dany obiekt budowlany nie spełnia wszystkich wymogów z definicji budynku (np. nie ma fundamentów), należy uznać go za budowlę w rozumieniu u.p.o.l.

Należy podkreślić, że z powyższej powołanych przepisów wynika, iż zasadnicze znaczenie przy definiowaniu budynku i budowli ma definicja "obiektu budowlanego" w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. w Dz.U z 2016 roku, poz. 290). Tak więc chcąc ustalić, czy dany obiekt podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, należy ustalić, czy jest obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego. Jeżeli jest, to należy przejść na grunt definicji budynku i budowli zawarty w u.p.o.l. Definicje budynku i budowli z prawa budowlanego na gruncie u.p.o.l. stosuje się jedynie pomocniczo, gdyż zasadnicze znaczenie mają definicje tych pojęć zawarte w u.p.o.l. i to na ich podstawie rozstrzygamy, czy dany obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego jest budynkiem, czy też budowlą w rozumieniu u.p.o.l. Choć definicja budowli z prawa budowlanego pokrywa się z definicją zawartą w u.p.o.l., ale podstawą do rozstrzygania wątpliwości dotyczących tego, co jest budowlą jest komentowany art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. W związku z tym wszystkie problemy dotyczące rozumienia pojęcia "budowla" należy rozstrzygać na podstawie tych dwóch aktów tj. prawa budowlanego – definicja obiektu budowlanego oraz u.p.o.l. – definicja budynku i budowli. W konsekwencji Sąd podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 22 października 2008 r. (sygn. akt II FSK 970/2007), iż definiując pojęcie "budynek" dla celów stwierdzenia istnienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości nie ma potrzeby odwoływać się do przepisów wykonawczych do ustawy Prawo budowlane, skoro ustawa ta zawiera identyczną definicję tego obiektu budowlanego jak ustawa podatkowa (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2010 roku, sygn. akt III SA/Po 354/10 – opubl. w orzeczenia.nsa.gov.pl).

W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, że oba obiekty (hala magazynowa oraz hala produkcyjno-magazynowa) są obiektami budowlanymi w rozumieniu prawa budowlanego i jednocześnie nie są obiektami małej architektury. Dodatkowo, poza sporem jest również, że przedmiotowe obiekty posiadają dach, fundamenty oraz są na trwałe związane z gruntem. Spełnioną są więc trzy z czterech koniecznych elementów definicji budynku. Zdaniem strony skarżącej w przypadku tych obiektów nie jest natomiast zrealizowany warunek wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Skarżąca wskazała, że obiekty te posiadają ściany, jednak ściany te nie występują ze wszystkich stron i tym samym nie wydzielają obiektów z przestrzeni. Z kolei organy obu instancji stwierdziły, iż postępowanie dowodowe jednoznacznie wykazało, że obiekty te są wydzielone z przestrzeni za pomocą słupów oraz przegród budowlanych z każdej strony i posiadają również po jednej wspólnej ścianie.

Przystępując do rozpatrzenia spornych kwestii, w pierwszej kolejności wypada odnieść się do kwestii znaczenia wpisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków. W wyroku z dnia 13 stycznia 2015 roku, sygn. akt II FSK 3227/12 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku – Prawo geodezyjne i kartograficzne (j.t. w Dz.U. z 2016 roku, poz. 1629) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma zatem odpowiedź na pytanie, w jakim zakresie organ podatkowy, w ramach postępowania dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości, związany jest informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków?

W orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, dostępna na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (dostępna na stronie http://orzezcenia.nsa.gov.pl), wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku.

W wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12 (dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej).

Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego). W drugiej grupie znajdą się z kolei dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem (por. ww. uchwała z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13), czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12, dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (dotyczące własności i użytkowania wieczystego). Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do danych zawartych w dziale pierwszym księgi, dotyczącym opisu nieruchomości. Księgi wieczyste, podobnie zresztą jak ewidencja gruntów i budynków, stanowią rejestr publiczny, przy czym wpisy dotyczące oznaczenia właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości zawarte w ewidencji nie mogą podważać domniemania prawdziwości danych zawartych w dziale drugim księgi wieczystej, obejmującym wpisy dotyczące własności i użytkowania wieczystego (art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2013 r. poz. 707 ze zm., dalej "ustawa o księgach wieczystych i hipotece").

W świetle wyżej poczynionych uwag, organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o przeznaczeniu gruntów (budynków) i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego (np. na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej), bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie.

W ewidencji gruntów i budynków (załączonej do akt sprawy) jest zapis, że na działce nr (...) (nr jednostki rejestrowej (...)) położonej w R. przy ulicy (...) posadowione są budynki (podkr. Sądu) o następujących numerach i funkcjach :

– budynek nr (...) posiadający funkcję "inne budynki mieszkalne" o pow. zabudowy 21 m²;

– budynek nr (...) posiadający funkcję "inne budynki mieszkalne" o pow. zabudowy 743 m²;

– budynek nr (...) posiadający funkcję "zbiorniki, silosy i budynki magazynowe" o pow. zabudowy 669 m²;

– budynek nr (...) posiadający funkcję "budynki biurowe" o pow. zabudowy 350 m².

Niezależnie od danych zawartych w powołanej wyżej ewidencji gruntów i budynków organ pierwszej instancji przeprowadził bardzo szczegółowe postępowanie dowodowe, przeprowadzając szereg dowodów, między innymi z :

– trzech projektów budowlanych : hali magazynowej, budynku magazynowo-handlowego oraz budynku handlowo-produkcyjnego,

– trzech decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z (...) roku w sprawie udzielenia pozwolenia na użytkowanie ww. obiektów,

– protokołu oględzin nieruchomości z (...) roku,

– pisma Wydziału Geodezji i Kartografii z (...) roku,

– protokołów przesłuchania świadków,

– dokumentacji fotograficznej ww. obiektów.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wykazał, że na działkach nr (...) i (...), zapisanych w księgach wieczystych nr (...) i (...) znajdują się trzy ww. obiekty budowlane, spełniające łącznie trzy warunki z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., tj. są trwałe związanie z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają fundamenty oraz dachy. Do budynku administracyjno-handlowego do jednej ze ścian dobudowano halę magazynową posiadającą trzy ściany i jedną wspólną, a do tej hali dobudowano halę produkcyjno-magazynową, która również posiada trzy ściany oraz czwartą ścianę wspólną z halą magazynową. Pomiędzy wszystkimi budynkami są przejścia. Wszystkie trzy budynki są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych z każdej strony. Prawidłowo, zdaniem Sądu, organy wykazały, że przedmiotowe zabudowania stanowią jeden obiekt (całość technologiczną) składający się z trzech budynków. Powierzchnia ich jest policzalna i została wskazana zarówno w projektach budowlanych jak i decyzjach PINB zezwalających na ich użytkowanie.

Przechodząc do rozstrzygnięcia kwestii spornej – wydzielenia przedmiotowych budynków przegrodami budowlanymi z przestrzeni – za słuszną należy uznać uwagę organu odwoławczego, iż z racji braku definicji w u.p.o.l. oraz w prawie budowlanym pojęć "przegrody budowlane" oraz "wydzielenie z przestrzeni" należy dokonać wykładni językowej wskazanych pojęć. Zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego PWN pod red. prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2006 r. przegroda jest to, to co przegradza, odgradza, dzieli; ścianka przedzielająca, przepierzenie, bariera, itp.; cienka, gruba przegroda; przegroda z cegły, z desek. Z kolei określenie "budowlany" oznacza dotyczący budowli albo budowy, związany z budowaniem". Natomiast "wydzielić" to oddzielić, odłączyć, coś, co wchodziło w skład większej całości, wyodrębnić.

W ocenie Sądu dokonując wykładni językowej przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych organy obu instancji zasadnie stwierdziły, że przesłanka ta nie oznacza tylko takiej sytuacji, iż obiekt budowlany musi być zamknięty ze wszystkich stron i zabezpieczony przed wpływem czynników zewnętrznych. Wystarczy bowiem, aby istniejące przegrody zakreśliły granice obiektu.

Reasumując powyższe rozważania należy stwierdzić, że na podstawie przeprowadzonych dowodów organy obu instancji zasadnie ustaliły, że sporne obiekty budowlane są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych i tym samym spełniają wszystkie ustawowe przesłanki do uznania je za budynki w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W świetle powyższych uwag Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznawanej sprawie naruszone zostały wskazane w skardze przepisy postępowania. Analiza akt postępowania podatkowego prowadzi do wniosku, iż organy obu instancji wykonały wynikający z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, na podstawie którego dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych w zakresie stanu obiektów budowlanych w odniesieniu do przesłanek określonych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Sporządzone uzasadnienie decyzji odpowiada warunkom określonym w art. 210 § 4 O.p.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podzielając argumentację Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę, jako nieuzasadnioną oddalił.