Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1296/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek od towarów i usług
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1  art. 29 art. 30 art. 31 art. 78 ust. 2
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1  art. 181 a ust 1
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
article: art. 7 ust. 2 pkt 1 art. 75 ust 1 art. 80 ust 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 33 ust 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys- Kmiecik (spr.), Sędzia NSA Henryk Wach, Protokolant Starszy referent Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi D. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych, podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] nr [...] określającą firmie [...] prawidłową wysokość długu celnego oraz należności podatkowych w związku z importem z USA towaru w postaci samochodu marki [...] nr nadwozia [...], ujętego w zgłoszeniu celnym SAD OGL nr [...] z [...]. W konsekwencji określono dla spornego towaru:

- niezaksięgowaną kwotę cła w wysokości [...] zł, która stanowi różnicę pomiędzy kwotą długu celnego prawnie należną ([...] zł), a kwota cła określoną w zgłoszeniu celnym ([...] zł);

- prawidłową kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł, zaległość w tym podatku w kwocie [...] zł, która stanowi różnicę pomiędzy kwotą podatku wyliczoną w decyzji ([...] zł) a kwotą podatku akcyzowego określoną w zgłoszeniu celnym ([...] zł);

- prawidłową kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, zaległość w kwocie [...] zł, która stanowi różnicę pomiędzy kwotą podatku wyliczona w decyzji ([...] zł) a kwotą podatku od towarów i usług zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym ([...] zł)

i dokonano zaksięgowania retrospektywnego kwoty [...] zł, na którą złożyły się:

- kwoty długu celnego w wysokości: [...] zł,

- kwoty podatku akcyzowego wysokości: [...] zł,

- kwoty podatku VAT w wysokości: [...] zł.

Jako podstawę prawną powyższej decyzji organ celny I instancji wskazał art. 21 § 3, art. 207 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., w skrócie O.p.) w zw. z art. 51, art. 65, a także art. 68 i 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz.622 ze zm., w skrócie PC), art. 20 ust. 1 i 3, art. 31, art. 78 ust. 2 i 3, art. 201 ust. 1 lit. a, ust.2 i ust. 3, art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 302 z 19.10. 1992 r., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, Roz. 2, t. 4, str. 307 ze zm., w skrócie WKC), art. 199 ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonywania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10 1993 r., Dz. Urz UE Polskie wydanie specjalne roz. 2, t. 6, str. 3, rozporządzenie wykonawcze), a także na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 38 ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy z 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, dalej ustawa o VAT), oraz art. 3 ust. 1-2, art. 8 ust. 3, art. 10 ust. 2 pkt 1, art. 100 ust. 1 pkt 1, art. 101 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 2009 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 ze zm., w skrócie u.p.a.) oraz art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1719/2005 z 27 października 2005 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 286 z 28.10.2005 r.).

Jak wynika z akt sprawy D.G. prowadzący działalność gospodarczą (import i sprzedaż używanych samochodów) pod firmą A zgłosił w dniu [...] w Oddziale Celnym w G. do procedury dopuszczenia do obrotu towar w postaci samochodu osobowego marki [...] nr nadwozia [...], rok produkcji [...], poj. silnika [...] cm³. Zgłoszenie celne prawidłowe pod względem formalnym, zostało przyjęte i zarejestrowane w ewidencji OGL pod pozycją [...]. Do zgłoszenia strona dołączyła rachunek zakupu samochodu z [...] na kwotę [...] USD, dokumenty potwierdzające koszty transportu oraz dokumenty rejestracyjne pojazdu samochodowego z kraju zakupu.

Następnie, na podstawie art. 62 WKC powyższe zgłoszenie celne poddano weryfikacji oraz dokonano rewizji celnej towaru, po zakończeniu której i opłaceniu należności celnych towar zwolniono do wnioskowanej procedury. Jednocześnie z uwagi na wątpliwości organu celnego co do prawidłowości zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym kodu taryfy celnej CN 87032319 00 odnoszącego się do pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, o poj. skokowej nieprzekraczającej [...]cm3 nowe, gdyż odczytany w dniu odprawy przebieg pojazdu wynosił [...] mil, tj.[...] km - sprawę skierowano do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w trybie art. 78 ust. 2 WKC; w dniu [...] wszczęto postępowanie celne i podatkowe.

W toku postępowania G.G. wyjaśnił, że płatność za pojazdy przekazywał w gotówce przez swojego pracownika M.K., który dokonywał rozliczenia bezpośrednio w USA; przedłożył dodatkowo wydruki z korespondencji e-mailowej dotyczącej ofert zakupu/sprzedaży bliżej nieokreślonych pojazdów marki [...]. Po weryfikacji dokumentacji księgowej ustalono, że w [...] roku firma A zaimportowała 45 pojazdów na łączną kwotę [...] USD [...] CAD, natomiast wyciągi bankowe opiewają na łączną kwotę [...] USD; w dokumentach ewidencyjnych OC Port Lotniczy K. brak jest potwierdzenia zgłoszenia wywozu dewiz przez M. K. w [...]r.

Celem usunięcia wątpliwości zasięgnięto opinii rzeczoznawcy samochodowego J.D., co do historii importowanego samochodu i ustalenia czy był nowy czy używany oraz ustalenia wartości takiego samochodu na rynku krajowym i rynku kraju eksportu.

Z opinii J.D. nr [...] z [...] wynikało, że przedmiotowy pojazd posiadał wynikającą ze sprawdzenia w systemie CARFAX udokumentowaną historię eksploatacji; był dostarczony sprzedawcy [...], w dniu [...] sprzedany firmie M. K. i tego samego dnia sprzedany importerowi – firmie A z R.; nie był rejestrowany w USA więc nie mógł poruszać się po drogach publicznych; nie miał zgłoszonych szkód, nie był naprawiany w sieci serwisowej [...]; nie był sprzedany na licytacji; na rynku amerykańskim jest określany jako rok modelowy [...]. Firma M. K. sprzedała go bez wyszczególnienia stanu licznika

Biegły wskazał, że wartość samochodu [...] na rynku amerykańskim we [...] wynosiła [...] USD.

Mając na względzie zebrany w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności fakt, że podana w dowodzie zakupu kwota [...] USD ponad dwukrotnie była zaniżona do wycenionej wartości nie mogła ona zostać przyjęta jako wartość transakcyjna w niniejszej sprawie.

Nadto organ powziął wątpliwości czy znajdujący się w dokumentach przelew stanowił zapłatę za sporny pojazd lub pełną płatność, gdyż importer sprowadza z USA wiele samochodów a na dowodach tych brak danych identyfikujących przedmiot przelewu; wystawiony kwit kasowy bez numeru z dnia [...] na kwotę [...] USD dla M. K. stanowił częściową zapłatę za samochód marki [...] nr nadwozia [...] w formie gotówki. Nadto z wyjaśnień strony wynika, że za kupowane samochody dokonywano płatności gotówkowych.

Wobec stwierdzenia, iż przedmiotem importu był samochód, którego cena zakupu rażąco odbiegała od ceny wskazanej ceny rynkowej uznano, że cena transakcyjna nie odzwierciedlała wartości towaru. Dla ustalenia wartości celnej towaru przyjęto wartość pojazdu wskazaną w opinii rzeczoznawcy.

Ponieważ przeprowadzona w trybie art. 78 ust. 3 WKC kontrola wykazała, że dane w zgłoszeniu celnym były nieprawidłowe organ celny ustalił wartość celną importowanego samochodu w sposób określony w art. 29 - 31 WKC stosując je we wskazanej w przepisie kolejności. Eliminując kolejne metody zastępcze z przyczyn wskazanych w decyzji, organ uznał że w niniejszej sprawie winna mieć zastosowanie metoda z art. 31 ust. 1 WKC, tzw. ostatniej szansy.

Posiłkując się opinią biegłego organ przyjął za wartość rzeczywistą importowanego towaru kwotę [...] zł jednocześnie stosując korekty ujemne z tytułu pierwszej rejestracji, przebiegu, serwisowania i konieczności przystosowania do ruchu w UE . Dokonując określenia wartości celnej pojazdu odliczono zawarte w cenie brutto elementy zewnętrzne w stosunku do ceny eksportowej czyli cło (1,10), podatek akcyzowy (1,136), podatek VAT (1,22) oraz zwyczajową marżę w wysokości 10% (1,10). Powstałą z wyliczenia kwotę [...] zł przyjęto za wartość celną pojazdu, która jednocześnie stanowiła podstawę określenia należności celnych i podatkowych wynikających z przedmiotowego importu.

I tak organ I instancji określił dla importowanego nowego samochodu marki [...] nr nadwozia [...] wartość celną i dokonał retrospektywnego zaksięgowania:

- kwoty długu celnego przy stawce cła 10% erga omnes w wysokości [...] zł

- kwoty podatku akcyzowego przy stawce 13,6% w wysokości [...] zł,

- podatku VAT przy stawce 22% w wysokości [...] zł,

łącznie zaksięgowano retrospektywnie kwotę należności celnych – [...] zł.

Jednocześnie poinformowano importera, że dokonana przez niego wpłata kwoty [...] zł wynikająca z uchylonej decyzji może zostać zaliczona na poczet powyższych należności.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że była to druga decyzja organu I instancji określająca kwotę długu celnego. Pierwsza z dnia [...] nr [...] określająca kwotę długu celnego została uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] celem ponownej analizy wyceny rzeczoznawcy, wyjaśnienia kwestii korekty dot. wymogu przystosowania pojazdu do ruchu w UE i skonfrontowania zaistniałych w sprawie rozbieżności.

Pełnomocnik strony złożył odwołanie od decyzji organu I instancji zarzucając wydanie jej z naruszeniem prawa:

- art. 29 ust. 1 WKC w zw. z art. 181a ust. 1 WKC oraz art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego i zakwestionowanie ceny transakcyjnej,

- art.122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 tej ustawy przez dowolna ocenę materiału dowodowego, a w szczególności opinii biegłego i czynienie na jej podstawie ustaleń faktycznych, w sytuacji gdy opinia ta jest niepełna i dowolna. Pomija zakup samochodu w ramach obrotu profesjonalnego oraz rozpoczęcie eksploatacji,

- zaniechanie dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, co do wartości spornego samochodu w obrocie profesjonalnym na rynku USA,

- naruszenie art. 31 ust. 2 WKC poprzez ustalenie wartości celnej w oparciu o opinię rzeczoznawcy z pominięciem kosztów przystosowania pojazdu do wymogów ruchu w Europie.

W uzasadnieniu podkreślono, że opinia biegłego odnosiła się do cen detalicznych, a nie rynku profesjonalnego w ramach, którego ceny nabywanych samochodów są niższe. Dowodzą tego ceny zakupu w ramach aukcji internetowych. Ceny zakupu są niższe o 15 do 20% od cen ofertowych. Pełnomocnik nie zgodziła się również z wyceną biegłego, która obejmowała marżę w wysokości 10 % zamiast 20 -25 % jaka dotyczy rynku amerykańskiego.

Organ odwoławczy nie podzielił zasadności zarzutów odwołania i zaskarżoną decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odniósł się do wszystkich podniesionych zarzutów wykazując brak ich zasadności. W szczególności podkreślono ustalenia dowodowe, które potwierdziły wątpliwości organów celnych co do prawidłowości podanej przez importera w zgłoszeniu celnym wartości importowanego samochodu na rynku amerykański. Organ wykazał dlaczego zasadne było zakwestionowanie ceny transakcyjnej, która była dwukrotnie niższa od ceny należnej za towar na rynku amerykańskim, czego wymaga art. 29 ust. 1 WKC dla ustalenia wartości celnej importowanego towaru.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik strony zakwestionował powyższą decyzję ostateczną i wniósł o uchylenie decyzji obu instancji oraz zasądzenie kosztów. Zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 31 ust. 2 pkt g WKC przez ustalenie wartości celnej pojazdu poprzez arbitralne przyjęcie wartości rynkowej podobnego samochodu na rynku Wspólnoty i składników ceny takich pojazdów a w szczególności wartości bazowej; art. 235 O.p. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1, art. 191 § 1 i art. 197 w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego - opinii biegłego, która jest niepełna, niesprawdzalna i pomija fakt ceny importowanego samochodu na rynku profesjonalnym oraz uwzględnia wysokość i składniki ceny na rynku wspólnotowym (w tym marży importera).

Na rozprawie w dniu 12 października 2010 r. pełnomocnik podtrzymał zarzuty skargi dodatkowo wskazując na nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony.

W odpowiedzi na skargę organ celny podtrzymał swoje stanowisko dodatkowo wskazując na wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2003r. i podkreślając możliwość przedłożenia własnej opinii lub dodatkowych wniosków dowodowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 - zwanej dalej p.p.s.a.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Granice sprawy wyznaczane są przedmiotem zaskarżenia, ale sąd nie jest związany zarzutami skargi.

Oceniając zaskarżoną decyzję należy stwierdzić, że odpowiada ona prawu, tym samym skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istotą sporu w niniejszej sprawie była wartość celna importowanego towaru. Dlatego też koniecznym było wyjaśnienie prawidłowości danych zgłoszonego przez importera do obrotu towaru. Na podstawie art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej WKC) wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wówczas, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie do postanowień art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (zwanego dalej rozporządzeniem wykonawczym), jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu, na podstawie art. 78 ust. 2 WKC przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06).

W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła prawidłowości przedstawionej przez importera wartości celnej pojazdu, jaką była cena zakupu – [...] USD.

Ponieważ dokumenty przedłożone przez importera w postaci korespondencji e-mailowej z M. K., potwierdzenia zapłaty w formie przelewu i kwitu kasowego nie były wystarczające dla wyjaśnienia kwestii spornej organ zwrócił się do rzeczoznawcy samochodowego J.D. o sprawdzenie historii pojazdu na terenie USA oraz ustalenia jego wartości na rynku eksportera.

Ze sporządzonej opinii nr [...] wynikało bezspornie, że przedmiotem importu był samochód nowy, nie rejestrowany w USA i nie dopuszczony do ruchu, bez zgłoszonych szkód, nie serwisowany i nie sprzedany na licytacji. Samochód został dostarczony sprzedawcy (dealerowi) w dniu [...] przy stanie licznika [...] mil i w tym samym dniu sprzedany skarżącemu jako pojazd używany; strona zadeklarowała go jako pojazd nowy przy zgłoszeniu do procedury celnej. W dacie zgłoszenia celnego stan licznika wskazywał [...] mil ([...] km). Rzeczoznawca określił na rynku amerykańskim we [...] cenę zakupu przedmiotowego samochodu na kwotę [...] USD. Na rynku polskim wartość samochodu wynosiła [...] zł. Jako wartość bazową wskazano kwotę [...] zł brutto, która pomniejszono o indywidualną korektę braku wcześniejszego zarejestrowania, a następnie o upusty z tytułu przebiegu, przystosowania do ruchu w UE i serwisowania pojazdu.

Mając na względzie powyższe należy zgodzić się z ustaleniem organu celnego iż przedmiotem importu był samochód nowy, nie dopuszczony do ruchu, nie zarejestrowany. Trafnie organy celne zakwestionowały także cenę nabycia przedmiotowego samochodu – [...] USD, porównując ją do średniej ceny samochodu tej samej marki na rynku amerykańskim wynoszącej [...] USD. Również z przestawionej przez importera korespondencji wynikało, że eksporter oferował do sprzedaży samochody marki [...], bez określenia bliższych danych pojazdu. W konsekwencji więc cena wskazana w fakturze rażąco odbiegała od ceny ustalonej przez organ, a tym samym zaistniała podstawa do kwestionowania wiarygodności dokumentów, gdyż cena transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać jego wartość.

Biorąc pod uwagę wskazane ceny, brak uszkodzeń samochodu, rozliczenia gotówkowe, brak potwierdzenia wywozu dewiz, brak ubezpieczenia towaru, zatrudnienie M.K. w firmie A D. G. organ celny zasadnie uznał, że istnieją uzasadnione wątpliwości, czy wartość towaru zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowi całkowitą płatność za importowany towar. Tym samym zaistniały przesłanki do wszczęcia z urzędu postępowania celnego w niniejszej sprawie i odstąpienia od ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o cenę transakcyjną.

Trzeba tutaj podkreślić, iż odstąpienie od zasady ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną musi znajdować uzasadnione podstawy w okolicznościach sprawy. Takie podstawy daje w szczególności stwierdzenie, że cena towaru była rażąco niska, co zakłada jej porównywanie z innymi cenami. Ustalenie tychże cen nie może być intuicyjne ani dowolne a ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy. Należy zatem wykazać, że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2007r.; I GSK 3350/05; niepubl.).

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że odrzucenie przez organy celne wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru nie było dowolne, lecz opierało się na uzasadnionych przesłankach. Źródłem uzasadnionych wątpliwości organów celnych była analiza cen kształtujących się na rynku amerykańskim zawarta w opinii rzeczoznawcy. W celu uzyskania wiedzy na temat poziomu cen na tym rynku organ prawidłowo posłużył się danymi zawartymi w na stronach internetowych wskazanych firm (Kelley Blue Book, Consumer Guide, Nada Guide, AOL Autos, Internet Autoguide). Należy podkreślić, że posługiwanie się katalogami i wyspecjalizowanymi czasopismami dostępnymi także w formie elektronicznej jest nie tylko powszechnie akceptowane w orzecznictwie, lecz znajduje także oparcie w opiniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Poszukując informacji na temat cen pojazdu tego typu, co importowany w niniejszej sprawie organ zasięgnął opinii rzeczoznawcy, który posłużył się prawidłowymi metodami poszukując tylko właściwego modelu i rocznika. Opinia jest jednym z dowodów zebranych w postępowaniu dowodowym podlegającym ocenie na równie z innymi dowodami. Takie postępowanie odpowiada wymogom zasady prawdy obiektywnej, stanowiącej jeden z fundamentalnych standardów postępowania organów celnych (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej).

Po ustaleniu, iż przedmiotem importu był samochód nowy porównanie średnich cen sprzedaży samochodu marki [...], rok produkcji [...] z wartością pojazdu zadeklarowaną przez skarżącego w oczywisty sposób uzasadniało wątpliwości co do prawidłowości wartości zadeklarowanej i w świetle art. 181a rozporządzenia wykonawczego stanowiło podstawy do odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na podstawie wartości transakcyjnej.

Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może, ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podanej w prawie celnym.

W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Zastosowanie tej metody w przypadku importu samochodów osobowych, nie nabytych od producenta trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA.

Kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym.

Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), opartej na kosztach produkcji i zysku. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przy zastosowaniu tej metody, gdyż metoda ta może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane (wyrok NSA z dnia 22 marca 2007r., sygn. akt I GSK 1167/06), a taki status posiadał importowany samochód na rynku amerykańskim.

W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC wartość należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w przedmiotowej sprawie zasadnie zostało uczynione.

Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 WKC, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty bądź z opinii biegłego.

Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie biegły rzeczoznawca powołany przez organ, posługując się przy ustalaniu wartości rynkowej przyjął bazową cenę pojazdu w kwocie [...] zł, a następnie dokonał odpowiednich korekt. Jak wynika z wyceny, wartość rynkowa pojazdu została ustalona przy uwzględnieniu wskazanych w niej korekt mających wpływ na jego wartość, którą ostatecznie ustalił na kwotę [...] zł. Organ natomiast nie podzielił zasadności zastosowania upustu z tytułu konieczności dostosowania samochodu do ruch w Europie Niezastosowanie powyższej korekty było uzasadnione. Bowiem nie jest ona bezpośrednio związana z wartością transakcyjną, a opłacalność importu pojazdu jest indywidualną sprawą importera i nie wpływa na ustalenie wartości celnej pojazdu. Przy ustalaniu wartości celnej używanego pojazdu chodzi o odtwarzanie jego wartości w momencie przywozu na obszar celny Wspólnoty.

Dlatego niezasadny jest zarzut skargi, że ustalenie wartości rynkowej nastąpiło w sposób dowolny.

Do określenia wartości celnej metodą zastępczą organ I instancji przyjął z korzyścią dla strony wartość rynkową brutto w kwocie [...] zł. odliczając od niej, zgodnie z obowiązującymi przepisami należności występujące w związku z importem towaru tj. 10% zwyczajowo przyjętej marży, 22% podatku od towarów i usług, 13,6% podatku akcyzowego, oraz 10% cła.

Główną przesłanką do skorzystania z tej metody był fakt, iż dla organów celnych istotne znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, a w tej dacie samochód był nieuszkodzony i nieużywany, co wynika z protokołu rewizji celnej.

Zarzuty skarżącego dotyczące oparcia się na materiale dowodowym w postaci informacji ze stron internetowych nie mają usprawiedliwionych podstaw, tym bardziej wobec braku wskazania przez stronę skarżącą innych źródeł informacji. Trzeba przede wszystkim podkreślić, że informacje te nie stanowiły podstawy ustalenia wartości celnej towaru, lecz źródło uzasadnienia wątpliwości dotyczących wartości zadeklarowanej pojazdu. Jak wskazano wyżej, posłużenie się tego typu źródłem informacji dla wyjaśnienia wątpliwości co do wartości celnej pojazdu było w pełni zgodne z zasadami postępowania celnego. Należy tutaj podkreślić, iż przy ustalaniu wartości celnej w oparciu o metodę ostatniej szansy dopuszcza się posługiwanie się katalogami i czasopismami fachowymi, konieczne jest jednak uwzględnienie stanu pojazdu i wszystkich elementów indywidualnych wpływających na jego wartość. O ile uwzględnienie tych indywidualnych okoliczności każdego przypadku z reguły będzie utrudnione w przypadku oparcia się wyłącznie na cenach katalogowych, o tyle zarzutu takiego nie można z pewnością postawić opinii biegłego, która opiera się na badaniu konkretnego pojazdu i uwzględnia w ostatecznej ocenie wartości wszystkie indywidualne elementy takie jak zużycie, uszkodzenia.

W ocenie Sądu, zasadnie podważono wartość transakcyjną, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod, prawidłowo zastosowano metodę "ostatniej szansy".

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego.

Sąd nie dopatrzył się w decyzji dotyczącej określenia wysokości długu celnego niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego.

Z dokumentów przedłożonych przez stronę w toku postępowania – certyfikat oryginalności nr [...] i umowę kupna-sprzedaży z dnia [...], oświadczenie dot. potwierdzenia kosztów transportu – [...] Euro za 2 samochody, wyjaśnienie D. G., kserokopia przelewu bankowego z [...] na kwotę [...] USD "for car" bez indywidualizacji pojazdu, wypłaty kwoty [...] USD z dnia [...] bez numeru, z której wynika ze stanowiła częściową płatność za importowany samochód. Należy też zauważyć, że umowa kupna-sprzedaży przedmiotowego pojazdu została zawarta [...], a przelew pieniędzy miał miejsce [...]. Samochód został wyprodukowany [...]. Nie bez znaczenia dla oceny prawdziwości treści ww. dokumentów co do wartości transakcyjnej ma stan licznika w dacie zgłoszenia celnego, pominięty w umowie sprzedaży.

Reasumując w ocenie Sądu przedstawione przez skarżącego dokumenty nie ograniczyły uprawnień organu celnego co do weryfikowania wartości transakcyjnej i nie mogły rozwiać wątpliwości co do wartości transakcyjnej pojazdu. Tym bardziej, że zadeklarowana wartość samochodu rażąco odbiega od wartości tego typu samochodów na rynku kraju eksportu, co wykazały organy w postępowaniu.

Odnosząc się do zarzutu skargi, iż organy celne przy uznawaniu podanej przez podatnika wartości transakcyjnej samochodu za rażąco niską nie wzięły pod uwagę przedstawionej korespondencji e-mailowej, importu dla dalszej sprzedaży i marży w wysokości 10 %, należy wskazać, że są one chybione. Korespondencji nie wynika, że cena [...] USD dotyczyła samochodu objętego zgłoszeniem, gdyż miał być po zalaniu. Taka okoliczność nie została ujawniona ani w zgłoszeniu celnym ani w czasie rewizji celnej. Pełnomocnik skarżącej nie wykazał też dlaczego marża przy sprzedaży samochodów USA musi wynosić powyżej 20%.

Sąd zauważa, że organy celne nie kwestionowały możliwości okazjonalnego zakupu, o ile zostaną wiarygodnie wykazane okoliczności uzasadniające niską cenę i wzywały stronę do uwiarygodnienia ceny transakcji. Jednakże skarżący w toku postępowania administracyjnego nie wykazał z jakich powodów cena importowanego samochodu była o ponad 2 krotnie niższa od średniej wartości odnoszących się do samochodów tej samej marki, typu i rocznika, co sprowadzony przez skarżącego, występujących na rynku kraju eksportu. Ponadto w ocenie Sądu w przypadku importowanego pojazdu niemożliwym jest znalezienie samochodu identycznego lub podobnego pod względem stopnia zużycia a w związku z tym w celu dokonania obiektywnej oceny i porównania należy wziąć pod uwagę wartość samochodu nieuszkodzonego którą następnie należy pomniejszyć o stosowne upusty, co uczyniły organy w niniejszej sprawie.

Z powyższych względów w ocenie Sądu zaskarżona decyzja dotycząca określenia wysokości długu celnego zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191), co wyżej wykazano.

Rozstrzygnięcie odnośnie określenia kwoty podatku akcyzowego oparte zostało na przepisach art. 27 ust. 4 ustawy z 12 stycznia 2009 r. o podatku akcyzowym i rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm). Natomiast określenie wysokości podatku od towarów i usług od importu nastąpiło na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 38 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega eksport i import wyrobów akcyzowych, a obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje z chwilą powstania długu celnego, w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1). Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC). Podstawą zaś opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, a przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. Oczywistym jest zatem, że należności celne są częścią składową podstawy opodatkowania, stąd określenie kwoty długu celnego wpływa na określenie podatku akcyzowego. Zmiany w zakresie ustalenia właściwej wartości celnej towaru, w tym przypadku wartości sprowadzonego samochodu, skutkowały zmianą kwoty długu celnego, a to w konsekwencji wpłynęło na wysokość podatków.

Organ celny uwzględniając ustaloną wartość importowanego samochodu określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł, przy zastosowaniu stawki 13,6% przyjętej w oparciu o art. 27 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3).

Odnośnie zaś podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie powstaje również z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie zaś z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym - a tak jest w przypadku samochodów osobowych - to podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zatem określenie długu celnego w prawidłowej wysokości również wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym kwotę tego zobowiązania.

W rozpoznawanej sprawie organ celny określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, przy zastosowaniu stawki 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanych powyżej przepisów bezsprzecznie wynika, że istnieje pomiędzy nimi bardzo ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie pewnego zdarzenia gospodarczego określonego na gruncie przepisów celnych, tj. objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz - w przypadku wyrobów akcyzowych, a takimi są samochody osobowe - również obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. To przepisy podatkowe, określając zasady opodatkowania w przypadku importu towarów, odwołują się do rozwiązań przyjętych w prawie celnym i określonych w tym prawie zdarzeń.

Przyjmując określoną przez organ kwotę wynikającą z długu celnego, rozstrzygnięcia w kwestiach podatkowych, tj. podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, są prawidłowe. Przy czym należy zauważyć, że zastosowane przez organ stawki obu podatków są tożsame ze stawkami zadeklarowanymi przez skarżącą w zgłoszeniach celnych i nie były przedmiotem sporu.

Również określenie niezaksięgowanej kwoty cła ([...] zł), podatku akcyzowego ([...] zł) i podatku VAT ([...] zł) oraz zaksięgowania retrospektywne powyższych kwot w łącznej kwocie [...] zł należało uznać za prawidłowe i zgodne z zapisem art.221 i art. 243 WKC.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, dlatego skargi nie zasługują na uwzględnienie i podlegają oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.