Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1142/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust 1 pkt 95
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1142/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 stycznia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 stycznia 2015 r., sprawy ze skargi J.K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 4 marca 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów wpłynął wniosek J.K. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku zapłaty podatku od otrzymanych na podstawie wyroku sądowego: renty wyrównawczej, zadośćuczynienia/odszkodowania i odsetek. Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 28 stycznia 2014r. wezwano do jego uzupełnienia, co nastąpiło w dniu 3 lutego 2014 r. (uiszczenie opłaty) oraz w dniu 5 lutego 2014 r. (pozostałe braki formalne).

We wniosku wyjaśniono, że wyrokiem sądu powszechnego wnioskodawczyni otrzymała zadośćuczynienie za doznaną w wyniku wypadku komunikacyjnego krzywdę, ból i cierpienie oraz rentę wyrównawczą wraz z odsetkami, stanowiącymi waloryzację wnoszonych do ubezpieczyciela kwot i trwającego przez kilka lat sporu. Po zakończonym procesie Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny, który odpowiadał za sprawcę wypadku dokonał na rzecz wnioskodawczyni wypłaty zasądzonych kwot w tym odsetek ustawowych. Zadośćuczynienie i renta wyrównawcza zostały zasądzone na podstawie art. 445 i art. 444 Kodeksu cywilnego. Wskazane świadczenia zostały wnioskodawczyni wypłacone w związku z ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej sprawcy wypadku. Odsetki zostały zasądzone od wszystkich świadczeń za okres od wystąpienia wnioskodawczyni z rozliczeniem do dnia zapłaty. Wnioskodawczyni wskazała również, że Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny wywiązał się w terminie z wypłatą zasądzonych świadczeń.

Na tle tak opisanego stanu faktycznego wnioskodawczyni postawiła pytanie, czy powinna zapłacić podatek od odsetek ustawowych.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawczyni wywiodła, że odsetki, które zostały jej wypłacone, należą do kategorii odsetek ustawowych za nieterminowe spełnienie świadczenia i nie stanowią w świetle przepisów odsetek karnych, od których należny jest podatek. Odsetki ustawowe zasądzone na jej rzecz wyrokiem Sądu z 8 sierpnia 2012 r. nie podlegają opodatkowaniu. W tym zakresie odwołała się do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f."). Ponadto dla uzasadnienia swego stanowiska wnioskodawczyni przywołała interpretację indywidualną organu podatkowego.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 4 marca 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ podkreślił, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem nie wykonania zobowiązań. Z tych względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej (zadośćuczynienia i renty wyrównawczej) nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń - zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego. Od powyższej reguły, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidziano jednak wyjątki i w katalogu zwolnień przedmiotowych wymieniono wprost odsetki wolne od podatku. Niemniej jednak w przypadku renty wyrównawczej, która jest przyznawana na żądanie poszkodowanego (o ile dojdzie do zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu, określających w szczególności wysokość oraz terminy wypłaty przyznanego świadczenia), odsetki przyznane za okres od dnia wystąpienia z roszczeniem do ich zapłaty zgodnie z ww. umową, ugodą lub wyrokiem, nie spełniają warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. Przepis ten ma bowiem wyłącznie zastosowanie w sytuacji gdy - od momentu zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu przyznających rentę wyrównawczą - zobowiązany spóźni się z wypłatą świadczenia na rzecz poszkodowanego. Nie ma natomiast zastosowania do odsetek naliczonych za okres poprzedzający datę zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia w tej sprawie. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej. Przepis ten wymienia określone rodzaje przychodów stanowiące pewien katalog o charakterze otwartym, a tym samym nie rozstrzyga w sposób ostateczny co jest przychodem z "innych źródeł". Użycie przez ustawodawcę zwrotu "w szczególności" przesądza, że przedmiotowy katalog nie ma charakteru zamkniętego, wyczerpującego. Innymi słowy, przychody niemieszczące się w źródłach przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f. i niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych przewidzianych w tej ustawie stanowią przychody z innych źródeł. Zatem o przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W konsekwencji organ uznał, że kwota zasądzonych w wyroku z dnia 8 sierpnia 2012 r. odsetek od zadośćuczynienia wraz z kwotą odsetek zasądzonych tymże wyrokiem od renty wyrównawczej stanowi dla wnioskodawczyni przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Organ wydający interpretację odpowiadając na wezwanie skarżącej o usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., polegające na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń.

Skarżąca podniosła, że sporne odsetki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie stanowią zysku. Są jedynie waloryzacją wnoszonych w pozwie kwot trwającego przez lata postępowania sądowego. Na przestrzeni lat toczącego się procesu, siła nabywcza pieniądza uległa zmniejszeniu, a tym samym przyznane odsetki, są jedynie formą urealnienia wypłacanych kwot odszkodowań.

Odnosząc się do przesłanek zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. stwierdziła, że przychód z tytułu przyznanej jej renty na podstawie art. 444 Kodeksu cywilnego, kwalifikuje się do świadczeń, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., gdyż mieści się w definicji renty określonej w art. 12 ust. 7 ustawy. Natomiast z "nieterminową wypłatą świadczenia" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. mamy do czynienia wówczas, gdy w terminie wymagalności danego świadczenia, przysługującego na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu, nie zostało one przez zobowiązanego wpłacone na rzecz wierzyciela w obowiązującym terminie. W jej ocenie przywołany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, cyt. "gdy od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu, przyznającego rentę wyrównawczą, zobowiązany spóźni się z jej wypłatą poszkodowanemu tj. nie dotrzyma wyznaczonego w wyroku terminu płatności tej renty".

W konsekwencji tak sformułowanych zarzutów skarżąca zażądała uchylenia opisanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast według art. 146 § 1 tej ustawy sąd uwzględniając skargę uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Z kolei odnosząc się do przepisów regulujących postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, zwrócić należy uwagę na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie "interpretacyjne" opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację.

Dokonując kontroli legalności wydanej przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej na tle przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania, Sąd uznał, że interpretacja ta nie narusza przepisów prawa w stopniu nakazującym jej uchylenie.

Istota sporu koncentrowała się w niniejszej sprawie wokół kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odsetek od renty wyrównawczej oraz zadośćuczynienia za doznaną krzywdę spowodowaną wypadkiem komunikacyjnym, zasądzonych na rzecz skarżącej wyrokiem sądu powszechnego.

W zasadzie poza sporem pozostaje natomiast kwestia, że renta wyrównawcza oraz kwota pieniężna z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę zasądzone wyrokiem sądu powszechnego na podstawie art. 444 i art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego i wypłacone w wykonaniu tego orzeczenia mają charakter odszkodowawczy, a zatem korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b-3c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. powołanej dalej jako u.p.d.o.f.)

Skarżąca domagała się rozciągnięcia zwolnienia podatkowego na odsetki od wymienionych świadczeń, podnosząc, że wypłacone jej odsetki należą do kategorii odsetek ustawowych za nieterminowe spełnienie świadczenia i nie stanowią w świetle przepisów odsetek karnych, od których należny jest podatek dochodowy od osób fizycznych., odwołując się w tym zakresie do art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f., zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.

Minister Finansów natomiast, akcentując prymat wykładni językowej w interpretowaniu przepisów prawa podatkowego i podkreślając, że zwolnienie z opodatkowania musi wynikać wprost z przepisów, a nie być dorozumiane, wskazał, na odrębność renty wyrównawczej i zadośćuczynienia od odsetek od tychże należności głównych. Skonstatował także, że odsetki nie stanowią świadczenia odszkodowawczego, a ustawodawca (w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.) zwolnił od opodatkowania wyłącznie odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczeń zaliczanych do źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, tzn. odsetki powstałe w sytuacji, gdy od momentu zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu przyznającego rentę wyrównawczą, zobowiązany do wypłaty tych świadczeń spóźni się z ich wypłatą na rzecz poszkodowanego.

Sąd w składzie orzekającym w sprawie stwierdza, że przyjęta przez organ w niniejszym postępowaniu interpretacyjnym teza, zgodnie z którą odsetki od renty wyrównawczej oraz zadośćuczynienia za doznaną krzywdę podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowa.

Art. 21 ust. 1 pkt 3a - 3c u.p.d.o.f. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są: odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego (pkt 3a), inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań: otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (pkt 3b), odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość (pkt 3c).

Przywołany przepis statuuje zatem zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych obejmujące odszkodowania, niezdefiniowane w prawie podatkowym. Istotą odszkodowania jest naprawienie szkody poniesionej przez poszkodowanego, zasady ogólne dotyczące tego zagadnienia określone są w art. 361-363 Kodeksu cywilnego. Znajdują one zastosowanie do wszystkich stosunków zobowiązaniowych, których treścią jest obowiązek naprawienia szkody, chyba że co innego wynika z przepisów ustawy lub umowy. Stosuje się je zatem do stosunków objętych zarówno reżimem deliktowym (art. 415 Kodeksu cywilnego), jak i kontraktowym (art. 471 Kodeksu cywilnego). Pojęcie odszkodowania ustawodawca przybliża w art. 361 Kodeksu cywilnego, w którym wskazuje, że naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Naprawienie szkody powinno zatem zmierzać do zapewnienia poszkodowanemu całkowitej kompensaty doznanego uszczerbku (art. 361 w zw. z art. 363 Kodeksu cywilnego). Jeżeli przepisy szczególne lub umowa nie stanowią inaczej, naprawienie szkody obejmuje, zarówno straty jakie poszkodowany poniósł, jak i korzyści, które mógł osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wysokość szkody wyznacza rozmiar obowiązku odszkodowawczego, a zasada restytucji wyklucza dopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego wskutek uzyskania odszkodowania.

Roszczenie o odsetki (wynikające z art. 481 Kodeksu cywilnego) przysługuje natomiast wierzycielowi w związku z samym faktem opóźnienia w spełnieniu świadczenia pieniężnego, nie jest ono zależne od winy dłużnika i jest zasadne także wtedy, gdy po stronie wierzyciela nie wystąpiła jakakolwiek szkoda. W orzecznictwie sądów powszechnych przyjmuje się, że "roszczenie o zapłatę odsetek za opóźnienie ma względem roszczenia zasadniczego charakter akcesoryjny, a odszkodowanie i odsetki za opóźnienie z chwilą ich powstania stanowią odrębne i niezależne od siebie roszczenia i nie mogą na siebie wzajemnie oddziaływać (por. wyrok SA w Łodzi z dnia 23 lipca 1998 r., sygn. akt I ACa 343/1997, publ. Wokanda 1998/12/48). "Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe" (por uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). "Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnych sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej" (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Mając zatem na uwadze przybliżony powyżej charakter odsetek, które pozostając w pewnym związku z należnością główną, zaspokajają jednak odrębne roszczenie, którego podstawową przesłanką nie jest szkoda, nie można przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań. Okoliczność, że odsetki mogą stanowić swoistą rekompensatę wynikającą z czasokresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą renty wyrównawczej czy zadośćuczynienia, a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody w wyroku sądu powszechnego nie jest wystarczająca do przyjęcia wskazywanej przez skarżącą tezy, że wolą ustawodawcy było zwolnienie odsetek z opodatkowania.

Nie można zatem w żaden sposób uznać odsetki za odszkodowanie kontraktowe objęte zwolnieniem podatkowym przewidzianym dla należności głównych, jakimi są odszkodowania wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 3a-3c u.p.d.o.f.,

Zasadność wyłączenia odsetek od renty wyrównawczej oraz zadośćuczynienia ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. uznać należy za zgodną z intencją ustawodawcy, "który nie wprowadza w stosunku do konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych szerokiego, tj. uniwersalnego, rozumienia pojęcia odszkodowania, lecz nadaje mu wąskie i konkretne jego rozumienie". Oznacza to, że pojęciu odszkodowanie na gruncie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nadano inne znaczenie aniżeli w przepisach kodeksu cywilnego oraz innych ustaw". (por. A. Hanusz A. Niezgoda, Glosa do wyroku NSA z dnia 12 maja 2000 r., sygn. akt III SA 1016/99, Orzecznictwo Sądów Polskich 2001/12/174). Wskazaną intencję ustawodawcy potwierdza także "posłużenie się w zapisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 ze zm.) jedynie pojęciem "odszkodowania", bez użycia słowa "odsetki" co powoduje, iż jedynie te pierwsze (odszkodowania), a nie te ostatnie (odsetki), mogą być uznane za zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych" (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 36/2006).

Należy także zwrócić uwagę, że ustawodawca w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. wyodrębnił odsetki, czyniąc je przedmiotem regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 52 (odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe - Dz. U. Nr 156, poz. 776), art. 21 ust. 1 pkt 119 (odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta) oraz w powoływanym przez organ jak i skarżącą art. 21 ust. 1 pkt 95. Oznacza to, że odsetki inne niż wskazane precyzyjnie w poszczególnych jednostkach redakcyjnych art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. nie korzystają automatycznie ze zwolnienia od podatku przewidzianego dla należności głównej, w związku z którą zostały wypłacone.

W ocenie Sądu przywoływany przez skarżącą art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f., który statuuje zwolnienie od opodatkowania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty niektórych świadczeń nie może stanowić podstawy przyjęcia, że odsetki od renty wyrównawczej oraz zadośćuczynienia za doznaną krzywdę spowodowaną wypadkiem komunikacyjnym orzeczone wyrokiem sądu powszechnego są zwolnione od opodatkowania.

Art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.

Sąd podziela stanowisko organu, że odsetki przyznane za okres od dnia wystąpienia z roszczeniem do ich zapłaty zgodnie z zawartą umową, ugodą lub wyrokiem nie spełniają warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. Przepis ten ma bowiem wyłącznie zastosowanie w sytuacji gdy – od momentu zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu przyznających rentę wyrównawczą – zobowiązany spóźni się z wypłatą świadczenia na rzecz poszkodowanego. Nie ma natomiast zastosowania do odsetek naliczonych za okresy wcześniejsze, poprzedzające zawarcia umowy, ugody, lub uprawomocnienia się wyroku sądowego. Innymi słowy o nieterminowej wypłacie świadczenia (renty) można mówić w sytuacji, gdy dłużnik zobowiązany nie wykona we właściwym czasie prawomocnego wyroku sądu, którym zasądzono te świadczenia. Kryterium tego nie spełniają natomiast odsetki wynikające z faktu, że sąd uwzględniając pozew orzekł o (wcześniejszym) momencie, od którego dłużnik zobowiązany był do wypłaty renty wyrównawczej i to w określonej kwocie i przyznaje powodowi rentę od tego dnia i w określonej wysokości nakazując jednocześnie wypłatę odsetek za okres jaki upłynął od tej daty do dnia wykonania wyroku.

Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. nie zawarł zapisu, że zwalnia się od opodatkowania odsetki od świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, ale sprecyzował, że zwolnieniu podlegają odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty tych świadczeń (por. wyrok WSA z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 1197/13).

W rozpoznawanym przypadku, jak zaznaczyła skarżąca we wniosku, zasądzone wyrokiem świadczenia zostały w terminie wypłacone, zobowiązany podmiot nie spóźnił się z ich wypłatą, a wiec nie wystąpiły odsetki od nieterminowej wypłaty świadczeń (renty wyrównawczej), zatem przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. nie miał w opisanym przypadku zastosowania. Takie rozumienie zdaje się podzielać również skarżąca, która w skardze podniosła, że w jej ocenie przywołany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, "gdy od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu, przyznającego rentę wyrównawczą, zobowiązany spóźni się z jej wypłatą poszkodowanemu, tj. nie dotrzyma wyznaczonego w wyroku terminu płatności tej renty". Skarżąca dalej stwierdza, że "odsetki wypłacone zostały na skutek wyroku Sądu Okręgowego nie zaś z tytułu nieterminowej wypłaty. Jej zdaniem odsetki te nie spełniają drugiego warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy".

Reasumując Sąd uznaje stanowisko w omówionym zakresie, zawarte o w zaskarżonej interpretacji za prawidłowe.

Dodatkowo należy zauważyć, a co zostało pominięte w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, że w orzecznictwie sądowym zwraca się uwagę, że omawianym przepisie zawarto odesłanie do świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty. Katalog tych źródeł wskazany jest w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Z definicji zawartej w art. 12 ust. 7 u.p.d.o.f. wynika natomiast, że przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych, co nakazuje przyjąć, że źródłem przychodu ze stosunku służbowego są świadczenia emerytalne i rentowe określone w ustawie o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Zważywszy, że renta wyrównawcza przyznana skarżącej nie jest świadczeniem z ubezpieczenia społecznego, a podstawą jej zasądzenia jest norma prawa cywilnego konkretyzująca zakres obowiązku naprawienia szkody spowodowanej wypadkiem komunikacyjnym stwierdzić należy, że przysporzenie to nie jest świadczeniem, o którym mowa w art. 10 ust. pkt 1 u.p.d.o.f. (por. wyrok WSA z dnia 30 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1170/13, wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1160/08).

Konkludując stwierdzić należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., odsetki od renty wyrównawczej oraz zadośćuczynienia stanowią podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychód z innych źródeł. Sąd podziela stanowisko organu, że art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., nie wskazuje wprost, co jest przychodem z innych źródeł. Ustawodawca w art. 20 ust. 1 wspomnianej ustawy, posługując się zwrotem "w szczególności" wskazuje przykładowy katalog przychodów z innych źródeł i obejmuje nim nie tylko przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Oznacza to, że odsetki, których opodatkowanie stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie, mimo, że nie wymieniono ich wprost w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. zasadnie są uznawane przez organy podatkowe za przychód z innych źródeł.

Dokonana interpretacja co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego odpowiada prawu i uwzględnia niekwestionowany wymóg stosowania ścisłej wykładni przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe.

Stwierdzając zatem, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa materialnego, a przeprowadzone postępowanie zainicjowane wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego spełnia określone w Ordynacji podatkowej wymogi postępowania interpretacyjnego, Sąd w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.