Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 478/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 144a § 1, art. 239b § 1, art. 239b § 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2015 r. sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2009 rok I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza [...] z dnia [...] r. nr [...]; II. stwierdza, że postanowienia wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] zł (słownie: [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Burmistrz G. nadał rygor natychmiastowej wykonalności wydanej przez siebie decyzji nieostatecznej z dnia [...] października 2014 r. nr [...] określającej O. S.A. (dalej zwanej spółką lub skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r.

W uzasadnieniu swojego postanowienia Burmistrz G. wskazał, że stosownie do postanowień art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła zażalenie na wymienione na wstępie postanowienie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., wnosząc o jego uchylenie.

W uzasadnieniu zażalenia spółka zaznaczyła, że zostało ono wniesione z ostrożności procesowej, bowiem zaskarżone postanowienie nie zostało skutecznie doręczone. Uzasadniając ten zarzut wskazano, że Burmistrz G. nie uwzględnił, że skarżąca pismem z dnia [...] października 2014 r. wniosła o doręczanie korespondencji w postępowaniu podatkowym za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Zaznaczono przy tym, że w przypadku złożenia przez stronę wniosku, o którym mowa w art. 144a Ordynacji podatkowej, przepis ten nie daje organowi podatkowemu alternatywy co do sposobu doręczenia, dopóki taka zgoda nie zostanie wycofana, doręczenie elektroniczne jest wyłącznym sposobem doręczenia korespondencji w tym postępowaniu.

W zażaleniu zarzucono organowi podatkowemu I instancji, że ten nie poinformował skarżącej o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Zaznaczono przy tym, że na mocy art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyłączył obowiązek doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania oraz obowiązek wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, jednakże nie wyłączył obowiązków wynikających z art. 121 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej, sprzeczne z zasadą działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych jest zachowanie organu, który nie informuje podatnika o prowadzonym wobec niego postępowaniu, lecz doręcza mu jedynie końcowe rozstrzygnięcie. Brak wiedzy o toczącym się postępowaniu uniemożliwia uczestnictwo w postępowaniu i przedstawienie swoich racji.

Skarżąca zaznaczyła również, że w najmniejszym stopniu nie uprawdopodobniono niewykonania przez nią zobowiązania podatkowego, czym naruszono art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Zaznaczono przy tym, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ podatkowy I instancji nie przywołał żadnej okoliczności, która realnie wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez spółkę. W ocenie skarżącej zaznaczyć należy, że za taką okoliczność nie może zostać uznany zbliżający się upływ terminu przedawnienia. Za uprawdopodobnienie nie można bowiem uznać drugiej z przesłanek koniecznych do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zaznaczono przy tym, że uprawdopodobnienie, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest drugą niezależną przesłanką, którą organy powinny wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] wydanym w wyniku rozpoznania zażalenia skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie Burmistrza G.

W uzasadnieniu swojego postanowienia SKO wskazało, że z akt wymiarowych wynika, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2009, na dzień wydania postanowienia przez organ podatkowy I instancji był krótszy niż 3 miesiące. Zaznaczono przy tym, że skarżąca do dnia wydania przez Burmistrza Miasta G. zaskarżonego postanowienia dobrowolnie nie wpłaciła zaległej należności wynikającej z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, do tego też dnia nie wpłynął wniosek o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do zarzutu nie doręczenia skarżącej postanowienia organu I instancji Kolegium wskazało, że z przepisu art. 152a Ordynacji podatkowej, który reguluje zasady doręczania pism w formie dokumentu elektronicznego, nie można wywodzić, że w przypadku doręczenia w zwykłej formie pisemnej jest ono nieskuteczne.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasadza działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wskazano, że w postępowaniu o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności pierwszą czynnością jest doręczenie postanowienia o jego nadaniu, skoro na mocy art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyłączył obowiązek doręczenia podatnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania oraz obowiązek wyznaczenia jej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Tym samym zdaniem SKO nie można zgodzić się z zarzutem, że brak powiadomienia spółki o toczącym się postępowaniu w tej sprawie stanowi naruszenie przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu braku uprawdopodobnienia w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane wskazano, że w rozpatrywanej sprawie organ I instancji powołał się na przesłankę wynikającą z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej to znaczy zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania krótszy niż 3 miesiące, zatem uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. W kontekście powyższego zaznaczono również, że decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności wydana została w dniu [...] października 2014 roku i odnosiła się do zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok, który może przedawnić się po 31 grudnia 2014 roku. Zauważono przy tym, że skarżąca nie podjęła działań zmierzających do zabezpieczenia tych należności, ani do ich zapłaty, natomiast złożono odwołanie od decyzji, kwestionując wysokość zobowiązania podatkowego, lecz w istocie kwestionując zasadność samego opodatkowania. Dlatego w ocenie organu odwoławczego uzasadnione jest prawdopodobieństwo, że zobowiązanie określone w nieostatecznej decyzji z dnia [...] października 2014 roku nie zostanie wykonane, zwłaszcza że decyzja ta dotyczy kwestionowanego nie po raz pierwszy podatku od nieruchomości od tzw. linii kablowych, który od kilku lat jest przedmiotem sporu.

Reasumując swoje wywody SKO wskazało, że w jego ocenie zachodzi przesłanka stanowiąca podstawę nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, albowiem w dacie wydania przez Burmistrza G. zaskarżonego przez spółkę postanowienia, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż 3 miesiące.

Wyżej wymienione postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] grudnia 2014 r. stanowi przedmiot skargi spółki kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wnosi o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem Burmistrza G. oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuca się naruszenie:

1) art. 228 § 1 pkt 1 związku z art. 152a oraz w związku art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez rozpoznanie zażalenia i utrzymanie w mocy postanowienia Burmistrza G., które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało doręczone stronie postępowania;

2) art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Burmistrza G. nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 239b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że przepis ten stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z powołanych powyżej przepisów wynika istotna konkluzja dla sądowej kontroli zaskarżonego aktu, że rygor natychmiastowej wykonalności nierozerwalnie związany jest nieostateczną decyzją podatkową. Przyjąć zatem należy, że warunkiem wywierania skutków prawnych przez rygor jest funkcjonowanie w obrocie prawnym decyzji podatkowej, której został nadany. W okolicznościach rozpatrywanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia [...] lipca 2015 r., I SA/Po 480/15, uchylił decyzję Burmistrza G. z [...] października 2014 r., określającą wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, na mocy postanowienia z dnia [...] października 2014 r., które jest przedmiotem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu. Już zatem wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, której nadano rygor jest wystarczającą przesłanką do uchylenia postanowienia w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności, ponieważ przestał istnieć przedmiot, do którego postanowienie to się odnosi. Postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie może bowiem funkcjonować w obrocie prawnym niezależnie od decyzji, której dotyczy.

Ponadto zaznaczyć należy, że z akt sprawy wynika, że w toku postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., pismami z dnia [...] października 2014 r., skarżąca wniosła o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej na adres [...].

W odpowiedzi na wniosek Urząd Miejski w G. poinformował skarżącą, że zgodnie z 144a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), winna złożyć podanie w tej sprawie w formie dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego lub portal podatkowy lub winna wnieść o doręczanie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże adres elektroniczny. Dalsza korespondencja w sprawie nie była jednak kierowana na wskazany we wniosku przez skarżącą adres elektroniczny.

Odnosząc się do powyższego trybu postępowania zauważyć należy, że zgodnie z art. 144a § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku o doręczenie korespondencji w trybie elektronicznym, doręczenie pism następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną, jeżeli strona spełni jeden z następujących warunków:

1) złoży podanie w formie dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego lub portal podatkowy;

2) wniesie o doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny;

3) wyrazi zgodę na doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca spełniła warunek, o którym mowa w art. 144a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wobec czego korespondencja winna być do niej kierowana za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Trafnie podnosi skarżąca, że powołany powyżej przepis nie daje organowi podatkowemu alternatywy co do sposobu doręczenia. Dopóki taka zgoda nie zostanie wycofana, doręczenie elektroniczne jest wyłącznym sposobem doręczenia korespondencji w tym postępowaniu. Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego, wniosek strony postępowania o doręczenie pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej determinuje sposób działania organu podatkowego na etapie wydawania pisma. Ażeby doręczyć pismo za pomocą środków komunikacji elektronicznej, organ podatkowy musi uprzednio sporządzić takie pismo w formie dokumentu elektronicznego. Nowelizacja art. 144a Ordynacji podatkowej dokonana przez art. 6 pkt 6 ustawy z dnia 12 lutego 2010 r. o zmianie ustawy o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 40, poz. 230) wprowadziła dość istotną zmianę, polegającą na tym, że doręczanie pism stronie za pomocą środków komunikacji elektronicznej jest w określonych przypadkach obowiązkiem, a nie tylko uprawnieniem organu podatkowego (P. Pietrasz, Komentarz do art.144(a) ustawy - Ordynacja podatkowa, LEX, Wydawnictwo elektroniczne).

Odmowa przez organ podatkowy doręczenia pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej może mieć miejsce wyjątkowo. W szczególności z sytuacją taką można mieć do czynienia w przypadku, gdy strona żąda doręczenia pisma w tej formie, jednakże nie obowiązują jeszcze rozwiązania normatywne regulujące kwestie techniczne i organizacyjne w zakresie doręczania pism w formie elektronicznej. W takiej sytuacji odmowa doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej powinna nastąpić w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie. Z treści tego postanowienia powinno wynikać, dlaczego organ odmawia uwzględnienia wniosku o doręczenie korespondencji w trybie elektronicznym. Dopiero po wydaniu takiego postanowienia organ może doręczać korespondencję w formie tradycyjnej.

Konsekwencją niezastosowania się organu podatkowego do wniosku strony o doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej może być nieskuteczność czynności doręczenia pisma w formie tradycyjnej - papierowej. Podkreślić jednak należy, ze skutek ten nie może mieć charakteru automatycznego. Z jednej strony bowiem organy, zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, co obliguje je do postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Nie ulega wątpliwości, że organy mają obowiązek zastosować odpowiednią formę doręczenia, do czego obliguje je norma prawna wynikająca z art. 144a Ordynacji podatkowej. Niezastosowanie określonej formy doręczenia stanowi naruszenie art. 144a § 1 w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej. Z drugiej strony w okolicznościach danej sprawy zbadać należy, czy uchybienie tego rodzaju może mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem rozpoznania. W przypadku braku wątpliwości co do skuteczności doręczenia tradycyjnego, mimo wniosku o doręczenie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej nie sposób przyjąć, że do doręczenia w ogóle nie doszło i w konsekwencji – jak wywodzi skarżąca – że poprzedzająca zaskarżony akt decyzja organu pierwszej instancji w ogóle nie weszła do obrotu.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności poddanej sądowej kontroli sprawy stwierdzić należy, że poprzez niedoręczenie skarżącej postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności za pomocą środków komunikacji elektronicznej doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego mogącego mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Organy są bowiem na mocy art. 120 Ordynacji podatkowej zobowiązane do działania na podstawie przepisów prawa, a zatem są zobowiązanie do doręczenia korespondencji, zgodnie z art. 144a § 1 Ordynacji podatkowej, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o ile zostaną spełnione warunki, o którym mowa w tym przepisie. Z akt sprawy wynika natomiast, że pismami z dnia [...] października 2014 r. skarżąca wniosła o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Organy były zatem zobowiązane do doręczania korespondencji w ten sposób. Z akt sprawy nie wynika natomiast, by organ wydał w sprawie postanowienie o odmowie doręczania korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej z podaniem przyczyn takiej odmowy. Stwierdzone przez Sąd uchybienie nie oznacza jednak, że decyzja określająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie weszły obrotu z uwagi na ich niedoręczenie. Z akt sprawy wynika bowiem niewątpliwie, że – mimo wadliwości trybu – skarżącej została doręczona decyzja określająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

Prowadząc ponownie postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. organ pierwszej instancji zobowiązany jest do uwzględnienia wniosku o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo do wydania postanowienia o odmowie doręczania korespondencji w tym trybie ze wskazaniem przyczyny nieuwzględnienia wniosku. Organ winien mieć jednak na uwadze, że odmowa może nastąpić wyłącznie z wyjątkowych przyczyn, w szczególności braku możliwości technicznych. Ustalony w ten sposób tryb doręczenia winien mieć zastosowanie zarówno w postępowaniu wymiarowym, jak i w odniesieniu do postanowienia w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności.

Nie znajduje natomiast uzasadnienia zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Burmistrza G. nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia.

Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, że wprawdzie postanowienie organu pierwszej instancji jest zdawkowe i nie uzasadniania w żaden sposób przyczyn nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, to przyczyny uzasadniające wydanie tego postanowienia zostały obszernie i szczegółowo omówione w postanowieniu organu odwoławczego. W uzasadnieniu tego postanowienia organ stwierdził, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej), to spełnienie przesłanki z § 2 tego przepisu polega na uprawdopodobnieniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego właśnie powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej.

Argumentacja ta jest w pełni podzielana przez Sąd rozpoznający sprawę. Podkreślenia bowiem wymaga, że natychmiastowa wykonalność decyzji, wynikająca z nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest przejawem tymczasowej ochrony prawnej i ma charakter zapobiegawczy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2014 r., I FSK 523/13 – wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Nadanie niestatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności może nastąpić wówczas, gdy w danym czasie i w danej sytuacji nie można się obejść bez wykonania praw lub obowiązków, o których rozstrzyga się w decyzji, ponieważ zwłoka w ich wykonaniu zagraża dobrom chronionym. Takim dobrem prawnie chronionym jest w świetle regulacji przewidzianej w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej potrzeba ochrony interesów fiskalnych w trakcie postępowania podatkowego. Zwracano na to uwagę w trakcie prac legislacyjnych nad ustawą nowelizującą Ordynację podatkową, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., wskazując m.in., że art. 239b §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej jest związany z oczywistą sytuacją, w której należy chronić interesy fiskalne w trakcie postępowania podatkowego. Nie można bowiem dopuścić do tego, żeby odwołanie, czyli element powodujący niewykonalność decyzji nieostatecznej, stało się jednocześnie instrumentem prowadzącym do przedawnienia się zobowiązania podatkowego, stąd potrzeba nadawania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, kiedy okres do przedawnienia jest zbyt krótki. Podkreślano także, że § 2 jest jednym z przepisów kluczowych. To swoistego rodzaju przepis wymagający indywidualizacji postępowania w zakresie nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. druk sejmowy kadencja VI nr 951, http:orka.sejm.gov.pl).

W wyroku z 13 grudnia 2013 r., I FSK 1807/12 (wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że odmienna wykładnia art. 239b §1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej, jest nielogiczna i w istocie przekreśla znaczenie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż trzy miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił ponadto uwagę na potrzebę wykładni powyższych przepisów w perspektywie art. 84 Konstytucji, ustanawiającego powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, a także art. 217 Konstytucji, który ustanawia władztwo finansowe państwa (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 czerwca 2011 r., P 26/10, OTK-A 2011, nr 5, poz. 43). Tym samym nie można zaakceptować takiej wykładni zgodnie, z którą nie zostają spełnione przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, w sytuacji, gdy do upływu terminu przedawnienia pozostał okres krótszy niż termin do wniesienia odwołania.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r. nr 270 ze zm.), jak w sentencji wyroku