Wyrok NSA oz. w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 1468/01
NSA oz. w Białymstoku
Data orzeczenia: 2002-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Powołane przepisy: article: art. 16 ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Przepis art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat w środkach trwałych i obrotowych, w części pokrytej odpisami amortyzacyjnymi oraz otrzymanym odszkodowaniem z tytułu ubezpieczenia.

Ustawodawca nie dozwolił wszakże na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów strat, które powstały wskutek okoliczności zależnych od poszkodowanego /podatnika/.

Z materiału zebranego w sprawie i ustaleń dokonanych przez organy podatkowe wynika, że strona w 1998 r. nie miała warunków do zabezpieczenia towarów.

Taki stan rzeczy przemawia przeciwko zaliczeniu strat, stwierdzonych w wyniku inwentaryzacji, do kosztów uzyskania przychodów. Akceptacja takiego stanu rzeczy oznaczałoby, że działalność podatnika sprowadza się tylko do osiągnięcia dochodu, a wszelkie straty pokrywał będzie budżet państwa poprzez stworzenie możliwości dla podatnika zaliczenia wszelkich strat w koszty uzyskania przychodu, a przez to do płacenia mniejszych podatków bądź do wykazywania nawet strat w danym roku podatkowym.

TEZY

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat w środkach trwałych i obrotowych, w części pokrytej odpisami amortyzacyjnymi oraz otrzymanym odszkodowaniem z tytułu ubezpieczenia.

Ustawodawca nie dozwolił wszakże na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów strat, które powstały wskutek okoliczności zależnych od poszkodowanego /podatnika/.

Z materiału zebranego w sprawie i ustaleń dokonanych przez organy podatkowe wynika, że strona w 1998 r. nie miała warunków do zabezpieczenia towarów.

Taki stan rzeczy przemawia przeciwko zaliczeniu strat, stwierdzonych w wyniku inwentaryzacji, do kosztów uzyskania przychodów. Akceptacja takiego stanu rzeczy oznaczałoby, że działalność podatnika sprowadza się tylko do osiągnięcia dochodu, a wszelkie straty pokrywał będzie budżet państwa poprzez stworzenie możliwości dla podatnika zaliczenia wszelkich strat w koszty uzyskania przychodu, a przez to do płacenia mniejszych podatków bądź do wykazywania nawet strat w danym roku podatkowym.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "B." S.A. w B. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 27 sierpnia 2001 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w B. decyzją z 22 sierpnia 2001 r. (...), utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z 31 maja 2001 r., (...), określającą Przedsiębiorstwu Handlowo-Usługowemu "B." S.A. w B. podatek dochodowy od osób prawnych za 1998 r. w kwocie 407.367 zł w miejsce podatku zeznanego w kwocie 389.091 zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 18.276 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 16.295,40 zł.

W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa wywiodła:

Różnica pomiędzy podatkiem zeznanym przez podatnika a podatkiem określonym ww. decyzją stanowi kwotę 18.276 zł. Powstała ona w wyniku:

1. zaniżenia przychodów z czynszu o kwotę 978 zł,

2. zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o wartość 49.788,93 zł, w tym:

a/ kwotę 49.586,27 zł z tytułu odniesienia w ciężar kosztów niedoborów z inwentaryzacji,

b/ o kwotę 195 zł z tytułu wydatków związanych z samochodem marki Mercedes, a poniesionych przed jego zarejestrowaniem,

c/ o kwotę 7,66 zł z tytułu zakupu dziennika budowy na potrzeby inwestycji nie prowadzonej przez PHU "B." S.A.

W złożonym od decyzji odwołaniu Spółka wnosi o uchylenie decyzji w całości zarzucając błędy w ustaleniach faktycznych oraz naruszenie prawa materialnego, tj. art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 27 ust. 1 i 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości i art. 122, art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa.

Rozpatrując niniejszą sprawę Izba Skarbowa wzięła pod uwagę wszystkie argumenty podatnika określone w odwołaniu i w powiązaniu ze stanem faktycznym jak i obowiązującymi przepisami, stwierdziła co następuje:

Organ odwoławczy nie znajduje podstaw do przychylnego załatwienia odwołania, gdyż przedmiotowa decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej nie zawiera wad i uchybień, które stanowiłyby o potrzebie jej uchylenia lub zmiany. Jakkolwiek, odwołujący się wnoszą zarzuty tylko wobec kwestionowania skutków podatkowych niedoborów inwentaryzacyjnych oraz zaniżenia przychodów z czynszu, zgadzając się jednocześnie z pozostałymi ustaleniami organu kontroli skarbowej. Izba Skarbowa w całym zakresie materii sprawy podziela ocenę faktyczną i prawną wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Kluczowym zagadnieniem rozpoznawanej sprawy jest odniesienie w ciężar kosztów niedoborów z inwentaryzacji przeprowadzonej według stanów magazynowych na dzień 31 grudnia 1998 r.

W tym miejscu Izba nadmienia, iż zasadnicze znaczenie dla zapadłego rozstrzygnięcia ma fakt, że podnoszony przez spółkę argument co do remontu budynku magazynowego przy ul. S. 10 nie trwał przez cały 1998 r., lecz w jego drugiej połowie, a podstawowe produkty /papiery: offsetowe, kserograficzne, papier toaletowy/ trafiały bezpośrednio od producentów do odbiorców z pominięciem magazynu PHU "B."

Nadto, co słusznie akcentuje decyzja organu I instancji, nie ustalając odpowiedzialności materialnej pracowników spółka nie zadbała w należyty i racjonalny sposób o swoje interesy.

Nie do utrzymania wydaje się być argument, iż było to niemożliwe w związku z remontem powierzchni magazynowej, bowiem maksymalizacja zysku, przy jednoczesnym minimalizowaniu strat wydaje się być podstawową przesłanką działalności każdego przedsiębiorstwa, a koszty zabezpieczenia strat w towarach zasadniczym elementem.

Nadto, nie bez znaczenia jest argument, iż wprost z przepisów Kodeksu pracy wynika możliwość obciążenie pracowników odpowiedzialnych za powierzone im mienie, pod warunkiem zawarcia stosownej umowy o odpowiedzialności materialnej.

Zasadne zatem jest twierdzenie, iż skutków takiego zaniedbania nie można przerzucać na budżet w postaci obniżenia podatku.

Podkreślenia wymaga - dla oglądu sprawy - iż z dokumentów zgromadzonych w trakcie kontroli wynika, że niedobory o dużej wartości księgowano w koszty PHU "B." Leszek W. w latach 1996-1997.

W świetle powyższego i w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niedobór w kwocie 49.586,27 nie stanowi kosztu uzyskania przychodów spółki.

W sprawie rozstrzygnięciu także podlegała kwestia zaniżenia przychodów o kwotę 978 zł z tytułu najmu powierzchni magazynowej dla "P." Sp. z o.o. w Z.-B.

Materia tej sprawy była przedmiotem powtórnej weryfikacji, gdzie decyzją Izby Skarbowej z dnia 29 maja 2000 r. (...) uchylono decyzję organu I instancji i przekazano sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W wyniku ponownego rozpatrzenia zgromadzono obszerny materiał dowodowy, z którego wynika, iż zajmowana powierzchnia była zmienna:

kształtowała się w granicach od 4,41 m2 do 35,12 m2, zaś średnia zajmowana powierzchnia stanowiła 22,07 m".

W sprawie pod uwagę wzięto fakt, że Spółka dzierżawiąc ten magazyn dla własnych potrzeb płacąc czynsz w kwocie netto 12 zł/1 m2, przy najmie innej spółce tj. "P." /powiązanej kapitałowo z PHU "B." S.A./ uzyskała średni czynsz w kwocie 9,06 zł/1 m2.

Uwzględniając powiązania kapitałowe, o których mowa w zgromadzonym materiale dowodowym, oraz szczegółową i wiarygodną dla Izby Skarbowej analizę wielkości zajmowanej powierzchni, organ odwoławczy podtrzymuje stanowisko o zaniżeniu przychodów w łącznej kwocie 978 zł.

W stosunku do naruszenia przepisów proceduralnych, Izba Skarbowa uznaje podniesione zarzuty w całej rozciągłości za bezzasadne, gdyż w jej ocenie postępowanie podatkowe było przeprowadzone z zachowaniem zasad ogólnych wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa.

Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "B." S.A. w B. na powyższą decyzję Izby Skarbowej wniosło skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Decyzji zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez nieuznanie za koszt uzyskania przychodów strat w środkach obrotowych nie pokrytych otrzymanym ubezpieczeniem,

- art. 27 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości poprzez uznanie, że strona przy przeprowadzeniu i rozliczeniu inwentaryzacji nie spełniła wymogów tego przepisu.

Nadto podniosła zarzut błędu w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji i sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału.

Zdaniem skarżącej, organ uchybił także przepisom art. 120 i art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa.

Niedokładnie zbadał bowiem okoliczności faktyczne dotyczące nadzoru zarządu Spółki nad jej mieniem i nie wyjaśniał stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy rozpatrywaniu sprawy.

W konsekwencji strona domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania lub przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi strona wywiodła, że organy nie wyjaśniły, na czym polega naruszenie przepisu art. 27 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości /Dz.U. nr 121 poz. 591 ze zm./ ani nie wykazały związku przyczynowego pomiędzy błędnym określeniem wielkości niedoboru do obrotu a niezaliczeniem niedoboru do kosztów uzyskania przychodów. Spółka prowadziła prawidłowo ewidencję analityczną składników majątkowych, a stany wynikające z inwentaryzacji przyporządkowała stanowi ewidencjonowanemu.

Inwentaryzacja rozliczona została na podstawie wydanego, przez członka Zarządu, zarządzenia wewnętrznego.

Wynikłe różnice inwentaryzacyjne zostały przeanalizowane przez Zarząd i po ustaleniu, że powstały one wskutek licznych przyczyn obiektywnych nadwyżkę niedoborów nad nadwyżkami - w kwocie 49.586,27 zł - uznano za niezawinioną i na podstawie decyzji członka Zarządu przeksięgowano w koszty uzyskania przychodu roku obrachunkowego, którego dotyczyły. Postąpiono więc zgodne z art. 27 ust. 2 ustawy o rachunkowości.

Stosunek niedoboru do obrotu wyraża się wielkością 0,14 procent lub 0,7 procent. Ta ostatnia wielkość dotyczy sytuacji, w której wykonywano dwie czynności:

przyjęcie towaru do magazynu i wydanie z magazynu.

Ujawnione niedobory z punktu prawa podatkowego są stratami w środkach trwałych i stosowanie do art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi koszty uzyskania przychodów.

Wprowadzenie wspólnej odpowiedzialności materialnej pracowników za mienie nastąpiło z chwilą, kiedy stało się możliwe zabezpieczenie towaru, za które pracownicy przyjęli odpowiedzialność.

Strona zwróciła uwagę na szeroki zakres asortymentu towarów oraz różne określenie takiego samego towaru, jak też posługiwanie się różnymi jednostkami wagowymi.

Za błędne strona uznała stanowisko organów podatkowych, iż niedobór nie stanowi kosztów uzyskania przychodów a to na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnośnie stwierdzonego zaniżenia czynszu z tytułu wynajmu powierzchni magazynowej dla "P." Spółki z o.o. w Z.-B. strona wywiodła, że czynsz był pobierany od powierzchni zmieniającej się w granicach 10-20 m2.

Według umowy najmu czynsz miesięczny wynosił 200 zł + 22 procent VAT, a zatem nie mniej niż 10 zł za 1 m2.

Z opinii, na którą powołały się organy podatkowe wynika, że czynsz za 1 m2 powierzchni wynosił 10-14 zł.

Brak było podstaw do ustalania przychodu z tytułu najmu powierzchni magazynowej w formie oszacowania.

Organy podatkowe nie uwzględniły tego, że strona płacąc czynsz po 12 zł za 1 m2 dzierżawiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa a dla "P." Spółki z o.o. wynajmowała tylko niewielką część powierzchni. Zakres umów i przedmioty dzierżawy /najmu/, gdzie strona raz była dzierżawcą a raz wynajmującym przemawia za tym, że czynsz pobierany od "P." Spółki z o.o. był czynszem właściwym w określonych warunkach.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Istotnie przepis art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat w środkach trwałych i obrotowych, w części pokrytej odpisami amortyzacyjnymi oraz otrzymanym odszkodowaniem z tytułu ubezpieczenia.

Ustawodawca nie dozwolił wszakże na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów strat, które powstały wskutek okoliczności zależnych od poszkodowanego /podatnika/.

Z materiału zebranego w sprawie i ustaleń dokonanych przez organy podatkowe wynika, że strona w 1998 r. nie miała warunków do zabezpieczenia towarów /m.in. - według twierdzeń strony - z tej przyczyny nie zawarto z pracownikami umowy o wspólnej odpowiedzialności materialnej/. Taki stan rzeczy przemawia przeciwko zaliczeniu strat, stwierdzonych w wyniku inwentaryzacji, do kosztów uzyskania przychodów. Akceptacja takiego stanu rzeczy oznaczałoby, że działalność podatnika sprowadza się tylko do osiągnięcia dochodu, a wszelkie straty pokrywał będzie budżet państwa poprzez stworzenie możliwości dla podatnika zaliczenia wszelkich strat w koszty uzyskania przychodu, a przez to do płacenia mniejszych podatków bądź do wykazywania nawet strat w danym roku podatkowym. Z ustaleń dokonanych na podstawie zebranego w sprawie materiału wynika, że w latach 1996-1997 niedobory o dużej wartości księgowano w koszty PHU "B." L. W.

Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji aprobowanego przez Izbę Skarbową wynika, na czym polegało uchybienie przepisowi art. 27 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości /Dz.U. nr 121 poz. 591 ze zm./. Zasadnie zatem organy podatkowe wyeliminowały z kosztów uzyskania przychodów kwotę 49.586,27 zł wyliczoną jako niedobór. Zwrócić jeszcze należało uwagę i na to, że podstawowe towary trafiały bezpośrednio od producentów do odbiorcy z pominięciem strony.

Odnośnie zaniżonego przychodu z tytułu najmu powierzchni magazynowej dla "P." Spółka z o.o. w Z.-B. została przez organy podatkowe wyjaśniona w sposób dostateczny dla rozpatrzenia w tym zakresie sprawy.

Materiał zebrany w sprawie pozwalał w pełni na ustalenia, jakich dokonały organy podatkowe.

Stawka czynszu za 1 m2 powierzchni magazynowej, jaki przyjęto dla ustalenia z tego tytułu przychodu nie była wyższa od czynszu płaconego przez stronę, jak też nie przekroczyła stawki wykazanej w opinii sporządzonej przez S. T. Prawidłowo, zdaniem Sądu, organy podatkowe przyjęły, że na wysokość czynszu płaconego przez "P." Spółki z o.o. miały wpływ powiązania kapitałowe ze stroną.

Materiał zebrany w sprawie i udokumentowany tok postępowania nie dały podstaw do stwierdzenia naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 122 i art. 124 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

Mając powyższe na względzie. Sąd na podstawie art. 27 ust. 1 Ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ oddalił skargę.