Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 417/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-07-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 3, art. 59f, art. 59a
journal: Dz.U. 2020 poz 1333
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - t.j.
article: art. 1a, art. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Inga Gołowska Sędziowie WSA Piotr Głowacki WSA Stanisław Grzeszek (spr.) po rozpoznaniu w dniu 20 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skarg M. K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w N. S. z dnia 20 stycznia 2021 r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 r. i 2020 r. skargi oddala.


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta N. S. decyzjami z dnia 16 października 2020 r. nr [...] i nr [...] ustalił M. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na 2019 r. i 2020 r. w kwocie po 30.144,00 zł.

Organ I instancji opodatkował 5.080,00 m2 powierzchni gruntów zajętych na działalność gospodarczą oraz 560,00 m2 tak samo zakwalifikowanej powierzchni użytkowej budynków. Opodatkowano także budowle o wartości początkowej 715.187,68 zł.

W odwołaniach M. K. zarzucił naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy - Prawo budowlane poprzez błędną wykładnię i uznanie, że kontener technologiczny, zlokalizowany na opodatkowanej nieruchomości, nie posiada cech budynku. Nadto, opodatkowano maszyny i urządzenia zlokalizowane wewnątrz tego kontenera, gdy nie posiadają one części budowlanych. Opodatkowano zatem rzeczoną daniną typowe ruchomości.

Odwołujący podkreślił, że urządzenia te znajdują się wewnątrz budynku, nie są częścią składową obiektu budowlanego, a co najwyżej mogą być traktowane jako "przynależne" w rozumieniu prawa cywilnego i nie posiadają części budowlanych.

Odwołujący wniósł o uchylenie decyzji i orzeczenie, co do istoty spraw, poprzez ustalenie zobowiązania z uwzględnieniem nie wartości spornych urządzeń technicznych, a podstawy opodatkowania właściwej dla budynków w wymiarze 13,34 m2. Ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie spraw do ponownego rozpatrzenia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 20 stycznia 2021 r. nr [...] i nr [...] utrzymało w mocy decyzje organu I instancji.

W uzasadnieniach organ odwoławczy wskazał w pierwszej kolejności na dotychczasowy przebieg postępowania i wyjaśnił, że postanowieniem z dnia 30 lipca 2020 r., doręczonym dzień później, Prezydent Miasta N. S. wszczął postępowanie w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości położonej przy ul. [...] nr [...].

W toku postępowania organ I instancji wezwał stronę o przedłożenie ewidencji środków trwałych wykorzystywanych w działalności prowadzonej pod firmą: P.P.H.U. "M. " M. K. według stanu na 1 stycznia 2019 r. i 1 stycznia 2020 r.

Organ I instancji otrzymał wydruk z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych sporządzony w Biurze Rachunkowym mgr T. W.. Organ podatkowy wystąpił także do Starosty [...] o dane z ewidencji gruntów i budynków. W odpowiedzi Starosta [...] przesłał zaświadczenie z ewidencji, z którego wynika, iż M. K. jest wyłącznym właścicielem działki nr ewid. [...] obr[...] przy ul. [...] w N. S.. Działka ta o powierzchni 0,5080 ha sklasyfikowana jest jako budowlana "B" i prowadzona jest dla niej księga wieczysta [...] Pozostałe ujawnione przez Starostę nieruchomości stanowią już współwłasność (ustawową) podatnika.

Postanowieniem z 7 września 2020 r. organ I instancji zaliczył do materiału dowodowego w sprawie szereg dokumentów, w tym informacje w sprawie podatku od nieruchomości składane przez podatnika, dokumentację budowlaną, protokoły z oględzin, opinie techniczne oraz faktury VAT. Następnie organ zbadał księgi podatkowe i doręczył podatnikowi protokół z tej czynności.

Strona w sprawie dot. 2019 r. nie skorzystała z uprawnienia wynikającego z art. 193 § 8 Ordynacji podatkowej. Natomiast w zakresie podatku od nieruchomości za 2020 r. złożyła pisemne zastrzeżenia do protokołu. Wyjaśniła, że brak obowiązkowych elementów ewidencji wynika z błędów popełnionych przez poprzednie biuro rachunkowe i co zostało zasygnalizowane organowi. Natomiast nieujęty w ewidencji "plac utwardzony" w ocenie strony jest obiektem pomocniczym i stanowi infrastrukturę towarzyszącą budynku, a jego wartość ujęta jest w kartotece tego ostatniego środka trwałego. Po zakończeniu postępowania wyjaśniającego organ I instancji wyznaczył stronie termin do zapoznania się ze zgromadzonymi dowodami.

SKO [...] wskazało następnie, że podatnik złożył informację podatkową, w której wskazał do opodatkowania 5.080,00 m˛ powierzchni gruntów związanych z działalnością gospodarczą, oraz 560,00 m˛ powierzchni użytkowej budynków związanej z taką działalnością.

Opodatkowanie nieruchomości przy ul. [...] nr [...] w N. S. w tej części nie budzi wątpliwości. Obowiązek podatkowy, jak również powierzchnia opodatkowanej działki znajduje potwierdzenie w rejestrach publicznych /ewidencja gruntów, księgi wieczyste/.

Sporna w sprawie jest natomiast podstawa opodatkowania budowli, która zdaniem odwołującego wynosi 368.644,00 zł, a w ocenie organu I instancji to 715.187,68 zł.

Prezydent Miasta N. S. w uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć przypomniał, że odwołujący z początkiem 2011 r. rozpoczął amortyzację obiektu budowlanego - myjni bezdotykowej, o wartości 665.187,68 zł. Przedmiotowa inwestycja zrealizowana została w oparciu o pozwolenie budowlane. W dniu 4 stycznia 2011 r. odwołujący sporządził i podpisał informację podatkową, w której ujawnił powyższą inwestycję położoną przy ul. [...] nr [...] w N. S., korzystając zarazem z fakultatywnego zwolnienia w podatku od nieruchomości (art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z uchwałą XVI/211/2007 z 25 września 2007 r.). Z informacji tej wynika, iż zwolnione z opodatkowania były wyłącznie budowle o wartości 665.187,68 zł.

W dniu 30 kwietnia 2014 r. odwołujący sporządził następną informację podatkową, w której zadeklarował do opodatkowania: 5.080 m˛ gruntów związanych z działalnością gospodarczą; 560 m˛ powierzchni użytkowej budynku związanego z działalnością gospodarczą; oraz budowle o wartości 368.644,00 zł. W załączniku [...] wskazano lokalizację tych przedmiotów opodatkowania na działce nr ewid. [...] obr. [...]; [...]; adres: ul. [...], ze wskazaniem prowadzonej tam działalności handlowo-usługowej.

Trafna jest zatem, zdaniem SKO w [...], konkluzja organu I instancji, że podatnik wykazał do zwolnienia z opodatkowania w oparciu o przepisy prawa miejscowego wartość 665.187,68 zł i z chwilą upływu okresu zwolnienia (§ 4 ust. 1 uchwały nr XVI/211/2007 Rady Miasta Nowego Sącza z dnia 25 września 2007 r. - Dz. Urz. Woj. Małop. z 2007 r., Nr 714, poz. 4679 ze zm.), pomniejszył tą wartość do wysokości 368.644,00 zł.

W związku z zakwestionowaniem takiej zmiany przez organ I instancji w dniu 19 sierpnia 2015 r. przeprowadzone zostały, w obecności strony i z udziałem biegłego, oględziny przedmiotowej nieruchomości. Aspekty techniczne sprawy, w tym identyfikacja elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i wyposażenia myjni samochodowej, sposób ich techniczno-użytkowego powiązania - zostało opisane i wyjaśnione w opinii technicznej nr [...] sporządzonej prze mgr inż. M. B.

W związku z toczącymi się postępowaniami wymiarowymi, czynności te zostały powtórzone w dniu 25 kwietnia 2018 r. i 3 grudnia 2019 r., z tym zastrzeżeniem, że biegłym biorącym udział w czynnościach oraz sporządzającym opinię wraz z jej uzupełnieniem był mgr inż. W. P.. Inną czynnością organu I instancji związaną z wskazaną przez podatnika zmianą wartości budowli na przedmiotowej nieruchomości było badanie ksiąg podatkowych. W protokole z 10 września 2020 r. /doręczonym podatnikowi 11 września 2020 r./ organ I instancji wyjaśnił, że Ewidencja Środków Trwałych z początku 2013 r. nie zawiera ciągłej numeracji, symboli KŚT, a przede wszystkim odwołania do dokumentu stwierdzającego nabycie. Dodatkowo zapisy ewidencji z 2013 r. nie są tożsame z wyciągiem przedłożonym przez podatnika w dniu 28 sierpnia 2020 r. Zmienione zostały numery porządkowe środków trwałych, a myjnia bezdotykowa zaewidencjonowana w 2013 r. pod jedną pozycją została obecnie rozdzielona, nie tyle na dwa odrębne środki trwałe, co przynajmniej w jedynym przypadku całą grupę środków trwałych. Pod liczbą porządkową 5. opisano "Budynek - myjnia bezdotykowa (kons. kontener, atyka)", natomiast w pozycji 6. "Wiata myjni bezdotykowej". Te dwa "środki trwałe" przyjęte zostały do użytkowania tego samego dnia to jest 12 grudnia 2010 r., w sytuacji gdy uprzednio ujęte były pod jedną pozycją /nr 9/ opisaną jako "MYJNIA BEZDOTYKOWA" /uwierzytelniony przez podatnika wydruk ewidencji z dnia 25 lutego 2014 r., według stanu na dzień 31 stycznia 2013 r.

Organ I instancji zwrócił uwagę również na fakt, iż pomimo zgłoszenia do opodatkowania "placu utwardzonego" obiekt ten nie został zaewidencjonowany. W ocenie organu I instancji świadczy to, co najmniej o wadliwości prowadzonej ewidencji, a zatem jej zapisy nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Organ poinformował, że ustalenie podstawy opodatkowania budowli nastąpi w oparciu o przedłożone przez podatnika faktury. Podatnik natomiast nie skorzystał z prawa do złożenia zastrzeżeń oraz wskazania dowodów, które umożliwią określenie prawidłowej podstawy opodatkowania za rok 2019.

Uczynił to jednak w postępowaniu wymiarowym za rok 2020 i dlatego mając na uwadze konstrukcję ewidencji środków trwałych, kierując się dyrektywą wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej na podstawie art. 229 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, uzupełniono materiały z akt SKO [...] w sprawie [...] i rozpoznano wystąpienie podatnika z dnia 10/21 września 2020 r.

Strona wyjaśniła w nim, że brakiem wymaganych prawem elementów ewidencji środków trwałych obciążą poprzednie biuro rachunkowe prowadzące księgi. Podnosi zarazem, że informował organ I instancji o podjętej przez siebie uchwale, której kopię przedstawił, a która podzieliła dotychczasowy środek trwały w postaci myjni bezdotykowej, na dwie odrębne grupy środków trwałych zgodnie z KŚT. Pierwsza grupa to konstrukcja myjni + kontener + attyka, drugą zaś są urządzenia myjni.

Organ II instancji podkreślił, że podziela konkluzje protokołu badania ksiąg podatkowych, iż ewidencja środków trwałych P.P.H.U. "M." M. K. prowadzona była niezgodnie z zasadami prawa podatkowego - ustawa z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.).

Ze względu na niezgodne z przepisami ewidencjonowanie środków trwałych, a zarazem konieczność ustalenia podstawy opodatkowania amortyzowanych budowli, SKO [...] wskazało, że nie widzi możliwości zastosowania w sprawach art. 193 § 5 Ordynacji podatkowej.

Podstawa opodatkowania ma bowiem niezmiernie istotne znaczenie dla ustalenia wymiaru zobowiązania podatkowego. Stwierdzone wady ewidencji wykluczają także możliwość oparcia się na ich zapisach w zakresie identyfikacji poszczególnych przedmiotów opodatkowania. Odnosząc się natomiast do zastrzeżeń strony do wyników badania ksiąg oraz przedstawionych dowodów mających umożliwić określenia prawidłowej podstawy opodatkowania, organ II instancji wskazał, że w pierwszym wypadku są one nieuzasadnione, a w drugim ponownie wadliwe.

Jak wynika z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f.) środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, oraz inne przedmioty, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu. Za wartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, a w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia (art. 22g ust. 1 pkt 1-2 u.p.d.o.f). Zauważyć należy, że przedmiotowa ustawa dopuszcza tak zmniejszenie wartości środka trwałego, jak i zwiększenie. Środek trwały może bowiem zostać ulepszony w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji (art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f.). Jego wartość może także ulec pomniejszeniu w przypadku trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjne (art. 22g ust. 20 u.p.d.o.f.).

Przedstawiona przez stronę uchwała z 1 września 2014 r. nie może, zdaniem organu odwoławczego, wywierać żadnych skutków prawnopodatkowych, gdyż w świetle powyższych przepisów podatnik nie może dowolnie zmieniać zapisów ewidencji środków trwałych. Nie można dokonać zmiany zapisu ewidencji, polegającej na podziale (wyodrębnieniu) środka trwałego, czyli pewnego składnika majątku przedsiębiorstwa, który w chwili przyjęcia do użytkowania był pewną kompletną i zdatną do użytku całością, jeżeli nie zaszły przewidziane prawem okoliczności.

Jak wynika z urzędowego zawiadomienia Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta N. S. z dnia 9 grudnia 2010 r. podatnik, działający pod firmą P.P.H.U. "M. " złożył wniosek o pozwolenia na użytkowanie myjni bezdotykowej typu 5-II-PT2K2G, pięciostanowiskowej wraz z infrastrukturą techniczną niezbędną do prawidłowego funkcjonowania oraz wjazdem z drogi publicznej. Trudno zatem zakładać, iż podatnik w 2010 r. nie traktował swojej inwestycji jako zakończonej i gotowej do użytku. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego odnośnie aspektów technicznych (budowlanych) przedmiotowej myjni podzielił to stanowisko, albowiem nie stwierdził żadnych przesłanek do wniesienia sprzeciwu w związku z zamiarem przystąpienia do użytkowania.

Mając powyższe na uwadze SKO [...] stwierdziło, że zmiana zapisów ewidencji - dla środka trwałego w postaci kompletnej myjni bezdotykowej wraz z infrastrukturą techniczną niezbędną dla jej prawidłowego funkcjonowania, w tym z dostępem do drogi publicznej i która zdaniem podatnika z końcem 2010 r. mogła już być użytkowana, a od początku 2011 r. była amortyzowana - polegająca na pomniejszeniu wartości początkowej, zgodnie z regulacjami prawa podatkowego, może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy nastąpiło trwałe odłączenie części składowych lub peryferyjnych. Zdarzeń takich podatnik nie zgłosił, pomimo zapytań organu I instancji, a także możliwości ich wykazania podczas oględzin. Hipotetyczny błąd odnośnie nieprawidłowej klasyfikacji środka trwałego, nie uprawnia do podziału takiego składnika majątkowego. Natomiast wyjaśnienia podatnika o pomocniczym charakterze placu utwardzonego i ujęciem jego wartości wraz z budynkiem, nie mają wpływu na trafność wymiaru zobowiązania w tym zakresie, gdyż obiekt ten niewątpliwe stanowi budowlę w rozumienia prawa podatkowego - art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane. Ustalenie podstawy opodatkowania placu w oparciu o dokumenty źródłowe (faktury) jest zatem uzasadnione.

Odnosząc się do zarzutu odwołującego, co do naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy - Prawo budowlane poprzez błędną wykładnię i uznanie, że kontener technologiczny, zlokalizowany na opodatkowanej nieruchomości, nie posiada cech budynku, SKO [...] uznał powyższy zarzut za chybiony.

Kwalifikacja myjni bezdotykowej przy ul. [...] w N. S. jako budowli potwierdza urzędowe zaświadczenie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego. W wystąpieniu z 9 grudnia 2010 r. organ ten stwierdził, że przedmiotowa myjnia zakwalifikowana zostaje do kategorii VIII, czyli jest ona "budowlą inną". Związek techniczno-użytkowy powyższego obiektu z jego częściami składowymi lub peryferyjnymi odzwierciedlają przeprowadzone przez organ I instancji dowody z oględzin i opinii technicznych. Protokoły oględzin z 19 sierpnia 2015 r. i 25 kwietnia 2018 r. opisują sporne obiekty, a podatnik nie zgłosił żadnych uwaga czy zastrzeżeń. Opis ten należy zatem przyjąć za bezsporny.

Potwierdzają go także biegli w osobach mgr inż. M. B. i mgr inż. W. P.. SKO w [...] podkreśliło, że przyjmuje pozyskane w sprawie opinie w części technicznej, w której opisano i scharakteryzowano sporne obiekty, ich konstrukcję oraz wyjaśniono powiązania techniczno-użytkowe. W pozostałym zakresie, dotyczącym analizy przepisów prawnych pominięto zawarte w nich wywody. Istotne jest bowiem, że osoba posiadająca wiadomości specjalne mgr inż. M. B. ustaliła iż sporne urządzenia zapewniają możliwość spełnienia podstawowej funkcji myjni i razem z jej konstrukcją stanowią obiekt budowlany. Natomiast, mgr inż. W. P. ustalił w trakcie oględzin, a następnie objaśnił, w tym odpowiadając na dodatkowe pytania ówczesnego pełnomocnika strony w uzupełnieniu opinii, rozwiązania konstrukcyjne kontenera, sposób jego posadowienia na płycie fundamentowej i powiązania tych elementów z gruntem.

SKO w S. wyjaśniło, że zdaniem strony kontener technologiczny, zlokalizowany na opodatkowanej nieruchomości, nie może być opodatkowany jako budowla, gdyż posiada cechy budynku. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych definiuje budynek jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Nie budzi wątpliwości, iż kontener jest obiektem budowlanym, stanowi o tym przecież art. 3 pkt 5 ustawy - Prawo budowlane. Dokumentacja fotograficzna z oględzin oraz opinie techniczne potwierdzają także, iż wydzielony jest z przestrzeni przegrodami i posiada dach. Zebrany materiał dowodowy wyklucza jednak trwały związek tego obiektu z gruntem, a także posiadanie fundamentu. Obiekt ten osadzony jest na płycie fundamentowej, która jednak nie stanowi jego integralnej części. Biegły mgr inż. W. P. wyjaśnił, odpowiadając na pytanie strony, że kontener nie jest związany z gruntem bezpośrednio, tylko poprzez fundament, który z kolei nie jest trwale połączony z samym kontenerem. Nie sposób więc przyjąć, iż sporny obiekt posiada fundament i jest trwale związany z gruntem. Jeżeli kontener ten na płaszczyźnie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie może być uznany za budynek i nie jest także obiektem małej architektury, zarazem spełnia wymogi obiektu budowlanego, to pozostaje tylko jedna możliwość, a mianowicie powinien zostać opodatkowany jako budowla. Fakt, iż obiekt ten związany jest z działalnością gospodarczą nie jest przecież sporny.

Nietrafny jest także, zdaniem SKO [...] zarzut odwołującego dotyczący opodatkowania maszyn i urządzeń zlokalizowanych wewnątrz przedmiotowego kontenera, jako nieposiadających części budowalnych. Przepisy wyraźnie stanowią, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają także urządzenia budowlane, które są przecież urządzeniami technicznymi, o ile zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Bez tych urządzeń i instalacji myjnia bezdotykowa nie mogłaby funkcjonować zgodnie ze swoim przeznaczeniem. Kwalifikacja spornych obiektów została zresztą potwierdzona w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1109/16.

Organ II instancji wyjaśnił, że ustalając podstawy opodatkowania oparto się w przypadku gruntów na danych z ewidencji gruntów oraz informacji podatkowej. Na podstawie tej ostatniej ustalono także powierzchnię użytkową budynków. Jak podkreśliło przy tym, nie widzi możliwości uwzględnienia danych z ewidencji środków trwałych P.P.H.U. "M. " M. K., wobec ich wadliwości, co zostało stronie z wyprzedzeniem ogłoszone (notyfikowane). Podstawa opodatkowania budowli - myjni bezdotykowej została ustalona w oparciu o dokumenty źródłowe w postaci przedłożonych przez odwołującego faktur VAT, opiewających na kwotę 665.187,68 zł. Wartość placu utwardzonego przed budynkiem przy ul. [...] nr [...] przyjęta została według oświadczenia strony.

W sytuacji, gdy dla budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Stawka roczna podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - na podstawie § 1 pkt 1 lit. a) uchwały nr XVIII/491/2017 Rady Miasta Nowego Sącza z dnia 21 listopada 2017 r. (Dz. Urz. Woj. Małopolskiego z 2017 r. poz. 8308) - uchwalona została w wysokości 0,79 zł od 1 m˛. Natomiast stawka podatku od 1 m˛ powierzchni użytkowej związanej z prowadzeniem działalności to 21,12 zł (§ 1 pkt 2 lit. b). Wyliczenia rachunkowe podatku za 2019 r. i 2020 r. są zatem poprawne.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie M. K. zarzucił naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (interpretowanego w sposób wskazany w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. o sygn. akt SK 48/15 - Dz.U. z 2017 r., poz. 2432) w związku z art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3 oraz pkt 9 ustawy - Prawo budowlane (w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r.), poprzez:

- błędne uznanie, że przedmiotem opodatkowania podatkiem "od nieruchomości" są typowe "ruchomości", tj. urządzenia techniczne (m.in. takie jak: piec dwufunkcyjny, zasobnik wody, wymienniki płytowe, pompy glikolu, pompy wody, demineralizator wody, zbiornik buforowy, dwukolumnowy zmiękczacz wody, jednostka centralna, regulatory częstotliwości, szafa sterująca, podajniki proszku i wody, pompy, rozmieniarka pieniędzy):

- nieposiadające części budowlanych,

- wykonane bez użycia wyrobów budowlanych (w rozumieniu art. 2 pkt 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady UE nr 305/2011 z dnia 9 marca 2011 r. ustanawiającego zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych),

- niebędące wynikiem robót budowlanych, a tym samym niepodlegające także rozbudowie, nadbudowie, przebudowie ani rozbiórce w rozumieniu przepisów prawa budowlanego,

- mogące być przedmiotem odrębnej własności (najczęściej jako przedmiot leasingu),

- mogące być w dowolnym czasie demontowane i zastępowane innymi,

a tym samym:

- błędne uznanie, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są

urządzenia techniczne niebędące "częściami składowymi" (w rozumieniu art. 47

Kodeksu cywilnego) obiektu budowlanego, względnie nieruchomości

(w rozumieniu art. 48 Kodeksu cywilnego),

- błędne uznanie, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są

urządzenia techniczne niebędące "urządzeniami budowlanymi" w rozumieniu

przepisów prawa budowlanego;

Z ostrożności procesowej skarżący zarzucił także naruszenie:

- art. 197 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez bezpodstawne

nieuwzględnienie przez organy obydwu instancji opinii biegłego W. P. z dnia 10 maja 2018 r., w konkluzji której stwierdził, iż "(...) kontener technologiczny (...) usytuowany przy ul. [...] posiada cechy kwalifikujące go do uznania go za budynek (z uwagi na to, iż posiada fundament, jest przez niego przez niego trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegląd budowlanych ścian oraz posiada dach).",

- art. 191 w związku z art. 210 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne uznanie przez organy obydwu instancji, że tzw. kontener technologiczny nie jest budynkiem z tego tylko powodu, że w konkluzji opinii z grudnia 2019 r. biegły W. P. stwierdził, iż istnieje techniczna możliwość odłączenia go od gruntu bez uszkodzenia jego konstrukcji, podczas gdy - jak wynika z utrwalonego orzecznictwa oraz wskazanych przykładów przesuwania ogromnych budynków - "trwałe związanie z gruntem" nie

oznacza związania nierozerwalnego, lecz związanie na tyle mocne, iż odłączenie obiektu spowodowałoby zasadniczą jego zmianę w sensie technicznym, uniemożliwiającą ponowne jego posadowienie w innym miejscu bez konieczności ponownego przygotowania podłoża (tak m.in.: wyrok NSA z 29 lipca 2010 r., sygn. II OSK 1234/00; wyrok NSA z 2 czerwca 2017 r., sygn. II FSK 1249/15),

- a wskutek tego błędne uznanie za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości urządzeń technicznych, zlokalizowanych wewnątrz obiektu budowlanego spełniającego cechy budynku.

W świetle powyższych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji oraz o zobowiązanie organu do wydania decyzji w terminie 30 dni ze wskazaniem; że dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2019 r. i 2020 r.: nie należy uwzględniać wartości urządzeń technicznych nieposiadających części budowlanych; w szczególności urządzeń zlokalizowanych w obrębie tzw. kontenera technologicznego, takich jak piec dwufunkcyjny, zasobnik wody, wymienniki płytowe, pompy glikolu, pompy wody, demineralizator wody, zbiornik buforowy, dwukolumnowy zmiękczacz wody, jednostka centralna, regulatory częstotliwości, szafa sterująca, podajniki proszku i wody, pompy, czy też rozmieniarka pieniędzy, należy uwzględnić powierzchnię kontenera technologicznego, a nie jego wartość. Ponadto skarżący wniósł o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi postanowił, sprawy o sygn. akt I SA/Kr 417/21 i I SA/Kr 418/21, połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 417/21.

Powyższy przepis stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanych sprawach skargi ze względu na skarżącego, stan faktyczny i istotę spornych zagadnień, a także tożsamość podnoszonych zarzutów, pozostawały ze sobą w związku w rozumieniu ww. przepisu. Uzasadnione było więc połączenie tych spraw do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, że kontrola sądowa zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że sąd administracyjny bada, czy zaskarżona decyzja narusza konkretny przepis prawa.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub też naruszenia dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotnego naruszenia przepisów postępowania administracyjnego. Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W przypadku stwierdzenia braku podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddala.

Nie każde naruszenie prawa stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji, ale tylko takie, które jest na tyle istotne, że mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanych sprawach sytuacja taka nie wystąpiła, zatem brak było podstaw do uchylenia zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I Instancji.

Sąd dodatkowo wyjaśnia, że zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I, na podstawie art. 15 zzs? ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.) sprawy zostały rozpoznane na posiedzeniu niejawnym.

Przedmiotem kontroli Sądu były decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymujące w mocy decyzje Prezydenta Miasta N. S. w przedmiocie ustalenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 r. i 2020 r. w kwotach po 30.144,00 zł.

Istotą sporu w niniejszych sprawach ogniskowała się wokół kwestii kwalifikacji kontenera technologicznego oraz urządzeń techniczno - technologicznych myjni i rozstrzygnięcia, czy są one integralną częścią obiektu budowlanego dając możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, a więc budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Konsekwencją tego było ustalenie, czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będą podlegać jedynie elementy konstrukcyjne myjni, czy także służące do korzystania z niej urządzenia techniczne.

W zaskarżonych decyzjach Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że myjnia samochodowa jest całością, stanowi obiekt budowlany i podlega opodatkowaniu jako budowla, natomiast skarżący twierdził, że w podstawie opodatkowania należało uwzględnić powierzchnię budynku (kontenera technologicznego) wynoszącą 13,34 m2 zamiast wartość tego budynku oraz usytuowanymi w nim urządzeniami technicznymi.

Zarówno organy podatkowe jaki skarżący w powyższej kwestii odwoływały się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 48/15, w którym Trybunał rozstrzygał o zagadnieniu prawnym odnoszącym się do istoty sporu w rozpoznawanych sprawach. W wyroku tym Trybunał orzekł, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". Niesporna więc między stronami postępowania jest okoliczność, że definicje budynku i budowli są rozłączne, tj. żaden budynek nie może być budowlą ani żadna budowla budynkiem, skoro "budowlą", w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jest "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem (...)". Z kolei użyte w u.p.o.l. określenie "budynek" oznacza "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach" - art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Organy podatkowe wykluczyły jednak aby można było zakwalifikować kontener technologiczny jako budynek albowiem jak wynika z uzupełnienia opinii biegłego W. P. nie jest on trwale związany z gruntem. Znalazło to potwierdzenie w treści protokołu z 3 grudnia 2019 r. gdzie zaznaczono, że kontener osadzony jest grawitacyjnie na fundamencie betonowym, bez jakichkolwiek elementów mocujących. Styk kontenera z fundamentem uszczelniony jest jedynie pianką mocującą. Na tę okoliczność zwrócił uwagę biegły wskazując, że odłączenie kontenera możliwe jest po odcięciu pianki.

Ponadto kontener jest funkcjonalnie związany z całym obiektem tworząc z nim jednolitą całość, co z kolei znalazło potwierdzenie w opinii rzeczoznawcy budowlanego mgr inż. M. B. W swojej opinii biegła potwierdziła bowiem, że myjnia samochodowa jest obiektem kompletnym, a co za tym idzie wartość wszystkich jej elementów, w tym urządzeń technicznych będących urządzeniami budowlanymi, powinna stanowić podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Ponadto dla wyjaśnienia wskazanej kwestii spornej, w sprawach w postępowaniu podatkowym zebrano obszerny, wystarczający materiał dowodowy, w szczególności obejmujący dokumentację budowlaną obiektu oraz dokonano jego oględzin i sporządzono dokumentację fotograficzną. Z pozwolenia na budowę i zgłoszenia zakończenia budowy obiektu budowlanego z dnia 6 grudnia 2010 r. oraz kończącego proces inwestycyjny zawiadomienia Powiatowego Nadzoru Budowlanego wynika że przedmiotem ww. postępowań była kontenerowa samoobsługowa myjnia samochodowa,

W niniejszych sprawach rozstrzygnięcia zatem wymagało zagadnienie czy sporny obiekt, jakim jest samoobsługowa myjnia samochodowa, stanowi jedną funkcjonalną całość wraz z zespołem urządzeń przeznaczonych do mycia pojazdów samochodowych, która jest budowlą na gruncie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.b."), a także w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.o.l."), czy też z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotem oceny powinny być poszczególne elementy zarówno budowlane, jak i techniczne takiej myjni.

Zauważyć jednak należy, że kwestia opodatkowania myjni samochodowych była przedmiotem rozważań zarówno wojewódzkich sądów administracyjnych jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego między innymi w sprawach sygn. II FSK 3/16, II FSK 2488/17, II FSK 847/16, II FSK 848/16 (por. strona internetowa orzeczenia.nsa.gov.pl). Kwestia ta nie budzi wątpliwości i jest jednolicie postrzegana w orzecznictwie sądów administracyjnych zarówno w stanie prawnym przed 18 czerwca 2015 r. jak i po tej dacie kiedy zmodyfikowana definicja budowli w u.p.b.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. użyte w tej ustawie określenie "budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przepis ten odwołuje się zatem w pierwszej kolejności do pojęcia obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów u.p.b., a więc do art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 28 czerwca 2015 r.), zgodnie z którym obiekt budowlany to budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Natomiast od dnia 28 czerwca 2015 r., w myśl art. 3 pkt 1 u.p.b., obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Przepis art. 3 pkt 3 u.p.b. może tu być stosowany tylko pomocniczo, a przede wszystkim łącznie z art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. (w brzmieniu do dnia 27 czerwca 2015 r.), albo art. 3 pkt 1 u.p.b. (od dnia 28 czerwca 2015 r.), albowiem wylicza on przykładowo budowle, które podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Możliwość opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowli tak części budowlanych, jak i technicznych myjni bezdotykowej jest uzależniona od tego czy stanowią one całość techniczno-użytkową, albo czy od dnia 28 czerwca 2015 r. instalacje zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Wykazanie tego związku pozwala w konsekwencji na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości jako budowli w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. obiektu budowlanego o złożonej budowie.

Jak wyjaśnia B. Pahl w glosie do wyroku WSA w Rzeszowie z 25 lipca 2013 r., o sygn. akt I SA/Rz 420/13, chodzi tutaj o obiekt kompletny, czyli taki, którego wykorzystanie wszystkich fizycznie połączonych elementów pozwala na realizowanie funkcji, dla których został stworzony (Lex/el. 2013 do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.).

Powyższe uwagi odnoszą się również do spornej myjni samochodowej, w tym także w zakresie wchodzącego w jej skład kontenera technologicznego, który zapewnia możliwość użytkowania całego obiektu zgodnie z przeznaczeniem.

Podobną wykładnię zaprezentował tut. Sąd w wyroku z dnia 14 grudnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 1109/16, utrzymanym przez NSA wyrokiem z 20 września 2017 r. sygn. akt II FSK 1062/17 dotyczącym skarżącego w tożsamym stanie faktycznym.

Zdaniem Sądu w składzie rozpoznającym niniejsze sprawy wszystkie elementy (budowlane i techniczne) myjni samochodowych tworzą ze sobą całość, a budowa myjni w pełni odnosi się do celu, jakiemu przyświecało jej powstanie. Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez umożliwienie świadczenia usług bezdotykowego mycia pojazdów mechanicznych, czyli zgodnie z przeznaczeniem obiektu o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. Jak pisze B. Pahl w przywoływanej glosie, do wyroku WSA w Rzeszowie z 25 lipca 2013 r., związek urządzeń technicznych i części budowlanych ma charakter techniczny, funkcjonalny, gdyż każdy z jej elementów jest konieczny do realizacji funkcji, do jakiej obiekt ten został przeznaczony. Nie jest przy tym możliwe odłączenie lub demontaż jakiegokolwiek składowego elementu obiektu bez wpływu na jego możliwości eksploatacyjne i użytkowe, a elementy składowe obiektu są usytuowane tam, gdzie są konieczne. Myjni bezdotykowej nie można zatem "rozbijać" na czynniki (elementy) i oceniać odrębnie każdy z takich elementów z punktu widzenia u.p.b. oraz u.p.o.l. Nie sposób także przyjąć, że pomiędzy elementami myjni bezdotykowej zachodzi tylko związek użytkowy.

Z przytoczonej powyżej definicji obiektu budowlanego, zawartej w u.p.b., wynika, że budowla stanowi całość wraz z instalacjami i urządzeniami, które umożliwiają jej gospodarcze wykorzystywanie nawet pomimo faktu modyfikacji definicji budowli w art. 3 ust. 1 lit. b u.p.b. Ustawodawca posłużył się tutaj bowiem szerszą definicją zastępując sformułowanie "stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami" pojęciem "wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych". Niewątpliwie elementy myjni służące celowi do którego powstała myjnia tworzą funkcjonalną całość podlegająca opodatkowaniu. Również do tych przepisów odwoływały się organy obu instancji, zatem nie można zgodzić się z zarzutem, że rozstrzygnięcia zostały oparte na przepisach obowiązujących przed 28 czerwca 2015 r.

Ponadto warto zaznaczyć, że myjnie samochodowe zostały wprost wymienione w załączniku do u.p.b. w kategorii XVII. Wprawdzie załącznik ten służy do doprecyzowania, czy uszczegółowienia definicji legalnych z art. 3 u.p.b. w zakresie wskazanych w nim obiektów budowlanych, to jednak uwzględniając jego funkcję, stanowi egzemplifikację tych obiektów. Służy on mianowicie konkretyzacji wysokości kar nakładanych za wykonanie budowy niezgodnie z projektem zagospodarowania działki lub terenu, niezgodnie z projektem architektoniczno-budowlanym, z zastosowaniem niewłaściwych wyrobów budowlanych, istotnych dla bezpieczeństwa konstrukcji oraz bezpieczeństwa pożarowego, bez uporządkowania terenu budowy lub bez dokonania rozbiórki obiektów budowlanych pomimo upływu terminu ich rozbiórki, na co wskazują przepisy art. 59f ust. 1 w zw. z art. 59a ust. 2 u.p.b.

Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r., o sygn. akt P 33/09 z punktu widzenia standardów konstytucyjnych do budowli stanowiących przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy zaliczyć zarówno te, które za takowe uznaje art. 3 pkt 3 u.p.b., jak i te, które zostały wymienione w pozostałych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej. Powołując się zatem na wskazaną definicję budowli oraz istotną okoliczność, że myjnie samochodowe zostały wprost wymienione w powyższym załączniku do u.p.b. w kategorii XVII, stwierdzić należy, że będąca faktycznym przedmiotem opodatkowania budowla w istocie stanowi całość i w związku z tym nie można dzielić jej elementów na poszczególne kategorie. W konsekwencji trafne jest stanowisko organu, że dla celów opodatkowania wszystkie elementy tej budowli stanowią jedną całość, od wartości której jest naliczany podatek od nieruchomości.

Nie ma bowiem zastrzeżeń co do tego, że myjnia samochodowa skarżącego powstała z użyciem wyrobów budowlanych - były nimi filary (słupy), na których spoczywał dach.

Odnosząc przedstawione regulacje normatywne do stanu faktycznego spraw, godzi się zauważyć, że celem skarżącego było wybudowanie, a następnie wykorzystywanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej myjni samochodowej co wynika z przedstawionej i opisanej wyżej dokumentacji. Przeznaczeniem wybudowanego obiektu było więc pełnienie funkcji myjni, wszystkie jego elementy (budowlane i techniczne) tworzyły ze sobą całość temu właśnie podporządkowaną, Celem budowy myjni było zaś prowadzenie przez skarżącego działalności gospodarczej - świadczenia usług bezdotykowego mycia pojazdów mechanicznych, zgodnego z przeznaczeniem obiektu. Jednocześnie nie ma wątpliwości, że myjnia została wzniesiona z użyciem wyrobów budowlanych.

W związku z tym, w przekonaniu Sądu zasadne jest przyjęcie, że budowlą należącą do skarżącego była myjnia samochodowa z całością instalacji w niej umieszczonych. Podstawa opodatkowania, w oparciu o którą następuje wymiar podatku obejmuje zatem wartość nie tylko samej wiaty czy też znajdującego się w niej kontenera ("wąsko rozumianej budowli"), ale kształtuje ją również wartość urządzeń, bez których nie można by mówić o istnieniu myjni.

Zauważyć również należy, że takie stanowisko zostało również ugruntowane w stanie prawnym obowiązującym po 28 czerwca 2015 r. gdzie Sądy wypowiadały się również przeciwko sztucznemu wyodrębnianiu elementów budowlanych i niebudowlanych ze stanowiących całość obiektów, stosując również w tym zakresie kryterium techniczno-użytkowe. (Wyroki WSA w Gliwicach z stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 598/20, z 4 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 80/19, z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 637/16, wyrok WSA w Gdańsku z 15 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 1558/19, Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1418/17, II FSK 1418/18, II FSK 1418/19, z 17 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 122/1)

W wyroku z dnia 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 180/21 Sąd uznał, że sama część budowlana myjni bez uzbrojenia jej w elementy techniczne i instalacje, podobnie jak same elementy techniczne i instalacje bez umieszczenia ich w części budowlanej, nie tworzą myjni bezdotykowej. Elementy te odrębnie nie spełniają bowiem funkcji użytkowej ani technicznej, do której zostały przeznaczone. W konsekwencji, przedmiotem opodatkowania w sprawie jest jeden obiekt budowlany, tj. myjnia samochodowa jako budowla.

Sąd nie stwierdził także, aby zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię, nie stwierdził też innych naruszeń prawa procesowego lub materialnego, mogących mieć wpływ na wynik spraw.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 p.p.s.a skargi oddalił.