Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1453/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2009-04-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14d
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1453/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 kwietnia 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr), Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Asesor: WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2009r., sprawy ze skargi Grupy "K" Spółka Akcyjna w K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 7 lipca 2008r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł ( dwieście złotych).


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 7 lipca 2008 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko strony skarżącej – Grupy "K" S.A., przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych w postaci korekty podatku VAT odliczonego od wnoszonych aportem składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest nieprawidłowe.

W dniu [...] kwietnia 2008 r. strona skarżąca złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.( data wpływu na prezentacie)

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że skarżąca zamierza wnieść aportem do innej spółki kapitałowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Część ta obejmuje jeden z wydziałów, który jest wyodrębniony organizacyjnie, produkuje i sprzedaje wyroby w 100% podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydział ten nie jest jednak oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans. Po wniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w postaci wspomnianego wydziału, wydział ten dalej będzie produkował i sprzedawał wyroby podlegające w 100% opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nie zmieni się więc przeznaczenie środków trwałych nadal będą służyć sprzedaży opodatkowanej , lecz już prowadzonej przez spółkę, do której został wniesiony aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnoszone aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą również zapasy w postaci surowców, półfabrykatów oraz wyrobów. Po wniesieniu aportu nie zmieni się jednak ich przeznaczenie, tj. zostaną sprzedane przez nową spółkę, a sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT. Środki trwałe stanowiące majątek wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zostały nabyte zarówno przed wstąpieniem Polski do Unii Europejskiej jak i po wstąpieniu do Unii Europejskiej.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w przypadku zajścia przedmiotowej transakcji konieczna będzie korekta odliczonego podatku VAT od wnoszonych aportem składników majątkowych stanowiących majątek zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. środków trwałych oraz zapasów?

Przedstawiając swoje stanowisko strona skarżąca stwierdziła, że nie nastąpi konieczność korekty odliczonego podatku VAT zarówno od środków trwałych nabytych przed wstąpieniem do Unii Europejskiej jak i środków trwałych nabytych po wstąpieniu do Unii Europejskiej. Nie nastąpi również konieczność korekty odliczonego podatku VAT od wnoszonych aportem zapasów stanowiących majątek zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem skarżącej będzie to następstwem tego, że nie zmienia się sposób wykorzystania zarówno środków trwałych jak i zapasów dla potrzeb podatku VAT- tzn. dalej będą służyć działalności w 100% opodatkowanej podatkiem VAT. Dlatego też nie zajdą przesłanki powodujące obowiązek korekty odliczonego wcześniej przy zakupach podatku VAT. W tym zakresie skarżąca powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla skarżącej spółki indywidualną interpretację nr [...] uznając, że jej stanowisko w zakresie konsekwencji podatkowych w postaci korekty podatku VAT odliczonego od wnoszonych aportem składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest nieprawidłowe. Powyższa interpretacja została doręczona stronie skarżącej w dniu [...] lipca 2008 roku.

Organ podatkowy stanął na stanowisku, że przedmiotem aportu jest majątek przedsiębiorstwa, a nie zakład, czy oddział, który samodzielnie sporządza bilans. Uznano też, że wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem stwierdzono, że strona skarżąca będzie obowiązania dokonać korekty podatku naliczonego przy zakupie środków trwałych, zgodnie z art. 91 ust 5 ustawy o VAT w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiąc, w którym dokonywany jest aport towarów.

Pismem z dnia [...] lipca 2008r. strona skarżąca wezwała Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego .

W odpowiedzi na w/w. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej jednocześnie stwierdzając, że zarzuty skarżącej spółki podniesione w piśmie z dnia [...] lipca 2008r. nie są zasadne.

Na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego strona skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wniosła o jej uchylenie.

Skarżąca spółka zarzuciła przedmiotowej interpretacji oraz odpowiedzi na wezwanie do usunięcia niezgodności z prawem, błędne ustalenie stanu faktycznego oraz naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności:

- przepisu art. 19 i 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej,

- przepisu art. 91 ust. 2 i 3 Konstytucji Rzeczpospolitej (Dz. U. z dnia 16 lipca 1997r. Nr 78, póz. 483 ze zm.),

- przepisu art. 10 oraz art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. Urz. WE C 1992, nr 224),

- przepisu art. 6 ust. 1, art. 86 ust. 1 i art. 91 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, póz. 535 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca stanęła na stanowisku, że Minister Finansów nie mógł wprowadzić rozporządzeniem zwolnienia od podatku VAT wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych. Powołując się na normę art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 6 ust 1 ustawy o VAT podniesiono, że przypadki, w których wniesienie aportem nie podlega VAT zostały wyraźnie określone, a zatem przypadki wniesienia aportem wkładów niepieniężnych inne niż określone w ustawie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Skarżąca spółka uznała zatem, że nie ma obowiązku dokonywania korekty VAT odliczonego od składników wnoszonych aportem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie sporządzającej samodzielnie bilansu. W swoich twierdzeniach strona skarżąca powołała się na orzecznictwo ETS oraz WSA.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w piśmie stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W piśmie procesowym z dnia [...] stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej, odnosząc się do uchwały NSA wydanej w składzie 7 sędziów, z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt II FPS 2/08, wywodził, że zaskarżona interpretacja została wydana w terminie, o którym mowa w art. 14d Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera przepis art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (np. interpretacji), ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę.

W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, iż zaskarżona interpretacja narusza przepisy procesowe, przewidziane dla instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego, w stopniu nakazującym uchylenie tej interpretacji.

Zgodnie z dyspozycją art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej zwanej "O.p.", znajdującego zastosowanie w przedmiotowej sprawie, wynika, iż interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O.p.

W ocenie Sądu, termin określony w art. 14d O.p. uznać można za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy. Stawiając powyższą tezę Sąd miał na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. akt I FPS 2/08) przesądzającą, iż - w stanie prawnym obowiązującym w 2005 roku - pojęcie nie wydanie postanowienia, użyte w art. 14b § 3 O.p., oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku. Co istotne, w uzasadnieniu uchwały wskazano, że również na gruncie przepisu art. 14d O.p., dla zachowania określonego w nim terminu, konieczne jest doręczenie, a nie samo wydanie interpretacji, rozumiane jako jej sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę.

Orzekający Sąd w pełni podziela stanowisko wyrażone w cytowanej wyżej uchwale NSA, która zapadła w składzie siedmiu sędziów. Zaznaczyć należy, że dokonana w ten sposób interpretacja przepisów prawa administracyjnego jest wiążąca zarówno dla zwykłych, jak i rozszerzonych składów orzekających. Jest ona wiążąca w tym sensie, że składowi sądu administracyjnego rozpoznającemu sprawę nie wolno samodzielnie przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dopiero w przypadku gdy jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi (art. 269 P.p.s.a.).

Z akt sprawy wynika, że wniosek skarżącej spółki o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu 7 kwietnia 2008 roku. Potwierdza to pieczęć z datownikiem umieszczona na wniosku. Taką datę wpływu wniosku potwierdził także Minister Finansów, powołując ją w treści zaskarżonej interpretacji. Akta sprawy nie wskazują przy tym, aby organ podatkowy podejmował jakiekolwiek czynności przed wydaniem interpretacji, jak również, aby zaistniały okoliczności wymienione w art. 139 § 4 O.p., które przedłużałyby termin do wydania interpretacji. Sam Minister Finansów w odpowiedzi na skargę z dnia 7 października 2008 roku przyznał w/w okoliczności.

W niniejszej sprawie, termin określony z art. 14d O.p., liczony zgodnie z art. 12 § 3 tej ustawy, upłynął dnia 7 lipca 2008 roku (poniedziałek). Interpretację doręczono podatnikowi w dniu 11 lipca 2008 roku (piątek), o czym świadczy potwierdzenie odbioru interpretacji, znajdujące się w aktach sprawy. Nie ulega zatem wątpliwości, iż zaskarżona interpretacja wydana została z uchybieniem 3-miesięcznego terminu, o którym stanowi art. 14d O.p.

Zgodnie z art. 14o § 1 O.p., w razie nie wydania interpretacji indywidualnej w terminie zakreślonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Oznacza to, iż jeżeli organ wydający interpretację nie doręczył skutecznie tej interpretacji wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d O.p., traci on kompetencje do jej wydania. Przepis ten wskazuje natomiast, że w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie.

Z brzmienia art. 14o § 1 O.p. wynika, iż prawnym skutkiem uchybienia terminu jest przyjęcie, że interpretacja została wydana, tzw. "interpretacja milcząca" (interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie), aczkolwiek rzeczywistym autorem interpretacji nie jest organ podatkowy, lecz oparta jest ona bezpośrednio na przepisach prawa, które ją kreuje.

Zauważyć też należy, iż w zaistniałej sytuacji, Sąd nie był władny ocenić merytorycznej zasadności zarzutów skargi odnoszących się do stanowiska Ministra Finansów.

Uznając, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów procesowych, tj. regulacji art. 14d O.p., Sąd - na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. - uchylił interpretację Ministra Finansów.

Orzeczenie dotyczące wstrzymania wykonania interpretacji uzasadnione jest treścią art. 152 p.p.s.a.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis sądowy .