Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1735/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 26 par. 1, art. 26a par. 1, par. 2, art. 27 par. 1, art. 28b par. 1, art. 33 par. 1 pkt 1, pkt 6
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 lutego 2021 r. sprawy ze skargi O. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako "Dyrektor" lub "organ nadzoru"), działając na podstawie art. 138 1 pkt 1 w zw. z art.. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postepowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm., dalej jako "k.p.a.") oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 [kt 1, art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 lipca 2020 r., dalej jako "u.p.e.a."), po rozpoznaniu zażalenia O. B. (dalej jako "zobowiązany" lub "skarżący"), otrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B.(dalej jako "organ egzekucyjny") z dnia [...] r., nr [...] (sprostowanego postanowieniem z [...] r. nr [...]), w przedmiocie uznania za niezasadny zarzutu nieistnienia obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego z dnia [...] r. nr [...].

Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu [...] r. organ egzekucyjny, działając jako wierzyciel, wystawił wobec zobowiązanego tytuł wykonawczy nr [...], obejmujący należności z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2019 r., a następnie skierował go do egzekucji.

Postanowieniem z dnia [...] r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o powyższy tytuł wskazując, że wierzyciel wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na błędnie wystawiony zmieniony tytuł wykonawczy.

W dniu [...] r. wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy nr [...] r. i skierował go do egzekucji.

Wraz z zawiadomieniem z dnia [...] r. o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej organ doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego z dnia [...] r. Zobowiązany odebrał ww. korespondencję z dniu [...] r., zaś dłużnik zajętej wierzytelności odebrał zawiadomienie w dniu [...] r.

W dniu 17 lipca 2020 r. zobowiązany, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, wniósł zarzuty do prowadzonego postępowania egzekucyjnego podnosząc naruszenie:

1. Art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że zobowiązanie istnieje, w sytuacji gdy organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego na podstawie pierwotnie wystawionego tytułu wykonawczego (a zatem obowiązek nie istnieje);

2. Art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. poprzez uznanie, że obowiązek wynikający z nowo wystawionego tytułu wykonawczego istnieje, w sytuacji gdy tytuł wykonawczy nie jest wystawiany w ramach postępowania egzekucyjnego, ale przed jego wszczęciem a jedynym tytułem wykonawczym jest ten pierwotnie wystawiony.

W uzasadnieniu pełnomocnik zobowiązanego podniósł, że skoro został wystawiony pierwotny tytuł wykonawczy to nie jest możliwe wystawienie kolejnego obejmującego tę samą należność.

Postanowieniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny uznał zarzut nieistnienia obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego z dnia [...] r. za bezzasadny.

Organ egzekucyjny wskazał, że zaległość wskazana w tytule wykonawczym nie została przez zobowiązanego uregulowana, a zatem zarzut nieistnienia obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) należało uznać za bezzasadny. Jednocześnie wyjaśnił, że postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o zmieniony tytuł wykonawczy z dnia [...] r. zostało umorzone na wniosek wierzyciela z uwagi na błędne jego wystawienie. A zatem czynności podjęte na jego podstawie zostały uchylone. Tym samym wystawiony został tytuł wykonawczy z dnia [...] r. obejmujący należność z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2019 r.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny stanął na stanowisku, że skoro postępowanie prowadzone w oparciu o zmieniony tytuł wykonawczy zostało umorzone, to zaistniała sytuacja, kiedy wierzyciel wycofuje z obrotu prawnego wadliwy tytuł wykonawczy, a w jego miejsce wystawia nowy. Postępowanie egzekucyjne nie mogło być bowiem prowadzone w oparciu o wadliwy (co do kwoty) zmieniony tytuł wykonawczy.

W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik zobowiązanego powtórzył pierwotnie podniesione zarzuty.

Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie Dyrektor wskazał na treść art. 33 § 1, art. 34 § 1 i § 4 u.p.e.a. Stwierdził, że organ egzekucyjny rozpoznał żądanie pełnomocnika w całości, bowiem w zarzutach poza przywołaniem art.. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. nie wskazano żadnych okoliczności przemawiających za niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. W uzasadnieniu tego zarzutu, zdaniem organy nadzoru, pełnomocnik wskazuję w istocie na zarzut nieistnienia obowiązku. Ponadto w zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny precyzyjnie odniósł się do okoliczności wystawienia tytułu wykonawczego z dnia [...] r. wskazując, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie zmienionego tytułu wykonawczego z dnia [...] r. zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] r. na wniosek wierzyciela, z uwagi na błędne wystawienie zmienionego tytułu wykonawczego. Kwota zaległości w pierwotnym tytule wykonawczym była mniejsza od właściwej. Tym samym, zdaniem Dyrektora, mamy tutaj więc do czynienia z sytuacją, kiedy wierzyciel wycofuje z obrotu prawnego wadliwy tytuł wykonawczy, a w jego miejsce wystawia prawidłowy nowy tytuł.

Podkreślił przy tym, że postępowanie egzekucyjne nie może być prowadzone na podstawie wadliwego tytułu wykonawczego, a taka sytuacja, w ocenie organu nadzoru, miałaby miejsce gdyby w obrocie prawnym pozostał tytuł wykonawczy wskazywany przez zobowiązanego jako właściwy. W tej sytuacji organ egzekucyjny był uprawniony, by w dniu [...] r. wystawić wobec zobowiązanego kolejny tytuł wykonawczy, obejmujący zaległy podatek od towarów i usług za październik 2019 r.

Ponadto Dyrektor wskazał, że postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie oznacza, że na zobowiązanym przestał ciążyć, obowiązek, którego wykonanie było przedmiotem umorzonego postępowania. Nie można jemu również przypisywać waloru res iudicata z uwagi na to, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przepis art. 61 u.p.e.a. stanowi, iż razie umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w art. 59 § 2 wszczęcie ponownej egzekucji może nastąpić wówczas, gdy zostanie ujawniony majątek lub źródła dochodu zobowiązanego przewyższające kwotę wydatków egzekucyjnych. Powyższy przepis nie reguluje w sposób wyczerpujący przesłanek wszczęcia ponownej egzekucji. Przyjęcie poglądu, że umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza niemożność jego ponownego wszczęcia - poza przypadkiem wskazanym w art. 61 u.p.e.a. - jest zatem niedopuszczalne. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie oznacza, że na zobowiązanym przestał ciążyć obowiązek, którego wykonanie było przedmiotem umorzonego postępowania. Dopuszczalne jest wszczęcie ponownej egzekucji. Art. 61 u.p.e.a. ogranicza powtórne wszczęcie postępowania egzekucyjnego, jeżeli jego umorzenie nastąpiło na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. Dopiero ujawnienie majątku lub źródła dochodu zobowiązanego przewyższających kwotę wydatków egzekucyjnych uprawnia do wszczęcia ponownej egzekucji.

Umorzenie postępowania egzekucyjnego powoduje, że w obiegu prawnym znajduje się postanowienie w tym przedmiocie. Jednakże takiemu postanowieniu nie można co do zasady przypisywać waloru res iudicata (powagi rzeczy osądzonej), ponieważ organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Funkcjonowanie w obrocie prawnym takiego postanowienia nie wyklucza możliwości wszczęcia ponownej egzekucji administracyjnej, prowadzącej do wyegzekwowania należności. Fakt umorzenia postępowania egzekucyjnego nie jest równoznaczny z umorzeniem zaległości. W ocenie organu nadzoru przesłanką uzasadniającą wystawienie nowego tytułu wykonawczego była okoliczność, iż tytuł wykonawczy z dnia [...] r. był wadliwy, na skutek czego postępowanie egzekucyjne prowadzone na jego podstawie zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] r. Skoro bowiem w tytule wykonawczym z dnia [...] r. egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku, powinnością organu było wycofanie tego dokumentu z obrotu prawnego oraz sporządzenie prawidłowego tytułu wykonawczego, co nastąpiło w dniu [...] r.

Instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu jego zakończenie z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wyegzekwowanie obowiązku jest niemożliwe lub niedopuszczalne.

W ocenie Dyrektora taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie, gdyż prowadzenie egzekucji na podstawie wadliwego tytułu wykonawczego jest niedopuszczalne. Zatem przyjęcie poglądu, że umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza niemożność jego ponownego wszczęcia - poza przypadkiem wskazanym w art. 61 u.p.e.a. - jest niedopuszczalne również z tego powodu, że de facto pozbawiałoby ono wierzyciela możliwości egzekwowania obowiązków wynikających z deklaracji, ostatecznych decyzji lub postanowień właściwych organów administracji publicznej albo prawomocnych orzeczeń sądowych.

W skardze na powyższe postanowienie pełnomocnik zobowiązanego zarzucił naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego tj.:

- naruszenie przepisu art. 59 § 1 pkt 9 oraz 59 § 2 w zw. z art. 26 § 1 i 4 oraz w zw. z art. 28b § 1 u.p.e.a., poprzez uznanie, że zobowiązanie istnieje w sytuacji, gdy organ umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec skarżącego na podstawie pierwotnie wystawionego (oryginalnego) tytułu wykonawczego, a zatem obowiązek ten nie istnieje oraz poprzez uznanie, że obowiązek wynikający z nowo wystawionego tytułu wykonawczego (inny niż pierwotny/oryginalny) istnieje, w sytuacji, gdy tytuł wykonawczy nie mógł być wystawiony bowiem tytuł wykonawczy nie jest wystawiany w ramach postępowania egzekucyjnego, ale przed jego wszczęciem a jedynym tytułem egzekucyjnym jest ten wystawiony pierwotnie (oryginalny), a ponadto nie została wydana żadna decyzja, postanowienie lub inne orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym ani nie została złożona korekta dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p,e.a., powodująca zwiększenie wysokości należności pieniężnej.

2. naruszenie przepisów postępowania tj.:

- art. 6 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez naruszenie zasady działania organów egzekucyjnych na podstawie przepisów prawa,

- art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów.

Tym samym pełnomocnik zobowiązanego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi, jej autor, w pierwszej kolejności wskazał, że organ w niniejszej sprawie wydał rzekomo zmieniony tytuł wykonawczy w sytuacji, gdy nie ziściły się pozytywne przesłanki sporządzenia tytułu wykonawczego wymienionego w przepisie art. 28b § 1 u.p.e.a. Podkreślił, że nie nastąpiły żadne zdarzenia wymienione w treści przepisu art. 28b § 1 u.p.e.a. Tym samym ewidentny, w jego ocenie, jest zarzut naruszenia tego przepisu w związku z przepisem art. 26 § 4 u.p.e.a. Wskazał także, że powołana regulacja nie odnosi się w żadnym miejscu do możliwości zmiany tytułu wykonawczego w sytuacji, gdy tytuł wykonawczy dotknięty jest uchybieniami powstałymi przed jego wydaniem. Podniósł, ze organ nie wydał żadnej decyzji, postanowienia tub innego orzeczenia określającego lub ustalającego inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym powodująca zwiększenie wysokości należności pieniężnej, a tylko w takiej sytuacji wierzyciel mógłby sporządzić zmieniony tytuł wykonawczy. Organ po prostu wydał nowy tytuł wykonawczy o innym numerze i na tej podstawie żąda zrealizowania zobowiązania przez zobowiązanego, a co za tym idzie jedynym tytułem egzekucyjnym jest ten wystawiony pierwotnie.

Autor skargi wskazując na stanowisko organu co do wystawienia nowego tytułu wykonawczego stwierdził także, że skoro organ sam przyznaje, że wystawienie zmienionego tytułu nie wszczyna nowego postępowania egzekucyjnego a postępowanie wszczęte na postawie pierwotnego tytułu wykonawczego, które zostało umorzone jest w dalszym ciągu kontynuowane poprzez wydanie nowego tytułu wykonawczego, to organ sam sobie przeczy. W niniejszej sprawie, jak wskazał sam organ, z uwagi na błędnie wystawiony tytuł wykonawczy postępowanie egzekucyjne prowadzone względem skarżącego umorzono. Skoro zatem organ umorzył postępowanie pierwotnie wszczęte, to wystawienie kolejnego tytułu wykonawczego rzekomo mającego kontynuować poprzednie postepowanie nastąpiło z naruszeniem prawa.

W ocenie pełnomocnika skarżącego, skoro pierwotnie wystawiony tytuł wykonawczy został pobawiony wykonalności to postepowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ponownie wystawionego tytułu wykonawczego jest bezprzedmiotowe i winno ulec umorzeniu.

Konkludując powyższe stwierdził, że organ nie mógł wystawić w tej samej sprawie drugiego tytułu wykonawczego, organ w zaskarżonym postanowieniu nie odniósł się do podniesionych zarzutów, skupiając się na fakcie istnienia zobowiązania podatkowego a pomijając własne błędy przy wystawianiu tytułów wykonawczych.

W odpowiedzi na skargę organ nadzoru wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie spór koncentruje się wokół możliwości wystawienia ponownie tytułu wykonawczego wobec zobowiązanego.

Wskazać zatem należy, że zgodnie z treścią art. 33 § 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

Jednocześnie, jak wynika z treści art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., tytuł wykonawczy zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu prawie wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej oraz o skutkach wniesienia tego zarzutu nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego i po upływie tego terminu.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmowane jest jednolicie stanowisko, że "Należy mieć na uwadze, że organ nie bada z urzędu, czy wystąpiła którakolwiek z przesłanek z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Obowiązek organu sprowadza się do zbadania zasadności zarzutu (zarzutów) wniesionych przez zobowiązanego. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że to na osobie, do której skierowano tytuł wykonawczy spoczywa obowiązek wskazania, na której z okoliczności wymienionych w art. 33 u.p.e.a. opiera swój zarzut. Dodać można, iż zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są specyficznym środkiem zaskarżenia, który przysługuje zobowiązanemu w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, a nie w jego toku. Wynika to wprost z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., który to przepis zakreśla zobowiązanemu do zgłoszenia takich zarzutów siedmiodniowy termin, liczony od dnia doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego, a to - co do zasady - następuje w chwili przystąpienia do czynności egzekucyjnych. Zobowiązany nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów ich uzupełniać powołując nowe podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu. Przedstawione stanowisko jest jednolicie prezentowane w orzecznictwie (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 12 grudnia 2006 r., I OSK 1057/06; z dnia 14 września 2007 r., I OSK 522/07, z dnia 28 kwietnia 2009 r., II FSK 108/08; z dnia 1 września 2011 r., II FSK 407/10; z dnia 27 stycznia 2015 r., II FSK 3081/12; z dnia 2 lutego 2016 r., II FSK 3259/13; z dnia 8 września 2016 r., II FSK 2296/14; z dnia 6 lutego 2018 r., II FSK 252/16; z dnia 1 marca 2018 r., II FSK 411/16 - orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA)" (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1188/18). Sąd poglądy te w pełni podziela.

W niniejszej sprawie, co wynika z akt sprawy, zobowiązany wskazując co prawda na treść art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a., kwestionował nie tylko istnienie zobowiązania, ale również możliwość wystawienia "ponownie" tytułu wykonawczego wobec niego i prowadzenia na jego podstawie egzekucji.

Należy podkreślić, że w przypadku wątpliwości co do treści zarzutu oraz jego podstawy prawnej obowiązkiem organu administracji jest dokładne ustalenie treści żądania strony, które wyznacza rodzaj sprawy będącej przedmiotem postępowania. Jeśli organ egzekucyjny, do którego zgłoszony został wniosek w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych, miał wątpliwości co do tego, czego dotyczy wniosek, obowiązkiem tego organu było podjęcie z urzędu czynności wyjaśnienia treści żądania strony (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 lutego 2004 r., III SA 726/03, LEX nr 133900; por. także wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 lipca 2004 r., III SA 1950/03, LEX nr 158879). Wyjaśnianie tych wątpliwości przez organ egzekucyjny powinno następować w trybie art. 50 i 64 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.

Tymczasem organ egzekucyjny, a za nim organ nadzoru, w odniesieniu do drugiego z zarzutów organ egzekucyjny uznał, że w jego ocenie w istocie zmierza on do wykazania braku istnienia zobowiązania, a zatem wobec wcześniejszego ustalenia istnienia obowiązku stwierdzonego w tytule wykonawczym, nie może on odnieść zamierzonego skutku. Organ egzekucyjny uznając, że zarzut z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. dotyczy "braku istnienia obowiązku" w sentencji wydanego przez siebie postanowienia wskazał art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jako podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia oraz stwierdził, że "zarzut nieistnienia obowiązku" jest bezzasadny. Organ nadzoru powtórzył za organem egzekucyjnym tezę, iż podnoszone zarzuty dotyczą "nieistnienia obowiązku", bowiem zobowiązany nie podniósł konkretnych okoliczności na poparcie tego zarzutu.

W tym miejscu przypomnieć wypada, że przesłanki z art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a. nie wyczerpują sytuacji, w jakich egzekucja administracyjna obowiązku określonego tytułem wykonawczym jest niedopuszczalna. Oznacza to, że podstawa z pkt 6 stanowi swoistą uzupełniającą klauzulę generalną, obejmującą wszystkie niewymienione wyżej przypadki. Jednocześnie w orzecznictwie wskazuje się, że przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., mają charakter formalny (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 461/10). W niniejszej sprawie uzasadnieniem dla zarzutu z ww. przepisu było zaś niedopuszczalność wystawienia kolejny raz tytułu wykonawczego względem skarżącego.

Sąd dostrzega, że organ egzekucyjny w uzasadnieniu wydanego postanowienia wypowiedział się także co do możliwości wystawienia po raz kolejny tytułu wykonawczego względem zobowiązanego, co może prowadzić do wniosku, że podnoszony zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. został również rozpoznany. Prowadzi to zatem do rozbieżności pomiędzy sentencją postanowienia organu egzekucyjnego a treścią jego uzasadnienia. Organ nadzoru rozpoznając zażalenie ujawnił ww. uchybienie, jednakże uznał, że nie wpływa ono na rozstrzygnięcie z uwagi na odniesienie się w treści uzasadnienia postanowienia organu egzekucyjnego do powyższego zarzutu. Z powyższą tezą nie sposób się zgodzić, bowiem jak wskazano na wstępie, rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego w sentencji nie obejmuje swym zakresem drugiego z zarzutów.

Przypomnieć wypada, że skarżący już we wniesionych zarzutach wskazywał na niemożność prowadzenia egzekucji w oparciu o kolejno wystawiony tytuł wykonawczy, tj. z dnia [...] r. z uwagi na istnienie w obiegu prawnym pierwotnego tytułu wykonawczego, tj. z dnia [...] r. Wskazywał także na fakt umorzenia pierwotnie prowadzonego postępowania i jego skutki, w tym w odniesieniu do treści art. 61 u.p.e.a.

Zgodnie z treścią art. 26 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Natomiast w myśl art. 26a § 1 i § 2 u.p.e.a. w przypadku utraty tytułu wykonawczego, po wszczęciu egzekucji administracyjnej, wierzyciel ponownie wydaje tytuł wykonawczy po uprzednim wydaniu postanowienia o utracie pierwotnego tytułu wykonawczego. Na ponownie wydanym tytule wykonawczym wierzyciel umieszcza adnotację o jego wydaniu oraz oznaczenie postanowienia o utracie pierwotnego tytułu wykonawczego. Natomiast kwestię zmienionego tytułu wykonawczego reguluje art. 28b § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym jeżeli w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydana decyzja, postanowienie lub inne orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym albo zostanie złożona korekta dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1, powodująca zwiększenie wysokości należności pieniężnej, wierzyciel niezwłocznie sporządza zmieniony tytuł wykonawczy.

Z powyższego wynika zatem, że wystawienie ponownego tytułu wykonawczego może nastąpić jedynie w przypadku utraty tytułu wykonawczego po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, a na ponownie wystawionym tytule wykonawczym umieszczane jest m.in. oznaczenie postanowienia o utracie pierwotnego tytułu wykonawczego. Z kolei wystawienie zmienionego tytułu wykonawczego możliwe jest jedynie w przypadkach określonych w art. 28b § 1 u.p.e.a.

Należy także zauważyć, że zgodnie z art. 59 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się:

1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela;

10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Z kolei z § 2 tego przepisu wynika, że postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

W myśl natomiast art. 61 u.p.e.a. w razie umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w art. 59 § 2 wszczęcie ponownej egzekucji może nastąpić wówczas, gdy zostanie ujawniony majątek lub źródła dochodu zobowiązanego przewyższające kwotę wydatków egzekucyjnych.

Należy zatem zauważyć, że po pierwsze z akt administracyjnych sprawy wynika, że tytuł wykonawczy z dnia [...] r. nie był "zmienionym tytułem wykonawczym", jak wskazuje to organ egzekucyjny zarówno w wydanym w niniejszej sprawie postanowieniu, jak i w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. W tytule tym zakreślono bowiem rubrykę "tytuł wykonawczy", nie zaś "zmieniony tytuł wykonawczy". Nadto z akt administracyjnych sprawy nie wynika, by doszło do uchylenia klauzuli wykonalności tytułu wykonawczego z dnia [...] r. Nie jest sporne przy tym, że postanowieniem z dnia [...] r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o powyższy tytuł wskazując, że wierzyciel wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na błędnie wystawiony zmieniony tytuł wykonawczy. Należy zatem zauważyć, tytuł wykonawczy z dnia [...] r. nie był zmienionym tytułem wykonawczym. Sąd w tym miejscu zauważa, że znany jest mu z urzędu (sprawa o sygn. akt I SA/Gl 1426/20), iż w dniu [...] r. został wystawiony za zobowiązanego zmieniony tytuł wykonawczy o tym samym numerze co pierwotny tytuł wykonawczy, tj. [...]. Zatem umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczyło zmienionego tytułu wykonawczego z dnia [...] r. z uwagi na błędne wystawienie. Co więcej organ nadzoru wskazał, że "Kwota zaległości w pierwotnym tytule wykonawczym była mniejsza od właściwej", a zatem ujawnił inną przyczynę niż wskazana w postanowieniu z dnia [...] r. Czym innym jest bowiem błędne wystawienie zmienionego tytułu wykonawczego, a czym innym błędne wskazanie kwoty podlegającej egzekucji. Jednocześnie jako podstawę umorzenia postępowania wskazano art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a., a zatem umorzenie postępowania na wniosek wierzyciela, podczas gdy z art. 59 1 pkt 3 tej ustawy, wynika, że postepowanie egzekucyjne umarza się egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa. Co więcej kolejno wystawiony tytuł wykonawczy z dnia [...] r. również został oznaczony jako "tytuł wykonawczy". Brak jest na nim wzmianki dotyczącej postanowienia o utracie pierwotnego tytułu wykonawczego.

Oznacza to, że w obiegu prawnym mogą znajdować się dwa tytuły wykonawcze obejmujące tę samą należność z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2019 r. a wystawione wobec zobowiązanego, co jest prawnie niedopuszczalne.

Powyższe kwestie nie zostały dostrzeżone przez organ nadzoru, co skutkować musi uchyleniem zaskarżonego postanowienia z uwagi na naruszenie art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 127 k.p.a.

Rolą organu nadzoru przy ponownym rozpoznaniu sprawy będzie wyjaśnienie powstałych wątpliwości, a zatem przeanalizowanie prawidłowości wydanego przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcia, w kontekście dostrzeżonych wadliwości, w tym co do bytu prawnego pierwotnie wystawionego tytułu wykonawczego i możliwości wystawienia kolejnego tytułu wykonawczego oraz w odniesieniu do podnoszonego przez zobowiązanego zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 145 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a., na które to koszty złożyła się kwota uiszczonego wpisu od skargi w wysokości 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz wynagrodzenie radcy prawnego w kwocie 480 zł ustalone na podstawie 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 z późn. zm.).