Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1418/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1,2,6
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek (spr.), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Danuta Oleś, po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 150/18 w sprawie ze skargi Gminy P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2017 r., nr 0112-KDIL4-4012.528.2017.1.JKU w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Skarga kasacyjna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 150/18. W orzeczeniu tym Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), zwanej dalej "P.p.s.a.", uchylił, zaskarżoną przez Gminę P. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 grudnia 2017 r., wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług zwrócono się z zapytaniem, czy prowadząc stołówkę szkolną w placówkach oświatowych w związku z wykonywaniem zadań z zakresu edukacji publicznej, Gmina jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), zwana dalej "u.p.t.u.", w przypadku czynności sprzedaży posiłków na rzecz uczniów oraz na rzecz członków personelu pedagogicznego.

W ocenie Gminy, wykonując opisane czynności nie jest ona podatnikiem w rozumieniu art. 15 u.p.t.u.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że wykonywane przez Gminę odpłatne świadczenia w zakresie wyżywienia uczniów, a także członków personelu pedagogicznego w szkołach spełniają zawartą w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. definicję świadczenia usług, a Gmina działa w tym zakresie jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. prowadząc działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 tej ustawy i nie korzysta z wyłączenia tych czynności od podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylając zaskarżoną interpretację stwierdził, że została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego. Sąd pierwszej instancji uznał bowiem, że Gmina jest organem władzy publicznej i dokonuje sprzedaży obiadów w stołówce w ramach realizacji zadań własnych z zakresu edukacji publicznej, a pobierane przez Gminę opłaty z tytułu sprzedaży obiadów nie mają charakteru komercyjnego. Tym samym w omawianym zakresie z uwagi na treść art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Gminy nie można uznać za podatnika VAT.

Od powyższego orzeczenia Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i oddalenia skargi, ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisu prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), tj. art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 u.p.t.u. oraz w zw. z art. 13 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE zl 1.12.2006 L 347/1), zwana dalej "Dyrektywa 112", poprzez błędne przyjęcie, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej gmina nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że gmina świadcząc odpłatnie usługi wyżywienia w stołówkach szkolnych dla uczniów i członków personelu pedagogicznego (prowadząc działalność gospodarczą) jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług (zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. art. 15 ust. 2 u.p.t.u.) i nie jest objęta w tym zakresie wyłączeniem wskazanym w art. 15 ust. 6 tej ustawy, w zw. z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112, jako że nie korzysta w tym zakresie z władztwa administracyjnego.

Gmina nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

W odpowiedzi na zawiadomienie skierowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w trybie art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374, 567, 568, 695, 875) strony postępowania wyraziły zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych, o których mowa w art. 174 P.p.s.a.), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (por. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach a stanowisko Sądu pierwszej instancji należy uznać za prawidłowe i zgodne z prawem. Kluczowym zagadnieniem na gruncie tej sprawy pozostawała kwestia, czy Gmina prowadząca stołówkę szkolną w związku z wykonywaniem zadań z zakresu edukacji publicznej jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w odniesieniu do sprzedaży posiłków na rzecz uczniów oraz członków personelu pedagogicznego.

Należy zauważyć, że zagadnienie opodatkowania świadczonych w gminnych placówkach oświatowych (m.in. szkołach i przedszkolach) usług w zakresie wyżywienia dzieci (do takiego zakresu niewątpliwie należy sprzedaż obiadów w szkolnej stołówce), było niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wypracowaną w tym względzie linię orzeczniczą można uznać za jednolitą i ugruntowaną. Dominujący w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd jest zgodny ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku zaskarżonym w niniejszej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie bowiem opowiada się za tym, że gmina nie działa w charakterze podatnika VAT realizując zadania w zakresie edukacji, do których należy m.in. zapewnienie wyżywienia dzieciom i personelowi pedagogicznemu w placówkach oświatowych. Oprócz przywołanych przez Sąd pierwszej instancji wyroków wskazać można na szereg dalszych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. z dnia 24 października 2019 r., I FSK 1248/17; z dnia 23 czerwca 2020 r., I FSK 1821/17; z dnia 27 lipca 2020 r., I FSK 262/18 i I FSK 614/18 (opubl. CBOSA), potwierdzających powyższe stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie w pełni podziela prezentowaną w orzecznictwie argumentację przemawiającą za wyłączeniem Gminy w zakresie spornych czynności spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na wstępie rozważań wyjaśnić należy, że decydujące znaczenie dla określenia prawnopodatkowego statusu gminy będącej organem władzy publicznej ma treść art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy przy tym podkreślić, że art. 15 ust. 6 u.p.t.u, stanowi implementację art. 13 ust.1 Dyrektywy 112 (poprzednio art. 4 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, Dz.U.UE.L 1977.145.1), w którym stwierdzono, że "Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy i inne instytucje prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują i transakcjami, które zawierają jako władze publiczne, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami".

Wskazówek interpretacyjnych pomocnych przy ustalaniu, czy jednostka samorządu terytorialnego jest w myśl analizowanych przepisów wyłączona spod opodatkowania dostarcza też orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W postanowieniu TSUE z 20 marca 2014 r. w sprawie Gminy Wrocław, C-72/13, stwierdzono, że "sposoby wykonywania danej działalności pozwalają na ustalenie zakresu wyłączenia podmiotów prawa publicznego z opodatkowania. Działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, stanowi działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców" (EU:C:2014:197). Z kolei w wyroku z 12 maja 2016 r., w sprawie Gemeente Borsele, C-520/14, TSUE przesądził, że jednostka samorządu terytorialnego świadcząca usługę dowozu uczniów do szkół nie prowadzi działalności gospodarczej i nie działa jako podatnik (EU:C:2016:334). Podobnie TSUE ocenił czynności polegające na świadczeniu przez studentów instytucji szkolnictwa wyższego w ramach ich kształcenia i odpłatnie usług gastronomicznych i rozrywkowych na rzecz osób trzecich, jeżeli usługi te są niezbędne do kształcenia tych studentów i nie są świadczone w celu osiągnięcia dodatkowego dochodu dla tej instytucji przez dokonywanie transakcji w bezpośredniej konkurencji w stosunku do działalności przedsiębiorstw komercyjnych podlegających opodatkowaniu VAT (wyrok TSUE z 4 maja 2017 r. w sprawie Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344).

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników, o których mowa we wskazanych przepisach ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Wyłączenie to ma miejsce przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek: podmiotowej, gdyż wyłączenie odnosi się tylko do organów władzy publicznej oraz przedmiotowej, ponieważ obejmuje tylko prowadzenie czynności z zakresu władztwa publicznego.

Gmina, będąca organem samorządu terytorialnego, niewątpliwie jest organem władzy publicznej z mocy art. 16 ust. 2 i art. 163 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z treści tych przepisów wynika, że samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Z kolei, jak stanowią przepisy art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 i art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r., o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2017 r, poz. 1875 ze zm.), zwana dalej "u.s.g.", działalność gminy może polegać na wykonywaniu działań publicznych, jak i może mieć charakter działalności gospodarczej, wykraczającej poza działania publiczne.

Nie może więc budzić wątpliwości, że gmina, jako podmiot prawa publicznego, może – w świetle u.s.g. – działać jako organ władzy publicznej, gdy realizuje zadania w oparciu o reżim publicznoprawny, nałożone przepisami prawa, a także jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., gdy wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, czyli w reżimie prywatnoprawnym.

Jeżeli zatem gmina, realizując zadania publiczne (zadania administracji publicznej), mające na celu korzyść ogółu, korzysta ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej, działa jako organ władzy publicznej, pozostając w tym zakresie poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, czyli nie będąc podatnikiem tego podatku.

Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji okolicznością nie budzącą w sprawie wątpliwości jest to, że jednym z zadań własnych gminy jest m.in. realizacja spraw związanych z edukacją publiczną (art. 7 ust. 1 pkt 8 u.s.g.), w których mieści się również organizowanie stołówek szkolnych, celem zapewnienia możliwości korzystania z posiłków w stołówce za odpłatnością. Stołówka jest bowiem integralną częścią szkoły publicznej i nie stanowi od niej odrębnego podmiotu gospodarczego. Na okoliczność tę Naczelny Sąd Administracyjny zwracał już uwagę w swym wcześniejszym orzecznictwie a mianowicie w wyroku z 7 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1157/07 (opubl. CBOSA), gdzie podniesiono, że w zakresie usług edukacyjnych mieści się dostarczanie obiadów uczniom w ramach stołówki szkolnej.

Ponadto podkreślić należy, że Gmina prowadząc stołówkę szkolną nie ma typowej dla czynności cywilnoprawnych swobody w kształtowaniu ceny za świadczoną usługę. Pobierane przez nią opłaty z tytułu sprzedaży obiadów nie mają charakteru komercyjnego. W cenie ujęte są jedynie koszty zakupu produktów niezbędnych do przygotowania obiadów, a ich wysokość jest ustalana przez dyrektora szkoły w porozumieniu z jednostką prowadzącą szkołę.

Podkreślenia przy tym wymaga to, że wysokość pobieranych opłat jest kształtowana przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa publicznego. Przesądza o tym treść art. 106 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r., - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 59 ze zm.), zwana dalej "u.p.o.", który stanowi, że do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. W pozostałym zakresie, zgodnie z ust. 3 ww. przepisu, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym tą placówkę. Zgodnie natomiast z art. 106 ust. 5 u.p.o., organ prowadzący szkołę posiada kompetencję do zwolnienia rodziców albo ucznia z całości lub części opłat, o których mowa powyżej, w przypadku: a) szczególnie trudnej sytuacji materialnej rodziny, b) w szczególnie uzasadnionych przypadkach losowych. Do dokonania ww. zwolnienia organ prowadzący szkołę może upoważnić dyrektora placówki. W przypadku korzystania ze stołówki przez członków personelu pedagogicznego, ponoszą oni pełne koszty uwzględniające, w szczególności, koszty wykorzystanych produktów oraz koszty utrzymania stołówki.

Z powoływanych przepisów można w związku z tym wprowadzić wniosek, że gmina realizując zadania własne (publiczne) w zakresie edukacji, które obejmują organizowanie wyżywienia dla dzieci w stołówce szkolnej nie jest w stosunku do tych czynności, w świetle wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 u.p.t.u., podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym stanowi art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 tej ustawy.

Wniosku o działalności Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego nie zmienia także to, że świadczenie usług wiąże się z odpłatnością. Zauważyć bowiem należy, że ustawowe ukształtowanie konstrukcji opłat przewidujące szczególne reguły kalkulacji opłat za wyżywienie (pozwalające na ich ustalenie jako równowartości surowców wykorzystanych do ich przygotowania – zob. wyrok NSA z 24 listopada 2010 r., I OSK 1554/10, CBOSA), z dodatkową możliwością zwalniania podmiotów zobowiązanych do ich uiszczania, potwierdza, że opłaty te mają charakter opłat publicznoprawnych. Gmina zaś pobierając przedmiotowe opłaty działa w roli organu władzy publicznej, a nie usługodawcy oferującego świadczenia w zamian za ustaloną cenę.

W kwestii nieekwiwalentnej odpłatności za świadczenie w wyroku TSUE z dnia 12 maja 2016 r. C-520/14 w sprawie Gemeente Borsele (gminy Borsele) wskazano, że istnienie odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 112 nie wystarcza do stwierdzenia, że wykonywana jest działalność gospodarcza w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej Dyrektywy.

Trybunał podniósł, że asymetria pomiędzy kosztami poniesionymi na realizację określonej usługi a "kwotami otrzymanymi za oferowane usługi" "wskazuje na brak rzeczywistego związku między zapłaconą kwotą a świadczeniem usług". W konsekwencji nie wydaje się, aby związek między świadczoną przez gminę usługą (w rozpoznawanej przez TSUE sprawie chodziło o dowóz uczniów do szkół), a ekwiwalentem płaconym przez rodziców, miał bezpośredni charakter wymagany do tego, aby ekwiwalent ten mógł zostać uznany za świadczenie wzajemne stanowiące wynagrodzenie za tę usługę, oraz do tego, aby świadczenie tej usługi zostało uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (zob. analogicznie wyrok z dnia 29 października 2009 r., Komisja/Finlandia, C-246/08, EU:C:2009:671, pkt 51).

Abstrahując zatem od publicznoprawnego charakteru, w jakim w przypadku tych świadczeń z zakresu edukacji działa gmina, z wyroku tego wynika, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 Dyrektywy 112, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (patrz też wyroki: z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja/Finlandia pkt 44, z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Tolsma, Rec. s. I-743, pkt 14; z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 SDC, Rec. s. I-3017, pkt 45; z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik, Rec. s. I-4357, pkt 47).

A zatem, tylko i wyłącznie stosunek prawny, wskazujący na istnienie wyraźnego świadczenia wzajemnego pomiędzy stronami transakcji, pozwala uznać transakcję za odpłatną dostawę towaru lub odpłatne świadczenie usługi, i w konsekwencji objąć ją zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (por. A. Wesołowska, Glosa do wyroku TS z dnia 23 grudnia 2015 r. C-250/14 i 289/14 - LEX/el.).

Tym samym ustanowiona odpłatność za wykonywane przez Gminę czynności, z uwagi na swój nieekwiwalentny charakter, nie stanowi wynagrodzenia, mającego przymiot odpłatności w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 112 (art. 8 ust. 1 u.p.t.u.), pozwalającego na uznanie tych czynności za wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej Dyrektywy (art. 8 ust. 1 u.p.t.u.).

O tym, że Gmina realizując opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej usługi i pobierając z tego tytułu opłaty nie podlega opodatkowaniu świadczy także to, że zapewniając wyżywienie w placówkach edukacyjnych nie działa na zasadach wolnorynkowych, a tym samym jej działalność nie może prowadzić do zakłócenia konkurencji. W sytuacji, gdy zasady odpłatności za gwarantowane przez Gminę świadczenia podlegają reżimowi administracyjnoprawnemu, wykluczającemu swobodę jednostki samorządu terytorialnego, brak jest podstaw do stwierdzenia, aby istniało zagrożenie wobec podmiotów prywatnych, dysponujących swobodą kształtowania stosunku cywilnoprawnego, w tym wysokości opłat pobieranych w zamian za świadczone usługi. Z tego względu nie są trafne twierdzenia zawarte w skardze kasacyjnej odnośnie zakłócenia zasad konkurencji.

Z powyższych powodów Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów niewłaściwego zastosowania ("błędnego przyjęcia") w zaskarżonym wyroku art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2, a także art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112 w opisanym we wniosku stanie faktycznym. W świetle przywołanej argumentacji za bezpodstawne należy uznać stanowisko, jakoby zapewnianie wyżywienia dla uczniów i personelu pedagogicznego miała miejsce na podstawie umów cywilnoprawnych, zaś uiszczane z tego tytułu opłaty były wynagrodzeniem Gminy mającym przymiot odpłatności za wykonywanie usług o charakterze działalności gospodarczej.

Trafności stanowiska Sądu pierwszej instancji nie podważa eksponowany w skardze kasacyjnej fakt, że działalność realizowana przez jednostkę samorządu terytorialnego spełnia definicję świadczenia usług, o jakiej mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Podkreślenia bowiem wymaga, że w przypadku organu władzy publicznej sam fakt wykonywania świadczenia mieszczącego się w definicji odpłatnego świadczenia usług, nie przesądza o prawnopodatkowych konsekwencjach dokonywanych czynności, gdyż konieczne jest zbadanie okoliczności (kontekstu czynności) istotnych z punktu widzenia art. 15 ust. 6 u.p.t.u. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2014 r., I FSK 1879/13).

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a, oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania nie orzeczono z uwagi na brak ku temu podstaw faktycznych (brak podjęcia przez stronę przeciwną - Gminę czynności, z którymi wiąże się zwrot kosztów oraz wniosku w tym przedmiocie).