Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1757/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Irena Kudiura (spr.), Asesor sądowy w WSA - Michał Sowiński, Protokolant - Michał Petranik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2005 r. sprawy ze skargi J. [...] Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez J. [...]- Spółkę z o.o. w W. według dokumentu SAD z [...] listopada 2000r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu partię sprowadzonych z W. leków, uprzednio objętych procedurą składu celnego, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej cenie transakcyjnej wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur wystawionych przez eksportera J. [...] z siedzibą w I.

Decyzją z [...] października 2003 r. nr [...] wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. "a" ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny [Dz.U. nr 23, poz. 117 ze zm.], Naczelnik Urzędu Celnego w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości uznając, że podana w fakturze handlowej wartość leków została zawyżona. Ponadto Naczelnik w oparciu o art.11 ust. 2 w zw. z art.2 ust.2 , art. 6 ust. 7 i art. 15 ust. 4, w zw. z art. 11 c ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( po wcześniejszym wszczęciu z urzędu postępowania m.in. w zakresie określenia należności podatkowych ) określił wysokość należnej kwoty podatku.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją z [...] maja 2004 r. Nr [...] w podstawie prawnej decyzji I instancji dokonał korekty poprzez zmianę w art. 65 § 4 lit. a na lit. c i utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji w pozostałej części.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego w dniu 1 maja 2001 r.( z mocą wsteczną od 1 stycznia 2000 r.) z eksporterem J. [...] I., Umowę o Dystrybucji i Dostawach produktu obowiązującą do 31 grudnia 2002r. oraz noty kredytowe, które świadczyły o otrzymaniu przez importera od eksportera upustów, pomniejszających fakturowane ceny leków.

Według ustaleń pokontrolnych "J. [...]" Sp. z o. o. przekazywała kontrahentowi zagranicznemu środki pieniężne w kwocie zgodnej z kwotą wynikającą z faktury handlowej , a następnie zgodnie z postanowieniami umowy o dostawach produktu z dnia 1 maja 2001r., strona otrzymywała od kontrahenta zagranicznego noty kredytowe co kwartał , a płatności dokonywane były w cyklu rozrachunkowym następującym po kwartale kalendarzowym , za który taki upust był należny (art. 3 umowy). Noty powyższe były wystawiane na podstawie informacji dotyczących wartości zakupów przekazywanych eksporterowi przez importera. W pkt 6 w/w umowy określono sposób udzielania upustów. I tak strony określiły Roczny Plan Zakupów (RPZ ) na lata 2000, 2001 i 2002, stanowiący załącznik B i B1 umowy. Zgodnie z nią , jeśli wartość netto produktów zakupionych w danym miesiącu przekroczy wartość określoną w RPZ importer uprawniony będzie do otrzymania od eksportera upustu w wysokości 30% ( przy przekroczeniu Wartości Docelowej 1) lub 40 % ( przy przekroczeniu Wartości Docelowej 2). Upust ten udzielono w chwili wystawienia odpowiedniej noty kredytowej , nie później niż 90 dni po upływie okresu, w którym zakupy importera przekroczyły wartość określoną w RPZ ( pkt 6.8 umowy) Przyznanie upustów miało zależeć od terminowej płatności. W 2000r. spółka otrzymywała od eksportera upust w wys. 20% oraz jednorazowe wyrównanie do 30%, zaś w 2001 r.30% (wyjaśnienie skarżącej – pismo z 6 lutego 2002 r., k. nr 129 akt wspólnych). Ujawniony podczas kontroli dokument nr [...] z dnia [...] listopada 2000r. wystawiony przez eksportera zawiera zapis, iż dotyczy 30% upustu za listopad 2000 r. i odnosi się do składu celnego C.

W tym stanie rzeczy korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organ pierwszej instancji była uzasadniona. Importer doskonale znał procentową wysokość upustu, mógł jedynie nie wiedzieć jaką ilość farmaceutyków zakupi i za jaką wartość, w przeciągu analizowanego przez eksportera okresu. Udzielony zgodnie z umową upust/rabat nie był obwarowany żadnymi warunkami i strona od momentu podpisania i realizowania umów ( w tym umowy za 1998 r.), wiedziała dokładnie w jakiej wysokości będzie udzielony rabat – początkowo 20 % wartości farmaceutyków z listy leków refundowanych. Umowa zawarta w dniu 1 maja 2001r. przez importera z zagranicznym dostawcą J. [...] z siedzibą w I., z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2000r. przyznawała rabaty w zależności od spełnionych warunków w wys. 30% lub 40% . W ocenie organu odwoławczego skarżąca wiedziała, że ceny towarów nie są ostateczne i mogą ulec zmianie. W dacie zgłoszenia celnego dysponowała bowiem dokumentami przeznaczonymi do rozliczeń między kontrahentami transakcji. Powinna zatem powyższe zgłosić organowi celnemu, a następnie poinformować o faktycznie przyznanych upustach.

Organ orzekający stwierdził, że nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i określonym przepisami celnymi trybie. Cena faktycznie zapłacona lub należna może być rezultatem dokonania różnego rodzaju korekt. Mogą one być następstwem udzielonych rabatów, upustów cenowych, różnego rodzaju postanowień cenowych wynikających z zawartych kontraktów itp., mających wpływ na ostateczną wysokość ceny transakcyjnej. Jeżeli więc cena faktycznie zapłacona lub należna za towar z różnych względów ulega faktycznej korekcie, to ma to istotny wpływ na wartość celną towaru. Strona powinna wówczas wystąpić do organu celnego z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, przedstawiając jednocześnie dokumenty potwierdzające fakt dokonania korekty. Nie ma przy tym znaczenia, czy w momencie ustalania wartości celnej płatność za towar została już dokonana czy też nie, ponieważ zgodnie z definicją wartości transakcyjnej ważna jest ostateczna wysokość płatności dokonanej za towar.

W sytuacji, gdy kontrola postimportowa wykaże niezgodność między danymi wynikającymi ze zgłoszenia celnego, a faktycznie realizowanymi płatnościami na rzecz kontrahenta zagranicznego, organy celne są uprawione do uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i ustalenia wartości celnej towaru zgodnie z pełną dokumentacją zgromadzoną w sprawie. Ponowne określenie wartości celnej towaru może być dokonane, zgodnie z art. 65 § 5 Kodeksu celnego, w terminie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Wartość celna importowanego towaru została ustalona w oparciu o art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego, bowiem brak było podstaw do zastosowania zastępczych metod wyceny. Organ orzekający nie podważył wiarygodności faktury handlowej, a ustalając rzeczywistą wartość importowanego towaru uwzględnił jedynie notę kredytową odnoszącą się do faktury załączonej do przedmiotowego zgłoszenia celnego, przyznającą skarżącej Spółce upust.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej nie zostały również naruszone żadne przepisy proceduralne, a w szczególności powoływany przez Spółkę art. 191 Ordynacji podatkowej. Zwrócił uwagę, że obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ celny całokształtu materiału dowodowego oznacza, że organ ten nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami strony, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem, co do konieczności udowodnienia mających znaczenie dla sprawy faktów. Organ ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego, mając jednak na względzie, że zebrany materiał ma doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy. Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przez organ celny I instancji przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym Dyrektor Izby Celnej wskazał, że Naczelnik prawidłowo powołał się na art. 11 ust.2 tej ustawy. Przepis ten stanowi bowiem, że " Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwoty podatków zostały określone nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych." W ocenie Dyrektora Izby użyte w tym przepisie sformułowanie "weryfikacja zgłoszenia celnego" rozumiane jest szeroko jako sprawdzenie prawdziwości zgłoszenia celnego i dotyczy jego kontroli zarówno przed jak i po zwolnieniu towaru, zaś w obu tych przypadkach zastosowanie ma art. 65 § 4 pkt 2 Kcel.

W skardze, złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, " J. [...] Sp. z o.o. w W. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie:

Art. 2 Konstytucji i art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez określenie negatywnych konsekwencji w związku z zastosowaniem się skarżącej do przepisów wskazywanego rozp. Ministra Finansów w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych z 10 listopada 1999r., oraz art. 7 Konstytucji i art. 120 Ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak zastosowania w sprawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa w postaci wzmiankowanego rozporządzenia,

art. 122, 187 § 1 i 191 ustawy z 29 08 1997 r. Ordynacja podatkowa [Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.] poprzez błędną interpretację postanowień umowy z 1 maja 2001r. obowiązującej z mocą wsteczną od 1 stycznia 2000r.,

art. 23 § 1, § 4 i § 9 oraz art. 85 § 1 ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny, przez niewłaściwe ustalenie, iż udzielone skarżącemu upusty po dokonaniu importu miały wpływ na wartość celną importowanych towarów,

art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli w dniu 12 grudnia 1991 r. (zał. do Dz.U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38) poprzez pominięcie praktyki unijnej w zakresie interpretacji przepisów celnych.

art. 210 § 4 i 124 Ordynacji podatkowej, poprzez faktyczny brak odniesienia się organów celnych w uzasadnieniu decyzji do zarzutu dotyczącego obowiązku harmonizacji prawa celnego z uwzględnieniem praktyki unijnej i orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu, przepisów prawa zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10.11.1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych - załącznik nr 6: Instrukcja wypełniania dokumentu SAD ( Dz.U. Nr 104 poz . 1193 ze zm) poprzez brak zastosowania w sprawie,

art. 11c ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym ( Dz. U. 11, poz.50 ze zm.) zwaną dalej ustawą VAT, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że organy celne rozstrzygając sprawę w trybie art.11 c ust. 1 ustawy o VAT uprawnione są do wydania jednej decyzji w przedmiocie zarówno należności celnych jak i w zakresie podatku VAT z tytułu importu.

art.120 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji z przekroczeniem przepisów prawa.

Skarżąca podniosła, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa i odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktur eksportera, przedstawionych przy zgłoszeniu celnym, zatem brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę premii pieniężnej.

Przyznawane w związku z uzyskaniem określonego poziomu zakupów upusty, nie miały związku tak ekonomicznego jak i prawnego z importem leków, a jedynie stanowiły formę wsparcia działalności skarżącej na rynku polskim. Ponadto skarżąca wskazała, że organ celny zarzucił, iż działanie Spółki było działaniem nierzetelnym stawiając jej jednocześnie zarzut naruszenia art.23 K.cel., co jej zdaniem jest dowodem niekonsekwencji stanowiska organu celnego w ocenie jej działania. Jeśli chodzi zaś o rozstrzygnięcie organów celnych w odniesieniu do należności podatkowych strona wskazała, że w postanowieniu Naczelnika Urzędu Celnego o wszczęciu postępowania znalazło się stwierdzenie o jego wszczęciu m.in. w odniesieniu do należności celno podatkowych, które nie są znane prawu polskiemu. Postępowanie może dotyczyć należności celnych lub podatkowych i w każdym z tych przypadków konieczne jest wszczęcie odrębnego postępowania. Wydanie decyzji przez Naczelnika w wyniku postanowienia o wszczęciu postępowania o treści jak przedmiotowe postanowienie powoduje, że w odniesieniu do podatku została ona wydana bez wszczęcia postępowania, zatem z naruszeniem przepisów prawa.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje.

W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.

W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została, w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonych w fakturach eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym. W wyniku późniejszej kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych, ujawnione zostały zawarte przez importera z eksporterem umowy: o dostawach produktu z dnia 10 listopada 1998r. zastąpiona, zawartą w dniu 1 maja 2001r.( z mocą wsteczną od 1 stycznia 2000r. ) umową o dystrybucji i dostawach produktu, przewidującą sposób udzielania skarżącej upustów od wartości zakupionych leków ( pkt 6). Przyznany pierwotną umową z 10 listopada 1998r. upust nie był obwarowany żadnymi warunkami. Umowa stanowi, iż zasadniczą przesłanką prawa skarżącej do upustu jest zakup od eksportera leków. W świetle jej postanowień podstawą (przyczyną) uzasadniającą udzielenie upustu na warunkach określonych w umowie był sam fakt importu leków przez skarżącą (ich sprzedaży przez eksportera).

W umowie z dnia 1 maja 2001r., Strony umowy ustaliły wspólnie Roczny Plan Zakupów. Według tej umowy, jeśli wartość netto produktów zakupionych w danym okresie przekroczy wartość określoną w RPZ importer uprawniony będzie do otrzymania od eksportera upustu w wysokości 30% ( po przekroczeniu Wartości Docelowej 1) lub 40 % ( po przekroczeniu Wartości Docelowej 2). Według umowy o dystrybucji i dostawach przyznanie upustów miało zależeć od terminowej płatności przez spółkę Opóźnienie miało automatycznie powodować uchylenie przyznanych upustów i odstąpienie od udzielania kolejnych ( pkt 6.8). Zgodnie z umową, upust udzielano w chwili wystawienia odpowiedniej noty kredytowej, nie później niż 90 dni po upływie okresu , w którym zakupy importera przekroczyły wartość określoną w RPZ ( pkt 6.7 umowy). Kontrolujący ujawnili również dokument dostawcy (eksportera), z 24 listopada 2000r. odnoszący się do okresu listopad 2000 r., który potwierdzał udzielenie upustu w wysokości 30%. Skarżąca zresztą sama przyznała, że w 2001r. otrzymywała od dostawcy towaru upusty/ rabat w wys. 30 % naliczane w odniesieniu do zrealizowanej wartości obrotów dokonanych przez importera obejmujących zakup i sprzedaż leków i preparatów (niezależnie od ich postaci ) wskazanych w pismach ( fakturach) dostawcy.

W związku z tym w sprawie istotna jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o odpowiednią kwotę upustu, czy też cena w wysokości określonej w fakturze, nie uwzględniającej obniżki z tytułu upustu otrzymanego według powołanego wyżej dokumentu- faktury.

W ocenie Sądu, uzasadnione jest stanowisko organów celnych, iż upusty na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziane zostały już w umowie sprzedaży leków importerowi. Mimo, że umowa o dystrybucji i dostawie leków nosi datę 1 maja 2001r., jak wynika z jej treści warunki w niej określone obowiązują strony od 1 stycznia 2000r. Zatem strony w 2001r. realizowały jej wcześniej wspólnie ustalone, a w późniejszym czasie spisane postanowienia, zaś rabat udzielony był w wysokości przewidzianej wcześniejszą. umową.

Nie zachodzi tu więc taka sytuacja, gdy – jak w przypadku tzw. rabatu ex post – czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu, dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą.

Otrzymywany upust stanowił niewątpliwie dla skarżącej przysporzenie majątkowe, które w obrocie prawnym – stosownie do generalnej zasady kauzalności czynności cywilno-prawnych – dokonywane są ze względu na istnienie usprawiedliwiającej je określonej podstawy (przyczyny) prawnej, w szczególności ze względu na wzajemne świadczenie będące ekwiwalentem dokonanego przysporzenia.

Chybiony jest wywód skarżącej, ze upust miał charakter fakultatywny. Umowa określa zobowiązanie zbywcy do udzielenia upustów. W świetle postanowień umowy uprawnienie nabywcy do otrzymania upustu związane było jedynie z wymogiem przekroczenia określonej wartości netto produktów , co jak potwierdza skarżąca miało miejsce zawsze. Przyznane upusty mogły być cofnięte tylko w przypadku wystąpienia opóźnień w płatnościach. Postanowienie umowy określające obowiązek dostawcy wystawienia noty kredytowej, nie później niż w ciągu 90 dni po upływie okresu , w którym zakupy przekroczą ustalona wartość Rocznego Plany Zakupów (pkt 6.7), uzasadnia przyjęcie, że w dacie wystawienia tego dokumentu znana była wysokość upustu, a dopiero ewentualne nie spełnienie warunku terminowej płatności spowodowałoby uchylenie udzielonego upustu oraz odstąpienie od udzielenia pozostałych.

W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziane umową o dostawach produktu upusty były czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości ceny wynikającej z faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym pomniejszonej o upust i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru . W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w czasie zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne w wysokości 30 %.

Konstrukcja umowy dowodzi, że w istocie nabywca miał prawo do rabatu od dostawcy. Mimo, że umowa w swojej treści zawiera zapisy o współpracy w zakresie wspierania rozwoju działalności skarżącej na rynku polskim, nie przewiduje jednak wynagrodzenia z tego tytułu dla dostawcy. Brak jest jakichkolwiek dowodów np. na to, że dostawca otrzymywał informacje, wykazy czy też dokumentację dotyczącą czynności dystrybucyjnych od importera, i że opłacał je. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika, ażeby dowody takie zostały ujawnione w toku postępowania.

W tych okolicznościach skarżąca nie może twierdzić, że brak było podstaw do weryfikacji zgłoszenia celnego, a ona sama dokonała go w oparciu o kompletne w chwili zgłoszenia dokumenty, zgodnie z istniejącym stanem faktycznym i zgodnie z treścią art. 64 § 1 Kodeksu celnego i wskazywanymi w skardze przepisami wykonawczymi. Chybiony jest zatem zarzut skargi naruszenia przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 10. 11. 1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych ( Dz.U. Nr 104 poz. 1193 ze zm.). Jeśli strona skarżąca w czasie dokonywania zgłoszenia nie mogła zadeklarować innej (niższej) wartości celnej, ponieważ na fakturze nie był wykazany upust, powinna na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty określającej należny jej upust. Takie działanie nie byłoby w żadnym razie sprzeczne z przepisami powołanego rozporządzenia Ministra Finansów a rozstrzygnięcia organów celnych podjęte celem weryfikacji zgłoszenia celnego , nie mogą być uznane za naruszające zasady porządku prawnego wyrażone w treści art. 2 i 7 Konstytucji jak twierdzi strona.

Z treści decyzji organów celnych wynika, że systematycznie na przestrzeni kilku lat przyznawano stronie upusty od wartości określonych i znanych jej leków. Dokumentami w postaci umów strona dysponowała od 1998r. nigdy ich jednak nie ujawniła. Zapisy kolejnych umów w zakresie przyznawania upustów były realizowane i strona dokonując zgłoszenia, miała świadomość prawa do ich otrzymania. Ta właśnie okoliczność( brak kompletności przedstawianej dokumentacji) przy nie kwestionowaniu treści i prawdziwości faktur przedstawianych przy zgłoszeniu celnym, była podstawą weryfikacji zgłoszenia. Stwierdzenie dotyczące systematyczności w otrzymywaniu upustów i braku zgłaszania tego faktu przez stronę przez długi czas, spowodowało przyjęcie przez organ celny, że była to systematyczna praktyka i użycie określenia, że w takim stanie faktycznym sprawy zachowanie się Spółki należy uznać za "nierzetelne" . Określenie to w tych warunkach i okolicznościach faktycznych sprawy, nie może być jednak rozumiane inaczej, jak tylko wskazanie na niewłaściwość działania Spółki, która zgodnie z przepisami prawa celnego wskazywanymi już w niniejszym uzasadnieniu, zobligowana była do ujawnienia organom celnym faktu uzyskiwania upustów, czego jednak nigdy nie uczyniła podtrzymując przez cały czas stanowisko, że jej działanie w istocie było prawidłowe.

Niezasadny jest zarzut skargi naruszenia przepisów art. 68 i art. 69 powołanego wyżej Układu Europejskiego z 12.12.1991 r., stanowiących o dostosowaniu ustawodawstwa m.in. w zakresie prawa celnego do ustawodawstwa Wspólnoty, poprzez pominięcie praktyki unijnej w zakresie interpretacji przepisów celnych. Unormowania ustawy z dnia 9.01.1997 r. Kodeks celny, stanowiące w niniejszej sprawie materialnoprawną podstawę oceny rozstrzygnięć organów celnych, w szczególności regulacje w zakresie wartości celnej przedmiotu importu, opierają się na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. (zał. do Dz.U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), które recypowane zostały do Kodeksu celnego. Postanowienia Kodeksu celnego w zakresie wartości celnej są także zbieżne z regulacjami zawartymi w Kodeksie celnym Wspólnot Europejskich. Tak więc wynikający z art. 68 i 69 obowiązek dostosowania przepisów polskiego prawa celnego do ustawodawstwa unijnego został zrealizowany. Obowiązek dostosowania ustawodawstwa nie przenosi się wprost na stosowanie wykładni dokonywanej przez organy celne i sądy funkcjonujące w krajach Unii Europejskiej. Dopiero od dnia członkostwa w Unii Europejskiej polskie organy celne i sądy obowiązane są stosować wykładnię wynikającą z orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Nie dotyczy to jednakże spraw, które rozpoczęły się przed 1 maja 2004 r. Ponadto, nie bez znaczenia jest powód, dla którego strony zawarły umowę o dostawach produktu, w której przewidziano upusty. Jeśli zaś chodzi o powołane w skardze i w toku postępowania administracyjnego wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości nie dotyczyły one takich wypadków jak w niniejszej sprawie.

Wzruszenia zaskarżonej decyzji nie uzasadnia również podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Należy bowiem podkreślić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), podstawą do uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to wywarło istotny wpływ na wynik sprawy. Analiza akt postępowania nie potwierdza zasadności zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 121 § 1. W niniejszej sprawie organy celne działały zgodnie z zasadą praworządności i na podstawie obowiązujących przepisów prawa, wydając decyzję między innymi w oparciu o powołane rozporządzenie Ministra Finansów, które nakłada na importera nie tylko wskazanie upustów uwidocznionych w fakturze, ale również udokumentowanych w inny sposób – w umowie z eksporterem.

Nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Decyzje w niniejszej sprawie wydane bowiem zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych.

W szczególności nie jest trafny zarzut naruszenia zasady zaufania ze względu na wcześniejsze działanie strony związane z praktyką organów celnych, które uznawały te rabaty, które były ujawniane na fakturze. Stanowisko to zdaniem strony, uległo zmianie w związku z pismem Prezesa GUC z 28 września 2001 r. (nr [...]), skierowanego do dyrektorów urzędów celnych. Zdaniem skarżącej pismo to spowodowało zmianę zasady dotyczącej sposobu traktowania upustów i rabatów nie uwidocznionych na fakturze i ukazuje brak wnikliwości organów celnych w rozpoznaniu tej kwestii pod względem jej zgodności z prawem. Argumentów strony w tej mierze nie można podzielić. Sąd jest zdania, że obowiązkiem strony było ujawnienie otrzymywanych rabatów ponieważ miały one wpływ na wartość celną towaru. To, że organy celne w odniesieniu do wcześniejszych zgłoszeń celnych nie zgłaszały zastrzeżeń, nie może pozbawiać ich prawa do weryfikacji następnych ( późniejszych zgłoszeń celnych). Wbrew twierdzeniom strony organy celne nie naruszały w niczym zasad związanych ze stosowaniem przez stronę rozp. Ministra Finansów z 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (załącznik nr. 6), ponieważ mowa w nim jest o wypełnianiu SAD w oparciu o prawidłowo sporządzoną fakturę zawierającą wszystkie niezbędne elementy. Jeśli więc strona w oparciu o wcześniejsze ustalenia umowne z dostawcą, otrzymywała dokumenty , w których ujawniane były upusty, już po dacie zgłoszenia celnego, powinna je przedstawić organom celnym w myśl treści art. 83 § 1-3 w zw. z art. 65 § 4 pkt. Kcel. Oceniając pismo Prezesa GUC należy wskazać, że zwraca ono jedynie uwagę na konieczność ustalenia w drodze kontroli prawidłowości dokonywanych zgłoszeń celnych, zaś o tym, czy były one prawidłowe, miały rozstrzygać organy celne właśnie w oparciu o wyniki tych kontroli. W niniejszej sprawie decyzje były wydawane przez organy administracji w dwóch instancjach, na podstawie prawidłowo zebranego i ocenionego materiału dowodowego. Akta wspólne i administracyjne zawierają potwierdzenia zapoznania się strony z aktami sprawy, składania pisemnych wyjaśnień, wniosków i zastrzeżeń strony (np. pisma z dnia 5 i 22 listopada 2002 r.), zatem sprzed daty wydania decyzji przez organ pierwszej instancji. Skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się w zakresie ustaleń dokonanych na podstawie kontroli celnej i zgłoszenia wniosków dowodowych. Z uprawnień tych skarżąca w szerokim zakresie korzystała.

Z zaskarżonej decyzji wynika, że Dyrektor Izby Celnej odniósł się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu, w tym do zgłoszonych przez nią wniosków dowodowych, które podlegają ocenie w toku instancji. W zakresie jednego z tych wniosków, dotyczącego wystąpienia o poradę do Światowej Organizacji Celnej, a dokładnie wystąpienia do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej (WCO), o wyjaśnienie sposobu interpretowania przez władze celne innych krajów wpływu rabatów udzielonych importerowi po dokonaniu zgłoszenia celnego na wartość celną importowanych towarów, należy podzielić negatywne stanowisko organu orzekającego. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, organ administracji zawiesza postępowanie celne, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Zagadnienie wstępne w rozumieniu powyższych przepisów zachodzi w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej obejmującego podstawę jej rozstrzygnięcia występuje jako element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, gdy jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracji rozpatrujący sprawę administracyjną, lecz inny organ lub sąd. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Stwierdzić należy, że wpływ zniżki ceny na wartość celną towaru nie stanowił w niniejszej sprawie zagadnienia wstępnego, rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła w sprawie podstawa zawieszenia postępowania celnego a opinia doradcza nie ma charakteru wiążącego.

Zauważyć należy, że uprawnienia organów celnych do kontroli zgłoszenia celnego zawarte w kodeksie celnym wynikają również z Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. załączonego do porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), a przepis art. 17 tego Porozumienia wprost potwierdza uprawnienia organów administracji celnej do badania prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu, czy deklaracji, przedłożonych do celów wartości celnej. Brak jest również podstaw, ażeby uznać za uzasadnione zarzuty skarżącej związane z określeniem kwoty podatku w oparciu o ustawę z 8 stycznia 1993 r.- ustawa VAT i naruszeniem przepisów tej ustawy, jak również wskazywanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Sąd jest zdania, że w sprawie zostało wszczęte postanowienie w zakresie określenia prawidłowej kwoty podatku, i że postanowieniem tym, jest kwestionowane przez stronę postanowienie z dnia 3 września 2003 r., które strona otrzymała w dniu 5 września 2003 r. Użycie w tym postanowieniu sformułowania "należności celno podatkowych", nie pozostawia wątpliwości, że wszczęcie z urzędu postępowania dotyczy ustalenia prawidłowej wartości celnej oraz kwoty cła i należnego podatku od towaru, którego dotyczy przedmiotowe zgłoszenie celne, jakkolwiek należy podkreślić, że obowiązkiem organu celnego jest posługiwanie się precyzyjnymi określeniami dotyczącymi zakresu prowadzonego postępowania. Konsekwencją wszczęcia postępowania w tym zakresie, było więc wydanie decyzji przez Naczelnika, którą prawidłowo stronie doręczono w dniu 21 października 2003r., co wynika z akt administracyjnych. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej zawarte w zaskarżonej decyzji, że art. 11 ust. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r., jest podstawą do wydania w wyniku dokonanej weryfikacji zgłoszenia celnego jednej decyzji, dotyczącej zarówno ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, kwoty cła jak i kwoty podatku, zaś weryfikacja o jakiej jest mowa w tym przepisie, dotyczy zarówno weryfikacji zgłoszenia celnego przed zwolnieniem towaru jaki po jego zwolnieniu. Określenie "w wyniku weryfikacji " nie zawiera bowiem w tym przepisie żadnego przedmiotowego ograniczenia, zatem brak jest podstaw do przyjęcia za zasadne argumentów strony w tym zakresie.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa.

Z tych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną.