Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 428/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2019-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit a lit b i lit c, art. 145 § 1 pkt 2, art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 138 § 2, art. 144
journal: Dz.U. 2018 poz 2096
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 59 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c, § 4 ust. 1 i 3
journal: Dz.U. 2016 poz 1714
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej  pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi W.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. oddala skargę; 2.przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokata A. J. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) postanowieniem z [...] nr [...] uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] nr [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr SM6/997/15 obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Organ ustalił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. (Naczelnik) prowadzi postępowanie egzekucyjne z majątku W. C. na podstawie w/w tytułu wykonawczego. Zobowiązany w piśmie z 9 lutego 2018 r., sprecyzowanym pismem z 9 marca 2018 r., zwrócił się do Naczelnika o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z [...] nr [...] Naczelnik odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Na powyższe postanowienie W.C. wniósł zażalenie, jednocześnie przywołując w jego treści po raz pierwszy przesłanki z art. 59 § 1 pkt 2, pkt 3, pkt 7, pkt 10 oraz § 2 u.p.e.a., które jego zdaniem występują w sprawie, co winno stanowić podstawę umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Dyrektor w wydanym na skutek zażalenia postanowieniu z dnia [...] nr [...] uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, a to z uwagi na zaniechanie przez Naczelnika przeprowadzenia analizy w zakresie przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W.C. wniósł zażalenie na postanowienie z [...]. Podnosił, że organ pierwszej instancji nie dokonał czynności wskazanych przez organ odwoławczy, nadto powtórzył argumentację zawartą w zażaleniu na postanowienie z [...] odnoszącą się do istnienia wskazanych podstaw umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego.

Organ odwoławczy, uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, przywołał treść art. 59 § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.), dalej jako u.p.e.a., oraz omówił zawarte w w/w przepisie przesłanki obligatoryjnego i fakultatywnego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dyrektor wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji nie zbadał w pełni podnoszonych przez zobowiązanego okoliczności zmierzających do wykazania zasadności umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2, pkt 3, pkt 7, pkt 10, nie ocenił także czy doszło do ziszczenia się innych obligatoryjnych przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji nie zbadał również, czy w sprawie zaistniała fakultatywna przesłanka uzasadniająca umorzenie na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. Tym samym w ocenie Dyrektora z uwagi na uchybienia proceduralne zaskarżone postanowienie w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, należało uznać za przedwczesne. Następnie przywołano i omówiono przepisy dotyczące postępowania dowodowego, tj. art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096), dalej jako k.p.a., w zw. z art. 18 u.p.e.a. Organ odwoławczy wywiódł, iż naruszenie w/w przepisów prawa mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Dyrektor wyjaśnił, iż nie można wykluczyć, że należyte przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego przez Naczelnika mogłoby doprowadzić tenże organ do innych wniosków w zakresie ustalenia istnienia którejkolwiek z przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego, a dalej wydania innego niż uprzednio rozstrzygnięcia. Podejmując na skutek zażalenia postanowienie na podstawie art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a., Dyrektor wskazał jakie okoliczności należy wziąć przy ponownym rozpatrzeniu sprawy podając, że Naczelnik winien uzupełnić postępowanie we wskazanym przez organ odwoławczy zakresie i dokonać ponownej, rzetelnej oceny, czy w odniesieniu do egzekwowanej należności uzasadnione jest umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie w/w przesłanek, a w przypadku twierdzącej odpowiedzi, w jakiej ewentualnie części. Ustalenia w zakresie wskazanym przez organ odwoławczy powinny nadto znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wydanego przez Naczelnika. Reasumując Dyrektor podkreślił, że organ egzekucyjny winien w sposób wyczerpujący ustalić istotne w świetle przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego okoliczności, a w dalszej kolejności opierając się na poczynionych ustaleniach rozstrzygnąć w przedmiocie wniesionego przez zobowiązanego żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W. C. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia organu pierwszej i drugiej instancji, umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego z jego majątku, obejmującego zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. W złożonej skardze skarżący:

- kwestionował ponowne prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr SM6/997/15 z 9 lipca 2015 r. obejmującego zaległość z tytułu podatku od towaru i usług za miesiąc grudzień 2009 r., pomimo wcześniejszego umorzenia postępowania egzekucyjnego dot. m. in. w/w zaległości, jak również zaległości za pozostałe miesiące 2009 r., na podstawie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] nr [...]. Argumentował, że postanowienie to jest prawomocne i organ, który sam wydał prawomocne orzeczenie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie może go zmienić. Skutkiem powyższego zdaniem strony w obiegu prawnym funkcjonują dwa sprzeczne w swojej treści postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.;

- zarzucił, iż tytuł wykonawczy nr SM6/997/15 z dnia 9 lipca 2015 r. posiada liczne wady prawne i formalne, które uniemożliwiają jego użytek jako dokumentu urzędowego i stanowią naruszenie art. 26 § 1, 26b, 26d § 1, § 2, art. 15 § 1 i art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

- podnosił, że komornik sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne dotyczące podatku VAT za 2009 r. ze względu na art. 824 § 1 pkt 3 kpc, tym samym postępowanie egzekucyjne prowadzone przez administracyjny organ egzekucyjny w tym zakresie winno być także umorzone;

- zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie zasad uregulowanych w art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 § 1, § 2, § 3, art. 12 § 1 k.p.a.;

- zarzucił organowi pierwszej instancji, iż nie dokonał czynności zleconych do wykonania przez organ drugiej instancji, które powinien wykonać;

- zarzucił organowi pierwszej instancji nie zbadania wszystkich okoliczności faktycznych wynikających z art. 59 § 1 oraz art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

- zarzucił organowi drugiej instancji, iż w swoim rozstrzygnięciu wytykając błędy i uchybienia organu pierwszej instancji po raz kolejny przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, a nie zakończył jej na korzyść podatnika, przez co naruszył równość stron wobec postępowania. Skarżący wskazał na przepisy Ordynacji podatkowej, które stanowią, iż wszystkie wątpliwości należy rozpatrywać na korzyść strony. Zdaniem W. C. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. winien samodzielnie rozpatrzyć wniesione zażalenie i rozstrzygnąć o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, po przeanalizowaniu przesłanek o których mowa w art. 59 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

- zarzucił organowi drugiej instancji, iż w swoim rozstrzygnięciu nie podał z jakich powodów uchylono postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ, a nie rozstrzygnął na korzyść podatnika;

- wskazał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 169/10, który zdaniem strony jest znany Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w K., a do którego to wyroku organ drugiej instancji nie zastosował się w swoim rozstrzygnięciu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm.- dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. , naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl zaś art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddala.

Mając na względzie powyższe kryteria kontroli Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie, było ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. wydane na podstawie art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. uchylające w całości postanowienie organu I instancji o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego i przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zatem zastosowanie przez organ odwoławczy przepisu art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a., w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zaskarżonego postanowienia. Zgodnie z ich treścią organ odwoławczy może uchylić zaskarżone postanowienie w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy postanowienie to zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 138 § 2 k.p.a. jest wyjątkiem od zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, zgodnie z którą organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać sprawę rozstrzygniętą orzeczeniem organu pierwszej instancji. Przepis ten konstytuuje dwie przesłanki, które łącznie warunkują wydanie orzeczenia kasacyjnego. Pierwszą z nich jest wydanie zaskarżonego orzeczenia z naruszeniem przepisów postępowania. Drugą natomiast, wystąpienie konieczności wyjaśnienia sprawy w takim zakresie, że ma to istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Konieczność wydania orzeczenia kasacyjnego zachodzi zatem wtedy, kiedy zasada dwuinstancyjności postępowania wyłącza przeprowadzenie w tym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego, gdyż jego zakres wskazuje, że w swej istocie organ odwoławczy musiałby sam przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w zakresie mogącym mieć bezpośredni wpływ na treść orzeczenia. W konsekwencji sprawa byłaby rozstrzygana de facto w jednej instancji, przez co pozbawiano by stronę prawa kwestionowania wyników postępowania wyjaśniającego w drodze środków zaskarżenia. Trzeba bowiem mieć na uwadze to, że art. 136 k.p.a. przewiduje możliwość przeprowadzenia przez organ odwoławczy uzupełniającego postępowania dowodowego lub zalecenie jego przeprowadzenia organowi pierwszej instancji. To postępowanie może mieć jedynie charakter uzupełniający, co oznacza, że niedopuszczalne jest prowadzenie tego postępowania w całości lub znacznej części, gdyż naruszałoby to właśnie zasadę dwuinstancyjności.

Jak wynika zatem z powyższych rozważań organ odwoławczy ma możliwość wydania orzeczenia kasacyjnego jedynie przy zaistnieniu łącznie dwóch przesłanek. Organ ten musi przede wszystkim w sposób niewątpliwy stwierdzić, że działanie organu pierwszej instancji było wadliwe, bo naruszające przepisy procesowe, oraz ustalić, że konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

Uwzględniając jasno określone przez ustawodawcę kryteria pozwalające na wydanie rozstrzygnięcia kasacyjnego Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki jego wydania, zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd podziela tym samym stanowisko organu odwoławczego co do niekompletności niezbędnych do orzeczenia w zakresie wniosku strony ustaleń, a ich zakres ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Zakwestionowane postanowienie spełnia też drugi wymóg określony w art. 138 § 2 k.p.a. wskazując wyraźnie jakie okoliczności sprawy wymagają jeszcze wyjaśnienia dla podjęcia merytorycznego rozstrzygnięcia.

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, iż instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że nie jest realizowany jego cel, wiąże się ono z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi dalsze jego prowadzenie i może nastąpić w każdym jego stadium. Przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego są w znacznej części następstwem pojawienia się przyczyn niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego może być obligatoryjne (na podstawie przesłanek z art. 59 § 1 u.p.e.a.) lub fakultatywne (na podstawie przesłanki z art. 59 § 2 u.p.e.a.).

Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy należy wskazać w pierwszej kolejności, iż W. C. powołał jako podstawę żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego m.in. art. 59 § 2 u.p.e.a. Zgodnie z treścią tego przepisu postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Zaistnienie przesłanki wskazanej w art. 59 § 2 u.p.e.a. nie nakłada na organ obowiązku umorzenia postępowania egzekucyjnego, a jedynie udostępnia taką możliwość. Tym samym umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności pieniężnej w sytuacji, gdy postępowanie to nie doprowadzi do uzyskania kwoty przewyższającej koszty jego prowadzenia, następuje wedle uznania organów egzekucyjnych, które winny kierować się względami celowościowymi (por. wyrok NSA z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 169/10).

Umorzenie postępowania egzekucyjnego zgodnie ze wskazanym uregulowaniem może nastąpić wyłącznie w przypadku, gdy brak jest jakiegokolwiek majątku, z którego możliwe byłoby skuteczne przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego. Z przepisu tego wynika zatem obowiązek zbadania przez organ egzekucyjny istnienia przesłanki fakultatywnego umorzenia. Dla jego zastosowania konieczne jest wszechstronne rozważenie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy egzekucyjnej, prowadzące do ustalenia przez organ egzekucyjny w myśl zasady swobodnej oceny dowodów, że osoba zobowiązana nie posiada majątku wystarczającego do zaspokojenia kosztów postępowania egzekucyjnego. Użycie przez ustawodawcę zwrotu "w przypadku stwierdzenia" wskazuje, że umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. każdorazowo wymaga uprzedniego przeprowadzenia kalkulacji stanowiącej podstawę stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2798/15). Owa kalkulacja powinna być załączona do akt postępowania. Podstawę faktyczną do podjęcia takiego rozstrzygnięcia stanowi bowiem prawidłowo wyjaśniony stan faktyczny, z którego wynika zaistnienie bezskuteczności egzekucji. Podkreślenia również wymaga, że badanie istnienia tej przesłanki musi odnosić się do aktualnego stanu faktycznego, czyli na dzień wydania postanowienia na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 1011.2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 331/16).

Odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego - w analizowanym trybie - następuje nie tylko w sytuacji, gdy nie stwierdzono fakultatywnej przesłanki umorzenia (tj. uzyska się kwotę przewyższającą wydatki egzekucyjne), lecz ponadto może nastąpić, gdy tę przesłankę stwierdzono (w tym przypadku w grę wchodzi tzw. uznanie administracyjne). Z kolei umorzenie postępowania egzekucyjnego może być konsekwencją tylko stwierdzenia tejże przesłanki. Należy jednak podkreślić, że w każdej z tych sytuacji, aby podjąć prawidłowo określone rozstrzygniecie niezbędne jest przeprowadzenie wyczerpującego postępowania co do ustalenia istnienia przesłanki umorzenia z art. 59 § 2 u.p.e.a., a następnie zawarcie rozważań w tej materii w uzasadnieniu postanowienia.

Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że zasadnie organ odwoławczy zarzucił organowi I instancji brak rozważań w zakresie przesłanki umorzenia ujętej w w/w przepisie. Analiza treści postanowienia organu I instancji z 3 lipca 2018r. pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że nie ustalono okoliczności ziszczenia się fakultatywnej przesłanki uzasadniającej umorzenie postępowania egzekucyjnego, pomimo wskazania jej przez stronę jako podstawy żądania.

Wobec niezbadania okoliczności prowadzących do oceny zasadności umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. przez Naczelnika, Sąd uznaje jako prawidłowe podjęte przez organ odwoławczy postanowienie kasacyjne.

Zgodnie art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. organ administracji publicznej obowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. Naruszenie tych przepisów prawa procesowego, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie można bowiem wykluczyć, że należyte przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego doprowadziłoby organ do innych wniosków w zakresie istnienia przesłanki umorzenia, ewentualnie po jej stwierdzeniu, już w ramach uznania - do kierunku wyboru rozstrzygnięcia. Podobnie nie można wykluczyć, że do takich wniosków doprowadziłoby wyczerpujące, nawiązujące do wszystkich istotnych w sprawie okoliczności, sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia.

Ponownego przypomnienia w tym miejscu wymaga, że w świetle przepisów art. 15 i art. 138 § 2 k.p.a. istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy i jednocześnie brak jest podstaw do zastosowania dyspozycji wynikającej z art. 136 tej ustawy. Przedmiot postępowania odwoławczego jest wyznaczony przez tożsamość pod względem przedmiotowym i podmiotowym sprawy rozstrzygniętej przez organ pierwszej instancji, co oznacza, że organ odwoławczy nie może rozszerzyć rozstrzygnięcia na zakres nieobjęty postanowieniem organu pierwszej instancji. Za niedopuszczalną należy uznać sytuację, w której de facto ciężar ustaleń faktycznych, wyznaczony poprzez znaczenie koniecznych do ustalenia w sprawie okoliczności i tym samym rozstrzygnięcia sprawy, spocząłby wyłącznie na organie odwoławczym. Takie podejście kłóci się z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego.

Należy zatem wskazać, iż w niniejszej sprawie niewątpliwie doszłoby do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego gdyby organ odwoławczy poczynił po raz pierwszy ustalenia okoliczności niezbędnych do oceny zaistnienia przesłanki prowadzącej do umorzenia postępowania na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. Pomimo bowiem wskazania tej podstawy prawnej przez stronę (na etapie zażalenia na postanowienie z [...]) oraz zaleceń Dyrektora zawartych w postanowieniu z [...] organ I instancji nie dokonał koniecznych ustaleń umożliwiających wypowiedzenie się w zakresie objętej nią przesłanki.

Słusznie również Dyrektor zwrócił uwagę, że w kontrolowanej sprawie organ I instancji jedynie częściowo, a tym samym niewystarczająco, przeanalizował zaistnienie objętych art. 59 § 1 pkt 2, 3, 7 i 10 u.p.e.a. przesłanek, na które wskazała strona.

Zasadnie wywodzi organ odwoławczy, iż w ramach art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał, należało wypowiedzieć się w zakresie przedawnienia obowiązku, czego Naczelnik zaniechał.

Brak jest również niezbędnych rozważań co do przesłanek umorzenia określonych w art. 59 § 1 pkt 3 i 10 u.p.e.a., natomiast z trzech przyczyn umorzenia postępowania wymienionych w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. organ I instancji przeanalizował tylko jedną – niedoręczenie zobowiązanemu upomnienia.

Prawidłowe jest także zdaniem Sądu stanowisko organu odwoławczego wskazujące na konieczność ustosunkowania się organu I instancji do istnienia bądź nieistnienia pozostałych przesłanek objętych przepisem art. 59 § 1 u.p.e.a.

Wystąpienie przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego określonej w tym przepisie, obliguje bowiem organ egzekucyjny do umorzenia tego postępowania bez względu na to czy zostanie ona stwierdzona z urzędu czy na wniosek (por. wyrok NSA z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 2007/09). Niedopuszczalna jest natomiast odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o przesłankę wskazywaną we wniosku strony w sytuacji, gdy zachodzi inna przesłanka dokonania tej czynności proceduralnej, którą organ winien uwzględnić z urzędu (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 26 października 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 991/11). Jako niewystarczające i wadliwe należy zatem ocenić jedynie zacytowanie przez organ I instancji treści art. 59 § 1 u.p.e.a., a następnie arbitralne stwierdzenie o niezaistnieniu na gruncie przedmiotowej sprawy żadnego z ujętych tam przypadków.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Sądu orzekającego, będące przedmiotem skargi postanowienie uchylające postanowienie organu I instancji i przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia nie narusza prawa. Wobec wykazanej konieczności ustalenia istnienia niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności w znacznym zakresie organ odwoławczy nie mógł na etapie postępowania odwoławczego orzekać merytorycznie. Zakres okoliczności podlegających wyjaśnieniu przekracza także ramy postępowania uzupełniającego, o którym mowa w art. 136 k.p.a., w powiązaniu z art. 15 tej ustawy.

Postanowienie wydane, na podstawie art. 138 § 2 k.p.a. ma jedynie charakter formalny, nie odnosi się do istoty sprawy i nie przesądza o jej wyniku, ogranicza się jedynie do wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwego postanowienia organu pierwszej instancji. Dopiero kompletny materiał, wyjaśnienie przez organ pierwszej instancji wskazanych w postanowieniu organu odwoławczego okoliczności pozwoli na wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji.

Ponownego wyjaśnienia wymaga, że w przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego postanowienia, o którym mowa w art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. zasadniczy spór prawny dotyczy spełnienia i uzasadnienia przez organ odwoławczy przesłanek wynikających z tego proceduralnego przepisu, nie zaś zastosowanie przepisów zmierzających do merytorycznego załatwienia wniosku strony. Tym samym podniesiony w skardze zarzut, iż w swoim rozstrzygnięciu wytykając błędy i uchybienia organu pierwszej instancji po raz kolejny przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, a nie zakończył jej na korzyść podatnika, nie jest uzasadniony.

Organ odwoławczy przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia szczegółowo uzasadnił potrzebę uprzedniego przeprowadzenia istotnych ustaleń w znacznej części oraz wskazał okoliczności, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Nie jest zatem zasadny zarzut skargi, iż w swoim rozstrzygnięciu Dyrektor nie podał z jakich powodów uchylono postanowienie organu pierwszej instancji.

Zauważyć jednocześnie należy, że stanowisko skarżącego w postępowaniu jest co najmniej niekonsekwentne. Z jednej strony zarzuca organowi I instancji niedokonanie czynności zleconych mu przez organ II instancji oraz niezbadanie wszystkich okoliczności wynikających z art. 59 § 1 oraz art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, po czym kwestionuje stanowisko organu odwoławczego, który uchylając postanowienie nakazał organowi I instancji dokonanie ustaleń w tożsamym zakresie.

Podkreślenia wymaga, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego służy wnikliwemu zbadaniu sytuacji skarżącego w kontekście zasadności jego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Nawiązując do przywołanego przez skarżącego w treści skargi wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FSK 169/10 oraz zarzutu jego niestosowania przez organ należy stwierdzić, iż wyrok ten zapadł w indywidualnej sprawie i Dyrektor nie jest nim związany. Nadto należy zwrócić uwagę, iż wyrokiem tym NSA oddalił skargę kasacyjną od wyroku WSA w Krakowie, którym Sąd ten oddalił skargę strony na postanowienie odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego. Tym samym w przywołanej przez skarżącego sprawie Sąd potwierdził prawidłowość rozstrzygnięcia organu niekorzystnego dla strony.

Odnosząc się końcowo do sformułowanego w skardze wniosku skarżącego o orzeczeniu przez Sąd umorzenia postępowania egzekucyjnego względem jego osoby należy wyjaśnić, iż sąd administracyjny w przypadku, gdy zaskarżone postanowienie nie narusza prawa oddala skargę (art. 151 ustawy p.p.s.a), zaś w przypadku uwzględnienia skargi na postanowienie uchyla je w całości lub części (art. 145 § 1 pkt 1 lit a lit b i lit c ustawy p.p.s.a.) lub stwierdza nieważność postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy p.p.s.a.). Przepisy ustawy p.p.s.a. nie przewidują zatem możliwości wydania rozstrzygnięcia wnioskowanego przez skarżącego.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę.

O przyznaniu wynagrodzenia adwokatowi A. J. Sąd orzekł na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. w zw. z § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 4 ust. 1 i 3 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz. U. z 2016 r. poz. 1714).