Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1377/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 27g
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi K. S. i E.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 19 sierpnia 2016 r. nr [ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz strony skarżącej 16.966 (szesnaście tysięcy dziewięćset sześćdziesiąt sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2014 r. K. i E. S. złożyli wspólne zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2013 (PIT-36), a następnie na wezwanie organu podatkowego pierwszej instancji złożyli korektę tego zeznania.

Postanowieniem z dnia 23 października 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] wszczął wobec K. i E. S. postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] w dniu 11 lutego 2015 r. wydał decyzję określającą K. i E. S. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 254.820,00 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez skarżących, decyzją z dnia 19 sierpnia 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z zebranych dowodów wynika, że K. S. w 2013 r. wykonywał powyżej 183 dni pracę najemną za wynagrodzeniem, na pokładach statków eksploatowanych przez firmę "A" z faktycznym zarządem w Arabii Saudyjskiej, która statki "B" i "C" w 2013 r. eksploatowała wyłącznie pomiędzy miejscami położonymi w Arabii Saudyjskiej. W związku z tym, zdaniem organu, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki określone w art. 15 ust. 3 Konwencji Między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Arabii Saudyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (tj. nie wykonywania przez K. S. pracy na pokładach statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym), uzyskany przez podatnika dochód winien zostać opodatkowany na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Konwencji.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] w przedmiotowej sprawie nie mógł mieć zastosowania przepis art. 27g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz 361 ze zm.) – dalej w skrócie zwanej u.p.d.o.f., albowiem jak wynika z informacji otrzymanej od administracji podatkowej Arabii Saudyjskiej, dochody osiągnięte w 2013 roku przez K. S., zgodnie z prawem tego kraju nie podlegały podatkowi dochodowemu. Zdaniem organu zapłata podatku za granicą jest jedną z nadrzędnych przesłanek do tego, aby podatnik mógł skorzystać z tzw. abolicji podatkowej. Natomiast w przypadku, gdy dochody nie podlegają opodatkowaniu za granicą, nie występuje zrównanie obciążeń podatkowych wynikających z metod unikania podwójnego opodatkowania. Wobec powyższego, opodatkowanie dochodów K. S. za 2013 rok wraz z dochodami jego małżonki, nastąpiło na zasadach ogólnych, stosownie do treści art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.

Na rozstrzygnięcie organu odwoławczego K. i E. S. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji ewentualnie jej uchylenia. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucili naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2a, art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej, art. 27 ust. 1 i 9 oraz art. 27g u.p.d.o.f., a ponadto naruszenie art. 2, art. 7 i art. 84 Konstytucji.

W uzasadnieniu skargi stwierdzili, że organ dokonał błędnej wykładni przepisów Konwencji co doprowadziło organ do nieprawidłowych wniosków, iż skoro nie następuje opodatkowanie dochodu podatnika w Arabii Saudyjskiej to nie występuje ryzyko podwójnego opodatkowania, a zatem dochód podatnika podlega opodatkowaniu włącznie w Polsce; nieprawidłowe zdaniem stron było także uznanie przez organ, że podatnikowi nie przysługuje prawo do skorzystania z ulgi abolicyjnej. Wadliwie zdaniem skarżących organ odwoławczy uznał również, że dochód podatnika podlega opodatkowaniu według zasad ogólnych, albowiem nie zachodzi sytuacja podwójnego opodatkowania dochodu.

Skarżący zarzucili dalej, że decyzja została oparta na niewiążącym organu orzecznictwie, co doprowadziło do pominięcia literalnego brzmienia przepisu art. 27 g u.p.d.o.f. W ocenie wnoszących skargę powyższy przepis w ogóle nie wskazuje na konieczność opodatkowania przychodu za granicą jako przesłanki umożliwiającej podatnikowi zastosowanie ulgi abolicyjnej. Takie wnioskowanie organu stoi zdaniem stron w sprzeczności z przepisami prawa. W ocenie skarżących, możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej nie została uzależniona od tego, czy dochody osiągnięte za granicą zostały opodatkowane w państwie źródła, tj. w państwie, w którym podatnik je uzyskuje. Przez sam fakt nieuiszczenia tego podatku, dochody uzyskane za granica w warunkach opisanych w przepisie art. 27 ust. 9 ustawy u.p.d.o.f. nie zostają pozbawione przymiotu dochodów w nim określonych. Nie można zatem twierdzić, że niezapłacenie podatku za granicą powoduje wyłączenie dochodów tam osiągniętych w warunkach przewidzianych w art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f. spod dyspozycji tego przepisu. Przepisy powyższe przewidują jedynie mechanizm obliczenia podatku, nie wymagają natomiast, aby podatek za granicą został faktycznie uiszczony. Niezapłacenie podatku za granicą z uwagi na zwolnienie wynikające z przepisów wewnętrznych państwa będzie miało wpływ jedynie na sposób obliczenia podatku metodą zaliczenia. Nie można jednak utożsamiać zasad obliczania podatku zawartych w art. 27 ust. 2 u.p.d.o.f. z obowiązkiem jego uiszczenia i egzekwowania.

Zdaniem stron organ odwoławczy nie wyjaśnił podatnikowi zasadności przesłanek, którymi organy obu instancji kierowały się przy załatwieniu sprawy. W ocenie wnoszących skargę, postępowanie dowodowe prowadzone było w sposób jednostronny, nierzetelny i swobodny, w oparciu o własny partykularyzm interpretacyjny pracowników organu, oparty na wybiórczej analizie stanowiska doktryny sprzed kilku lat. W sposób wybiórczy organ podatkowy uwzględniał orzecznictwo sądów administracyjnych, a tym samym prowadził postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Dodatkowo zarzucono, że postępowanie prowadzone było w sposób przewlekły, podważający zasadę zaufania do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa.

W rozpoznawanej sprawie sporną kwestię stanowiło to, czy w sytuacji, gdy dochód uzyskany przez K. S. w 2013 r. nie podlegał opodatkowaniu w państwie, w którym praca była wykonywana przez podatnika tj. w Arabii Saudyjskiej, to podatnikowi nie przysługiwało prawo do skorzystania z tzw. ulgi abolicyjnej przewidzianej w przepisie art. 27g u.p.d.o.f.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że do dochodów uzyskanych przez K. S. znajdują zastosowanie postanowienia Konwencji z dnia 22 lutego 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Arabii Saudyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2012 r. poz. 502).

Zgodnie z art. 23 Konwencji, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1. jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Arabii Saudyjskiej, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Arabii Saudyjskiej. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada w zależności od konkretnej sytuacji na dochód, który może być opodatkowany w Arabii Saudyjskiej;

2. jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w tym Umawiającym się Państwie, wówczas to Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

3. w przypadku Królestwa Arabii Saudyjskiej, metoda unikania podwójnego opodatkowania nie narusza przepisów dotyczących zasad pobierania podatku Zakat w odniesieniu do obywateli saudyjskich.

W polskim systemie prawnym eliminacja bądź złagodzenie skutków międzynarodowego podwójnego opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych następuje przez obliczenie podatku na podstawie przepisów art. 27 ust. 8, 9 i 9a u.p.d.o.f., stanowiących odzwierciedlenie metod zawartych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. W art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f. przewidziano tzw. metodę wyłączenia z progresją. Polega ona na tym, że dochód uzyskany za granicą jest zwolniony od podatku w kraju miejsca zamieszkania podatnika, jednak dochód ten jest brany pod uwagę przy obliczaniu stawki podatkowej, według której podatnik będzie zobowiązany rozliczyć podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w kraju miejsca zamieszkania.

Metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 23 ust. 1 Konwencji, w polskiej ustawie podatkowej przewidziana została w art. 27 ust. 9 i 9a. Zgodnie z art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f. jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Zgodnie zaś z art. 27 ust. 9a u.p.d.o.f., w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie w art. 27g u.p.d.o.f. przewidziano możliwość zastosowania tzw. "ulgi abolicyjnej", zgodnie z którą podatnik ma prawo odliczyć od podatku dochodowego od osób fizycznych kwotę stanowiącą różnicę między podatkiem obliczonym przy zastosowaniu do przychodów z pracy uzyskanych za granicą metody odliczenia proporcjonalnego a kwotą podatku obliczonego przy zastosowaniu do tych przychodów metody wyłączenia z progresją. Przepis ten stanowi, cyt.: "Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

- ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2. (ust. 1). Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. (ust. 2). Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6. (ust. 3). Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c"(ust. 4).

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy właśnie możliwości zastosowania powyższego przepisu do dochodów uzyskiwanych przez skarżącego K. S. z tytułu pracy najemnej na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Arabii Saudyjskiej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w [...], zapłata podatku za granicą jest jedną z nadrzędnych przesłanek do tego, aby podatnik mógł skorzystać z tzw. abolicji podatkowej. Skoro K. S. nie był zobowiązany do zapłaty podatku za granicą, to zdaniem organu nie występuje w ogóle problem podwójnego opodatkowania, a w związku z tym, całość dochodów podatnika podlega opodatkowaniu w Polsce bez możliwości zastosowania ulgi o jakiej mowa w art. 27g u.p.d.o.f.

Powyższego stanowiska prezentowanego przez organ odwoławczy nie można jednak zaaprobować. Przede wszystkim jest ono sprzeczne z jednoznaczną treścią art. 27g ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. w zw. z art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. Z treści tych uregulowań wynika, że podatnik uzyskujący dochody z pracy za granicą w państwie, z którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego, powinien dokonać obliczenia rocznego podatku z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.o.f., a następnie od tak obliczonego podatku ma prawo odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cyt. powyżej art. 27g ww. ustawy. Ulga polega na odliczeniu od podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 u.p.d.o.f., pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b ustawy, kwoty stanowiącej różnicę między podatkiem obliczonym przy zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego, a kwotą podatku obliczonego przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Wszystkie warunki wynikające z powyższej regulacji zostały przez skarżącego w odniesieniu do spornych dochodów spełnione, w szczególności pochodzą one ze źródeł zagranicznych, o których mowa w tym przepisie, do opodatkowania których zastosowanie ma metoda odliczenia proporcjonalnego, o której mowa w art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. W tej sytuacji art. 27g u.p.d.o.f. pozwala na zastosowanie do opodatkowania tych dochodów tzw. ulgi abolicyjnej.

Wskazać należy również na pewną niekonsekwencję organów podatkowych, które z jednej strony uznają, że określenia wysokości zobowiązania podatkowego K. S. należało dokonać w oparciu o przepis art. 23 ust. 1 Konwencji i będący jego odpowiednikiem przepis art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f., a z drugiej odmawiają podatnikowi zastosowania ulgi wynikającej z treści art. 27g u.p.d.o.f. Skoro organy podatkowe przy określaniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględniają prawo podatnika do zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia, to winny także uwzględnić związaną z tą metodą tzw. ulgę abolicyjną. Przywoływany już przepis art. 27g u.p.d.o.f. wyraźnie bowiem wskazuje, że prawo do odliczenia od podatku dochodowego (...) kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2, przysługuje podatnikowi – co należy podkreślić – rozliczającemu się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.o.f. Jedyne odstępstwo od możliwości zastosowania przedmiotowej ulgi odnosi się do dochodów podatnika, który wprawdzie rozlicza się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.o.f., ale uzyskuje dochody w krajach i terytoriach stosujących tzw. szkodliwą konkurencję podatkową. Wyłączenie to w rozpoznawanej sprawie nie miało jednak miejsca.

Należy jednocześnie zauważyć, że ani przepis art. 27g u.p.d.o.f., ani przepis art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f. nie uzależniają możliwości zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia od konieczności zapłaty podatku w drugim państwie. Żaden element konstrukcji tej metody nie przewiduje bowiem, aby zapłata podatku była warunkiem kwalifikującym do jej zastosowania. Niezapłacenie podatku w państwie źródła oznacza jedynie, iż stosując metodę proporcjonalnego zaliczenia podatnik nie ma możliwości odliczenia zagranicznego podatku, gdyż nie poniósł z tego tytułu żadnego obciążenia.

Ponadto podkreślić należy, że ulga, wynikająca z art. 27g u.p.d.o.f. ma charakter powszechny, gdyż stosuje się ją wobec wszystkich podatników spełniających określone w tym przepisie warunki. W systemie prawa podatkowego, idea ulg podatkowych w postaci zwolnień przedmiotowych, koncentruje się na zniesieniu obowiązku podatkowego wobec określonych kategorii dochodów, o ile podatnik spełnia określone w danym przepisie warunki. Każda ulga podatkowa (o ile nie zawiera ograniczeń i limitów) potencjalnie zmierza do całkowitego zniesienia opodatkowania grupy podatników w zakresie ograniczonym dyspozycją danej normy. Brak jest zatem uzasadnionych przesłanek dla stwierdzenia, iż zastosowanie ulgi abolicyjnej w sposób niekonstytucyjny uprzywilejowuje grupę podatników kwalifikujących się do skorzystania z tej ulgi.

Sąd pragnie również podnieść, że zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Niedopuszczalne jest zatem, wbrew literalnemu brzmieniu przepisu art. 27g u.p.d.o.f., dokonywanie wykładni celowościowej, która prowadzi do zwiększenia obciążeń podatkowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2406/15, dostępny w bazie orzeczeń CBOiS).

Podsumowując wskazać należy, że Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Arabii Saudyjskiej przewiduje zastosowanie art. 27g u.p.d.o.f. do opodatkowania dochodów polskich marynarzy zatrudnionych na statkach saudyjskich. Wykładnia językowa przepisów art. 23 ust. 1 Konwencji oraz art. 27g ust. 1 i 2 w zw. z art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. potwierdza zasadność stanowiska skarżącego co do możliwości skorzystania przez niego w ustalonym stanie faktycznym z tzw. ulgi abolicyjnej wynikającej z art. 27g u.p.d.o.f. Zatem uznać należało, że Dyrektor Izby Skarbowej błędnie zinterpretował art. 27g u.p.d.o.f. Identyczne stanowisko zajął WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 21 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 198/15. Stanowisko to zostało zaakceptowane przez NSA, który wyrokiem z dnia 18 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 2273/15 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w [...] od tego wyroku. Podobny pogląd NSA wyraził także w wyroku z dnia 2 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2406/15.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej uwzględni stanowisko Sądu zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu.

Odnosząc się natomiast do zarzutu nieuwzględnienia przez organ odwoławczy indywidualnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2016 r., na którą powoływali się skarżący wskazać należy, że dotyczyła ona podobnego, ale nie tożsamego stanu faktycznego z tym, jaki zaistniał w rozpoznawanej sprawie. Jak to wynika z poczynionych ustaleń, jednostki na których K. S. świadczył pracę w 2013 r. nie były eksploatowane w transporcie międzynarodowym, a zatem istniała odmienność pomiędzy stanem faktycznym ustalonym w niniejszej sprawie, a zaprezentowanym przez podatnika we wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej.

Przypomnienia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący ocenia tylko i wyłącznie stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę oraz wyrażoną przez niego ocenę prawną tego stanu faktycznego. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. To podmiot składający wniosek o interpretację jest obowiązany m.in. do " (...) wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (...)", a podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 5, LexisNexis, Warszawa 2009, s. 105).

Interpretacja indywidualna stanowi informację na temat sposobu wykładania i stosowania przepisów prawa podatkowego oraz ma ona na celu wskazanie prawnopodatkowych skutków określonego zachowania podatnika. Niemniej jednak ochronna funkcja interpretacji polegająca na tym, że adresat, który zastosuje się do informacji uzyskanej od organu interpretacyjnego, nie będzie ponosił negatywnych konsekwencji podatkowych, odnosi się jedynie do takiego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, jakie zostały zaprezentowane we wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej. Zakresem ochrony nie są natomiast objęte te sytuacje, które nie mieszczą się w granicach stanów faktycznych przedstawionych przez podatnika ubiegającego się o udzielnie interpretacji.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 lit. a) ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. z 2016 r. poz. 718 – dalej w skrócie zwanej p.p.s.a.) należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji. W drugim punkcie wyroku sąd, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądził od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania.