Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 926/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 64 § 1 pkt 4 i § 6
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Nita, Sędziowie WSA Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi A w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 1 lipca 2020 r. pełnomocnik A w W. (dalej: "strony skarżącej", "wierzyciela") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej także DIAS) z dnia [...] r. nr [...], na mocy którego uchylono w całości postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. (dalej także: "organu I instancji", "organu egzekucyjnego") z dnia [...]r. nr [...] i orzeczono o obciążeniu wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec B Sp. z o.o. w G (dalej także: "zobowiązanej spółki") na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. nr [...] w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśniono, że organ I instancji prowadził postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej spółki w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia [...] r. nr [...] r., wystawiony przez stronę skarżącą z tytułu niepodatkowej należności publicznoprawnej, tj. zwrotu dotacji, w łącznej kwocie należności głównej wynoszącej [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

Zawiadomieniami z dnia [...] r. o numerach [...], [...] oraz [...], [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunków bankowych zobowiązanej w C S.A., D S.A., E S.A. oraz F S.A. Analogicznymi zawiadomieniami z dnia [...] r. nr [...] oraz z dnia [...] r. nr [...] organ egzekucyjny zajął rachunki bankowe w G S.A. oraz D S.A. We wszystkich przypadkach wystąpił zbieg egzekucji sądowej z administracyjną, a banki poinformowały o braku środków bądź zamknięciu rachunków. W dalszej kolejności, z powołaniem na art. 64 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.; dalej w skrócie: "u.p.e.a."), organ egzekucyjny naliczył opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków na wszelkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych w wysokości 1% kwoty należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym oraz koszty na zajęcie rachunków bankowych wynoszące 5% kwoty egzekwowanej należności.

Pismem z dnia 16 lipca 2018 r. nr [...] strona skarżąca wniosła o wydanie postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej spółki, w związku z brakiem podstaw do przyjęcia, że dalsze prowadzenie postępowania pozwoli na uzyskanie kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Prośba wierzyciela została uwzględniona w postanowieniu z dnia [...] r. nr [...], w którym z uwagi na niemożność przeprowadzenia skutecznej egzekucji oraz brak majątku zobowiązanej spółki organ egzekucyjny umorzył przedmiotowe postępowanie egzekucyjne.

Następnie w drodze pisma z dnia 10 grudnia 2019 r. nr [...] organ egzekucyjny zawiadomił stronę skarżącą o obciążeniu jej jako wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...] zł, które powstały w toku opisanego wyżej postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi wierzyciel wystosował pismo z dnia 13 grudnia 2019 r. nr [...], w którym zwrócił się do organu egzekucyjnego o wydanie w tym przedmiocie stosownego postanowienia.

W dniu [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. wydał postanowienie nr [...] w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi i określił ich łączną wysokość na kwotę [...] zł. Na sumę tę składała się opłata manipulacyjna zaokrąglona do kwoty [...] zł (jako 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym, zgodnie z art. 64 § 10 u.p.e.a.) oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zaokrąglona do wysokości [...] zł (jako 5% kwoty egzekwowanej należności, na podstawie art. 64 § 4 u.p.e.a.).

Od ww. postanowienia z dnia [...] r. strona skarżąca wniosła zażalenie z dnia 8 stycznia 2020 r., w którym zażądała jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wyraziła przekonanie, że koszty egzekucji i opłata manipulacyjna zostały ustalone w nieprawidłowej wysokości, bez wskazania, jakie konkretnie wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości. W tym kontekście powołała się na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14, w którym zawarto stanowisko, iż ustawodawca powinien określić maksymalną wysokość opłaty manipulacyjnej z art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych. Podniosła także, iż koszty egzekucyjne za czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zostały naliczone błędnie, gdyż nie doszło do zajęcia wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, na co wskazywać miała treść postanowienia z dnia [...] r., co w konsekwencji oznaczałoby, że nie zajmując faktycznie wierzytelności przysługującej wierzycielowi, organ egzekucyjny nie miał podstawy prawnej do naliczania kosztów, którymi obciążono stronę skarżącą. Stanowisko to zostało poparte licznymi wyrokami sądów administracyjnych orzekających w podobnych sprawach, w których wskazano m. in., że wysokość kosztów egzekucyjnych nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 378/17). Strona skarżąca stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny dokonał jedynie formalnych i nieskomplikowanych czynności egzekucyjnych związanych z poszukiwaniem majątku, polegających na pozyskiwaniu informacji z dostępnych baz danych, które nie wymagały wysokiego nakładu pracy, były niewysokie kosztowo, a jednocześnie pozostawały bezskuteczne w kontekście wyegzekwowania należności objętej tytułem wykonawczym z dnia [...] r.

Postanowieniem z dnia [...] r. DIAS zlecił organowi I instancji uzupełnienie materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, poprzez ustalenie, czy w chwili dokonania zajęć rachunków bankowych zobowiązanej spółki znajdowały się na nich wierzytelności pieniężne. W odpowiedzi organ I instancji wystosował pismo z dnia 18 maja 2020 r. w załączeniu do którego przekazał materiały dotyczące rzeczonych rachunków.

Postanowieniem z dnia [...] r. organ nadzoru uchylił zaskarżone postanowienie w całości i orzekł o obciążeniu wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł.

Z powołaniem na przepisy u.p.e.a. oraz orzecznictwo sądowoadministracyjne wyjaśnił, że skutkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego jest obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny nie posiada już bowiem żadnych roszczeń względem zobowiązanego, zatem jedyny prawnie usankcjonowany sposobem odzyskania zagwarantowanych mu ustawowo kosztów egzekucyjnych, należnych za dokonane czynności egzekucyjne, stanowi domaganie się zaspokojenia tych kosztów przez wierzyciela. Następnie stwierdził, że organ egzekucyjny dokonał w postępowaniu egzekucyjnym w niniejszym przypadku czynności doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, co uzasadnia naliczenie opłaty manipulacyjnej według przewidzianej w art. 64 § 6 u.p.e.a. stawki.

Odnosząc się z kolei do dokonanych przez organ egzekucyjny zajęć rachunków bankowych, stwierdził, że na przedmiotowych kontach nie był środków lub saldo wykazywało wartość ujemną, a jedynie na rachunku prowadzonym w E S.A. znajdowała się w dniu zajęcia kwota [...] zł. W ocenie organu odwoławczego przepisy ustawy egzekucyjnej nie uzależniają naliczania opłat za dokonane czynności egzekucyjne od ich skuteczności. Jednocześnie jednak opłata egzekucyjna w wysokości 5% egzekwowanej kwoty może zostać pobrana pod warunkiem, że dojdzie do faktycznego zajęcia wierzytelności pieniężnej. Organ dokonał zajęć rachunków bankowych zobowiązanej spółki w C S.A., D S.A., E S.A., F S.A. oraz G S.A. poprzez przesłanie zawiadomień o zajęciu wierzytelności pieniężnej do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zaznaczył, że na rachunku w E S.A. w dniu zajęcia znajdowała się kwota [...] zł, z czego wysnuł wniosek, że organ egzekucyjny słusznie naliczył koszty egzekucyjne, ponieważ opłaty za zajęcie rachunku bankowego nie pobiera się wyłącznie wtedy, gdy na rachunku brak było środków.

W kontekście przywołanego w zażaleniu rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, organ odwoławczy zauważył, że wątpliwości Trybunału nie budzi dopuszczalność stosowania stawek procentowych jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych czy opłat. Przedmiot kontrowersji stanowi natomiast sposób ich określania, proporcjonalnie do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego nieokreślenie górnej granicy opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej skutkuje całkowitym zerwaniem związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat w przypadku należności o znacznej wartości. Organ odwoławczy podkreślił, że ze wskazanego orzeczenia nie wynika podważenie zasadności naliczania kosztów egzekucyjnych, lecz jedynie zasygnalizowano w nim konieczność określenia ich granicy stosownie do pracochłonności i kosztowności czynności egzekucyjnych.

Powołując się natomiast na orzecznictwo sądowoadministracyjne dotyczące opłaty egzekucyjnej z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., DIAS uznał, że organ egzekucyjny powinien naliczyć opłaty za zajęcie rachunku bankowego zobowiązanej spółki dokonanego zawiadomieniem z dnia [...] r. nr [...] w E S.A., ponieważ zgodnie z przekazaną przez ten bank informacją, na zajętym rachunku znajdowały się środki finansowe w kwocie [...] zł. Organ nadzoru wyraził zarazem pogląd, że ewentualna rezygnacja organu egzekucyjnego z odzyskania kosztów egzekucyjnych stałaby w sprzeczności z poglądem wyrażonym w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego o konieczności zapewnienia finansowania i funkcjonowania organu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna powinna bowiem polegać na uzyskaniu zwrotu kosztów funkcjonowania aparatu państwa, a zatem muszą się one różnić od kosztów rzeczywiście poniesionych przez organ egzekucyjny.

W konsekwencji organ nadzoru ustalił wysokość opłaty z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. na kwotę [...] zł, zgodnie ze stawką 5-procentową oraz przy odpowiednim zastosowaniu przewidzianego w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. górnego limitu przewidzianego dla zajęcia nieruchomości, tj. [...] zł. Wraz z kosztami manipulacyjnymi, obliczonymi według 1-procentowej stawki w wysokości [...] zł, koszty egzekucyjne orzeczone wierzycielowi wyniosły łącznie [...] zł.

Od powyższego postanowienia pismem z dnia 1 lipca 2020 r. strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach , w której zarzuciła organowi nadzoru naruszenie: art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 190 ust. 1 i art. 7 Konstytucji RP, poprzez ustalenie kosztów egzekucji i opłaty manipulacyjnej w rażącej wysokości bez wykazania, jakie konkretnie koszty - wydatki egzekucyjne, miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości, a tym samym zastosowanie przedmiotowego przepisu bez uwzględnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14; art. 64 § 1 pkt 4 w zw. z art. 80 § 2 u.p.e.a., poprzez błędne zastosowanie i ustalenie kosztów egzekucyjnych za czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, mimo że nie doszło do zajęcia wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, na co wskazuje treść skarżonego postanowienia, co oznacza, że nie zajmując faktycznie wierzytelności przysługującej stronie skarżącej, organ nie miał podstawy prawnej do naliczania kosztów; art. 7, 8, 77 § 1, 124 w zw. z art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 256; dalej w skrócie: "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez nierozpoznanie sprawy w sposób wyczerpujący i wszechstronny, nierozważenie i nieuwzględnienie słusznego interesu strony skarżącej, niedostateczne wyjaśnienie podstaw i przesłanek obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, przede wszystkim przez niewskazanie w uzasadnieniu postanowienia organu odwoławczego okoliczności faktycznych świadczący o poziomie skomplikowania dokonanych czynności egzekucyjnych oraz o poniesionym nakładzie pracy organu egzekucyjnego. Wobec powyższego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi.

W uzasadnieniu skargi podniesiono w pierwszej kolejności, że opłata manipulacyjna jest pobierana z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych przez organ prowadzący czynności egzekucyjne, jednak ich wysokość musi współgrać z faktycznymi czynnościami oraz nakładem czasu i pracy, jakie były poświęcone w celu odzyskania środków wskazanych w tytule wykonawczym. Przywołano w tym względzie m. in. stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, który orzekł o konieczności określenia przez ustawodawcę maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej i innych opłat egzekucyjnych. Pomimo że do tej pory nie doszło do nowelizacji przepisów ustawy egzekucyjnej, strona skarżąca wyraziła przekonanie, iż aktualnie obowiązujące regulacje powinny być wykładane z uwzględnieniem przedmiotowego rozstrzygnięcia, poprzez m. in. miarkowanie wysokości opłaty przez organy egzekucyjne oraz odpowiednie uzasadnienie ustalonej wysokości.

Mając na uwadze przytoczone rozważania, strona skarżąca stwierdziła, że opłata manipulacyjna w niniejszej sprawie została ustalona w sposób naruszający przepisy prawa, gdyż organ nie uzasadnił należycie obciążenia wierzyciela tak wysoką kwotą. Za niewystarczające w tym względzie uznała samo tylko przywołanie w uzasadnieniu postanowienia o obciążeniu wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego dokonanych czynności. Konieczne jest bowiem także powiązanie tych czynności z poniesionymi kosztami.

Z kolei w kontekście ustalonej opłaty za czynności egzekucyjne, w skardze podniesiono, że jej pobranie jest dopuszczalne jedynie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. W ocenie strony skarżącej z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie wynika, aby możliwe było pobieranie opłat egzekucyjnych także wtedy, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków albo wykazywały one ujemne saldo. Zajęcie wierzytelności nie jest przy tym tożsame z zajęciem rachunku bankowego. W ocenie strony skarżącej, w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło zajęcie wierzytelności pieniężnych, ponieważ organ egzekucyjny otrzymał od banków informację zwrotną, że rachunki zobowiązanej spółki wykazują ujemne saldo bądź pozostają zamknięte. Jak zaakcentowała, w postępowaniu egzekucyjnym zajęciu podlega wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku, a nie sam rachunek bankowy jako narzędzie oszczędnościowo-rozliczeniowe. Dopiero w momencie wpływu należności na rachunek bankowy kwota ta staje się wierzytelnością przysługującą właścicielowi rachunku od banku. Skoro zaś przepisy u.p.e.a. nie przewidują opłaty za zajęcie rachunku bankowego, to dopóki nie dojdzie do zajęcia wierzytelności, dopóty nie ma podstaw do jej naliczenia.

Konkludując, strona skarżąca podniosła, że organ egzekucyjny dokonał jedynie formalnych i nieskomplikowanych czynności egzekucyjnych związanych z poszukiwaniem majątku. Nie były one przy tym na tyle czasochłonne ani kosztowne, aby uzasadniały wycenę na kwotę [...] zł tytułem opłaty manipulacyjnej oraz [...] zł za zajęcie rachunku bankowego. Jednocześnie strona skarżąca podkreśliła, że organ egzekucyjny pozostał całkowicie bezskuteczny w swoich działaniach.

W piśmie z dnia 24 lipca 2020 r., stanowiącym odpowiedź na skargę, organ nadzoru zażądał oddalenia skargi, podtrzymując zarazem dotychczasowe stanowisko w niniejszej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie zostało poddane postanowienie DIAS z dnia [...] r. w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, powstałymi w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec zobowiązanej Spółki, które postanowieniem organu egzekucyjnego z dnia [...] r., zostało umorzone na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. ze względu na jego bezskuteczność.

W skardze strona zarzuciła rażącą wysokość kosztów egzekucyjnych, bez wykazania, jakie konkretne wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w takiej wysokości. W jej przekonaniu, ustalając opłaty organ pominął wytyczne wynikające z powoływanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Aktywność organu egzekucyjnego w toku postępowania sprowadzała się zaś do wykonywania formalnych, nieskomplikowanych czynności egzekucyjnych, które okazały się nieskuteczne.

Z kolei, organ nadzoru wskazywał na to, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego, wydany w sprawie o sygn. akt SK 31/14 nie miał swojej konsekwencji w postaci zmiany prawa. Jednocześnie Trybunał artykułował, że wysokość opłat egzekucyjnych i zasady ich pobierania powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Istotne jest bowiem uzyskanie przynajmniej częściowego zwrotu kosztów funkcjonowania organów egzekucyjnych. Organ zgodził się, że konieczne jest zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których zostały naliczone. Stwierdził przy tym, że w rozpatrywanej sprawie wymogi te zostały zachowane. Organy do wyliczenia górnego limitu opłat zastosowały bowiem metodę polegającą na porównaniu do określonej przez ustawodawcę górnej granicy kosztów egzekucyjnych należnych za zajęcie nieruchomości - art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

Zaskarżonym postanowieniem organ nadzoru uchylił rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł i obciążył stronę skarżącą kwotą [...] zł, na którą składały się: opłata manipulacyjna - [...]zł, opłata za dokonanie czynności zajęcia rachunku bankowego - [...] zł.

Wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 64 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny, w egzekucji należności pieniężnych, pobiera określone w tym przepisie opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. W szczególności, organ egzekucyjny pobiera opłatę za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 tego przepisu wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4,20 zł (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) oraz opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych, która wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1,40 zł (art. 64 § 6 u.p.e.a.). Opłata manipulacyjna jest należna bez względu na fakt, czy egzekucja była skuteczna (por. np. wyrok NSA z 14 listopada 2019 r. I GSK 2918/18). Ustalając wysokość opłaty należy wykazać, jakie konkretne czynności organu egzekucyjnego w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym miały wpływ na powstanie kosztów egzekucyjnych w ustalonej wysokości.

W myśl art. 64c § 1 u.p.e.a., opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i § 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego. Co do zasady zatem, to zobowiązany ponosi koszty prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Wyjątek od zasady obciążenia zobowiązanego kosztami postępowania egzekucyjnego w administracji został przewidziany w art. 64c § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. W tej sytuacji wierzyciel nie tylko nie odzyskuje od zobowiązanego dochodzonej należności, ale jest obciążany kosztami bezskutecznej egzekucji. Dlatego też, jak słusznie podnosi strona skarżąca, oprócz wskazania podstawy prawnej obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, organ egzekucyjny winien wyczerpująco wyjaśnić przesłanki obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi we wskazanej wysokości. Jak bowiem zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 687/12 (dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe przytaczane niżej orzeczenia) celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do przymusowego wykonania obowiązku przez zobowiązanego. W przypadku egzekwowania należności pieniężnych postępowanie egzekucyjne powinno doprowadzić co do zasady do odzyskania należności od zobowiązanego, zatem majątek wierzyciela powinien ulec powiększeniu, a nie uszczupleniu.

W świetle powyższych regulacji nie może budzić wątpliwości, że organy egzekucyjne, w związku z umorzeniem postępowania przeciwko zobowiązanej Spółce miały - co do zasady - prawo obciążyć wierzyciela powstałymi kosztami egzekucyjnymi. Kwestią sporną jest natomiast zasadność naliczenia, na podstawie 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, w sytuacji, gdy w wyniku dokonanych zajęć w istocie nie zostały wyegzekwowane żadne środki. Wątpliwości budzi także w ustalonym stanie faktycznym wysokość pobranej opłaty manipulacyjnej.

Trzeba w tym miejscu podkreślić, że podobny problem prawny był przedmiotem analizy sądów administracyjnych (vide: wyrok NSA z 16 czerwca 2020 r. sygn. akt I GSK 533/20, z 28 maja 2020 r. sygn. akt I GSK 1945/19, z 20 maja 2020 r. sygn. akt I GSK 1805/19, z 19 maja 2020 r. sygn. akt II FSK 3049/19). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela zapatrywania prawne w powołanych wyrokach, w szczególności stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 19 maja 2020 r. sygn. akt II FSK 3049/19, iż opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. W powołanym wyroku NSA podzielił wyrażone w orzecznictwie tego Sądu jednolite stanowisko, że warunkiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest istnienie na zajętym rachunku bankowym środków pieniężnych (por. też wyroki NSA: z 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 693/15; z 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 914/16; z 9 listopada 2018 r. I GSK 2307/18; z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2064/18; z 6 lutego 2019 r. I GSK 2905/18; z 12 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3379/18; z 20 marca 2019 r., sygn. akt I GSK 3408/18; z 27 listopada 2019 r., sygn. akt 1678/19; z 9 grudnia 2019 r., sygn. akt 630/19 i 930/19).

Przypomnieć także należy, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 (OTK-A 2016/51; Lex nr 2067764) orzekł, że:

- art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji;

- art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji.

W uzasadnieniu wyżej wymienionego wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) TK wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

Swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określnego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku.

Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 6tej ustawy) powoduje, że w pewnych warunkach następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną.

W pkt 5 uzasadnienia wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił skutki tego wyroku i wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie.

W nawiązaniu do powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego należy przyjąć, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), jako metody określenia wysokości kosztów egzekucyjnych (tak również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2206/17).

Niemniej z uwagi na brak określenia przez ustawodawcę maksymalnej wysokości opłat, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. (do których odnosił się ww. wyrok), należy w drodze bezpośredniego stosowania Konstytucji (art. 2 oraz art. 64 ust. 1 i art. 84 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji) uwzględnić, że wysokość kosztów egzekucyjnych, nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Z jednej strony koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego, realizując funkcję fiskalną, która powinna polegać na uzyskaniu (przynajmniej częściowego) zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Jednakże z drugiej strony, organ powinien mieć na uwadze, że z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów, a czynnościami organów, za podjęcie których zostały naliczone.

W rozpatrywanej przez Sąd sprawie w toku egzekucji nie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Spółki w czterech bankach (C SA, D SA, F SA, G SA), ponieważ od momentu wszczęcia egzekucji do jej zakończenia poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego, na zajętych rachunkach bankowych nie było środków pieniężnych (lub salda były ujemne) - umożliwiających chociażby częściowe zaspokojenie wierzyciela. A skoro przepisy ustawy egzekucyjnej nie przewidują opłaty za zajęcie rachunku bankowego, a jedynie za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, to nie było podstaw do naliczenia opłaty w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Podkreślić wypada, iż z zapatrywaniem tym organ nadzoru nie polemizował, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ stwierdził jednakże, iż w banku E SA w dacie dokonania zajęcia na rachunku bankowym zobowiązanej znajdowała się kwota [...] zł ([...]). Z tej przyczyny organ uznał to zajęcie za skuteczne i stwierdził, że zasadnie naliczono z tego tytułu opłatę egzekucyjną w wysokości [...] zł.

W ocenie Sądu z takim poglądem nie sposób się zgodzić. Organ egzekucyjny zajął konto bankowe zobowiązanej, na którym nie było środków pieniężnych podlegających pobraniu. Zajęcie rachunku bankowego, na którym znajduje się kwota [...] [...] nie może doprowadzić do realizacji zajęcia i zaspokojenia wierzyciela w żadnym, najmniejszym nawet stopniu. Uznanie tego zajęcia za skuteczne (a co za tym idzie pobranie opłaty w wysokości [...] zł) wypacza nie tylko rozumienie treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., ale i sens zaprezentowanego wyżej stanowiska sądów administracyjnych, wypracowanego na gruncie tej regulacji.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2017 r. o sygn. akt II FSK 693/15, w który Sąd podzielił pogląd prezentowany w doktrynie prawa, że podstawową wadą konstrukcyjną powołanej regulacji jest brak jakiejkolwiek zależności pomiędzy poborem opłat a skutecznością prowadzonej egzekucji, co prowadzi w niektórych sytuacjach do generowania wysokich kosztów egzekucyjnych, przy jednoczesnym braku realizacji, chociażby w części, dochodzonego obowiązku pieniężnego (zob. R. Hauser, W. Piątek w: R. Hauser, A. Skoczylas (red.), Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2016, s. 327). Jak już zaznaczono, istotne jest zachowanie racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji (w tym także opłaty manipulacyjnej) a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary dla podmiotu obciążonego kosztami. Zdaniem Sądu, nawet gdyby przyjąć, że w sprawie zajęto wierzytelność pieniężną w kwocie [...] zł - to brak miarkowania wysokości opłat i powiązania go ze stopniem efektywności egzekucji, poziomem skomplikowania czynności egzekucyjnych oraz nakładem pracy organu przy egzekwowaniu należności, doprowadził do tego, że ustalone procentowo opłaty przekraczają maksymalny rozsądny pułap.

Tak ustalone koszty egzekucyjne nie przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Należy podzielić stanowisko strony skarżącej, że ani organ egzekucyjny ani też organ nadzoru przy wydawaniu rozstrzygnięć nie uwzględniły skutków powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego i bezpodstawnie obciążyły wierzyciela opłatami wyliczonymi na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w łącznej wysokości [...] zł. W takiej sytuacji opłaty przestają być bowiem formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności. Stają się one natomiast dodatkową sankcją pieniężną, dotyczącą podmiotu zobowiązanego do ich poniesienia.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, ponownie orzekając w sprawie zobowiązany jest wziąć pod uwagę tę okoliczność, a także wszystkie sformułowane wcześniej wskazania, w tym związane z rozumieniem skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zapadłego w sprawie SK 31/14. Rolą organu nadzoru będzie zbadanie, czy koszty egzekucyjne ustalone na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Jeżeli zaś tak nie jest, organ powinien wyartykułować, w jakim zakresie należy dokonać miarkowania kosztów egzekucyjnych. Rezultat wszystkich tych ustaleń powinien znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu ponownego postanowienia wydanego w sprawie.

W tym stanie rzeczy, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. Stało się tak na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325- zwanej dalej p.p.s.a.). O zwrocie kosztów postępowania orzeczono zaś na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. Złożył się na nie uiszczony wpis, w kwocie 100 zł., koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł. oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł. O wysokości kosztów zastępstwa procesowego orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U z 2018 r., poz. 265).