Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1058/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 19 ust. 1, art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a, art. 42 ust. 1, art. 42 ust. 3, art. 42 ust. 11
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA (del.) Roman Wiatrowski, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1794/09 w sprawie ze skargi P.P.H.U. M. Spółka z o. o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 16 września 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P.P.H.U. M. Spółka z o. o. w O. kwotę 264 zł (słownie: dwieście sześćdziesiąt cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1794/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie ze skargi P.P.H.U. M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 16 września 2009 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2007 r. uchylił powyższą decyzję z dnia 16 września 2009 r. i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 19 maja 2009 r.

Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynikało, że organ I instancji ustalił, że Spółka w zakresie podatku należnego:

1) nieprawidłowo ustaliła moment powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług ogłoszenia w gazecie "E." oraz sprzedaży cegły pełnej deklarując sprzedaż w marcu zamiast w lutym 2007 r.

2) ujęła w ewidencji fakturę wewnętrzną z dnia 27 marca 2007 r. dokumentującą pobranie cegły na cele remontowe firmy,

3) zastosowała stawkę VAT 0% dla dostawy samochodu ciężarowego Volvo o numerze rejestracyjnym [...], nie posiadając potwierdzenia, że towar opuścił terytorium kraju,

4) nie ujęła w ewidencji sprzedaży i nie rozliczyła w deklaracji VAT-7 faktury VAT z dnia 2.03.2007 r. wystawionej celem rozliczenia transakcji z Z. spółka z o.o. na wartość netto 200.000 zł., podatek VAT 44.000 zł. za transport magnezytu.

Natomiast w zakresie podatku naliczonego:

1) dwukrotnie ujęła w ewidencji zakupów fakturę VAT dokumentującą zakup oleju napędowego o wartości netto 245,90 zł. i podatek VAT 54,10 zł,

2) odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących m. in. zakupy towarów nie mających związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy powyższą decyzję wskazał, że dokumenty przedstawione przez Spółkę nie potwierdzają jednoznacznie wywozu samochodu VOLVO poza terytorium kraju. Dołączone pismo stanowiące wypowiedzenie warunków ubezpieczenia nie zawiera danych adresata, dowodu wysyłki, odbioru przez adresata, brak też danych osoby je sporządzającej. Podany na fakturze numer podatnika podatku od wartości dodanej w Niemczech dotyczył innego podmiotu niż wskazany na fakturze. Ze względu na fakt braku dokumentów i ich nieuzupełnienie przez stronę, przedmiotową dostawę należało opodatkować podatkiem VAT wg stawki 22%.

Organ wskazał, że Spółka w dniu 2 marca 2007 r. podpisała porozumienie z Z. i na podstawie tego porozumienia wystawiono fakturę nr [....], należność z niej wynikająca wpłynęła do Spółki w dniu 16 marca 2007 r. Strona uznała, że wypłacona należność dotyczy okresu współpracy 2000-2002 oraz , że zobowiązanie uległo przedawnieniu, więc nie ujęła faktury w ewidencji sprzedaży i nie rozliczyła jej w deklaracji VAT-7. Organ natomiast uznał, że obowiązek podatkowy od tych usług powstał w marcu 2007 r. Niedotrzymanie warunków umowy przez kontrahenta pozostaje bez wpływu na obowiązek podatkowy Spółki, skoro wystawiono fakturę i wykazano w niej podatek VAT, musi być on odprowadzony do budżetu, jednakże w sprawie ze względu na fakt, że usługi zostały faktycznie wykonane w latach 2000-2007, a rozliczeniu podlegała całość świadczeń za ten okres, przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W skardze na powyższą decyzję Spółka zarzuciła naruszenie art. 42 ust. 1 oraz art. 42 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej ustawa o VAT, przez odmowę zastosowania stawki VAT 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów; naruszenie art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1) w zw. z art. 10 oraz art. 249 Traktatu Rzymskiego w zw. z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP przez oparcie rozstrzygnięcia na przepisie prawa wewnętrznego sprzecznego z prawem wspólnotowym; naruszenie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT przez błędną jego wykładnię. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaskarżone rozstrzygnięcie i jego argumentację.

W zaskarżonym wyroku Sąd I instancji zwrócił uwagę, że Spółka w dniu 14 marca 2007 r. sprzedała samochód marki VOLVO na dowód tej operacji przedłożono fakturę, z której wynika zarówno nazwa sprzedawcy, siedziba oraz numer, jak również nazwa, adres siedziby i numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej – [...], a także fakt dokonanej transakcji oraz ustalona cena. Stwierdził przy tym, że półka nie skorzystała uprawnienia określonego w art. 97 ust. 17 ustawy o VAT i nie zwróciła się do biura wymiany informacji o podatku VAT czy też do naczelnika urzędu skarbowego o potwierdzenie zidentyfikowania nabywcy samochodu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W ocenie Sądu I instancji nie oznacza to, że sytuacja ta skutkuje opodatkowaniem dokonanej dostawy stawką VAT 22%. Zdaniem Sądu I instancji fakt zaistnienia niezgodności danych nabywcy czynił niezbędnym zwrócenie się do administracji podatkowej Niemiec w trybie zapytania o wyjaśnienie zaistniałych rozbieżności w danych nabywcy, jak też dokonania kontroli wspomnianego kontrahenta. W związku z powyższym dokonując ponownego rozpatrzenia sprawy organy powinny ustalić czy zakwestionowana jako wewnątrzwspólnotowa transakcja dostawy samochodu VOLVO, udokumentowana fakturą nr [...], zawierająca podany numer identyfikacyjny, wydany dla innego podmiotu, lecz z takim samym adresem, została dokonana na rzecz podatnika zarejestrowanego w innym państwie członkowskim i towar został przez niego wywieziony z Polski, a także czy nabywca zgłosił transakcję wewnątrzwspólnotową do opodatkowania.

Przechodząc natomiast do nieuwzględnienia w ewidencji sprzedaży i nierozliczenia w deklaracji VAT-7 za marzec 2007 r. faktury VAT nr [...] z dnia 2 marca 2007 r., wystawionej celem rozliczenia transakcji z Z. sp. z o.o. na wartość 244.000 zł. (brutto) za transport magnezytu mielonego Sąd I instancji podkreślił, że z treści łączącego Spółkę z Z. "Porozumienia" wynika, że ustalone wynagrodzenie za "dodatkowe czynności" czyli dowożenie związków magnezu do Z. w L., za okres współpracy rozpoczętej w oparciu o umowę z dnia 19 kwietnia 2001 r. do dnia 28 lutego 2007 r. na kwotę 200.000 zł. zostało przekazane Spółce w dniu 16 marca 2007 r.

Spółka winna zatem dokonać miesięcznego rozliczenia obrotu związanego z wykonywaniem przedmiotowej usługi, sporządzić i wystawić deklaracje podatkową VAT-7. Z dokonanych ustaleń wynika, że Spółka nie dokonywała rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu świadczonej usługi transportu magnezytu, nie składała z tego tytułu deklaracji podatkowych, ani też nie uwzględniała w rozliczeniu poszczególnych miesięcy podatku VAT .

W ocenie Sądu I instancji brak prawidłowego postępowania w tym zakresie winien zostać usunięty w wyniku postępowania podatkowego, przez prawidłowe rozliczenie poszczególnych miesięcy świadczenia usług przez Spółkę. Organ podatkowy przy ponownym rozpoznaniu niniejszej sprawy, mając na względzie szczególne uregulowania art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT oraz wysokość umówionego wynagrodzenia za cały okres świadczonej usługi transportu,powinien zatem dokonać rozliczenia podatku od towarów i usług należnego z tytułu świadczonej usługi transportu za poszczególne miesiące, poczynając od pierwszej usługi występującej po dniu zawarcia umowy z dnia 19 kwietnia 2001 r. do dnia 28 lutego 2007 r., posiłkując się wskazaniami strony w odniesieniu do dat wykonania usług pokrywających się z terminami odbioru odpadów z Z.

Sąd podkreślił, że należy ustalić zakres i termin wykonywanych robót i wykazać obowiązek podatkowy nie później niż w 30 dniu od dnia ich wykonania. Moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług określonych w art. 19 ustawy o VAT jest niezależny od momentu wystawienia faktury.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżając orzeczenie w całości i wniósł o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej P.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji pomimo braku naruszenia wskazanych przez Sąd przepisów prawa materialnego, tj. art. 42, art. 99 ustawy o VAT, a w konsekwencji braku przesłanek do jej uchylenia wymienionych art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji pomimo braku naruszenia wskazanych przez Sąd przepisów prawa procesowego, tj. art. 122, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 30 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), a w konsekwencji braku przesłanek do jej uchylenia wymienionych art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

Naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności:

1) art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) w związku z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT polegające na błędnej wykładni tych przepisów, a przejawiające się w stwierdzeniu, iż organy winny dokonać rozliczenia podatku od towarów i usług należnego z tytułu świadczonej usługi transportu za poszczególne miesiące poczynając od pierwszej usługi występującej po dniu zawarcia umowy z dnia 19 kwietnia 2001 r. do dnia 28 lutego 2007 r. posiłkując się wskazaniami strony w odniesieniu do dat wykonania usług pokrywających się z terminami odbioru odpadów z Z. przy czym należy ustalić stan faktyczny, czyli zakres i termin wykonanych robót i wykazać obowiązek podatkowy nie później niż w 30 dniu od dnia ich wykonania oraz na stwierdzeniu, iż moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług określonych w art. 19 jest niezależny od momentu wystawienia faktury podczas, gdy prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów winna prowadzić do wniosku, iż w świetle przytoczonego przepisu, skoro należność wynikająca z przedmiotowej w sprawie faktury wpłynęła na konto Spółki 16 marca 2007r., to obowiązek podatkowy od przedmiotowych usług powstał w marcu 2007r.,

2) art. 42 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2007r.) poprzez jego błędną wykładnię przejawiającą się w stwierdzeniu, iż organy podatkowe mają obowiązek ustalenia czy zakwestionowana jako wewnątrzwspólnotowa transakcja udokumentowana fakturą zawierająca numer identyfikacyjny, wydany dla innego kontrahenta tyle że z takim samym adresem, została dokonana na rzecz podatnika zarejestrowanego w innym państwie członkowskim i towar został przez niego wywieziony z Polski, a także czy nabywca zgłosił transakcję wewnątrzwspólnotowa do opodatkowania przy czym niezbędnym jest skorzystanie przez organy podatkowe z wymiany automatycznej, jak też wymiany na wniosek (SCAC) o ile zaistnieje potrzeba dokonania kontroli u kontrahenta Spółki podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu winna prowadzić do wniosku, iż przedłożone przez Spółkę dokumenty nie spełniają warunków, o których mowa w art. 42 ustawy o VAT z uwagi na to, że nie wynikają z nich wywodzone przez Spółkę okoliczności dotyczące dostawy wewnątrzwspóinotowej, zaś mimo wezwań organów obu instancji Spółka nie przedłożyła żadnych nowych dokumentów wobec czego przedmiotową dostawę należy opodatkować jako dostawę na terytorium kraju i zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje .

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.

Zgodnie z art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.).Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd. Uzasadnienie kasacji powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu " niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia tylko te zarzuty, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 roku, sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 roku, sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36). Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy też uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. Należy przy tym podkreślić, iż przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § l i § 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej.

W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na obu wymienionych w art. 174 P.p.s.a. podstawach.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie są uzasadnione podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Należy podzielić stanowisko Sądu I instancji ,że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe wszczęły postępowanie mające na celu ustalenie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2007 r., winny zatem postępowanie to prowadzić zgodnie z regulującymi je zasadami i normami, w tym zgodnie z przepisem art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazującym podjęcie wszelkich działań oraz zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie, wyjaśnienie stanu faktycznego, które powinno prowadzić do zastosowania odpowiedniej normy prawa materialnego. Jak zasadnie podkreślił, przede wszystkim organy podatkowe przeprowadzając postępowanie podatkowe nie powinny zapominać, iż co do zasady, każdemu wewnatrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wewnątrzwspólnotową wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka czy transport zostały rozpoczęte, a zatem pomiędzy tymi transakcjami występuje określona współzależność i symetria. Tożsame z przyjętym w Dyrektywie 2006/112/WE zwolnieniem przedmiotowym z podatku od wartości dodanej z prawem do odliczenia w zakresie obrotu międzynarodowego jest opodatkowanie stawką 0% wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w ustawie o VAT, służące przede wszystkim zachowaniu zasady opodatkowania podatkiem od wartości dodanej w kraju przeznaczenia.

W związku z powyższym uzasadniona jest konstatacja ,że opodatkowanie dostawy wewnątrz wspólnotowej w kra|u dostawcy, bez dokonania kontroli opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowej w kraju nabywcy skutkuje, co do zasady, podwójnym opodatkowaniem transakcji. Aby uniknąć zatem takiej sytuacji organy podatkowe przeprowadzając kontrolę prawidłowości opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowej, po przedłożeniu przez stronę skarżącą faktury dokumentującej transakcję z podanym na niej numerem identyfikacyjnym nabywcy i innymi wymaganymi informacjami, jak też pismem nabywcy potwierdzającym fakt wywozu pojazdu za granicę, dysponując wiedzą wskazującą, że numer ten co prawda w dniu zawarcia transakcji istniał lecz był nadany innemu podmiotowi lecz o takim samym adresie, winny podjąć czynności pozwalające na wyjaśnienie rozbieżności w danych nabywcy. Zakwestionowanie prawa do stawki O% będzie bowiem możliwe jedynie w sytuacji udowodnienia przez organy podatkowe braku wywozu towaru poza granice kraju a tym samym zakwestionowanie dowodów przedstawionych przez stronę.

Jak wskazał Sąd I instancji służą temu instrumenty zagwarantowane w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1793/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenie (EWG) nr 218/92 (Dz. U. UE.L.03.264.1, Dz. U. UE.-sp.09-1-392 ze zm.) oraz w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1925/2004 z dnia 29 października 2004 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Rady (WE) Nr 1798/2003 w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L.04.331.13 ze zm.).

W szczególności , jak wynika z art. 1 rozporządzenia z dnia 7 października 2003 r. (Rozdział l) rozporządzenie to określa warunki współpracy organów administracyjnych Państw Członkowskich właściwych dla stosowania przepisów ustawowych dotyczących podatku VAT od dostaw towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i przywozu towarów oraz współpracy tych organów z Komisją w celu zapewnienia zgodności z tymi przepisami ustawowymi. W tym celu określa ono zasady i procedury umożliwiające właściwym organom Państw Członkowskich współpracę oraz wymianę między sobą informacji, które mogą pomóc im w dokonamu właściwego wymiaru podatku VAT. Rozporządzenie to ustanawia także zasady i procedury wymiany pewnych informacji drogą elektroniczną, w szczególności odnoszących się do podatku VAT od transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Należy zgodzić się z oceną Sądu I instancji, że fakt zaistnienia niezgodności danych w rozpoznawanej sprawie czynił niezbędnym zwrócenie się do administracji podatkowej Niemiec w trybie zapytania na wniosek o wyjaśnienie zaistniałych rozbieżności w danych nabywcy, jak też dokonania kontroli wspomnianego kontrahenta. Sąd zwrócił przy tym uwagę ,że z pkt 2 preambuły ww. rozporządzenia wynika ,że zwalczanie uchylania się od podatku od wartości dodanej (VAT) wymaga ścisłej współpracy między organami administracyjnymi każdego Państwa Członkowskiego właściwymi do stosowania przepisów tej dziedzinie. W szczególności stosownie do art. 17 rozporządzenia właściwy organ każdego Państwa Członkowskiego przesyła, drogą wymiany automatycznej lub ustrukturyzowanej wymiany automatycznej właściwemu organowi każdego zainteresowanego Państwa Członkowskiego informacje określone w art. 1 w następujących przypadkach: 1) jeżeli uważa się, że opodatkowanie ma miejsce w Państwie Członkowskim przeznaczenia, a skuteczność systemu kontroli bezpośrednio zależy od informacji dostarczonej przez Państwo Członkowskie pochodzenia; 2) jeżeli Państwo Członkowskie ma podstawy, aby sądzić, że w innym Państwie Członkowskim popełniono naruszenie ustawodawstwa dotyczącego podatku VAT lub popełnienie takiego naruszenia jest prawdopodobne; 3) jeżeli istnieje ryzyko strat podatkowych w innym Państwie Członkowskim. Również przepisy rozporządzenia Komisji w art. 3 pkt 5, jak też art. 4 ust. 5 wskazują na szczególną uwagę jaką Unia Europejska zwraca na konieczność zbierania informacji dotyczących bezprawnego używania numeru rejestracji VAT innego podatnika. Powyższe, jak prawidłowo wywiódł Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku , zobowiązuje organy podatkowe w przypadku zaistnienia niezgodności do wyjaśnienia tych kwestii , zważywszy, że może to być przypadek nie zawiadomienia przez nabywcę przez nabywcę o aktualizacji danych, lub przypadek bezprawnego użycia numeru VAT.

Wskazując na brak ustalenia w tym zakresie w toku postępowania Sąd wskazał, że niezbędnym jest skorzystanie przez organy podatkowe z wymiany automatycznej ,jak też wymiany na wniosek (SCAC) o ile zaistnieje potrzeba dokonania kontroli u kontrahenta strony skarżącej. Zajmując powyższe stanowisko prawidłowo Sąd podzielił te argumenty skargi, w których strona skarżąca wskazuje na naruszenie przepisu art. 42 ust. 1 ustawy, przyznając rację stanowisku, że w art. 42 ust. 3 ustawy ustawodawca postawił wymóg łącznego potwierdzenia stosownymi dokumentami dostarczenie /nabycie towarów. Wbrew stanowisku skarżącej stwierdził przy tym , że dokumenty uzupełniające, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy służą do udowodnienia faktu dostarczenia w wykonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej do nabywcy towarów, w sytuacji gdy wymagane przepisem art. 42 ust. 3-5 ustawy jednoznacznie tego nie potwierdzają.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy VAT poprzez błędną jego wykładnię , to zarzut ten zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest nieuzasadniony.

Sąd I instancji zasadnie ocenił , że organ podatkowy wskazując w zaskarżonej decyzji na przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o VAT nieprawidłowo przyjął, że od usług , faktycznie wykonanych na rzecz skarżącej w latach 2000-2007 udokumentowanych fakturą nr [...] z dnia 2.03.2007r., którą rozliczono całość świadczeń za ten okres, bowiem strona nie miała możliwości rozliczania świadczonych usług na bieżąco, obowiązek podatkowy powstał w marcu 2007r. W związku z tym, że należność za świadczone usługi wpłynęła w dniu 16.03.2007 r. na konto skarżącej uznano, że podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy w deklaracji VAT-7.

Wskazując na treść łączącego skarżącą z Z. w L. "Porozumienia", na mocy ,którego ustalono wynagrodzenie za "dodatkowe czynności" czyli dowożenie związków magnezu do Z. w L., za okres współpracy rozpoczętej w oparciu o umowę z dnia 19 kwietnia 2001 r. do dnia 28 lutego 2007 r. na kwotę 200 000 zł., która została przekazana stronie skarżącej w dniu 16.03.2007 r., art. 4 Ordynacji podatkowej oraz orzecznictwo sądowe oraz doktrynę wskazał, że obowiązek podatkowy jest kategorią prawną i faktyczną zobiektywizowana. Oznacza to ,jak wyjaśnił , że obowiązek podatkowy powstaje w warunkach przez prawo określonych niejako automatycznie, niezależnie od woli i zamiaru podmiotów temu obowiązkowi. Z tego też względu powstanie obowiązku podatkowego jest niezależne od jakiejkolwiek umowy między stronami usługi, także nie podlega uwzględnieniu działanie podatnika. Pogląd ten należy w pełni podzielić.

Prawidłowo Sąd I instancji wywiódł, art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług została sformułowana generalna zasada, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Podlega ona modyfikacji w dalszych przepisach art. 19 ust. 2 - 21 ustawy, związanej z charakterem czynności podlegających opodatkowaniu, albo ze sposobem przekazania rzeczy lub wykonania usługi. W sposób szczególny unormowany jest moment powstania obowiązku podatkowego w przepisie art. 19 ust. 13 ustawy. W sytuacji faktycznej występującej w sprawie, a więc w odniesieniu do usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym... ustawodawca normuje obowiązek podatkowy w ten sposób, że powstaje on z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia wykonania usługi. Wskazał przy tym, że podstawową zasadą wynikającą z treści art. 99 ust.1 ustawy jest zasada rozliczania podatku od towarów i usług w okresach miesięcznych. Przepis ten zobowiązuje podatników do składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu (z zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia w nin. sprawie). Zatem podstawę ustalenia zobowiązania podatkowego lub kwoty zwrotu różnicy podatku, jakie podatnik oblicza w deklaracji podatkowej jest miesięczne zestawienie kwot podatku należnego z podatkiem naliczonym. Mechanizm obliczania i poboru podatku od towarów i usług oparty jest na miesięcznych rozliczeniach wynikających z wystawianych przez podatnika faktur oraz faktur otrzymywanych.

Odnosząc powyższe do dokonanych przez organy podatkowe ustaleń, w sytuacji gdy umówione w "Porozumieniu" z dnia 2.03.2007 r, wynagrodzenie w kwocie 200.000 zł. dotyczyło wykonanych przez stronę skarżącą na rzecz Z. w L. usług transportu , z przepisów tych Sąd I instancji prawidłowo wywiódł, że skarżąca, zgodnie z nakazem przedstawionego przepisu dokonać miesięcznego rozliczenia obrotu związanego z wykonywaniem przedmiotowej usługi, sporządzić i wystawić deklaracje podatkową VAT-7, począwszy od 2001 r. Przedstawiona przez Sąd I instancji argumentacja nie pozostawia bowiem wątpliwości w kwestii, że obowiązek podatkowy nie podlega kształtowaniu umownemu.

Odmienne stanowisko organów podatkowych w oparciu o które skonstruowano również zarzut w skardze kasacyjnej, że skoro należność wynikająca z przedmiotowej faktury wpłynęła na konto skarżącej 16 marca 2007r., to obowiązek podatkowy od przedmiotowych usług powstał w marcu 2007 r. nie ma uzasadnionych podstaw prawnych .

Ze względu na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.