Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 857/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 857/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 marca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2010r., sprawy ze skarg K. B., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 23 marca 2009r. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za, miesiące od czerwca do listopada 2003r., - s k a r g i o d d a l a -


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 08.12.2008 r. nr od [..] do [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności K. B. za zaległości podatkowe Zakładu "D" Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w K. na ul. B w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu PIT-4 za miesiące od czerwca do listopada 2003 r. w kwotach odpowiednio 1657,40 zł 1.088,60 zł. 2 128,10zł. 1 500,90 zł. 2980,60 zł. 7,60 zł wraz z odsetkami

Wysokość zaległości podatkowej Zakładu "D" Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w K. na ul. B. została określona odrębnymi decyzjami wydanymi w dniu 27.06.2008 r.

W trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym stwierdził bezskuteczność egzekucji i postanowieniami z dnia 15.05.2006 r. i 16.05.2006 r. umorzył w całości postępowania egzekucyjne.

Organ podatkowy w oparciu o treści wpisu do Krajowego Rejestru Handlowego nr [...] ustalił , iż w okresie powstania zaległości podatkowych K.B. pełnił funkcję członka zarządu Zakładu D. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w K. na ul. B.

W związku z istniejącą zaległością z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 za wymienione miesiące 2003 r. i wobec braku możliwości wyegzekwowania zaległej kwoty zobowiązania podatkowego bezpośrednio od Spółki pomimo podjęcia czynności egzekucyjnych, organ podatkowy uznał za zasadne przenieść odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 Ustawy Ordynacja podatkowa.

Jednocześnie organ podatkowy , że nie znalazł podstaw do odstąpienia od przeniesienia odpowiedzialności o której mowa w art. 116 cyt. wyżej ustawy Ordynacja podatkowa.

Od ww. decyzji o odpowiedzialności K. B. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, w których podniósł, iż przedmiotowe zaległości uległy przedawnieniu na mocy art. 68 § l Ordynacji podatkowej. Zwrócił również uwagę na fakt złożenia w dniu 21.09.2004 r. wniosku o ogłoszenie upadłości przedmiotowej spółki.

Dodatkowo w piśmie z dnia 12.03.2009 r. K. B. podniósł , iż w okresie od 12.08. do 22.08 przebywał w szpitalu a następnie był na zwolnieniu lekarskim do 22.12.2003 r.

Decyzjami z dnia 23.03.2009 r. nr od [...] do [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji .

W uzasadnieniu decyzji nie zgodził się z zarzutem odwołania dotyczącym wydania decyzji po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 68 § l Ordynacji Podatkowej. Przepis ten stanowi, iż "zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § l pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy." Przepis ten określa ramy czasowe prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Nie znajduje on natomiast zastosowania wobec decyzji o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Ramy czasowe prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności określa Ordynacja podatkowa w art. 118 § l, który stanowi ; "Nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat."

W przedmiotowej sprawie, organ podatkowy wydając w dniu 08.12.2008 r. decyzje o odpowiedzialności za okres czerwiec-listopad 2003 r. nie naruszył ww. przepisu. Zarzut ten jest zatem nieuzasadniony.

Organ odwoławczy nie podzieli również zarzutu odwołania dotyczącego okoliczności zwalniającej od odpowiedzialności – złożenie do sądu w dniu 21.09.2004 r. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Odnosząc się do tego zarzutu przypomniano , iż okolicznością mogącą zwolnić od odpowiedzialności jest złożenie takiego wniosku "we właściwym czasie". Wniosek, na który powołuje się strona został złożony w dniu 21.09.2004 r. a zatem ponad rok od daty powstania pierwszych ww. zaległości podatkowych spółki. Czas właściwy na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości ustala się w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28.02.2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze ( Dz. U. nr 60, póz. 535 ze zm. ) Zgodnie z art. 21 ust 1 cyt ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna

nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. l, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

W świetle przytoczonych przepisów, wniosek złożony ponad rok od daty powstania pierwszych ww. zaległości podatkowych spółki, nie może zostać uznany za złożony we właściwym czasie i tym samym nie zwalnia on strony od odpowiedzialności za ww. zaległości podatkowe.

Powyższego nie zmienia dziesięciodniowy pobyt strony w szpitalu w dniach 12-22.08.2004 r.

Na te rozstrzygnięcia zostały wniesione skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w których skarżący podniósł zarzut przedawnienia oraz błąd w ustaleniach faktycznych.

W uzasadnianiu zaznaczył , iż w okresie, za który powstała większość zaległości podatkowych przebywał w szpitalu ( od dnia 12-08.2003 do dnia 22.08.2003 ), a następnie bez przerwy do dnia 22.12.2003 na zwolnieniu lekarskim. W dniu 08.12.2003 roku został tymczasowo aresztowany i przebywał w areszcie śledczym w B. do dnia 23.03.2004 roku .

W styczniu 2004 roku, zgodnie z odpowiednimi przepisami, został zwolniony z pracy i odwołany ze stanowiska członka zarządu. W związku z tym nie miał żadnego wpływu zarówno na powstanie zobowiązań podatkowych, jak i na złożenie w tym okresie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Natychmiast po powołaniu go na stanowisko likwidatora spółki, złożył w dniu 21.09.2004 roku do Sądu Rejonowego wniosek o ogłoszenie upadłości Zakładu D. . z o.o. ( dowód: akta w/w Sądu o sygnaturze [...]).

Nadmienił również , iż nowy zarząd dwukrotnie składał wniosek o ogłoszenie upadłości spółki jednak sąd dwukrotnie odrzucał wniosek z przyczyn formalnych .

Skarżący podniósł ponadto , iż Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał swoje decyzje określające wysokość zaległości podatkowych Zakładu "D" w K. sp. z o.o. w dniu 27.06.2008 r., a więc po upływie trzech lat od daty ich powstania ( odpowiednio czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2003 roku ), co w myśl art. 68 par. l Ustawy Ordynacja Podatkowa jest niezgodne z obowiązującym prawem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji informując jednocześnie , iż organ podatkowy I instancji prowadził postępowanie i wydał decyzje o przeniesieniu odpowiedzialności na wszystkich członków zarządu spółki z o.o., pełniących funkcję w owym czasie, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4) za miesiące od czerwca do listopada 2003r.

Na rozprawie w dniu 25 marca 2010r. Sąd postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt od I SA/Kr 857/09 do I SA/Kr 862/09 i prowadzić je pod sygn. akt od I SA/Kr 857/09.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż

wbrew zarzutom skarg decyzje te nie naruszają ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej. W rozdziale tym mieści się zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są zgodnie z art. 116 § 1 członkowie zarządu. Członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych spółki powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Mogą być pociągnięci do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki tylko i wyłącznie wówczas, gdy egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

W postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2005 r. sygn. akt I FSK 66/05, LEX 173042).

Z punktu widzenia obowiązków organów, wynikających z konieczności wykazania istnienia przesłanek odpowiedzialności określonych w art. 116 Ordynacji podatkowej znaczenie miało ustalenie stanu majątkowego spółki w okresie, kiedy prowadzona była wobec niej egzekucja. Decydował on bowiem o skuteczności tej egzekucji, a także ustalenie czy osoba, wobec której wydawana jest decyzja o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki była członkiem zarządu spółki w czasie powstania zaległości podatkowych, a wiec czy może odpowiadać za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych spółki powstałych w czasie pełnienia przez niego obowiązków członków zarządu.

W niniejszej sprawie organy podatkowe wykazały , iż skarżący w okresie powstania zaległości pełnił funkcje członka zarządu jak również to , iż zobowiązania, których dotyczą powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu, oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Okoliczności te w zasadzie są niesporne.

W tym miejscu zaznaczyć należy ,iż podstawą orzeczenia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością było istnienie zobowiązania podatkowego , które zostało określone w decyzjach z dnia 27.06.2008 r. o odpowiedzialności podatkowej płatnika .

Nie można zgodzić się natomiast ze skarżącym , iż decyzje te zostały wydane z naruszeniem art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej albowiem przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie . Przepis ten dotyczy bowiem przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej to zobowiązanie – decyzji o charakterze konstytutywnym .

Doręczenie takiej decyzji po upływie określonego terminu jest bezskuteczne, tzn. zobowiązanie podatkowe, mimo spełnienia pozostałych warunków jego powstania, nie powstaje.

Związane jest to z dwoma sposobami sposobów powstawania zobowiązań podatkowych w polskim systemie prawa podatkowego. Jednym z nich jest powstawanie zobowiązania z mocy prawa, tj. wskutek zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy wiążą powstanie takiego zobowiązania – art. 21 § 1 ust 1 Ordynacji podatkowej. W drugim przypadku zobowiązanie podatkowe postaje z chwilą doręczenie decyzji wymiarowej organu podatkowego, w której treści następuje ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego – art. 21 § 1 ust 2 Ordynacji podatkowej .

Powstawanie zobowiązania podatkowego z mocy prawa jest – art. 21 § 1 pkt 1 Op.- w świetle obowiązujących przepisów podatkowych, sytuacją częstszą. Zobowiązanie powstaje wyłącznie w związku z wystąpieniem, określonych przepisami ustaw regulujących poszczególne podatki, stanów faktycznych. Tym samym, powstanie zobowiązania podatkowego z mocy prawa jest niezależne od woli, zamiaru i wiedzy jakiegokolwiek podmiotu stosunku prawnopodatkowego: podatnika, organu podatkowego, płatnika itp. W ten sposób powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych jak i prawnych . Decyzja wydawana przez organ podatkowy potwierdza tylko istnienie zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego – ma ona charakter deklaratoryjny. Taki charakter miały decyzje określające o odpowiedzialności podatkowej płatnika.

Natomiast powstanie zobowiązania podatkowego w drodze doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania – art. 21 § 1 pkt 2 Op. - jest w naszym systemie podatkowym sytuacją rzadszą, związaną przede wszystkim z podatkami majątkowymi w zakresie opodatkowania osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, np. podatek od nieruchomości , podatek rolny, podatek od spadków i darowizn, karta podatkowa. Trzyletni termin określony w art. 68 Op. dotyczy właśnie ww. decyzji ustalających zobowiązanie podatkowe.

W odniesieniu zaś do decyzji deklaratoryjnych (określających zobowiązanie podatkowe) nie ma zastosowania 3-letni termin przedawnienia określony w art. 68 § 1.

W odniesieniu do tych zobowiązań podatkowych zastosowanie ma przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiący, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Kwestia przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej uregulowane są a art. 118 § 1 Op. , który przewiduje , iż nie można wydać takiej decyzji , jeżeli od końca roku kalendarzowego w którym powstała zalęgłość podatkowa , upłynęło 5 lat .

Z tych też przyczyn zarzut wystąpienia w sprawie przedawnienia należało uznać za niezasadny.

W ocenie sądu skarżący nie wykazał natomiast okoliczności , które wyłączałyby orzeczenie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedzialność członka zarządu spółki może zostać wyłączona, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) lub niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Określenie " we właściwym czasie" nie zostało zdefiniowane i w doktrynie jak i w orzecznictwie sądowym brak jest jednolitej wykładni tego pojęcia .

I tak zdaniem WSA w Gliwicach (w wyroku z dnia 3 grudnia 2007 r., I SA/Gl 708/07) nie ulega wątpliwości, że ustalając w sprawie zakres pojęcia "właściwy czas", użytego w treści art. 116 § 1 o.p., niepodobna będzie abstrahować od regulacji zawartej w art. 21 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. "Właściwym czasem" dla zgłoszenia wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości jest termin 2 tygodni od dnia, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań lub gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, czyli termin, który pozwoli na równomierne, choćby tylko częściowe, zaspokojenie wszystkich wierzycieli (wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 lutego 2008 r., I SA/Lu 794/07, LEX nr 462725). W wyroku NSA z dnia 6 lipca 2006 r., I FSK 1115/05, M. Pod. 2007, nr 5, s. 47, wskazano, że nie jest dopuszczalne jakiekolwiek odstępstwo od tego terminu, a możliwość taka nie wynika też z żadnego innego przepisu.

Z kolei w innych orzeczeniach przyjmuje się , iż przy ustalaniu, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie w rozumieniu art. 116 Op. nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 5 Prawa upadłościowego, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać, czy przesłanka ta została spełniona, biorąc pod uwagę zarówno samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 Ordynacji podatkowej wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Każdy zatem z członków zarządu spółki z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych.

W związku z tym, przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy wniosek o upadłość zgłoszony został "we właściwym czasie" nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i odniesienia do niego terminu wskazanego w art. 5 Prawa upadłościowego, abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu spółki ma do spełnienia wobec jej wierzycieli.

Wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdyby wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych. Albo, że względu na szczupłość majątku spółki żaden dłużnik nie będzie zaspokojony (por. wyrok z 5 maja 2005 r., FSK 1663/04, LEX nr 171368 i inne).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy uznać należy , iż wniosek o ogłoszenie upadłości został z naruszeniem art. 116 Op.

Nie ulega wątpliwości, że spółka zalegała z płatnościami podatków już od 2003r. oraz, że zgłoszony wniosek o upadłość został oddalony przez Sąd z powodu złej sytuacji finansowej spółki, iż jej majątek nie starczał nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, a ostatecznie egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna . To dowodzi, że mimo powstania obowiązku zgłoszenia wniosku w przedmiocie wszczęcia postępowania o ogłoszenie upadłości spółki (zaprzestanie płacenia długów), obowiązku tego we właściwym czasie nie wykonano, a ponieważ w tym czasie, to skarżący był członkiem zarządu, m.in. on ponosi odpowiedzialność za niezgłoszenie wniosków o upadłość bądź układ we właściwym czasie.

Należy wskazać, iż także zarzut dotyczący tego, że skarżący bez swojej winy nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o upadłość nie zasługuje na uwzględnienie.

Zaznaczyć bowiem należy , iż wcześniejsza próba złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości , który został odrzucony ze względów formalnych - w świetle treści art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej - nie może stanowić i nie stanowi wystarczającej przesłanki uwalniającej skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Wniosek musi bowiem być zgłoszony, a złożenie wniosku, który zostaje zwrócony z przyczyn formalnych oznacza, iż wniosek nie został złożony. Taki pogląd prezentowany znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym.

Zwrot przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z powodu nie uzupełnienia jego braków formalnych jest równoznaczny z brakiem takiego wniosku. Wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 03.09.2008 r. sygn. akt I SA/Go 354/09.

Fakt, iż ostatecznie skarżący jako likwidator spółki złożył wniosek o ogłoszenie upadłości również nie może doprowadzić do wyłączenia jego odpowiedzialności jeżeli ostatecznie egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna .

Również okoliczność, że skarżący w okresie od 12.08.2003 r. do 22.08. 2003 r. przebywał w szpitalu a następnie na zwolnieniu lekarskim do 22.12. 2003 r. oraz od 8.12.2003 r. był tymczasowy aresztowany, nie może stanowić o wyłączeniu jego winy dotyczącej niezgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie . Zwrócić bowiem należy uwagę okres zwolnienia lekarskiego kończył się 22 grudnia 2003 r. a jak twierdzi skarżący w styczniu pełnił jeszcze funkcję członka zarządu . Jeżeli zatem choroba wyłączała możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości to po jej ukończeniu skarżący dysonował dostatecznie dużą ilością czasu aby taki wniosek złożyć. Ponadto skarżący nie wykazał, aby ta okoliczność pozostawała w jakimkolwiek związku z ewentualnym zgłoszeniem przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęciem postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości lub, że choroba była przyczyną niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości.

Jak już podkreślono wyżej to członka zarządu obciąża obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność i to w trakcie postępowania przed organami podatkowymi. Nie spełnia tego wymagania podniesienie nowej okoliczności ( przebywanie w areszcie śledczym ) dopiero na etapie skargi, albowiem była ona organom nieznana i nie mogła być uwzględniona przy ocenie materiału dowodowego.

Z kolei sąd administracyjny kontroluje działalność administracji z punktu widzenia legalności, czyli zgodności z prawem powszechnie obowiązującym. Badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów.

Sądy administracyjne orzekają co do zasady na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), a własnych ustaleń dokonują wyjątkowo. Nawet wówczas postępowanie to ma charakter postępowania dowodowego uzupełniającego (art. 106 § 3 p.p.s.a.), zaś jego celem jest realizacja kontroli działania administracji publicznej, a w tym zakresie sprawdzenie, czy stan faktyczny został przez te organy ustalony prawidłowo. Natomiast orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, iż sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Dlatego też złożony dopiero w skardze nowy zarzut nie może mieć znaczenia w niniejszej sprawie.

Niemniej jednak podniesiona okoliczność , nawet gdyby była ujawniona przed organami podatkowymi , nie miała by żadnego wpływu treść podjętego rozstrzygnięcia.

Nie można bowiem zgodzić się z zarzutem skargi sprowadzającymi się do tego, że pobyt skarżącego w areszcie uniemożliwił złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym. Abstrahując od powyższych rozważań, obowiązkiem zarządu jest prowadzenie spraw spółki i jej reprezentowanie ( art.201 § 1 KSH ). Każdy członek zarządu ma obowiązek prowadzenia spraw spółki ( art.208 § 2 KSH). Pobyt w zakładzie karnym ogranicza wolność , lecz nie uniemożliwia osobie osadzonej utrzymywanie kontaktów osobistych i zawodowych z osobami przebywającymi na wolności jak również ustanowienie pełnomocnika w tym zakresie. Prawo do korespondencji jest praktycznie nieograniczone, dopuszczalne zarówno w postępowaniu przygotowawczym jak i sądowym są widzenia także osób spoza kręgu najbliższej rodziny. Rzeczą skarżącego było zatem takie ułożenie kontaktów ze spółką, aby wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony znacznie wcześniej , a nie można wykluczyć, iż powinien być złożony jeszcze przed pobytem skarżącego w szpitalu albowiem Spółka zaprzestała płacić swoje zobowiązania już czerwcu 2003 r. .

W ocenie Sądu, gdyby istotnie pobyt w warunkach tymczasowego aresztowania uniemożliwiał skarżącemu wykonywanie ustawowych obowiązków członka zarządu winien był złożyć rezygnację z tej funkcji

( art.202 § 4 KSH ). Skoro takiego oświadczenia nie złożył, podnoszenie argumentów o uniemożliwieniu mu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym ze względu na tymczasowe aresztowanie jest nieporozumieniem.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).