Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 446/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2019-12-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, w zw. z art. 135art. 200, art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a pkt 2 lit. b, art. 2 ust. 2,
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21 ust. 1,
journal: Dz.U. 2017 poz 2126
law: Ustawa z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi W.Ceramika Budowlana sp. z o.o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2014 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz W. Ceramika Budowlana sp. z o.o. w W. kwotę 7225 (siedem tysięcy dwieście dwadzieścia pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z [...][...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy O. z [...][...] w sprawie określenia W.C.B. Sp. z o.o. w W. (spółka) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2014 w kwocie 1 365 179 zł.

Kolegium wskazało, że 3 listopada 2017 r. organ podatkowy w O. wszczął postępowanie w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. Zakwestionował prawidłowość zadeklarowania do opodatkowania działki nr 1039/3 podatkiem rolnym zamiast podatkiem od nieruchomości. W toku postępowania ustalił, że:

- decyzją Ś. Urzędu Wojewódzkiego w K. z [...][...] i decyzją Urzędu Marszałkowskiego Województwa Ś. z [...].[...] udzielono Spółce koncesji na wydobywanie iłów ceramiki budowlanej ze złoża "O. 1", położonego w obrębie działki nr ew. 1039 w miejscowości O., której obszar górniczy obejmuje powierzchnię 456.226 m2;

- nieruchomość nr 1039/3 znajduje się na obszarze objętym koncesją na wydobywanie iłów;

- nieruchomość nr 1039/3 jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej Spółki poprzez różne czynności związane z tą działalnością a to: składowanie na niej nakładu, co wiąże się z przemieszczaniem po nieruchomości pojazdów i maszyn przedsiębiorcy, usypywaniem pryzm, wywożeniem nakładu itd. Działka nr 1039/3 pełni także funkcję osadnika osadów wylewających się z terenu zakładu produkcyjnego i kopalni w szczególności z "rząpii" - urządzeń przemysłowych podatnika na nieokreśloną powierzchnię z możliwością zalania i osadzania się namułów przemysłowych/kopalnianych na całości działki, o czym świadczą zeznania świadków, zdjęcia lotnicze oraz oględziny nieruchomości;

- czasowe i częściowe wykorzystywanie terenu działki nr 1039/3 na działalność rolniczą nie było nakierowane na prowadzenie tej działalności (rolniczej) jako celu przeznaczenia nieruchomości, lecz służyć miało głównie utrzymywaniu terenu w porządku dla celów działalności gospodarczej.

Organ pierwszej instancji wskazał, że spółka w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2014 r. wykazała do opodatkowania powierzchnię 518.240 m2 zaniżając tym samym powierzchnię wykorzystywaną gospodarczo o powierzchnię 12,1644 ha (261 664 m2 cała działka 1039/3 – 14.000m2 powierzchni objętej dopłatami z ARiMR wykorzystywanej rolniczo).

Z pisma ARiMR z 7 czerwca 2018 r. wynika, że powierzchnia działki nr 1039/3 deklarowana w latach 2013-2017 do dopłat unijnych, to 14 ha (10 ha koniczyna czerwona i 4 ha użytki trwałe zielone). Działalność gospodarcza polegająca na wydobywaniu kopaliny oraz prowadzenia robót górniczych na gruntach rolnych nie ogranicza się jedynie do powierzchni, na której występuje bezpośrednia eksploatacja kruszywa. Obszar górniczy określony w koncesji, obejmujący m.in. grunt rolny (działkę 1039/3) przesądza o zajęciu tego gruntu na działalność gospodarczą.

W związku z powyższym organ I instancji uznał, że w roku 2014 podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości w przypadku gruntów winna być powierzchnia 530 884m2 (tj. 518 240m2 powierzchni zadeklarowanej oraz 121 644m2 powierzchni gruntów rolnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej) albowiem na takiej powierzchni przedsiębiorca wykonuje działalność gospodarczą w tym górniczą w sposób trwały i nieprzerwany.

W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej spółka zarzuciła:

- wadliwość materialnoprawną wynikającą z naruszenia art. 2 ust 2 oraz art. 1a ust 3 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez błędną wykładnię przejawiającą się w uznaniu, że działka 1039/3 powinna zostać opodatkowana podatkiem od nieruchomości jako zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej podczas gdy dla klasyfikacji gruntów na potrzeby podatku od nieruchomości i podatku rolnego decydujące znaczenie ma klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. W ewidencji działka jest sklasyfikowana jako użytek rolny oraz nie jest zajęta przez Spółkę na prowadzenie działalności gospodarczej, tym samym powinna być opodatkowana podatkiem rolnym,

- wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, polegającą na błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy wskutek czego uznano, że na działce wykonywana jest w sposób trwały i nieprzerwany działalność gospodarcza.

Zdaniem organu odwoławczego kwestią sporną w sprawie jest opodatkowanie będącej w posiadaniu spółki nieruchomości gruntowej, tj. działki nr 1039/3 o powierzchni 261 644 m2 położonej w O., oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków w roku 2014 jako grunty orne oraz pastwiska trwałe.

W ocenie podatnika nieruchomość ta winna zostać opodatkowana podatkiem rolnym, natomiast w ocenie organu działka ta w części wynoszącej 121 644m2 zajęta jest na działalność gospodarczą.

Kolegium nawiązując do przepisów art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014r., poz. 849), dalej jako "u.p.o.l.". oraz art. 1 ustawy z dnia ... o podatku rolnym (Dz. U. z 2013r., poz. 1381), dalej jako "u.p.r." stwierdziło, że kluczowe jest wyjaśnienie pojęcia użytków rolnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, innej niż działalność rolna.

Przywołując orzeczenia sądów administracyjnych podano, że w zakresie pojęcia "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" mieszczą się nie tylko faktyczne działania przedsiębiorcy na posiadanym gruncie, ale też działania prawne (np. uzyskanie koncesji), ponieważ działalność gospodarcza może być prowadzona w sferze produkcyjnej, usługowej, dóbr materialnych i niematerialnych, działań mających fizyczny desygnat, jak też w sferze działań organizacyjnych.

Odwołując się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Kolegium uznało, że sporna nieruchomość została objęta koncesją na wydobywanie iłów oraz nabyła ją spółka, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja ceramiki budowlanej, a nie działalność rolnicza. Przywołując m.in. wyrok NSA z 10 stycznia 2007 r. sygn. akt II FSK 97/06 wskazało, że okolicznością skutkującą przyjęciem w sprawie, iż dany grunt wyłączony został z działalności rolniczej było uzyskanie przez spółkę pozwoleń koncesji na wydobywanie iłów, co oznaczało, że na gruntach tych w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Z faktu objęcia spornej nieruchomości koncesją wynika, że położona jest ona na obszarze górniczym i terenie górniczym w rozumieniu art. 6 ust. 1 pkt 5 i pkt 15 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2017r., poz. 2126), dalej jako "p.g.g.".

Ponadto zdaniem Kolegium z zebranego materiału dowodowego (w szczególności z zeznań świadków) jednoznacznie wynika, że na spornej działce w 2014 roku były faktycznie wykonywane czynności świadczące o jej zajęciu na działalność gospodarczą. Organ zauważył, że w dniu 22 października 2010 r. spółka zawarła umowę użyczenia i użyczyła m. in. sporną działkę B. K. w celu wykonywania działalności rolniczej. Zgodnie z treścią § 4 tej umowy użyczający zastrzega sobie prawo do równoczesnego korzystania z nieruchomości i przeznaczania ich części na cele własne (budowa hałd, rowy, skarpy, wydobywanie kopalin, roboty geologiczne), co każdorazowo zmniejszy obszar używania. Natomiast świadek B. K.potwierdził, że w latach 2010-2015 użytkował działkę nr 1039/3 i były na niej odstojniki wody, a resztę działki użytkował sam rolniczo co zdaniem organu świadczy, że część spornej działki w 2014 r. była wykorzystywana na działalność gospodarczą.

Organ odwoławczy podniósł, że z pisma ARiMR z 7 czerwca 2018r. wynika, że sporna działka w latach 2013-2017 była deklarowana do dopłat unijnych w części wynoszącej 14 ha, natomiast na dołączonym do pisma materiale graficznym działki nr 1039/3 z zaznaczonym terenem upraw widoczny jest również obszar wydobycia, drogi dojazdowe do działki oraz teren świadczący o jego zajęciu na działalność gospodarczą (jasny kolor).

W ocenie Kolegium w 2014 r. nastąpiło faktyczne zajęcie spornych gruntów na działalność gospodarczą rozumianą jako działania prawne i organizacyjne (uzyskanie koncesji na wydobycie, położenie gruntów w obszarze górniczym i terenie górniczym) oraz jednocześnie nastąpiło również zajęcie tych gruntów na działalność gospodarczą rozumianą jako zdarzenia faktyczne (wylewanie na grunty rolne wody z "rząpi" - odwodnienie kopalni). Organ odwoławczy podzielił tym samym ustalenia organu I instancji, że obszar gruntów faktycznie zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę w 2014 r., a jednocześnie niebędący użytkowany rolniczo, to powierzchnia 12,1644 ha (powierzchnia 26 1644 ha-14 ha powierzchni objętej dopłatami).

Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., za pośrednictwem pełnomocnika, zarzucając wadliwość:

1. materialnoprawną wynikającą z naruszenia art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 3 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, poprzez błędną wykładnię przejawiającą się w uznaniu, że działka gruntu 1039/3 powinna zostać opodatkowana podatkiem od nieruchomości, jako zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, podczas gdy dla klasyfikacji gruntów na potrzeby podatku od nieruchomości i podatku rolnego decydujące znaczenie ma klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków, a działka w ewidencji gruntów i budynków jest sklasyfikowana jako użytek rolny, oraz nie jest ona zajęta przez Spółkę na prowadzenie działalności gospodarczej i tym samym powinna być ona opodatkowana podatkiem rolnym;

2. formalnoprawną wynikającą z naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, polegającą na błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do bezzasadnego uznania, że na działce 1030/3 wykonywana jest działalność gospodarcza w sposób trwały i nieprzerwany, co skutkowało błędnym określeniem zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2014,

3. formalnoprawną wynikającą z braku zastosowania art. 2a Ordynacji podatkowej, który w razie wątpliwości każe je rozstrzygać na korzyść podatnika.

W związku z czym spółka wniosła o uchylenie w całości decyzji Kolegium z [...][...] oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W skardze spółka szczegółowo odniosła się do wskazanych naruszeń.

Zarzucając naruszenie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. argumentowała, że w ewidencji gruntów i budynków sporny grunt 1039/3 sklasyfikowany jest jako grunt rolny.

Zdaniem Spółki sformułowanie "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" oznacza, że na gruncie muszą być wykonywane rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie tej działalności, a czynności te winny być wykonywane w sposób trwały, widoczny i uniemożliwiający jednocześnie prowadzenie działalności rolniczej lub leśnej.

Koncesja na wydobywanie kopalin jest decyzją administracyjną uprawniającą do podjęcia określonej działalności lecz jest to możliwe dopiero po spełnieniu szeregu dodatkowych wymogów prawnych. Sam fakt posiadania przez Spółkę koncesji nie może zatem stanowić podstawy do stwierdzenia, że użytek rolny jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej przez stronę. Dopiero podjęcie konkretnych działań względem użytków rolnych jak rozpoczęcie prac wydobywczych lub przygotowawczych pozwala na przyjęcie, że grunty te są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Nadto, spółka zakwestionowała ustalenia dokonane przez Kolegium zgodnie, z którymi część działki była faktycznie zajęta na działalność gospodarczą jako miejsce składowania odstojników oraz miejsce wylewania wody z "rząpii". Zarzuciła naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez wyciąganie z zebranych dowodów wniosków, które nie mają w nich pokrycia.

W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył co następuje.

Skarga jest zasadna, jednakże nie wszystkie argumenty skarżącej zostały przez Sąd uwzględnione.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302), określanej dalej jako p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wynika natomiast, iż w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części.

W myśl art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z 4 października 2019 r. nr utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy O. z 24 maja 2019 r. w sprawie określenia W.C.B. Sp. z o.o. w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2014 w kwocie 1 365 179 zł. U podstaw tak podjętego rozstrzygnięcia legło ustalenie, że spółka w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2014 r. wykazała do opodatkowania powierzchnię 518.240 m2 zaniżając tym samym powierzchnię zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchnię 12,1644 ha, stanowiącą część działki 1039/3 (powierzchnia ta została wyliczona w ten sposób, że od całej powierzchni działki 1039/3 tj. 261 664 m2 odjęto 14.000m2 powierzchni objętej dopłatami z ARiMR wykorzystywanej rolniczo).

Skarga Spółki zasługuje na uwzględnienie, bowiem zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu l instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania tj. : art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej (O.p.), a naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia organów podatkowych, iż część działki nr 1039/3 o powierzchni 12,6114 ha stanowi powierzchnię zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Powyższy spór wiąże się z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W myśl art. 2 ust. 2 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Przepis ten należy czytać w powiązaniu z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaliczającym do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – między innymi – wszystkie grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne i lasy. Wyjątek ustanowiony w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należy więc wykładać w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną (por. wyroki NSA z dnia 2 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1942/08, z dnia 16 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 1915/09, z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1771/10 i II FSK 1772/10, z dnia 24 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1877/15; publ. orzeczenia.nsa.gov.pl ). Powołując się na poglądy prezentowane w literaturze przedmiotu (np. L. Etel, Podatek od nieruchomości, Komentarz do art. 2 u.p.o.l., źródło LEX) należy stwierdzić, że u przedsiębiorcy występują zatem dwa rodzaje gruntów: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – a więc wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy oraz grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej – a więc te, które są w danym momencie wykorzystywane do wykonywania czynności składających się na działalność gospodarczą. Użytki rolne u przedsiębiorcy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wtedy, gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarcze. Należy podzielić pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 190/15, że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej powinno mieć charakter faktyczny. To sposób faktycznego wykorzystywania sklasyfikowanych jako użytki rolne gruntów decyduje o tym, czy będą one objęte podatkiem rolnym, czy też podatkiem od nieruchomości. W ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że określenie "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" użyte w art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, czy też w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. jest pojęciem o szerszym zakresie znaczeniowym niż "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). O ile bowiem, stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości w najwyższej stawce wiąże się co do zasady z samym faktem posiadania gruntu (budynku lub jego części) przez przedsiębiorcę (sposób wykorzystania gruntu nie ma tu znaczenia), o tyle w przypadku gruntów sklasyfikowanych m.in. jako grunty rolne lub leśne, do objęcia ich podatkiem od nieruchomości konieczne jest spełnienie dodatkowej przesłanki, tj. zajęcia (wykorzystania) tychże gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej.

Sąd nie podziela tym samym argumentacji organu, jakoby wystarczające było dla przyjęcia spełnienia przesłanki gruntu zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej samo posiadanie koncesji obejmującej ten grunt. Jak wynika z powyższych rozważań niezbędne jest rzeczywiste zajęcie danego gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej wyrażające się w podjęciu realnych czynności na to wskazujących.

Jako niemiarodajne do wsparcia zajętego stanowiska należy ocenić przywołanie przez organ wyroku NSA z dnia 8 stycznia 2019r. sygn. akt II FSK 76/17. W stanie faktycznym tej sprawy niewątpliwym było bowiem, że strona skarżąca podjęła wobec spornych gruntów działania nie tylko o charakterze prawnym, ale przede wszystkim działania faktyczne – rozpoczynając budowę sieci wodno–kanalizacyjnej. Spełniały one zatem w analizowanym roku podatkowym przesłankę faktycznego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę. Również w wyroku NSA z 10 stycznia 2007r. sygn. akt II FSK 97/06 Sąd podkreślił, że o tym czy dany grunt jest "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej" decyduje jego faktyczne fizyczne wykorzystywanie. Uchylając zaskarżony wyrok z uwagi na brak oceny przez sąd I instancji materiału dowodowego sprawy jednocześnie wskazał na wykonanie sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przepompownią sanitarną. Zwrócił zatem uwagę na realne czynności podjęte na spornym gruncie.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że zdaniem Sądu owo zajęcie na tle przedmiotowej sprawy nie może ograniczać się – jak oczekuje tego skarżąca – jedynie do prowadzenia na gruncie działalności wydobywczej. Działania podatnika podejmowane w ramach działalności gospodarczej mogą mieć bowiem różnorodny charakter, winny jednak każdorazowo wskazywać na rzeczywiste działanie na gruncie. O działaniach takich będzie świadczyła np. obecność na działce hałd, nasypów, składowanie nakładu.

Mając na uwadze powyższe Sąd nie uwzględnił zarzutu skarżącego dotyczącego naruszenia art. 21 ust 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne. Nie można przyjąć, jak tego oczekuje skarżąca, iż decydujące znaczenie dla opodatkowania spornego gruntu podatkiem od nieruchomości, czy podatkiem rolnym ma klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków, gdzie jest sklasyfikowany jako użytek rolny. Na gruncie przedmiotowej sprawy decydujące znaczenie będzie bowiem miało – zgodnie z treścią art. 2 ust 2 u.p.o.l. ustalenie, czy grunt ten jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Podniesienia wymaga również, że zgodnie z treścią art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Mając na względzie, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają użytki rolne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej należało ocenić, czy organy prawidłowo ustaliły w tym zakresie stan faktyczny sprawy i czy zgromadzony materiał dowodowy uzasadniał wniosek, że w 2014 roku zakwestionowana część działki 1039/3 była zajęta przez Spółkę na prowadzenie działalności gospodarczej.

Oceniając postępowanie organów z perspektywy prawidłowości ustalenia tej kluczowej dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, Sąd stwierdza, że naruszyły one przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z obrotu prawnego.

Analiza akt sprawy, w tym zgromadzonego materiału dowodowego oraz argumentacji zawartej w zaskarżonej decyzji, wskazuje że organy nie wywiązały się należycie z nałożonego nań obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122, art. 187 O.p.). Nie dokonano także rzetelnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego. Zdaniem Sądu organy uchybiły także zasadzie swobodnej oceny dowodów, dokonując oceny dowolnej, będącej następstwem zaniedbań w toku postępowania dowodowego. Jako dowolne należy bowiem traktować ustalenia faktyczne, znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym czy nie w pełni rozpatrzonym. Zarzut dowolności, czyli naruszenie swobodnej oceny dowodów, wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 O.p.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 O.p.), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywającej treści (wyrok NSA w Katowicach z 11.09.2000 r., I SA/Ka 559/99, LEX nr 44729).

Zdaniem Sądu wadliwe było posłużenie się przez organ materiałem graficznym dołączonym do pisma ARiMR z 7 czerwca 2018r. Należy zwrócić uwagę, że na zdjęciu tym widnieją daty 15 czerwca 2016r. oraz 9 czerwca 2016 roku. Zatem zdjęcie obrazujące stan działki w 2016 roku nie może być miarodajne do ustalenia stanu istniejącego na gruncie w 2014 roku. Sposób wykorzystywania działki może się zmieniać i okoliczności zaistniałe w 2016 roku nie mają żadnego przełożenia na stan gruntu w 2014 roku. Organ winien wystąpić ponownie do ARiMR o udostępnienie zdjęć spornej działki w 2014 roku, o ile oczywiście Agencja jest w posiadaniu takich materiałów. Tylko informacje i materiały obrazujące stan działki konkretnie w 2014 roku winny być brane pod uwagę dla oceny jej faktycznego wykorzystywania w tym właśnie okresie.

Nawiązując do znajdującej się w aktach sprawy umowy użyczenia zawartej pomiędzy Spółką a B. K. w dniu 22 października 2010 r. Sąd zwraca uwagę, że zgodnie z treścią § 4 ust 3 tej umowy na wiosnę każdego roku zostanie określony zakres korzystania z nieruchomości przez użyczającego na dany rok kalendarzowy, a także możliwy zakres korzystania z nieruchomości w danym roku kalendarzowym przez użytkownika. Mając na względzie takie obowiązki stron umowy, organ winien zwrócić się do każdej z nich o wyjaśnienie jak został określony zakres korzystania z nieruchomości na rok 2014. Powyższa informacja niewątpliwie przyczyniłaby się do wyjaśnienia przeznaczenia i wykorzystania spornej nieruchomości w 2014 roku.

Odnosząc się do przeprowadzonego dowodu z zeznań świadka B.K., należy zauważyć, że organ oparł wniosek o zajęciu gruntu na działalność gospodarczą na jednym zdaniu świadka "w latach w których ja użytkowałem, tj. 2010-2015 na działce 1039/3 były odstojniki wody, a resztę uprawiałem sam na siano". Ta informacja jest zdaniem Sądu zbyt ogólna i nieprecyzyjna aby wywodzić z niej tak daleko idące skutki prawne. Poprzestając na tak udzielonej informacji organ nie uzyskał wiedzy ile było odstojników wody w 2014 roku oraz na której części działki się one znajdowały. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że z treści umowy użyczenia wynika, że obejmowała ona jedynie część działki 1039/3.

Organ winien ponownie dopuścić dowód z zeznań świadka B.K. i dokonać szczegółowych ustaleń w powyżej opisanym zakresie. Pozwoli to na ustalenie rzeczywistego wykorzystania spornego gruntu w 2014 roku.

Również w zakresie wskazanych przez Spółkę w odwołaniu okoliczności dokonywania wylewania wody organ zaniechał dalszego ustalenia (poprzez wezwanie Spółki do udzielenia informacji) czy wylewanie wody miało miejsce w 2014 roku, jak często było dokonywane, czy wylewana woda pochodziła z prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej.

Powyższe było konieczne szczególnie z tego powodu, że spółka konsekwentnie zaprzeczała jakoby sporna działka pełniła funkcję osadnika osadów wylewających się z zakładu produkcyjnego i kopalni głównie z rząpii.

Wszystkie powyżej przywołane okoliczności wskazują, że organ, nie zebrał kompletnego materiału dowodowego w sprawie, nie rozpatrzył wyczerpująco materiału dowodowego, a w konsekwencji postąpił wbrew obowiązkom wynikającym z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., nakazującym dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego oraz dokonanie swobodnej, nie zaś dowolnej oceny dowodów. Uchybienia powyższe w ocenie Sądu mogły natomiast mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem czyniły przedwczesnym wniosek organów, iż sporna część działki 1039/3 jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę.

Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ podatkowy zobowiązany jest ustalić stan faktyczny sprawy uzupełniając materiał dowodowy i przeprowadzając wskazane wyżej dowody, następnie rzetelnie rozpatrzy zgromadzony materiał dowodowy i dokona oceny dowodów w ich wzajemnym powiązaniu.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c", w zw. z art. 135 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 wyroku. O kosztach postępowania w punkcie 2 wyroku, na które składają się wpis od skargi w kwocie 1825 zł. oraz wynagrodzenie pełnomocnika – 5.400 zł., Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (j.t. Dz.U.2018.265).