Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 443/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2014-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 nust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 4 b i ust. 2, art. art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2014 r. sprawy ze skargi Nadleśnictwa na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2014r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] listopada 2013r., nr [...] w przedmiocie określenia Nadleśnictwu wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2009 na kwotę 177.667,zł.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły w następującym stanie faktycznym sprawy.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. Wójt Gminy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia Nadleśnictwu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Następnie decyzją z dnia [...] kwietnia 2013r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania na kwotę 177.666,54,00 zł.

Kolegium Odwoławcze orzeczenie to w wyniku wniesionego przez Nadleśnictwo odwołania decyzją z dnia [...] sierpnia 2013r., uchyliło w całości i przekazało organowi I instancji sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania Wójt Gminy decyzją z dnia [...] listopada 2013r., określił skarżącemu Nadleśnictwu wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2009r. na kwotę 177.667,00 zł.

W uzasadnieniu wskazał, jakie działki zakwalifikował do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez E S.A. i P oraz jakie działki zakwalifikował jako grunty pozostałe oraz wyjaśnił, że podstawą obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w zakresie gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej stał się wykaz gruntów zajętych pod linie energetyczne dostarczony przez skarżącego. Podkreślił, że z uwagi na fakt, iż organowi nie przedstawiono dokumentów z których wynikałoby, iż została zawarta umowa z zakładami energetycznymi przenosząca posiadanie gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi na te podmioty, to podatnikiem zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej zwana: upol) jest Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe. Za sporne uznał jedynie kwestie dotyczące kwalifikacji i przyjęcia odpowiedniej stawki podatkowej dla gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi. Wskazał, że grunty te są wyłączone z produkcji leśnej, co wynika z pisma Nadleśnictwa z dnia [...] stycznia 2009r.,a w ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego są oznaczone symbolem Tr – tereny różne oraz częściowo Ls.

Za bezsporne uznał, że w sprawie na omawianych gruntach posadowione są słupy przesyłowe oraz rozciągnięte pomiędzy nimi linie energetyczne, co spowodowało wyłączenie ich z działalności leśnej. Tym samym w jego ocenie należało uznać te grunty jako związane z działalnością gospodarczą i opodatkować według stawek najwyższych. Skoro posiadanie tych gruntów jest bezumowne, to za podatnika należało uznać Nadleśnictwo.

Od ww. decyzji Skarżący wniósł odwołanie w którym zarzucił:

1/ naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol w zw. z art. 336 k.c. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie a w szczególności poprzez przyjęcie, że grunty, na których posadowione są linie energetyczne znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, i z tego też powodu powinny być opodatkowane według stawki określonej w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.;

2/ sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez przyjęcie, że zakłady energetyczne są posiadaczami nieruchomości, na których posadowione są linie energetyczne

W związku powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia zobowiązania podatkowego od gruntów pod liniami energetycznymi.

W uzasadnieniu wskazał, że zakłady energetyczne są posiadaczami służebności gruntowej a nie posiadaczami nieruchomości. Podkreślił, że samo posadowienie linii i urządzeń elektroenergetycznych na gruntach Skarbu Państwa, zarządzanych przez PGL Lasy Państwowe nie wyłącza przedmiotowych gruntów z produkcji leśnej, które nadal w zakresie swojego wykorzystywania pozostają w dyspozycji i faktycznym władaniu Nadleśnictwa. Grunty te mogą być wykorzystywane w gospodarce leśnej między innymi na potrzeby gospodarowania zwierzyną, zakładania i prowadzenia szkółek leśnych, sadzenia choinek, ognisk biocenotycznych, użytkowania tych terenów przez koła łowieckie w celu pozyskiwania pożywienia dla zwierzyny leśnej. Jest również możliwość wykorzystania pasów technologicznych pod liniami jako pasów przeciwpożarowych.

Decyzją z dnia [...] maja 2014r.,. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podkreślił, że zebrany materiał dowody pozwolił na ustalenie, że podatnikiem w stosunku do gruntów zajętych pod linie elektroenergetyczne jest Nadleśnictwo. Również z ustalonego stanu faktycznego wynika, że zakłady energetyczne prowadzą na tych leśnych gruntach działalność gospodarczą, natomiast linie energetyczne nie są wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej.

Powołując się na przepisy prawa, dokonał rozróżnienia gruntów na grunty "związane" z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej stwierdzając, że w sprawie grunty pozostające w zarządzie Nadleśnictwa, na których posadowione są słupy linii energetycznych i linie energetyczne, są gruntami, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej przez zakłady energetyczne.

Odnosząc się do poglądów doktryny zwrócił uwagę, że określenie "grunty w posiadaniu przedsiębiorcy" obejmuje swoim zakresem nie tylko posiadanie gruntów w rozumieniu art. 336 K.C. ale dotyczy każdego przejawu władztwa nad gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej, w tym także posiadanie służebności gruntowej w rozumieniu art. 352 §1 K.C.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej opodatkowania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz o zwrot kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

a) naruszenie art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 października 2002r. o podatku leśnym, poprzez bezzasadne przyjęcie, że za grunty leśne, nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne Nadleśnictwo ma obowiązek płacić podatek od nieruchomości, a nie podatek leśny,

b) naruszenie art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r. Nr 95 póz. 613 ze zm. ) poprzez bezzasadne przyjęcie, że grunty leśne, których dotyczy decyzja są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, innej niż gospodarka leśna w rozumieniu art. 1 ust. 3 ustawy o lasach i art. 1 a ust. 1 pkt 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

c)naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 Nr 95 póz.613 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności przez bezzasadne przyjęcie, że grunty na których posadowione są słupy i linie elektroenergetyczne znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą,

d) naruszenie przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) i ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 348 k.c. i 336 k.c. poprzez błędne ich zastosowanie

i przyjęcie, iż na Nadleśnictwie ciąży obowiązek podatkowy za grunty

leśne, nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne, według stawek jak za

grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy w

rzeczywistości Nadleśnictwo nie prowadzi na tych gruntach żadnej

działalności gospodarczej, prowadzi natomiast gospodarkę leśną, która nie jest

działalnością gospodarczą a E sp. z o.o., do której należą linie

elektroenergetyczne, nie jest ani posiadaczem samoistnym ani zależnym, a tym

samym grunty leśne nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

e) naruszenie przepisów prawa z art. 21 § 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. nr 8, póz. 60) poprzez wydanie decyzji określającej Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok w kwocie 142 117,00 zł, w sytuacji gdy Nadleśnictwo wyliczyło, zadeklarowało i zapłaciło odpowiedni podatek leśny w kwocie 54 092,00 zł, stosownie do kwalifikacji i zakresu posiadania gruntów leśnych na terenie Gminy,

f) naruszenie przepisów proceduralnych, w tym w szczególności przepisu art. 122 w

związku z art. 187 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja

podatkowa poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcie

wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy w zakresie sposobu wykorzystania gruntów leśnych położonych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi i prowadzenia pod nimi gospodarki leśnej oraz:

- nie ustalenie prawidłowej powierzchni zajmowanej przez E sp. z o.o. pod słupami oraz napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi;

- błędne przyjęcie jako podstawy wielkości powierzchni gruntów leśnych -

331.900,00 m2 zajętych na potrzeby linii elektroenergetycznych ustalonej wg

zestawienia gruntów zajętych przez napowietrzne linie energetyczne,

- nie ustalenie faktycznego sposobu wykorzystywania gruntów i rodzaju prowadzonej działalności na gruntach leśnych będących przedmiotem niniejszej sprawy;

- naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz swobodnej oceny dowodów;

g) naruszenie art. 121 § 1 w związku z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organów i zasady przekonywania, w następstwie obciążenia Nadleśnictwa zobowiązaniem w podatku od nieruchomości za 2009r. bez podstawy prawnej i powołaniem okoliczności faktycznych, które wobec wadliwości prowadzonego postępowania dowodowego nie sposób uznać za udowodnione.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasadzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podnosząc, iż w sprawie bezspornym jest, że przez grunty leśne Skarbu Państwa Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwa przebiegają linie elektroenergetyczne.

Zdaniem skarżącego, organy podatkowe obu instancji bezzasadnie przyjęły, że na Nadleśnictwu ciąży obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości, podczas gdy faktycznie zgodnie z ewidencją gruntów i budynków Nadleśnictwo zobowiązane jest do zapłaty za grunty leśne podatku leśnego.

Zgodnie bowiem z wyrokiem NSA z dnia 14 września 2011 r., sygn. II FSK 533/10, pierwszym i zasadniczym kryterium wynikającym z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest klasyfikacja gruntów w ewidencji gruntów i budynków.

Na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę wymiaru podatków stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Wobec powyższego grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy -Ls powinny być co do zasady opodatkowane podatkiem leśnym. Od tej reguły istnieje wyjątek przewidziany w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych uwzględniający przypadek gdy grunt jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. W tej sytuacji grunty leśne pod liniami elektroenergetycznymi sklasyfikowane jako lasy – "Ls" podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko w przypadku gdy organ podatkowy wykaże, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób wyłączający możliwość prowadzenia działalności leśnej.

Jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 26 lipca 2011, sygn. akt II FSK 417/10 lasy wyłączone zostały z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. O tym czy dany grunt jest lasem decyduje zapis w ewidencji gruntów i budynków. Przepis ustawy podatkowej odsyła więc przy ustalaniu charakteru gruntu do ewidencji gruntów. Treść tej ewidencji ma w tym wypadku decydujące znaczenie.

W tej sytuacji kluczowym zagadnieniem staje się wyjaśnienie pojęcia lasów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna, gdyż ta w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych działalnością gospodarczą nie jest.

Brak definicji gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej powoduje, że należy posiłkować się przy interpretacji tego określenia jego językowym znaczeniem. Zgodnie z definicjami zawartymi w Uniwersalnym słowniku języka polskiego pod redakcją Stanisława Dubisza (Tom 5, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 468) wyraz "zająć", "zajmować" oznacza zapełnić ( zapełniać), wypełnić (wypełniać), sobą lub czymś jakąś przestrzeń, powierzchnię, zaś zwrot "zająć się", "zajmować się" oznacza - zacząć coś robić lub pracować nad czymś, wykonywać jakąś pracę. Z definicji tych wynika, że przez pojęcie gruntów " zajętych" na wykonywanie działalności gospodarczej należy rozumieć faktyczne wykonanie konkretnych czynności, działań na gruncie powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu związanych, z prowadzoną działalnością gospodarczą. Takie stanowisko podziela WSA w Gorzowie Wlkp. w wyrokach z dnia 08.08.2013r., sygn. akt I SA/Go 300/13 oraz z dnia 28.08.2013r., sygn. akt I SA/Go 311/13.

Podobnie L. Etel w komentarzu: Podatki i opłaty samorządowe ( Dom Wydawniczy ABC 2003, s.48.) podaje, że grunty "zajęte" to grunty na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej.

W świetle powyższego jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych symbolami Ls będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Co więcej, muszą to być czynności wykonywane w sposób trwały i wykluczający prowadzenie innej działalności (leśnej). A więc nie mogą to być czynności incydentalne. Takie stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 stycznia 2009r., sygn. akt m SA/Wa 2129/08, WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 08.08.2013, sygn. akt I SA/Go 300/13, 28.08.2013r., sygn. akt I SA/Go 311/13, a także L. Etel Podatek rolny, podatek leśny. Komentarz. Warszawa 2012, s. 243.

Sam fakt przebiegania przez dany grunt linii elektroenergetycznych nie oznacza, że na danym terenie niemożliwe jest prowadzenie gospodarki leśnej.

Skarżący wskazał, że na przedmiotowych gruntach leśnych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi prowadzona jest działalność leśna, której organy I i II instancji nie wzięły pod uwagę.

Podniósł, że prowadzi gospodarkę leśną i wykorzystuje grunty pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi jako:

* szlaki komunikacyjne (szlaki zrywkowe, drogi leśne),

* miejsca oporu biologicznego stanowiące ogniska biocenotyczne, które są najważniejszym etapem zakładania remiz, a w przyszłości także powierzchni ogniskowo-kompleksowej ochrony lasu (powierzchni Kohlera) zgodnie z Instrukcją Ochrony Lasu,

* ze względu na stałe nasłonecznienie grunty pod linami wykorzystuje się, jako stałe miejsca żerowania zwierzyny,

- grunty przeznaczone są również dla celów prowadzenia gospodarki łowieckiej - miejsca wykonywania polowania, stałe miejsca dokarmiania, pasy zaporowe, które często stanowią cenne fragmenty zbiorowisk roślinnych na których mają możliwość rozwoju fauny pomagającej w zwalczaniu szkodników pierwotnych sosny (ochrona trwałości lasu), poletka zgryzowe itp.,

* na gruntach tych wprowadza się krzewy liściaste stanowiące urozmaicenie bazy żerowej zwierzyny szczególnie na ubogich siedliskach leśnych,

* zgodnie z postanowieniami Instrukcji ochrony przeciwpożarowej obszarów leśnych z dnia 27.02.1996 grunty te można zagospodarować, jako poletka łowieckie lub uprawy rolnicze, a także dopuszczalne jest obsadzenie krzewami liściastymi i plantacjami do wysokości 2 m.

- pasy biologiczne typu D - w celu zabezpieczenia przeciwpożarowego, w załączeniu protokół z przeglądu istniejących pasów biologicznych.

Pomimo to, że na gruntach leśnych, posadowione są słupy i przewody elektroenergetyczne nie stanowi to żadnej przeszkody do prowadzenia gospodarki leśnej.

Skarżący podnosi, że organy nie wykazały jednoznacznie i bezspornie, że grunty leśne pozostające w zarządzie Nadleśnictwa, a znajdujące się pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Powołał także regulację z art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka z art. 348 k.c., a także z art. 336 k.c.

W niniejszej sprawie nie można mówić o posiadaniu samoistnym, ponieważ E sp. z o.o. nie włada gruntami jak właściciel i nie może nimi rozporządzać.

Sam fakt posadowienia elementów infrastruktury energetycznej nie może stanowić przesłanki uzasadniającej przyjęcie założenia co do zmiany podmiotu władającego przedmiotowym gruntem jako składnikiem majątkowym, co tym samym implikuje brak możliwości uznania, że na przedmiotowym gruncie prowadzona jest działalność gospodarcza związana z przesyłaniem - dystrybucją energii elektrycznej.

Organy obu instancji błędnie zatem przyjęły, iż na Nadleśnictwie ciąży obowiązek podatkowy za grunty leśne, nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne, liczony w wysokości stawek jak za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż w rzeczywistości Nadleśnictwo nie prowadzi na tych gruntach żadnej działalności gospodarczej, ani też nie zachodzi przesłanka przeniesienia posiadania gruntów na E sp. z o.o., do której należą linie elektroenergetyczne.

Powyższe oznacza, że organ I instancji naruszył przepis prawa z art. 21 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji określającej Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r. w kwocie 142.117,00 zł.

Spornym również w sprawie jest powierzchnia gruntów zajęta przez linie elektroenergetyczne. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe naruszyły przepisy prawa w tym w szczególności art. 121 § l, 122, art. 187 § l i 191 ustawy z dnia 29.08.1997r.- Ordynacja podatkowa, co przejawia się brakiem wszechstronnego zebrania materiału dowodowego i ustalenia stanu faktycznego sprawy z rzeczywistym stanem. Skoro zgodnie z art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej zadaniem organów podatkowych jest wyjawienie prawdy materialnej to naruszenie tego obowiązku jest jednoznaczne z naruszeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Do pisma procesowego z dnia [...] października 2014r., skarżący załączył ekspertyzę prawną sporządzoną przez prof. L. Etela i dr. R. Dowgiera, wnosząc o jej przyjęcie jako stanowiska skarżącego w rozpoznawanej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 – powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art.134 p.p.s.a.).

Orzekanie - w myśl art.135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art.145 §1 p.p.s.a. W wypadku braku podstaw do uwzględnienia skargi, sąd oddala ją, co wynika z art.151 p.p.s.a.

Istota sporu koncentruje się natomiast na ustaleniu: 1/ jaki podatek - leśny, czy od nieruchomości – winna płacić strona od gruntów oznaczonych w ewidencji symbolem "Ls" stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w jej zarządzie, nad którymi przebiegają linie energetyczne 2/ jaką stawkę podatku od nieruchomości należało zastosować w stosunku do gruntów oznaczonych w ewidencji symbolem "Tr" i "Ls" znajdujących się pod napowietrznymi liniami energetycznymi.

Na wstępie należy jednak podkreślić, że w sprawie bezspornym jest to, że grunty znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy – (Ls) oraz tereny różne - (Tr). Potwierdza to zgromadzony materiał dowodowy w postaci wydruku z rejestru gruntów, a i same strony tego nie kwestionują.

Ustosunkowując się do pierwszej z ww. kwestii spornych, Sąd podziela pogląd organów, zgodnie z którym, istotnym dla jej rozstrzygnięcia było prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania.

Zatem, mając to na uwadze należy wskazać, że zgodnie z art.1 ust.1 u.p.l. opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna.

Z kolei, w myśl ust.3 powołanego przepisu za działalność leśną w rozumieniu ustawy, uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Tożsamej treści definicję "działalności leśnej" zawiera również art.1a ust.1 pkt 7 u.p.o.l.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 2 ust.2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja "lasu" została precyzyjnie określona w art.1 ust.2 u.p.l., - to grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Ls". Również w art.1a ust.3

pkt 2 u.p.o.l. wskazano, że pod pojęciem lasu należy rozmieć grunty sklasyfikowane

w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków.

Stosownie zatem do przytoczonych powyżej regulacji wyprowadzić należy wniosek, że pierwszym kryterium wynikającym z treści art.2 ust.2 u.p.o.l. rozgraniczającym zaliczenie do przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu w tym rejestrze ma bowiem podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika z art.21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010r.Nr 193 poz. 1287) zgodnie z którym, podstawę (...) wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Tak więc to na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi to danymi jest związany. Stanowią one zatem podstawę wymiaru podatków (por. wyrok NSA z 14 września 2011r., sygn. akt II FSK 533/10). Tym samym, w sytuacji, gdy grunty sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków jako lasy – "Ls", to co do zasady winny zostać opodatkowane podatkiem leśnym.

Od reguły tej istnieje jednak wyjątek, kolejnym bowiem kryterium, o którym mowa w treści art.2 ust.2 u.p.o.l. jest okoliczność, czy grunt został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem, grunty pod liniami energetycznymi sklasyfikowane jako lasy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy organ podatkowy wykaże w sposób nie budzący wątpliwości, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej – co, jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, należy rozumieć - w sposób wyłączający prowadzenie działalności leśnej.

Nadto wskazać należy, że nie wystarczy stwierdzenie, że grunty te "związane są" z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dla ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości niezbędne jest bowiem wykazanie, że zostały one faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (tak WSA we Wrocławiu z 30 października 2007r., I SA/Wr 819/07). Pojęcie "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" nie jest tożsame z pojęciem "gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" (zob. wyrok WSA w Warszawie z 8 sierpnia 2005r., III SA/Wa 346/05, Lex nr 177321).

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie pojęcia lasów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, innej niż działalność leśna, gdyż ta w rozumieniu art.1a ust.2 pkt 1 u.p.o.l. działalnością gospodarczą nie jest.

Brak definicji gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej powoduje, że należy posiłkować się przy interpretacji tego określenia jego językowym znaczeniem. Zgodnie zatem z definicjami zawartymi w Uniwersalnym słowniku języka polskiego pod redakcją Stanisława Dubisza (Tom 5, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 468) wyraz "zająć", "zajmować" oznacza - zapełnić (zapełniać), wypełnić (wypełniać) sobą lub czymś jakąś przestrzeń, powierzchnię, zaś zwrot "zająć się", "zajmować się" oznacza - zacząć coś robić lub pracować nad czymś, wykonywać jakąś pracę. Z definicji tych wynika, że przez pojęcie gruntów "zajętych" na wykonywanie działalności gospodarczej należy rozumieć faktyczne wykonanie konkretnych czynności, działań na gruncie powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podobnie L. Etel w komentarzu: Podatki i opłaty samorządowe (Dom Wydawniczy ABC 2003, s. 48) stwierdza, że grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej.

W ocenie Sądu, uwzględniając powyższe uwagi należy stwierdzić, że jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych symbolami Ls, będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie w sposób trwały w okresie objętym obowiązkiem podatkowym prowadzenie działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie - zdaniem Sądu - organy zasadnie przyjęły, że podstawę opodatkowania stanowią grunty leśne pozostające w zarządzie Nadleśnictwa, które zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a na których nie jest prowadzona działalność leśna. Tak określony przedmiot podlega natomiast opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zgodnie z art. 2 ust. 2 upol.

W sprawie wykazano bowiem w dostateczny sposób, że grunty oznaczone symbolem "Ls" zostały faktycznie zajęte przez zakłady energetyczne na prowadzenie działalności gospodarczej, którą bez wątpienia jest przesył energii. Na terenach tych wykonywane są również czynności składające się na tą działalność, jak choćby te związane z utrzymaniem słupów i linii, na co wskazuje m.in. pismo skarżącego z dnia [...] stycznia 2008r. (pismo oznaczone numerem 59 akt adm.).

Jednocześnie organy ustaliły, że na spornych gruntach skarżące Nadleśnictwo nie prowadzi czynności związanych z gospodarką leśną. Znamiennym jest, że taką informację uzyskały od samej strony skarżącej, która w piśmie z dnia [...] stycznia 2009r. informującym o rzeczywistych czynnościach wykonywanych na gruntach znajdujących się pod napowietrznymi liniami energetycznymi wskazała, iż na terenach tych Nadleśnictwo nie prowadzi czynności związanych z gospodarka leśną, poza monitoringiem pod kątem szkodnictwa leśnego oraz ochrony przeciwpożarowej (pismo oznaczone numerem 73 akt adm.).

Skarżący w odwołaniu z dnia [...] grudnia 2013r.,wskazał jedynie na hipotetyczną możliwość prowadzenia działalności leśnej, nie wykazując w żaden sposób, że działalność leśną w jakiejkolwiek formie w rzeczywistości w 2009r.,prowadziła.

Skarżący natomiast nie zakwestionował przyjętych przez organ jego oświadczeń wiedzy zawartych w pismach z dnia [...] stycznia 2008r i [...] stycznia 2009r.

Zatem organ podatkowy nie mógł opodatkować gruntów oznaczonych symbolem "Ls" podatkiem leśnym w sytuacji, gdy ustalił, że na gruntach tych prowadzona jest działalność gospodarcza, przy jednoczesnym braku rzeczywistego wykonywania działalności leśnej. Przyjęcie innego stanowiska, prowadziłoby bowiem do opodatkowania hipotetycznego stanu faktycznego i sprzeciwiałoby się zasadzie prawdy materialnej.

Podkreślić należy, że przed sądem rozpoznawana była sprawa dotycząca zobowiązania podatkowego za 2009 rok. Nie można zatem wykluczyć, iż obecnie na tych gruntach prowadzona jest gospodarka leśna.

Zasady dotyczące prowadzenia postępowania dowodowego reguluje art.187 O.p. Przepis ten stanowi konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 o.p.

Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (wyrok NSA z dnia 28 lutego 2008 r., I FSK 256/07, Prz. Pod. 2008, nr 5, s. 47).

W rozpoznawanej sprawie organ słusznie przyjął za prawdziwe twierdzenia złożone w trakcje prowadzonego postępowania przez skarżącego co do braku prowadzenia przez niego gospodarki leśnej, albowiem jest on najbardziej w tym zakresie zorientowanym podmiotem. Skoro organ nie kwestionował oświadczeń wiedzy złożonych przez stronę skarżącą, to prowadzenie w tym zakresie postępowania byłoby naruszeniem zasady szybkości postępowania z art.125 O.p.

Podkreślić także należy, że skarżący w trakcie prowadzonego postępowania powołuje się na orzecznictwo oraz ekspertyzy prawne, jednak one dotyczą gruntów, na których prowadzona była działalność leśna.

Zarzut błędnego przyjęcia powierzchni leśnej 331900, m kw., nie jest zasadny albowiem taka powierzchnia została przez skarżącego podana w jego wykazie załączonego do pisma z dnia [...] września 2013r. Powierzchnia ta nie była przez niego również kwestionowana we wniesionym odwołaniu z dnia [...] rudnia 2013r.

Prawidłowo ustalony stan faktyczny nakazywał organom podatkowym opodatkować grunty leśne, na których prowadzona jest działalność gospodarcza z wyłączeniem gospodarki leśnej podatkiem od nieruchomości, a nie podatkiem leśnym, a co za tym idzie również zastosować - celem dokonania prawidłowej subsumcji - normy dotyczące podatku od nieruchomości. Przyjęcie zaś zapisów zawartych w ewidencji gruntów za jedynie miarodajnych, co sugeruje skarżący w powiązaniu z hipotetyczną możliwością prowadzenia gospodarki leśnej, w niniejszej sprawie jest niewystarczające dla opodatkowania gruntów podatkiem leśnym. Nie naruszono zatem wbrew zarzutom skargi regulacji z art.1 ust.1 i 2 u.p.l. oraz art. 2 ust.2 u.p.o.l.

Strona skarżącą podniosła ponadto zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż grunty pod liniami elektroenergetycznymi podlegają opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zwróciła uwagę, że w jej ocenie zakłady energetyczne nie są posiadaczami samoistnymi gruntów. Nie została spełniona przesłanka z art.336 i art. 348 K.C.

Sąd za chybiony uznaje ww. zarzut. zgodnie z art. art. 1a ust. 1 pkt 3 upol grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...).

Z kolei w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a) cyt. ustawy ustawodawca zakreślił maksymalne stawki podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób ich zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków.

Odnosząc się do powyższego zarzutu Sąd zwraca uwagę na stanowisko NSA - wyrażone w wyroku z dnia 22 września 2011 r. (sygn. akt II FSK 548/10) w sprawie ze skargi Nadleśnictwa na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007r. - które w niniejszym składzie w pełni podziela. NSA przesądził w nim bowiem, że to, iż Nadleśnictwo nie zawarło z zakładami umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości, nie wyklucza faktycznego władania gruntami przez te zakłady. W ocenie NSA nie ulegało wątpliwości, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, iż nie tylko doszło do wydania gruntów zakładom energetycznym, co spełnia warunek przeniesienia posiadania określony w art. 348 K.c., lecz również, że grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej.

Jeżeli zaś idzie o zastosowanie stawki podatku na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, należy stwierdzić za NSA, iż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że grunt należy uznać za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie ulega bowiem wątpliwości, że zakłady energetyczne prowadząc działalność gospodarczą, są posiadaczami gruntów, co z uwagi na fakt, iż posiadanie to jest bezumowne, skutkuje koniecznością opodatkowania Nadleśnictwa wyższą stawką podatku.

W ocenie Sądu organy podatkowe w dostateczny sposób zebrały i rozpatrzyły zgromadzony materiał dowodowy nie przekraczając granic swobodnej oceny dowodów, w związku z czym nie można zarzucić, że działały w sposób nie budzący zaufania. Tymczasem pogląd skarżącego – na możliwość prowadzenia działalności leśnej w 2009r był czysto hipotetyczny, co potwierdza choćby wielokrotnie powoływane pismo Nadleśnictwa, w którym strona skarżąca jednoznacznie opisała w jaki sposób przedmiotowe grunty są przez nią w 2009r., wykorzystywane.

Wbrew poniesionym zarzutom dotyczącym naruszenia art.121 § 1 w związku z art.124 O.p. wydane przez organ obu instancji decyzje zawierały wskazane prawidłowo podstawy prawne oraz ustaliły w sposób prawidłowy stan faktyczny. Organy z sposób prawidłowy zastosowały regulacje z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) i ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych

W tym stanie rzeczy , Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.