Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 917/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-01-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17 ist. 1 pkt 44
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej Nieruchomości przy ul. [...] w T na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 28 lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Stan faktyczny przedstawia się następująco:

W dniu 31 grudnia 2019r. Wspólnota "A" przy ul. [...] w T. złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013r. w kwocie 4.674,00 zł.

Powołując się na treść art. 17 ust. 1 pkt 44 oraz art. 27 ust. 1 art. 7 ust. 1-3, art. 12, art. 17 ust. 1 pkt 44 oraz art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), w skrócie "u.p.d.o.p.", wnioskodawczyni podniosła, że część wykazanych w pierwotnym zeznaniu CIT-8 i faktycznie opodatkowanych dochodów w postaci dochodu z najmu powierzchni dachu pod lokalizację stalowej konstrukcji nośnej do zainstalowania anten i dochodu z najmu powierzchni reklamowej, stanowiła dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Skoro dach i ściany stanowią element nieruchomości wspólnej i część wspólną budynku mieszkalnego, to powinny zostać uznane za zasób mieszkaniowy. "A" wskazała, że nie prowadzi innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, a zatem do zwolnienia nie kwalifikuje jedynie dochodu z lokaty.

Powołując się na treść art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p., wnioskodawczyni podała, że środki uzyskane z najmu powierzchni dachu i z najmu powierzchni reklamowej zostały przekazane uchwałą Wspólnoty "A" na fundusz remontowy i na pokrycie rozliczenia za media, tj. na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

W załączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty w korekcie zeznania CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1 stycznia do 31 grudnia 2013 r. Wspólnota "A" przy ul. [...] w T. wykazała: przychody w kwocie 232.464,26 zł, koszty uzyskania tych przychodów w wysokości 202.087,95 zł, dochód w kwocie 30.376,31 zł, dochody wolne od podatku w kwocie 30.240,83 zł, podstawę opodatkowania w wysokości 135,00 zł, należny podatek dochodowy od osób prawnych (wg stawki 19%) w kwocie 26,00 zł, sumę zaliczek wpłaconych przez podatnika w kwocie 4.700,00 zł, nadpłatę w kwocie 4.674,00 zł.

Decyzją z dnia 3 czerwca 2020r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013r. w kwocie 4.674,00 zł.

Organ I instancji stwierdził, że przychody z najmu części dachu pod lokalizację stalowej konstrukcji nośnej do zainstalowania anten oraz z najmu powierzchni reklamowej nie stanowią przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowym, które korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. w przypadku przekazania na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Dochodami z gospodarki zasobami mieszkaniowymi są przychody uzyskane z tytułu korzystania z tych zasobów (czynsze, wpłaty na fundusz remontowy) pomniejszone o koszty związane z utrzymaniem tych zasobów. Dach i ściany budynku tworzą wprawdzie konstrukcję budynku, w którym znajdują się lokale mieszkalne, pomieszczenia i urządzenia stanowiące zasób mieszkaniowy, nie stanowią jednak zasobu mieszkaniowego.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, domagając się uchylenia decyzji organu I instancji w całości. Strona podniosła zarzuty naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 800, dalej "O.p."), art. 75 § 4a O.p. oraz art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Decyzją z dnia 28 lipca 2020r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał na dwa warunki zwolnienia dochodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 i ust. 1b u.p.d.o.p.: muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz muszą zostać przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych. Oba wymienione warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu: inne dochody niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia, dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Organ wskazał, że przepisy u.p.d.o.p. nie definiują pojęć gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zasobów mieszkaniowych. Należy zatem sięgnąć do wykładni językowej tych pojęć. Dokonując interpretacji językowej pojęcia gospodarka zasobami mieszkaniowymi, uznać zatem należy, że gospodarka ta obejmuje całość mechanizmów związanych z dysponowaniem i zarządzaniem zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi, tj. przeznaczonymi do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych oraz rzeczami związanymi z zamieszkiwaniem, tj. gruntami oraz pozostałymi pomieszczeniami i urządzeniami wchodzącymi w skład budynku mieszkalnego lub znajdującymi się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z lokali mieszkalnych przez ich mieszkańców, jak również ułatwiającymi im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniającymi jego sprawne funkcjonowanie i administrowanie nim.

W ocenie organu II instancji, istota gospodarki zasobami mieszkaniowymi sprowadza się do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów i utrzymaniu substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym. Przez zasoby mieszkaniowe należy rozumieć: budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, balkony, loggie, komórki, garaże; pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji, kotłownie i hydrofornie wolnostojące; urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, kontenery na śmieci); grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że przychody związane z wyżej wymienionymi pomieszczeniami, obiektami i urządzeniami, tj. przede wszystkim wnoszone przez członków wspólnoty wpłaty tytułem czynszu, opłat/zaliczek za media, ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, wpłaty na fundusz remontowy, na koszty utrzymania porządku, wynagrodzenie zarządcy oraz sfinansowane z nich koszty zarządu nieruchomością wspólną, o których mowa w art. 14 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r., Nr 80 poz. 903 ze zm.), stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu u.p.d.o.p..

Powstały dochód stanowiący nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania będzie korzystał ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt u.p.d.o.p. jeżeli zostanie przeznaczony przez wspólnotę mieszkaniową na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają natomiast - niezależnie od celu, na jaki zostaną przekazane - wszystkie dochody osiągnięte z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, tj. działalności, która nie stanowi podstawy działania wspólnoty mieszkaniowej, takie jak dochody z wynajmu lokali użytkowych, czy też z wynajmu powierzchni budynków mieszkalnych w postaci dachów, ścian/elewacji itp. pod reklamy, ustawienie anten satelitarnych i telefonii komórkowej, stacji przekaźnikowych itp.

Jak wynika bowiem z definicji lokale użytkowe, dachy, ściany/elewacje, nie należą do żadnej ze wskazanych grup pomieszczeń pozostałych i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego, zapewniających sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie). Istotą lokali użytkowych jest ich niemieszkalne przeznaczenie, co oznacza, że nie można ich zaliczyć do zasobów mieszkaniowych. Natomiast dachy, ściany/elewacje mogą być wykorzystywane w komercyjny sposób, a nie tylko - stanowiąc element konstrukcyjny budynku mieszkalnego - służyć wyłącznie korzystaniu z lokali mieszkalnych.

Z dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy wynika, że dochody, o których mowa we wniosku o stwierdzenie nadpłaty stanowią dochody: w kwocie 24.000,00 zł - z najmu części powierzchni dachu budynku mieszkalnego przy ul. [...] w T. pod lokalizację 4 modułów OUTDOOR oraz stalowej konstrukcji nośnej do zainstalowania anten sektorowych GSM 900, anten sektorowych UMTS, anten radiolinii, instalacji zasilania i antenowej zgodnie z Projektem technicznym budowy stacji bazowej PLUS GSM symbol M-2 na podstawie umowy dzierżawy dot. lokalizacji stacji BT2119 zawartej w dniu 11 kwietnia 2008r. z "B" S.A. z/s w W., w prawa i obowiązki której wstąpiła "C" Sp. z o. o. z/s w W., oraz w kwocie 600,00 zł - z najmu powierzchni reklamowej.

W ocenie organu II instancji, dochód uzyskany z wynajmu powierzchni reklamowej na budynku mieszkalnym oraz powierzchni na dachu budynku nie pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi stanowiącej podstawową działalność prowadzoną przez wspólnotę, a tym samym nie może podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Skoro nie został spełniony jeden ze wskazanych przez ustawodawcę warunków zastosowania zwolnienia podatkowego, to nie ma znaczenia - wskazany przez Wspólnotę "A" i udokumentowany przedłożoną w toku postępowania uchwałą nr [...] w sprawie przekazania nadwyżki z kosztów zarządu nieruchomością wspólną z roku 2013 - fakt przeznaczenia tego dochodu na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, tj. na pokrycie rozliczenia za media i fundusz remontowy.

W ocenie organu odwoławczego, istotnym jest, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych, do których należy norma prawna zawarta w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., stanowią wyjątek od zasady sprawiedliwości podatkowej, a zatem powinny być interpretowane w sposób ścisły i niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Niepochodzące ze stanowiącej podstawową działalność wspólnoty gospodarki zasobami mieszkaniowymi dochody z wynajmu powierzchni na dachu budynku oraz powierzchni reklamowej na budynku mieszkalnym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych tak, jak odsetki od środków na lokacie bankowej, których źródłem jest ulokowany na rachunku bankowym kapitał.

Uwzględniając fakt, że prawidłowo wyliczony podatek dochodowy od osób prawnych za 2013r. wyniósł 4.700,00 zł, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że nie wystąpiła nadpłata podatku, o której stwierdzenie wystąpiła "A"

Strona skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1.art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez błędne uznanie, że takie elementy jak dach budynku i ściany nie należą do zasobu mieszkaniowego, podczas gdy w ocenie skarżącej należy je zaliczyć do zasobu mieszkaniowego,

2.art. 75 § 4a O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, odmawiającej stwierdzenia nadpłaty i uznanie, że wniosek jest niezasadny, podczas gdy organ podatkowy powinien zwrócić nadpłatę,

3.art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., poprzez stwierdzenie, że opisane we wniosku dochody nie mogą korzystać ze zwolnienia, podczas gdy w ocenie skarżącej zwolnienie to powinno znaleźć zastosowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Istota niniejszej sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy dochód uzyskany przez Wspólnotę "A" z tytułu najmu powierzchni reklamowej na budynku mieszkalnym oraz powierzchni na dachu budynku pod maszt telefonii cyfrowej wraz z dodatkowymi urządzeniami, który na podstawie uchwały przekazano następnie na fundusz remontowy i pokrycie rozliczenia za media, tj. utrzymanie zasobów mieszkaniowych, może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Stosownie do tego przepisu wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Wskazane w tym przepisie zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zwolnione są dochody osiągnięte przez wskazane w przepisie podmioty i jednocześnie, jak trafnie zauważył organ w zaskarżonej decyzji, dochody te muszą pochodzić z określonego rodzaju działalności tego podmiotu tj. z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i nie stanowić dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi oraz być przeznaczone na wskazany przez ustawodawcę cel (na utrzymanie tych zasobów). Warunki te muszą być spełnione łącznie.

Mając na uwadze, że analizowany przepis statuuje zwolnienie podatkowe należy przypomnieć, że w orzecznictwie oraz w doktrynie powszechnie prezentowany jest pogląd, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe są w systemie polskiego prawa podatkowego wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zwolnienia i ulgi muszą więc być stosowane ściśle według zasad w przepisach tych przewidzianych i ani wykładnia rozszerzająca ani zawężająca zakres stosowania ulg nie jest dopuszczalna.

Nie budzi wątpliwości, że skarżąca należy do grupy podmiotów, których dochód może podlegać temu zwolnieniu; wspólnoty mieszkaniowe są bowiem wprost wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Należy natomiast zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia zasobów mieszkaniowych. Zdefiniowaniem pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" zajmował się już uprzednio Naczelny Sąd Administracyjny (por. np. wyroki: z 2 lutego 2011 r., II FSK 1651/09; z 5 maja 2010 r. , II FSK 26/09; z 23 lipca 2010 r., II FSK 353/09; z 20 maja 2011 r., II FSK 80/10 oraz z 9 marca 2012 r., II FSK 1509/10, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela wskazane wyżej poglądy wyrażane w orzecznictwie, co oznacza także akceptację dla wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. zaprezentowanej w zaskarżonej decyzji .

W przywołanym orzecznictwie przyjmuje się jednolicie, że "zasób mieszkaniowy" to zespół lokali mieszkalnych oraz innych pomieszczeń i urządzeń, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań w budynku mieszkalnym. Skoro zaś "gospodarować" w potocznym znaczeniu tego terminu oznacza "zarządzać czymś, kierować" to przez "gospodarkę zasobami mieszkaniowymi" należy więc rozumieć zarządzanie zasobami mieszkaniowymi. W konsekwencji dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi to dochody związane z zarządzaniem lokalami mieszkaniowymi i tymi częściami i urządzeniami budynku, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z tych części budynku, jakie służą prawidłowemu korzystaniu z lokali mieszkalnych.

Skoro analizowane zwolnienie odnosi się do normatywnego pojęcia dochodu, które oznacza nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.) to dochód o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. stanowią przychody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi pomniejszone o koszty związane z utrzymaniem tych zasobów (eksploatacyjne, remontowe, administracyjne i inne) – spełniające przesłanki z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Tak uzyskane dochody wolne są od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., pod warunkiem przeznaczenia ich na cele wymienione w tym przepisie, tj. na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zasadnicze kwestie sporne w sprawie sprowadzają się jednakże do prawidłowości zakwalifikowania ścian i dachu budynku do zasobu mieszkaniowego w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 26/09, iż nie jest możliwy do zaakceptowania pogląd, według którego ściana budynku należy do zasobu mieszkaniowego w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Niewątpliwie ściana (podobnie jak dach) jest niezbędnym elementem konstrukcyjnym budynku, w którym znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe oraz inne pomieszczenia służące do normalnego eksploatowania tych lokali, jak klatki schodowe, szyby wind, kotłownie, hydrofornie, strychy, piwnice, garaże, pomieszczenia recepcyjne i ochrony itp. Jednakże, ponieważ za zasób mieszkaniowy należy uznać – jak trafnie wywiódł Wojewódzki Sąd Administracyjny Gdańsku w wyroku z dnia 19 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 23/09 - zespół lokali mieszkalnych oraz innych pomieszczeń i urządzeń, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań w budynku mieszkalnym, ściany budynku nie mogą być zaliczone ani do lokali lub pomieszczeń, ani do urządzeń służących korzystaniu z mieszkań. Mówiąc inaczej, ściany i dach budynku tworzą wprawdzie konstrukcję budynku, w którym znajdują się lokale mieszkalne, pomieszczenia i urządzenia stanowiące zasób mieszkaniowy, ale same do zasobu mieszkaniowego zaliczone być nie mogą.

Powyższa konstatacja prowadzi do wniosku, że pogląd uznający, że w pojęciu zasobów mieszkaniowych mieszczą się ściany i dach budynku, nie może być zaaprobowany. W ocenie Sądu nie narusza prawa stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, wykluczające możliwość uznania dochodów uzyskanych z wynajmu powierzchni na dachu budynku oraz powierzchni reklamowej na budynku mieszkalnym za dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Skoro w niniejszej sprawie nie został spełniony jeden z warunków zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., to bez wpływu na wynik sprawy pozostawała bezsporna okoliczność przekazania nadwyżki kosztów zarządu nieruchomością wspólną z 2013 r. na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, tj. pokrycie rozliczenia za media i fundusz remontowy.

Kluczowe znaczenie ma tu bowiem definicja pojęcia "zasób mieszkaniowy". Jeżeli do pojęcia tego nie można zaliczyć tego elementu budynku, którego wynajęcie wygenerowało określony dochód, nie można mówić o uzyskaniu tego dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Można tu dodać, że zgodnie z art. 6 cyt. ustawy o własności lokali wspólnotę mieszkaniową tworzy ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, natomiast zgodnie z art. 12 ust. 2 tej ustawy - pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej służą pokrywaniu wydatków związanych z jej utrzymaniem, a w części przekraczającej te potrzeby przypadają właścicielom lokali w stosunku do ich udziałów; w takim samym stosunku właściciele lokali ponoszą wydatki i ciężary związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej w części nie znajdującej pokrycia w pożytkach i innych przychodach.

A zatem o ile zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym dochody wspólnoty mieszkaniowej z gospodarki zasobami mieszkaniowymi zasadniczo mają swe źródło w uiszczanych przez właścicieli lokali mieszkalnych, objętych wspólnotą mieszkaniową, opłatach eksploatacyjnych, przeznaczonych do - z założenia - bezwynikowej gospodarki nakierowanej na utrzymanie zasobów mieszkaniowych należących do wspólnoty, o tyle dochody z innych źródeł, w tym z wynajmowania ścian czy dachów budynku, wynikają z czerpania przez wspólnotę pożytków z prawa współwłasności nieruchomości, przysługującego członkom tej wspólnoty. W konsekwencji wpłaty na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, mające charakter opłat eksploatacyjnych, pochodzą z już wcześniej opodatkowanych dochodów członków wspólnoty, w przeciwieństwie do dochodów z wynajmu lokali, ścian czy dachu budynku, które wcześniej opodatkowane nie były i stanowią - w sensie ekonomicznym - przysporzenie nie tyle dla samej wspólnoty, co dla jej członków, wpływając na obniżenie wysokości opłat, które dla należytego utrzymania budynku musieliby ponieść.

Należy podkreślić, że dochód z wynajmu powierzchni budynków dla celów reklamowych, czy z tytułu instalacji masztu telefonii wraz z dodatkowymi urządzeniami uzyskany przez podmioty inne, niż wspólnota mieszkaniowa, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym (czy to od osób prawnych, czy to od osób fizycznych) na zasadach ogólnych. Również więc z tego punktu widzenia zwolnienie z podatku dochodowego tych dochodów wspólnoty mieszkaniowej, które pochodzą z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ma czytelne uzasadnienie aksjologiczne, podczas gdy uzasadnienia takiego trudno byłoby się doszukać przy zastosowaniu takiego zwolnienia także do dochodów z działalności o zasadniczo odmiennym charakterze.

Wbrew zarzutom skargi, w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania. Z art. 122 O.p. wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Postępowanie podatkowe powinno doprowadzić więc do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli powinno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Natomiast zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia - jak miało to miejsce w niniejszej sprawie.

Wobec prawidłowości stanowiska organów co do braku możliwości zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., jako bezzasadny należało ocenić również zarzut naruszenia art. 75 § 4a O.p. Przepis ten ogranicza zakres przedmiotowy prowadzonego postępowania o stwierdzenie nadpłaty. Oznacza to, że zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest ograniczony treścią wniosku podatnika i zakresem dokonanej korekty. Organy podatkowe dokonały weryfikacji wniosku o stwierdzenie nadpłaty i korekty deklaracji, prawidłowo oceniając, iż nie zasługiwał on na uwzględnienie.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja opowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.