Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 468/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 5, art. 21 par. 5, art. 68 par. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 3 ust. 1, 3 i 4, art. 6 ust. 1, 2, 3 i 6
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 135, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] stycznia 2022 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej J. J. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w sprawie ustalenia J. J. i P. J. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2016.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym sprawy.

Nieruchomość położona w S. przy ul. [...], stanowiąca działkę nr [...] obręb [...], do 5 lipca 2017 r. stanowiła współwłasność J. J. oraz P. J., na podstawie umowy wieczystego użytkowania, sporządzonej dnia 28 stycznia 1986 r. Do roku 2012 zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości było ustalane jedynie za grunty stanowiące ww. działkę.

Z uwagi na ustalenie przez organ podatkowy, że działka nr [...] obręb [...] jest zabudowana budynkiem mieszkalnym o identyfikatorze [...] oraz dwoma budynkami niemieszkalnymi o identyfikatorach [...] i [...] (według wypisu z rejestru gruntów z dnia 18 marca 2013 r.), które nie zostały zgłoszone do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, oraz w związku z brakiem reakcji współwłaścicieli na wezwania organu do złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości IN-1, postanowieniem z dnia [...] października 2019 r. wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w celu ustalenia zobowiązania podatkowego za lata 2014-2017 za ww. nieruchomość.

W toku prowadzonego postępowania organ podatkowy zgromadził materiał dowodowy, obejmujący w szczególności:

1) pismo z dnia 30 grudnia 2019 r. Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego zawierające informację o braku wpływu zawiadomienia o zakończeniu budowy, jak też wniosku o pozwolenie na użytkowanie budynków znajdujących się na ww. działce;

2) pismo z dnia 31 grudnia 2019 r. Referatu Opłat za Gospodarowanie Odpadami Komunalnymi, w którym wskazano, że zarówno podatniczka (21 czerwca 2013 r.), jak i drugi współwłaściciel - P. J. (19 maja 2014 r.) złożyli deklaracje o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi z datą obowiązywania od lipca 2013 r., deklarując nieruchomość jako zamieszkałą; deklaracje te nie zostały zmienione;

3) pismo z dnia 10 stycznia 2020 r. Wydziału Urbanistyki i Administracji Budowlanej, z którego wynika, że [...] stycznia 2012 r. została wydana decyzja uchylająca decyzję z dnia [...] czerwca 1988 r. o pozwoleniu na budowę budynku jednorodzinnego z lokalem użytkowym na ww. nieruchomości w związku z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o nakazie wykonania projektu budowlanego na dokończenie budowy;

4) dopuszczone postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. przez organ podatkowy jako dowód w sprawie: informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1 z załącznikami ZIN-1 i ZIN-3 wraz z oświadczeniem, złożone 2 stycznia 2020 r. przez nowego współwłaściciela nieruchomości - M. J., oraz jego kolejne pisemne wyjaśnienia z 10 stycznia 2020 r.;

5) informację IN-1 złożoną przez podatniczkę 15 maja 2020 r.;

6) pismo podatniczki z 23 czerwca 2020 r., zawierające m.in. jej wyjaśnienia, że nie została wydana decyzja o pozwoleniu na użytkowanie budynku mieszkalnego oraz budynków niemieszkalnych, a także nie zostało złożone we właściwym organie zawiadomienie o zakończeniu budowy; że strona nie zajmowała nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej; podatniczka wniosła o odrębne naliczanie podatku od nieruchomości dla współwłaścicieli z uwagi na fakt, iż w 2001 r. na podstawie orzeczenia sądu został ustalony sposób korzystania z nieruchomości, który aktualnie obowiązuje, tj. strona użytkuje I i II piętro budynku mieszkalnego (a od 2000 r. wykonuje prace budowlane zmierzające do uregulowania sytuacji prawnej budynku), natomiast P. J. użytkuje parter budynku mieszkalnego oraz budynek warsztatu rzemieślniczego wraz z wiatą gospodarczą; oświadczyła także, że nie jest w posiadaniu dziennika budowy, który posiada P. J.;

7) dopuszczone postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2020 r. przez organ podatkowy dokumenty złożone przez podatniczkę 13 lipca 2020 r. w sprawie odrębnego postępowania podatkowego prowadzonego za nieruchomość (w tym kopia ugody sądowej zawartej 9 marca 2009 r. pomiędzy podatniczką a P. J., w której ustalono sposób korzystania z nieruchomości);

8) przedłożone przez podatniczkę 9 października 2020 r.: korekta informacji IN-1 i załącznik ZIN-1, kopia opinii technicznej nieruchomości oraz oświadczenie do złożonej korekty IN-1; w złożonej korekcie IN-1 strona wykazała do opodatkowania: grunty pozostałe o powierzchni [...] m2, budynki lub ich części mieszkalne (wys. powyżej 2,20 m) o powierzchni użytkowej [...] m2, budynki lub ich części mieszkalne (wys. od 1,40 m do 2,20 m) o powierzchni użytkowej [...] m2, dwa budynki pozostałe niemieszkalne (wys. powyżej 2,20 m) o powierzchni użytkowej [...] m2 i 21 m2; w oświadczeniu strona wskazała m.in., że wykazane do opodatkowania powierzchnie użytkowe nieruchomości są zgodnie ze stanem faktycznym, a w latach objętych postępowaniem cały budynek mieszkalny pełnił funkcję mieszkalną, powadzone były prace budowlane, a stan budynku był surowy otwarty i wyjaśniła, że nie posiada dziennika budowy, gdyż od dwudziestu lat trwa postępowanie sądowe, oraz że zamieszkiwała w nieruchomości, gdy trwały prace budowlane i prace wykończeniowe;

9) wypisy z rejestru gruntów i budynków oraz księgi wieczystej nieruchomości.

Organ podatkowy - na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i § 5, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.); dalej: "O.p.", art. 1a, art. 2-6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.); dalej: "u.p.o.l." oraz uchwały Nr XII/266/15 Rady Miasta Szczecina z dnia 27 października 2015 r. w sprawie stawek podatki od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Zachodniopomorskiego z 2015 r. poz. 4463 ze zm.) - wydał wskazana na wstępie decyzję z dnia [...] grudnia 2020 r., którą ustalił podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2016 w kwocie [...]zł, przyjmując jako przedmiot opodatkowania:

- budynki lub ich części mieszkalne o wys. 1,40 do 2,20 m o pow. użytkowej [...] m2,

- budynki lub ich części mieszkalne o wys. powyżej 2,20 m o pow. użytkowej [...] m2,

- budynki pozostałe o pow. użytkowej [...] m2,

- grunty pozostałe o pow. [...] m2.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wyjaśnił, że w odniesieniu do budynku mieszkalnego i budynków niemieszkalnych w roku podatkowym zostały spełnione obie przesłanki z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., od których uzależniony jest obowiązek podatkowy. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (w tym opinii technicznej nieruchomości sporządzonej 10 września 1999 r. i danych z ewidencji gruntów i budynków) ustalono, że budowa budynków została zakończona już w lipcu 1993 r., co oznacza, że z dniem 1 stycznia 1994 r. powstał wobec nich obowiązek podatkowy. Ponadto współwłaściciele rozpoczęli użytkowanie tych budynków, za czym przemawia złożenie przez współwłaścicieli deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, niezmienionych do chwili obecnej.

Organ podatkowy wyjaśnił także, że brak legalizacji budynków, czyli brak złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy, czy brak wydanej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynków, nie wpływa na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za wzniesione budynki, skoro budowa budynków została zakończona w lipcu 1993 r. Nadmienił także, że prace wykończeniowe, trwające ponad 20 lat po wzniesieniu budynków - z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego za nowo wybudowane budynki - nie są istotne.

Organ podatkowy wskazał również, że z uwagi na brak jednoznacznych dowodów potwierdzających fizyczne zajęcie nieruchomości lub jej części na prowadzenie działalności gospodarczej, przyjął, iż budynek mieszkalny podlega opodatkowaniu stawką podatku jak za budynki mieszkalne lub ich części, wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l., natomiast budynki niemieszkalne podlegają opodatkowaniu stawką podatku przewidzianą dla budynków pozostałych, wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.

Ponadto, odwołując się do brzmienia art. 3 ust. 4 u.p.o.l., organ podatkowy wyjaśnił, że w związku z tym, iż grunt i posadowione na nim budynki znajdują się posiadaniu współwłaścicieli, zobowiązany był do ustalenia wszystkim współwłaścicielom solidarnie zobowiązania podatkowego w jednej decyzji.

W odwołaniu od decyzji podatniczka zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania oraz przepisów u.p.o.l., m.in. poprzez ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości począwszy od 2015 r., gdyż organ nie poczynił starań w celu zmiany przez właścicieli deklaracji, w efekcie czego naliczenie podatku nastąpiło według uznania organu. Według podatniczki, bezpodstawnie naliczono podatek od budynku gospodarczego i wiaty, które niszczeją, a nieruchomość od 1990 r. stanowi plac budowy. Wskazała także, że parter budynku, budynki gospodarcze i działkę użytkuje współwłaściciel i jego najemcy, a I i II piętro ona użytkuje, przy czym II piętro jest dostosowywane do celów mieszkalnych. Finalnie, podatniczka wniosła o rozdzielenie opłat na współwłaścicieli.

Opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] marca 2021 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania, wskazując, że przedmiotem opodatkowania w sprawie jest grunt o powierzchni 693 m2 oznaczony w ewidencji gruntów i budynków symbolem B, a także budynek mieszkalny i budynki niemieszkalne posadowione na tym gruncie, o powierzchni przyjętej z informacji w sprawie podatku od nieruchomości złożonej przez podatniczkę, które organ I instancji uznał za istniejące w roku podatkowym i przez to podlegające opodatkowaniu. Zgodnie z danymi z 2011 r. z ewidencji gruntów i budynków, a także z księgi wieczystej z 2013 r., ww. nieruchomości znajdowały się w posiadaniu J. J. i P. J., gdyż grunt znajdował się w ich współużytkowaniu wieczystym, a budynki znajdowały się w ich współwłasności.

Ponadto organ odwoławczy wskazał na pisma podatniczki skierowane do różnych organów z wnioskami o interwencję, tj. pisma do: Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w S. z 4 stycznia 2013 r. (w którym podatniczka informuje o zajmowaniu przez nią I i II pietra, a parteru budynku przez współwłaściciela oraz prosi o interwencję z powodu użytkowania przez współwłaściciela kominka na parterze oraz pieca w łazience) i z 7 lutego 2013 r.; do Komendanta Miejskiej Straży Pożarnej z 9 stycznia 2013 r.; Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w S. z 10 lutego 2013 r. Organ przedstawił także opis działki i budynków zawarty w protokole z opisu i oszacowania nieruchomości sporządzonym przez komornika sądowego 16 października 2012 r., w którym wskazano m.in., że nieruchomość, na której znajduje się budynek mieszkalny i dwa budynki gospodarcze, jest wykorzystywana do celów mieszkaniowych. Zauważył, że w wyciągu z kartoteki budynków z dnia 18 marca 2013 r. wpisane są trzy budynki, w tym jeden mieszkalny i dwa niemieszkalne. Dane takie widnieją także w księdze wieczystej, o czym świadczy wydruk KW z 2019 r.

W ocenie organu odwoławczego, w sprawie nie ma wątpliwości co do powierzchni opodatkowanych nieruchomości, gdyż powierzchnia gruntu równa jest powierzchni wykazanej w ewidencji gruntów i budynków, a powierzchnia użytkowa budynków została podana przez podatniczkę w oświadczeniach i informacjach.

Odnosząc się do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie ww. budynków, uznając - odmiennie niż organ I instancji - że przesłanką decydującą o powstaniu obowiązku podatkowego nie jest zakończenie budowy, ale rozpoczęcie użytkowania obiektów przed ich ostatecznym wykończeniem w latach poprzedzających rok podatkowy, doszło do tego w roku 2013 r., gdyż wówczas została złożona deklaracja o odpadach (art. 6 ust. 2 u.p.o.l.). Organ wyjaśnił przy tym, że skoro z materiału dowodowego wynika, iż budynek mieszkalny był w tym czasie wykorzystywany zgodnie z jego przeznaczeniem, to przyjąć można, że użytkowano również dwa budynki niemieszkalne posadowione na nieruchomości, gdyż służą one budynkowi mieszkalnemu i w tym celu zostały wybudowane. Ich ewentualne niszczenie nie zmienia faktu, że stanowią one budynki, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a przez to podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Organ odwoławczy wyjaśnił także, że organ podatkowy nie ma obowiązku corocznego weryfikowania informacji podatkowej i wzywania do złożenia nowej w sytuacji zmiany okoliczności taktycznych, gdyż to podatnik ma obowiązek złożenia deklaracji w razie zmian wpływających na obowiązek podatkowy (art. 6 ust. 6 u.p.o.l.). Ponadto, zgodnie z art. 68 O.p., w związku z niezłożeniem przez podatniczkę informacji, organ miał prawo wydać i doręczyć decyzję wymiarową w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, co zostało zachowane w sprawie. Stosownie zaś do art. 3 ust. 4 u.p.o.l., zobowiązanie podatkowe ustalane jest w jednej kwocie wobec wszystkich współposiadaczy opodatkowanej nieruchomości. Podatnicy w razie zapłacenia kwoty podatku przewyższającej odpowiadający im udział w opodatkowanej nieruchomości, mają prawo żądać od siebie wzajemnie dopłat.

Podatniczka zaskarżyła decyzję organu odwoławczego do sądu, podnosząc zarzut rażącego naruszenia przepisów postępowania i u.p.o.l. (nie precyzując o jakie przepisy chodzi) i wniosła o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji jako bezpodstawnej i wadliwej,

2) wydanie decyzji o zmniejszenie opłat podatkowych od nieruchomości oraz częściowe umorzenie podatku od nieruchomości za rok 2016,

3) ponowne naliczenie podatku od nieruchomości, jako nieruchomości gruntowej oraz jako obiektu budowlanego w trakcie budowy,

4) wydanie decyzji rozdzielającej rozliczenie podatku od nieruchomości na trzech współwłaścicieli oddzielnie.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że organ podatkowy w nieuprawniony sposób naliczył jej podatek od nieruchomości za lata 2015-2020, albowiem od roku 2015 nie podjął działań zmierzających do wezwania współwłaścicieli do zmiany deklaracji podatkowej, czym naraził skarżącą na stratę finansową, gdyż nie posiada ona dostatecznych środków na uregulowanie całej należności wraz z odsetkami.

Skarżąca zarzuciła także, że podatek od nieruchomości został naliczony z zastosowaniem niewłaściwych przepisów i stawek podatkowych. W szczególności, do budynku gospodarczego wraz z wiatą gospodarczą zastosowano stawkę w wysokości 8 zł/m2, chociaż budynek niszczeje, nie jest należycie zabezpieczony przed opadami atmosferycznymi, zatem nie mógł zostać zakwalifikowany jako budynek warsztatu rzemieślniczego, w którym to obecnie magazynuje materiały budowlane współwłaściciel P. J..

Skarżąca ponownie podniosła, że nieruchomość - której jest współwłaścicielem wraz z byłym mężem P. J., a następnie jego synem M. J. (część swoją były mąż przepisał w 2018 r.) - od 1990 r. stanowi plac budowy. Od 1993 r. toczy się postępowanie w Sądzie Rejonowym II Wydziale Cywilnym w S. w przedmiocie podziału nieruchomości, a od 2018 r. postępowanie apelacyjne w sprawie licytacji tej nieruchomości. Skarżąca wskazała, że w wyniku podziału majątku w 2001 r., sąd wydał postanowienie o ustaleniu sposobu użytkowania nieruchomości. Były mąż użytkuje parter nieruchomości oraz budynek gospodarczy wraz z wiatą gospodarczą, zaliczone przez organ podatkowy jako warsztat rzemieślniczy. Natomiast, w użytkowaniu skarżącej pozostaje I i II (w trakcie budowy) piętro nieruchomości oraz niewielki skrawek działki, mniej niż 1/4 części, gdyż cała działka, także jej część oraz parking, jest we władaniu byłego męża i jego 10 najemców. Na II piętrze budynku (który skarżąca użytkuje) do chwili obecnej trwają prace budowlane, zmierzające do przygotowania jako pomieszczenie mieszkalne. Wobec tego skarżąca wniosła o oddzielne rozliczanie opłat z tytułu podatku od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Wyjaśnić na wstępie należy, że sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku (rozprawa odmiejscowiona). Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodnicząca Wydziału I zarządzeniem z dnia 21 grudnia 2021 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, gdyż strony postępowania wyraziły zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Sporna w sprawie jest kwestia prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2016, stanowiących współwłasność skarżącej i jej byłego męża - budynku mieszkalnego i dwóch budynków niemieszkalnych, zlokalizowanych na będącym w ich współużytkowaniu wieczystym gruncie, położonym w S. przy ul. [...].

W ocenie skarżącej obowiązek podatkowy od budynków nie powstał, gdyż nieruchomość od 1990 r. do chwili obecnej stanowi plac budowy, a na użytkowanym przez nią II piętrze budynku nadal trwają prace budowlane, a w związku z brakiem wymaganych deklaracji podatkowych, organ podatkowy nie posiadał kompetencji do rozstrzygania w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. odnoście do tych budynków. Ponadto, w jej ocenie, organ przyjął do opodatkowania nieprawidłowe stawki podatkowe, zaś ustalenie podatku powinno zostać dokonane od powierzchni użytkowej, która faktycznie znajduje się w posiadaniu poszczególnych współwłaścicieli.

Organy podatkowe uznały natomiast, że w odniesieniu do budynków zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 6 ust. 2 u.p.o.l., warunkujące powstanie obowiązku podatkowego. W ocenie organu odwoławczego, z uwagi na regulację wynikającą z art. 68 O.p., organ podatkowy był uprawniony do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, a zastosowane w tym zakresie stawki podatkowe były prawidłowe. Zasadnie także ustalono zobowiązanie podatkowe solidarnie wobec współwłaścicieli nieruchomości.

Mając na uwadze taki przedmiot sporu, w pierwszej kolejności należy wskazać na znajdujące zastosowanie w sprawie regulacje prawne odnoszące się do kwestii obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Jeżeli natomiast okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem, o czym stanowi art. 6 ust. 2 u.p.o.l.

Na gruncie ww. uregulowania prawnego, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest zatem od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. Powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku. Innymi słowy, o momencie powstania obowiązku podatkowego decyduje fakt wystąpienia wcześniejszego z dwóch wskazanych zdarzeń: zakończenie budowy (co może być potwierdzone w dzienniku budowy lub ustalone w inny sposób, np. w postępowaniu dowodowym w ramach prowadzonego postępowania podatkowego) lub rozpoczęcie faktycznego użytkowania.

W ocenie sądu - na podstawie prawidłowo zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który za podstawę orzekania przyjmuje skład orzekający - organ podatkowy I instancji zasadnie przyjął, że w roku 2016, którego dotyczyło postępowanie, zaistniały obie ze wskazanych w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przesłanek warunkujących istnienie obowiązku podatkowego. Aczkolwiek, jak zauważył organ odwoławczy, do sprawy nie przedłożono dziennika budowy, organ nadzoru budowlanego nie posiada zgłoszeń związanych z tą budową, a komornik sądowy w protokole oszacowania podał, że budynek mieszkalny nie został odebrany przez organy nadzoru budowlanego ze względu na samowolę budowlaną, to jednak sama podatniczka przedstawiła organowi podatkowemu dokumenty wskazujące na zakończenie budowy zarówno tego budynku, jak i budynków niemieszkalnych na długo przed rokiem 2016, tj. "Opinię techniczną dotyczącą ustalenia wartości rynkowej nieruchomości budynkowej położonej w S. przy ul. [...] oraz wydzielonych lokali" z 10 września 1999 r., czy ugodę sądową z dnia 9 marca 2001 r. Budynki te zostały również ujawnione w rejestrze gruntów i budynków (wypis z rejestru z dnia 18 marca 2013 r.) oraz w księdze wieczystej (wydruk KW z dnia 18 października 2019 r.). Ponadto, na kilka lat przed rokiem 2016, oboje współwłaściciele rozpoczęli użytkowanie tych budynków, czego dowodzą nie tylko złożone przez skarżącą (21 czerwca 2013 r.) oraz P. J. (19 maja 2014 r.) deklaracje o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi z datą obowiązywania od lipca 2013 r., w których zadeklarowali oni nieruchomość przy [...] jako zamieszkałą, lecz także treść szeregu pism przesłanych przez podatniczkę w styczniu i lutym 2013 r. do różnych instytucji o podjęcie interwencji odnośnie do nieprawidłowości, jakich miał się dopuszczać na nieruchomości współwłaściciel.

Podsumowując, dostępna organowi dokumentacja i przeprowadzone dowody wskazują, że budynek mieszkalny oraz dwa budynki niemieszkalne istniały i były użytkowane już przed rokiem 2016. Oceny w tym zakresie skarżąca skutecznie nie podważyła. Na zmianę tej oceny nie może wpływać argument, że w budynku mieszkalnym trwają od wielu lat prace wykończeniowe, czy też że jeden z budynków gospodarczych niszczeje, gdyż nie został zabezpieczony przed opadami atmosferycznymi. Skoro budynki te powstały i rozpoczęto ich użytkowanie, to do czasu ich likwidacji stanowić będą przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia argumentacji skarżącej co do braku kompetencji organu podatkowego do rozstrzygania w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r., a to z uwagi na niepoczynienie przez organ podatkowy od roku 2015 działań zmierzających do wezwania współwłaścicieli do zmiany deklaracji podatkowej. Wskazać należy, że chociaż dla podatnika będącego osobą fizyczną zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej, nie oznacza to, że wymagane od podatnika działanie/zachowanie obciąża organy podatkowe. Nie można bowiem pominąć regulacji art. 21 § 5 O.p., zgodnie z którą, w przypadku gdy zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy decyzji ustalającej, a przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym. Określenie "deklaracja", użyte we wskazanym przepisie, należy rozumieć szeroko, tj. zgodnie z art. 3 pkt 5 O.p., obejmując nim także informacje, o których mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Przepis ten określa obowiązek adresowany do osób fizycznych złożenia właściwemu organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzonej na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w art. 6 ust. 3 u.p.o.l. (P. Borszowski [w:] K. Stelmaszczyk, P. Borszowski, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych [w:] Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2016, art. 6, teza 10).

Z przywołanego przepisu art. 6 ust. 6 u.p.o.l. jednoznacznie wynika, że to na podatniku (osobie fizycznej będącej właścicielem lub posiadaczem samoistnym nieruchomości, użytkownikiem wieczystym gruntu) z mocy ustawy spoczywa obowiązek złożenia właściwemu organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, jak też zgłoszenia wszelkich informacji o zmianach skutkujących wygaśnięciem obowiązku podatkowego bądź mających wpływ na wymiar zobowiązania podatkowego. Wypełnienie tego obowiązku nie zostało uzależnione od wcześniejszych działań (wezwań) organu podatkowego. Rolą organu podatkowego jest w tym zakresie kontrola przedłożonych informacji, które - zgodnie z art. 21 § 5 O.p. - są podstawą do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, chyba że organ podatkowy stwierdzi w toku postępowania podatkowego, iż dane zawarte w informacji, które co najmniej mogą mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym.

Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy, organ podatkowy - podejmując działania w ramach czynności sprawdzających - już w 2010 r. (wezwanie z dnia 5 maja 2010 r.) wezwał współwłaścicieli do złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1), obejmujących dane związane z ww. budynkami. Wezwanie takie ponowiono również w pismach z dnia 6 sierpnia 2012 r. oraz z dnia 16 sierpnia 2013 r. Podatniczka była także informowana o obowiązku, o którym mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Pierwszą informację na druku IN-1, obejmującą dane budynków, skarżąca złożyła dopiero w roku 2020. W związku z niezłożeniem wymaganej informacji w terminie, w sprawie zastosowanie znalazł przepis art. 68 § 2 O.p., zgodnie z którym, jeżeli podatnik:

1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,

2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Organ podatkowy mógł zatem do końca 2021 r. wydać i doręczyć decyzję w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2016. Termin ten został dochowany, gdyż wydana [...] grudnia 2020 r. decyzja organu I instancji została doręczona skarżącej 28 grudnia 2020 r.

W ocenie sądu, na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut skargi w kwestii zastosowania niewłaściwej stawki podatku. W związku z brakiem jednoznacznych dowodów potwierdzających prowadzenie na nieruchomości działalności gospodarczej, do opodatkowania budynku mieszkalnego organ zastosował stawkę mieszkalną, a do budynków niemieszkalnych i gruntów - stawkę "pozostałą". Zarówno rodzaj przyjętych stawek, jak i ich wysokość w kwotach wynikających z § 1 ust. 1 pkt 3 i § 1 ust. 2 pkt 1 i 5 uchwały Nr XII/266/15 Rady Miasta Szczecin z dnia 27 października 2015 r. w sprawie stawek podatki od nieruchomości, jest prawidłowa i nie świadczy o wadliwości decyzji.

Sąd podzielił natomiast ostatni z zarzutów skargi, wskazujący na niezasadność ustalenia zobowiązania podatkowego solidarnie dla współwłaścicieli nieruchomości, na podstawie art. 3 ust. 4 u.p.o.l., a z pominięciem regulacji wynikającej z art. 3 ust. 3 u.p.o.l.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (pkt 1); posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 2); użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt. 3); posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, przy spełnieniu określonych warunków (pkt 4).

Według art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Natomiast, jak stanowi z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5.

Zauważyć więc należy, że z art. 3 ust. 3 oraz art. 3 ust. 4 u.p.o.l. (będących przepisami szczególnymi do ogólnej normy nakazującej uznawać za podatników właścicieli nieruchomości) wynika, że właściciel nie będzie podatnikiem, jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym lub współposiadaniu samoistnym (expressis verbis "w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów"). W takim bowiem przypadku obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym lub współposiadaczach samoistnych.

Analizując powyższe przepisy, nie sposób pominąć okoliczności, że terminy: "własność", "współwłasność", "posiadanie" nie zostały zdefiniowane w u.p.o.l., wobec czego zasadne jest odwołanie się do prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 140 k.c., właściciel rzeczy może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. Posiadanie jest jednym z uprawnień właściciela. Do atrybutów korzystania z rzeczy tradycyjnie zalicza się uprawnienia do posiadania (ius possidendi), do używania rzeczy (ius utendi), do pobierania pożytków i innych przychodów z rzeczy (ius fruendi) oraz do dyspozycji faktycznych (ius abutendi). Posiadanie może także nie być związane z uprawnieniami właścicielskimi i sprowadzać się wyłącznie do określonego stanu faktycznego. Art. 336 k.c. stanowi bowiem, że posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Posiadanie, w ujęciu art. 366 k.c., przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą (zob. S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego. Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 1996, s. 378). Posiadanie występuje zatem przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Już w wyroku z dnia 15 czerwca 1972 r. sygn. akt III CRN 121/72 (LEX nr 7096) Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że posiadanie jest stanem faktycznym polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Fakt bycia współwłaścicielem nieruchomości przesądza o istnieniu uprawnienia do współposiadania nieruchomości, nie przesądza jednak okoliczności jej rzeczywistego posiadania.

Z definicji współwłasności zawartej w art. 195 k.c. wynika, że ten stosunek prawnorzeczowy ma trzy podstawowe cechy: jedność przedmiotu, wielość podmiotów i niepodzielność wspólnego prawa. Określenie, że w wypadku współwłasności prawo własności przysługuje kilku osobom niepodzielnie, oznacza, iż pomimo istnienia takiej współwłasności rzecz nie jest podzielona i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje wyłączne prawo do jej fizycznie określonej części; przeciwnie, każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem innych współwłaścicieli. Uprawnienie współwłaściciela do współposiadania rzeczy wspólnej polega na tym, że tak jak każdy inny współwłaściciel może on posiadać całą rzecz i korzystać z niej. Jest to więc uprawnienie wspólne, gdyż żadnemu współwłaścicielowi nie przysługuje z tytułu udziału we własności prawo do wyłącznego korzystania (posiadania) z określonej części rzeczy. Korzystanie z rzeczy wspólnej przez jednego ze współwłaścicieli uzasadnia żądanie rozliczenia się przez niego z pobranych w ten sposób korzyści, jeżeli wykraczało poza granice zakreślone w art. 206 k.c. Z brzmienia tego przepisu, regulującego zakres współposiadania przez współwłaścicieli, wynika, że każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Ustawowy zakres prawa do współposiadania zależy zatem od tego, w jakim zakresie daje się ono pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli, co z reguły zależy od charakteru rzeczy wspólnej i możliwości jej wykorzystywania (przykładowo zakres ten wyglądać będzie inaczej w przypadku nieruchomości i ruchomości).

Art. 206 k.c. ma charakter dyspozytywny, w związku z czym nie wyłącza odmiennego uregulowania przez współwłaścicieli (lub w drodze orzeczenia sądu) zakresu i sposobu posiadania rzeczy wspólnej. Współwłaściciele mogą zatem współposiadać rzecz wspólną na innych zasadach niż przewidziane w art. 206 k.c. zgodnie z ich wolą, wyrażoną nawet w sposób konkludentny, a tego rodzaju podział quoad usum jest podziałem trwałym, choć nie definitywnym. Dopuszczalne jest przekazanie w drodze umownej nieruchomości wspólnej do korzystania tylko niektórym współwłaścicielom, z wyłączeniem pozostałych, za ich zgodą. Współwłaściciele mogą bowiem umownie zmienić ustawowe zasady współposiadania rzeczy oraz pobierania z niej pożytków i ponoszenia na nią wydatków. Nie jest bezprawne, w rozumieniu art. 206 k.c., posiadanie i korzystanie z rzeczy wspólnej, gdy jeden ze współwłaścicieli rezygnuje z wykonywania tego uprawnienia na rzecz innego współwłaściciela (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2016 r. sygn. akt I ACa 1197/15, LEX nr 2061828).

Uwzględniając zatem okoliczność, że między współwłaścicielami mogło dojść do odmiennego niż w art. 206 k.c. uzgodnienia zakresu posiadania nieruchomości, współwłaściciel może posiadać całość nieruchomości (sam lub z innymi współwłaścicielami), posiadać część nieruchomości (sam lub z innymi współwłaścicielami) lub nie posiadać nieruchomości w ogóle.

W świetle powyższego, według składu orzekającego w sprawie, organy podatkowe, powołując się na art. 3 ust. 4 u.p.o.l., błędnie przyjęły, że skoro skarżąca i jej były mąż byli w roku 2016 współużytkownikami wieczystymi gruntu oraz współwłaścicielami posadowionych na nim budynków, to ustalenie zobowiązania podatkowego za ten rok powinno nastąpić solidarnie w jednej decyzji. Podkreślenia wymaga, że już w piśmie z dnia 23 czerwca 2020 r. skarżąca odwoływała się do zawartej ugody sądowej z dnia 9 marca 2001 r. sygn. akt [...], podnosząc, że w akcie tym został ustalony sposób korzystania z nieruchomości, który wciąż obowiązuje. Ugodę tę podatniczka przedłożyła organowi podatkowemu I instancji 13 lipca 2020 r. Z dokumentu tego jasno zaś wynika, że w odniesieniu do:

a) budynku mieszkalnego – do wyłącznego korzystania P. J. strony umowy przyznały pomieszczenia położone na parterze i na poddaszu; do wyłącznego korzystania skarżącej strony przyznały pomieszczenia położone na I i II piętrze;

b) budynków niemieszkalnych – strony umowy przyznały je na wyłączne korzystanie P. J.;

c) działki – strony umowy również wydzieliły części do wyłącznego korzystania P.

J. i skarżącej oraz część do wspólnego korzystania przez obojga.

Również w odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżąca wskazywała, że korzysta wyłącznie z przyznanych jej na mocy ugody części nieruchomości oraz, że od wielu lat pozostaje w sporze z byłym mężem, także w związku z nieprawidłowym przez niego użytkowaniem budynku mieszkalnego, zaś obecnie to syn byłego męża korzysta z podarowanej jemu przez niego części nieruchomości.

Tymczasem, organy podatkowe obu instancji poprzestały w tym zakresie na przywołaniu art. 3 ust. 4 u.p.o.l. i stwierdzeniu, że solidarny charakter zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go według wielkości "ułamkowej" udziału przypadającego w stosunku do wielkości nieruchomości wspólnej na poszczególnych podatników (tak organ podatkowy I instancji), oraz że podatnicy w razie zapłacenia kwoty podatku przewyższającej odpowiadający im udział w opodatkowanej nieruchomości, mają prawo żądać od siebie wzajemnie dopłat (tak organ odwoławczy). Żaden z organów nie odniósł się jednak do zapisów ugody sądowej z dnia 9 marca 2001 r., pomijając fakt, że realizacja zapisów przyjętych przez strony w ugodzie sądowej skutkuje tym, iż istniejący w roku 2016 stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie normy prawnej art. 3 ust. 3 u.p.o.l. (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 20 września 2018 r. sygn. akt I SA/sz 522/18; wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3062/21).

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

W tym stanie rzeczy, sąd - na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw.

z art. 135 p.p.s.a. - orzekł jak w pkt I. sentencji wyroku, uznając, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego I instancji wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 4 u.p.o.l., poprzez dopuszczenie się przez organy błędu subsumcji, gdyż ustalony w sprawie stan faktyczny wadliwie został uznany za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w ww. normie prawnej co do solidarności.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie do art. 200, art. 205 § 1 p.p.s.a. Zasądzony zwrot kosztów postępowania obejmuje wpis od skargi w wysokości [...] zł, pobrany od skarżącej na podstawie § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 535).

Na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a., sąd wskazuje, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy uwzględniły powyższe rozważania sądu i przeanalizowały w sprawie ugodę sądową w celu ustalenia części wydzielonych do odrębnego użytkowania poszczególnych współwłaścicieli, a w razie niemożności ustalenia tego na podstawie ugody, aby dopuściły dowód z oględzin nieruchomości.