Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 547/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2021-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17
journal: Dz.U. 2021 poz 112
law: Ustawa z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym - t..j.
article: art. 138, art. 154 par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Andrzej Brzuzy asesor WSA Anna Janowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 września 2021r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Spółki A. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie postanowieniem z "[...]" r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, w następstwie rozpoznania zażalenia, uchylił w całości własne postanowienie z dnia "[...]" i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, tj. stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia "[...]" r. w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r., z uwagi na fakt, iż ww. decyzja nie weszła do obiegu prawnego.

Zaskarżone postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Postanowieniem z "[...]" r., Naczelnik Urzędu Celno - Skarbowego (dalej NUCS) pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie od decyzji NUCS z "[...]" r., w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że strona w wyznaczonym terminie nie uzupełniła braku formalnego w postaci podpisu uprawnionej osoby wnoszącej odwołanie. W dniu "[...]" r. A. Sp. z o.o. (dalej strona, Spółka, skarżąca) złożyła zażalenie na ww. postanowienie. W złożonym zażaleniu A. K., który podpisał się jako Prezes A. Sp. z.o.o., wskazał, że powołanie go na prezesa Spółki w dniu 18 lipca 2020 r. było prawidłowe i skuteczne. Podobnie, jak skuteczne było podpisanie przez niego odwołania od decyzji z dnia 9 maja 2018 r.

W toku postępowania zażaleniowego, NUCS, działając na podstawie art. 138 § 3 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.), złożył, do Sądu Rejonowego w O., wniosek o ustanowienie kuratora dla A. Sp. z.o.o. do reprezentowania Spółki w postępowaniu oraz we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych, z uwagi na fakt, iż Spółka nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku organów uprawnionych do jej reprezentacji. W tym samym dniu, tj. "[...]" r. organ zawiesił postępowanie zażaleniowe do czasu ustanowienia przez Sąd kuratora dla Spółki. Sąd Rejonowy w O. postanowieniem z dnia 13 maja 2021 r., sygn. akt "[...]", ustanowił dla A. Sp. z.o.o. kuratora w osobie Z. M., celem wykonywania przez niego obowiązków pełnomocnika ogólnego, w rozumieniu art. 138 d § 1 O.p. W związku z tym, postanowieniem NUCS podjął z urzędu zawieszone postępowanie zażaleniowe.

Po podjęciu postępowania Organ postanowieniem z "[...]". uchylił w całości zaskarżone postanowienie i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, tj. stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia "[...]" r. w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r., z uwagi na fakt, iż ww. decyzja nie weszła do obiegu prawnego.

W uzasadnieniu swojego stanowiska organ wskazał, że NUCS, orzekając o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania od decyzji z dnia "[...]"r., założył, że A. K. nie był uprawniony do podpisania odwołania w dniu "[...]"r., jako skazany prawomocnie za popełnienie przestępstw określonych w art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych. Organ oparł rozstrzygnięcie na dwóch wyrokach: wyroku Sądu Rejonowego w O. z dnia 03.03.2016 r. sygn. akt "[...]" (w następstwie apelacji od ww. wyroku zapadł wyrok Sądu Okręgowego w O. z dnia 11.10.2016 r. sygn. akt "[...]") oraz wyroku Sądu Okręgowego w O. z dnia 02.01.2018 r. sygn. akt "[...]" (w następstwie apelacji od ww. wyroku zapadł wyrok Sądu Apelacyjnego w B. z dnia 30.05.2018 r. sygn. akt "[...]").

Jak wywiódł NUCS, na dzień wydania postanowienia, organ I instancji nie posiadał informacji o fakcie, iż skazanie A. K. za przestępstwa określone m.in. w art. 271 § 1 kk (rozdział XXXIV kk), orzeczone wyrokiem Sądu Rejonowego w O. z dnia 03.03.2016, sygn. akt "[...]" (który uprawomocnił się w dniu 11.10.2016 r.), uległo zatarciu z dniem 11.04.2020r. Organ nie posiadał również informacji o fakcie, iż prawomocny wyrok Sądu Apelacyjnego w B. z dnia 30.05.2018 r., sygn. akt "[...]" (wydany w wyniku apelacji od wyroku Sądu Okręgowego w O. z dnia 02.01.2018 r., sygn. akt "[...]", skazującego A. K. za przestępstwa określone m.in. wart. 286 § 1 kk - rozdział XXXV kk), został uchylony wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 01.07.2020 r., sygn. akt "[...]" (Sąd Najwyższy przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi Apelacyjnemu). Skazujący wyrok Sądu Apelacyjnego w B., wydany po ponownym rozpoznaniu sprawy, zapadł w dniu 3 listopada 2020 r. (sygn. akt "[...]").

Organ II instancji zwrócił uwagę, że z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego, mając na uwadze wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 28.08.2019 r., sygn. akt I SA/Ol 57/19 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24.01.2020 r, sygn. akt I FSK 2196/19, pismem z dnia 17.07.2020r. wezwał Stronę do podpisania odwołania od decyzji z dnia "[...]"., przez osobę uprawnioną do działania w imieniu A. Sp. z.o.o. Pismem z dnia 10 sierpnia 2020 r. (data wpływu do organu: 11 sierpnia 2020 r.) A. K. przesłał podpisane przez siebie odwołanie od ww. decyzji i załączył kopię uchwały zgromadzenia wspólników z dnia 18 lipca 2020 r., powołującej go na Prezesa Zarządu ww. Spółki z notarialnym poświadczeniem podpisu z dnia 10 sierpnia 2020 r.

NUCS wskazał następnie, że na podstawie informacji uzyskanych z Sądów oraz z Krajowego Rejestru Karnego w toku postępowania zażaleniowego ustalono, że A. K. mógł w okresie od 18.07.2020 r do 03.11.2020 r. pełnić funkcję członka zarządu w Spółce A., albowiem w tym okresie nie obowiązywał go 5-letni zakaz pełnienia funkcji w organach spółek kapitałowych, określony wart. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych. Mając na uwadze powyższe NUCS stwierdził, że odwołanie A. Sp. z.o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia "[...]"r., w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017r., przesłane przy piśmie z dnia 10 sierpnia 2020 r., zostało podpisane przez osobę uprawnioną do reprezentowania Spółki.

Organ II instancji zaznaczył równocześnie, że w niniejszej sprawie istniały przyczyny uniemożliwiające merytoryczne rozpoznanie odwołania. Decyzja z dnia "[...]"r., nie została bowiem skutecznie doręczona Spółce i nie weszła tym samym do obiegu prawnego. W tym kontekście organ wskazał, że ogólne wynikające z O.p. zasady doręczeń pism osobom prawnym doznają pewnych wyjątków. Jeden z nich został unormowany w art. 154 § 1 ww. ustawy, który stanowi, że pisma skierowane do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie mają organów, doręcza się kuratorowi wyznaczonemu przez sąd. Powyższy przepis odnosi się do szczególnej sytuacji w jakiej znajdują się osoby prawne nieposiadające reprezentujących je organów. Tego rodzaju adresaci, zgodnie z art. 38 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 135 O.p., w postępowaniu podatkowym działają przez swoje organy. Jeżeli wystąpi taka sytuacja, np. w wyniku odwołania organów i niepowołania nowych, pisma skutecznie doręcza się kuratorowi powołanemu przez sąd. Zgodnie z art. 138 § 1 O.p., organ podatkowy ma obowiązek wystąpić do sądu z wnioskiem o wyznaczenie kuratora, jeżeli osoba jest niezdolna do czynności prawnych, a taki skutek wywołuje w przypadku osób prawnych i jednostek niemających osobowości prawnej brak organów, przez które te jednostki mogą działać.

W kontekście powyższych rozważań prawnych organ wskazał, że decyzja z dnia "[...]"r., w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. została wysłana na adres Spółki i w dniu 25 maja 2018 r. (po pierwszym awizowaniu) odebrana na poczcie przez T. K. Organ zwrócił uwagę, że z wyjaśnień udzielonych przez Pocztę wynika, że przesyłkę zawierającą decyzję wydano T. K. na podstawie informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców, gdzie T. K. figurowała jako Prezes Zarządu Spółki A. Jednakże T. K. na moment doręczenia decyzji nie była już członkiem zarządu Spółki, mimo iż jej wykreślenie z KRS nastąpiło dopiero w dniu 20 września 2018 r. Organ w tym kontekście zwrócił uwagę na fakt, że, Spółka na dzień jej utworzenia posiadała jednoosobowy zarząd w osobie T. K. Uchwałą z 18 kwietnia 2017 r. Zgromadzenie Wspólników odwołało z funkcji Prezesa Zarządu T. K. i powołało w to miejsce A. K. A. K. nie mógł jednak skutecznie objąć funkcji Prezesa Zarządu, albowiem ciążył na nim wówczas 5-letni zakaz pełnienia funkcji w organach spółek kapitałowych, w związku z wyrokiem Sądu Rejonowego w O. z dnia 03.03.2016, sygn. akt "[...]" (zakaz trwał od uprawomocnienia wyroku, tj. od dnia 11.10.2016 r. do dnia zatarcia skazania, tj. 11.04.2020 r.). Jak podkreślił organ II instancji od dnia 18 kwietnia 2017 r. Spółka nie posiadała zarządu ani innego organu, który mógłby ją reprezentować w stosunkach zewnętrznych. Ów stan nie uległ zmianie do dnia "[...]"r., tj. do dnia wydania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. Tym samym, doręczenie ww. decyzji bez ustanowienia kuratora i w konsekwencji z pominięciem kuratora ustanowionego przez sąd, nie było skuteczne.

Strona, reprezentowana przez Kuratora Sądowego Z. M. ustanowionego przez Sąd Rejonowy w O. postanowieniem z dnia 13 maja 2021 r., sygn. akt "[...]" dla A. Sp. z.o.o. zaskarżyła postanowienie z "[...]"r. w części dotyczącej stwierdzenia niedopuszczalności odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego z "[...]"r.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucała naruszenie prawa tj. art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy z ustaleń organu wynika, iż w dacie odbioru decyzji przez T. K. w dniu 25 maja 2018 r. figurowała ona w KRS jako Prezes Zarządu A. Sp. z.o.o. co nakazywało organowi - w myśl domniemania prawdziwości wpisów w KRS, przyjęcie, iż decyzja doręczona została prawidłowo.

Jak wskazano w uzasadnieniu skargi zgodnie z art. 17 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe. Wyłącznie w przypadku, gdy dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ujawniony w Rejestrze może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem niezgodności danych ujawnionych w Rejestrze z rzeczywistym stanem prawnym. Jak wywiódł dalej kurator Spółki, decyzję odebrała T. K., która w dniu jej odbioru ujawniona była jako Prezes Zarządu A. Sp. z.o.o. Domniemanie prawdziwości wpisu w KRS nakazywało przyjąć, iż odbioru decyzji dokonała osoba uprawniona do reprezentowania spółki. Wobec tego organ nie był upoważniony do badania czy w istocie w dacie odbioru decyzji T. K. piastowała funkcję Prezesa Zarządu i czy była upoważniona do reprezentowania spółki, w tym do odbioru korespondencji pochodzącej od organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. W uzasadnieniu organ zwrócił uwagę, że, decyzja z dnia "[...]"r., w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. została wysłana na adres Spółki i w dniu 25.05.2018 r. (po pierwszym awizowaniu) odebrana na poczcie przez T. K. Jednakże T. K. na moment doręczenia decyzji nie była już członkiem zarządu Spółki, mimo iż jej wykreślenie z KRS nastąpiło dopiero w dniu 20.09.2018 r. Jak wskazano, uchwałą z dnia 18.04.2017 r. Zgromadzenie Wspólników odwołało z funkcji Prezesa Zarządu T. K. i powołało w to miejsce A. K. i informację tę organ posiadał już od 8 maja 2017 r. A. K. nie mógł jednak skutecznie objąć funkcji Prezesa Zarządu, albowiem ciążył na nim wówczas 5-letni zakaz pełnienia funkcji w organach spółek kapitałowych. Organ podkreślił, że od dnia 18.04.2017 r. Spółka nie posiadała zarządu ani innego organu, który mógłby ją reprezentować w stosunkach zewnętrznych. Taki stan nie uległ zmianie do dnia "[...]"r., tj. do dnia wydania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. Tym samym, doręczenie ww. decyzji bez ustanowienia kuratora i w konsekwencji z pominięciem kuratora ustanowionego przez sąd, nie było skuteczne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonego aktu Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem organ nie naruszył przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Podkreślenia wymaga, że skarżąca nie kwestionuje ustaleń faktycznych dokonanych przez Organ w toku postępowania zażaleniowego, w szczególności tych odnoszących się do kwestii przeszkód w piastowaniu funkcji prezesa zarządu spółki przez A. K., jak również zdarzeń prawnych związanych z odwołaniem z funkcji Prezesa Zarządu T. K. oraz skuteczności tych działań.

W istocie Skarżąca spółka kwestionuje dokonaną przez Organ interpretację art. 154 § 1 O.p. w zw. art. 17 ustawy Krajowym Rejestrze Sądowym oraz model zastosowania przez Organ normy prawnej opartej o ww. przepisy. Skarżąca przyjmuje, ze wobec domniemania prawdziwości danych z rejestru, organy nie były uprawnione badać, ani nawet rozważać czy w chwili wydania decyzji z "[...]"r. Spółka posiadała prawidłowo obsadzone organy które mógłby ją reprezentować w stosunkach zewnętrznych. Spółka zajęła stanowisko, zgodnie z którym jeśli wykreślenie T. K. z KRS jako prezesa jej zarządu nastąpiło dopiero w dniu 20.09.2018 r. to do tego czasu, nawet w sytuacji w której organ miał wiedzę o jej odwołaniu z tego stanowiska i nieobsadzeniu organów spółki, nie był uprawniony do badania tej kwestii i obalenia domniemania prawdziwości wpisów w KRS. Wręcz przeciwnie zobligowany był do opierania się na ujawnionych w rejestrze danych nawet w sytuacji gdy miał on informacje mogące dane ujawnione w KRS podważyć.

Pogląd Spółki nie może być uznany za prawidłowy. W tym kontekście wskazać należy, za stanowiskiem wyrażonym przez WSA w Łodzi w wyroku z 28 marca 2007r. (sygn. akt I SA/Łd 1218/06 dostępny w CBOSA), że wpis do KRS nie ma charakteru konstytutywnego, tylko deklaratoryjny, co oznacza, że domniemanie jakie ustanawia art. 17 ust. 1 ustawy o KRS jest domniemaniem, które może zostać obalone dowodem przeciwnym. Oznacza to także, że o tym, czy dana osoba wchodzi w skład organów spółki decyduje przepis prawa lub umowa spółki, a nie wpis w rejestrze. W kontekście relacji danych zawartych w KRS i skuteczności dokonywanych wobec osób prawnych doręczeń wskazać należy również na stanowisko NSA zawarte w wyroku z 3 grudnia 2019 r. (sygn. akt I FSK 1773/17 dostępne w CBOSA) zgodnie, z którym "Nie można przyjąć fikcji dalszego działania pod starym adresem, gdy organ posiada już wiarygodną informację o nieaktualności tego adresu i zna nowy adres".

W kontekście oceny wskazanej wyżej kwestii spornej, powtórzyć należy również argumentacje tut. Sądu sformułowaną w wyroku z 16 października 2019r. (sygn. akt I SA/Ol 504/19 dostępny w CBOSA), że w przypadku gdy w skład organu uprawnionego do reprezentowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie został powołany żaden członek, to taką sytuację należy uznać za brak organu, który skutkuje tym, że brak jest podmiotu uprawnionego do reprezentowania spółki. W konsekwencji zaś, w razie niepowołania w skład organu uprawnionego do reprezentowania spółki żadnego członka tego organu, złożone takiej spółce oświadczenie, nie mogło zostać złożone skutecznie. Nie mogła też skutecznie zostać doręczona korespondencja. Brak organów oznacza, że brak jest możliwości przyjęcia korespondencji kierowanej do spółki. Jeżeli bowiem spółka nie posiadała organu powołanego do jego reprezentowania, to nie mogła ona ujawnić swojej woli i podejmować czynności prawnych (zob. wyrok NSA w Warszawie z dnia 03.02.2012r., sygn. akt II OSK 2223/10, dostępny w CBOSA http://nsa.orzeczenia.gov.pl). Sąd wywiódł dalej, że braki w składzie organu zarządczego spółki kapitałowej powodują, że nie posiada ona możliwości do występowania w obrocie prawnym. Spółka nie ma organu upoważnionego do jej reprezentowania, jeżeli organ taki nie został w ogóle powołany albo gdy w jego składzie zachodzą braki uniemożliwiające jego działanie. W grę mogą wchodzić również przeszkody faktyczne lub prawne wyłączające skuteczne działanie organu. Nie ulega zatem wątpliwości, że w przypadku gdy w skład organu uprawnionego do reprezentowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie został powołany żaden członek, albo wszyscy dotychczasowi członkowie zostali odwołani (lub złożyli oświadczenia o rezygnacji z pełnionej funkcji), to wówczas brak jest organu uprawnionego do reprezentowania spółki. W konsekwencji wszelkie oświadczenia skierowane do takiej spółki, nie mogą zostać uznane za skuteczne. Brak organów spółki oznacza też brak możliwości skutecznego prowadzenia postępowania egzekucyjnego, czy też skutecznego doręczania korespondencji kierowanej do spółki. Jeżeli bowiem spółka nie posiadała organu powołanego do jego reprezentowania, to nie mogła ona ujawnić swojej woli i podejmować czynności prawnych (analogicznie NSA w wyroku z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt II OSK 2223/10 oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 9 lipca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3885/14, CBOSA). WSA w Olsztynie w przywoływanym wyroku odnosił się do wystawienia i doręczenia spółce bez prawidłowo obsadzonych organów tytułu wykonawczego. Sąd jednoznacznie wskazał, że skoro w dacie wystawienia tytułu wykonawczego Spółka nie posiadała członków zarządu i stan ten trwał także w chwili doręczenia odpisu tytułu wykonawczego to kwestia ta rzutuje na ocenę prawidłowości wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec spółki. Rozważania te odnieść można jednak również do kwestii wydania i doręczenia decyzji podatkowej. Powtórzyć należy zatem za prawomocnym wyrokiem WSA w Olsztynie z 16 października 2019r., że sam wpis do KRS osób wchodzących w skład zarządu ma tylko i wyłącznie charakter deklaratoryjny. Tak więc wpis lub jego brak, nie tworzy nowego stanu prawnego, decydujące znaczenie ma bowiem sam akt będący źródłem wpisu (por. wyrok NSA z 6 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1358/14, wyrok SN z 5 grudnia 2002 r. sygn. akt I PKN 619/01). Sąd zwracał uwagę, że art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2018 poz. 986 z późno zm.) tworzy jedynie domniemanie prawdziwości wpisów w KRS wobec działających w dobrej wierze osób trzecich. Należy zatem przyjąć, że organ nie może doręczyć pisma spółce bez zarządu inaczej niż na ręce wyznaczonego uprzednio kuratora. Dlatego dokonane przez organ podatkowy doręczenia wobec spółki bez zarządu w inny sposób niż poprzez kuratora nie są skuteczne.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że skoro w dniu wydania i doręczenia decyzji podatkowej z "[...]"r. spółka nie posiadała prawidłowo obsadzonych organów uprawnionych do jej reprezentowania to sytuacja ta wypełniała hipotezę normy prawnej wynikającej z art. 154 §1 O.p. zgodnie z którym pisma skierowane do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie mają organów, doręcza się kuratorowi wyznaczonemu przez sąd. Skoro zatem doręczenie decyzji nastąpiło z naruszeniem tego przepisu, to nie weszła ona do obrotu prawnego, a zatem nie rozpoczął biegu termin do złożenia odwołania od decyzji. WSA w Warszawie w wyroku z 13 marca 2020r. (sygn. akt III SA/Wa 689/19) wyraźnie wskazał, że zestawiając treść art. 138 § 3 i art. 154 § 1 O.p. należy uznać, że brak kuratora w przypadku spółki pozbawionej organów do jej reprezentacji, z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę pisemności, uniemożliwia tak wszczęcie postępowania, jego prowadzenie jak i zakończenie postępowania wydaniem decyzji. Żadne z pism organu (postanowienie o wszczęciu postępowania, decyzja) nie może zostać bowiem skutecznie doręczone.

Słusznie zatem organ II instancji zwracił uwagę, że 8 maja 2017 r. w siedzibie Urzędu Celno-Skarbowego stawił się A. K., który przedłożył wypis aktu notarialnego rep. A Nr "[...]" z "[...]" r. (tom 1- karty 14-16 akt postępowania podatkowego I instancji). Wynikało z niego, że uchwałą z dnia 18.04.2017 r. Zgromadzenie Wspólników odwołało z funkcji Prezesa Zarządu T. K. i powołało w to miejsce A. K. Organ I instancji pozyskał również 12 stycznia 2018 r. z Sądu Rejonowego w O. odpis prawomocnego od 11 października 2016 r. wyroku z 3 marca 2016 r., sygn. akt "[...]" skazującego A. K. za przestępstwa określone m.in. wart. 271 § 1 kk (tom V - karty 1065-1068 akt postępowania podatkowego I instancji). Powyżej wskazane okoliczności jednoznacznie wskazują, że organy dysponowały materiałami źródłowymi – dowodami – podważającymi domniemanie prawidłowości wpisu do KRS. Dane te organ I instancji uzyskał przed wydaniem decyzji z "[...]". Jednocześnie organ kwestionował możliwość objęcia funkcji prezesa zarządu przez A. K. Tym samym podjęcie działań prawnych wobec strony w sytuacji gdy organ ma wiedzę lub przynajmniej uzasadnione wątpliwości co do prawidłowości obsadzenia jej organów uznać należało za błędne.

Nie ulega zatem wątpliwości, że wobec wątpliwości co do prawidłowości obsadzenia organów spółki, a w konsekwencji poprawności danych ujawnionych w KRS organ powinien dążyć do wyjaśnienia tych rozbieżności, ewentualnie zastosować art. 138 § 3 O.p. Konsekwencją zaniechań organu I instancji było dokonanie doręczenia decyzji z naruszeniem art. 154 § 1 O.p., co doprowadziło do wady tej czynności, a w konsekwencji nie wejścia decyzji podatkowej do obrotu prawnego. Od dnia 18.04.2017 r. Spółka nie posiadała zarządu ani innego organu, który mógłby ją reprezentować w stosunkach zewnętrznych. Po odwołaniu z funkcji prezesa zarządu T. K., stanowisko to nie mogło zostać obsadzone przez A. K., albowiem ciążył na nim wówczas 5-letni zakaz pełnienia funkcji w organach spółek kapitałowych, w związku ze wyrokiem Sądu Rejonowego w O. z dnia 03.03.2016, sygn. akt "[...]". Organy uprawnione do reprezentowania Spółki nie były zatem obsadzone, a stan ten nie uległ zmianie do dnia "[...]"r., tj. do dnia wydania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. Tym samym doręczenie decyzji z "[...]" r. T. K. obciążone było wadą, a w konsekwencji decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego. Tym samym niemożliwe było złożenie od niej odwołania na co słusznie zwrócił uwagę organ w zaskarżonym postanowieniu.

Wobec powyższego Sąd orzekł jak w sentencji i oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).