Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 336/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2015-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 191, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 122, art. 180, art. 187 par. 1, art. 291
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 88 ust. 3apkt 4,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 56 par. 2, art. 6 par. 2,
journal: Dz.U. 1999 nr 83 poz 930
law: Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2015 r. sprawy ze skargi L. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Ke 336 /15

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr[...] w przedmiocie określenia L. C. w podatku od towarów i usług kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za sierpień 2008 r. w wysokości 120.294 zł oraz do zwrotu na rachunek bankowy odpowiednio za sierpień 2008 r. w wysokości 215.622 zł i za wrzesień, październik, listopad, grudzień 2008 r. w wysokościach odpowiednio 387.405 zł, 582.015 zł, 303.980 zł, 553.792 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że L. C. w 2008 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Usługowo-Handlowe M.-t.(dalej M.-t., firma), w ramach której zajmował się głównie przebudową samochodów w celu ich specjalizacji na wozy pożarnicze, ratowniczo-gaśnicze, które były wykonane na potrzeby jednostek straży pożarnej. W tym celu wykorzystywano przede wszystkim podwozia takich marek jak: Gazela, Jelcz 004, Star 244, Star 266, Mercedes, Man. Firma świadczyła również usługi zabudowy nadwozi gaśniczych na podwoziach samochodowych oraz naprawy i usługi montażu dodatkowego wyposażenia specjalistycznego w samochodach według indywidualnych zamówień. Przychody firmy pochodziły głównie ze sprzedaży przebudowanych samochodów pożarniczych, sprzedaży usług zabudowy, naprawy i montażu, a także ze sprzedaży towarów.

Postanowieniem z dnia 31 lipca 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął z urzędu w stosunku do L. C.postępowania kontrolne w w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za 2008 r.

W protokołach badania ksiąg podatkowych wskazano, że w miesiącach sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r. podatnik dokonał odliczenia z 19 faktur wystawionych przez firmę H. H. S. z K. oraz 1 faktury wystawionej przez firmę E.-b. P. O. z K.. Organ ustalił, że ww. faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji pomiędzy powyższymi podmiotami, a firmą L. C.. Stwierdzone w toku postępowania kontrolnego nieprawidłowości, tj. ewidencjonowanie i odliczanie podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez firmę P.O. i f H. S., dokumentujących transakcje, które faktycznie nie zostały dokonane i odliczenie podatku naliczonego z faktury, która została wystawiona na rzecz innego podmiotu - dały organowi kontrolnemu podstawy do stwierdzenia, że ewidencja zakupów za okres od sierpnia do grudnia 2008 r. nie odzwierciedlała stanu rzeczywistego. Ustalenia te stanowiły podstawę zgodnie z art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej do nie uznania ewidencji zakupów VAT za ten okres, w części dotyczącej wskazanych nieprawidłowości, za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

Organ drugiej instancji przywołując unormowanie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a wskazał, że choć obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika, wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jednak prawo to nie ma charakteru absolutnego i doznaje szeregu wyjątków, opisanych w przepisach tej ustawy, m.in. w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy.

L. C. odliczył podatek naliczony z faktury wystawionej w dniu 23 grudnia 2008 r. przez M.-S.Handel Wyrobami Metalowymi T. O. w K., która dotyczyła zakupu artykułów metalowych i została wystawiona na rzecz T. Sp. z.o.o. w W.. Podatnik nie był nabywcą ww. towarów i nie mogły one służyć do wykonywania czynności opodatkowanych. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie została wystawiona na jego rzecz. Okoliczność ta nie była kwestionowana przez stronę.

W miesiącach sierpień, wrzesień październik listopad i grudzień 2008 r. podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z 19 faktur wystawionych przez firmę H. H. S., zgodnie z którymi miał wykonać konstrukcje i zabudowy wewnętrzne w 18 samochodach Gazela oraz wykonać konstrukcje stalową w jednym Jelczu. Organ przestawił wyjaśnienia i zeznania L. C.odnośnie organizacji ochrony jego firmy. Z opisu przedstawionego przez podatnika wynikało, że posesja znajdowała się w pobliżu bloku wobec czego każdy mógł na nią dowolnie wchodzić, nie było firmy ochroniarskiej, ani stróżówki. Złożone przez podatnika w toku postępowania zeznania, w zakresie usług świadczonych przez podwykonawców, miały charakter lakoniczny, L. C. nie pamiętał co robili podwykonawcy. W odniesieniu do H. S. wyjaśnił, że miał on trochę ludzi w tym spawacza, prace prowadzone były pod jego nadzorem. Jego zdaniem wszystkie usługi wymienione na fakturach zostały wykonane. Jednocześnie w czasie przesłuchania w dniu 26 września 2013 r. przyznał, że zdarzało się, iż na fakturze było coś innego niż prace faktycznie wykonane. Organ ustalił, że pomiędzy M.-t.jako zamawiającym a firmą H. H. S. została zawarta umowa współpracy nr 1/07/2008 z dnia 10 lipca 2008 r. przedmiotem której było wykonanie konstrukcji i zabudowy wewnętrznej samochodów lekkich Gazela Furgon, wykonanie konstrukcji ze stali nierdzewnej do samochodu Mercedes Atego oraz wykonanie konstrukcji aluminiowej do samochodu Iveco. Z okazanych przez H. S. wyciągów bankowych dotyczących otrzymanego wynagrodzenie z tytułu ww. umowy, wynika, że L. C. dokonał zapłaty zgodnie z formą płatności przewidzianą na tych fakturach za pośrednictwem rachunku bankowego 236.314 zł., przy łącznej wartości transakcji opisanych na w/w fakturach 347.700 zł, brutto. Organ powołując się na dane z wydruku systemu RemDat dotyczącego danych rejestracyjnych oraz składanych deklaracjach w prowadzonej przez H. S. działalności, wskazał, że nie wynikało z nich, by zgłaszał pracowników których zatrudniałby w 2008 r. Skoro nie dysponował pracownikami, którzy mieliby wykonywać konstrukcje i zabudowy wewnętrzne samochodów, organ uznał, że nie mógł on własnymi siłami wykonać usług wyszczególnionych na fakturach wystawionych na rzecz M.-t..

H. S. usługi świadczone w 2008 r. dla M.-t.miał wykonywać przy pomocy podwykonawcy firmy D. B. P., zgodnie z umową zawartą z nim w dniu 22 lipca 2008 r. H. S. okazał 19 faktur VAT na zakup usług, wystawionych na jego rzecz przez D. B. P., zamówienia do poszczególnych usług wraz z dowodami płatności za ww. faktury w postaci wydruków z rachunków bankowych dokumentujących płatność za 11 faktur na łączną kwotę 187.392 zł oraz dokumenty KP do pozostałych faktur na łączną kwotę 135.176 zł. Okazane przez H. S. protokoły odbioru robót z dnia 11, 15, 22 i 30 grudnia 2008 r. dokumentowały prace łącznie w postaci: demontażu uzbrojenia-przygotowanie lakieru (5 szt.), montaż uzbrojenia po lakierowaniu (5 szt.) spawanie półek stalowych (5 szt.), wyłożenie przedziału ładunkowego i półek blacha aluminiową (5 szt.), montaż uchwytów mocujących sprzęt (5 szt.). W wyniku analizy powyższych dokumentów organ wskazał na liczne rozbieżności pomiędzy zapisami umowy o współpracy zawartej pomiędzy L. C. i H.S. a wystawionymi fakturami. Jedna z faktur została wystawiona na okoliczność wykonania konstrukcji stalowej do samochodu Jelcz 004, której ww. umowa nie przewidywała. Ponadto w trzech przypadkach daty widniejące na fakturach wystawionych przez H. S. na rzecz L. C.były wcześniejsze aniżeli daty widniejące na fakturach wystawionych na rzecz H. H. S. przez ostatecznego wykonawcę prac tj. D. B. P.. Jednocześnie H. S. otrzymał od firmy M.-t.należności za pośrednictwem rachunku bankowego w wysokości 236.314 zł natomiast B.. P.. przekazał kwotę 187.392 zł. Pozostała kwota udokumentowana została dowodami KP.

Organ wskazał, że zeznania złożone przez H. S., odnoszące się do prac na rzecz M.-t.były lakoniczne. Odnośnie zakresu zleceń odwołał się do postanowień umów oraz umowy o współpracy zawartej z B.. P... Wyjaśnił, że większość płatności dokonywana była przelewem, niektóre płatności realizowano gotówkowo zaś potwierdzenia przelewów załączano do faktur przelewowych a do faktur gotówkowych- dokumenty KP. H. S. nie pamiętał imion ani nazwisk pracowników B.. P., ich prace nadzorował w niewielkim stopniu i nie wykonywał osobiście żadnych prac. Powyższe wyjaśnienia zaprzeczyły całkowicie zeznaniom L. C.w tym zakresie.

W odniesieniu do B. P. ustalono, że od 1 stycznia 2006 r. nie figurował w ewidencji płatników składek, w okresie prowadzonej działalności, nie zgłaszał do ubezpieczenia pracowników jak i nie złożył deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2008 r. oraz zeznania rocznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. Przesłuchany w dniu 9 maja 2013 r. B. P. zeznał m.in, że poznał H. S. w jednej z firm podczas montażu anteny, że zaproponował on mu pracę przy samochodach polegającą na demontowaniu wszystkich części z nowego samochodu, instalowaniu wygiętych półek i ponownym ich zamontowywaniu. Szczegółowych uzgodnień nie pamiętał, wiedział natomiast, że jest to podwykonawstwo usług zleconych prze firmę M.-t.. Zgodnie z umową świadczyli prace na terenie M.-t., z materiałów powierzonych oraz za pomocą urządzeń i narzędzi należących do M.-t.. Z zeznań B. P. wynika, że korzystał z pomocy kilku (dwóch do siedmiu) kolegów z osiedla, którzy chcieli zarobić dodatkowe pieniądze, nie był jednak w stanie wskazać ich imion i nazwisk jak i określić liczby samochodów w których wykonane były prace. Dodatkowo zeznał, że H. S. nie nadzorował prac osobiście, czyniła to inna osoba której nazwiska nie pamiętał. Odnośnie dokumentacji księgowej za 2008 r. wyjaśnił, że nie jest w jej posiadaniu z uwagi na dużą liczbę przeprowadzek.

Na okoliczność wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie prac wykonanych na podstawie przedmiotowych faktur, włączono do akt sprawy, protokoły przesłuchania pracowników M.-t.dokonanych w ramach śledztwa sygn. AP V Ds.14/12/S. Z zeznań tych wynikało, że w firmie obowiązywał jednozmianowy system pracy, która odbywała się w godzinach od 7 do 15. W toku śledztwa prowadzonego przez organy ścigania, jedynie P. K., J. K., T. W., J. S. i K. S. zeznali, że jakieś osoby z zewnątrz miały pracować na pierwszą zmianę lub przychodzić nieco później, wychodzić razem z resztą pracowników, bądź zostawać nieco dłużej. Odnośnie rodzaju prac wykonywanych przez obce osoby, J. K. i T. W. zeznali, że nie wiedzą co one robiły. Według P.K. stanowiły jedynie wzmocnienie załogi. J. S. wskazał zaś, że pracownicy z zewnątrz przychodzili rozbierać samochody, według R. S. zajmować się lakierowaniem samochodów natomiast K. S. zeznał, iż wykonywali oni zabudowę wewnętrzną, zbiorniki na wodę i kratownice, ponadto wskazał, iż widział, że wykonywali prace przy Gazelach i nie pamiętał czy przy innych samochodach również. Żaden z powyższych pracowników nie zeznał natomiast, by jakiekolwiek prace były wykonywane przy samochodach typu Jelcz. Pozostali pracownicy nie spotkali się nigdy z sytuacją by przychodził ktoś obcy do firmy. Biorąc pod uwagę powyższe przesłuchania pracowników, organ doszedł do przekonania, że złożone zeznania były sprzeczne i nie dawały spójnego obrazu stanu faktycznego i tym samym nie potwierdzały wprost, by w miesiącach od sierpnia do grudnia 2008 r. w firmie M.-t.były wykonywane prace przez osoby niebędące jej pracownikami. Z uwagi na fakt, iż przesłuchania pracowników M.-t.nie odnosiły się do wszystkich wyżej wskazanych prac wynikających z zakwestionowanych faktur, organ pierwszej instancji dokonał ponownego przesłuchania tych pracowników firmy L. C., którzy zajmowali się wykonywaniem konstrukcji zabudowy, dokonywali uzbrojenia samochodów w niezbędny sprzęt i spawali zbiorniki na wodę, tj. M. K., P.K., P K., S W, J P i W W. Z analizy protokołów przesłuchań ww. pracowników wynikało, że żaden z nich nie wskazał, by powyższe prace wykonywał H. S., B. P. i jego koledzy, przy czym złożone wyjaśnienia również były niespójne i niejednokrotnie odmienne w stosunku do poprzednio złożonych. Nie pozwalały też bezsprzecznie przyjąć by w M.-t.pracowały osoby z zewnątrz zarówno w godzinach pracy firmy jak i poza nimi. Przesłuchani świadkowie albo nie wiedzieli jakie prace były wykonywane przez te osoby albo zeznania, co do wykonywanych prac wykluczały się nawzajem. Organ podkreślił też sprzeczności w wyjaśnieniach podatnika odnośnie prac jakie mieliby wykonywać podwykonawcy. L. C. zeznał, że w związku z ryzykiem popełnienia błędu wykonywali oni najprostsze prace natomiast w odwołaniu podniósł, że wykonywali oni specjalistyczne prace przy użyciu specjalistycznego sprzętu. Przesłuchany w charakterze świadka H. J., który w ramach prowadzonej przez siebie działalności świadczył usługi instalacji elektrycznych dla M.-t.od 1997 do 2010 r. wyjaśnił, że znał wszystkich pracowników firmy, pracownicy etatowi pracowali od 7 do 15, natomiast "akordowcy", którzy stanowił zespól czterech ślusarzy, pracowali po 11-12 godzin, z tym, że rzadko. Ponadto zeznał, że w latach 2005 – 2008 korzystał z pokoju mieszkalnego przy warsztacie, przebywał więc na terenie zakładu od poniedziałku do soboty, po godzinie 15- stej i nie widział żadnych osób nie będących pracownikami na terenie warsztatu w trakcie przerabiania samochodów. Jedynymi osobami przebywającymi po 15 stej byli znani mu pracownicy firmy bądź portierzy. Organ podkreślił, że liczba samochodów w których miały zostać wykonane konstrukcje zabudowy wewnętrznej wskazuje, że czynności tych nie mógł wykonać H. S. jak i też B. P. osobiście. Za niewiarygodną uznał też możliwość udos.nia zakładu obcym osobom po godzinach pracy jak i w soboty i niedziele, w sytuacji gdy do warsztatu można było dojść przez biuro a nikt nie sprawował nadzoru nad pracownikami. Dysponowanie przez H. S. szczegółową dokumentacją związaną z zakwestionowanymi usługami miało na celu upozorowanie wykonania zakwestionowanych czynności.

Uwzględniając powyższy materiał dowodowy, fakt że zarówno firma H. S. jak i B. P. nie zatrudniały pracowników o stosownych kwalifikacjach, organ uznał, że firmy te nie dokonały kwestionowanych czynności a zatem w odniesieniu do tych faktur nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia zawartego w nich podatku.

Organ zakwestionował też odliczenie przez L. C.w miesiącu grudniu 2008 r. podatku naliczonego udokumentowanego fakturą z dnia 31 grudnia 2008 r. wystawioną przez firmę E.-b. P.O. za przygotowanie placu budowy według uzgodnień i wykonanie stanu surowego hali warsztatowo-produkcyjnej w K.. Z protokołów zeznań pracowników P.O. zatrudnionych przez niego w 2008 r. (włączonych do akt sprawy postanowieniem z 14 marca 2014 r.) wynika, że żaden z nich nie wykonywał w grudniu 2008 r. jakichkolwiek prac budowlanych w firmie L. C.. Z kolei P. O. zeznał, że usługę na rzecz M.-t.zlecił podwykonawcy S.-t.Sp. z o.o. (dalej-Spółka), której prezesem był D. S.. Przeprowadzone postępowanie wykazało, że Spółka nie mogła wykonać tych usług bowiem nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, ograniczając się do wystawienia faktur VAT stwierdzających czynności, które nie zostały wykonane. P. O. zeznał, że D. S., został mu polecony jako osoba, dysponująca dużym zasobem pracowników. Zgromadzone w sprawie dowody wykazały, że Spółka w grudniu 2008 r. nie zatrudniała nikogo. Z dokumentacji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynikało, że w okresie od stycznia do października 2006 r. zatrudnienie w Spółce zmniejszało się sukcesywnie, zaś od listopada 2006 r. zaprzestała ona składania dokumentów rozliczeniowych do ZUS. Okoliczności te zostały potwierdzone zeznaniami pracowników Spółki. Potwierdzili oni, że D. S. we wcześniejszym okresie zatrudniał pracowników dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej w branży GSM i branży komputerowej oraz do obsługi biurowo-księgowej. Nie były to prace o których mowa w zakwestionowanej fakturze. W okresie od 1 do 30 października 2008 r., był u niego zatrudniony na podstawie umowy o dzieło L. B., co organ ustalił na podstawie złożonych deklaracji PIT- 4R oraz PIT- 11, (przesłuchanie L. B. stało się niemożliwe z uwagi na ustalenia organu że nie żyje on od 30 kwietnia 2010 r.) oraz T. G., który zeznał, że w 2008 r. był zatrudniony przez S.-t.Sp. z. o. o, jakkolwiek nie posiadał umowy, pracował na budowach w Ł., w W., A. Ł. zaś w odniesieniu do K. układał kostkę brukową przy stadionie K.. T. G. nie wskazał by wykonywał na rzecz L. C.prace opisane w zakwestionowanej fakturze. Zdaniem organu wyrok w sprawie K 37/12, którym D. S. został uznany za winnego popełnienia czynu z art. 218 § 1 Kodeksu Karnego w zw. z art. 12 nie może mieć wpływu na przedmiotową sprawę, bowiem dotyczy innego okresu oraz został wydany dla D.. S. działającego w ramach M. S. Sp. z o.o., która nie występuje w przedmiotowej sprawie.

Wskazane okoliczności dały podstawy do stwierdzenia, że w grudniu 2008 r. S.-t.Sp. z.o.o. wykazywała cechy świadczące o pozorowaniu działalności. Spółka nie posiadała własnej siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności, nie zatrudniała szeregu pracowników niezbędnych do wykonania rozmiaru prac, prezes, który miał prowadzić dokumentację finansowo księgową Spółki nie posiadał wiedzy w tym zakresie, dokumentacja księgowa nigdy nie została odnaleziona. Ponadto prezes nie przypominał sobie żadnej firmy, która wystawiałaby mu faktury oraz nie złożył innych wyjaśnień dotyczących funkcjonowania Spółki w związku z zaniechaniem odbioru większości korespondencji kierowanej do niego przez organy kontroli skarbowej.

Organ odwoławczy podkreślił, że organy podatkowe obu instancji nie kwestionują samego faktu wykonania prac wynikających ze spornej faktury lecz to, że firma P.O. tych usług nie wykonała ani samodzielnie ani przez wskazanego podwykonawcę czy też zatrudnionych pracowników. Oznacza to, że L. C. nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez firmę E.-b. P.O..

W ocenie organu L. C. miał świadomość, że uczestniczy w nielegalnych czynnościach. L. C. nie interesował się, czy podwykonawcy dysponują możliwościami pozwalającymi na wykonanie robót, jak przyznał w odwołaniu sam był zainteresowany terminowością i efektem prac a nie dociekaniem kto wykonywał określone prace. Organ podkreślił brak spójności jego zeznań odnośnie nadzoru nad osobami z zewnątrz, nieznajomością zakresu wykonywanych prac. Świadczy o tym rozbieżność jego zeznań. Twierdził, że podwykonawcy byli kierowani do prac najprostszych, innym razem, że były to skomplikowane prace przy użyciu specjalistycznego sprzętu. Wymowne jest w ocenie organu zeznanie podatnika, dotyczące tego, że faktury opisywały inne czynności niż prace faktycznie wykonane jak również sytuacja, gdy obcy pracownicy uciekali w momencie przyjazdu policji czy inspekcji pracy. Zdaniem organu brak zainteresowania L. C.tym, kto w rzeczywistości wykonywał zlecone usługi można wyjaśnić jedynie świadomym uczestnictwem w nielegalnych czynnościach, zwłaszcza, że znał P.O. oraz H. S. i mógł wiedzieć, że nie dysponują możliwościami wykonania tych usług osobiście.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, że wystawione przez H. S. i P.O. faktury VAT dokumentujące zakup ww usług przez M.-t.stwierdzają czynności faktycznie niedokonane w zakresie w jakim wykazano w nich, że ich sprzedawcą i stroną transakcji była firma HD H. S. i E.-b. P. O.. Wobec powyższego organ odwoławczy na podstawie art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a) ustawy o VAT uznał, że faktury te nie mogą stanowić podstawy obniżenia podatku należnego o wynikającą z nich kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu budowy maszyn i pojazdów mechanicznych, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że powyższy dowód sprowadzałby się do wskazania czy zakwestionowane prace mogły być wykonane a nie czy zostały wykonane przez określone podmioty, wobec czego odmowa przeprowadzenia tego dowodu była zasadna.

Organ wyjaśnił, że pomimo upływu 5 letniego okresu o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej mógł orzekać w niniejszej sprawie, bowiem bieg terminu przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na wszczęcie w dniu 12 listopada 2013 r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe ujawnione w toku kontroli prowadzonej wobec L. C.za okres od sierpnia do grudnia 2008 r.

Na powyższą decyzję L. C. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122; art. 180; art. 188; art.191; art. 291 Ordynacji Podatkowej poprzez:

- nieuwzględnienie całokształtu okoliczności i niepodjęcie wszystkich możliwych działań w celu ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego;

- bezzasadne oddalenie wniosków dowodowych o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu budowy maszyn i pojazdów mechanicznych i uznanie ich jako nieprzydatnych dla rozstrzygnięcia;

- jednostronną i selektywną ocenę zebranych dowodów w postępowaniu i oparcie decyzji na wybranych dowodach z pominięciem tych przemawiających na korzyść podatnika; w szczególności pominięcie dowodu z zeznań 16 świadków – pracowników firmy M.-t.;

- niewyjaśnienie istoty sprawy i wadliwe ustalenie, że zakwestionowane faktury VAT wystawione przez E.-b. P. O. i H. H. S. nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych i nie mogą tym samym stanowić dokumentów dla rozliczeń podatkowych w podatku od towarów i usług;

- naruszenie art. 86 ustawy o VAT poprzez uznanie, że zakwestionowane faktury VAT nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W uzasadnieniu skargi podniósł, że organ dokonując ustaleń pominął zeznania świadków – pracowników firmy M.-t., którzy jednoznacznie wskazywali na wykonywanie prac przy poszczególnych pojazdach przez pracowników spoza ich firmy, zaś różnice w ich zeznaniach stanowią normalną rozbieżność wynikającą z upływu czasu. Rozbieżności te nie uzasadniały pominięcia zeznań świadków, organ winien prowadzić postępowania celem ich wyjaśnienia. Zarzucił, że wniosek o braku pracowników zatrudnionych w firmie E.-b. P.O. wysnuto na podstawie braku deklaracji ubezpieczonych składanych do ZUS przez S.-t.oraz na podstawie informacji uzyskanych od Okręgowego Inspektora Pracy w K. bez rozważania okoliczności toczącego się postępowania przeciwko D. S.. Świadczy to, że decyzja zasadza się na rażąco wadliwej ocenie materiału dowodowego.

Skarżący podniósł, że postanowienie o oddaleniu wniosku dowodowego jak i odniesienie się organu do zarzutów skarżącego do protokołu kontroli nie spełniało wymagań określonych w art. 291 Ordynacji podatkowej, bowiem organ ograniczył się do zakwestionowania zasadności przeprowadzenia dowodów nie odnosząc się do poszczególnych merytorycznych wniosków. Opinia była niezbędna dla ustalenia czy zasób osobowy firmy M.-t.pozwalał na wykonywanie w tym okresie ustalonych prac przy samochodach specjalnych, czy korzystanie z usług podwykonawców było konieczne i zasadne, jakich przebudowa wymagała nakładów czasowych, osobowych w jaki sposób należało ją przeprowadzić, aby odpowiadała wymogom prawa. Skarżący zarzucił, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych niezgodne z zasadami prawa do odliczenia określonymi w dyrektywie 2006/WE jest nakładanie sankcji w postaci odmowy możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w sytuacji, gdy podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ dodatkowo zauważył, że skarżący nie składał w przedmiotowym postępowaniu do protokołu kontroli żadnych zastrzeżeń, zaś organ podatkowy nie wydawał żadnych postanowień w przedmiocie oddalenia wniosków dowodowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s..", Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem. Nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. określająca L. C. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r. Istota sporu sprowadza się do oceny zasadności pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną udokumentowanego fakturami wystawionymi przez firmy H. H. S. oraz E.-b. P. O..

Dla oceny, czy organy podatkowe właściwie zastosowały prawo materialne konieczne jest w pierwszej kolejności zbadanie, czy nie doszło w toku postępowania administracyjnego do naruszenia przepisów regulujących postępowanie podatkowe, w tym dowodowe i tym samym, czy prawidłowo ustalono stan faktyczny konieczny do rozstrzygnięcia. Wymogom tym, zdaniem Sądu, organy podatkowe określonym wyżej zakresie sprostały. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy poddany został analizie. Dokonana ocena dowodów, nie jest dowolna, nie narusza granic zakreślonych w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe dokonały także właściwej subsumcji normy prawa materialnego pod prawidłowo ustalony stan faktyczny.

Organy wykazały, że zakwestionowane faktury VAT wystawione przez firmę H. H. S. za wykonanie konstrukcji i zabudowy wewnętrznej samochodów Gazela oraz konstrukcji stalowej samochodu marki Jelcz nie dokumentują faktycznie wykonanych usług

Na potwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej organ przedstawił w uzasadnieniu decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazał na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria jakimi się kierował dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej zgromadził obszerny materiał dowodowy świadczący o nierzetelności przedmiotowych faktur.

Organ wykazał, że przedmiotowe usługi nie mogły być wykonane tak przez firmę H. S., która-co nie jest kwestionowane-nie zatrudniała pracowników, jak i przez podwykonawcę firmę D. B. P., której H. S. zlecił ich wykonanie. Dokonana przez organ analiza zeznań B. P. w powiązaniu z analizą zeznań H. S., pracowników firmy M.-t., oraz dokumentami (treścią zawartych umów, potwierdzeniami zapłaty, treścią faktur) czyni tezę organu uzasadnioną. Przesłuchany w charakterze świadka B. P. wyjaśnił, że w 2008 r. nie prowadził działalności gospodarczej, nie zatrudniał pracowników, prace wykonywał korzystając z pomocy 2 – 7 osób, kolegów z osiedla, personaliów których nie umiał podać, nie umiał podać żadnych danych dotyczących wykonywanego zlecenia - ilości samochodów, zakresu wykonanych prac, (jako przedmiot usług wskazywał samochody Ford, Mercedes, inne niż wynikające z umowy zlecenia dla H. S., innych marek nie pamiętał). Znamiennym jest też, że nie umiał podać kwoty wynagrodzenia, mimo, że dla osoby wykonującej prace dorywcze była to kwota znaczna (187.392 za pośrednictwem rachunku bankowego i 135.176 zł dokumentami KP). Zasadnie organ podważył wiarygodność tych zeznań. Uwzględniając fakt, że B. P. osobiście miał wykonywać usługi a koledzy mieli mu pomagać, sprzeczny z doświadczeniem życiowym, zasadami logiki jest brak wiedzy na temat wykonania zlecenia. Podane przez B. P. okoliczności wykonywania prac na terenie zakładu L. C., co do zasady w godzinach pracy, nie zostały potwierdzone przez przesłuchanych w charakterze świadków pracowników firmy M.-t.. Sąd podziela ocenę organu, który oceniając poszczególne zeznania pracowników firmy M.-t.podniósł, że zeznania te nie dają spójnego obrazu stanu faktycznego bowiem są wzajemnie sprzeczne: tak co pory dnia w której miały te osoby pracować (w czasie godzin pracy zakładu, na drugą zmianę) jak i rodzaju prac przez nich wykonywanych (przykładowo według zeznań J. S. osoby z zewnątrz miały rozbierać samochody, według R. S. zajmować się lakierowaniem samochodów, według zeznań K. S wykonywały zabudowę wewnętrzną, zbiorniki na wodę i kratownice, wykonywały pracę przy Gazelach). Wskazać należy, że z zeznań lakiernika A. S. wynika, że prace lakiernicze wykonywał sam, wyjątkowo korzystając z pomocy innego zatrudnionego pracownika firmy. Biorąc pod uwagę niewielką ilość pracowników zatrudnionych w firmie M.-t.w 2008 r. (24 pracowników, w tym 18 przy produkcji) nie znajduje uzasadnienia wskazany brak wiedzy o osobach (B. P. i koledzy z osiedla) nie będących pracownikami które miały wykonywać na terenie zakładu prace przy konstrukcjach samochodów, sprzeczności w zeznaniach świadków. Zasadnie organ podważa też możliwość wykonywania prac po godzinach pracy wskazując na niewiarygodną organizację pracy polegającą na udos.niu zakładu podatnika osobom obcym, swobodnym korzystaniu przez te osoby z wyposażenia i materiałów, brak nadzoru nad wykonywaniem przez nich prac. Uzasadnione jest też stanowisko organu, który uwzględniając wielkość pomieszczeń zakładu, wyodrębnienie stanowisk dla pracowników oraz pomieszczeń dla wykonywania określonych czynności (spawanie, lakierowanie) podważa możliwość świadczenia pracy w godzinach pracy zakładu. Brak osoby nadzorującej prace, szczególnie w sytuacji wykonywania prac przez osoby z zewnątrz tak ze strony podatnika ewentualnie osoby odpowiedzialnej za produkcję – K. S. jak i B. P., który posługiwał się przy wykonywaniu usług kolegami nie będącymi wykwalifikowanymi pracownikami, jest sprzeczne z zasadami prowadzenia działalności. Podkreślić też należy brak spójności w wyjaśnieniach L. C.oraz zeznaniach B. P., H. S. i K. S., co do osoby sprawującej nadzór na pracami wykonywanymi przez osoby z zewnątrz. Stanowisko organu znajduje też potwierdzenie w zeznaniach H. J. - podwykonawcy, który w okresie od 2005-2008 r. korzystał z pokoju mieszkalnego przy firmie, pracował po kilkanaście godzin i który wykluczył obecność obcych osób na terenie warsztatu po godzinach pracy. Sąd podziela też argumentację organu, że jakkolwiek H. Szczurkiewicz dysponował dokumentacją wykonywania usług, to dokumentacja ta została stworzona dla upozorowania wykonania robót. Znamienne jest wystawianie faktur przez firmę H. S. na rzecz L. C.z datą wcześniejszą niż wystawione przez podwykonawcę.

Ustalenia organu, że czynności udokumentowane zakwestionowanymi fakturami nie mogły być wykonane przez firmę H. S. znajdują zatem potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym, co oznacza, że nie dają podstaw do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Podkreślić należy, że organ nie kwestionuje tego, że prace były wykonane ale wykazuje, że nie mogła wykonać ich firma będąca wystawcą faktur.

W ocenie Sądu organ prawidłowo uznał, że skarżący nie miał też prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr 12/E12/2008 z dnia 31 grudnia 2008 r., wystawionej przez P.O., prowadzącego działalność pod firmą E.-b., albowiem wystawca przedmiotowych faktur nie był rzeczywistym wykonawcą usług w niej wymienionych. Przedmiotowa faktura dotyczyła przygotowania terenu budowy oraz prac budowlanych - wykonanie stanu surowego hali warsztatowo produkcyjnej według przedstawionej dokumentacji i materiałów powierzonych.

Ustalenia organu, że przedmiotowe prace nie mogły być wykonane przez pracowników firmy E.-b. organ oparł na zeznaniach P.O. oraz zatrudnionych w jego firmie w 2008 r. pracowników, których protokoły zeznań zostały włączone do akt przedmiotowej sprawy. Z dowodów tych wynika, że żaden z pracowników firmy E.-b. nie wykonywał prac udokumentowanych zakwestionowaną fakturą, fakt ten został też przyznany przez P.O., który przesłuchany w dniu 27 maja 2014 r. wyjaśnił, że zlecił ich wykonanie firmie S.-t.Spółka z o.o., której prezesem był D. S.. Sąd podziela ustalenia organów, że także spółka S.-t.wskazanych prac nie mogła wykonać, bowiem w 2008 r. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, nie zatrudniała pracowników, nie prowadziła dokumentacji księgowej, w grudniu 2008 r. nie posiadała siedziby - wynajmowany lokal będący siedzibą firmy spółka opuściła w maju 2008 r., pozostawiając dokumentację firmy.

Dokonując ustaleń stanu faktycznego w powyższym zakresie organ uwzględnił pismo ZUS z 29 marca 2010 r., oraz protokoły z przesłuchania J. J., M. B., A. M., oraz oświadczenie M.S.z dnia 11 kwietnia 2010 r., które włączył do akt sprawy. Z dowodów tych wynika, że w okresie od stycznia do października 2006 r. zatrudnienie w S.-t.Sp. z o.o. zmniejszało się sukcesywnie, od deklarowanych 4 osób w styczniu, lutym i marcu, poprzez 2 osoby w maju i czerwcu, do 1 osoby w lipcu, sierpniu, wrześniu i październiku 2006 r. Natomiast od listopada 2006 r. spółka zaprzestała składania dokumentów rozliczeniowych do ZUS. Stanowisko organu, że jakkolwiek w okresach wcześniejszych zatrudniała pracowników na potrzeby prowadzonej działalności w branży GSM, komputerowej, to w 2008 r. nie zatrudniała pracowników, szczególnie o kwalifikacjach budowlanych jest zatem uzasadnione. Oceny tej nie zmienia wynikający z deklaracji o zaliczkach na podatek dochodowy fakt zatrudnienia na podstawie umowy o dzieło w okresie od 1 października do 31 października 2008 r. nieżyjącego od 30 kwietnia 2010 r. L. B. oraz przesłuchanego w postępowaniu prowadzonym wobec P.O. – T. G.. Zasługuje na uwzględnienie argumentacja organu, że zakres prac, przygotowanie terenu budowy oraz wykonanie stanu surowego hali warsztatowo produkcyjnej wymaga zatrudnienia szeregu pracowników, ponadto z zeznań T. G. nie wynika, że wykonywał prace na rzecz L. C.potwierdzone zakwestionowana fakturą.

Zasadnie zatem organ uznał, że firma E.-b. P.O. jak i spółka S.-t.na którą P. O. miał scedować wykonanie udokumentowanych fakturą z dnia 31 grudnia 2008 r. wystawioną dla L. C.usług, nie mogli wskazanych usług faktycznie wykonać.

Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Organy dokonały oceny dowodów we wzajemnym powiązaniu, z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, nie naruszyły zasad logiki, doświadczenia życiowego. Wskazały na logiczny ciąg okoliczności pozwalających przyjąć, że usługi nie mogły być wykonane przez firmę D. B. P. a tym samym przez firmę H. S., jak również przez S.-t.Spółka z o.o. a tym samym firmę E. –B. P.O.. Proces rozumowania organu, oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Nie jest zasadny zarzut skargi, że organ dokonał ustaleń o nierzetelności faktur wystawionych przez firmę H. S. z pominięciem zeznań pracowników firmy skarżącego. Wbrew zarzutom skargi żaden z pracowników firmy M.-t.nie potwierdził faktu wykonywania usług przez B. P. i jego kolegów w okresie objętym spornymi fakturami. Wykonania czynności objętych zakwestionowanymi fakturami nie można wyprowadzać z faktu spotykania obcych osób, gdy pracownicy wychodzili z zakładu zwłaszcza w zestawieniu z treścią zeznań H. J.. Występujące w zeznaniach świadków sprzeczności w tak istotnej kwestii jak zakres wykonywanych prac, nie dają podstaw do ustaleń, że B. P. przy pomocy kolegów wykonał prace zlecone przez firmę H. S. a tym samym by faktury wystawione przez H. S. dawały podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Obowiązkiem organów wynikającym z art. 191 Ordynacji podatkowej jest rozpatrzenie wszystkich dowodów we wzajemnym powiązaniu, a wymóg ten nie byłby spełniony w przypadku dokonania ustaleń na podstawie fragmentów zeznań, bez uwzględnienia kontekstu w jakim zostały wypowiedziane oraz całego zgromadzonego materiału dowodowego. Fakt, że konkluzje organu są odmienne od twierdzeń skarżącego nie oznacza jeszcze, że organ niewłaściwie ocenił zebrany materiał dowodowy i działał z góry założonym rozstrzygnięciem. Wbrew zarzutom skargi organ dokonał także rzeczowej i pełnej analizy ewentualnego scedowania przez P.O. udokumentowanych zakwestionowaną fakturą usług budowlanych na podwykonawcę a mianowicie firmę S.-t.i odniósł się do wyroku wydanego w sprawie IX K 37/12, którym uznano D. S. winnym naruszenia praw pracowniczych zasadnie wskazując, że skoro naruszenia dotyczyły innej spółki, niż S.-t.Sp. z o.o., nie może mieć wpływu na rozpoznawaną sprawę. Podkreślić należy, że ocena dowodów należy do organu, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Sąd nie może podważać dokonanej oceny jeżeli organ dokonał wszechstronnej oceny dowodów we wzajemnym powiązaniu z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, nie naruszył zasad logiki, doświadczenia życiowego.

Konsekwencją ustalenia, że faktury wystawione w miesiącach sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r. przez firmę H. H. S. oraz w grudniu 2008 przez firmę E.-b. P.O. nie dokumentowały rzeczywistych usług było pozbawienie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony wynikający zakwestionowanych faktur. Nie może budzić wątpliwości, że warunkiem odliczenia jest czynność, która posiada nie tylko odzwierciedlenie w dokumentacji ale taka, która została faktycznie zrealizowana czyli charakteryzuje się stroną nie tylko formalną ale i materialną. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (przepis 88 ust 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT). Dysponowanie zatem przez podatnika fakturami wystawionymi przez firmę H. H. S. oraz firmę E.-b. P.O. stanowi tylko warunek formalny, spełnienie którego nie daje podstaw do skorzystania z uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie rodzi po stronie wystawcy faktury obowiązku podatkowego z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy (por. wyrok NSA z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt I FSK 1133/12, z dnia 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12 dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W świetle zebranego i ocenionego prawidłowo materiału dowodowego ustalono, że wystawcy zakwestionowanych faktur nie wykonali udokumentowanych nimi usług, zatem uzasadnione było pozbawienie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur.

Odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa. Odmawiając prawa do odliczenia organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że adresat faktury wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcja powołana w celu uzasadnienia prawa do odliczenia stanowiła oszustwo popełnione przez wystawcę lub innego przedsiębiorcę uczestniczącego w łańcuchu świadczenia usług (tak Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 6 września 2012 r. C-324/11). Z kolei podatnik w celu uniknięcia ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego winien podjąć wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać w celu upewnienia się, że transakcja w której uczestniczy nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (tak Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11, C-142/11). Z orzecznictwa TSUE wnika zatem, że jakkolwiek zasadą jest, że prawo do odliczenia podatku VAT nie może być zrealizowane przez podatnika, jeżeli dane wykazane na fakturze dotyczące przedmiotu lub podmiotu opisanej w tej fakturze transakcji gospodarczej są niezgodne z rzeczywistością, to wyjątkowo wskazane prawo będzie mogło zostać zrealizowane, mimo niespełnienia wskazanych warunków. Otóż będzie to możliwe, jeśli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem lub nadużyciem.

Wskazane okoliczności były przedmiotem badania i ustaleń organów. Sąd podziela stanowisko organu, że materiał dowodowy nie pozwala przyjąć, że L. C. dochował należytej staranności i podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z nadużyciem. Sposób prowadzenia przez niego działalności wskazujący na brak zainteresowania czy podwykonawca, któremu zlecił wykonanie robót dysponuje możliwościami ich wykonania, czy takie możliwości posiada podmiot, któremu podwykonawca zlecił usługi, brak nadzoru ze strony przedsiębiorcy nad realizacją umów wskazują, że podatnik godził się z sytuacją, że transakcje mogą stanowić nadużycie. Podkreślić należy, że L. C. znał tak P.O. jak i H. S. i miał możliwości posiąść wiedzę czy dysponują możliwościami wykonania tych usług osobiście. Istotnym dla oceny są zeznania L. C., złożone w dniu 26 września 2013 r., który oświadczył, że zdarzało się, że na fakturze było co innego niż prace faktycznie wykonane. Skarżący miał zatem świadomość, że mogło dochodzić do nieprawidłowości. Sytuacja w której obcy pracownicy uciekają w momencie przyjazdu policji, inspekcji pracy stanowi jednoznaczny sygnał, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa obligujący przedsiębiorcę do podjęcia działań w celu upewnienia się, co do wiarygodności podmiotu zatrudniającego pracowników. Podnieść należy, że jakkolwiek w orzecznictwie TSUE podkreśla się, że na podatniku nie ciąży obowiązek podejmowania czynności sprawdzających kontrahenta, to zasada ta nie ma zastosowania w sytuacji, gdy okoliczności wskazują, że podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa lub usługa wiąże się z nadużyciem w dziedzinie podatku od wartości dodanej. Nie można podzielić stanowiska podatnika, że wobec faktu, że usługi zostały wykonane nie miało znaczenia, czy wykonawcą była firma od której otrzymał fakturę czy inny podwykonawca. Z powyższych względów, należy podzielić wyrażoną ocenę, że brak zainteresowania L. C.tym, kto w rzeczywistości wykonywał zlecone usługi świadczyć może o świadomym uczestnictwie w nielegalnych czynnościach.

W piśmie z dnia 6 sierpnia 2014 r. stanowiącym ustosunkowanie się podatnika do zebranego materiału dowodowego został zgłoszony wniosek o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu budowy maszyn i pojazdów mechanicznych na okoliczność czy przebudowa wymagała dodatkowych nakładów osobowych i czasowych i w jaki sposób należało ją przeprowadzić , by odpowiadała wymogom obowiązującego prawa. Odmowa przeprowadzenia dowodu przez organ I instancji zaakceptowana przez organ odwoławczy jest uzasadniona. Sąd podziela argumentację organów, że istotą prowadzonego postępowania było ustalenie, czy prace zostały wykonane przez podmiot uwidoczniony na fakturze tj. firmę H. H. S. jak również B. P., któremu H. S. miał ich wykonanie zlecić, nie zaś czy celowym było ich wykonywanie. Zasadnie organ podnosi, że z akt sprawy nie wynika by wnioski dowodowe były poza pismem z 6 sierpnia 2014 r. zgłaszane .

Sąd podziela też stanowisko organu, że jakkolwiek przedmiotem decyzji jest określenie zobowiązania podatkowego za miesiące sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r. organ był uprawniony do orzekania, z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Bieg terminu przedawnienia został przerwany z dniem 12 listopada 2013 r., w związku z wszczęciem przez Inspektora Kontroli Skarbowej dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT za miesiące sierpień–grudzień 2008 r., poprzez ujęcie w rozliczeniach podatkowych nierzetelnych faktur wystawionych przez Firmy H. H. S. i P.O., przez co doszło do narażenia na uszczuplenie zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym i podatku i od towarów i usług tj o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 K.k.s. i art. 6 § 2 K.k.s. O skutkach wszczęcia postępowania karno skarbowego podatnik został powiadomiony pismem z dnia 10 grudnia 2013 r., doręczonym w trybie zastępczym w dniu 31 grudnia 2013 r.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcia. W toku postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 i art. 291 Ordynacji podatkowej. W kontekście prawidłowych ustaleń organy dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosował. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.. oddalił skargę.