Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 44/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 77 par. 1, art. 80
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 153
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 15 marca 2022 r. sprawy ze skargi K. sp. z o. o. w T. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za listopad 2020 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz K. sp. z o. o. w T. kwotę 480 zł (słownie: czterysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. odmówił stronie prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za listopad 2020 r.

Decyzją z dnia [...] r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. utrzymał w mocy ww. decyzję.

Rozpatrując wniesioną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 18 maja 2021 r. sygn. akt I SA Bd 220/21 uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia [...] r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w L. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podał, że we wniosku z dnia [...] r. skarżąca wskazała kod PKD przeważającego rodzaju działalności 96.04.Z. Zgodnie z art. 31zo ust. 11 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm., dalej: ustawa o COVID-19), oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień [...] r. Według informacji dostępnych w rejestrze REGON, rodzaj przeważającej działalności na wskazany dzień oznaczony był kodem PKD 96.04.Z. Zakład wskazał, że nie kwestionuje okoliczności, iż spółka spełnia wskazaną w ustawie przesłankę. Organ zaznaczył, że kolejnym ustawowym warunkiem uzyskania pomocy jest spadek przychodu (w rozumieniu przepisów podatkowych) osiągniętego z działalności oznaczonej właściwym PKD na [...] r., co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. W złożonym wniosku skarżąca oświadczyła, że przychód uzyskany z działalności w miesiącu kalendarzowym, za który składa wniosek, jest niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r. Oznacza to, że wskazana działalność musiała być prowadzona także we wskazanym miesiącu zarówno w 2020 r. jak i w 2019 r. i działalność ta powinna być określona chociażby pobocznym kodem PKD w miesiącu listopadzie 2019 r. Według informacji dostępnych w rejestrze REGON, w listopadzie 2019 r. nie była prowadzona działalność określana kodem PKD 96.04.Z. ani jako przeważająca, ani jako dodatkowa. W miesiącu, do którego nastąpił spadek przychodu, była prowadzona działalność oznaczona kodem PKD 66.19.Z. Organ w tym zakresie przywołał art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19, który wyraźnie stanowi, że zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek płatnika składek prowadzącego na dzień [...] r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami m.in. 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. Aby można było odnotować spadek, należy mieć zatem ten sam punkt odniesienia. Tym samym zdaniem organu, nie można uznać, że spółka odnotowała co najmniej 40% spadek przychodu z przeważającej działalności.

Ponadto organ podniósł, że zadaniem Zakładu jest zweryfikowanie danych wskazanych w złożonym wniosku i zbadanie ich poprawności. We wniosku spółka oświadczyła, że na dzień [...] r. przeważającą działalnością była działalność określona kodem PKD 96.04.Z oraz że przychód z przeważającej działalności uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. Organ w tym zakresie podał, że według informacji dostępnych w bazie REGON oraz KRS dnia 18 maja 2020 r. spółka dokonała zmiany przeważającego rodzaju działalności PKD z 66.19.Z Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych na 96.04.Z. działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej. Organ uznał więc, że skarżąca zmieniła rodzaj prowadzonej działalności, tym samym brak jest możliwości porównania spadku przychodów z listopada 2020 r. do listopada 2019 r., ponieważ w tych okresach prowadzona była działalność gospodarcza oznaczona innymi kodami PKD.

Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że nie został spełniony warunek wskazany w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 371 ze zm.).

W skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy oraz o zasądzenie zwrotu od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19 przez jego błędną wykładnię i uznanie, że skarżąca w celu uzyskania prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek powinna spełnić wymóg prowadzenia określonej działalności jako przeważającej również w listopadzie 2019 r., podczas gdy wymóg taki nie wynika ze wskazanego przepisu. Ponadto strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7a § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm., dalej: k.p.a.) przez nierozstrzygnięcie wątpliwości co do treści normy prawnej na korzyść strony, tj. uznanie, że skarżąca w celu uzyskania prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek powinna spełnić wymóg prowadzenia określonej działalności jako przeważającej również w listopadzie 2019 r., podczas gdy wymóg taki nie wynika wprost ze wskazanego przepisu; art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 8 k.p.a. w zw. z art. 11 k.p.a. przez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób niewyczerpujący, pomijający informacje takie jak: wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. Zdaniem skarżącej, warunkiem uzyskania zwolnienia nie jest prowadzenie tożsamej przeważającej działalności zarówno w listopadzie 2019 r. jak i w listopadzie 2020 r. Organ w zaskarżonej decyzji nie uzasadnił, dlaczego spółka powinna prowadzić tożsamą przeważającą działalność gospodarczą (PKD 96.04.Z) zarówno w listopadzie 2019 r. jak i w dniu [...] r. Organ nie wyjaśnił, w jaki sposób miałoby to wynikać z przepisu art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19, skoro przepis ten nie wskazuje takiego wymogu wprost.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Organ podkreślił, że działalność oznaczona wg PKD kodem 96.04.Z zgłoszona została przez skarżącą w Krajowym Rejestrze Sądowym i w rejestrze REGON jako działalność przeważająca dopiero w dniu [...] r. W okresie wcześniejszym, w tym w listopadzie 2019 r. skarżąca w ogóle nie prowadziła tego rodzaju działalności. Do dnia [...] r. spółka funkcjonował pod nazwą "V. " spółka z ograniczona odpowiedzialnością, a jej działalność polegała na świadczeniu szeroko rozumianych usług finansowych oraz usług związanych z pośrednictwem w obrocie nieruchomościami i zarządzaniem nieruchomościami. Wobec tego, skoro w listopadzie 2019 r. skarżąca w ogóle nie osiągała przychodów z tytułu działalności oznaczonej kodem 96.04.Z, to nie ma możliwości wykazania, że jej przychody z tej działalności w listopadzie 2020 r. uległy zmniejszeniu, co z kolei wyklucza przyjęcie, że warunek uzyskania zwolnienia dotyczący spadku przychodów został przez skarżącą spełniony.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym – na podstawie art. 119 pkt 2 p.p.s.a. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo, aczkolwiek z innych przyczyn niż podniesione w skardze.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, która utrzymuje w mocy decyzję odmawiającą stronie skarżącej zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za listopad 2020 r.

Zauważyć należy, że sprawa była już przedmiotem oceny przez WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 18 maja 2021r. sygn. akt I SA/Bd 220/21, którym uchylono poprzednio zaskarżoną decyzję. Obecnie zatem należy ocenić ponownie wydaną decyzję, mając na uwadze okoliczność, że w poprzednio wydanym wyroku nie została przesądzona kwestia zwolnienia, wbrew sugestiom skargi. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawne uległy zmianie. W świetle tego przepisu ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Konsekwencją tego związania jest to, że stanowisko sądu pierwszej instancji, który rozpoznaje skargę strony od ponownej decyzji organu administracyjnego, powinno odpowiadać ocenie prawnej tegoż sądu wyrażonej w poprzednim orzeczeniu, a zatem sąd ten nie może formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z wcześniej wyrażonym poglądem. Z powyższego przepisu wynika też, że ocena prawna traci moc wiążącą w przypadku zmiany stanu prawnego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy podnieść należy, że w wyroku tym stwierdzono, iż: "stanowisko organu, pozbawiające spółkę prawa do zwolnienia nie zostało w żaden sposób uzasadnione. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 107 § 3 k.p.a. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Motywy decyzji winny odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśnić tok rozumowania prowadzącego do zastosowania konkretnych przepisów prawa. Szczególne znaczenie ma wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Oznacza to konieczność dokonania wykładni przepisów stanowiących podstawę prawną rozstrzygnięcia zawartego w decyzji, wraz z argumentami przemawiającymi za jej przyjęciem. Innymi słowy decyzja, którą otrzymuje strona, powinna w uzasadnieniu wskazywać jakie przepisy i dlaczego zadecydowały o takim, a nie innym określeniu jej praw lub obowiązków. Tylko decyzja spełniająca te kryteria może w pełni realizować zasady ogólne postępowania administracyjnego, wyrażające się w prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie do organów administracji (art. 8 k.p.a.), oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 11 k.p.a.).

Zdaniem Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji powyższych wymagań nie spełnia, bowiem organ w ogóle nie dokonał wywodu prawnego uzasadniającego pozbawienie skarżącej prawa do zwolnienie z obowiązku opłacania składek za listopad 2020 r. W uzasadnieniu nie przedstawiono toku rozumowania, który doprowadził organ do konkluzji, że warunkiem zwolnienia jest to, aby w listopadzie 2019 r. spółka wykonywała przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną tym samym kodem PKD, co działalność prowadzona w listopadzie 2020 r., tzn. aby w listopadzie 2019 r. i listopadzie 2020 r. przeważająca działalność była oznaczona tym samym kodem (PKD 96.04.Z). Jest to szczególnie istotne, gdy weźmie się pod uwagę, że w art. 31 ust. 10 ustawy o COVID ustawodawca nie powtórzył zwrotu "z tej działalności" w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r. W rezultacie uzasadnienie nie zawiera wyjaśnienia podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia. Brak jakiegokolwiek wywodu organu w tym względzie powoduje, że strona odczytuje stanowisko organu zawarte w zaskarżonej decyzji w ten sposób, iż poza sporem jest kwestia spadku przychodu spółki o co najmniej 40%, ale w odpowiedzi na skargę organ utrzymuje, że spółka nie spełniła tego warunku. Jednakże w zaskarżonej decyzji nie przedstawiono argumentów tłumaczących, dlaczego pozbawienie spółki prawa do zwolnienia jest uzasadnione.

Organ nie przedstawił też żadnego dowodu potwierdzającego, że w listopadzie 2019 r. przeważający rodzaj wykonywanej przez spółkę działalności był oznaczony kodem PKD 66.19.Z. Zakład odwołuje się w tym zakresie do rejestru CEIDG, ale w aktach sprawy administracyjnej brak jest wydruku z tego rejestru. W aktach znajduje się jedynie wydruk z KRS, z którego wynika, że w dniu [...] r. dokonano zmian i przeważającym rodzajem działalności spółki stała się działalność oznaczona kodem PKD 96.04.Z."

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w poprzednio wydanym wyroku Sąd polecił włączenie do akt administracyjnych wydruku z rejestru CEIDG. To zalecenie Sądu nie zostało wykonane. Obecnie tut. Sąd związany jest – podobnie jak organ – tym stanowiskiem. Wskazany dokument nie został włączony do akt. Jeżeli natomiast organ nie ma możliwości pozyskania tego dokumentu we własnym zakresie, to powinien zobowiązać Spółkę do jego przedłożenia w określonym terminie. Jeżeli ten dokument organ będzie zastępować z przyczyn obiektywnych, innym dowodem, to powinien podać przyczynę takiego stanu rzeczy, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.

Powyższe nieuzupełnienie materiału dowodowego stanowi naruszenie art. 153 p.p.s.a. oraz art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. Z tych przyczyn tut. Sąd uwzględnił skargę uznając, że także jest związany zaleceniem zawartym w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 18 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 220/21, które przez organ nie zostało wykonane.

Jednocześnie tut. Sąd ocenia jako trafny – co do zasady - pogląd prezentowany w zaskarżonej decyzji w zakresie wykładni przepisów prawa materialnego. Podać zatem należy, że materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych stanowi art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19, zgodnie z którym na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień [...] r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.2l.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.2l.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.5l.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia [...]. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia [...] r. do dnia [...] r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten miesiąc, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia [...] r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r.

Zgodnie z tym przepisem zwolnieniem z opłacania składek ubezpieczeniowych objęci zostali płatnicy składek prowadzący wskazane w nim rodzaje działalności według stanu na dzień [...] r.

Istotne zatem jest ustalenie, jaką przedsiębiorca faktycznie prowadził w tym dniu działalność, bowiem w myśl art. 31zo ust. 11 ustawy o COVID-19, oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień [...] r.

Przenosząc powyższe uwagi na stan faktyczny niniejszej sprawy, należy przypomnieć, że powodem wydania przez organ odmownej decyzji w przedmiocie zwolnienia skarżącej Spółki z obowiązku opłacania składek było stwierdzenie, iż warunkiem otrzymania tego rodzaju pomocy było uzyskanie w miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek o zwolnienie, przychodu z przeważającej działalności niższego co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r.

W rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowane, że na dzień [...] r. Spółka prowadziła przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną kodem PKD 96.04.Z. Płatnik prowadzący przeważającą działalność gospodarczą oznaczony takim kodem PKD był uprawniony do otrzymania pomocy w postaci zwolnienia składek za okres od dnia [...] r. do dnia [...] r., o ile spełnia pozostałe warunki. Organ stwierdził jednak brak możliwości ustalenia spadku przychodów z tego samego rodzaju/kodu działalności pomiędzy listopadem 2019 r. a listopadem 2020 r., bowiem miała miejsce zmiana KOD-u działalności. Powstał zatem spór co do wykładni ww. przepisów prawa materialnego.

Zdaniem tut. Sądu, należy stwierdzić, że organ co do istoty właściwie zinterpretował art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19, a interpretacja dokona przez Spółkę jest błędna. Zauważyć należy, że zagadnienie wykładni tych przepisów prawa zostało już dokonane w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego np. w wyroku z dnia 24 lutego 2022 r. sygn. akt I GSK 1287/21. W wyroku tym NSA "wskazuje na potrzebę wzięcia pod uwagę celu ustawodawcy jaki przyświecał ustanowieniu ww. przepisów, a mianowicie wsparcie finansowe branż, które najbardziej ucierpiały z powodu ograniczeń wywołanych przez COVID. Podkreślić należy, że pomocą określoną w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID nie zostali objęci wszyscy przedsiębiorcy, a jedynie ci, których PKD przeważającej działalności został enumeratywnie wymieniony. Zgodnie z art. 31zo ust. 10 ustawy COVID przedsiębiorcę "zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek (...) jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia [...] r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r.". Błędna jest wykładnia WSA jakoby racjonalnie działający prawodawca miał kilkukrotnie w jednym zdaniu powtarzać te same określenia, dla określonego rozumienia przepisów. Zacytowany przepis nie budzi wątpliwości w świetle celów ustawy, że porównanie przychodów winno być dokonane w zakresie rodzaju przeważającej działalności wskazanej w tym artykule. Wykładnia rozszerzająca ww. przepisu dokonywana przez WSA powoduje wytworzenie się luki prawnej, powodującej że z przepisów ustanowionych dla określonej grupy przedsiębiorców będą mogli skorzystać również przedsiębiorcy, dla których ustawodawca nie przewidział zwolnienia z opłacania składek. Skoro bowiem celem zaprojektowanego systemu pomocy było i jest udzielanie pomocy przedsiębiorcom z branż najbardziej poszkodowanych, to nie sposób zgodzić się z twierdzeniem, że krąg tych podmiotów ulega rozszerzeniu o przedsiębiorców, którzy w roku porównywalnym wykonywali działalność z jakimkolwiek kodem PKD. W zamyśle prawodawcy, to właśnie przedsiębiorcy z określonych branż najbardziej ucierpieli w związku z ograniczeniami wywołanymi przez COVID, a zatem to przychody z tych właśnie określonych działalności mogą być porównane jako wykazujące spadek minimum o 40% w porównaniu z przychodami z tych działalności sprzed pandemii i wywołanych tym stanem ograniczeń."

Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, "że wykładnia językowa i posłużenie się przez ustawę sformułowaniem "z tej działalności" wskazuje na wyłączną interpretację działalności ściśle sklasyfikowanej w ramach jednego kodu działalności przeważającej prowadzonej przez płatnika, bez konieczności uciekania się do wykładni systemowej i funkcjonalnej w oparciu o odrębne przepisy ustaw, w tym powołanych przez WSA ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodu. Ponowne posłużenie się przez racjonalnego ustawodawcę sformułowaniem "z tej działalności", a więc ściśle sklasyfikowanej według ujawnienia kodu PKD na dzień [...] r. zgodnie z art. 31zo ust. 11 ustawy COVID należy uznać za zbędne."

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny także w wyrokach z 17 listopada 2021 r. sygn. akt I GSK 832/21, z 5 listopada 2021 r. sygn. akt I GSK 720/21 i z 4 lutego 2022 r. sygn. akt I GSK 1224/21.

Sąd w obecnym składzie ww. poglądy podziela i przyjmuje je jako własne.

Przy czym za Naczelnym Sądem Administracyjnym zwrócić należy uwagę, że ZUS nie może przyjmować bezkrytycznie danych zawartych w rejestrze REGON, a w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w rejestrze REGON a faktycznie wykonywaną działalnością, pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności.

Reasumując, organ uzupełni materiał dowodowy o wyżej już wskazany dokument w celach weryfikacyjnych (jak zalecił w poprzednim wyroku Sąd) i dopiero wówczas oceni ponownie sprawę z uwzględnieniem poglądu zaprezentowanego w niniejszym uzasadnieniu.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Na koszty te składa się wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł). Skarżąca nie była natomiast obowiązana do uiszczenia wpisu ze względu na zwolnienie.