Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2258/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i decyzję II instancji
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 18 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 6. art. 210 par. 4, art. 70 par. 1, art. 70 par. 6, art. 70c, art. 145 par. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 31 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 41 poz 214
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jednolity
article: art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 5 ust. 1, 2 i 5, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 stycznia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2330/17 w sprawie ze skargi A. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od czerwca do listopada 2011 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2017 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz A. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 64.901 (słownie: sześćdziesiąt cztery tysiące dziewięćset jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje. Dominik Mączyński Roman Wiatrowski Arkadiusz Cudak


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzją z 13 kwietnia 2017 r. – po rozpatrzeniu odwołania A. [...] Sp. z o.o. (dalej: "Skarżąca", "Strona" lub "Spółka"), od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 30 grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca do listopada 2011 r. – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

1.2. Dyrektor UKS decyzją z 30 grudnia 2016 r. zakwestionował szereg faktur dotyczących sprzętu RTV i AGD, którymi posługiwała się Spółka. Z jednej strony odmówiono Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez S. T., P.H.U. F. [...], R. [...], H. [...] oraz S. [...], z uwagi niedysponowanie towarem przez te podmioty. Organ pierwszej instancji zakwestionował również zadeklarowane przez Spółkę wewnątrzwspólnotowe dostawy towaru, stwierdzając, iż towar nie został dostarczony na rzecz zagranicznych firm F. [...], S. [...] oraz K. [...]. Natomiast w zakresie faktur stwierdzających dostawy krajowe na rzecz A. [...] zastosowano art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054. ze zm., dalej: ustawa o PTU), stwierdzając, iż nie nastąpiła rzeczywista dostawa towaru na rzecz tego podmiotu.

1.3. Jak wyjaśniono w treści decyzji, w wyniku analizy materiału dowodowego ustalono, że sprzęt RTV i AGD, który Skarżąca wykazała w fakturach VAT wystawionych w 2011 r., był przedmiotem transakcji skutkujących nadużyciami w zakresie rozliczeń VAT związanych z handlem wewnątrzwspólnotowym. Transakcje, w których uczestniczyła Spółka w zakresie handlu hurtowego sprzętem RTV i AGD, skutkowały nieuzasadnionym żądaniem przez Spółkę zwrotu podatku od towarów i usług.

1.4. W ocenie Dyrektora UKS, Skarżąca w pełni świadomie uczestniczyła w dokumentowaniu transakcji mających na celu oszustwo podatkowe. Ewidencjonowała w rejestrze zakupu fikcyjne faktury VAT, na których jako dostawcy sprzętu AGD i RTV figurowały podmioty pełniące rolę tzw. "słupów", a następnie wystawiała faktury dostaw wewnątrzwspólnotowych, opodatkowanych stawką 0%, które umożliwiały jej występowanie do organu podatkowego o zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Spółka w pełni świadomie uczestniczyła też w łańcuchu transakcji zmierzających do ukrycia oszustwa podatkowego na fikcyjnym obrocie sprzętem RTV i AGD. Świadczy o tym, między innymi, sposób jej postępowania zbieżny z zachowaniem podmiotów, które występowały w łańcuchu transakcji poprzedzających realizowaną przez nią rzekomą dostawę wewnątrzwspólnotową, a także dostawę krajową umożliwiającą wyłudzenie VAT przez podmiot powiązany rodzinnie.

2. Skarga do sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji.

2.2. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 5 ust. 1 pkt 1 i 5, art. 13 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1 i ust. 3, art. 42 ust. 1, ust. 3 oraz ust. 11, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 87 ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 1 i 12, art. 108 ust. 1, art. 109 ust. 3 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o PTU oraz

- art. 3 pkt 4, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, § 3a i § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa (dalej zwanej "O.p.") w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 720 ze zm.), dalej zwanej "u.k.s.",

- przepisów prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 1, 2, 4 i 6, art. 207 § 2, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s.

3. Wyrok sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 10 stycznia 2018 r., III SA/Wa 2330/17 oddalił skargę A. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca do listopada 2011 r.

3.2. W uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy faktury zakupu towaru wystawione na rzecz Skarżącej dokumentują rzeczywiste czynności sprzedaży towaru i w związku z tym stanowiły dla niej podstawę do obniżenia podatku należnego oraz czy faktury wystawione przez Skarżącą dokumentują rzeczywiste czynności sprzedaży towaru. Sporne jest też to, czy Skarżąca spełniła warunki do zastosowania stawki 0% w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów.

3.3. W pierwszej kolejności Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zobowiązanie nie było przedawnione w dacie wydawania decyzji. W ocenie Sądu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony na mocy art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku zawiadomieniem podatnika o wszczęciu postępowania karnego-skarbowego. Ponadto bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 O.p., tj. z dniem doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przedmiotowe zarządzenie doręczono Spółce w dniu 14 grudnia 2016r. Stosownie do art. . 70 § 7 pkt 4 O.p. bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu. Art. 33a § 1 pkt 2 O.p. wskazuje, że decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja UKS z dnia 30 grudnia 2016 r., została doręczona z dniem 12 stycznia 2017 r. A zatem nawet gdyby Skarżąca miała rację w kwestii doręczenia zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnoskarbowego, to i tak należy stwierdzić, że wydanie decyzji było dopuszczalne w czasie zawieszonego (zarządzeniem zabezpieczenia) biegu terminu przedawnienia zobowiązania.

3.4. W pozostałym zakresie Sąd pierwszej instancji także podzielił stanowisko przedstawione przez organ w zaskarżonej decyzji.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. A. [...] Sp. z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 6 czerwca 2018 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 stycznia 2018 r., III SA/Wa 2330/17, oddalającego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca do listopada 2011 r.

4.2. A. [...] Sp. z o.o. zaskarżyła wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, zarzucając mu naruszenie:

1) przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), albowiem swym orzeczeniem WSA w Warszawie zaaprobował fakt wielokrotnego, wadliwego ustalania stanu faktycznego sprawy (w szczególności poprzez nieuwzględnienie przez organy orzekające w sprawie zasadnych wniosków dowodowych, niezebranie pełnego materiału dowodowego, ustalanie alternatywnych, wzajemnie się wykluczających, stanów faktycznych oraz dokonanie oceny całości zebranego materiału dowodowego w sposób dowolny, co skutkowało naruszeniem dyspozycji przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. - Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.), w efekcie czego oddalono wniesioną skargę, zamiast uchylić zaskarżoną decyzję, a tym samym naruszono art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.;

2) przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., polegające na sporządzeniu uzasadnienia, które zawierało ustalenia (i to w sprawach kluczowych) pozostające ze sobą w rażącej sprzeczności, a oprócz tego kilkakrotnie pominięto argumentację zawartą w skardze, albo przedstawiono ją w sposób szczątkowy, czy wreszcie wielokrotnie nie ustosunkowano się w nim do szeregu zarzutów ujętych w skardze.

3) przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 145 §1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez niezastosowanie pierwszego z powołanych przepisów, mimo że przepis ten powinien zostać zastosowany z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych za okres wskazany w decyzji, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji;

b) art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c oraz z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 70 § 6 pkt 4 w zw. z art. 70 § 7 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię, a w efekcie ich zastosowanie, mimo że powołane przepisy nie powinny zostać zastosowane;

c) art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PTU - z uwagi na niezastosowanie tego przepisu, mimo że przepis ten powinien zostać zastosowany oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU z uwagi na bezpodstawne zastosowanie tego przepisu, mimo że przepis ten nie powinien zostać zastosowany;

d) art. 5 ust. 1 pkt 1, 2 i 5, art. 13 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 3 i 4, art. 42 ust. 3-5 i 11, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o PTU w zw. z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. - z uwagi na niezastosowanie tych przepisów, mimo że powinny zostać one zastosowane, gdyż Spółka dokonała w pełni prawidłowego rozliczenia podatkowego;

e) art. 108 ust. 1 ustawy o PTU w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. oraz w zw. z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., poprzez jego zastosowanie w sprawie, mimo że dokonane przez Skarżącego dostawy krajowe miały charakter rzeczywisty, a tym samym brak było podstaw do zastosowania dyspozycji pierwszego z wymienionych przepisów.

f) art. 108 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy o PTU w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a., poprzez niekonsekwentne pominięcie dyspozycji obu tych przepisów (ich niezastosowanie) w związku z dokonanym przez WSA w Warszawie przesądzeniem odnośnie występującego w sprawie stanu faktycznego.

4.3. Mając na uwadze powyższe, wniesiono m.in. o uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2017 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 30 grudnia 2016 r., o umorzenie postępowania podatkowego wszczętego wobec A. [...] Sp. z o.o. oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego - w prawem przewidzianej wysokości.

5. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.

6. A. [...] Sp. z o.o., pismem z dnia 28 października 2021 r., powtórzyła własne stanowisko w sprawie i uzupełniła argumentację przedstawioną w skardze kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, gdyż zasadny jest zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżonym rozstrzygnięciem organów podatkowych. Należy zaznaczyć, że w zaskarżonej organ określił zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do listopada 2011 r. Co do zasady termin przedawnienia tych zobowiązań upływał zatem, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z dniem 31 grudnia 2016 r. Tymczasem organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję w dniu 17 kwietnia 2017 r., a więc po upływie zasadniczego terminu przedawnienia. Zbadać zatem należy, czy w sprawie zaistniały okoliczności mające wpływ na bieg terminu przedawnienia.

8.1. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzut dotyczący naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez niezastosowanie pierwszego z powołanych przepisów, mimo że przepis ten powinien zostać zastosowany z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych za okres wskazany w decyzji, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji oraz zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c oraz w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 70 § 6 pkt 4 w zw. z art. 70 § 7 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię, a w efekcie ich zastosowanie, mimo że powołane przepisy nie powinny zostać zastosowane. Zarzut ten wcześniej, w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji, został podniesiony w piśmie procesowym z dnia 20 grudnia 2017 r. Przedstawiając motywy przedłożonego wniosku, skarżąca wykazała, że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia z przyczyny wskazanej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, albowiem zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej, zostało doręczone bezpośrednio podatnikowi, a nie ustanowionemu przezeń pełnomocnikowi (radcy prawnemu). Wywiedziono także, że nie jest przeszkodą prawną do uznania, iż przedawnienie nastąpiło fakt, że w dniu 14 grudnia 2016 r. doręczono Spółce inny dokument skutkujący również zawieszeniem biegu przedawnienia (podstawa prawna: art. 70 § 6 pkt 4 Ordynacji podatkowej), a mianowicie zarządzenie zabezpieczenia w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

8.2. Sąd pierwszej, odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, wskazał, że nie były one przedawnione w dacie wydawania decyzji. W ocenie Sądu pierwszej instancji bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony na mocy art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku zawiadomieniem podatnika o wszczęciu postępowania karnego-skarbowego. Ponadto bieg terminu przedawnienia uległ także zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. z dniem doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przedmiotowe zarządzenie doręczono Spółce w dniu 14 grudnia 2016r. Decyzja UKS z dnia 30 grudnia 2016 r., została doręczona z dniem 12 stycznia 2017 r. A zatem nawet gdyby Skarżąca miała rację w kwestii doręczenia zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnoskarbowego, to i tak należy stwierdzić, że wydanie decyzji było dopuszczalne w czasie zawieszonego (zarządzeniem zabezpieczenia) biegu terminu przedawnienia zobowiązania.

9.1. Przytoczone stanowisko Sądu pierwszej instancji nie zasługuje na aprobatę.

9.2. Odnosząc się do pierwszej okoliczności powołanej przez Sąd pierwszej instancji, jako mającej skutkować zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, należy zauważyć, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

9.3. W sprawie niesporne jest, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., pismem z dnia 16 listopada 2016 r., doręczonym bezpośrednio spółce w dniu 5 grudnia 2016 r., zawiadomił spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy 2011 r. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Poza sporem jest także okoliczność, że w dniu 9 września 2015 r. spółka ustanowiła pełnomocnika w toczącym się postępowaniu, o czym organ został powiadomiony pismem z tego samego dnia. W rezultacie niesporne jest, że w dacie zawiadomienia spółki o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy 2011 r. spółka reprezentowana była przez pełnomocnika i że zawiadomienie skierowane było bezpośrednio do spółki z pominięciem występującego w sprawie pełnomocnika.

9.4. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie teza sformułowana przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 marca 2019 r., I FPS 3/18, w której stwierdzono, że "1. dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej."

9.5. W świetle przytoczonej uchwały, wbrew stanowisko zaprezentowanemu przez Sąd pierwszej instancji, bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych w zaskarżonej decyzji nie uległ zawieszeniu na skutek zawiadomienia spółki o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy 2011 r. Zawiadomienie to zostało bowiem skierowane bezpośrednio do spółki z pomięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, a zatem nie wywołało materialnoprawnego skutku określonego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

9.6. Analizując okoliczność przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych zaskarżoną decyzją, organ i w ślad za nim Sąd pierwszej instancji powołały się także na art. 70 § 6 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Sąd pierwszej instancji wskazał, że zarządzenie, o którym mowa w tym przepisie doręczono Spółce w dniu 14 grudnia 2016 r. Z tym dniem nastąpił zatem skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W sprawie niesporne jest jednak, że decyzja Dyrektora UKS z dnia 30 grudnia 2016 r. określająca zobowiązania podatkowego za sporne okresy została skutecznie doręczona w dniu 12 stycznia 2017 r. Tymczasem, zgodnie z art. 70 § 7 pkt 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu. Natomiast, na mocy art. 33a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W okolicznościach faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu, decyzja o zabezpieczeniu wygasła zatem z dniem 12 stycznia 2017 r. Mając na uwadze art. 70 § 6 pkt 4 w zw. z art. 70 § 7 pkt 4 i w zw. z art. 33a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych zaskarżoną decyzją uległ zawieszeniu na okres od 14 grudnia 2016 r. do 12 stycznia 2017 r., tj. na okres 29 dni. Tym samym sporne zobowiązania uległy przedawnieniu z dniem 10 lutego 2017 r., gdyż bieg terminu przedawnienia biegł dalej od dnia następującego po dniu wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu, tj. od dnia 13 stycznia 2017 r. W rezultacie także i ta okoliczność, na którą powołał się organ, wydając zaskarżoną decyzję, nie uzasadniała stanowiska, że w dacie orzekania, tj. w dniu 17 kwietnia 2017 r. zobowiązania podatkowe istniały, gdyż nie wygasły na skutek przedawnienia.

10. W tej sytuacji, wobec stwierdzenia, że organ nie wykazał, że był uprawniony do określenia zobowiązań podatkowych po upływie terminu ich przedawnienia, a powołane przez organ okoliczności nie wywołały skutku w postaci niewygaśnięcia określanych zobowiązań w dacie orzekania przez organ odwoławczy, bezprzedmiotowe jest odniesienie się do pozostałych podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

11. Organ odwoławczy zobowiązany jest zatem do uwzględnienia zaprezentowanych ocen prawnych poczynionych na tle stanu faktycznego sprawy. W rezultacie, stwierdzając, że w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły inne niż poddane analizie okoliczności skutkujące zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych zaskarżoną decyzją, wobec czego zobowiązania wygasły na skutek przedawnienia, organ zobowiązany jest umorzyć postępowanie podatkowe w tej sprawie na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

12. W związku z tym, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 p.p.s.a., należało uchylić ten wyrok i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a powołanej wyżej ustawy uchylić zaskarżoną decyzję.

13. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. z w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 8 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2018 r., poz. 265).

Dominik Mączyński Roman Wiatrowski Arkadiusz Cudak