Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1325/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 i 2 art. 100 ust. 1 pkt 2 art. 101 ust. 2 pkt 1 art. 104 ust. 1 pkt 2 art. 105 pkt 1 art. 106 ust. 2
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 i 3, art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej O.p.), art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm., dalej u.p.a.) w związku z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 256 z 7.09.1987 r, Dz. Urz UE Polska wydanie specjalne, rozdział 2, t.2, str. 382 ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w K., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...]r. nr [...] określającą kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w dniu [...]r. samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...], o pojemności silnika 3 996 cm3, rok produkcji 2010, w wysokości [...] zł.

Decyzja zapadła w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. w dniu [...] r. otrzymał dokumenty dotyczące rejestracji nabytego wewnątrzewspólnotowo przez firmę "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. samochodu marki [...] zarejestrowanego jako ciężarowy od którego z tej racji nie został zapłacony podatek akcyzowy. Wraz z pismem przesłano zaświadczenie o przeprowadzeniu badania technicznego oraz dowód rejestracyjny pojazdu.

W dniu [...]r. organ wszczął postępowanie podatkowe w celu określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od przedmiotowego samochodu. W toku przeprowadzonego postępowania uzyskano informację od "B" Sp. z o.o., iż wskazany samochód został wyprodukowany jako osobowy kategorii M1 w oparciu o świadectwo homologacji europejskiej dla samochodu osobowego. Pismo to pozostawało w sprzeczności z oświadczeniem właściciela samochodu, że zakupił samochód ciężarowy klasyfikowany do kodu CN 8704. W dniu [...]r. sporny samochód poddano oględzinom, w toku których stwierdzono, ze samochód w kolorze czarnym ma nadwozie charakterystyczne dla samochodu osobowego. Posiada 5 drzwi, wszystkie oszklone, przednie i tylne szyby z możliwością elektrycznego otwierania, tylną kanapę i 3 pasy bezpieczeństwa w tylnej części. Siedzenia skórzane, tapicerka w całości pojazdu welurowa, łącznie z częścią bagażową oraz na całej powierzchni dachu. W drzwiach tylnych i przednich zamontowane głośniki audio. Felgi aluminiowe, krata stalowa za przestrzenią dla pasażerów, oświetlenie całego samochodu, dywaniki, klimatyzacja dwustrefowa. Nadto podatnik przedstawił interpretację podatkową dla samochodu o kodzie CN 8704, umowę kupna sprzedaży z [...]r. opiewającą na kwotę [...] EUR wraz z badaniem technicznym pojazdu oraz opinię rzeczoznawcy z [...]r. nr [...].

W następstwie przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził, że samochód [...] winien być w dniu przywozu do kraju klasyfikowany do kodu CN 8703 i zgodnie z art. 100 ust. 1 u.p.a. jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku, nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U i nie zapłacił należnego podatku akcyzowego. W związku z powyższym organ celny określił Spółce "A" prawidłową kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami. Jako podstawę prawną decyzji powołał m.in.: art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2 oraz art. 105 pkt 1, rt. 106 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) i art. 207 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru podatku akcyzowego (...) stosuje się klasyfikacje w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz UE L 256 z 07.09.1987, str. 1 ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382) oraz Notami wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej Wspólnoty Europejskiej z 31 marca 2007 r. w zakresie klasyfikacji samochodów wielofunkcyjnych typu VAN. Organ podkreślił, że o wyborze właściwej pozycji Taryfy Celnej decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy i wyposażenia i nie chodzi tu o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania przez nabywcę lecz o przeznaczenie wg zamysłu jego producenta. Oględziny samochodu i pismo producenta w sposób jednoznaczny wskazują, że samochód zasadniczo jest przeznaczony do przewozu osób i przynależny do kodu CN 8703.

Art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. stanowi, że akcyzie podlegają samochody osobowe nierejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W ustępie 4 tegoż artykułu określono pojęcie samochodu osobowego. Wskazano na obowiązującą regulację ustawową w tym zakresie, zwłaszcza na definicję podatnika (art. 102 ust. 1 u.p.a.), moment powstania obowiązku podatkowego (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.), podstawę opodatkowania (art. 104 ust 1 pkt 1 u.p.a.) czy stawkę akcyzy w wysokości 18,6% (art. 105 u.p.a.).

Organ wskazał, że przedłożona interpretacja dotyczyła opodatkowania samochodu o kodzie CN 8704 a nie samochodu osobowego. Natomiast opinia rzeczoznawcy dokonuje jego klasyfikacji w świetle ustawy o ruchu drogowym i ordynacji podatkowej a nie klasyfikacji taryfowej.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ przyjął, że obowiązek podatkowy powstał w dniu [...]r., gdyż z tą datą samochód został zarejestrowany. Podstawę opodatkowania przyjęto w oparciu o umowę zakupu z dnia [...] r. ([...] EUR, [...] zł), a podatek wyliczono zgodnie ze stawką 18,6% w kwocie [...] zł i obciążono nim Spółkę "A", która nabyła wewnatrzwspólnotowo sporny samochód przed pierwszą rejestracją w Polsce.

W odwołaniu strona skarżąca wniosła o "anulowanie" zaskarżonej decyzji, gdyż "nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodów ciężarowych przed ich rejestracją w Polsce nie rodzi powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym". Zarzuciła organowi wydanie decyzji z naruszeniem prawa procesowego przez oparcie jej na oględzinach przeprowadzonych w znacznej odległości czasowej od daty nabycia wewnatrzwspólnotowego, odrzucenie opinii rzeczoznawcy, bez uwzględnienia dokumentów niemieckich i polskich potwierdzających nabycie samochodu ciężarowego, błędne odczytanie pisma producenta. Naruszenie przepisów dotyczących klasyfikacji taryfowej przez błędne przypisanie spornego samochodu do kodu CN 8703 zamiast 8704.

W ocenie strony skarżącej również podatek akcyzowy został naliczony błędnie bowiem winien być liczony od wartości [...] EUR czyli wartości netto.

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją z [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Ponownie zaakcentował, że w nabyciu wewnątrzwspólnotowym do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) i według jego stanu w dacie nabycia z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacji, a także treścią Not wyjaśniających do poszczególnych pozycji taryfowych Taryfy Celnej, które stanowią wskazówki interpretacyjne do ujednolicenia praktyki dokonywania przyporządkowania towarów do poszczególnych kodów CN.

Organ nie zgodził się z zarzutem przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wskazując na ustalenia przeprowadzonych oględzin spornego samochodu, zapis badania technicznego samochodu, informacje producenta, zapis homologacji. Podkreślono, że istotnie organ podatkowy jest związany dokumentami urzędowymi a z tych wynika, że skarżący nabył samochód osobowy, przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu osób (świadectwo homologacji) i cechami samochodu osobowego (zgodnie z Notami wyjaśniającymi). Możliwość przeróbek przez nabywcę czy użytkownika ma wtórne znaczenie dla celów podatkowych. Podkreślił, że zarejestrowanie samochodu jako ciężarowy nie przesądza o jego klasyfikacji dla celów podatkowych, podobnie jak przedstawiona opinia rzeczoznawcy, gdyż klasyfikacja należy do organów podatkowych.

Dalej, w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił sposób i wzór wyliczenia podstawy opodatkowania tego samochodu i należnego podatku akcyzowego w kwocie [...] zł do wyliczenia którego przyjął wartość samochodu wynikającą z umowy kupna sprzedaży z [...] r. – [...] EUR i stawki 18,6%. Nie zgodził się z zarzutami odwołania uznając, że nie odpowiadają one przedstawionej argumentacji organu I instancji. Organ ten nie odrzucił żadnego z dowodów ale je ocenił i wskazał, które dowody uznał za istotne a które nie miały znaczenia dla ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej, w oparciu o którą naliczany jest podatek akcyzowy. Wskazał na dowody uzasadniające uznanie samochodu za osobowy a właściwie wielofunkcyjny zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Wyjaśnił także dlaczego dla wyliczenia podatku akcyzowego przyjął wartość brutto samochodu wynikającą z umowy jego zakupu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania powtórzyła zarzuty i argumentację odwołania. Zarzuciła wydanej decyzji z naruszeniem:

- ORINS w związku z art. 3 ust. 1 u.p.a. z 2008 r. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w granicach stanu faktycznego ustalonego w niniejszej sprawie,

- art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez zakwalifikowanie spornego samochodu do kategorii samochodów osobowych stanowiących przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym,

- oraz prawa procesowego art. 191, 187 § 1, 120, 122, 121 § 1, 191, 194 § 1 i 3 a także art. 197 § 1 przez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego i klasyfikowanie pojazdu na podstawie Not wyjaśniających, bez ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu, kierowania się przeznaczeniem wskazanym przez producenta, zaniechanie przeprowadzenia przeciwdowodu na okoliczności wskazane w dokumentach urzędowych, nieuznanie niemieckich dokumentów urzędowych, zaniechanie dopuszczenia dowodu z opinii rzeczoznawcy, przyjęcie, że samochód w dacie oględzin nie różnił się od samochodu z daty nabycia, przypisanie samochodu do kodu CN 8703 z naruszeniem Not wyjaśniających, sprzecznych z art. 2 i 87 Konstytucji w związku z art. 288 akapit 5 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej,

a także z naruszeniem art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przez błędne określenie podstawy opodatkowania spornego pojazdu.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podkreślił, że homologacja producenta nie może przesądzać o tym czy mamy do czynienia z samochodem osobowym czy ciężarowym. "Tajemnicą Poliszynela, w kręgu podmiotów zajmujących się obrotem samochodami, jest bowiem sytuacja, w której nie ma takiego samochodu, który od początku (od momentu opuszczenia fabryki) byłby klasyfikowany do kategorii ciężarowego (do transportu towarów)." Znaczenie ma klasyfikacja statystyczna oraz w Nomenklaturze Scalonej a Noty wyjaśniające nie mają charakteru wiążącego. Istotne jest zasadnicze przeznaczenie pojazdu i wydane przez organy celne w dla analogicznych pojazdów Wiążące Informacje Taryfowe nr [...], [...], czy [...]. Również proporcja ładowności wskazuje, że mamy do czynienia z samochodem ciężarowym, podobnie jak fakt zarejestrowania samochodu na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym. Błędna klasyfikacja przyjęta przez organ jest również konsekwencją pominięcia opinii rzeczoznawcy nr [...] przedstawionej przez stronę i nie powołania innego biegłego dysponującego wiadomościami specjalnymi oraz błędnych ustaleń co do stanu technicznego samochodu oraz jego stanu w dniu produkcji i oględzin. Również pominięcie niemieckiego dowodu rejestracyjnego oraz uznanie za źródło prawa Not wyjaśniających skutkowało błędnym przypisaniem spornego samochodu do kodu CN 8703. Również błędnie organy przyjęły wartość samochodu na kwotę wskazana w umowie - [...] EUR w sytuacji, kiedy strony w dniu [...] r. skorygowały ją do kwoty [...] EUR.

Na rozprawie w dniu 7 listopada 2012 r. pełnomocnik podtrzymał argumenty skargi akcentując brak podstaw faktycznych do naliczenia podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podkreślając, że podniesione zarzuty nie znajdują uzasadnienia, gdyż organ podatkowy przeprowadził postępowanie dowodowe z udziałem strony a zgromadzone dowody poddał wnikliwej analizie z uwzględnieniem wszystkich reguł procesowych. Wykorzystał wszystkie dostępne w tym zakresie instrumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego a podniesione w skardze zarzuty należy uznać za skuteczne.

Należy przede wszystkim wyjaśnić, że w przepisie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) ustawodawca zastrzegł, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (jeżeli ustawy nie stanowią inaczej), formułując w ten sposób generalne kryterium wiążące sądy administracyjne w pełnym zakresie ich kognicji. Jednoznaczność tej zasady sprawia, że wojewódzki sąd administracyjny w toku podjętych czynności rozpoznawczych dokonuje oceny zgodności kontrolowanej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub tryb podjęcia innego aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Istotne również jest, że w określonych ramach kompetencji kontrolnych sądów administracyjnych ustawodawca nie uwzględnił uprawnienia tych sądów do merytorycznego orzekania w sprawie rozpoznawanej w postępowaniu administracyjnym, co sprawia, że zasadność, skargi skutkuje jedynie wydaniem orzeczenia kasacyjnego lub innej szczególnej treści, wynikającej z przepisów art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270., dalej jako: p.p.s.a.).

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe spornego samochodu marki [...] do pozycji 8703 CN i objęcie go obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym.

Stosownie do treści art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 ze zm.) akcyzie podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W art. 100 ust. 4 sprecyzowano pojęcie samochodu osobowego. Są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie 8703 10 19. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju. Słusznie podniosły organy celne, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklatorze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 674/09). Grupowanie pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego, nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CN.

Zgodnie z art. 102 ust. 1 u.p.a. podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności o których mowa w art. 100 ust. 1 lub ust. 2 u.p.a. (w tym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego). Podstawą opodatkowania jest kwota, jaka podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, z tym że w przypadku o którym mowa w art. 100 ust. 2 pkt 3 u.p.a. podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Zgodnie z art. 104 ust. 7 u.p.a., jeżeli nie można określić kwot, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w szczególności w przypadku darowizny samochodu osobowego za podstawę opodatkowania przyjmuje się średnią wartość rynkową samochodu osobowego na rynku krajowym, pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz akcyzowego. W ust. 8 określono zasady ustalania podstawy opodatkowania w przypadku, kiedy cena z faktury znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu, a art. 104 reguluje zasady określania podstawy opodatkowania akcyzą wszystkich czynności, których przedmiotem są samochody osobowe. W przedmiotowej sprawie organy przyjęły cenę samochodu z faktury nr [...] z [...]r. – [...] EUR.

Z kolei art. 3 ust. 1 u.p.a. stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikacje w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikację CN i prawidłowe zaklasyfikowanie decyduje czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy i podlega opodatkowaniu. Należy podkreślić, iż nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

Dokonując klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Zgodnie z tą regułą Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak pamiętać, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ORINS, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.

Tym samym organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały sporny samochód do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmuje m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) albo towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Wykluczyły klasyfikacje do kodu 8702, który obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak wynika z dokumentów pojazdu może on przewozić 6 osób (posiada 6 miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy, i nie posiada miejsc stojących).

Natomiast samochodami ciężarowymi klasyfikowanymi do kodu CN 8704 są pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Przedmiotowa pozycja obejmuje w szczególności zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z propanem itp.

Zasadnie organy podatkowe uznały, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Pojazdy tej pozycji mogą być wyposażone w silnik dowolnego typu (tłokowy wewnętrznego spalania, elektryczny, turbinę gazową itp.). Nadto, obejmuje ona również lekkie pojazdy trzykołowe o prostej budowie, pojazdy typu kołowego albo gąsienicowego, samochody (np. limuzyny, taksówki, samochody sportowe i wyścigowe), specjalistyczne pojazdy transportowe, samochody mieszkalne, pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu, wózki golfowe i podobne pojazdy.

Z akt sprawy wynika, iż przedmiotowy samochód marki [...], nr nadwozia [...], kolor czarny , o pojemności silnika 3 996 cm3, rok produkcji 2010 w dacie oględzin – [...]r. był przystosowany do przewożenia 5 osób (w tym kierowca) i posiadał oddzieloną część bagażową. Część bagażowa była przeszklona i dostępna przez drzwi boczne i tylne wyposażone w głośniki, oświetlona i jednakowo wykończona z miejscami do mocowania pasów i siedzeń. Z niemieckiego zaświadczenia o dopuszczeniu do ruchu wynika, że jest to samochód ciężarowy, zamknięty, furgon, posiadający homologację [...], dwa miejsca siedzące, tapicerka skórzana. Zgodnie z informacją producenta samochód został wyprodukowany jako osobowy i posiada taką homologację [...] i nigdy nie otrzymał homologacji ciężarowej (ani w Niemczech ani w Polsce). Tym samym zarzut, iż nie określono zasadniczego przeznaczenia samochodu, jest gołosłowny. Wręcz przeciwnie organ określił zasadnicze przeznaczenie samochodu kierując się informacją producenta a w następnej kolejności wynikiem oględzin pojazdu. Fakt, że samochód jest przeszklony, posiada elektrycznie otwierane szyby, głośniki w części bagażowej i welurowe wykończenie wnętrza dowodzi, że mamy do czynienia z samochodem osobowym użytkowanym do przewozu towarów. Organ opierając się na wskazanych dokumentach, ale głównie na przeprowadzonych oględzinach spornego pojazdu i dokonanej klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej uznał, że sporny pojazd należy zaklasyfikować do kodu 8703 i w tym zakresie Sąd orzekający w całości podziela argumentację organu podatkowego, który zasadnie kierując się zasadami logiki dokonał oceny poczynionych ustaleń dowodowych.

Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako samochód osobowy, to stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., jego nabycie wewnatrzwspólnotowe podlegało akcyzie według stawki (18,6%) określonej w art. 105 ust. 1 u.p.a..

Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego okazały się chybione.

Również pozostałe zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego nie są trafne. Z wyrażonej w przepisie art. 122 O.p. zasady wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy z uwzględnieniem racji podatnika. Dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami klasyfikacji celnej i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów w sprawie przez stronę skarżącą, nie przesądza, że oceny organów celnych są błędne. Tym bardziej, że marka ta obejmuje różne typy samochodu w tym ciężarowe. Wyposażenie jednak spornego samochodu w sposób jednoznaczny wskazuje na jego osobowy charakter (przeszklony, klimatyzacja, oświetlenie, głośniki w drzwiach, okna otwierane elektrycznie, tapicerka skórzana, welurowe wykończenie wnętrza).

Należy też podkreślić, że podniesione w skardze dalsze zarzuty nie znajdują także uzasadnienia, gdyż jak wyjaśnił organ Noty wyjaśniające nigdy nie były podstawą prawną wydanej decyzji a jedynie zostały przywołane celem wykazania zasadności ustaleń organów podatkowych. Również opinia rzeczoznawcy w zakresie klasyfikacji celnej nie mogła odnieść oczekiwanego przez stronę skarżącą skutku, gdyż jedynym organem uprawnionym do tego typu działań są organy celne i podatkowe i stanowił ona jeden z dowodów podlegających ocenie. Nie bez znaczenia w tej sprawie była rozbieżność pomiędzy twierdzeniem strony, że przedmiotem rejestracji był samochód ciężarowy a wynikiem oględzin i oświadczeniem producenta. Należy także wyjaśnić, że wskazane przez stronę orzeczenie i interpretacje prawa podatkowego nie odnoszą się do identycznych stanów faktycznych i prawnych oraz stanowią cytaty wyrwane z kontekstu. Niezrozumiałe też pozostają zarzuty dotyczące błędnego przyjęcia do wyliczenia podstawy opodatkowania wartości samochodu z faktury zakupu z dnia [...]r. przedstawionej przez skarżącego. Wskazywanie na korektę tejże faktury z [...]r. (skarga) oraz cenę netto (k. 102 akt) bez bliższego wyjaśnienia tej kwestii czyni zarzut niezrozumiałym. Należy też podkreślić, że w rzeczoznawca w wydanej opinii technicznej określa rodzaj pojazdu – ciężarowy, podrodzaj wielozadaniowy i posiłkuje się definicją samochodu ciężarowego świetle przepisów ustawy prawo o ruchu drogowym, która dla potrzeb podatku akcyzowego ze wskazanych wyżej przyczyn nie ma zastosowania.

Konkludując należy stwierdzić, że organy celne dokonały prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa krajowego w ustalonym stanie faktycznym. Dlatego, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.