Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 233/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1, 2, 4, art. 3 ust. 1, art. 101 ust. 5,
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 122, art. 121 par. 1art. 188, art. 210 par. 4,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi D. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

UZASADNIENI

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...]nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. nr [...] określającą D. W. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym

w wysokości 971 PLN z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Katay Gonow, Victory nr VIN: ZJXD2VHM4U8100047,

p.s. 1997 cm3, r.p. 2008.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał na

art. 3 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz.U.2014.752 ze zm.) dalej "u.p.a." zgodnie, z którym do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87

z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987r. str. 1, ze zm.) dalej "Rozporządzenie". W świetle tego rozporządzenia pozycja 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Natomiast pozycja 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Dodatkowo w celu prawidłowej klasyfikacji należy kierować się wyjaśnieniami do Taryfy celnej, w tym m.in. Notami Wyjaśniającymi, Opiniami Klasyfikacyjnymi oraz decyzjami klasyfikacyjnymi Komitetu Systemu Zharmonizowanego (HSC), jak również orzeczeniami Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz sądów krajowych.

Dyrektor Izby Celnej w K. opisał pojazdy mechaniczne jakie obejmują pozycje 8703 i 8704. Wyjaśnił, że grupowanie pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CN.

Z powyższego wynika, że o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, organy podatkowe decydują będąc związanymi zarówno Nomenklaturą Scaloną, jak też zdefiniowanym pojęciem wyrobów akcyzowych zawartym w ustawie o podatku akcyzowym. Procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, że najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, że dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703, a jeżeli służy do przewozu towarów, obejmuje go kod 8704. Samochód osobowy może również być przystosowany do przewozu towarów, ale o klasyfikacji do właściwego kodu CN decyduje zasadniczy charakter wyrobu.

Zgodnie z Notami Wyjaśniającymi ogólnodostępnymi na stronie internetowej Ministerstwa Finansów w przeglądarce taryfowej ISZTAR klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez szczegółowo wymienione przez organ cechy, które wskazują, że te pojazdy są przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów.

Przeprowadzone postępowanie miało na celu ustalenie, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo przez D. W. pojazd marki Katay Gonow, Victory nr VIN: ZJXD2VHM4U8100047, p.s. 1997 cm3, r.p. 2008 przeznaczony jest zasadniczo do przewozu towarów, czy przewozu osób.

Organ ustalił, że przedmiotowy pojazd został nabyty wewnątrzwspólnotowo przez D. W. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą

CH R. w S. 30 stycznia 2012 r. za 7500 EUR. W piśmie z 16 listopada 2015 r. D. W. wyjaśniła, że nie pamięta wyposażenia samochodu i nie posiada jego zdjęć. Wskazała jednocześnie, że był to samochód ciężarowy na dowód czego przedstawiła włoski dowód rejestracyjny, w którym wskazano, iż jest to samochód ciężarowy do transportu rzeczy z pięcioma miejscami do siedzenia. Jednocześnie strona wskazała, że po zakupie auta nie dokonywała żadnych zmian konstrukcyjnych w przedmiotowym pojeździe.

W zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym nr TKN008 00186/12 z 9 lutego 2012 r. diagnosta wskazał, że jest to samochód ciężarowy,

a w dokumencie identyfikacyjnym pojazd (stanowiącym załącznik do ww. zaświadczenia) diagnosta w rubryce "Liczba miejsc do siedzenia/ogółem" wpisał ilość miejsc 5. Samochód został sprzedany P. W.. Nabywca

w pisemnych wyjaśnieniach z 5 listopada 2015 r. (przesłanych pocztą elektroniczną) wskazał, że auto w chwili zakupu posiadało 4 miejsca siedzące, pojazd był wyposażony w pasy bezpieczeństwa, posiadał stałe punkty kotwienia siedzeń, posiadał stałe punkty mocowania pasów, nie posiadał przegrody miedzy tylnymi

a przednimi siedzeniami, tapicerka w samochodzie była jednolita, podłoga była wyłożona jednolitą wykładziną, pojazd posiadał elementy kojarzone z przewozem osób jako zasadniczym jego przeznaczeniem. W pojeździe nie przeprowadzano zmian wewnątrz pojazdu. Pojazd posiadał skórzaną tapicerką, aluminiowe felgi, wszystkie szyby elektryczne, klimatyzację. Do opisu pojazdu załączono również dokumentację fotograficzną.

W ocenie organu przeprowadzone postępowanie dowodowe pozwoliło na wykazanie szeregu cech przedmiotowego pojazdu, które przesądzają o jego kwalifikacji jako samochodu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób,

tj. pojazd charakteryzuje się monolityczną budową, jest w całości przeszklony, pięciodrzwiowy, pojazd posiada cztery miejsca siedzące wraz z pasami bezpieczeństwa, jednolitą podsufitkę, tapicerkę skórzaną, klimatyzację, szyby elektryczne. Nie posiada przegrody oddzielającej część pasażerską od bagażowej, żadnych widocznych śladów ingerencji w karoserię, posiada pełne przeszklenie

i tapicerkę dla części bagażowej. Szereg z elementów wyposażenia świadczy o tym, że pojazd już na etapie produkcji został dostosowany do przewożenia osób. Świadczą o tym m.in. wyprofilowane miejsca przeznaczone do montażu pasów bezpieczeństwa dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń, a także konstrukcja podłogi pojazdu, która została wyprofilowana pod umieszczenie drugiego rzędu siedzeń. Wyszczególnione wyposażenie jest typowe dla samochodów osobowych, zbędne natomiast w samochodach ciężarowych klasyfikowanych do pozycji 8704, w których najbardziej pożądaną cechą jest ich maksymalna ładowność, a nie luksusowe wyposażenie, co determinuje zaklasyfikowanie pojazdu do kodu CN 8703 właściwego dla samochodów osobowych.

Organ nie kwestionował faktu, że strona dokonała nabycia przedmiotowego samochodu, który na rynku włoskim był zarejestrowany jako samochód ciężarowy, co potwierdzają zapisy w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym. Jednak bez znaczenia dla obowiązku uiszczenia podatku akcyzowego jest wpis w zagranicznym oraz polskim dokumencie rejestracyjnym oraz w zaświadczeniach o badaniu technicznym pojazdu, że przedmiotowe auto jest samochodem ciężarowym, bowiem dowód rejestracyjny jest dokumentem dopuszczającym pojazd do ruchu w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym i nie przekłada się bezpośrednio na stwierdzenie odpowiedniej klasyfikacji CN. Sposób określenia pojazdu w dokumentach identyfikujących pojazd nie jest wiążący dla organów podatkowych

a co za tym idzie w żadnym wypadku nie przesądzają one automatycznie

o klasyfikacji dokonywanej w oparciu o Nomenklaturę Scaloną. Dowody te natomiast zostały wykorzystane przez organ do ustalenia cech konstrukcyjnych pojazdu.

Odnosząc się do twierdzeń strony, że sporny samochód służył jej do przewożenia towarów należy wskazać, iż sama okoliczność, że samochodem przewożone są ładunki, nie może automatycznie oznaczać, że dany pojazd nie jest pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób. Pojęcie "zasadniczo do przewozu osób" oznacza, że przeznaczenie nie obejmuje wyłącznie przewożenia osób tylko dopuszcza również przewożenie rzeczy.

W kwestii nieuzyskania informacji od producenta czy przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód ciężarowy czy osobowy, organ wskazał, że zarówno w toku postępowania jak i przed wszczęciem wystąpił do producenta samochodu oraz przedstawiciela tej marki w Polsce o wskazanie czy przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako pojazd osobowy czy ciężarowy. W obu przypadkach nie uzyskał odpowiedzi na zapytania. Jednocześnie wskazał, że odpowiedź od producenta przedmiotowego pojazdu nie jest dowodem najważniejszym i przesądzającym o klasyfikacji pojazdu w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Odnosząc się do stwierdzenia strony, że decyzja jest spóźniona i niezasadna organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie, pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowe z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upływa z końcem 2017 r.

W konsekwencji Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że zasadniczym przeznaczeniem spornego pojazdu jest przewóz osób i należy zaklasyfikować go do pozycji 8703 w związku z czym ww. pojazd podlega opodatkowaniu akcyzą. Określając to zobowiązanie organ wskazał na przepisy ustawy o podatku akcyzowym określające przedmiot podatkowania (art. 100 ust. 1 pkt 2), definicję nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 2 ust. 1 pkt 9), podmiot opodatkowania

(art. 102 ust. 1), podstawę opodatkowania (art. 104 ust. 1 pkt 2), moment powstania obowiązku podatkowego (art. 101 ust. 2 pkt 1). W sprawie za datę powstania obowiązku podatkowego przyjęto dzień 9 lutego 2012 r., tj. datę przeprowadzenia pierwszych w kraju badań technicznych pojazdu, bowiem w tym dniu niewątpliwie auto znajdowało się na terenie Polski. Podatniczka zakupiła przedmiotowy samochód za kwotę 7500 Eur, na podstawie umowy kupna-sprzedaży z 30 stycznia 2012 r.

Z uwagi na fakt, że kwota zapłacona w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym nie odbiega od średniej wartości rynkowej pojazdu, to jako podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym przyjęto kwotę widniejącą na przedmiotowym dokumencie zakupu. Wartość tą przeliczono (na dzień powstania obowiązku podatkowego) na złote polskie wg kursu euro opublikowanego w tabeli kursów NBP z 9 lutego 2012 r., gdzie 1 EUR =4,1769 PLN. Jednocześnie organ przedstawił sposób obliczenia odsetek za zwłokę od 18 lutego 2012 r. do 12 marca 2015 r., wskazując na art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Na powyższą decyzję D. W. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzuciła naruszenie:

- art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez niepełne, a w dalszej kolejności błędne ustalenie stanu faktycznego

w zakresie zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu;

- art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez wymierzenie zobowiązania w podatku akcyzowym od nabycia pojazdu, który był zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów;

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji sprzecznej z zasadą budzenia zaufania do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi D. W. opisała przebieg postępowania przez organami celnymi i wskazała na fragmenty uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W ocenie skarżącej organ celny naruszył art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz art. 101 ust. 5 u.p.a. w zw. z art. 100 ust. 4 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 w zw. z poz. 8703 CN oraz poz. 8704 CN rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez niewłaściwe ich zastosowanie na skutek błędnego przyjęcia, że w stanie faktycznym sprawy miała miejsce okoliczność nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, podczas gdy nie nabyła takiego samochodu, tym samym nie zrealizowała się hipoteza normy prawnej nakazującej opodatkowanie wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Powyższe jest konsekwencją naruszenia przepisów postępowania, w którym nie wykazano,

w sposób nie budzący wątpliwości, cech świadczących o zasadniczo osobowym przeznaczeniu przedmiotowego pojazdu w dniu powstania ewentualnego obowiązku podatkowego, m.in. poprzez brak informacji od producenta oraz przedstawiciela producenta o tym, czy przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako osobowy czy ciężarowy, brak informacji od sprzedającego, w jakim stanie pojazd został sprzedany, jak również nie przeprowadzenie oględzin z natury. Bez informacji od producenta oraz jego przedstawiciela sprawą sporną pozostaje fakt, w jakim stanie przedmiotowy pojazd opuścił fabrykę producenta. Postępowanie podatkowe zawiera ogólne zasady i szczegółowe regulacje dotyczące gromadzenia przez organy materiału dowodowego oraz jego oceny. W tym zakresie skarżąca wskazała na

art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Podniosła, że w przypadku, gdy pojazdem można przewozić zarówno osoby jak i towary, a tym samym można go zaklasyfikować do pozycji CN 8703, albo do pozycji CN 8704 kluczowego znaczenia nabiera określenie "zasadnicze przeznaczenie", które musi być przez organ podatkowy ustalone ponad wszelką wątpliwość. Organ musi zatem przeanalizować obiektywne cechy, właściwości pojazdu w dniu ewentualnego powstania obowiązku podatkowego i w zależności od wyników tej analizy dokonać prawidłowego zakwalifikowania samochodu do odpowiedniej pozycji CN. Trudności

w przeprowadzeniu niezbędnych dla ustalenia prawidłowego stanu faktycznego dowodów nie mogą obciążać i działać na niekorzyść strony.

Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K., zważył co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2014.1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2012.270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym; nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli w wyżej określonych granicach, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie oraz że stan faktyczny ustalony przez organy znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd przyjął za podstawę dalszych rozważań.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii klasyfikacji do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej (CN), nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącą, pojazdu marki Katay Gonow, Victory. Zdaniem organu, przedmiotowy pojazd należy zakwalifikować do kodu CN 8703, czego konsekwencją jest opodatkowanie tego nabycia podatkiem akcyzowym. W ocenie skarżącej natomiast pojazd należy zakwalifikować do kodu CN 8704 jako samochód przeznaczony do przewozu towarów. W związku z tym jego wewnątrzwspólnotowe nabycie jest wyłączone spod obowiązku akcyzowego.

Organy prawidłowo wskazały na podstawę prawną rozstrzygnięcia, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008 r. Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z Rozporządzeniem. Stosownie do

art. 100 ust. 1 i ust. 2 u.p.a. opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega import, wewnątrzwspólnotowe nabycie oraz sprzedaż na terytorium kraju przed pierwszą rejestracją samochodu osobowego. Zgodnie zaś z art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Dla uznania danego pojazdu za samochód osobowy podlegający akcyzie konieczna jest więc jego klasyfikacja do pozycji CN 8703, co wynika z przywołanej wyżej definicji samochodu osobowego i art. 3 ust. 1 u.p.a. Zasadniczym kryterium klasyfikacji pojazdów jest ich przeznaczenie zasadniczo do przewozu osób. Kryterium to powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w procesie zaliczenia danego wyrobu do określonego kodu CN. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" oznacza, że chodzi o funkcję dominującą, przeważającą pojazdu. Klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Zasadę tę potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06. Przywołując utrwalone orzecznictwo Trybunał wskazał, że (...) decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji i działów, przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest właściwe temu towarowi, co należy oceniać według obiektywnych cech i właściwości tego towaru. Pomocnicze znaczenie przy ustalaniu właściwej pozycji CN mają wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P.2006.86.880; stanowi ono obraz Not Wyjaśniających do HS) oraz Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich z 30 maja 2008 r. (2008/C 133/01). Noty te w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Jakkolwiek noty wyjaśniające nie mają mocy wiążącej i charakteru podstawy prawnej rozstrzygnięcia, to stanowią dla klasyfikacji towaru w CN wskazówki, które

w istotny sposób przyczyniają się do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji CN.

Zdaniem Sądu, stanowisko organu, zgodnie z którym sporny pojazd w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób

i tym samym winien być zakwalifikowany do kodu CN 8703 jest prawidłowe. Ustalone przez organy cechy samochodu dowodzą bowiem, że zasadniczą jego funkcją użytkową jest przewóz osób.

Ustalenie stanu faktycznego sprawy konieczne do dokonania prawidłowej taryfikacji przedmiotowego pojazdu wymagało od organu uwzględnienia całokształtu okoliczności sprawy. Bez wyczerpującej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego nie byłoby bowiem możliwe rozstrzygnięcie o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, a co za tym idzie jego prawidłowa klasyfikacja taryfowa (por. NSA w wyroku z 20 kwietnia 2007 r. sygn. akt I GSK 1361/06, lex nr 323491). Powyższe wynika również z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis

art. 187 § 1 tej ustawy. Przytoczona zasada określa dla organu podatkowego dwie istotne powinności: po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ podatkowy musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Analizując postępowanie organu w przedmiotowej sprawie Sąd stwierdził, że organ wypełnił obowiązki wynikające z ww. przepisów, zarówno w zakresie zbierania materiału dowodowego jak i jego oceny. Choć skarżąca podnosi, że w postępowaniu organ naruszył obowiązek zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego, oceny materiału dowodowego jak również zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), to w ocenie Sądu zarzuty te nie są zasadne. To, że treść decyzji, sposób interpretacji zebranych w postępowaniu dowodów i zakres prowadzonego postępowania nie odpowiadają oczekiwaniom strony w żaden sposób nie narusza ww. zasad postępowania. Na potwierdzenie, że sporny samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, organ przedstawił w uzasadnieniu decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazał na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi kierował się dokonując oceny dowodów.

W pierwszej kolejności organ prawidłowo zajął się ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu pojazdu. Dysponując informacjami oraz dokumentacją fotograficzną, uzyskanymi od aktualnego właściciela pojazdu P. P., wyjaśnieniami strony, dokumentami (zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr TKN008 00186/12 z 9 lutego 2012 r., włoski dowód rejestracyjny) organ ustalił, że w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia sporny pojazd był pojazdem jednobryłowym, pięciodrzwiowym, przeszklonym, posiadał wyprofilowane miejsca przeznaczone do montażu pasów bezpieczeństwa dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń, konstrukcja podłogi pojazdu również była wyprofilowana pod umieszczenie drugiego rzędu siedzeń, pomiędzy tylnymi

i przednimi siedzeniami brak było przegrody oddzielającej część pasażerską od bagażowej. Już taki ogólny wygląd samochodu kwalifikuje go jako pojazd samochodowy zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Pojazdy zasadniczo przeznaczone do przewozu osób posiadają bowiem monolityczną budowę nadwozia, tj. posiadają zintegrowaną przestrzeń do przewozu osób jak i towarów. Dodatkowo stwierdzono, że samochód posiada pięć miejsc siedzących, wyposażonych w pasy bezpieczeństwa dla pasażerów, jednolitą tapicerkę, elektrycznie sterowane szyby, klimatyzację, jednolitą podsufitkę. Wyposażenie to stanowią więc elementy podnoszące standard pojazdu i świadczą o tym, że pojazd został zaprojektowany

z myślą o wygodzie pasażerów. Wymienione elementy są istotne przy klasyfikacji pojazdu do określonego kodu nomenklatury w świetle not wyjaśniających

i potwierdzają, że dany pojazd winien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8703.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia, nie mają zapisy we włoskim dowodzie rejestracyjnym i zaświadczeniu o przeprowadzonych badaniach technicznych, określające przedmiotowy samochód jako ciężarowy. Zapisy te wskazują bowiem na samochód ciężarowy w rozumieniu prawa o ruchu drogowym. Uregulowania te nie mają natomiast żadnego znaczenia w zakresie grupowania i klasyfikowania pojazdów oraz nadawania im poszczególnych kodów CN. Podstawę prawną do stwierdzenia dla potrzeb podatku akcyzowego, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych. Organ był związany ustaleniami dokumentów rejestracyjnych jedynie

w zakresie faktu rejestracji przedmiotowego samochodu. Dokumenty te stanowiły również dowód tego, że pojazd posiadał w chwili rejestracji czy badania diagnostycznego wymienione w tych dokumentach cechy (np. określoną ilość miejsc siedzących, dopuszczalną masę całkowitą czy masę własną pojazdu). Ocena zaś czy cechy te powinny klasyfikować auto w pozycji CN 8703 czy też w pozycji CN 8704 nie była przedmiotem ustaleń organów wydających omawiane dokumenty.

Stanowiska organu nie dyskwalifikuje brak informacji od producenta, czy importera. Dokument ten mógłby stanowić dowód pomocniczy czy uzupełniający, nie posiadający jednak waloru dokumenty rozstrzygającego o klasyfikacji pojazdu na gruncie nomenklatury scalonej. Całkowicie wystarczające były dowody w postaci wyjaśnień uzyskanych od aktualnego właściciela pojazdu, strony, zaświadczenia

o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr TKN008 00186/12

z 9 lutego 2012 r. czy włoskiego dowodu rejestracyjnego. Organ dysponował również dokumentacją fotograficzną. Przeznaczenie nadane pojazdowi przez jego producenta nie jest ponadto niezmienne. Aby je jednak zmienić należałoby dokonać jego głębokiej modyfikacji, włącznie ze zmianą cech konstrukcyjnych. Wymienione wyżej dowody pozwoliły natomiast na stwierdzenie, że pojazd już na etapie produkcji został dostosowany do przewożenia osób. Świadczą o tym takie elementy jak wyprofilowane miejsca przeznaczone do montażu pasów bezpieczeństwa dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń, a także konstrukcja podłogi pojazdu, która została wyprofilowana pod umieszczenie drugiego rzędu siedzeń. Co istotne z wyjaśnień strony i nabywcy wynika, że nie dokonywali w aucie żadnych zmian konstrukcyjnych.

Skarżąca nie podważyła skutecznie dokonanej w powyższych granicach oceny poszczególnych dowodów, ani też wniosków z niej wynikających. Z tych względów też nieuzasadniony jest zarzut nieprzeprowadzenia oględzin spornego auta czy nieuzyskanie informacji od sprzedawcy auta w jakim stanie samochodów został sprzedany.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie ma ponadto zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołaną regulacją żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Sąd podziela stanowisko, zgodnie z którym strona postępowania podatkowego w każdej sprawie jest uprawniona do przejawiania inicjatywy dowodowej w trybie art. 188 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że organ zasadniczo nie może odmówić stronie przeprowadzenia zawnioskowanego przez nią dowodu, jeżeli dotyczy on okoliczności mającej znaczenie na zastosowanie normy materialnoprawnej, gdyż oznacza to, że dowód ten może mieć wpływ na wynik sprawy. Jedynie w sytuacji gdy dowód taki dotyczy okoliczności stwierdzonej już wystarczająco innym dowodem, zgodnie z tezą strony, organ nie ma obowiązku jego przeprowadzania. Jednocześnie istotne jest, że wniosek dowodowy powinien być na tyle precyzyjny aby wynikało z niego, że przeprowadzenie dowodu może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Analiza akt sprawy wskazuje, że skarżąca nie składała w toku całego postępowania wniosków dowodowych.

Podsumowując, zdaniem Sądu, organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe. Dokonując ustaleń dotyczących zasadniczego przeznaczenia samochodu wskazał na cechy samochodu, które przemawiają za tezą, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Wyniki tak przeprowadzonego postępowania stały się podstawą do zakwalifikowania spornego samochodu do kodu CN 8703, czego konsekwencją było określenie skarżącej zobowiązania w podatku akcyzowym. Sąd stwierdził ponadto, że wyniki te zostały przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, spełniającej wymogi z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Nie doszło zatem do zarzucanego w skardze naruszenia art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz art. 101 ust. 5 u.p.a. w zw. z art. 100 ust. 4 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 w zw. z poz. 8703 CN oraz poz. 8704 CN Rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.