Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 334/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2011-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 15 ust 1-3,, art 88 ust 3a pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art 13 pkt 2-9
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi N. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i marzec 2009r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec "N." Spółka z ograniczona odpowiedzialnością z siedzibą w S. w sprawie określenia prawidłowego rozliczenia w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty i marzec 2009 r.

Decyzją z dnia [...] r., [...] , Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. określił Spółce "N." w podatku od towarów i usług :

- za m-c styczeń 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości [...] zł,

- za m-c luty 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości [...] zł,

- za m-c marzec 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym:

- do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości [...] zł,

- do przeniesienia na następny okres w wysokości [...] zł,

wskazując w uzasadnieniu tejże decyzji, że w rejestrach zakupu za okres od stycznia 2009 r. do marca 2009 r. oraz deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za wskazane wyżej okresy Spółka "N." ujęła faktury zakupu, wystawione przez K.[...] K. K. z siedzibą w S. przy ulicy [...] , NIP: [...] z tytułu kontraktu menadżerskiego, tj.:

- fakturę Nr [...] z dnia 30 stycznia 2009 r. na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w stawce 22 % w wysokości [...] zł,

- fakturę Nr [...] z dnia 27 lutego 2009 r. na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w stawce 22 % w wysokości [...] zł,

- fakturę Nr [...] 09 z dnia 30 marca 2009 r. na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w stawce 22 % w wysokości [...] zł,

te zaś czynności Pana K. K. wykonywane w ramach zawartego kontraktu menadżerskiego - w ocenie organu I instancji - zgodnie z art. 15 ust.3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią samodzielnej działalności gospodarczej stosownie do przepisów art. 15 ust. 1, 2 i 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie bowiem z art. 15 ust.3 pkt 3 tej ustawy za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonie tych czynności wobec osób trzecich.

W art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione są przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menadżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (...).

Kontrakt menadżerski zawarty pomiędzy Panem K. K. a Spółką "N." – w ocenie organu I instancji – powoduje więź prawną tworzącą pomiędzy stronami tego kontraktu stosunek prawny, który spełnia łącznie wszystkie warunki przewidziane w art. 15 ust.3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż określa warunki wykonywanych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. W ramach tego kontraktu, Pan K. K. działał w imieniu i na rzecz Spółki "N.", korzystając przy tym z jej środków oraz w warunkach przyjęcia przez Spółkę odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonane czynności. Czynności te podejmowane były zatem w ramach działalności wykonywanej osobiście, a nie w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, z którą ustawa o podatku od towarów i usług łączy powstanie obowiązku podatkowego. Również wynagrodzenie przysługujące Panu K. K. z tytułu kontraktu menadżerskiego nie było uzależnione od podejmowanych działań na rzecz Spółki. Działanie Pana K. K. - zdaniem organu – pozbawione było przymiotu samodzielności, co wyklucza opodatkowanie tych czynności podatkiem od towarów i usług

To oznacza - zdaniem organu I instancji - że nie zachodzi przesłanka z art. 88 ust.3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączająca prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Pana K. K., bowiem transakcje udokumentowane wyżej wskazanymi fakturami nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Od powyższej decyzji organu I instancji z dnia [...] r. Spółka "N." złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w S., który decyzją z dnia [...] r., [...] , utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, wskazując przy tym, że organ I instancji szczegółowo wyjaśnił przyczyny stanowiące podstawę podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia, wskazując dowody i przepisy na których się oparł. Zbadał wzajemne relacje, prawa i obowiązki podmiotu, któremu zlecono określone czynności w stosunku do Spółki, i odniósł się do zasadniczej kwestii, jaką było sprawdzenie, czy spełniony był wymóg samodzielności przy wykonywaniu czynności menadżera.

Na powyższą decyzję, Spółka "N." wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, której zarzuca:

1. naruszenie art. 15 ust.3 pkt 3 ustawy VAT poprzez przyjęcie, że czynności wykonywane przez Pana K. K. w ramach umowy zawartej w dniu 25 sierpnia 2008 r. ze Spółką nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy, a w konsekwencji błędne uznanie, iż Pan K. K. nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust.1 ustawy VAT w związku z art. 2 ust.2 w art.9 ust.1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, bowiem przyjęcie , iż Pan K. K. nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług narusza zasadę powszechności opodatkowania tym podatkiem, a dalej ingeruje w prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego od należnego, co w konsekwencji prowadzi do naruszenia zasady neutralności podatku VAT oraz zasady obciążania nim faktycznej konsumpcji;

2. art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię postanowień zawartej pomiędzy Skarżąca a K. K. umowy z dnia 25 sierpnia 2008 r. zatytułowanej "kontrakt menadżerski", wskutek czego uznano w szczególności, iż Skarżąca przejęła odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania i zaniechania K. K., a tym samym przejęła ryzyko gospodarcze prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, jak również uznano, że sam fakt świadczenia na rzecz Spółki oraz wynagrodzenie K. K. nie jest uzależnione od efektów jego pracy i nie jest w związku z tym objęte ryzykiem związanym z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą;

3. art. 86 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów (dalej: "ustawy VAT") poprzez przyjęcie, iż Skarżącej nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od faktur zakupu wystawionych przez K.,info.pl K.K. z siedzibą w S. przy ulicy [...] z tytułu kontraktu menadżerskiego, tj. faktur o nr [...] z dnia 30 stycznia 2009 r., [...] z dnia 27 lutego 2009 r., nr [...] z dnia 30 marca 2009 r.;

4. art. 86 ust.2 pkt 1 lit a ustawy VAT poprzez przyjęcie, że kwotę podatku naliczonego nie stanowi suma kwot podatku wskazana w w/w fakturach;

5. art. 88 ust.3a pkt 2 ustawy VAT poprzez przyjęcie, iż transakcje udokumentowane w/w fakturami nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT;

6. art.99 ust.12 ustawy VAT poprzez określenie przez Naczelnika [...] urzędu Skarbowego w S. zobowiązań Spółki w sposób odmienny, niż w złożonej przez Spółkę deklaracji.

Organ wnosi o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i wskazując przy tym, że transakcje udokumentowane fakturami Nr [...] z dnia 30 stycznia 2009 r., nr [...] z dnia 27 lutego 2009 r. i nr [...] z dnia 30 marca 2009 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i wobec tego skarżącej Spółce nie przysługuje prawo odliczenia kwot podatku VAT naliczonego z wyżej wskazanych faktur, gdyż w przedmiotowej sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 88 ust.3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem, zarzuty skarżącej Spółki dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego –w ocenie organu – nie zasługują na uwzględnienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Z treści załączonej do akt sprawy umowy z dnia 25 sierpnia 2008 r. pod nazwą "Kontrakt menadżerski" wynika, że jej stronami jest skarżąca Spółka N. oraz Pan K. K., zamieszkały w S. , ul.[...] , zwany w umowie "Zarządcą", który jednocześni pełni obowiązki Prezesa Zarządu Spółki "N." na mocy uchwały dnia 09 grudnia 2005 r. W kontrakcie tym strony określiły swoje prawa i obowiązki, w szczególności ustaliły w § 1, że Zarządca zobowiązany jest świadczyć usługi zarządzania Spółką osobiście na stanowisku Prezesa Zarządu Spółki oraz usługi doradztwa, w § 4 ust.2 strony umowy ustaliły warunki pracy poprzez zapewnienie Spółki w celu wykonywania umowy korzystanie przez Zarządcę z samochodu służbowego, komputera osobistego oraz telefonu komórkowego, przy czym wszelkie koszty eksploatacji samochodu służbowego, telefonu służbowego oraz komputera ponosi Spółka; a nadto Spółka jest zobowiązana do pokrycia Zarządcy wszelkich udokumentowanych kosztów związanych z wykonywaniem powierzonych zadań, w § 4 ust.1 strony ustaliły na rzecz Zarządcy stałe miesięczne wynagrodzenie, a nadto uznaniową premię oraz premię roczną wysokości, zaś w § 3 kontraktu strony unormowały odpowiedzialność Spółki wobec osób trzecich.

Zgodnie z art.9 ust.1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1) "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarczą" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W myśl zaś art. 10 powołanej wyżej Dyrektywy warunek opodatkowania VAT polegający na samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej wyklucza z kręgu podatników VAT pracowników i inne osoby, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy. Przepis ten koresponduje z art. 15 ust.1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą VAT".

Zgodnie z art. 15 ust 1 i 2 ustawy VAT "podatnikami" są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (ust.1). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust.2).

W myśl art.15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z kolei przepis art.13 pkt 9 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 (zgodnie z którym źródłami przychodów są działalność wykonywana osobiście), uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Od dnia 01 stycznia 2001 r. zacytowany wyżej przepis art. 13 pkt 9 wprowadza nowe rodzaje przychodów z działalności wykonywanej osobiście, mianowicie, przychody z tytułu osobiście wykonywanej działalności na podstawie kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze. Powodem wyodrębnienia tego rodzaju przychodów było odróżnienie ich od przychodów ze stosunku pracy, od przychodów z tytułu osobistego wykonywania umów zlecenia lub umów o dzieło oraz od przychodów z tytułu uczestnictwa w organach osób prawnych.

Kontrakt menedżerski jest umową nienazwaną, wynikającą ze stosunku cywilnoprawnego, określonego przepisami kodeksu cywilnego. Ma tu zastosowanie odpowiednio przepis art. 750 k.c., zgodnie z którym do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu. Istotą tej umowy jest świadczenie szeroko pojętych usług, tutaj usług zarządczych. O charakterze umowy decyduje nie nazwa umowy, lecz zawsze jej treść. Istotą treści obowiązków menedżera jest zarząd podmiotem gospodarczym. W praktyce jednak mogą pojawić się trudności, czy w danym przypadku przychody powinny być traktowane jako przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło, czy też będą przychodami z kontraktów menedżerskich. Dlatego też zasadnicze znaczenie podczas oceny sprawy ma treść umów łączących podmiot gospodarczy z menadżerem w świetle wyżej przytoczonych przepisów, a w szczególności art. 15 ust.3 ustawy VAT w związku z art.13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli zakres jego obowiązków będzie wykraczał poza czynności wykonywane na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło i obejmować będzie nadto "zarządzanie" przedsiębiorstwem, to wówczas przychody otrzymywane na podstawie umowy będą przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. (zob. komentarz Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard do art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., LEX 2010).

Osiąganie przychodów z kontraktu menedżerskiego odbywać się może także w ramach prowadzonej przez menedżera działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r., Nr 220, poz.1447 z późn. zm.).

Od dnia 1 stycznia 2004 r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakwalifikowały przychody uzyskiwane z kontraktów menedżerskich zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika (menadżera) działalności gospodarczej za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Do tego czasu obowiązujące przepisy nie dawały podstawy do tego, aby uznawać przychody menedżera, uzyskiwane przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Wówczas stanowisko organów podatkowych nie znajdowało oparcia w obowiązujących przepisach.

Z dniem 1 stycznia 2004 r. ustawodawca nadał nową treść przepisowi art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. Zgodnie z nim, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. W przepisie tym ustawodawca wyraźnie i kategorycznie uznał przychody z kontraktów menadżerskich za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Oznacza to, że niezależnie od formy wykonywania działalności, przychody menedżerów wynikające z zawartych kontraktów menadżerskich są traktowane jako przychody pochodzące z działalności wykonywanej osobiście.

Z dniem 01 czerwca 2005 r. kwalifikowanie przychodów z działalności menedżerskiej do działalności wykonywanej osobiście bądź do pozarolniczej działalności gospodarczej skorelowane zostało z przepisami ustawy VAT, tutaj zacytowanym wyżej art.15 ust.1-3. Zgodnie bowiem ze zmienionym brzmieniem art. 15 ust.3 (z dniem 01 czerwca 2005 r. zmieniony art. 1 pkt 6 lit. a) tiret drugie ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.05.90.756) menedżerowie wykonujący działalność osobistą nie są uznawani za podatników VAT w zakresie, w którym wykonując te usługi, są związani ze zlecającym, prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego (zarządzanej Spółki) wobec osób trzecich za wykonanie tych czynności.

Jak wynika z akt sprawy, a w szczególności z postanowień umownych kontraktu menadżerskiego, skarżącą Spółkę N. łączy z Panem K. K. więź prawna tworząca stosunek prawny w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności zarządzanej Spółki wobec osób trzecich. Zasadniczym przedmiotem tego kontraktu jest świadczenie przez Pana K. K. usług zarządczych na rzecz Spółki N.. Z treści tejże umowy wynika również, że Pan K. K., jako jej Zarządca, jednocześnie pełni funkcję Prezesa Spółki. A zatem w świetle art. 13 pkt 9 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozróżnić przychody Pana K. K. z tytułu przychodów wynikających z kontraktu menadżerskiego od przychodów określonych w art. 13 pkt 7 tej ustawy otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W związku z tym, że wyżej opisane faktury Nr 1, 2 i 3 /2009, które są przedmiotem kontroli sądowej, zostały wystawione z tytułu zawartych przez Pana K. K. kontraktów menadżerskich, badanie ich w przedmiocie określenia prawidłowego rozliczenia w podatku od towarów i usług ograniczyć należy tylko jako przychodów uzyskanych z kontraktu menadżerskiego, stosownie do art. 13 pkt 9.

W obowiązkach Pana K. K. jako Zarządcy leżą głównie prowadzenie spraw Spółki i zarządzanie Spółką oraz reprezentowanie Spółki na zewnątrz, przy czym wykonywanie tych obowiązków odbywa się w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, jej majątku, za co Zarządcy przysługuje z majątku zarządzanej Spółki ustalone kontraktem wynagrodzenie w stałej wysokości, płatne w stałych odstępach czasowych (miesięcznych), a zatem jest uzyskiwane bez wkładu własnego majątku i bez ponoszenia ekonomicznego ryzyka, niezależnie od sposobu i stopnia staranności wykonywanych obowiązków umownych. Wypłata tego wynagrodzenia jest wierzytelnością o charakterze majątkowym, powstałą na skutek zawartego kontraktu menadżerskiego i przysługującą osobie zarządzającej w stosunku do drugiej strony umowy, którą jest zarządzana spółka. To zarządzana Spółka ponosi ryzyko prowadzonej działalności, gdyż Pan K. K. jako jej zarządca działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, co świadczy, że jedynie kieruje sprawami spółki i ponosi odpowiedzialność jedynie za swoje osobiste działania wobec zarządzanej spółki. Za podatnika bowiem jest uważana osoba, która wykonuje swoją działalność w swoim imieniu i na swoją rzecz jako przedsiębiorca, działający w warunkach niepewności, np. co do popytu, konkurencji, a także ostatecznego rezultatu finansowego. Innymi słowy, czynnikiem wyróżniającym samodzielną działalność gospodarczą od osobistej działalności jest element ryzyka ekonomicznego, tzn. przedsiębiorca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich własnym majątkiem za prowadzone sprawy swojego przedsiębiorstwa. Oznacza to, że wobec osób trzecich za skutki działań, czynności, decyzji menadżera podejmowanych w imieniu i na rzecz Spółki ponosi li wyłącznie Spółka N., która ewentualnie może mieć roszczenie w stosunku do osoby zarządzającej z tytułu wykonywanych obowiązków menadżerskich na zasadach ogólnych. A zatem, za działania Spółki, którą zarządza i kieruje menadżer, odpowiedzialność wobec osób trzecich nie spoczywa na osobie świadczącej w imieniu i na rzecz zarządzanej spółki usług zarządczych, lecz na samej Spółce.

Z postanowień kontraktu również wynika, że obowiązki Pana K. K. z tytułu usług zarządczych świadczonych na mocy wyżej opisanego kontraktu menadżerskiego wykraczają poza czynności właściwe dla umowy zlecenia, a zatem zachodzi podstawa do uznania, że przychody otrzymane przez Pana K. K. na podstawie kontraktu są przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. Skoro zatem Pan K.K. w ramach kontraktu menadżerskiego zawartego z zarządzaną Spółką otrzymuje przychody tytułu czynności, o jakich mowa w art.13 pkt 1 u.o.p.d.o.f., tj. z tytułu kontraktu menadżerskiego, kontrakt zaś spełnia warunki przewidziane art. 15 ust.3 pkt 3 ustawy VAT - gdyż określa warunki wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenie, zaś jako Zarządca Spółki N., pełniąc w niej jednocześnie funkcję Prezesa Zarządu Spółki, odpowiedzialność ponosi na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa (zob. § 3 kontraktu menadżerskiego), to de facto odpowiedzialność zleceniodawcy (tutaj: skarżącej N. Sp. z o.o.) wobec osób trzecich jest uregulowana z mocy prawa, w tym przepisami kodeksu spółek handlowych, co uzasadnia, że ciąży na zarządzanej Spółce i osobach wchodzących w skład jej organów, stosownie do przepisów kodeksu spółek handlowych - to jest podatnikiem z tytułu osobiście prowadzonej działalności na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej. A zatem, uzasadnione jest stanowisko organu, że w analizowanej sprawie Pan K.K. nie podatnikiem VAT z tytułu samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 marca 2009 r., I SA/Po 1461/08, LEX Nr 491824; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 stycznia 2009 r., I SA/Gd 794/08, LEX nr 48312, zgodnie którym:

"1. Nie każdą działalność, która stanowi źródło przychodu podatnika będącego wspólnikiem spółki jawnej, należy traktować jako wykonywanie działalności gospodarczej. Jeżeli bowiem przychód uzyskiwany jest przez podatnika z działalności, która mieści się w kategorii uznanej przez ustawodawcę za działalność wykonywaną osobiście, to nie będzie tego przychodu można uznać za pochodzący z pozarolniczej działalności gospodarczej.

2. Ustawodawca mocą art. 13 pkt 9 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ograniczył w żaden sposób podatnikom możliwości zawierania umów menedżerskich tylko do sfery spoza działalności gospodarczej, natomiast postanowił jedynie, że bez względu na to, czy zostaną one zawarte w ramach tej działalności, czy też poza nią, przychody z tytułu ich wykonywania będą zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. W tym sensie uznać należy, że art. 13 pkt 9 ustawy stanowi lex specialis wobec art. 5b ust. 2 ustawy",).

W tym stanie rzeczy brak podstaw w świetle obowiązującego prawa korespondującego z art. 9 ust.1 i art. 10 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej do uznania któregokolwiek z zarzutów skarżącej Spółki. W ocenie Sądu, organ prawidłowo przyjął, że transakcje udokumentowane fakturami Nr [...] z dnia 30 stycznia 2009 r., Nr [...] z dnia 27 lutego 2009 r. i Nr [...], z dnia 30 marca 2009 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i wobec tego skarżącej Spółce nie przysługuje prawo odliczenia kwot podatku VAT naliczonego z wyżej wskazanych faktur, gdyż w przedmiotowej sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 88 ust.3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem, zarzuty skarżącej Spółki odnośnie naruszenia przepisów prawa materialnego są bezpodstawne.

Zważywszy na powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.