Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1927/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 1 pkt 38
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2016 r. sprawy ze skargi P. S.A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 1 kwietnia 2015 r. nr IPPP1/4512-74/15-2/IGo w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z 1 kwietnia 2015 r. Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko P. Spółki Akcyjnej w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych.

Występując z wnioskiem o wydanie tej interpretacji Skarżąca podała, że świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych. Utworzyła nowy podmiot - P. S.A. (dalej: "P. "), który świadczył będzie w szczególności usługi finansowe z zakresu udzielania kredytów hipotecznych. Do ich dystrybucji chciałby on wykorzystać posiadaną przez Skarżącą sieć dystrybucji kredytów hipotecznych. W efekcie strony zawarły umowę regulującą zasady współpracy w tym zakresie. Głównym celem tej umowy jest zwiększenie sprzedaży produktów kredytowych oferowanych przez P. , a tym samym zwiększenie przychodów i zysku Skarżącej z tytułu pośrednictwa w sprzedaży produktów finansowych P. . Przedmiotem umowy jest natomiast wykonywanie przez Skarżącą na rzecz P. usługi w zakresie pośrednictwa w sprzedaży produktów P. , wraz z ich obsługą sprzedażową i posprzedażową (dalej: "kompleksowa usługa pośrednictwa finansowego") oraz innych usług wspomagających prowadzenie działalności przez P. .

Następnie Skarżąca wymieniła czynności jakie będzie podejmować zarówno w ramach kompleksowej usługi pośrednictwa finansowego, jak i usług wspomagających. Będą to: czynności w zakresie sprzedaży produktów P. (m.in. prezentacja oferty produktowej klientom, przyjmowanie wniosków, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, wstępna weryfikacja zdolności kredytowej), w tym przygotowywania dokumentacji kredytowej; czynności w zakresie przygotowania i zawarcia umowy kredytowej, przyjęcia i realizacji dyspozycji uruchomienia kredytu; udzielanie informacji o sprzedanym produkcie; przyjmowanie dokumentów dostarczanych przez klienta, wynikających z warunków umowy kredytu; obsługa dyspozycji klientów; aneksowanie (m.in. przyjmowanie wniosków o zmianę warunków umownych kredytów, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, dokonywanie analiz i rozpatrywanie wniosków); czynności w zakresie odszkodowania (m.in. obsługa odszkodowania z tytułu ubezpieczenia nieruchomości, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, analiza zabezpieczeń, przygotowywanie opinii); przyjmowanie i rozpatrywanie reklamacji, odwołań, skarg dotyczących oferowanych produktów P. ; monitoring realizacji umowy, z uwzględnieniem terminowości spłat, w tym również przygotowywanie dokumentacji spłat i ich wstępna weryfikacja; obsługa ubezpieczeń powiązanych z udzielonym kredytem (w ramach posiadanych uprawnień); operacyjne wsparcie restrukturyzacji (głównie przyjmowanie i monitoring dostarczania dokumentów restrukturyzacyjnych, przygotowywanie projektów dokumentów w tym zakresie).

Dodała, iż z tytułu świadczenia kompleksowej usługi, w uzgodnionych przez strony okresach rozliczeniowych będzie otrzymywać od P. określoną kwotę łącznego wynagrodzenia.

W związku z tym Skarżąca zadała pytanie czy opisana wyżej kompleksowa usługa pośrednictwa finansowego, jaka będzie świadczona na podstawie umowy przez Skarżącą na rzecz P. podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: "u.p.t.u."), jako usługa pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych.

Zdaniem Skarżącej na to pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo sądów administracyjnych wywiodła, że wszystkie czynności wykonywane w ramach świadczonej przez nią kompleksowej usługi pośrednictwa finansowego, w tym czynności z zakresu obsługi posprzedażowej kredytów stanowią elementy jednego kompleksowego świadczenia realizowanego na rzecz P. . Zwróciła uwagę, że świadczeniem głównym, determinującym kwalifikację tej usługi na gruncie VAT jest pośrednictwo w udzielaniu kredytów hipotecznych klientom P. .

Wskazując na sposób rozumienia pojęcia usług pośrednictwa Skarżąca podkreśliła, że mieści się w nim ogół czynności zmierzających do zawarcia umów kredytowych i czynności związanych z ich wykonaniem. Obejmuje ono zatem także czynności związane z obsługą kredytu, tj. czynności dokonywane już po podpisaniu umowy, aż do czasu wygaśnięcia wzajemnych roszczeń. W rezultacie wszystkie czynności wykonywane przez Skarżącą w ramach kompleksowej usługi pośrednictwa finansowego świadczonej na rzecz P. , będą składały się na usługi pośrednictwa finansowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. i jako takie powinny podlegać zwolnieniu od VAT.

Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W pierwszej kolejności nie zgodził się z jej poglądem jakoby w niniejszej sprawie występowało świadczenie złożone. W rezultacie stwierdził, że w celu określenia czy poszczególne czynności wchodzące w skład opisanej usługi korzystają ze zwolnienia konieczne jest jednostkowe ocenienie poszczególnych czynności pod kątem skorzystania z tego zwolnienia.

Dalej wskazując na znaczenie pojęcia pośrednictwa Minister Finansów zauważył, że z szeregu wykonywanych przez Skarżącą czynności można wyróżnić czynności, które mają na celu doprowadzenie do zawarcia umowy kredytu przez klienta. Do czynności tych zaliczył czynności w zakresie sprzedaży produktów P. (prezentacja oferty produktowej klientom, przyjmowanie wniosków, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, wstępna weryfikacja zdolności kredytowej), w tym przygotowywania dokumentacji kredytowej, czynności w zakresie przygotowania i zawarcia umowy kredytowej, przyjęcia i realizacji dyspozycji uruchomienia kredytu; udzielanie informacji o sprzedanym produkcie; przyjmowanie dokumentów dostarczanych przez klienta, wynikających z warunków umowy kredytu. Stanął na stanowisku, że czynności te są usługami pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, a tym samym będą korzystały ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u.

Stwierdził następnie, że ze zwolnienia tego nie będą korzystały czynności wykonywane przez Skarżącą już po zawarciu umowy kredytu. Wśród czynności tych wymienił czynności w zakresie obsługi dyspozycji klientów, czynności w zakresie aneksowania (m.in. przyjmowanie wniosków o zmianę warunków umownych kredytów, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, dokonywanie analiz i rozpatrywanie wniosków), czynności w zakresie odszkodowania (m.in. obsługa odszkodowania z tytułu ubezpieczenia nieruchomości, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, analiza zabezpieczeń, przygotowywanie opinii), czynności w zakresie przyjmowania i rozpatrywania reklamacji, odwołań, skarg dotyczących oferowanych produktów P. , czynności w zakresie monitoringu realizacji umowy, z uwzględnieniem terminowości spłat, w tym również przygotowywanie dokumentacji spłat i ich wstępna weryfikacja, czynności w zakresie obsługi ubezpieczeń powiązanych z udzielonym kredytem (w ramach posiadanych uprawnień), czynności w zakresie operacyjnego wsparcia restrukturyzacji (głównie przyjmowanie i monitoring dostarczania dokumentów restrukturyzacyjnych, przygotowywanie projektów dokumentów w tym zakresie).

Zdaniem Ministra Finansów w zakresie wymienionych czynności Skarżąca nie uczestniczy w świadczeniu usług pośrednictwa, a wykonuje wyłącznie czynności techniczne. Usług tych nie można również traktować jako usług zarządzania kredytami przez kredytodawcę.

Na koniec stwierdził, że powyższe czynności stanowiące obsługę techniczno-administracyjną kredytów nie mogą również korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u.

Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożyła skargę, w której zarzuciła naruszenie prawa materialnego i procesowego, tj.:

- błędną wykładnię art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. polegającą na przyjęciu, że w analizowanej sytuacji posprzedażowa obsługa umów kredytowych nie stanowi elementu kompleksowej usługi pośrednictwa finansowego i nie może w rezultacie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

- art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p.") przez przedstawienie wewnętrznie sprzecznego stanowiska w zaskarżonej interpretacji w zakresie kwalifikowania świadczeń złożonych jako usług kompleksowych z pominięciem zacytowanych tez orzeczeń TSUE.

Na tej podstawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, a nadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Spór w sprawie sprowadza się do tego, czy skarżąca świadcząc usługi wskazane we wniosku o interpretację na rzecz banku hipotecznego korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. Minister Finansów wskazał, że usługi wskazane we wniosku do momentu zawarcia umowy kredytu stanowią usługi pośrednictwa finansowego i w konsekwencji korzystają ze zwolnienia na podstawie wskazanego powyżej przepisu. Natomiast te świadczone przez Skarżącą po zawarciu umowy kredytowej nie stanowią usług pośrednictwa, bowiem nie prowadzą do zawarcia umowy a jej realizacji. Z kolei strona skarżąca dowodziła, że mamy do czynienia z kompleksową usługą pośrednictwa finansowego, w ramach której wykonywane są czynności mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy kredytowej pomiędzy bankiem hipotecznym i jej klientem i dalszą jej obsługą aż do wygaśnięcia umowy kredytowej.

Na wstępie należy zaznaczyć, że wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji oraz systemowe odczytanie art. 14b – art. 14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku, tj. organ nie jest uprawniony do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego ani też do udzielania jej w obszarze regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy, co do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego.

Jest to istotna uwaga, ponieważ strona skarżąca upatrywała zwolnienia świadczonych usług w ramach art. 43 ust. 1 pkt 43 u.p.t.u. Skarżąca nie dowodziła zwolnienia z art. 43 ust. 13 u.p.t.u., aczkolwiek Minister Finansów odniósł się do tego zagadnienia, uznając, że z tego przepisu tez nie można wywodzić zwolnienia z podatku. Zatem mając na uwadze ww. aspekt związania stanem faktycznym i podstawą prawną wskazaną przez skarżącą należy w tych granicach rozpoznawać prawidłowość zaskarżonej interpretacji.

Należy w punkcie wyjścia odnotować, że przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie było wyłącznie wyjaśnienie, czy wskazane we wniosku o wydanie interpretacji czynności polegające na obsłudze umów kredytowych w trakcie ich trwania (po zawarciu umowy kredytowej), w zakresie obsługi dyspozycji klientów, czynności w zakresie aneksowania (m.in. przyjmowanie wniosków o zmianę warunków umownych kredytów, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, dokonywanie analiz i rozpatrywanie wniosków), czynności w zakresie odszkodowania (m.in. obsługa odszkodowania z tytułu ubezpieczenia nieruchomości, zlecanie inspekcji/operatu/ekspertyzy nieruchomości, analiza zabezpieczeń, przygotowywanie opinii), czynności w zakresie przyjmowania i rozpatrywania reklamacji, odwołań, skarg dotyczących oferowanych produktów P. , czynności w zakresie monitoringu realizacji umowy, z uwzględnieniem terminowości spłat, w tym również przygotowywanie dokumentacji spłat i ich wstępna weryfikacja, czynności w zakresie obsługi ubezpieczeń powiązanych z udzielonym kredytem (w ramach posiadanych uprawnień), czynności w zakresie operacyjnego wsparcia restrukturyzacji (głównie przyjmowanie i monitoring dostarczania dokumentów restrukturyzacyjnych, przygotowywanie projektów dokumentów w tym zakresie), kwalifikowały się do usług pośrednictwa finansowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. jako tzw. świadczenie złożone.

Bezprzedmiotowa była w związku z tym ocena naruszenia art. 43 ust. 13 u.p.t.u. skoro skarżąca spółka nie doszukiwała się zwolnienia w tym przepisie.

Powołany w skardze art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie stanowił, że "Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Przepis ten, co trzeba odnotować, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112/2006/WE, zgodnie z którym "Państwa członkowskie zwalniają (...) transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytobiorcę.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie przyjęto, że określenia użyte do sformułowania zwolnień zawartych w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 112/2006/WE należy interpretować ściśle, gdyż są wyjątkiem od ogólnej zasady, wedle której podatek VAT obciąża wszelkie usługi świadczone odpłatnie przez podatnika (tak m.in. wyrok w sprawie BGŻ Leasing, C-224/11, pkt 56).

W tym miejscu należy zauważyć, że przy dokonywaniu spornego na gruncie rozpoznawanej sprawy użytego w art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. pojęcia "usługi pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych", należy uwzględnić wnioski, które wypływają z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 17 marca 2016 r. w sprawie C-40/15 Minister Finansów przeciwko Aspiro S.A., dawniej BRE Ubezpieczenia sp. z o.o.

Wprawdzie powyższy wyrok dotyczył pytania, czy usługi z zakresu likwidacji szkód ze zdarzeń ubezpieczeniowych są zwolnione z podatku VAT, jeżeli ubezpieczyciel sam nie wykonuje tego zadania, lecz zleca je podmiotowi trzeciemu, to jednak stanowisko zajęte przez Trybunał i przeprowadzona w tym wyroku wykładnia pojęć "transakcja ubezpieczeniowa" oraz "usługi pokrewne", jest przydatna dla wyjaśnienia użytego w art. 43 ust. 1 pkt 38 sformułowania "usługa pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów".

Trybunał w punkcie 22 i 23 uzasadnienia powyższego wyroku, powołując się na swoje dotychczasowe orzecznictwo dotyczące terminu "transakcja ubezpieczeniowa" wyjaśnił, że nie dotyczy on wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli i że dla potrzeb stosowania zwolnienia z art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 112/2006 podmiot świadczący usługi ubezpieczeniowe nie musi być sam ubezpieczycielem. Na podstawie tego przepisu zwolnione są bowiem także usługi pokrewne mające związek z ubezpieczeniem, jeżeli są świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Na gruncie ustawy o VAT zasada ta znajduje bezpośrednio swój wyraz w treści art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u., z którego wynika, że zwolnione z podatku są także "usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

W pkt 36 i 37 uzasadnienia wyroku TSUE podkreślił, że badając czy usługi, których dotyczy postępowanie stanowią "usługi pokrewne [transakcjom ubezpieczeniowym] świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych" i czy mogą być zwolnione z podatku na podstawie art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112/2006/WE, należy zbadać same cechy danej działalności (podobnie wyroki: Arthur Andersen, C-472/03, EU:C:2005:135, pkt 32; Abbey National, C-169/04, EU:C:2006:289, pkt 66; J.C.M. Beheer, C-124/07, EU:C:2008:196, pkt 17), przy czym do celów tego badania wymagane są dwie przesłanki.

W pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym (wyrok Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, pkt 44), przy czym stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta (zob. podobnie wyrok J.C.M. Beheer, C-124/07, EU:C:2008:196, pkt 29).

Jest to jednak warunek niewystarczający, gdyż działalność usługodawcy powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W ważnym dla rozpoznawanej sprawy pkt 39 uzasadnienia wyroku, w którym omówiono usługi świadczone przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych lub ich podwykonawców, Trybunał podkreślił, że usługi te "powinny być charakterystyczne dla działalności brokera lub agenta ubezpieczeniowego, która polega na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia" (zob. w szczególności wyroki: Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, pkt 45; Arthur Andersen, C-472/03, EU:C:2005:135, pkt 36; J.C.M. Beheer, C-124/07, EU:C:2008:196, pkt 18).

Przenosząc powyższe wyjaśnienia Trybunału na grunt rozpoznawanej sprawy przyjąć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. i wykładane ściśle pojęcie usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek i kredytów oznacza, że zakresem zwolnienia podatkowego wynikającego z tego przepisu są objęte świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz banku, usługi związane z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z bankiem w celu zawarcia umów kredytowych. Nie są natomiast objęte tym zwolnieniem usługi polegające na obsłudze umów kredytowych w trakcie ich trwania, gdyż nie polegają one na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z bankiem hipotecznym w celu zawarcia umów kredytowych, a przez to usługi te nie mają cech pośrednictwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd uznał, że Strona dokonała błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u., przyjmując, że użyte w treści przepisu sformułowanie "usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych", obejmuje swoim zakresem także świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz banku hipotecznego usługi polegające na obsłudze umów kredytowych w trakcie ich trwania.

Zaznaczyć przy tym trzeba, że we wniosku o wydanie interpretacji skarżąca spółka, jako obsługę umów kredytowych w trakcie ich trwania (a nie pośrednictwo w zawieraniu umów kredytowych) zakwalifikowała we wniosku jako kompleksową usługę. Czynności te – wbrew temu co twierdzi skarżąca – nie polegały na podejmowaniu czynności, które umożliwiły zawarcie umowy kredytowej przez skarżącą spółkę, jako pośrednika, skoro związane były z obsługą już zawartej umowy kredytowej.

Nie można było – jak trafnie podniósł Minister Finansów – przyjąć, że wykonywane przez skarżącą spółkę, jako pośrednika usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów oraz usługi związane z obsługą już zawartych umów kredytowych stanowiły jedną kompleksową usługę, która podlegałaby zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u.. Usługi te nie były tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzyły jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny w rozumieniu orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W przywołanym już uzasadnieniu wyroku w sprawie C-40/15 Trybunał zaznaczył (pkt 42), że świadczenie usług przez pośrednika ubezpieczeniowego nie może oznaczać rozczłonkowania działalności wykonywanej przez zakłady ubezpieczeń.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, że w przepisach ustawy o VAT nie zawarto legalnej definicji “pośrednictwa". Definicja słownikowa “pośrednictwa" wskazuje, że jest to działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron a także kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy.

Usługi pośrednictwa zostały szeroko omówione w orzecznictwie sądów polskich oraz TSUE, także w innych wyrokach poza Aspiro S.A. W wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2007 r, sygn. akt C-453/05 w sprawie Volker Ludwig stwierdzono, że : “(...) pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (...). Natomiast nie ma miejsca działalność polegająca na pośrednictwie, jeśli jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych związanych z umową". Z kolei w wyroku TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., sygn. akt C-235/00, w sprawie Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. orzeczono, że ze świadczeniem usług pośrednictwa mamy do czynienia w przypadku przedsiębiorcy, który nie jest żadną ze stron umowy, która dotyczy produktu finansowego. Pośrednictwo stanowi niejako mediację, a jego celem jest czynienie wszystkiego co możliwe w granicach prawa, aby strony zawarły umowę.

Na tle polskiego ustawodawstwa na uwagę zasługuje treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 923/12, w którym stwierdzono: "Celem świadczonych przez skarżącą usług jest skojarzenie dwóch stron i doprowadzenie do zawarcia umowy między użytkownikiem a instytucją finansową. Skoro bowiem użytkownik po zapoznaniu się z przedstawioną przez skarżącą ofertą instytucji finansowych może wybrać odpowiedni dla niego produkt i go zakupić lub zgłosić zainteresowanie nim, to stworzona zostaje możliwość nawiązania kontaktu z instytucją finansową i nabycia jej produktu. Zdaniem NSA takim działaniem spółka spełnia wynikający z powołanych wyżej orzeczeń TSUE warunek uczynienia wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sama spółka jako pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.

Zatem w każdym z tych wyroków, nie uznano, wbrew poglądom Skarżącej, że usługi świadczone po zawarciu umowy kredytowej w ramach kompleksowej obsługi, stanowią pośrednictwo finansowe.

Z analizy ww. orzeczeń można stwierdzić, że usługa pośrednictwa powinna charakteryzować się dążeniem do zawarcia umowy, usługa jest świadczona na rzecz klienta, za którą ten klient dokonuje zapłaty wynagrodzenia i usługa pośrednictwa oraz główna musi być postrzegana przez klienta jako całość, a usługa pośrednika powinna być specyficzna wobec usługi finansowej. Ponadto należy zwrócić uwagę, że czynności wykonywane przez pośrednika nie mogą stanowić jedynie czynności techniczno-administracyjnych związanych z udzielaniem pożyczek czy kredytów.

Niezasadny był także zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 O.p. Organ nie musi odnosić się do każdego argumentu strony czy orzeczenia powoływanego przez stronę, jeżeli z uzasadnienia interpretacji wynika wprost, że ma odmienne stanowisko i wyczerpująco uzasadnia dlaczego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., Nr 270;) orzekł jak w sentencji.