Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 113/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 207 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 65 ust. 5, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 727
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Dariusz Dudra sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 października 2015 r. sygn. akt III SA/Gd 591/15 w sprawie ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...]maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. na rzecz A. M. 3057 (trzy tysiące pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I GSK 113/16

U Z A S A D N I E N I E

Wyrokiem z dnia 22 października 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: Sąd I instancji), oddalił skargę A. M. (dalej: Skarżący), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. (dalej: DIC), z dnia [...] maja 2015 r. , wydaną w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego, co do klasyfikacji taryfowej towaru

oraz określenia długu celnego.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że:

Na podstawie zgłoszeń celnych:

1.[...] z dnia 28 stycznia 2013 r.,

2.[...] z dnia 1 lipca 2013 r.,

3.[...] z dnia 28 listopada 2013 r.,

4. [...] z dnia 18 grudnia 2013 r.

5. [...] z dnia 24 czerwca 2014 r.,

6. [...] z dnia 15 lipca 2014 r.

agencja celna A. Sp. z o. o., działając na podstawie upoważnienia,

w imieniu i na rzecz Skarżącego, zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu towary deklarowane jako "worki raszlowe" (poz. 1 i 2), "worki raszlowe na roli" (poz. 3 i 4) i "tkane worki na roli" (poz. 5 i 6), klasyfikując je do kodów TARIC 6305 32 90 99 (poz. 1 i 2) i 6305 33 90 00 (poz. 3, 4, 5 i 6) ze stawką celną 7,2 %. Zgłoszenia spełniały warunki formalne, zostały w związku z tym przyjęte i zarejestrowane w ewidencji elektronicznej.

W dniach 30 lipca i 22 sierpnia 2014 r. przeprowadzono w przedsiębiorstwie Skarżącego kontrolę dokumentacji finansowo - księgowej, magazynowej i danych handlowych, dotyczących procedury dopuszczenia do wolnego obrotu przywożonych towarów oraz dalszych operacji handlowych związanych z przywiezionymi towarami. Z przeprowadzonej kontroli został sporządzony protokół z dnia 25 sierpnia 2014 r., w którym zakwestionowano klasyfikację taryfową worków ujętych w w/w zgłoszeniach celnych.

Naczelnik Urzędu Celnego w G. po przeprowadzeniu postępowania celnego wszczętego z urzędu i po połączeniu spraw w celu ich łącznego rozpoznania,

decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: ordynacja podatkowa), art. 20 ust. 1, 3 i 6, art. 67, art. 78 ust. 1 i ust. 3, art. 214 ust. 1 i art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 3012 ze zm.), art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 5 ust. 1 – 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 256), rozporządzeń Komisji (WE) zmieniających załącznik nr I do ww. rozporządzenia w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej, to jest rozporządzenia nr 927/2012 z dnia 9 października 2012 r. (Dz. Urz. UE L 304) i rozporządzenia nr 1001/2013 z dnia 4 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L 290) oraz art. 65 ust. 5 i art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 727 ze zm., dalej: prawo celne).w której określił:

1. klasyfikację taryfową importowanych przez ww. towarów w postaci "worków na roli przeznaczonych do pakowania towarów, o pojemności do 30 kg, wykonanych techniką dziania z taśm polietylenowych" do kodu Taric 6305 33 10 00,

2. określił dla w/w towarów stawkę celną 12 %,

3.określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 37.095 zł.,

4.orzekł o poborze odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 prawa celnego od kwoty należności celnych podlegających retrospektywnemu zaksięgowaniu.

Od powyższej decyzji Skarżący wniósł odwołanie, po którego rozpoznaniu DIC wydał decyzję z dnia [...] maja 2015r., którą utrzymał w mocy, decyzję organu I instancji.

DIC wskazując, że ujęte w zgłoszeniach celnych worki zostały wytworzone z taśm z polietylenu, z tego względu, za nieprawidłową uznał deklarowaną przez Skarżącego klasyfikację taryfową worków ujętych w zgłoszeniach wymienionych w punktach 1 i 2 do kodu TARIC 6305 32 90 99. Zgodnie bowiem z notą wyjaśniającą do podpozycji 6305 32, biorąc pod uwagę pojemność tych worków, do 30 kg, nie mogą one być uznane za opakowania zbiorcze, pośrednie i giętkie, na ogół o pojemności od 250 do 3000 kg.

Niewątpliwie również, worki ujęte w zgłoszeniach wymienionych w punktach 5 i 6, w oparciu o przeprowadzone badania laboratoryjne, z dnia 22 grudnia 2014 r., sporządzone przez Laboratorium Celne w G. należało, jego zdaniem, zakwalifikować do kodu 6305 33 10 00, bowiem worki te, są wyrobami wytworzonymi techniką dziania, czego Skarżący nie kwestionował.

Podkreślił, że uwzględniając opis towarów będących przedmiotem sporu, zawarty w polach 31 zgłoszeń celnych, "worki raszlowe" i "worki raszlowe na roli", załączone do nich faktury, specyfikacje i świadectwa pochodzenia (raschel bags, raschel bags on roll), uznał, że towarami tymi są w istocie worki używane do pakowania różnego rodzaju towarów masowych, najczęściej owoców, warzyw, drewna, zwane w języku polskim workami raszlowymi. Natomiast, faktem powszechnie znanym, nie wymagającym wiadomości specjalnych z zakresu włókiennictwa, jest to, że zaliczają się one do wyrobów dzianych. Odznaczają się one wytrzymałością, a przy tym posiadają charakterystyczną cechę pozwalającą na dostosowanie się do kształtu pakowanego do worka ładunku. Tego rodzaju worki wykonywane są techniką splotów osnowowych za pomocą specjalnych dziewiarek raszlowych. Ta technika wykonania worka zapobiega jego pruciu, nawet w przypadku przecięcia jednego lub kilku splotów.

Powołując się na sprawozdanie z badań, z dnia 22 grudnia 2014 r., sporządzonego przez Laboratorium Celne w G. wskazał, że worki pochodzące ze zgłoszeń celnych wymienionych w punktach 5 i 6 są wyrobami wytworzonymi techniką dziania. Oznacza to, że Skarżąca nieprawidłowo zgłosiła te worki jako wyroby tkane. W odniesieniu do pozostałych czterech zgłoszeń zaznaczył, iż organ celny nie dysponował próbkami objętych nimi towarów, to jednak w oparciu o przywołane wyżej dokumenty handlowe załączone do tych zgłoszeń możliwe było określenie rodzaju przywiezionego towaru. Podkreślił również, że towary objęte wszystkimi sześcioma zgłoszeniami, zostały zakupione od tego samego chińskiego dostawcy, z którym Skarżący stale współpracuje, więc są one wobec siebie rodzajowo tożsame.

Zaznaczył, że Skarżący, nie przedstawił żadnych dowodów, które pozwoliłyby uznać za wiarygodne wyjaśnienia, co do podnoszonej zmiany technologii wytwarzania worków, pomiędzy kolejnymi dostawami, w szczególności wcześniejszego wykonywania ich techniką splotu gazejskiego. Natomiast to, że każda dostawa zawiera worki w różnych kolorach, rozmiarach i o dwóch wymiarach oczek nie uchybia reprezentatywności pobranych próbek.

Wskazał również, że dwóch wycinków worków załączonych przez Skarżącego nie można uznać za dowód, bowiem brak jest możliwości ustalenia z jakiej partii towaru oraz z jakiego zgłoszenia celnego one pochodzą.

Tym samym DIC uznał, że organ celny pierwszej instancji prawidłowo zaklasyfikował towary objęte wymienionymi na wstępie zgłoszeniami do kodu TARIC 6305 33 10 00. Dla towarów klasyfikowanych do tego kodu TARIC, w dniu przyjęcia przywołanych wyżej zgłoszeń obowiązywała stawka celna 12 %. Zmiana klasyfikacji taryfowej opisanych wyżej towarów spowodowała konieczność określenia niezaksięgowanej kwoty należności celnych podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu.

W złożonej skardze do Sądu I instancji, na powyższą decyzję, Skarżący wniósł o uchylenie wydanych w jego sprawie rozstrzygnięć, podnosząc zarzuty:

1. naruszenia zasady prawdy obiektywnej określonej w art.121-122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej ordynacja podatkowa) oraz zasady prawdy materialnej obiektywnej poprzez:

- przeinaczanie wyjaśnień Skarżącego, przeinaczanie oraz pominięcie pełnych wypowiedzi kontrahentów, do których zwrócił się organ kontrolujący,

- błędne ustalenie, poprzez stwierdzenie, że użyta w zgłoszeniach celnych nazwa worki raszlowe, która jest nazwą potoczną stanowi podstawę naliczania cła w wyższej stawce, bez przedstawienia konkretnego materiału dowodowego, głównie potwierdzenia, że zastosowana w zgłoszeniach celnych nazwa worek raszlowy jest nazwą zastrzeżoną dla produktu dzianego,

- nieuwzględnienie wyjaśnień Skarżącego, przytoczonych wniosków oraz dowodów świadczących o tym, że przedmiotem importu były worki o splocie gazejskim,

2. naruszenia art. 187 w zw. z art. 191 ordynacji podatkowej, poprzez rozpatrzenie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wybiórczy, nieustosunkowanie się do wszystkich dowodów i niedokonanie ich oceny w powiązaniu, które powinno prowadzić do jednoznacznych ustaleń faktycznych. Zastosowanie swobodnej oceny dowodów skutkującej błędnym ustaleniem stanu faktycznego polegało na przyjęciu, że potocznie stosowana nazwa worków przeznaczonych do pakowania płodów rolnych mimo, że nie jest przypisana tylko do produktu dzianego jest w tym przypadku produktem dzianym.

3. uchybienie art. 188 ordynacji podatkowej, poprzez celowe pomijanie podnoszonych wniosków dowodowych oraz argumentów i wyjaśnień, które miały istotny wpływ na wynik całego postępowania

4. naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest:

- art. 2 Konstytucji RP określającej zasadę demokratycznego państwa prawa, z którego wynika zasada in dubio pro tributario - poprzez podejmowanie przez organ działań zmierzających do wykazania nieprawidłowości w zapłaconych opłatach celnych, pominięcie w ocenie stanu faktycznego dowodów i wyjaśnień, co dowodzi braku obiektywizmu i wątpliwości dotyczących słuszności oceny sprawy. Naruszenie konstytucyjnych zasad zgodnie, z którymi podatnik ma obowiązek zapłacić nie więcej niż to jest wymagane przez prawo podatkowe albowiem każdy jest zobowiązany do zapłaty podatków w takim zakresie w jakim to wynika z norm prawnych, w tym przypadku z taryfy celnej zintegrowanej w Nomenklaturze Scalonej,

5. błędną klasyfikację importowanych worków do kodu TARIC 6305 33 10 00 zamiast do kodu 6305 33 90 00, a tym samym naruszenie obowiązującego rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 927/2012 z 9 października 2012 zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej oraz rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1001/2013 zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady {EWG) nr 2658/87 w powiązaniu z art. 20 ust 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego stosownie, do którego należności celne określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich gdzie ustalone kody TARIC wyznaczają określoną stawkę celną do poszczególnych wyrobów;

6. przeprowadzenia kontroli z naruszeniem art. 83 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r o swobodzie działalności gospodarczej poprzez przekroczenie wyznaczonego czasu trwania kontroli.

Sąd I instancji wyrokiem z dnia 22 października 2015 r. oddalił skargę Skarżącego.

W uzasadnieniu podzielił ocenę faktyczną i prawną ustaleń dokonanych

przez organy celne w toku postępowania wskazując, iż prawidłowym kodem taryfy celnej dla sprowadzonych towarów w zgłoszeniach celnych w pkt 1 – 4, decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. jest kod Taric 6305 33 10 00.

Nie podzielił stanowiska Skarżącego, że organy w sposób dowolny uznały, mimo braku próbek i oświadczeń producenta, że worki ww. były takie same jak worki, co do których organ dysponował próbkami. Uznał bowiem ze nie jest okolicznością bez znaczenia to, że dopiero w toku postępowania celnego doszło do zbadania próbek i na tej podstawie do jednoznacznego ustalenia, że zgłoszenia wymienione w pkt 5 – 6, decyzji organu pierwszej instancji obejmują wyroby wytworzone techniką dziania. Podkreślił, iż wcześniej Skarżący, korzystający z usług przedstawiciela bezpośredniego – firmy A. również nie dostrzegał, że są to towary, co do których wysokość stawki celnej jest wyższa niż wynikająca z deklarowanego kodu. W tej sytuacji oświadczenia producenta co do zmiany technologii wytwarzania importowanych towarów nie mogło przesądzić, że są to zupełnie inne wyroby niż wymienione w zgłoszeniach w pkt 1-4.

Za istotne Sąd I instancji uznał, że worki jakkolwiek różnej wielkości miały podobne przeznaczenie i dopiero kontrola celna w toku, której doszło do badania próbek wykazała, że deklarowany w zgłoszeniach celnych kod jest błędny. Wskazał również, że logiczne rozumowanie nakazuje przyjęcie wniosku, że sprowadzał on taki sam towar używany do pakowania różnego rodzaju towarów masowych, różniący się między sobą jedynie rozmiarem, kolorem, dwoma wymiarami oczek. Gdyby było inaczej, to niewątpliwie jako importer zobowiązany był tę różnicę wychwycić, co do ostatnich partii towaru obejmujących "tkane worki na roli". Tym samym brak próbek nie stanowił przeszkody do prawidłowego ustalenia, że przedmiotem importu zadeklarowanego w zgłoszeniach celnych 1-4 był wyrób dziany.

Co do tożsamości pojęcia "worka raszlowego z workiem dzianym", Sąd I instancji nie podzielił argumentacji organu w myśl, której według powszechnej wiedzy, są to pojęcia identyczne. Skarżący bowiem, wskazał na wydruki artykułów z internetu, w których workami raszlowymi nazywane są również worki o splocie gazejskim. Uznał jednakże, że dla rozstrzygnięcia sprawy, różnica zdań w tym zakresie nie ma znaczenia.

Podkreślił, że od Skarżącego jako importera wymagać można wiedzy co do sposobu produkcji sprowadzanego towaru, albowiem jest to istotne z uwagi na zastosowanie prawidłowej klasyfikacji taryfowej. Jak wynika natomiast z materiału dowodowego, nie zabezpieczył on próbek ( z czego chce wywieść korzystne dla siebie skutki prawne) ale deklarował towar bez znajomości sposobu jego wytwarzania.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł Skarżący, zaskarżając wyrok Sądu I instancji w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Nadto, Skarżący wniósł o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

I. naruszenie prawa materialnego tj. rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE)

nr 927/2012 z dnia 9 października 2012 r. zmieniającego załącznik nr I

do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej oraz rozporządzenia wykonawczego Komisji (WE) nr 1001/2013 z dnia 4 października 2013 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie - odpowiednio w stosunku do obydwu rozporządzeń - Reguł 1 i 6 w zw. z art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG)

Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, skutkujące przyjęciem przez sąd I instancji, że worki importowane

przez Skarżącego zostały właściwie zaklasyfikowane przez organ do kodu 6305 33 10 00 zamiast do kodu 6305 33 90 00, a w związku ze stanowiskiem organów celnych

i Sądu I instancji, stawka długu celnego została określona na podstawie nieprawidłowej pozycji Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich;

II. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy:

1. art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. powoływane dalej jako p.p.s.a.) poprzez przyjęcie przez Sąd I insatncji w uzasadnieniu wyroku stanu faktycznego, który organ ustalił bez wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny,

2. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 a i c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi

i nieuchylenie zaskarżonej decyzji przez Sąd I instancji wskutek błędnego przyjęcia,

że organ prawidłowo przeprowadził postępowanie w sprawie i prawidłowo ustalił stan faktyczny, podczas gdy stan faktyczny ustalono wadliwie w następstwie przeprowadzenia przez organ postępowania z naruszeniem przepisów postępowania, co uniemożliwia utrzymanie tej decyzji w porządku prawnym;

3. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120 w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r.; art. 121; art. 122; art. 124; art. 180, art. 181; art. 187; art. 191; art. 210 § 4; oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez powielenie całkowicie błędnej oceny stanu faktycznego

i wynikających z niej wniosków wywiedzionych przez organy celne, a w rezultacie wydanie wadliwego orzeczenia w sprawie m.in. ze względu na:

a) przyjęcie przez Sąd I instancji, że organy celne zebrany w sprawie materiał dowodowy rozpatrzyły rzetelnie i w sposób wyczerpujący, podczas gdy dowody zostały ocenione wybiórczo, subiektywnie i w sposób dowolny,

b) dokonanie przez Sąd I instancji błędnej, wykraczającej poza ramy prawa, oceny dowodów zgromadzonych w sprawie,

c) przyjęcie przez Sąd I instancji, że decyzje w sprawie niniejszej zostały wydane

na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny

i rozstrzygnięcia w sprawie.

We wniesionej odpowiedzi na skargę kasacyjną DIC wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej podnosząc, że nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, oraz wniósł o orzeczenie o kosztach postępowania, w tym o kosztach zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna okazała się uzasadniona.

Skarżący oparł skargę kasacyjną na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a., zarzucając Sądowi I instancji naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych rozpatrzenia w pierwszej kolejności wymagają zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania.

Odnosząc się więc do zarzutów naruszenia przepisów postępowania należało dokonać oceny najdalej idącego zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zdaniem Skarżącego bowiem, uzasadnienie wyroku Sądu I instancji jest niejasne i uniemożliwia jednoznaczne ustalenie motywów podjętego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Winno ono stanowić logiczną, zwartą całość, a jednocześnie być syntezą stanowiska sądu (wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2012 r., I OSK 62/11). Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, jak i w razie ewentualnej kontroli instancyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Sąd I instancji ma bowiem obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, aby w przypadku wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące na etapie postępowania administracyjnego zostały wyjaśnione (tak: wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2012 r., II FSK 1301/10). Niemożliwa jest bowiem kontrola orzeczenia, które nie zawiera określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. elementów, ale także orzeczenia zawierającego te elementy, lecz sformułowanego w sposób lakoniczny, niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu.

Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy, należy się zgodzić z zarzutem skargi kasacyjnej, że pisemne motywy zaskarżonego wyroku nie odpowiadają tak rozumianemu wzorcowi uzasadnienia. Formułując powyższą ocenę należy bowiem zauważyć, że Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, przytoczył stanowisko organów, jak i stanowisko Skarżącego wskazując, iż podziela ocenę faktyczną i prawną ustaleń dokonanych przez organy celne, iż prawidłowym kodem taryfy celnej towaru jest kod 6305 33 10 00, a nie podziela stanowiska Skarżącego.

Wskazał, iż nie sposób uznać za okoliczność bez znaczenia, że dopiero w toku postępowania celnego doszło do zbadania próbek i na tej podstawie ustalenia, że zgłoszenia celne wymienione w punkcie 5 -6 obejmują wyroby wytworzone techniką dziania. Zatem wcześniej Skarżący nie dostrzegał wcześniej że są to towary, co do których wysokość stawki celnej jest wyższa, niż wynikająca z deklarowanego kodu. W tej sytuacji oświadczenia producenta, co do zmiany technologii wytwarzania importowanych towarów nie mogło przesądzić, tak jak oczekiwał tego Skarżący, że są to zupełnie inne wyroby niż wymienione w zgłoszeniach w pkt 1-4. Jak bowiem podano Skarżący był cały czas przekonany, że wyroby przez niego sprowadzane nie powinny być klasyfikowane do kodu 6305 33 10 00.

Powyższe wywody są niejasne i niezrozumiałe. Nie wiadomo bowiem co chciał wyrazić poprzez nie Sąd I instancji. Można jedynie domniemywać, iż Sąd I instancji uznał, iż w sytuacji gdy wykazano, że towary określone w punktach 5 -6 zgłoszenia celnego, są wyrobami dzianymi workami raszlowymi, a które również były nabywane wcześniej przez Skarżącego, to towary określone w punktach 1-4 zgłoszenia celnego są również dzianymi workami raszlowymi. Jednakże takie wnioskowanie jest nieuprawnione i zbyt daleko idące. Sąd I instancji nie dokonał bowiem w żadnym stopniu oceny zebranego przez organy celne materiału dowodowego, a wyciągnięte wnioski nie zostały oparte na analizie tego materiału. Nie odniósł się przy tym do wyjaśnień złożonych przez Skarżącego, nie przeanalizował dokumentów dołączonych do zgłoszeń celnych, jak również oświadczeń producenta przedłożonych do tych zgłoszeń, czy też odpowiedzi kontrahentów Skarżącego, tym bardziej, że jak wynika z odpowiedzi firmy B. wskazała ona, ze nabyła worki tkane. Nie wskazał również przyczyn, dla których stwierdził, że oświadczenie producenta co do zmiany technologii wytwarzania importowanych towarów nie przesądzało, że są to wyroby tkane a nie dziane. Natomiast wywód Sądu, iż Skarżący był przekonany, że wyroby przez niego sprowadzane nie powinny być klasyfikowane do kodu 6305 33 10 00 nie przystaje do przytoczonego stwierdzenia.

Podkreślić należy, ze Sąd I instancji nie ustosunkował się do wszystkich wskazanych w skardze do Sądu I instancji zarzutów, a odnosząc się do niektórych z nich, uczynił to w sposób niezwykle skrótowy i bardzo ogólny, nie przedstawiając toku rozumowania i racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Taki sposób oceny przeprowadzonego postępowania dowodowego, bez żadnych szczegółowych odniesień do okoliczności występujących w kontrolowanej sprawie, wywołuje uzasadnione wątpliwości w zakresie prawidłowości przeprowadzonej przez sąd kontroli legalności. Pisemne motywy orzeczenia, powinny bowiem odzwierciedlać sposób rozumowania i argumentacji sądu orzekającego w sprawie. Dokładne odtworzenie przyczyn oceny powinno być zawarte w uzasadnieniu. Brak tych elementów, uniemożliwia Skarżącemu skuteczne zwalczanie zaskarżonego wyroku. Ponadto, wadliwie sporządzone uzasadnienie faktycznie uniemożliwia kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku. Nie sposób bowiem odnieść się do zarzutów skargi kasacyjnej, skoro w uzasadnieniu nie przedstawiono jasnej argumentacji w tym zakresie.

Stwierdzone naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czyni bezprzedmiotowym zajmowanie się pozostałymi zarzutami skargi kasacyjnej, w tym dotyczącymi naruszenia prawa procesowego, jak również naruszenia prawa materialnego.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 185 p.p.s.a uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, o kosztach postępowania orzekając stosownie do art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielanej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) w związku z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), zasądzając od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania kasacyjnego w kwocie 3.057,0 zł.