Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1150/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 10, art. 7 ust. 1, art. 89 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 4 pkt 9
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 czerwca 2014r. sprawy ze skargi A Spółdzielnia na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gry hazardowej bez wymaganego zezwolenia I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej spółdzielni kwotę [...] zł ( [...] ) tytułem zwrotu kosztów sądowych; III. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...], nr [...], działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p.") w związku z art. 1, art. 2 ust. 1 pkt 10, art. 3, art. 7 ust. 1, art. 13, art. 89 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1, art. 90, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540 ze zm. – dalej w skrócie: "u.g.h."), wymierzył X. w O. (dalej jako: X., strona lub skarżąca) karę pieniężną w wysokości [...] zł w związku z urządzaniem gry hazardowej bez zezwolenia.

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że w wyniku przeprowadzonej w dniach [...], [...], [...] i [...] w X. kontroli stwierdzono, że od początku 2011 r. w firmie przeprowadzono 5 sprzedaży premiowych, a urządzane sprzedaże premiowe miały znamiona loterii promocyjnych. W związku z dokonanymi ustaleniami postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w związku z urządzaniem w dniach od [...] do [...] 2011 r. loterii promocyjnej pn. "[...]" bez zezwolenia.

W ocenie organu realizowane przez X. przedsięwzięcie wpisywało się w definicję loterii promocyjnej zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h., na urządzanie której wymagane było stosowne zezwolenie Dyrektora Izby Celnej w P.. W związku z brakiem stosownego zezwolenia Naczelnik Urzędu Celnego w K. wymierzył X. karę pieniężną równą 100 % przychodu uzyskanego z gry. Przychód obliczono na podstawie zabezpieczonych w czasie kontroli paragonów w ilości 155 sztuk, z których po weryfikacji odrzucono 12 sztuk z uwagi na to, że posiadały one inną datę zakupu towaru, kwotę nieprzekraczającą [...] zł lub nie zawierały danych osobowych na odwrocie paragonu. Zaznaczono, że paragony te nie spełniały warunków określonych w regulaminie i nawet w przypadku ich wylosowania nie byłyby brane pod uwagę. Pozostała ilość to 143 paragony. Po zsumowaniu kwot sum z przedmiotowych paragonów otrzymano kwotę łączną w wysokości [...] zł, która, zdaniem organu I instancji, stanowi przychód uzyskany z przeprowadzonej loterii.

W odwołaniu z dnia [...] X. wniosła o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

- art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. poprzez przyjęcie, że loteria promocyjna zorganizowana przez X. jest grą hazardową,

- art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. poprzez wymierzenie kary pieniężnej w wysokości przychodu osiągniętego ze sprzedaży towarów handlowych, a nie przychodu osiągniętego z urządzanej gry hazardowej.

W argumentacji X. podniosła, że jednorazowy zakup towaru o wartości nie niższej niż [...] zł jedynie upoważniał do wzięcia udziału w loterii promocyjnej. Zorganizowane przedsięwzięcie miało na celu jedynie zachęcenie klientów do dokonywania zakupów. Zaznaczono, że sprzedaż towarów handlowych miała miejsce bez względu na to, czy X. prowadziła, czy nie prowadziła akcji promocyjnych. W ocenie odwołującej się, skoro klient sklepu mógł jedynie uczestniczyć w loterii poprzez nabycie towaru, a nie uczestniczył w loterii poprzez nabycie towarów, to zorganizowane przedsięwzięcie nie było loterią promocyjną w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. Ponadto X. wyraziła pogląd, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż przychodem z urządzanej loterii jest kwota, jaką strona uzyskała ze sprzedaży oferowanych przez siebie towarów handlowych. Jej zdaniem, ustalenie przez organ I instancji przychodu bez uwzględnienia poniesionych przez X. kosztów jest błędne.

Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z dnia [...], nr [...], uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej wysokości wymierzonej kary pieniężnej z tytułu urządzania gry hazardowej - loterii promocyjnej pn. "[...]" bez wymaganego zezwolenia i określił wysokość kary pieniężnej w wysokości [...] zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy, odwołując się do treści przepisów art. 89 ust. 1 pkt 1 i art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h., stwierdził, że każda gra o wygrane pieniężne lub rzeczowe i określona regulaminem, a wymieniona wprost w art. 2 u.g.h., jest grą losową. Do warunków tych należy spełnienie łącznie trzech przesłanek: organizator oferuje nagrody rzeczowe lub pieniężne, wynik w szczególności zależy od przypadku, warunki gry określa regulamin. Podkreślono, że z treści regulaminu organizowanego przez X. przedsięwzięcia pn. "[...]", wynika, że warunkiem uczestnictwa w sprzedaży premiowej było uzyskanie paragonu powyżej [...] zł od organizatora i wyrażenie zgody na przetwarzanie danych osobowych (pkt II.1 regulaminu), następnie na paragonie należało wpisać swoje dane osobowe (pkt II.2 regulaminu). Za każdy paragon w wysokości powyżej [...] zł uczestnik otrzymywał jedną szansę na wygranie nagrody (pkt II.3 regulaminu). Laureat nagrody głównej został wyłoniony w drodze losowania (pkt III.1 i 2 regulaminu). Takie zapisy regulaminu, zdaniem organu II instancji, odpowiadają definicji loterii promocyjnej zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. Oznacza to więc w sposób jednoznaczny, że przedmiotowe przedsięwzięcie było grą losową zdefiniowaną w u.g.h. Ponadto wskazano na istnienie związku pomiędzy udziałem w losowaniu nagród, a nabyciem towarów w sklepie, którego właścicielem jest organizator.

Dyrektor Izby Celnej nie podzielił poglądu strony, że zorganizowana przez X. sprzedaż promocyjna, nie jest loterią promocyjną, gdyż klient sklepu mógł jedynie uczestniczyć w loterii poprzez nabycie towaru, a nie uczestniczył w loterii poprzez nabycie towarów. Zaznaczono, że klienci sklepu "X." dokonując zakupów byli informowany o tym, iż w ramach dokonanych zakupów mogą wziąć udział w losowaniu nagrody, pod pewnymi warunkami określonymi w regulaminie, tj. dokonają zakupu na kwotę min. [...] zł i na dowodzie zakupu (paragonie) umieszczą swoje dane osobowe. Powyższe, zdaniem organu II instancji dowodzi, że mechanizm zastosowany przez organizatora (nabycie towarów, nieodpłatne uczestnictwo w grze na podstawie dowodu zakupu, oferowanie wygranej rzeczowej, losowanie zwycięzcy oraz regulamin określający zasady gry), odpowiada ustawowej definicji loterii promocyjnej, a faktu tego nie zmienia to, że uczestnik dobrowolnie zgłaszał chęć udziału w grze.

Odnosząc się natomiast do określenia sposobu oraz wysokości ustalonego przychodu organizatora z tytułu zorganizowanej loterii promocyjnej bez wymaganego zezwolenia Dyrektor Izby Celnej w P. stwierdził, że organ I instancji błędnie obliczył przychód uzyskany z urządzanej gry, a tym samym wymierzył X. karę pieniężną za urządzanie loterii promocyjnej bez wymaganego zezwolenia w nieprawidłowej wysokości. Organ odwoławczy nie zgodził się z Naczelnikiem Urzędu Celnego w K., że przychód z uzyskanej loterii promocyjnej, a tym samym wysokość wymierzonej kary pieniężnej, wynosi [...] zł. Wskazana przez organ I instancji kwota, jest kwotą brutto obliczoną w wyniku zsumowania wartości wynikających z paragonów. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w P., z uwagi na brak w u.g.h. legalnej definicji terminu "przychodu uzyskanego z urządzanej gry", należy posiłkować się w tym zakresie definicją zawartą w innych aktach prawnych, a w tym konkretnym przypadku ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej: "ustawa o PDOP"). Opierając się na treści przepisów art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP, organ II instancji stwierdził, że u podatników dokonujących sprzedaży towarów/usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Powyższe doprowadziło Dyrektora Izby Celnej do przekonania, że przychód z urządzanej loterii promocyjnej w rozpatrywanej sprawie, winny stanowić nie kwoty brutto wynikające z paragonów, lecz kwoty netto. Stwierdzono bowiem, że przychodem organizatora jest cała kwota netto uzyskana z tytułu sprzedaży dowodów udziału w grze, tj. kwota netto ze sprzedaży wynikająca z paragonów, które brały udział w losowaniu nagrody. Natomiast koszty organizatora, jakie musiał on ponieść w związku ze sprzedażą promocyjną, są niczym innym, jak kosztami uzyskania przychodu. Wskazano także, że umniejszenie kwoty przychodu o te koszty, jak chce X., doprowadziłyby do naruszenia przepisów u.g.h., gdyż wymierzona kara odpowiadałaby de facto wysokości 100% uzyskanego dochodu, a nie przychodu, o którym mowa w przepisie art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h.

W skardze z dnia [...] złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu X. wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że przychodem uzyskanym z urządzanej gry hazardowej jest przychód ze sprzedaży towarów handlowych uzyskiwanych przez stronę skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i na tej podstawie nieprawidłowe wymierzenie kary pieniężnej.

W argumentacji skargi skarżąca stwierdziła, że organy celne obu instancji błędnie przyjęły, iż przychodem z przeprowadzonej loterii promocyjnej jest kwota, jaką X. otrzymała ze sprzedaży produktów handlowych oferowanych w ramach prowadzonej działalności. W ocenie skarżącej, dla prawidłowego ustalenia w sprawie wysokości kary pieniężnej konieczne było ustalenie przychodu uzyskanego w związku z organizacją gry hazardowej - loterii promocyjnej, a zatem powstanie po stronie skarżącej dodatkowej korzyści ekonomicznej z tego tytułu. Zdaniem X., nie ma żadnych podstaw, aby utożsamiać pojęcie przychodu z tytułu sprzedaży towarów uzyskiwanych w ramach zwykle prowadzonej działalności gospodarczej z przychodem uzyskanym w związku z organizacją loterii. Skarżąca stwierdziła ponadto, że z tytułu przeprowadzonego przedsięwzięcia "[...]" nie osiągnęła żadnych dodatkowych zysków (przychodu). Jej zdaniem ustawodawca skonstruował w taki sposób przepis dotyczący sankcji pieniężnej, że nie w każdym wypadku będzie istniała podstawa do wymierzenia kary pieniężnej. Dodatkowo strona podniosła, że niedookreślone w u.g.h. pojęcie przychodu z urządzanej gry narusza zasadę określoności przepisów prawa, a także zasadę określoności kary z art. 2 i art. 42 ust. 1 Konstytucji RP.

Autorka skargi stwierdziła także, że w świetle ustawowej definicji loterii promocyjnej za przychód z takiej loterii mógłby zostać uznany dodatkowy zysk w postaci wzrostu przychodu ze sprzedaży towarów oferowanych w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. W związku z powyższym nie zgodziła się z określeniem przez organ celny przychodu w kwocie równej wysokości kwoty uzyskanej z tytułu prowadzonej sprzedaży towarów standardowo oferowanych w ramach prowadzonej przez X. działalności gospodarczej, gdyż, jej zdaniem, kwota ta zostałaby osiągnięta przez skarżącą także bez przeprowadzenia przedmiotowego przedsięwzięcia. Skarżąca, powołując się na załączone do skargi zestawienie sprzedaży za lata 2010 i 2011 zaznaczyła, że w analogicznym okresie nie tylko nie odnotowała zysku, ale wręcz poniosła straty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w P. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podstawową funkcją postępowania sądowoadministracyjnego jest ocena z punktu widzenia zgodności z prawem procesu konkretyzacji norm prawa administracyjnego materialnego w określonym stanie faktycznym. Kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie jest ocena prawidłowości sposobu zdefiniowania przez organy celne pojęcia przychodu oraz ustalenia jego wysokości z tytułu zorganizowanej przez skarżącą w 2011 r. loterii promocyjnej pn. "[...]" bez wymaganego zezwolenia, co należało zbadać z punktu widzenia prawidłowej wykładni, a następnie zastosowania przez organy normy z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w P. stanął na stanowisku, że przychód z urządzanej przez skarżącą loterii promocyjnej winny stanowić kwoty netto wynikające z paragonów. W ocenie Sądu, nie można zaakceptować poglądu wyrażonego w zaskarżonej decyzji przez organ II instancji, który stwierdził, że skoro brak w u.g.h. legalnej definicji "przychodu uzyskanego z urządzanej gry", to należy posiłkować się w tym zakresie definicją zawartą w innych aktach prawnych, a w tym konkretnym przypadku ustawą o PDOP, tj. przepisami art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 9 tej ustawy.

Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów u.g.h., zdaniem Sądu, w pierwszej kolejności rozstrzygnąć należy, czy zorganizowany przez skarżącą w 2011 r. konkurs o nazwie: "[...]" jest loterią promocyjną poddaną regulacjom u.g.h.

Podkreślenia wymaga, że powołana ustawa określa niezbędne cechy, które musi spełniać gra, aby mogła być uznana za grę hazardową. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.g.h. grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Do gier losowych zalicza się zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h. loterie promocyjne, w których uczestniczy się przez nabycie towaru lub usługi lub innego dowodu udziału w grze i tym samym nieodpłatnie uczestniczy się w loterii, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe. Z kolei, art. 7 u.g.h. stanowi, że loterie promocyjne mogą być urządzane na podstawie udzielonego zezwolenia przez osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej.

W świetle powołanych wyżej przepisów nie budzi zatem wątpliwości, że uznanie danego przedsięwzięcia za grę hazardową oraz urządzanie jej bez wymaganego zezwolenia są koniecznymi przesłankami do zastosowania przez organ administracji publicznej kary pieniężnej w stosunku do podmiotu urządzającego taką grę hazardową.

Sąd podziela stanowisko organów celnych, że zorganizowany przez skarżącą konkurs spełniał definicję gry losowej – loterii promocyjnej. Poza sporem pozostaje bowiem fakt, że warunki gry określał regulamin, uczestnikiem loterii mogła być osoba, która zakupiła towar o określonej wartości i wypełniła kupon, zaś wygrana pieniężna lub rzeczowa zależała od przypadku. Bezsporne jest także, że strona skarżąca nie wystąpiła do właściwego organu o wydanie zezwolenia na urządzenie gry losowej. W kontekście niespornych ustaleń faktycznych stwierdzić zatem należy, że zaistniały podstawy do wszczęcia postępowania w zakresie wymierzenia skarżącej kary pieniężnej za urządzenie gry hazardowej bez zezwolenia, na podstawie art. 89 ust. 1 u.g.h. Przesłanką wymierzenia kary pieniężnej z art. 89 u.g.h. jest naruszenie warunku określonego m.in. w art. 7 ust. 1 u.g.h. Zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. wysokość kary pieniężnej za urządzenie loterii promocyjnej wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry.

Przechodząc natomiast do kwestii związanej ze sposobem zdefiniowania przez organy celne pojęcia przychodu oraz ustalenia jego wysokości z tytułu zorganizowanej przez skarżącą w 2011 r. loterii promocyjnej pn. "[...]" bez wymaganego zezwolenia, stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Celnej w P. błędnie wywiódł w zaskarżonej decyzji, że skoro u.g.h. nie zawiera legalnej definicji "przychodu uzyskanego z urządzanej gry", to należy posiłkować się w tym zakresie definicją zawartą w innych aktach prawnych, a w tym konkretnym przypadku ustawą o PDOP, tj. przepisami art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 9 tej ustawy.

Należy zauważyć, że ustawa o PDOP nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje - poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 - rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne nie są zaliczane do przychodów (ust. 4). Podkreślenia także wymaga, że ustawodawca w przepisach art. 12 ust. 1-10 ustawy o PDOP wymienił jedynie przykładowe kategorie przychodów. W ocenie Sądu, gdyby wolą ustawodawcy przy interpretacji normy z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. dotyczącej wysokości przychodu u.g.h. było posiłkowanie się przepisem art. 12 ustawy o PDOP, to zastosowałby on stosowne odesłanie. W tym miejscu trzeba zatem zaakcentować, że przy dokonywaniu wykładni prawa należy, w jej ramach, uwzględniać zasady techniki prawodawczej. Zasady techniki prawodawczej to dyrektywy wskazujące jak poprawnie redagować akty normatywne. Nie może ulegać wątpliwości, iż interpretator jest zobowiązany w toku wykładni do respektowania powszechnie przyjętych zasad techniki legislacyjnej. Warto zwrócić uwagę na ścisłą korespondencję między zasadami redagowania i interpretowania tekstów prawnych. Między tym jak normodawcy redagują teksty prawne a tym jak je organy stosują i interpretują musi bowiem istnieć daleko idąca odpowiedniość, jeśli tworzenie, stosowanie i wykładnia prawa mają być przedsięwzięciem racjonalnym. Interpretator musi się liczyć ze sposobami redagowania tekstów prawnych, nie na darmo mówi się przecież, że interpretacja polega na ustalaniu tak czy inaczej rozumianej "woli prawodawcy", natomiast normodawca, jeśli chce, by organy stosujące prawo postępowały zgodnie z jego wolą musi brać pod uwagę przyjęte w danej kulturze zasady interpretacji tekstów prawnych (por. L. Morawski: Wykładnia w orzecznictwie sądów, Toruń 2002, s. 23-24).

Ponadto wskazać należy, że także w judykaturze wyrażono pogląd, iż jakkolwiek naruszenie przepisów rozporządzenia z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (Dz. U. Nr 100, poz. 908) nie wywołuje z mocy prawa żadnych ujemnych skutków, to jednak uwzględnić należy, że zawiera ono ważne zalecenia dotyczące tworzenia aktów prawnych. Ustalając standardy poprawnej legislacji, tym samym ustalają także standardy poprawnej interpretacji przepisów. Nie ulega bowiem wątpliwości, że istnieje ścisła zależność między zasadami redagowania, a zasadami interpretowania tekstów prawnych, interpretacja polega wszak na ustalaniu tak, czy inaczej rozumianej woli prawodawcy (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 15 czerwca 2012 r., sygn. akt II CSK 436/11, LEX nr 1232234). Zaznaczyć trzeba, że powołane wyżej rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej", w paragrafach 99 - 106 przewiduje instytucję odesłań do innych ustaw.

Zdaniem Sądu, zaakcentowania wymaga, że w rozdziale 9 u.g.h. zatytułowanym "Dopłaty", ustawodawca wyraźnie wskazał, że dopłaty, o których mowa w art. 80 ust. 1 nie są przychodem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 80 ust. 3 u.g.h.). Zgodnie z art. 85 u.g.h. do dopłat stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Podobnie art. 91 u.g.h. stanowi, że do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

W orzecznictwie analizowano kwestię sposobu ustalenia przychodu (jako podstawy opodatkowania) w kontekście treści normy z art. 73 pkt 2 u.g.h., w której ustawodawca posłużył się wyrażeniem "przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii ". Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie chodzi tu o każdy, dowolny przychód, nawet związany z loterią, lecz przychód osiągnięty z tej konkretnej loterii (wyrok NSA z 30 lipca 2013 r., II FSK 2334/11, LEX nr 1408557).

Przyjmując ten kierunek wykładni i w kontekście powyższych rozważań Sąd uznał, że skoro ustawa u.g.h. nie definiuje pojęcia przychodu uzyskanego z gry, w tym przypadku loterii promocyjnej, jak również nie odsyła do przepisów podatkowych definiujących pojęcie "przychodu", to wykładni przepisu art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. należy dokonać w oparciu o potoczne rozumienie pojęcia przychodu. Na gruncie języka polskiego "przychód" rozumiany jest natomiast jako zarobek, zapłata, honorarium. Zgodnie z uniwersalnym słownikiem języka polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2006) "przychód" oznacza "wpływy, zwłaszcza pieniężne, w gospodarce państwa, przedsiębiorstwa, itp. uzyskane w określonym czasie; dochód, zysk". Zatem za przychód uzyskany z urządzanej gry należy uznać otrzymany zarobek w związku z urządzeniem tej gry. W ocenie Sądu, organ błędnie przyjął, że podstawą wymiaru kary jest przychód z tytułu sprzedaży towarów osobom uczestniczącym w grze losowej, tj. wynikające z paragonów kwoty netto. Pomijając, że wykładnia przyjęta przez organ jest dowolna, to należy zauważyć, iż organ nie wykazał, że gdyby skarżąca nie urządziła loterii promocyjnej, nie osiągnęłaby przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w takiej wysokości. Biorąc pod uwagę materiał dowodowy zebrany w sprawie, nie można przyjąć, że organ celny wymierzył karę w wysokości przychodu uzyskanego z urządzenia loterii promocyjnej. Tym samym zarzut naruszenia prawa materialnego Sąd uznał za zasadny.

Zaznaczyć należy, że tożsame stanowisko zajął tutejszy Sąd w wyroku z dnia 3 kwietnia 2014 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Po 1111/13.

Na marginesie zauważyć także należy, że obecnie na etapie konsultacji znajduje się projekt nowelizacji ustawy o u.g.h., w którym proponuje się uzupełnienie normy z art. 89 ust. 2 pkt 1 o wyraźne wskazanie, że chodzi w tym przepisie o przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskany z urządzanej gry. Ponadto proponuje się dodanie w art. 89 ust. 3 wskazującego podstawę ustalenia przychodu z urządzanej gry, w przypadku gdy niemożliwe jest jego ustalenie. W takiej sytuacji proponuje się ustalenie wysokości kary pieniężnej jako określonej wielokrotności opłaty za udzielenie koncesji, zezwolenia albo za złożenie zgłoszenia, w zależności od urządzanej gry (projekt w wersji na dzień 29 maja 2014 r. dostępny na stronie internetowej: www.rcl.gov.pl).

Powyższe wspiera przedstawioną wyżej wykładnię analizowanej tu normy i rozumienie pojęcia "przychód", a wykładnia proponowana przez organ znajdzie uzasadnienie dopiero wówczas, gdy wejdzie w życie stosowna nowelizacja ustawy u.g.h., w kształcie proponowanym obecnie w powołanym wyżej projekcie.

Przedstawioną wyżej przez Sąd ocenę prawną i kierunek wykładni normy z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h., organy winny uwzględnić przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), uchylił obie wydane w sprawie decyzje organów celnych, jak w pkt I sentencji. Zwrot kosztów postępowania na rzecz skarżącej orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 P.p.s.a., jak w pkt II sentencji. Z kolei, zakres, w jakim uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu określony został na podstawie art. 152 P.p.s.a., jak w pkt III sentencji.