Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 19/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 1 lit. b, art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2016r. sprawy ze skargi A S. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...].10.2015r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania "O. P." S.A. z siedzibą w W. (dalej: "spółka") od decyzji Wójt Gminy W. z dnia [...] stycznia 2015r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010, uchyliło decyzję organu I instancji i określiło spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 w kwocie [...]zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2010 r., w której zgłosiła do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 422,69 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 69,90 m2, budowle o wartości [...] zł.

Wójt Gminy W. z uwagi na znacznie niższą niż w 2007 r. wartość budowli pismem z [...].06.2014 r. wezwał podatnika do złożenia korekty deklaracji na 2010 r. uwzględniającą opodatkowanie w kategorii budowle linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Nastąpiło to po zapoznaniu się z wynikami kontroli z [...].03.2014r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., które ujawniły, że "O. P." S.A. w składanych deklaracjach na podatek od nieruchomości nie ujawniała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik podatnika wyjaśnił, że spółka dokonuje analizy dokumentacji przesłanej przez Urząd Kontroli Skarbowej w W., w tym wyniku postępowania kontrolnego, a decyzję w kwestii złożenia korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości podejmie po zakończeniu tych czynności (pismo z 01.07. 2014 r.).

Postanowieniem z [...].10.2014 r. Wójt Gminy W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2010, a pismem również z tej samej daty, wezwał stronę do przedłożenia zestawienia budowli przyjętych do opodatkowania w deklaracji podatkowej na 2010 r. i ich wartości oraz dokumentów umożliwiających ustalenie wartości linii kablowych w kanalizacji kablowej położonych na terenie Gminy W. w okresie do [...].07.2010 r.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, pełnomocnik spółki wyjaśnił, że deklaracja na 2010 r. nie obejmowała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, a do opodatkowania zostały zadeklarowane tylko te obiekty, które zdaniem podatniczki są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi. Spółka jest na etapie identyfikacji obiektów określonych jako linie kablowe ułożone w kanalizacji, a sporządzona analiza będzie mogła zostać udostępniona organowi podatkowemu. W dalszej części pisma, pełnomocnik spółki przedstawił argumentację dotyczącą braku podstaw do opodatkowania linii kablowych podatkiem od nieruchomości. Pomimo tych deklaracji, spółka nie wskazała wartości linii kablowych.

Decyzją z [...].01.2015 r. nr [...] Wójt Gminy W. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010r. w wysokości [...] zł.

Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 198 § 1 i art. 193 § 1 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") z powodu nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu. Odwołująca się spółka stwierdziła, że nie może stanowić dowodu dla wartości budowli w 2010 r., wartość wskazana w deklaracji za 2007r. Naruszenia przepisów o postępowaniu podatkowym doprowadziły do naruszenia art. 210 § 4 O.p., w zakresie prawidłowego uzasadnienia faktycznego. Spółka ponadto kwestionuje, stanowisko organu podatkowego w zakresie uznania, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w sytuacji, w której przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. Spółka stoi na stanowisku, że przedstawiona przez organ argumentacja nie uwzględnia regulacji z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. Spółka nie jest właścicielem, ani posiadaczem samoistnym budowli, jaką stanowi kanalizacja kablowa wraz z kablami; jest właścicielem jedynie kabli telekomunikacyjnych, a linie kablowe nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przywołała orzecznictwo sądów administracyjnych.

Decyzją z [...].10.2015r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ( dalej: "Kolegium") orzekło o uchyleniu zaskarżonej decyzji i określiło spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. W uzasadnieniu decyzji stwierdziło, że sieć telekomunikacyjna stanowi budowlę (art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z 7.07.1994 r. – Prawo budowlane w brzmieniu obowiązującym do 17.07.210 r. (Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej: "P.b.") natomiast linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej, stanowią element budowli sieci telekomunikacyjnej i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l). Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 u.p.o.l opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nie tylko budowle ale także części budowli, jeżeli są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Następnie organ uznał, że sieć telekomunikacyjna stanowi budowlę niezależnie od tego jaka jest jej konstrukcja (np. napowietrzna lub podziemna) oraz kto jest właścicielem poszczególnych części, np. kable mogą być umiejscowione w ziemi lub na słupach albo przebiegać przez kanalizację techniczną należącą do innego podmiotu niż właściciel sieci telekomunikacyjnej. Opodatkowaniu podlega więc każdy z elementów budowli sieci telekomunikacyjnej stanowiącej integralną całość techniczno-użytkową (wyrok z 14.11.2012 r. sygn. akt I SA/Bk 270/12).

Organ odwoławczy podkreślił, że z całością techniczno-użytkową, a zatem z kompletną budowlą, w znaczeniu o jakim mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. mamy do czynienia zawsze, gdy poszczególne elementy są połączone w taki sposób, aby "zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku". Linia kablowa stanowi element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. Przewody telekomunikacyjne stanowią element sieci wykorzystywany w technice telekomunikacyjnej i jako takie mieszczą się w pojęciu sieci technicznych, o których mowa w przepisie art. 3 pkt 3 P.b.

W dalszej kolejności organ stwierdził, że dla opodatkowania linii kablowych telekomunikacyjnych nie ma znaczenia kto jest właścicielem kanalizacji kablowej, przez którą ona przebiega. Bez znaczenia pozostaje kwestia statusu własnościowego poszczególnych elementów sieci telekomunikacyjnej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Linie kablowe jako część sieci telekomunikacyjnej, nawet jeżeli są umieszczone w obcej sieci uzbrojenia terenu, nadal podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w kategorii budowle, jako część budowli. Podstawę opodatkowania stanowi ich wartość, określona przez właściciela kabli. Nawet zbycie przez podatniczkę kanalizacji kablowej na rzecz podmiotu trzeciego nie zmieniło przeznaczenia linii kablowych, umieszczonych w tej kanalizacji kablowej, które nadal są elementem sieci telekomunikacyjnej i stanowią z nią całość techniczno - użytkową.

Kolegium zakwestionowało stanowisko organu podatkowego I instancji w kwestii podstawy opodatkowania linii kablowych w oparciu o deklarację podatkową za 2007 r. , z uwagi na to, że wskutek upływu czasu mogło dojść do zmiany w stanie środków trwałych spółki. W postępowaniu odwoławczym spółka podała wartość obiektów nieuwzględnionych w deklaracji na 2010 r. w kategorii budowle, które w jej ocenie nie spełniały definicji budowli. Według danych spółki z ewidencji środków trwałych wartość tych obiektów wynosi [...] zł. Skoro spółka określiła wartość linii kablowych, to w ocenie Kolegium, wartość przez nią wskazaną należało przyjąć jako podstawę opodatkowania tych linii kablowych.

Spółka w skardze wniosła o uchylenie powyższej decyzji organu odwoławczego oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji a nadto o zwrot od organu odwoławczego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Spółka zarzuciła decyzji naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez obciążenie podatkiem od nieruchomości linii telekomunikacyjnych kablowych , położonych w kanalizacji kablowej, która w 2010 r., ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywała się, nie stanowiły one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nadto, w ocenie spółki, jeśli całość techniczno-użytkowa ma różnych właścicieli, nie jest możliwe określenie właściciela takiego "obiektu". Nie jest możliwe samodzielne opodatkowanie linii kablowych, zaś gdy przebiegają one przez cudzą kanalizację, ich właściciel nie jest podatnikiem od całości techniczno-użytkowej budowli, którą tworzą wraz z kanalizacją.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Na rozprawie [...].10.2016r. pełnomocnik spółki stwierdził, że nietrafny jest pogląd jakoby wskazanie w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. na części budowli umożliwiało opodatkowanie "samodzielne" właściciela takiej części budowli, gdyż pomija wnioski płynące z analizy ewolucji art. 2 i 3 u.p.o.l. Podatnikiem może być właściciel lub posiadacz części obiektu budowlanego, ale tylko w przypadku, gdy chodzi o obiekt, którego właścicielem jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, co nie ma miejsca w niniejszej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w stanie prawnym obowiązującym w 2010 r. kablowe linie telekomunikacyjne spółki ułożone w kanalizacji kablowej , stanowią samodzielny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości w sytuacji , gdy kanalizacja kablowa jest przedmiotem własności innego niż spółka podmiotu.

Sąd nie stwierdził by organ odwoławczy podatkowe rozstrzygając tę kwestię naruszył przepisy prawa materialnego i procesowego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji .

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według ustawy podatkowej budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. b P.b., obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Z kolei definicja budowli dla potrzeb ustawy Prawo budowlane została zawarta w art. 3 pkt 3 tej ustawy (brzmienie obowiązujące w 2010 r.), która wśród budowli wymienia m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Załącznik do ustawy precyzuje, że są to takie sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku). Stan prawny w tym zakresie uległ zmianie dopiero z 17.07.2010 r., na skutek nowelizacji Prawa budowlanego przez zmianę art. 3 pkt 3 (wskazanie, że budowlą są m.in. obiekty liniowe) i dodanie przepisu art. 3 pkt 3a, który definiuje pojęcie obiektu liniowego i stanowi, że jednym z takich obiektów liniowych jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W związku z powyższym w świetle przepisów obowiązujących do 17.072010 r., sieć telekomunikacyjna jest budowlą na gruncie ustawy podatkowej. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt odrębnego prawa własności co do każdego z tych elementów. Zbycie kanałów podziemnych na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu we władaniu spółki kabli telekomunikacyjnych , nie spowodowało, że z chwilą przeniesienia własności budowla straciła swoje wcześniejsze właściwości. Nie można wobec tego przyjąć poglądu, że jako taka przestała być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Budowla ta stanowi więc przedmiot opodatkowania d nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez spółkę, zgodnie z którym rozdzielenie własności tych dwóch elementów sieci powodowałoby, że okablowanie nie stanowiłoby już przedmiotu opodatkowania oznaczałoby, że to od podatnika, a nie od ustawodawcy, zależałoby, co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W przepisach prawa podatkowego brak regulacji, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14.06.2016r. sygn. akt II FSK 2782/15 oraz z 23.06.2016r. sygn. akt II FSK 3438/15).

Sąd miał na uwadze w rozważanym zakresie wskazania interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego zawarte w wyroku z 13.09.2011 r. P 33/09 (Dz.U. z 2011 r. Nr 206 poz. 1228).

Skład orzekający podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wymienionym wyżej wyroku z 14.06.2016 r., sygn. akt II FSK 3128/15, zgodnie z którym sprzedaż kanalizacji kablowej innemu podmiotowi nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z tą kanalizacją. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20.09.2011 r., sygn. akt II FSK 553/10, dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa – jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni żadnej konkretnej funkcji użytkowej (poza możliwym jej użyciem jako osłony kabli). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable oraz pozostałe elementy stanowią całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.

Mając na uwadze powyższe w stanie faktycznym sprawy sąd stwierdza, że obiekt budowlany, jakim jest sieć telekomunikacyjna nie ma wprawdzie cech budynku ani obiektu małej architektury, to stanowi zorganizowaną całość użytkową, składającą się z funkcjonalnie powiązanych elementów i jest "obiektem budowlanym" w rozumieniu art. 3 P.b., a także, jako budowla, przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podlega także część budowli związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obowiązek podatkowy ciąży zatem na właścicielach całej budowli, jak też właścicielach poszczególnych części tej budowli, składających się na budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową. Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14.06.2016 r. sygn. II FSK 2651/15 w którym orzekł, że zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, ponieważ w dalszym ciągu przewody telekomunikacyjne pozostają w kanałach , tworząc całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Fakt zbycia kanalizacji na rzecz innego podmiotu , przy jednoczesnym pozostawieniu w niej okablowania telekomunikacyjnego , nie jest równoznaczna z unicestwieniem ( w sferze faktów) całości techniczno-użytkowej budowli. Nie skutkuje to również wyłączeniem z opodatkowania tej ( kablowej) części budowli.

Reasumując, ustawa podatkowa umożliwia opodatkowanie nie tylko budowli jako całości, ale również ich części, o ile są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

W opinii sądu zachodziły podstawy do objęcia opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości linii kablowych należących do spółki, pomimo że kanalizacja kablowa, w której linie te są ulokowane, jest własnością innego niż spółka podmiotu.

Wobec powyższego sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.