Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1196/90
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1991-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 31
journal: Dz.U. 1980 nr 27 poz. 111
law: Ustawa z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych.
article: art. 8, art. 35, art. 36
journal: Dz.U. 1980 nr 9 poz. 26
law: Obwieszczenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 marca 1980 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego.
Teza: Wydanie przez organ podatkowy decyzji odmawiającej pozytywnego załatwienia wniosku podatnika w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, przy jednoczesnym uchybieniu terminowi załatwienia sprawy - wymaga rozważenia celowości umorzenia odsetek za zwłokę przypadających za okres, w którym organ podatkowy pozostawał w zwłoce z wydaniem decyzji.

TEZY

Wydanie przez organ podatkowy decyzji odmawiającej pozytywnego załatwienia wniosku podatnika w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, przy jednoczesnym uchybieniu terminowi załatwienia sprawy - wymaga rozważenia celowości umorzenia odsetek za zwłokę przypadających za okres, w którym organ podatkowy pozostawał w zwłoce z wydaniem decyzji.


UZASADNIENIE

Spółka zwróciła się do Urzędu Skarbowego o umorzenie podatku dochodowego od przekroczenia wynagrodzeń w IV kwartale 1990 r.

Urząd Skarbowy na podstawie art. 31 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ odmówił umorzenia zaległości. Po otrzymaniu tej decyzji Spółka wpłaciła należny podatek dochodowy w całości, w kwocie 10.357.500 zł, z czego Urząd Skarbowy zaliczył 6.970.700 zł na poczet należności głównej i 3.405.100 zł tytułem odsetek za zwłokę.

Od decyzji Urzędu Skarbowego w przedmiocie odmowy umorzenia podatku Spółka wniosła odwołanie, w którym ponowiła wniosek o umorzenie podatku oraz zakwestionowała obciążenie jej odsetkami za zwłokę podnosząc, że zwłoka nastąpiła z winy Urzędu Skarbowego, który z 4-miesięcznym opóźnieniem wydał decyzję rozstrzygającą o odmowie umorzenia podatku. W piśmie uzupełniającym odwołanie Spółka podważyła zasadność zaliczania części wpłacanego podatku na odsetki powołując się na wcześniejsze jej oświadczenie, że nie będzie płaciła odsetek powstałych z winy Urzędu. W rezultacie pozostała nie zapłacona kwota podatku, od której znowu naliczono odsetki.

Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego podzielając pogląd co do braku podstaw do umorzenia podatku wobec nie zaistnienia szczególnych przesłanek gospodarczych lub społecznych, mając w szczególności na uwadze, że dochód roczny Spółki w wysokości 46 mln zł w pełni pozwalał na uregulowanie zobowiązań podatkowych w obowiązującym terminie. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa wyjaśniła, że przecież podatek został uiszczony po terminie płatności i stał się zaległością podatkową co spowodowało powstanie obowiązku uiszczenia odsetek. Zgodnie z art. 20 ustawy o zobowiązaniach podatkowych Urząd Skarbowy był uprawniony do zaliczenia części wpłaty na należne odsetki, które zostały wyliczone prawidłowo. Od pozostałej wskutek tego części zaległości Urząd Skarbowy miał obowiązek pobrania dalszych odsetek za zwłokę. Dalej Izba Skarbowa wyjaśniła, że wniesienie podania o umorzenie podatku nie miało wpływu na bieg odsetek za zwłokę, ponieważ bieg ten przerywa wyłącznie podanie o rozłożenie należności na raty lub o odroczenie terminu płatności /par. 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. - Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4/.

Na decyzję Izby Skarbowej Spółka wniosła skargę w części dotyczącej naliczenia i poboru odsetek od omawianej należności. Zarzuciła, iż decyzja naruszała przepisy art. 8 Kpa. Wyjaśniła, że mając na uwadze przepisy upoważniające Urząd Skarbowy do zaniechania poboru zobowiązań podatkowych i umarzania zaległości, wystąpiła o umorzenie podatku. Przyjęła też, że Urząd Skarbowy zgodnie z art. 166 Kpa może zawiesić postępowanie.

Wniosek o umorzenie załatwiany był przez Urząd Skarbowy prawie 4 miesiące, co naruszało przepisy art. 35 Kpa. Natychmiast po otrzymaniu decyzji Urzędu Skarbowego o odmowie umorzenia Spółka uiściła należny podatek określając tytuł wpłaty. Było to jej najwcześniejsze zobowiązanie i to zobowiązanie wskazane zostało w przelewie. Wstrzymała natomiast płatność odsetek, gdyż była do tego uprawniona z mocy art. 130 Kpa, albowiem wniosła odwołanie nie zgadzając się z wysokością odsetek.

Zdaniem skarżącej Urząd Skarbowy postąpił bezprawnie, gdyż:

1. naliczył odsetki za czas opóźnienia płatności wynikły z nieterminowego wydania decyzji,

2. nie przyjął decyzji skarżącej o zapłaceniu podatku lecz zaliczył tylko część wpłaty na podatek, pobierając w pierwszej kolejności odsetki i ponownie naliczając odsetki od różnicy,

3. pobrał odsetki dodatkowe nie biorąc pod uwagę odwołania wniesionego do Izby Skarbowej /art. 37 par. 1 Kpa/.

Skarżąca deklaruje, że jest skłonna ponieść odsetki za jeden miesiąc, gdyż tyle czasu miał Urząd Skarbowy do załatwienia sprawy.

W odpowiedzi na skargę, Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Rozpoznając skargę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Uchybienie terminowi do załatwienia podania Spółki z 26.2.1990 r. było oczywiste. Urząd Skarbowy nie wywiązał się również z obowiązku wynikającego z art. 36 Kpa.

Analiza akt sprawy prowadziła do wniosku, że wymogi te nie zostały zachowane w wyniku ewidentnych zaniedbań pracowników Urzędu Skarbowego. Podanie Spółki z 26.2.190 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego 27.2.1990 r. i zostało skierowane do IX rejonu wymiarowego gdzie spoczywało bez nadania mu biegu. 30.5.1990 r. wpłynęło ponaglenie Spółki i dopiero po tym, 6.6.1990 r. podanie przekazane zostało do Działu Egzekucyjnego, którego Kierownik w dniu 15.6.1990 r. podpisał decyzję odmawiającą umorzenia podatku. Wnosić należy, że te oczywiste zaniedbania uszły uwadze Izby Skarbowej przy rozpatrywaniu sprawy w postępowaniu odwoławczym, gdyż z akt nie wynika, aby w tej fazie postępowania zareagowała na nie w sposób właściwy przy ewentualnym uwzględnieniu obowiązywania przepisów art. 38 Kpa. Wprawdzie Izba Skarbowa zwróciła uwagę na te uchybienia, ale miało to miejsce dopiero po wniesieniu skargi, przy czym jest rzeczą znamienną, że pismo w tej sprawie do Urzędu Skarbowego pochodziło z tej samej daty co odpowiedź na skargę adresowaną do NSA.

W myśl art. 207 par. 2 pkt 3 Kpa naruszenie przepisów o postępowaniu stanowi podstawę do uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji, jeżeli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy. W tym przypadku należało więc odpowiedzieć na pytanie, czy wspomniane naruszenia art. 35 i art. 36 Kpa miały istotny wpływ na wynik sprawy, której przedmiotem stała się również kwestia odsetek w związku z żądaniami Spółki zgłoszonymi w postępowaniu odwoławczym. Zdaniem Sądu na pytanie to należy odpowiedzieć jednoznacznie pozytywnie.

Podanie Spółki z 26.2.1990 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego 27.2.1990 r., a więc jeszcze przed upływem terminu płatności zobowiązania podatkowego /1.3.1990 r./, gdy nie istniała zaległość podatkowa /art. 19 ustawy o zobowiązaniach podatkowych/. Art. 35 Kpa nakazuje przede wszystkim załatwienie sprawy bez zbędnej zwłoki, a przedłużone terminy przewiduje dla spraw wymagających przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego lub szczególnie skomplikowanych. Nic nie wskazuje na to, by załatwienie wniosku Spółki wymagało przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego lub by była to sprawa szczególnie skomplikowana. Po prawie 4-miesięcznym przetrzymywaniu sprawy, jedynym argumentem, którym posłużył się Urząd Skarbowy w swojej decyzji był "brak podstaw do zastosowania art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych z uwagi na wysokość uzyskanych dochodów przez Spółkę". W sytuacji, gdy dochód Spółki był znany organowi podatkowemu, sprawa powinna zostać załatwiona niezwłocznie i gdyby Urząd Skarbowy tak postąpił, być może w ogóle nie doszłoby do powstania zaległości podatkowej i obowiązku uiszczenia odsetek za zwłokę /gdyby potraktowano podanie Spółki jako wniosek o zaniechanie poboru wniesione przed terminem płatności - art. 8 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych/ lub odsetki byłyby niewielkie, bo liczone tylko od terminu wymagalności zobowiązania do doręczenia wydanej bez zbędnej zwłoki decyzji. Sprawa była tym bardziej prosta do załatwienia, gdyby Urząd Skarbowy uwzględnił treść art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 31 lipca 1989 r. w brzmieniu nadanym przez ustawę z dnia 16 października 1989 r. /Dz.U. nr 56 poz. 330/. Z zachowania się Spółki i jej oświadczenia, a w szczególności z faktu, że bezpośrednio po doręczeniu jej decyzji odmawiającej umorzenia, dokonała ona wpłaty należnego podatku wynikało, że celem jej działań nie było uchylenie się od zapłacenia podatku lecz skorzystanie ze zwolnienia od tego podatku z uwagi na przedstawione okoliczności. Cel ten pragnęła osiągnąć w drodze złożenia wniosku o umorzenie podatku lub zaniechanie jego poboru. Z formalnego punktu widzenia nie można odmówić słuszności stanowisku Izby Skarbowej, że wniosek o umorzenie podatku nie wstrzymuje automatycznie biegu terminu jego płatności, a gdy jest on zaległością podatkową - również biegu odsetek. Odmiennego poglądu była strona skarżąca i - gdyby nie zaniedbania Urzędu Skarbowego - powinna ona ponieść całkowicie konsekwencje tego, że opierała się w tym względzie wyłącznie na własnym subiektywnym i błędnym przekonaniu. W okolicznościach niniejszej sprawy i w świetle dotychczasowego orzecznictwa NSA teza taka byłaby jednak niemożliwa do przyjęcia. Wielokrotnie Sąd podkreślał w swoim orzecznictwie, że podatnik nie może ponosić ujemnych konsekwencji wynikających z wadliwego postępowania organu podatkowego, w szczególności, gdy postępowanie to kolidowało z zasadami uwzględniania ochrony interesu podatnika /art. 7 Kpa/, pogłębiania zaufania do organów Państwa /art. 8 Kpa/ i czuwania nad tym, by strony nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa /art. 9 Kpa/.

W sprawie niniejszej było rzeczą oczywistą, że Spółka wstrzymywała się z uiszczeniem podatku oczekując na decyzję Urzędu Skarbowego. Ta świadomość winna przyświecać również Urzędowi Skarbowemu, który zdając sobie także sprawę z konsekwencji w postaci bardzo wysokich odsetek, powinien dążyć do niezwłocznego załatwienia sprawy, tym bardziej, że nie napotykało to na żadne obiektywne trudności. Tymczasem Urząd Skarbowy bezzasadnie zwlekał z załatwieniem wniosku skarżącej, a konsekwencje tego przerzucono na nią w postaci odsetek również za okres, w którym Urząd pozostawał w zwłoce.

W tej sytuacji Izba Skarbowa rozpoznając odwołanie powinna - zdaniem Sądu - rozważyć celowość umorzenia lub zaniechania poboru odsetek przynajmniej za okres, w którym Urząd Skarbowy pozostawał w niedopuszczalnej zwłoce. Okoliczności niniejszej sprawy uzasadniały bowiem rozważenie tej części żądań skarżącej, w świetle dyrektyw bądź art. 8 bądź art. 31 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jako okoliczności wyjątkowe.

Uznając zatem, że postępowanie w niniejszej sprawie cechowało naruszenie powołanych wyżej przepisów Kpa, skargę należało uznać za uzasadnioną i w związku z tym - na podstawie art. 207 par. 2 pkt 3 i art. 208 Kpa orzec jak w sentencji.

Na marginesie należy zauważyć, iż sprawa ta stanowi przykład swoistej bezradności podatników w poruszaniu się w zagadnieniach prawnych w toku postępowania podatkowego. Przejawem tego w niniejszej sprawie było nie tylko wstrzymanie się od płacenia podatku bez uzasadnienia prawnego, lecz również powołanie się w skardze na szereg przepisów Kpa, które w tej sprawie nie mogły mieć zastosowania, jak np. art. 166, art. 130 czy art. 37 par. 1. Wskazuje to, że poleganie przez podatników wyłącznie na ich własnej interpretacji przepisów bywa zawodne i dlatego konieczne jest, i leżące w ich własnym interesie, zasięganie w sprawach wątpliwych, informacji we właściwych organach lub fachowej porady prawnej.