Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 384/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 887 par. 1, art. 759 par. 1
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 156a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 384/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 kwietnia 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2010r., sprawy ze skargi Parku [...]w Z., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 15 stycznia 2010r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego, - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 6 października 2008r. (data złożenia do organu podatkowego 9 październik 2010r.) Park Narodowy, zwrócił się do Urzędu Skarbowego w trybie art. 887§1 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn. Dz. U z 2006r. Nr 43, poz. 296 ze zm. dalej- k.p.c.) o dokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, podatnika K. W. wynikającej z deklaracji VAT 7K złożonej za drugi kwartał 2009r. w kwocie 92.706,00 zł na rzecz wierzyciela Parku Narodowego.

Wnioskodawca wskazał, że podstawą prawną wniosku są przepisy kodeksu postępowania cywilnego a w szczególności art.887§1 k.p.c., który stanowi, że ,,z mocy samego zajęcia wierzyciel może wykonywać wszelkie prawa i roszczenia dłużnika" zatem i prawo do zwrotu podatku VAT.

Postanowieniem z dnia 9 grudnia 2009r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art.165a§1 oraz art.216§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej- O.p.) odmówił wszczęcia postępowania.

W motywach rozstrzygnięcia wskazał, że zgodnie z art. 99 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej- u.p.t.u.) podatnicy składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Na podstawie art. 99 ust. 12 u.p.t.u. zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku , kwotę zwrotu podatku naliczonego lun różnicy podatku o której mowa w art. 87 udt.1 u.p.t.u. przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba, że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego o której mowa w art.86 ust. 2 u.p.t.u. jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podniesiono również, że żaden przepis u.p.t.u. nie wskazuje na okoliczności w których podatnik mógłby się od powyższych obowiązków uwolnić przerzucając je na organ podatkowy poprzez złożenie stosownego wniosku. Obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług spoczywa na podatniku. Podatniczka K. W. wywiązała się z nałożonych na nią obowiązków, składając w dniu 23 lipca 2009r. deklarację VAT-7K za drugi kwartał 2009r. i wykazując w niej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Z tego też powodu Park Narodowy jako wierzyciel wykonujący prawa i roszczenia dłużnika nie może żądać aby organ podatkowy zmienił dyspozycję podatnika w zakresie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Zażalenie na powyższe postanowienie złożył, reprezentowany przez pełnomocnika adwokata , wnioskodawca w oparciu o art. 236 O.p. zarzucając obrazę przepisów prawa poprzez ich niezastosowanie tj. art. 887§1 k.p.c. odmawiając uznania , że wierzyciel może wykonywać wszelkie prawa przysługujące dłużnikowi w tym również dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez uznanie przez organ II instancji, że wierzyciel ma prawo dokonać zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu zażalenia wskazano, że dług K. W. w stosunku do Parku Narodowego został ustalony w sposób prawomocny na mocy orzeczenia sądowego. Wierzyciel dochodząc należnej mu kwoty ma prawo podejmować wszelkie przewidziane prawem działania pozwalające mu zaspokoić się z majątku dłużnika. Niewątpliwie elementem majątku jest dłużniczki jest również nadwyżka podatku naliczonego nad należnym. Kwestia postępowania z przedmiotową nadwyżką leży wyłącznie w gestii podatnika zatem wierzyciel ma również uprawnienie do domagania się zwrotu nadpłaty podatkowej dokonanej przez dłużnika.

Organ II instancji, Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia 15 stycznia 2010r. znak: [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że zgodnie z art.165a O.p. gdy żądanie o którym mowa w art. 165 O.p. zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z akt sprawy wynika, że z wnioskiem o dokonanie zwrotu podatku naliczonego nad należnym wystąpił Park Narodowy, którego dłużnikiem jest podatniczka a jako podstawę prawną wskazano art. 887§1 k.p.c. Z przepisu tego wynika, że wierzyciel po zajęciu przez komornika sądowego wierzytelności dłużnika może domagać się od podmiotu mającego zobowiązanie wobec dłużnika wykonania tych działań do których miał prawo dłużnik. Przepis ten nie upoważnia wierzyciela do wykonywania tych czynności, do wykonania których kompetentny jest komornik sądowy. Z art. 759§1 k.p.c. wynika, że czynność egzekucyjna polegająca m.in. na poborze pieniędzy należnych dłużnikowi wykonywana jest przez komornika sądowego. Czynność ta nie mogła być wykonana przez wierzyciela – Park Narodowy ponieważ TPN nie miał uprawnień do domagania się przekazania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższe postanowienie złożył Park Narodowy zarzucając naruszenie art. 887§1 k.p.c. poprzez niezastosowanie i wobec powyższego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że Park Narodowy jest wierzycielem K. W. na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego zatem na podstawie art.877§1 k.p.c. z mocy samego zajęcia może wykonywać wszelkie prawa i roszczenia dłużnika. Takim prawem dłużnika jest w przedmiotowej sprawie uprawnienie do złożenia przed organem podatkowym wniosku o zwrot nadpłaty podatku od towarów i usług. Z prawa tego jednak dłużniczka nie chce skorzystać ponieważ zdaje sobie sprawę , że w takim przypadku cała należność zostałaby natychmiast ściągnięta przez komornika. Ustawodawca w celu ochrony wierzyciela przewidział jednak i w takiej sytuacji to wierzyciel zamiast dłużnika będzie mógł złożyć stosowne oświadczenie i niejako w jego zastępstwie skorzystać z przysługującego dłużnikowi prawa. Sąd Najwyższy w dniu 8 listopada 2005r. (sygn. akt: I CK 167/05) orzekł, że nadpłata podatku od towarów i usług nie należy do kategorii praw niezbywalnych a więc, że może być ona poddana egzekucji na podstawie przepisów k.p.c. Zakaz prowadzenia egzekucji z kwot należnych podatnikowi tytułem zwrotu podatku od towarów i usług nie wynika z u.p.t.u.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentacje wyrażoną w sprawie. Organ wskazał, że powołany w skardze wyrok Sądu Najwyższego nie ma żadnego związku ze sprawa a nadto organy podatkowe nie twierdziły , że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym nie może być zajęta przez komornika sądowego na pokrycie egzekwowanych kwot lecz uznały, że wierzyciel nie może domagać się przekazania mu bezpośrednio tej nadwyżki z pominięciem komornika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.-Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego.

Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje Sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia.

Ocena zaskarżonego postanowienia według kryterium legalności nie dała Sądowi podstaw do wyeliminowania badanych indywidualnych aktów organów podatkowych z obrotu prawnego. Kwestionowane postanowienia znajdują bowiem dostateczne podstawy w obowiązującym prawie, ich zaś wydanie poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym bez uchybień proceduralnych, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, również zarzuty skargi oraz mające je wesprzeć argumenty nie mogą podważyć prawidłowości podjętych rozstrzygnięć organów podatkowych.

Analiza akt postępowania oraz zarzutów skargi doprowadziły zatem Sąd do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań przypomnieć należy, że art. 887 k.p.c. na treść którego powoływała się Strona Skarżąca w niniejszej sprawie, znajduje się w dziale dotyczącym egzekucji z wynagrodzenia za pracę. Wskutek zajęcia wynagrodzenia za pracę wierzyciel może wykonywać wszelkie prawa i roszczenia dłużnika. Podstawienie wierzyciela we wszelkie prawa i roszczenia dłużnika jest jednakże ograniczone tylko do części wynagrodzenia objętej zajęciem. Ponadto wierzyciel nie może wykonywać tych praw dłużnika, które dłużnik już sam wcześniej wykonał. Wierzyciel może wykonywać prawa i roszczenia dłużnika jedynie w celu całkowitego zaspokojenia należności wynikającej z posiadanego przeciwko dłużnikowi tytułu wykonawczego. Nie może natomiast podejmować czynności niekorzystnych dla dłużnika, o ile nie mają na celu zaspokojenia roszczeń objętych tytułem wykonawczym. W celu wykonania powyższych uprawnień wierzyciela w stosunku do pracodawcy, wierzyciel może żądać od komornika wydania stosownego zaświadczenia. Wydanie przez komornika zaświadczenia na żądanie wierzyciela jest obligatoryjne.

Skutkiem zajęcia wynagrodzenia za pracę jest tzw. podstawienie wierzyciela egzekwującego w prawa dłużnika egzekwowanego, które jednak nie oznacza wstąpienia w prawa dłużnika, tj. nabycia tych praw, tylko powoduje, że wierzyciel ma możliwość wykonywania uprawnień przysługujących dłużnikowi, niezależnie od woli dłużnika.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o komornikach sądowych i egzekucji (tekst jedn. Sz. U z 2006r.Nr 167, poz. 1191 ze zm. dalej –u.k.s.e.) komornik wykonuje czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych oraz inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Ustawa powierza komornikom w szczególności następujące zadania:

a) wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz o zabezpieczenie roszczeń,

b) wykonywanie innych tytułów wykonawczych wydanych na podstawie odrębnych przepisów,

c) sporządzanie protokołu stanu faktycznego przed wszczęciem procesu sądowego lub przed wydaniem orzeczenia na zarządzenie sądu lub prokuratora.

Poza zadaniami określonymi wyżej komornik ma prawo:

a) doręczania zawiadomień sądowych, obwieszczeń, protestów i zażaleń oraz innych dokumentów za potwierdzeniem odbioru i oznaczeniem daty,

b) na wniosek organizatora licytacji - sprawowania urzędowego nadzoru nad dobrowolnymi publicznymi licytacjami, z przybiciem najniższej lub najwyższej oferty.

Komornik jako organ egzekucyjny ma szereg istotnych uprawnień w stosunku do obywateli i osób prawnych, a także organów administracyjnych i samorządowych, uprawnień niezbędnych do należytego wykonywania obowiązków. Według J. Brola (Zabezpieczenie i egzekucja wierzytelności pieniężnych, t. 2, Egzekucja sądowa, Warszawa 1994, s. 13) do najistotniejszych trzeba zaliczyć następujące uprawnienia:

- prawo żądania wyjaśnień od uczestników postępowania egzekucyjnego, z reguły od wierzyciela i dłużnika;

- prawo zasięgania informacji niezbędnych do prowadzenia egzekucji od organów gminy, instytucji i osób nieuczestniczących w postępowaniu egzekucyjnym;

- prawo żądania od dłużnika zawiadomionego o wszczęciu egzekucji powiadamiania w terminie 7 dni o każdej zmianie miejsca pobytu, trwającego dłużej niż jeden miesiąc;

- prawo nałożenia grzywny za nieuzasadnione niewykonanie obowiązków, o których wyżej mowa; jeżeli żądanie udzielenia wyjaśnień lub informacji było skierowane do osoby prawnej lub innej organizacji, ukaraniu podlega jej pracownik odpowiedzialny za udzielanie wyjaśnień lub informacji, a gdy ustalenie tego pracownika jest utrudnione - kierownik osoby prawnej lub organizacji;

- prawo upomnienia, a po bezskutecznym upomnieniu - prawo wydalenia osoby uczestniczącej przy czynności egzekucyjnej, zachowującej się niewłaściwie lub przeszkadzającej w czynności;

- prawo wezwania pomocy Policji w razie oporu stawianego w czasie dokonywania czynności.

Również art. 759§1 k.p.c., określając właściwość rzeczową organów egzekucyjnych, statuuje zasadę, że czynności egzekucyjne dokonywane są przez komornika, zaś wyjątkowo przez sąd ( m.in. art. 773, 913-9201, 931, 935-941, 969, 972, 1045, 1049-1055, 10641-106423 itd.). Taką regułę odzwierciedla również art. 2 u.k.s,e. w brzmieniu po nowelizacji obowiązującej od 28 grudnia 2007r. Czynności egzekucyjne komornika, to: czynności rozstrzygające (judykacyjne) często w formie postanowień lub zarządzeń, do których stosuje się odpowiednio art. 354-362. (art. 761, art. 762, 770, 800 § 2, art. 818-828) oraz tzw. faktyczne czynności wykonawcze ( art. 814, 1041, 1056, 1057).

W świetle powyższych rozważań, wskazać należy, że organ odwoławczy zasadnie zastosowała art.165a O.p. wskazując, że zgodnie z art.165a O.p. gdy żądanie o którym mowa w art. 165 O.p. zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania bowiem z akt sprawy wynikało, że z przedmiotowym wnioskiem o dokonanie zwrotu podatku naliczonego nad należnym wystąpił Park Narodowy, którego dłużnikiem była podatniczka K.W. a jako podstawę prawną wskazano art. 887§1 k.p.c.

Organ odwoławczy zasadnie uznał, że z przepisu tego wynika, że wierzyciel po zajęciu przez komornika sądowego wierzytelności dłużnika może domagać się od podmiotu mającego zobowiązanie wobec dłużnika wykonania tych działań do których miał prawo dłużnik. Przepis ten nie upoważniał jednak wierzyciela (Parku Narodowego) do wykonywania tych czynności, do wykonania których kompetentny jest komornik sądowy. Z art. 759§1 k.p.c. wynika bowiem, że czynność egzekucyjna polegająca m.in. na poborze pieniędzy należnych dłużnikowi wykonywana jest przez komornika sądowego. Czynność ta nie mogła być wykonana przez wierzyciela –Park Narodowy ponieważ podmiot ten nie miał uprawnień do domagania się przekazania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Tylko więc komornik a nie Park Narodowy mógłby skutecznie domagać się przekazania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonym rozstrzygnięciu takiego naruszenia przepisów postępowania ani naruszenia prawa materialnego, które winno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.