Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 283/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2017-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162, art. 150, art. 148  par. 1, art. 149
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Naumowicz Sędzia WSA Anna Wójcik po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi S. O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 27 kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2017 r., wydanym na podstawie art. 163 § 2 w związku z art. 162 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) - dalej w skrócie [op], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu - po rozpatrzeniu wniosku S. O. (dalej jako: strona, skarżący, podatnik) o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 13 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. - odmówił przywrócenia uchybionego terminu.

Rozstrzygnięcie to zapadło na tle następującego stanu faktycznego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie decyzją z dnia 13 czerwca 2016 r. określił skarżącemu, prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą A w [...], za styczeń 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 93 zł, w miejsce zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 49.685 zł oraz na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) określił kwotę zobowiązania podatkowego do zapłaty w wysokości 25.116 zł.

Przesyłka zawierająca ww. decyzję została nadana 13 czerwca 2016 r. listem poleconym na adres firmy A (ul. [...],[...][...]). Przesyłkę dwukrotnie awizowano w dniach 15 czerwca 2016 r. oraz 23 czerwca 2016 r. Z powodu niepodjęcia przesyłki w terminie, została ona zwrócona do nadawcy w dniu 30 czerwca 2016 r. Wobec powyższego, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie została uznana za skutecznie doręczoną podatnikowi, w trybie art. 150 § 4 op w dniu 29 czerwca 2016 r. Zatem 14-dniowy termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upłynął z dniem 13 lipca 2016 r.

Pismem nadanym w dniu 14 października 2016 r., skarżący, działając przez ustanowionego pełnomocnika, złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W jego uzasadnieniu wskazał, że przyczyna niezłożenia odwołania w terminie ustała w dniu 12 października 2016 r. W dniu 7 października 2016 r. pracodawca strony – M. K., otrzymał pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 3 października 2016 r., stanowiące zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia za pracę podatnika. W przedmiotowym zawiadomieniu wskazane zostały tytuły wykonawcze oraz okresy, za jakie organ egzekucyjny dochodzi należności. Na skutek pozyskanych w ten sposób informacji skarżący udał się w dniu 12 października 2016 r. do siedziby organu podatkowego, gdzie przekazane mu zostały kserokopie decyzji stanowiących podstawę wystawienia tytułów wykonawczych wymienionych w zawiadomieniu o zajęciu wynagrodzenia za pracę. W ten sposób strona po raz pierwszy uzyskała dostęp m.in. do decyzji z dnia 13 czerwca 2016 r., której dotyczy rozpatrywany wniosek, a decyzja ta nie została jej nigdy wcześniej doręczona. Skarżący w tym czasie dowiedział się również, że przedmiotowa decyzja została nadana na adres siedziby jego firmy i była dwukrotnie awizowana.

Pełnomocnik zaznaczyła, że w terminach rzekomego awizowania przesyłki, awizo nie zostało faktycznie doręczone stronie. Powyższe pełnomocnik wywiodła z faktu, iż w dniach awizowania przesyłki (tj. 15 czerwca 2016 r. i 23 czerwca 2016 r.) w lokalu, w którym znajduje się siedziba firmy strony (tj. w [...] przy ul. [...]), przez cały dzień, w godzinach pracy znajdowali się pracownicy firmy B, które jako "osoby czynne" w lokalu, mogłyby odebrać korespondencję, bądź awiza przesyłki. Na dowód powyższego przedstawiono indywidualne karty czasu pracy oraz oświadczenia pracowników firmy B, w których zaświadczyli, że w ww. terminach, cyt.: "listonosz nie dostarczył do siedziby firmy A przy ul. [...] żadnego listu poleconego z Urzędu Skarbowego w Nysie, jak również nie pozostawił awizo informującego o przesyłce oczekującej na odbiór. Wcześniej oraz później korespondencja do firmy A była prawidłowo dostarczana oraz awizowana". Dodatkowo podkreślono, że w dniach awizowania przesyłki, tj. w dniu 15 czerwca 2016 r. i 23 czerwca 2016 r. w siedzibie firmy przy ul. [...], obecny był osobiście skarżący, czego potwierdzenie stanowić miała indywidualna karta czasu pracy.

Pełnomocnik wywiodła zatem, że decyzja wymiarowa nie została stronie doręczona w sposób prawidłowy, przez co organ podatkowy I instancji pozbawił skarżącego możliwości skorzystania z przewidzianej prawem instytucji odwołania. W tej sytuacji, nie można przypisać stronie winy. Do wniosku załączono: zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia za pracę z dnia 3 października 2016 r., podanie z dnia 12 października 2016 r. wraz z pokwitowaniem odbioru decyzji w dniu 12 października 2016 r., kserokopię potwierdzenia nadania przesyłki wraz z wykazem decyzji znajdujących się w przesyłce, tracking przesyłki pocztowej, listy obecności (indywidualne karty czasu pracy pracownika za miesiąc czerwiec 2016 r. - 4 karty) oraz oświadczenia pracowników z dnia 14 października 2016 r. Ponadto wniesiono o przesłuchanie strony oraz o przesłuchanie w charakterze świadków: J. W., E. B., D. C. (pracowników firmy B).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wskazanym na wstępie postanowieniem odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu wskazał, że stosownie do art. 162 op przywrócenie terminu uzależnione jest od spełnienia czterech przesłanek, tj.: uprawdopodobnienia przez stronę braku winy w uchybieniu terminu, złożenia wniosku o przywrócenie terminu, dochowania terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu oraz dopełnienia czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin. W ocenie organu, o ile nie budzi zastrzeżeń dochowanie przez stronę wymogów formalnych, to jednak okoliczności powołane we wniosku nie potwierdzają braku winy w uchybieniu terminu.

Ponieważ braku winy w uchybieniu terminu skarżący upatrywał w braku awizacji przesyłki, zasadnicze znaczenie w sprawie miało przeanalizowanie procesu doręczenia przedmiotowej decyzji. Organ wskazał na przepisy op regulujące kwestię doręczeń w postępowaniu podatkowym, w tym art. 148 § 1 i 2 oraz art. 150 op i stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie została przesłana na adres: ul. [...],[...][...], który zgodnie z Centralnym Rejestrem Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej był zgłoszony przez stronę jako adres do korespondencji. Podkreślono, że pierwsza próba doręczenia przesyłki miała miejsce w dniu 15 czerwca 2016 r., co potwierdza również wydruk ze strony internetowej emonitoring.poczta-polska.pl. oraz pismo Poczty Polskiej z dnia 13 kwietnia 2017 r. Z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi, ani pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy budynku, który podjąłby się oddania pisma adresatowi, pozostawiono ją na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP [...], a zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym Urzędzie Pocztowym umieszczono w skrzynce pocztowej adresata na drzwiach jego biura, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe. Przesyłkę z powodu niepodjęcia w zakreślonym terminie 7 dni awizowano powtórnie w dniu 23 czerwca 2016 r., a następnie w dniu 30 czerwca 2016 r. przekazano do nadawcy, gdyż adresat nie podjął awizowanego pisma.

W ocenie organu proces doręczenia przedmiotowej decyzji został przeprowadzony z zachowaniem wymogów określonych przepisami art. 148 oraz art. 150 op. Natomiast podatnik nie przedstawił żadnego dowodu, że przesyłka zawierająca decyzję nie była awizowana. Nie potwierdzają tego indywidualne karty czasu pracy oraz oświadczenia pracowników firmy B.

Podkreślono, że w rozpatrywanej sprawie przesyłka została zaadresowana na adres prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, przez co mogła być doręczona jedynie adresatowi lub osobie przez niego zatrudnionej, upoważnionej do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 op). Natomiast doręczenie przesyłki pracownikom innej firmy, mającej siedzibę pod tym samym adresem co firma skarżącego, nie byłoby prawnie skuteczne.

Następnie wskazano, że przepisy dotyczące doręczeń nie przewidują również możliwości pozostawienia awiza wskazanym przez skarżącego osobom, albowiem zawiadomienie o pozostawieniu pisma w określonym miejscu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Za chybiony uznano zatem zarzut, jakoby pracownicy firmy B, jako osoby czynne w lokalu, mogły odebrać korespondencję lub awiza przesyłki skierowanej do innej firmy. Uzupełniająco jedynie organ wskazał, że żadna z załączonych indywidualnych kart czasu pracy nie posiadała podpisu pracodawcy lub innej osoby odpowiedzialnej za kontrolę czasu pracy, daty lub podpisu świadczących o weryfikacji informacji zawartych w karcie ze stanem faktycznym.

Stwierdzono, że przedstawione indywidualne karty czasu pracy skarżącego oraz innych pracowników firmy B nie stanowią dowodu, że listonosz nie pozostawił zawiadomienia awizo w skrzynce pocztowej adresata na drzwiach jego biura. Podkreślono, że obowiązkiem listonosza jest, w razie niemożności osobistego doręczenia przesyłki, pozostawić zawiadomienie awizo w miejscu wyznaczonym przepisami prawa. Z kolei w dobrze rozumianym własnym interesie przedsiębiorca powinien systematycznie sprawdzać skrzynkę pocztową swojej firmy, szczególnie w sytuacji, gdy toczy się wobec niego postępowanie podatkowe.

Wskazując na orzeczenie NSA z dnia 22 października 2016 r., sygn. akt I GSK 1870/15 organ odwoławczy stwierdził, że strona nie podjęła próby wyjaśnienia podnoszonych nieprawidłowości w doręczeniu. Poza oświadczeniem skarżącego i osób trzecich, nie ma żadnego dowodu, że rzeczywiście nie doszło do awizowania przesyłki. Strona na poparcie swoich zarzutów nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów, a pieczęcie pocztowe umieszczone na kopercie potwierdzają, że spełnione zostały ustawowe przesłanki dla tzw. zastępczego trybu doręczenia, uregulowanego w art. 150 § 4 op.

Zaznaczył też, że w odpowiedzi na pismo organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Pocztowego [...] wyjaśnił, że reklamowana przesyłka (zawierająca m.in. decyzję będącą przedmiotem wniosku) po nieudanej próbie doręczenie w dniu 15 czerwca 2016 r. została zaawizowana do odbioru w placówce oddawczej adresata (...). Awizo pozostawiono w siedzibie firmy adresata. W dniu 23 czerwca 2016 r. dokonano powtórnej awizacji, a następnie w dniu 30 czerwca 2016 r. z uwagi na niepodjęcie przez adresata przesyłka została zwrócona do placówki nadawczej oraz doręczona zwrotnie do organu w dniu 5 lipca 2016 r. Adresat nie złożył reklamacji na ww. przesyłkę.

Dyrektor Izby stwierdził zatem, że w rozpatrywanej sprawie decyzja wymiarowa została prawidłowo awizowana, natomiast skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy. Przywrócenie terminu tylko na podstawie gołosłownego twierdzenia o braku awiza prowadziłoby do nieuzasadnionego podważenia instytucji doręczenia zastępczego. W rezultacie brak było podstaw do uwzględnienia wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W złożonej na powyższe rozstrzygnięcie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu reprezentujący stronę pełnomocnik, domagając się uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia i zasądzenia kosztów postępowania sądowego, zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

• art. 162 § 1 op poprzez błędne przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił w stopniu wystarczającym, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż w sprawie zasadnym jest wydanie postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji;

• art. 122 w zw. z art. 187 § 1 op poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz rozpatrzenia całego materiału dowodowego w istotnej dla rozstrzygnięcia sprawy kwestii, tj. doręczenia przesyłki w sposób zgodny z przepisami prawa oraz niewykazanie przez organ spełnienia wszystkich przesłanek niezbędnych do zastosowania trybu doręczenia zastępczego;

• art. 191 w zw. z art. 150 § 4 op poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz jego dowolną, a nie swobodną ocenę, wyrażającą się w odmowie przeprowadzenia dowodów zawnioskowanych przez skarżącego w postaci przesłuchania strony i wskazanych świadków oraz odmowie przyznania mocy dowodowej i wiarygodności dokumentów w postaci indywidualnych kart czasu pracy oraz oświadczeń złożonych przez pracowników firmy B, a w konsekwencji wydanie decyzji, pomimo iż organ nie wykazał prawidłowości doręczenia przedmiotowej przesyłki; dokonaniu oceny zebranego materiału dowodowego w sposób sprzeczny z doświadczeniem życiowym, mimo ustawowego zobowiązania organu do pełnego i dokładnego gromadzenia i rozpatrzenia środków dowodowych.

Uzasadniając stawiane zarzuty pełnomocnik wskazał na istniejącą w orzecznictwie rozbieżność dotyczącą równoczesnego wniesienia przez podatnika odwołania i wniosku o przywrócenie terminu, tj. kwestii, czy organ powinien wydać dwa postanowienia, tj. w trybie art. 163 § 2 w zw. z art. 162 op oraz w trybie art. 216 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 oraz art. 223 § 2 pkt 1 op, czy też jedno postanowienie oraz które z wymienionych postanowień winno zostać zaskarżone. Podkreślono też, że obecnie przeważa stanowisko, zgodnie z którym rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, w trybie art. 162 op jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 op postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony.

W kwestii zarzucanego naruszenia art. 162 op pełnomocnik podniósł, że przepis ten wymaga jedynie uprawdopodobnienia okoliczności wskazujących na brak winy w uchybieniu terminowi, z czego skarżący się wywiązał. Dla przywrócenia terminu nie jest konieczne przeprowadzenie postępowania dowodowego, lecz wystarczy uprawdopodobnienie twierdzeń o jakimś fakcie. Zdaniem pełnomocnika dla uznania danej okoliczności za uprawdopodobnioną wystarczająca będzie pobieżna analiza materiału dowodowego, a ustalenia organu nie powinny podlegać formalizmowi przewidzianemu dla czynności dowodowych.

Następnie przywołując treść wyroku NSA z dnia 20.09.2011 r., sygn. akt I FSK 1290/10 (dostępny na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe powołane poniżej orzeczenia) wskazano, że dla stwierdzenia skutecznego doręczenia w trybie art. 150 op, organ administracji ma wykazać, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać. Pełnomocnik wywiódł, że na organie wydającym decyzję ciąży obowiązek wykazania, iż tryb doręczenia zastępczego został zastosowany w sposób prawidłowy i niebudzący wątpliwości. Tymczasem skarżący wskazywał, że w terminach rzekomej awizacji przesyłki awizo nie zostało mu faktycznie doręczone, co powinno skutkować uwzględnieniem wniosku o przywrócenie terminu.

Natomiast upoważnienie do odbioru korespondencji nie musi wynikać ze stosunku pracy, lecz może opierać się na każdym upoważnieniu, w tym faktycznym. Ze względu na układ lokalu będącego siedzibą zarówno strony, jak i firmy B, nie jest możliwym, aby pracownicy M. K. nie wiedzieli o próbie doręczenia przesyłki pod wskazanym adresem. Wyjaśniono również, że w sposób zwyczajowo przyjęty oraz ze względu na dobre relacje pomiędzy firmami, pracownicy firmy B niejednokrotnie odbierali korespondencję lub awiza kierowane do skarżącego, podejmując się jej doręczenia. Podkreślono przy tym, że doręczyciel nie ma obowiązku weryfikacji, czy osoba znajdująca się w siedzibie prowadzenia działalności, podejmująca się odbioru korespondencji, posiada stosowne upoważnienia i czy łączy ją stosunek służbowy z adresatem przesyłki. Taką osobą może być osoba, która w siedzibie osoby prawnej - adresata korespondencji, posługując się pieczęcią firmową tego podmiotu i pieczęcią "pracownik" odbiera korespondencję skierowaną do tego podmiotu. W dacie rzekomej awizacji pracownicy firmy B ,jak i skarżący, przebywali w lokalu, w którym znajduje się siedziba firmy strony (potwierdzają to karty czasu pracy jak i złożone przez nich oświadczenia). Zatem podejmując próbę doręczenia przesyłki, pracownicy firmy B musieliby rozmawiać z doręczycielem i udzielać mu stosownych informacji co do osób upoważnionych do odbioru tejże korespondencji. W trakcie 14-dniowego terminu oczekiwania na upływ terminu wyznaczonego do odbioru korespondencji, ani pracownicy firmy B, ani sam skarżący nie odnaleźli awizo.

Podkreślono, że skarżący pozostaje w stosunku pracy z M. K., co powoduje, że pracownicy firmy B, upoważnieni do odbioru korespondencji kierowanej do B, byli jednocześnie uprawnieni do odbioru korespondencji adresowanej do skarżącego.

Z kolei przyjęcie fikcji prawnej doręczenia możliwe jest jedynie wówczas, gdy adresat o miejscu takiego przechowywania lub złożenia pisma został prawidłowo zawiadomiony. Brak natomiast informacji pochodzącej od doręczającego pismo, co do miejsca pozostawienia adresatowi zawiadomienia o miejscu przechowywania lub złożenia pisma, względnie podanie takiej informacji niezgodnej z rzeczywistością oznacza, że nie zostały spełnione ustawowe warunki do przyjęcia fikcji prawnej doręczenia pisma adresatowi. Nie można uznać pisma za doręczone w trybie art. 150 op, w sytuacji, gdy z treści potwierdzenia odbioru nie wynika przyczyna, z powodu której nie dokonano doręczenia w zwykłym trybie, jak również, gdy z jego treści nie wynika, czy zawiadomienie o przesyłce dwukrotnie umieszczono w jednym z miejsc wymienionych w ww. przepisie oraz, czy upłynął czternastodniowy okres przechowywania przesyłki. Stwierdzono, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki stanowi jedynie oświadczenie doręczyciela, że opisane w tym dokumencie czynności zostały przez niego wykonane we wskazany w nim sposób.

Według skarżącego z adnotacji dokonanej przez doręczyciela na kopercie nie wynika przyczyna pierwszej awizacji przesyłki, ani miejsce pozostawienia zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej. Tym samym nie można uznać, że doręczyciel wypełnił wszystkie warunki konieczne do uznania doręczenia za skuteczne. Organ podatkowy nie przeprowadził postępowania dowodowego w sposób umożliwiający weryfikację, czy adnotacja doręczyciela dokonana na zwrotnym potwierdzeniu odbioru jest zgodna z rzeczywistością.

Udzielona odpowiedź Poczty Polskiej stanowi jedynie przedstawienie faktów znanych zarówno organowi podatkowemu, jak i stronie i w żadnej mierze nie odnosi się do kwestii stanowiących przedmiot pisma organu odwoławczego. Wyjaśniono, że przyczyna niezłożenia przez skarżącego reklamacji na wadliwe doręczenie wiązała się z upływem 30-dniowego terminu do jej rozpatrzenia, który przysługuje operatorowi pocztowemu na mocy § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 26 listopada 2013 r. w sprawie reklamacji usługi pocztowej. W zaistniałym stanie faktycznym złożenie takiej reklamacji było bezcelowe, albowiem skarżący nie uzyskałby rozstrzygnięcia przed upływem terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, zważył, co następuje:

Skargę należało uznać za niezasadną, albowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Kontrola legalności zaskarżonego aktu, dokonana w aspekcie kryteriów nakreślonych w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) - dalej jako: [ppsa] nie dała podstaw do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie stwierdził też okoliczności dających podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 ppsa).

Sprawa niniejsza została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ppsa - w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r. - sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów.

Kontroli sądowej w rozpoznawanej sprawie zostało poddane postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 27 kwietnia 2017 r., którym odmówiono skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 13 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r.

Z istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 13 czerwca 2016 r. została nadana w dniu 13 czerwca 2016 r. listem poleconym na adres firmy skarżącego A (ul. [...],[...] [...]). Przesyłkę dwukrotnie awizowano w dniach 15 czerwca 2016 r. oraz 23 czerwca 2016 r. Z powodu niepodjęcia przesyłki w terminie, została ona zwrócona do nadawcy 30 czerwca 2016 r. Wobec powyższego, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie została uznana za skutecznie doręczoną podatnikowi, w trybie art. 150 § 4 op w dniu 29 czerwca 2016 r. Zatem 14-dniowy termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upłynął z dniem 13 lipca 2016 r.

Odwołanie od tej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu skarżący złożył w dniu 14 października 2016 r. (data nadania).

Zaznaczyć na wstępie należy, że oprócz kontrolowanego w tej sprawie postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, skarżący zaskarżył odrębną skargą również postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 27 kwietnia 2017 r. o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Skarga na to postanowienie została przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalona sprawie o sygn. akt I SA/Op 275/17 Sąd orzekający w tej w sprawie uznał za prawidłowe ustalenia organu, że doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, co ustalono w oparciu o wiarygodne dowody, w pełni potwierdzające stwierdzenie o skutecznym doręczeniu w trybie art. 150 op, decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 13 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r.

Przystępując do kontroli legalności postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, wskazać należy, że jak wynika z treści art. 162 op, przywrócenie terminu możliwe jest po łącznym spełnieniu następujących przesłanek: 1) złożenia wniosku o przywrócenie terminu; 2) dochowania 7-dniowego, nieprzywracalnego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, liczonego od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu; 3) dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był termin oraz 4) uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu.

W ocenie Sądu zasadnie przyjął organ, że nie budzi zastrzeżeń dochowanie przez stronę wymogów formalnych wniosku (wymienionych w pkt 1-3).

Trafnie także ocenił, że okoliczności przedstawione przez skarżącego we wniosku nie stanowią o uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Z argumentacji tej wynika, że strona kwestionuje prawidłowość doręczenia spornej decyzji w trybie art. 150 op, wskazując, że awiza nie zostały faktycznie doręczone stronie. Świadczyć ma o tym okoliczność, że w dniach awizacji przesyłki (tj. 15 czerwca 2016 r. i 23 czerwca 2016 r.) w lokalu, w którym znajduje się siedziba firmy skarżącego (w tym samym miejscu znajduje się też siedziba jego pracodawcy - firma B) przez cały dzień, w godzinach pracy znajdowali się pracownicy firmy B które jako "osoby czynne" w lokalu, mogłyby odebrać korespondencję, bądź awiza przesyłki. W dniach awizowania przesyłki, tj. w dniu 15 czerwca 2016 r. i 23 czerwca 2016 r. w siedzibie firmy przy ul. [...], obecny był osobiście skarżący.

W ocenie Sądu organ trafnie nie uwzględnił twierdzeń skarżącego zmierzających do podważenia doręczenia w trybie art. 150 op. Zaznaczyć przy tym trzeba, że o możliwości skorzystania z instytucji przywrócenia terminu można mówić dopiero wówczas gdy faktycznie do uchybienie terminu doszło. Natomiast brak skutecznego doręczenia decyzji oznaczałby, że bieg terminu do wniesienia odwołania w ogóle nie rozpoczął biegu, a tym samym strona terminowi nie uchybiła i nie może mieć zastosowania art. 162 § 1 op. Argumentacja skarżącego, jak i przedłożone dokumenty, nie dawały podstaw do zakwestionowania skuteczności doręczenia decyzji z dnia 13 czerwca 2016 r. w trybie art. 150 op. W takich realiach sprawy organ zasadnie odmówił przywrócenia terminu.

Prawidłowo przyjął, że w sprawie doszło do skutecznego doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 13 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. w trybie określonym w art. 150 op. Zgodnie z tym przepisem, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 op poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4).

Doręczenie przewidziane w art. 150 op oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Domniemanie to jednak może być przez adresata obalone poprzez uprawdopodobnienie, że nie został zawiadomiony o przeznaczonym dla niego piśmie, złożonym w pocztowej placówce oddawczej. Nie jest przy tym wystarczające samo zaprzeczenie adresata, że nie powziął wiadomości o złożeniu go w danym urzędzie, lecz konieczne jest poparcie twierdzenia dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie (por. wyrok TK z dnia 17 września 2002r. SK 35/01 OTK - A 2002, nr 5, poz. 60; postanowienie SN z dnia 104 września 1970 r., sygn. akt IPZ 53/70).

Analiza akt sprawy w pełni potwierdza stwierdzenie organu o skutecznym doręczeniu w trybie art. 150 op decyzji organu I instancji z dnia 13 czerwca 2016 r. skierowanej na adres siedziby prowadzonej przez skarżącego działalności. Zgodnie z adnotacjami widniejącymi na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru przedmiotowej korespondencji (k. 95 akt adm., niebieski segregator), przesyłka zawierająca m.in. decyzję z dnia 13 czerwca 2016 r. doręczana była pocztą listem poleconym i została awizowana przez doręczyciela w dniu 15 czerwca 2016 r. oraz powtórnie w dniu 23 czerwca 2016 r., a następnie zwrócona do nadawcy w dniu 30 czerwca 2016 r. W szczególności, na dowodzie doręczenia znajduje się stosowna adnotacja (oraz podpis doręczyciela) o niedoręczeniu przesyłki w dniu 15 czerwca 2016 r. z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w pkt 1, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym, zaś awiza pozostawiono (odpowiednio w dniach: 15 czerwca 2016 r. i 23 czerwca 2016 r.) w skrzynce pocztowej adresata; na drzwiach jego biura, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe (co wynika z zakreśleń doręczyciela w pkt 2 zwrotnego potwierdzenia odbioru). Z adnotacji poczynionej na kopercie w dniu 23 czerwca 2016 r. wynika, że zostało sporządzone powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru korespondencji w terminie kolejnych siedmiu dni, które doręczono na ww. adres, bowiem odnotowano "awizowano powtórnie dnia 2016-06-23", potwierdzając dokonanie tej czynności podpisem. Odcisk datownika wskazujący datę "30 czerwca 2016" oraz pieczątka "zwrot, nie podjęto w terminie" dowodzi, że przesyłkę tę przechowywano przez kolejne siedem dni i po upływie tego terminu odesłano organowi wysyłającemu. Adnotacje o awizowaniu znajdujące się na kopercie zawierają informację czy jest to pierwsze awizo czy powtórne, okrągłą pieczęć placówki doręczającej wraz z datą, a ponadto zostały każdorazowo opatrzone parafą osoby doręczającej oraz ręcznie lub automatycznie umieszczoną datą podjęcia próby doręczenia. Co prawda, na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki nie oznaczono przyczyny zwrotu pisma do nadawcy, jednak informacja ta wynika z adnotacji umieszczonej z drugiej strony koperty, gdzie widnieje pieczęć "ZWROT. NIE PODJĘTO W TERMINIE". Wbrew twierdzeniom strony adnotacje znajdujące się na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie budzą wątpliwości i nie świadczą o nieprawidłowościach doręczenia w warunkach opisanych w art. 150 op.

Jak zasadnie wskazał organ, miejsca oznaczone na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki nie wykluczają się wzajemnie i stanowią logiczną całość. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, że doręczyciel wskazał dwa różne miejsca pozostawienia awiza. Druk zwrotnego potwierdzenia odbioru ma ściśle określony wzór i strukturę. Doręczyciel dokonuje wyboru spośród możliwości tam wskazanych, oznaczając miejsce najbardziej zbliżone do rzeczywistego miejsca pozostawienia awiza. Skarżący nie wskazał, że któraś z opcji wymienionych na zwrotnym potwierdzeniU odbioru byłaby bardziej adekwatna, niż ta podkreślona przez doręczyciela. Nadto dane ze zwrotnego potwierdzenia odbioru zostały potwierdzone przez Pocztę Polską. Koperta, jak i zwrotne potwierdzenia odbioru ,zawierają niezbędne adnotacje, a doręczyciel dopełnił wszelkich procedur wynikających z art. 148 i art. 150 op.

W ocenie Sądu w sprawie nie było podstaw do kwestionowania skuteczności doręczenia przedmiotowej decyzji z dnia 13 czerwca 2016 r. Z wyjaśnień skarżącego wynika, że do stałej praktyki doręczyciela należało doręczenie korespondencji pod adresem jego firmy (gdzie znajduje się również siedziba pracodawcy skarżącego, B), również do rąk pracowników firmy B (w sytuacji, gdyby skarżący korespondencji nie odebrał osobiście), czy też, że listonosz przed pozostawieniem awiza musiałby skontaktować się z przebywającymi pod ww. adresem pracownikami, co w jego ocenie ma podważać dane wynikające ze zwrotnego potwierdzania odbioru, wskazujące na dwukrotne awizowanie przesyłki. Powyższe stanowisko strony stoi w sprzeczności z informacjami wynikającymi z akt administracyjnych sprawy, które wskazują, że w toku postępowania podatkowego (dotyczącego m.in. okresu rozliczeniowego będącego przedmiotem decyzji z dnia 13 czerwca 2016 r.) organ kierował korespondencje na wskazany przez stronę adres, a ze zwrotnych potwierdzeń odbioru wynika, że doręczyciel pozostawiał awiza, a skarżący następnie osobiście odbierał korespondencję w urzędzie pocztowym (przykładowo zwrotne potwierdzenie odbioru, k. 90, 93, 85, 71, 31 akt adm., niebieski segregator). W toku postępowania podatkowego doręczenie korespondencji w takich warunkach nie powodowało trudności. Na ww. zwrotnych potwierdzeniach odbioru doręczyciel czynił adnotacje tożsame z tymi widniejącymi na przedmiotowym zwrotnym potwierdzeniu odbioru (również w zakresie miejsca pozostawienia awiza).

Zauważyć należy, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 2 op, co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Co prawda możliwe jest przeprowadzenie dowodu przeciwko treści dokumentu urzędowego (art. 194 § 3 op), ale należy mieć na uwadze, że również w postępowaniu podatkowym ciężar przeprowadzenia dowodu spoczywa na tym, kto z określonego faktu wywodzi skutki prawne. Skarżący nie podważył skutecznie wiarygodności zwrotnego potwierdzenia odbioru.

Uwzględniając, że znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji organu I instancji stanowi dokument urzędowy, z którym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści, Sąd dokonał jego oceny i uznał, że dokument ten zawiera wszelkie niezbędne informacje zarówno co do sposobu awizowania, dat tej czynności, wreszcie zwrotu przesyłki do nadawcy. Podzielić zatem należy stanowisko organu odwoławczego, że przesyłka kierowana do skarżącego została prawidłowo doręczona w trybie art. 150 op, w dniu 29 czerwca 2016 r.

Co więcej, jak wynika z akt administracyjnych, organ odwoławczy pismem z dnia 9 listopada 2016 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Pocztowego [...] o wyjaśnienie kwestii awizacji przedmiotowej przesyłki, tj. kiedy i gdzie zostały umieszczone zawiadomienia o pozostawieniu pism w UP oraz o udzielenie informacji, czy adresat złożył reklamację w tym zakresie. W odpowiedzi wskazano, że reklamowaną przesyłkę po nieudanej próbie doręczenia w dniu 15 czerwca 2016 r. zaawizowano do odbioru w placówce oddawczej adresata (...). Awizo pozostawiono w siedzibie firmy adresata. W dniu 23 czerwca 2016 r. dokonano powtórnej awizacji, a następnie w dniu 30 czerwca 2016 r., z uwagi na niepodjęcie przez adresata, reklamowana przesyłka została zwrócona do placówki nadawczej oraz doręczona zwrotnie do organu w dniu 5 lipca 2016 r. Adresat nie złożył reklamacji na ww. przesyłkę. Zgromadzone w sprawie dowody nie dają podstaw do podważenia skuteczności i prawidłowości doręczenia przedmiotowej decyzji z dnia 13 czerwca 2016 r.

Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że przy doręczeniu decyzji doszło do naruszenia art. 150 op. Domniemanie wynikające z tego przepisu może być obalone, ale jedynie wówczas, gdy adresat skutecznie wykaże, że dane wynikające z dowodu doręczenia nie są zgodne z rzeczywistością.

Okoliczności związane z rzekomym brakiem pozostawienia awiza przez doręczyciela zasadnie zostały ocenione przez organ jako niewiarygodne.

Organ prawidłowo ocenił dowody załączone do wniosku w postaci indywidualnych kart czasu pracy oraz oświadczeń pracowników firmy B. Słusznie zauważył, że w sprawie przesyłka została zaadresowana na adres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zatem przesyłka mogła być doręczona jedynie adresatowi lub osobie przez niego zatrudnionej, upoważnionej do odbioru korespondencji. Nie byłoby natomiast prawnie skuteczne doręczenie przesyłki pracownikom innej firmy, mającej siedzibę pod tym samym adresem, co firma strony, tym bardziej, że skarżący nie wskazał, iż upoważnił któregokolwiek z pracowników firmy B do odbioru jego korespondencji, a jedynie, że zwyczajowo tego dokonywali – co jednak jak wskazano powyżej, nie znajduje potwierdzenia w aktach administracyjnych sprawy (zwykle podatnik po otrzymaniu awiza osobiście odbierał korespondencję w urzędzie pocztowym). Ponadto - jak wynika z przedłożonych kart czasu pracy - w czerwcu 2016 r. nie wszyscy pracownicy firmy B pracowali w godzinach od 7.00 do 15.00 (dotyczy to J. W. oraz samego podatnika, którzy pracowali w godzinach od 7.00 do 11.00) oraz że jeden z pracowników (D. C.) przebywał na urlopie m.in. w dniu 13 czerwca 2016 r., tj. podczas pierwszej próby doręczenia. Przede wszystkim natomiast karty czasu pracy nie stanowią dowodu, iż listonosz nie pozostawił zawiadomienia awizo w skrzynce pocztowej adresata na drzwiach jego biura, jak wynika to z zapisków znajdujących się na zwróconej przesyłce. Obowiązkiem listonosza jest, w razie niemożności osobistego doręczenia przesyłki, pozostawić zawiadomienie awizo w miejscu wyznaczonym przepisami prawa. Natomiast w dobrze rozumianym własnym interesie przedsiębiorca powinien systematycznie sprawdzać skrzynkę pocztową swojej firmy, szczególnie w sytuacji, gdy toczy się wobec niego postępowanie podatkowe.

Nie mają w sprawie znaczenia argumenty podatnika, że pracownicy firmy B (upoważnieni do odbioru korespondencji kierowanej do tej firmy) byli uprawnieni do odbioru korespondencji adresowanej do podatnika, z uwagi na fakt, iż pozostaje on w stosunku pracy z M. K. W rozpatrywanej sprawie przesyłka została zaadresowana na adres prowadzonej przez skarżącego, jako osobę fizyczną, działalności gospodarczej, wskazywany przez niego w CEIDG jako adres wykonywania działalności i adres do doręczeń, a więc do konkretnego podmiotu gospodarczego, a nie pracownika. Zatem przesyłka mogła być doręczona adresatowi lub osobie przez niego zatrudnionej, upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują możliwości doręczania przesyłki - adresowanej do konkretnego podmiotu gospodarczego - pracownikom innej firmy, nawet znajdującej się pod tym samym adresem, jeżeli nie zostali oni do tego wyraźnie upoważnieni.

Podobnie niezasadny jest argument, że osoba, która w siedzibie osoby prawnej - adresata korespondencji, posługując się pieczęcią firmową tego podmiotu i pieczęcią "pracownik" może odbierać korespondencję skierowaną do tego podmiotu, gdyż sytuacja taka nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. Skarżący nie podnosił, ażeby osoby zatrudnione w firmie B były także jego pracownikami, czy że dysponowali oni pieczęcią "pracownik" w odniesieniu do firmy adresata korespondencji.

Reasumując, podzielić należy stanowisko organu, że przywrócenie terminu tylko na podstawie twierdzenia, że awiza nie pozostawiono, prowadziłoby do nieuzasadnionego podważenia instytucji doręczenia zastępczego, tym bardziej, że jak wynika z adnotacji znajdujących się na zwróconej do organu przesyłce, była ona dwukrotnie prawidłowo awizowana. W każdej tego rodzaju sytuacji strona mogłaby obalić domniemanie doręczenia przesyłki w trybie awizowania poprzez zwykłe oświadczenie, że awizo nie zostało umieszczone w skrzynce pocztowej (zob. też postanowienie NSA z 7 lipca 2010r., sygn. akt II OZ 651/10).

Skarżący nie zakwestionował zatem skutecznie prawdziwości twierdzeń doręczyciela.

Podkreślić należy, że analiza akt administracyjnych wskazuje, iż skarżący aktywnie uczestniczył w postępowaniu podatkowym (dotyczącym podatku od towarów i usług m.in. za styczeń 2012 r.) i odbierał korespondencję w toku tego postępowania w opisany powyżej sposób (po otrzymaniu awiza dokonywał odbioru w urzędzie pocztowym). Dodatkowo w dniu 30 maja 2016 r. skarżący odebrał postanowienie o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w trybie art. 200 § 1 op, w związku z prowadzonymi postępowaniami podatkowymi w sprawie określenia rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2012 r. (k. 92-94 akt adm., niebieski segregator). Skarżący miał zatem świadomość, że organ w krótkim czasie wyda decyzje za ww. okresy rozliczeniowe. Mimo to, chociaż wcześniej aktywnie działał w postępowaniu, nie zainteresował się stanem sprawy, aż do momentu zastosowania wobec niego środka egzekucyjnego. Z akt administracyjnych wynika też, że podatnik nie odebrał oprócz przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 13 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. oraz decyzji za grudzień 2011 r., luty, marzec, kwiecień, maj 2012 r. (wysłane w jednej przesyłce), również dwóch decyzji z dnia 29 marca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2011 r. i listopad 2011 r. (zob. k. 60, akta adm., niebieski segregator), które również zostały doręczone w trybie art. 150 op. Skarżący zainicjował postępowania sądowoadministracyjne przed tut. Sądem wnosząc skargi na postanowienia organu odnośnie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, jak i odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Nie można więc wykluczyć, że opisane działanie jest efektem przyjęcia przez podatnika określonej taktyki procesowej poprzez nieodbieranie korespondencji (decyzji), a następnie dążenie do zakwestionowania prawidłowości jej doręczenia w trybie art. 150 op (co miałoby też wpływ m.in. na wszczęte już postępowanie egzekucyjne). Nie są wiarygodne przy tym twierdzenia skarżącego, że doręczyciel, doręczając sporną korespondencję, dwukrotnie nie pozostawił awiza i podobna sytuacja miała mieć miejsce przy doręczeniu dwóch odrębnie przesłanych decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik i listopad 2011 r.

W orzecznictwie wskazuje się, że celem przepisu art. 150 op jest zapewnienie skuteczności doręczenia pisma, także w przypadku, gdy adresat utrudnia jej dokonanie, a takie zachowanie nie może zasługiwać na aprobatę. Wykorzystanie przez podatnika przyznanych mu uprawnień, w tym gwarancji wynikających z przepisów o doręczeniach, nie może doprowadzić do realizacji skutków sprzecznych z celami obowiązujących regulacji prawnych (wyrok WSA w Krakowie z dnia 15.06.2012 r., sygn. I SA/Kr 482/12).

W kontekście powyższego, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 150 § 4 op. W sprawie nie było konieczności przesłuchania strony oraz pracowników firmy B w charakterze świadków. Zgodzić należy się z organem, że w sprawie brak było podstaw do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Reasumując stwierdzić należy, że wbrew podniesionym w skardze zarzutom przy wydaniu zaskarżonego postanowienia nie doszło do naruszenia art. 162 op. Rozpatrując wniosek skarżącego Dyrektor Izby prawidłowo ocenił przesłanki zawarte w tym przepisie i zasadnie odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ppsa.