Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 481/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2022-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6561
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1 , art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 1a pkt 1-2, art. 4 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 14b par. 1, par. 3, art. 14c par. 1, par. 2, art. 14g par. 1, art. 169 par. 1, par. 4, art. 14h
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: starszy sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2022 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w [...] na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta [...] z dnia 19 marca 2020 r. nr Fn-XIV.310.1.2020 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Prezydenta Miasta [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...],- zł tytułem zwrotu


UZASADNIENIE

I SA/Po 481/21

Uzasadnienie

"A" S.A. w [...] wnioskiem z dnia [...] grudnia 2019 r. wystąpiła do Prezydenta Miasta o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 – dalej: "u.p.o.l.").

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazano, że wnioskodawca jest spółką prawa handlowego będącą podatnikiem podatku od nieruchomości. Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiotem jego przeważającej działalności jest produkcja piwa. Jest on właścicielem gruntów, budynków oraz budowli położonych na terenie Miasta P., które łącznie składają się na kompleks "B" (dalej: "B. ").

Jednym z obiektów zlokalizowanych na terenie B. , wykorzystywanym przez wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, jest środek trwały o nazwie Zespół silosów [...] szt. z wieżą operacyjną ("Zespół silosów").

Powyższy środek trwały stanowi obiekt budowlany służący za magazyn słodu. Całość położona jest na żelbetowym bloku fundamentowym. Zespół Silosów posiada stalową konstrukcję szkieletową; obudowę obiektu (ściany) stanowi trapezowa blacha fałdowa, zamontowana na ryglach stalowych, mocowana do konstrukcji nośnej. Stropodach zbudowany jest z blachy fałdowej, która posadowiona jest na belkach stalowych. Jednocześnie, wewnątrz (oparte, zawieszone na powyższej konstrukcji szkieletowej) znajduje się [...] silosów słodu o konstrukcji z profili walcowatych. Silosy mają kwadratowy rzut poziomy o wymiarach w osiach [...] m x [...] m. W pozostałej części znajdują się też m.in. pomosty obsługowo-stalowe, klatka schodowa, winda towarowo-osobowa (wraz ze stalowym szybem) oraz urządzenie do transportu słodu. Zewnętrzna obudowa obiektu (ściany) z blachy trapezowej fałdowej oraz stropodach z blachy fałdowej nie jest jednocześnie "obudową" i "dachem" silosów położonych wewnątrz.

Podstawowe dane techniczne obiektu z dokumentacji budowlanej o nazwie Zespół silosów to:

- Wymiary obiektu to: [...]m x [...] m;

- Wysokość - [...] m;

- Powierzchnia zabudowy wynosi [...] m2;

- Kubatura wynosi [...] m3 (silosy - [...] m3, przestrzeń operacyjna [...] m3).

W uzupełnieniu stanu faktycznego wnioskodawca w pierwszej kolejności wskazał, że stalowa konstrukcja szkieletowa jest przymocowana do żelbetowego bloku fundamentowego za pomocą śrub (zakotwiona). Z kolei trapezowa blacha fałdowa jest zamontowana na ryglach stalowych, przytwierdzonych - także przy użyciu śrub - do wspomnianej konstrukcji nośnej. Podkreślenia zdaniem wnioskodawcy wymaga fakt, że we współczesnym budownictwie powszechnie stosuje się połączenie za pomocą śrub, a nie tylko jak w dawnym budownictwie, np. w postaci "wbetonowania" konstrukcji nośnej w fundament.

Na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia faktycznego wnioskodawca zadał następujące pytanie: Czy obiekt o nazwie Zespół silosów [...] szt. z wieżą operacyjną, należy uznać za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i tym samym opodatkować podatkiem od nieruchomości od powierzchni użytkowej?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 48/15 i zawartych w nim wytycznych, a także na kanwie najnowszego orzecznictwa sądowoadministracyjnego (powstałego w oparciu o przedmiotowy wyrok TK) - obiekt o nazwie Zespół silosów winien być traktowany jak budynek, bowiem spełnia on wszystkie kryteria zawarte w uregulowaniach u.p.o.l. do uznania go za budynek - jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle wytycznych w powołanym wyroku TK kwalifikacja potencjalnego obiektu budowlanego (w przypadku wnioskodawcy - obiektu o nazwie Zespół silosów [...] szt. z wieżą operacyjną) dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinna w pierwszej kolejności rozpoczynać się od ustalenia, czy przedmiotowy obiekt spełnia wszystkie warunki wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 2 P.b., tj. warunki konieczne dla uznania go za budynek. Powyższe znajduje potwierdzenie również w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych. (np. wyrok NSA z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt II FSK 2573/16).

Zdaniem wnioskodawcy Zespół silosów:

- jest trwale związany z gruntem oraz posiada fundamenty, bowiem całość umieszczona jest na żelbetowym bloku fundamentowym, z którym trwale połączona jest stalowa konstrukcja szkieletowa;

- jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, bowiem posiada stalową konstrukcję szkieletową, na której opierają się ściany z blachy trapezowej fałdowej, zamontowana na ryglach stalowych, mocowanej do konstrukcji nośnej (ściana budynku nie jest równocześnie "ścianą zbiornika");

- posiada dach, bowiem stropodach całego obiektu zbudowany jest z blachy fałdowej, która posadowiona jest na belkach stalowych i oparty na konstrukcji szkieletowej (dach budynku nie jest równocześnie "dachem zbiornika").

Tym samym, spełnia on wszystkie warunki wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 2 P.b. konieczne dla uznania go za budynek.

Wnioskodawca zaznaczył, że jest świadomy istnienia orzeczeń sądów administracyjnych odnoszących się do kwalifikacji prawnopodatkowej zbiorników do kategorii "budowle". Zdaniem wnioskodawcy nie można jednak przenosić konkluzji wywodzących się ze wspomnianej linii orzeczniczej na grunt niniejszej sprawy ze względu na wyraźną odmienność w stanie faktycznym. Fakt, że Zespół silosów posiada "swój" dach oraz "swoje" ściany oparte na stalowej konstrukcji szkieletowej, na której "zawieszone" są z jednej strony (od wewnątrz) same silosy, a z drugiej (od zewnątrz) ściany i dach. Nie jest zatem możliwe rozdzielenie ścian, dachu, konstrukcji stalowej i silosów - tworzą one jedną całość (jeden obiekt budowlany), a w szczególności od strony konstrukcyjnej, co nie zmienia faktu, że Zespół silosów posiada swoje ściany i dach. Wnioskodawca uważa, że Zespół silosów stanowi budynek, ponieważ spełnia wszystkie warunki przedstawione w u.p.o.l. oraz ustawie P.b. do uznania go za budynek. Jednocześnie, przypomniał, że obiekt budowlany, który spełnia przewidziane na gruncie przepisów u.p.o.l. oraz ustawy P.b. warunki do uznania go za budynek nie może zostać opodatkowany podatkiem od nieruchomości jako budowla (nie wspominając już, że nie może zostać opodatkowany podwójnie - jako budynek i jako budowla). Ponadto, tylko na marginesie, wnioskodawca podkreślił, iż w takim wypadku nie jest możliwe przekwalifikowanie go dla celów podatku od nieruchomości do kategorii budowli w oparciu o "kryteria dodatkowe", pozaustawowe, nieprzewidziane w przepisach u.p.o.l., takie jak np. jego funkcja czy przeznaczenie.

W uzupełnieniu stanowiska wnioskodawca wskazał, że sposób przytwierdzenia konstrukcji nośnej do płyty fundamentowej, ścian opisany w stanie faktycznym w świetle najnowszego orzecznictwa sądowo administracyjnego, jednoznacznie spełnia kryterium "trwałego połączenia z gruntem". W ostatnich latach doszło bowiem do ugruntowania linii orzeczniczej i interpretacyjnej, zgodnie z którą przesłanka "trwałego związania z gruntem" sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie, czy przemieszczenie na inne miejsce. Na poparcie stanowiska wnioskodawca powołał orzecznictwo sądów administracyjnych.

Prezydent Miasta w interpretacji indywidualnej z 19 marca 2020 r. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ powołał art. 1a ust. 1 pkt 1, 2 i 3, art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l., art. 3 ust. 1 pkt 2, 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm. – dalej: "P.b."), a także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r. o sygn. akt SK 48/15.

Zdaniem organu w pierwszej kolejności należało rozważyć, czy Zespół silosów mógłby zostać uznany za budynek, tzn. czy: posiada dach, został wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundamenty, jest trwale związany z gruntem.

Organ stwierdził, że w ocenie Trybunału Konstytucyjnego nie jest wykluczone, aby określone obiekty o cechach budynku ustawodawca w przepisie szczególnym uznał za budowle, co - wobec zasady równości opodatkowania - musiałoby być uzasadnione ich wyjątkową specyfiką. Jeżeli dany budynek wykracza poza jego ustawowo określone elementy, ponieważ wyposażono go np. urządzeniami, materiałami lub substancjami zajmującymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą, ze wszystkimi cechami budowli. Przy ocenie, czy obiekt budowlany jest budynkiem, czy budowlą należy zatem uwzględnić także, czy obiekt spełniający warunki ustawowe budynku nie wykracza poza jego ustawowo określone elementy. Dlatego kwestia przeznaczenia i funkcjonalności ma znaczenia dla rozstrzygnięcia problemu, czy silos jest budynkiem, czy budowlą. Organ zwrócił uwagę na ukształtowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym nawet jeśli obiekt budowlany zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (jest on trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundament i dach), nie oznacza to, że obiekt ten jest budynkiem w rozumieniu wskazanej regulacji prawnej. Tym samym oparcie się wnioskodawcy wyłącznie na elemencie trwałego związania Zespołu silosów z gruntem, wydzielenia Zespołu silosów z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadania przez nie fundamentów i dachu jako jedynych przesłanek decydujących o uznaniu Zespołu silosów za budynek, a nie budowlę organ uznał za nieprawidłowe. W ocenie organu Zespół silosów stanowi element całego systemu produkcyjnego, a zatem skoro Zespół silosów jest częścią instalacji przesyłu i magazynowania zboża i wyposażony jest w instalacje umożliwiające wykonywanie tych funkcji, to wypełnia definicję budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w której wskazano na istotną cechę takich obiektów jaka jest funkcjonalność, poprzez odniesienie się do możliwości użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Organ wskazał, że odnośnie silosów zarówno na zboże, jak i cukier w judykaturze wprost przyjmuje się, że silos ze względu na swoje wyposażenie i związane z nim urządzenia i infrastrukturę nie jest budynkiem magazynowym, lecz składnikiem systemu przekazywania i podawania cukru, czy też zboża. Nie stanowi on przez to budynku magazynowego nie tylko ze względu na jego przeznaczenie, ale przede wszystkim z uwagi na fakt, że jest on składnikiem systemu technologicznego przekazywania, przemieszczania cukru, zboża obejmującego, oprócz wyposażonego w odpowiednie w tym zakresie konstrukcje i urządzenia silosu, przekaźniki taśmowe oraz połączone z silosem mostami przekaźników budynki produkcyjno-magazynowe. Dlatego też takie cechy obiektu budowlanego jak: przeznaczenie, wyposażenie i funkcje powinny być brane pod uwagę. Trybunał w powołanym wyroku stwierdził, że za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać:

1). jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 P.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b P.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową,

2). jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 P.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co - jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis - wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak:

a). urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu P.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować, jako budowle w ujęciu u.p.o.l., oraz

b). urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu P.b. nie są instalacje.

Podsumowując organ stwierdził, że Zespół silosów stanowi budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l, ponieważ nie spełnia przesłanek uznania obiektu budowlanego za budynek.

W skardze z [...] kwietnia 2020 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania:

a). art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. - dalej: "O.p.") poprzez poczynienie przez Prezydenta założeń co do stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego, wykraczających poza opis przedstawiony we wniosku o interpretację, a w konsekwencji dokonanie przez Prezydenta oceny w innym stanie faktycznym, zdarzeniu przyszłym niż przedstawiony przez skarżącą;

b). art. 14c § 2 O.p. poprzez nieprzedstawienie przez Prezydenta własnego uzasadnienia prawnego stanowiska i ograniczenie się w treści interpretacji w zasadzie do przywołania obszernych fragmentów wyroków sądów administracyjnych, które nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie ze względu na odmienność stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego;

2. dokonanie niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez zakwalifikowanie (potraktowanie) specyficznego obiektu będącego przedmiotem interpretacji, który, jak przyznaje Prezydent, bezspornie spełnia wszystkie ustawowe kryteria budynku (m. in. posiadającego własne ściany i dach) jako typowego zbiornika (budowli);

3. dokonanie błędnej wykładni prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że o zakwalifikowaniu obiektu (spełniającego wszystkiego konstytutywne cechy budynku, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ) jako budowli (o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) może decydować fakt, że pełni on funkcję magazynową i jest związany z procesem produkcyjnym.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 24 września 2020 w sprawie I SA/Po [...] oddalił skargę. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 marca 2021r w sprawie III FSK [...], na skutek rozpoznania skargi kasacyjnej od tego wyroku uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu.

W uzasadnieniu wyroku NSA stwierdził, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej przyznał rację organowi interpretacyjnemu, zwracając uwagę na ,,elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystania tego obiektu jako całości’’. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji dokonując kontroli nie uwzględnił jednak art. 14 c § 1 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oceniając bowiem zaskarżoną interpretację indywidualną zobowiązany był w pierwszej kolejności zbadać wskazane w opisie stanu faktycznego okoliczności jego dotyczące i zrelacjonować je do przyjętej przez organ oceny stanowiska skarżącej spółki, czego nie uczynił. Przyjęcie bowiem negatywnej oceny stanowiska skarżącej spółki wraz ze wskazaniem prawidłowego stanowiska i jego uzasadnieniem nie stanowi podstawy do jego formułowania w oparciu o założenia co do stanu faktycznego nie wskazane w opisie przedstawionym we wniosku. NSA podkreślił, że przyjęte i wskazane przez wnioskodawcę okoliczności stanu faktycznego ustawodawca dlatego kwalifikuje wymogiem ich wyczerpującego opisu, by stanowiło to jednocześnie wyłączną podstawę do formułowania oceny, po pierwsze przez podmiot występujący o wydanie indywidualnej interpretacji, po drugie przez organ tę interpretację wydający. Naczelny Sąd Administracyjny nakazał Sądowi I instancji, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, zbadać prawidłowość wydanej przez Prezydenta Miasta interpretacji w oparciu o zakres treściowy tej interpretacji wskazany w art. 14c § 1 O.p., szczególnie z uwagi na wskazane rozbieżności co do opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z tym, który został przyjęty przez organ zarówno przy ocenie stanowiska wnioskodawcy, jak i przy wskazaniu prawidłowego stanowiska.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrócić uwagę także należy na konsekwencje wynikające z definicji legalnej budynku zawartej w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w odniesieniu do stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej Prezydenta Miasta. W indywidualnym przypadku należy, po ustaleniu przesłanki dotyczącej obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, zbadać, czy obiekt ten wykazuje wszystkie te elementy, które ustawodawca wskazał jako konstytuujące budynek. Nie można ograniczać tego procesu do eksponowania elementu funkcjonalnego, tj. jego przeznaczenia, z dwóch względów. Po pierwsze z uwagi na to, że w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. takiego elementu ustawodawca nie wprowadził, gdy chodzi o kategorię pojęciową budynku. Po drugie zaś z uwagi na to, że pierwszeństwo ma kwalifikacja obiektu budowlanego jako budynku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego o kwalifikacji obiektu budowlanego do kategorii budynków decyduje nie aspekt funkcjonalny, a techniczny, związany wyłącznie ze spełnieniem warunków wyszczególnionych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W konsekwencji obiekt budowlany (spełniający kryteria określone w art. 3 pkt 1 u.P.b), a który zarazem jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, stanowi co do zasady budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., niezależnie od sposobu jego wykorzystania i funkcjonalnego powiązania z innymi obiektami. Nie jest wykluczone, by określone obiekty o cechach budynku, z uwagi na ich wyjątkową specyfikę, zostały uznane za budowle. Jednakowoż owa rekwalifikacja budynku w budowlę byłaby możliwa wyłącznie w drodze jednoznacznej wypowiedzi ustawodawcy (por. s. 17-18 uzasadnienia ww. wyroku TK). Taka zaś sytuacja w analizowanym przypadku nie występuje.

Po uchyleniu przez NSA wyroku Sądu I instancji Sąd rozpoznający ponownie sprawę zawiesił postępowanie, z uwagi na fakt, że postanowieniem z dnia 13 lipca 2021 r., sygn. akt III FSK 1611/21 Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy obiekt budowlany, będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 63, poz. 613 ze zm.), może być dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych?". Uchwałą z dnia 29 września 2021r w sprawie III FPS 1/21 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że obiekt budowlany, będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 63, poz. 613 ze zm.), może być dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli spełnia kryteria bycia budynkiem wymienione w tym przepisie, a jego wyróżniającą cechą jest powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych."

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Dokonując sądowej kontroli zaskarżonej interpretacji Sąd, na podst. przepisu art. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "ppsa"), był związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, zawartymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 marca 2021r sygn. akt III FSK [...]. Obowiązkiem Sądu rozpoznającego sprawę na aktualnym jej etapie było w pierwszej kolejności rozważenie tego, czy zaskarżona interpretacja organu pozostaje w zgodności z oceną prawną i wskazówkami wynikającymi z powyższego wyroku NSA.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3 art. 14b cytowanej ustawy). Stosownie zaś do art. 14c § 1 i 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że specyfiką postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest obowiązek składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Ten podany stan faktyczny jest "wiążący" dla organu interpretacyjnego. Nie można bowiem dokonywać weryfikacji podanych okoliczności faktycznych ani ich w jakikolwiek sposób modyfikować. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega więc m.in. na tym, że organ wydający interpretację niejako "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku. Organ wydający interpretację jest niejako związany zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. W konsekwencji opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest wiążący zarówno dla organu interpretacyjnego, a także dla sądu administracyjnego kontrolującego taki akt administracyjny.

W ocenie Sądu organ wydał zaskarżoną interpretację z naruszeniem art. 14c § 1 O.p. , na skutek poczynienia nieuprawnionych założeń co do stanu faktycznego, wykraczających poza opis przedstawiony w treści wniosku, co doprowadziło do dokonania przez Prezydenta oceny w innym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niż przedstawionym przez spółkę.

Zasadnie skarżąca spółka podniosła, że Prezydent Miasta ,,poczynił nieuprawnione założenia co do stanu faktycznego wykraczające poza opis przedstawiony w treści wniosku’’ dokonując w zasadzie pewnych założeń, które to założenia dotyczyły de facto oceny funkcji spełnianej przez obiekt budowlany będący zespołem silosów, która to funkcja nie została wskazana we wniosku.

W opisie stanu faktycznego skarżąca spółka wskazała, że Zespół silosów służy za magazyn słodu a obiekt ten spełnia wszystkie ustawowo określone elementy budynku. Całość konstrukcji jest bowiem umieszczona na fundamencie (żelbetowy blok fundamentowy), posiada stalową konstrukcję szkieletową, obiekt jest obudowany trapezową blachą fałdową, która jest zamontowana na stalowych ryglach, które z kolei są mocowane do konstrukcji nośnej. Ponadto obiekt posiada stropodach wykonany z blachy fałdowej posadowionej na stalowych belkach. Jednocześnie, wewnątrz (oparte, zawieszone na powyższej konstrukcji szkieletowej) znajduje się [...] silosów słodu o konstrukcji z profili walcowatych. Silosy mają kwadratowy rzut poziomy o wymiarach w osiach [...] m x [...] m. W pozostałej części znajdują się też m.in. pomosty obsługowo-stalowe, klatka schodowa, winda towarowo-osobowa (wraz ze stalowym szybem) oraz urządzenie do transportu słodu. Zewnętrzna obudowa obiektu (ściany) z blachy trapezowej fałdowej oraz stropodach z blachy fałdowej nie jest jednocześnie "obudową" i "dachem" silosów położonych wewnątrz. Podstawowe dane techniczne obiektu z dokumentacji budowlanej o nazwie Zespół silosów to: wymiary obiektu to: [...]m x [...] m; wysokość - [...] m, powierzchnia zabudowy [...] m2; kubatura [...] m3 (silosy - [...] m3, przestrzeń operacyjna [...] m3). W uzupełnieniu stanu faktycznego, na wezwanie organu, wnioskodawca wskazał, że stalowa konstrukcja szkieletowa jest przymocowana do żelbetowego bloku fundamentowego za pomocą śrub (zakotwiona). Z kolei trapezowa blacha fałdowa jest zamontowana na ryglach stalowych, przytwierdzonych - także przy użyciu śrub - do wspomnianej konstrukcji nośnej.

Prezydent Miasta w wydanej interpretacji stwierdził, że Zespół silosów należy kwalifikować jako ,,element całego systemu produkcyjnego’’, tj. jako ,,część instalacji przesyłu i magazynowania zboża’’, tym samym uznając ten obiekt jako budowlę.

Jak wynika z uzasadnienia Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęcie przez organ negatywnej oceny stanowiska skarżącej spółki wraz ze wskazaniem prawidłowego stanowiska i jego uzasadnieniem nie stanowi podstawy do jego formułowania w oparciu o założenia co do stanu faktycznego nie wskazane w opisie przedstawionym we wniosku. NSA podkreślił, że przyjęte i wskazane przez wnioskodawcę okoliczności stanu faktycznego ustawodawca dlatego kwalifikuje wymogiem ich wyczerpującego opisu, by stanowiło to jednocześnie wyłączną podstawę do formułowania oceny, po pierwsze przez podmiot występujący o wydanie indywidualnej interpretacji, po drugie przez organ tę interpretację wydający.

Zgodnie z art. 14b § 3 Op składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że opisem tym związany jest organ podczas wydawania interpretacji. Na podstawie art. 14g § 1 Op wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia. Przedtem jednak organ powinien skorzystać z art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op i wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, a następnie albo udzielić interpretacji, albo, w razie nieuzupełnienia wniosku, na podstawie art. 169 § 4 w zw. z art. 14h Op wydać postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Jeśli organ miał wątpliwości co do stanu faktycznego przed wydaniem interpretacji należało zażądać uzupełnienia wniosku, a nie dokonywać nieuprawnionych założeń co do stanu faktycznego, wykraczających poza opis przedstawiony w treści wniosku Wydanie interpretacji pomimo braku istotnych informacji wpływających na kwalifikację prawną przedmiotu opodatkowania stanowi naruszenie art. 14c § 2 Op w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Dlatego zasadny okazał się zarzut naruszenia tego przepisu. Organ dokonał bowiem kwalifikacji prawnej stanu faktycznego, który nie został przedstawiony we wniosku.

Rozpatrując sprawę ponownie organ jeśli uzna to za konieczne zażąda od skarżącej uzupełnienia wniosku o interpretację w podanym wyżej trybie, precyzując w wezwaniu, jakie informacje, istotne dla określenia przedmiotu opodatkowania powinna przedstawić, aby stan faktyczny został uzupełniony w stopniu pozwalającym na udzielenie interpretacji, a następnie dokona ponownej oceny wniosku, mając przy tym na względzie definicje zawarte w art. art. 1a pkt 1 – 2 u.p.o.l. oraz treść uchwały III FSP 1/21. Z uchwały tej m.inn wynika, że wyjątkowa specyfika m.in. takich budowli jak zbiorniki, których podstawowym parametrem technicznym jest przestrzeń (pojemność), a nie powierzchnia użytkowa, może determinować ich traktowanie, dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., nawet jeżeli posiadają cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W przypadku budynków, element powierzchni użytkowej - jako podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. - uzupełnia dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości katalog cech budynku, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c ppsa uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ppsa