Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 144/98
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 1998-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 31 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Teza: Niewywiązanie się podatnika - w przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ terminie - ze zobowiązania przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania na cele określone w tym przepisie i nieprzeznaczenie przychodu na zakup działki lub innego mieszkania w terminie obligowało go do zapłacenia podatku. Środki na to pochodzić miały właśnie z osiągniętego ze sprzedaży przychodu. Przeznaczenie ich na inny cel nie może obecnie uzasadniać umorzenia należności.

Stanowiłoby to naruszenie zasady powszechności obowiązku podatkowego i równości obywateli wobec prawa.

TEZY

Niewywiązanie się podatnika - w przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ terminie - ze zobowiązania przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania na cele określone w tym przepisie i nieprzeznaczenie przychodu na zakup działki lub innego mieszkania w terminie obligowało go do zapłacenia podatku. Środki na to pochodzić miały właśnie z osiągniętego ze sprzedaży przychodu. Przeznaczenie ich na inny cel nie może obecnie uzasadniać umorzenia należności.

Stanowiłoby to naruszenie zasady powszechności obowiązku podatkowego i równości obywateli wobec prawa.


UZASADNIENIE

Pismem z 16.01.1997 r. Elwira i Witold małżonkowie W. zwrócili się do Urzędu Skarbowego w S. o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w kwocie 2.000 zł, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1992 r. należnego od uzyskanego przez nich przychodu w wysokości 20.000 zł ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Podatek dochodowy od tego przychodu określony został przez organ podatkowy I instancji decyzją z dnia 23.02.1995 r.

Tryb postępowania w kwestii wymiaru podatku został wyczerpany.

W dniu 16.04.1997 r. organ podatkowy wydał decyzję w której określił wysokość odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości na dzień złożenia wniosku - w wysokości 4.306,70 zł.

W uzasadnieniu swego wniosku o umorzenie odsetek wnioskodawcy wskazali fakt dokonania wpłat na poczet zaległego podatku na łączną sumę 2.107,20 zł, a także podnieśli, iż według obecnie obowiązującego stanu prawnego nie powstałby po ich stronie obowiązek podatkowy.

Decyzją z dnia 17.04.1997 r. Urząd Skarbowy w S. na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ w zw. z dnia 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 7 poz. 33/ odmówił umorzenia tych odsetek nie znajdując przesłanek do uwzględnienia wniosku. Zdaniem organu podatkowego umorzenie odsetek jest formą ulgi, która ma zastosowanie w szczególnie uzasadnionych okolicznościach. Argumenty podane we wniosku nie uzasadniają - w świetle treści art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych - umorzenia odsetek. Kwota 2.107,20 zł została uzyskania w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, natomiast podatnicy nie uczynili niczego w kierunku uiszczenia należnego podatku.

W odwołaniu od powyższej decyzji E. i W. W. przytoczyli te same argumenty co we wniosku, a nadto podnieśli, iż ich zaległość podatkowa wynikła na skutek błędu ustawodawcy.

Podali też, iż całość środków ze sprzedaży mieszkania przeznaczyli na zakup mieszkania spółdzielczego.

Ponadto znajdują się w beznadziejnej sytuacji materialnej.

Po rozpatrzeniu odwołania Izba Skarbowa w S. decyzją z dnia 9.12.1997 r. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji, podzielając jego stanowisko, iż w rozpatrywanej sprawie brak jest szczególnych okoliczności i przesłanek do umorzenia należności podatkowej w postaci odsetek za zwłokę. W świetle treści art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przedstawione we wniosku o umorzenie oraz w odwołaniu argumenty nie stanowią wystarczającej podstawy do wnioskowanego umorzenia odsetek.

Państwo W. sami przyczynili się do powstania takiego stanu faktycznego, który w chwili obecnej rodzi skutki prawne w postaci obowiązku uiszczenia odsetek za zwłokę.

W 1992 r. bowiem podatnicy sprzedali lokal mieszkalny i uzyskali przychód w kwocie 20.000,00 zł, /po denominacji/ od którego należało uiścić podatek. Pomimo złożonego w dniu 2.10.1992 r. oświadczenia /m.in. w celu uzyskania zwolnienia z opodatkowania ww. przychodu/, iż dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu przeznaczą na kupno działki i budowę domu, podatnicy nie wywiązali się z deklarowanego oświadczenia. Podejmując zaś decyzję o odstąpieniu od pierwotnych zamiarów (...) byli świadomi obowiązku uregulowania podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu. Pomimo posiadania środków pieniężnych tak ze sprzedaży lokalu w 1992 r. jak i sprzedaży samochodu w 1995 r. oraz uzyskiwania stałego dochodu z prowadzonej do 1995 r. działalności gospodarczej przez W.W., podatnicy nie poczynili żadnych działań w kierunku wywiązania się /choćby częściowo/ z ciążącego obowiązku podatkowego, przeznaczając środki pieniężne na inne cele.

Ponadto podatnicy występowali już wcześniej o odroczenie i rozłożenie na raty płatności przedmiotowej zaległości podatkowej. Nie poczynili jednak żadnych działań, zmierzających do poprawy sytuacji finansowej chociażby przez podjęcie pracy zarobkowej, pomimo wcześniej składanych deklaracji na ten temat.

Nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje również fakt, że zobowiązanie w kwocie 2.107,20 zł nie zostało uregulowane przez nich dobrowolnie, lecz na skutek podjętych przez Urząd Skarbowy czynności egzekucyjnych.

Izba Skarbowa dokonała również oceny sytuacji finansowej przedstawionej przez podatników w protokole z dnia 30.01.1997 r. w sprawie zapoznania z materiałem dowodowym w sprawie.

Izba Skarbowa zgadza się ze stanowiskiem podatników iż ich obecna sytuacja finansowa jest trudna, jednak zważywszy na interes społeczny i ww. fakty, nie uzasadnia ona - w ocenie organu odwoławczego - bezwzględnego umorzenia odsetek za zwłokę od pozostałej do uregulowania zaległości podatkowej.

Istotny w zajęciu takiego stanowiska przez organ II instancji jest fakt, że powstanie odsetek za zwłokę jest wynikiem świadomej decyzji podatników, którzy zwlekając z uregulowaniem ciążącego na nich obowiązku, sami narazili się na tak znaczne finansowo konsekwencje. Udzielenie ulgi w takiej sytuacji stanowiłoby tolerowanie braku dyscypliny podatkowej ze strony podatników.

Udzielenie ulgi w postaci umorzenia odsetek za zwłokę oznaczałoby postawienie państwa w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podatników, prawidłowo wywiązujących się z obowiązków podatkowych. Ponadto państwo W. skorzystali już ze swoistego rodzaju ulgi podatkowej nie płacąc należnego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od przychodów ze sprzedaży lokalu w 1992 r. przez okres objęty zwolnieniem. Dlatego też dalsze "kredytowanie" podatników czy też całkowite umorzenie odsetek za zwłokę, nie jest uzasadnione ani względami społecznymi, ani gospodarczymi.

Zarzuty, dotyczące wymiaru przedmiotowego podatku były zaś przedmiotem innego rozstrzygnięcia i nie mogą być rozpatrywane po raz kolejny w postępowaniu o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego E. i W.W. powtórzyli argumenty zawarte we wniosku oraz w odwołaniu i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji jak również decyzji organu I instancji. Zadaniem skarżących są oni niesprawiedliwie traktowani przez I Urząd Skarbowy.

Ponadto decyzje obu instancji nie wyjaśniają co to są "szczególnie uzasadnione okoliczności".

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem brak jest podstaw do uznania, iż zaskarżona decyzja narusza prawo.

Podstawą umorzenia zaległości podatkowych, do których zalicza się również odsetki od tych zaległości jest art. 31 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./.

Zgodnie z treścią tego przepisu w przypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadniających zaległości podatkowe lub odsetki od tych zaległości mogą być umorzone w całości lub w części przez Ministra Finansów lub organy podatkowe.

Przepis ten skonstruowany jest więc na zasadzie uznania administracyjnego w związku z tym nie obliguje organów podatkowych do jego zastosowania w każdej sytuacji wskazującej na trudności płatnicze podatnika. Umorzenie zaległości podatkowej czy odsetek za zwłokę jest szczególnego rodzaju ulgą, mającą charakter fakultatywny. Jej przyznanie natomiast uzależnione jest od zaistniałych okoliczności w poszczególnym przypadku i "uzasadnione będzie względami gospodarczymi lub społecznymi jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od sposobu jego postępowania" /wyrok NSA z dnia 15 maja 1991 r. SA/Gd 295/91 - POP 1994 nr 1 poz. 7/.

W rozpatrywanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca. Skarżący w 1992 r. sprzedali swe mieszkanie przed upływem 5 lat od jego nabycia, w związku z czym zobowiązani byli do zapłaty od uzyskanego przychodu zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 28 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416/.

Niesporne jest, iż skarżący nie wywiązali się w przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" tejże ustawy terminie /w brzmieniu obowiązującym w tym czasie/ zobowiązania przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania na cele określone w tym przepisie, choć znane były im tego skutki podatkowe.

Obowiązujący w tym czasie roczny okres przeznaczenia przychodu na zakup innego mieszkania nie był wynikiem błędu ustawodawcy, lecz takiej jego woli w tym czasie i treści obowiązującego prawa.

Nie przeznaczenie przychodu na zakup działki lub innego mieszkania w terminie obligowało skarżących do zapłacenia podatku. Środki na to pochodzić miały właśnie z osiągniętego ze sprzedaży przychodu. Przeznaczenie ich na inny cel nie może obecnie uzasadniać umorzenia należności. Stanowiłoby to naruszenie zasady powszechności obowiązku podatkowego i równości obywateli wobec prawa.

Jedynie okoliczności nie zawinione przez podatnika mogą uzasadniać odstąpienie przez organ podatkowy od tych zasad i przyznania - według uznania organu - ulgi podatkowej w postaci częściowego lub całkowitego umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek.

Organy podatkowe tak pierwszej jak i drugiej instancji szczegółowo uzasadniły swoje stanowisko, wskazując m.in. przesłanki, którymi się kierowały. Zważywszy na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, szczegółowe i wyczerpujące przedstawienie przez organ przesłanek którymi się kierował i trafna, zgodna z orzecznictwem sądowym w tym zakresie ocena stanu faktycznego w świetle treści art. 31 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych czynią skargę nieuzasadnioną i podlegającą oddaleniu z mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/.