Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 2100/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-10-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Inspektor Transportu Drogowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 55-60
journal: Dz.U. 2009 nr 157 poz 1240
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.
article: art. 93 ust. 7, art. 94 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 1414
law: Ustawa z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym -  tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska (spr.) Sędzia NSA Andrzej Kisielewicz Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz Protokolant Tomasz Haintze po rozpoznaniu w dniu 7 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Głównego Inspektora Transportu Drogowego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Łd 532/13 w sprawie ze skargi M. J. i H. J. na decyzję Głównego Inspektora Transportu Drogowego z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia należności z tytułu kary pieniężnej za naruszenie przepisów o transporcie drogowym oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z 19 marca 2014 r. (sygn. akt III SA/Łd 532/13) w sprawie ze skargi M. J i H. J. na decyzję Głównego Inspektora Transportu Drogowego z [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kary pieniężnej: uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję [...] Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego z [...] lipca 2012 r. nr [...].

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

M. J i H. J. [...] marca 2012 r. złożyli do [...] Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego wniosek o umorzenie należności z tytułu kary pieniężnej w kwocie 16.350 złotych nałożonej decyzją [...] Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego z dnia [...] września 2005 r. i [...] października 2005 r.

[...] Wojewódzki Inspektor Transportu Drogowego decyzją z [...] lipca 2012 r. odmówił umorzenia należności pieniężnej. Organ stwierdził, że w sprawie zaistniały przesłanki wymienione w art. 56 ust. 1 i art. 57 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz. 1240 – dalej: u.f.p.), jednak uzasadniony interes Skarbu Państwa przemawiał za odmową umorzenia nalezności.

Główny Inspektor Transportu Drogowego, orzekając w sprawie na skutek odwołania wniesionego przez skarżących, decyzją z [...] października 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że wykładnia art. 56 ust. 1 u.f.p. pozwala na stwierdzenie, że umorzenie należności pieniężnej możliwie jest w sytuacjach wyjątkowych, losowych, czy nadzwyczajnych, które uniemożliwiałyby terminową zapłatę zobowiązania. Okoliczności te oceniane są przez organ każdorazowo na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego i to organ decyduje, które okoliczności przedstawione przez stronę należy zaliczyć do uzasadnionych.

Zdaniem organu drugiej instancji, w sprawie nie zachodziło podejrzenie, że strony nie będą w stanie uiścić kosztów postępowania egzekucyjnego.

Odnosząc się do przesłanek ważnego interesu dłużnika lub interesu publicznego, organ odwoławczy wyjaśnił, że ważny interes dłużnika dotyczy ochrony powszechnie aprobowanych społecznie wartości, akceptując, że szczególne miejsce w tej hierarchii zajmuje życie i zdrowie ludzkie, możliwość zarobkowania postrzegana, jako środek do utrzymania strony i jej rodziny. Zdaniem organu odwoławczego brak jest podstaw do umorzenia należności pieniężnej, gdyż nie zostały spełnione stosowne przesłanki. Organ podał, że strony nie prowadzą już działalności gospodarczej, pozostały im jednak zobowiązania w kwocie ok. 400 000 zł. Względem majątku stron toczą się postępowania egzekucyjne - dom o pow. 200 m2 oraz samochód Daewoo Nubira zostały zajęte na poczet zobowiązań. Zgodnie z zeznaniem podatkowym za rok 2011 r. M. J. nie osiągnęła żadnego dochodu, nie prowadzi już działalności gospodarczej, jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku, stan zdrowia wnioskodawczyni nie jest dobry - wymagane jest leczenie psychiatryczne, strona cierpi na nadciśnienie tętnicze, hipercholesterolemię oraz chorobę zwyrodnieniową kręgosłupa, wydatki na leczenie wynoszą ok. 140 złotych miesięcznie, a koszt utrzymania domu ok. 1000 zł miesięcznie. H. J. otrzymuje emeryturę w wysokości 1225,86 zł na miesiąc, a w roku 2011 r. osiągnął dochód w kwocie 14 146 zł. Wnioskodawca cierpi na cukrzycę, nadciśnienie tętnicze w dnie oka, chorobę wrzodową dwunastnicy, stłuszczenie wątroby, otyłość, chorobę obturacyjną płuc oraz zespół sercowo-płucny. Zdaniem Głównego Inspektora Transportu Drogowego odwołujący się znajdują się w ciężkiej sytuacji, niemniej nałożenie kary pieniężnej wiąże się z trudnościami i jest z natury sankcją. Ponadto, majątek ruchomy, jak i nieruchomy stron znacząco przewyższa kwotę nałożonej kary pieniężnej. Ponadto odnosząc się do argumentów skarżących odnośnie naruszenia będącego podstawą nałożenia kary administracyjnej, organ wyjaśnił, że postępowanie w sprawie umorzenia jest odrębną sprawą administracyjną, dla której bez znaczenia pozostaje przyczyna nałożonej kary pieniężnej.

M. J i H. J. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., skargę na decyzję Głównego Inspektora Transportu Drogowego z [...] października 2012 r., zarzucając naruszenie art. 56 ust. 1 u.f.p. przez jego błędną wykładnię, tj. przyjęcie, że w sprawie nie zachodzi ważny interes dłużnika przemawiający za zastosowaniem ulgi; a także naruszenie art. 7, art. 9 i art. 77 § 1 k.p.a. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, brak pieczy organu, aby strona skarżąca nie poniosła szkody z powodu nieznajomości prawa w zakresie przedmiotu sporu oraz poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego.

Główny Inspektor Transportu Drogowego w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. uwzględniając skargę stwierdził, że organy rozpatrując wniosek o umorzenie należności na podstawie art. 56 i 57 u.f.p. działają w ramach uznania administracyjnego. Sądowa kontrola legalności takich decyzji jest ograniczona w tym znaczeniu, że Sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Jest to bowiem wyłączna kompetencja organu administracji. Stwierdzenie przez ustawodawcę, że organ może umorzyć należności, w tym przypadku należność z tytułu nałożonej kary pieniężnej, nie oznacza jednak dowolności, bowiem organ przy wydawaniu decyzji o charakterze uznaniowym obowiązany jest do rzetelnej analizy wszystkich okoliczności sprawy w celu stwierdzenia, czy zostały spełnione określone w przepisach przesłanki. Wybór kierunku rozstrzygnięcia może być swobodny, ale winien wynikać z wszechstronnego i dogłębnego rozważenia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Kontrola sądowa obejmuje zatem przede wszystkim zbadanie, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem oraz czy ustalone okoliczności faktyczne zostały poddane wnikliwej i rzetelnej ocenie. Ponadto organ odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, lecz obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę w jej całokształcie.

Zdaniem WSA, w rozpoznawanej sprawie organy obu instancji wydając decyzje przeprowadziły postępowanie z naruszeniem przepisów art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. Decyzje te noszą znamiona dowolności, bowiem nie przeanalizowano sytuacji materialnej i osobistej skarżących oraz nie oceniono rzetelnie i wnikliwie ich możliwości płatniczych. W uzasadnieniu decyzji organy wskazały, że przedłożona przez skarżących dokumentacja potwierdza, że cierpią na choroby przewlekłe i wymagają stałej opieki lekarskiej, ponadto są obciążeni znacznymi zobowiązaniami na rzecz kilku wierzycieli. Oceniając przesłanki wynikające z treści art. 56 ust. 1 i art. 57 pkt 1 u.f.p. organy uznały, że zostały one spełnione, jednak postanowiły odmówić umorzenia należności. W tym zakresie organy przyjęły pierwszeństwo uzasadnionego interesu Skarbu Państwa i możliwości płatniczych strony. Zdaniem Sądu pierwszej instancji stanowisko organów jest nieprzekonujące, bowiem praktycznie nie zawiera uzasadnienia.

Organy opisały bowiem sytuację finansową skarżących (m.in. zobowiązania w kwocie 400 000 złotych, brak dochodu w 2011 r. oraz konieczność leczenia), jednocześnie w oparciu o te dane uznały, że skarżący mają możliwości uregulowania nałożonej kary biorąc pod uwagę majątek ruchomy i nieruchomości.

W ocenie WSA w zaskarżonych decyzjach organy administracji nie odniosły się do przesłanki występowania ważnego interesu dłużnika na tle ich faktycznej finansowej i osobistej (zdrowotnej) sytuacji. Inspektor Transportu nie wyjaśnił dostatecznie sytuacji, w jakiej obecnie znajdują się skarżący. Nie wzięto pod uwagę, że skarżący nie prowadzą już działalności gospodarczej, która stanowiła źródło ich dochodu. Organ nie rozważył także, że skarżący cierpią na przewlekłe choroby i jakie to ma skutki w odniesieniu do możliwości podjęcia zatrudnienia, a tym samym możliwości zarobkowania. Obecnie jedynym źródłem dochodu skarżącego jest renta, natomiast skarżąca jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku. Organ wskazał, że strona ma możliwość uregulowania nałożonej kary z majątku ruchomego i nieruchomego, nie wziął jednak pod uwagę, obciążenia innymi zobowiązaniami w wysokości 400.000 złotych oraz toczących się postępowań egzekucyjnych prowadzonych z majątku ruchomego i nieruchomego skarżących.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji wymienione uchybienia stanowiły istotną wadę postępowania odwoławczego. Rozstrzygnięcie organu, aby nie mieć charakteru dowolnego, musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 7 k.p.a.), wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 77 § 1 k.p.a.), zaś uzasadnienie decyzji winno spełniać wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a. Tymczasem organy nie oceniały zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pod kątem zaistnienia przesłanek z art. 56 ust. 1 pkt 1–5 u.f.p. – odniosły się do przesłanek umorzenia zaległości określonych w ustawie o finansach publicznych, lecz nie wykazały, że rozważono wszystkie aspekty sprawy, ze szczególnym uwzględnieniem przesłanki z punktu 5 art. 56 ust. 1 u.f.p., gdzie przewidziana została możliwość umorzenia należności jeżeli zachodzi ważny interes dłużnika lub interes publiczny.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy administracji nie zbadały w kontekście "możliwości płatniczych dłużnika" oraz "uzasadnionego interesu Skarbu Państwa" wynikających z treści art. 57 pkt 1 u.f.p., sytuacji finansowej i osobistej strony, a jak wynika z akt administracyjnych sprawy, sytuacja ta niewątpliwie jest ciężka. Organ nie dokonał także oceny, czy "ważny interes dłużnika" nie przemawia za umorzeniem należności.

Zdaniem WSA wymienione uchybienia były istotne i miały wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy administracji winny rozważyć sytuację wnioskodawcy w oparciu o przepis art. 56 ust. 1 i art. 57 u.f.p. z zachowaniem zasad postępowania administracyjnego i opisanych wyżej wskazań Sądu. Ponadto rozpoznając sprawę organy powinny zawrzeć swoją ocenę w decyzji, zgodnie z art. 107 § 3 k.p.a.

Główny Inspektor Transportu Drogowego zaskarżył powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Ł. oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1) naruszenie przepisów postępowania: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 133 § 1 i 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), w związku z art. 7, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 56 ust. 1 u.f.p. poprzez przyjęcie, że decyzje organów noszą znamiona dowolności i że organy nie wyjaśniły dostatecznie sytuacji w jakiej znajdują się skarżący w szczególności w kontekście "ważnego interesu dłużnika" tj. nie wzięły pod uwagę, że skarżący nie prowadzą już działalności gospodarczej, że cierpią na przewlekłe choroby i jakie ma to skutki na możliwość podjęcia zatrudnienia, a także nie wzięły pod uwagę, że skarżący obciążeni są zobowiązaniami w wysokości 400 000 złotych oraz, że w stosunku do majątku ruchomego i nieruchomego toczą się postępowania egzekucyjne, podczas gdy postępowanie organów było prawidłowe, doprowadziło do wyczerpującego ustalenia sytuacji majątkowej i osobistej skarżących, a zaskarżona decyzja odpowiadała prawu, zawierając przy tym uzasadnienie faktyczne i prawne rzetelnie wyjaśniające motywy zapadłego orzeczenia;

2) naruszenie przepisów postępowania: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 133 § 1 i 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 §1, art. 80, art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 57 u.f.p. poprzez przyjęcie, że organ nie przeanalizował sytuacji materialnej i osobistej skarżących oraz nie zbadał jej w kontekście "możliwości płatniczych dłużnika" oraz "uzasadnionego interesu Skarbu Państwa", podczas gdy skarżący we wniosku z 26 marca 2012 r. wnosili o umorzenie w całości należności pieniężnych, co nie zostało przez Sąd pierwszej instancji zauważone, w związku z czym przesłanka "możliwości płatniczych dłużnika" oraz "uzasadnionego interesu Skarbu Państwa" wymieniona w art. 57 u.f.p. odnosząca się do innych ulg niż umorzenie należności pieniężnej w całości, nie podlegała badaniom i ocenie w postępowaniu administracyjnym toczącym się na skutek złożenia wniosku.

Z ostrożności procesowej organ zarzucił również:

3) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 57 u.f.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przesłanki określone w tym przepisie odnoszą się również do umorzenia należności pieniężnej w całości, podczas gdy dotyczą one wyłącznie ulg w przepisie tym określonych tj. umorzenia należności w części, rozłożenia na raty, odroczenia terminów spłaty całości lub części należności.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zarówno w postępowaniu administracyjnym, jak i w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji rozpatrywano wniosek o umorzenie albo rozłożenie na raty kary pieniężnej za naruszenie przepisów o transporcie drogowym, na podstawie art. 55, 56 i 57 pkt 1 u.f.p. Sąd pierwszej instancji, uwzględniając skargę M. i H. J. na decyzję odmawiającą uwzględnienia wniosku o umorzenie należności, uznał, że organy nie przeprowadziły w sposób prawidłowy postępowania i nie oceniły należycie sytuacji skarżących w kontekście ustawowych przesłanek umorzenia należności. W ocenie Sądu stanowisko organów obu instancji, które uznały, że zostały spełnione przesłanki umorzenia należności z tytułu kary pieniężnej wynikające z art. 56 ust. 1 i art. 57 pkt 1 u.f.p., jednak odmówiły uwzględnienia wniosku skarżących, przyjmując pierwszeństwo interesu Skarbu Państwa, w zasadzie nie zawiera uzasadnienia. W związku z tym WSA uznał, że konieczne jest ponowne rozpatrzenie sprawy i wszechstronne rozważenie sytuacji wnioskodawców w oparciu o przepisy art. 56 ust. 1 i 57 u.f.p. z zachowaniem zasad postępowania administracyjnego.

Główny Inspektor Transportu Drogowego w skardze kasacyjnej zakwestionował stanowisko Sądu pierwszej instancji wywodząc, że postępowanie administracyjne zostało przeprowadzone prawidłowo, zaś w zaskarżonej decyzji przeprowadzona została wnikliwa i rzetelna ocena przesłanek uzasadniających umorzenie należności pieniężnej w całości. Skarżący organ akcentował, że Sąd niesłusznie zalecił organowi zbadanie wniosku skarżących z punktu widzenia przesłanek wymienionych w art. 57 u.f.p., gdyż powołany przepis ma zastosowanie w przypadku wniosku strony o udzielenie ulg w postaci umorzenia należności w części, rozłożenia na raty, odroczenia terminów spłaty całości lub części należności, tymczasem wniosek skarżących dotyczył umorzenia należności w całości.

W związku z powyższym należało rozważyć przyjętą przez organy podstawę prawną załatwienia wniosku skarżących o umorzeniu w całości należności z tytułu kary pieniężnej nałożonej za naruszenie przepisów o transporcie drogowym.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Główny Inspektor Transportu Drogowego słusznie zauważył, że wniosek skarżących dotyczył umorzenia należności w całości. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela jednak poglądu, że rozpatrzenie tego wniosku powinno nastąpić na podstawie art. 56 ust. 1 u.f.p. Nie może bowiem budzić wątpliwości, że przepis art. 56 ust. 1 u.f.p. określa materialnoprawne przesłanki umorzenia w całości należności pieniężnych mających charakter cywilnoprawny. Przesądza o tym odesłanie w jego treści do "należności, o których mowa w art. 55". Z kolei art. 55 omawianej ustawy stanowi, że należności pieniężne mające charakter cywilnoprawny, przypadające organom administracji rządowej, państwowym jednostkom budżetowym i państwowym funduszom celowym, mogą być umarzane w całości albo w części lub ich spłata może być odraczana lub rozkładana na raty. Kolejne przepisy ustawy o finansach publicznych – art. 57-59 – dotyczą także należności cywilnoprawnych. Dopiero w art. 60 tej ustawy ustawodawca zawarł katalog otwarty środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym. Należności z tytułu kar za naruszenie przepisów o transporcie drogowym są niewątpliwie środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe, o których mowa w art. 60 ustawy o finansach publicznych (art. 94 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym; Dz. U. z 2013 r., poz. 1414).

W myśl art. 64 ust. 1 u.f.p. właściwy organ, na wniosek zobowiązanego może udzielać określonych w art. 55 ulg w spłacie zobowiązań z tytułu należności, o których mowa w art. 60. Powołany w tym przepisie art. 55 określa rodzaje ulg – umorzenie w całości albo w części, odroczenie spłaty lub rozłożenie jej na raty. Z treści art. 60 u.f.p., jak i pozostałych przepisów regulujących ulgi w spłacie należności o charakterze publicznoprawnym nie wynika, aby ustawodawca przyjął, że ulgi obejmujące te należności są udzielane na tych samych podstawach materialnoprawnych co ulgi w należnościach o charakterze cywilnoprawnym. Brak jest bowiem takiej regulacji, która odsyłałaby, w przypadku tych należności, do stosowania przesłanek określonych w art. 56 u.f.p. (umorzenie w całości) czy też określonych w art. 57 u.f.p. (umarzenie w części, odroczenie terminu spłaty, rozłożenie jej na raty). Zgodnie natomiast z art. 67 u.f.p., do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa). Przepis art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej określa materialnoprawne przesłanki stosowania ulg – ważny interes podatnika lub interes publiczny i przepis ten, z przyczyn powyżej podanych, w tym zakresie ma zastosowanie do należności, o których mowa w art. 60 u.f.p.

Należy jednak zauważyć, że kara pieniężna została nałożona na skarżących na podstawie przepisów ustawy o transporcie drogowym. Przepis art. 93 ust. 7 tej ustawy stanowi zaś, że do kar pieniężnych przewidzianych tą ustawą nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Mamy zatem do czynienia z kolizją dwóch norm ustawowych: art. 67 u.f.p., który odsyła w kwestii udzielania ulg w spłacie tych kar do Ordynacji podatkowej i art. 93 ust. 7 ustawy o transporcie drogowym, wyłączającym stosowanie Ordynacji podatkowej do tych kar. Porównując zakresy zastosowania tych dwóch przepisów do kar z tytułu naruszenia przepisów o transporcie drogowym, można przyjąć, że zakres zastosowania art. 93 ust. 7 ustawy o transporcie drogowym jest szerszy, ponieważ generalnie wyłącza zastosowanie do tych kar Ordynacji podatkowej. Natomiast art. 67 u.f.p. tę zasadę przełamuje (czyni od niej wyjątek), w pewnym tylko zakresie, obejmującym udzielanie ulg w spłacie należności z tytułu takich kar. Zgodnie z regułą kolizyjną lex specialis derogat legi generali należałoby zatem oceniać dopuszczalność udzielania ulg i umarzania należności z tytułu omawianych kar na podstawie odesłania zawartego w art. 67 u.f.p., w konsekwencji według przepisów Ordynacji podatkowej.

Jak już wspomniano art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej określa materialnoprawne przesłanki udzielania ulg. Stanowi on, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może: rozłożyć zapłatę podatku na raty (pkt 1) lub umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (pkt 3).

Odnosząc powyższe uwagi do stanu rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organy obu instancji i WSA błędnie przyjęły, że wniosek skarżących należało ocenić uwzględniając przepisy dotyczące udzielania ulg zawarte w ustawie o finansach publicznych, podczas gdy właściwą podstawę materialnoprawną decyzji i wzorzec kontroli jej zgodności z prawem stanowił art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. To uchybienie nie podważa jednak trafności stanowiska Sądu pierwszej instancji o wydaniu zaskarżonej decyzji i utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji z naruszeniem przepisów postępowania. Należy bowiem zauważyć, że zbadanie czy w rozpoznawanej sprawie zaistniały przesłanki wymienione w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej w istocie wymagało przeprowadzenia ponownie postępowania administracyjnego, zgodnie z zaleceniami przedstawionymi przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. W szczególności organy powinny ponownie przeanalizować sytuację życiową skarżących, w tym zdrowotną, majątkową i finansową, a następnie ocenić, czy w konkretnej sprawie zachodzi przypadek uzasadniony ważnym interesem wnioskodawców lub interesem publicznym uzasadniający udzielenie ulgi w spłacie należności z tytułu kary pieniężnej za naruszenie przepisów o transporcie drogowym. Decyzja organu podjęta na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej powinna być należycie uzasadniona, tak by nie było wątpliwości, że została ona podjęta w granicach uznania administracyjnego.

Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że mimo częściowo błędnego uzasadnienia zaskarżony wyrok odpowiada prawu i dlatego na podstawie art. 184 p.p.s.a. in fine oddalił skargę kasacyjną.