Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1309/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2,  art. 4 ust. 1 pkt 3.
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 70 par. 4.
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Beata Machcińska, Bożena Pindel, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2018 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2015. 613 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A S.A. w W. (dalej Spółka lub podatnik) od decyzji Prezydenta Miasta Z. (dalej organ podatkowy) z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej Kolegium lub SKO) utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego.

Uzasadniając rozstrzygnięcie SKO wskazało, że decyzją z dnia [...] organ podatkowy określił Spółce wysokość przedmiotowego zobowiązania w kwocie [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie przepisów art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 198 § 1 O.p. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. 2015. 613 ze zm.), dalej ustawa podatkowa lub u.p.o.l., z powodu nieprzeprowadzenia dowodu z oględzin obiektów budowlanych i nieustalenia przedmiotu opodatkowania oraz nieuwzględnienie tego, że od lutego 2009 r. inny podmiot jest właścicielem kanalizacji, a inny linii kablowych wskutek czego brak jest podatnika – właściciela całości techniczno-użytkowej w postaci kanalizacji i umieszczonych w niej kabli.

Kolegium stwierdziło, że w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia spornego zobowiązania z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, a następnie przytoczyło treść przepisów art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 i art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy podatkowej oraz art. 3 pkt 1, 2, 3, 4 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. 2006. 156. 1118 ze zm., dalej p.b.), by wyjaśnić, że w świetle utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości kwalifikacja linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej jako budowli w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej, a zatem, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Kolegium uznało, że dla kwalifikacji tego podmiotu jako budowli nie ma znaczenia czy linie te wraz z kanalizacją stanowią własność tego samego podmiotu, czy też mają różnych właścicieli. Powołało się na wyrok NSA z dnia 27 maja 2010 r. sygn. akt II FSK 1674/09 wskazując, że kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią sieć techniczną, są budowlą i podlegają spornemu opodatkowaniu. Odnosząc się do wątpliwości co do odrębnej własności linii kablowych i kanalizacji SKO odwołało się do wyroku WSA w Krakowie z dnia 3 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 243/15 cytując obszerne fragmenty uzasadnienia tego orzeczenia.

Przywołując treść art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej SKO podniosło, że w 2009 r. Spółka deklarowała na terenie miasta Z. (dalej miasto) do opodatkowania m.in. budowle o wartości [...] zł (za styczeń) i [...] zł (za luty – grudzień) wyjaśniając, iż przyczyną korekty od lutego 2009 r. była sprzedaż budowli podlegających temu opodatkowaniu co nastąpiło w dniu [...], zaś ich nabywcą był B Sp. z o.o., która stała się podatnikiem tego podatku. Powołując się na wyniki kontroli skarbowej przeprowadzonej u podatnika w zakresie przedmiotowego podatku ustaliło, że transakcja ta (sprzedaży i leasingu zwrotnego) obejmowała m.in. kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, nie objęto nią natomiast kabli umieszczonych w kanalizacji. Sprzedana infrastruktura nadal pozostawała w posiadaniu Spółki i była przez nią wykorzystywana do prowadzenia działalności telekomunikacyjnej. Organ podatkowy dokonał oględzin dokumentacji w postaci ewidencji środków trwałych (kartoteka komputerowa) na dzień jej przeprowadzenia oraz otrzymał od podatnika dane na nośniku pendrive, które według pracownika Spółki, zawierały pełną ewidencję środków trwałych za lata 2007-2009 na terenie miasta. Powołany przez organ podatkowy biegły z zakresu informatyki i telekomunikacji sporządził opinię z dnia [...], z treści której wynikało, że przedmiotem badania była baza danych przekazanych w formie elektronicznej ograniczonej do tabeli nazwanej [...] zawierająca 73.405 pozycji, z których każda odpowiadała jednemu środkowi trwałemu. Z tabeli tej wyselekcjonował 1224 pozycji, których lokalizacja znajdowała się na terenie miasta. Biegły dokonał selekcji tych danych, ich wyodrębnienia co do miejsca lokalizacji i porównania z klasyfikacją środków trwałych. W wydanej decyzji organ podatkowy wyodrębnił środki trwałe podlegające opodatkowaniu, dokonał analizy ich zestawienia (z dnia [...] i [...]) złożonego przez Spółkę oraz uwzględnił opinię biegłego dokonując ich kwalifikacji i przyjmując do opodatkowania poszczególne grupy środków trwałych. Wskazał, które z nich nie uwzględnił w podstawie opodatkowania odwołując się do decyzji SKO dotyczącej 2008 r.

Zdaniem Kolegium organ podatkowy wskazał szczegółowo przedmiot opodatkowania w zakresie budowli uwzględniając poszczególne środki trwałe w oparciu o dane z ewidencji środków trwałych. Wyselekcjonował środki trwałe na terenie miasta stanowiące w większości całość techniczną sieci telekomunijacyjnej (przełącznice, kanalizacje kablowe, rurociągi kablowe, linie kablowe, kabel światłowodowy i.t.d.). Powołał biegłego, który dokonał charakterystyki poszczególnych środków trwałych pozwalającą na ocenę czy wskazany obiekt może być uznany za budowle, dlatego też zbędne było przeprowadzenie dowodu z oględzin środków trwałych. Sporne obiekty ujęte w podstawie opodatkowania, w świetle opinii biegłego niewątpliwie stanowią, zdaniem SKO, elementy sieci technicznej, będącej budowlą wprost wymieniona w art. 3 pkt 3 p.b. tj. sieć telekomunikacyjna. Wartość tych budowli (środków trwałych) ustalono w dniu 1 stycznia 2009 r.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżąca Spółka, reprezentowana przez fachowego pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zwrot kosztów postępowania zarzucając:

1) art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 oraz w związku z art. 70 § 1 O.p. - przez dokonanie rozstrzygnięcia merytorycznego w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009;

2) art. 210 § 4 w związku z art. 122 oraz art. 187 § 1 O. poprzez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie przedmiotu i podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania dowodu z oględzin;

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. la ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w okresie luty-grudzień 2009 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one budowli w rozumieniu tej ustawy.

Uzasadniając skargę pełnomocnik Spółki podniósł, iż SKO nie uwzględniło, że orzekło w sprawie zobowiązania przedawnionego, gdyż takim już było w momencie wydania oraz doręczenia zaskarżonej decyzji zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2009. Stwierdził, że wskazany w art. 70 § 1 O.p. termin stanowi granicę czasowej ostatecznej weryfikacji samoobliczenia dokonanego przez podatnika (w tym wypadku na podstawie art. 6 ust. 9 ustawy podatkowej). Weryfikacji tej dokonuje - w przypadku wniesienia odwołania - organ odwoławczy, który rozpoznaje sprawę podatkową w jej całokształcie. Oznacza to, że aby decyzja ostateczna organu podatkowego określiła skutecznie zobowiązanie podatkowe w kwocie innej niż wynikająca z deklaracji podatkowej podatnika, musi zostać doręczona przed upływem terminu z art. 70 § 1 O.p. Niedoręczenie jej do tego momentu oznacza konieczność uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzenia postępowania podatkowego, co wynika z art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" w związku z art. 208 § 1 O.p. W takiej sytuacji organ odwoławczy nie ma podstaw do zastosowania art. 233 § 1 pkt 1 O.p, tj. nie może utrzymać w mocy decyzji organu pierwszoinstancyjnego, gdyż oznaczałoby to dokonanie rozstrzygnięcia merytorycznego po przedawnieniu (tj. wymiar po przedawnieniu). Zdaniem skarżącej wbrew przywołanym powyżej przepisom, a także wbrew uchwale NSA z dnia 29 września 2016 r. sygn. akt II FPS 4/13, SKO zastosowało jednak art. 233 § 1 pkt 1 O.p.

Zdaniem skarżącej nie wystąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, bowiem przywołane przez Kolegium zastosowanie środka egzekucyjnego nie wywołało skutku przerwania biegu przedawnienia, gdyż egzekucję tę wszczęto w zakresie zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności.

Skarżąca zauważyła, że w zaskarżonej decyzji nie dokonano ustaleń, czy obiekty wyodrębnione przez biegłego są budowlami, zatem nie ustalono przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości. Brak tych ustaleń powoduje również, że wartość ustalona w decyzji jest nieprawidłowa. Nie ustalono bowiem prawidłowo wartości obiektów wyodrębnionych przez biegłego, w tym zwłaszcza udziału procentowego poszczególnych środków trwałych na terenie Miasta Z. W obu aspektach opodatkowania budowli organy podatkowe bezkrytycznie przyjęły ustalenia wynikające z opinii biegłego. Ponadto organ nie dokonał ustaleń, czy wartość budowli przyjęta jako podstawa opodatkowania za rok 2009 dotyczy obiektów będących w istocie budowlami i w efekcie nie ustalił przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości. Brak tych ustaleń powoduje również, że wartość ustalona w decyzji jest nieprawidłowa. Pełnomocnik Spółki podkreślił, że kwalifikacja obiektu jako budowli w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej to nie tylko problem prawidłowego zastosowania przepisów tej ustawy, ale również dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych, które stanowią podstawę zastosowania przepisów materialnych (wskazał na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1471/06 oraz orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., a nadto na uchwalę 5 sędziów NSA z dnia 5 listopada 2001 r., sygn. akt FPK 8/01 i wyrok WSA w Białymstoku z dnia 15 października 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 291/08, WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 991/08 oraz I SA/Wr 992/08; NSA z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 481/09 i II FSK 482/09 oraz WSA w Kielcach z dnia 6 października 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 432/10 oraz I SA/Ke 435/10.

Zdaniem skarżącej w przedmiotowej sprawie nie przedstawiono żadnego dowodu, z którego wynikałoby, że obiekty objęte podatkiem od nieruchomości posiadają cechy budowli. Wobec powyższego obowiązkiem organu było przeprowadzenie dowodu z oględzin tych obiektów. Oględziny pozwoliłyby na zweryfikowanie: czy konkretny obiekt to linie kablowe ułożone w kanalizacji, oraz czy konkretny obiekt to urządzenie, które ewentualnie można zaliczyć do przedmiotu opodatkowania. Zdaniem Spółki nieprzeprowadzenie dowodu z oględzin stanowi naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Podkreślono, że dowód z oględzin pozwoliłby na weryfikację, czy wartość przyjęta jako podstawa opodatkowania w 2009 roku nie obejmuje się urządzeń, których nie można zaliczyć do przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości np. z uwagi na fakt, iż instalacje i urządzenia położone wewnątrz budynku i pozostające z nim w ścisłym związku, nie są kwalifikowane jako budowle, ani jako ich części.

Ponadto trudno uznać, aby biegły i organy podatkowe ustaliły prawidłowo skutki transakcji z dnia [...] dla stanu własności budowli u skarżącej. Ani biegły, ani organy nie wyjaśniły, w jaki sposób ustalona za okres luty-grudzień 2009 r. wartość budowli uwzględnia sprzedaż dokonaną w dniu [...]. Również zatem z tego powodu zaskarżona decyzja narusza art. 210 § 4 w związku z art. 122 i art. 187 § 1 Op, zaś naruszenie to przesądza o wpływie podniesionych naruszeń na wynik sprawy, gdyż w jego wyniku trudno uznać, aby prawidłowo ustalono podstawę opodatkowania od budowli.

Spółka wyraziła pogląd, że w sytuacji, w której właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Powołała się przy tym na wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12, z którego zdaniem Spółki jednoznacznie wynika, że nie jest możliwe samodzielne opodatkowanie linii kablowych, zaś w sytuacji, w której przebiegają one przez cudzą kanalizację (w przedmiotowej sprawie: przez kanalizację stanowiącą własność innej Spółki), ich właściciel nie jest podatnikiem od całości techniczno-użytkowej budowli, którą tworzą wraz z kanalizacją. Oznacza to, że w tej sytuacji linie kablowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Powyższe znajduje również potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 674/14.

Według Spółki przeciwne stanowisko wyrażone przez WSA w Krakowie w przywołanym przez Kolegium wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 243/15 - wskazujące na możliwość opodatkowania skarżącej z tytułu pozostałych w jej własności linii kablowych jako właściciela "części budowli" - nie jest prawidłowe.

Odpowiadając na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko.

Postanowieniem z dnia 3 października 2016 r. Sąd zawiesił postępowanie w sprawie, a następnie postanowieniem z dnia 20 sierpnia 2018 r. podjął je po ustaniu przyczyn zawieszenia.

Na rozprawie w dniu 8 października 2018 r. pełnomocnik Spółki wniósł o zawieszenie postępowania do czasu zakończenia postępowania w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych zakończonej wyrokiem WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2085/17 (obecnie toczy się postępowanie kasacyjne), a nadto powołał się na wyroki NSA zapadłe w sprawach II FSK 729/14 i II FSK 1464/16. Sąd odmówił zawieszenia postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutu przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego, skoro Spółka dowodziła, że została ona wydana po upływie terminu przedawnienia i nie doszło wcześniej do przerwania jego biegu, zaś organ odwoławczy wskazywał, iż bieg tego terminu został przerwany z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony jeszcze w 2014 r. Poza sporem między stronami było, że na podstawie decyzji nieostatecznej z dnia [...], której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z dnia [...] nadano tytuł wykonawczy z dnia [...], który doręczono Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego w dniu [...], oraz że tego samego dnia doręczono zawiadomienie o zajęciu Bankowi, który tytuł ten zrealizował do dnia [...].

Dokonując oceny tego zagadnienia Sąd zauważa, że prawomocnym wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 22 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 986/15, oddalono skargę Spółki na postanowienie SKO w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej wydanej w sprawie przedmiotowego podatku, zaś wyrokiem NSA z dnia 31 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 2165/16 oddalono skargę kasacyjna Spółki od tego orzeczenia. W wyrokach tych ustalono, że postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy nadał rygor natychmiastowej wykonalności swojej decyzji nieostatecznej z dnia [...] którą określił Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości [...] zł. Ustalono również, że Spółka otrzymała odpis decyzji wymiarowej w dniu [...], a więc przed terminem przedawnienia, który upłynął z dniem 31 grudnia 2014 r. Rozstrzygając sprawę Sądy uznały, że nie doszło do przedawnienia spornego zobowiązania skoro okoliczność ta wykluczałaby orzekanie w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności. Nieprawomocnym wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2017 r. WSA w Warszawie w sprawie III SA/Wa uchylił postanowienia organów obu instancji dotyczące zarzutów na postępowanie egzekucyjne w egzekucji spornego podatku za 2009 r. w łącznej kwocie [...] zł należności głównej stwierdzając, że w zakresie zarzutu nieistnienia obowiązku w części odsetkowej organ nadzoru wierzyciela (SKO w Katowicach) nie uzasadnił swego stanowiska, zaś zarzut niedoręczenia postanowienia o rygorze rozstrzygnie się w innym postępowaniu, co nastąpiło w sprawie I SA/Gl 986/15, gdzie prawomocnie oddalono skargę Spółki na wydane w tej kwestii postanowienie.

Powyższe oznacza, że w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia w myśl art. 70 § 4 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu bieg terminu przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Należy przy tym zgodzić się ze stanowiskiem, iż "Wprawdzie w myśl art. 70 § 4 o.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, jednak uznać należy, że aby taki skutek nastąpił muszą być spełnione zasadnicze wstępne warunki, tj. doręczenie nieostatecznej decyzji określającej (albo ustalającej) wysokość zobowiązania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania oraz nadanie takiej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności również przed upływem tego terminu. Oczywiście niezbędne są także dalsze czynności zmierzające do przerwania terminu przedawnienia, tj. nadanie, wystawienie tytułu wykonawczego przez wierzyciela, przekazanie go organowi egzekucyjnemu i zastosowanie przez ten organ środka egzekucyjnego przed upływem okresu przedawnienia" (tak wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 1032/16). Ponadto warunkiem skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia jest to by nie doszło do uchylenia decyzji nieostatecznej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności lub postanowienia o nadaniu takiego rygoru bowiem uchylenie takiej decyzji lub postanowienia powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia (tak wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 611/17 i I SA/Gl 883/16).

Jak wynika z przedstawionych wyżej okoliczności decyzja nieostateczna określająca sporne zobowiązanie podatkowe wydana została w dniu [...] i doręczona w dniu [...]. Po jej doręczeniu, tego samego dnia, wydano postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, zaś w dniu kolejnym tj. [...] wystawiony został na jej podstawie tytuł wykonawczy, przekazany organowi egzekucyjnemu, który tego samego dnia zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia i doręczył zawiadomienie o zajęciu bankowi oraz Spółce wraz z tytułem wykonawczym. Tym samym przed upływem terminu przedawnienia co miało nastąpić z końcem 2014 r. spełnione zostały wszystkie warunki niezbędne dla jego przerwania w przewidzianej prawem kolejności. Należy dodać, że Sąd prawomocnie oddalił skargę na postanowienie o nadaniu rygoru i nie doszło do uchylenia decyzji określającej sporne zobowiązanie. Fakt doręczenia postanowienia o rygorze już po upływie terminu przedawnienia nie ma znaczenia dla przerwania jego biegu, skoro do doręczenia takiego doszło, a wcześniej, jeszcze przed upływem tego terminu, wypełniono przesłanki z art. 70 § 4 O.p. Postanowienie o rygorze nie stanowi o określeniu podlegającego egzekucji zobowiązania lecz jedynie umożliwia jego wykonanie.

Podnoszony na rozprawie zarzut dotyczący możliwości przerwania biegu terminu przedawnienia wobec doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności po upływie terminu przedawnienia był nieskuteczny, gdyż kwestia prawidłowości doręczenia tego postanowienia została rozstrzygnięta prawomocnym wyrokiem tut. Sądu z dnia 22 marca 2016 r., którym to Sąd oddalił skargę Spółki na postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej sporne zobowiązanie. Wyrok ten, z mocy art. 170 ustawy p.p.s.a. wiązał Sąd rozpoznający sprawę w tym znaczeniu, że postanowienie o rygorze nadal funkcjonuje w obrocie prawnym, a tym samym Sąd nie mógł stwierdzić, że zostało ono wydane wbrew czy niezgodnie z prawem, bądź że nie istnieje. Oznacza to, że niezależnie od daty doręczenia tego postanowienia mogło ono stanowić podstawę wykonalności decyzji nieostatecznej, zaś decyzja ta zaopatrzona w taki rygor mogła i stanowiła podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego skierowanego do egzekucji w toku której zastosowano środek egzekucyjny, o którym Spółka została zawiadomiona jeszcze przed upływem terminu przedawnienia ([...]). Skoro postanowienie o rygorze funkcjonowało, Sąd nie mógł stwierdzić, że nie ma ono znaczenia, gdyż zostało doręczone po upływie terminu przedawnienia zobowiązania którego dotyczyło. Kwestia prawidłowości i terminu doręczenia tego postanowienia została już prawomocnie rozstrzygnięta (powagą rzeczy osądzonej).

Ponadto należy stwierdzić, że bieg terminu przedawnienia nie przerywa wydania decyzji nieostatecznej czy postanowienia o rygorze lecz zastosowanie środka egzekucyjnego. Z uwagi na charakter instytucji "rygoru natychmiastowej wykonalności" wydanie postanowienia w tym zakresie powoduje wykonalność obowiązków wynikających z decyzji nieostatecznej, a tym samym możliwość "natychmiastowego" przystąpienia do jej wykonania w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przyjęcie poglądu, że dla skuteczności wystawienia tytułu wykonawczego konieczne jest uprzednie doręczenie postanowienia o rygorze byłoby sprzeczne z istotą tej instytucji "rygoru" oraz nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy egzekucyjnej, w tym z art. 27 § 1 pkt 3, wymagającym jedynie stwierdzenia, że obowiązek jest wykonalny, a więc m.in. że wydano postanowienie o rygorze, a więc że postanowienie w tym przedmiocie doręczono, przy czym kwestia ta nie podlega badaniu w postępowaniu egzekucyjnym. "Z istoty postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wynika, że decyzja, której ten rygor dotyczy jest "natychmiast wykonalna". Skutek w postaci "wykonalności" decyzji następuje zatem już w dniu wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, a nie w dniu jego doręczenia. Wydane w określonym dniu postanowienie wywiera skutek w postaci natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji już w dniu wydania, jeżeli spełnione zostaną dodatkowe warunki, w tym przede wszystkim warunek w postaci doręczenia postanowienia" (tak wyrok NSA z dnia 12 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 523/13). W niniejszej sprawie kwestia doręczenia postanowienia o rygorze była bezsporna i poddana ocenie Sądu, o czym była mowa wyżej.

Sąd odmówił zawieszenia postępowania wnioskowanego przez pełnomocnika Spółki na rozprawie w dniu 8 października 2018 r. uznając, że wynik postępowania toczącego się obecnie przed NSA, a dotyczącego wyroku WSA w Warszawie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym nie ma znaczenia w niniejszej sprawie, gdyż kwestia nadania rygoru natychmiastowej wykonalności została już przesądzona wyrokiem tutejszego Sądu (I SA/Gl 986/15), zaś zarzut nieistnienia obowiązku co do odsetek nie dotyczył spornego zobowiązania lecz jedynie należności ubocznych. Ponadto zawieszeniu postępowania sprzeciwiała się zasada szybkiego postępowania i Sąd uznał, że nie jest celowe wstrzymywanie biegu sprawy, która zawisła przed tutejszym Sądem w 2015 r. (3 lata).

Odnosząc się do kwestii merytorycznych należy stwierdzić, że w tutejszym Sądzie toczyło się postępowanie ze skargi Spółki na decyzję dotyczącą opodatkowania spornych przedmiotów za rok 2010, w wyniku którego Sąd wyrokiem z dnia 19 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 1260/16 skargę oddalił. Od wyroku tego Spółka wniosła skargę kasacyjną do danej chwili nierozpoznaną przez NSA.

Z uwagi na tożsamość lub zbieżność stanu faktycznego i prawego sprawy już rozstrzygniętej (2010 r.) i obecnie rozstrzyganej (2009 r.) oraz wobec akceptacji ocen prawnych i poglądów wyrażonych w powołanym wyroku, Sąd orzekający w sprawie uznaje je za własne i w dalszej części uzasadnienia w znacznej mierze powtórzy jako motywy rozstrzygnięcia.

W kwestii dotyczącej umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] i jej wpływ na opodatkowanie skarżącej Sąd zauważa, że sprawa ta była przedmiotem rozstrzygnięcia w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 2651/15 (powtórzona także w sprawach o sygn. akt: II FSK 2782/15, II FSK 3608/15, II FSK 3128/15 czy II FSK 3033/15). W tezie powołanego wyroku z 14 czerwca 2016 r. podniesiono, że:

"1.Fakt, że nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych w rękach skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu.

2. W przepisach prawa podatkowego brak jest bowiem zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli."

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej (obowiązującym w 2009 r.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowla – uwzględniając jej definicję zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy – to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z definicji tej wynika, że budowlą jest każdy obiekt budowlany z wyłączeniem budynku lub obiektu małej architektury.

Opodatkowania podatkiem od nieruchomości następuje z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, zgodnie z jej art. 3 pkt 1, 2 i 3 ilekroć mowa jest w niej o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury,

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przywołana definicja budowli jest definicją zakresowo niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budowle, zastrzegając podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Natomiast w załączniku do ustawy u.p.b. (kategoria XXVI), do obiektów budowlanych zaliczone zostały między innymi sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne.

NSA dla prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa materialnego sięgnął do rozważań i dyrektyw interpretacyjnych Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z dnia 13 września 2011 roku sygn. akt P 33/09 (Dz.U. 2011. 206. 1228). Odnosząc się do kwestii wykładni analizowanych tu przepisów prawnych Trybunał zaznaczył, że trudności interpretacyjne spowodowane są nie dość precyzyjnym wyznaczeniem przez ustawodawcę relacji występujących pomiędzy regulacjami powołanych aktów normatywnych (ustawy: u.p.b. i u.p.o.l.). Trybunał zauważył jednak, że sytuację taką w procesie stosowania prawa należy uznać za typową, gdyż najczęściej okazuje się, że organy stosujące prawo muszą brać pod uwagę tzw. kontekst normatywny regulacji prawnej, co nie tylko wyklucza komfort odwołania się do przepisów jednego aktu normatywnego, lecz zazwyczaj oznacza konieczność szczegółowego rozważenia związków zachodzących pomiędzy unormowaniami należącymi do różnych dziedzin prawa. Trybunał, odwołując się o orzecznictwa sądów administracyjnych zauważył, że o kwalifikacji określonych obiektów jako budowli, oprócz definicji sformułowanej w art. 3 pkt 3 u.p.b., mogą przesądzać również inne przepisy rozważanej ustawy oraz załącznik do niej określający kategorie obiektów budowlanych, a ponadto stwierdził, że o zakwalifikowaniu określonego obiektu jako budowli w rozumieniu u.p.b. może współdecydować treść innych regulacji prawnych, w tym także treść aktów podstawowych. Przepisy odrębne nierzadko precyzują bowiem znaczenie wyrażeń występujących w prawie budowlanym lub rozważane wyrażenia wprost definiują.

Pozwoliło to NSA na stwierdzenie, że niewątpliwie obiekt budowlany, jakim jest sieć techniczna (w stanie tej sprawy sieć telekomunikacyjna - służąca do przesyłu sygnału) nie ma cech budynku ani obiektu małej architektury. Stanowi jednocześnie jedną, zorganizowaną całość użytkową, sieć składającą się z funkcjonalnie powiązanych elementów (w tym linii kablowych umieszczonych w kanalizacji). Stanowi zatem "obiekt budowlany" w rozumieniu art. 3 u.p.b., a także, jako budowla, przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości według art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej.

Trafność takiego stanowiska potwierdza także nowelizacja ustawy Prawo budowlane, wprowadzona ustawą z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. z 2010 nr 106 poz. 675). Zmiana przepisów polegała na dodaniu do art. 3 ust.3 u.p.b. pkt 3a. Przepis ten wprowadził i zdefiniował pojęcie obiektu liniowego wskazując, że budowlą jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego. Skoro zatem, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to biorąc pod uwagę, że linia telekomunikacyjna umieszczona w kanalizacji kablowej nie jest ani obiektem budowlanym lub jego częścią ani urządzeniem budowlanym, linia taka po dniu wejścia w życie omawianej nowelizacji nie stanowi już przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skoro dopiero w ramach ww. nowelizacji Prawa budowlanego, ustawodawca uznał, że budowlą jest sama kanalizacja kablowa, bez zainstalowanych w niej kabli, które nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego, to w stanie prawnym obowiązującym przed zmianą przepisów tj. do 17 lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna odpowiadała zakresowi pojęcia budowli na gruncie Prawa budowlanego, a w konsekwencji i przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zarówno wówczas, gdy położona była w kanalizacji, jak i bezpośrednio w ziemi. W takim układzie to jednakże sieć telekomunikacyjna stanowi obiekt budowlany, a konkretnie rzecz ujmując budowlę, i jako zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania, a więc stanowiąc całość techniczno-użytkową, podlega ona na gruncie regulacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - z uwzględnieniem każdego z jej elementów. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy przy tym rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku.

Dotychczasowe orzecznictwo (por. wyroki NSA z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 1674/09, II FSK 1673/09, z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 144/10, z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1240/10) prezentuje pogląd, że jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas oba te elementy tworzą jedną całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sprzedaż kanalizacji kablowej innemu podmiotowi nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z tą kanalizacją. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt II FSK 553/10). Rozdzielenie własności poszczególnych elementów budowli na gruncie prawa cywilnego nie oznacza, że budowla ta jako pewna techniczna całość (sieć telekomunikacyjna) utraci na gruncie prawa podatkowego ten walor i przestanie być przedmiotem opodatkowania. Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez skarżącą Spółkę, zgodnie z którym rozdzielenie własności tych dwóch elementów sieci powodowałoby, że okablowanie nie stanowiłoby już przedmiotu opodatkowania oznaczałoby, że to od woli podatnika, a nie od woli ustawodawcy, zależałoby, co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem NSA w przepisach prawa podatkowego brak jest też zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli. Również w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną, nadającą się do określonego użytku całość.

Pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, należy zatem rozumieć także właściciela części budowli, nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli.

W podsumowaniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że fakt, iż nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych w rękach skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu.

W przepisach prawa podatkowego brak jest bowiem zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli.

Podatnik kwestionował również przyjęte przez organ wartości przedmiotów opodatkowania. W przypadku opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości jedną z istotnych kwestii, jakie winny być ustalone jest wartość budowli, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, winna być ona ustalona na dzień pierwszy stycznia roku podatkowego w wysokości stanowiącej podstawę amortyzacji w tym roku, niepomniejszonej o odpisy amortyzacyjne. W przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych ‒ podstawę opodatkowania stanowi ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jeżeli od budowli nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Odwołanie się w regulacji dotyczącej podatku od nieruchomości do przepisów regulujących podatki dochodowe i podstawy dokonania amortyzacji niewątpliwie wskazuje na to, że dowodem, na podstawie którego można ustalić wartość budowli jest ewidencja środków trwałych. Nie można jednak zapominać, że wartość budowli powinien określić podatnik (będący osobą prawną), uwzględniając powyższe zasady, w deklaracji podatkowej, którą ma obowiązek złożyć stosownie do art. 9 pkt 1 ustawy podatkowej. Jeżeli wartości tej nie określi, bądź poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, który ustali tę wartość (art. 4 ust. 7 u.p.o.l.). Oznacza to, że organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności opierać się na danych podanych przez podatnika, a dopiero gdy podatnik nie określi wartości budowli lub poda wartość odbiegającą od wartości rynkowej (tę ma obowiązek podać w przypadku, gdy budowla nie podlega amortyzacji, co nie miało miejsca w tym wypadku), zobligowany jest powołać biegłego. W przypadku wątpliwości co do prawidłowości podanej przez podatnika wartości budowli, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., organ podatkowy może i powinien ją zweryfikować w postępowaniu podatkowym za pomocą wszelkich dostępnych środków dowodowych. Z tej powinności organy podatkowe w pełni się wywiązały. Organ podatkowy wzywał skarżącą do złożenia wyjaśnień. Udzielane zaś odpowiedzi pozwoliły organom przyjąć do podstawy opodatkowania wartość budowli zadeklarowaną przez Spółkę (zestawienie środków trwałych za 2009 r. z dnia [...]). Ponadto w dniu [...] w toku oględzin Spółka udostępniła do przeglądania kartoteki środków trwałych, zaś w dniu [...] przekazała dane elektroniczne zawierające pełną ewidencję w zakresie przedmiotowego opodatkowania co pozwoliło, przy uwzględnieniu opinii biegłego i zestawieniu środków trwałych odnoszących się do leasingu, a przedłożonych w dniu [...] na ustalenie środków trwałych Spółki stanowiących budowlę.

Organy podatkowe prawidłowo dokonały weryfikacji środków trwałych Spółki korzystając z opinii biegłego, który dokonał ich selekcji według opisu rodzaju środka trwałego zgodnie z kodami GUS zawartymi w ewidencji środków trwałych oraz funkcjonalnego grupowania ze wskazaniem central telekomunikacyjnych na terenie Gminy i zgodnie z opisem środków trwałych stwierdził przynależność grupy środków trwałych do poszczególnych central. Wskazał na obiekty telekomunikacyjne i wyposażenie centrali oraz wyodrębnił środki trwałe ze względu na lokalizację wykazując techniczno-użytkowe środki trwałe w poszczególnych lokalizacjach. Opinię tę organy podatkowe uznały za pełną i jasną, zaś ocena ta zdaniem Sądu była prawidłowa, znajdująca uzasadnienie w zgromadzonym materiale dowodowym (baza danych zawierające środki trwałe według stanu na dzień 1 stycznia 2009 r.).

Według Sądu organ podatkowy słusznie dokonał zakwalifikowania środków trwałych do odpowiednich grup jako elementy sieci służące do łączenia niezależnych kabli, pozwalające na przesył sygnału, fragmenty kanałów teletechnicznych wraz z ułożonym okablowaniem i usługami z nimi związanymi i inne obiekty, które były częściowo zadeklarowane przez Spółkę. Organ podatkowy nie uwzględnił w podstawie opodatkowania środków trwałych w łącznej wartości [...] zł, postępując zgodnie z decyzją Kolegium dotyczącą ich opodatkowania za 2008 r. Przyjął jako zgodne z rzeczywistością oświadczenie Spółki dotyczące obiektów położonych na terenie innych miast wyłączając je z opodatkowania. Ponadto nie opodatkował środki trwałe budzące wątpliwości co do ich usytuowania. Organ podatkowy nie uwzględnił w podstawie opodatkowania pozostałych obiektów typu [...], [...], [...], [...] i pozostałe środki wyselekcjonowane przez biegłego mające na uwadze, że mogą one nie stanowić całości techniczno-użytkowej budowli i mogą znajdować się w budynkach.

Organy podatkowe prawidłowo uznały, że opodatkowane obiekty stanowią całość techniczną sieci telekomunikacyjnej korzystając w tym zakresie z wiadomości specjalnych posiadanych przez biegłego i na podstawie jego opinii klasyfikując poszczególne obiekty jako element sieci technicznej będącej budowlą wprost wymienionym w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Przedmiot opodatkowania w znacznej części pokrywał się ze wskazanymi przez Spółkę jako budowla (zestawienie z dnia [...]). Jako wartość opodatkowanych budowli organy przyjęły wartość ustaloną na dzień 1 stycznia 2009 r. tj. zgodnie z danymi ewidencyjnymi zawartymi w ewidencji środków trwałych na ten dzień.

Sąd uznał za nieuzasadniony zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., a zwłaszcza zaniechania dowodu z oględzin. Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja zawiera odpowiednie uzasadnienie faktyczne i prawne, wskazuje fakty, które zostały uznane za udowodnione i dowody, na podstawie których dokonano tych ustaleń, a nadto przytaczają podstawę prawną i jej wyjaśnienia. Podstawę wydania decyzji stanowiły kompletne ustalenia faktyczne i analiza przepisów prawa materialnego mających w sprawie zastosowanie. Organy nie pominęły żadnych dowodów w tym zgłoszonych przez Spółkę za wyjątkiem dowodu z oględzin, który słusznie uznały za bezzasadny, gdyż jego przedmiotem były okoliczności nie mające istotnego znaczenia, skoro przedmiot opodatkowania stanowiły elementy sieci technicznej stanowiące środki trwałe ustalone na podstawie danych przekazanych przez Spółkę. Dane te były w wystarczająco stwierdzono dowodem w postaci opinii biegłego sporządzonej w oparciu o informacje przekazane przez samą Spółkę. Opinia ta została uznana przez organy podatkowe jako wiarygodna i mogąca stanowić podstawę do określenia przedmiotu opodatkowania i charakteru opodatkowanych obiektów jako środków trwałych położonych w obszarze własności organu podatkowego. Spółka nie kwestionowała własnych danych przekazanych organowi podatkowemu, a właśnie na podstawie tych informacji doszło do określenia poszczególnych podmiotów opodatkowania. Domagając się oględzin wskazanych podmiotów strona w istocie przeczyła własnym dowodom przedstawionym w sprawie. Ponadto jak wynika z treści decyzji organy podatkowe odstąpiły od opodatkowania obiektów, które nie stanowiły budowli i mogących się znajdować w budynku, a nadto obiektów położonych poza zakresem miejscowej własności organu podatkowego. Tym samym okoliczność, która miała być udowodniona przez oględziny została już uwzględniona, stwierdzona przez organy podatkowe również na podstawie innych dowodów lub ustaleń. Nie doszło do naruszenia art. 188 O.p. ani innych wskazanych w skardze. Wbrew twierdzeniom skargi organy podatkowe w sposób prawidłowy ustaliły skutki transakcji z [...] uwzględniły je przy wymiarze podatku za okresy sprzed transakcji i po jej zawarciu.

Zdaniem Sądu nie doszło do uchybienia przepisom art. 122, art. 187 § 1 czy art. 191 O.p., gdyż zebrano i rozpatrzono w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy, na którego podstawie w sposób logiczny i zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego dokonały oceny poszczególnych dowodów w ich funkcjonalnym powiązaniu.

Całkowicie nieuzasadnione było podnoszenie w dniu rozprawy po 3 latach procesu, zarzutów natury faktycznej co do kwalifikacji poszczególnych środków trwałych czy obiektów w sytuacji, gdy okoliczność ta nie była wyraziście artykułowana w postępowaniu podatkowym, a Sąd administracyjny co do zasady nie ustala faktów. Tryb przedstawienia tych zarzutów i ich charakter uniemożliwiał Sądowi ich zbadanie i ocenę. Zarzuty te były co najmniej spóźnione.

Dlatego też Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób określony w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2018. 1302) i na podstawie art. 151 tej ustawy skargę oddalił.