Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1941/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42 ust. 1 pkt 2, srt. 5 ust. 1 pkt 1, art. 13 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2017 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej jako "NUS"), decyzją z [...] sierpnia 2013 r., nr [...] określił Skarżącej M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej także jako "Strona" lub "Spółka") zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień 2011 r.

Stwierdzono bowiem nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2011 r.

Spółka prowadziła działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży folii stretch, taśmy polipropylenowej oraz taśmy PET, służących do opakowań.

Spółka dokonywała sprzedaży m.in. w formie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej: w skrócie WDT) stosując stawkę podatku VAT 0%. W kwietniu 2011 r. dokonała m.in. dwóch sprzedaży w ramach dostaw towaru na rzecz podmiotu z siedzibą na terenie Słowacji: P.[...] Slovakia, posiadającego numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych VAT UE: [...] - dalej: P. Przedstawicielem ustawowym tego podmiotu był Pan V. M. Dostawy, których przedmiotem była folia stretch, udokumentowano fakturami VAT o nr:

- [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r. na wartość 146.533,02 zł. podatek VAT: 0%

- [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r. na wartość 44.148,26 zł. podatek VAT: 0%.

Dostawy WDT realizowane były transportem nabywcy - wg procedury "EXW". Z dokumentacji (CMR i confirmation) przedłożonej przez Spółkę wynika, że towar załadowany był w siedzibie Spółki w K., a jako miejsce otrzymania towaru wskazano siedzibę nabywcy, czyli S.

Jak wynika z relacji organu, z czynności sprawdzających i kontrolnych przeprowadzonych przez właściwe organy podatkowe w firmach transportowych realizujących ww. dostawy wynika, że towar nie został przewieziony przez granicę Polski, a transportowany był na odcinku krajowym. W szczególności pracownicy Urzędu Skarbowego w D. ustalili w trakcie czynności przeprowadzonych w firmie T. Sp. z o.o., że: -usługa została zrealizowana na trasie krajowej K.-S.; -w żadnym wypadku transport nie był realizowany na S; -pojazd realizujący dostawę nie posiadał licencji na transport międzynarodowy; -osobą przyjmującą zlecenie w T. Sp. z o.o. była D. U.; -kierowcą realizującym zlecenie (transport) był P. W.

W ocenie NUS, powyższe ustalenia wynikają z oświadczeń prezesa zarządu T. Sp. z o.o. M. P., który nie potrafił wyjaśnić rozbieżności w treści listów CMR, tj. będącego w dokumentacji jego firmy i okazanego mu przez kontrolujących, z którego wynika miejsce przeznaczenia - S. Nadto, zlecenia wysłanego za pośrednictwem e-mail, przez firmę M. Sp. z o.o. z siedzibą w K., a przyjętego przez D. U. wynika, że załadunek miał miejsce w K. (wskazanie adresu i siedziby Spółki) natomiast rozładunek w S. przy ul. [...] w firmie K.. Zlecenie nie przewiduje żadnych innych punktów przeładunkowych. Wyjaśnić tu należy, że firma M. Sp. z o.o. jako firma spedycyjna przyjęła zlecenie od P. i następnie zleciła transport przewoźnikowi – T. Sp. z o.o. Kierowca realizujący zlecenie transportu – P. W., przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że towar załadowany został w K., a rozładowany w S. Z faktury VAT nr [...] wystawionej dnia [...] kwietnia 2012 r. przez T. Sp. z o.o. dla M. Sp. z o.o., dokumentującej przedmiotową usługę transportową wynika trasa transportu: K. - S.

Pracownicy Urzędu Skarbowego w S. ustalili w trakcie czynności przeprowadzonych w firmie T., że usługa została wykonana na trasie K. - B. Z faktury VAT nr [...] wystawionej dnia [...].04.2011 r. przez T. dla P., dokumentującej przedmiotową usługę transportową wynika trasa transportu: K. - B.

NUS odniósł się do ustaleń dokonanych przez pracowników Urzędu Skarbowego K. w firmie M. Sp. z o.o.

Dodatkowo ustalono, że M. Sp. z o.o. nie posiada przedmiotowego zlecenia transportowego od P. i nie jest wiadome w jaki sposób zostało ono przekazane do realizacji.

NUS powołał się na to, że słowacki organ podatkowy sporządził sprawozdanie z wizyty przedstawiciela ustawowego firmy P. – V. M. Podsumowując udzieloną odpowiedź słowacki organ podatkowy stwierdził, iż "W oparciu o nasze wnioski, towary nie były magazynowane na Słowacji, ale zgodnie z oświadczeniem jedynie przejęte, sprawdzone i wysłane do końcowego konsumenta w Polsce. Nasz podatnik nie mógł udowodnić realizacji transportu przedmiotowych towarów na Słowację żadnym innym dokumentem niż te już przedłożone, które są sprzeczne. W opinii naszego organu podatkowego nasz podatnik nie spełnił warunków nabycia towarów z Polski, tj. transport towarów z państwa członkowskiego dostawcy do państwa członkowskiego przeznaczenia nie został jednoznacznie udowodniony."

W ocenie NUS, ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54. poz. 535, z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT") pozostawia otwarty katalog dowodów potwierdzających dokonanie WDT w art. 42 ust. 11 ustawy. Znaczy to, że dla ustawodawcy priorytetem jest treść dokumentów, a nie ich forma. Oznacza to także, że dowody inne niż te posiadane przez podatnika, np. te zgromadzone w toku postępowania podatkowego mogą mieć wpływ na zasadność zastosowania stawki 0%. Skoro warunek wymieniony w pkt 2 ust. 1 art. 42 ustawy o VAT dotyczy faktycznego przemieszczenia towarów z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy, to w sprawie należy dokonać oceny całokształtu materiału dowodowego dotyczącego 2 przedmiotowych transakcji i stwierdzić, czy miało miejsce faktyczne przemieszczenie towarów z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy.

Według NUS, z dokumentów posiadanych przez Spółkę (potwierdzenia confirmation i listy CMR) wynika, że towary zostały odebrane na terytorium Słowacji. Jednak czynności przeprowadzone w celu weryfikacji faktycznej trasy transportu towarów będących przedmiotem WDT nie potwierdzają, że towary zostały przewiezione i rozładowane na Słowacji.

Przewoźnik T. realizujący dostawę jednoznacznie stwierdził, że dostawa towarów udokumentowana fakturą VAT nr [...] z dnia [...].04.2011 r. zrealizowana została na odcinku krajowym K. – S., a pojazd który przewoził towary nie miał licencji na transport międzynarodowy. Zlecenie wysłane e-mailem z M. do T. również dotyczyło trasy krajowej. Wprawdzie wysyłający - maila T. M. zeznał, że o punkcie przeładunkowym na Słowacji został poinformowany przez zleceniodawcę, ale pozostawił ustalenia dotyczące trasy kierowcy i zleceniodawcy. Zleceniodawca zaś (V. M.) oświadczył, że miejscem przeznaczenia miała być Słowacja.

NUS zwrócił szczególną uwagę na opinię słowackiego organu podatkowego zawartą w informacji SCAC, tj. że V. M. nie posiada dowodów realizacji transportu przedmiotowych towarów na Słowację (żadnych innych niż te już przedłożone, które są sprzeczne) i nie spełnił warunków nabycia towarów z Polski.

NUS zgodził się ze Spółką, że nie brała ona udziału w organizacji transportu w przedmiotowych dostawach - dostawy realizowane były w procedurze EXW, czyli transport był w gestii kupującego. Procedura EXW nie zwalnia Spółki od podjęcia racjonalnych środków znajdujących się w jej mocy w celu udowodnienia prawidłowej dostawy WDT. Organ podkreślił, iż sposób dokumentacji WDT jest wyborem Spółki, która jako podmiot gospodarczy musi mieć świadomość ryzyka rynku gospodarczego, a tym samym konsekwencji uczestnictwa w tym rynku.

NUS zauważył, że kluczowymi dokumentami, na podstawie których Spółka uznała, że towar będący przedmiotem realizowanych dostaw opuścił terytorium Polski były potwierdzenia dostawy - confirmation oraz listy przewozowe CMR. Dokumenty te jednak, w wyniku czynności przeprowadzonych u przewoźników, jak i przez słowacką administrację podatkową, okazały się niewiarygodne, ponieważ towary nie opuściły terytorium Polski.

Stąd pogląd, że podstawowy warunek transakcji wewnątrzwspólnotowej nie wystąpił, tj. towar nie został przemieszczony pomiędzy dwoma państwami członkowskimi. W żaden sposób nie można więc stwierdzić, że wywóz towarów jest bezsporny. Dlatego też, dokumenty posiadane przez Spółkę, nawet po uznaniu działania w dobrej wierze, nie mogą stanowić uprawnienia do stawki 0% podatku.

Dowody posiadane przez Spółkę potwierdzające wywóz towarów na Słowację w dwóch przedmiotowych WDT nie odzwierciedlają faktycznego przemieszczenia towarów i należy odmówić im wiarygodności.

Skarżąca, w odwołaniu z 13 września 2013 r. zarzuciła naruszenie:

1) art. 120, 121 § 1 oraz 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz 749, z późn. zm. – dalej jako "O.p.") poprzez pominięcie dowodów przedstawionych przez podatnika, potwierdzających, że działał on z należytą starannością i przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy, w celu zagwarantowania, by dokonywane przez niego czynności w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, nie prowadziły do udziału w oszustwie podatkowym, co sprawia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa, a w postępowaniu ją poprzedzającym nie został dostatecznie wyjaśniony stan faktyczny sprawy, w związku z czym nie może być uznane za prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

2) art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z art. 138 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r.w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L Nr 347, str. 1, dalej: jako "Dyrektywa"), poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że dokumenty, potwierdzające wywóz towarów, będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy oraz ich dostarczenie na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, które ostatecznie okazały się fałszywe nie uprawniają podatnika do opodatkowania tej dostawy według stawki podatku VAT 0%, mimo że uczestnictwo podatnika w oszustwie podatkowym nie zostało ustalone oraz działał on z należytą starannością i przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy, w celu zagwarantowania, by dokonywana przez niego czynność nie prowadziła do udziału w tego rodzaju oszustwie (zwłaszcza biorąc pod uwagę fakt, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za kwiecień 2011 r. podatnik nie miał żadnych informacji o ewentualnej nierzetelności nabywcy towarów).

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w niniejszej sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako "DIS"), zaskarżoną decyzją Nr[...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 13 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

DIS zauważył, że oceniając cały materiał dowodowy organ pierwszej instancji wskazał, że dowody posiadane przez stronę nie potwierdzają dokonania WDT i tym samym nie uprawniają do zastosowania stawki 0% podatku VAT. W decyzji wskazano fakty (czynności przeprowadzone u przewoźników i u kontrahenta spółki – V. M.), które organ uznał za udowodnione. Organ dał wiarę dowodom zebranym w wyniku tych czynności, natomiast z uwagi na to, że dowody te nie potwierdzają wywozu towarów z terytorium Polski - odmówił wiarygodności w zakresie, w którym dowody te miały potwierdzać dokonanie WDT. Przechodząc do oceny prawidłowości zastosowania przez skarżącą stawki 0% stwierdził, że dla zastosowania tej stawki przy dostawach zrealizowanych przez spółkę na rzecz przedmiotowego kontrahenta, kluczowym jest zweryfikowanie, czy spełnione zostały ustawowe warunki zastosowania ww. stawki. Tym samym zgodził się z organem pierwszej instancji, że warunki wymienione w art. 42 pkt 1 i 3 ustawy o VAT są spełnione. Pomimo tego, że strona przedstawiła faktury, dokumenty wydania towaru z magazynu i załadunku, dokumenty CMR, jak również oświadczenie nabywcy o miejscu dostawy, spełnienie formalnego wymogu w postaci dokumentacji przy jednoczesnym stwierdzeniu braku spełnienia wymogu materialnego, tj. wywozu towaru poza granice kraju nie jest wystarczające do uznania prawa strony do zastosowania 0% stawki podatku. Zdaniem organu odwoławczego zebrany w tym zakresie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że kontrahent słowacki jedynie pozorował fakt dokonania WDT, towar trafiał natomiast do firm na terytorium Polski. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że spółka nie przedstawiła wystarczających dowodów na to, iż dochowała należytej staranności wskazującej na jej działanie w dobrej wierze przy dokonywaniu przedmiotowych transakcji. Z dokumentów przedstawionych przez stronę, a także z całości zebranych w sprawie dowodów nie wynika, aby spółka przedsięwzięła wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jej mocy, w celu zagwarantowania, by dokonywana przez nią czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym. Zdaniem organu z przyjętego u skarżącej sposobu wystawiania i obiegu dokumentów towarzyszących wydawaniu towarów nie wynikał żaden sposób weryfikacji punktu dostawy towarów poza oświadczeniem samego nabywcy.

Strona w skardze z 17 kwietnia 2014 r. na tą decyzję zarzuciła:

1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 191 O.p., poprzez przyjęcie, że Strona nie udowodniła, iż dochowała należytej staranności przy gromadzeniu w swojej dokumentacji dowodów potwierdzających, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostaw towarów zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy (P. s. r. o. z siedzibą w S.) na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, tj. Słowacji oraz że nie przedsięwzięła wszelkich racjonalnych środków w celu zagwarantowania, że dokonana przez nią czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym, mimo że Strona przedstawiła dowody, z których jednoznacznie wynika, że przedmiotowe towary zostały dostarczone na Słowację, a w okolicznościach niniejszej sprawy żaden fakt nie wzbudzał u Strony jakichkolwiek wątpliwości co do ewentualnej nierzetelności nabywcy zarówno w momencie dokonywania WDT, jak i składania deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2011 roku;

2. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VATU w związku z art. 138 Dyrektywy, poprzez jego niewłaściwe niezastosowanie, mimo że Strona przedstawiła dokumenty, potwierdzające wywóz towarów, będących przedmiotem WDT oraz ich dostarczenie na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, które wprawdzie mogły ostatecznie okazać się fałszywe, ale jednocześnie uczestnictwo Strony w ewentualnym oszustwie podatkowym nie zostało ustalone, a nadto działała ona z należytą starannością i przedsięwzięła wszelkie racjonalne (w świetle okoliczności niniejszej sprawy) środki, jakie pozostawały w jej mocy, w celu zagwarantowania, by dokonywana przez nią czynność nie prowadziła do udziału w tego rodzaju oszustwie.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W uzasadnieniu wskazała w szczególności, że sam fakt wydania towaru kierowcy, kierującemu pojazdem nieposiadającym uprawnień do transportu międzynarodowego, nie wyklucza możliwości dostarczenia towaru za granicę. Nadto, Spółka działała w dobrej wierze przy gromadzeniu dowodów potwierdzających wywóz towarów, będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy oraz ich dostarczenie na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, a przedsięwzięte przez nią działania w celu zagwarantowania, by dokonywana przez niego czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie

Skarżąca powołała się na dorobek prawny, w szczególności orzecznictwo sądowoadministracyjne i TS UE.

DIS, w odpowiedzi na skargę, wniosła o oddalenie skargi.

Sąd Wojewódzki uwzględnił skargę wskazując, że w chwili rozliczenia realizowanych w ramach WDT transakcji posiadała niezbędne do zastosowania stawki 0% dokumenty. Nadto Skarżąca przy dokonywaniu dostaw wykazała się również należytą starannością. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżąca przed sprzedażą towarów uzyskała od słowackiego kontrahenta stosowne dokumenty rejestracyjne oraz dokumenty potwierdzające, że podmiot ten posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez organy słowackiej administracji podatkowej, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku VAT. Klient bez zbędnej zwłoki dokonał również płatności za towar. Pieniądze wpłynęły z zagranicznego rachunku P. s. r. o., co dopełniało obrazu tej firmy jako rzetelnego kontrahenta. Następnie kierowcy odbierający towary przyjęli bez żadnych zastrzeżeń dokumenty transportowe (m.in. międzynarodowe listy transportowe CMR), w których jako miejsce dostaw) wpisana była miejscowość R. [...] na Słowacji. Kierowcom zostały również przekazane dokumenty, potwierdzające dokonanie wywozu towarów z kraju i dostarczenie ich pod ww. adres, które miały zostać wypełnione przez odbiorcę. Również te dokumenty zostały odesłane do Strony przez P. s. r. o. bez zbędnej zwłoki. W ocenie Sądu wbrew stanowisku organów podatkowych w tych konkretnych okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy w chwili składania deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2011 r. Skarżąca nie miała żadnych podstaw do tego, aby wątpić w wiarygodność dokumentów przesłanych Skarżącej przez P. s. r. o. oraz snuć przypuszczenia, że towary objęte rzeczonymi dostawami mogły nie zostać wywiezione z Polski i dostarczone do miejsca przeznaczenia na Słowacji. Sąd zwrócił uwagę na to, iż transakcje z nieuczciwą słowacką firmą były incydentalne. Spółka podkreślała w toku postępowania oraz na rozprawie przed Sądem, że po zorientowaniu się o fakcie nieuczciwości swego kontrahenta nie prowadziła z nim dalszych interesów. Zatem w sprawie pozostaje do zbadania, czy Skarżąca w swoim działaniu dochowała należytej staranności w chwili realizowania dostaw do zagranicznego kontrahenta.

Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej organu podatkowego i uwzględnieniu odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżącej, uwzględniając wskazania z wyroku z 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04 Teleos plc i inni (dostępny na http://curia.europa.eu) uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji. Zdaniem NSA, dla wykazania dobrej wiary skarżącej spółki Sąd pierwszej instancji skupił się jedynie na podejmowanych przez spółkę działaniach formalnych i posiadanych przez nią dokumentach. Tymczasem DIS dla wykazania braku dobrej wiary skarżącej spółki, wskazał na znacznie więcej okoliczności, a Sąd pierwszej instancji nie dokonał oceny wszystkich podnoszonych przez organ podatkowy okoliczności. Takim działaniem Sąd pierwszej instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit c) i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., w związku z czym wyrok należało uchylić, aby sprawa została rozpoznana z uwzględnieniem wszystkich wskazywanych przez organ podatkowych okoliczności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skargę należy oddalić.

2. Sąd jest związany oceną prawną i wskazaniami NSA, który nakazał, przy rozważaniu kwestii możliwości zastosowania przez Skarżącą do transakcji WDT stawki podatku 0%, uwzględnić również szereg okoliczności świadczących w ocenie organów podatkowych o braku po stronie skarżącej spółki dobrej wiary w kontaktach ze słowackim kontrahentem. W tym zakresie powołano się, m.in., na informacje pochodzące od słowackiej administracji podatkowej; zeznania świadków (w tym kierowców dokonujących transportu towarów; sposób nawiązania kontaktu z kontrahentem słowackim i przebieg tej współpracy; brak weryfikacji danych przekazywanych przez kontrahenta; istnienie rozbieżności pomiędzy listami przewozowymi, a rzeczywistym przebiegiem transportu.

3. Zdaniem Sądu, istota sporu sprowadza się do oceny czy organ podatkowy kwestionując prawo skarżącej spółki do zastosowania 0% stawki podatku VAT w odniesieniu do dokonanych w kwietniu 2011 r. transakcji ze słowackim kontrahentem, w zaskarżonej decyzji wykazał, że spółka nie dochowała należytej staranności w kontaktach z tym kontrahentem.

4. Sad podziela pogląd NSA, zgodnie z którym w sprawie nie jest sporne, że towar objęty spornymi fakturami VAT nie opuścił terenu Polski. Sporne jest natomiast czy skarżąca spółka wiedziała o tym fakcie lub przy dołożeniu należytej staranności kupieckiej mogła się o tym dowiedzieć.

5. Sad podziela pogląd, że Spółka nie przedstawiła wystarczających dowodów na to, iż dochowała należytej staranności wskazującej na jej działanie w dobrej wierze przy dokonywaniu przedmiotowych transakcji. W szczególności, z zebranych w sprawie dowodów nie wynika, aby Strona przedsięwzięła wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jej mocy, w celu zagwarantowania, by dokonywana przez nią czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym. Zdaniem Sądu, z protokołów przesłuchań p. L. - karta 157, p. C. - karta 170, p. M. - karta akt sprawy nr 62 wynika, że w przyjętym przez Stronę w obrocie gospodarczym sposobie wystawiania i obiegu dokumentów towarzyszących wydawaniu towarów nie przewidziano sposobu weryfikacji punktu dostawy towarów poza oświadczeniem samego nabywcy. Nie weryfikowano również uprawnień osób odbierających towar do reprezentowania kontrahenta w tym zakresie.

6. W tych warunkach, Strona była zobowiązana i powinna była upewnić się, że WDT rzeczywiście nastąpiła, tzn., że towar został przetransportowany poza granice kraju i trafił do nabywcy uwidocznionego na fakturach. Pozostawanie w zaufaniu do swojego kontrahenta i brak możliwości "przewidzenia", iż dojdzie do oszustwa wyłącza pogląd o zachowaniu przez stronę staranności kupieckiej.

7. Odnośnie postulatu badania roli przewoźnika i faktu, że ów przewoźnik w niniejszej sprawie nie był angażowany przez Podatnika i ni nie był związany z Podatnikiem żadnym węzłem obligacyjnym, Sąd wskazuje, że należyta staranność jest określana przy uwzględnieniu zawodowego charakteru prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej i uzasadnia zwiększone oczekiwania wobec osób nią zarządzających, co do umiejętności, wiedzy, skrupulatności, rzetelności, zapobiegliwości i zdolności przewidywania w prowadzonych działaniach. Obejmuje także znajomość obowiązującego prawa oraz następstw z niego wynikających w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (por. A. Olejniczak [w:] Umowy w obrocie gospodarczym, pod. red. A. Kocha, J. Napierały, Warszawa 2012, s. 47-48) . Tym samym nagannie należy ocenić okoliczność, że skarżąca nie podjęła żadnych działań w celu upewnienia się, że towary przetransportowano zgodnie z dokumentami przewozowymi co w pewnych warunkach uprawniałoby ją, mimo braku WDT, do zastosowania 0% stawki VAT. Dopiero podjęcie takich działań umożliwiłoby ocenę, czy są one wystarczające do wykazania dobrej wiary sprzedawcy. Brak jakichkolwiek działań w tym celu wyklucza jednak taką możliwość.

8. Skoro Strona nie podejmowała jakichkolwiek działań mających na celu upewnienie się czy przedmiotowy towar został rzeczywiście wywieziony za granicę - w wykonaniu dostawy w ramach WDT, to tym bardziej nie zasługuje jednakże na uwzględnienie argumentacja Strony jakoby możliwość uzyskania takiej informacji mogła wynikać jedynie ze stosunku umownego między Stroną a przewoźnikiem (taka relacja w niniejszej sprawie nie miała miejsca). W szczególności, prawidłowa realizacja transakcji handlowych zarówno ze strony sprzedawcy, jak i nabywcy winna umożliwiać udostępnienie szczegółowych informacji na temat przebiegu realizacji umowy.

9. Trafna jest przy tym uwaga DIS, iż sposób dokumentacji WDT jest wyborem Spółki, która jako podmiot gospodarczy musi mieć świadomość ryzyka rynku gospodarczego, a tym samym konsekwencji uczestnictwa w tym rynku. Brak związania Skarżącej węzłem obligacyjnym z przewoźnikiem nie uniemożliwia, aby Spółka mogła dokonać próby zdobycia informacji od przewoźnika. Nie bez znaczenia jest tu fakt, że Spółka wydaje towar przewoźnikowi działającemu na rzecz nabywcy. Spółka występując do przewoźnika o informację dotyczącą trasy transportu dokonywałaby próby potwierdzenia wstępnie ustalonego już i jawnego dla wszystkich uczestników transakcji (dostawcy - przewoźnika - nabywcy) transportu towarów na terytorium Słowacji. Takiego działania nie można identyfikować w aspekcie ustawowych czynów nieuczciwej konkurencji.

10. Zdaniem Sądu, Skarżąca miała potencjalną możliwość skontrolowania trasy transportu towarów, wbrew temu co podniesiono w odwołaniu a także w skardze. Spółka dokonując dostaw w procedurze EXW winna mieć świadomość większego ryzyka jakim obarczona jest ta procedura. Nie ulega wątpliwości, że jest to odmienna sytuacja niż w przypadkach kiedy to Spółka realizuje transport. Strona powinna była rozważyć zwłaszcza podjęcie działań kontrolnych służących realizacji zasady ograniczonego zaufania w szczególności w kontekście spotykanych w obrocie gospodarczym nierzetelnych kontrahentów. Przedstawiony przez Spółkę i przesłuchiwanych pracowników Spółki sposób weryfikacji kontrahenta polegający na otrzymaniu od tego kontrahenta skanów dokumentów pocztą elektroniczną oraz dokonywaniu przedpłat nie wyłącza możliwości udziału w oszustwie podatkowym.

11. Sąd wskazuje, że w sprawie kluczowymi dokumentami, na podstawie których Spółka uznała, że towar będący przedmiotem realizowanych dostaw opuścił terytorium Polski były potwierdzenia dostawy - confirmation oraz listy przewozowe CMR. Treść tych dokumentów jednak, w wyniku czynności przeprowadzonych u przewoźników jak i przez słowacką administrację podatkową, okazała się sprzeczna z faktycznym przebiegiem zdarzeń. Z akta sprawy wynika, ze nawet kierowcy mieli świadomość rozbieżności pomiędzy listami przewozowymi dotyczącymi dokonywanego transportu Nadto, stosowana przez Stronę procedura wydawania towaru i dokumentowania WDT okazała się niewystarczająca. Z zeznań pracownika wynika, że nie była poddawana analizie okoliczność, czy pojazd, który odbiera towar ma uprawnienia do transportu międzynarodowego oraz nikt nie pytał przewoźnika gdzie będzie zawoził odbierany towar, czy jaką trasą. Niewątpliwie uzyskanie informacji, że Przewoźnik T. realizujący dostawę towarów udokumentowanych fakturą VAT nr [...] z dnia [...].04.2011 r. nie miał licencji na transport międzynarodowy, mogłoby podważyć zaufanie do odbiorcy towarów.

12. Zdaniem Sądu, dla oceny dochowania staranności kupieckiej przez Stronę, istotne są okoliczności nawiązania współpracy Strony z P. s.r.o.. Z akt sprawy wynika, iż V. M., właściciel ww. firmy sam zwrócił się do Spółki, następnie klientowi, który przedstawił się jako dystrybutor folii została przedstawiona oferta - warunki sprzedaży: cena, terminy ważności, czas oczekiwania, warunki płatności. "Wydaje się, że w przypadku tego klienta była to przedpłata, gdyż pojawił się on po raz pierwszy".

13. Z treści informacji uzyskanych od słowackiej administracji podatkowej wynika, że zamówienia towarów P. s.r.o dokonywała u Strony telefonicznie (karta akt sprawy nr 800), zaś z wyjaśnień Strony z 20 czerwca 2011 r. (karta akt sprawy nr 19) wynika, że Strona nie zawarła z kontrahentem umowy pisemnej, zaś bieżąca współpraca w tym składanie zamówień odbywała się drogą e-mailową. Z akt sprawy nie wynika, aby Spółka w jakikolwiek inny sposób, poza okolicznościami wskazanymi w ww. pismach, nawiązała kontakty z kontrahentem czy dokonywała weryfikacji prawdziwości danych przekazywanych przez kontrahenta.

14. Dlatego, w ocenie Sądu,, trafny jest pogląd, że Skarżąca nie dołożyła należytej staranności przy nawiązywaniu współpracy handlowej z firmą P. s.r.o reprezentowaną przez V. M. W szczególności Spółka nie ustaliła, czy podmiot ten jest wiarygodnym partnerem handlowym. Na podstawie załączonych przy piśmie z dnia 31 sierpnia .2012r. dokumentów: "Proposal for accepting", zaświadczenia słowackich organów o rejestracji spółki, oraz wypisu z rejestru handlowego trudno stwierdzić chociażby sugerowaną przez Spółkę, jako podlegającą badaniu wiarygodność kredytową kontrahenta.

15. Zdaniem Sądu, jeżeli chodzi o ustalanie wewnątrzwspólnotowego charakteru danej dostawy to fakt wywozu towarów (jako element merytoryczny) musi być bezsporny, natomiast wymagana dokumentacja (jako element formalny) ma znaczenie drugoplanowe. Fakt wywozu towarów został natomiast przesądzony i przez organy podatkowe i przez NSA, zaś faktu tego zdaje się nie kwestionować nawet Skarżąca.

16. W ocenie Sądu, trafny jest pogląd, zgodnie z którym dokumenty, na podstawie których Spółka zastosowała stawkę 0% podatku VAT przy spornych transakcjach, nie odzwierciedlają stanu faktycznego - towar nie wyjechał z terytorium Polski na Słowację. Nadto, z powyżej przytoczonych rozważań wynika, że nie zostało udowodnione, by Strona dołożyła należytej staranności aby wykluczyć udział w oszustwie podatkowym. Tym samym, Skarżąca nie była uprawniona do zastosowania stawki preferencyjnej, zaś zarzut naruszenia przepisów materialnych (art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT) nie jest zasadny.

17. Z tych powodów Skargę należało, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz 718 ze zm), orzec jak w sentencji.