Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 277/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.10 ust.1 pkt 8
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Janina Guść, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania Pana P. K. - od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 czerwca 2016 r., określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek położonych w P. (akt notarialny Rep. A nr [...]/2010 z dnia 16 grudnia 2010 r.), przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w kwocie 9.284,00 zł, uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i orzekając co do istoty sprawy określił zobowiązanie Pana P. K. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 9.081,00 zł.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia, był następujący stan faktyczny:

Z akt sprawy wynika, że w dniu 16 grudnia 2010 r. - na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...]/2010 - Pan P. K. dokonał sprzedaży niezabudowanych działek nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha, nr [...]/20 obszaru 0.1698 ha oraz udziału 1/3 części w działce nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha położonych w P., za kwotę 200.000,00 zł.

Z uwagi na fakt, że Pan P. K. nie złożył zeznania podatkowego PIT-39 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2010 rok, w którym wykazałaby należny podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości, Naczelnik Urzędu Skarbowego pismami z dnia 12 marca 2015 r. oraz 9 kwietnia 2015 r. wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień przyczyn nie dokonania ww. obowiązku.

W wyniku wystosowanych przez organ pierwszej instancji wezwań Pan P. K. przedłożył następujące dokumenty:

- kserokopię umowy częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości objętej KW [...] położonej w P. (akt notarialny Rep. A nr [...]/2010 z dnia 1 grudnia 2010 r.);

- kserokopię umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (akt notarialny Rep. A nr [...]/2010 z dnia 16 grudnia 2010 r.);

- kserokopię umowy o korzystaniu ze wspólnej nieruchomości i podziale pomiędzy kupujących z dnia 2 kwietnia 2004 r. - dot. nieruchomości objętej KW [...] położonej w P.;

- kserokopię mapy dla celów informacyjnych ww. nieruchomości;

- kserokopię pełnomocnictwa udzielonego Pani E. W. oraz Panu T. K. przez Pana P. K. (akt notarialny Rep. A nr [...]/2010 z dnia 23 sierpnia 2010 r.).

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 18 lutego 2016 r. wszczął wobec Pana P. K. postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży ww. niezabudowanych działek położonych w P., przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a następnie decyzją z dnia 8 czerwca 2016 r., określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z tego tytułu w kwocie 9.284,00 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji Pan P. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu stanu faktycznego i prawnego sprawy w postępowaniu odwoławczym na wstępie przywołał treść art. 9 ust. 1 oraz treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.).

Z akt sprawy wynika, że na mocy umowy sprzedaży warunkowej z dnia 5 kwietnia 2004 r. (Repertorium A nr [...]/2004) oraz umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości z dnia 1 lipca 2004 r. (Repertorium A nr [...]/2004) Państwo: J. K., P. K. oraz małżonkowie T. i F. W. nabyli na współwłasność (po 1/3 części) nieruchomość położoną w P., objętą księgą wieczystą Kw Nr [...] Sądu Rejonowego Wydział ksiąg wieczystych, o powierzchni 0.9644 ha za cenę łączną 90.000,00 zł. Nieruchomość ta obejmowała działki gruntu nr [...]/27 obszaru 0.7946 ha oraz nr [...]/20 obszaru 0.1698.

Działka nr [...]/27 została następnie podzielona na działki nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha, nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha, nr [...]/39 obszaru 0.1106 ha i nr [...]/40 obszaru 0.3234 ha.

Umowa z dnia 1 grudnia 2010 r. (Repertorium A nr [...]/2010) zniesiono częściowo współwłasność ww. nieruchomości w ten sposób, że:

- działkę gruntu nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha oraz działkę gruntu nr [...]/20 obszaru 0.1698 ha nabył w całości Pan P. K.,

- działkę gruntu nr [...]/39 obszaru 0.1106 ha nabyli w całości Państwo T.i F. W.,

- działkę gruntu nr [...]/40 obszaru 0.3234 ha nabył w całości Pan J. K.

Działka gruntu nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha pozostała współwłasnością (po 1/3 części) dotychczasowych współwłaścicieli.

Organ zauważa, że jakkolwiek w umowie z dnia 1 grudnia 2010 r. strony postanowiły, że zniesienia współwłasności dokonują bez żadnych spłat i dopłat, to jednak w wyniku zniesienia współwłasności tej nieruchomości wartość działek, które otrzymał Pan P. K. przekroczyła udział, jaki przysługiwał Mu w majątku wspólnym. Jak bowiem wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego:

- zniesienie współwłasności dotyczyło gruntów obszaru 0.8728 ha (działki nr [...]/20, nr [...]/37, nr [...]/39 i nr [...]/40), a zatem obszar przypadający na Pana P. K. powinien wynosić 0.2909 ha (0.8728 ha: 3),

- w wyniku zniesienia współwłasności Pan P. K. nabył działki nr [...]/20 obszaru 0.1698 ha i nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha, tj. łącznie 0.4388 ha.

Z powyższego wynika, że Pan P. K. stał się właścicielem gruntu o obszarze o 0.1479 ha większym niż przypadał mu jako jego udział we współwłasności tych gruntów.

Organ odwoławczy wywodzi, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jak przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Tak więc, jeżeli zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a wielkość (wartość) przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności rzeczy (nieruchomości) odpowiada wielkości (wartości) udziału we współwłasności, to zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat.

Gdy jednak w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, to uznaje się, że mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan majątku osobistego tej osoby. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, w opinii organu, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

W okolicznościach niniejszej sprawy uznać zatem, zdaniem organu odwoławczego, należy, że Pan P. K. nabył w dniu 1 grudnia 2010 r. nieruchomość o obszarze 0.1479 ha (w części przewyższającej jego udział we współwłasności nieruchomości) i przychód uzyskany z jej sprzedaży w dniu 16 grudnia 2010 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ze sprzedaży:

- pozostałego obszaru (o powierzchni 0.2909 ha, tj. w części nie przekraczającej udział we współwłasności tej nieruchomości) oraz

- udziału w 1/3 części we współwłasności działki nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jego nabycie.

Przedmiotem dokonanej sprzedaży była nieruchomość nabyta przez stronę w 2010 roku, to w sprawie zastosowanie znajdują przepisy w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2008 r. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r..

Z unormowania art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jego wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Ponieważ cena sprzedaży określona w umowie sprzedaży z dnia 16 grudnia 2010 r. (200.000,00 zł) obejmowała łącznie cenę sprzedaży działki nr [...]/20, działki nr [...]/37 oraz udziału w 1/3 części we współwłasności działki nr [...]/38, to ustalając przychód podlegający opodatkowaniu Dyrektor Izby Skarbowej uwzględnił, że:

- cena ta dotyczyła obszaru o łącznej powierzchni 0.4693,33 m2 (działka nr [...]/20 obszaru 0.1698 ha, działka nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha, 1/3 z działki nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha),

- 1 m2 został sprzedany przez podatnika za 42,61 zł - co wynika z następującego wyliczenia:

0.4693,33 ha = 200.000,00 zł,

0.0001 ha = 42,61 zł.

Tak więc Pan P. K. uzyskał w dniu 16 grudnia 2010 r. przychód ze sprzedaży działki powierzchni 0.1479 ha w wysokości 63.020,19 zł - co wynika z następującego wyliczenia 0.1479 x 42,61 zł.

Organ odwoławczy zauważa, że w celu ustalenia stanu faktycznego w sprawie organ pierwszej instancji pismem z dnia 22 marca 2016 r., wezwał podatnika do podania wartości udziału 1/3 części w działce nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha położonej w P. z ogólnej wartości przedmiotu umowy określonej na kwotę 200.000,00 zł. Jednak Pan P. K. nie ustosunkował się do tego wezwania.

Zatem podniesiony w odwołaniu zarzut, że organ pierwszej instancji wadliwie wyliczył wartość 1/3 części udziału w działce nr [...]/38 i nie badał jaki jest status tej nieruchomości - podczas gdy działka ta - zdaniem podatnika - stanowi drogę wewnętrzną i z całą pewnością jej wartość jest niższa niż przylegających do niej gruntów - nie zasługiwał na uwzględnienie.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważa jednak, że jak wynika z umowy częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości z dnia 1 grudnia 2010 r. wszystkie działki w chwili zniesienia współwłasności były działkami niezabudowanymi, oznaczonymi w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe symbolami PSIV - pastwiska trwałe, N - nieużytki, przeznaczone były na cele przemysłu i składu i posiadały dostęp do drogi publicznej. W umowie tej nie wskazano, że działka nr [...]/38 ma inny status niż pozostałe działki i że jest drogą wewnętrzną. Brak jest zatem podstaw aby tę działkę traktować w sposób odmienny od pozostałych.

Gdy chodzi o koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 ww. ustawy, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej bezspornie w niniejszej sprawie za koszty uzyskania przychodu należy uznać poniesione przez Pana P. K.:

- wydatki na nabycie ww. nieruchomości w wysokości 13.799,07 zł - co wynika z następującego wyliczenia:

0.9644 ha = 90.000,00 zł

0.0001 ha = 9,33 zł,

1479. ,33 zł = 13.799,07 zł;

- koszty notarialne sporządzenia aktu notarialnego dot. nabycia przedmiotowej nieruchomości (Rep. A Nr [...]/2004 z dnia 1 lipca 2004 r.) w części przypadającej na Podatnika oraz w części dot. sprzedanej powierzchni o obszarze 0.1479 ha w wysokości 716,03 zł - co wynika z następującego wyliczenia:

0.9644 ha = 4.668,96 zł ,

0.0001 ha = 0,48 zł,

0.1479x0,48 zł = 716,03 zł;

- koszty notarialne sporządzenia aktu notarialnego dot. częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości (Rep. A Nr [...]/2010 z dnia 1 grudnia 2010 r.) w części przypadającej na podatnika oraz w części dot. sprzedanej powierzchni o obszarze 0.1479 ha w wysokości 709,92 zł - co wynika z następującego wyliczenia:

0.9644 = 3.274,40 zł - 1.156,00 zł,

0.0001 = 0,22 zł,

0.4388 = 1.156,00 zł,

0.0001 = 0,26 zł,

0.1479 x (0,22 zł + 0,26 zł) = 709,92 zł.

Podatnik nie przedstawił dowodów potwierdzający poniesienie nakładów, które zwiększały wartość ww. gruntów w okresie ich posiadania.

Z tytułu sprzedaży w dniu 10 grudnia 2010 r. nieruchomości o powierzchni 0.1479 ha Pan P. K.:

- uzyskał przychód w wysokości 63.020,19 zł,

- poniósł koszty uzyskania tego przychodu w wysokości 15.225,02 zł (13.799,07 zł + 716,03 zł + 709,92 zł),

- osiągnął dochód w wysokości 47.795,00 zł (63.020,19 zł - 15.225,0200 zł).

Organ odwoławczy podkreśla, że dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

W niniejszej sprawie podatnik nie przedstawił jednak żadnych dokumentów potwierdzających wydatkowanie dochodu ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe ustalenia organ odwoławczy wysokość zobowiązania podatkowego Pana P. K. z tytułu sprzedaży ww. niezabudowanych działek przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, ustalił w wysokości 9.081 zł.

Za niezasadny organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez nie doręczenie korespondencji do ustanowionego w sprawie pełnomocnika.

Organ podkreśla, że w niniejszej sprawie konkretne postępowanie prowadził Naczelnik Urzędu Skarbowego. Jak wynika z postanowienia z dnia 18 lutego 2016 r. było ono prowadzone w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha, nr [...]/20 obszaru 0.1698 ha oraz udziału 1/3 części w działce nr [...]/38 obszaru 0,0916 ha położonych w P. (akt notarialny Rep. A nr [...]/2010 z dnia 16 grudnia 2010 r.) przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Miało ono zatem nadaną sygnaturę, określony zakres oraz organ prowadzący.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie ulega wątpliwości, że w toku tego postępowania podatkowego do akt sprawy nie zostało złożone pełnomocnictwo upoważniające inne osoby do reprezentowania Pana P. K..

Takie pełnomocnictwo zostało złożone, ale w toku prowadzonych przez organ pierwszej instancji czynności sprawdzających, a te stanowią inny rodzaj postępowania niż postępowanie podatkowe uregulowane w dziale IV Ordynacji podatkowej.

Ponadto organ stwierdza, iż nie dopatrzył się w działaniach organu pierwszej instancji naruszenia powołanych przez podatnika przepisów prawa procesowego.

W ocenie organu w sprawie został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy zgodnie z dyrektywami ustawy Ordynacja podatkowa, a w szczególności z przepisem art. 122 i art. 187 ww. ustawy.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej Pan P. K. zaskarżył w całości ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

W treści wniesionej skargi podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie:

• art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie, że przy zniesieniu współwłasności nieruchomości w ramach udziału, jaki przypadał współwłaścicielom, bez spłat i dopłat powstał przychód podlegający opodatkowaniu oraz poprzez przyjęcie, że wartość nieruchomości po częściowym zniesieniu współwłasności nieruchomości wzrosła ponad udział skarżącego przysługujący mu w tej współwłasności, oraz poprzez przyjęcie, że wartość udziału skarżącego we współwłasności działki gruntu [...]/38 stanowi jego przychód podlegający opodatkowaniu,

• art. 187 § 1 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez nie zebranie całego materiału dowodowego oraz nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi strona wskazała, że w niniejszej sprawie brak jest podstaw faktycznych i prawnych do opodatkowania przychodu z tytułu zniesienia współwłasności niezabudowanych nieruchomości gruntowych. Otóż nabycie przedmiotowych nieruchomości nastąpiło w dniu 5 kwietnia 2004 r. na podstawie umowy sprzedaży warunkowej. Ponieważ Wójt Gminy nie skorzystał z przysługującego prawa pierwokupu, strony w dniu 1 lipca 2004 r. zawarły umowę przeniesienia własności nieruchomości. Strona wskazała, że przed datą zawarcia przedmiotowej umowy - w treści umowy z dnia 2 kwietnia 2004 r. o korzystaniu ze wspólnej nieruchomości i podziale pomiędzy kupujących - strony ustaliły sposób podziału tej nieruchomości do korzystania oraz koszty partycypacji poszczególnych kupujących w globalnej cenie nabycia nieruchomości.

W ocenie strony przedmiotowa umowa odzwierciedla rzeczywistą powierzchnię użytkowanego przez skarżącego gruntu oraz nie budzącą wątpliwości wolę stron co do sposobu zniesienia współwłasności. Wskazuje również na okoliczność poniesienia nakładów na grunt użytkowany przez skarżącego. Umowa przenosząca własność nieruchomości określa jedynie w sposób ogólny łączną cenę zakupu - bez wskazania stopnia partycypacji w tej kwocie poszczególnych współwłaścicieli.

Jak podaje strona skarżąca okolicznością istotną jest to, że na skutek częściowego zniesienia współwłasności nie doszło do zwiększenia powierzchni gruntu, będącego własnością skarżącego w stosunku do posiadanego wcześniej areału. Należy wskazać również, że nieruchomość nabyta przez skarżącego stanowiła w większości mokradła, na które poniesione zostały znaczne nakłady (zobowiązanie wynikające z § 6 umowy z dnia 2 kwietnia 2004 r.).

Powołując się na przyjętą linię orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik wskazał, że nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 pustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

- podział jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

- wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki współwłaścicielowi przysługuje w rzeczy wspólnej.

Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty albo gdy wartość otrzymanej przez danego współwłaściciela nieruchomości lub prawa przekracza jego udział w rzeczy wspólnej, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział dotychczas przysługujący, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku.

W dalszej części wniesionej skargi strona wskazała, że podtrzymuje tezę, iż wartość otrzymanej przez skarżącego nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał mu w rzeczy wspólnej. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. Zniesienie współwłasności nieruchomości nie doprowadziło w żaden sposób do powiększenia zasobów majątkowych skarżącego. Nabywcy poszczególnych działek gruntu byli już w posiadaniu przedmiotu umowy - bez żadnych zmian w stosunku do umowy z dnia 5 kwietnia 2004 r., nie mogło w związku z tym dojść do przysporzenia majątkowego.

Zdaniem strony za datę nabycia nieruchomości w tym przypadku nie można przyjąć daty zniesienia współwłasności, datę jej pierwotnego nabycia, tj. 2004 roku. Należy uznać, że umowa częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości zawarta w dniu 1 grudnia 2010 r. nie ma w tym przypadku cechy odpłatności w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, stanowiącego materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji. Nie spełnia zatem podstaw do określenia zobowiązania w podatku dochodowym.

Strona skarżąca wskazała ponadto, że organ drugiej instancji błędnie zastosował cytowany wyżej przepis do określenia przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału podatnika we współwłasności działki gruntu [...]/38, albowiem działka ta, o powierzchni 0,0916 ha nie była przedmiotem umowy częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości zawartej w dniu 1 grudnia 2010 r. Powyższe - w ocenie strony - wynika wyraźnie z treści § 3 niniejszej umowy.

Skoro więc - jak wskazuje strona - za datę nabycia nieruchomości lub prawa, w przypadku ich sprzedaży należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, to sprzedaż udziału w tej działce gruntu nie może być podstawą do opodatkowania podatkiem dochodowym. Nabycie udziału w tej części nieruchomości nastąpiło bowiem w 2004 roku, a umowa częściowego zniesienia współwłasności nie wpłynęła na status przedmiotowej nieruchomości. W tym stanie rzeczy z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału obowiązek podatkowy nie powstaje.

Odnosząc się do kwestii naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa strona podniosła, że z powołanych przepisów wynika obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego obciążający organy podatkowe, co oznacza m.in., że na organach ciąży obowiązek inicjatywy dowodowej i organy podatkowe nie mogą przerzucać na podatnika tego obowiązku. Zarzuty sformułowane przez stronę we wniesionej skardze dotyczą przede wszystkim braku dokonania przez organy podatkowe istotnych ustaleń na podstawie umów zawartych pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości, a w szczególności dotyczących:

- ustalenia zakresu korzystania przez skarżącego z nieruchomości stanowiącej przedmiot współwłasności, z uwzględnieniem okoliczności, że użytkowany udział stanowi w większości mokradła;

- ustalenia wartości udziału Skarżącego w nieruchomości przed i po zniesieniu współwłasności, z uwzględnieniem poniesienia nakładów na użytkowaną część nieruchomości, zgodnie z zapisem wynikającym z § 6 umowy z dnia 2 kwietnia 2004 r..

W ocenie skarżącego organ podatkowy w celu dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia powinien ustalić nie tylko ewentualną zmianę wysokości udziału na skutek zniesienia współwłasności, ale przede wszystkim ustalić, czy ta zmiana wysokości udziału jest odzwierciedlona w zmianie wartości majątkowej dokonanego przysporzenia, oczywiście przy założeniu, że w tych okolicznościach sprawy następuje odpłatne zbycie.

Strona skarżąca podkreśliła również, że szczególnie ważną rolę pełnią obowiązki organu podatkowego wynikające z zasady prawdy obiektywnej, uregulowanej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że organ podatkowy ma obowiązek gromadzenia dowodów przemawiających zarówno na korzyść interesu publicznego, jak i podatnika a brak należytej ochrony interesu prawnego podatnika w postępowaniu prowadzi do wadliwości tego postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Otóż, stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 w/w ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

• nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

• spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

• prawa wieczystego użytkowania gruntów,

• innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie uznał, że w okolicznościach niniejszej sprawy - wbrew twierdzeniom prezentowanym w skardze - Pan P. K. nabył w dniu 1 grudnia 2010 r. nieruchomość o obszarze 0.1479 ha (w części przewyższającej jego udział we współwłasności nieruchomości) i przychód uzyskany z jej sprzedaży w dniu 16 grudnia 2010 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stan faktyczny w sprawie jest niesporny:

Otóż jak wynika z akt sprawy, na mocy umowy sprzedaży warunkowej z dnia 5 kwietnia 2004 r. (Repertorium A nr [...]/2004) oraz umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości z dnia 1 lipca 2004 r. (Repertorium A nr [...]/2004) Państwo: J. K., P. K. oraz małżonkowie T. i F. W. nabyli na współwłasność (po 1/3 części) nieruchomość położoną w P., objętą księgą wieczystą Kw Nr [...] Sądu Rejonowego Wydział ksiąg wieczystych, o powierzchni 0.9644 ha za cenę łączną 90.000,00 zł. Nieruchomość ta, obejmowała działki gruntu nr [...]/27 obszaru 0.7946 ha oraz nr [...]/20 obszaru 0.1698.

Działka nr [...]/27 została następnie podzielona na działki nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha, nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha, nr [...]/39 obszaru 0.1106 ha i nr [...]/40 obszaru 0.3234 ha.

Umową z dnia 1 grudnia 2010 r. (Repertorium A nr [...]/2010) zniesiono częściowo współwłasność ww. nieruchomości w ten sposób, że:

• działkę gruntu nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha oraz działkę gruntu nr [...]/20 obszaru 0.1698 ha nabył w całości Pan P. K.,

• działkę gruntu nr [...]/39 obszaru 0.1106 ha nabyli w całości Państwo T. i F. W.,

• działkę gruntu nr [...]/40 obszaru 0.3234 ha nabył w całości Pan J. K.

Działka gruntu nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha pozostała współwłasnością (po 1/3 części) dotychczasowych współwłaścicieli.

Jakkolwiek w umowie z dnia 1 grudnia 2010 r. strony postanowiły, że zniesienia współwłasności tej nieruchomości dokonują bez żadnych spłat i dopłat, to jednak wartość działek, które otrzymał Pan P. K., jak trafnie zauważa organ przekroczyła udział, jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym. Jak bowiem wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego:

• zniesienie współwłasności dotyczyło gruntów obszaru 0.8728 ha (działki nr [...]/20, nr [...]/37, nr [...]/39 i nr [...]/40), a zatem obszar przypadający na Pana P. K. powinien wynosić 0.2909 ha (0.8728 ha: 3),

• w wyniku zniesienia współwłasności Pan P. K. nabył działki nr [...]/20 obszaru 0.1698 ha i nr [...]/37 obszaru 0.2690 ha, tj. łącznie 0.4388 ha.

Uwzględniając powyższe nie sposób zgodzić się zatem ze stwierdzeniem zawartym w skardze, jakoby na skutek częściowego zniesienia współwłasności nie doszło do zwiększenia powierzchni gruntu będącego własnością skarżącego w stosunku do posiadanego wcześnie areału.

Powyższe wskazuje bowiem jednoznacznie, że Pan P. K. stał się właścicielem gruntu o obszarze o 0.1479 ha większym niż przypadał mu jako jego udział we współwłasności tych gruntów.

W konsekwencji w pełni podzielić należy pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1482/14, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

• wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Uwzględniając zatem powyższe, zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji stwierdził, że:

1. przychód ze sprzedaży w dniu 16 grudnia 2010 r. nieruchomości o obszarze 0.1479 ha (tj. części przekraczającej udział Pana P. K. we współwłasności nieruchomości wspólnej) z uwagi na jego nabycie w dniu dokonania podziału, tj. 1 grudnia 2010 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,

2. przychód ze sprzedaży

• pozostałego obszaru (o powierzchni 0.2909 ha, tj. w części nie przekraczającej udział we współwłasności tej nieruchomości) oraz

• udziału w 1/3 części we współwłasności działki nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jego nabycie. Zatem - wbrew podniesionym w skardze zarzutom - organ odwoławczy nie uznał przychodu ze sprzedaży działki nr [...]/38 za podlegający opodatkowaniu.

W rozpoznawanej sprawie, skoro przedmiotem dokonanej sprzedaży była nieruchomość nabyta przez stronę w 2010 roku, prawidłowo organ zastosował przepisy w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2009 r..

Nie budzi wątpliwości sądu również szczegółowo zaprezentowane w zaskarżonej decyzji wyliczenie dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Odnosząc się do poruszonej w skardze kwestii charakteru i statusu gruntów, które stały się własnością Pana P. K. zauważyć należy, że skarżący na wezwanie organu do podania wartości udziału 1/3 części w działce nr [...]/38 obszaru 0.0916 ha położonej w P. z ogólnej wartości przedmiotu umowy określonej na kwotę 200.000,00 zł nie ustosunkował się do tego wezwania. Jak wynika z umowy częściowego zniesienia współwłasności były działkami niezabudowanymi, oznaczonymi w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe symbolami PSIV - pastwiska trwałe, N - nieużytki, przeznaczone na cele przemysłu i składu i posiadały dostęp do drogi publicznej. W umowie tej nie wskazano, że działka nr [...]/38 ma status inny niż pozostałe działki i że jest drogą wewnętrzną. Brak jest zatem podstaw, aby działkę tę traktować w sposób odmienny od pozostałych.

Odnosząc się natomiast do zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego Sąd stwierdza, że w sprawie został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy zgodnie z dyrektywami ustawy Ordynacja podatkowa, a w szczególności z przepisem art. 122 ww. ustawy, w myśl którego organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

W przedmiotowej sprawie - z poszanowaniem zasady wyrażonej w art. 187 Ordynacji podatkowej - po przeprowadzeniu kompleksowej analizy zgromadzonego materiału dowodowego organ odwoławczy zasadnie uznał, że jest on wystarczający do dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718) orzeczono jak w wyroku.