Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1001/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2013-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67a par 1 pkt 3, art. 122, art. 187 par 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Protokolant Referent Ewelina Piskorek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2013r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] [...] II. przyznaje na rzecz adwokata M. N. kwotę [...] w tym należny podatek od towarów i usług, tytułem wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną udzieloną z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 – dalej powoływana jako "Op."), po rozpatrzeniu odwołania J. J. (dalej – "wnioskodawca", "podatnik". "skarżący") od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2012 r., znak: [...] w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za lata 2003-2008,

w łącznej kwocie [...] wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że w dniu [...].01.2012 r. do Pierwszego Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek J. J. o umorzenie w całości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Powyższy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 1.02.2012 r., 23.02.2012 r. oraz z dnia 19.06.2012 r. Na podstawie tych pism ustalono, że przedmiotem wniosku jest umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług powstałych w latach 2003-2008.

Wniosek o udzielenie ulgi podatnik uzasadnił przyczyną "losową – zdrowotną i bezpośrednio spowodowaną nią szczególnie trudną sytuacją rodzinno-finansową "w zakresie ważnego interesu zobowiązanego". We wniosku wskazał na następujące okoliczności: od 1990 r. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą – "A" w L. Od 2000 r. zmagał się z chorobą, a w 2003 r. doznał rozległego, długotrwałego wylewu z rozległymi uszkodzeniami neurologicznymi. Wskazał także, iż w tamtym okresie pomimo ograniczeń spowodowanych chorobą, ze względu na wcześniej zawarte umowy z kontrahentami, które musiały zostać dokończone, jak też potrzebę legalnego wystawienia faktur, nie mógł od razu zlikwidować działalności gospodarczej. Wskazał również, że na skutek zagubienia przez ZUS części jego dokumentacji zdrowotnych i składkowych oraz pomimo ciężkiego stanu zdrowia nie przyznano mu należnej po 33 latach składkowych renty. Pozostał bez środków do życia oraz niezbędnych na rehabilitację po wylewie, co zmusiło go do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, w celu zapewnienia minimalnych środków na przeżycie i niezbędne minimum bardzo kosztownej rehabilitacji.

Opisując pogarszającą się sytuację zdrowotną ("najwyższy stopień niepełnosprawności z trwałą niezdolnością do pracy oraz niezdolnością do samodzielnej egzystencji i koniecznością ciągłej opieki drugiej osoby" "zaburzenia neurologiczne z rozwijającymi się zespołem psychoorganicznym i pamięciowym włącznie" - vide załączona dokumentacja lekarska) i jej skutki finansowe (narastające zadłużenia nie tylko w Urzędzie Skarbowym ale i w ZUS oraz duże zadłużenie w opłatach czynszu), brak innych źródeł dochodu, wnioskodawca argumentował, że dopiero otrzymanie w 2009 r. bieżącej (bez wyrównania za 6 lat wstecz) renty w kwocie [...] zł brutto ([...] zł netto) i całkowity, ze względów zdrowotnych (prawie całkowity brak możliwości poruszania się), brak możliwości kontynuowania pracy, były przyczyną wyrejestrowania działalności gospodarczej. Z tego względu swoją obecną sytuację ocenił jako krytyczną. Zaznaczył, że opisany stan zdrowia jest stanem trwałym i niezmiennym. Zaznaczył także, że z uwagi na trwałą /do końca życia/ niemożność zarobkowania oraz niewielkie dochody będące obecnie na poziomie poniżej minimum socjalnego, nie ma i nie będzie miał żadnych możliwości spłacenia zaległości, a wszelkie próby spłacania zadłużenia nawet niewielkimi kwotami nie wniosą istotnych zmian w zadłużeniu, nie wyrównają nawet narastających odsetek, a jedynie spowodują realne zagrożenie dla egzystencji rodziny. Spowodują też całkowite przerwanie koniecznych rehabilitacji. We wniosku przedstawił stan swoich finansów. Podnosił również, że w 2009 r. Sąd Rejonowy w L. ([...]) postanowieniem z dnia 7.09.2009 r. ogłosił upadłość wraz z likwidacją majątku dłużnika, co w jego ocenie wyczerpuje dyspozycję art. 67d § 1 pkt 3 Op. Podnosił, że wszystko co posiadał pochłonęła choroba i rehabilitacje prowadzone prywatnie. Większość rehabilitacji prowadzona jest poza L., pomagają mu zaprzyjaźnione osoby z terenu kraju i rodzina z Ś. Obecnie przebywa tymczasowo w mieszkaniu rodziny. Opiekuje się nim mieszkająca z nim córka, która jest na jego utrzymaniu. Córka, zrezygnowała dla opieki nad nim, z możliwości pracy. Z tego tytułu otrzymuje świadczenie pielęgnacyjne w wysokości [...] zł. Zaległości nie powstały z jego winy umyślnej, lecz z powodu niezależnych przyczyn losowych. W związku z tym wnosi o umorzenie wszystkich ciążących na nim zaległości. Do wniosku złączył kserokopie: 4 zaświadczeń o stanie zdrowia, orzeczenie o stopniu niepełnosprawności z dnia [...].05.2010 r. wystawione przez Miejski Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności w L., zaliczające go do znacznego stopnia niepełnosprawności od marca 2003 r. - orzeczenie wydane na stałe, Orzeczenia Lekarza Orzecznika ZUS z dnia 10.03.2011r. ustalające całkowitą niezdolność do pracy i samodzielnej egzystencji do dnia 31.03.2013r., Postanowienia Sądu Rejonowego w L. z dnia [...].09.2009 r. w przedmiocie ogłoszenia upadłości "A" w L, Decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...].12.2008r. o wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej.

Na podstawie złożonego przez wnioskodawcę oświadczenia o stanie majątkowym organ I instancji ustalił, że osiąga on dochody z tytułu renty w kwocie [...] zł netto oraz zasiłku pielęgnacyjnego z MOPR w L. w kwocie [...] zł. Korzysta z udostępnionego czasowo przez rodzinę mieszkania. Mieszka w trzypokojowym mieszkaniu o pow. 45 m2 wraz z 33 letnią córką. Córka nie pracuje, pobiera świadczenie pielęgnacyjne w kwocie [...] zł. Wydatki ponoszone miesięcznie to: czynsz - [...] zł / w tym woda /, opłaty za energię elektryczną - [...] zł, opłata za gaz - [...] zł, telefon ok. - [...] zł, spłata zadłużenia za czynsz (na podstawie ugody ze Wspólnotą Mieszkaniową) - [...] zł. Suma wydatków stałych to kwota [...] zł. Wnioskodawca wskazał, że od kwietnia 2012 r. dysponuje kwotą [...] zł, co daje kwotę [...] zł na osobę. Na dowód powyższego załączył: kserokopie opłat czynszowych, kserokopię decyzji MOPR w L. z dnia [...].05.2010 r. o przyznaniu zasiłku pielęgnacyjnego, kserokopię decyzji ZUS w L. o przeliczeniu renty z dnia 11.05.2011 r. Ponadto wskazał, że posiada zadłużenie z tytułu czynszu za mieszkanie na kwotę około [...] zł oraz wobec ZUS na kwotę około [...] zł oraz że ma zajętą rentę przez komornika (zajęcie w wysokości - [...] zł na okres 6-8 lat, tj. do czasu spłaty zaległości). Oszacował też miesięczny koszt rehabilitacji na ok. [...] zł (25 godzin po 45 zł). Według oświadczenia, nie posiada środków transportu, nieruchomości, wartościowych rzeczy ruchomych, wierzytelności, zbywalnych praw majątkowych, obligacji, weksli, akcji, rachunków bankowych i oszczędności.

Mając powyższe ustalenia faktyczne Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...].08.2012 r. odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę. Organ podatkowy

I instancji uznał, że nie wystąpiły przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi. Stwierdził, że sytuacja materialno-życiowa rodziny niewątpliwie jest trudna, jednakże wnioskodawca ma zapewnione środki na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych, ponieważ otrzymuje co miesiąc stałe świadczenia. Wskazał, że ustawodawca nie przewidział, aby fakt braku środków na zapłatę podatku uzasadniał automatyczne zastosowanie ulgi. Według organu podatkowego, pomoc w postaci umorzenia zaległości podatkowej musi mieć charakter incydentalny, nie może być stosowana w każdym wypadku wystąpienia problemów finansowych. Zauważył, że przedmiotem wniosku są zobowiązania podatkowe, które powstawały od 2003r., czyli wówczas, gdy wnioskodawca prowadził działalność. Zatem winien liczyć się z koniecznością zapłaty podatku oraz konsekwencjami nieuiszczania podatku, tj. odsetkami za zwłokę. Wskazał także na specyfikę podatku od towarów i usług. Przedmiotowe zaległości powstały w taki sposób, iż wnioskodawca nie przekazywał na konto należnych Skarbowi Państwa kwot podatku, lecz korzystał ze środków, które nie powinny znajdować się w jego dyspozycji. Okoliczności powstania zadłużenia oraz sposób rozdysponowania kwoty jaką uzyskano nie dają podstawy do pozytywnego rozpatrzenia wniosku. W opinii organu podatkowego przedmiotowa zaległość nie powstała wskutek nadzwyczajnych, niezależnych zdarzeń losowych, lecz spowodowana została poprzez swobodne decyzje. Organ podatkowy zaznaczył także, że konieczność spłaty zadłużenia wobec innych niż Urząd Skarbowy instytucji nie może stanowić uzasadnienia dla udzielenia ulgi, bowiem takie działanie byłoby równoznaczne z przerzuceniem ekonomicznych skutków działania strony na pozostałych podatników. Organ podatkowy przyznał, że dolegliwości zdrowotne wnioskodawcy pociągnęły za sobą ograniczenia w aktywności zawodowej, jednakże przedstawione fakty nie są wystarczającą podstawą do przyznania im przymiotu wyjątkowości. Organ podatkowy nie znalazł podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku.

Od decyzji organu I instancji J. J. złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o ponowne i pozytywne rozpatrzenie wniosku.

W uzasadnieniu odwołania zarzucił "brak dbałości o prawidłowy tok sprawy oraz brak stosownej dokładności w analizie i wnioskowaniu z przedstawionych faktów" dotyczących jego sytuacji zdrowotnej i przeżyciowej. W ocenie strony okoliczność, że jest osobą niepełnosprawną oraz niezdolną do pracy wyczerpuje przewidziane ustawowe warunki dla umorzenia przedmiotowej zaległości. Zdaniem strony, decyzja zapadła z naruszeniem szeregu przepisów k.p.a., a w szczególności z naruszeniem:

1. art. 7 k.p.a. poprzez nie podjęcie wszelkich kroków niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia sprawy dotyczącej ważnego interesu publicznego oraz ważnego interesu strony, czym uchybiono obowiązkowi praworządności urzędu;

2. art. 77 § 1 k.p.a. poprzez brak wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego wraz z uchybieniem właściwej dokładności rozważań co do zebranych dowodów i stanu faktycznego;

3. art. 77 § 4 k.p.a. poprzez pominięcie oczywistego wpływu faktów powszechnie znanych i nie wymagających dowodu,

4. poprzez naruszenie przepisów określających progi dozwolonego uznania organu, w tym przekroczenia swobody i dowolności wnioskowania w tym zakresie.

Opisując ponownie swoją sytuację wnioskodawca przywołał argumenty zawarte w złożonym wniosku. Zarzucał organowi I instancji brak właściwej staranności i wnikliwości przy dokonaniu analizy dokumentów dotyczących jego sytuacji oraz w uwzględnieniu wszelkich przedstawionych aspektów sprawy.

Podkreślał, że w jego sytuacji podjęcie jakichkolwiek prób spłacenia zaległości, przy braku możliwości zarobkowania, nie będzie nigdy skuteczne, gdyż kwoty jakimi mógłby dysponować są prawie zerowe i nie pokryją nawet części narastających odsetek. Wskazywał, że żyje poniżej minimum socjalnego i nie jest w stanie regulować żadnych zaległości, gdyż spowoduje to "egzystencjalną ruinę" bytu rodziny. W jego ocenie, postępowanie organu podatkowego stoi w sprzeczności z obowiązującą w porządku prawnym podstawową zasadą nieszkodzenia stronie.

Zaznaczył, że spełnia "wysoce istotny warunek orzeczonej przez Sąd upadłości, co wyczerpuje w pełni wymóg art. 67d § 1 Op. dający silną podstawę do umorzenia zaległości". Końcowo podkreślał, że całość sytuacji w jakiej się znalazł, nie powstała z winy umyślnej, czy też błędów w prowadzeniu zlikwidowanej już firmy.

Pismem z dnia [...].09.2012 r. uzupełnił odwołanie, wyjaśniając że córka nadal otrzymuje świadczenie pielęgnacyjne w kwocie 520 zł miesięcznie, stąd jego dochód wzrósł z [...] zł do [...] zł na osobę, co jest kwotą zauważalnie większą, ale nadal kwota ta jest dużo poniżej obecnego minimum socjalnego, będącego jednym z wyznaczników sytuacji umorzeniowej.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania w pierwszej kolejności wskazał na treść art. 67a § 1 pkt 3 Op., zgodnie z którym organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Wyjaśnił, że decyzje wydawane w oparciu o ten przepis są decyzjami o charakterze uznaniowym i jako środek szczególny stosowany przez organy podatkowe jest uzależniony od zaistnienia wyjątkowych i nadzwyczajnych okoliczności. Przytoczona norma umożliwia bowiem odstąpienie od ogólnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Istotą uznania administracyjnego jest rozgraniczenie dwóch różnych interesów, a mianowicie interesu podatnika ubiegającego się o ulgę oraz interesu budżetu państwa i danie priorytetu jednemu

z nich na tle okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych lub szczególnego splotu okoliczności nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowej. Interes publiczny zaś to dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, to dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa, a więc i możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. Za zastosowaniem wnioskowanej ulgi musi więc przemawiać konieczność respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy.

Każda decyzja o umorzeniu stanowi wyjątek od zasady równości podatników wobec przepisów prawa i może być wydana wyłącznie w uzasadnionych przypadkach. Organ podatkowy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustala, czy w indywidualnej sprawie zaistniały przesłanki do przyznania ulgi. Przede wszystkim chodzi tu o zdarzenia lub okoliczności uniemożliwiające podatnikowi terminową zapłatę należności podatkowych, na które nie miał on wpływu, czy które były niezależne od sposobu jego postępowania. Ważne jest, aby trudności były spowodowane czynnikami wyjątkowymi, niezależnymi od podatnika - tj. nie będącymi następstwem świadomie przyjętej strategii decyzyjnej, których nie można przewidzieć, jak i przed którymi nie można się zabezpieczyć (por. wyrok NSA z dnia 10.01.2001 r., sygn. akt III SA 1037/00).

W ocenie organu odwoławczego w przypadku strony okoliczności takie nie zaistniały.

Organ odwoławczy po rozpatrzeniu zebranego materiału dowodowego stwierdził, że przedstawiona sytuacja nie wyczerpuje przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Op., tj. ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego. W ocenie organu odwoławczego, przedstawionym we wniosku okolicznościom trafnie odmówiono w decyzji organu I instancji waloru wyjątkowości. Przede wszystkim bowiem wnioskodawca nie udokumentował, aby zagrożona była jego oraz rodziny egzystencja i aby zaległość powstała na skutek nadzwyczajnych okoliczności, na które nie miał wpływu.

Uzasadniając wniosek a następnie odwołanie, wnioskodawca przedstawił swoją trudną sytuację finansowo - rodzinną, tj. pogorszenie się stanu zdrowia spowodowane powikłaniami po wylewie oraz inwalidztwem. Wskazał na konieczność kontynuowania działalności w latach 2003-2008 z uwagi na umowy z kontrahentami, na "błędy" ZUS-u, skutkujące brakiem należnej renty, brak środków na leczenie i rehabilitację, konieczność utrzymywania niepracującej córki oraz że średni dochód na osobę w rodzinie wynosi ok. [...] zł miesięcznie, a obecnie wzrósł do [...] zł miesięcznie.

Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu I instancji, co do sytuacji rodzinnej, majątkowej, zdrowotnej i wysokości dochodów wnioskodawcy i stwierdził, że sytuacja finansowa strony jest trudna. Zauważył jednak, że strona otrzymuje stałe dochody, tj. rentę oraz stały zasiłek pielęgnacyjny z tytułu niepełnosprawności. Zabezpieczają one podstawowe potrzeby życiowe, także związane z leczeniem jak i rehabilitacją. Otrzymuje pomoc córki, która uzyskuje świadczenie pielęgnacyjne w wysokości [...] zł miesięcznie, oraz pomoc członków rodziny w postaci użyczenia mieszkania, w którym obecnie mieszka oraz w okresie gdy korzysta z rehabilitacji

w Ś. Z tych względów, w ocenie organu odwoławczego, nie można uznać, iż w związku z chorobą zagrożona jest jego egzystencja. Natomiast okoliczność, że utrzymuje swoją dorosłą córkę, nie stanowi okoliczności nadzwyczajnej. Organ wskazał, że konieczność udzielenia pomocy materialnej członkom rodziny, sposób gospodarowania swoim majątkiem i dochodem musi uwzględniać konieczność zapłaty podatków.

W ocenie organu odwoławczego w związku z rehabilitacją i chorobą wnioskodawca może korzystać ze wsparcia organów samorządowych i innych instytucji powołanych do udzielania pomocy rodzinie. Organy podatkowe nie mogą zastępować tych instytucji. Okoliczność natomiast, że środki publiczne, które strona otrzymuje wraz z córką w związku z inwalidztwem, nie są wystarczające na prywatne rehabilitacje oraz intensywne leczenie i stwarzają poczucie zagrożenia egzystencji rodziny, nie stanowi o naruszeniu przez organ podatkowy konstytucyjnych zasad państwa prawnego i równości wobec prawa. W identycznej lub podobnej sytuacji - tj. niewielkich środków na leczenie, zabiegi czy rehabilitację znajduje się obecnie wielu podatników. Udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej stawiałoby stronę w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podatników, którzy mimo borykania się z podobnymi problemami, nie uchylają się od zapłaty swoich zobowiązań.

Organ odwoławczy wskazał, że głównym źródłem obecnych problemów finansowych strony nie jest wyłącznie choroba, lecz przede wszystkim narastające od kilku lat zobowiązania z różnych tytułów. Posiada bowiem zaległość w podatku VAT, kilkuletnią zaległość w opłatach za czynsz i mieszkanie na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej (wynoszącą około [...] zł), zaległość na rzecz ZUS (w kwocie około [...] zł), zajęcie renty miesięcznie w wysokości [...] zł. W odwołaniu strona wspomina ponadto o posiadanym zadłużeniu u osób prywatnych, którego także nie reguluje. Nie można oczywiście wykluczyć wpływu stanu zdrowia na pogorszenie sytuacji finansowej, jednakże związek choroby z zaległością w podatku VAT, ma charakter jedynie pośredni.

Do wypadków losowych, okoliczności nadzwyczajnych nie można zaliczyć sytuacji, w której podatnik, mimo ustawowego obowiązku, nie reguluje ciążącego na nim zobowiązania w sytuacji, gdy w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy, dysponował środkami wystarczającymi na jego zapłatę. Organ podkreślił, że wnioskodawca był podatnikiem podatku VAT. Niewykonanie zatem obowiązku odprowadzenia do urzędu skarbowego należnych kwot podatku świadczy o zatrzymaniu pieniędzy należnych budżetowi.

Wnioskodawca wskazał, że chorował od 2000 r., zatem jego problemy zdrowotne pojawiły się znacznie wcześniej niż powstała przedmiotowa zaległość. Mimo choroby prowadził działalność. Należy więc wnioskować, że jeśli mógł prowadzić w dalszym ciągu działalność, rozliczać się z kontrahentami, mógł także wywiązać się z obowiązku terminowego odprowadzenia podatku VAT. Prowadząc działalność gospodarczą w latach 2003-2008 wnioskodawca miał zatem świadomość istniejących uwarunkowań w działalności gospodarczej, jak i obciążeń związanych z chorobą. Organ podkreślił, że każda działalność gospodarcza związana jest z ryzykiem. W ramy ryzyka wpisana jest, m.in. odpowiedzialność za niepowodzenia tej działalności. Prowadząc działalność na własny rachunek, wnioskodawca ponosi wszelkie konsekwencje związane z działalnością i jej ewentualnym niepowodzeniem. W orzecznictwie sądowo - administracyjnym wskazuje się, że ryzyko związane

z prowadzoną działalnością gospodarczą ponosi podatnik i to on powinien poszukiwać możliwości rozwiązania swojej sytuacji finansowej i płatniczej bez udziału państwa. W interesie podatnika leży taki wybór rodzaju działalności, sposobu jej prowadzenia, podejmowanych działań, jak również wybór kontrahentów, aby zminimalizować, czy wręcz wyeliminować ujemne skutki finansowe związane

z prowadzoną działalnością. Natomiast okoliczność wykonywania pracy w okresie choroby, wyklucza możliwość uznania, że wskutek choroby podatnik nie był w stanie wywiązać się z obowiązków wobec Budżetu Państwa. Jak to zostało stwierdzone strona do 2008 r. prowadziła działalność gospodarczą. Przedstawione okoliczności nie posiadają zatem waloru wyjątkowości, nie można ich uznać także za przyczyny losowe.

Przyjąć więc należy, że wnioskodawca nie wskazał nadzwyczajnych okoliczności, przyczyn, które spowodowały narastanie zaległości w podatku VAT. Za takie przyczyny nie można uznać braku środków na rehabilitacje, leczenie, ponieważ wnioskodawca miał możliwość korzystać z leczenia i rehabilitacji w ramach powszechnego ubezpieczenia społecznego. Za taką okoliczność nie można także uznać niewywiązywania się przez ZUS z obowiązków wobec wnioskodawcy. W tym zakresie miał bowiem możliwość skorzystania ze środków prawnych i skierowania roszczeń wobec ubezpieczyciela na drogę sądową (z której jak wynika korzystał). Organ podatkowy wziął pod uwagę również dotychczasową postawę wnioskodawcy, tj. okoliczności że nie podjął żadnej próby uregulowania zaległości. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego, iż okoliczności powstania zadłużenia jak i sposób rozdysponowania podatku VAT, nie dają podstawy do pozytywnego rozpatrzenia wniosku. Nie stanowi również przekroczenia granic uznania administracyjnego stanowisko organu I instancji, iż sytuacja zdrowia nie przesądza o braku winy w uchybieniu terminowi wypełniania obowiązków podatkowych ( postanowienie SN z dnia 29 stycznia 2002r. sygn. akt IIUZ 90/01). Okoliczność, że organ ocenił przestawione wyżej okoliczności choroby i inwalidztwa oraz ich wpływ na niewypełnienie obowiązków podatkowych odmiennie od oczekiwań strony nie oznacza, że ich ocena była niedokładna, przekroczyła granice swobodnej oceny dowodów i naruszyła przepisy Konstytucji. Organ podkreślił, iż nawet wystąpienie ważnego interesu podatnika, w sposób automatyczny nie przesądza o obowiązku zastosowania przez organ podatkowy ulgi w spłacie zaległości podatkowych (wyrok WSA z dnia 20.10.2005 r., sygn. akt III SA/Wa 988/05) i nie obliguje organu podatkowego do udzielenia ulgi. W orzecznictwie sądowo-administracyjnym podkreśla się, iż trudna sytuacja finansowa nie uzasadnia umorzenia zaległości, w sytuacji, gdy podatnik nie wykazał, że jego obecna sytuacja jest wynikiem nadzwyczajnych okoliczności, którym to okolicznościom nie mógł zapobiec (wyrok NSA z dnia 19.07.2001 r., sygn. akt I SA/Łd 1114/99).

W ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji prawidłowo wywiódł, iż mimo, że strona pozostaje w trudnej sytuacji, podniesione w postępowaniu argumenty nie mogły skutkować udzieleniem wnioskowanej pomocy. Brak dostatecznych dochodów do zrealizowania zaległości podatkowej oraz zły stan zdrowia nie stanowią same w sobie wystarczającej przesłanki do umorzenia wnioskowanej zaległości. Organ zauważył, że wnioskodawca otrzymuje co miesiąc stałe świadczenia, korzysta z pomocy rodziny i córki. W postępowaniu podatkowym nie wykazał , aby córka pozbawiona była możliwości zarobkowania. Wskazał jedynie, że córka "zrezygnowała z możliwości pracy". Nie można przyjąć, że na trudną sytuację strony składa się także obowiązek utrzymywania córki.

Odnosząc się do wydatków związanych z rehabilitacją, organ odwoławczy wskazał, że wnioskodawca nie wykazał, że obecnie na rehabilitację wydatkuje miesięcznie kwotę ok. [...] zł (tj. 20 godzin- po [...] zł godz.), nie przedłożył także żadnych dokumentów, które wskazywałyby, że faktycznie korzysta z takich usług odpłatnie. Tłumaczył iż: "rachunków na to nie posiadam, ponieważ prywatni rehabilitanci nie chcą ich wystawiać, gdyż nie mają takiego obowiązku".

Organ podkreślił nadto, że spłata innych zobowiązań (zadłużenie wobec Spółdzielni Mieszkaniowej, zajęcie renty), nie może być stawiana przez podatnika ponad zobowiązania publicznoprawne. Nie stanowi ona o szczególnych okolicznościach i nie mieści się w granicach ważnego interesu publicznego. Zauważył także, że przedstawiony w dniu 1.02.2012 r,. przy piśmie z dnia 25.01.2012 r. materiał dowodowy, nie potwierdza, że to strona wyłącznie samodzielnie ponosi koszty utrzymania mieszkania, ponieważ przedłożone faktury za energię elektryczną za miesiące X i XII 2011 r. wystawione zostały na M. J.

Organ podkreślił, że w dniu [...].06.2012 r. decyzją nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego orzekł o umorzeniu zaległości strony

w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, powstałego w latach 2004-2008. W tych okolicznościach udzielenie kolejnej ulgi pozostawałoby w sprzeczności z istotą tej instytucji, która stanowi incydentalną pomoc, udzielaną w wyjątkowych sytuacjach. Dalszą pomoc w spłacie zaległości w podatku VAT należy ocenić jako sprzeczną z interesem ogółu podatników oraz zasadą równości wobec prawa. Obecnie całkowita rezygnacja ze zobowiązania poprzez jego umorzenie byłaby we wskazanych okolicznościach przedwczesna i nieuzasadniona. Natomiast udzielenie ulgi stanowiłoby formę bezzwrotnego kredytu, kosztem środków publicznych i służyłoby poprawie sytuacji finansowej strony i jej rodziny.

Organ odwoławczy wywiódł, że ustawodawca nie przewidział, aby fakt braku środków na zapłatę podatku uzasadniał automatyczne stosowanie ulgi. Chociaż strona nie posiada obecnie środków, z których mógłby spłacić zadłużenie w całości, organ podatkowy nie ma obowiązku wydania pozytywnej decyzji, bowiem przepisy dotyczące udzielania ulg w spłacie, oparte są na instytucji uznania administracyjnego. Organ podatkowy, jako dysponent środków publicznych, oceniając istnienie przesłanek umorzenia zobligowany jest do uwzględniania interesu publicznego, a nie tylko interesu indywidualnego wnioskodawcy. W orzecznictwie wskazuje się, że nawet jeżeli występuje któraś z przesłanek, organ nie ma obowiązku umorzenia należności. Jest to wyłącznie prawo wierzyciela, który podejmuje decyzję w oparciu o reguły wynikające z Ordynacji podatkowej. Z tych przyczyn organ odwoławczy nie może zgodzić się ze stanowiskiem, iż dokonując oceny przesłanek udzielenia ulgi w oparciu o przedstawiony materiał dowodowy w sprawie, organ podatkowy I instancji niewłaściwie ocenił sytuację rodzinno-finansową strony, w sposób nieadekwatny do faktów zawartych w złożonej dokumentacji.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielił przedstawione w decyzji organu I instancji stanowisko, że ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. W sprawie nie wystąpił również interes publiczny, zatem brak jest podstaw do uprzywilejowania strony w stosunku do innych podatników, którzy - mimo wielu obiektywnych trudności - regulują podatki w terminie.

W dalszej kolejności organ odwoławczy wyjaśnił, że wbrew stanowisku podatnika, w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów procedury podatkowej, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Przed wydaniem rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie organ podatkowy przeprowadził stosowne postępowanie wyjaśniające i dokonał oceny zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności w sposób wyczerpujący rozpatrzono wszystkie dowody zgromadzone w przedmiotowej sprawie. W trakcie postępowania zapewniono stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiono wypowiedzenie się co do całości materiału dowodowego. Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego ustaleń faktycznych dokonał w wyniku skrupulatnie przeprowadzonego postępowania dowodowego i w sposób wyczerpujący, a podstawową zasadą tego postępowania była zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ wyjaśnił też, że decyzja wydana została na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, stąd przywołane w odwołaniu przepisy kodeksu postępowania administracyjnego nie mogły mieć w sprawie zastosowania.

Odnosząc się do wskazanego w odwołaniu zarzutu, że "pominięto wpływ faktów powszechnie znanych i nie wymagających dowodów" organ wyjaśnił, że podatnik nie wskazał jaki wpływ na ustalenia organu podatkowego miałyby fakty powszechnie znane. Ponadto o tym, czy dana okoliczność może być uznana za fakt powszechnie znany decyduje organ prowadzący postępowanie. Organ podatkowy I instancji w toku postępowania podatkowego podejmował czynności zmierzające do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Wykorzystał informacje zawarte w systemach CZM, POLTAX, w zeznaniach podatkowych, oraz w dokumentach złożonych przez podatnika.

Chybiony jest także zarzut, iż organ podatkowy I instancji oparł się na nieprawidłowych danych, w odniesieniu do wysokości zaległości wobec ZUS (organ wskazał że wynosi ona 100 000 zł), bowiem kwota ta wynika z oświadczenia strony o stanie majątkowym. Natomiast dopiero w odwołaniu podatnik wskazał na mniejsze zadłużenie.

Odnosząc się do stanowiska, że podatnik wypełnił przesłanki zawarte w art. 67d § 1 Op., zgodnie z którym organ podatkowy może z urzędu udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 (...) organ odwoławczy wyjaśnił, że postępowanie podatkowe prowadzone na podstawie art. 67 d organ podatkowy wszczyna z urzędu, gdy zostaną spełnione przesłanki przewidziane w tym artykule. Natomiast na skutek złożenia wniosku o ulgę w postaci umorzenia zaległości podatkowej, postępowanie podatkowe prowadzone było w trybie art. 67 a § 3 Op. i decyzja wydana została w oparciu o art. 67a tej ustawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego J. J., nie precyzując wniosków, podnosił zarzuty i argumentował jak w odwołaniu.

Podkreślał, że będąc w wieku 64 lata, przy takim stanie zdrowia i orzeczonej na trwale najwyższej niepełnosprawności i niezdolności do pracy oraz krytycznej sytuacji materialnej, będącej bezpośrednią pochodną przebytej choroby, nie jest w stanie uiścić jakiejkolwiek kwoty zaległości. Stan ten jest trwały, bez perspektyw poprawy. Obecnie znajduje się na pograniczu wykluczenia społecznego. Podkreślał, że został w sposób niezawiniony postawiony w nagłej sytuacji losowej, na którą nie ma już żadnego wpływu. Żyjąc obecnie na poziomie niższym od minimum socjalnego nie jest w stanie regulować żadnych zaległości, gdyż spowoduje to natychmiast egzystencjalną ruinę bytu jego i rodziny. Sytuacja zadłużeniowa nie powstała z jego winy umyślnej, ryzykanctwa czy też błędów w prowadzonej, a zlikwidowanej 4 lata temu jednoosobowej działalności. Powstała wyłącznie jako dalekosiężny i nieodwracalny skutek przebytej choroby, który dodatkowo i nieprzewidywalnie został pogłębiony przez 6 lat braku renty z powodu błędów organu Państwa jakim jest ZUS. Błędna ocena materiału dowodowego i dowolnie wyciągnięte wnioski doprowadziły do negatywnej decyzji. Takie postępowanie organu, w jego ocenie, całkowicie wypacza ideę oraz celowość ustawodawstwa i regulacji umorzeniowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie

w całości podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa.

Materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie był przepis art. 67 a § 1 pkt 3 Op. Przepis ten stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten wskazuje na przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", przy czym nie zawiera zawężenia przedmiotowego w zakresie podatków, w których powstałe zaległości mogą być umorzone. Użyty zaś w art. 67 a § 1 pkt 3 Op. spójnik "lub" oznacza, że obie wymienione przesłanki mają charakter równorzędny. Jeżeli zatem organ podatkowy stwierdzi wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie tej normy prawnej, może zastosować uznanie administracyjne. Do organu należy wtedy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia, przy czym odmawiając umorzenia zaległości podatkowej organ powinien w sposób szczegółowy, wnikliwy, oparty o zebrany w sprawie, zgodnie z regułami postępowania podatkowego, materiał dowodowy oraz logiczny uzasadnić dlaczego nie załatwił sprawy zgodnie ze słusznym interesem strony.

Zważyć należy, że ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Op.), a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie materiału dowodowego ( art. 187 § 1 Op.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych ( art. 122 Op.). Nie budzi przy tym wątpliwości, że ocena ta musi odnosić się do aktualnej sytuacji wnioskodawcy, tj. sytuacji istniejącej w dniu wydania decyzji.

Organ podatkowy nie jest zobligowany do poszukiwania z urzędu okoliczności, które uzasadniałyby tezę o istnieniu ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego, jednak winien okoliczności wskazane we wniosku podatnika rozważyć i prawidłowo przeanalizować pod kątem wskazanych przesłanek.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe częściowo korzystając z zebranego materiału dowodowego i pomijając bez zweryfikowania niektóre twierdzenia podatnika nie dokonały prawidłowego ustalenia jego sytuacji życiowej i majątkowej, co doprowadziło do wydania decyzji z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego.

Organy podatkowe podejmując rozstrzygnięcie w sprawie ustaliły na podstawie dowodów z dokumentów oraz oświadczenia o stanie majątkowym skarżącego, że J. J. jest rencistą, a jego renta wynosi [...] zł netto plus zasiłek pielęgnacyjny z MOPR w L. w kwocie [...] zł. Korzysta z udostępnionego czasowo przez rodzinę mieszkania. Mieszka w mieszkaniu o pow. 45 m2 wraz z 33 letnią córką. Córka nie pracuje, pobiera świadczenie pielęgnacyjne w kwocie [...] zł. Wydatki ponoszone miesięcznie to: czynsz - [...] zł / w tym woda /, opłaty za energię elektryczną - [...] zł, opłata z gaz - [...] zł, , telefon ok. - [...] zł, spłata zadłużenia za czynsz (na podstawie ugody ze Wspólnotą Mieszkaniową) - [...] zł. Suma wydatków stałych to kwota [...] zł. Od kwietnia 2012 r. dysponuje kwotą [...] zł, co daje kwotę [...] zł na osobę, poniżej minimum socjalnego. Posiada zadłużenie z tytułu czynszu za mieszkanie na kwotę około [...] zł oraz wobec ZUS na kwotę około [...] zł oraz ma zajętą rentę przez komornika (zajęcie w wysokości - [...] zł na okres 6-8 lat, tj. do czasu spłaty zaległości). Nie posiada środków transportu, nieruchomości, wartościowych rzeczy ruchomych, wierzytelności, zbywalnych praw majątkowych, obligacji, weksli, akcji, rachunków bankowych i oszczędności.

Ze znajdującego się w aktach sprawy Orzeczenie o stopniu niepełnosprawności z dnia [...] maja 2010r. wydanego przez Miejski Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności w L. wynika, że ze względu na naruszenie sprawności organizmu, a także niezdolność do pracy oraz potrzebę długotrwałej opieki i pomocy innych osób w związku z niezdolnością do samodzielnej egzystencji J. J. postanowiono zaliczyć do znacznego stopnia niepełnosprawności Niepełnosprawność istnieje od marca 2003r., a orzeczenie wydaje się na stałe (k.-64). Pomoc tę, jak wynika z bezspornych ustaleń organów podatkowych, świadczy skarżącemu 33 letnia córka, która z tego tytułu pobiera ww. świadczenie pielęgnacyjne w kwocie [...] zł miesięcznie. Wniosek ZUS o ogłoszenie upadłości J. J. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" został oddalony.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji organów obu instancji, w tak ustalonym stanie faktycznym przyjęły one, iż w sprawie nie występuje żadna z przesłanek wskazanych w art. 67 a § 1 pkt 3 Op, a jednocześnie wywiodły, iż decyzja oparta jest na uznaniu administracyjnym, co w sposób oczywisty narusza ww. przepis prawa. Organ odwoławczy wskazał bowiem, że "chociaż strona nie posiada obecnie środków, z których mógłby spłacić zadłużenie w całości, organ podatkowy nie ma obowiązku wydania pozytywnej decyzji, bowiem przepisy dotyczące udzielania ulg w spłacie, oparte są na instytucji uznania administracyjnego. Organ podatkowy, jako dysponent środków publicznych, oceniając istnienie przesłanek umorzenia zobligowany jest do uwzględniania interesu publicznego, a nie tylko interesu indywidualnego wnioskodawcy".

Przesłanka interesu publicznego, jak wyżej wskazano, jest samodzielną przesłanką umorzenia zaległości podatkowej. Orzekając o umorzeniu zaległości podatkowej organ podatkowy za podstawę rozstrzygnięcia może mieć albo przesłankę ważnego interesu podatnika, albo przesłankę interesu publicznego, albo obie te przesłanki łącznie (za umorzeniem może przemawiać tak ważny interes podatnika jak i interes publiczny). Z treści przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Op. w żadnym razie nie można wysnuć wniosku, by zobowiązywał on organy podatkowe do rozstrzygania spraw z uwzględnieniem interesu podatnika, jeśli nie stoi temu na przeszkodzie interes publiczny, rozumiany zresztą jako interes budżetu państwa.

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że kwestia oceny wystąpienia przesłanki "interesu publicznego", o której mowa w cyt. wyżej przepisie prawa, na tle konkretnego stanu faktycznego, nie może być zawężana jedynie do dochodowej strony budżetu państwa. Przy ubieganiu się o udzielenie ulgi podatkowej znaczenie ma nie tylko zbadanie sytuacji materialnej i rodzinnej strony z punktu widzenia konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania, ale również innych wartości wynikających z ustawy zasadniczej, takich jak np. dobro rodziny, gwarantowanie zabezpieczenia społecznego i ustalenie, czy realne jest wystąpienie ryzyka zagrożenia egzystencji danej osoby i jej rodziny, która wymagałaby interwencji państwa i uruchomienia wydatków z budżetu związanych z pomocą społeczną.

Stwierdzenie zatem, że organ podatkowy nie jest instytucją pomocy społecznej, do której winien zwrócić się skarżący, który już z pomocy tej instytucji korzysta, w świetle przesłanki "interesu publicznego" nie może być zaakceptowane.

W takiej sytuacji ocena, że "poprawa bytu strony" nie powinna odbywać się poprzez zastosowanie przedmiotowej ulgi, lecz poprzez inne instytucje na podstawie przepisów o pomocy społecznej dokonana została z naruszeniem powołanego przepisu prawa, poprzez błędną jego interpretację.

W ocenie organu odwoławczego "brak dostatecznych dochodów do zrealizowania zaległości podatkowej oraz zły stan zdrowia nie stanowią same w sobie wystarczającej przesłanki do umorzenia wnioskowanej zaległości. Wnioskodawca otrzymuje co miesiąc stałe świadczenia, korzysta z pomocy rodziny i córki. W postępowaniu podatkowym nie wykazał, aby córka pozbawiona była możliwości zarobkowania. Nie można przyjąć, że na trudną sytuację strony składa się także obowiązek utrzymywania córki".

Podane wyżej okoliczności, choć prawdziwe co do otrzymywania stałych miesięcznych dochodów w postaci renty, nie zostały jednak poddane analizie, co do możliwości poczynienia z niej jakichkolwiek oszczędności umożliwiających spłatę powstałego zadłużenia w sytuacji i perspektywie życiowej skarżącego. Nie wskazano na jakich realnych przesłankach organ opiera możliwość spłaty spornej zaległości w sytuacji, gdy 64 letni skarżący jest trwale i całkowicie niezdolny do pracy oraz wymaga długotrwałej opieki i pomocy innych osób w związku z niezdolnością do samodzielnej egzystencji, wymaga stałej rehabilitacji, nie ma żadnego majątku, zaś wniosek ZUS o ogłoszenie upadłości już w 2009r. został przez Sąd oddalony (k.- 62). Nie budzi również wątpliwości w świetle przedstawionych przez skarżącego dowodów, iż pogarszający się od 2000r. stan zdrowia, którego efektem była nagła choroba (wylew) i jej skutki był przyczyną pogłębiającego się zadłużenia skarżącego, tak wobec osób prywatnych, jak i instytucji publicznych, a realnych perspektyw na poprawę tej sytuacji nie ma.

Ustalenie zaś, że nie można przyjąć, że na trudną sytuację życiową skarżącego składa się także obowiązek utrzymania córki jest dowolne, gdy się zważy, że poza zainteresowaniem i oceną organów podatkowych pozostała znajdująca się w aktach sprawy notatka służbowa z dnia [...] maja 2007r., sporządzona przez starszego komisarza skarbowego A. K. (k.-4). Z notatki tej wynika, że pracownicy I Urzędu Skarbowego nie mogli dostać się do mieszkania skarżącego celem przeprowadzenia kontroli, a z informacji uzyskanej przez nich od administratora domu wynika, że J. J. jest po wylewie i sporadycznie wychodzi z domu, mieszka z córką ok. 30 lat – psychicznie chorą. Ustalenie zatem, że mimo możliwości podjęcia pracy, córka skarżącego zrezygnowała z niej i pozostaje na utrzymaniu ojca, bez ustalenia, że takie możliwości w ogóle posiada uznać należy za poczynione z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op. Okoliczność ta miała zaś istotne znaczenie dla oceny sytuacji rodzinnej i możliwości majątkowych skarżącego. Zważyć również należało, że skarżący z uwagi na niezdolność do samodzielnej egzystencji wymaga stałej i długotrwałej opieki innej osoby, a opiekę tę zapewnia mu właśnie córka.

Wbrew ocenie organów podatkowych przesłanki "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać jedynie do nieprzewidzianych przypadków losowych, nadzwyczajnych zdarzeń.

Ważny interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 Op. należy widzieć szeroko, mając na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną, wysokość uzyskiwanych przez stronę dochodów, jak również konieczność ponoszenia wydatków, np. związanych z kosztami leczenia własnymi, lub też członków najbliższej rodziny. Dokonując oceny ważnego interesu podatnika w umorzeniu zaległości podatkowych organ powinien uwzględnić okoliczności uzasadniające ten ważny interes, a w przypadku ich wystąpienia rozważyć, czy odmowa umorzenia zaległości podatkowych i w konsekwencji ich egzekwowanie nie pogłębi ubóstwa podatnika i jego rodziny, czego organy podatkowe zaniechały. Skarżący we wniosku i odwołaniu wykazał stosownymi dokumentami, że nagła choroba, która spowodowała jego trwałą niezdolność do samodzielnej egzystencji była przyczyną jego obecnej sytuacji materialnej, którą pogłębiał brak jakichkolwiek środków do życia, ze względu na trwające 6 lat postępowanie sądowe w sprawie renty /okoliczności tej organ nie kwestionuje/. Stąd okoliczność kontynuowania działalności gospodarczej, jako konieczności życiowej, mimo przeciwwskazań lekarskich nie może być oceniana jako świadome podjęcie ryzyka jej prowadzenia

Sąd nie podziela poglądu, że spłata zadłużenia za czynsz za mieszkanie na podstawie ugody ze Wspólnotą Mieszkaniową wskazuje na stawianie własnego interesu ponad interes ogólnospołeczny. Należy zważyć, że mieszkanie to stanowi jedyne zabezpieczenie potrzeb mieszkaniowych skarżącego i ,jak wynika z ustaleń faktycznych sprawy, udostępnione jest skarżącemu dzięki życzliwości krewnych /porównaj także protokół o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia [...] marca 2002r. – k.-46/ . Stąd również poddanie w wątpliwość ponoszenia przez skarżącego opłat za energię, gaz, "bo faktury opiewają na M. J.", bez przeprowadzenia na tę okoliczność jakiegokolwiek postępowania dowodowego, jest dowolne.

Nie negując schematu powstania zobowiązania podatkowego w podatku VAT

oraz stwierdzenia, że niewykonanie przez podatnika obowiązku w tym podatku oznacza samowolne zatrzymanie pieniędzy należnych budżetowi, należało jednak ustalić czy nabywcy zapłacili za wykonaną usługę. Niewywiązywanie się przez kontrahentów z zapłaty i spadek ilości wykonywanych usług sygnalizował skarżący już w 2002r. /vide ww. protokół o stanie majątkowym znajdujący się w aktach sprawy/.

Przyjęcie zaś przez organy podatkowe, że w takiej samej lub podobnej do skarżącego sytuacji znajduje się wielu podatników, którzy wywiązują się z obowiązku zapłaty podatków nie zostało przez organy podatkowe w jakikolwiek logiczny i przekonujący sposób uzasadnione. Za nadużycie uznać zaś należy powołanie się przez organy w niniejszej sprawie na postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 29 stycznia 2002r. w sprawie II UZ 90/01, w którym rzekomo Sąd ten wypowiedział pogląd, że "podeszły wiek i ogólnie zły stan zdrowia nie przesądza o braku winy w uchybieniu terminowi wypełniania obowiązków podatkowych", bowiem w orzeczeniu tym Sąd nie zajmował się w ogóle kwestią zapłaty podatku, lecz zapadło ono w sprawie, której przedmiotem była kwestia uchybiania terminu do dokonania czynności procesowej.

Wskazać również należy, że ze złożonej na rozprawie kopii decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] czerwca 2012 r. [...] w przedmiocie umorzenia skarżącemu zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego, (organu I instancji wydającego decyzję również w niniejszej sprawie) wynika, że

w identycznych okolicznościach faktycznych sprawy organ ten przyjął, iż występuje zarówno ważny interes podatnika jak i interes publiczny i umorzył w całości zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę, szeroko uzasadniając z jakich okoliczności te przesłanki wywodzi.

Przyjęcie zatem w niniejszej sprawie, że obie wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 Op. przesłanki nie występują wskazuje na odmienną, niczym nieuzasadnioną interpretację tych pojęć prawnych w tych samych okolicznościach faktycznych sprawy, co wskazuje na naruszenie art. 121 § 1 Op.

W tych okolicznościach faktycznych i prawnych uznać należało, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem tak przepisów prawa materialnego – art. 67 a § 1 pkt 3 Op. przez błędną jego interpretację, jak i naruszenia przepisów postępowania – art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Op. przez brak wskazanych wyżej ustaleń faktycznych, jak i dowolną ocenę materiału dowodowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z tych przyczyn, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz.U 2012.270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji.

O wynagrodzeniu adwokata z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu Sąd orzekł na podstawie art. 250 powyższej ustawy w zw. z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (t.j.Dz.U.2013.461 j).