Wyrok NSA oz. w Rzeszowie, sygn. akt SA/Rz 384/97
NSA oz. w Rzeszowie
Data orzeczenia: 1998-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Administracyjne postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 10, art. 26
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Podatek od towarów i usług jest podatkiem samoobliczalnym przez podatnika /art. 10 i art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

Jedynie w sytuacji gdy obliczona wysokość podatku lub zwrotu różnicy podatku - zawarta w złożonej deklaracji - jest nieprawidłowa, organy podatkowe uprawnione są do skorygowania tej wysokości w drodze decyzji administracyjnej.

Nie są natomiast uprawnione do korygowania - w drodze decyzji - treści deklaracji podatkowej, w tym do wykazywania wysokości podatku naliczonego.

TEZY

Podatek od towarów i usług jest podatkiem samoobliczalnym przez podatnika /art. 10 i art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

Jedynie w sytuacji gdy obliczona wysokość podatku lub zwrotu różnicy podatku - zawarta w złożonej deklaracji - jest nieprawidłowa, organy podatkowe uprawnione są do skorygowania tej wysokości w drodze decyzji administracyjnej.

Nie są natomiast uprawnione do korygowania - w drodze decyzji - treści deklaracji podatkowej, w tym do wykazywania wysokości podatku naliczonego.


SENTENCJA

oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z 28 listopada 1996 r. urząd skarbowy określił spółdzielni mieszkaniowej w J. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r.

W uzasadnieniu podano, że spółdzielnia w żądaniu skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych wniosła "o uwzględnienie podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy usług telefonicznych, energii elektrycznej, gazu i wody oraz usług i robót budowlanych /na łączną kwotę 16.140 zł/, oraz o uwzględnienie korekty deklaracji VAT-7 zwiększającej kwoty podatku naliczonego zmniejszającego podatek należny za poszczególne miesiące 1995 r. na łączną kwotę 16.591,80 zł". Odmawiając uwzględnienia powyższego wniosku organ podatkowy zauważył, że spółdzielnia dokonywała odsprzedaży usług telefonicznych, energii elektrycznej, gazu i wody oraz usług budowlanych wystawiając na nabywców rachunki uproszczone oraz faktury VAT. Powyższa sprzedaż nie została ujęta w rejestrach sprzedaży VAT, jak również nie wykonywano jej w deklaracjach podatkowych VAT-7 za poszczególne miesiące 1995 r. W opisanej wyżej sytuacji organ podatkowy powołując się na treść art. 33 ust. 1 oraz art. 10 ust. 2 ustawy o VAT określił zobowiązanie podatkowe spółdzielni za poszczególne miesiące 1995 r. Odmawiając uwzględnienia korekty deklaracji VAT dotyczącej zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę 16 591,80 zł organ zauważył, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego - o którym mowa w art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy o VAT - jest uprawnieniem, z którego można skorzystać tylko w określonym terminie. Upływ terminu przewidzianego w ustawie o VAT powoduje utratę ww. uprawnienia.

W odwołaniu od powyższej decyzji spółdzielnia wniosła o zaniechanie VAT w kwocie 15.240 zł za 1995 r. oraz o zwiększenie podatku naliczonego o kwotę 16.551,80 zł jako związanych ze sprzedażą dokonaną w 1996 r. Odwołująca się wyjaśniła, że dokonując refakturowanej sprzedaży energii elektrycznej oraz wody i usług budowlanych ujmowała sprzedaż w rejestrze sprzedaży, natomiast nie wykazywała w deklaracjach podatkowych VAT-7 danych dotyczących zakupu netto i podatku naliczonego przypadającego od refakturowanej sprzedaży ani też sprzedaży netto, jak też podatku należnego od wystawionych refaktur, gdyż w przypadku refakturowania podatek naliczony VAT jest równy podatkowi należnemu VAT. Ponadto spółdzielnia podniosła, że twierdzenie organu I instancji, iż sprzedaż refakturowana nie została ujęta w rejestrze sprzedaży VAT, jest sprzeczne z ustaleniami zamieszczonymi na str. 3 protokołu zapoznania oraz z protokołem inspektora kontroli skarbowej. Powołując się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 1996 r. /SA/Ł 1415/95/ spółdzielnia zauważyła, że art. 19 ust. 3 nie stwarza wprost podstaw do uznania, iż prawo do obniżenia podatku zostaje utracone przez podatnika ostatecznie z chwilą niedochowania terminu, o którym w nim mowa.

Po rozpatrzeniu powyższego odwołania izba skarbowa decyzją z 16 lutego 1997 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, iż sprzedaż refakturowana była ujęta w rejestrze VAT, nie została natomiast wykazana w deklaracjach podatkowych VAT 7 za poszczególne miesiące 1995 r. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania izba skarbowa stwierdziła, że kwotę podatku należnego za miesiąc lipiec 1995 r. organ I instancji przyjął w oparciu o dokumenty wystawione przez spółdzielnię. Organ odwoławczy podtrzymał również stanowisko organu I instancji odnośnie nieuwzględnienia wniosku spółdzielni w sprawie zwiększenia o kwotę 16.591,80 zł podatku naliczonego przy zakupach usług, które następnie spółdzielnia refakturowała. Wyjaśnił, że niezrealizowanie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest aktem woli podatnika, a nie organu podatkowego. Skoro podatnik zadeklarował w złożonej deklaracji określoną kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, a nie wykazał całości tego podatku, to zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o VAT utracił prawo do takiego odliczenia. Organy podatkowe dokonując określenia VAT nie uwzględniają kwot podatku naliczonego, gdyż prawo to przysługuje wyłącznie podatnikowi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna. Nie ulega żadnej wątpliwości - po sprecyzowaniu jej zarzutów na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym - że spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zasadności określenia podatku należnego, w sytuacji gdy nie był odliczony podatek naliczony. Spór powstał na tle następującego stanu faktycznego. Skarżąca spółdzielnia dokonywała odsprzedaży usług telefonicznych, energii elektrycznej, gazu i wody oraz usług budowlanych wystawiając rachunki uproszczone oraz faktury VAT. Sprzedaż tę ujmowała w rejestrze sprzedaży VAT, natomiast nie wykazywała jej w deklaracjach podatkowych VAT-7 za poszczególne miesiące 1995 r. W opisanej wyżej sytuacji orzekające w sprawie organy podatkowe określiły - na podstawie art. 33 ust. 1 i art. 10 ust. 2 cytowanej ustawy o VAT - zobowiązanie podatkowe spółdzielni w VAT za poszczególne miesiące 1995 r., nie uwzględniając tym samym wniosku spółdzielni - sformułowanego w żądaniu skierowania na drogę zobowiązań podatkowych - o korektę deklaracji VAT dotyczącej zwiększenia podatku naliczonego o kwotę 16 591,80 zł wynikającą z faktur VAT dokumentujących zakupy usług telefonicznych, energii elektrycznej, gazu, wody oraz usług i robót budowlanych, a w konsekwencji zmniejszenie podatku należnego o zwiększony podatek naliczony.

Sąd podziela powyższe stanowisko organów podatkowych, aczkolwiek nie w pełni uznaje argumentację przedstawioną w jego uzasadnieniu.

Z art. 10 i art. 26 cytowanej ustawy o VAT wynika jednoznacznie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem samoobliczalnym przez podatnika. Jedynie w sytuacji gdy obliczona wysokość podatku lub zwrotu różnicy podatku - zawarta w złożonej deklaracji - jest nieprawidłowa, orzekające organy podatkowe uprawnione są do skorygowania tej wysokości w drodze decyzji administracyjnej. Nie są natomiast uprawnione do korygowania - w drodze decyzji administracyjnej - treści deklaracji podatkowej, w tym do wykazywania wysokości podatku naliczonego. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy o VAT to podatnik, a nie organ podatkowy ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tej sytuacji wniosek spółdzielni, sformułowany w toku postępowania - o korektę deklaracji VAT w części dotyczącej zwiększenia podatku naliczonego - nie mógł być uwzględniony. Zgodzić się bowiem należy, że do podatnika - a nie organu podatkowego - należy prawo do ewentualnego wystawienia faktur korygujących i skorygowania - z zachowaniem warunków określonych w art. 19 cytowanej ustawy o VAT - wcześniej złożonych deklaracji podatkowych i odpowiednio korekty rozliczeń za odpowiednie miesiące 1995 r.

Bezsporne jest - co potwierdzono na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym - że spółdzielnia przed wszczęciem postępowania kontrolnego nie dokonała stosownej korekty faktur i deklaracji podatkowych, a zatem jej wniosek - w tym przedmiocie - zasadnie nie został uwzględniony. Korekta, o której była mowa w skardze, dotyczyła deklaracji podatkowych za poszczególne miesiące 1996 r.

Prawidłowe jest również stanowisko organów podatkowych w kwestii określenia podatku należnego. Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna /a taką jest spółdzielnia/, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę albo rachunek uproszczony VAT, w którym wykaże kwoty podatku, jest obowiązana do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku.

Faktu wystawienia faktur oraz rachunków uproszczonych spółdzielnia nie kwestionowała, w związku z czym organy podatkowe uprawnione były do zastosowania konsekwencji przewidzianych w art. 38 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd - na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ - skargę oddalił.