Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 3415/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-05-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Czesław Zieliński, Sędziowie WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, - Beata Krajewska (spr.), Protokolant - Barbara Gałecka, po rozpoznaniu w dniu 4 maja 2004 r. sprawy ze skargi "F." s.c. – R. K., E. A., P. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymane nią w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Celnego w W. oznaczone w sentencji zaskarżonej decyzji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "F." s.c. – R K, E. A., P. . kwotę 1097,70 (jeden tysiąc dziewięćdziesiąt siedem zł 70/100) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

[...] Agencja Celna w W., zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, sprowadzane przez R. K. E. A., P. K. – wspólników "F." s.c. w L. kwiaty cięte deklarując:

- róże cięte gat. I w ilości 19640 sztuk (poz. 1 SAD), róże cięte gat. II (poz. 2 SAD) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] kwietnia 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 120 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II (poz. II SAD), róże cięte gat. I w ilości 9340 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 21420 sztuk na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] kwietnia 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 320 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 1330 sztuk (poz.2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 10160 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 40000 sztuk (poz. 7 SAD) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] kwietnia 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 400 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 2900 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 12780 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 24940 sztuk (poz. 7 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] kwietnia 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 450 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 6300 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 12540 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 21290 sztuk (poz. 7 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 400 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 6500 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 7340 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 9940sztuk (poz. 7 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 375 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 8400 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 6620 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 18900 sztuk (poz. 7 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 375 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 4200 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 9400 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 21640 sztuk (poz. 7 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 335 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 7400 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 8100 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 19990 sztuk (poz. 7 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 300 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 5945 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 12780 sztuk (poz. 5 SAD), róże cięte gat. II w ilości 24940 sztuk (poz. 6 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 275 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 5500 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 13440 sztuk (poz. 6 SAD), róże cięte gat. II w ilości 22780 sztuk (poz. 7 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] maja 1999 r.,

- chryzantemy cięte gat. I w ilości 410 sztuk (poz. 1 SAD), chryzantemy cięte gat. II w ilości 6800 sztuk (poz. 2 SAD), róże cięte gat. I w ilości 19960 sztuk (poz. 5 SAD), róże cięte gat. II w ilości 19960 sztuk (poz. 6 SAD) ) na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [..] maj 1999 r.,

przypisując im następujące kody PCN:

- różom ciętym gatunek I - kod PCN 060310510 ze stawka celną autonomiczną w wysokości 0,08 EUR/szt. oraz różom ciętym gatunek II - kod PCN 060310510 ze stawka celną konwencyjną (ad valorem) w wysokości 49,2 % ,

- chryzantemom ciętym gatunek I – kod PCN 060310650 ze stawką autonomiczną w wysokości 0,07 EUR/szt. oraz chryzantemom ciętym gatunek II – kod PCN 060310650 ze stawką celną konwencyjną (ad valorem) w wysokości 49,2 %.

Dyrektor Urzędu Celnego w W. dopuścił w/w towary do obrotu na polskim obszarze celnym zgodnie ze zgłoszeniami zawartymi w dokumentach SAD. W związku z ujawnieniem w wyniku kontroli celnej, przeprowadzonej w siedzibie importera nieprawidłowości w zgłoszeniu celnym, Dyrektor Urzędu Celnego w W., decyzjami wydanymi odpowiednio w dniach [...] i [...] marca 2002 r. nr [...] do [...] do [...] uznał zgłoszenia celne za nieprawidłowe i zaklasyfikował róże do kodu PCN 060310510 ze stawka celna autonomiczną w wysokości 0,08 EUR/szt., zaś chryzantemy do kodu PCN 060310650 ze stawka celna konwencyjną (ad valorem) w wysokości 49,2 %.

W wyniku odwołania wniesionego przez importera, Dyrektor Izby Celnej w W., postanowieniem z dnia [...] września 2002 r. połączył toczące się oddzielnie sprawy związane z wniesionymi odwołaniami od decyzji Dyrektora UC w W. z [...] i [...] marca 2002 r., w celu łącznego ich rozpoznania, a następnie decyzją z dnia [...] września 2002 r. nr [...] do [...] do [...] utrzymał w mocy zaskarżone decyzje.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że z postanowień taryfy celnej wynika wprost, że klasyfikacja taryfowa kwiatów nie jest uzależniona od ich gatunku, lecz od czasu zgłoszenia celnego. Mając na uwadze, iż przedmiotowe kwiaty zostały zgłoszone do procedury dopuszczenia do obrotu w marcu, organ odwoławczy uznał, że należy je zataryfikować do;

- kodu PCN 060310510 właściwego dla róż zgłaszanych w okresie od 1 listopada do 31 maja,

- kodu PCN 060310650 właściwego dla chryzantem zgłaszanych w okresie od 1 listopada do 31 maja.

Taryfa celna dla zastosowanych kodów PCN przewiduje stawki celne; autonomiczną, konwencyjną i preferencyjną (dla krajów DEV i LDC). Mając na uwadze, że sporne towary pochodzą z H. oraz to, że do w/w kodów nie ustalono stawki celnej dla towarów pochodzących z Unii Europejskiej, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z zasadą określoną w Taryfie celnej ( Część pierwsza, tytuł A Stawki celne pkt 3 lit. b) dla róż zastosowanie miała stawka celna autonomiczna w wysokości 0.08 EUR.szt. lub stawka celna konwencyjna w wysokości 49,2 % natomiast dla chryzantem stawka celna autonomiczna w wysokości 0,07 EUR/szt. lub stawka celna konwencyjna w wysokości 49,2 %, a o wyborze jednej z tych stawek decyduje porównanie wysokości cła obliczonego odrębnie z zastosowaniem jednej i drugiej stawki, przy czym podstawa wymiaru cła w przypadku stawki konwencyjnej (ad valorem) jest wartość celna towaru, zaś stawkę autonomiczną mnoży się przez jednostkę miary towaru (w niniejszej sprawie sztuki). W efekcie należy zastosować te stawkę celną, przy której obliczona kwota cła jest mniejsza, przyjmując do tych wyliczeń odpowiednio na łączną wartość celną lub łączną ilość towaru, bez podziału na gatunek towaru.

Organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) zarządzenia Prezesa GUC z dnia 23 września 1997 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 72 z 1997 poz. 690), które obowiązywało w dniu objęcia spornych towarów procedurą dopuszczenia do obrotu, towary klasyfikowane do jednego kodu PCN taryfy celnej, mogą być zgłaszane w oddzielnych pozycjach SAD, ale nie ze względu na gatunek, czego domaga się strona, lecz ze względu na różne pochodzenie towaru lub różną stawka podatkową, co w niniejszej sprawie nie miał miejsca.

Odnosząc się do złożonej przez strona opinii prof. dr hab. W. C. w sprawie stosowania stawek celnych w odniesieniu do kwiatów ciętych pochodzących z Unii Europejskiej organ odwoławczy wyjaśnił, że organy celne dokonują wymiaru i poboru należności celnych, biorąc pod uwagę przepisy regulujące obrót towarowy z zagranicą i w związku z tym stwierdził, że opinia ta nie może być podstawą do zastosowania dla spornych towarów dwóch różnych stawek (w zależności od gatunku importowanych kwiatów), czego domaga się strona.

Odnośnie odsetek wyrównawczych organ odwoławczy wyjaśnił, iż obowiązek ich uiszczenia powstaje, jeśli nastąpiło przesunięcie daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu i spowodowało to uzyskanie korzyści finansowej oraz, że sytuacje, w których dłużnik zobowiązany jest do zapłaty odsetek wyrównawczych reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U z 1997 r. Nr 143, poz. 58 ze zm.)

Wskazując, że obowiązek uiszczenia odsetek wyrównawczych uzależniony jest od uzyskania korzyści finansowej w związku z przesunięciem daty powstania długu celnego. Organ odwoławczy stwierdził, że pojęcie uzyskania korzyści finansowej nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa celnego i w związku z tym wskazał, że w celu ustalenia znaczenia tego pojęcia należy odwołać się do zasady równości podmiotów w obrocie towarowym z zagranicą, poprzez porównanie sytuacji osoby, która zobowiązana została do uiszczenia należności celnych w dniu wprowadzenia towaru na polski obszar celny, z sytuacją osoby, która również sprowadziła towar, lecz w stosunku, do której obowiązek uiszczenia kwoty wynikającej z długu celnego powstał w sytuacji opisanej cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. W drugim wypadku ma, bowiem miejsce odroczenie wymagalności świadczenia na rzecz Skarbu Państwa, a instytucja odsetek określonych w art. 222 § 4 Kodeksu celnego, stanowi swoistego rodzaju "wyrównanie" sytuacji podmiotów dokonujących obrotu towarowego z zagranicą.

Zarzuty odwołania kwestionujące ustaloną przez organ pierwszej instancji wartość celną spornych kwiatów organ odwoławczy uznał za bezzasadne wskazując, że w zgłoszeniu celnym kwiaty cięte (róże i chryzantemy) zaklasyfikowano do dwóch odrębnych pozycji (do jednej pozycji kwiaty I gatunku, do drugiej pozycji kwiaty II gatunku) i stąd każda pozycja miała inną wartość, natomiast w zaskarżonej decyzji, w jednej pozycji znalazły się kwiaty cięte 1 i 2 gatunku, a na wartość tej jednej pozycji, w decyzji, składa się suma wartości dwóch pozycji ze zgłoszenia celnego SAD.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego wspólnicy s.c. "F." w L. wnieśli o uchylenie decyzji organów obydwu instancji zarzucając, że są one niezgodne z prawem. Skarżący podnieśli, że cena sprowadzonych kwiatów jest zależna od ich jakości w związku z tym kwiaty gatunku I powinny być objęte stawką celna autonomiczną, ponieważ jest ona niższa od stawki celnej konwencyjnej, a kwiaty gatunku II powinny być objęte stawka celna konwencyjną, gdyż występują, jako odrębna grupa towarowa.

Zdaniem skarżących towar tego samego rodzaju, ale w innym gatunku jest "różnym" towarem i pomimo tej samej taryfikacyjnej przynależności należy do niego stosować różne stawki celne, co potwierdza złożona do akt sprawy opinia prof. dr hab. W. C.

Skarżący podniósł ponadto, że w rozpoznawanej sprawie decyzja organu odwoławczego została wydana przez ten sam organ, który orzekał w pierwszej instancji..

Dyrektor Izby Celnej w W. wnosił o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

W sprawie niniejszej skarga została wniesiona przed dniem 1 stycznia 2004 r. a postępowanie nie zostało przed tą datą zakończone. Stosownie zatem do art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz 1271 ze zm.) właściwym do rozpoznania sprawy jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Sąd ten sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej między innymi przez orzekanie w sprawach ze skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § l i § 2 pkt l ustawy-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).

Skarżący zgłosili do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzone z H. kwiaty cięte, wymieniając w JDA SAD w ramach tego samego dla danego rodzaju kwiatów kodu PCN, jako odrębną pozycję towarową, kwiaty pierwszego i drugiego gatunku. Uczynili to w tym celu, by móc odrębnie w odniesieniu do kwiatów I i II gatunku dokonać wyboru korzystniejszej dla importera stawki celnej. Taryfa celna, stanowiąca załącznik Nr l do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej ( Dz.U. Nr 158, poz. 1036) przewidziała bowiem w części pierwszej, tytuł A- stawki celne, w odniesieniu do towarów pochodzących z krajów będących członkami Światowej Organizacji Handlu (WTO), stosowanie stawki autonomicznej w sytuacji, gdyby stawka konwencyjna była wyższa. Taki sposób dokonania zgłoszenia celnego, którego konsekwencją był wybór przez importera przy właściwym kodzie PCN różnych stawek celnych dla kwiatów tego samego rodzaju lecz różnych gatunków został jednak przez organy celne zakwestionowany. Użyto argumentacji, iż "z postanowień taryfy celnej wynika wprost, że klasyfikacja taryfowa spornych kwiatów nie jest uzależniona od ich gatunku, lecz od czasu zgłoszenia celnego". Z twierdzeniem tym należy się zgodzić, gdyż zarówno w przypadku znajdujących w sprawie zastosowanie kodów Taryfy Celnej jak i generalnie, taryfikacja wg kodów PCN nie uwzględnia podziału na gatunki .W sprawie niniejszej jednakże klasyfikacja taryfowa jest niesporna a rozbieżność dotyczy stosowania stawek celnych i związanego z tym sposobu zgłaszania towaru do procedury celnej. W tym zaś zakresie ani przepisy Kodeksu celnego (Dz.U. 2001 r. Nr 75, poz. 802 z zm.) ani rozporządzenia w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz.U. 1998 r. Nr l58, poz. 1036) nie przewidują żadnych unormowań, które zabraniałyby importerowi, dla celów związanych ze stosowaniem stawek celnych, ujmowania w odrębnych pozycjach zgłoszenia celnego towaru różnego gatunku, czy też przymuszały - jak to uczyniły organy celne - do zsumowania ujętych odrębnie w fakturze handlowej ilości i wartości kwiatów danego rodzaju lecz różnego gatunku i dopiero po zsumowaniu pozwalały na wybór stawki celnej. Wskazać trzeba, że tego rodzaju zakazy czy nakazy nie byłyby racjonalne, gdyż można było zgłosić kwiaty I i II gatunku na podstawie osobnych faktur przy osobnych dokumentach SAD i wówczas dokonać wyboru stawek celnych .

W zaskarżonej decyzji, dla uzasadnienia trafności rozstrzygnięcia, powołano przepis § 5 rozp. Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 104, poz. 1193). Przepis ten nie znajduje jednak w sprawie zastosowania, gdyż rozporządzenie jest od daty zgłoszenia celnego kwiatów późniejsze. Tym niemniej ubocznie zauważyć należy, że organ celny w sposób wybiórczy odniósł się do tej regulacji wskazując, że towary klasyfikowane do jednego kodu PCN zgłasza się w oddzielnych pozycjach SAD "...ze względu na różne pochodzenie towaru lub różną stawkę podatkową..." a pomijając, że podstawą ujęcia w oddzielnej pozycji może być także w myśl tych przepisów różna stawka celna.

Biorąc powyższe pod uwagę należało uznać, że zaskarżona decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe narusza w sposób mający wpływ na wynik sprawy przepis art. 65 § 4 pkt 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. 2001 r. Nr 75, poz. 802 z zm.) oraz przepisy Taryfy celnej przez błędną ich wykładnię.

Zasadne są także zarzuty skargi dotyczące odsetek..

Zawarte w sentencji decyzji utrzymanych w mocy decyzją zaskarżoną orzeczenie co do odsetek nie odpowiada wymaganiom art. 210 ordynacji podatkowej, gdyż stanowiąc iż "pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Dział Finansowy" przesądza jedynie zasadę, iż odsetki należą się, podczas gdy prawidłowe rozstrzygnięcie winno określać ich wysokość za jeden dzień oraz początkową datę ich naliczania wraz ze wskazaniem daty końcowej (do dnia zapłaty należnej kwoty). Zawarty w decyzji zapis ujęty w formie informacyjnej, w zestawieniu z dalszą praktyką postępowania organów celnych wyliczania kwoty odsetek w drodze czynności materialno-technicznej organu stwarza sytuację powodującą, iż strona pozbawiona jest na etapie ustalenia wysokości odsetek możliwości odwołania się, co narusza jej podstawowe procesowe uprawnienia, godząc w zasadę zaufania do organów Państwa (art. l21 § l o p). Na gruncie przepisów prawa materialnego stosownie do postanowień art. 222 § 4 Kodeksu celnego ,w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji, jeżeli przesunięcie daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu powoduje uzyskanie korzyści finansowej organ celny pobiera odsetki wyrównawcze. W wykonaniu ustawowego upoważnienia zamieszczonego w art. 222 § 5 Kodeksu celnego wypadki i warunki pobierania tych odsetek oraz sposób ich naliczania określone zostały w obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. (Dz.U. 143, poz. 958 z zm.). Zgodnie z unormowaniami zawartymi w tym rozporządzeniu organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, z wyjątkiem gdy:

1) dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania,

2) kwota odsetek wyrównawczych, naliczonych w odniesieniu do towarów objętych tym samym zgłoszeniem celnym, nie przekracza równowartości 20 EURO.

Z powyższego wynika, że w sytuacjach określonych rozporządzeniem - mimo wypełnienia dyspozycji art. 222 § 4 Kod. celnego - odsetki nie są pobierane. Skarżący powoływali się na okoliczności, które w świetle cytowanych wyżej przepisów rozporządzenia ,w ich ocenie, powodowały, iż odsetki nie są należne. Zaskarżona decyzja nie zawiera odniesienia do tych zarzutów ,mimo obowiązku organu odwoławczego ponownego rozpatrzenia całokształtu okoliczności sprawy w aspekcie obowiązujących przepisów prawa, z odniesieniem do argumentacji odwołania.

Powyższe naruszenia przepisów art. 210 § 4 w zw. z art. 235 op uznać należy za mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie są natomiast zasadne pozostałe zarzuty skargi.

W sprawie orzekały organy właściwe a decyzje w imieniu organów obu instancji podpisały różne osoby. W dacie wydania decyzji I instancji organem właściwym w tej instancji był Dyrektor Urzędu Celnego ( art. 278 § 2 Kodeksu celnego), zaś w dacie wydania decyzji zaskarżonej organem odwoławczym był Dyrektor Izby Celnej( art. 279 § pkt 2 Kodeksu celnego w brzmieniu nadanym przez art. 14 pkt 9 ustawy z dnia 20 marca 2002r. Dz.U. Nr 41, poz. 395).

Chybiony jest także zarzut jakoby dłużnikiem w sprawie była [....] Agencja Celna w W., bowiem Agencja ta jako przedstawiciel bezpośredni (vide upoważnienie nr [...] z dnia [...] grudnia 1998r.), zgodnie z art. 253 § 1 pkt 1 Kod. celnego, działała w imieniu i na rzecz importera. Oznacza to, że zgłaszającym i zarazem dłużnikiem jest podmiot przez nią reprezentowany (por. wyrok SN sygn. IIIRN89/01, publ. ONSP 2003/8/190.).

Uwzględniając przedstawione wyżej a mające wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego oraz mogące mieć istotny wpływ na ten wynik naruszenia przepisów postępowania Sąd, na mocy art. 145 § l lit. a oraz c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr l53, poz. 1270), orzekł jak w sentencji. Podstawę rozstrzygnięcia o zwrocie na rzecz skarżącego kosztów postępowania stanowi art. 200 powołanego prawa o postępowaniu a stwierdzenia, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku – art. 152.