Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 702/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1, art. 4 ust. 3, art. 4 ust. 5, art. 11 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Jagielska Sędzia NSA Marzenna Zielińska (spr.) Sędzia NSA Hanna Kamińska Protokolant Michał Stępkowski po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "P." Spółki z o.o. w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1421/11 w sprawie ze skargi "P." Spółki z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "P." Spółki z o.o. w [...] na rzecz Dyrektora Izby Celnej [...] kwotę 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 30 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1421/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), oddalił skargę "P." Spółki z o.o. z siedzibą w miejscowości [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] lipca 2011 r., nr [...], którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r., nr [...], określającą skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty, wrzesień i październik 2006 r.

Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów orzekających w sprawie. Organy te ustaliły, że w kontrolowanym okresie "P." Sp. z o.o. dokonywała zakupów oleju napędowego na potrzeby własne, przy czym 5 transakcji zostało dokonanych z A. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] i B. Sp. z o.o. [...]. Wspomniani kontrahenci spółki nie byli zarejestrowanymi podatnikami podatku akcyzowego, działalność A. Sp. z o.o. sprowadzała się do wystawiania pustych faktur oraz faktur dokumentujących sprzedaż oleju napędowego nieustalonego pochodzenia (co wynikało z zeznań W. F., R. B., D. N. i J. I.), zaś M. W. (prezes zarządu A. Sp. z o.o. z okresu, w którym wystawiano faktury na sprzedaż oleju spółce "P.") przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że był tzw. "figurantem – papierowym prezesem" oraz że jego rola sprowadzała się wyłącznie do podpisywania faktur i innych dokumentów. "P." Sp. z o.o. nie przestawiła w toku postępowania żadnych dowodów potwierdzających fakt, że z tytułu oleju napędowego nabytego od A. Sp. z o.o. i B. Sp. z o.o. należna akcyza została uiszczona na wcześniejszym etapie obrotu tym wyrobem. Na tej podstawie organy podatkowe przyjęły, że skarżąca spółka posiadała olej niewiadomego pochodzenia, od którego nie zapłacono akcyzy. W konsekwencji organy podatkowe uznały, że wystąpiła przesłanka wskazana w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), a zatem to na skarżącej spółce (jako nabywcy wyrobu akcyzowego, od którego nie została uiszczona należna akcyza) ciążył obowiązek podatkowy w odniesieniu do oleju napędowego udokumentowanego fakturami wystawionymi przez wspomniane podmioty. Skutkowało to określeniem "P." Spółce z o.o. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za luty, wrzesień i październik 2006 r. z zastosowaniem stawki podatku 1882 zł/1000 litrów (z uwagi na brak dokumentów pozwalających na określenie parametrów zakupionego przez spółkę oleju napędowego).

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, w postępowaniu podatkowym nie wystąpiły wady procesowe, jak i naruszenia przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy.

Sąd za niezasadne uznał zarzuty skargi wskazujące na naruszenie art. 4 ust. 3 - 5, art. 6 ust. 1 i 2, art. 8 pkt 2, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1 i 2 pkt 1, art. 62 ust. 1 i art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, które miało nastąpić poprzez przyjęcie, że skarżąca spółka miała obowiązek zapłaty akcyzy nieuiszczonej na wcześniejszym etapie obrotu wyrobem akcyzowym. Przytaczając treść art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym oraz podzielając stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 7 października 2011 r. o sygn. akt I GSK 560/10, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że dopiero wykazanie, iż podatek akcyzowy został już zapłacony zwalnia z takiego obowiązku nabywcę jako podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu. Uznanie nabywcy towaru akcyzowego za podatnika akcyzy nie jest przy tym uwarunkowane jego świadomością co do tego, czy we wcześniejszej fazie obrotu akcyza została uiszczona. Sąd wskazał, że w niniejszej sprawie nie udało się ustalić faktycznego źródła pochodzenia oleju napędowego, a tym samym i tego, że z tytułu jego sprzedaży została zapłacona akcyza. Zatem skoro strona dokonywała zakupu podlegającego opodatkowaniu akcyzą oleju napędowego, od którego na wcześniejszych etapach obrotu nie został zapłacony podatek akcyzowy, to organy podatkowe zasadnie zastosowały w sprawie art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zdaniem Sądu, dla nabytego oleju napędowego organ prawidłowo zastosował podstawową stawkę podatku akcyzowego (1882 zł/1000 litrów), skoro wyrób ten był niewiadomego pochodzenia, a spółka nie okazała dokumentów, które pozwalałyby na określenie jego parametrów, a także prawidłowo określił moment powstania obowiązku podatkowego.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, bezzasadne okazały się również zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188 i art. 190 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy zrealizowały zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), bowiem uczyniły wszystko, aby ustalić, czy od oleju, który nabyła strona odprowadzono we wcześniejszej fazie obrotu podatek akcyzowy oraz kto faktycznie dostarczał ten olej. Podjęte w sprawie czynności nie pozwoliły stwierdzić, od kogo skarżąca rzeczywiście kupowała paliwo, bowiem kontrahenci strony nie byli w stanie wskazać żadnego legalnego źródła pochodzenia paliwa. Okoliczność, że udokumentowane fakturami transakcje sprzedaży paliwa były fikcyjne (a w konsekwencji nie zapłacono podatku akcyzowego) potwierdziły - przesłuchane przez organy ścigania w charakterze podejrzanych - osoby zaangażowane w proceder generowania pustych faktur i wprowadzania do obiegu oleju napędowego nieznanego pochodzenia. W ocenie Sądu, organy nie naruszyły przepisów postępowania (art. 188 w zw. z art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej), odmawiając przesłuchania w charakterze świadka M. Ż. (pełniącego w 2007 r. funkcję prezesa zarządu A. Sp. z o.o.), bowiem okoliczności mające być w ten sposób ustalone zostały stwierdzone wystarczająco w wyniku przesłuchań tej osoby przeprowadzonych przez organy ścigania. W ocenie Sądu, organy podatkowe uczyniły również zadość zasadzie legalizmu (art. 122 Ordynacji podatkowej).

Na zmianę oceny legalności rozstrzygnięć organów podatkowych nie wpłynął także dopuszczony przez Sąd pierwszej instancji na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. dowód z dokumentu – kserokopii skazującego wyroku Sądu Okręgowego w [...] Wydział Karny z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt [...]. W ocenie Sądu pierwszej instancji, wyrok ten nie potwierdza, że wystawcy spornych w sprawie faktur zapłacili należny podatek akcyzowy od dostarczonego dla skarżącej spółki oleju napędowego.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożyła "P." Sp. z o.o. Strona zaskarżyła to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie lub zmianę zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

- naruszenie przepisów postępowania sądowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy – w szczególności art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo oparcia zaskarżonej decyzji na dowolnej ocenie zebranego materiału dowodowego i naruszenie przy ocenie tak zebranego materiału dowodowego granic swobodnej jego oceny, pomijanie dowodów w postaci prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w [...] z dnia 13 grudnia 2011 r. o sygn. akt [...], którego uzasadnienie wskazuje winnych nieuiszczonego podatku akcyzowego na poprzednim etapie obrotu i jednocześnie zobowiązuje ich do zapłaty tego podatku, którym po raz drugi zostaje obciążona skarżąca spółka; wskazywanie przez WSA faktów, które nie odnoszą się do stanu faktycznego niniejszej sprawy w zakresie nieustalenia rzeczywistego sprzedawcy paliw;

- naruszenie przepisów postępowania sądowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy – w szczególności art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 92 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo niewydania decyzji obciążającej sprzedawcę wyrobów akcyzowych podatkiem akcyzowym i ustalającej mu wysokość zobowiązania podatkowego, jednocześnie stosując odpowiedzialność solidarną dłużników,

- naruszenie prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnię – w szczególności art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 4 ust. 3, 4 i 5, art. 6 ust. 1 i 2, art. 8 pkt 2, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 62 ust. 1, art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, polegającej na przyjęciu, że spółka zobowiązana jest do zapłaty podatku akcyzowego nieuiszczonego na wcześniejszym etapie obrotu, podczas gdy Sąd Okręgowy w [...] wskazał osoby z imienia i nazwiska zobowiązane do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu dokonanej sprzedaży oleju napędowego, a poprzez obciążenie spółki tym samym podatkiem naruszenie zasady jednofazowości podatku akcyzowego.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej wskazał w szczególności, że w prawomocnym wyroku z dnia 13 grudnia 2011 r. ([...]) Sąd Okręgowy w [...] wskazał m.in. P. U. i G. Z. jako sprawców przestępstwa polegającego na świadomym wystawianiu faktur VAT i wprowadzaniu ich do obrotu prawnego w imieniu P. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. i innych firm, które figurują jako dostawcy oleju do skarżącej spółki oraz orzekł o obowiązku uiszczenia podatku akcyzowego przez te osoby. Zdaniem strony, dowód ten wskazuje, że zobowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego od sprzedanego paliwa został sprzedawca na wcześniejszym szczeblu obrotu towarowego, to jest P. U. i G. Z. Tymczasem Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do tych faktów w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, ustalenia postępowania karnego mają istotny wpływ na wynik sprawy m.in. dlatego, że zobowiązanym do zapłaty podatku był w pierwszej kolejności wystawca faktury wprowadzonej do obrotu prawnego, a tymi byli G. Z. i P. U. Organy podatkowe nie wszczęły postępowania przeciwko wspomnianym osobom w celu ustalenia im zobowiązania z tytułu niezapłaconego podatku, pomimo że uznały, iż obowiązek podatkowy ciąży na stronach transakcji solidarnie. W ocenie autora skargi kasacyjnej, wszczęcie postępowania wyłącznie wobec skarżącej spółki należy uznać za przedwczesne i prowadzone niezgodnie z przepisami o odpowiedzialności solidarnej. Ponadto, w stanie faktycznym sprawy wystąpiła sytuacja, w której podatek akcyzowy pobrany został w podwójnej wysokości – zarówno od spółki, jak i o wystawców faktur (zobowiązanych do zapłaty na mocy wyroku sądu karnego), co doprowadziło do podwójnego opodatkowania i naruszenia zasady jednofazowości poboru podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej (reprezentowany przez radcę prawnego) wniósł o oddalenie środka odwoławczego skarżącej spółki oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Ponieważ zakres ustaleń faktycznych niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy wyznaczają przepisy prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności dokonał oceny zarzutu objętego podstawą wymienioną w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

Na wstępie rozważań należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym mają na celu doprowadzenie do tego, aby podatek akcyzowy został zadeklarowany i zapłacony jeden raz (jednofazowo). Zasadę tę wyraża treść art. 4 ust. 5 ustawy: "Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1-3, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości". Z zacytowanego przepisu jednoznacznie wynika, że obowiązek podatkowy powstaje w takiej sytuacji, gdy akcyza od poprzedniej czynności podlegającej opodatkowaniu nie została określona lub zadeklarowana.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Treść art. 4 ust. 4 ustawy wskazuje, że czynności, o których w ust. 1-3, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Natomiast art. 11 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Na podstawie art. 11 ust. 2 pkt 1, podatnikami są również podmioty nabywające lub posiadające wyroby akcyzowe, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Z redakcji art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym nie wynika kolejność podmiotów zobowiązanych do zapłacenia akcyzy, co oznacza, że każdy z wymienionych w tym przepisie podmiotów – producent, importer, sprzedawca, nabywca i inni – zobowiązany jest w tym samym stopniu do zapłaty podatku. Ze względu na jednofazowość tego podatku, dopiero wykazanie, że akcyza została już zapłacona, zwalnia z obowiązku podatkowego podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu. Taka interpretacja uregulowań ustawy pozwala na realizację jej celów, tj. jednokrotnego obciążenia podatkiem wyrobów akcyzowych oraz zapewnia skuteczność poboru podatku. Szeroki krąg podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy ma na celu wyeliminowanie nielegalnego obrotu nieopodatkowanym paliwem.

W związku z treścią analizowanych wyżej przepisów ustawy o podatku akcyzowym należy uznać, że organ uzasadniając opodatkowanie podatkiem akcyzowym kolejnej czynności dotyczącej wyrobu akcyzowego, powinien wykazać, że na wcześniejszych etapach obrotu podatek ten nie został uiszczony. Natomiast podatnik nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe, chcąc skorzystać ze zwolnienia z obowiązku podatkowego, winien wskazać wszystkie okoliczności pozwalające organowi dokonać ustaleń, że we wcześniejszej fazie obrotu podatek został zapłacony. Dla uwolnienia się uczestnika obrotu wyrobem akcyzowym od obowiązku zapłaty akcyzy decydujące jest rzeczywiste odprowadzenie tego podatku we wcześniejszej fazie obrotu. Wymóg przedstawienia stosownych dowodów stanowi materialnoprawną przesłankę, która determinuje sytuację podatnika na gruncie prawa podatkowego, przesądzając o wyniku postępowania podatkowego.

Sądowi pierwszej instancji nie można zatem skutecznie postawić zarzutu błędnej wykładni omawianych norm prawnych. Sąd ten trafnie wywiódł, że obowiązek podatkowy w art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym został skonstruowany w szczególny sposób i jest uzależniony od faktu niezapłacenia podatku na poprzednim etapie obrotu, który to fakt organ podatkowy stwierdza na podstawie okoliczności faktycznych sprawy.

Autor skargi kasacyjnej, co wynika z uzasadnienia ocenianego zarzutu, nie zarzuca WSA we Wrocławiu niewłaściwego odczytania treści omawianych przepisów. Wskazuje bowiem, że warunkiem korzystania przez nabywcę wyrobów akcyzowych ze zwolnienia z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym jest wykazanie, iż podatek ten został zapłacony przez inny podmiot w kolejnej fazie obrotu. Przy czym podnosi, że taki dowód strona skarżąca przestawiła w postaci wyroku Sądu Okręgowego w [...] z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt [...]. Oznacza to, że strona w istocie kwestionuje ustalony w sprawie stan faktyczny.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że zarzutem niewłaściwego zrekonstruowania treści normy prawnej wynikającej z omawianych przepisów nie można podważać ustaleń faktycznych. Naruszenie prawa materialnego nie może bowiem polegać na wadliwym (kwestionowanym przez stronę) ustaleniu faktu.

Przechodząc do oceny zarzutów prawa procesowego, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że przeprowadzone przez organ postępowanie wyjaśniające miało na celu ustalenie, czy od oleju opałowego, który strona skarżąca nabyła na podstawie faktur VAT od firm A. Sp. z o.o. i B. Sp. z o.o. został zapłacony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu.

W kontekście powyższego, zarzut naruszenia przepisów postępowania wymienionych w skardze kasacyjnej jest bezzasadny. Organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Wyjaśniły w sposób jednoznaczny kluczową kwestię, że na wcześniejszym etapie obrotu podatek akcyzowy od wyrobów będących przedmiotem sporu nie został uiszczony.

Z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej wynika dla organu prowadzącego postępowanie obowiązek wszechstronnego zbadania sprawy, tak pod względem faktycznym, jaki i prawnym, w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. W myśl kolejnej zasady zawartej w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, organ zobowiązany jest do zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a następnie do dokonania jego oceny zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 tej ustawy. Obowiązek, o jakim mowa w powołanym przepisie, oznacza jednak prowadzenie postępowania w zakresie niezbędnym do prawidłowego rozstrzygnięcia.

Taka sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Organ podatkowy ustalił, że A. Sp. z o.o. nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, zaś jej działalność sprowadzała się do wystawiania pustych faktur oraz faktur dokumentujących sprzedaż oleju napędowego nieustalonego pochodzenia. Okoliczności te potwierdziły zeznania świadków: W. F. (pełniącego obowiązki prezesa zarządu spółki), R. B. (pracownik spółki), D. N. (księgowa w spółce) i J. I. (nadzorującego działalność spółki).

Natomiast odnośnie do B. Sp. z o.o. organy podatkowe ustaliły, że również i ten podmiot nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, zaś działalność spółki polegała na handlowaniu "lewym" paliwem - jak to zeznał pełniący w 2007 r. funkcję prezesa zarządu M. Ż. Natomiast M. W. - prezes zarządu spółki z okresu, w którym wystawiono faktury dla skarżącej - zeznał, że był tzw. "figurantem - papierowym prezesem", który jedynie podpisywał faktury i inne dokumenty.

Wyrok Sądu Okręgowego w [...] z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt [...], potwierdza brak zapłaty podatku akcyzowego. W wyroku tym m.in. P. U. i G. Z. zostali wskazani jako sprawcy przestępstwa polegającego na świadomym wystawianiu faktur VAT niedokumentujacych rzeczywistych transakcji i wprowadzaniu ich do obrotu prawnego w imieniu spółek P. i D.

Zebrany materiał dowodowy dał podstawę do dokonania jednoznacznych ustaleń faktycznych, że akcyza od wprowadzonego do obrotu paliwa, będącego przedmiotem sporu, nie została zapłacona na wcześniejszym etapie obrotu.

Reasumując powyższe, niezasadnym jest kluczowy zarzut skarżącej, że Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił wskazanego orzeczenia sądu karnego. Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odniósł się do tej kwestii, stwierdzając, że przedłożony wyrok Sądu Okręgowego w [...] nie potwierdza, iż wystawcy spornych w sprawie faktur zapłacili należny podatek akcyzowy od oleju napędowego dostarczonego dla skarżącej spółki. To z kolei uzasadniało stwierdzenie, że strona skarżąca nie dysponuje żadnym dowodem wskazującym na fakt zapłaty podatku akcyzowego.

Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 92 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 92 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku zobowiązań podatkowych powstających w drodze doręczenia decyzji podatkowej (art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), odpowiedzialni solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. Zatem przepis ten dotyczy wyłącznie zobowiązań podatkowych powstających w drodze doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Natomiast zobowiązanie w podatku akcyzowym powstaje z mocy prawa, tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Sposób powstania zobowiązania w podatku akcyzowym – z mocy prawa – wskazuje, że przepis ten nie mógł mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie.

Ze wskazanych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i dlatego, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1. sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego NSA orzekł na podstawie art. 209 w związku z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 490), zasądzając od skarżącej spółki na rzecz organu administracji 2700 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego udzielonego przez radcę prawnego, który brał udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnymi i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji.