Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1689/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 65 ust. 6, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: art. 134 par. 1, art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c) i a) i pkt 2, art. 151, art. 176
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 53 par. 1, art. 54 par. 1 pkt 7, par. 2, art. 122, art. 123 par. 1, art. 126, art. 137 par. 2, par. 3, par. 3a, art. 180 par. 1, art. 187, art. 188, art. 189, art. 190 par. 1 i 2, art. 191, art. 197 par. 1, art. 200a par. 1 pkt 1, art. 201
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1958 nr 17 poz 385 art. 1, 4, 5
law: Rozporządzenie Nr 1 w sprawie określenia systemu językowego Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej
journal: Dz.U.UE.C 2008 nr 115 poz 47 art. 342
law: Wersja Skonsolidowana Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 12 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant asystent sędziego Patrycja Czubała po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[...] E. W. Spółki z o.o." w B. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 24 czerwca 2014 r. sygn. akt III SA/Wr 136/14 w sprawie ze skargi "[...] E. W. Spółki z o.o." w B. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "[...] E. W. Spółki z o.o." w B. P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej we W. 1620 (tysiąc sześćset dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 24 czerwca 2014 r., sygn. III SA/Wr 136/14 oddalił skargę L. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej: spółka) na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu (dalej: Dyrektor IC) z [...] lutego 2013 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz należności wynikających z podatku od towarów i usług.

Wyrok ten wydano w następującym stanie sprawy:

W zgłoszeniu celnym z 30 września 2010 r. spółka zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar opisany jako "moduły LCD z inwerterem", klasyfikując go według kodu TARIC 8529 90 92 44.

Naczelnik Urzędu Celnego we W. decyzją z [...] października 2012 r. dokonał korekty zgłoszenia celnego klasyfikując towar objęty uzupełniającym zgłoszeniem celnym z 30 września 2010 r. do kodu TARIC 8529 90 92 99 i określił spółce kwotę długu celnego, orzekł o jej retrospektywnym zaksięgowaniu wraz z odsetkami oraz określił prawidłową wysokość podatku od towarów i usług.

W wyniku odwołania spółki, Dyrektor IC decyzją z [...] lutego 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Charakteryzując postanowienia Taryfy celnej, wskazał, że podpozycja TARIC 8529 90 92 44, do które spółka zakwalifikowała moduły LCD z inwerterem, obejmuje: "Moduły LCD, składające się wyłącznie z jednego lub więcej szklanych lub plastikowych komórek TFT, niemające właściwości użytkowych ekranów dotykowych (touch screen), z lub bez elementów podświetlających, z lub bez inwertorów, z jedną lub więcej płytkami obwodów drukowanych (PCB) zawierającymi tylko elektroniczne kontrolery do adresacji piksel".

Dyrektor IC stwierdził, że brzmienie tej podpozycji zawęża zakres ujętych w niej modułów jedynie do takich, które mogą być wyposażone w obwody drukowane zawierające elektroniczne układy służące tylko do adresacji pikseli.

W trakcie postępowania zgromadzono cztery opinie. W ekspertyzie nr 1 stwierdzono, że funkcja adresacji pikseli nie jest jedyną, którą spełnia układ elektroniczny T-Con 2D/3D, określany jako kontroler adresacji pikseli. Kontroler adresacji pikseli spełnia bowiem funkcje nie tylko adresacji pikseli, ale także przetwarzania obrazu, a ponadto generuje sygnały do sterowania okularami 3D. Odmiennie w ekspertyzie nr 2 stwierdzono, że T-Con 2D/3D jest specjalistycznym układem służącym do przetwarzania strumienia w czasie rzeczywistym i jego jedyną funkcją jest adresacja pikseli. Wszystkie układy umieszczone na płycie obwodów drukowanych T-Con 2D/3D, mają za zadanie zapewnienie zasilania i komunikacji z innymi płytami obwodów drukowanych (płytą główną oraz IR emiterem). Organ nie zgodził się z tą opinią, uznając twierdzenie tego eksperta za ogólnikowe i sprzeczne ze stanem faktycznym, gdyż sama spółka w piśmie z 15 kwietnia 2011 r. przyznała, że z T-Con 2D/3D poprzez złącze P2402, umiejscowione na płycie głównej telewizora, przesyłany jest sygnał synchronizacji do płyty głównej, który jest następnie przesyłany do płytki IR emiter, sterującej okularami 3D. Dlatego nie można przyjąć, że jedyną funkcją wszystkich układów umieszczonych na płycie obwodów drukowanych T-Con 2D/3D jest adresacja pikseli. W ekspertyzie nr 3 (na wniosek organu) stwierdzono, że badany układ nie jest kontrolerem adresacji pikseli. Podkreślono, że ekspertyza nr 1 nie zawiera błędów merytorycznych, natomiast ekspert nr 2 – pomijając fakt, że algorytmy TruMotion i skalowania realizują przetwarzanie obrazu, a nie adresacji pikseli – zaprzeczył własnej definicji kontrolera adresacji pikseli. Zauważono, że ekspert nr 2 nie dysponował pełną dokumentacją ocenianych układów, co niewątpliwie miało wpływ na jej wynik. W ekspertyzie nr 4 stwierdzono, że realizacja "procesu skalowania obrazu", spełniana w każdy odbiorniku 3D, jest wygodna ze względów konstrukcyjnych, w układzie adresacji pikseli. Wskazano, że układy scalone, realizujące algorytmy interpolacji, mogą być montowane zarówno na płycie głównej, jak i na płycie układu adresacji pikseli. Zdaniem Dyrektora IC z powyższego wynika wniosek, że proces skalowania nie stanowi sam w sobie funkcji adresacji pikseli, a umieszczenie układu elektronicznego realizującego ten proces na płycie adresacji pikseli wynika jedynie z wygody konstrukcyjnej. Dyrektor IC nie podzielił także stanowiska zawartego w tej ekspertyzie, że "dla celów klasyfikacji towarowej układ T-Con 2D/3D może być układem adresacji pikseli". Zdaniem Dyrektora IC, jeżeli z brzmienia pozycji 8529 90 92 44 wynika, że mogą być w niej ujęte moduły LCD występujące m.in. z jedną lub więcej płytkami obwodów drukowanych (PCB) zawierającymi tylko elektroniczne kontrolery do adresacji pikseli, to nie można zaklasyfikować w niej urządzeń, które – oprócz adresacji pikseli – spełniają jeszcze inne funkcje.

Odnośnie pisma Krajowej Izby Gospodarczej Elektroniki i Telekomunikacji, Dyrektor IC podniósł, że przychylono się w nim do opinii nr 4 i podkreślił, że w sprawie ustalenia prawidłowego kodu CN właściwymi są organy celne.

Konkludując Dyrektor IC stwierdził, że moduł T-con 2D/3D m.in. wytwarza sygnał synchronizacji do sterowania polaryzatorów okularów 3D, co potwierdzają ekspertyzy, a także pismo spółki z 15 kwietnia 2011 r., z którego wynika, że poprzez złącze P2402 przesyłany jest sygnał synchronizacji do płyty głównej, który jest następnie przesyłany do płytki IR emiter sterującej okularami 3D. W ocenie Dyrektora IC już ten jeden argument jest wystarczający dla uznania, że moduł T-con 2D/3D realizuje nie tylko funkcje adresacji pikseli.

W świetle powyższego, Dyrektor IC uznał, że zaklasyfikowanie spornego towaru przez spółkę do kodu TARIC 8529 90 92 44 było błędne, ponieważ wyrób o takich cechach wykracza poza zakres przedmiotowy towarów objętych jego brzmieniem. Właściwym dla nich jest kod TARIC 8529 90 92 99, a klasyfikacja jest w tym przypadku zgodna z regułami 1. i 6. ORINS i uwagą 2b do sekcji XVI, oraz nie narusza reguły 3a.

Odnośnie nieuwzględnienia przywołanych przez spółkę wiążących informacji taryfowych, Dyrektor IC wyjaśnił, że WIT zobowiązuje organy celne wobec osoby, na którą wystawiono informację w zakresie klasyfikacji taryfowej. Wskazane WIT-y zostały wystawione dla innego podmiotu niż spółka. Ponadto WITy te dotyczą towarów, które stanowią urządzenia o zbliżonej charakterystyce, do zaimportowanych T-con 2D/3D, a zawarte w nich opisy wskazują, że dotyczą modułów LCD wyposażonych w płytki drukowane zawierające wyłącznie elektroniczne kontrolery do adresowania pikseli.

Dyrektor IC nie podzielił stanowiska, że w sprawie wystąpiły przesłanki do odstąpienia od naliczenia odsetek trybie art. 54 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: o.p.). Nie można bowiem dopatrywać się przyczyn w przekroczeniu terminu do wydania decyzji po stronie organu.

Sąd I instancji wyrokiem z 24 czerwca 2014 r. oddalił skargę.

Sąd wyjaśnił, że istota sporu sprowadza się do kwestii dopuszczalności sklasyfikowania importowanego towaru do podpozycji 8529 90 92 44 TARIC. Sąd wskazał, że podpozycja zastosowana przez spółkę obejmuje nie wszystkie moduły LCD, lecz wyłącznie te, które "zawierają tylko elektroniczne kontrolery do adresacji pikseli". O prawidłowości takiej wykładni, przesądzało zawarte w cytowanej normie określenie "tylko". Pozostałe elementy opisu nie miały istotniejszego znaczenia.

Zdaniem Sądu nie można w tym kontekście mówić o naruszeniu przepisów Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, poprzez nieuwzględnienie innych niż polska wersji językowych mającego w sprawie zastosowanie rozporządzenia. Zgodnie bowiem z art. 5 rozporządzenia Rady Nr 1 z dnia 15 kwietnia 1958 r. w sprawie określenia systemu językowego Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej (Dz. Urz. Nr L 17 z dnia 16.10.1998 r.) "Dziennik Urzędowy UE jest sporządzany we wszystkich językach urzędowych Unii Europejskiej", a więc także w języku polskim. Akty prawa wspólnotowego podlegają publikacji w języku polskim w Dzienniku Urzędowym UE, wydawanym przez Urząd Oficjalnych Publikacji Komisji Europejskiej, o którym mowa w art. 29a ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 449 ze zm.). Tym samym nie można mówić o naruszenia prawa, ponieważ organy stosowały przepisy prawa wspólnotowego ogłoszone w polskim wydaniu Dziennika Urzędowego UE. Ze znajdującego się w aktach sprawy tłumaczenia brzmienia pozycji 8529 90 92 44 nadanej rozporządzeniem zarówno w wersji angielskiej jak francuskiej, przed wyrażeniem "do adresacji pikseli", pojawia się partykuła "tylko". Co wskazuje, że błędnego tłumaczenia należałoby upatrywać w wskazanych przez spółkę wersjach hiszpańskiej czy portugalskiej.

Sąd podkreślił, że istotna jest kwestia, czy sporne urządzenie kontroluje adresację pikseli i jest to jedyna funkcja. Bowiem jeżeli pozostałe moduły LCD, także te, w skład których wchodzą obwody drukowane przeznaczone są nie tylko do kontroli adresacji pikseli - nie mogą być klasyfikowane do poz. 8529 90 92 44.

Sąd dodał, że w sprawie zasadnym było powołanie biegłego. Biegły nr 1 opisał cechy fizyczne towaru, określając jego skład i budowę. Przedstawiona przez niego opinia była aż 11-krotnie aneksowana, co dowodzi jej wszechstronności i uwzględnienia w pełni całej i uaktualnianej przez spółkę dokumentacji. Biegły ten stwierdził, że funkcja adresacji pikseli nie jest jedyną którą spełnia kontroler adresacji pikseli.

Opinii rzeczoznawcy nr 1 przedstawiła spółka ekspertyzę biegłego nr 2, który z kolei sformułował taką definicję adresacji pikseli, przyjmując, że: "... za kontroler adresacji pikseli należy uznać układ elektroniczny mający na celu realizację algorytmu adresacji pikseli, czyli przetwarzanie strumienia wideo do postaci umożliwiających prawidłowe jego wyświetlenie na ekranie LCD z wyłączeniem czynności takich jak korekcja gamma, kontrastu, podświetlenia, balans bieli, etc., które nie mają wpływu na prawidłową adresację pikseli a modyfikują strumień wideo". Na bazie takiej definicji opiniujący ten stwierdził, że T-con 2D/3D stanowi specjalistyczny układ służący do przetwarzania strumienia w czasie rzeczywistym, którego jedyną funkcją jest adresacja pikseli, w podanym rozumieniu.

W ekspertyzie nr 3, sporządzonej na wniosek organu, rzeczoznawca stwierdził kategorycznie, że badany układ T-con 2D/3D nie jest kontrolerem adresacji pikseli. Opisując m.in. realizowany także przez wspomniany układ proces konwersji strumienia danych oraz rozdziału strumienia wideo, w wyniku działania algorytmów TruMotion i skalowania. Należą one do algorytmów przetwarzania obrazów, co sprawia, że nie można ich w żaden sposób zaliczyć do procesu adresacji pikseli. W konsekwencji, biegły nie dopatrzył się błędów merytorycznych w ekspertyzie 1. Wskazał natomiast, że rzeczoznawca nr 2 zaprzeczył własnej definicji kontrolera adresacji pikseli, pomijając fakt, że oba wcześniej wymienione algorytmy (TruMotion i skalowania) realizują funkcję przetwarzania obrazu, a nie adresacji pikseli.

W ekspertyzie nr 4 stwierdzono, że realizacja "procesu skalowania obrazu", spełniana w każdym odbiorniku 3D, jest wygodna ze względów konstrukcyjnych, w układzie adresacji pikseli. Wskazano, że układy scalone, realizujące algorytmy interpolacji, mogą być montowane zarówno na płycie głównej, jak i na płycie układu adresacji pikseli. Z powyższego wynika wniosek, że proces skalowania nie stanowi sam w sobie funkcji adresacji pikseli, a umieszczenie układu elektronicznego realizującego ten proces na płycie adresacji pikseli wynika jedynie z wygody konstrukcyjnej. Biegły zwrócił uwagę na możliwość bardzo wąskiego (opinia 3) lub szerszego określania (opinia 2) układu adresacji pikseli, opowiadając się w konkluzji za stosowaniem szerszej definicji, jako bardziej użytecznej z punktu widzenia klasyfikacji towarowej, ponieważ zastosowanie wąskiej definicji mogłoby prowadzić do różnej klasyfikacji towarowej modułów ciekłokrystalicznych o podobnych właściwościach funkcjonalnych. W tym miejscu Sąd zauważył, że rola biegłego polega wyłącznie na opracowaniu zagadnienia wymagającego wiedzy specjalistycznej. Natomiast jego stanowisko co do mniejszej lub większej użyteczności takiej czy innej, możliwej do konstruowania definicji, z punktu widzenia procesu klasyfikacji towarowej nie jest już rolą eksperta, lecz organu celnego.

Sąd uznał także, że pismo KIGEiT, nie zawiera własnej oceny, poprzestając wyłącznie na podzieleniu stanowiska prezentowanego w opinii nr 4, a taryfikacja nie mieści w zakresie kompetencji KIGiT.

Sąd skonstatował, że wnioski zawarte we wszystkich ekspertyzach zostały w pełni przywołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, ze wskazaniem motywów, dla których organ dał wiarę biegłym nr 1 i nr 3, a odmówił uwzględnienia pozostałych opinii.

W szczególności, Sąd wskazał na treść pisma samej spółki z 15 kwietnia 2011 r., w którym poinformowała, o przesyłaniu sygnału synchronizacji (poprzez złącze P2402 na płycie głównej telewizora, a następnie do płytki IR emiter sterującej okularami 3D), co potwierdza realizację przez taryfikowany produkt innej jeszcze funkcji (oprócz samej kontroli adresacji pikseli); po wtóre to, iż ze względu na czas sporządzania ekspertyzy 2, jej autor nie dysponował całym materiałem dokumentacyjnym, sukcesywnie uzupełnianym i uaktualnianym przez spółkę.

Reasumując Sąd stwierdził, że organy zasadnie uznały, że importowane moduły są wyposażone w układ elektroniczny, który oprócz adresacji pikseli spełnia również inne funkcje. Tym samym zaklasyfikowanie ich przez spółkę do kodu TARIC 8529 90 92 44 było błędne. Właściwym dla nich jest kod TARIC 8529 90 92 99, a klasyfikacja była zgodna z regułami 1. i 6. ORINS i uwagą 2b do sekcji XVI. Organy nie naruszyły reguły 3a ORINS, gdyż pierwszeństwo pozycji opisującej dany towar bardziej szczegółowo występuje wówczas, gdy produkt ten może być sklasyfikowany w różnych pozycjach.

Sąd uznał również, że organy prawidłowo naliczyły odsetki zwłoki, uznając, że w tym konkretnym przypadku znajduje zastosowanie art. 54 § 2 o.p.

Odnosząc się do wskazanych przez spółkę WIT-ów, Sąd wskazał, że pochodzą one z okresu późniejszego niż sporne zgłoszenia celne, w aspekcie zaś utrzymywanej przez spółkę identyczności towaru co do budowy i pełnionych funkcji zauważył, że wbrew twierdzeniom skargi nie wynika z treści komentowanych WIT-ów, że dotyczą tego samego towaru, które spółka objęła zgłoszeniem celnym.

Sąd stwierdził także, że w sprawie nie naruszono norm art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 oraz art. 197 § 1 o.p. w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez dopuszczenie do udziału w postępowaniu pracowników nie posiadających należytego umocowania do reprezentowania strony skarżącej.

Skargę kasacyjną od wyroku wniosła spółka, zaskarżając go w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

I. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 165 § 1, § 2 i § 4 w zw. z art. 123 § 1 o.p. w zw. z art. 23 ust. 3 i ust. 4 oraz art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, na skutek uznania, że Naczelnik wszczął postępowanie w sprawie w sposób prawidłowy, podczas gdy Sąd powinien stwierdzić naruszenie prawa, którego dopuścił się Naczelnik, a które polegało na niewypełnieniu ciążącego na nim obowiązku wszczęcia postępowania z urzędu oraz wydania i doręczenia skarżącej wymaganego przepisami prawa postanowienia o wszczęciu postępowania, w sytuacji gdy towary będące przedmiotem zgłoszenia zostały dopuszczone do obrotu, co w sposób istotny wpłynęło na wynik sprawy, gdyż skutkowało zaakceptowaniem przez Sąd naruszenia przez organy zasady czynnego udziału strony w postępowaniu i doprowadziło do udziału w postępowaniu osób nieprawidłowo umocowanych do występowania w imieniu skarżącej, a w konsekwencji powinno stanowić samoistną przesłankę dla uchylenia zaskarżonej decyzji;

2) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 135 i art. 151p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 200a § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, na skutek wadliwego uznania, że organy celne w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny sprawy i w sposób odpowiadający standardom ustawowym przeprowadzone zostało w sprawie postępowanie dowodowe, podczas gdy prawidłowe ustalenia Sądu w przedmiotowej sprawie powinny opierać się na przyjęciu, że postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy z pominięciem wniosków dowodowych i dowodów składanych przez spółkę zmierzających do zakwestionowania poprawności metodycznej oraz merytorycznej opinii biegłych zaakceptowanych przez organy celne (w szczególności wniosków o przesłuchanie biegłych W. P. i J. G., przeprowadzenie rozprawy administracyjnej co z uwagi na skomplikowany techniczny charakter sprawy było uzasadnione oraz dowodu z opinii biegłego z listy biegłych Sądu Okręgowego we W. z zakresu elektroniki i informatyki), co w efekcie nie doprowadziło do wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, przede wszystkim uniemożliwiło zweryfikowanie treści opinii biegłego opartej na niejasnej, obcojęzycznej dokumentacji, a która to opinia stanowiła podstawę dla wydania zaskarżonej decyzji, i doprowadziło do wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy, w związku z czym Sąd powinien uwzględnić skargę i uchylić zaskarżoną decyzję;

3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 135 i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 188, art. 191 i art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 i art. 91 Prawa celnego poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, na skutek uznania przez Sąd, że ocena zgromadzonego materiału dowodowego dokonana przez organy celne odpowiada zasadzie swobodnej oceny dowodów, podczas gdy Sąd powinien wziąć pod uwagę, że opinie biegłych zostały sporządzone nie tylko bez przeprowadzenia eksperymentu z wykorzystaniem spornych modułów LCD celem określenia ich rzeczywistej funkcji, nie zostały sporządzone przez podmiot uprawniony zgodnie z art. 91 Prawa celnego i zostały również sporządzone w oparciu o niejasny, obcojęzyczny i niekompletny (odmowa udostępnienia dokumentacji przez producenta spółkę AUO) materiał dowodowy oraz o szczegółowe wyjaśnienia techniczne złożone przez pracowników spółki nieposiadających wiedzy specjalnej, którzy odpowiadając na pytania biegłego udzielali odpowiedzi odnośnie faktów, które zgodnie z treścią art. 197 § 1 o.p. powinny zostać samodzielnie ustalone przez biegłego w ramach posiadanych przez niego wiadomości specjalnych, co powinno doprowadzić do uznania, że opinii tych nie można określić jako pełnowartościowych, gdyż nie jest możliwa weryfikacja istotnych ustaleń poczynionych przez biegłego oraz sposobu określenia podstaw faktycznych prowadzących do takich ustaleń, co uniemożliwiło na ich podstawie ustalenie faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy w oparciu o zasadę swobodnej oceny dowodów, podczas gdy złożone w toku postępowania odwoławczego przez spółkę wnioski dowodowe (w tym o przeprowadzenie dowodu z wydanych na rzecz spółki wiążących informacji taryfowych) miały doprowadzić do wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności stanu faktycznego w sposób odmienny niż to wynikało z opinii biegłych powołanych przez organy, co winno skutkować stwierdzeniem wadliwości zaskarżonej decyzji i jej uchyleniem;

4) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 145 § 1 pkt 2, art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1, art. 126, art. 137 § 2, § 3 i § 3a, art. 187 § 1, art. 180, art. 189 i art. 190 § 1 i § 2 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, na skutek uznania przez Sąd, że sposób prowadzenia postępowania przez organy celne nie skutkował uniemożliwieniem prawa skarżącej do czynnego udziału w postępowaniu, podczas gdy Sąd powinien wziąć pod uwagę, że organy umożliwiły udział w postępowaniu osobom, które nie były w prawidłowy sposób umocowane do reprezentowania spółki, ani nie posiadały kompetencji w zakresie specjalistycznej wiedzy technicznej sprawy niezbędnej do udzielania prawidłowej odpowiedzi na szczegółowe pytania techniczne kierowane do spółki przez organy celne i biegłego, co dodatkowo skutkowało naruszeniem art. 187 § 1, art. 180, art. 189 i art. 190 § 1 i § 2 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez ustalenie istotnych dla sprawy okoliczności stanu faktycznego w oparciu o oświadczenia składane przez osoby nieposiadające wiadomości specjalnych, co doprowadziło do nieprawidłowości przy ustalaniu stanu faktycznego i naruszyło zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, jak również stanowiło obejście przepisów dotyczących dowodu z przesłuchania świadków i powinno zostać potraktowane przez Sąd jako podstawa do uchylenia zaskarżonej decyzji.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi na skutek dokonania błędnej wykładni rozporządzenia Rady (WE) nr 12/2010 z 22 grudnia 2009 r. zmieniającego rozporządzenie Rady (WE) Nr 1255/96 z 27 czerwca 1996 r. w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Rady (WE) nr 1/2009 z 18 grudnia 2008 r. w związku z art. 1 i art. 2 rozporządzenia poprzez uznania, że termin "adresacja pikseli" obejmuje ograniczony zakres czynności związanych z wyświetlaniem obrazu na ekranie telewizora LCD, podczas gdy termin adresacja pikseli powinien być rozumiany, jako ciąg operacji realizowanych przez moduł LCD polegających na przetworzeniu sygnału wejściowego z anteny do postaci umożliwiającej jego wyświetlenie w postaci obrazu na ekranie telewizora LCD co skutkowało zastosowaniem w sprawie kodu TARIC 8529 90 92 99 zamiast prawidłowego kodu TARIC 8529 90 92 44.

2) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi na skutek niewłaściwego zastosowania art. 18, art. 288, art. 342 TfUE w zw. z art. 1, art. 4 i art. 5 rozporządzenia Rady Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej nr 1 w sprawie określenia systemu językowego Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej z 15 kwietnia 1958 r. i art. 12 ust. 1 WKC, poprzez przyjęcie za materialnoprawną podstawę orzekania w sprawie wyłącznie polskiej wersji językowej rozporządzenia z pominięciem innych wersji sporządzonych w językach urzędowych Unii Europejskiej, wskazujących na prawidłowość dokonanego przez spółkę zaklasyfikowania modułów LCD do kodu TARIC 8529 90 92 44, co doprowadziło do dokonania wykładni przepisów rozporządzenia sprzecznej z innymi wersjami językowymi rozporządzenia powołanymi przez spółkę, stanowiło zaprzeczenie uprawnienia spółki do powołania się na treść autentycznej wersji językowej wspólnotowego aktu prawnego, z której wynika określone uprawnienie i skutkowało nieuchyleniem zaskarżonej decyzji naruszającej zakaz wynikający z art. 18 TfUE;

3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi na skutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 53 § 1 w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 o.p. w zw. z art. 65 ust. 6 Prawa celnego poprzez

- nieuprawnione uznanie, że aktywność spółki w toku postępowania celnego w postaci zgłaszania wniosków dowodowych oraz składania wyjaśnień, dokumentów i pism, zwłaszcza, gdy organy celne ograniczyły się jedynie do włączenia do akt sprawy i oceny materiału dowodowego zebranego w toku innych postępowań celnych, oznacza przyczynienie się skarżącej do opóźnienia w wydaniu decyzji i uniemożliwia zastosowanie wyłączeń okresów naliczania odsetek, pomimo iż działania spółki były podejmowane zgodnie z prawem w celu wykonania przysługujących jej uprawnień procesowych i miały na celu wyłącznie ochronę słusznych interesów i wyjaśnienie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności w celu realizacji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady prawdy materialnej, co również jest obowiązkiem organów celnych w toku postępowania stosownie do treści art. 122 i art. 123 o.p., podczas gdy uprawnione i uzasadnione sposobem procesowania organów celnych działanie skarżącej nie powinno zostać uznane za okoliczność powodującą negatywne konsekwencje względem skarżącej jako strony postępowania;

- nieuprawnioną interpretację pojęcia "przyczyn niezależnych od organu", rozciągającą zastosowanie regulacji art. 54 § 2 o.p. na sytuację, w której wadliwe działanie organów prowadzących postępowanie, w szczególności w zakresie nieprawidłowo prowadzonego postępowania dowodowego (np. w przedmiotowej sprawie 11-krotne aneksowanie głównej opinii biegłego powołanego w sprawie przez organy celne, podczas gdy możliwe było takie przeprowadzenie dowodu i zdyscyplinowanie biegłego, aby dowód ten był kompletny i jednoznaczny już w momencie wydania samej opinii) spowodowało opóźnienie w sprawie, podczas gdy w ocenie skarżącej wskazane pojęcie powinno dotyczyć wyłącznie sytuacji, w których działania procesowe organów prowadzone są sprawnie i niewadliwie w zgodzie z zasadą koncentracji materiału dowodowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania.

Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a.

W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych rozpatrzenia w pierwszej kolejności wymagają zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania.

Przechodząc do oceny zarzutów zgłoszonych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy stwierdzić, iż w zarzucie sformułowanym w punkcie I.1 petitum skargi kasacyjnej, kasator upatruje naruszenia wskazanych tamże przepisów, w nieprawidłowym zaakceptowaniu przez Sąd I instancji braku wydania przez Naczelnik UC postanowienia o wszczęciu postępowania.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że Sąd I instancji nie tyle uznał, że wszczęcie postępowania w sprawie nastąpiło w sposób prawidłowy, co przyjął, iż brak tego postanowienia nie spowodował, że spółka na jakimkolwiek etapie postępowania poniosła z tego tytułu uszczerbek w realizacji przyznanych jej uprawnień. Inaczej mówiąc pomimo dostrzeżonego uchybienia, jego wpływ na tok postępowania nie był doniosły, ponieważ spółka była świadoma toczącego się w sprawie postępowania i mogła w pełni realizować przysługujące jej uprawnienia dotyczące czynnego udziału w sprawie.

O powyższym świadczy to, że już na etapie zgłoszenia uzupełniającego spółka powzięła informację o toczącym się w sprawie postępowaniu, ponieważ w polu 50 zgłoszenia celnego SAD znajdował się wpis o prowadzeniu z urzędu postępowania. Ponadto wszelkie pisma i wezwania wobec spółki doręczane były osobom prawidłowo przez nią umocowanym. Podkreślić należy, że ustanowieni przez spółkę od 14 grudnia 2011 r. pełnomocnicy profesjonalni w osobach radcy prawnego, adwokata i doradcy podatkowego w trakcie postępowania celnego nie podnosili zarzutu braku wszczęcia postępowania w sprawie. Co więcej pełnomocnicy spółki nie mieli takich wątpliwości, skoro złożyli wniosek na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. o zawieszenie postępowania, a także wnioskowali o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora IC na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 o.p., podając inne przyczyny niż brak prawidłowego wszczęcia postępowania w sprawie. Warte podkreślenia jest również to, że spółka od początku brała bardzo aktywny czynny i bierny udział w postępowaniu wyjaśniającym składając wnioski dowodowe, jak też będąc wielokrotnie informowana przez organy o przedłużeniu toczącego się postępowania w sprawie. Tak więc była to sytuacja odmienna od tej, jaka była opisana w przywołanym przez kasatora wyroku NSA z 27 lutego 2008 r. sygn. II FSK 1753/06. W stanie faktycznym przytoczonego wyroku strona nie wiedziała, że względem niej toczy się postępowanie, nie była w żaden sposób zawiadomiona ani o jego wszczęciu, ani zakończeniu. Pierwszym dokumentem jaki strona otrzymała była dopiero decyzja. W niniejszej sprawie zaś zabrakło jedynie zachowania przewidzianej prawem formy wszczęcia postępowania (postanowienia), co jednak nie skutkowało pozbawieniem skarżącej spółki możliwości prawnych podejmowania przez nią czynności procesowych w celu obrony swoich interesów.

Reasumując zarzuty zawarte w punkcie I.1 petitum skargi kasacyjnej są chybione.

W dwóch kolejnych punktach skargi kasacyjnej II.2 i 3 spółka zarzuca Sądowi I instancji – na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. – naruszenie przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 134 § 1, art. 135 i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 § 1, art. 200a § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, które w istocie sprowadza się do kwestionowania przez kasatora sposobu jego przeprowadzenia i oceny dowodów zgromadzonych w wyniku tak przeprowadzonego postępowania przez organy celne, zaakceptowanego przez Sąd I instancji.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji trafnie uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił w sposób prawidłowy ustalić, a następnie ocenić stan faktyczny sprawy. Ustalenia te dotyczyły tego, czy sporny towar "moduły LCD z inwerterem", mógł zostać – tak jak został zaklasyfikowany przez spółkę – do kodu TARIC 8529 90 92 44, który obejmuje: "Moduły LCD, składające się wyłącznie z jednego lub więcej szklanych lub plastikowych komórek TFT, niemające właściwości użytkowych ekranów dotykowych (touch screen), z lub bez elementów podświetlających, z lub bez inwertorów, z jedną lub więcej płytkami obwodów drukowanych (PCB) zawierającymi tylko elektroniczne kontrolery do adresacji piksel".

Wnikliwość organów celnych w zbadaniu, czy sporne urządzenie kontroluje adresację pikseli i jest to jedyna funkcja, a które to ustalenia miało zasadniczy charakter dla wyniku sprawy, nie budzi zastrzeżeń. Prawidłowo zatem została przyjęta przez Sąd I instancji jako bezsprzecznie ustalona. W tym celu – na podstawie art. 197 § 1 o.p. – przeprowadzono w sprawie dowody z czterech opinii biegłych, które były wielokrotnie uzupełniane i to także z inicjatywy pełnomocników skarżącej spółki. Sporządzone opinie podlegały ocenom organów celnych oraz Sądu I instancji. Zauważyć należy, że skuteczne podważanie pisemnej opinii biegłego odbywa się z powołaniem, jako naruszonego art. 191 o.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, oparcie ustaleń faktycznych na opinii zawierającej błędy logiczne, niekompletnej, wewnętrznie sprzecznej, niejasnej. W zaskarżonym wyroku Sąd I instancji każdą z czterech ekspertyz opisał i odniósł się do wniosków z nich płynących. Wyjaśnił z jakich przyczyn przyjął ustalenia wynikające z ekspertyzy nr 1 i 3 i dlaczego odmówił przyjęcia za właściwe wniosków płynących z ekspertyzy nr 2 i 4. Sąd I instancji uznał bowiem, że logiczne i wzajemnie ze sobą się uzupełniające są opinie nr 1 i nr 3. Opinie te stwierdzały, że sporny układ T-con 2D/3D realizuje inne jeszcze funkcje, a nie tylko kontroluje proces adresacji pikseli, to – przy uwzględnieniu istnienia wewnętrznej sprzeczności w opinii nr 2 i nr 4 – zasadnie organy celne uznały, że sporne moduły LCD z inwerterem, są wyposażone w układ elektroniczny, który oprócz adresacji pikseli spełnia również inne funkcje. Tym samym – wbrew opinii kasatora – nie może być mowy o przypadkowym ustaleniu właściwości i funkcji spornych urządzeń, skoro dokonały tego osoby legitymujące się niezbędną wiedzą specjalistyczną.

Przy czym podkreślić należy, że oprócz wymienionych ekspertyz istotne dla ustalenia stanu faktycznego sprawy było oświadczenie samej spółki z 15 kwietnia 2011 r., w którym zawarto informację o przesyłaniu sygnału synchronizacji (poprzez złącze P2402 na płycie głównej telewizora, a następnie do płytki IR emiter sterującej okularami 3D), co potwierdza realizację przez taryfikowany produkt innej jeszcze funkcji (oprócz samej kontroli adresacji pikseli). O piśmie tym będzie jeszcze mowa poniżej w ramach odniesienia się do zarzutu skargi kasacyjnej z punktu II.4.

Z przytoczonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd I instancji zasadnie uznał, że podjęte przez organy czynności wyjaśniające były w pełni wystarczające do podjęcia rozstrzygnięcia, a postępowanie celne zostało przeprowadzone z zachowaniem zasad: prawdy obiektywnej, prawdy materialnej oraz swobodnej oceny dowodów wyrażonych w art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p.

Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 200a § 1 pkt 1 o.p., dotyczący nieprzeprowadzenia rozprawy. Wskazać należy, że organ odwoławczy przeprowadzi w toku postępowania rozprawę z urzędu - jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania. Podkreśla się, że rozprawa jest zabiegiem organizacyjnym przy pomocy którego organ prowadzący postępowanie administracyjne może osiągnąć koncentrację postępowania wyjaśniającego w określonym miejscu i czasie. Dyrektor IC nie przeprowadził z urzędu rozprawy, ponieważ uznał, że brak było ku temu przesłanek, co szczegółowo uzasadnił w postanowieniu z [...] lutego 2013 r. Z kolei kasator nie uprawdopodobnił istotnego wpływu nieprzeprowadzenia rozprawy w postępowaniu celnym na wynik sprawy sądowoadministracyjnej. Zatem Sąd I instancji trafnie uznał, że nie zachodziły przesłanki do przeprowadzenia rozprawy administracyjnej by wyjaśnić rozbieżności między ekspertyzami, które przedstawiła spółka a opiniami biegłych powołanych przez organ. Tak jak już zauważono, opinie dysponujących wiadomościami specjalnymi biegłych powołanych z urzędu są jasne, oparte na całokształcie zgromadzonego z czynnym udziałem spółki materiału. Wielokrotnie aneksowane odnosiły się do aktualnego na danym etapie postępowania stanu sprawy.

Reasumując tą część zarzutów, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że kasator nie zakwestionował skutecznie ustalenia stanu faktycznego sprawy zasadniczo wynikającego z przeprowadzonych opinii biegłych nr 1 i 3, a tylko podważenie treści tych opinii mogłoby skutkować uznaniem, że Sąd I instancji przyjął błędny stan faktyczny do rozpoznania skargi.

Sąd I instancji nie naruszył także art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. oddalając skargę na decyzję ostateczną. Sąd I instancji nie naruszył ww. przepisów postępowania sądowo-administracyjnego, ponieważ sprawując kontrolę administracji publicznej zastosował środek określony w ustawie – oddalił skargę. Naruszenie art. 151 p.p.s.a. mogłoby nastąpić w sytuacji, gdyby Sąd I instancji oddalił skargę kasacyjną pomimo stwierdzenia uchybień, o jakich mowa w art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

Nie jest również trafny zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności lub bezczynności organu administracji publicznej. Sąd może uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w skardze jak również stwierdzić nieważność zaskarżonego aktu, mimo że skarżący wnosił o jego uchylenie. Kasator nie wskazał, jakich to uchybień dopuściły się organy celne nie podniesionych w skardze, których nie dostrzegł Sąd I instancji będąc do tego zobowiązany z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. Kasator nie wskazał ponadto, jakie to środki przewidziane ustawą miał zastosować Sąd I instancji w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do niewskazanych aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach rozpoznawanej sprawy oraz z czego wynika niezbędność zastosowania tych środków dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).

W tym stanie rzeczy brak jest podstaw do przyjęcia, iż Sąd I instancji dopuścił się naruszenia przepisów postępowania w sposób opisany w punkcie I.2 i 3 petitum skargi kasacyjnej.

W zarzucie sformułowanym w punkcie I.4 petitum skargi kasacyjnej zarzucono Sądowi I instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 145 § 1 pkt 2, art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1, art. 126, art. 137 § 2, § 3 i § 3a, art. 187 § 1, art. 180, art. 189 i art. 190 § 1 i § 2 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez wadliwe uznanie, że sposób prowadzenia postępowania przez organy celne nie skutkował uniemożliwieniem prawa skarżącej do czynnego udziału w postępowaniu, podczas gdy organy umożliwiły udział w postępowaniu osobom, które nie były w prawidłowy sposób umocowane do reprezentowania spółki, ani nie posiadały kompetencji w zakresie specjalistycznej wiedzy technicznej sprawy niezbędnej do udzielania prawidłowej odpowiedzi na szczegółowe pytania techniczne kierowane do spółki przez organy celne i biegłego,

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jest to zarzut niezasadny. W pierwszej kolejności wskazać należy, że skarżąca spółka na żadnym etapie postępowania prowadzonego przez organy celne nie miała wątpliwości, ani nie wyrażała żadnych zastrzeżeń co do osób ją reprezentujących (M. G.i B. K.). Niemniej jednak zauważyć należy, że Sąd I instancji wykazał, że w aktach sprawy znajdują się stosowne dokumenty złożonych pełnomocnictw – udzielonych zgodnie z zasadami reprezentacji skarżącej spółki według wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wynikający z treści tych dokumentów zakres umocowania (obejmujący również czynności procesowe składania wyjaśnień i dokumentów w imieniu spółki, odbioru dokumentów, decyzji) nie budzi żadnych wątpliwości co do tego, że dotyczy także przedmiotowego postępowania, ponieważ mają one "charakter stały" w sprawach zgłoszeń celnych, ich weryfikacji oraz postępowań celnych. Trafnie Sąd I instancji argumentuje, że w toku postępowania spółka ustanawiała później kilkakrotnie po trzech pełnomocników, wskazując pełnomocnika dla doręczeń. W kontekście zaś zarzutu o braku podstaw prawnych do uznania instytucji pełnomocnictwa ogólnego na gruncie postępowań celnych, trzeba zauważyć, że przepisy Ordynacji podatkowej ustanawiają wymóg złożenia dokumentu pełnomocnictwa do akt danej sprawy, lecz nie ograniczają zakresu pełnomocnictwa bądź nie wyłączają możliwości składania pełnomocnictwa ogólnego, czy "stałego". Sąd I instancji trafnie także zauważa, że w sprawach skarżącej o podobnym stanie faktycznym i prawnym – (por. np. wyrok z 8 maja 2014 r., sygn. I GSK 541/13), Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że: "Spółka kwestionuje czynności dokonywane przez jej pracowników, twierdząc, że nie byli oni pełnomocnikami, jednak nie zauważa, że oświadczenia tych osób, które kwestionuje są oświadczeniami wiedzy, a nie woli. W konsekwencji, dla takich oświadczeń trudno wymagać działania w zakresie udzielonego przez spółkę pełnomocnictwa, bo to może być wiązane tylko z oświadczeniem woli, natomiast w zakresie oświadczeń wiedzy, wystarczającym warunkiem jest, by pochodziły od osób, które w ramach obowiązującej struktury i zasad funkcjonowania osoby prawnej, posiadają tytuł do udzielenia takich informacji. W tych sytuacjach, nie działają one w ramach pełnomocnictwa, ale przepisów wewnętrznych określających zakres ich zadań."

Naczelny Sąd Administracyjny podtrzymuje powyższy pogląd wyrażony w przytoczonym wyroku i stwierdza, że ustalenie stanu faktycznego sprawy przez organy celne i zaakceptowane przez Sąd I instancji w oparciu o pismo spółki z 15 kwietnia 2011 r. podpisane przez B. K. było prawidłowe. Co więcej wskazać należy, że treść zwarta w tym oświadczeniu dotycząca dodatkowej funkcji sterującej okularami 3D, została potwierdzona przez biegłych w ramach dopuszczonych dowodów z ich opinii.

Z podanych przyczyn nie są usprawiedliwione zarzuty skargi kasacyjnej z punktu I.4 jej petitum.

Przechodząc do zarzutów naruszenia prawa materialnego należy przypomnieć, że jego naruszenie może nastąpić przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści przepisu. O charakterze materialnoprawnym, czy proceduralnym danego przepisu nie decyduje to, w jakim akcie prawnym został on zamieszczony ale jego przedmiot i treść regulacji. Prawo materialne to te przepisy, które regulują bezpośrednio określone stosunki materialnoprawne nakładając na podmioty w nich uczestniczące obowiązki bądź przyznając tym podmiotom uprawnienia. Naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie to błąd subsumcji, czyli wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej.

W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. kasator zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w powiązaniu ze wskazanymi w punktach II.1, II.2, II.3, przepisami prawa poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

Zgodnie z art. 145 § pkt 1 lit. a p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla ją w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Oddalając skargę Sąd I instancji nie stwierdził naruszenia prawa materialnego przez organy celne. Sąd I instancji uznał, że do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy należycie zastosowano przepisy prawa materialnego wskazane w podstawie prawnej decyzji. Tymi przepisami są przepisy unijne oraz przepisy ustawy Prawo celne.

Uzasadnienie podstawy kasacyjnej naruszeń prawa materialnego ze względu na ustalony stan faktyczny sprowadza się do zakwestionowania przyjęcia przez Sąd I instancji, że importowane towary winny być klasyfikowane do kodu TARIC 8529 90 92 99, ponieważ importowany moduł zawiera nie tylko elektroniczne kontrolery do adresacji pikseli. Należy podkreślić, że skoro spółka nie podważyła skutecznie tego ustalenia, to zarzut błędu subsumcji nie może być skuteczny.

Odnosząc się do zarzutu z punktu II.1 petitum skargi kasacyjnej, należy poczynić uwagę, że stosownie do art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać podstawy kasacyjnej i ich uzasadnienie. Naczelny Sąd Administracyjny nie powinien domyślać się intencji strony i samodzielnie domniemywać, naruszenie jakiego dokładnie przepisu zamierzała ona zarzucić wyrokowi sądu pierwszej instancji. W przypadku przepisów o złożonej strukturze wewnętrznej, kasator sam musi sprecyzować swój zarzut i wskazać konkretną jednostkę redakcyjną określonej normy. Konieczne jest zatem precyzyjnej wskazanie, której jednostki systematycznej przepisu, który miał zostać naruszony, dotyczy zarzut. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma także obowiązku prawidłowego formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych, jeśli nie zostały one także wskazane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Ponadto oznacza to, że kasator nie może ograniczyć się tylko do wskazania przepisu prawa, który w jego ocenie został naruszony, lecz ma obowiązek uzasadnić, w czym upatruje uchybienia temu przepisowi.

W tym zakresie należy wskazać na błąd konstrukcyjny skargi kasacyjnej w punkcie II.1, który w zakresie zarzutów prawa materialnego uniemożliwia ich merytoryczną kontrolę. Należy bowiem zauważyć, że kasator zarzuca błędną wykładnię całego rozporządzenia Rady (WE) nr 12/2010 z 22 grudnia 2009 r. zmieniającego rozporządzenie Rady (WE) Nr 1255/96 z 27 czerwca 1996 r. w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Rady (WE) nr 1/2009 z 18 grudnia 2008 r., a następnie wskazuje na art. 1 i art. 2 tego rozporządzenia. Zgodnie ze wskazanymi przepisami - "Załącznik do rozporządzenia (WE) nr 1255/96 zostaje niniejszym zastąpiony tekstem znajdującym się w załączniku do niniejszego rozporządzenia" (art. 1), "Czasowe zawieszenie ceł autonomicznych wspólnej taryfy celnej dla produktów wymienionych w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1255/96 zmienionego niniejszym rozporządzeniem stosuje się od dnia 1 stycznia 2010 r. Obowiązują one od dat wymienionych w tym załączniku" (art. 2). Kasator nie wyjaśnia w jaki sposób cytowane przepisy, zostały błędnie wyłożone przez Sąd I instancji. W przepisach tych brak jest mowy o terminie "adresacji pikseli", do których kasator odnosi się w opisie tego zarzutu.

Z dalszej treści omawianego zarzutu można wywieść, że kasator wskazuje także na błędną wykładnię pozycji TARIC 8529 90 92 44. Kasator wywodzi, że doszło do błędnego ustalenia treści tej normy prawnej. Podnosi, że błędnie przyjęto, że do tego kodu mogą zostać zaklasyfikowane wyłącznie takie moduły LCD, które wyposażone są jedynie w obwody drukowane zawierające elektroniczne kontrolery służące tylko do adresacji pikseli. Powołując ten zarzut wskazuje na wydanie wobec spółki Wiążących Informacji Taryfowych, wskazuje zatem na fakty, jednocześnie nie wyjaśniając jaka powinna być prawidłowa wykładnia tej normy prawnej. Tymczasem uzasadnienie zarzutu błędnej wykładni – tak wyżej podkreślono – powinno zawierać przedstawienie stanowiska Sądu I instancji, wskazanie dlaczego, przyjęta wykładnia jest nieprawidłowa i jak należy rozumieć naruszony przepis prawa materialnego. Uzasadnienie omawianego zarzutu, także w tej części, nie przedstawia jednak prawidłowej wykładni kwestionowanego przepisu, powołuje się natomiast na ustalenia faktyczne związane z opiniami biegłych, końcowo konkludując o nieprawidłowej klasyfikacji przedmiotowego towaru, co niewątpliwie dotyczy ustaleń faktycznych, a nie błędu w zakresie wykładni prawa.

Nie są także usprawiedliwione zarzuty sformułowane w punkcie II.2 petitum skargi kasacyjnej. Kasator wskazuje w nich niewłaściwe zastosowanie art. 18, art. 288, art. 342 TfUE w zw. z art. 1, art. 4 i art. 5 rozporządzenia Rady EWG nr 1 w sprawie określenia systemu językowego Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej z 15 kwietnia 1958 r. i art. 12 ust. 1 WKC, poprzez przyjęcie za materialnoprawną podstawę orzekania w sprawie wyłącznie polskiej wersji językowej rozporządzenia z pominięciem innych wersji sporządzonych w językach urzędowych Unii Europejskiej. Kasator powołuje się na wersję hiszpańską i portugalską rozporządzenia.

Odnosząc się do tego zarzutu należy stwierdzić, że jest to zarzut całkowicie chybiony, a Sąd I instancji szczegółowo i prawidłowo odniósł się do tej kwestii. Powtórzyć jedynie należy, że zgodnie z art. 5 rozporządzenia Rady Nr 1 z dnia 15 kwietnia 1958 r. w sprawie określenia systemu językowego Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej – Dziennik Urzędowy UE jest sporządzany we wszystkich językach urzędowych Unii Europejskiej, a więc także w języku polskim. Akty prawa wspólnotowego (także pochodne) podlegają publikacji w języku polskim w Dzienniku Urzędowym UE. Tym samym nie można mówić o naruszenia prawa z uwagi na fakt, że organy celne stosowały przepisy prawa wspólnotowego ogłoszone w polskim wydaniu Dziennika Urzędowego UE. Sąd I instancji zasadnie podkreślił, że interpretacja przepisów prawa wspólnotowego może następować po uwzględnieniu wszystkich wersji językowych, a nie wyłącznie w brzmieniu w języku polskim. Jednak w praktyce największe znaczenie ma wersja francuska przepisu, ze względu na to, że jest to główny język roboczy Wspólnoty, w dalszej kolejności bierze się pod uwagę język angielski oraz inne języki. Ze znajdującego się w akt sprawy tłumaczenia brzmienia pozycji 8529 90 92 44 nadanej rozporządzeniem zarówno w wersji angielskiej, jak francuskiej, przed wyrażeniem "do adresacji pikseli", pojawia się partykuła "tylko", co wskazuje, jak trafnie to uznał Sąd I instancji, że błędnego tłumaczenia należałoby upatrywać w wskazanych przez spółkę wersjach hiszpańskiej czy portugalskiej.

Nie jest także usprawiedliwiony ostatni z zarzutów skargi kasacyjnej sformułowany w punkcie II.3 petitum, odnoszący się do naruszenia art. 53 § 1 w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 o.p. w zw. z art. 65 ust. 6 Prawa celnego.

Przede wszystkim wskazać należy, że kasator błędnie umiejscowił ten zarzut formułując go w ramach naruszeń przepisów prawa materialnego, a nie naruszeń przepisów postępowania. W istocie bowiem kasator zarzuca w nim, że Sąd I instancji nieprawidłowo uznał, że aktywność spółki w toku postępowania celnego w postaci zgłaszania wniosków dowodowych oraz składania wyjaśnień i dowodów przyczyniła się do opóźnień w wydawaniu decyzji, a także wskazuje na wydłużenie postępowania dowodowego przez organy, poprzez wielokrotne aneksowanie głównej opinii biegłego. Są to więc zarzuty z zakresu ustaleń faktycznych w sprawie, które nie mogą być kwestionowane przez formułowanie zarzutów materialnych w zakresie błędnej wykładni i zastosowania. Już z tego powodu zarzut ten nie jest zasadny.

Końcowo wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach o tożsamym stanie faktycznym i prawnym ze skarg kasacyjnych spółki wypowiadał się w wyrokach z 7 i 8 maja 2014 r. (m.in. sygn. akt I GSK 528/13, I GSK 560/13 dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), którymi oddalił skargi kasacyjne spółki. Naczelny Sąd Administracyjny podtrzymuje tamże wskazany pogląd, że zgodnie z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów Prawa celnego. Odpowiednie stosowanie przepisów polega na tym, że niektóre z nich stosowane są wprost, inne ulegają modyfikacji, a jeszcze inne w ogóle nie mogą być stosowane. Wskazane przez kasatora art. 53 § 1 i art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 o.p. znajdują się w Dziale I Ordynacji podatkowej przez co nie mają zastosowania w postępowaniach w sprawach celnych. Regulacja prawna zawarta w art. 65 ust. 6 Prawa celnego stanowi odesłanie do odrębnych przepisów regulujących wysokość i zasady pobierania odsetek mających zastosowanie w sprawach podatkowych.

Mając powyższe na uwadze przyjąć trzeba, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i z tego powodu podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 207 § 2 p.p.s.a. Miarkowanie kosztów postępowania sądowego polegało na przyznaniu organowi 60% należnych kosztów zastępstwa procesowego i było uzasadnione tym, że niniejsza sprawa jest tożsama z rozpoznanymi na tej samej sesji dziesięcioma sprawami, które dotyczą tego samego problemu prawnego oraz okoliczności faktycznych, a wniesione przez pełnomocnika organu odpowiedzi na skargi kasacyjne są identycznej treści.