Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 885/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 2  ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 15  ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant: Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 września 2011 r. przy udziale sprawy ze skargi A sp. z o.o. z/s we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. orzeka, że akt wymieniony w pkt I nie podlega wykonaniu; III. zasądza na rzecz skarżącego od Ministra Finansów kwotę 457,00 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 8 listopada 2010 r. "A" sp. z o.o. z/s we W. ( dalej Wnioskodawca, Skarżąca) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie możliwości wystąpienia o nadanie NIP.

W wniosku wskazała, że jest organem założycielskim "B" Centrum Chorób Serca "C" NZOZ (dalej: "C" NZOZ), które prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia.

"C" NZOZ cechuje się znaczną samodzielnością i odrębnością od "A" Spółka z o.o. (założyciela) przejawiającą się m. in. tym, że:

"C" NZOZ posiada odrębne od "A"spółka z o.o. (założyciela):

statut i regulamin porządkowy (postawą działania założyciela jest umowa spółki "A" Sp. z o.o.),

organy i strukturę organizacyjną. Organy i struktura organizacyjna "C" NZOZ została określona w § 5 jego statutu, zgodnie, z którym NZOZ-em kieruje Dyrektor Naczelny przy pomocy Zastępcy Dyrektora ds. Administracyjnych, Zastępcy Dyrektora ds. Rozwoju, Zastępcy Dyrektora ds. Zagranicznych i Zastępcy Dyrektora ds. Finansowych. "A" Sp. z o.o. posiada natomiast odrębne organy właściwe dla każdej sp. z o.o.,

przedmiot działania określony w § 2 i § 3 Statutu "C" NZOZ, przedmiot działania spółki jest znacznie szerszy,

gospodarkę finansową - NZOZ prowadzi samodzielną gospodarkę finansową udzielając świadczeń zdrowotnych odpłatnie lub nieodpłatnie. Osobno księgowane są przychody, koszty uzyskania przychodów itp. NZOZ-u a osobno Spółki,

majątek (majątek wykorzystywany wyłącznie na potrzeby "C" NZOZ),

Spółka oprócz NZOZ-u prowadzi też inną działalność gospodarczą.

"C" NZOZ jest niezależny od Spółki, samodzielnie podejmuje decyzje i wykonuje zadania - decyzje w sprawach dotyczących NZOZ-u podejmują jego organy w zakresie swoich kompetencji.

"C" NZOZ ma zdolność prawną jest stroną umów cywilnoprawnych z Narodowym Funduszem Zdrowia oraz stroną stosunków pracy.

Obecnie "C" NZOZ nie ma numeru NIP, w związku, z czym posługuje się w obrocie gospodarczym numerem NIP "A" Sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano pytanie czy "B" Centrum Chorób Serca "C" NZOZ może wystąpić do właściwego urzędu skarbowego o nadanie Numeru Identyfikacji Podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, "C" NZOZ dopowiada definicji przedsiębiorcy zawartej w art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.) oraz wart. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), co potwierdza orzecznictwo sadów administracyjnych. Błędem byłoby utożsamianie NZOZ-u z przedsiębiorcą, jakim jest spółka, ponieważ NZOZ występuje w obrocie prawnym, jako samodzielny przedsiębiorca.

NZOZ-y mogą być utworzone przez kościół lub związek wyznaniowy, pracodawcę, fundację, samorząd zawodowy lub stowarzyszenie, inną krajową albo zagraniczną osobę prawną lub osobę fizyczną a także spółkę niemającą osobowości prawnej. Ich przynależność do kręgu przedsiębiorców uwarunkowane będzie, zatem tym, kto jest ich organem założycielskim.

Ponieważ w stosunku do niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, formy organizacyjno - prawne wyodrębnienia zespołu osób i środków majątkowych nie zostały przewidziane w przepisach ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, w orzecznictwie podkreśla się, że taką formę nadaje temu zakładowi podmiot założycielski. Może to być zarówno spółdzielnia, oddział (zakład) osoby prawnej, jak i jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej.

Przy czym w piśmiennictwie dość zgodnie przyjmuje się, że typowymi atrybutami jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej są:

posiadanie struktury organizacyjnej (art. 35 k.c),

działanie za pośrednictwem organów (art. 38 k.c),

zdolność prawna w zakresie prawa materialnego,

zdolność procesowa,

zdolność upadłościowa i układowa,

posiadanie własnego majątku,

odpowiedzialność własnym majątkiem za zobowiązania.

Zgodnie z przedstawionymi poglądami dla uzyskania statusu jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej wystarczające jest posiadanie przez dany podmiot przynajmniej jednej z wymienionych wyżej cech. W związku z tym NSA przyjął tezę, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną odrębny przedmiot działania, odrębną gospodarkę finansową, odrębny majątek, jest, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2.

Biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, iż "C" NZOZ posiadający odrębną strukturę organizacyjną, odrębną gospodarkę finansową, odrębny majątek od spółki założycielskiej j odrębny przedmiot działania, odpowiedzialny za szkody wyrządzone pacjentom jest, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji tego, "C" NZOZ może wnosić o nadanie numeru NIP, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm. Zwanej dalej ustawa o NIP), jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, a taką jest "C" NZOZ, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej.

Na poparcie swego stanowiska Wnioskodawca przywołał orzecznictwo Sądów administracyjnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. – działając z upoważnienia Ministra finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Przytaczając przepisy ustawy o NIP, wywodził, że obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego dotyczy podmiotów, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami lub płatnikami podatków, przy czym nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom, jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP.

Dla oceny, czy Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej (zwany dalej NZOZ) jest odrębnym podmiotem w stosunku do organu założycielskiego, w ocenie Organu ważne jest ustalenie, czy NZOZ prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą. Ponadto, aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy konieczne jest przeanalizowanie statusu podatnika na podstawie ustaw podatkowych.

W ocenie organu Wnioskodawca spełnia przesłanki, aby uznać go za niepubliczny zakład opieki zdrowotnej na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.). Zaznaczyć należy, że przyznane przez ustawodawcę wyodrębnienie dotyczy wyłącznie organizacji zakładu opieki zdrowotnej, a nie wyodrębnienia prawnego, które przesadza o jego samodzielności. Zgodnie, bowiem z art. 35b ust. 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej podlega obowiązkowi rejestracji, w Krajowym Rejestrze Sądowym. Z chwilą wpisania do rejestru samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej uzyskuje osobowość prawną.

Ustawa ta nie daje natomiast przymiotu osobowości prawnej niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej, tym samym niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie jest niezależna od osoby założyciela (osoby prawnej, osoby fizycznej lub spółki tych osób) jednostka organizacyjna niemającą osobowości prawnej, która mogłaby samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. zwanej dalej p.d.o.p.) reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Zgodnie z art. 1 ust. 2 przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i ust. 3.

Pojęcie "osoby prawnej" zostało zdefiniowane w art. 33 KC, zgodnie, z którym osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Osobowość prawną uzyskuje się z chwilą wpisu do właściwego rejestru, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej (art. 37 § 1 Kodeksu cywilnego).

Powyższe oznacza, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie może być uznany za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Prawo cywilne nie zawiera natomiast definicji pojęcia "jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej". Art. 331 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi jedynie, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. W doktrynie przyjmuje się, że jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej są podmioty, którym przepisy prawa w ograniczonym zakresie przyznają zdolność prawną, głównie zdolność sądową (podmiot może pozywać i być pozywany) oraz zdolność do nabywania praw i zaciągania zobowiązań. Ponadto jednostka organizacyjna posiada pewną, choćby minimalną strukturę organizacyjną. Do takich jednostek zalicza się: działające w Polsce przedstawicielstwa zagranicznych osób prawnych, zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, wspólnoty mieszkaniowe.

Rozpatrując natomiast status NZOZ na gruncie podatku VAT należy stwierdzić, że w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm. zwanej dalej ustawą o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Wiążąc przepisy ustawy o podatku od towarów i usług z przepisami ustawy o zakładach opieki zdrowotnej należy przyjąć, że NZOZ, którego założycielem jest Spółka z o.o., jest wyodrębnioną organizacyjnie formą jej działalności.

Jednostka ta nie będzie, zatem wykonywać samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz jedynie będzie świadczyć usługi w ramach działalności spółki z o.o., która ją utworzyła. Dlatego "C" NZOZ nie może być uznany w świetle regulacji wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług za czynnego samodzielnego podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa www. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest "A" Sp. z o.o., czyli organ założycielski NZOZ.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne oraz opis sprawy należy stwierdzić, że utworzone przez Wnioskodawcę "B" Centrum Chorób Serca "C" NZOZ nie może być uznane za podatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również za podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem z tego tytułu nie podlega obowiązkowi ewidencyjnemu i nie może wystąpić do właściwego urzędu skarbowego o nadanie oddzielnego od Spółki numeru identyfikacji podatkowej (NIP).

W związku z powyższym NZOZ powinien posługiwać się numerem NIP nadanym Spółce z o.o.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Nie zgadzając się z otrzymaną interpretacją Strona wezwała Ministra Finansów- organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej- do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów, po ponownym przeanalizowaniu sprawy nie znalazł podstaw do zmiany udzielonej interpretacji.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego Skarżąca zarzuciła Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 1 ust. 2 ustawy p.d.o.p. przez jego niezastosowanie, pomimo iż zachodziły ku temu podstawy, gdyż przepis ten stanowi, że przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, a "B" Centrum Chorób Serca "C" Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej [dalej "C" NZOZ] jest taką jednostką,

2) art. 2 ust. 1 ustawy o NIP przez jego niezastosowanie polegające na nie uznaniu "C" NZOZ za jednostkę organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, gdy tymczasem "C" NZOZ jest taką jednostką,

3) art 15 ust. 1 ustawy VAT przez jego niezastosowanie polegające na nie uznaniu "C" NZOZ za jednostkę organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, gdy tymczasem "C" NZOZ jest taką jednostką.

W uzasadnieniu podtrzymała argumentację, że NOZOZ – w świetle przepisów powołanych ustaw oraz orzecznictwa sądów administracyjnych- jest odrębną od założyciela jednostką organizacyjna, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą, a tym samym podatnikiem korzystającym z prawa do zwolbnienia z opodatkowania.

W odpowiedzi na Minister Finansów-Skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Ustosunkowując się do podniesionych zarzutów wywodził, iż zaskarżoną interpretację wydał w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, co znalazło odzwierciedlenie w jej należytym uzasadnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. "Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. – art. 146 § 1 upsa

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną, gdyż w ocenie Sądu przy wydaniu indywidualnej interpretacji podatkowej doszło do narusza przepisów prawa procesowego w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy.

Spór w niniejszej sprawie dotyczył zasad opodatkowania niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej w tym w szczególności możliwości uzyskania odrębnego od Założyciela numeru NIP. W ocenie organu zakład taki, – jako nie posiadający osobowości prawnej nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego ani podatku VAT a zatem nie może także podlegać rejestracji podatkowej.

Na wstępie rozważań przypomnieć trzeba, iż zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 przywołanego przepisu.

Rację ma, zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1544/08, (LEX nr 475273), twierdzi, że "ocena stanowiska Wnioskodawcy, wyrażana poprzez uznanie go za prawidłowe lub błędne, jest tylko jednym z elementów interpretacji, wymienionych w art. 14c § 1 O.p. Drugim jest natomiast uzasadnienie tej oceny, a w przypadku, gdy jest ona negatywna, interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Są to elementy o równorzędnym znaczeniu. (...) Uzasadnienie interpretacji jest szczególnie istotne, tak jak w niniejszej sprawie, w razie negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawcy. W tej sytuacji uzasadnienie prawne nie może ograniczać się jedynie do zacytowania treści przepisów. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p. musi stanowić, bowiem rzetelną informację dla Wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie ww. przepisy znajdują zastosowanie, a także, dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Należy podkreślić, że powyższy wywód dodatkowo wzmacnia art. 14h O.p. poprzez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 tej ustawy, statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych. W ocenie Sądu, powyższą zasadę należy traktować nie tylko, jako postulat ustawodawcy wobec organów podatkowych, ale także, jako przesłankę oceny ich działania."

Tenże sam Sąd w kolejnym wyroku z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 618/09 (LEX nr 510707) stwierdził, iż "przedstawienie stanowiska organu podatkowego w indywidualnej interpretacji powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla Wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Uzasadnienie prawne polega natomiast na wytłumaczeniu, z jakich przyczyn organ zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis i dlaczego interpretuje wskazany przepis w sposób odmienny niż to uczynił wnioskodawca. (...) Brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, może polegać natomiast nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego. Przyjęta przez organ określona teza, co do sposobu rozumienia interpretowanego przepisu musi, bowiem zostać poparta argumentacją (uzasadnieniem) prawniczą. W przeciwnym razie to na sąd administracyjny przerzucony zostałby ciężar uzasadnienia prawidłowości przyjętego przez organ stanowiska.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdził, że organ podatkowy po zacytowaniu treści wniosku o interpretację przytoczył brzmienie przepisów dotyczących podstaw działania zakładów opieki zdrowotnej oraz przepisów definiujących podatnika w rozumieniu ustaw p.d.o.p. i VAT. Następnie stwierdził, iż niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie jest jednostką organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej mogąca samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym, co oznacza, że nie może być on uznany za podatnika w rozumieniu art. 1 p.d.o.p. ani w rozumieniu art. 15 ust 1 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu lakoniczny wywód prawny, polegający w istocie na zacytowaniu przepisów mających znaczenie dla sprawy i przedstawieniu tezy, odmiennej od stanowiska Wnioskodawcy, nie wyjaśnia w dostateczny sposób zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy wydaniu interpretacji prawa podatkowego.

Podkreślić należy, iż – co wynika z wniosku- nie budziło wątpliwości Wnioskodawcy to, że niepubliczny ZOZ nie jest osoba prawną. Wskazywał natomiast, że jest on nieposiadająca osobowości prawnej jednostką organizacyjną. Zgodnie z art. 1ust. 2 p.d.o.p. "Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, (...)".Zgodnie zaś z art. 15 ust 1 ustawy o VAT "(...) podatnikami są (...), jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej (...) wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (...)

Organ interpretacyjny podjął wprawdzie ograniczoną próbę dokonania wykładni pojęcia " jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej", przytaczając w tym zakresie niesprecyzowane "poglądy doktryny", jednakże nie wyjaśnił, jakich – z pośród przytoczonych- warunków nie spełnia NOZOZ, a w szczególności nie uzasadnił, dlaczego istnienie takiej jednostki uzależnia od posiadania statusu osoby prawnej, co – w ocenie sądu- jest stanowiskiem wewnętrznie sprzecznym.

W istocie, więc organ nie uzasadnił poglądu, że NZOZ nie odpowiada definicji podatnika z art. 1 ust 2 p.d.o.p. i art. 15 ust 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie takie nie odpowiada wymogom art. 14c § 2 oraz art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Braki te nie mogą być sanowane przez argumentację podnoszona dopiero na etapie odpowiedzi na skargę.

Brak zaś uzasadnienia w zakresie podstawowej tezy, że NZOZ jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych lub podatnikiem podatku od towarów i usług przedwczesnym czyni rozważania czy może uzyskać Numer Identyfikacji Podatkowej.

Dodatkowo podkreślić należy, iż organ, – co wynika z ostatniego akapitu na str. 8 interpretacji nie rozważył, czy NOZO odpowiada definicji płatnika, co także – w świetle przytoczonych przepisów – uzasadnia nadanie numeru NIP.

W tym kontekście istotnym naruszeniem jest pominięcie przez organ powołanego przez nią orzecznictwa sądowego, potwierdzającego jej stanowisko w sprawie. Należy zgodzić się z organem, że poglądy judykatury w polskim systemie prawnym nie mają charakteru powszechnie obowiązującego. Jednak należy pamiętać, że nieuzasadnione pominięcie orzecznictwa sądowego w zbliżonych, czy analogicznych stanach faktycznych i prawnych, bądź też lakoniczne ustosunkowanie się do nich, narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Pogląd taki wyrażany jest zarówno w doktrynie (zob. B Gruszczyński w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 3, Warszawa 2006), jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przepis art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej ma odpowiednie zastosowanie do interpretacji indywidualnych, co wynika z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W wyroku z dnia 30 października 2001 r. (sygn. akt III SA 1409/00) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu decyzji podatkowej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powołanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela tej argumentacji, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając, dlaczego je odrzuca. W przypadku interpretacji indywidualnych, do których art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej należy stosować odpowiednio, organ podatkowy winien argumentację sądu zawartą w wyroku, powołanym we wniosku o interpretację indywidualną, uznać za stanowisko Wnioskodawcy i dokonać oceny tego stanowiska zgodnie z art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Podkreślić również należy, że zgodnie z art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie (por. wyrok z dnia 20 stycznia 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 1916/08).

Ponieważ organ do powołanego orzecznictwa odniósł się jedynie stwierdzeniem, że powołane orzeczenia "...nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii", także i w tym zakresie uzasadnienie nie odpowiada wymogom prawa.

Ponownie rozpoznając sprawę organ winien w sposób kompleksowy i pełny uzasadnić swoje stanowisko odnosząc się do argumentów przytoczonych przez stronę oraz do przywołanych poglądów orzecznictwa a w szczególności wskazać i uzasadnić, jakie cechy winny charakteryzować jednostkę organizacyjna nieposiadającą osobowości prawnej, aby mogła być uznana za podatnika podatku dochodowego wymienionego w art 1 ust 1 p.d.o.p. lub podatnika VAT.

Mając powyższe na względzie Sąd uznał, iż zaskarżona interpretacja narusza art. 14c § 2 oraz art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, co powoduje konieczność jego uchylenia na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może ona być wykonywana.

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tej sprawie poniesione przez skarżącą koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi oraz kosztom zastępstwa procesowego. Wobec nie określenia innej wysokości kosztów zastępstwa, Sąd zasądził je w wysokości minimalnej, wynikającej z z § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. (Dz. U. nr 163 poz. 1349.).