Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 282/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par 1, par 2 i par 4; art. 139; art. 140 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi A.J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 8 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości w podatku akcyzowym za październik 2004 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] - po rozpatrzeniu sprawy na skutek odwołania wniesionego przez A Ja i Ta Ła od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...]r., w której organ pierwszej instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Aa Ja oraz Ta Ła za zaległość podatkową Przedsiębiorstwa "P" Sp. z o.o. z siedzibą w G w wysokości [...] zł, wynikającą z zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc październik 2004 r., za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej Spółki w wysokości [...]zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...]zł - Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z akt podatkowych sprawy wynika, że decyzje organów obu instancji wydane zostały w postępowaniu wszczętym z urzędu w dniu 12 listopada 2009 r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Aa Ja i Ta Ła za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym

za październik 2004 r.

Pismem z 13 listopada 2009 r. organ I instancji wezwał Aa Ja oraz Ta Ła do przedstawienia dowodów zaistnienia przesłanek wyłączających ich odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki, w tym również do wskazania mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie jej zaległości podatkowych.

W piśmie z 24 listopada 2009 r. A J i T Ł wyjaśnili,

że nie uczestniczyli w procedurze odbarwiania oleju opałowego i w związku z prowadzonym postępowaniem prokuratorskim w takiej sprawie wnoszą o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia spawy przez sąd. Jednocześnie poinformowali, że w momencie sprzedaży przez nich Spółki prowadziła ona swoją statutową działalność i nie było żadnych przesłanek wskazujących na konieczność zgłoszenia jej do upadłości.

Pouczeni (pismami doręczonymi 01.12.2009 r.) o prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i możliwości zgłoszenia dodatkowych uwag, wyjaśnień lub dowodów A J i T Ł po zaznajomieniu się w dniu 2 grudnia 2009 r. z materiałami sprawy oświadczyli, że ewentualne uwagi zostaną nadesłane. W piśmie z 9 grudnia 2009 r. wyjaśnili oni, że kontrola firmy "P" Sp. z o.o. dotyczyła okresu od marca do października 2004 r., natomiast oni stali się właścicielami tej spółki w dniu 14 października 2004 r., po czym powołali zarząd spółki. W badanym okresie byli zatem członkami zarządu przez kilkanaście dni i dlatego nie są odpowiedzialni za stan zastały w firmie.

W ww. decyzji z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Aa Ja oraz Ta Ła za zaległość podatkową Spółki w wysokości [...]zł wynikającą ze zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za październik 2004 r. określonego decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...]z dnia [...]r., za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w wysokości [...]zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że w sprawie spełnione zostały przesłanki odpowiedzialności byłych członków zarządu spółki "P" wymienione w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w tym także przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, wszczętej z dniem 18 września 2009 r. – "wobec braku odpowiedniego majatku podatnika i istnienia znacznych zobowiązań publicznoprawnych". Odnosząc się do przesłanek wyłączających odpowiedzialność ww. byłych członków zarządu spółki "P" organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki lub inicjujący postępowanie układowe nie został w ogóle złożony – mimo zaistnienia ustawowych przesłanek do złożenia takich wniosków, członkowie zarządu nie wykazali przy tym, aby nastąpiło to bez ich winy. Co do wykazania mienia, z którego egzekucja wobec Spółki umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki organ stwierdził, że Strony – mimo wezwania - nie wykazały takiego mienia. Organ wyjaśnił przy tym, że nie jest wystarczające "wskazanie mienia, z którego egzekucja jest potencjalnie, przypuszczalnie możliwa".

W odwołaniu od decyzji organu I instancji Strony podniosły, że decyzja ta dotyczy okresu, w którym nie były one w zarządzie spółki "P" - w skład zarządu weszły one z dniem 9 listopada 2004 r., czyli kilka dni przed upływem terminu ewentualnych płatności, co oznacza, że nie miały one wpływu na wydarzenia gospodarcze, których dotyczy decyzja. Według Stron, przez cały okres sprawowania zarządu w Spółce, tj. do 10 maja 2005 r., nie miały one informacji dotyczącej roszczeń Urzędu Celnego w przedmiotowej sprawie, a zatem nie mogły zaspokoić roszczeń tego organu z powodu braku informacji o istnieniu takiego zobowiązania finansowego, jak też nie mogły rozpocząć procedury upadłościowej, ponieważ nie było ku temu żadnych podstaw.

Zdaniem Stron, w momencie odwołania ich z zarządu spółki ,,P", miała ona możliwości uregulowania zobowiązania i sytuacja finansowa nie wskazywała w żaden sposób na konieczność ogłoszenia jej upadłości. Według Stron, Spółka "posiadała, i jak im się wydaje, do dzisiaj posiada" nieruchomości wartością znacznie przewyższające kwotę, o jakiej mowa w decyzji Urzędu Celnego. W ocenie Stron, Urząd Celny żąda od nich zapłaty podatku naliczonego za działania poprzedniego zarządu spółki "P", których one nie mogły dokonać, powołując się jednocześnie na termin zapłaty tych należności, który upłynął po kilku dniach

od momentu objęcia przez nie zarządu, a o których nic nie wiedziały. Zdaniem Stron, wydaje im się, że jeżeli należności naliczone przez Urząd Celny są słuszne, to Urząd powinien je zaspokoić, zajmując nieruchomości należące do firmy, a nie przerzucać odpowiedzialność finansową na Strony. Strony wyraziły też zdziwienie stwierdzeniem, że postępowanie egzekucyjne wobec spółki "P" okazało się bezskuteczne. Ich zdaniem, niedopuszczalne jest stwierdzenie, że majątek Spółki okazał się niewystarczający, co z kolei przesądza o tym, że windykacja Spółki została przeprowadzona w sposób nienależyty i pospiesznie. Według Stron, spółka "P" za czasów ich zarządu, a także prawdopodobnie do dnia dzisiejszego jest właścicielem nieruchomości położonej w Rie k/Ku (działka o obszarze ok. 22 ha - nr księgi wieczystej KW [...], akt notarialny z [...]r.), której wartość wielokrotnie przekraczała żądania zobowiązania podatkowego, jak również posiada 15 % udziałów w konsorcjum odzysku odpadów P z siedzibą w J. W związku z tym Strony wyraziły pogląd, że oczywistym jest wobec tego, iż istniała i nadal istnieje obiektywna możliwość zaspokojenia całości roszczeń z tego majątku i w takiej sytuacji nie ma podstaw do przerzucania odpowiedzialności podatkowej na Strony.

Dalej Strony wskazały, że w okresie, w którym sprawowały zarząd w spółce "P", według ich wiedzy, nie występował żaden podatek wskazywany w decyzji, a tym samym nie można wobec Stron stwierdzić, że nie wykonały lub nienależycie wykonały zobowiązanie podatkowe. Strony ponadto wyraziły wątpliwość w związku z faktem zastosowania ustawy z 2005 r. do wydarzeń gospodarczych mających miejsce w 2004 r. Strony nie zgodziły się ponadto ze stwierdzeniem, że spółka "P" brała udział w procederze odbarwiania oleju opałowego i jego sprzedaży jako oleju napędowego podkreślając, iż taki proceder nie miał miejsca przynajmniej w okresie, kiedy one wchodziły w skład zarządu tej spółki.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie w sprawie Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że do oceny legalności decyzji organu I instancji zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym po zmianie dokonanej ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318). Stanowi o tym art. 8 ustawy nowelizującej, który nie objął art. 116a i art. 116 O.p. obowiązkiem jej stosowania do zaległości podatkowych powstałych przed 1 stycznia 2009 r. w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy nowelizującej.

Organ odwoławczy przytoczył brzmienie przepisów art. 107 § 1 oraz § 2 pkt 2 i pkt 4, art. 108 § 1 oraz § 2 pkt 2 lit. a i d O.p. i wskazał, że w myśl art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 tej ustawy członkowie zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe spółki, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, a w myśl art. 116 § 4 O.p., przepisy art. 116 § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu.

Organ podkreślił, że w orzecznictwie zgodnie przyjmuje się, iż do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, kiedy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, czyli przesłanki pozytywne. Ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności (przesłanki negatywne) spoczywa natomiast na członku zarządu, zatem to strona postępowania winna wykazać aktywność w kierunku wskazania dowodów potwierdzających istnienie okoliczności wyłączających jej odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodziła w skład jej zarządu.

Odnosząc się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ odwoławczy wskazał, że 24 lipca 2008 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję nr [...], na mocy której określił spółce "P" zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za następujące miesiące roku 2004: marzec [...]zł, maj [...]zł, sierpień [...]zł, wrzesień [...]zł oraz październik [...]zł. Decyzja ta została doręczona zobowiązanej spółce w trybie art. 150 w związku z art. 151 O.p. w dniu 12 sierpnia 2008 r. i stała się ona ostateczna wobec jej niezaskarżenia.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że określone w ww. decyzji zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstało z mocy prawa w październiku 2004 r., w związku z wykonaniem przez spółkę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Spółka zobowiązana była do zapłaty tego podatku w terminie określonym w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, tj. do 25 listopada 2004 r. Spółka nie uiściła wynikających z tej decyzji kwot akcyzy, wobec tego z dniem 26 listopada 2004 r. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za październik 2004 r., ciążące na spółce "P", przekształciło się w zaległość podatkową. Niewypełnienie tego obowiązku w terminie (co z kolei wygenerowało odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne) uzasadniało w konsekwencji wydanie decyzji na podstawie art. 21 § 3 O.p., w której organ podatkowy określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, w tym za październik 2004 r.

Organ II instancji stwierdził też, że na mocy uchwały z dnia 8 listopada

2004 r., nadzwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki powołało - z dniem

9 listopada 2004 r. - zarząd spółki w składzie: T Ł - jako prezes zarządu oraz A J - jako wiceprezes zarządu, a w dniu 26 listopada 2004 r.

Sąd Rejonowy w Szczecinie, XVII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, dokonał wpisu tych danych do rejestru. Uchwałą z dnia 10 maja 2005 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki odwołało ww. zarząd spółki,

co zostało odnotowane w KRS w dniu 25 maja 2005 r. Niewątpliwie więc A J i T Ł pełnili obowiązki członka zarządu Spółki w czasie, gdy upłynął termin płatności przez tę spółkę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za październik 2004 r., a zobowiązanie podatkowe przekształciło

się (26.11.2004 r.) w zaległość podatkową.

Ponadto wobec Spółki została wszczęta egzekucja administracyjna, w trakcie której zastosowano - 10 września 2009 r. - środek egzekucyjny w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. Banku [...]. Odpis tytułu wykonawczego został doręczony Spółce w dniu 22 września 2009 r. w trybie art. 44 K.p.a. W trakcie postępowania egzekucyjnego tytuł wykonawczy był kilkakrotnie przydzielany

do służby poborcom, którzy ustalili, że spółka "P" nie prowadzi działalności pod adresami znanymi organowi. W celu ustalenia majątku Spółki organ egzekucyjny kierował też wnioski do Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w Goleniowie oraz Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej, Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ostatnich wpłat do ZUS spółka dokonała w sierpniu 2005 r.).

W celu wyegzekwowania należności podatkowych wystawiono zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności, które skierowano do kilku banków, w tym do [...]. W piśmie z 11 września 2009 r. bank ten poinformował, że na rachunku spółki "P" brak jest środków pieniężnych, co stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia egzekucyjnego, a do rachunku bankowego dłużnika wystąpił zbieg egzekucji administracyjnych prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i Dyrektora Izby Celnej. W związku z tym tytuł wykonawczy został - [...]r. - przekazany Naczelnikowi Urzędu Skarbowego celem łącznego prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Organ odwoławczy uznał zatem, że nie budzi więc wątpliwości, iż egzekucja prowadzona w stosunku do Spółki była bezskuteczna. Spółka ta nie ma majątku umożliwiającego wierzycielowi zaspokojenie swej należności, a zatem zaistniały podstawy do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji.

Odnosząc się do przesłanek eskulpacyjnych określonych w art. 116 § 1 O.p. organ II instancji wskazał, że z dokumentów zgromadzonych w aktach rejestrowych spółki "P" Rejestru Przedsiębiorców KRS wynika, iż ostatnim sprawozdaniem finansowym, jakie spółka złożyła do Rejestru było sprawozdanie za rok 2002. W piśmie z 25 marca 2008 r. syndyk masy upadłości D S.A. w upadłości zwrócił się do Sądu Rejonowego w Szczecinie z wnioskiem o przymuszenie zarządu spółki "P" do złożenia sprawozdań finansowych za lata następne po roku 2002, łącznie ze sprawozdaniem za rok 2006. Postanowieniem z 31 grudnia 2008 r., sygn. akt 4101/08/810, sąd umorzył prowadzone z wniosku syndyka postępowanie o przymuszenie stwierdzając w uzasadnieniu, że postępowanie przymuszające nie wymusiło na obowiązanej osobie złożenia sprawozdania finansowego, uchwały o zatwierdzeniu i podziale zysku lub pokrycia straty oraz sprawozdania z działalności za lata: 2003, 2004, 2005 i 2006.

Z akr rejestrowych Spółki wynika też, że rok obrotowy 2001 spółka zamknęła stratą bilansową w wysokości [...]zł. Z uchwał zgromadzenia wspólników z 30 marca 2002 r. wynika ponadto, że w związku z trudną sytuacją gospodarczą na rynku paliw, co przyczyniło się do zamknięcia roku obrotowego 2001 stratą, postanowiono sprzedać prawo wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącego działki gruntu położone w P przy ul. P wraz z prawem własności budynku biurowo-socjalnego dla B.G.M. P P Sp. z o.o. za zobowiązania w wysokości Policach mln zł. Postanowiono też zmniejszyć zatrudnienie w spółce o 50 % i zlikwidować trzy stanowiska administracji, a zobowiązania wobec pracowników uregulować majątkiem rzeczowym spółki.

Z informacji dodatkowej do bilansu Spółki za rok 2002 wynika, że w kwietniu 2002 r. spółka wznowiła skup olejów przepracowanych, ale w bardzo ograniczonym zakresie, z uwagi na brak środków finansowych. W dokumencie tym zapisano ponadto, że spółka straciła płynność finansową, nastąpił wzrost zobowiązań wobec pracowników, ZUS, Urzędu Skarbowego oraz kontrahentów, a ponadto, że w 2002 roku spółka, za dług w wysokości [...] mln zł, została przejęta przez BGM P P w S. Spółka straciła ponadto prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz wszystkie środki trwałe na stałe związane z gruntem, zaś w sierpniu 2002 r. sprzedała pozostałą część majątku (tj. wyposażenie) dla pracowników, w zamian

za zobowiązania z tytułu wynagrodzeń. Organ stwierdził dalej, iż Spółka w informacji dodatkowej oświadczyła, że prowadzi działalność w bardzo ograniczonym zakresie i na majątku dzierżawionym od BGM P P, nie posiada środków trwałych oraz środków pieniężnych w kasie. Spółka dysponowała jedynie dwoma samochodami ciężarowymi, z których jeden dzierżawiła, a drugi użytkowała

na podstawie umowy leasingu, dzierżawioną naczepą samochodową oraz użytkowała bocznicę kolejową i budynek socjalno-biurowy - również dzierżawione.

Z informacji tej wynika ponadto, że rok obrotowy 2002 Spółka zamknęła stratą bilansową w wysokości [...] zł, a brak środków finansowych oraz duże zobowiązania wobec kontrahentów spowodowały dalsze jej zadłużenie: wobec pracowników z tytułu wynagrodzeń - w wysokości [...]zł, wobec ZUS -

w wysokości [...]zł, wobec Urzędu Skarbowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych - w wysokości [...]zł, wobec Gminy P

z tytułu podatku od nieruchomości - w wysokości [...]zł, z tytułu PFRON -

w wysokości [...]zł oraz wobec kontrahentów - w wysokości [...]zł. Przy czym wszystkie wyżej wskazane zobowiązania miały charakter zobowiązań krótkoterminowych.

Z uchwały nr 2/2003 podjętej podczas zgromadzenia wspólników w dniu 19 marca 2003 r. wynika, że zarząd Spółki ze względu na duże bezrobocie

w regionie postanowił nie zgłaszać do sądu likwidacji spółki, lecz podjąć próbę dalszej działalności pomimo braku jakichkolwiek środków trwałych, wyłącznie

na majątku dzierżawionym.

Z dokumentów zgromadzonych w aktach rejestrowych Spółki wynika ponadto, że komornik sądowy prowadzący z wniosku [...]. jako wierzyciela postępowanie egzekucyjne przeciwko Sowi H o egzekucję świadczeń pieniężnych, dokonał zajęcia udziałów w Przedsiębiorstwie "P" Sp. z o.o., wzywając dłużnika zajętego prawa, aby nie uiszczał dłużnikowi należnych mu świadczeń związanych z udziałami w spółce, lecz złożył je komornikowi na zaspokojenie roszczeń wierzyciela (należność główna w wysokości [...] zł, a nadto odsetki, koszty procesu, koszty adwokackie oraz koszty egzekucji).

W ocenie organu odwoławczego zestawienie i analiza powyższych okoliczności pozwala na sformułowanie wniosku, że co najmniej od 2001 r. Spółka wykazywała negatywne wyniki finansowe: w roku 2001 odnotowała stratę w wysokości [...]zł, natomiast w roku 2002 - stratę w wysokości [...]zł. W kolejnych latach, pomimo sądowego przymuszenia, Spółka nie złożyła sprawozdań finansowych, z których możliwe byłoby wnioskowanie o jej kondycji finansowej. Spółka regularnie nie płaciła swych zobowiązań, zarówno wobec kontrahentów, pracowników, jak i Skarbu Państwa. Wyrazem tego jest również brak uregulowania zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za miesiące: marzec, maj, sierpień, wrzesień oraz październik 2004 r., określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r.

Z treści uchwał podejmowanych podczas zgromadzeń wspólników Spółki w roku 2001 oraz w roku 2002 wynika, że zarząd spółki był świadom tego,

iż wskaźniki ekonomiczne spółki oraz jej sytuacja finansowo-majątkowa są złe, czego następstwem były plany działań naprawczych w tym zakresie.

Zdaniem organu bezspornym jest w tych okolicznościach, że już od 2001 r. (stan ten utrzymywał się również w roku 2002 i w kolejnych latach) Spółka nie płaciła wymagalnych długów, a niemożność ich spłaty nie miała charakteru krótkotrwałego. W związku z tym, już co najmniej na dzień 31 grudnia 2001 r. zaistniał warunek ogłoszenia upadłości, określony w art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, co w konsekwencji w pełni uzasadniało zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Zgodnie bowiem z tymi przepisami, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, tj. nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a w przypadku dłużnika będącego osobą prawną - także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Jak wynika natomiast z art. 21 ust. 1 wymienionej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przy czym, w myśl

art. 21 ust. 2 tej ustawy, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo ją reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

W niniejszej sprawie, pomimo zaistnienia przesłanki faktycznej w postaci zaprzestania przez Spółkę wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie jej upadłości, ani bowiem A J, ani T Ł, obaj będący członkami jej zarządu, a zatem osobami uprawnionymi i zobowiązanymi do kontrolowania stanu finansów i majątku tej spółki oraz

do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, pomimo posiadania pełnej informacji o złej sytuacji finansowej spółki, nie wykonali obowiązku w tym zakresie. Strony nie wykazały zarazem, że doszło do wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe).

Niezgłoszenie w opisanych okolicznościach faktycznych przez Aa Ja oraz Ta Ła wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki - zdaniem organu odwoławczego - należy ocenić jako zaniechanie zawinione przez Strony, gdyż brak realizacji wymagalnych zobowiązań pieniężnych wymagał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości – Strony nie przedstawiły żadnego dowodu wskazującego na brak ich winy w niezgłoszeniu takiego wniosku.

Organ II instancji podkreślił też, że w toku postępowania prowadzonego przez organ I instancji Strony nie wykazały również spełnienia trzeciej z możliwych przesłanek egzoneracyjnych, bowiem nie wskazały mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych tej spółki w znacznej części. Organ I instancji zapewnił Stronom efektywną możliwość wykazania spełnienia tej przesłanki, bowiem pismem z 13 listopada 2009 r. (doręczonym Aowi Jowi 23 listopada a Towi Łowi 17 listopada 2009 r.) wzywał Strony do przedstawienia dowodów na okoliczność wykazania zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki, w tym, do wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych tej spółki. W toku postępowania pierwszoinstancyjnego

A J i T Ł nie wskazali jakiegokolwiek majątku, z którego egzekucja byłaby możliwa.

Odnosząc się do zarzutu braku wpływu Stron na wydarzenia gospodarcze, których dotyczy decyzja, a to z uwagi na fakt, że obejmuje ona okres, w którym Strony nie pełniły obowiązków członka zarządu Spółki, organ wyjaśnił, że w myśl

art. 116 O.p. zakres odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z o.o., w tym także byłych członków zarządu, jako osób trzecich za jej zaległości podatkowe obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu - spełnienie tej przesłanki zostało w sprawie wykazane ponad wszelką wątpliwość. Odpowiadając na zarzut nieświadomości Stron co do istnienia wymagalnego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym obciążającego Spółkę, organ odwoławczy stwierdził, że pozostaje on w jaskrawej sprzeczności ze stanem rzeczywistym. Zgromadzony bowiem w tej sprawie materiał dowodowy potwierdza bezspornie, że Spółka w październiku 2004 r. wykonała czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, nie złożyła jednak w ustawowym terminie deklaracji, jak również nie dokonała zapłaty należnego podatku akcyzowego w wymaganym terminie. Wydana następnie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzja z dnia [...]r. potwierdziła tylko przedmiotowy stan prawny.

W odniesieniu do zarzutu, iż w trakcie pełnienia przez Strony obowiązków członka zarządu nie było żadnych podstaw do tego, aby rozpocząć procedurę upadłościową, bowiem Spółka w chwili ich odwołania posiadała (i wyraziły przy tym przypuszczenie, że nadal posiada) nieruchomości, których wartość znacznie przewyższa kwotę wynikającą z decyzji organu podatkowego, organ zauważył,

iż zarzut ten sprowadza się jedynie do polemiki z poglądami wyrażonymi przez organ podatkowy I instancji, bez pogłębionego uzasadnienia prawnego tego zarzutu, a nade wszystko, bez przedstawienia dowodów na poparcie tych twierdzeń. Przeczy też temu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, z którego wynika, że wobec zaistnienia bardzo złej sytuacji finansowo-majątkowej Spółki, a w konsekwencji zaprzestania wykonywania przez nią wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaistniały bezsprzecznie obiektywne okoliczności, które wymagały od Aa Ja i Ta Ła zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Organ odwoławczy nie zgodził się też z zarzutem, że egzekucja w Spółce została przeprowadzona w sposób nienależyty i pospiesznie, co podważa ustalenia organu podatkowego kwestii bezskuteczności egzekucji. Organ I instancji zasadnie bowiem na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdził ziszczenie się w sprawie przesłanki bezskuteczności egzekucji. Organ ten stwierdził, że w toku postępowania egzekucyjnego obejmującego zaległości Spółki w podatku akcyzowym ustalono, że zaprzestała ona prowadzenia działalności gospodarczej i nie posiada żadnego majątku, w konsekwencji czego postępowanie egzekucyjne nie przyniosło żadnego efektu w postaci zaspokojenia wierzytelności. W ramach poszukiwania majątku organ dokonał szeregu czynności, a mianowicie wystąpił do banków o udzielenie informacji o posiadanych przez spółkę środkach finansowych, próbował ustalić czy spółka posiada majątek nieruchomy, podjął próby ustalenia miejsca prowadzenia działalności spółki w celu skierowania egzekucji do majątku ruchomego. Ponadto wystawiono szereg tytułów wykonawczych, z których próbowano wyegzekwować zaległości. Wszystkie te działania były bezskuteczne

i nie doprowadziły do wyegzekwowania należności podatkowych ze względu na brak majątku Spółki. Wprawdzie tej bezskuteczności egzekucji nie potwierdza wprost dokument w postaci postanowienia organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale - zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 - stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa

w art. 116 § 1 O.p., powinno być wprawdzie dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, jednak skuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Podobne stanowisko wyrażane jest także w orzecznictwie sądów powszechnych, podejmowanym na tle regulacji art. 298 K.h., jak i art. 299 K.s.h.

Odnosząc się do argumentu zawartego w odwołaniu, że Spółka posiadała majątek (nieruchomość gruntową oraz udziały), z którego mogłoby nastąpić zaspokojenie roszczeń podatkowych, organ odwoławczy wskazał, iż do skutecznego ziszczenia się przesłanki wynikającej z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. konieczne jest, aby wskazanie majątku, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, nastąpiło na etapie pierwszej instancji postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej. Tymczasem

w przedmiotowej sprawie informacja o potencjalnym majątku Spółki została przekazana dopiero na etapie postępowania odwoławczego - czyli już

po zakończeniu postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego

wobec Stron na podstawie art. 116 O.p. Organ II instancji ponownie podkreślił, że w toku całego postępowania pierwszoinstancyjnego, a przed wydaniem decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Aa Ja i Ta Ła za zaległości podatkowe spółki "P", Strony nie wskazały mienia,

z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki

w znacznej części. Strony nie wykazały istnienia takiego mienia mimo, że organ podatkowy I instancji stwarzał ku temu warunki, a nade wszystko wyjaśnił Stronom, iż wykazanie tej okoliczności ma znaczenie dla wyłączenia ich odpowiedzialności

za zaległości podatkowe Spółki. Wobec tego organ odwoławczy stwierdził, że skoro w dniu orzekania w niniejszej sprawie przez organ I instancji przesłanka negatywna warunkująca odstąpienie przez ten organ od orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Stron za zaległości Spółki nie wystąpiła, wskazanie przez Strony potencjalnego mienia dopiero w odwołaniu należy uznać za działanie spóźnione i nie stanowiące przesłanki do zakwestionowania prawidłowości wydanej decyzji pierwszoinstancyjnej.

Organ odwoławczy nie podzielił też zarzutu Stron o niedopuszczalności stosowania ustawy z 2005 r. do wydarzeń gospodarczych mających miejsce

w 2004 r. i wyjaśnił, że materialnoprawną podstawę odpowiedzialności podatkowej Stron w niniejszej sprawie, o której organ I instancji orzekł w decyzji wydanej po dniu 1 stycznia 2009 r., stanowi art. 116 O.p. w brzmieniu nadanym temu przepisowi przez ustawę z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Stanowi o tym art. 8 ustawy nowelizującej, który nie objął art. 116a i art. 116 ustawy O.p. obowiązkiem stosowania do zaległości podatkowych powstałych przed dniem 1 stycznia 2009 r. w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy nowelizującej.

Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie zostało przez Spółkę uiszczone w wymaganym prawem terminie

i z dniem 26 listopada 2004 r. przekształciło się w zaległość podatkową. Stosownie natomiast do dyspozycji art. 53 § 1 O.p., od zaległości podatkowych,

z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są. odsetki za zwłokę, które (w myśl art. 53 § 4 O.p.) naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku. W związku z tym, na dzień 10 grudnia 2009 r., tj. na dzień wydania w tej sprawie decyzji organu I instancji, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej w kwocie 274.814 zł wynoszą 172.135 zł – a szczegółowe ich wyliczenie organ odwoławczy przedstawił w tabeli. Organ ten wyjaśnił też, że w myśl art. 109 § 2 pkt 1 O.p., w razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia odpowiada również za naliczone

po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę

od zaległości podatkowych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie A J – reprezentowany przez adwokata – wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego w całości, z uwagi

na naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji o orzeczeniu solidarnej odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z o.o. pomimo,

że egzekucja z majątku spółki nie była bezskuteczna, a zatem bez podstawy faktycznej i prawnej, a nadto z naruszeniem terminu do załatwienia sprawy,

2) o uchylenie z ww. powodu również decyzji organu I instancji,

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że decyzja organu I instancji została wydana z naruszeniem przepisu art.116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Z brzmienia tego przepisu wynika bowiem jednoznacznie, że do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu w spółce z o.o. muszą być spełnione przesłanki w postaci: ustalenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki oraz braku wskazania mienia spółki przez członka zarządu tej spółki. Organ I instancji wydał przedmiotową decyzję pomimo, iż w sprawie nie zostały spełnione ustawowe przesłanki do zastosowania instytucji odpowiedzialności solidarnej.

W odwołaniu z 22 grudnia 2009 r. od tej decyzji A J m.in. podniósł, że majątek spółki "P" wystarczał na zaspokojenie wierzytelności, bowiem w 2004 r. i 2005 r. spółka posiadała majątek w postaci nieruchomości położonej w Rie k/Ku, której wartość wielokrotnie przekraczała wysokość zobowiązania podatkowego, jak również posiadała 15 % udziałów w konsorcjum odzysku odpadów w J. Ponadto Skarżący zarzucił, że windykacja należności została przeprowadzona przez organ I instancji w niewystarczający sposób, tj. nienależycie i pośpiesznie.

Pomimo wskazania majątku Spółki na etapie postępowania odwoławczego, a zatem w sytuacji braku prawomocności decyzji organu I instancji - dane te zostały zignorowane przez ten organ, który nie przychylił się do odwołania i nie wykonał żadnej czynności mającej na celu wyegzekwowanie należności podatkowej

ze wskazanego majątku spółki w okresie od 22 grudnia 2009 r.

Skarżący podniósł, że odwołanie zostało rozpatrzone dopiero 8 lutego 2012 r., w tym bowiem dniu organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję. Decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisu art. 6 K.p.a. stanowiącego, że organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa, zgodnie z przytoczoną zasadą praworządności - organ państwa może działać tylko w takim zakresie w jakim jest upoważniony przez prawo. Powołując się na pogląd doktryny Skarżący stwierdził,

że przekroczenie tego obowiązku sprawia, iż działanie organu traci cechę legalności - w prawie administracyjnym obowiązuje bowiem ogólna zasada, w myśl której wszelkie ograniczenia obywateli w zachowaniach zgodnych z ich wolą mogą wynikać wyłącznie z przepisów prawa. Skarżący przywołał też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 sierpnia 1983 r. (I SA 355/83, ONSA 1983, Nr 1, poz. 40), w którym stwierdzono, że pomimo iż w K.p.a. nie przewidziano sankcji prawnej za naruszenie tej zasady, to jednak naruszenie jakiejkolwiek z zasad ogólnych postępowania administracyjnego skutkuje wadliwością decyzji administracyjnej.

Skarżący zarzucił też, że z uzasadnienia organu II instancji nie wynika,

na jakiej podstawie prawnej oparto twierdzenie, iż jego działanie w zakresie wskazania majątku Spółki było spóźnione, a skutkiem tego spóźnienia jest uznanie, że egzekucja wobec spółki była bezskuteczna. Treść art. 116 § 1 pkt 2 O.p. nie może stanowić podstawy do przyjęcia powyższego wniosku - bowiem majątek spółki został wskazany (choć na etapie postępowania odwoławczego) - to informacja ta podważa trafność decyzji w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z orzecznictwa polskich sądów wynika natomiast, że organ I instancji powinien niezwłocznie zareagować na informacje o majątku zadłużonego podatnika, bowiem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego nie przesądza wyłącznie fakt umorzenia tego postępowania. Działania organu egzekucyjnego muszą nie pozostawiać wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyrok NSA z 13.03.2007 r., sygn. akt II FSK 341/06, niepublik., źródło :http://interpretacjapodatkowa pl). Bezskuteczność egzekucji to faktyczna niemożność zaspokojenia wierzyciela, a nie formalne zakończenie postępowania egzekucyjnego. To ostatnie oznacza jedynie,

że nie będą podejmowane dalsze czynności zmierzające do wyegzekwowania w tym trybie należności. Dla efektów rzeczowych (skutków) egzekucji jest to fakt bez znaczenia (por. wyr. NSA z 28.02.2008 r., sygn. akt II FSK 1756/06, niepublik., źródło: http://interpretacja podatkowa.pl).

Zdaniem Skarżącego analiza treści zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy z naruszeniem prawa, bowiem w trakcie 5 letniego terminu do egzekwowania należności podatkowych

za październik 2004 r., organ I instancji nie przeprowadził wszystkich możliwych działań egzekucyjnych, nie pozostawiających wątpliwości co do możliwości zaspokojenia należności z majątku Spółki, lecz w 2009 r. - dwa miesiące przed terminem przedawnienia zobowiązań podatkowych, obciążył nimi osoby trzecie,

tj. członków zarządu tej spółki, a następnie pomimo niezakończonego prawomocną decyzją postępowania, zaniechał kontynuowania egzekucji.

Czas rozpoznawania w niniejszej sprawie odwołania Strony stanowi dowód

na naruszenie art. 8 K.p.a., formułującego zasadę pogłębiania zaufania obywateli

do organów państwa, skonkretyzowaną w dyrektywie sposobu działania organów administracji państwowej, a zawartej w zakazie obciążania obywateli skutkami prawnymi nieznajomości prawa lub niedopełnienia obowiązków służbowych przez organ administracji (por. wyrok NSA z 20.07.1981 r., SA 1478/81, ONSA 1981, nr 2, poz. 72). Zgodnie z treścią art. 35 § 3 K.p.a. termin załatwienia sprawy przez organ odwoławczy powinien wynosić miesiąc, natomiast w przedmiotowej sprawie wyniósł trzy lata. Z uwagi na to, nie do przyjęcia jest obciążenie Skarżącego ewentualnymi skutkami zmian, jakie mogły nastąpić w składzie majątku spółki "P".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej nie podzielił zasadności zarzutów skargi i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległość podatkową spółki w podatku akcyzowym, wynikającą z zobowiązania podatkowego za październik 2004 r.,

a także za odsetki za zwłokę od tej zaległości i za koszty egzekucyjne.

Materialnoprawną podstawę odpowiedzialności podatkowej skarżącego Aa Ja - o której organ I instancji orzekł w decyzji wydanej po dniu 1 stycznia 2009 r. – stanowią (jak prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji) przepisy

art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z tymi przepisami: "§ 1. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

§ 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

§ 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.".

Wskazać należy, że przepis § 2 został przytoczony w brzmieniu nadanym mu przez ustawę z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Zasadnie bowiem organy obu instancji uznały, że w sprawie powinno być stosowane to właśnie brzmienie tego przepisu. Wniosek taki wynika z art. 8 ustawy nowelizującej, zgodnie z którym "do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy [tj. przed 01.01.2009 r.] stosuje się art. 112, 114a i art. 115 § 1 ustawy zmienianej w art. 1 [tj. Ordynacji podatkowej] w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.". Przepisem art. 8 nie objęto więc artykułu 116 O.p. nakazem stosowania go do zaległości podatkowych powstałych przed dniem 1 stycznia 2009 r. w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem (tj. dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej). Ustawa nowelizująca wprowadzając zmianę art. 116 § 2 O.p., nadając mu cytowane wyżej brzmienie usunęła wątpliwości interpretacyjne związane z tym przepisem, przesądzając równocześnie, że nowe określenie wymienionej w nim przesłanki odpowiedzialności odnosi się także do odpowiedzialności podatkowej powstałej przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej.

Przepisy art. 116 O.p. stanowią więc uszczegółowienie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika określonej w art. 107 O.p. W myśl bowiem § 1 tego artykułu, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 tej ustawy, dotyczącym odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, "za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie". Zgodnie z § 2 tego artykułu: "Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za:

1) podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników lub inkasentów,

2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych,

3) nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek,

4) koszty postępowania egzekucyjnego.".

W ocenie Sądu, trafne jest stanowisko organów podatkowych sprowadzające się do konkluzji, że spełnione zostały pozytywne przesłanki, uzasadniające solidarną odpowiedzialność Aa Ja członka (prezesa) dwuosobowego zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "P" z siedzibą w G za zaległość podatkową Spółki w podatku akcyzowym za miesiąc październik 2004 r. (wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi). Niewątpliwe jest, co wynika z załączonych do akt postępowania wypisów z Krajowego Rejestru Sądowego,

że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki od dnia 9 listopada 2004. r.

do 10 maja 2005 r. Okres pełnienia obowiązków członka zarządu przez Skarżącego obejmował więc także dzień 26 listopada 2004 r., w którym powstała przedmiotowa zaległość podatkowa wynikająca z zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za październik 2004 r., określonego w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r. Organ podatkowy prawidłowo wykazał także, że egzekucja zaległości podatkowych w stosunku do spółki "P" okazała się bezskuteczna. W ramach poszukiwania majątku organ dokonał szeregu czynności, a mianowicie wystąpił do banków o udzielenie informacji o posiadanych przez spółkę środkach finansowych, próbował ustalić czy spółka posiada majątek nieruchomy, podjął próby ustalenia miejsca prowadzenia działalności spółki w celu skierowania egzekucji do majątku ruchomego, wystawiono też szereg tytułów wykonawczych, z których próbowano wyegzekwować zaległości. Wprawdzie fakt bezskuteczności tej egzekucji nie został potwierdzony postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, jednak zasadnie organ I instancji stwierdził, na podstawie zgromadzonych w postępowaniu egzekucyjnym dowodów, w tym: raportów poborców celnych, informacji z ośrodków dokumentacji geodezyjnej i kartograficznej, informacji od właściwego organu podatkowego, ZUS oraz banków, że Spółka zaprzestała działalności gospodarczej i nie posiada żadnego majątku, a więc egzekucja jest nieskuteczna. Podjęte działania nie doprowadziły bowiem do ujawnienia jakiegokolwiek majątku Spółki – przeciwnie, ustalono, że inny organ (Naczelnik Urzędu Skarbowego) również prowadzi wobec Spółki inne postępowanie egzekucyjne - okoliczności te potwierdzają zatem bezskuteczność prowadzonej wobec niej egzekucji.

Odnosząc się natomiast do zarzutów Skarżącego dotyczących nieuwzględnienia okoliczności ekskulpacyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 O.p. (wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości /postępowanie układowe/ albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki

w znacznej części), również należy podzielić stanowisko organów podatkowych,

że żadna z przesłanek zwalniających Skarżącego od odpowiedzialności, nie została przez niego wykazana. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "P", czy o zainicjowanie postępowania układowego, nie został w ogóle złożony. Argumentacja Skarżącego, że w czasie, gdy był członkiem zarządu Spółki nie istniały przesłanki do wystąpienia z takimi wnioskami nie zasługuje na uwzględnienie.

Z prawidłowych ustaleń organów podatkowych wynika bowiem, że już od 2001 r. (a stan ten utrzymywał się również w roku 2002 i w kolejnych latach) Spółka nie płaciła wymagalnych długów, a niemożność ich spłaty nie miała charakteru krótkotrwałego. Potwierdzają to dokumenty zgromadzone w aktach rejestrowych spółki "P" Rejestru Przedsiębiorców KRS, z których wynika m.in., że ostatnim sprawozdaniem finansowym, jakie spółka złożyła do rejestru było sprawozdanie za rok 2002. Mimo prowadzonego w 2008 r. postępowania sądowego w celu przymuszenia zarządu spółki "P" do złożenia sprawozdań finansowych za lata następne po roku 2002, postępowanie to nie doprowadziło do złożenia sprawozdania finansowego, uchwały o zatwierdzeniu i podziale zysku lub pokrycia straty oraz sprawozdania z działalności za lata: 2003, 2004, 2005 i 2006. Z akt rejestrowych Spółki wynika też, że rok obrotowy 2001 zamknęła ona stratą bilansową w wysokości [...]zł. W informacji dodatkowej do bilansu Spółki za rok 2002 zapisano, że spółka straciła płynność finansową, nastąpił wzrost zobowiązań wobec pracowników, ZUS, Urzędu Skarbowego oraz kontrahentów, a ponadto, że w 2002 r. spółka, za dług w wysokości [...]mln zł, została przejęta przez [...] P P w S. Spółka straciła też prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz wszystkie środki trwałe na stałe związane z gruntem, a w sierpniu 2002 r. sprzedała pozostałą część majątku (tj. wyposażenie) dla pracowników, w zamian

za zobowiązania z tytułu wynagrodzeń. W informacji tej Spółka stwierdziła również, że prowadzi działalność w bardzo ograniczonym zakresie i na majątku dzierżawionym od ww. firmy, nie posiada środków trwałych oraz środków pieniężnych w kasie. Spółka dysponowała jedynie dwoma samochodami ciężarowymi, z których jeden dzierżawiła, a drugi użytkowała na podstawie umowy leasingu, dzierżawioną naczepą samochodową oraz użytkowała bocznicę kolejową i budynek socjalno-biurowy - również dzierżawione. Rok obrotowy 2002 Spółka zamknęła stratą bilansową w wysokości [...]zł, a brak środków finansowych oraz duże zobowiązania wobec kontrahentów spowodowały dalsze jej zadłużenie: wobec pracowników z tytułu wynagrodzeń - w wysokości [...]zł, wobec ZUS - w wysokości [...]zł, wobec Urzędu Skarbowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych - w wysokości [...]zł, wobec Gminy z tytułu podatku od nieruchomości - w wysokości [...]zł, z tytułu PFRON - w wysokości [...]zł oraz wobec kontrahentów - w wysokości [...]zł, a wszystkie te zobowiązania miały charakter zobowiązań krótkoterminowych. Powyższe oznacza, że Spółka regularnie nie płaciła swych zobowiązań, zarówno wobec kontrahentów, pracowników, jak i Skarbu Państwa, stwierdzenie to potwierdza też fakt, że Spółka nie uregulowała zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za miesiące: marzec, maj, sierpień, wrzesień oraz październik 2004 r., określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r.

Z treści uchwał podejmowanych podczas zgromadzeń wspólników Spółki w roku 2001 oraz w roku 2002 wynika, że zarząd spółki był świadom tego,

iż wskaźniki ekonomiczne spółki oraz jej sytuacja finansowo-majątkowa są złe, czego następstwem były plany działań naprawczych w tym zakresie. Skoro zatem już od 2001 r. (i w kolejnych latach) Spółka nie płaciła wymagalnych długów, a niemożność ich spłaty nie miała charakteru krótkotrwałego, a więc już co najmniej na dzień

31 grudnia 2001 r. zaistniał warunek ogłoszenia upadłości, określony w art. 10

i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j.t. Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361), co nakazywało zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Zgodnie bowiem z tymi przepisami, upadłość ogłasza się

w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, tj. nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a w przypadku dłużnika będącego osobą prawną - także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Zgodnie natomiast

z art. 21 ust. 1 wymienionej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż

w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl art. 21 ust. 2 tej ustawy, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo ją reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Zasadnie więc organ podatkowy uznał, że pomimo zaistnienia przesłanki faktycznej w postaci zaprzestania przez Spółkę wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie jej upadłości - ani bowiem Skarżący (prezes), ani drugi członek zarządu (wiceprezes), będący osobami uprawnionymi i zobowiązanymi do kontrolowania stanu finansów i majątku tej spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, pomimo posiadania pełnej informacji o złej sytuacji finansowej spółki, nie wykonali obowiązku w tym zakresie.

Uznać też należy, że niezgłoszenie w opisanych okolicznościach faktycznych przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub otwarcie postępowania układowego stanowiło zawinione zaniechanie, a Skarżący nie przedstawił żadnego dowodu wskazującego na brak jego winy w niezgłoszeniu takich wniosków. Takim dowodem nie jest bowiem gołosłowne przeświadczenie Skarżącego, iż w okresie sprawowania funkcji prezesa sytuacja majątkowa Spółki była dobra i nie miał

on żadnej wiedzy o zaległościach w podatku akcyzowym za rok 2004. Taki brak wiedzy członków zarządu spółki również o powstających z mocy prawa zobowiązaniach podatkowych spółki, z kilku miesięcy poprzedzających miesiąc objęcia takich funkcji w spółce i o powstałej w czasie sprawowania tych funkcji zaległości podatkowej za październik 2004 r. nie może być uznany za okoliczność usprawiedliwiającą tych członków zarządu. Wskazać też należy, że zostali

oni właścicielami (wspólnikami) Spółki 14 października 2004 r., a więc przy dołożeniu minimum staranności, już w chwili nabywania udziałów w spółce jej stan majątkowy powinien być im znany.

Zauważyć przy tym należy ponadto, że obejmując 9 listopada 2004 r. stanowisko prezesa Spółki, Skarżący nie tylko nie złożył do rejestru zaległego sprawozdania finansowego spółki za rok 2003, ale nie złożył takiego sprawozdania również za rok 2004 r. - które powinno być złożone w okresie sprawowania przez niego funkcji prezesa - co także potwierdza jego winę za wyżej opisane zaniechania.

Także kolejna przesłanka, która mogłaby uwolnić Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki nie została spełniona, bowiem nie wskazał on mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych tej spółki w znacznej części. Stwierdzić należy, że organ I instancji zapewnił Skarżącemu (i drugiemu członkowi zarządu) możliwość wykazania spełnienia tej przesłanki, bowiem pismem z 13 listopada 2009 r. (doręczonym Skarżącemu 23 listopada, a drugiemu członkowi zarządu 17 listopada 2009 r.) wzywał obu członków zarządu do przedstawienia dowodów na okoliczność wykazania zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki, w tym, do wskazania jej mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. W toku postępowania pierwszoinstancyjnego osoby te nie wskazały jakiegokolwiek majątku, z którego egzekucja byłaby możliwa. Jak bowiem wynika z akt sprawy, w piśmie z 24 listopada 2009 r. członkowie zarządu wyjaśnili jedynie, że w momencie sprzedaży przez nich Spółki prowadziła ona swoją statutową działalność i nie było żadnych przesłanek wskazujących na konieczność zgłoszenia jej do upadłości. Następnie, po zaznajomieniu się w dniu 2 grudnia 2009 r. z materiałami sprawy, w piśmie z 9 grudnia 2009 r. członkowie zarządu oświadczyli, że stali się właścicielami Spółki w dniu 14 października 2004 r., po czym powołali zarząd spółki, zatem "w badanym okresie" byli członkami zarządu przez kilkanaście dni i dlatego nie są odpowiedzialni "za stan zastały w firmie".

Dopiero po wydaniu przez organ I instancji decyzji ustalającej (kształtującej) solidarną odpowiedzialność obu członków zarządu za zaległości podatkowe spółki "P", tj. w odwołaniu z dnia 22 grudnia 2009 r. stwierdzili oni, że Spółka

"za czasów ich zarządu, a także prawdopodobnie do dnia dzisiejszego jest właścicielem nieruchomości położonej w Rie k/Ku (działka

o obszarze ok. 22 ha - nr księgi wieczystej KW [...], akt notarialny z [...]r.), której wartość wielokrotnie przekraczała żądania zobowiązania podatkowego, jak również posiada 15 % udziałów w konsorcjum odzysku odpadów P

z siedzibą w J".

Organ I instancji miał więc pełne podstawy prawne i faktyczne do orzeczenia solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległość podatkową Spółki. Od tej odpowiedzialności Skarżący nie mógł więc skutecznie się uwolnić informując o potencjalnym majątku Spółki dopiero na etapie postępowania odwoławczego. Ponadto informacja ta była hipotetyczna (że "prawdopodobnie" Spółka nadal jest właścicielem wskazywanego majątku), bez należytego udokumentowania

(np. wyciągiem z księgi wieczystej). Skoro zatem w dniu orzekania w sprawie przez organ I instancji przesłanka negatywna warunkująca odstąpienie przez ten organ

od orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki nie wystąpiła, prawidłowo więc organ odwoławczy stwierdził, że wskazanie potencjalnego mienia dopiero w odwołaniu należy uznać za działanie spóźnione i nie stanowiące przesłanki do zakwestionowania prawidłowości wydanej decyzji pierwszoinstancyjnej.

Jedynie na marginesie zwrócić należy też uwagę na fakt, iż takie "wskazanie" mienia Spółki nastąpiło dopiero po miesiącu od wezwania dokonanego przez organ I instancji, a w dwóch kolejnych pismach kierowanych do tego organu obaj członkowie zarządu w żaden sposób (mimo świadomości konsekwencji tego zaniechania) nie ujawnili opisanego w odwołaniu majątku spółki – co także podważa wiarygodność tego "wskazania". Nie sposób bowiem uznać, że o tak istotnych składnikach majątku Spółki zapomnieli, przypominając sobie o tym dopiero w odwołaniu.

Sąd nie znalazł więc podstaw do stwierdzenia zarzucanego w skardze naruszenia art. 116 § 2 O.p. Zgodzić się natomiast należy z zarzutem,

iż postępowanie odwoławcze prowadzone było bardzo długo (ponad dwa lata, a więc znacznie ponad okres wskazany w art. 139 § 3 O.p), jednak organ odwoławczy informował Stronę o niezałatwieniu sprawy w ustawowym terminie i o wyznaczeniu nowych terminów załatwienia sprawy – spełniając zatem formalny wymóg przewidziany w art. 140 § 1 O.p. Nie można więc uznać, by zostały naruszone przepisy postępowaniu w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Uwzględniając powyższe stwierdzenia, Sąd - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 272) - orzekł o oddaleniu skargi.