Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 4148/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 97 ust. 7, art. 86 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Monika Świercz, Protokolant referent stażysta Agnieszka Mazańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2018 r. sprawy ze skargi I. sp. j. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] i umarza postępowanie administracyjne; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz I. sp. j. z siedzibą w W. kwotę 14.479 zł (słownie: czternaście tysięcy czterysta siedemdziesiąt dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. sp. j. z/s w W. (dalej: Strona, Skarżąca) prowadziła w 2008 r. działalność gospodarczą, której przedmiotem był przerób drewna, wykonywanie elementów z drewna, świadczenie usług transportowych, usług specjalistycznych dla potrzeb zakładów opieki zdrowotnej, wynajem powierzchni oraz działalność deweloperska.

Na podstawie postanowienia z [...] czerwca 2010 r. oraz upoważnienia z 19 sierpnia 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. (dalej: DUKS) przeprowadził wobec Skarżącej postępowanie kontrolne i kontrolę podatkową w zakresie rzetelności rozliczeń za 2008 r. W toku postępowania organ stwierdził nieprawidłowości wynikające z zastosowania zwolnienia w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na rzecz M. sp. z o.o. z/s w W. (dalej: Nabywca) nieruchomości gruntowej (Działka nr [...], położona w K.), która to sprzedaż nie została wykazana w rejestrze dostaw Skarżącej oraz w składanej deklaracji VAT-7.

Organ ustalił, że Strona kupiła rzeczoną nieruchomość od Z. sp. j., (dalej: Sprzedawca) na podstawie umowy z [...] czerwca 2007 r., która to transakcja została opodatkowana według stawki 22%. Następnie na mocy umowy warunkowej z [...] czerwca 2008 r. Skarżąca miała dokonać zbycia nieruchomości na rzecz Nabywcy. W umowie wskazano, że dostawa nastąpi z zastosowaniem 22% stawki podatku od towarów i usług. W dniu 28 listopada 2008 r. umowa z 23 czerwca 2008 r. została zmieniona aneksem wskazującym, że sprzedaż nie będzie podlegała zwolnieniu. Przeniesienie własności nieruchomości na rzecz Nabywcy nastąpiło na mocy umowy z [...] grudnia 2008 r. Skarżąca wystawiła fakturę, w której dostawa została opisana jako czynność zwolniona.

Decyzją z [...] listopada 2011 r. DUKS dokonał weryfikacji i zmiany rozliczeń Skarżącej za grudzień 2008 r. Organ uznał bowiem, że dostawa działki nr [...] nie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "Uptu").

Dyrektor Izby Skarbowej w R. decyzją z [...] kwietnia 2012 r. utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie.

Wyrokiem z 2 sierpnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (dalej: WSA w Rzeszowie) uchylił decyzje organów obu instancji.

Sprawa ostatecznie trafiła do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA), który w wyroku z 27 listopada 2013 r., I FSK 1593/12 przesądził, że w przypadku nieobowiązywania w dniu dokonania dostawy nieruchomości planu zagospodarowania przestrzennego oraz braku ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy, decydujące są zapisy znajdujące się w ewidencji gruntów, gdzie Działka nr [...] figurowała jako nieruchomość rolna. Zdaniem NSA, wystąpiły zatem przesłanki pozwalające na zwolnienie z opodatkowania dostawy tej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Uptu. Z tych też powodów wyrok WSA w Rzeszowie został uznany za prawidłowy.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy DUKS w decyzji z [...] lipca 2014 r. dokonał po raz wtóry weryfikacji i zmiany rozliczeń Skarżącej w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. Tym razem DUKS uznał, że skoro z chwilą sprzedaży nastąpiła zmiana przeznaczenia Działki nr [...] (z pierwotnie deklarowanej czynności opodatkowanej nastąpiła czynność zwolniona) to Stronna winna, stosownie do art. 91 ust. 7d Uptu, dokonać korekty podatku naliczonego w okresie, w którym rzeczona zmiana wystąpiła.

Odwołanie od powyższej decyzji zostało według właściwości przekazane Dyrektorowi Izby Skarbowej w W. (dalej: DIS).

Decyzją z [...] grudnia 2014 r. DIS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zgodził się z DUKS, że Skarżąca winna w grudniu 2008 r. dokonać korekty całej odliczonej uprzednio kwoty z tytułu nabycia nieruchomości od Sprzedawcy.

Wyrokiem z 22 stycznia 2016 r., III SA/Wa 348/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA w Warszawie) uchylił decyzję DIS uznając, że ów organ nie dokonał wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz nie przeprowadził analizy istotnych aspektów oraz okoliczności przemawiających na korzyść Skarżącej.

W szczególności Sąd wskazał, że warunkiem dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7d Uptu, jest zmiana przeznaczenia zakupionego towaru lub usługi. Prawa do odliczenia nie mogą zmieniać natomiast okoliczności zachodzące bez woli podatnika, a więc od niego niezależne. Z zawartych ze Sprzedawcą i Nabywca umów wynikało natomiast, że działka została nabyta z zamiarem odsprzedaży i ten zamiar został zrealizowany. Zarówno w chwili nabycia jak też w chwili sprzedaży Działka nr [...] była działką rolną. Skarżąca w okresie od nabycia do dnia jej sprzedaży nie poczyniła natomiast żadnych działań, które wpłynęłyby na powyższa okoliczność. To, czy sprzedaż działki będzie podlegała opodatkowaniu, czy też będzie zwolniona, zależało od tego czy będzie wówczas obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego lub w obrocie prawnym będzie decyzja ostateczna o warunkach zabudowy. Sąd podkreślił, że organy nie wykazały, że Skarżąca podejmowała działania wpływające na status prawnopodatkowy planowanej transakcji, nie wykazały popełnienia oszustwa lub nadużycia. Organy nie wykazały również, że Działka [...] była wykorzystywana przez Skarżącą do czynności opodatkowanych. Z zawartych umów wynikało, że taki zamiar miał dopiero Nabywca. Sąd dodał, że organy nie odniosły się w ogóle do tego, czy sam zakup Działki [...] od Sprzedawcy stanowił na dzień zawarcia umowy transakcję opodatkowaną czy też transakcję zwolnioną. Zdaniem Sądu, miało to istotne znaczenie w kontekście treści art. 91 ust. 7d Uptu, który nie miałby zastosowania wówczas, gdy opodatkowanie transakcji nabycia nieruchomości w 2007 r. było błędne. Sąd wskazał ponadto, że o zmianie przeznaczenia nie świadczy fakt, iż planowana była sprzedaż opodatkowana, a dokonana została sprzedaż zwolniona. Skoro planowana była sprzedaż i dokonana została sprzedaż to nie nastąpiła zmiana przeznaczenia towaru, wciąż pozostawał to towar handlowy.

Uwzględniwszy stanowisko Sądu DIS decyzją z [...] sierpnia 2016 r. uchylił decyzję DUKS i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpoznania.

Decyzją z [...] maja 217 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. (dalej: NUCS) określił Skarżące zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. uznawszy, że Strona winna w tym okresie rozliczeniowym dokonać korekty podatku naliczonego z tytułu nabycia Działki nr [...].

Decyzją z [...] października 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że termin przedawnienia, wskutek postępowań sądowych, ulegał zawieszeniu i upłynie dopiero 3 kwietnia 2018 r.

DIAS podkreślił, że Skarżąca nabyła od Sprzedawcy działkę rolną, która to transakcja była podmiotowo zwolniona z opodatkowania. Strona odliczyła jednak podatek wynikający z faktury dokumentującej tę transakcję deklarując zarazem zamiar wykorzystania działki do czynności opodatkowanych (odpłatnego zbycia po uzyskaniu decyzji w sprawie warunków zabudowy). W stanie prawnym obowiązującym w momencie nabywania działki nie było zaś możliwości aby Skarżącej prawo do odliczenia zakwestionować. W związku z ówczesnym brzmieniem art. 88 ust. 3a pkt 2 Uptu przesłanką konieczną dla zakwestionowania tego prawa było bowiem, oprócz rozliczenia faktury dokumentującej czynność zwolnioną, nieuregulowanie przez nabywcę kwoty wskazanej w fakturze. W sprawie nie budzi natomiast wątpliwości, że Skarżąca za nabytą działkę Sprzedającemu zapłaciła. Wadliwie rozliczona faktura nie była później nigdy korygowana.

DIAS wskazał zatem, że Skarżąca wywodziła prawo do odliczenia z faktu przeznaczenia działki do działalności handlowej, tj. zbycia z zastosowaniem stawki właściwej dla dostawy działki budowlanej. Ów zamiar nie został jednak zrealizowany, gdyż w chwili sprzedaży status działki nie uległ zmianie, dalej była to działka rolna. Zdaniem DIAS, zmianie uległ zatem pierwotny zamiar wykorzystania towaru do czynności opodatkowanych, gdyż ostatecznie Strona, choć deklarowała sprzedaż opodatkowaną, zrealizowała sprzedaż zwolnioną. Z tych względów DIAS uznał, że konieczne było dokonanie korekty podatku naliczonego w myśl art. 91 ust. 7 Uptu.

DIAS podkreślił, że zmiana przeznaczenia działki nastąpiła przy istotnym udziale Skarżącej. Faktem jest bowiem, że Strona działała w celu niedopuszczenia do zmiany charakteru sprzedawanej nieruchomości. W okresie poprzedzającym podpisanie aktu notarialnego z Nabywcą wspólnik Skarżącej pismem z 11 marca 2008 r. wniósł odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta K. z [...] lutego 2008 r. w przedmiocie ustalenia warunków zabudowy m. in. dla Działki [...] żądając jej uchylenia i ponownego rozpoznania sprawy. Decyzja została ostatecznie uchylona, lecz w związku z odwołanie innego uczestnika postępowania – T. S. Z decyzji SKO w K. z [...] sierpnia 2008 r. wynikało, że uchybienia, które spowodowały uchylenie decyzji dotyczyły elementów związanych z zabudową, nie zaś samego przeznaczenia terenu pod zabudowę. Zarzuty wspólnika Skarżącej w ogóle nie zostały uwzględnione.

Zdaniem DIAS, działania Skarżącej wskazują zatem niezbicie, że w istocie nie była ona zainteresowana uzyskaniem warunków zabudowy przed dokonaniem sprzedaży działki. Dążyła natomiast do przedłużenia postępowania, tak aby status działki nie uległ zmianie. DIAS uznał zatem, że zmiana przeznaczenia Działki [...], nakazująca zastosowanie art. 91 ust. 7 Uptu, nastąpiła, a co istotne, nie była to zmiana nieplanowana, niezależna zupełnie od woli Skarżącej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła organom naruszenie art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 2, art. 91 ust. 7 i 7d, art. 99 ust. 12 Uptu oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 Op.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Uptu, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega natomiast m. in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 Uptu).

Szereg wyjątków od zasady powszechności opodatkowania ustawodawca przewidział w art. 43 Uptu. Jednym z nich jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, która podlega zwolnieniu z opodatkowania stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 Uptu.

W stanie prawnym obowiązującym na dzień dokonania sprzedaży Działki [...] na rzecz Nabywcy obowiązywały następujące zasady korekt podatku naliczonego w odniesieniu do dostawy towarów handlowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 zd. 1 Uptu, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, był on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 7 Uptu przepisy ust. 1-6 stosowało się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7d Uptu, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonywało się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Tytułem uzupełnienia wskazać należy, że w stanie prawnym obowiązującym na dzień nabycia Działki [...] od Sprzedającego nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku – a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana (art. 88 ust. 3a pkt 2 Uptu).

W rozpoznawanej sprawie Sąd kontroluje decyzję DIAS utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, w którym stwierdzono, że Skarżąca: odliczyła podatek należny z faktury dokumentującej nabycie Działki [...] przeznaczonej do odsprzedaży opodatkowanej wg. stawki 22%; dokonała następnie zbycia tej działki deklarując i rozliczając z tego tytułu czynność przedmiotowo zwolnioną; wbrew dyspozycji art. 91 ust. 7 w zw. z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 Uptu nie dokonała jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia wspomnianej działki.

Powyższe stanowisko organów abstrahuje jednak od oceny prawnej, którą w prawomocnym wyroku z 22 stycznia 2016 r., III SA/Wa 348/15 zaprezentował WSA w Warszawie. Sąd wskazał bowiem, że transakcja ze Sprzedającym, zawarta w 2007 r., podlegała zwolnieniu, a zatem strony umowy błędnie rozliczyły tę transakcję według stawki podstawowej. Skoro tak, to rozliczenia Skarżącej dokonane z tego tytułu w 2007 r. były wadliwe. W szczególności nieprawidłowe okazało się obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tej transakcji. Dalej Sąd wskazał, że w tym wypadku korekta przewidziana w art. 91 Uptu nie znajduje zastosowania, gdyż celem korekty jest dostosowanie prawidłowo pierwotnego odliczenia do poziomu wynikającego z art. 86 i nast. Uptu. Ten tryb korekty nie jest natomiast przewidziany do poprawiania błędów popełnionych przez podatnika przy rozliczeniu podatku od towarów i usług.

W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie z powyższych wywodów wynika jednoznacznie, że w wyroku z 22 stycznia 2016 r., III SA/Wa 348/15 zostało prawomocnie przesądzone, iż Strona oraz Sprzedawca wadliwie rozliczyli podatek należny i naliczony z transakcji zwolnionej. Organy winny zatem prowadzić postępowanie zmierzające do zakwestionowania Skarżącej prawa do odliczenia za właściwy okres 2007 r. Sąd w powołanym wyroku wykluczył zarazem możliwość weryfikacji wadliwie zastosowanego prawa do odliczenia w formie korekty na podstawie art. 91 Uptu, w postępowaniu dotyczącym okresu, w którym przypadła sprzedaż Działki [...] na rzecz Nabywcy.

Jeśli zatem DIAS twierdzi obecnie, że Strona prawidłowo rozliczyła zakup działki i była uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, winien zaskarżyć wspomniany wyrok i doprowadzić do weryfikacji zaprezentowanej oceny prawnej w ramach instancyjnej kontroli. Organ jednak z tego prawa nie skorzystał, a zatem ocena wyrażona w wyroku z 22 stycznia 2016 r., III SA/Wa 348/15 stała się w tej sprawie wiążąca.

W innej części uzasadnienia cyt. wyroku Sąd dokonał także wykładni art. 91 ust. 7d Uptu wskazując, że zasadniczą przesłanką i warunkiem dokonania korekty, o której mowa w powołanym przepisie jest zmiana przeznaczenia zakupionego towaru lub usługi. Przy czym nie mogą zmieniać prawa do odliczenia następujące po skorzystaniu z tego prawa okoliczności, zachodzące bez woli podatnika, w więc od niego niezależne. Sąd wskazał następnie, że organy nie wykazały, iż uległo zmianie przeznaczenie przedmiotowej działki, ani nie wykazały, że Skarżąca podejmowała jakiekolwiek działania celem zmiany tego przeznaczenia. Sąd podkreślił, że okoliczności wynikające z zawartych umów wskazywały, iż od momentu nabycia działki do chwili zbycia nie uległo zmianie jej przeznaczenie. Działka miała podlegać i podlegała sprzedaży na rzecz Nabywcy. Kluczowe okazało się natomiast stwierdzenie Sądu, że o zmianie przeznaczenia towaru nie świadczy fakt, iż planowana była sprzedaż opodatkowana, a dokonana była sprzedaż zwolniona. Skoro planowana była sprzedaż o dokonana została sprzedaż, to nie nastąpiła zmiana przeznaczenia towaru, wciąż pozostawał to towar handlowy.

Mając na uwadze powyższe poglądy, nie można zgodzić się ze stanowiskiem DIAS, że art. 91 ust. 1, 7 i 7d Uptu został w postępowaniu podatkowym prawidłowo zastosowany. Zmiana polegająca wyłącznie na dokonaniu sprzedaży zwolnionej zamiast deklarowanej sprzedaży opodatkowanej nie stanowi przesłanki warunkującej konieczność korekty podatku naliczonego na podstawie powołanych przepisów. Tego typu zmiana nie oznacza bowiem zmiany przeznaczenia działki, która cały czas pozostawała towarem handlowym, przeznaczonym do odsprzedaży na rzecz ustalonego wcześniej Nabywcy.

W świetle wiążącej wykładni prawa materialnego nieistotne dla wyniku sprawy okazały się zatem ustalenia organów w zakresie aktywności Skarżącej w procesie zmiany statusu Działki [...] z działki rolnej na działkę budowlaną jak również jej działania w postępowaniu w sprawie decyzji o warunkach zabudowy. Organy nie wykazały bowiem takiej zmiany przeznaczenia wspomnianej nieruchomości, która byłaby istotna z punktu widzenia zastosowania art. 91 ust. 1, 7 i 7d Uptu, w kontekście wykładni tych przepisów, zaprezentowanej w uzasadnienia wyroku z 22 stycznia 2016 r., III SA/Wa 348/15.

Podkreślenia wymaga, organ odwoławczy nie zakwestionował wymienionego wyżej wyroku. Nie złożył bowiem od niego skargi kasacyjnej do NSA. W związku z tym, stosownie do art. 168 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej "Ppsa"), wyrok ten stał się prawomocny. Zawarta w tym wyroku ocena prawna odnosząca się do wykładni art. 91 ust. 7d Uptu stała się w konsekwencji wiążąca w ponownie prowadzonym postępowaniu podatkowym, a także dla dokonującego kontroli zaskarżonej decyzji WSA w Warszawie. Zgodnie bowiem z art. 170 Ppsa orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Ponadto zgodnie z art. 153 Ppsa, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Tym samym organy podatkowe obu instancji w przypadku pozostawienia wyroku z 22 stycznia 2016 r., III SA/Wa 348/15 w obrocie prawnym były bezwzględnie związane oceną prawną, z której wynikało, iż zasadniczą przesłanką i warunkiem dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7d Uptu jest zmiana przeznaczenia zakupionego towaru oraz, że o zmianie przeznaczenia towaru nie świadczy fakt, iż planowana była sprzedaż opodatkowana, a dokonana była sprzedaż zwolniona.

Sąd stwierdza, że okoliczności istotne z punktu widzenia powyższej wykładni przepisów prawa materialnego są w tej sprawie niesporne. Skarżąca nabyła Działkę [...] z zamiarem dalszej odsprzedaży i ten zamiar zrealizowała. Ustalenia, że miała wykonać sprzedaż opodatkowaną a zrealizowała sprzedaż zwolnioną okazały się z punktu widzenia art. 91 ust. 1, 7 i 7d Uptu irrelewantne. Podobnie zresztą jak stwierdzone przez organy działania Strony zmierzające do utrzymania dotychczasowego statusu zbywanej nieruchomości.

Podążając za stanowiskiem wyrażonym w powołanym wyroku z 22 stycznia 2016 r. III SA/Wa 348/15 należało zatem stwierdzić, że organy winny wszcząć postępowanie za czerwiec 2007 r. i zakwestionować prawo do odliczenia z faktury dokumentującej świadczenie zwolnione. Nie mogły natomiast błędu Strony oraz Sprzedawcy w zakresie prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji sanować w toku postępowania za grudzień 2008 r. odwołując się do instytucji korekty podatku naliczonego, przewidzianej w art. 91 ust. 1, 7 i 7d Uptu.

W tym stanie sprawy Sądu uznał, że decyzje organów obu instancji należało uchylić, gdyż zostały one wydane z naruszeniem analizowanych powyżej przepisów prawa materialnego. Organy nie zastosowały się ponadto do oceny prawnej prawomocnego wyroku tut. Sądu, czym również naruszyły art. 153 i art. 170 Ppsa.

W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 Ppsa uchylił decyzję DIAS oraz poprzedzającą ją decyzję NUCS, zaś na podstawie art. 145 § 3 Ppsa umorzył postępowanie administracyjne.

Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie, na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 Ppsa, o obowiązku zwrotu przez organ na rzecz Skarżącej poniesionych przez nią kosztów postępowania sądowego, na które składają się: kwota 7.262 zł uiszczonego wpisu sądowego; kwota 7200 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, określona na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153); kwota 17 zł uiszczonej opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa.