Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 224/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Marzena Łozowska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. sp. z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 września 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 722/18 w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 9 kwietnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 9 kwietnia 2018 r., nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 stycznia 2018 r., nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz C. sp. z o.o. w G. kwotę 1037 (jeden tysiąc trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego za obie instancje.


UZASADNIENIE

UZSADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 19.09.2018 r. sygn. akt III SA/Gl 722/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach ("WSA") oddalił skargę skarżącej – C. sp. z o.o. w G. (dalej jako: strona, skarżąca, Spółka), na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. ("Dyrektor IAS") z 9.04.2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r.

2. WSA przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.

2.1. Skarżąca złożyła 25.10.2017 r. korektę deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r. wraz z wnioskiem o zwrot w terminie 25 dni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 781.255 zł. Termin zwrotu podatku przypadał na dzień 20.11.2017 r.

2.2. W celu weryfikacji zasadności powyższego zwrotu Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego w K. wszczął wobec Spółki kontrolę celno-skarbową w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r., zaś w dniu 31.10.2017 r. organ ten wszczął wobec strony postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1.09.2017 r. do 30.09.2017 r.

2.3. Wobec trwającej weryfikacji zasadności zadeklarowanego zwrotu różnicy podatku w ramach toczącej się kontroli celno-skarbowej, postanowieniem z dnia 17.11.2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu za wrzesień 2017 r.

2.4. Strona wniosła zażalenie na postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT. W uzasadnieniu wskazała m.in., że Naczelnik [...] Urzędu w B. 17.11.2017 r. wydał postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu aż do 31.01.2018 r. W dniu 19.01.2018 r. Naczelnik [...] Urzędu w B. wydał zaskarżone postanowienie ponownie przedłużając termin zwrotu do 30.04.2018 r., które doręczono jednak dopiero 1.02.2018 r.

2.5. Zaskarżonym postanowieniem organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Wyjaśnił, że wobec Spółki toczy się kontrola celno - skarbowa, która nie została zakończona. W celu prawidłowego rozpatrzenia sprawy dokonywana jest w dalszym ciągu weryfikacja kolejnych transakcji w zakresie transakcji nabyć i dostaw wewnątrzwspólnotowych, transakcji nabycia oraz transportu tych towarów z uwzględnieniem odebrania dowodów z zeznań świadków. Wskazał też, że wydając zaskarżone postanowienie 19.01.2018 r. organ nie uchybił terminowi. Postanowienie to w tym samym dniu tj. 19.01.2018 r. zostało przesłane na adres elektroniczny pełnomocnika strony: [...]. Korespondencja została odebrana dopiero 1.02.2018 r. zgodnie z załączonym do akt sprawy Urzędowym Poświadczeniem Doręczania. W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego wywołało skutek w postaci przedłużenia terminu zwrotu na wskazany w nim okres, gdyż wydane zostało przed upływem terminu wynikającego z poprzedniego postanowienia przedłużającego zwrot podatku za miesiąc wrzesień 2017r., tj. w dniu 17.11.2017r. (do 31.01.2018r.).

3. W skardze złożonej na powyższe postanowienie skarżąca wniosła o jego uchylenie. Zarzuciła naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710) – dalej "u.p.t.u.", oraz art. 274b § 1 w zw. z art. 272 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) – dalej "O.p."); art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 274b § 1 O.p.; art. 212 w zw. z art. 219 O.p.

3.1. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w postanowieniu z 9.04.2018 r.

4. Zaskarżonym wyrokiem Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz.U. z 2017 r. poz. 1369) – dalej "P.p.s.a."

WSA podniósł, że organ przekonywująco wskazał na okoliczności świadczące o zaistnieniu potrzeby dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT. Słusznie wskazał, że skoro wobec Spółki toczy się kontrola celno- skarbowa, która nie została zakończona (do dnia przekazania akt przedmiotowej sprawy Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w K.). Dokonywana jest w dalszym ciągu weryfikacja kolejnych transakcji w zakresie transakcji nabyć i dostaw wewnątrzwspólnotowych, transakcji nabycia oraz transportu tych towarów z uwzględnieniem odebrania dowodów z zeznań świadków, to zasadnym jest żądanie przedłożenia informacji i dokumentów o transakcjach zawartych ze skarżącą Spółką. Skoro zaś nie zebrano wszystkich dowodów dotyczących spornych transakcji należy podzielić pogląd organów podatkowych, oparty na zebranym dotychczas materiale dowodowym, że zachodzą uzasadnione wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu transakcji. Jest to wystarczająca przesłanka do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwłaszcza, że nie nakłada on na organy podatkowe obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu.

W ocenie WSA nie doszło również do naruszenia art. 212 w zw. z art. 219 O.p., gdyż słusznie wskazał organ, że w kwestii tej wypowiedział się NSA w uzasadnieniu wyroku z 5.07.2016 r. sygn. akt I FSK1893/15, wskazując, że dla zachowania określonego w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. terminu do przedłużenia zwrotu podatku od towarów i usług w celu zweryfikowania jego zasadności wymagane jest, aby postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w tym przedmiocie, które doręczane jest stronie za pośrednictwem operatora pocztowego, zostało wydane (sporządzone) i przekazane temu operatorowi w celu doręczenia przed upływem terminu do dokonania tego zwrotu. Te same uwagi należy odnieść do doręczeń elektronicznych. Zatem skoro sporne postanowienie zostało przekazane operatorowi 19.01.2018 r., to odniosło skutek, gdyż zostało wydane i przekazane operatorowi przed 31.01.2018 r.

5. Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz na podstawie art. 188 P.p.s.a. w zw. z art. 135 P.p.s.a. o uchylenie postanowienia Dyrektora IAS w K. z dnia 9.04.2018 r. oraz postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19.01.2017 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku wykazanej w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r. do dnia 30.04.2018 r. jak i o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego oraz kosztów postępowania przed Sądem I instancji, wraz z kosztami zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

5.1. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. skarżąca zarzuciła:

5.1.1. naruszenie prawa procesowego:

I. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 151 P.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi mimo wydania zaskarżonego postanowienia z naruszeniem:

1) art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 191 i art. 217 § 2 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 i 6 u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy postanowienia organu II instancji z dnia 19.01.2018 r. w sprawie przedłużenia terminu zwrotu należnego podatku, które zostało wydane pomimo braku przesłanek do przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług i nie wskazaniu w uzasadnieniu ww. postanowienia zasadności przesłanek, na którym oparte zostało to postanowienie;

2) art. 120, art. 121, art. 212 i art. 219 O.p. w zw. z art. 218 O.p. w zw. z art. 274b § 1, art. 12 § 6 pkt. 2) O.p. i art. 280 O.p. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że dopuszczalne jest przedłużenie terminu na dokonanie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, gdy postanowienie o przedmiotowym przedłużeniu zostanie wydane i przekazane operatorowi pocztowemu do doręczenia przed upływem terminu określonego w art. 87 ust. 2 lub ust. 6 u.p.t.u., w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że przedłużenie ww. terminu jest skuteczne tylko w przypadku, gdy postanowienie o przedłużeniu przedmiotowego terminu zostanie skutecznie doręczone lub ogłoszone stronie przed jego upływem, tj. wprowadzone do obrotu prawnego;

II. art. 141 § 4 P.p.s.a. przez lakoniczne, ogólnikowe sporządzenie uzasadnienia wyroku, sporządzenie go w sposób niepełny i utrudniający prześledzenie toku rozumowania, cytujące podstawy prawnych rozstrzygnięcia, ale nie zawierające ich prawidłowej subsumpcji, braku odniesienia się przez Sąd do wszystkich twierdzeń i zarzutów podniesionych w skardze, w tym zarzutów dotyczących braku dowodów uprawdopodabniających zasadność przedłużenia terminu oraz brak wyczerpującego i należytego podania jakie były motywy rozstrzygnięcia Sądu, w szczególności w części dotyczącej skuteczności postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT ze względu na doręczenie tego postanowienia skarżącemu po terminie do dokonania tego zwrotu, polegające na jedynie przytoczeniu stanowiska organu podatkowego zawartego w zaskarżonym postanowieniu oraz orzeczenia NSA i braku ich pełnej analizy i oceny.

5.1.2. naruszenie prawa materialnego:

III. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 P.p.s.a. przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 87 ust. 1, 2 i 6 u.p.t.u. w związku z art. 217 § 1 i 2, art. 274b § 1, art. 12 § 6 pkt. 2) oraz art. 280 O.p., polegającą na błędnej subsumcji tych norm prawnych do podatkowego stanu faktycznego niniejszej sprawy, co w konsekwencji spowodowało zaaprobowanie przez Sąd I instancji bezpodstawnego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wykazanej przez skarżącą spółkę w deklaracji VAT—7 za wrzesień 2017 r. i niedokonanie zwrotu tego podatku po terminie wyznaczonym w postanowieniu z dnia 17.11.2017 r. o przedłużeniu terminu zwrotu do dnia 31.01.2018 r., tj. dnia 1.02.2018 r., pomimo ustawowego obowiązku dokonania takiego zwrotu w tym dniu, z uwagi na spełnienie przez skarżącą wszystkich ustawowych przesłanek do dokonania zwrotu podatku i nieprzedłużenie przez organ terminu zwrotu tego podatku w ustawowym terminie, w formie przewidzianej prawem;

IV. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 134 § 1 i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oraz art. 212, art. 274b § 1 i art. 219 O.p., przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przekroczeniu terminu na wprowadzenie do obrotu prawnego postanowienia w przedmiocie przedłużenia zwrotu nadwyżki podatku za wrzesień 2017 r., co powinno skutkować utratą uprawnienia organu I instancji do wydania takiego postanowienia, czego nie zauważył Sąd I instancji realizując funkcję kontrolną i oddalając skargę;

V. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 134 § 1 i art. 151 P.p.s.a. w zw. art. 121 § 1, art. 120, art. 124 oraz art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 6, art. 8, art. 9, art. 11 ust. 8 i 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 2, art. 37 ust. 1 i 2 Konstytucji RP poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że na kanwie przedmiotowej sprawy zasadne jest przedłużenie terminu do zwrotu podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy organ nie wskazał żadnych dowodów chociażby uprawdopodobniających spełnienie przesłanek do przedłużenia terminu do zwrotu tego podatku, ograniczając się jedynie do przytaczania lakonicznych twierdzeń niepopartych żadnym materiałem dowodowym. W konsekwencji organy oparły się na arbitralnych przypuszczeniach i niczym nieuzasadnionych, dowolnych i dyskryminujących wątpliwościach. Prawidłowa wykładnia ww. norm prawnych powinna prowadzić do wniosku, że na kanwie niniejszej sprawy organ powinien dokonać zwrotu przedmiotowego podatku, gdyż zebrany materiał dowodowy nie uprawdopodabniał żadnych nieprawidłowości w działalności skarżącej. Szczególnie rażąca jest argumentacja, leżąca u podstaw skarżonego rozstrzygnięcia organów w zakresie faktu, że członkowie zarządu skarżącej nie są obywatelami RP. W konsekwencji doprowadziło do to zastosowania nieproporcjonalnego środka, jakim było bezzasadne przedłużenie terminu na zwrot nadpłaconego podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy organ podatkowy mógł tego zwrotu dokonać, a w sytuacji gdyby takowy okazał się niezasadny, wszcząć odrębne postępowanie mające na celu uzyskanie ewentualnie nienależnie zwróconego zwrotu.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie od skarżącej na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

7. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7.1. Skarżąca zrzekła się rozprawy, a Dyrektor IAS nie zażądał jej przeprowadzenia. Stosownie zatem do art. 182 § 2 i 3 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym.

7.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły. Nie stwierdzono też podstaw do odrzucenia skargi oraz umorzenia postępowania w oparciu o art. 189 P.p.s.a.

7.3. Zaznaczyć należy, że tożsamy jak w niniejszej sprawie problem był już przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 20.12.2018 r., sygn. akt I FSK 2081/18 publ. w CBOSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak niżej powołane orzeczenia).

Z uwagi na tożsamy co do istoty problem prawny Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko wyrażone w wyżej przywołanym wyroku, w związku z czym posłuży się argumentacją w nim przedstawioną jako trafną również w realiach przedmiotowej sprawy.

7.4. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skarga kasacyjna jest zasadna.

W rozpoznanej sprawie zasadnicze znaczenie należy przypisać podniesionej przez skarżącą kwestii skuteczności przedłużenia terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy postanowienie organu podatkowego I instancji o przedłużeniu tego terminu zostało doręczone stronie (podatnikowi) po upływie tego terminu, wynikającego z poprzednio wydanego postanowienia w tym przedmiocie.

Zagadnienie powyższe było już przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wydanym w składzie siedmiu sędziów wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23.04.2018 r. sygn. akt I FSK 255/17 stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r., określony w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. termin do zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających.

Zaznaczyć należy, że zmiany art. 82 ust. 2 u.p.t.u. dokonane po 2015 r. dostosowywały treść tego przepisu do ustawy z dnia 16 października 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2018 r. poz. 508) oraz określały rachunki bankowe, na które zwrot jest dokonywany. Po 2015 r. nie doszło również do takich zmian wskazanych w powyższym wyroku przepisów Ordynacji podatkowej, które miałyby wpływ na aktualność przedstawionej w tym wyroku argumentacji.

Inaczej niż uchwały, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23.04.2018 r. sygn. akt I FSK 255/17 nie korzysta z mocy ogólnie wiążącej, wynikającej z art. 269 § 1 P.p.s.a. Tym niemniej, zważywszy na autorytet poszerzonego składu orzekającego – odmiennie niż Sąd pierwszej instancji – Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje pogląd wyrażony w tym wyroku, nie znajdując podstaw, aby w tej sprawie zająć inne stanowisko. Trafne było zatem powołanie się przez autora skargi kasacyjnej na ten wyrok.

7.5. Uwzględniając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu powyższego wyroku wskazać należy, iż materialnoprawny charakter terminu określonego w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oznacza, że po jego upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. W orzecznictwie utrwalone jest bowiem stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9.01.2001 r. sygn. akt III SA 2803/99). Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13.10.2008 r. sygn. akt K 16/07 (dostępny w OTK-A 2008, Nr 8, poz. 136), w którym stwierdzono, że "(...) chwilą przedłużenia terminu jest data skutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia przedłużającego termin, czyli odpowiednio data jego doręczenia tudzież (ewentualnie) ogłoszenia. Nie jest wystarczające samo tylko sporządzenie (napisanie) i podpisanie postanowienia przedłużającego termin. Musi ono zostać skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego, tak aby było wiążące zarówno dla organu, jak i jego adresata".

Sąd pierwszej instancji nie wziął pod uwagę okoliczności, że aby wywołać jakiekolwiek skutki konieczne jest wprowadzenie postanowienia przedłużającego termin zwrotu różnicy podatku do obrotu prawnego.

W wyroku z 23.04.2018 r. sygn. akt I FSK 255/17 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że powyższe stanowisko Trybunału Konstytucyjnego znajduje pełne uzasadnienie w przepisach Ordynacji podatkowej regulujących problem skutków prawnych aktów prawnych wydawanych przez organy podatkowe. Z uwagi bowiem na odesłania przyjęte w art. 280 oraz w art. 219 O.p., do wydanych w postępowaniu sprawdzającym postanowień przedłużających termin zwrotu różnicy podatku stosuje się odpowiednio przepisy art. 211 i art. 212 tej ustawy.

Zastosowanie do postanowień art. 211 O.p. nakazuje doręczenie stronie postanowienia. Natomiast zastosowanie do postanowień art. 212 O.p. oznacza, iż organ podatkowy, który wydał postanowienie jest nim związany od chwili jego doręczenia. Dotyczy to również przewidzianych w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. postanowień organu podatkowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku.

Skoro bowiem organ podatkowy, który wydał postanowienie na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. jest postanowieniem tym związany od chwili jego doręczenia, to byt prawny takiego postanowienia rozpoczyna się od momentu uzewnętrznienia woli organu administracji publicznej przez jego doręczenie lub ogłoszenie stronom. Konsekwencją zaś braku doręczenia stronie postanowienia jest to, że nie funkcjonuje ono w obrocie prawnym (por. uchwała z 4.12.2000 r. sygn. akt FPS 10/00 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13.03.2000 r. sygn. akt V SA 821/99 oraz z 19.10.2005 r. sygn. akt I FSK 132/05).

Za wadliwe Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc stanowisko Sądu pierwszej instancji sprowadzające się do tego, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku wydane i przesłane na adres elektroniczny pełnomocnika strony przed upływem przedłużanego terminu, a doręczone po upływie tego terminu, jest postanowieniem wydanym w terminie.

7.6. Bezspornym jest, że termin dokonania zwrotu różnicy podatku wykazanej przez skarżącą w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r., wyznaczony w postanowieniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 17.11.2017 r., upływał 31.01.2018 r. Postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z 19.01.2018 r. o ponownym przedłużeniu terminu zwrotu doręczono pełnomocnikowi skarżącej dopiero 1.02.2018 r., a zatem po wyznaczonym terminie.

W tej sytuacji, uwzględniając rozważania przedstawione w punktach 7.4 i 7.5. niniejszego uzasadnienia, stwierdzić należy, że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z 19.01.2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku za wrzesień 2017 r. nie zostało skarżącej doręczone przed upływem terminu, w którym zwrot ten powinien był zostać dokonany. Innymi słowy, postanowienie to nie zostało wprowadzone do obiegu prawnego zanim termin na zwrot upłynął.

7.7. Naczelny Sąd Administracyjny za zasadne uznał zatem zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 151 P.p.s.a.: (1) w zw. z art. 120, art. 121, art. 212, art. 219 O.p. w zw. z art. 218 O.p. w zw. z art. 274b § 1 O.p., art. 12 § 6 pkt 2) O.p. i art. 280 O.p. oraz naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 1, 2 i 6 u.p.t.u. w związku z art. 217 § 1 i 2, art. 274b § 1, art. 12 § 6 pkt. 2) oraz art. 280 O.p., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 134 § 1 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oraz art. 212, art. 274b § 1 i art. 219 O.p.

Zasadnie skarżąca zarzuca, iż pominięcie znaczenia faktu, że doręczenie postanowienia z 19.01.2018 r. nastąpiło dopiero 1.02.2018 r. spowodowało naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 O.p. (to jest zasad: legalizmu i prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych) w związku z art. 212 i art. 219 O.p. przez akceptację wprowadzenia do obrotu postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu, po upływie ustawowego terminu, w którym organ mógł takie postanowienie wydać.

Wyjaśnić też trzeba, że zasadny jest zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zakresie, w jakim naruszenia tego przepisu skarżąca upatruje w przyjęciu przez WSA, że organ pierwszej instancji miał prawo przedłużyć termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r., pomimo że przekroczył termin na przedłużenie tego zwrotu.

7.8. Zasadność powyższych zarzutów skargi kasacyjnej bezprzedmiotowym czyni odnoszenie się do pozostałych zarzutów podniesionych przez skarżącą.

7.9. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 188 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok, a na podstawie tego przepisu w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 135 P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji.

7.10. Na wniosek Skarżącej, na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny zasądził na jej rzecz od Dyrektora IAS koszty postępowania sądowego w kwocie stanowiącej sumę wpisu od skargi, opłaty kancelaryjnej za odpis wyroku z uzasadnieniem sporządzonym na wniosek, wpisu od skargi kasacyjnej, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztów zastępstwa procesowego adwokata należnych za sporządzenie skargi do sądu I instancji jak i skargi kasacyjnej, wyliczonych zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).

-----------------------

10