Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 94/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a, art. 2, art. 5
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 333
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] maja 2022 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą

w T. (dalej zwana "Stroną", "Wnioskodawcą" lub "Skarżącą") złożyła do Wójta Gminy B. (dalej: "Organ") wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, zdarzenie przyszłe:

Strona jest producentem rolnym, otrzymującym z Agencji Restrukturyzacji

i Modernizacji Rolnictwa dopłaty bezpośrednie do prowadzonej działalności rolniczej. Strona nie jest jednocześnie przedsiębiorcą energetycznym, natomiast posiada grunty na terenie Gminy B. sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne

i wykorzystuje je do prowadzenia działalności rolniczej związanej z produkcją roślinną.

Strona planuje oddać w dzierżawę przedmiotowe grunty innemu podmiotowi, którego przedmiotem działalności jest działalność gospodarcza polegająca na wytwarzaniu, przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej. Podmiot, o którym mowa ulokuje na gruntach, które przyjmie w drodze dzierżawy, instalację farmy (elektrowni) fotowoltaicznej składającej się z:

1. elementów budowlanych:

- stalowo - aluminiowej konstrukcji wsporczej, na której umieszczone będą panele fotowoltaiczne,

- stacji transformatorowej niskiego i średniego napięcia,

- stacji z rozdzielnicą SN obejmującej budynki stacyjne i umieszczone w nich urządzenia techniczne,

- głównych stacji transformatorowych średniego i wysokiego napięcia, w skład których wchodzić będą głównie wolnostojące urządzenia techniczne i aparatura posadowiona na fundamentach,

- dróg wewnętrznych na terenie głównych stacji transformatorowych i oświetlenia zewnętrznego w postaci latami na słupach oświetleniowych (opcjonalnie),

- ogrodzenia terenu farmy fotowoltaicznej.

2. służących do produkcji i przesyłu energii elektrycznej paneli fotowoltaicznych zlokalizowanych nad powierzchnią gruntu oraz służących do przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej: kabli niskiego i średniego napięcia, kabli komunikacyjnych

i sterowniczych - dalej: urządzenia przesyłowe.

Właścicielem ww. obiektów będzie Spółka, która będzie wydzierżawiać od Strony grunty. Strona nie planuje czerpać zysków z wytwarzania energii, natomiast będzie pobierać czynsz dzierżawny.

W dalszej części opisu zdarzenia przyszłego, Strona wskazuje, że panele fotowoltaiczne zamontowane będą na konstrukcji wsporczej w rzędach, szeregowo,

w sposób umożliwiający zachowanie biologicznie czynnego i nieutwardzonego gruntu. Panele będą rozmieszczone w oddalonych od siebie rzędach, co spowoduje, że instalacja nie zajmie całej powierzchni gruntu, ale będzie występować w równoległych do siebie odcinkach z wolną przestrzenią pomiędzy panelami.

Strona podkreśla, że po zakończeniu budowy farmy fotowoltaicznej będzie kontynuować prowadzoną przez siebie działalność rolniczą, a zamontowanie elementów farmy fotowoltaicznej nie ograniczy użyteczności gruntów do celów prowadzenia działalności rolniczej. Natomiast, same panele będą zamontowane na znacznej wysokości co umożliwi dalsze wykorzystywanie gruntu, z wyłączeniem gruntu pod fundamentami paneli fotowoltaicznych, w celach prowadzenia działalności rolniczej.

W związku z powyżej przedstawionym zdarzeniem przyszłym Strona zadała następujące pytania:

1. czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym za grunty rolne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; dalej "u.p.o.l.") i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości uznać należy będzie grunty fizycznie zajęte przez elementy budowlane, których

w szczególności nie stanowią panele fotowoltaiczne farmy fotowoltaicznej?

2. czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., uznać należy grunty, przez które przebiegać będą urządzenia przesyłowe służące do przesyłania energii elektrycznej?

3. czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości uznać należy będzie grunty rolne, nad którymi będą zlokalizowane panele fotowoltaiczne?

4. czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości uznać należy będzie grunty rolne, które będą stanowiły przestrzenie pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych

i pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych a ogrodzeniem terenu, na których nie będą się znajdować elementy budowlane?

Odnośnie pytania nr 1, według Strony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, grunty rolne fizycznie zajęte przez elementy budowlane (których w szczególności nie stanowią panele fotowoltaiczne) farmy fotowoltaicznej uznać należy za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odnośnie pytania nr 2, zdaniem Strony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, grunty, przez które przebiegać będą urządzenia przesyłowe służące do przesyłania energii elektrycznej (należące do przedsiębiorstwa prowadzącego działalność

w zakresie wytwarzania, przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej) stanowiące urządzenia do odprowadzania i doprowadzania energii elektrycznej w rozumieniu art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, na podstawie art. 1a ust. 2a pkt 4 u.p.o.l. nie będą stanowić gruntów związanych z działalnością gospodarczą

w rozumieniu przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Grunty te jako niezwiązane

z działalnością gospodarczą Strony nie będą również zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w myśl przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Grunty te natomiast będą podlegać opodatkowaniu lub zwolnieniu (w zależności od klasyfikacji użytków rolnych) z podatku rolnego.

Odnośnie pytania nr 3, zdaniem Strony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, grunty rolne, nad powierzchnią których zlokalizowane będą panele fotowoltaiczne, i na których nie będą zlokalizowane elementy budowlane nie będą stanowić gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w myśl przepisu art. 2 ust. 1 u.p.o.l. i tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Grunty te podlegać będą opodatkowaniu lub zwolnieniu (w zależności od klasyfikacji użytków rolnych) z podatku rolnego.

Odnośnie pytania nr 4, zdaniem Strony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przestrzenie pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych oraz pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych a ogrodzeniem terenu, na których nie będą znajdować się elementy budowlane nie stanowią gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w myśl przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, tylko podatkiem rolnym.

Po rozpoznaniu przedmiotowego wniosku, Organ wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr BiF.310.01.2021.DM, w której:

- uznał za prawidłowe stanowisko Strony odnośnie pytania nr 1 i zgodził się

z twierdzeniem, że grunty rolne fizycznie zajęte przez elementy budowlane farmy fotowoltaicznej uznać należy za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej

w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

- uznał częściowo za nieprawidłowe stanowisko Strony w zakresie pytania drugiego,

a mianowicie, zgodził się ze stanowiskiem, że grunty, przez które przebiegałyby urządzenia przesyłowe służące do przesyłania energii elektrycznej nie będą stanowić gruntów związanych z działalnością gospodarczą, ani zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, jednak nie podzielił zdania Strony jakoby panele fotowoltaiczne, w myśl definicji przedstawionej przez Stronę, służyły do przesyłu energii elektrycznej;

- uznał za nieprawidłowe stanowisko Strony odnośnie opodatkowania gruntów rolnych, nad którymi będą zlokalizowane panele fotowoltaiczne;

- uznał za nieprawidłowe stanowisko Strony odnośnie pytania czwartego i nie zgodził się z twierdzeniem, że grunty znajdujące się w przestrzeniach pomiędzy panelami fotowoltaicznymi oraz te znajdujące się w przestrzeniach pomiędzy panelami fotowoltaicznymi a ogrodzeniem terenu, na których nie będą znajdować się elementy budowlane nie stanowią gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarcze

i będą podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym (lub zwolnieniu w zależności od klasyfikacji użytków).

Spółka wniosła na powyższą interpretację indywidualną skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie zarzucając jej naruszenie prawa materialnego tj.:

1) dokonanie błędnej wykładni przepisu art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: "K.c.") poprzez uznanie, że wskazane w zdarzeniu przyszłym panele fotowoltaiczne nie będą stanowić urządzeń przesyłowych w myśl przedmiotowego przepisu;

2) dokonanie błędnej wykładni przepisu art. 2 ust 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że grunty rolne, nad powierzchnią których zlokalizowane zostaną panele fotowoltaiczne i na których nie będą zlokalizowane elementy budowlane będą stanowić grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i tym samym będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości,

3) dokonanie błędnej wykładni przepisu art. 2 ust 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że przestrzenie pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych i pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych a ogrodzeniem terenu, na których będą znajdować się elementy budowlane, będą stanowić grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej

i tym samym będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części, tj. w zakresie odpowiedzi Organu na pytania nr 2, 3 i 4 zawartych w interpretacji oraz zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Wyjaśnić na wstępie należy, że Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.; dalej "uCOVID-19"). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku (rozprawa odmiejscowiona). Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Zarządzeniem Zastępcy Przewodniczącego Wydziału wydanym 5 kwietnia 2022 r. na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 uCOVID-19, sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów ze względu na brak zgody wszystkich stron postępowania sądowoadministracyjnego na przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. O terminie posiedzenia niejawnego oraz o możliwości przedłożenia Sądowi dodatkowego stanowiska w sprawie poinformowano strony postępowania oraz uczestników.

Skarga jest niezasadna.

Istota sporu interpretacyjnego sprowadza się do ustalenia, czy Organ interpretacyjny w sposób uprawniony uznał - w kontekście przepisów art. 2 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. i art. 1 u.p.r. znajdujących zastosowanie w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, że:

- panele fotowoltaiczne, w myśl definicji przedstawionej przez Stronę, służyły do przesyłu energii elektrycznej;

- podatkiem od nieruchomości w stawce przewidzianej dla gruntów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej powinny być objęte grunty rolne, nad powierzchnią których zlokalizowane będą panele fotowoltaiczne oraz przestrzenie pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych oraz pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych a ogrodzeniem terenu.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Skarżąca jest producentem rolnym, posiada grunty na terenie Gminy B. sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne, które wykorzystuje do prowadzenia działalności rolniczej związanej z produkcją roślinną. Strona planuje oddać w dzierżawę przedmiotowe grunty innemu podmiotowi, którego przedmiotem działalności jest działalność gospodarcza polegająca na wytwarzaniu, przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej. Podmiot, o którym mowa ulokuje na gruntach, które przyjmie w drodze dzierżawy, instalację farmy (elektrowni) fotowoltaicznej składającej się z elementów budowlanych oraz służących do produkcji i przesyłu energii elektrycznej paneli fotowoltaicznych zlokalizowanych nad powierzchnią gruntu oraz służących do przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej: kabli niskiego i średniego napięcia, kabli komunikacyjnych i sterowniczych (urządzenia przesyłowe).

Właścicielem ww. obiektów będzie Spółka, która będzie wydzierżawiać od Strony grunty. Strona nie planuje czerpać zysków z wytwarzania energii, natomiast będzie pobierać czynsz dzierżawny.

Strona wskazała także, że panele fotowoltaiczne zamontowane będą na konstrukcji wsporczej w rzędach, szeregowo, w sposób umożliwiający zachowanie biologicznie czynnego i nieutwardzonego gruntu a instalacja nie zajmie całej powierzchni gruntu, ale będzie występować w równoległych do siebie odcinkach z wolną przestrzenią pomiędzy panelami. Panele będą zamontowane na znacznej wysokości, co umożliwi, w ocenie Skarżącej, dalsze wykorzystywanie gruntu, z wyłączeniem gruntu pod fundamentami paneli fotowoltaicznych, w celach prowadzenia działalności rolniczej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i odnosząc się do stanowiska Organu w zakresie pytania 2, dotyczącego tego czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., uznać należy grunty, przez które przebiegać będą urządzenia przesyłowe służące do przesyłania energii elektrycznej, stwierdzić należy, że stanowisko Organu interpretacyjnego należy zaakceptować, jak trafne i uwzględniające opisany we wniosku interpretacyjnym stan faktyczny.

Przede wszystkim podkreślić należy, że z opisanego stanu faktycznego wynika, że podmiot, który wydzierżawi grunty od Strony będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na: wytwarzaniu, przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej, a planowana instalacja elektrowni fotowoltaicznej składającej się min. z elementów służących do produkcji i przesyłu energii elektrycznej.

Z tego względu nie sposób przyjąć, że planowana inwestycja nie będzie służyła do wytwarzania i produkcji energii elektrycznej, jak wskazuje Strona.

Zgodnie z dostępną powszechnie definicją panele fotowoltaiczne, a zatem ogniwa fotowoltaiczne, to element półprzewodnikowy, w którym następuje przemiana

(konwersja) energii promieniowania słonecznego (światła) w energię elektryczną w wyniku zjawiska fotowoltaicznego. Innymi słowy ogniwa, tj. panele fotowoltaiczne służą produkcji (wytwarzaniu) energii elektrycznej z energii promieniowania słonecznego. Dlatego nie można zgodzić się z twierdzeniem, że panele fotowoltaiczne służą przesyłowi lub dystrybucji energii elektrycznej, skoro ich funkcją jest produkcja (wytwarzanie) energii. O ile zatem Strona miała prawo do przedstawienia we wniosku stanu faktycznego przyszłego zdarzenia, to trzeba zwrócić uwagę, że dokonując jednocześnie z jego przedstawieniem sformułowania definicji pojęcia urządzeń przesyłowych dopuściła się błędu, według którego nieprawidłowo uznała, iż panele fotowoltaiczne służą dystrybucji i przesyłowi energii elektrycznej. Gdy prawidłowo zdefiniuje się funkcję paneli fotowoltaicznych, jak to uczynił w rozpoznawanej sprawie Organ, na podstawie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, uznać należy, że panele fotowoltaiczne nie służą ani przesyłowi, ani dystrybucji energii elektrycznej.

Z tego względu Sąd podziela stanowisko Organu interpretacyjnego, że w tym zakresie Strona nie tyle przedstawiła we wniosku stan faktyczny zdarzenia przyszłego, co dokonała wykładni prawa, a to mianowicie w zakresie art. 1a ust.2a pkt 4 u.p.o.l w zw. z art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, błędnie kwalifikując panele fotowoltaiczne jako urządzenie przesyłowe.

Nietrafność zaproponowanej we wniosku definicji pojęcia "urządzeń przesyłowych" wynika z niesłusznego objęcia tą definicją paneli fotowoltaicznych, które ze swojej istoty służą produkcji energii elektrycznej, a także pominięcia wskazanych w opisanym we wniosku interpretacyjnym zdarzeniu przyszłym okoliczności produkcji i wytwarzania energii przez podmiot, który będzie dzierżawił grunty rolne od Strony.

Bezsprzecznie infrastruktura opisana we wniosku stanowi całość techniczno-użytkową służącą działalności w zakresie produkcji, a ściśle: odprowadzeniu wyprodukowanej energii elektrycznej do sieci przesyłowej, a nie działalności w zakresie przesyłu energii elektrycznej.

Nadto, wyłączenie, o którym mowa w art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a) i b) u.p.o.l. znajduje zastosowanie do gruntów przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 k.c. wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy - co istotne - prowadzącego działalność w zakresie przesyłania energii elektrycznej. W rozpoznawanej sprawie, choć w uzasadnieniu wniosku wskazano, że spółka - dzierżawca nieruchomości, deklarowała przesyłanie energii elektrycznej jako przedmiot działalności gospodarczej, to jednak nie wskazano, by spółka działalność taką w rzeczywistości prowadziła. Nie wskazano też, by spółka posiadała koncesję na przesyłanie energii elektrycznej (art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne Dz. U. z 2021 r. poz. 716). W tym zakresie również wskazać należy, że Skarżąca nie sformułowała zarzutu, w ramach którego kwestionowałaby brak wezwania do sprecyzowania czy też uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego, stąd Sąd okoliczności tej oceniać nie mógł (art. 57a p.p.s.a.).

Sąd akceptuje także interpretację Organu w zakresie pytania 3 i 4, tj. zajęcia stanowiska, że za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości uznać należy będzie grunty rolne, nad którymi będą zlokalizowane panele fotowoltaiczne oraz grunty rolne, które będą stanowiły przestrzenie pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych i pomiędzy rzędami paneli fotowoltaicznych a ogrodzeniem terenu.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 333 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W myśl zaś art. 2 ust 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przepis ten formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą podatek od nieruchomości obejmuje wszystkie nieruchomości gruntowe nieopodatkowane podatkiem rolnym lub leśnym. Grunty objęte podatkiem rolnym opodatkowane będą podatkiem od nieruchomości wyłącznie w sytuacji, gdy zostanę zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym pojęcie to nie jest zdefiniowane w polskim prawie podatkowym. W sytuacji braku definicji legalnej pojęcia "zajętych", określenie to należy interpretować według jego językowego znaczenia. Zgodnie z definicjami zawartym w Uniwersalnym słowniku języka polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Tom 5, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 468) wyraz "zająć", "zajmować", oznacza — zapełnić (zapełniać), wypełnić (wypełniać) sobą lub czymś jakąś przestrzeń, powierzchnię, zaś zwrot "zająć się, zajmować się" oznacza — zacząć coś robić lub pracować nad czymś, wykonywać jakąś pracę. Przez pojęcie "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" należy rozumieć faktyczne wykonanie konkretnych czynności, działań na gruncie powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tym samym, w kontekście przedmiotu opodatkowania u.p.o.l., sformułowanie "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" oznacza, że na gruncie muszą być wykonywane rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały i tak, że w zasadzie wykluczają prowadzenie innej działalności, tj. rolniczej lub leśnej.

Prawidłowa wykładnia art. 2 ust. 2 u.p.o.l. prowadzi do wniosku, że grunty zajęte na system paneli fotowoltaicznych sklasyfikowane jako grunty rolne podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości także wówczas, gdy nie jest wyłączona możliwość prowadzenia na nich w ograniczonym zakresie działalności rolnej. Zdefiniowane w art. 1 u.p.r. oraz w art. 1a pkt 6 u.p.o.l. pojęcie działalności rolnej jest bardzo szerokie. Jednakże nie każdy, choćby bardzo ograniczony, a nawet bagatelny, przejaw prowadzenia działalności rolnej na gruntach usytuowanych pod panelami fotowoltaicznymi może powodować skutek w postaci opodatkowania tych gruntów podatkiem rolnym. W przeciwnym przypadku sporne grunty podlegałyby opodatkowaniu różnymi podatkami. Zależałoby to jedynie od tego, czy pod panelami jest prowadzona w ograniczonym, czy nawet w jakimkolwiek zakresie gospodarka rolna, a nie od tego, czy grunty te są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Każde zajęcie gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej powoduje, iż podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Grunty zajęte na elektrownię fotowoltaiczną niewątpliwie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, jeżeli zatem grunty te są rolnymi, objęte są one wyłączeniem przewidzianym w art. 2 ust. 2 u.p.o.l., co oznacza, że nie ma do nich zastosowania wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości przewidziane w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. W konsekwencji prowadzi to do opodatkowania tych gruntów podatkiem od nieruchomości, zgodnie z ogólną zasadą, ustanowioną w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. - również wtedy, gdy na zajętym gruncie możliwe jest prowadzenie działalności rolnej w ograniczonym zakresie.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem, że nieodzowną cechą owego zajęcia, warunkującą uznanie jego zaistnienia, jest stan, w którym wyłączona jest w ogóle możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności.

Za zasadnością stanowiska Organu interpretacyjnego w tym zakresie przemawia także aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych, z których wynika że: "Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu, jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 września 2015 r., sygn. akt II FSK 2010/13).

Analiza ww. przepisów u.p.o.l. nie pozostawia więc wątpliwości jak powinna wyglądać norma prawna regulująca zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów rolnych zajętych na działalność gospodarczą.

Tym samym, grunty zajęte przez urządzenia służące do dostarczenia wyprodukowanej energii elektrycznej do sieci przesyłowej oraz pasy technologiczne zapewniające właściwą eksploatację tych urządzeń i strefy bezpieczeństwa wyznaczone wokół nich, muszą być uznane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i art. 1 u.p.r.). W konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, niezależnie od zakwalifikowania ich w ewidencji gruntów i budynków (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.).

Nie można zatem stawiać zarzutu Organowi błędnej wykładni wskazanych przepisów u.p.o.l. w zakresie opodatkowania gruntów rolnych zajętych na działalność gospodarczą.

Tak więc, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny we wniosku, nie sposób uznać że w sprawie doszło do naruszenia przywołanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd oddalił skargę (art. 151 p.p.s.a.).

Wyżej powołane wyroki są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na internetowej stronie pod adresem: www.nsa.gov.pl.