Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 486/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Cezary Koziński (spr.), Protokolant Tomasz Porczyński, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi L. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczona odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 486/06

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., w oparciu o przepisy art. 17a, art. 47 § 1, art. 53 § 3, art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 108 § 1 i § 2 pkt 2 lit a), art. 109, art. 116 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, orzekł o przeniesieniu na Pana L. C., jako byłego członka zarządu Spółki z o.o. w likwidacji A z siedzibą w C., odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2000 r. w kwocie 15.062,- zł oraz za odsetki za zwłokę w kwocie 14.678,50 zł naliczone od tej zaległości podatkowej do dnia 23.03.2003 r.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż Spółka z o.o. A od dnia 1 sierpnia 1998 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie zagospodarowywania metalowych odpadów i złomu oraz prowadziła działalność w zakresie usług komunalnych. Na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] ustalono, że z dniem 15 stycznia 2002 r. nastąpiła zmiana siedziby Spółki z ul. Ł. 227B w Z. na C. ul. C. 13.

W deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc marzec 2000 r. podatnik ten zadeklarował kwotę podatku od towarów i usług podlegającego wpłacie do Urzędu Skarbowego w wysokości 47.618,- zł, co zdaniem organu podatkowego, wiązało się ze sprzedażą linii do przerobu metali kolorowych za kwotę 284.000,- zł (podatek VAT wyniósł 62.480,- zł). Jak wskazano, transakcja ta została anulowana i rozliczona w miesiącu kwietniu 2000 r. Wartość księgowa przedmiotu dostawy, w skład której wchodziło sześć urządzeń, stanowiła na dzień 31 grudnia 1999 r. kwotę 12.710,40 zł, co wynikało z danych zawartych w protokole kontroli z dnia 31 sierpnia 2000 r. Przedmiotową zaległość podatkową za miesiąc marzec 2000 r. określono Spółce decyzją z dnia [...] nr [...].

Przeciwko Spółce z o.o. A wystawiono administracyjny tytuł wykonawczy obejmujący zaległość podatkową za miesiąc marzec 2000 r. Na skutek zaliczenia zwrotów podatku VAT, nadpłat podatku dochodowego od osób prawnych oraz kwot uzyskanych ze sprzedaży majątku dłużnika, zaktualizowano kwotę przedmiotowej zaległości podatkowej do wysokości 15.062,09 zł. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia ruchomości (maszyn i urządzeń) oraz zajęto wierzytelności Spółki.

W odniesieniu do prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego, organ podatkowy wskazał, iż nie udało się sprzedać zajętej w dniu 15 maja 2003 r. ruchomości w postaci hydraulicznej zabudowy śmieciarki. W dniu 25 lutego 2005 r. poborca skarbowy stwierdził brak tej ruchomości i w związku z tym zwrócono się do Prokuratury Rejonowej w Z. o pociągnięcie do odpowiedzialności karnej dozorcy zajętej rzeczy (Pana L. C.). Jednakże postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ prowadzący dochodzenie umorzył postępowanie w tej sprawie, ze względu na brak danych dostatecznie uzasadniających popełnienie czynu przestępczego. Ponadto wskazano, iż próbowano przeprowadzić egzekucję w nowej siedzibie Spółki, tj. w C., jednakże dłużnik nie prowadził tam działalności gospodarczej i nie miał tam żadnego majątku. W związku z tym uznano, że działania organu egzekucyjnego nie przyniosły oczekiwanych efektów. Jak stwierdzono, istnieją bowiem małe szanse na sprzedaż zajętej ruchomości, a w przypadku ewentualnego jej zbycia, uzyskana ze sprzedaży kwota nie pozwoli na zaspokojenie zaległości VAT. Egzekucja w stosunku do Spółki okazała się bezskuteczna, a Spółka nie ma żadnego majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności; pozostała jedynie obrabiarka do kabli cienkich.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. stwierdził, iż nie ma najmniejszej wątpliwości co do tego, że Spółka z o.o. A w likwidacji nie zapłaci przeterminowanego zobowiązania w podatku VAT (firma zniknęła) i wobec bezskuteczności egzekucji podjęto działania w sprawie obarczenia odpowiedzialnością osób trzecich za długi Spółki.

W związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] nr [...] wszczęto postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności na Pana L. C., jako byłego członka zarządu Spółki z o.o. A, gdyż w okresie od dnia 16 grudnia 1999 r. do dnia 2 maja 2000 r., jak wskazano, właśnie Pan L. C. i Pan K. G. byli członkami zarządu tej Spółki.

Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji, zaistniały przesłanki z art. 116 Ordynacji podatkowej do obciążenia Pana L. C. odpowiedzialnością za długi Spółki, gdyż był on członkiem Zarządu Spółki z o.o. A. w miesiącu marcu 2000 r., czyli w okresie powstania zobowiązania podatkowego w podatku VAT. Egzekucja z majątku Spółki ponad wszelką wątpliwość jest bezskuteczna, a strona jako były członek zarządu nie wykazała skutecznie, że we właściwym czasie została zgłoszona upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy. Wprawdzie wskazano, że drugi z członków zarządu Spółki – Pan K. G. - w dniu 9 maja 2000 r. złożył w Sądzie Rejonowym w S. wniosek o upadłość Spółki z o.o. A., jednakże wniosek ten został zwrócony wnioskodawcy, ponieważ w terminie nie usunięto braków formalnych tego wniosku; w związku z tym uznano, że był on prawnie bezskuteczny.

W dniu 16 listopada 2005 r. Pan L. C. złożył odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., zarzucając, iż: przed wydaniem tej decyzji uniemożliwiono mu zapoznanie się z materiałem dowodowym; błędnie uznano, że złożony wniosek o upadłość Spółki był bezskuteczny; błędnie uznano, że ujawnione przez niego mienie Spółki nie pozwala pokryć zaległości podatkowej i nie uwalnia go od odpowiedzialności za tą zaległość podatkową; a ponadto błędnie księgowano kwoty uzyskane ze sprzedaży egzekucyjnej majątku Spółki.

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy uznał, iż w przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki uwalniające Pana L. C. od odpowiedzialności za zaległości Spółki z o.o. A. W przedmiotowej sprawie ponad wszelką wątpliwość udowodniono bezskuteczność postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki – organ egzekucyjny podjął bowiem szereg czynności mających na celu wyegzekwowanie od dłużnika zaległości podatkowej, kierując swe działania do wszystkich ujawnionych składników majątku podatnika, również wskazanych przez niego wierzytelności. O bezskuteczności egzekucji świadczy protokół o stanie majątkowym Spółki , w którym Pan H. L. – likwidator – stwierdził, iż na dzień spisania protokołu podatnik nie posiada siedziby i miejsca prowadzenia działalności, nie zatrudnia pracowników, nie ma również środków transportu oraz nie posiada wierzytelności, działalność nie jest prowadzona, nie ma ruchomości do zajęcia, a poprzednie ruchomości były zajęte i sprzedane, Spółka nie posiada także ewidencji środków trwałych. Podkreślono, iż wierzytelności wskazane przez stronę postępowania podatkowego były przedmiotem egzekucji już w 2000 r., jednakże te zajęcia egzekucyjne nie przyniosły pozytywnych rezultatów. Wskazany przez Pana L. C. nakaz zapłaty przeciwko Sp. z o.o. B z dnia [...] (sygn. akt [...]) wydany przez Sąd Okręgowy Ł., uznano jako nie mający wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Wskazano także, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. orzekł o odpowiedzialności Pana L. C. za zaległe zobowiązanie Spółki z o.o. A w podatku VAT za marzec 2000 r., ze względu na pełnienie przez niego w tym miesiącu funkcji członka zarządu (był członkiem zarządu tej Spółki w okresie od 16 grudnia 1999 r. do 2 maja 2000 r.). Zdaniem organu odwoławczego, zobowiązany nie może skutecznie powoływać się na pobyt w dniach 13.04.2000 r. – 15.06.2000 r. w Instytucie Kardiologii w W. W sytuacji, gdy udowodnione zostało ponad wszelką wątpliwość, iż w miesiącu marcu 2000 r. Pan L. C. pełnił obowiązki członka zarządu Spółki, bez znaczenia pozostaje argument, iż podpisywał faktury będąc hospitalizowanym. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostawał także fakt, iż uchwałą z dnia 25 marca 2000 r. na zobowiązanego została nałożona jedynie odpowiedzialność za stronę techniczną produkcji, gdyż jak wskazano uchwała ta regulowała jedynie podział czynności w obrębie zarządu, miała znaczenie wewnętrzne i nie może stanowić podstawy do uwolnienia zobowiązanego od odpowiedzialności za długi podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał za prawidłową argumentacje organu podatkowego pierwszej instancji, iż w rozpoznawanej sprawie Pan L. C. nie uwolnił się skutecznie od odpowiedzialności wskazując mienie, z którego możliwa jest egzekucja, gdyż podjęte działania egzekucyjne nie doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela (Skarbu Państwa). Natomiast ujawnienie przez stronę majątku Spółki - maszyny do obróbki kabli energetycznych, uznano jako przejaw bezpodstawnego przedłużenia postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie. Zobowiązany przedstawiał nowe dowody na etapie postępowania odwoławczego, co skutkowało uchylaniem przez organ odwoławczy wcześniejszych decyzji organu pierwszej instancji.

Uznano także, za organem pierwsze instancji, iż wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, złożony w dniu 9 maja 2000 r. przez drugiego członka zarządu Spółki, był bezskuteczny. Warunkiem zwolnienia członków zarządu spółki od odpowiedzialności za długi podatnika jest wyłącznie prawidłowy i prawnie skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Skutków takich nie wywiera wniosek zwrócony lub odrzucony przez sąd. Organ odwoławczy wskazał także, iż Spółka z o.o. A borykała się z trudnościami finansowymi już w 1999 r., a więc przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości.

W odniesieniu do zarzutu niezapoznania strony z materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej instancji, wskazano, iż zobowiązany notorycznie unikał kontaktów z organem podatkowym, co niezbicie świadczyło o dążeniu do nieuzasadnionego przedłużania postępowania w przedmiotowej sprawie, a w efekcie do przedawnienia terminu do wydania decyzji w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej. Zobowiązany przed terminami wskazanymi w pismach organu podatkowego pierwszej instancji informował, że nie może się stawić w siedzibie organu podatkowego (wskazywał nowe dogodne dla siebie terminy stawiennictwa) lub występował z kolejnymi wnioskami dowodowymi.

Na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej Pan L. C. złożył w dniu 7 lutego 2006 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji ze względu na naruszenie przez organ pierwszej instancji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, iż nie mogąc zapoznać się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. prosił o wyznaczenie nowych terminów i miejsc zapoznania się z tym materiałem. Organ podatkowy przychylił się do prośby wnioskodawcy i wyznaczył termin zapoznania się strony z zebranym w sprawie materiałem dowodowym na dzień 14 października 2005 r. Strona nie zapoznała się w tym dniu z aktami sprawy, jednakże jak wskazano, Naczelnik Urzędu Skarbowego dalej prowadził postępowanie dowodowe, załączając do akt sprawy notatkę służbową, sporządzoną przez pracownika Urzędu Skarbowego w dniu 20 października 2005 r.

Zdaniem skarżącego notatka ta "rzuca niekorzystne światło na jego osobę, jest kłamliwa i tendencyjna". Fakt niemożności zapoznania strony z tą notatką przed wydaniem decyzji zaciemnił wiarygodność dowodów, co wpłynęło negatywnie na obiektywność decyzji. Decyzja wydana bez umożliwienia zapoznania się zainteresowanego z materiałem dowodowym, zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej, nie może być uznana za prawomocną i winna być uchylona w całości przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, lecz z innych przyczyn niż w niej wskazano.

Za nieuzasadniony należy uznać zarzut skarżącego, że w sprawie doszło do naruszenia przepisu art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z póź. zm.) w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, iż organy podatkowe obu instancji zawiadamiały stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (zawiadomienie organu odwoławczego z dnia [...] nr [...]; zawiadomienie organu pierwszej instancji z dnia 28 września 2005 r. nr [...]).

Skarżący kilkakrotnie był wzywany przez organ podatkowy pierwszej instancji do przedstawienia dowodów, z których wynikałoby, iż nie ma podstaw prawnych do obciążenia go odpowiedzialnością za zaległości Spółki z o.o. A. Strona odpowiadała na wezwania tego organu, przedstawiała także stosowne dowody, w związku z tym nie można również uznać aby skarżący został pozbawiony prawa czynnego udziału w tym postępowaniu. Jak wyżej wskazano, organy obu instancji przed wydaniem decyzji zapewniły także skarżącemu prawo do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Jednakże sam skarżący na rozprawie w dniu 25 października 2006 r. stwierdził, iż ujawnienie majątku Spółki w trakcie prowadzonego postępowania nie miało sensu, gdyż z ewentualnej sprzedaży takiego majątku tylko niewielka część środków pieniężnych byłaby przeznaczana na zaspokojenie zaległości podatkowej, a większość przekazywane by było na koszt egzekucyjne.

Słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, że notatka służbowa sporządzona w dniu 20 października 2005 r. przez pracownika Urzędu Skarbowego w Z. nie była dowodem w sprawie, który miał jakikolwiek wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy; potwierdzała ona jedynie fakt przebywania skarżącego w określonych miejscach w określonym czasie.

W związku z tym Sąd uznał, iż wielokrotne zawiadamianie strony o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym wraz z przedstawieniem tego materiału w organie podatkowym właściwym ze względu na miejsce zamieszkania strony postępowa podatkowego w celu zapoznania go z tym materiałem oraz spełnienie dyspozycji art. 200 Ordynacji podatkowej stanowi pełną realizację zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Zasady tej nie można rozumieć w sposób, który będzie paraliżował działalność organów administracji publicznej (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 284/05, Lex nr 187907).

Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387) do odpowiedzialności osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy (1 stycznia 2003 r.) stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie wskazanej ustawy. W rozpatrywanej sprawie chodzi o zaległości podatkowe Spółki z o.o. z tytułu podatku VAT za miesiąc marzec 2000 r., a zatem zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej obowiązujące do dnia 31 grudnia 2002 r. Obowiązujący wówczas art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z póź. zm.) stanowił, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki (§2).

Zatem warunkiem odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wykazanie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec podatnika. Niedopuszczalne jest obciążanie członka zarządu odpowiedzialnością bez przeprowadzenia formalnej egzekucji zakończonej niezaspokojeniem wierzyciela. Bezskuteczność egzekucji ma miejsce wówczas, gdy egzekucja dotyczyła całego majątku spółki, a wierzyciel wyczerpał wszelkie sposoby egzekucji (por. A. Mariański – "Odpowiedzialność osób trzecich według regulacji ordynacji podatkowej", Glosa 1998 r., nr 4, s. 8). Chodzi tu o taką sytuację, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wrocław 2003, s. 423).

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż organ egzekucyjny nie zakończył jeszcze postępowania egzekucyjnego i istnieje majątek Spółki, z którego była, czy też mogła być prowadzona egzekucja. Organ odwoławczy wskazał za organem pierwszej instancji, iż pozostała jeszcze maszyna do obróbki kabli energetycznych, która była własnością Spółki z o.o. A, a ponadto pozostawało skuteczne zajęcie ruchomości – "hydraulicznej zabudowy śmieciarki", pomimo stwierdzenia przez poborcę skarbowego braku tej rzeczy w miejscu pozostawionym pod dozorem. Nie wyjaśniono, czy ta ruchomość została skradziona, sprzedana, czy też może wypożyczona innej osobie. Organ egzekucyjny mógł prowadzić egzekucje z tej ruchomości niezależnie od tego w czyim władaniu ona się znajdowała.

Zgodnie z art. 108 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 z póź. zm.) jeżeli zajęte ruchomości, nie zostały sprzedane w drodze licytacji publicznej, lub po cenie oszacowania podmiotom prowadzącym działalność handlową, lub podmiotom prowadzącym sprzedaż komisową tego rodzaju ruchomości, w drodze przetargu ofert, lub z wolnej ręki, organ egzekucyjny sprzedaje po cenie stosowanej przy skupie przedmiotów używanych lub skupie surowców wtórnych jednostkom organizacyjnym ochrony zdrowia i pomocy społecznej, placówkom oświatowym, instytucjom kultury oraz organizacjom charytatywnym, jeżeli mogą być przez te podmioty wykorzystane przy realizacji ich zadań statutowych. Jeżeli także i w ten sposób nie mogą być zbyte zajęte ruchomości, to organ egzekucyjny zobowiązany jest je sprzedać jednostkom prowadzącym skup przedmiotów używanych lub surowców wtórnych (§ 2 w/w artykułu).

Uwzględniając powyższe regulacje ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji należy stwierdzić, iż twierdzenia organów podatkowych o bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki z o.o. A były przedwczesne, a sam protokół o stanie majątkowym Spółki nie świadczy o bezskuteczności egzekucji.

Podkreślenia wymaga także fakt, iż w doktrynie prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych istnieje już ugruntowany pogląd, iż nie można przyjmować, że nieudana egzekucja tylko z części majątku (np. rachunku bankowego, z części zajętych ruchomości) lub przeprowadzona z wykorzystaniem jednego ze sposobów egzekucji wystarcza do przyjęcia bezskuteczności egzekucji jako przesłanki omawianej odpowiedzialności. Obowiązek wszczęcia i formalnego przeprowadzenia egzekucji oznacza w konsekwencji konieczność stwierdzenia jej bezskuteczności w sposób formalny zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub przepisami Kodeksu postępowania cywilnego (zob. S. Babiarz, w. "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Warszawa 2004, s. 403; B. Adamiak w. "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wrocław 2004, s. 434; A. Mariański w. "Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o. ...", Warszawa 2004, s. 178-179).

Przewidzianą w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przesłankę "bezskuteczności egzekucji" rozumieć należy jako sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Taką pewność daje zaś tylko stosowny formalny akt organu egzekucyjnego. Przedstawiona interpretacja spełnia przy tym funkcję gwarancyjną, zabezpieczającą osobę trzecią przed przedwczesnym i nieuzasadnionym orzeczeniem jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki (zob. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Ol 345/04, ZNSA 2005/1/98).

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 152 tej ustawy określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.