Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1918/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant sekretarz sądowy Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2016 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2014 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynął wniosek

A. M., dalej jako Skarżąca o stwierdzenie nadpłaty w kwocie [...] zł w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] (akt notarialny z dnia [...].07.2008 r. rep. A nr [...]). W uzasadnieniu wniosku Skarżąca wskazała, że nabycie tej nieruchomości nastąpiło umową przeniesienia własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z zobowiązania (datio in solutum - art. 453 kc), na podstawie aktu notarialnego z dnia [...].01.2008 r. rep. A [...]. W akcie notarialnym sprzedaży umieszczono zapis dotyczący obciążenia nieruchomości hipotekami wpisanymi na rzecz Banku [...] S.A. Oddział w W.. Z aktu tego wynika także, że okazano oświadczenie sporządzone przez notariusza w dniu [...].08.2008 r. rep. A nr [...], w którym Skarżąca zobowiązała się w przypadku sprzedaży ww. nieruchomości do spłaty w całości wierzytelności zabezpieczonych wpisami w dziale [...] księgi wieczystej Kw nr [...]. Zdaniem Skarżącej hipoteki stanowiące obciążenie ww. nieruchomości w dacie przeniesienia na Nią własności stanowiły jej koszty nabycia i winny być ujęte przy ustalaniu podstawy opodatkowania przy jej zbyciu. W związku z tym wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z ww. tytułu oraz o przeksięgowania ww. nadpłaty na poczet przeszłych należności. Jednocześnie z wnioskiem Skarżąca złożyła korektę zeznania PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008, wykazując kwotę do zapłaty w wysokości 0 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] marca 2015 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia w dniu [...].07.2008 r. nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], stanowiącej działkę gruntu nr ewid. [...] w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że nabycie nieruchomości nastąpiło w zamian za zwolnienie z obowiązku zwrotu pożyczki w kwocie [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. stwierdził, że nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości wydatków związanych ze spłatą kredytu zaciągniętego przez M. M., ponieważ nie są to koszty nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej u.p.d.o.f.). Organu pierwszej instancji stwierdził, iż wykazany w korekcie zeznania PIT-36, złożonej dnia [...] kwietnia 2014 r., podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości, stanowiącej działkę [...] położonej w K. przy ul. [...]w kwocie [...] zł jest należny. Wynikał on bowiem z pomniejszenia przychodu ze sprzedaży w kwocie [...] zł o kwotę [...] zł określającą , zgodnie z § 4 aktu notarialnego rep. A nr [...] z dnia [...] .01.2008 r. łączną wartość dwóch nieruchomości, tj. będącej przedmiotem sprzedaży ww. nieruchomości stanowiącej działkę [...], a także prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], stanowiącej działkę gruntu nr [...] i prawo własności znajdującego się na działce pawilonu handlowego (stanowiącego odrębną nieruchomość).

W odwołaniu z dnia [...] marca 2015 r. Skarżąca wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy i stwierdzenie nadpłaty w wysokości [...] zł. Wskazała, że aktem notarialnym z dnia [...].01.2008 r. rep. A nr [...] nabyła dwie nieruchomości od M. M.: prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oznaczoną nr ewid. [...] o powierzchni 383 m 2 i prawo własności znajdującego się na działce stanowiącej odrębna nieruchomość pawilonu handlowego położonej w P. przy ul. [...] oraz nieruchomość zabudowana stanowiącą działkę gruntu oznaczoną nr ewid. [...] o powierzchni 1500 m2 położoną we wsi K. przy ul. [...]. Ponadto wskazała, że z ww. aktu wynika jednoznacznie, iż w dacie przeniesienia prawa własności księgi wieczyste ww. nieruchomości obciążone były hipotekami. Poinformowała, że uzgodnienia Stron co do obowiązku spłaty przez Skarżącą (w przypadku sprzedaży przez Nią nieruchomości) wierzytelności zabezpieczonych wpisami w dziale [...] księgi wieczystej nr [...] znalazły odzwierciedlenie w oświadczeniu sporządzonym w dniu [...] .06.2008 r. rep. A nr [...]. Zdaniem Skarżącej wydatki związane ze spłatą kredytu zaliczają się do kosztów nabycia i spełniają wymogi art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f, ponieważ są udokumentowane, co potwierdzają dwa akty notarialne opisane powyżej. Potwierdza to również zapis w akcie zbycia nieruchomości dotyczący rozdysponowania uzyskanej kwoty ze sprzedaży. Ponadto wskazała, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w uzasadnieniu decyzji zaprzeczył swojemu wcześniejszemu stwierdzeniu, iż kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Skarżąca stwierdziła, że w protokole z czynności sprawdzających, na podstawie którego dokonała korekty zeznania z dnia [...].04.2014 r., znajduje się błąd co do odliczonych kosztów, ponieważ pożyczka w wysokości [...] zł dotyczyła dwóch nieruchomości a nie jednej, co zauważył Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w przedmiotowej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] maja 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwsze instancji. W uzasadnieniu stwierdził, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prawidłowo wskazał, że przychodem z odpłatnego zbycia wskazanej nieruchomości będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia. Uzyskanie przychodu nastąpiło w dacie zawarcia umowy sprzedaży, z tą bowiem chwilą powstał obowiązek podatkowy. Dla celów podatkowych nieistotny jest sposób zadysponowania pieniędzmi uzyskanymi ze sprzedaży przez Skarżącą i przekazanie ich części bezpośrednio bankowi w związku ze spłatą wierzytelności męża. Organ zgodził się także z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P., że skoro ustawodawca nie zdefiniował pojęcia kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) w ustawie, to należy stosować wykładnię literalną przyjmując potoczne rozumienie tego wyrażenia.

Organ odwoławczy podniósł, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości kosztem odpłatnego zbycia będą wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ słusznie zauważył, iż do takich kosztów zaliczyć należy m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, podatek od czynności cywilnoprawnych. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż wydatki, które Skarżąca poniosła w związku ze spłatą wierzytelności zabezpieczonych opisanymi w § 1 umowy sprzedaży (akt notarialny z dnia [...].07.2008 r. rep. A nr [...] hipotekami nie stanowią kosztu odpłatnego zbycia. Wydatki te nie mieszczą się również w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Organ zwrócił uwagę, iż Skarżąca podniosła w odwołaniu, że zobowiązania obciążające ww. nieruchomości były wkalkulowane w cenę nabycia, stąd wydatki związane ze spłatą kredytu zaliczają się do kosztów nabycia. Zauważył, że spłata zadłużenia nie stanowiła warunku koniecznego nabycia przedmiotowych nieruchomości i praw. Prawa własności nieruchomości zostały przeniesione na Skarżącą aktem notarialnym z dnia [...].01.2008 r. rep. A nr [...] zanim doszło do spłaty długów. Późniejsza spłata tych długów leżała już w gestii Strony jako właściciela obciążonych nieruchomości i praw i nie miała bezpośredniego związku z nabyciem. Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29.05.2012 r., sygn. akt I SA/Gd 14/12

Według organu odwoławczego wydatki poniesione przez Skarżącą jako dłużnika i związane ze spłatą kredytów zaciągniętych przez Jej męża, nie będą udokumentowanymi nakładami na tę nieruchomość, które zwiększą wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynionymi w czasie ich posiadania. Wskazał, iż spłata kredytu nastąpiła po sprzedaży nieruchomości ze środków uzyskanych w związku ze sprzedażą, co w ocenie Organu wyklucza możliwość spełnienia przez Stronę przesłanki poczynienia nakładów w czasie posiadania nieruchomości. W związku z tym argumentację wskazującą na konieczność zaliczenia do kosztów nabycia nieruchomości - wydatków związanych z hipotekami obciążającymi nieruchomość uznał za chybioną.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. odnosząc się do spostrzeżeń Skarżącej dotyczących błędu zawartego w protokole z czynności sprawdzających, polegającego na zawyżeniu kosztów związanych ze sprzedażą nieruchomości stwierdził, że są one trafne. Wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. rozliczając przychód ze sprzedaży nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] błędnie przyjął za koszt uzyskania przychodu kwotę [...] zł. Z aktu notarialnego z dnia [...].01.2008 r. rep. A nr [...] wynika, że w zamian za zwolnienie z długu wynoszącego [...] zł Skarżąca nabyła nie tylko nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, ale także prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w P. przy ul. [...] i prawo własności znajdującego się na działce pawilonu handlowego. Zdaniem Organu ponieważ w niniejszej sprawie zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia to brak jest podstaw prawnych do prowadzenia postępowania w sprawie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, iż wniosek Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w kwocie [...] zł w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] wraz z korektą zeznania PIT-36 wpłynął do Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] grudnia 2014 r. Zdaniem Organu skoro został złożony przed upływem terminu przedawnienia, nie podlegał rozpatrzeniu. W wyniku przeprowadzonego postępowania w sprawie nadpłaty, organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo odmówił stwierdzenia nadpłaty. W konsekwencji stwierdził, iż dołączona do wniosku korekta zeznania PIT-36 nie mogła zastąpić korekty złożonej w dniu [...] kwietnia 2014 r.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie, wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji oraz zasadzenie kosztów postępowania

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że wydatki związane ze spłatą przez Skarżącą wierzytelności zabezpieczonych hipotekami w umowie sprzedaży z dnia [...].07.2008 r. nie stanowią kosztu odpłatnego zbycia, podczas gdy zobowiązania obciążające przedmiotową nieruchomość wliczały się w cenę nabycia, wobec czego wydatki związane ze spłatą kredytu zaliczają się do kosztów nabycia;

2. art. 30e ust.2 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że podstawę obliczenia podatku stanowi arytmetycznie wyliczona różnica pomiędzy kwotami wskazanymi w dokumentach opisujących nabycie, a następnie zbycie nieruchomości, podczas gdy podstawa ta powinna zostać ustalona w oparciu o wszystkie okoliczności sprawy;

3. art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez:

- błędne przyjęcie wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości poprzez mechaniczne przepisanie kwoty wskazanej w dokumentach opisujących nabycie, a następnie zbycie nieruchomości, podczas gdy wartość ta powinna zostać skorygowana o wartość obciążeń nieruchomości i zaspokojonych w związku z transakcją roszczeń;

- niezastosowanie zdania drugiego tego przepisu, poprzez zaniechanie ustalenia wartości rynkowej zbytych rzeczy znacznie odbiegających od ceny, bez uzasadnionej przyczyny, podczas gdy organ powinien był skorzystać z tej procedury;

4. art. 121 oraz art. 122 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej jako O.p.) poprzez takie prowadzenie postępowania, które zmierza jedynie do uchylenia się od zwrotu stronie wnioskowanej nadpłaty podatku, w szczególności poprzez zaniechanie przeprowadzenia z urzędu dowodów popierających wniosek strony, tj. np. przesłuchanie świadków - stron badanych transakcji na okoliczność całej treści zawartego porozumienia, zbadanie realnej wartości rynkowej przedmiotu transakcji, podczas gdy organ podatkowy wyjaśniając zgodnie z zasadą prawdy materialnej okoliczności sprawy, powinien dowody takie przeprowadzić, co miało wpływ na wynik sprawy.

Według Skarżącej organ zaniechał przeprowadzenia dowodów, które mogły prowadzić do wniosków w zakresie stanu faktycznego korzystnych dla niej. Dowodami tymi mogły być w szczególności: przesłuchania Świadków - stron badanej transakcji na okoliczność całej treści zawartego porozumienia oraz zbadanie realnej wartości rynkowej przedmiotu transakcji w oparciu o art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. W ocenie Skarżącej wyniki postępowania przeprowadzonego przez organ prowadziły do absurdalnych wniosków, gdyż wątpliwości należało usunąć, a nie utrwalać w treści błędnej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do podniesionych w skardze naruszeń przepisów postępowania Sąd wskazuje, iż nie znajdują ono potwierdzenia w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody poddane następnie zostały wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, że rozumowanie organów podatkowych, uwzględnia przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organ odwoławczy poddał bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazał bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej.

Organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy z osobna, ale też we wzajemnej łączności. Odniesiono się też do wskazanych w uzasadnieniu decyzji różnic w zebranych dowodach dokonując logicznej wykładni z tego wynikających.

W kontekście powyższych uwag uznać należy, że przeprowadzone w sprawie postępowanie nie naruszało przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Stąd też, ustalony w sprawie stan faktyczny, w ocenie Sądu uznać należy za prawidłowy. Reasumując, zdaniem Sądu organ odwoławczy przeprowadził postępowanie podatkowe w sposób prawidłowy, zgodny z przepisami O.p.. O wadliwości zaskarżonej decyzji nie może w szczególności przesądzać odmienna ocena podatnika co do skutków, jakie w zakresie prawa podatkowego wywoływało zobowiązanie się przez skarżącego do spłaty wierzytelności zabezpieczonych hipoteka na zbywanej nieruchomości .

Według generalnej zasady sformułowanej w art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f, opodatkowaniu podlega dochód osoby fizycznej, będący nadwyżką sumy przychodów z danego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Źródłami przychodów mogą być z kolei stosunek służbowy, stosunek pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.), pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości oraz i innych rzeczy (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i d) u.p.d.o.f.), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f.). Z przepisu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu zbycia nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów konieczne jest ustalenie wysokości kosztu nabycia tych składników majątkowych. W ocenie Sądu za koszt nabycia w rozumieniu powyższego przepisu należy uznać tylko takie wydatki, które są ponoszone na zakup nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania gruntów (cenę nabycia) wraz ze wszystkimi kosztami niezbędnymi dla przeniesienia własności (opłaty notarialne). Istotą tej regulacji jest bowiem ścisłe powiązanie wydatków poniesionych na zakup nieruchomości (wieczystego użytkowania gruntów) z czynnością prawną skutkującą przeniesieniem ich własności. Przeprowadzony przez Dyrektora Izby Skarbowej wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. W ocenie Sądu zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności.

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę, chciałby też podkreślić, iż jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 pażdziernika 2013 r. II FSK 2860/11 w kwestii wykładni art.22 ust.3c u.p.d.o.f. zarysowały się – co wymaga podkreślenia – pewne kontrowersje w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Rozstrzygnięcie ich wymaga – uwzględnienia konieczności nie tylko ścisłej wykładni 22 ust. 6c u.p.d.o.f., ale i jego celu oraz związku z innymi uregulowaniami u.p.d.o.f. Trafnie zwrócono na to uwagę w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Po 884/11 (LEX nr 1112657). Zauważono w nim, że "ustawodawca nie odsyła [...] do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którą, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów – przez co należy rozumieć wszelkie koszty poniesione w tych celach". Jak zaznaczono następnie, "Według art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania". Sąd wyraził zarazem przekonanie, że przepisy te "powinny być wykładane ściśle. Ich analiza prowadzi do wniosku, [...] iż poniesione przez wnioskodawczynię koszty związane z kredytem bankowym zaciągniętym na nabycie nieruchomości nie stanowią kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, gdyż są to jedynie wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na ww. cele. Za taką wykładnią przepisu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. przemawia to, iż stanowi on odstępstwo od ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zatem powinien on być interpretowany ściśle". Sąd dodał również, że "Zaciągnięcie kredytu jest [...] sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny nabywanej nieruchomości a kosztem uzyskania przychodu nie są w świetle art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty spłaty kredytów zaciągniętych na sfinansowanie zakupu nieruchomości, lecz wyłącznie koszty nabycia tej nieruchomości".

Stanowisko odpowiadające przedstawionym twierdzeniom zaprezentowano wcześniej w innych orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 12 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 834/10 (LEX nr 749700) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 stycznia 2912 r., sygn. akt I SA/Sz 960/11 i 961/11 (LEX nr 1107555 i 1107556). Znalazło ono aprobatę w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego – wyrokach z dnia 8 lutego 2013 r., sygn. akt 1203/11, 15 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1299/11 oraz 20 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2218/11 (CBOSA).

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę powyżej przedstawione poglądy prawne w pełni podziela i powołuje jako własne, gdyż zapadły w bardzo zbliżonych stanach faktycznych , z ta różnicą, że kredyty(pożyczki) na nabycie nieruchomości zawierane były przez zbywcę nieruchomości (ten sam podmiot, który zbywał nieruchomość zaciągnął wcześniej kredyt/pożyczkę) na nabycie tej nieruchomości).W rozpoznawanej sprawie Skarżąca nabywając nieruchomość zobowiązała się spłacić w chwili zbycia nieruchomości ,kredyt zaciągnięty przez męża, od którego nabyła nieruchomość, domagając się zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu poniesionej z tego tytułu kwoty.

W ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącej stwierdzenia nadpłaty, bowiem wydatki na spłatę długów związanych z nieruchomością, zaciągniętych przez M. M., zabezpieczonych hipoteką na nabytej od niego nieruchomości, nie mieszczą się w pojęciu kosztów uzyskania przychodu z art.22 ust.6c u.p.d.o.f. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy słusznie organ uznał, że Stronie nie przysługiwało prawo do zaliczenia w ciężar kosztów całości wydatków poniesionych w związku ze spłatą długów związanych z nieruchomością, jako nie stanowiących kosztów nabycia nieruchomości. W konsekwencji organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że za koszty nabycia nieruchomości oraz udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntów należało uznać wyłącznie wydatki poniesione w związku z ich zakupem, z pominięciem kwot, jakie Strona zobowiązała się spłacić zbywając sporną nieruchomość w szczególności wymienione w aktach notarialnych wierzytelności zabezpieczone hipotekę ustanowiona na spornej nieruchomości.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art.19 ust.1 u.p.d.o.f poprzez zastosowanie tylko zdania pierwszego powyższego przepisu. Organy podatkowe obu instancji prawidłowo zinterpretowały wskazany przepis, z którego wynika, iż:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Trafnie więc organy podatkowe przyjęły, iż zasadą jest, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, która winna odzwierciedlać cenę rynkową na dzień zbycia. Organ podatkowy nie znajdując podstaw do kwestionowania wartości rynkowej nieruchomości nie stosował zdania drugiego powołanego przepisu bowiem nie było ku temu podstaw faktycznych.

W ocenie Sądu zarzuty pełnomocnika skarżącej formułowane w tym zakresie wynikają również z błędnego przekonania, iż organy podatkowe miały obowiązek oceniać wartość nieruchomości na chwilę jej nabycia przez Skarżącą a nie zbycia w celu zwiększenia kosztów uzyskania przychodu.

Stanowisko to jest błędne i nie znajduje oparcia w przepisach prawa. To jakie umowy cywilnoprawne zawarły strony i w jaki sposób kalkulują cenę, nie zmienia zasad określenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości zawartych w art.19 u.p.d.o.f. Ponadto prowadzenie postępowania dowodowego w zakresie w jakim podnosiła strona w skardze pozostają bez znaczenia w świetle art.22 ust. 6c u.p.d.o.f. co już Sąd wyjaśniał we wcześniejszej części uzasadnienia.

Z tych wszystkich względów Sąd uznał za bezzasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania.

Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi oddalił ją na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 t.j.).