Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 263/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2008-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2008 r. sprawy ze skargi B. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r. wraz z odsetkami 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu B. C. za zaległość podatkową Spółki z siedzibą w S. z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r. w kwocie [...] zł z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł.

Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z dnia [...] wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności B. C. za zaległości podatkowe ww. Spółki, gdyż Spółka ta nie uiściła zadeklarowanej kwoty podatku od towarów i usług w wysokości [...], wynikającej z deklaracji podatkowej złożonej za marzec 2002 r., natomiast z dokumentacji zgromadzonej w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], a następnie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. oraz - w wyniku zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową - przez Komornika Sądowego Rewiru IX przy Sądzie Rejowym w P., Komornika Sądowego Rewiru III przy Sądzie Rejonowym w S. wynika, że egzekucja prowadzona wobec Spółki, z powodu braku majątku, okazała się bezskuteczna.

Wykazując bezskuteczność egzekucji prowadzonej przez wierzycieli Spółki, organ w uzasadnieniu decyzji powołał się na następujące okoliczności:

- brak środków pieniężnych na rachunku Spółki prowadzonym przez [...] Bank przez okres 6 miesięcy, poprzedzających zajęcie rachunku bankowego wraz z informacją o wypowiedzeniu przez Spółkę umowy o prowadzeniu rachunku bankowego,

- brak możliwości ustalenia majątku ruchomego Spółki z powodu zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej pod wskazanymi adresami Spółki (zarówno w P. jak i w S.),

- umorzenie postępowania egzekucyjnego (postanowienie z dnia ...) prowadzonego przez Komornika Sądowego Rewiru IX przy Sądzie Rejonowym w P., wszczętego na wniosek wierzycieli: Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] oraz Przedsiębiorstwa Usługowo-Produkcyjnego [...], z powodu braku majątku Spółki,

- umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego Rewiru III przy Sądzie Rejonowym w S. prowadzonego z wniosku wierzyciela "M." Spółka z o.o. z powodu braku składników majątkowych zobowiązanej Spółki, podlegających egzekucji.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz fakt, że Spółka zaprzestała składania deklaracji podatkowych (ostatnią deklarację VAT-7K złożono za IV kwartał 2003 r.) i deklaracji rozliczeniowych ZUS (ostatnią deklarację złożono za czerwiec 2003 r.) i nie poinformowała właściwych organów o zmianie miejsca wykonywania działalności gospodarczej w skutek czego nieznany jest jej adres siedziby, organ uznał, iż istniały podstawy do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu Spółki.

Analogiczne postępowanie organ wszczął wobec pozostałych członków zarządu, tj. M. B., J. K. oraz M. W..

Jak wynika z dalszej części uzasadnienia, organ wskazał, iż zachodzą podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu B. C., gdyż zaległość podatkowa Spółki za marzec 2002 r. powstała w okresie, w którym B. C. pełnił funkcję wiceprezesa zarządu Spółki (od 1997 r. do 26 czerwca 2003 r.), a ponadto nie przedstawił dowodów pozwalających na wyłączenie jego odpowiedzialności, tzn. nie wskazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości Spółki, lub że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości i niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, nie wskazał też mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki.

Powołując się na ustalenia, jakich dokonano w toku postępowania, organ wskazał w uzasadnieniu decyzji, że ani w Sądzie Rejonowym w S. XXII Wydał Gospodarczy, ani też w Sądzie Rejonowym w P. XV Wydział Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych, nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, czy też wniosek o otwarcie postępowania układowego. W ocenie organu sytuacja finansowa w jakiej znajdowała się Spółka, wymagała od członka zarządu złożenia takiego wniosku. Argumentując swoje stanowisko organ powołał się na okoliczność, iż Spółka przez kolejne lata wykazywała stratę z działalności gospodarczej, a mianowicie :

- w 1998 r. w kwocie [..] zł,

- w 1999 r. w kwocie [...] zł,

- w 2001 r. w kwocie [...] zł,

- w 2002 r. w kwocie [...] zł.

Zyskiem dla Spółki zakończyły się jedynie lata 2000 ( w kwocie [...] zł oraz 2003 (w kwocie .... zł).

W ocenie organu, Spółka trwale zaprzestała spłaty swoich zobowiązań od 31 stycznia 2003 r., wobec wierzycieli, w tym Przedsiębiorstwa Usługowo-Produkcyjnego, ZUS-u (od czerwca 2002 r.), jak również posiada inne zobowiązania z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec 2003 r. w kwocie [...] zł, z tytułu podatku do towarów i usług za luty - kwiecień 2003 r. luty, kwiecień - sierpień 2004 r. na kwotę [...] zł oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. na kwotę [...] zł.

Uznając zatem, iż w sprawie zostały wyczerpane przesłanki przewidziane w art. 116 Ordynacji podatkowej do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu B. C. za zaległości Spółki, organ wydał ww. decyzję.

W odwołaniu od tej decyzji B. C. zarzucił organowi, że nie odniósł się on do dokumentów i dowodów przedłożonych przez niego w sprawie, załączonych do pisma z dnia 4 grudnia 2007 r. oraz, że organ błędnie zinterpretował wyniki finansowe Spółki. Z pisma tego wynika, iż B. C. poinformował organ podatkowy, że w dniu 26 czerwca 2003 r. dokonano sprzedaży Spółki, i że nowym jej właścicielem został M. W.. Sprzedaż ta została poprzedzona audytem finansowym, mającym na celu ocenę kondycji finansowej Spółki, na dowód czego powołał się na podjętą w dniu 20 maja 2003 r. uchwałę Zgromadzenia Wspólników Spółki o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki za rok obrachunkowy 2002 r., uchwałę o udzielenia absolutorium zarządowi oraz uchwałę dotyczącą pokrycia strat za rok 2002. W ocenie strony, na dzień sprzedaży Spółka znajdowała się w dobrej kondycji finansowej, a jej nabywca był świadomy istniejących zobowiązań. Załączone do odwołania wyniki analizy finansowej Spółki, według wyjaśnień strony, świadczą o tym, że balansowanie przez Spółkę na granicy płynności finansowej spowodowane było sytuacją gospodarczą na rynku, specyfiką firmy i poczynionymi nakładami na usprawnienie organizacji obsługi klienta oraz logistyki zakupów (wdrażanie systemu Zarządzania Jakością ISO 9001:2000 za kwotę [...] zł). Problemy Spółki spowodowane były zbyt długim okresem odzyskiwania należności od kontrahentów, co w rezultacie spowodowało niekorzystny wskaźnik zadłużenia ogólnego. Ponieważ działalność Spółki miała charakter projektowo-realizacyjny, tzn. od procesu projektowania, dostawy i uruchomienia aplikacji u klienta, do zapłaty zazwyczaj dochodziło w terminie 60 dni od wykonania usługi. Uciążliwości, jakie pojawiły się w tym okresie, były eliminowane dzięki dynamicznie rozwijającemu się działowi sprzedaży. Jednocześnie Spółka podjęła działania zmierzające do pozyskania kapitału, czego efektem była sprzedaż firmy nowemu właścicielowi, w której dotychczasowi udziałowcy zostali pracownikami. Cały majątek Spółki został przekazany nowemu właścicielowi. Powołując się na dokumenty załączone do pisma, B. C. dodał, iż sprzedano Spółkę w średnio dobrej kondycji, która po dofinansowaniu, zgodnie z ustaleniami wynikającymi z umowy sprzedaży, miała nadal prowadzić działalność w swojej branży.

W dalszej części odwołania B. C. zarzucił organowi, iż podał w zaskarżonej decyzji nieprawdziwe informacje odnośnie do braku środków finansowych na rachunku bankowym Spółki w Banku, a ponadto pominięto informację o zysku, jaki wypracowała Spółka w 2003 r. Według odwołującego się, Spółka została sprzedana w dobrej kondycji finansowej, kiedy miała możliwość zaspakajania wierzycieli, "padła jednak ofiarą grupy obsługiwanej przez kancelarię [...] z G.".

Uznając zatem, iż organ niewłaściwie ocenił zgromadzony materiał dowodowy i w sposób wybiórczy dokonał jego oceny, B. C. wniósł o umorzenie postępowania w sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. w wyniku rozpoznania odwołanie decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Według tego organu, ustalony w sprawie stan faktyczny potwierdza bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki, ze względu na to iż zarówno egzekucja administracyjna jak i sądowa zostały umorzone z powodu braku majątku Spółki. Również w odniesieniu do przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu, organ odwoławczy nie znalazł podstaw do ich uwzględnienia. Według organu, wyniki finansowe Spółki na dzień 30 maja 2003 r., wskazywały na to, iż suma zobowiązań Spółki wynosiła [...] zł i przekraczała sumę aktywów kształtujących się na poziomie [...] zł. Wyliczony na tej podstawie wskaźnik zadłużenia na poziomie 1,09, w ocenie organu, świadczył o dużym ryzyku finansowym i możliwości utraty przez Spółkę płynności finansowej. Powołując się w tej mierze na wyjaśnienia strony odwołującej się, złożone w toku postępowania, organ podniósł, iż według obowiązujących standardów w firmie, w której nie została zachwiana równowaga miedzy kapitałem obcym, a kapitałem własnym, wskaźnik ten nie powinien przekroczyć wartości 0,57. Przytaczając treść obowiązującego w tej dacie rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (t.j.: Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.), organ przyjął, iż kierując się wynikami finansowymi Spółki z daty 30 maja 2003 r., B. C. zobowiązany był do złożenia w terminie 14 dni wniosku o ogłoszenie upadłości, a ponieważ wniosku takiego nie złożył, nie wskazał również majątku z którego mogłaby być prowadzona egzekucja rozstrzygnięcie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności B. C. za zaległości Spółki jest prawidłowe.

Ponadto, organ wskazał, iż strona miała możliwość wypowiedzenia co do zgromadzonych materiałów dowodowych w sprawie, lecz z prawa tego nie skorzystała. Zdaniem organu, niezasadny jest też zarzut dochodzenia od strony całego zobowiązania Spółki, gdyż odpowiedzialność za zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r. została orzeczona również w stosunku do innego członka zarządu, tj. M.B..

Pismem z dnia 10 kwietnia 2008 r. B. C. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. W uzasadnieniu skargi B. C. powtórzył zarzut pominięcia przy ocenie materiału dowodowego dokumentów dołączonych do pism z dnia 4 grudnia 2007 r. oraz z dnia 28 grudnia 2008 r., nadesłanych w toku postępowania, a mających świadczyć o tym, iż strona nie była zobowiązana do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki. Jednocześnie skarżący wyjaśnił, iż po sprzedaży udziałów w Spółce krótko był jej pracownikiem, a następnie został zwolniony i otrzymywał zasiłek dla bezrobotnych. Nie posiada żadnego majątku, gdyż wszystkie zyski osiągnięte z działalności Spółki, były lokowane w rozwój firmy. W wyniku sprzedaży udziałów, majątek Spółki przeszedł w ręce jej nabywcy. Dodatkowo, skarżący wskazał, iż Spółka posiadała co prawda zadłużenie w podatku od towarów i usług, ale zaległości te zostały objęte restrukturyzacją i Spółka płaciła w "tym okresie" niewielkie raty.

Powołując się na zły stan zdrowia i liczne schorzenia, skarżący wniósł o umorzenie postępowania w sprawie.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wskazał, że skarżący dotychczas nie podnosił okoliczności prowadzenia w Spółce restrukturyzacji oraz wyjaśnił, że postępowanie restrukturyzacyjne zostało umorzone decyzją z dnia 30 kwietnia 2004 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki

w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Do odpowiedzialności podatkowej skarżącego B. C., jak prawidłowo ustaliły to organy podatkowe obu instancji, znajduje zastosowanie przepis art. 116 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., tj. przed wejściem w życie nowelizacji Ordynacji podatkowej, dokonanej ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Zgodnie bowiem z przepisem art. 21 powołanej ustawy, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie nowelizacji.

Stosownie do treści przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków.

W ocenie Sądu, trafne jest stanowisko organów podatkowych sprowadzające się do konkluzji, że spełnione zostały pozytywne przesłanki, uzasadniające solidarną odpowiedzialność prezesa zarządu Spółki za zaległość podatkową Spółki w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r.

Niewątpliwe jest, co wynika z załączonego do akt postępowania wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego, że skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki od dnia jej założenia, tj. od dnia 17 marca 1997 r. do 26 czerwca 2003 r. Okres pełnienia obowiązków członka zarządu przez skarżącego obejmował czas, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, określone w doręczonej Spółce decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...], które następnie przekształciło się w zaległość podatkową i, które stało się elementem kwoty, w odniesieniu do której orzeczona została odpowiedzialność podatkowa B. C..

Organy podatkowe prawidłowo wykazały także, że egzekucja zaległości podatkowych w stosunku do Spółki okazała się bezskuteczna. Potwierdzają to przywołane przez organy podatkowe postanowienia Komornika Sądowego Rewiru IX przy Sądzie Rejonowym w P. z dnia [...] oraz z dnia [...]., a także postanowienie Komornika Sądowego Rewiru III przy Sądzie Rejonowym w S. o umorzeniu postępowań egzekucyjnych, z uwagi na brak składników majątkowych zobowiązanego podlegających egzekucji. Jako przyczynę umorzenia postępowania egzekucyjnego, organy podatkowe wskazały bezskuteczność zastosowanych środków egzekucyjnych w postaci zajęcia rachunku bankowego Spółki w Banku. W szczególności, organy wskazały, że w okresie 6 miesięcy od zajęcia nie zarejestrowano obrotów na rachunku bankowym, który ponadto był w trakcie wypowiedzenia umowy o jego prowadzenie. Egzekucja wobec majątku Spółki okazała się bezskuteczna, gdyż pomimo czynności podjętych przez komornika sądowego, jak i w późniejszym okresie, po przeniesieniu siedziby Spółki do S. - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S., nie udało się ustalić mienia Spółki, z tego względu, iż Spółka nie prowadziła działalności pod wskazanymi adresami.

Prawidłowo zatem organy podatkowe przyjęły, że skoro zaległość podatkowa powstała w okresie, w którym B. C. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki, a egzekucja prowadzona wobec majątku Spółki była bezskuteczna, to zaistniały pozytywne przesłanki wskazane w art. 116 Ordynacji podatkowej.

Natomiast, w kwestii nieuwzględnienia przez organy podatkowe, podnoszonych przez skarżącego, okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność, o których mowa jest w przepisie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości /postępowanie układowe/ albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z winy członka zarządu lub wskazanie mienia, z którego egzekucja jest możliwa), należy uznać, iż w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy nie wyjaśnił w sposób niewątpliwy w zaskarżonej decyzji, że zaistniały przesłanki uzasadniające złożenie przez B. C. we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub wszczęcie postępowania układowego.

Według Sądu, właściwy czas na zgłoszenie odpowiednich wniosków, w rozumieniu art. 116 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to okres, w którym - zgodnie z obowiązującymi przepisami - istnieje obowiązek zgłoszenia takiego wniosku. W rozpatrywanym okresie (do 26 czerwca 2003 r.) obowiązywał przepis art. 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (t. j.: Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) stanowiący, że przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (§1). Reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2 jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1 (§2). Terminy określone w § 1 i § 2 nie biegną, a jeżeli rozpoczęły bieg, ulegają zawieszeniu, gdy przedsiębiorca złożył podanie o otwarcie postępowania układowego (§3).

Tak więc, czas właściwy na zgłoszenie wniosku o upadłość następuje z momentem, kiedy wartość zobowiązań spółki przekracza wartość jej majątku (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1287/05, w którym Sąd wyraził pogląd, że rygor art. 5 §1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady prawa upadłościowego, tj. ochrony praw wierzycieli i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej).

W tej sprawie, organy stwierdziły, że co najmniej z dniem 31 stycznia 2003 r. posiadany przez Spółkę majątek nie wystarczał na zaspokojenie długów, tymczasem okoliczność trwałego zaprzestania płacenia przez Spółkę długów nie została dostatecznie wyjaśniona w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu decyzji wskazano przede wszystkim na zadłużenie Spółki, jakie powstało w okresach późniejszych, tj. w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec 2003 r. w kwocie [...] zł, z tytułu podatku od towarów i usług za luty - kwiecień 2003 r. oraz luty, kwiecień - sierpień 2004 r. na kwotę [...] zł i w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. na kwotę [...] zł, które to zadłużenie nie mogło mieć wpływu na ocenę kondycji finansowej Spółki w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu Spółki przez skarżącego, gdyż w większości powstały po tym czasie. Tak więc, ta okoliczność wskazuje, że organ ten nie wykazał, by w dacie 31 stycznia 2003 r. zaistniała konieczność wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki w sytuacji, gdy skarżący taki argument podnosił.

Ponadto, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ powołał się na okoliczność istnienia zadłużenia Spółki wobec Przedsiębiorstwa Usługowo-Produkcyjnego na kwotę [...] zł oraz wobec M. spółki z o.o. i wywiódł z tego wniosek o istnieniu podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Jednakże, według Sądu, tak wyprowadzony przez organ wniosek był nieuprawniony i przedwczesny, gdyż organ ten w ogóle nie odniósł się do złożonych w piśmie z dnia 28 grudnia 2007 r. wyjaśnień strony, z których wynika, iż firma K. wdrażała w Spółce System Zarządzenia Jakością ISO 9001:2000 i, że pierwsza faktura została zrealizowana. Według wyjaśnień B. C., pozostała część należności nie została uiszczona, gdyż była sporna co do wielkości refundacji kosztów wdrożenia systemu. Natomiast należność przysługująca spółce M. obejmowała wynagrodzenie za miesiące czerwiec i lipiec 2003 r. z tytułu prowadzenia rachunkowości skarżącej Spółki, a wezwanie do zapłaty zostało skierowane do Spółki w dniu 11 lipca 2003 r., tj. po zaprzestaniu przez skarżącego wykonywania funkcji członka zarządu skarżącej Spółki.

Według Sądu, niewątpliwe trudności z regulowaniem przez Spółkę bieżących zobowiązań mogły mieć istotne znaczenie w sprawie, pod warunkiem, że organ dokonałby analizy finansowej Spółki i stwierdził, że Spółka była w zapaści finansowej w czasie, gdy skarżący nią zarządzał i, która to okoliczność powodowała powstawanie kolejnych zobowiązań. Tymczasem, organ odwoławczy, pomimo tego, iż dysponował analizą ekonomiczną Spółki i oceną finansową płynności finansowej, jaka została przeprowadzona w ramach audytu w Spółce, jeszcze przed sprzedażą przez B. C. udziałów i zaprzestania zarządzania nią, a która to analiza została dołączona do pisma wniesionego przez skarżącego w dniu 4 grudnia 2007 r., nie odniósł się do tych dowodów, ani też wniosków zawartych w tej analizie. A, należy przypomnieć, iż B. C. w piśmie tym wskazał, że załączone wyniki analizy finansowej Spółki, świadczą o tym, iż balansowanie przez Spółkę na granicy płynności finansowej spowodowane było sytuacją gospodarczą na rynku, specyfiką firmy i poczynionymi nakładami na usprawnienie organizacji obsługi klienta oraz logistyki zakupów (wdrażanie systemu Zarządzania Jakością ISO 9001:2000 za kwotę [...] zł). Problemy Spółki spowodowane były zbyt długim okresem odzyskiwania należności od kontrahentów, co w rezultacie spowodowało niekorzystny wskaźnik zadłużenia ogólnego. Jednak, ponieważ działalność Spółki miała charakter projektowo-realizacyjny, tzn. od procesu projektowania, dostawy i uruchomienia aplikacji u klienta, do zapłaty zazwyczaj dochodziło w terminie 60 dni od wykonania usługi. Natomiast uciążliwości, jakie pojawiły się w tym okresie, były eliminowane dzięki dynamicznie rozwijającemu się działowi sprzedaży.

Wobec takich dowodów i argumentów strony, obowiązkiem organu odwoławczego było przeanalizowanie wyników finansowych Spółki celem wyjaśnienia, czy B. C. miał obowiązek wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie Spółki lub zawarcie układu.

Organ ten, dysponując bilansami Spółki nie dokonał szczegółowej analizy sytuacji finansowej Spółki, jednostronnie i wybiórczo podkreślając w decyzji tylko te okresy, które zakończyły się dla Spółki stratą. Tymczasem, z materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania w postaci deklaracji podatkowych i bilansów wynika, iż sytuacja ta była zmienna, gdyż w 2000 r. Spółka osiągnęła zysk w kwocie [...] zł, w 2001 roku stratę z działalności w kwocie [...] zł, w roku 2002 r. stratę w kwocie [...] zł, natomiast rok 2003 Spółka zakończyła zyskiem w kwocie [...] zł, dlatego też, według Sądu, nie jest wystarczający argument, iż na dzień 30 maja 2003 r. suma zobowiązań Spółki wynosiła [...] zł i przekraczała sumę aktywów, która kształtowała się na poziomie [...] zł, oraz że wskaźnik zadłużenia wyniósł 1,09. Nie przeprowadzając w tym zakresie żadnej, własnej analizy, organ ten zacytował jedynie jedno ze stwierdzeń zawartych w objaśnieniach dołączonych do przedłożonych przez stronę skarżącą dokumentów (z audytu Spółki), iż "wskaźnik taki świadczy o dużym ryzyku finansowym, informuje jednocześnie, że przedsiębiorstwo może utracić zdolność do zwrotu długów". Z dalszej jednak części objaśnień, a pominiętych przez organ, wynika zaś, iż wskaźnik bieżącej płynności finansowej kształtował się Spółce na poziomie 1,5 i mieścił się w zadawalającym przedziale 1,2 -2,0. Podobnie, wskaźnik szybkiej spłaty zobowiązań wynoszący 1,0 uznany został za satysfakcjonujący i świadczący o tym, że Spółka może szybko sprostać bieżącym zobowiązaniom.

Również, organ odwoławczy nie wziął pod uwagę tej okoliczności, że Spółka była średnim przedsiębiorstwem, a brak płynności finansowej przedsiębiorców w latach 2000 - 2002 był dość powszechny. Jak wynika ze sprawozdania zarządu Spółki z dnia 12 maja 2003 r., Spółka nie wypracowała w 2002 r. zysku z powodu ogólnej zapaści na rynku, zaplanowanego przerobu usług w branży automatyki przemysłowej oraz sprzedaży produktów firmy [...] , której była dystrybutorem. Jednak, Spółka podjęła działania w celu poprawy płynności finansowej m.in. poprzez działania marketingowe, sprzedaż przez internet, usprawnienia działu sprzedaży i logistyki, jak również - w efekcie końcowym - pozyskania kapitału w postaci nowego udziałowca.

Ponadto, aczkolwiek skarżący w toku prowadzonego postępowania nie podnosił okoliczności prowadzenia wobec Spółki postępowania restrukturyzacyjnego w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług, co uczynił dopiero w skardze, to jednak okoliczność ta powinna była być znana organom podatkowym z urzędu i uwzględniona w rozważaniach co do kondycji finansowej Spółki i konieczności zgłoszenia wniosku o upadłość, gdyż z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 8 maja 2008 r. wynika, iż w dniu 6 grudnia 2002 r. wydano decyzję o warunkach restrukturyzacji jednocześnie rozkładając opłatę restrukturyzacyjną na 3 raty, które podatnik uiścił, a ponadto, na wniosek Spółki wydano w dniu 30 sierpnia 2002 r. decyzję ratalną rozkładając zaległość na 2 raty płatne do 30 września i 30 października 2002 r., zaś w dniu 30 kwietnia 2004 r., kiedy skarżący nie był już w zarządzie Spółki, umorzono postępowanie restrukturyzacyjne.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, uznać należało za uzasadnione zarzuty skarżącego co do pominięcia dowodów i argumentów świadczących o tym, że Spółka w dniu sprzedaży przez niego udziałów i zaprzestania zarządzania nią była w dobrej kondycji finansowej i, że nie było postaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czy zawarcie układu.

Wprawdzie, w postępowaniu mającym za przedmiot orzeczenie odpowiedzialności członka zarządu, na podstawie przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, ciężar dowodu uwolnienia się od odpowiedzialności spoczywa na tym członku, to jednak nie oznacza to, że organy podatkowe zwolnione są z obowiązku dowodzenia wynikającego z przepisów postępowania podatkowego określonych w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Przepisy te stanowią, że w toku prowadzonego postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122) oraz zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 §1), którym to wymogom organ odwoławczy nie sprostał.

Wobec tego, na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzec należało o jej uchyleniu. Na podstawie zaś przepisu art. 152 tej ustawy stwierdzono, że nie podlega ta decyzja wykonaniu.

W toku dalszego postępowania organ odwoławczy przeanalizuje w sposób kompleksowy, a nie wybiórczy, przedstawione przez skarżącego dokumenty dotyczące kondycji finansowej Spółki oraz załączy do akt sprawy i oceni dokumenty dotyczące postępowania restrukturyzacyjnego w celu ustalenia, w jakiej dacie i, czy w ogóle istniała konieczność wystąpienia przez zarząd Spółki z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub zawarcie układu.