Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1301/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan /spr./ Sędziowie as.sąd. WSA Karol Pawlicki as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 września 2006 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości Przedsiębiorstwa A w upadłości w P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet należności głównej i odsetek I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta z dnia [...] o nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 175,- złotych /słownie: sto siedemdziesiąt pięć złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonych postanowień do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ M.Jaśniewicz /-/ G.Gorzan /-/ K.Pawlicki


UZASADNIENIE

I SA/Po 1301/05

UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] 05.2004r. Sąd Rejonowy w P. ogłosił upadłość dłużnika Przedsiębiorstwa A w celu likwidacji majątku dłużnika.

W dniu [...] 02.2005r. syndyk masy upadłości dokonał wpłaty kwoty [...] zł tytułem podatku od nieruchomości od osób prawnych za miesiąc grudzień 2004r. Prezydent Miasta postanowieniem z dnia [...] zarachował powyższą wpłatę na podstawie art.53 § 1 i art.55 § 2 Ordynacji podatkowej co do kwoty [...] zł na należność główną oraz kwoty [...] zł na odsetki.

W zażaleniu na powyższe postanowienie syndyk masy upadłości, wnosząc o jego uchylenie, zarzucił nieuwzględnienie jego dyspozycji wyrażonej przy wpłacie należności co do rodzaju zaspokajanej należności i przez to naruszenie art.342 Prawa upadłościowego i naprawczego. W ocenie syndyka naliczanie odsetek od zaległości powstałych po ogłoszeniu upadłości jest dopuszczalne, ale ich zaspokojenie przez wierzyciela z pominięciem kolejności określonej w powyższym przepisie prawa upadłościowego stanowi naruszenie tego przepisu. Żalący powołał się na wyrok SN z dnia 5.07.2002r. – III CZP 43/02, w którym wskazano, że wierzytelności ZUS dotyczące okresu po ogłoszeniu upadłości w fazie ich zaspokajania poddane winny być zasadom prawa upadłościowego, a nie regułom Ordynacji podatkowej, jak również na argumentację Feliksa Zedlera i Andrzeja Jakubowskiego – Komentarz "Prawo upadłościowe i naprawcze" Zakamycze 2003, str.855, potwierdzającą powyższe stanowisko. Skoro przepisy prawa upadłościowego stanowią w stosunku do Ordynacji podatkowej lex specialis, to w oparciu o nie wpłacona należność winna być zaliczona w całości na należność główną, zgodnie z dyspozycją syndyka masy upadłości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w postanowieniu z dnia [...] utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.

Organ odwoławczy powołał się na przepisy art.53 §1 i art.55 §2 Ordynacji podatkowej, uznając, iż te przepisy mają zastosowanie w sprawie. W ocenie tego organu przewidziany w art.342 Prawa upadłościowego i naprawczego porządek zaspokajania wierzytelności należnych od upadłego dotyczy jedynie tych, które mogą być pokryte z masy upadłości. Nie dotyczy on natomiast bieżących zobowiązań, które są związane z działalnością prowadzoną przez syndyka i są regulowane na bieżąco, jako wydatki postępowania upadłościowego.

Koncepcja zaprezentowana przez skarżącego syndyka wyznaczałaby koniec biegu odsetek za zwłokę, czego rezultatem byłoby uprzywilejowanie upadłego w porównaniu z innymi podatnikami.

W skardze na powyższe postanowienie syndyk masy upadłości, wnosząc o jego uchylenie wraz z postanowieniem organu I instancji i zasądzeniu zwrotu kosztów postępowania sądowego zarzucił naruszenie prawa, mianowicie art.342 Prawa upadłościowego i naprawczego, określającego kolejność zaspokajania należności z masy upadłości. Nadto skarżący wskazał argumenty przytoczone w zażaleniu oraz powołał się na stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wyrażone w wyroku z dnia 24.05.2005r. sygn. akt I SA/Po 1512/03 i w orzeczeniach Dyrektora Izby Skarbowej wydanych w identycznym do rozpoznawanego stanie faktycznym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, wskazując na powody podane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie jest bezsporny. Nie może budzić także żadnej wątpliwości, że ogłoszenie upadłości Przedsiębiorstwa A nastąpiło w celu likwidacji jego majątku w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 28.02.2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz.535 ze zm.) – dalej określaną prawem upadłościowym.

W postępowaniu upadłościowym obejmującym likwidację majątku upadłego majątek ten jest przeznaczony na zaspokojenie wierzycieli. Majątek upadłego jest masą upadłości (art.61 prawa upadłościowego), zaś fundusze masy upadłości obejmują w zasadzie wszystkie środki pieniężne pochodzące z wszelkich tytułów prawnych związanych ze składnikami masy upadłości, których źródłem jest masa upadłości. Podlegają one podziałowi w celu zaspokojenia zarówno wierzycieli upadłościowych, tzn. tych, których wierzytelności powstały przed ogłoszeniem upadłości dłużnika, jak i wierzytelności powstałych po ogłoszeniu upadłości, tzn. wierzytelności w stosunku do masy upadłości.

Zważywszy na wskazany wyżej cel postępowania upadłościowego, jak również równy status wierzycieli upadłego, znaczenia nabiera sposób rozdziału funduszy masy upadłości, a w szczególności kolejność zaspokajania roszczeń przez syndyka masy upadłości z funduszy masy. Zagadnienie to reguluje art.342 §1 prawa upadłościowego, wyczerpująco wymieniając zarówno rodzaj należności podlegający zaspokojeniu z masy upadłości, jak i kategorię ich zaspokojenia, obrazującą kolejność ich zaspokojenia.

W przypadku upadłości obejmującej likwidację masy podatki i inne daniny publiczne należne za okres po ogłoszeniu upadłości stanowią koszty postępowania upadłościowego, zaliczane do uprzywilejowanej kategorii I (art.230 ust.3 pkt 4 w zw. z art.342 ust.1 pkt 1 prawa upadłościowego). Wydatki z tego tytułu powstają bowiem w czasie gdy syndyk dokonuje czynności prowadzących do likwidacji masy upadłości i ich zaspokojenie następuje w pierwszej kolejności, w trybie określonym w art.343 prawa upadłościowego, czyli w miarę wpływania potrzebnych sum do masy. Podatki natomiast i inne daniny publiczne powstałe przed ogłoszeniem upadłości zaliczone są do kategorii II.

Dla odsetek, w tym odsetek od wszelkich wierzytelności zaliczonych do kategorii I przewidziano kolejność zaspokojenia w kategorii IV, ponieważ przepis art.342 ust.1 pkt 1 prawa upadłościowego nie wymienia odsetek, jako podlegających zaspokojeniu łącznie z wierzytelnościami kategorii I.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy możliwości zarachowania przez wierzyciela upadłego wpłaty dokonanej przez syndyka na zaspokojenie wierzytelności podatkowej upadłego, powstałej po ogłoszeniu upadłości, w części na poczet odsetek od tej zaległości podatkowej. Organy podatkowe dają prymat w tym przedmiocie przepisom Ordynacji podatkowej (art.53 §1 i art.55 §2 Ordynacji podatkowej), natomiast syndyk masy upadłości wskazuje na przepisy prawa upadłościowego, jako przepisy szczególne regulujące sposób zaspokojenia wierzycieli upadłego. W myśl zasady bowiem wyrażonej w art.344 prawa upadłościowego jeżeli suma do podziału nie wystarcza na zaspokojenie w całości wszystkich należności, te z dalszej kategorii zaspokaja się dopiero po zaspokojeniu w całości należności poprzedzającej kategorii, a gdy majątek nie wystarcza na zaspokojenie w całości wszystkich należności tej samej kategorii, należności te zaspokaja się stosunkowo do wysokości każdej z nich.

W orzecznictwie sądów administracyjnych za utrwalony należy uznać reprezentowany pogląd, że w stanie prawnym obowiązującym pod Rządem Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 1934r. Prawo upadłościowe (t.jedn. Dz.U. z 1991r. Nr 118, poz.512 ze zm.) przepisy tego prawa mają charakter szczególny w stosunku do przepisów Ordynacji podatkowej. W związku z tym podatki związane z czynnościami syndyka są uprzywilejowane z racji ich zaliczenia do kategorii I i z racji istoty postępowania upadłościowego nie jest dopuszczalne ich dalsze uprzywilejowanie przez stosowanie do wpłat syndyka na ich pokrycie zarachowania wg reguł Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z 24.10.2002r. I SA/Gd 2176/01, wyrok NSA z 25.07.2002r. III SA 84/01, wyrok NSA z 11.03.2005r. FSK 211/04). W wyroku Sądu Najwyższego z 21.05.2002r. – III RN 67/01 wyrażono pogląd, że należności podatkowe powstałe po wszczęciu postępowania upadłościowego przedsiębiorcy nie mają specjalnego statusu, który pozwalałby na ich przymusowe ściągnięcie w trybie postępowania upadłościowego niezależnie od reguł dotyczących tzw. kolejności zaspokojenia, ustalonych w prawie upadłościowym, natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30.06.2004r. – FSK 213/04 zawarł tezę, iż po ogłoszeniu upadłości organy podatkowe tracą uprawnienia do korzystania z zasad rozliczania nadpłaty na poczet zaległości podatkowych w trybie określonym w art.75 Ordynacji podatkowej, gdyż przepisy Prawa upadłościowego odnoszące się do kolejności zaspokajania wierzycieli z masy mają charakter lex specialis w stosunku do ustawy podatkowej o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.

Wprawdzie przedstawione wyżej orzecznictwo sądowe odnosi się do Prawa upadłościowego z 1934r., jednak w ocenie sądu rozpoznającego niniejszą sprawę regulacje zawarte w prawie upadłościowym i naprawczym z 2003r., przedstawione na wstępie rozważań, nie uzasadniają odmiennego wnioskowania.

Syndyk masy upadłości w celu likwidacji majątku upadłego w postępowaniu upadłościowym, wpłacając określone kwoty na pokrycie zaległości podatkowych powstałych po ogłoszeniu upadłości, wskazuje kolejność zaspokojenia wg reguł przewidzianych w prawie upadłościowym. Organ podatkowy dokonujący zaliczenia nie może stosować reguł odmiennych, przewidzianych w przepisach Ordynacji podatkowej dla niego korzystniejszych, mających w stosunku do prawa upadłościowego charakter ogólny. Zasadą jest, że w zakresie uregulowanym w przepisach szczególnych – lex specialis- przepisy te eliminują, jako wyłącznie właściwe przepisy ogólne. Dlatego też za niedopuszczalne należało uznać zaliczenie przez organ podatkowy wpłaconej przez syndyka kwoty częściowo na odsetki, wbrew kategorii zaspokojenia wierzytelności, których kolejność jest określona w art.342 §1 prawa upadłościowego.

Z wyżej przedstawionych powodów na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. "a", art.135, art.152 i art.200 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku.

/-/ M.Jaśniewicz /-/ G.Gorzan /-/ K.Pawlicki

L.Sz.