Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 679/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 116, art. 122, art. 187, art. 191, art. 52, art. 21
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 11
journal: Dz.U. 2019 poz 498
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z [...] grudnia 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor IAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik US") z [...] lipca 2019r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego R. S. jako prezesa zarządu A. sp. z o.o. ("Spółka") wraz ze Spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r.

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Postanowieniem z [...] marca 2019r. (doręczonym 1 kwietnia 2019r.) Naczelnik US wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r., odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

Po przeprowadzeniu postępowania, decyzją z [...] lipca 2019r. Naczelnik US orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego wraz ze Spółką za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. w kwocie 452.497,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 168.127,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 35.058,23 zł.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący zarzucił:

I. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 122, art. 187 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze zm.; dalej "O.p."), poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niewystarczające rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz dokonanie jego pobieżnej i dowolnej oceny, co doprowadziło do ustalenia błędnego stanu faktycznego, polegającego na uznaniu, że zachodzą przesłanki uzasadniające orzeczenie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako prezesa zarządu Spółki solidarnie ze Spółką za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r., odsetki za zwłokę od ww. zaległości oraz koszty egzekucyjne, pomimo że w toku prowadzonego postępowania:

a. organy nie wykazały, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna,

b. nie zachodziły przesłanki do wniesienia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, bowiem stan finansowy Spółki w 2014r. nie spełniał przesłanek do wystąpienia z takim wnioskiem;

2. art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, że z zebranego przez organy podatkowe materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełniący funkcję prezesa zarządu nie dochował należytej staranności w dbaniu o interesy Spółki i Skarbu Państwa, gdyż nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we "właściwym czasie", pomimo zaniechania pozyskania i włączenia w poczet materiału dowodowego dokumentów finansowych Spółki, które to dopiero dokumenty pozwalałyby na ocenę sytuacji finansowej Spółki, a co za tym idzie prawidłowe ustalenie ewentualnej daty spełnienia przesłanek skutkujących potrzebą złożenia takiego wniosku;

3. art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., poprzez niewłaściwe uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia, przejawiające się w niewskazaniu faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, przez co uzasadnienie decyzji uznać należy za wadliwe;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego:

1. art. 116 § 1, § 2 w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4 oraz art. 108 § 1 O.p., poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku uznania, że zostały spełnione przesłanki stanowiące podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako prezesa zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz odsetki za zwłokę od tychże zaległości;

2. art. 116 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 10, art. 11 ust. 1 i 2 art. 20 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku przyjęcia, że istniały wszystkie przesłanki pozwalające na stwierdzenie odpowiedzialności solidarnej Skarżącego, w szczególności poprzez błędne przyjęcie, iż w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółka znajdowała się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości;

3. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. poprzez uznanie, że Skarżący miał obowiązek zgłosić we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości, podczas gdy w ocenie Skarżącego nie zaistniały przesłanki do zgłoszenia takiego wniosku, tj. Spółka nie mogła być uznana za niewypłacalną w rozumieniu wskazanego przepisu;

4. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że stan niewypłacalności Spółki zaistniał już w sierpniu 2013r., tj. w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu, podczas gdy w postępowaniu nie ustalono w jakim terminie Skarżący powinien złożyć ewentualny wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, aby uwolnić się od odpowiedzialności za jej zobowiązania.

Mając na uwadze powołane zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie skarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie skarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu odwołania Skarżący wskazał, że organ I instancji przed wydaniem przedmiotowej decyzji, zobowiązany był do szczegółowej analizy płynności finansowej Spółki, jej zdolności płatniczej w spornym okresie, realizacji zobowiązań płatniczych, albowiem w stanie faktycznym sprawy, tylko w oparciu o art. 11 ust. 2 P.u.n. (a nie art. 11 ust. 1 P.u.n.), można było ewentualnie uznać, że Spółka w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu znajduje się w stanie niewypłacalności, poprzez odwołanie się do wartości majątku Spółki jako jednego z elementów właściwego do ustalenia takiej niewypłacalności.

Skarżący wskazał, że w niniejszej sprawie, w stosunku do Spółki, nie można mówić o niewypłacalności rozumianej jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań. Organ nie wykazał, że Spółka w 2014r. nie realizowała wszystkich swoich wymagalnych zobowiązań, czy to zobowiązań podatkowych, bądź też innych należności. Ponadto podniósł, że Skarżący wskazywał kilkukrotnie, jak również zauważa to organ w wydanej decyzji, iż dokumenty finansowe, dotyczące majątku Spółki zostały zabezpieczone przez Prokuraturę Regionalną w S.. Pomimo powyższego, organ nie zwrócił się do Prokuratury celem udostępnienia dokumentacji finansowo-księgowej Spółki i ustalenia składników majątku, które mogłyby podlegać egzekucji. Zatem, w ocenie Skarżącego, brak jest podstaw do orzekania o jego odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, bowiem nie wykazano również, że egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna.

Wskazaną na wstępie decyzją z [...] grudnia 2019r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika US.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zaległość podatkowa Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. powstała w wyniku nieuiszczenia w pełnej wysokości podatku wynikającego z deklaracji VAT-7 złożonych przez Spółkę w Urzędzie Skarbowym W..

W związku z ww. zaległościami Naczelnik US wystawił tytuły wykonawcze:

- nr [...] z dnia 26 marca 2015r. obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za wrzesień 2014r.,

- nr [...] z dnia 26 marca 2015r. obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za październik 2014r.

Odpisy ww. tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunku bankowego odebrane zostały przez Spółkę w dniu 27 kwietnia 2015r. Zatem egzekucja administracyjna prowadzona wobec majątku Spółki została wszczęta w dniu 27 kwietnia 2015r., tj. z dniem doręczenia Spółce odpisów tytułów wykonawczych. Postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległość Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. zostało wszczęte przez Naczelnika US w dniu 1 kwietnia 2019r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z [...] marca 2019r. Zestawienie ww. dat dowodzi, że w rozpatrywanej sprawie warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z art. 108 § 3 O.p. został spełniony, stąd zasadnym jest rozpatrzenie sprawy pod kątem przesłanek wynikających z art. 116 § 1 i § 2 O.p.

W ocenie Dyrektora IAS zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że Naczelnik US prawidłowo wykazał, iż spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności, tj. bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki oraz pełnienie przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu tej Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r.

W myśl art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") podatnicy tego podatku są zobowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Zgodnie z powyższymi regulacjami termin zapłaty przez Spółkę podatku od towarów i usług za wrzesień 2014r, przypadał w dniu 27 października 2014r., a za październik 2014r. - w dniu [...] listopada 2014r.

Zgodnie z pełnym odpisem z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr KRS [...] , wg stanu na dzień 9 lipca 2019r., Skarżący został wpisany do rejestru w dniu 18 sierpnia 2011r. i figuruje w nim jako prezes zarządu Spółki do dnia wydania ww. odpisu, a zarząd w tym czasie jest jednoosobowy.

Zestawienie ww. dat bezspornie wskazuje, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki, w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. Powyższych ustaleń Skarżący nie kwestionuje.

Z uwagi na powyższe organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie wykazano, iż wypełniona została przesłanka wyrażona w art. 116 § 2 O.p., tj. pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki w terminie płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadził wobec Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...] , [...] i [...] wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. oraz tytułów wykonawczych nr: [...] wystawionych w dniu 8 grudnia 2015r. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W..

W dniu 23 kwietnia 2015r. na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...] i [...] sporządzone w trybie art. 80 § 1 u.p.e.a. zostały zawiadomienia wystosowane do [...] Bank S.A., [...] Bank S.A. i Banku [...] S.A. oraz zawiadomienie sporządzone w trybie art. 96j § 1 u.p.e.a. wystosowane do A.(2) sp. z o.o., jednocześnie skierowano egzemplarz do Sądu Rejonowego dla [...] W. [...] Wydział Gospodarczy KRS.

Postanowieniem z [...] maja 2015r., sygn. akt Wa [...] Sąd Rejonowy dla [...] W. złożył zawiadomienie do akt rejestrowych uczestnika A.(2) sp. z o.o.

W dniu 22 czerwca 2015r. pracownik organu egzekucyjnego udał się do siedziby dłużnika nie zastając nikogo pod adresem, gdyż lokal był zamknięty. Według informacji uzyskanych w administracji I. sp. z o.o. zarządzający budynkiem, gdzie mieści się siedziba dłużnika, podmiot ten nie przebywa pod tym adresem oraz jest poszukiwany przez inne organy państwowe.

Zawiadomieniem z 23 czerwca 2015r. sporządzonym w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. zajęto w [...] Urzędzie Skarbowym w W. kwoty należne dłużnikowi z tytułu zwrotu/nadpłaty na poczet tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. Powyższe zawiadomienie wraz z wezwaniem z 23 czerwca 2015r. sporządzonym w trybie art. 36 u.p.e.a. przesłane zostało na adres siedziby Spółki, która odebrała je w dniu 25 czerwca 2015r.

Dodatkowo w dniu 23 czerwca 2015r. wystosowane zostały dwa wezwania sporządzone w trybie art. 36 u.p.e.a. kierowane do prezesa zarządu Spółki - Skarżącego. Przesyłki mimo dwukrotnego awizowania nie zostały podjęte przez adresata. Ww. wezwania miały na celu ustalenie majątku zobowiązanej Spółki.

W dniu 26 czerwca 2015r. pracownik organu egzekucyjnego skontaktował się telefonicznie ze Skarżącym celem ustalenia terminu spotkania. Skarżący odmówił przybycia do siedziby urzędu po czym się rozłączył.

Z uwagi na niemożność podjęcia dalszych czynności egzekucyjnych oraz zachodzące zbiegi do rachunków bankowych, na których występuje brak środków, w dniu 29 czerwca 2015r. wystosowany został wniosek do Sądu Rejonowego dla [...] W. [...] Wydział Gospodarczy KRS: [...] o wpis zaległości podatkowych Spółki.

W dniu 17 lipca 2015r. do urzędu wpłynęły trzy pisma będące odpowiedziami na ww. wezwanie. W jednym Skarżący poinformował organ egzekucyjny, że dokumenty finansowo-księgowe zabezpieczone zostały postanowieniem Prokuratora Prokuratury Okręgowej w G., w związku z czym nie ma możliwości wskazania majątku Spółki. Drugie zatytułowane "zgłoszenie udziału w sprawie" sporządzone przez adw. M. C. zawierało pełnomocnictwo do reprezentowania w postępowaniu egzekucyjnym do majątku Spółki. Natomiast trzecie pismo zawierało wezwanie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. do usunięcia naruszenia prawa poprzez zaniechanie dokonywania bezprawnych działań w stosunku do Spółki podpisane przez Skarżącego oraz adw. M. C..

W odpowiedzi organ egzekucyjny pismem z 21 lipca 2015r. wezwał Skarżącego do stawienia się w siedzibie urzędu w terminie 7 dni od otrzymania pisma z dokumentami oraz pojazdem marki [...] o nr rej. [...] , celem dokonania czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia ruchomości.

Z uwagi na brak danych dotyczących innego majątku Spółki w dniu 17 lipca 2015r. sporządzony został wniosek w trybie art. 96k § 1 u.p.e.a. o zarządzenie sprzedaży zajętych udziałów w A.(2) sp. z o.o. i wysłany do Sądu Rejonowego dla [...] W. [...] Wydział Gospodarczy KRS: [...] .

W odpowiedzi na pismo z 21 lipca 2015r. pełnomocnik Spółki wezwał organ egzekucyjny do wskazania na podstawie jakich tytułów wykonawczych jest prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec Spółki.

W dniu 27 lipca 2015r. sporządzone zostały trzy zawiadomienia wystosowane do [...] Bank S.A., Banku [...] S.A. i [...] Bank S.A. na podstawie tytułu wykonawczego [...] wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. Odpis tytułu wykonawczego wraz z wymienionymi powyżej zawiadomieniami odebrany został przez Spółkę w dniu 29 lipca 2015r.

Pismem z 4 sierpnia 2015r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. poinformował pełnomocnika Spółki kiedy zostały doręczone Spółce odpisy tytułów wykonawczych, z których wynika rodzaj dochodzonej należności podatkowej, kwota zaległości oraz data, od której naliczane są odsetki, jednocześnie wzywając do niezwłocznej odpowiedzi na pismo z 21 lipca 2015r.

W dniu 11 sierpnia 2015r. [...] Bank S.A. przekazał tytułem realizacji zajęcia kwotę 61,60 zł, która zaliczona została na pokrycie kosztów egzekucyjnych przypisanych do tytułu wykonawczego [...] .

Zawiadomieniem z 9 września 2015r. podjęto próbę zajęcia wierzytelności w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. w U. sp. z o.o. Zajęcie pomimo dwukrotnego awizowania nie zostało podjęte przez U. sp. z o.o., natomiast pełnomocnik Spółki otrzymał zawiadomienie w dniu 28 września 2015r.

Pełnomocnik Spółki pismem z 22 września 2015r. poinformował organ egzekucyjny, że Spółka podjęła działania celem ustalenia gdzie obecnie znajduje się pojazd [...] . W dniu 2 października 2015r. wpłynęła od urzędu odpowiedź na pismo z 4 sierpnia 2015r., w którym pełnomocnik Spółki poinformował organ egzekucyjny, że pojazd marki [...] o nr rej. [...] znajduje się na posesji K. [...] M. oraz że nie jest możliwe stawienie się z pojazdem pod siedzibą organu z uwagi na niesprawny immobilizer.

Organ egzekucyjny po otrzymaniu powyższej odpowiedzi wystosował kolejne pismo z 6 października 2015r. sporządzone w trybie art. 36 u.p.e.a. wzywające do stawienia się w siedzibie urzędu wraz z dokumentami wymienionego pojazdu oraz udzielenia informacji o innych środkach trwałych.

Zleceniem rekwizycyjnym z 6 października 2015r. sporządzonym w trybie art. 31 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. o pomoc w przeprowadzeniu czynności egzekucyjnych z majątku Spółki w postaci pojazdu marki [...] o nr rej. [...] znajdującego się na posesji K. [...] M..

Wnioskiem z 16 grudnia 2015r. pełnomocnik Spółki wniósł o odstąpienie od dokonania czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia ruchomości. Powyższy wniosek został przesłany do organu rekwizycyjnego przy piśmie z 18 grudnia 2015r.

W odpowiedzi na pismo z 6 października 2015r. Skarżący ponownie wskazał, że przedmiotowy samochód jest niesprawny i znajduje się na posesji K. [...] M. oraz wniósł o sprecyzowanie przez organ egzekucyjny wezwania udzielenia informacji o pozostałych składnikach majątkowych Spółki wymienionych w piśmie. W związku z tym organ egzekucyjny wystosował kolejne pismo z 5 listopada 2015r. sporządzone w trybie art. 36 u.p.e.a.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. pismem z dnia 14 marca 2016r. udzielił odpowiedzi na wniosek o odstąpienie od dokonania czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia ruchomości. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia pojazdu marki [...] o nr rej. [...] i jego sprzedaży. W wyniku sprzedaży pojazdu uzyskano kwotę w wysokości 1.050,00 zł, którą rozliczono częściowo na wydatki do wysokości 853,66 zł oraz na poczet podatku VAT od sprzedaży w kwocie 196,34 zł.

W dniu 7 grudnia 2015r. wpłynęło pismo podpisane przez pełnomocnika Spółki, informujące, że prezes zarządu przebywa za granicą co ma związek z jego stanem zdrowia.

W dniu 11 grudnia 2015r. sporządzone zostały trzy zawiadomienia w trybie art. 80 § 1 u.p.e.a. wystosowane do Banku [...] S.A., [...] Bank S.A. i [...] Bank S.A. na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...] wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.. Ponadto, w tym dniu sporządzono w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. trzy zawiadomienia wystosowane do B. sp. z o.o., W. sp. z o.o. i A.(3) sp. z o.o. obejmujące wszystkie ww. tytuły wykonawcze.

Odpisy tytułów wykonawczych nr: [...] wraz z zawiadomieniami z 11 grudnia 2015r. zobowiązana Spółka otrzymała w dniu 29 grudnia 2015r.

W dniu 11 grudnia 2015r. [...] Bank S.A. przekazał tytułem realizacji zajęcia kwotę 1,82 zł, która zaliczona została na pokrycie kosztów egzekucyjnych przypisanych do tytułu wykonawczego [...] .

W dniu 22 czerwca 2016r. sporządzone zostały dwa zawiadomienia: na podstawie art. 80 § 1 u.p.e.a. skierowane do P. S.A. i na podstawie art. 89 § 1 u.p.e.a. skierowane do J. sp. z o.o. Wymienione zawiadomienia Spółka otrzymała w dniu 11 lipca 2016r., natomiast P. S.A. otrzymał w dniu 22 czerwca 2016r, a J. sp. z o.o. w dniu 27 czerwca 2016r.

Wnioskiem z 26 lutego 2016r. organ egzekucyjny wystąpił na podstawie art. 71 § 1 u.p.e.a. do Sądu Rejonowego W. w W. [...] Wydział Cywilny o nakazanie wyjawienia majątku przez Spółkę. Sprawa toczyła się pod sygnaturą akt [...] i w dniu 15 lutego 2017r. prezes zarządu Spółki złożył wykaz majątku oraz oświadczył, że nie posiada szczegółowej wiedzy w tym zakresie, ponieważ dokumenty finansowe Spółki znajdują się w posiadaniu Prokuratury Regionalnej w S.. Ponadto Skarżący stwierdził, że obecnie Spółka nie wykonuje działalności gospodarczej.

Zawiadomieniem z 31 sierpnia 2017r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej w Izbie Administracji Skarbowej w W.. Zawiadomienie zostało przyjęte do realizacji. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego uzyskano łącznie kwotę 11.525,88 zł.

W informatycznej bazie danych Urzędu brak jest informacji odnośnie wierzytelności pieniężnych i innych praw majątkowych zobowiązanej Spółki, z których istniała by możliwość zaspokojenia dochodzonych należności Skarbu Państwa oraz mających wpływ na efektywność prowadzonego postępowania. W systemie CERBER i OGNIVO nie ujawniono innych rachunków bankowych, niż zajęte w toku postępowania, prowadzonych na rzecz podmiotu. Podmiot nie składa plików JKP, w złożonych zeznaniach i deklaracjach nie wykazuje obrotów, nie figuruje w systemie CEPiK oraz nie występuje w elektronicznym systemie Ksiąg Wieczystych. W egzekucyjnych aktach spraw znajdują się informacje pozyskane w terenie, poparte dokumentami (oświadczenie wynajmującego o wypowiedzeniu umowy najmu), że Spółka posługuje się niewłaściwym adresem rejestracyjnym, zgłoszonym jako siedziba podmiotu. Ponadto, w odpowiedzi na zapytanie organu egzekucyjnego, Kancelaria [...] L. P. złożyła wyjaśnienie, że z dniem 31 stycznia 2017r. uległa rozwiązaniu umowa o prowadzenie księgi rachunkowej. Prezes zarządu Spółki do wykazu majątku sporządzonego 12 lutego 2017r. złożył oświadczenie, że nie posiada żadnych danych o nieruchomościach, środkach finansowych, wierzytelnościach i innych prawach majątkowych, a także o ruchomościach i o innego rodzaju majątku lub źródłach generujących przychód Spółki, ponieważ jej dokumentacja została zabezpieczona przez Prokuraturę w S. (kopia wykazu majątku została przekazana organowi egzekucyjnemu przez Sąd Rejonowy dla W. w W. [...] Wydział Cywilny).

Opisane wyżej okoliczności nie spowodowały ostatecznie wyegzekwowania należnych Skarbowi Państwa kwot, należało więc stwierdzić, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a dalsze czynności doprowadzić mogą do powstania kolejnych kosztów bez rokowań na ich wyegzekwowanie. Stanowiło to przesłankę do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 3 u.p.e.a.

Wobec powyższego, organ egzekucyjny postanowieniem z 6 lipca 2018r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, prowadzone na podstawie m.in. tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...] , z uwagi na bezskuteczność egzekucji.

Powyższe okoliczności zdaniem Dyrektora IAS pozwalają uznać, że spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Tym samym organ odwoławczy nie podzielił zarzutu odwołania, że nie wykazano, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub części bezskuteczna.

Następnie Dyrektor IAS stwierdził, że organ I instancji słusznie uznał, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

Organ odwoławczy wskazał, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego Spółka posiada w Urzędzie Skarbowym W. zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. oraz zaległości w kosztach egzekucyjnych powstałych w trakcie postępowania egzekucyjnego dotyczącego zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł (PPR) za październik 2014r. Spółka posiada także zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za FUS, FUZ oraz FPG za okresy od lipca do września 2013r., od stycznia do grudnia 2016r. oraz styczeń i kwiecień 2017r.

W związku z tym organ I instancji uznał, że Spółka trwale nie wykonywała swoich zobowiązań od sierpnia 2013r., o czym świadczą powstałe zaległości wobec Skarbu Państwa i stwierdził, że w stosunku do Spółki, stan niewypłacalności wystąpił już w sierpniu 2013r., a więc w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie Spółki.

W ocenie Dyrektora IAS zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, że Spółka zaprzestała wykonywania wymagalnych zobowiązań już w 2013r. natomiast od października 2014r. nie wykonuje swoich zobowiązań wobec co najmniej dwóch wierzycieli. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji prawidłowo uznał, że zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, określona w art. 10 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, czyli nie wykonania przez Spółkę swoich wymagalnych zobowiązań. Zaistnienie przesłanki wyrażonej w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, wskazuje, że Spółka miała obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia 27 października 2014r., gdyż od tego dnia Spółka nie regulowała wymagalnych zobowiązań wobec dwóch wierzycieli.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, Dyrektor IAS wyjaśnił, że dyspozycja art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze zawiera definicję "niewypłacalności" i stanowi, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. W doktrynie przyjmuje się, że przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Przy czym, nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Nieistotny jest również rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swoje wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich tym bardziej musi obowiązywać przedsiębiorców. Niewypłacalność stanowiąca podstawę ogłoszenia upadłości następuje, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, bez rozróżnienia na zobowiązania o charakterze cywilno czy publicznoprawnym. Zatem moment niewypłacalności Spółki był tym czasem, kiedy członek zarządu powinien złożyć wniosek o upadłość, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 O.p.

W związku z tym, że wykazano, że Spółka stała się niewypłacalna, bowiem trwale zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze), zbędnym było analizowanie sprawozdań finansowych celem wykazania czy wystąpiła również druga z przesłanek niewypłacalności, która mówi, że dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przesłankę wynikającą z art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze zasadnym jest badać w sytuacji kiedy istotnym w sprawie jest wykazanie, że wystąpiła ona zanim Spółka zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań.

Organ odwoławczy zauważył, że przesłanki niewypłacalności dłużnika, stanowiące zarazem podstawę do ogłoszenia jego upadłości, normują dwie różne sytuacje. Nie można ich więc ujednolicać i łączyć w ramach ogólnej oceny stanu finansowego dłużnika (spółki), lecz muszą być one analizowane i oceniane oddzielnie. Gdy przyczyną niewypłacalności jest zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie, istotnym elementem ustaleń w sprawie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest stan regulowania takich zobowiązań, a nie analiza stanu majątkowego spółki. Przyczyna niewypłacalności, związana z zaprzestaniem wykonywania wymagalnych zobowiązań sprawia, że badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości z tego właśnie powodu nie wymaga analizy stanu majątku spółki i tego, czy zobowiązania przekraczają jego wartość. W takim przypadku istotny jest obiektywny stan nieregulowania wymagalnych zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (wyroki NSA z 11 kwietnia 2014r., sygn. akt 1 FSK 656/13, z 10 kwietnia 2015r., sygn. akt II FSK 853/13; z 25 października 2016r., sygn. akt II FSK 2557/14, z 19 grudnia 2017r., sygn. akt I FSK 1318/17, z 22 listopada 2017r., sygn. akt I FSK 1138/16, z 18 stycznia 2018r., sygn. akt 1 FSK 706/16, z 14 czerwca 2018r., sygn. akt II FSK 1545/16).

W związku z powyższym Dyrektor IAS za niezasadne uznał zarzuty naruszenia art. 10, art. 11 ust. 1 i 2, art. 20 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Organ odwoławczy stwierdził, że fakt istnienia niezaspokojonych zobowiązań podatkowych w okresie pełnienia funkcji w zarządzie Spółki wypełnia przesłankę do ogłoszenia upadłości i pełniący w tym czasie funkcję członek zarządu ponosi za nie odpowiedzialność, jeżeli nie wystąpi we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub zawarcie układu, albo nie wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

W ocenie Dyrektora IAS zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że Skarżący dopuścił do powstania zaległości podatkowych Spółki, za które orzeczono o jego odpowiedzialności, dlatego winien liczyć się z tym, że będzie zobowiązany ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe. Zatem w przedmiotowej sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Skarżącego, o której mowa w art. 116 §1 pkt. 1 lit. a) O.p., dotycząca zgłoszenia wniosku o upadłość bowiem taki wniosek nie został złożony (odpis z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] wg stanu na dzień 9 lipca 2019r.). Potwierdzeniem tego faktu jest również pismo z 10 października 2018r., sygn. akt: [...] z Sądu Rejonowego dla [...] W., [...] Wydz. Gospodarczego informujące, że nie złożono do tamtejszego Wydziału, jak również w okresie funkcjonowania [...] Wydziału Gospodarczego dla Spraw upadłościowych i naprawczych Sądu Rejonowego dla W. w W., wniosku o ogłoszenie upadłości, ani nie wszczęto i nie toczy się postępowanie upadłościowe, restrukturyzacyjne.

W świetle powyższego Dyrektor IAS stwierdził, że skoro w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji w zarządzie Spółki wystąpiła przesłanka upadłości, a wniosek nie został złożony to nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie zgłoszenie go we właściwym terminie może zachodzić wówczas, gdy istnieją obiektywne i niezależne od strony okoliczności uniemożliwiające zgłoszenie tego wniosku. W niniejszym przypadku, pomimo wystąpienia przesłanek, wniosek o ogłoszenie upadłości nie został przez Skarżącego złożony. Oznacza to, że Skarżący nie dochował należytej staranności w prowadzeniu spraw Spółki, a co za tym idzie nie zaszła przesłanka wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.

Dyrektor IAS stwierdził, że Skarżący nie wskazał również mienia Spółki, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie zaległości podatkowych w znacznej części.

Odnosząc się do podnoszonego w odwołaniu twierdzenia, że organ podatkowy winien był zwrócić się do Prokuratury Regionalnej w S. w celu udostępnienia dokumentacji finansowo-księgowej Spółki i ustalenia składników majątku, które mogłyby podlegać egzekucji, organ odwoławczy wskazał, że wykazanie przesłanek ekskulpujących od odpowiedzialności za zobowiązania spółki spoczywa na członkach zarządu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2006r. sygn. akt FSK 575/05). Zarówno w doktrynie jak i w judykaturze ugruntowany jest pogląd, że możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, istnieje wówczas, gdy wskaże on istnienie takiego majątku spółki, który pozwoli na faktyczne i skuteczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Wymóg z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. dotyczy bowiem wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, że egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyroki WSA w Gliwicach z 9 lutego 2010r. sygn. akt I SA/GI 785/09). Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że zarówno przed jak i w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Skarżący nie wskazał żadnego majątku, do którego można by skierować egzekucję.

W związku z powyższym Dyrektor IAS za bezpodstawne uznał zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 122, art. 187 § 1, art. 199 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia decyzji Dyrektora IAS z [...] grudnia 2019r., zarzucając naruszenie:

l. przepisów prawa procesowego, a to:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez rozpatrzenie w sposób niewystarczający materiału dowodowego zebranego w sprawie, dokonanie jego dowolnej oceny, co doprowadziło do ustalenia błędnego stanu faktycznego, polegającego na uznaniu, że zaistniały wszelkie przesłanki stanowiące podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług, zaś w toku prowadzonego postępowania nie uzyskano żadnego dowodu zwalniającego Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki,

- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, że z zebranego przez organy podatkowe materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełniący funkcję prezesa zarządu nie dochował należytej staranności w dbaniu o interesy Spółki i Skarbu Państwa, gdyż nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we "właściwym czasie", pomimo zaniechania pozyskania i włączenia w poczet materiału dowodowego dokumentów finansowych Spółki, które to dopiero dokumenty pozwalałyby na ocenę sytuacji finansowej Spółki, a co za tym idzie prawidłowe ustalenie ewentualnej daty spełnienia przesłanek skutkujących potrzebą złożenia takiego wniosku;

- art. 122, art. 187 § 1 i art. 199 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia niezbędnych działań celem zebrania kompletnego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy m.in. w wyniku zaniechania przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Skarżącego;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez niewłaściwe uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia przejawiające się w niewskazaniu faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności, przez co uzasadnienie decyzji uznać należy za wadliwe;

2. przepisów prawa materialnego, a to:

- art. 116 § 1 i 2 w zw. z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108, art. 109 § 2 pkt 1 O.p., poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, poprzez uznanie, że zostały spełnione przesłanki stanowiące podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. oraz odsetki za zwłokę;

- art. 116 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 10, art. 11 ust. 1 i 2, art. 20 ust. 1, 2, 4, 5 i 7 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku przyjęcia, że istniały wszystkie przesłanki pozwalające na stwierdzenie odpowiedzialności solidarnej Skarżącego, w szczególności poprzez błędne przyjęcie, że w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółka znajdowała się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Sąd nie uwzględnił wniosku pełnomocnika Skarżącego o przeprowadzenie rozprawy.

Odnośnie do powyższego Sąd wyjaśnia, że miał na uwadze zasadę jawności posiedzeń sądowych (art. 10 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. z 2019r., poz. 2325, dalej "P.p.s.a.") i regułę rozpoznawania spraw sądowoadministracyjnych w formie rozprawy – jak stanowi art. 90 § 1 P.p.s.a., przy jednoczesnym zastrzeżeniu wyjątku od nich, gdy przewiduje to "przepis szczególny". Za dopuszczalne, w ocenie Sądu, uznać wypada rozpoznanie przedmiotowej sprawy na posiedzeniu niejawnym, przy odpowiednim zastosowaniu rozwiązań przewidzianych w art. 15zzs4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 374, dalej: "ustawa o COVID-19"). Z przepisów tych wynika odpowiednio, że: "W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu, chyba że przeprowadzenie rozprawy bez użycia powyższych urządzeń nie wywoła nadmiernego zagrożenia dla zdrowia osób w niej uczestniczących" (ust. 2) oraz "Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów" (ust. 3). Należy mieć na względzie, że w pierwotnej wersji ww. ustawy zamieszczono przepis art. 15 zzs ust. 6, z którego treści wynikało, że w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 "nie przeprowadza się rozpraw ani posiedzeń jawnych", z wyjątkiem rozpraw i posiedzeń jawnych w sprawach określonych w art. 14a ust. 4 i 5 tej ustawy o COVID-19, określonych mianem "pilnych". Do katalogu takich spraw pilnych ustawodawca nie zaliczał spraw tego rodzaju jak niniejsza. Uchylenie przepisów art. 14a i art. 15zzs nastąpiło jednocześnie z dodaniem do tej ustawy m.in. przywołanych uprzednio regulacji zawartych w jej art. 15 zzs4 ust. 2 i 3. Sens takiego działania ustawodawcy sprowadza się zatem do tego, że istniejący stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19 (co jest okolicznością notoryjną) nie stanowi aktualnie przeszkody m.in. do działania przez sąd administracyjny w sprawach, które zasadniczo podlegają rozpoznaniu na rozprawie. Zdaniem Sądu, art. 15zzs4 ust. 3 ustawy o COVID-19 należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 P.p.s.a. Prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m.in. dla ochrony zdrowia. Nie ma zaś wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami powoływanej ustawy jest m.in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, a w obecnym stanie faktycznym istnieją takie okoliczności, które w zarządzonym stanie pandemii, w pełni nakazują uwzględnianie rozwiązań powyższej ustawy w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości.

Jak wskazał NSA w uzasadnieniu uchwały z 30 listopada 2020r., II OPS 6/19, z perspektywy zachowania prawa do rzetelnego procesu sądowego najistotniejsze jest zachowanie uprawnienia przedstawienia przez stronę swojego stanowiska w sprawie (gwarancja prawa do obrony). Uwzględnić przy tym należy brak możliwości przeprowadzania dowodów w sprawie sądowoadministracyjnej (z wyjątkiem ograniczonej dopuszczalności dowodu z dokumentów), jak również specyfikę kontroli administracji publicznej sprawowanej przez wojewódzki sąd administracyjny, czego szczególnym wyrazem jest niezwiązanie sądu zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną tam podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Dopuszczalne przepisami szczególnymi odstępstwo od posiedzenia jawnego sądu administracyjnego na rzecz formy niejawnej powinno następować z zachowaniem wymogów rzetelnego procesu sądowego. Ten standard ochrony praw stron i uczestników został zachowany, ponieważ na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału o wyznaczeniu posiedzenia niejawnego w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy o COVID-19 z dnia 10 grudnia 2020r. strony zostały zawiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie (pełnomocnik Skarżącego zawiadomienie odebrał w dniu 15 grudnia 2020r.). W związku z czym, strony miały ponad miesięczny termin na zajęcie dodatkowego stanowiska w sprawie, z czego nie skorzystały.

Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że dopuszczalne będzie rozpoznanie niniejszej sprawy na posiedzeniu niejawnym pomimo wniosku pełnomocnika Skarżącego o przeprowadzenie rozprawy (nota bene złożonego dopiero na dwa dni przed wyznaczonym terminem posiedzenia niejawnego). Zdaniem Sądu, przeprowadzenie wymaganej przez ustawę co do zasady rozprawy mogłoby w obecnej sytuacji epidemicznej wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących, a ze względów technicznych nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Wymogi ciągłości działania i bieżącego rozpatrywania spraw przez Sąd w tym wyjątkowym okresie, z powodu narzuconego reżimu sanitarnego, powodowały niemożność uwzględnienia wniosku o rozpatrzenie sprawy na rozprawie, gdyż niemożliwy do przewidzenia jest termin, w którym mogłoby to nastąpić.

W ocenie Sądu skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a. lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Kontroli Sądu poddano decyzję w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego jako prezesa zarządu za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. (w łącznej kwocie 452.497,00 zł) wraz z odsetkami za zwłokę (w łącznej kwocie 168.127,00 zł) oraz kosztami egzekucyjnymi (w łącznej kwocie 35.058,23 zł).

Kontrola sądowa decyzji w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki ma charakter wieloaspektowy, dokonywany przez pryzmat określonych prawem warunków dopuszczalności i zasadności orzeczenia w tej sprawie. Będą one kolejno przedmiotem analizy Sądu.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że stosownie do treści art. 116 § 1 O.p. zasady odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zaległości podatkowych powstałych w 2014r. kształtują się następująco. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu spółki określona wyżej obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Odpowiedzialność osoby trzeciej obejmuje również: 1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów; 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych; 3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek; 4) koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 O.p.).

O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art. 108 § 1 O.p.). Przy czym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 (art. 108 § 2 O.p.). Zgodnie z art. 108 § 3 O.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.

Na mocy zaś art. 116 § 4 O.p. przepisy o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu.

Zważyć zatem należy, że zaległości podatkowe spółki kapitałowej mogą być następstwem braku zapłaty podatku wynikającego z deklaracji albo z wydanych decyzji podatkowych określających lub ustalających wysokość zobowiązania podatkowego (podatku).

W rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowane istnienie przedmiotowych zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r., w stosunku do których orzeczono o odpowiedzialności Skarżącego. Zaległości te wynikają z nieuregulowania przez Spółkę podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracjach złożonych za wrzesień i październik 2014r. Terminy płatności podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. upływały odpowiednio w dniu 27 października 2014r. i 25 listopada 2014r. Podkreślenia wymaga, że jak długo wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług, wynikająca z deklaracji, będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego nie została zmieniona w stosunku do samego podatnika w stosownym, odrębnym trybie, tak długo jest wiążąca przy rozstrzyganiu o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za tę zaległość podatkową.

W związku z istniejącymi ww. zaległościami w dniu 26 marca 2015r. wystawiono tytuły wykonawcze nr: [...] i [...] , obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunku bankowego doręczono Spółce w dniu 27 kwietnia 2015r. (k. 1-3 tom I, k. 411-420 tom III akt adm.).

Określone przepisami art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 O.p. warunki dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu zostały więc spełnione, bowiem postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego wszczęto dopiero postanowieniem z [...] marca 2019r. (doręczonym 1 kwietnia 2019r.; k. 325-326 akt podatkowych, tom III), a postępowania egzekucyjne w stosunku do Spółki na podstawie ww. tytułów wykonawczych obejmujących kwoty należnego podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe objęte przedmiotowym postępowaniem zostały wszczęte 27 kwietnia 2015r. (k. 411-420 akt podatkowych, tom III).

W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, jakimi są zarówno aktualni jak i byli członkowie zarządu spółki kapitałowej, na podstawie art. 116 O.p. organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a termin płatności zobowiązań podatkowych, których dotyczą, upływał w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (zob. wyrok NSA z 20 marca 2014r. II FSK 1211/12; CBOSA). Ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyroki NSA: z 15 kwietnia 2011r., I GSK 1033/12, LEX 1480761, z 5 marca 2015r., II FSK 249/13, z 19 października 2017r., II FSK 2632/15, CBOSA).

Sąd pogląd ten w pełni podziela.

W ocenie Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wykazały, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w okresie, gdy z uwagi na upływ terminu płatności podatku powstały zaległości podatkowe. Terminy płatności podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. upływały odpowiednio: 27 października 2014r. i 25 listopada 2014r. (art. 103 ustawy o VAT). Skarżący pełnił w tym okresie funkcję członka zarządu Spółki. Jak wynika z akt sprawy zarząd Spółki w tym okresie był jednoosobowy i funkcję prezesa zarządu Spółki pełnił w tym czasie Skarżący. Wynika to z treści odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr KRS [...] (wg stanu na dzień 9 lipca 2019r.). Skarżący został wpisany do rejestru w dniu 18 sierpnia 2011r. i figuruje w nim jako prezes zarządu Spółki do dnia wydania ww. odpisu, a zarząd w tym czasie jest jednoosobowy (k. 303-308 akt podatkowych, tom III). Dodać należy, że z treści decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] listopada 2019r. nr [...] wynika, że Skarżący na funkcję prezesa zarządu Spółki został powołany uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 24 marca 2011r., a odwołany z tej funkcji został uchwałą nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 11 czerwca 2019r., co jak wynika z zestawienia dat pozostaje bez wpływu na ustalenia w niniejszej sprawie o pełnieniu przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki w okresie upływu terminów płatności podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. (k. 406-410 tom III akt adm.).

W wymienionym okresie Skarżący był jedynym członkiem zarządu Spółki, na nim ciążyły związane z pełnioną funkcją czynności zarządcze, na nim spoczywał obowiązek regulowania zobowiązań podatkowych Spółki i to on był władny zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w razie jej niewypłacalności.

Tym samym za spełnioną należało uznać przesłankę odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 O.p.

Kolejnym warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego było wykazanie przez organy podatkowe, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna.

Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (uchwała NSA z 8 grudnia 2008r. sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19, CBOSA). Może ona wynikać po prostu z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych. W świetle tej uchwały samo niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki nie ma wpływu na odpowiedzialność członka zarządu i w rezultacie na wynik sprawy. Niemniej postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, z uwagi na brak majątku zobowiązanego jest dowodem przesądzającym o bezskuteczności egzekucji.

Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wykazały istnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji.

Zważyć należy, że jak wynika z akt sprawy wobec majątku Spółki prowadzone były postępowania egzekucyjne m.in. na podstawie 15 tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. oraz 3 tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. na łączną kwotę 20.839.428,00 zł (k. 191-193 tom II akt adm.; zob. też k. 63 tom I oraz k. 175 tom II akt adm.).

Na podstawie ww. tytułów wykonawczych nr [...] i [...] , obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. organ egzekucyjny zawiadomieniami z 23 kwietnia 2015r. dokonał zajęcia prawa majątkowego z rachunku bankowego w [...] Bank S.A., [...] Bank S.A. oraz [...] Bank S.A. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z wymienionymi powyżej zawiadomieniami odebrane zostały przez Spółkę w dniu 27 kwietnia 2015r. (k. 1-3 tom I; k. 411, 415-420 tom III akt adm.). Z kolei na podstawie tytułu wykonawczego [...] organ egzekucyjny zawiadomieniami z 27 lipca 2015r. dokonał zajęcia prawa majątkowego z rachunku bankowego w [...] Bank S.A., Bank [...] S.A. i [...] Bank S.A. Odpis tytułu wykonawczego wraz z wymienionymi powyżej zawiadomieniami odebrany został przez Spółkę w dniu 29 lipca 2015r. (k. 149-155 tom II akt adm.).

Pismem z 3 sierpnia 2015r. Bank [...] S.A. poinformował o zbiegu egzekucji administracyjnych, wskazując że egzekucję prowadzi również Izba Celna w W. oraz Izba Celna w R. (k. 5 tom I akt adm.). Pismem z 6 sierpnia 2015r. [...] Bank S.A. poinformował o braku środków na rachunku bankowym Spółki oraz o zbiegu egzekucji administracyjnych (k. 4 tom I akt adm.). Pismem z 11 sierpnia 2015r. [...] Bank S.A. poinformował o braku środków na rachunku bankowym Spółki (k. 55 tom I akt adm.).

Ponadto w dniu 23 kwietnia 2015r. organ egzekucyjny wystawił zawiadomienie o zajęciu udziału w spółce skierowane do A.(2) sp. z o.o. Odpis tego zawiadomienia organ egzekucyjny przesłał do Sądu Rejonowego dla [...] W. [...] Wydział Gospodarczy KRS (k. 411-414 tom III akt adm.). Postanowieniem z [...] maja 2015r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla [...] W. złożył zawiadomienie do akt rejestrowych uczestnika A.(2) sp. z o.o. Z uwagi na brak danych dotyczących innego majątku Spółki w dniu 17 lipca 2015r. sporządzony został wniosek w trybie art. 96k § 1 u.p.e.a. o zarządzenie sprzedaży zajętych udziałów w A.(2) sp. z o.o. i wysłany do Sądu Rejonowego dla [...] W. [...] Wydział Gospodarczy KRS: [...] (zob. k. 179-183 tom II akt adm.).

Nadto w dniu 22 czerwca 2015r. pracownik organu egzekucyjnego udał się do siedziby Spółki nie zastając nikogo pod adresem, gdyż lokal był zamknięty. Według informacji uzyskanych w administracji I.sp. z o.o. zarządzającej budynkiem, gdzie mieści się siedziba Spółki, podmiot ten nie przebywa pod tym adresem oraz jest poszukiwany przez inne organy państwowe.

Zawiadomieniem z 23 czerwca 2015r. sporządzonym w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. zajęto w [...] Urzędzie Skarbowym w W. kwoty należne Spółce z tytułu zwrotu/nadpłaty na poczet tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. Powyższe zawiadomienie wraz z wezwaniem z 23 czerwca 2015r. sporządzonym w trybie art. 36 u.p.e.a. przesłane zostało na adres siedziby Spółki, która odebrała je w dniu 25 czerwca 2015r. Dodatkowo w dniu 23 czerwca 2015r. wystosowane zostały dwa wezwania sporządzone w trybie art. 36 u.p.e.a. kierowane do prezesa zarządu Spółki. Przesyłki mimo dwukrotnego awizowania nie zostały podjęte przez adresata. Ww. wezwania miały na celu ustalenie majątku zobowiązanej Spółki.

Ze względu na niemożność podjęcia dalszych czynności egzekucyjnych oraz zachodzące zbiegi do rachunków bankowych, na których występuje brak środków, w dniu 29 czerwca 2015r. wystosowany został wniosek do Sądu Rejonowego dla [...] W. [...] Wydział Gospodarczy KRS: [...] o wpis zaległości podatkowych Spółki.

Pismem z 17 lipca 2015r. Spółka reprezentowana przez Skarżącego poinformowała organ egzekucyjny, że dokumenty finansowo-księgowe zabezpieczone zostały postanowieniem Prokuratora Prokuratury Okręgowej w ., w związku z czym nie ma możliwości wskazania majątku Spółki.

W dniu 11 sierpnia 2015r. [...] Bank S.A. przekazał tytułem realizacji zajęcia kwotę 61,60 zł, która zaliczona została na pokrycie kosztów egzekucyjnych przypisanych do tytułu wykonawczego [...] (k. 186 i 189; k. 179-183 tom II akt adm.).

Zleceniem rekwizycyjnym z 6 października 2015r. sporządzonym w trybie art. 31 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. o pomoc w przeprowadzeniu czynności egzekucyjnych z majątku Spółki w postaci pojazdu marki [...] o nr rej. [...] znajdującego się na posesji K. [...] M.. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. w dniu 18 marca 2016r. dokonał zajęcia pojazdu marki [...] o nr rej. [...] i następnie w dniu 16 sierpnia 2016r. jego sprzedaży. W wyniku sprzedaży pojazdu uzyskano kwotę w wysokości 1.050,00 zł, którą rozliczono częściowo na wydatki do wysokości 853,66 zł oraz na poczet podatku VAT od sprzedaży w kwocie 196,34 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. ustalił ponadto, że pod wskazanym w piśmie z 18 grudnia 2015r. przez pełnomocnika Spółki adresem w G.. nie ma majątku wskazanego w tym piśmie. Pod adresem tym znajduje się M. oraz zdewastowane i opuszczone budynki. Natomiast część terenu stanowi niezagospodarowany plac, na terenie którego w weekendy działa giełda. Fakt ten został potwierdzony w raporcie o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z 10 marca 2016r. (k. 161 -178 tom II akt adm.).

W dniu 11 grudnia 2015r. sporządzone zostały trzy zawiadomienia w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. wystosowane do B. sp. z o.o., W. sp. z o.o. i A.(3) sp. z o.o. obejmujące należności z 6 tytułów wykonawczych, w tym obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. Przesyłki wysłane na adresy firm W. sp. z o.o. i A.(3) sp. z o.o. wróciły jako niepodjęte w terminie po dwukrotnym awizowaniu (k. 14-19 tom I akt adm.).

Pismem z 4 lutego 2016r. firma B. sp. z o.o. poinformowała, że nie posiada zobowiązań wobec Spółki. Z kolei przy piśmie z 15 lutego 2016r. przesłała stan rozrachunków ze Spółką (k. 27-44; 46-50 tom I akt adm.).

Przy piśmie z 2 września 2016r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. przekazał raport poborcy z 31 sierpnia 2016r. o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych wobec W. sp. z o.o. (k. 11-12 tom I akt adm.).

W dniu 11 grudnia 2015r. [...] Bank S.A. przekazał tytułem realizacji zajęcia kwotę 1,82 zł, która zaliczona została na pokrycie kosztów egzekucyjnych przypisanych do tytułu wykonawczego [...] (k. 179-183, 186 i 189 tom II akt adm.).

Zawiadomieniem z 5 lutego 2016r. organ egzekucyjny na podstawie art. 80 § 1 u.p.e.a. dokonał zajęcia rachunku bankowego Spółki w [...]BANK S.A. (zawiadomienie obejmowało należności wynikające z 15 tytułów wykonawczych - łącznie należność główna wynosiła 11.757.765,00 zł, odsetki – 2.315.718,31 zł, koszty egzekucyjne – 844.346,40 zł). Pismami z 12 lutego 2016r. oraz 2 marca 2016r. [...] BANK S.A. poinformował o braku środków na rachunku bankowym Spółki (k. 60-63, tom I akt adm.)

Pismami z 27 stycznia 2016r. i 22 lutego 2016r. [...] Bank S.A. poinformował o braku środków na rachunkach bankowych Spółki (k. 124-136 tom I akt adm.).

Zawiadomieniem z 22 czerwca 2016r. organ egzekucyjny na podstawie art. 80 § 1 u.p.e.a. dokonał zajęcia rachunku bankowego Spółki w P. S.A. (zawiadomienie obejmowało należności wynikające z 6 tytułów wykonawczych - łącznie należność główna wynosiła 9.548.150,00 zł, odsetki – 2.851.864,09 zł). Pismem z 22 listopada 2016r. P. S.A. poinformował o zbiegu egzekucji, wskazując że egzekucję prowadzi również [...] Oddział ZUS w W., a należności dochodzone przez ten organ wynoszą: 17.065,10 zł, 3.612,80 zł i 1.194,10 zł (k. 65-67, tom I akt adm.).

Na podstawie art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny skierował do J. sp. z o.o. zawiadomienie z dnia 22 czerwca 2016r. o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. W odpowiedzi na wezwanie organu egzekucyjnego z 25 lipca 2016r. firma J. sp. z o.o. pismem opatrzonym datą "04.05.2016r." (wpływ: 1 sierpnia 2016r.) poinformowała, że nie ma żadnych zobowiązań wobec Spółki. Pismem z 3 października 2016r. wyjaśniła, że ze Spółką zawarła jedną transakcję udokumentowaną fakturą VAT z 28 kwietnia 2016r., którą opłaciła 16 maja 2016r. przed doręczeniem jej zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z 22 czerwca 2016r. (k. 80-97 tom I akt adm.).

Wnioskiem z 26 lutego 2016r. organ egzekucyjny wystąpił na podstawie art. 71 § 1 u.p.e.a. do Sądu Rejonowego W. w W. [...] Wydział Cywilny o nakazanie wyjawienia majątku przez Spółkę. Sprawa toczyła się pod sygnaturą akt [...] i w dniu 15 lutego 2017r. prezes zarządu Spółki złożył wykaz majątku oraz oświadczył, że nie posiada szczegółowej wiedzy w tym zakresie, ponieważ dokumenty finansowe Spółki znajdują się w posiadaniu Prokuratury Regionalnej w S., ponadto stwierdził, że obecnie Spółka nie wykonuje działalności gospodarczej (k. 179-183 tom II akt adm.).

Na podstawie art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny skierował do H. S. zawiadomienie z dnia 29 lutego 2016r. o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Pismem z 18 kwietnia 2016r. H. S. poinformowała, że nie ma żadnych zobowiązań wobec Spółki (k. 74-78 tom I akt adm.).

Pismami z 13 grudnia 2016r. i 14 grudnia 2016r. [...] BANK S.A. poinformował o zbiegu egzekucji, wskazując że egzekucję prowadzi też Dyrektor ZUS [...] Oddział w W. (k. 58-59 tom I akt adm.).

Pismami z 16 marca 2017r. P. S.A. poinformował o rozwiązaniu umowy o prowadzenie rachunku bankowego Spółki (k. 99-102 tom I akt adm.).

Pismami z 13 lipca 2017r. Bank [...] S.A. poinformował o braku środków na rachunku bankowym Spółki oraz o jego zablokowaniu na podstawie postanowienia Prokuratury (k. 103-105 tom I akt adm.).

Zawiadomieniem z 31 sierpnia 2017r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej w Izbie Administracji Skarbowej w W.. Zawiadomienie zostało przyjęte do realizacji. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego uzyskano łącznie kwotę 11.525,88 zł (k. 106-108 tom I; k. 187-188 tom II akt adm.).

Jak ustalił organ egzekucyjny, w dostępnych informatycznych bazach danych brak jest informacji odnośnie wierzytelności pieniężnych i innych praw majątkowych zobowiązanej Spółki, z których istniała by możliwość zaspokojenia dochodzonych należności Skarbu Państwa oraz mających wpływ na efektywność prowadzonego postępowania. W systemie CERBER i OGNIVO nie ujawniono innych rachunków bankowych, niż zajęte w toku postępowania, prowadzonych na rzecz Spółki. Spółka nie składa plików JKP, w złożonych zeznaniach i deklaracjach nie wykazuje obrotów, nie figuruje w systemie CEPiK oraz nie występuje w elektronicznym systemie Ksiąg Wieczystych.

W aktach egzekucyjnych znajdują się informacje pozyskane w terenie, poparte dokumentami (oświadczenie wynajmującego o wypowiedzeniu umowy najmu), że Spółka posługuje się niewłaściwym adresem rejestracyjnym, zgłoszonym jako jej siedziba (zob. m.in. k. 200-207 tom II akt adm.). Ponadto, w odpowiedzi na zapytanie organu egzekucyjnego, Kancelaria [...] L. P. złożyła wyjaśnienie, że z dniem 31 stycznia 2017r. uległa rozwiązaniu umowa o prowadzenie księgi rachunkowej (k. 194-199 tom II akt adm.). W aktach jest również informacja o blokadzie prokuratorskiej rachunku bankowego Spółki (k. 105 tom I akt adm.).

Pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności zmierzających do wyegzekwowania należności, postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do uregulowania dochodzonych należności. W związku z tym, postanowieniem z dnia 6 lipca 2018r., na podstawie art. 59 § 2 i 3 u.p.e.a., organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne z majątku Spółki prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r., z uwagi na jego bezskuteczność. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ egzekucyjny przedstawił przebieg postępowania i podjęte w jego toku czynności egzekucyjne oraz czynności zmierzające do ujawnienia składników mienia Spółki, z których mogłyby zostać zaspokojone należności wobec Skarbu Państwa, wskazując na brak ich efektów (brak środków na rachunkach bankowych, zbieg egzekucji, brak ruchomości i nieruchomości, nieprowadzenie działalności pod adresem siedziby oraz zaprzestanie prowadzenia działalności). Organ egzekucyjny wskazał też, że prezes zarządu Spółki do wykazu majątku sporządzonego 12 lutego 2017r. złożył oświadczenie, że nie posiada żadnych danych o nieruchomościach, środkach finansowych, wierzytelnościach i innych prawach majątkowych, a także o ruchomościach i o innego rodzaju majątku lub źródłach generujących przychód Spółki, ponieważ jej dokumentacja została zabezpieczona przez Prokuraturę w S.(k. 209-210 tom II akt adm.).

Orzecznictwo i doktryna jasno wskazują, że postanowienie o umorzeniu egzekucji, czy to wydane przez komornika, czy przez organy egzekucji administracyjnej, a nadto postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego, względnie o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, w pełni wyczerpują pojęcie bezskuteczności egzekucji (zob. szerzej np. wyrok NSA z 7 sierpnia 2016r., II FSK 1291/16 – dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl; CBOSA).

Zdaniem Sądu, materiały zgromadzone w sprawie oraz znajdujące się w aktach sprawy postanowienie organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku Spółki, uprawniały organy podatkowe do uznania, że w sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 116 § 1 O.p., tj. egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

W związku z argumentacją zawartą w skardze podkreślić w tym miejscu trzeba, że dla postępowania w sprawie odpowiedzialności z art. 116 § 1 O.p. znaczenie ma jedynie rezultat postępowania egzekucyjnego i fakt, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku Spółki. W przedmiotowej sprawie w toku podjętych czynności egzekucyjnych, nie udało się wyegzekwować zaległości wskazanych w tytułach wykonawczych. Zdaniem Sądu, ustalenia organów co do uznania egzekucji prowadzonej wobec Spółki za bezskuteczną należało ocenić jako prawidłowe. Pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela.

Należy również wskazać, że ocena prawidłowości podejmowanych czynności w postępowaniu egzekucyjnym nie jest przedmiotem postępowania w zakresie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2020r., sygn. akt II FSK 1145/18). Postępowanie z art. 116 § 1 O.p. nie służy bowiem przeprowadzaniu kontroli prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego, które jako postępowanie wykonawcze stanowi odrębną procedurę opatrzoną specyficznymi środkami odwoławczymi takimi jak zarzuty, czy skarga na czynności egzekucyjne (por. wyrok NSA z 18 czerwca 2009r., sygn. akt I FSK 608/08). Ewentualna wadliwość postępowania egzekucyjnego powinna być podnoszona i skarżona przewidzianymi środkami w tym właśnie postępowaniu (por. wyrok NSA z 25 maja 2010r., sygn. akt I FSK 949/09). Nie jest zatem rzeczą organu podatkowego weryfikacja, w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania, w sytuacji, gdy dysponuje wiążącym dla niego, zgodnie z art. 194 § 1 O.p., postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne (por. wyroki NSA: z 24 listopada 2010r., sygn. akt I FSK 1953/09; z 11 grudnia 2019r., sygn. akt II FSK 2089/19; z 9 maja 2018r., sygn. akt II FSK 1189/16; z 26 maja 2017r., sygn. akt I FSK 1660/15, z 10 września 2019r., sygn. akt II FSK 3106/17). Dlatego też w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki nie sposób podważać prawidłowości przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Reasumując tę część rozważań, wskazać należy, że w ocenie Sądu organy podatkowe oceniły materiał dowodowy co do zaistnienia podstawowej przesłanki odpowiedzialności – bezskuteczności egzekucji wobec Spółki zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i 2, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Konsekwencją powyższej oceny był prawidłowy wniosek, że wyczerpane zostały dostępne środki prawne, których celem mogłaby być realizacja roszczenia podatkowego, gdyż z czynności podjętych w toku postępowań egzekucyjnych wynikało, iż Spółka nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, środków pieniężnych oraz innych wierzytelności i praw majątkowych, z których możliwe byłoby realne skuteczne przeprowadzenie egzekucji przedmiotowych zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. Nie ma zatem wątpliwości, że organy podatkowe wykazały spełnienie i tej przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu.

Mając na względzie, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy Skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniająca Skarżącego od tej odpowiedzialności.

Zważyć w związku z tym należy, że niewątpliwie aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały NSA z 10 sierpnia 2009r. II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103), w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W każdym zatem przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. W sytuacji gdy wystąpi podstawa do ogłoszenia upadłości, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła taka okoliczność, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 1 i 2 P.u.n.). Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Członek zarządu nie poniesie odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 O.p. również w sytuacji, gdy w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu przesłanki do ogłoszenia upadłości nie zachodziły, a sytuacja finansowa spółki pogorszyła się w późniejszym czasie.

Zważywszy, że przesłanki zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (względnie wszczęcia postępowania układowego) nie zostały uregulowane przepisami ustaw podatkowych, w pełni uprawniona jest konstatacja, że w celu ustalenia okoliczności nakładających na zarząd obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy odwołać się do przepisów ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze (P.u.n.).

Stosownie zatem do art. 10 P.u.n. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016r.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wykładnia powyższych przepisów wskazuje, że dla stwierdzenia niewypłacalności dłużnika wystarczające jest ziszczenie się tylko jednej z dwóch enumeratywnie wymienionych w nich podstaw (zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań lub gdy zobowiązania przekroczą wartości majątku).

Przepis art. 11 ust. 1 P.u.n. odnosi się bowiem do wszystkich podmiotów, które mogą zostać ogłoszone upadłymi. Nawet zatem "dobra sytuacja finansowa" dłużnika rozumiana jako brak przesłanki z art. 11 ust. 2 P.u.n. nie zwalnia go od obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli nie reguluje (expressis verbis nie wykonuje) on wymagalnych zobowiązań. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców. Przedmiotem zatem badania organu podatkowego powinna być okoliczność związana przede wszystkim z niewykonywaniem wymagalnych zobowiązań pieniężnych, w tym przede wszystkim z tytułu zobowiązań podatkowych w wysokości wynikającej z ustawy podatkowej (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), a określonych w niekwestionowanej deklaracji podatkowej lub decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 O.p.) [por. wyrok NSA z 14 stycznia 2014r., II FSK 61/12, wyrok WSA w Warszawie z 24 września 2014r., III SA/Wa 3133/13, CBOSA].

Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy dłużnik nie wykonuje swych wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u.n. Co najwyżej można w takim przypadku oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 P.u.n. (por. F. Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze, LEX 2010r.). Podobne stanowisko prezentowane jest również w orzecznictwie, przykładowo w wyroku z 26 stycznia 2010r., I FSK 2030/08 NSA wskazał, że niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań, ale także wtedy, gdy nie wykonuje niektórych z nich. Takie ujęcie niewypłacalności związane jest z istotą działalności gospodarczej, która wymaga, żeby każde świadczenie zostało spełnione w terminie. Obowiązkiem każdego bowiem podmiotu gospodarczego jest takie gospodarowanie (i zaciąganie zobowiązań), by był w stanie w terminie spełnić w całości ciążące na nim obowiązki wobec wierzycieli. Niespełnienie tego obowiązku, choćby w minimalnym stopniu, stanowi niewątpliwie dowód nieprawidłowości w prowadzeniu działalności gospodarczej, zaś trwałe zaprzestanie płacenia długów jest podstawą i powszechną przesłanką ogłoszenia upadłości. Niewykonywanie wymagalnych zobowiązań nie musi się zatem odnosić do wszystkich zobowiązań dłużnika, nie ma też znaczenia ich charakter, tzn. czy są to zobowiązania cywilno czy publicznoprawne. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest też przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (zob. wyroki NSA: z 10 kwietnia 2015r., II FSK 853/13 oraz z 11 kwietnia 2014r., I FSK 656/13, CBOSA).

Sąd podziela przy tym dominujący w orzecznictwie pogląd (zob. m.in. uchwała NSA z 10 sierpnia 2009r., sygn. akt II FPS 3/09, wyrok NSA z 25 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1328/16, wyrok NSA z 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14), że w odniesieniu do zobowiązań, które powstają z mocy prawa podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku należnego w wysokości właściwej i we właściwych terminach. Nie wypełnianie tych obowiązków uzasadnia wydanie decyzji na podstawie artykułu 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązania te powstały już wcześniej i powinny zostać wykonane w terminach i wysokości przewidzianej w przepisach prawa. Tym samym odpowiedzialność osób trzecich (członków zarządu spółek kapitałowych) należy powiązać z momentem powstania zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa. Wtedy to zobowiązania te stają się wymagalne. Decyzja wymiarowa nie kształtuje nowego obowiązku podatkowego. Podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług powstają z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez podatnika w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten jednoznacznie wiąże odpowiedzialność z momentem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w wysokości innej niż deklarowana. Należy mieć przy tym na względzie, że powstające z mocy prawa zobowiązanie podatkowe staje się wymagalne w momencie określonym w art. 47 § 3 O.p., który stanowi, że jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Zgodnie z art. 52 § 1 O.p., zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. W tym momencie zobowiązanie staje się wymagalne. Dla zobowiązań powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość. Art. 11 ust. 1 P.u.n. odwołuje się do wymagalności, a nie wykonalności zobowiązania. W ocenie Sądu pojęcia "wymagalności" oraz "wykonalności" zobowiązania mają odmienne znaczenie. Zobowiązanie jest wykonalne, gdy można skierować je do przymusowego wykonania, co wymaga istnienia podstaw (decyzji lub deklaracji) do wystawienia tytułu wykonawczego. Można też wstrzymać wykonalność zobowiązania na zasadach określonych w rozdziale 16a, działu IV O.p. Nie można jednak w żaden sposób wstrzymać wymagalności zobowiązania, bo ta powstaje obiektywnie z upływem terminu płatności. W konsekwencji w przypadku wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu, w którym upływał termin zapłaty tego zobowiązania, a więc od dnia wymagalności tego zobowiązania (a nie np. od daty doręczenia decyzji). Przenosząc powyższe na grunt art. 11 ust. 1 P.u.n. wymagalność zobowiązania nie wymaga istnienia w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość, tytułów wykonawczych lub kart kontowych podatnika odnotowujących kwotę zaległości wynikającej z zobowiązania. Zobowiązanie wynika wprost z przepisów prawa i z przepisów prawa wynika termin jego płatności, a tylko to ustalenie jest potrzebne do wykazania wymagalności zobowiązania. Zdaniem Sądu, inna wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. prowadziłaby do kuriozalnego wniosku, że zarząd spółki, która nie składa deklaracji podatkowych i nie opłaca podatków powstałych z mocy prawa, lub składa te deklaracje nierzetelnie i zaniża te zobowiązania nigdy by nie odpowiadał za zaległości podatkowe spółki. Wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. nie może stawiać w lepszej sytuacji zarządu spółki, która nie składa deklaracji podatkowych i nie opłaca podatków powstałych z mocy prawa, lub składa te deklaracje nierzetelnie i zaniża te zobowiązania – względem zarządu spółki, która rzetelnie wykazuje należne podatki w deklaracjach, lecz ich nie płaci w terminie. Rodziłoby to uzasadnione wątpliwości pod kątem konstytucyjnej zasady równości wobec prawa (zob. wyrok WSA w Warszawie z 18 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/W 829/18, jak też w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2661/19; CBOSA).

Mając powyższe na uwadze, Sąd podziela stanowisko Dyrektora IAS, że w przypadku Spółki niewątpliwą przesłankę do złożenia wniosku o upadłość stanowiło zaprzestanie uiszczania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. W odniesieniu do Spółki zachodziła zatem przesłanka do zgłoszenia wniosku o upadłość wskazana w art. 11 ust. 1 P.u.n. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że przesłanka ta niewątpliwie zaistniała w okresie, gdy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. Jak wskazano powyżej Skarżący funkcję tę pełnił od 2011r. (uchwała o powołaniu z 24 marca 2011r., wpis do KRS 18 sierpnia 2011r.) do 11 czerwca 2019r. (uchwała o odwołaniu z 11 czerwca 2019r., brak wykreślenia w KRS na dzień 9 lipca 2019r.).

W rozpoznawanej sprawie Dyrektor IAS wskazując na zaległości Spółki jakie posiada ona wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. oraz zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za FUS, FUZ oraz FPG za okresy od lipca do września 2013r., od stycznia do grudnia 2016r. oraz styczeń i kwiecień 2017r. – stwierdził, że Spółka zaprzestała wykonywania wymagalnych zobowiązań już w 2013r., natomiast od października 2014r. nie wykonuje swoich zobowiązań wobec co najmniej dwóch wierzycieli. Wobec powyższego Dyrektor IAS uznał, że zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, określona w art. 10 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Zdaniem Dyrektora IAS zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić w terminie dwóch tygodni od dnia 27 października 2014r., gdyż od tego dnia Spółka nie regulowała wymagalnych zobowiązań wobec dwóch wierzycieli.

W ocenie Sądu w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki zaistniała podstawa, o której mowa w art. 11 ust. 1 P.u.n. do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Biorąc pod uwagę tylko zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. uznać należy, że przesłanka z art. 11 ust. 1 P.u.n. zaistniała z dniem upływu terminu płatności podatku VAT za wrzesień 2014r., tj. po dniu 27 października 2014r. Wówczas nastąpiło trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że przepis art. 11 ust. 1 P.u.n. mówi o niewykonywaniu zobowiązań, a nie zobowiązania, to tym samym, aby możliwe było rozważanie zaistnienie przesłanki z tego przepisu, nieuregulowane muszą być przynajmniej dwa zobowiązania. Nie ma przy tym znaczenia, czy Spółka w tym czasie dysponowała majątkiem na pokrycie zaległych zobowiązań. Taka konkluzja znajduje uzasadnienie w brzmieniu art. 11 ust. 1 P.u.n., zgodnie z którym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje jednak, że Spółka poza zaległościami wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego W., posiadała również zaległości podatkowe wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., jak też zaległości z tytułu należności publicznoprawnych wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., a także wobec Izby Celnej w W. i Izby Celnej w R.. Spółka posiadała również zadłużenie z tytułu nieregulowania czynszu na rzecz firmy I. sp. z o.o. z/s w W. za okresy od marca do sierpnia 2017r. (k. 201-206 tom II akt adm.). Z treści pisma [...] Bank S.A. z 13 lipca 2017r. wynika nadto, że w stosunku do Spółki egzekucję prowadził również Komornik Sądowy [...] (sygn. [...]), co wskazuje na istnienie również innego wymagalnego zobowiązania Spółki powstałego nie później niż w 2017r. [k. 104 tom I akt adm.].

Jak wynika z treści zawiadomień z 11 grudnia 2015r. o zajęciu innej wierzytelności Spółka posiadała zaległości z tytułu należności publicznoprawnych: za II kwartał 2012r. w kwocie 2.087.774,00 zł + odsetki w kwocie 688.193,23 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); za III kwartał 2012r. w kwocie 3.596.049,00 zł + odsetki w kwocie 1.053.937,92 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); za IV kwartał 2012r. w kwocie 3.387.562,00 zł + odsetki w kwocie 875.800,79 zł (tytuł wykonawczy nr [...]) [k. 14, 17 i 19 tom I akt adm.].

Zgodnie z treścią zawiadomienia z 5 lutego 2016r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego Spółka posiadała również zaległości z tytułu należności publicznoprawnych za: styczeń 2013r. w kwocie 72.577,00 zł + odsetki – 19.762,82 zł (tytuł wykonawczy nr [...] ); luty 2013r. w kwocie 172.529,00 zł + odsetki – 45.415,30 zł (tytuł wykonawczy nr [...] ); marzec 2013r. w kwocie 1.005.747,00 zł + odsetki – 254.922,42 zł (tytuł wykonawczy nr [...] ); kwiecień 2013r. w kwocie 88.488,00 zł + odsetki – 21.559,56 zł (tytuł wykonawczy nr [...] ); maj 2013r. w kwocie 137.868,00 zł + odsetki – 32.423,53 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); czerwiec 2013r. w kwocie 352.550,00 zł + odsetki – 79.975,73 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); lipiec 2013r. w kwocie 1.019.628,00 zł + odsetki – 222.362,71 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); sierpień 2013r. w kwocie 833.210,00 zł + odsetki – 174.859,96 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); wrzesień 2013r. w kwocie 1.340.215,00 zł + odsetki – 270.246,09 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); październik 2013r. w kwocie 1.752.232,00 zł + odsetki – 338.444,81 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); listopad 2013r. w kwocie 2.093.790,00 zł + odsetki – 386.060,46 zł (tytuł wykonawczy nr [...]); grudzień 2013r. w kwocie 2.397.916,00 zł + odsetki – 421.770,43 zł (tytuł wykonawczy nr [...]) [k. 63 tom I akt adm.].

Wymienione tytuły wykonawcze zostały wystawione przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.. Zgodnie z treścią raportu z 23 maja 2018r. wymienione należności to zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2012r. oraz za miesiące od stycznia do grudnia 2013r. na łączną kwotę 20.338.135,00 zł + odsetki w kwocie 8.250.698,00 zł (k. 190 tom II akt adm.).

Ponadto zgodnie z treścią decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] listopada 2019r. nr [...] Spółka posiada zaległość z tytułu opłaty paliwowej za październik 2014r. w kwocie 1.467.279,49 zł + odsetki w wysokości 587.233,00 zł (k. 406-410 tom III akt adm.).

Z powyższego wynika, że Spółka zaprzestała regulować wymagalne zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług już w 2012r. Pierwsze niezapłacone zobowiązanie to zobowiązanie z tytułu podatku VAT z II kwartał 2012r., którego termin płatności przypadał na dzień 25 lipca 2012r. Kolejne niezapłacone zobowiązania z tytułu podatku VAT to zobowiązania za III i IV kwartał 2012r. oraz za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2013r. i za wrzesień i październik 2014r. Spółka posiadała także zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za FUS, FUZ oraz FPG za okresy od lipca do września 2013r., od stycznia do grudnia 2016r. oraz styczeń i kwiecień 2017r.

Oznacza to, że Spółka zaprzestała regulować wymagalne zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług już w 2012r., a w kolejnych miesiącach 2013r. i 2014r. stan zadłużenia Spółki pogłębiał się.

Zatem w odniesieniu do Spółki nie ulega wątpliwości, że już w 2012r. zachodziła przesłanka do zgłoszenia wniosku o upadłość wskazana w art. 11 ust. 1 P.u.n., przejawiająca się nieregulowaniem wymagalnych zobowiązań poprzez generowanie zaległości wobec organu podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług. Wielkość tych zobowiązań oraz czas ich powstania wskazują, że zwłoka w spłacie zobowiązań nie miała charakteru krótkotrwałego i przejściowego. Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań w sposób trwały - o czym bezsprzecznie świadczą kolejne, narastające z miesiąca na miesiąc niewykonane zobowiązania publicznoprawne. Zaprzestanie regulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań miało zatem charakter trwały i nie ma tu znaczenia, czy nie są regulowane wszystkie czy poszczególne zobowiązania ani czy Spółka w tym czasie dysponowała majątkiem na pokrycie zaległych zobowiązań. Taka konkluzja znajduje uzasadnienie w brzmieniu art. 11 ust. 1 P.u.n., zgodnie z którym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Skoro Spółka w sposób trwały zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję w zarządzie Spółki, to bez znaczenia jest czy kondycja finansowa Spółki była wówczas dobra.

Reasumując, niewątpliwie w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję w zarządzie Spółki zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Dlatego też Skarżący chcąc się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości Spółki obwiązany był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, czego nie uczynił.

Jak bowiem wynika z akt sprawy, w odpisie pełnym z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Spółki z dnia 9 lipca 2019r., jak również w aktach rejestracyjnych Spółki brak informacji dotyczącej wszczęcia postępowania upadłościowego, układowego, restrukturyzacyjnego lub naprawczego w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu. Potwierdza to też treść pisma Sądu Rejonowego dla [...] W. z 10 października 2018r. (k. 222 tom II akt adm.). Ponadto w trakcie postępowania przed organami podatkowymi Skarżący nie przedłożył dokumentów potwierdzających złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, ani też wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego lub układowego mającego na celu zaspokojenie wierzycieli.

Sąd zauważa też, że w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego na koniec 2012r. mamy w istocie do czynienia z niewykonywaniem zobowiązań na rzecz jednego wierzyciela. Jak wynika natomiast z orzecznictwa Sądu Najwyższego, co do zasady, upadłość ogłasza się w sytuacji, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli.

Przy czym, w ocenie Sądu, należy rozróżnić sytuację ogłoszenia upadłości od zgłoszenia wniosku o upadłość. Sama okoliczność, że sąd upadłościowy oddali wniosek o ogłoszenie upadłości nie usprawiedliwia niezłożenia takiego wniosku, jeżeli członek zarządu chce się uwolnić od odpowiedzialności.

Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny (zob. wyroki z dnia 28 kwietnia 2017r., sygn. akt I FSK 1624/15 oraz z dnia 22 listopada 2017r. I FSK 1138/16), które to stanowisko w pełni podziela także Sąd w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie, okoliczność istnienia tylko jednego wierzyciela nie ma znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej. Okoliczność taka nie pozbawiła Skarżącego możliwości samodzielnego złożenia takiego wniosku, natomiast ocena jego skuteczności stanowi odrębny problem badany w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem. Zgodnie z poglądami piśmiennictwa, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42, a także orzecznictwo, m.in. wyrok NSA z 6 października 2016 r., I FSK 2724/14).

Podkreślenia wymaga, że nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, z uwagi na to, że jedynym wierzycielem jest Skarb Państwa nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, że członkowie spółek, w których występuje jeden wierzyciel byliby w uprzywilejowanej sytuacji mogąc wykazywać, że w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. skoro zasadniczą podstawę upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów. Sytuacja taka będzie więc miała miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela (zob. m.in. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017r., II FSK 3737/14; z 23 października 2018r., II FSK 3005/16; z 28 kwietnia 2017r., I FSK 1624 i 1625/15; z 12 lutego 2019r., II FSK 3336/18; z 12 lutego 2019r., II FSK 3336/18, z 12 lipca 2019r., II FSK 2827/17, z 27 listopada 2019r. I FSK 1138/16, z 6 marca 2020r. II FSK 2144/19).

Warto także wskazać, że w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2004r., V CK 231/04, Sąd stwierdził, że zasadniczą podstawę upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów (art. 1 i 2 P.u.n.). Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność.

W ocenie Sądu, okoliczność, że organy podatkowe I i II instancji odmiennie przyjęły "czas właściwy" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, pozostaje bez wpływu na wynik mniejszej sprawy. Jak wynika z treści decyzji wydanych w sprawie, Naczelnik US przyjął, że termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki zaczął biec w sierpniu 2013r., z kolei Dyrektor IAS wskazał, że termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości rozpoczął bieg w październiku 2014r. Natomiast w ocenie Sądu, jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego "czas właściwy" na zgłoszenie tego wniosku nastąpił już w październiku 2012r. Jak już wskazano wynika to z faktu nie wzięcia przez organy przy ustalaniu czasu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, innych zaległości w podatku VAT, niż zaległości w tym podatku wobec Naczelnika US W.. Niezależnie jednak od tego czy uwzględni się wszystkie zaległości Spółki, czy tylko ich część, to i tak uznać należy, że "czas właściwy" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki niewątpliwie przypadał, w okresie, w którym Skarżący pełnił funkcję w zarządzie Spółki. Poza sporem pozostaje przy tym fakt, że Skarżący nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki ani wniosku o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości.

W ocenie Sądu prawidłowe jest też stanowisko organów podatkowych, że Skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki.

Podkreślenia wymaga, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok SN z 10 lutego 2011r., II UK 265/10). Zatem członek zarządu spółki kapitałowej, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki powinien udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne. Nie wystarczy bowiem subiektywne poczucie braku winy. O braku winy można mówić, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak ten wynikał z przyczyn całkowicie od niego niezależnych.

Taką okolicznością wyłączającą winę może być przykładowo długotrwała obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, czy też brak faktycznego dostępu do dokumentacji finansowej spółki z niezależnych przyczyn np. z powodu długotrwałego pozbawienia wolności (zob. wyrok NSA z 15 września 2016r., II FSK 2179/14; wyrok WSA w Warszawie z 23 stycznia 2018r., III SA/Wa 999/17; wyrok WSA w Gliwicach z 3 lipca 2012r., III SA/Gl 332/12, CBOSA). Na to, że w przypadku wskazywania przez członka zarządu spółki na istnienie przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 O.p. nie może się on powoływać na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości, wielokrotnie już zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny. Wskazywał, że obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ciąży na każdym członku zarządu, niezależnie od charakteru wewnętrznych stosunków w zarządzie i ewentualnych konfliktów pomiędzy jego członkami (por. wyroki NSA z: 20 kwietnia 2018r., II FSK 1182/16; 20 grudnia 2017r., II FSK 3339/15; 12 października 2017r., II FSK 2559/15; 29 sierpnia 2017r., I FSK 2249/15; 17 lutego 2015r., I FSK 1915/13; 26 listopada 2010r., II FSK 1667/09; CBOSA). W wyroku z 29 czerwca 2017r., sygn. I FSK 2022/15 NSA stwierdził natomiast, że dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. nie wystarczy też subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na niego powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (np. obłożna choroba). Podobny pogląd wyraził również Sąd Najwyższy w wyroku z 8 lipca 2015r. II UK 6/15 (publ. LEX nr 1771523).

Jak już wskazano powyżej przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki zaistniała w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. Skarżący nie wykazał, aby w tym czasie wystąpiły tego rodzaju przeszkody uniemożliwiające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Narastające zadłużenie Spółki i trwałe zaprzestanie płacenia należności publicznoprawnych, to niewątpliwie okoliczności, które przy zachowaniu należytej staranności winny być znane Skarżącemu. Z kolei mając na uwadze treść art. 342 ust. 1 P.u.n., regulowanie przez Spółkę wierzytelności z innych tytułów, z pominięciem obowiązku zapłaty należnych zobowiązań publicznoprawnych świadczyć może o uprzywilejowaniu przez Spółkę części swoich wierzycieli. Pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Niemożliwym jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody. Skarżący taką zgodę wyraził, z czego wynika, że zgodził się również na szereg obowiązków wynikających z pełnienia takiej funkcji oraz na ponoszenie w związku z tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej Spółki.

Skarżący ponosząc odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki obarczony jest w istocie konsekwencjami wynikającymi z nienależytego sprawowania funkcji, na którą się zdecydował. Ponadto odpowiedzialność Skarżącego jako prezesa zarządu Spółki jest niezależna od tego, czy zadłużenie Spółki jest zawinione przez zarząd, czy też powstało z przyczyn leżących po stronie innych organów Spółki lub z przyczyn obiektywnych. Skarżący godząc się na powołanie w skład zarządu Spółki godził się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Spółki i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. Przyjęcie funkcji prezesa jednoosobowego zarządu zobowiązywało do dołożenia należytej staranności w wykonywaniu, wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, obowiązków związanych z tą funkcją.

Osoba pełniąca funkcję członka zarządu powinna posiadać informacje o sprawach Spółki, w tym o sprawach finansowych. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania powierzonych jej zadań, ale też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki (zob. wyrok NSA w sprawie o sygn. akt II FSK 817/16, CBOSA).

Zgodnie z brzmieniem art. 116 O.p. odpowiedzialność podatkowa członka zarządu jest uzależniona od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu. Nie jest ona uzależniona w żaden sposób od zakresu (rodzaju) faktycznie wykonywanych przez niego czynności. Obowiązkiem zatem Skarżącego jako członka zarządu w organie zarządzającym Spółki było monitorowanie zadłużenia Spółki pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego. Za brak podjęcia przez członka zarządu odpowiednich środków przeciwdziałających złej sytuacji finansowej Spółki, Skarb Państwa nie może ponosić negatywnych konsekwencji. Zaniechanie podjęcia odpowiednich działań wynikających z istoty pełnionej funkcji zarządczej nie może prowadzić do zwolnienia z odpowiedzialności opartej o art. 116 O.p.

To czy członek zarządu miał świadomość i posiadał stosowną wiedzę na temat finansów spółki nie ma znaczenia dla jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe, bowiem rolą członka zarządu jest monitorowanie stanu finansowego spółki, nawet jeżeli pozornie kondycja spółki nie jest zagrożona. Skoro zaległości podatkowe w podatku VAT powstają z mocy samego prawa, to ich nieregulowanie we właściwej wysokości wynikającej z przepisów prawa przez podatnika - tu spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - powoduje obciążenie winą jej zarządu za nierzetelne prowadzenie spraw spółki (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2017r., II FSK 3689/14, CBOSA). Niewątpliwie objęcie funkcji członka zarządu wymaga od osoby podejmującej się pełnienia takiej funkcji wyższej niż przeciętna staranności i wiedzy o wiążących się z tym prawach i obowiązkach natury prywatno- i publicznoprawnej, w tym oceny sytuacji finansowej spółki, w tym okoliczności zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań.

Podkreślenia wymaga, że członek zarządu, chcąc uniknąć odpowiedzialności z powołaniem się na brak swojej winy, powinien wykazać takie okoliczności, które przy dochowaniu należytej staranności o interesy spółki, realnie uniemożliwiły mu wpływ na kondycję firmy. Okoliczności takich Skarżący nie wykazał w postępowaniu administracyjnym i nie wskazał na nie również w skardze.

Należy w związku z tym przyjąć, że Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanki przewidzianej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Z tych samych przyczyn nie sposób uznać za spełnioną przesłanki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Skarżący nie wykazał bowiem, że niezgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy. Zdaniem Sądu, w okolicznościach rozpoznanej sprawy jest jasne, że będąc uprawnionym do samodzielnej reprezentacji Spółki Skarżący powinien był wniosek taki złożyć w terminie dwóch tygodni od chwili, gdy nie doszło do zapłaty drugiego z wymagalnych zobowiązań podatkowych w prawidłowej wysokości, a zatem taki wniosek winien być złożony już w 2012r. Wówczas zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań miało charakter trwały.

Skarżący nie wykazał również, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Skarżący nie wskazał bowiem mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Wskazanie mienia możliwe jest także po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji. Istotne jest, żeby mienie to faktycznie istniało, nadawało się do egzekucji i przedstawiało realną wartość finansową (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015r., I FSK 366/14, LEX nr 1772796). Nie ulega wątpliwości, że uwolnienie się od omawianej odpowiedzialności podatkowej poprzez wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, a egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela. Tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełnia przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. np. wyrok NSA z 19 października 2017r., II FSK 2632/15, wraz z powołanym tam orzecznictwem - CBOSA). Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek, porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (wyrok NSA z 16 maja 2017r., I FSK 654/15, LEX nr 2315164).

W niniejszej sprawie Skarżący w toku postępowania przed organami podatkowymi w sprawie jego odpowiedzialności nie wskazał żadnego majątku Spółki, z którego można byłoby zaspokoić jej zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. Wobec tego również ta przesłanka egzoneracyjna, wynikającej z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. nie została spełniona.

Z powyższego wynika, że wszystkie przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki zostały spełnione, przy jednoczesnym braku okoliczności egzoneracyjnych, zatem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów postępowania, w tym art. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 199 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Organy działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. W toku postępowania organy podejmowały wszelkie niezbędne działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jako dowód dopuściły wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Na podstawie tak zebranego materiału dowodowego oceniły, czy sporne okoliczności zostały udowodnione, uzasadniając w wydanych decyzjach przesłanki, którymi się kierowały, w szczególności ustalając czy w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki wystąpił stan niewypłacalności, obligujący do złożenia wniosku o jej upadłość. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do dokonania ustaleń co do tego czy Spółka stała się niewypłacalna w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Dla dokonania tych ustaleń nie było konieczne uzyskanie jeszcze innych (niż te zgromadzone w sprawie) dokumentów (np. dokumentacji finansowo-księgowej Spółki zabezpieczonej przez Prokuraturę Regionalną w S.), ani też przesłuchanie Skarżącego w charakterze strony. Zauważenia przy tym wymaga, że Skarżący w toku postępowania przed organami nie występował o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Skarżącego jako strony. Dopiero w skardze pełnomocnik Skarżącego podniósł zarzut niepodjęcia niezbędnych działań celem zebrania kompletnego materiału dowodowego poprzez zaniechanie przesłuchania Skarżącego. Podkreślić przy tym trzeba, że wszelkie okoliczności niniejszej sprawy zostały ustalone na podstawie dowodów w postaci dokumentów. Zważyć też należy, że Skarżący miał zapewniony czynny udział w tym postępowaniu, miał możliwość zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym w oparciu, o który wydana została decyzja o jego odpowiedzialności oraz miał możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań oraz składania wszelkich wyjaśnień na piśmie.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdza, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego. Nie można uznać, że organy podatkowe nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Uznać należy, że organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. zebrały i rozpatrzyły zebrany materiał dowodowy. Organy podatkowe dysponowały materiałem dowodowym zezwalającym na dokonanie ustaleń w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, materiał ten był wystarczający i został oceniony prawidłowo. Fakt, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocen odmiennych od tych, które prezentuje Skarżący, nie świadczy o dowolnej ocenie materiału dowodowego. W tym zakresie Sąd wskazuje, że przedmiotem oceny organów podatkowych jest całokształt okoliczności faktycznych, które we wzajemnym powiązaniu dają podstawę do wyciągnięcia konkretnych wniosków.

W świetle powyższego za niezasadne należało uznać zarzuty podniesione w skardze, w tym zarzut naruszenia art. 116 § 1 i 2 O.p. oraz zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.

Konkludując, w ocenie Sądu, organ wydał zaskarżoną decyzję w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego, które pozwoliło na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, którego ocena jest prawidłowa. Wyniki postępowania dowodowego przeprowadzone przez organ znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Organy wykazały zaistnienie przesłanek niezbędnych do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki. Skarżący natomiast nie wykazał przesłanek uwalniających od tej odpowiedzialności, tj.: mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części, ewentualnie złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego albo braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku. Tym samym za niezasadne należało uznać zarzuty podniesione w skardze.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.).