Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 575/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 176, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędziowie NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Kazimiera Sobocińska, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Julity I. i Jacka I. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 grudnia 2004 r., sygn. akt I SA/Łd 922/04 w sprawie ze skargi Julity I. i Jacka I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 11 sierpnia 2004 r., (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Julity I. i Jacka I. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 575/05

U Z A S A D N I E N I E

Wyrokiem z dnia 9 grudnia 2004 r., I SA/Łd 922/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Julity I. i Jacka I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 11 sierpnia 2004 r., (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r.

Z treści uzasadnia wynikało, że wyrokiem z dnia 2 grudnia 2003 r., I SA/Łd 1201/02, Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi uchylił zaskarżoną przez podatników decyzję z dnia 15 kwietnia 2002 r., określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z dnia 11 sierpnia 2004 r. po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej przy Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia 7 grudnia 2002 r. postanowił uchylić w części zaskarżoną decyzję i obniżyć wysokość tego zobowiązania z kwoty 246.234,90 złotych do kwoty 130.909,60 zł, wysokość zaległości z kwoty 139.799,90 zł do kwoty 21.746,60 zł oraz należne odsetki z kwoty 151.278,80 zł do kwoty 21.633,30 zł. Z treści uzasadnienia decyzji wynikało między innymi, że w dniu 5 lipca 1996 r. J. I. i Jerzy I. kupili nieruchomość położoną w Z. przy ulicy L. 10 jako wspólnicy spółki cywilnej "J.". Przedmiotowa nieruchomość o powierzchni 1.393 m2 składała się z piętrowego, murowanego domu mieszkalnego, budynku gospodarczego murowanego, ogrodzenia z siatki.

W 1997 roku przeprowadzono na tej nieruchomości szereg prac budowlanych, których łączny koszt wyniósł 585.341,97 złotych. Po zakończeniu prac budynek mający dotychczas charakter mieszkalno-usługowy zmienił swą funkcję na socjalno - usługową. Celem usunięcia wątpliwości co do charakteru poniesionych nakładów przeprowadzono dowód z opinii biegłego inż. S. S., który stwierdził, że zakres wykonanych robót budowlano-montażowych jest znaczną modernizacją elementów konstrukcyjnych budynku, oraz że wprowadzono zmiany bryły architektonicznej budynku, a cały teren wokół nieruchomości został utwardzony kostką betonową. Uznał także, że zakres robót należy określić jako przebudowę, rozbudowę, modernizację, a także unowocześnienie i podniesienie wartości użytkowej środka trwałego. Do akt sprawy dołączono także opinię opracowaną przez dr inż. Z. L.-T., z której wynikało, że bryła budynku na skutek prac budowlanych nie uległa zmianie. Izba Skarbowa w Ł. powołała trzeciego biegłego - mgr inż. K. H., który zakwalifikował do wydatków inwestycyjnych koszty: nowych ścianek wewnętrznych, wymiany stolarki okiennej i drzwiowej, okien dachowych połaciowych, utwardzenia tereny nieruchomości oraz ogrodzenia w łącznej wysokości 111.210,81 złotych. Do kosztów prac remontowych biegły zakwalifikował wydatki w łącznej wysokości 474.131,16 złotych. Biorąc pod uwagę wytyczne Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w pisemnych motywach Dyrektor Izby Skarbowej dopuścił dowód z dodatkowej opinii biegłego K. H. Organ dokonał oceny opinii biegłych sporządzonych w sprawie i uznał, że kryterium zastosowane przez biegłą Z. L.-T. nie odpowiada wytycznym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Natomiast opinia biegłego K. H. oparta została na przesłankach ulepszenia środków trwałych wynikających z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. poniesione w 1997 r. wydatki budowlane zakwalifikował jako wydatki na ulepszenie, których nie uważa się za koszt uzyskania przychodu i które powiększają wartość początkową środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych w wysokości 111.210,81 zł, a jako wydatki na remont, które stanowią koszty uzyskania przychodów wydatki w wysokości 474.131,16 zł. Wydana natomiast decyzja w ocenie organu podatkowego drugiej instancji oraz zapłata podatku przed upływem terminu przedawnienia określonego w art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacji podatkowej /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., dalej: O.p./ powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 par. 1 pkt 1 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik J. i J. I. zarzucił decyzji naruszenie przepisów art. 70, art. 70b, art. 72 i art. 73 O.p. oraz art. 120, art. 121 par. 1 i art. 125 par. 1 O.p. Przy tak sformułowanych podstawach skargi strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że NSA uchylając wcześniejszą decyzję wskazał szereg braków jakie zawierało uzasadnienie decyzji wymiarowej. W tej sytuacji oparte na zarzutach merytorycznych uchylenie decyzji Izby Skarbowej wskazuje niezbicie na wadliwość decyzji organu pierwszego stopnia, przez co, zdaniem strony skarżącej, uznać należało, iż ustał również byt prawny decyzji pierwotnej opartej na niewłaściwych założeniach - zakwestionowanych przez sąd w przytoczonym wyroku. Ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie wydał w przedmiotowej sprawie decyzji do dnia 31 grudnia 2003 r. nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. Pełnomocnik wywiódł, że nie ma wątpliwości, iż w sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, a kwota wpłacona zgodnie z decyzją organu pierwszej instancji stała się nadpłatą w rozumieniu art. 72 i 73 O.p. Podniesiono także, że wbrew jednoznacznemu wskazaniu NSA Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie wskazał w zaskarżonej decyzji łącznego wystąpienia wszystkich trzech warunków uznania prac budowlanych za ulepszenie środka trwałego.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi powołując się na treść art. 70 par. 1 O.p. stwierdził, że zarzut naruszenia tego przepisu był niezasadny. Zaistnienie bowiem jednego z dziewięciu zdarzeń wymienionych w tym przepisie wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania z przyczyn pozostałych. Z tych względów słuszne było stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., że zobowiązanie podatkowe, które wygasło na skutek zapłaty /art. 59 par. 1 pkt 9 O.p./ nie mogło wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Na poparcie czego powołano się na wyrok SN z dnia 21 maja 2002 r., III RN 76/01 /OSNP 2003 nr 7 poz. 162/, jak również na uchwałę NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03 /ONSA 2004 Nr 1 poz. 7/ oraz wyrok z dnia 11 października 2002 r., III SA 3514/00 /ONSA 2003 Nr 3 poz. 109/. Tym samym w ocenie sądu nie można było się zgodzić z pełnomocnikiem strony skarżącej, że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponieważ zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, z oczywistych względów, nie znajdował również w sprawie zastosowania art. 70b O.p.

Błędne było także stanowisko wskazujące na istnienie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołując się bowiem na treść art. 72 par. 1 pkt 1, sąd zauważył, że zapłacony przez skarżącego podatek nie nosi znamion z tego przepisu. Zapłata nastąpiła w wykonaniu decyzji organu podatkowego, która nie została uchylona. Dopiero uchylenie decyzji organów podatkowych określających wysokość zobowiązania podatkowego i wysokość zaległości podatkowej za 1997 r. umożliwiałoby stwierdzenie, że doszło do zapłaty nienależnego podatku.

W zakresie natomiast zarzutów naruszenia art. 120, art. 121 par. 1 i art. 125 par. 1 O.p. wskazano, że ani w petitum skargi, ani z jej uzasadnienia nie wynika na czym to naruszenie miałoby polegać. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził w związku z tym, że brak było w sprawie okoliczności, które wskazywałyby na działania organów podatkowych, które nie miałyby oparcia w przepisach prawa. W zakresie natomiast zarzutu naruszenia art. 125 par. 1 O.p. uznano, że w przedmiotowej sprawie postępowanie podatkowe toczyło się od 2000 r., jednakże wymóg szybkiego działania w sprawie ma służyć przede wszystkim koncentracji materiału dowodowego. Analizując sprawę sąd doszedł do wniosku, że do naruszenia zasady koncentracji materiału dowodowego także nie doszło.

Co do zarzutu nie wykazania łącznego wystąpienia przesłanek uznania prac budowlanych za ulepszenie środka trwałego, sąd wskazał, że zarzut ten był bezzasadny. W zaskarżonej bowiem decyzji organ podatkowy wskazał, w jaki sposób ulepszeniu uległ środek trwały w postaci nieruchomości położonej w Z. przy ulicy L. 10, wskazano na czym polega wzrost wartości użytkowej środka trwałego, a mierzalność ulepszenia została wskazana poprzez stwierdzenie, że pomieszczenia zostały dostosowane do nowych funkcji, zwiększyła się ochrona cieplna budynków, dostępność i ilość światła dziennego, zwiększono wytrzymałość fizyczną i wydłużono okres użytkowania utwardzonej nawierzchni i ogrodzenia. Powyższe ustalenia zostały poczynione na podstawie dodatkowej opinii biegłego K. H. Opinia biegłego jak każdy dowód w postępowaniu podatkowym podlega swobodnej ocenie organów podatkowych. Sąd administracyjny stwierdził, że w sprawie ocena ta nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonej granicami zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego.

W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższe orzeczenie w całości oraz zarzucono naruszenie prawa materialnego tj.: /1/ art. 8 ust. 2, art. 64 ust. 2 oraz art. 84 Konstytucji RP w drodze ich niewłaściwego zastosowania, w szczególności pomijające fakt, iż zobowiązania podatkowe muszą wynikać z ustawy a nie z jej interpretacji, a tym samym, iż godzenie w sferę prawa własności jest możliwe wyłącznie gdy zobowiązanie wynika z ustawy, /2/ art. 8 pkt 8 ustawy prawo budowlane w drodze odmowy zastosowania w sytuacji, gdy przepis ten zawiera legalną definicję remontu i zaaprobowane stanowisko organu, że prawo podatkowe jest samodzielną gałęzią prawa i nawet jeżeli nie zawiera autentycznej definicji pojęcia remont, to może być ono wyinterpretowane. A ta interpretacja może stanowić podstawę obowiązku podatkowego, godzącego w prawo własności podatnika, /3/ art. 22 i 23 ust. 1 pkt 1 lit. "c" u.p.d.o.f. przez błędna jego wykładnię, a w szczególności błędne rozróżnienie pomiędzy pojęciami remont i adaptacja lub modernizacja. Zarzucono także naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik spraw, a w szczególności: /1/ art. 120 O.p. poprzez zaakceptowanie faktu, że organy podatkowe w miejsce działania w oparciu o przepisy prawa, ustalały zobowiązanie podatkowe w oparciu o wykładnię prawa, /2/ art. 70 w związku z art. 59 O.p., przez przyjęcie, że podatnik, który spełnia świadczenie, w związku z normą art. 224 par. 1 i art. 21 par. 1 O.p., art. 2 par. 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, popierając cały czas swoje stanowisko, i wywodząc, że zobowiązanie istnieje, spełnia świadczenie w rozumieniu art. 59 O.p. ze skutkiem z tego przepisu, w sytuacji gdy podatnik kontynuując postępowanie podatkowe, środki jedynie wpłaca dla uniknięcia egzekucji. W związku z postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu podniesiono między innymi, że strona była uprawniona do zastosowania nowych, innych wyrobów budowlanych. Co prawda skarżący przyznał, że nie kwestionuje samej zasady, że prawo podatkowe w normie rangi ustawy może ustanowić dla potrzeb postępowania podatkowego, inną definicję pojęcia remont, jednakże takiej normy nie ma. Tym samym nie istnieje norma prawna inna aniżeli zawarta w prawie budowlanym, zawierająca definicje pojęcia remont. Wskazano także, że podatnik opierał się na opinii rzeczoznawcy, który dla podstawy ustalenia zakresu pojęcia remont, przyjął jedyną istniejącą definicję zawartą w prawie budowlanym. Dlatego też zastosowany przez organy podatkowe, a później zaaprobowany przez WSA "sposób procesowania", narusza brzmienie i sens art. 64 i 84 Konstytucji RP, które z mocy art. 8 ust. 2 Konstytucji RP mają zastosowanie wprost.

W zakresie zarzutów naruszenia art. 70 i 59 O.p. wskazano, że przepisy te są niespójne z obowiązującymi przepisami prawa. Powołując się na treść art. 21 i art. 224 O.p. zauważono, że decyzja od dnia doręczenia stanowi tytuł egzekucyjny, na mocy którego w oparciu o art. 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji podatnik może być poddany egzekucji komorniczej. Zdaniem skarżącego nie sposób zrozumieć dlaczego na podstawie art. 59 O.p. podatnik, który chcąc uniknąć egzekucji, dokonuje wpłaty, nadal walcząc o swoje racje, w związku z czym następuje "uszczuplenie praw podatnika". Tymczasowa bowiem wpłata dokonana na czas postępowania prowadzić powinna do wygaśnięcia zobowiązania, a postępowanie powinno być umorzone jako bezprzedmiotowe.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

Stosownie do art. 174 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę kasacyjną można oprzeć na dwóch podstawach: na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z kolei art. 176 p.p.s.a. wymaga, aby skarga kasacyjna zawierała przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Autor skargi powinien wskazać na konkretne naruszone przez sąd zaskarżonym orzeczeniem przepisy prawa materialnego i procesowego. W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać na czym polegała błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka winna być wykładnia prawidłowa lub niewłaściwe zastosowanie. W orzecznictwie oraz doktrynie ugruntował się pogląd, że skuteczne zgłoszenie zarzutu kasacyjnego dotyczącego naruszenia prawa materialnego wchodzi zasadniczo w rachubę tylko wtedy, gdy ustalony w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji stan faktyczny, będący podstawą zaskarżonego wyroku nie budzi zastrzeżeń /por. orzeczenie SN z dnia 26 marca 1997 r. II CKN 60/97 - OSNC 1997 nr 9 poz. 128/. Sąd kasacyjny, nie może analizować prawidłowości oceny materiału dowodowego dokonanej przez organy administracji publicznej, skoro podstawę kasacji mogą stanowić wyłącznie uchybienia popełnione przez sąd /por. orzeczenie SN z dnia 11 marca 1997 r. III CKN 12/97, czy z 24 kwietnia 1997 r. II CKN 125/97 - nie publ./. Natomiast przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa, które również zostały przez sąd naruszone, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym, co należy podkreślić, naruszenie przepisów postępowania odnosi się do naruszenia przepisów postępowania sądowego, a nie podatkowego. Podnosząc więc zarzut naruszenia przepisów postępowania, należy w skardze kasacyjnej wskazać przepisy procedury sądowej, które znajdowały zastosowanie w danej sprawie /por. wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2004 r. OSK 121/04 - ONSAiWSA 2004 nr 1 poz. 11//.

Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanej regulacji prawnej jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny /art. 183 par. 1 p.p.s.a./. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy wojewódzki sąd administracyjny nie naruszył innych przepisów /por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 października 2000 r., IV CKN 1518/00 - OSNC 2001 nr 3 poz. 39 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r. FSK 299/04 - nie publ./. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych. Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych /art. 175 par. 1 i 3 ww. ustawy/, aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej.

Przechodząc do oceny poszczególnych zarzutów skargi stwierdzić należy, że brak ich usystematyzowania powoduje, iż koniecznym jest w pierwszej kolejności odniesienie się do zarzutów postępowania, albowiem ich skuteczność będzie miała niewątpliwy wpływ na ocenę zarzutów prawa materialnego. W tym miejscu należy podkreślić, że w orzecznictwie sądowym prezentowane są poglądy, zgodnie z którymi czynienie zarzutów postępowania czyni przedwczesnym zarzuty naruszenia prawa materialnego, a nawet niedopuszczalnymi. Poglądy takie mają szczególne uzasadnienie w sprawach, w których ustalenia faktyczne odgrywają rolę dominującą, a do takich niewątpliwie należą sprawy, w których kwestionowane są koszty uzyskania przychodu.

W sprawie niniejszej autorzy skargi kasacyjnej czyniąc zarzut naruszenia przepisów postępowania wskazali na przepisy Ordynacji podatkowej, przy czym w pierwszym podpunkcie na art. 120 O.p., a więc przepis prawa procesowego, a w drugim na art. 70 w zw. z art. 59 O.p., a więc ewidentnie na przepisy prawa materialnego. Łącząc jednocześnie z art. 224 par. 1 i 21 par. 1 O.p. oraz art. 2 par. 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Poczynione zarzuty są oczywiście bezzasadne, nie tylko z powodu braku jakiegokolwiek ich uzasadnienia. Zarzut oparty na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., którego to przepisu autorzy skargi w ogóle nie powołali, skierowany być musi przeciwko wyrokom sądu i przepisom przez niego stosowanym. Skoro więc zawarty w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 224 par. 1 O.p. i art. 2 par. 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji odnosi się wyłącznie do postępowania administracyjnego, gdyż sąd tych przepisów nie stosował, to ich badanie wykracza poza zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyznaczony przez art. 183 par. 1 p.p.s.a. Podobnie odnieść się należy do zarzutu naruszenia art. 120 O.p., który bez powiązania z konkretnym przepisem postępowania przed sądami administracyjnymi, również nie mógł być przedmiotem rozważań Sądu Kasacyjnego. Wskazane wyżej uchybienia, w zakresie kwestionowania ustaleń faktycznych, powodują, iż oceny zastosowania przepisów prawa materialnego można dokonywać wyłącznie w kontekście ustaleń faktycznych przyjętych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji. W szczególności odnosi się to do zarzutu naruszenia art. 22 i 23 ust. pkt 1 lit. "c" u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię. Należy w tym miejscu podkreślić, że naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię polega na mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej, natomiast uchybienie prawu materialnemu przez niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, co wyraża się w tym, że stan faktyczny ustalony błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej, względnie, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej /por. postanowienie SN z dnia 15 października 2001 r., I CKN 102/99 - nie publ./.

W kontekście przytoczonej tezy widać, iż autorzy skargi kasacyjnej wadliwie konstruując zarzut nie mogli w ten sposób podważyć prawidłowości zastosowania wskazanych przepisów prawa materialnego.

Co się zaś tyczy zarzutu naruszenia art. 70 w zw. z art. 59 O.p. /chodzi najprawdopodobniej o art. 70 par. 1 w zw. z art. 59 par. 1 pkt 9 O.p. - bo tylko te konkretne jednostki redakcyjne były przedmiotem rozważań sądu pierwszej instancji/ to są one chybione z przyczyn, które sąd pierwszej instancji w sposób prawidłowy i wszechstronny podniósł w uzasadnieniu wyroku. Lakoniczne i mało przekonywujące argumenty podniesione w skardze nie mogą podważyć tezy, że zobowiązanie podatkowe, które wygasło na skutek zapłaty /art. 59 par. 1 pkt 1 O.p./ nie może wygasnąć po raz drugi wskutek przedawnienia. Dodatkowo należy podnieść, że zapłata podatku czyni zbędnym prowadzenie egzekucji, a tym samym uniemożliwia organom podatkowym przerwanie biegu przedawnienia w trybie art. 70 par. 4 O.p., a także zapobiega tym wszystkim konsekwencjom, o których piszą autorzy skargi kasacyjnej na stronie 4 jej uzasadnienia.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 8 pkt 8 /chodzi najprawdopodobniej o art. 3 pkt 8 prawa budowlanego/ to sąd pierwszej instancji tego przepisu nie stosował, gdyż w ustalonym stanie faktycznym, nie zakwestionowanym przez stronę skarżącą, przedmiotem rozważań była treść art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. "c" u.p.d.o.f., który to przepis wprost do pojęcia remontu się nie odwołuje. Natomiast należy w tym miejscu zauważyć, że treść normatywna powołanego wyżej przepisu była brana pod uwagę przy dokonywaniu ustaleń faktycznych w toku postępowania podatkowego, w odniesieniu do konkretnych zdarzeń gospodarczych, które były następnie przedmiotem prawnopodatkowej oceny.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadny jest także zarzut naruszenia przepisów art. 64 ust. 2, art. 84 i art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w drodze niewłaściwego zastosowania, albowiem ani sąd pierwszej instancji ani organy podatkowe tych przepisów wprost nie stosowały, nie mogły więc ich niewłaściwie zastosować.

Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, 205 par. 2, 209 p.p.s.a. oraz art. 205 par. 3 p.p.s.a. w zw. z par. 6 pkt 5 i par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "b" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.