Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 173/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 3 par. 2 pkt 4 i 4a, art. 151,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14b, art. 14h,  art. 122,  art. 191,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 888 par. 1
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie WSA Maciej Jaśniewicz WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lipca 2010 r. sprawy ze skargi [...] SA na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – organu upoważnionego przez Ministra Finansów do wydawania interpretacji z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ M. Jaśniewicz


UZASADNIENIE

W dniu [...] sierpnia 2009 r. "K" złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania środków otrzymanych od UEFA za pośrednictwem PZPN, w związku z uczestnictwem spółki w Pucharze UEFA.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim związaną ze sportem zawodowym (PKD 92.6) oraz organizacją imprez masowych o charakterze sportowym. W związku z prowadzoną działalnością Spółka podlega obligatoryjnej przynależności do stowarzyszenia - Polskiego Związku Piłki Nożnej (PZPN), które z kolei jest członkiem Unii Europejskich Związków Piłkarskich (UEFA).

W związku z wynikami sportowymi uzyskanymi w sezonie 2007/2008 w rywalizacji o Mistrzostwo Polski w Piłce Nożnej oraz w związku z nie przystąpieniem do rozgrywek pucharowych przez "G" - "K" została zgłoszona przez PZPN do udziału w rozgrywkach Pucharu UEFA. Puchar UEFA to rozgrywki organizowane pod auspicjami Unii Europejskich Związków Piłkarskich, w których biorą udział kluby piłkarskie z całej Europy i które są współorganizowane przez te kluby (preeliminiacje, pierwsza, druga i trzecia runda) oraz przez UEFA (ćwierćfinał, półfinał i finał) zgodnie z regulaminem uchwalonym przez UEFA. Każdy klub biorący udział w rozgrywkach Pucharu UEFA organizuje we własnym zakresie, zgodnie z wymogami regulaminu UEFA, mecze w fazach, do których uzyskał prawo gry. Z organizowanych przez siebie i rozgrywanych na "swoim" boisku meczy klub czerpie dochody w postaci środków uzyskiwanych ze sprzedaży biletów, jak i sprzedaży praw do transmisji medialnych, ale jednocześnie ponosi koszty związane z udziałem w meczach organizowanych przez inne kluby (tzw. mecze wyjazdowe), w postaci kosztów przelotów drużyny, zakwaterowania itp., co wynika z regulacji pkt 26.02 Regulaminu Pucharu. Ze środków uzyskiwanych za sprzedaż biletów Spółka przekazuje 4% na rzecz UEFA oraz ewentualnie 0,1% ze środków uzyskanych ze sprzedaży karnetów (pkt 26.03 Regulaminu Pucharu), co dokumentowane jest fakturą VAT. Organizatorem meczu finałowego Pucharu UEFA jest Unia Europejskich Związków Piłkarskich (pkt 26.08 Regulaminu Pucharu), która czerpie wówczas dochody ze sprzedaży biletów i sprzedaje prawa medialne do meczu. UEFA ma również prawo do wskazania i powołania sponsorów Pucharu, co oznacza, iż sprzedaż przez kluby praw do transmisji poszczególnych meczy nie może być w żaden sposób wiązana z tytułem sponsora Pucharu (pkt 28.5 Regulaminu Pucharu). Za udział w poszczególnych fazach Pucharu UEFA, a w niektórych fazach dodatkowo za awans do kolejnej fazy Spółka otrzymała nagrody pieniężne określane jako "płatności solidarnościowe" (solidarity payments) oraz "wkłady" (contribution), które przekazywane są spółce przez UEFA za pośrednictwem PZPN. Wysokość i tytuły poszczególnych wypłat ustalone zostały przez UEFA przed rozpoczęciem danego sezonu na podstawie pkt 26.6 Regulaminu Pucharu, o czym UEFA poinformowała pisemnie Polski Związek Piłki Nożnej. Środki pieniężne wypłacane klubom przez UEFA pochodzą z kontraktów zawartych przez UEFA dla ośmiu meczów ćwierćfinałowych, czterech meczów półfinałowych i meczu finałowego Pucharu UEFA, co potwierdza treść pkt 26.7 Regulaminu Pucharu. Spółka wskazała, że "K" nie łączy z UEFA żadna umowa, porozumienie, ani inny dokument związany z Pucharem UEFA poza deklaracją (wnioskiem o licencje) złożoną przed rozpoczęciem rozgrywek za pośrednictwem PZPN, w której Spółka udokumentowała spełnianie wymogów regulaminowych warunkujących udział w Pucharze.

Zgodnie z okólnikiem UEFA nr 039 z dnia 3 czerwca 2006 r. Spółce przyznano następujące kwoty:

a) kwotę [...] euro za udział w meczach dwóch faz preeeliminacyjnych i eliminacyjnej (I runda) – [...] euro za każda fazę (6 meczy),

b) kwotę [...] euro za awans do fazy grupowej (II rundy Pucharu),

c) kwotę [...] euro za udział w meczach fazy grupowej (II runda Pucharu) - ustalane w oparciu o następującą tabelę – [...] euro za wygrany mecz, [...] euro za remis i za przegraną

d) dodatkowo Spółka otrzymała [...] euro za uczestniczenie w pucharze po zakończeniu fazy pucharowej tytułem podziału między kluby nadwyżki środków uzyskanych z organizowanej przez UEFA Ligi Mistrzów.

W myśl pkt 26.15 Regulaminu Pucharu "Kwoty wypłacane przez UEFA są kwotami brutto. Jako kwoty brutto, obejmują one wszelkie podatki, opłaty, koszty itp. (łącznie z między innymi podatkiem VAT)".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwoty przekazywane na rzecz "K" przez UEFA za pośrednictwem PZPN związane z uczestnictwem spółki w Pucharze UEFA, mają charakter darowizn i jako takie nie wiążą się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, ponieważ nie stanowią kwoty należnej z tytułu dostawy towaru, ani z tytułu świadczonej usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Czynności powyższe podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Uznanie danej czynności faktycznej za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług zgodnie z cytowanym przepisem i orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wymaga zaistnienia następujących przesłanek: istnienia stosunku prawnego pomiędzy świadczącym a nabywcą oraz odpłatności czynności.

W kontekście art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (czynności wykonywane przez spółkę mogą być rozpatrywane co najwyżej w kategoriach usług), który określa świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów dla stwierdzenia istnienia stosunku prawnego pomiędzy "K" a UEFA musiałoby istnieć świadczenie, z którego korzysta UEFA. Tymczasem zdaniem wnioskodawcy, Unia Europejskich Związków Piłkarskich nie odnosi żadnej korzyści i nie przysługują jej żadne prawa z tytułu uczestnictwa spółki w Pucharze UEFA. Mecze piłkarskie są bowiem organizowane przez Spółkę dla publiczności (kibiców), jako wydarzenia o charakterze masowym. Prawa do sprzedaży biletów kibicom przysługują wyłącznie spółce, podobnie jak prawa do sprzedaży praw telewizyjnych do transmisji meczy. Jedyną "korzyścią" dla UEFA z udziału Spółki w rozgrywkach Pucharu UEFA jest popularyzacja piłki nożnej w Europie, jednakże brak jest bezpośredniego związku przyczynowego tego "świadczenia" z otrzymywanym przez Spółkę kwotami (brak ekwiwalentności świadczenia). Środki uzyskiwane przez UEFA ze sprzedaży biletów i praw medialnych do meczu finałowego rozgrywanego w bieżącym roku oraz od sponsorów Pucharu UEFA w danym sezonie są rozdzielane przez UEFA pomiędzy kluby biorące udział w Pucharze UEFA w kolejnym sezonie na podstawie okólnika UEFA analogicznego do opisanego powyżej okólnika nr 039 z dnia 3 czerwca 2006 r.

Zdaniem wnioskodawcy przekazywane środki są darowiznami mającymi na celu uatrakcyjnienie rozgrywek, a w konsekwencji propagowanie i rozwój piłki nożnej. Gra w Pucharze UEFA jest prawem, a nie obowiązkiem Spółki. "K" może nie przystąpić do rozgrywek, jak również w każdej chwili - bez konsekwencji prawnych w postaci np. kar umownych - wycofać się z rozgrywek Pucharu. Ponadto wnioskodawca zwraca uwagę, że świadczenie usług, za wyjątkiem ściśle określonych w art. 8 ust. 2 ww. ustawy o VAT przypadków, podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w obowiązującej Dyrektywie 2006/1112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.U. WE L 347/1 z 11.12.2006 r. zwanej dalej Dyrektywą2006/112/UE) nie określono pojęcia "odpłatności" (wynagrodzenia), które powoduje, że świadczenie usług staje się czynnością opodatkowaną. Spółka wskazuje natomiast, że orzecznictwo ETS, w których stwierdzono, że "odpłatność" ma miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny (umowa), z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia (wyrok ETS w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma, wyrok ETS w sprawie C-89/81 Hong Kong Trade Development Council). Zdaniem wnioskującej spółki nie sposób przyjąć, że dochodzi do ustalenia przez spółkę z UEFA odpłatności. Wysokość wypłat jest arbitralnie określana przez UEFA i jest zależna wyłącznie od wielkości środków jakimi dysponuje w danym roku UEFA, nie zaś od "jakości usługi" oferowanej przez spółkę, dlatego też wypłaty te należy uznać za darowizny.

W wydanej interpretacji indywidualnej z dnia [...] października 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ wskazując brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwaną dalej u.p.t.u. stwierdził, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Definicja usług jest, w ocenie organu, szersza, niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu, obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy. Organ wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia czynności odpłatnej, jednakże Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swych orzeczeniach daje wskazówki, co należy rozumieć pod pojęciem "odpłatności usług". Mając na uwadze wyrok C-102/86, C-16/93 oraz C-154/80 Minister Finansów przyjął, że czynność uznaje się za odpłatną, gdy są spełnione następujące warunki:

- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zdaniem organu podatkowego w opisanym we wniosku stanie faktycznym "K" dokonuje czynności odpłatnej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Wskazał, że każdy klub biorący udział w rozgrywkach Pucharu UEFA organizuje we własnym zakresie, zgodnie z wymogami Regulaminu UEFA, mecze w fazach do których uzyskał prawo gry. Tak więc, związek prawny pomiędzy UEFA a wnioskodawcą, jego zasady oraz ramy, ustalone są w formie Regulaminu UEFA.

Za udział w poszczególnych fazach Pucharu UEFA, dodatkowo za awans do kolejnej fazy, spółka otrzymała nagrody pieniężne określane jako "płatności solidarnościowe" (solidarity payments) oraz "wkłady" (contribution), których wysokość ustalona jest przed przystąpieniem do rozgrywek na podstawie pkt 26.6 regulaminu i które przekazywane są spółce przez UEFA za pośrednictwem PZPN. Dlatego też organ uznał, że istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie usługodawcy w formie otrzymanych środków pieniężnych. Świadczeniem zaś wzajemnym ze strony "K" jest organizowanie rozgrywek, udział w poszczególnych fazach Pucharu UEFA, awans do kolejnej fazy oraz uczestnictwo w Pucharze. Kwoty otrzymane od UEFA nie stanowią darowizny, lecz zapłatę za usługi w zakresie sportu świadczone przez wnioskodawcę, miejscem świadczenia jak i opodatkowania tej usługi jest kraj, w którym usługa jest świadczona.

"K" pismem z dnia [...] listopada 2009 r. wezwała Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] grudnia 2009 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca spółka wnosi o: uchylenie interpretacji w całości i zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

Organowi zarzuca naruszenie przepisów postępowania: art. 122 Ordynacji podatkowej (Dz.U.2005.8.60 z późn. zm., zwana dalej O.p. ) poprzez pominięcie szeregu faktów istotnych dla prawidłowego rozpoznania sprawy, w tym zwłaszcza kwestii na czyją rzecz organizowane były rozgrywki i za jakie "świadczenia" przekazywane były kwoty przez UEFA oraz art. 191 ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na pominięciu faktu, że część środków przekazywanych przez UEFA nie pochodzi w ogóle z Pucharu UEFA, lecz z Ligi Mistrzów, a o ich przyznaniu i wysokość decyduje jednostronnie UEFA już w trakcie trwania rozgrywek. Ponadto, zdaniem skarżącej, organy dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego: art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 8 ust. 3 i 4 w zw. z art. 27 u.p.t.u. poprzez przyjęcie, iż w niniejszej sprawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług w zakresie sportu, które podlega opodatkowaniu na terytorium Polski; art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez przyjęcie, iż czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług jest każda otrzymana płatność, która może zostać wywiedziona z jakiegokolwiek tytułu prawnego. Skarżąca podziela stanowisko organu, że istnieje między pomiędzy "K" a UEFA stosunek prawny, który został uregulowany w Regulaminie rozgrywek o Puchar UEFA i który powstał w wyniku akceptacji Regulaminu UEFA. Jednakże w ocenie strony skarżącej całkowicie błędne jest twierdzenie organu, że świadczeniem wzajemnym jest organizowane rozgrywek. Całkowicie pominięty przy rozpatrywaniu wniosku, zdaniem skarżącej, został aspekt wzajemnych relacji między klubami biorącymi udział w Pucharze, między klubami i kibicami opłacającymi bilety oraz klubami i ich sponsorami płacącymi zazwyczaj sprecyzowane umownie premie z tytułu uczestnictwa Klubu w Pucharze UEFA. To właśnie te podmioty, zdaniem spółki a nie UEFA, otrzymują świadczenie wzajemne w postaci organizowania rozgrywek, udziału w poszczególnych fazach Pucharu UEFA, czy awansu klubu do kolejnej fazy i płacą za te świadczenia wynagrodzenie. Strona wskazuje, że regulamin nakłada na kluby uczestniczące w Pucharze obowiązki świadczenia usług marketingowych i promocyjnych na rzecz UEFA, m.in. promocja rozgrywek oraz podnoszenie ich wartości poprzez zwiększenie ich atrakcyjności medialnej. Ponadto do obowiązków klubu sportowego uczestniczącego w Pucharze należy przygotowanie sportowej imprezy masowej według określonego przez UEFA standardu oraz umożliwienie UEFA przeprowadzenie przed, podczas i po meczu akcji promocyjnych i reklamowych. Stadion, na którym odbywają się mecze, jest nośnikiem reklamy i miejscem świadczenia przez klub usług reklamowych na rzecz sponsorów pozyskanych przez UEFA. UEFA nakłada na kluby sportowe obowiązki dotyczące organizacji konferencji prasowych i imprez towarzyszących samemu meczowi oraz zasad umieszczania kamer telewizyjnych i stref prasowych. UEFA nakłada na kluby organizujące mecze obowiązki umieszczania na stadionie reklam samego UEFA oraz sponsorów UEFA, w tym celu UEFA zastrzega na rzecz swoich sponsorów powierzchnie reklamowe na koszulkach zawodników oraz na stadionie. UEFA zastrzega sobie prawo do wykorzystywania marki klubu sportowego, jego znaków towarowych, wizerunków zawodników klubu oraz materiałów multimedialnych związanych z klubem. Zakres usług marketingowych i promocyjnych świadczonych przez kluby sportowe na rzecz UEFA znacząco rozszerza się począwszy od rundy ćwierćfinałowej Pucharu. Od tego momentu znaczącemu wzrostowi ulegają świadczenia pieniężne UEFA na rzecz klubów uczestniczących jeszcze w Pucharze. Przytoczone okoliczności faktyczne, wskazują jednoznacznie, zdaniem spółki, że świadczenia "K" stanowią usługę reklamową, a nie usługę w zakresie sportu, dla której miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie nabywca usługi tzn. UEFA posiada siedzibę.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a (m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy zauważyć, że sprawa dotyczy kontroli interpretacji wydanej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, gdzie przy wydawaniu interpretacji wnioskujący jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. We wniosku strona przedstawiła stan faktyczny, na podstawie którego organ wydał zaskarżoną interpretację. Należy zauważyć, że przy wydawaniu interpretacji organ dokonuje wykładni przepisów prawa jedynie o przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny, organ podatkowy stanu faktycznego nie ustala, jedynie jest zobowiązany do prawidłowego odczytania przedstawionego przez wnioskującego stanu faktycznego. W ocenie Sądu stan faktyczny w oparciu o który organ wydał zaskarżoną interpretację został prawidłowo odczytany, zgodnie z treścią wniosku. Zarzut naruszenia przepisów postępowania art. 122 O.p. poprzez pominięcie kwestii, na czyją rzecz organizowane były rozgrywki i za jakie świadczenia wypłacane były przez UEFA wskazane kwoty pieniężne oraz art. 191 poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na pominięciu faktu, że część środków przekazanych przez UEFA nie pochodzi z Pucharu UEFA, lecz z Ligi Mistrzów, a o ich przekazaniu i wysokości decyduje jednostronnie UEFA już w trakcie trwania rozgrywek jest nieuzasadniony. Powołane przepisy art. 122 O.p. i 191 O.p. dotyczą postępowania podatkowego regulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Przepisy regulujące kwestie wydawania interpretacji przepisów podatkowych znajdują się w dziale II. Przepis art. 14 h O.p. stanowi, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio wyłącznie przepisy: art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 130-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 O.p. Zatem Minister Finansów przy wydaniu interpretacji indywidualnej nie mógł naruszyć przepisów postępowania, które w sprawie nie mają zastosowania.

Za nieuzasadniony należy uznać również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego. We wniosku strona skarżąca wskazała, że "K" prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkich związaną ze sportem zawodowym oraz organizacją imprez masowych o charakterze sportowym . W sezonie 2007-2008 uczestniczyła w rozgrywkach Pucharu UEFA. W związku z rozgrywkami "K" organizował (jak każdy klub uczestniczący w tym turnieju) we własnym zakresie mecze w fazach do których uzyskał prawo gry, zgodnie z regulaminem UEFA. Z organizowanych rozgrywkach na swoim stadionie klub czerpie korzyści ze sprzedaży biletów i praw do transmisji oraz ponosi wszelkie koszty związane z organizacją meczu, jednocześnie jest zobowiązany do przekazania UEFA 4% środków ze sprzedaży biletów oraz ewentualnie 0,1% ze sprzedaży karnetów. Organizatorem meczu finałowego jest UEFA, która czepie wówczas przychód ze sprzedaży biletów i praw medialnych. Za udział w poszczególnych fazach Pucharu UEFA i za awans do następnej rundy spółka otrzymuje od UEFA za pośrednictwem PZPN nagrody pieniężne określane jako "płatności solidarnościowe" oraz "wkłady". Środki pieniężne wypłacane klubom przez UEFA pochodzą z kontraktów zawartych przez UEFA dla 8 meczów ćwierćfinałowych, czterech meczów półfinałowych i meczu finałowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Kwestią sporną jest, czy "K" świadczy usługi na rzecz UEFA. Przepis art. 8 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Mając na uwadze powyższą regulację, należy stwierdzić, że definicja odpłatnego świadczenie usług ma charakter otwarty, jeśli chodzi o zakres czynności uznanych za usługę. Wskazana definicja realizuje zasadę powszechności opodatkowania podatkiem VAT, czyli że każda czynność wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej. Przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Pojęcie świadczenia należy interpretować zgodnie z jej cywilistycznym rozumieniem, czyli jako każde zachowanie na rzecz innej osoby. Na zachowanie składa się zarówno działanie, czyli wykonywanie, czynienie czegoś jak i zaniechanie - znoszenie określonych stanów , tolerowanie czegoś (patrz: A Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT komentarz, wydanie 4 LEX, str. 154). Bez wątpienia przystępując do rozgrywek w Pucharze UEFA, "K" przyjęła regulamin UEFA i tym samym zawarła z UEFA umowę, na mocy której klub sportowy przystąpił do rozgrywek sportowych na ściśle określonych przez UEFA warunkach. UEFA na podstawie regulaminu zobowiązała się wypłacić określone środki pieniężne za udział w poszczególnych fazach UEFA i dodatkowo za awans do kolejnej fazy. Wysokość świadczenia została określona przed przystąpieniem do rozgrywek. Dlatego też Sąd podziela stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji, że istnieje związek prawny pomiędzy UEFA a "K" Klub sportowy otrzymuje środki pieniężne od UEFA w zamian za świadczenie usług sportowych w ramach turnieju Pucharu UEFA. Z usługi sportowej świadczonej przez klub sportowy w ramach rozgrywek Pucharu UEFA korzysta nie tylko kibic, ale również organizacja UEFA, która określiła w regulaminie wynagrodzenie za udział w meczach spółki oraz za awans do określonej fazy turnieju. Bez wątpienia wynagrodzenie pozostaje w ścisłym związku ze świadczonymi usługami sportowymi. Dlatego też nie można podzielić poglądu spółki, że przekazanie płatności przez UEFA nie jest związane z konkretną czynnością opodatkowaną podatkiem VAT i powinno być traktowane jako darowizna na rzecz spółki. Zgodnie z art. 888 § 1 kc przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. W świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie ma wątpliwości, że gdyby "K" nie świadczył usług sportowych w ramach turnieju Pucharu UEFA nie otrzymałby od UEFA za pośrednictwem PZPN określonych jako "płatności solidarnościowej" czy też "wkłady" należności. Określone wynagrodzenie otrzymuje za udział w meczach w określonej fazie rozgrywek i za uczestnictwo w Pucharze. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca uszczegóławia stan faktyczny wniosku, aby wskazać, że istnieją podstawy do zakwalifikowania usług świadczonych przez "K" na rzecz UEFA do usług w zakresie reklamy. Jak wskazano wyżej organ przy wydawaniu interpretacji indywidualnej nie ma uprawnień do ustalania stanu faktycznego. Sąd tym samym bada zgodność aktu z prawem opierając się wyłącznie na opisanym we wniosku o interpretację stanie faktycznym. Wszelkie nowe okoliczności nieopisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazane dopiero na etapie postępowania sądowego, nie mogą być przez Sąd brane pod uwagę przy ocenie zgodności z prawem interpretacji.

W związku z powyższym w ocenie Sądu wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dokonana w zaskarżonej interpretacji jest prawidłowa, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.

/-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ M. Jaśniewicz