Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2636/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1-2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędziowie NSA Sylwester Marciniak, Paweł Chmielecki (spr.), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Stanisława Ź. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 17 sierpnia 2004 r. sygn. akt SA/Rz 1310/03 w sprawie ze skargi Stanisława Ź. na postanowienie Izby Skarbowej w R. z dnia 29 lipca 2003 r. (...) w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 sierpnia 2004 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę pełnomocnika Stanisława Ź. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 29 lipca 2003 r. (...), mocą której odmówiono wnioskodawcy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia tego odwołania.

Sąd I instancji wyrokował na podstawie następujących ustaleń faktycznych:

Postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2001 r., (...) Izba Skarbowa w R. po rozpoznaniu wniosku Stanisława Ź. o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego w B. z dnia 15 grudnia 1998 r., (...) w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r., określenia zaległości podatkowej w tym podatku oraz odsetek za zwłokę od powyższej zaległości, odmówiła przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdziła uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu podniesiono m.in., że Izba Skarbowa w R. wydała pierwotne postanowienie z dnia 20 sierpnia 1999 r., (...) odmawiając przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Przedmiotowe postanowienie w wyniku jego zaskarżenia zostało uchylone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie z dnia 23 lutego 2001 r. SA/Rz 1515/99. Sąd stwierdził, że w części dyspozytywnej zaskarżonej decyzji zawarto rozstrzygnięcie o odmowie przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wobec tego nie podjęto rozstrzygnięcia co do samego wniesionego odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego w B. z dnia 15 grudnia 1998 r. Kwestie tę reguluje art. 228 par. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm. - zwanej dalej Ordynacją podatkową/, który stanowi, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Stosując się do zaleceń Naczelnego Sądu Administracyjnego, Izba Skarbowa w R. dokonała analizy zasadności wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania stosownie do wymagań art. 162 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Sąd określił także prawidłową datę wniesienia odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu na 22 czerwca 1998 r., a nie 23 czerwca 1998 r. jak twierdziła Izba Skarbowa.

Podatkowy organ odwoławczy przyznał, że w okresie od 9 grudnia 1998 r. do 7 stycznia 1999 r. podatnik był chory, co mogło być przyczyną niemożności odbioru decyzji nadanej w dniach 18 i 22 grudnia 1998 r. Decyzja ta była jednak ponownie doręczana w okresie od 9 stycznia do 29 stycznia 1999 r. i odnośnie tego okresu nie przedstawił podatnik żadnych okoliczności, które faktycznie uniemożliwiałyby doręczenie decyzji. Z tych względów doręczenia decyzji dokonano w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej przez publiczne wezwanie do odbioru decyzji zamieszczając w dniach 9 marca 1999 r. i 17 marca 1999 r. stosowne ogłoszenie w Dzienniku "Rzeczpospolita".

Decyzję uznano za doręczoną w dniu 24 marca 1999 r., tj. po upływie 7 dni od dnia ogłoszenia drugiego wezwania do odbioru decyzji. Kosztami związanymi z ogłoszeniem obciążono podatnika postanowieniem z dnia 24 marca 1999 r., (...).

W dniu 6 kwietnia 1999 r. podatnik złożył na przedmiotowe postanowienie zażalenie do Izby Skarbowej w R. Podatnik wiedział więc o wydaniu decyzji skoro obciążono go kosztami publicznego wezwania do odbioru decyzji, a pomimo to dopiero w dniu 15 czerwca 1999 r. zwrócił się za pośrednictwem pełnomocnika do Urzędu Skarbowego o doręczenie odpisu decyzji i w dniu 23 czerwca 1999 r. złożył odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia.

Według organu odwoławczego w świetle powyższych okoliczności nie można było przyjąć, że niedopełnienie w terminie powyższej czynności procesowej nastąpiło bez winy podatnika. Nie stwierdzono również, iż w rozważanym okresie istniała trwała przeszkoda, której strona nie mogła przezwyciężyć aby w terminie ustawowym złożyć odwołanie. Również druga przesłanka przywrócenia terminu tj. zachowanie 7 dniowego terminu /nieprzywracalnego/ od dnia ustania przeszkody powodującej uchybienie terminu do wniesienia podania nie została spełniona. Nie można było przyjąć, że dniem ustania przeszkody był dzień doręczenia przez Urząd Skarbowy odpisu decyzji, skoro jak wyżej wskazano o wydaniu decyzji podatnik mógł się dowiedzieć najpóźniej w dniu otrzymania postanowienia o obciążeniu go kosztami wezwania w prasie.

W wyniku zaskarżenia tego ostatniego postanowienia Izby Skarbowej w R. z dnia 24 kwietnia 2001 r. zostało ono uchylone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie z dnia 21 maja 2003 r. SA/Rz 1261/01.

Sąd podniósł, że badając legalność zaskarżonego postanowienia nie może stwierdzić prawidłowości jego wydania ponieważ w aktach nie zalegają żadne dowody wskazujące na doręczenie decyzji Urzędu Skarbowego w B. z dnia 15 grudnia 1998 r.

Organ podkreślił, iż przedmiotowa decyzja doręczona została w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, co jednak nie oznacza możności określenia prawidłowości jej doręczenia

z uwagi na brak takich dowodów w aktach.

Z tego powodu Sąd nie mógł odnieść się do odmowy przywrócenia terminu do złożenia dowołania, gdyż z akt nie wynika czy termin ten jest faktycznie spóźniony.

Po uchyleniu postanowienia Izba Skarbowa w R. stosując się do zaleceń Naczelnego Sądu Administracyjnego uzupełniła materiał dowodowy włączając do akt następujące dokumenty: wniosek o zamieszczenie w Dzienniku "Rzeczpospolita" wezwania do odbioru pism z potwierdzeniem odbioru wniosku; kserokopię pisma Biura Reklamy i Ogłoszeń Dziennika "Rzeczpospolita" z dnia 19 lutego 1999 r. dotyczącego kosztów zamieszczenia ogłoszenia; kserokopię dowodu potwierdzającego fakt dokonania przez Urząd Skarbowy w B. zapłaty za zamieszczenie ogłoszenia; kserokopię zamieszczonych w Dzienniku "Rzeczpospolita" w dniach 9 marca i 17 marca 1999 r. wezwań do odbioru pism.

Po tym uzupełnieniu Izba Skarbowa w R. dokonała ponownie oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i decyzją z dnia 29 lipca 2003 r. (...) odmówiła przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdziła uchybienie terminu do wniesienia tego odwołania. Organ odwoławczy rozpatrywał zasadność wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania mając na względzie przesłanki zawarte w art. 162 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Powtórzył ustalenia i argumenty powoływane już w decyzji z dnia 24 kwietnia 2001 r. przemawiające za przyjęciem, iż nie można uznać, że niedopełnienie przez podatnika

w terminie czynności procesowej nastąpiło bez jego winy oraz aby spełniona została druga przesłanka przywrócenia terminu tj. zachowanie 7-dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Na przedmiotową decyzję Izby Skarbowej w R. pełnomocnik Stanisława Ź., wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucając jej naruszenie art. 162 par. 1 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że skarżący przedstawił odpis legitymacji ubezpieczeniowej, iż od 9 grudnia 1998 r. do 15 czerwca 1999 r. był nieprzerwanie chory. Organ odwoławczy określił okres choroby od 9 grudnia 1998 r. do 7 stycznia 1999 r., pomijając milczeniem okres choroby po 8 stycznia 1999 r. W okresie choroby skarżący nie był w stanie pracować, a w szczególności racjonalnie myśleć, nie mógł też posłużyć się pełnomocnikiem gdyż go nie miał.

Dopiero w dniu 16 czerwca 1999 r. tj. w ostatnim dniu choroby udało się skarżącemu znaleźć pełnomocnika, który dowiedział się o treści decyzji i terminie jej doręczenia. Skarżący był w stanie złożyć zażalenie na postanowienie obciążające go kosztami ogłoszenia prasowego, gdyż wymagało ono podjęcia znacznie mniejszych starań niż złożenie odwołania. Decyzja o obciążeniu go przypisem podatku doręczona została tylko w sensie prawnym w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, a faktycznie nie znał jej treści aż do chwili doręczenia mu odpisu decyzji. W uzasadnieniu wyroku oddalającego skargę podatnika Sąd I instancji podniósł, iż bezsporne jest, że skarżący niezależnie od choroby działając sam złożył w dniu 6 kwietnia 1999 r. zażalenie na postanowienie z dnia 24 marca 1999 r. obciążające go kosztami ogłoszenia procesowego.

W tym czasie wiedział już o wydaniu decyzji wymiarowej, aczkolwiek mógł istotnie nie znać jej treści. Jednakże skoro był w stanie sam sporządzić i złożyć przedmiotowe zażalenie, to mógł również już wtedy zażądać doręczenia kopii decyzji wymiarowej, co pozwoliłoby mu na zapoznanie się z jej treścią i ustanowienie pełnomocnika choćby w drodze rozmowy telefonicznej z odpowiednią kancelarią prawną, przy dopełnieniu w okresie późniejszym odpowiednich formalności. Oprócz choroby skarżącego należało brać pod uwagę również inne okoliczności towarzyszące sprawie tj. zachowanie skarżącego w czasie choroby wskazujące na możliwość zawiadywania przez niego swoimi sprawami.

Sąd I instancji wskazał również, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy nie można było również przyjąć, aby siedmiodniowy termin od ustania przyczyny uchybienia terminu z art. 162 par. 2 Ordynacji podatkowej mógł być liczony dopiero od 15 czerwca, kiedy to pełnomocnik skarżącego przeglądając akta administracyjne dowiedział się o treści decyzji wymiarowej, skoro skarżący o jej treści mógł się dowiedzieć już w dniu 6 kwietnia 1999 r., kiedy to znany był mu już fakt jej wydania.

Od orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie pełnomocnik skarżącego wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wskazał w niej naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a w szczególności naruszenie art. 162 par. 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez ustalenie, że uchybienie terminu do złożenia odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego w B. z dnia 15 grudnia 1998 r., nastąpiło z winy skarżącego, jak również, że wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania był spóźniony.

Wskazując na powyższe pełnomocnik skarżącego wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku przez uwzględnienie wniosku skarżącego Stanisława Ź. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania; ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi, który wydał zaskarżone orzeczenie lub innemu Sądowi, pozostawiając tym Sądom rozstrzygnięcie o kosztach postępowania za wszystkie instancje.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do przepisu art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ można ją było oprzeć na zarzutach:

1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,

2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Pełnomocnik skarżącego powołał naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a w szczególności zarzucił naruszenie art. 162 par. 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Postępowanie wywołane skargą kasacyjną - wymaga to wyraźnego podkreślenia - ma charakter sformalizowany, co jednak nie oznacza, by dla skutecznego rezultatu zaskarżenia wystarczyło polemiczne przywołanie stanowiska dotychczas prezentowanego przez stronę.

Skarżący uważa, że przedstawione w trakcie postępowania okoliczności w pełni uprawdopodobniły wniosek o przywrócenie terminu i przyjęcie jako daty ustania przyczyny uchybienia dnia 15 czerwca 1999 r.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrok Sądu I instancji nie został jednak obarczony wadami, które skutkowałyby konieczność uchylenia orzeczenia ewentualnie

także uwzględnienia skargi - po myśli autora skargi kasacyjnej.

Po pierwsze - oceniając rozstrzygnięcie organów podatkowych Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stosował przepisów art. 162 par. 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, co oznacza też, iż oddalając skargę podatnika nie mógł tych przepisów naruszyć.

Po drugie - ustosunkowując się do stanu faktycznego na kanwie, którego organy podatkowe zajęły stanowisko Sąd I instancji przekonująco uzasadnił swoją dla tych ustaleń aprobatę. Nie zachodziła w szczególności konieczność poszukiwania dowodów, które mogłyby odmienne te ustalenia ukształtować.

W uzasadnieniu podkreślono, że okoliczność przebywania na zwolnieniu lekarskim nie jest tożsama z potwierdzeniem braku winy w uchybieniu terminu. Nie wyklucza bowiem możliwości dokonania czynności procesowych.

Niesporne pomiędzy stronami jest też to, że podatnik działając sam złożył zażalenie na postanowienie obciążające go kosztami z tytułu ogłoszenia w prasie.

W tym stanie rzeczy pierwszorzędne staje się udzielenie odpowiedzi na pytanie czy termin od ustania przyczyny mógł dla podatnika rozpocząć bieg dopiero w dniu 15 czerwca 1999 r.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozumowanie zaprezentowane w tym względzie przez Sąd I instancji, jak również organ podatkowy nie może być skutecznie podważone. Sformułowanie prawidłowych wniosków nie mogło pominąć okoliczności wskazywanej poprzednio - to jest okoliczności, iż pomimo choroby i zwolnienia lekarskiego podatnik składał zażalenie na postanowienie odnośnie kosztów ogłoszenia - wtórnej w istocie wobec kwestionowanej decyzji wymiarowej. Zasady doświadczenia życiowego i logicznego myślenia zarazem dobitnie wskazują, że już w kwietniu 1999 r. podatnik mógł dokonywać czynności procesowych i - co równie ważne - znał fakt wydania decyzji przez organ I instancji.

Przyjąć zatem należy, że skoro w sprawie wtórnej i drugorzędnej możliwa była aktywność skarżącego, to tym bardziej możliwa ona była - w zbliżonym okresie czasu - w zakresie terminowego złożenia odwołania.

Zupełnie odrębną kwestią jest to czy złożone w terminie odwołanie zawierałoby odpowiednio profesjonalną argumentację. Jest to wszakże zagadnienie łączące się

z ogólnym uprawnieniem strony do korzystania z pomocy pełnomocnika. Nie zachodzi jednak nierozerwalny związek pomiędzy tymi dwiema okolicznościami, w tym sensie,

że nieposiadanie pełnomocnika wstrzymuje bieg terminów procesowych.

W przedmiotowej sprawie podatnik posiadał wiedzę o postępowaniu przed organem I instancji znacznie wcześniej i mógł bez przeszkód ustanowić pełnomocnika.

Nie przekonuje też teza o konieczności korzystania z usług pełnomocnika dopiero na etapie postępowania odwoławczego, tym bardziej jeżeli zważy się i dostrzeże, iż podatnik nie znał - jak zdaje się utrzymywać - merytorycznej treści decyzji aż do czerwca 1999 r.

Nie mógł wobec tej niewiedzy mieć zdecydowanego poglądu co do stopnia skomplikowania prowadzonej z jego udziałem sprawy. Przyjąć należy, iż w standardzie zachowania się osoby dbającej o swoje interesy mieści się również troska o odpowiednie i terminowe ich zabezpieczenie.

Skarga kasacyjna nie dostarcza ani nowych argumentów na poparcie tezy prezentowanej przez podatnika w ciągu całego wcześniejszego postępowania, ani też nie wskazuje /skutecznie/ jakiego typu naruszenia prawa miał się dopuścić Wojewódzki Sąd Administracyjny nie akceptując twierdzeń skargi na decyzję Izby Skarbowej z dnia 29 lipca 2003 r.

W tym stanie rzeczy po myśli art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powoływanej poprzednio Naczelny Sąd Administracyjny wobec braku usprawiedliwionych podstaw oddalił skargę kasacyjną.