Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1881/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-01-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 pkt 2,  art. 29 par. 1,  art. 34 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 15 par. 1
journal: Dz.U. 2007 nr 111 poz 765
law: Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy - tekst jednolity

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1881/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 stycznia 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2012r., sprawy ze skargi A.P., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 28 września 2011r. Nr [...], w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne, - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej działający w niniejszej sprawie w podwójnej roli – wierzyciela i organu egzekucyjnego - wszczął w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia 11 lutego 2011 r. o nr [...]i [...]postępowanie egzekucyjne przeciwko A. P. w celu wyegzekwowania podatku akcyzowego za grudzień 2004 r. oraz czerwiec 2008 r. w łącznej wysokości 347.533 zł wraz z należnymi odsetkami. Powyższe tytuły wykonawcze zostały doręczone zobowiązanemu za pośrednictwem poborcy w dniu 25 lutego 2011 r., zaś podstawę ich wystawienia stanowiły ostateczne decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 20 grudnia 2010 r., doręczone A. P. w trybie doręczenia zastępczego z art. 150 Ordynacji podatkowej.

Pismem z dnia 28 lutego 2011 r. A. P. wniósł zarzuty względem prowadzonego postępowania egzekucyjnego, jako podstawę wskazując art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 17 września 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej. Jednocześnie zobowiązany wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego na zasadzie art. 34 § 4 cyt. ustawy oraz o wstrzymanie postępowanie egzekucyjnego do czasu prawomocnego rozpoznania zarzutów na zasadzie art. 35 cyt. ustawy.

Zobowiązany zarzucił, że podstawą wydania tytułów wykonawczych były decyzje podatkowe, które nigdy nie zostały mu doręczone, gdyż na przełomie 2010 i 2011 r. przebywał poza miejscem zamieszkania.

Zasadniczym argumentem strony było wcześniejsze objęcie sprawy postępowaniem sądowym, zakończonym prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego [...] Wydział Karny z dnia 1 czerwca 2010 r. sygn. akt II K 677/09, w którym to Sąd zobowiązał A. P. między innymi do naprawienia szkody tj. uiszczenia uszczuplonej należności publicznoprawnej w postaci podatku akcyzowego, poprzez zapłatę na rzecz Skarbu Państwa - Urzędu Celnego kwoty 347.533,00 zł. w terminie 2 lat od uprawomocnienia się wyroku tj. do 9 czerwca 2012 r.

Postanowieniem z dnia 23 sierpnia 2011 r. nr [...]Dyrektor Izby Celnej oddalił zarzuty jako nieuzasadnione.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że postępowanie egzekucyjne wszczęte wobec A. P., prowadzone jest w oparciu o administracyjne tytuły wykonawcze, których podstawą wydania są administracyjne decyzje Naczelnika Urzędu Celnego.

Podstawę wydania tych decyzji stanowiły z kolei przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004. r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29 poz. 257 z późn. zm.) w związku z art. 154 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. nr 3 poz. 11 z późn. zm.) oraz ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 z późn. zm.).

Z brzmienia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowa wynika natomiast, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego. W świetle powyższego stwierdzono, że orzeczenie sądu nie zwalnia organu podatkowego od prowadzenia postępowania podatkowego i wydania decyzji w tym zakresie. W niniejszej sprawie organ podatkowy dysponował dowodami w sprawie, które wskazywały, że podatnik dokonał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Zatem w zaistniałej sytuacji był zobligowany do przeprowadzenia postępowania podatkowego i określenia zobowiązania. Wyrok sądu i przekazany materiał dowodowy pozyskany z postępowania karnego stanowił kluczowy dowód w sprawie - o czym stanowi i jednocześnie zezwala art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej.

Wskazano, że podatnik posiadał wiedzę o prowadzonym postępowaniu podatkowym w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, co potwierdza korespondencja znajdująca się w aktach sprawy oraz fakt, że w dniu 2 grudnia 2010 r. podatnik został osobiście przesłuchany. Zatem zarzut braku doręczenia decyzji kończących postępowanie podatkowe, a co za tym idzie brak możliwości złożenia odwołania jest zdaniem organu całkowicie nieuzasadniony. Stwierdzono, że w związku z niepodjęciem korespondencji przez stronę, został zastosowany tryb wskazany w art. 150 i następne Ordynacji podatkowej. Pomimo posiadanej wiedzy o prowadzonym postępowaniu, podatnik nie ustanowił pełnomocnika do doręczeń ani też nie wskazał innego adresu, pod którym odbiór korespondencji byłby możliwy.

Co do zarzutu wymierzenia dwukrotnie tego samego obowiązku jednocześnie przez dwa różne organy w postaci sądu oraz Naczelnika Urzędu Celnego stwierdzono, że powołany w wyroku art. 72 § 2 Kodeksu karnego stanowi podstawę orzekania obowiązku naprawienia szkody jako warunku probacyjnego przy m.in. warunkowym zawieszeniu wykonania kary, który przewiduje możliwość fakultatywnego zobowiązania przez sąd, warunkowo skazanego do naprawienia szkody w całości lub w części. Zobowiązanie do naprawienia szkody jako warunku probacyjnego stanowi samodzielną podstawę materialnoprawną, a prawomocny wyrok nakładający obowiązek naprawienia szkody ma charakter konstytutywny.

Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie zarówno wyrok sądu, jak i decyzja organów podatkowych znajduje uzasadnienie w obowiązujących przepisach prawa. Oba zatem orzeczenia mogą stanowić podstawę dochodzenia należności w przypadku upływu wskazanego terminu zapłaty, co może skutkować zbiegiem tytułów egzekucyjnych.

Zaznaczono, że na dzień wydania niniejszego postanowienia, tytuły wykonawcze zostały wystawione tylko w oparciu o decyzję organu podatkowego, której podatnik nie kwestionował. Nie doszło zatem na obecnym etapie do zbiegu tytułów egzekucyjnych, bo termin zapłaty określony w wyroku jeszcze nie upłynął. Brak egzekwowania obowiązku wynikającego z decyzji organu podatkowego stawiałoby dłużnika, który popełnił przestępstwo w uprzywilejowanej sytuacji spowodowanej dwuletnim odroczeniem terminu płatności zobowiązania podatkowego oraz , koniecznością dochodzenia należnych Skarbowi Państwa odsetek w kolejnym procesie cywilnym, albowiem sąd karny nie jest uprawniony do orzekania w tym zakresie.

W zażaleniu z dnia 1 września 2011 r. strona wniosła o uwzględnienie zarzutów i wytknęła organowi naruszenie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną interpretację tego przepisu polegającą na uznaniu, że pomimo określenia w prawomocnym wyroku karnym terminu zapłaty podatku akcyzowego, organ podatkowy ma prawo wyznaczyć wcześniejszy termin spłaty tego podatku. Zdaniem strony, organ związany jest tym terminem, a jeżeli uważał go za nieusprawiedliwiony, mógł za pośrednictwem prokuratury wnieść apelację od wyroku, czego jednak nie uczynił.

Postanowieniem z dnia 8 września 2011 r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji.

Stwierdzono, że zgodnie z art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. W myśl natomiast art. 34 § 1 cyt. ustawy zarzuty na postępowanie egzekucyjne, zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7,9 i 10 w/w ustawy organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, a w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.

Zaznaczono, że w niniejszej sprawie wierzyciel nie wyraził swojego stanowiska w oddzielnym postanowieniu, gdyż zgodnie z uchwałą NSA z dnia 25.06.2007r. I FPS 4/06, byłoby to zbędne w sytuacji, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to ta sama jednostka organizacyjna.

Zarzut braku wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi dotyczy zarzutu z art. 33 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a więc zarzutu, co do którego wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organowi II instancji nie przysługuje zatem prawo badania wymagalności i zasadności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Skoro stanowisko wierzyciela zostało zawarte w postanowieniu organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów, to organ odwoławczy powinien honorować stanowisko w tym zakresie.

W toku postępowania zażaleniowego organ II instancji sprawdza natomiast, czy organ egzekucyjny rozpatrzył wszystkie podnoszone przez stronę zarzuty, czy w sposób wystarczający uzasadnił swoje stanowisko, a także bada, czy postanowienie organu I instancji było poprawne pod względem formalnym i czy spełnia wymogi art. 124 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Podkreślono, że Dyrektor Izby Skarbowej ma ograniczone możliwości co do kwestionowania stanowiska wierzyciela, zawartego w postanowieniu organu egzekucyjnego w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne dotyczących zarówno zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi, jak i stanowiska wierzyciela w sprawie niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu.

Mając na uwadze powyższe stanowisko, zaprezentowane przez organ egzekucyjny, będący jednocześnie wierzycielem stwierdzono, że przedmiotowy wyrok sądu nie stanowił przeszkody do prowadzenia postępowania podatkowego, zakończonego wydaniem decyzji oraz wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej A. P. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie domagając się:

1) uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 września 2011 r. oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 23 sierpnia 2011 r.,

2) umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu braku wymagalności obowiązku zapłaty podatku akcyzowego lub zawieszenia postępowania egzekucyjnego z powodu odroczenia terminu wykonania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego,

3) dopuszczenia dowodu z dokumentu urzędowego w postaci prawomocnego orzeczenia Sądu Rejonowego Wydziału Karnego [...]z dnia 1 czerwca 2010 r. (sygn. akt: IIK 677/09), znajdującego się w aktach sprawy prowadzonych przez organ egzekucyjny,

4) zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych,

5) wstrzymania postępowania egzekucyjnego lub czynności egzekucyjnych do czasu rozpatrzenia skargi stosownie do art. 61 § 3 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Zaskarżonym postanowieniom zarzucono naruszenie:

1) art. 2 Konstytucji RP - poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego przeciwko skarżącemu pomimo braku wymagalności obowiązku zapłaty podatku akcyzowego i tym samym naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego;

2) art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 6 ustawy Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - poprzez nie uwzględnienie przez organ egzekucyjny w swych działaniach wskazań co do obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, zawartych w prawomocnym orzeczeniu Sądu Rejonowego Wydziału Karnego [...]z dnia 1 czerwca 2010 r. (sygn. akt: IIK 677/09),

3) art. 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez błędne przyjęcie, że skarżący uchyla się od wykonania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego i w efekcie nieuprawnione skierowanie przeciwko skarżącemu czynności zmierzających do zastosowania wobec niego środków egzekucyjnych,

4) art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego przeciwko skarżącemu pomimo braku wymagalności obowiązku zapłaty podatku akcyzowego i tym samym pozbawienie zaufania skarżącego do organów administracji publicznej,

5) art. 33 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez niewłaściwą wykładnię polegającą na uznaniu, że pomimo istnienia w obrocie prawnym prawomocnego orzeczenia Sądu Rejonowego Wydziału Karnego [...]z dnia 1 czerwca 2010 r. (sygn. akt: II K 677/09) ustalającego wykonalność obowiązku zapłaty podatku akcyzowego do dnia 9 czerwca 2012 r., obowiązek ten jest wymagalny i egzekwowalny,

6) art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez nie umorzenie postępowania egzekucyjnego pomimo, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego nie jest wymagalny,

7) art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skarżący przedstawił argumenty świadczące w jego przekonaniu o niedopuszczalności sytuacji, w której z jednej strony sąd powszechny prawomocnym wyrokiem nałożył na niego obowiązek zapłaty podatku akcyzowego i odroczył go na okres dwóch lat, a z drugiej strony organ administracji publicznej zażądał wcześniejszego spełnienia tego obowiązku i wszczął postępowanie celem przymusowego wyegzekwowania tego obowiązku wraz z odsetkami.

Ponadto zdaniem skarżącego dokonując oceny wymagalności obowiązku organ egzekucyjny wkracza w sferę merytoryczną i w tym zakresie organ egzekucyjny jest samodzielnie uprawniony do oceny zgłoszonego przez podatnika zarzutu. Jednocześnie oceny wymagalności tego obowiązku dokonuje się na podstawie nie tylko ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ale także na podstawie innych przepisów prawnych, przewidujących odmienne warunki wszczęcia lub prowadzenia postępowania egzekucyjnego w administracji.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł w odpowiedzi o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) stanowi, że kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 tejże ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności orzeczenia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

W pierwszym rzędzie trzeba zaznaczyć, że specyfika niniejszej sprawy polega na tym, iż Dyrektor Izby Celnej działał w podwójnej roli – wierzyciela i organu egzekucyjnego. Ta okoliczność spowodowała, iż prawidłowo zaniechał wyczerpania trybu przewidzianego w art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005, nr 229, poz. 1954 z późn. zm.). Z treści tego przepisu wynika bowiem, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W niniejszej sprawie zobowiązany A. P. zgłosił zarzut braku wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi, a więc zarzut określony w art. 33 pkt 2 tejże ustawy. Ponieważ jednak w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt: I FPS 4/06 stwierdzono, że wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy egzekucyjnej w przypadku, gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci – naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe, przeto organ I instancji prawidłowo zastosował ogólną zasadę wynikającą z podjętej przez NSA uchwały również do siebie i rozpoznał zarzut zobowiązanego we własnym zakresie, bez zwracania się sam do siebie o zajęcie stanowiska w trybie art. 34 § 1 cyt. ustawy.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej działając jako organ nadzoru i powołując się na treść art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, nie jest natomiast władny do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego, czyli Dyrektora Izby Celnej, gdyż w nim zawarte zostało jednocześnie stanowisko wierzyciela, którym organ nadzoru był związany.

Nie można jednak przyjąć, że stanowisko to nie podlega żadnej kontroli merytorycznej, co jest istotne zwłaszcza w sytuacji takiej, jak miała miejsce w niniejszej sprawie, gdzie Dyrektor Izby Skarbowej działając jako organ nadzoru nad organem egzekucyjnym jest związany stanowiskiem wierzyciela. Prawo do kontroli prawidłowości niezaskarżalnego odrębnie postanowienia Dyrektora Izby Celnej jako wierzyciela istnieje dla zobowiązanego na etapie postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym z mocy art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Przy czym pojęcie "sprawy", jakim posługuje się cyt. wyżej przepis, jest pojęciem niedookreślonym. Prawodawca bowiem w żaden sposób go nie zdefiniował. W konsekwencji oznacza to, że jego zakres wymaga ustalenia na potrzeby każdego indywidualnego przypadku. Innymi słowy, w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi brak jest dostatecznych przesłanek, które pozwalałyby zbudować uniwersalną definicję "sprawy". Mając wszakże na względzie poglądy zarówno doktryny, jak i judykatury za w pełni uprawniony uznać należy pogląd, że analizowane tu pojęcie rozumieć należy szeroko. U podstaw takiego wniosku spoczywa fakt, iż pojęcie "sprawy", jakim operuje przywołany wyżej przepis, niewątpliwe różni się od pojęcia "sprawa administracyjna". Jest bowiem od niego szersze. Spostrzeżenie to pozwala zatem przyjąć, że obejmuje ono wszelkie te postępowania i wydane bądź zapadłe w nich rozstrzygnięcia (także akty i czynności) administracyjne, bez względu na to czy były one zaskarżalne w toku instancji, które poprzedzając zaskarżone, warunkowały dokonaną w nim konkretyzację stosunku prawnego podlegającego rozstrzygnięciu. Innymi słowy, granice sprawy, o której mowa w ww. przepisie Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wyznacza w istocie rzeczy istota stosunku administracyjnoprawnego podlegającego załatwieniu danym, skarżonym, rozstrzygnięciem (aktem lub czynnością) administracyjnoprawnym (por.: T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. Praw. LexisNexis, W-wa 2005 r., str. 25-26; 434-435) – tak wyrok NSA z dnia 22 lutego 2006 r. sygn. akt I FSK 614/05 Lex 250265, wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., sygn. akt II FSK456/07.

Z uwagi na powyższe orzekający w niniejszej sprawie Sąd dokonał kontroli stanowiska Dyrektora Izby Celnej działającego w podwójnej roli wierzyciela i organu egzekucyjnego, a z konieczności – z uwagi na treść art. 29 § 1 i art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej – powielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej jako organu nadzoru nad organem egzekucyjnym i doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszym rzędzie należy podnieść, że Sąd oddalił wniosek zawarty w skardze o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego[...], Wydział II Karny z dnia 1 czerwca 2010 r. o sygn. akt II K 677/09, gdyż odpis powyższego wyroku znajduje się w aktach egzekucyjnych, a jego treść była przedmiotem analizy przez orzekające w niniejszej sprawie organy. Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, ale tylko w przypadku, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Sąd administracyjny nie prowadzi więc co do zasady postępowania wyjaśniającego i dowodowego, gdyż nie jest uprawniony do merytorycznego rozpoznania sprawy administracyjnej. Jak wskazano na wstępie, ocenia jedynie legalność, a więc kontroluje zgodność z prawem podjętych przez organy aktów i czynności.

Z treści pkt V i VI wyroku sądu karnego wynika, że skarżący został skazany m. inn. za przestępstwo z art. 54 § 1 kks w zw. z art. 37 § 1 pkt 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks na karę łączną pozbawienia wolności z warunkowym jej zawieszeniem. Natomiast w pkt IX tego wyroku sąd nałożył na skarżącego w oparciu o treść art. 72 § 2 kk w zw. z art. 20 § 2 kks warunek probacyjny w postaci obowiązku naprawienia szkody wyrządzonej przestępstwem poprzez uiszczenie uszczuplonej należności publicznoprawnej w postaci podatku akcyzowego w terminie 2 lat od uprawomocnienia się wyroku. Wskazać należy, że istotą warunkowego zawieszenia wykonania kary jest zapobiegawczo-wychowawcze oddziaływanie na skazanego w okresie próby. Temu właśnie celowi służą m. inn. nakładane na skazanego obowiązki, także obowiązek naprawienia szkody w całości, jak to miało miejsce w przypadku skarżącego A. P. Nałożenie na skazanego obowiązku naprawienia szkody w ramach warunkowego zawieszenia wykonania kary ma ten skutek, że jego niewykonanie w terminie wskazanym w orzeczeniu stanowi podstawę do zarządzenia (fakultatywnego) wykonania orzeczonej kary.

Obowiązek naprawienia szkody jako obowiązek o charakterze probacyjnym jest jednak instytucją prawa karnego i nie ma wpływu na obowiązki podatnika wynikające z przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z treścią art. 15 §1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2007 r. nr 111, poz. 765 z późn. zm.) orzeczenie zapadłe w postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie zwalnia od obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej. Jak podnosi się w piśmiennictwie, zgodnie z regułą wyrażoną w tym przepisie orzeczenie karne nie ma mocy zwolnienia od obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej. Wyjątek stanowi § 2, zgodnie z którym, jeżeli orzeczono przepadek przedmiotów, ściągnięcie równowartości pieniężnej przepadku przedmiotów lub obowiązek uiszczenia równowartości pieniężnej przepadku przedmiotów, to wygasa wówczas obowiązek uiszczenia należności publicznoprawnej dotyczącej tych przedmiotów. W obszarze prawa podatkowego mamy zatem do czynienia ze szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, nieznanym przepisom art. 59 i 66 Ordynacji podatkowej (tak: T. Grzegorczyk, Komentarz do art.15 Kodeksu karnego skarbowego, LEX 2009). W niniejszej sprawie jednak nie doszło w odniesieniu do podatku akcyzowego za okres objęty tytułami wykonawczymi do orzeczenia o przepadku przedmiotów.

Postępowanie karne skarbowe jest zatem niezależne od postępowania administracyjno-skarbowego prowadzonego w sprawie ustalenia istnienia obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej. Orzeczenie, które zapadło w postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie zwalnia od obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej. Chodzi o to, że pomimo poniesienia odpowiedzialności karnej skarbowej na sprawcy ciąży jeszcze odpowiedzialność określona przez przepisy prawa finansowego (tak: F. Prusak, Komentarz do art. 15 Kodeksu karnego skarbowego, Zakamycze 2006). Zgodnie z nimi natomiast, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Organ zatem miał nie tylko prawo, ale i obowiązek wydania stosownych decyzji podatkowych.

W żadnym razie natomiast orzeczony w wyroku karnym obowiązek naprawienia szkody nie może wpływać na odroczenie, czy jakąkolwiek inną modyfikację terminu płatności podatku wynikającego z przepisów podatkowych (na gruncie niniejszej sprawy z ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym - Dz. U. nr 29, poz. 257 z późn. zm. w zw. z art. 154 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym – Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 z późn. zm. oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Termin dwuletni określony przez sąd karny nie ma zatem wpływu na obowiązek i termin uiszczenia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji podatkowej. W terminie tym, jak wskazano wyżej, skazany ma jedynie wykazać, że zapłacił stosowną kwotę, a zatem, że wykonał ciążący na nim obowiązek probacyjny, w przeciwnym bowiem razie sąd ma możliwość odwieszenia orzeczonej kary pozbawienia wolności.

Ponadto "odroczenie terminu wykonania obowiązku", o którym mowa w art. 33 ust. 2 ustawy egzekucyjnej dotyczy instytucji, o jakich mowa w rozdziale 4 i 7a Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm.).