Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 368/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 ust. 2 art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, marzec - maj, lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2008 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za luty 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 368/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. określającą Sp. z o.o. "A" zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, marzec – maj, lipiec, wrzesień, październik i grudzień 2008r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za luty 2008r.

Organ odwoławczy wskazał, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008r. oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. ustalono, że Spółka "A" dokonała odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie 103.948,00 zł z faktur zakupu usług budowlanych, wystawionych przez firmę "B" W. D. (O., ul. A 2, NIP:[...]). W oparciu o art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) uznano, że podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez ww. podmiot, gdyż dokumenty te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

Ustalenia te oparto na następującym materiale dowodowym:

W dniu 2 września 2011r. w ramach postępowania prowadzonego wobec Spółki "A" za 2006r. przesłuchano w charakterze strony G. K. - prezesa Spółki. Z protokołu tego przesłuchania wynika, że przedmiotem działalności firmy "A" były prace budowlane. Prezes nie pamiętał ilu pracowników zatrudniał (około 5-10). Wskazał, że w zakresie sprzętu Spółka korzystała z firm podwykonawczych; zna W. D., "załatwiał" mu sprzęt i pracowników od 2006r.; współpracę z W. D. rozpoczął od 2006r.; W. D. zatrudniał pracowników w swojej firmie, zaś wynagrodzenie wypłacał tym osobom sam G. K.. W trakcie przesłuchania G. K. zeznał, że w przypadku pracy świadczonej przez pracowników, faktury wystawiane były na prace ogólnobudowlane, natomiast w przypadku wynajmu sprzętu, faktury wystawiane były za pośrednictwo. Z treści tego protokołu wynika, że kwoty wpisywane na fakturach Prezes Spółki "A" ustalał wspólnie z W. D.. G. K. zeznał ponadto, że bywał na budowach prowadzonych przez firmę W. D., lecz nie pamięta żadnych nazwisk jego pracowników, kierowników robót, inspektorów budowlanych oraz osób, które te prace odbierały.

W dniu [...] r. przesłuchano w charakterze świadka W. D., który zeznał, że faktury wystawiał nie tylko dla firmy "A", wystawiał bardzo wiele faktur dla innych firm ale były to puste faktury. Deklaracje VAT-7 wypełniał "na chybił trafił, koszty brał z powietrza, tylko deklarował podatek, ale nic nie płacił do Urzędu Skarbowego". Tylko w jedynym przypadku, tj. w stosunku do firmy "A" G. K. prace były faktycznie wykonywane, tj. organizował prace ludzi, którzy pracowali na czarno; wszystkie inne faktury na rzecz innych firm były fikcyjne. Współpracę z G. K. zakończył w 2010r,. ponieważ G. K. nie płacili inwestorzy, dla których był on podwykonawcą. Z G. K. uzgadniał jak jego firma zafakturuje daną robotę, tj. zalegalizuje pracę na czarno osób i roboty faktycznie przez nich wykonane i wykonaną pracę sprzętu (również na czarno).

W. D., przesłuchany w charakterze podejrzanego w dniu 27 lipca 2011r., podtrzymał swoje wcześniejsze zeznania, ponownie wskazując, że faktycznie nie wykonywał prac projektowych, robot ogólnobudowlanych oraz handlu złomem na rzecz, między innymi firmy G. K.; wystawił jedynie faktury. Przyznał się do wystawiania fikcyjnych faktur dla firm C, D, A.

Organ odwoławczy podkreślił także, iż wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla Ł. – W. w Ł., [...] Wydział Karny, uznał W. D. za winnego popełnienia przestępstw skarbowych z art. 62 § 2 w związku z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2007r., Nr 111, poz. 765 ze zm.). Wyrok ten z dniem [...] r. jest prawomocny, a w wyroku tym Sąd stwierdził nierzetelność faktur VAT dot. usług budowlanych, wystawionych dla firm: "D", "C" oraz "A", ponieważ nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W oparciu o przedstawione wyżej dowody organ odwoławczy stwierdził, że firma W. D. faktycznie nie wykonała usług budowlanych udokumentowanych spornymi fakturami VAT na rzecz skarżącej Spółki.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Spółki "A" wniósł o uchylenie w/w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180, art. 181, art. 187 § 2 w zw. z art. 216, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, polegające na:

- zaniechaniu wydania postanowień w przypadku nieprzeprowadzenia dowodów, o które wnioskowała strona,

- niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań celem weryfikacji zeznań W. D. wobec ich rozbieżności w prowadzonych postępowaniach, na które zwracała uwagę strona,

- niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań wobec ujawnienia nowych okoliczności istotnych dla przedmiotowej sprawy w toku przesłuchania w charakterze świadka P.D. w dniu 5 czerwca 2012 r. w sprawie "E" K. F.,

- zaniechaniu przeprowadzenia dowodów, które mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a to: braku realizacji konfrontacji P. D. z W. D. przy rozbieżności zeznań obydwu osób; zaniechanie przesłuchania w charakterze świadka J. S. na okoliczność prac wykonywanych przez "B" D. na rzecz "A" Sp. z o.o., bowiem W. D. zlecał wykonanie temu świadkowi prac budowlanych w ranach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej dla potrzeb zleceń realizowanych przez "B" W. D. na rzecz innych zleceniodawców, w tym w szczególności dla potrzeb "A" Sp. z o.o.,

- nieprzeprowadzeniu konfrontacji W. D. z innymi świadkami przy rozbieżności zeznań pomiędzy tymi osobami, w szczególności brakiem przeprowadzenia konfrontacji P. D. z W. D. oraz G. K. z W. D., pomimo, iż korzystali oni bezpośrednio z usług W. D., co oznacza, że posiadają wiedzę i informacje na temat świadczonych przez W. D. usług budowlanych,

- nieprzeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków w osobach R. B., M. G., A. J., A. W., R. M., M. M. na okoliczność sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę A oraz przez W. D., w tym w szczególności na okoliczność świadczenia usług pośrednictwa w branży budowlanej oraz zlecania prac do wykonania innym podwykonawcom pomimo, iż osoby te mają wiedzę, co do sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez A Sp. z o.o. oraz B W. D., a organ o tych osobach posiadał stosowną informację z urzędu,

- niezałączeniu w poczet materiału dowodowego wszystkich zeznań W. D. złożonych w ramach innych prowadzonych postępowań przed UKS w Ł., pomimo, iż organ posiada z urzędu stosowną wiedzę w tym zakresie, a zgromadzenie wszystkich zeznań tego świadka złożonych w ramach innych postępowań wskazuje na brak wiarygodności W. D.,

- błędnej i dowolnej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności wewnętrznie sprzecznych zeznań W. D. zawartych w załączonych do niniejszego postępowania protokołach jego przesłuchania, bowiem prawidłowa ocena tych zeznań prowadzi do wniosku, że jedynie w/w nie rozliczał się z Urzędem Skarbowym, nie odprowadzał podatków, wpisywał dowolne kwoty w składanych do Urzędu deklaracjach, co wskazuje, że zeznania w/w mogą być fałszywe i odzwierciedlają jedynie przyjętą i nieznaną stronie linię obrony,

- dowolnej i błędnej ocenie zeznań G. K., P. D. oraz Prezesa Zarządu F – A. B., na których to zeznaniach organ oparł swoje rozstrzygniecie błędnie przejmując, że prace opisane we wskazanych w decyzji fakturach VAT nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych pomimo, iż z zeznań tych osób wyraźnie wynika, że prace opisane w tych fakturach były wykonane przez podmioty w nich wskazane,

- niezałączeniu do akt sprawy dokumentacji budowlanej z poszczególnych miejsc, gdzie przeprowadzane były roboty budowlane, która to dokumentacja musi być wraz z dziennikiem budowy (gdy istniał obowiązek jego prowadzenia) oddana do organu nadzoru budowlanego, celem zweryfikowaniu zakresu prac ujętych w fakturach z pozostałą dokumentacją budowlana, gdyż z tego porównania wynikałoby, że konkretne prace zostały faktycznie wykonane, gdyż bez tych prac nie byłoby możliwe prowadzenie dalszego procesu budowlanego,

- pominięcie okoliczności, iż W. D. sporządził i przesłał do UKS w Ł. oświadczenie, z którego wynika, że wykonywał pracę na rzecz A Sp. z o.o., co wskazuje na brak wiarygodności w/w świadka w zakresie zeznań o nieświadczeniu usług budowlanych,

- jednostronnej, wybiórczej, dowolnej i nielogicznej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym w szczególności zeznań świadków podważających wersję zeznań W. D., w osobach P. D., G. K., w innych równoległych postępowaniach prowadzonych przez UKS, gdzie organ wykorzystywał zeznania W. D., przy jednoczesnym braku informacji dlaczego organ odmówił im wiarygodności, a dlaczego dał wiarę W. D.,

- błędzie w rozumowaniu organu, polegającym na przyjęciu przy ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego rozumowania indukcyjnego, zamiast rozumowania dedukcyjnego, właściwego dla oceny materiału dowodowego zebranego podczas postępowania podatkowego. Organ przyjął a priori pewne założenia (brak prowadzenia przez W. D. działalności gospodarczej, wprowadzanie do obrotu "pustych" faktur), aby następnie na podstawie tego założenia przedstawić ocenę poszczególnych dowodów, jako wiarygodnych (pasujących do przyjętego założenia) lub niewiarygodnych (niepasujących do przyjętego założenia). Na takim wadliwym rozumowaniu pogrupowano dowody i dokonano ich opisu w wydanej w sprawie decyzji;

- pominięciu przez organ tej części materiału dowodowego, z którego wynika wprost, że W. D. od samego początku swojej działalności czynił przygotowania i podejmował działania sprzeczne ze stanem faktycznym tylko po to, aby organy podatkowe nie mogły go zlokalizować, bowiem miał zamiar oszukiwać pod względem podatkowym Skarb Państwa. Za takim rozumowaniem przemawia zarówno fakt zmiany stanowiska W. D. w różnych postepowaniach, w szczególności materiał dotyczący osoby W. D., wpisywania przez tego świadka do deklaracji dowolnych kwot po stronie kosztów, wyrobienie dowodu osobistego z nieprawdziwymi danymi meldunkowymi, ukrywanie się przez świadka przed organami podatkowymi i innymi organami państwa,

- dowolnej i błędnej ocenie zeznań świadków w osobach pracowników A Sp. z o.o. oraz innych firm, np. A. K., Z.K. oraz pracowników Spółki "G" – A. S., P. M., z których to zeznań wynika, że świadkowie nie mają wiedzy na temat nazw firm podwykonawczych, bowiem umowy z podwykonawcami zawierane są przez zarząd spółek, który nie przekazuje tych informacji swoim szeregowym pracownikom. Ponadto organ w oderwaniu od wiedzy ogólnej na temat tego, kto faktycznie te prace wykonał, bowiem na terenie wieloosobowych i wieloetapowych robót niemożliwym jest aby każdy każdego znał, tym bardziej, iż w żargonie pracowników budowlanych używa się często pseudonimów, bądź zdrobnień imion, a W. D., który własnoręcznie prac nie wykonywał na budowie nie jest znany pracownikom z wyglądu;

- błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, polegający na przyjęciu, że prace opisane w zakwestionowanych fakturach VAT nie zostały wykonane na rzecz wystawcy tych faktur pomimo, iż z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, co potwierdziłoby dodatkowo przeprowadzenie dowodów, że prace opisane w fakturach zostały wykonane, zatem usługa aranżacji wykonania tych prac została wykonana i zasadnym było wystawienie faktury.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu [...] r. pełnomocnik Spółki A złożył wniosek o przeprowadzenie dowodów uzupełniających z kopii trzech protokołów rozprawy głównej prowadzonej przed Sądem Rejonowym dla Ł. W. w sprawie A. J.. Sąd na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm.) postanowił dopuścić dowód z przedstawionych dokumentów.

Ponadto w piśmie procesowym z dnia [...] r. pełnomocnik skarżącej Spółki złożył wniosek o przeprowadzenie dowodów uzupełniających z kopii protokołu przesłuchania świadka J. S., protokołu rozprawy z dnia [...] r. w sprawie karnej [...] , aktu oskarżenia skierowanego przez UKS w Ł. i wyroku w sprawie karnej [...] , wyroku WSA w Łodzi w sprawie I SA/Łd 176/13 i pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., z którego wynika, że nie wszczęto postępowania przeciwko W. D.. Na rozprawie w dniu [...] r. Sąd na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi odmówił przeprowadzenia dowodów uzupełniających z przedstawionych dokumentów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważy, co następuje:

Zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw.

Odnosząc się do zarzutów strony skarżącej co do zupełności materiału dowodowego sprawy, wniosków o przeprowadzenie dowodów z dokumentów, jak i wniosków w zakresie zobowiązania Dyrektora Izby Skarbowej do załączenia w poczet materiału dowodowego kompletu akt spraw prowadzonych przeciwko innym podatnikom (firmom: H Sp. z o.o., G Sp. z o.o., C Sp. z o.o.) należy wskazać, iż zgodnie z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – powoływanej dalej jako "p.p.s.a." - sąd administracyjny orzeka na podstawie "akt sprawy" organu administracji publicznej, którego działanie lub zaniechanie zostały zaskarżone do tego sądu. Oznacza to, że podstawą orzekania przez wojewódzki sad administracyjny jest cały materiał faktyczny i dowodowy sprawy, zgromadzony przez organy administracji publicznej w postepowaniu w obu instancjach, zakończony zaskarżonym aktem lub czynnością. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc ocena, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym materiał procesowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do wymaganego przez prawo ustalenia determinanty faktycznej decyzji. Zakres badania stanu faktycznego wyznaczają więc normy prawne określające determinantę faktyczną rozstrzygnięcia, a nie wnioski procesowe skarżącego lub innych stron postępowania sądowoadministracyjnego, czy też uznanie samego sądu administracyjnego (zob. T. Woś – "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", LexisNexis, Warszawa 2005, s. 424 i 425). Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w postępowaniu przed wojewódzkim sadem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego. Artykuł 106 § 3 wyznacza zatem ścisłe granice wykorzystania w postępowaniu sądowoadministracyjnym nowych dowodów. Z regulacji tej wynika, że nie każdy dowód może być dopuszczony w tym postępowaniu, lecz jedynie dowód z dokumentów, przy czym ma to być dowód uzupełniający, a więc taki, który nie był przedstawiony i oceniony w postępowaniu administracyjnym zakończonym zaskarżaną decyzją. Z przepisu tego wynika także, że dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Zatem gdyby taki dowód był oferowany przez stronę w postępowaniu sądowoadministracyjnym, jego nieprzeprowadzenie przez sąd i uchylenie decyzji nie mogłoby być oceniane jako naruszenie prawa procesowego, i to naruszenie istotne, mające wpływ na wynik sprawy (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2005 r., OSK 1595/04, LEX nr 489587). Dyspozycja art. 106 § 3 nie daje podstaw, by żądać przeprowadzenia przed sądem administracyjnym postępowania dowodowego wskazującego na istnienie nowych okoliczności faktycznych, których strona nie podniosła w toku postępowania przed organem administracji (wyrok NSA z dnia 6 października 2009 r., II FSK 615/08, LEX nr 533874). Przepis ten nie jest również instrumentem służącym do zwalczenia ustaleń faktycznych, z którymi strona skarżąca się nie zgadza (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r., II FSK 1306/08, LEX 558886). Nie chodzi więc w tym przepisie o taką sytuację, gdy sąd dokonuje oceny zgodności z prawem orzeczenia administracyjnego wydanego na podstawie już zgromadzonych w sprawie dokumentów w postępowaniu administracyjnym, lecz o możliwość dopuszczania przez sąd nowych dowodów jako dowodów uzupełniających dla realizacji tej ustawowej funkcji sądu (B. Dauter - Komentarz do art.106 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w: Bogusław Dauter, Bogusław Gruszczyński, Andrzej Kabat, Małgorzata Niezgódka-Medek – "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", wyd. IV, LEX 2011).

Sąd postanowił przeprowadzić dowody uzupełniające z kopii trzech protokołów rozprawy głównej prowadzonej przed Sądem Rejonowym dla Ł. W. w sprawie A. J., gdyż protokoły te zawierały zeznania W. D. – osoby, która miała bezpośrednio realizować roboty budowlane na rzecz skarżącej Spółki "A". Analiza tych zeznań wskazuje, że nie odbiegają one jednak od tych wskazanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Z kolei zgłoszenie w dniu [...] r. przez pełnomocnika skarżącej Spółki wniosku o przeprowadzenie dowodów uzupełniających z kilkudziesięciu kart dokumentów wyłączonych z postepowań prowadzonych przeciwko innym podatnikom nie mogło być zaaprobowane przez Sąd, gdyż prowadziło to do bezpośredniego zwalczenia ustaleń faktycznych organów podatkowych, z którymi strona skarżąca się nie zgadza, a dodatkowo trudno uznać ilość tych dokumentów jako jedynie uzupełnienie materiału dowodowego zebranego przez organy podatkowe. Sąd w tym składzie orzekającym uznał też, że zebrany w postępowaniu podatkowym materiał procesowy jest pełny i wystarczający do wymaganego przez prawo ustalenia determinanty faktycznej decyzji.

Pełnomocnik skarżącej Spółki nie wykazał też konsekwencji w formułowaniu zarzutów dotyczących oceny materiału dowodowego sprawy. Uważa, iż organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań mających na celu ujawnienie nowych okoliczności istotnych dla przedmiotowej sprawy (wykonania robót przez W. D.) i zaniechały przeprowadzenia dowodów, które mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy (nie uwzględniły zeznań szeregu świadków – pracowników firm wykonujących roboty budowlane i nie dokonały konfrontacji niektórych świadków). Z drugiej jednak strony uważa, że z zeznań świadków w osobach pracowników innych firm wynika, że świadkowie ci nie mają wiedzy na temat nazw firm podwykonawczych, bowiem umowy z podwykonawcami zawierane są przez zarząd spółek, który nie przekazuje tych informacji swoim szeregowym pracownikom; świadkowie nie mają żadnej wiedzy na temat tego, kto faktycznie wykonał prace, bowiem na terenie wieloosobowych i wieloetapowych robót niemożliwym jest aby każdy każdego znał, tym bardziej, iż w żargonie pracowników budowlanych używa się często pseudonimów, bądź zdrobnień imion.

Skarżąca Spółka nie zwraca uwagi, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Podatek powinien wystąpić tam, gdzie pojawia się świadczenie i konsumpcja, a nie każda płatność jest związana z ich powstaniem. W związku z tym, rozpatrując kwestię opodatkowania, należy przede wszystkim badać, czy miało miejsce jakiekolwiek świadczenie, co pozwoliłoby na ustalenie, że wystąpiła czynność opodatkowana (zob. A Bartosiewicz, R. Kubacki - Komentarz do art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, Lex 2012). Ta zależność wiąże się także z odliczeniem podatku naliczonego. Podatnikowi (nabywcy towarów i usług) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a/ ustawy o VAT). Pamiętać jednak należy, że faktury dotyczące towarów są fakturami dokumentującymi dostawę/usługę. Ta z kolei jest przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W związku z powyższym przez fakturę z tytułu nabycia towarów należy rozumieć fakturę z tytułu nabycia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, czyli potwierdzającą dokonaną na rzecz podatnika dostawę/usługę (por. A Bartosiewicz, R. Kubacki - Komentarz do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, Lex 2012). Jeżeli zatem faktura nie potwierdza dokonanej dostawy towaru lub wykonanej usługi, to nie jest dokumentem "z tytułu nabycia towaru lub usługi" i nie stanowi podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego, a wykazana w niej kwota podatku VAT nie jest podatkiem naliczonym.

W niniejszej sprawie ponad wszelką wątpliwość organy podatkowe dowiodły, że firma W. D. nie mogła wykonać żadnych prac budowlanych na rzecz skarżącej Spółki, bowiem nie dysponowała żadnymi środkami technicznymi w tym zakresie, jak również nie zatrudniała pracowników, którzy mogliby wykonać takie roboty. Świadczą o tym zeznania W. D. oraz samego Prezesa Spółki "A", na które powołują się organy podatkowe w zaskarżonej decyzji. W związku z tym za niezasadne należy uznać zarzuty skargi dotyczące nieprzeprowadzenia dowodów (z zeznań świadków), jak i dokonania dowolnej i błędnej oceny tych zeznań.

Należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej w Ł., że kluczowymi dowodami w niniejszej sprawie są zeznania W. D. (osoby, która miała faktycznie wykonać prace budowlane) oraz wyrok Sądu Rejonowego dla Ł. W. z dnia [...] r. o sygn. akt [...], którym to wyrokiem Sąd uznał W. D. winnym popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 62 § 2 w związku z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765 ze zm.), że jako właściciel firmy "B" z siedzibą w O. w okresie od stycznia 2005 r. do sierpnia 2010 r. w krótkich odstępach czasu wystawił na rzecz firm: Grupa Twórczo-Wykonawcza "D" P. D., "C" Sp. z o.o. oraz "A" Sp. z o.o. nierzetelne faktury sprzedaży, m.in. usług budowlanych i prac ogólnobudowlanych, w sytuacji gdy faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wprawdzie w wyroku tym wskazano, że nierzetelne faktury na rzecz spółki "A" W. D. wystawiał w 2006 r., to jednak orzeczenie to potwierdza prawidłowość ustaleń organów podatkowych co do całej działalności tej osoby w latach 2006 – 2010.

Udowodnienie, iż W. D. wystawiał nierzetelne faktury sprzedaży usług budowlanych na rzecz "A" Sp. z o.o. spowodowało, że w sprawie znalazł zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Pełnomocnik skarżącej Spółki nie dostrzega tego, że organy podatkowe w niniejszej sprawie nie zakwestionowały faktu realizacji robót budowlanych przez ostatecznych (głównych) wykonawców. Dowiodły jedynie, że robót tych nie wykonała bezpośrednio firma "B" – W. D.. Zresztą sam pełnomocnik skarżącej Spółki wskazuje, że W. D. "świadczył usługi pośrednictwa w branży budowlanej oraz zlecał prace do wykonania innym podwykonawcom". Jeżeli podmiot ten wykonywał takie usługi, to nie mógł wystawiać faktur za wykonane roboty budowlane, lecz co najwyżej za świadczone usługi pośrednictwa.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało skargę oddalić.

P.C.