Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1109/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 2 pkt 3a, art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 31 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2011 nr 41 poz 214
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jednolity
article: art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 23 § 2, art. 63 § 1, art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 125 § 1, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 193 § 1, 2 i 4, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 i 1c, art. 22 ust. 1, art. 22 ust. 6b, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 26 ust. 1, art. 27b ust. 1 pkt 1, art. 30c ust. 1-3, art. 45 ust. 6
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: § 11 ust. 3, 4 i 5
journal: Dz.U. 2003 nr 152 poz 1475
law: Rozporządzenie z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Protokolant: ref. staż. Martyna Dziubałka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 maja 2014 r. sprawy ze skargi S. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r., nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P., działając na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 2 pkt 3a, art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 23 § 2, art. 63 § 1, art. 193 § 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej "Ordynacja podatkowa"), a także art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 1c, art. 22 ust. 1, art. 22 ust. 6b, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 26 ust. 1, art. 27b ust. 1 pkt 1, art. 30c ust. 1-3, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej w skrócie "ustawa o PDOF") oraz § 11 ust. 3, 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów - określił S.R. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w wysokości [...] zł.

Organ kontroli skarbowej przy określaniu wysokości zobowiązania podatkowego uwzględnił materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania kontrolnego nr [...] przeprowadzonego wobec strony w zakresie podatku od towarów i usług za 2009 r., włączony do akt sprawy postanowieniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P.: nr [...] z dnia [...] października 2012 r., nr [...] z dnia [...] października 2012 r. oraz nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r.

W postępowaniu kontrolnym ustalono, że w kontrolowanym okresie S.R. prowadził od [...] stycznia 2008 r. pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą A S.R. polegającą na sprzedaży sprzętu komputerowego (nowego i używanego) m.in. zestawów komputerowych, notebooków, laptopów a także akcesoriów komputerowych za pośrednictwem portalu internetowego B, sklepu internetowego pod adresem www.[...].pl oraz w sklepie zlokalizowanym w P. przy ul. [...]. Ponadto, podatnik świadczył usługi serwisowe. Nabywcami towarów i usług w 2009 r. były osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, jak i nieprowadzące działalności oraz podmioty gospodarcze. Sprzedaż towarów i świadczenie usług dokumentowane były fakturami VAT i paragonami z kasy fiskalnej. W oświadczeniu złożonym w Urzędzie Skarbowym [...], podatnik dokonał wyboru sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PDOF - podatek liniowy.

W toku postępowania kontrolnego dokonano sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów u kontrahenta kontrolowanego, tj. w firmie "Grupa B" Spółka z o. o. - podmiotu obsługującego serwis aukcyjny B, udokumentowanego protokołem z dnia [...] listopada 2011 r., nr [...]. Na podstawie materiałów pozyskanych od ww. kontrahenta strony organ kontroli skarbowej stwierdził, że S.R., prowadząc handel za pośrednictwem portalu internetowego B, posiadał zarejestrowane na swoje nazwisko loginy: S., l. i B. oraz był użytkownikiem kont S., l. i B.. W ustanowionych automatycznych powiadomieniach dla podmiotów kupujących za pośrednictwem portalu B podatnik informował te podmioty o numerze konta, na które należy przekazywać zapłaty za wygrane aukcje, jak również o kosztach przesyłek, uwzględnianych następnie przez nabywców w płatnościach za przedmioty kupione w serwisie, które miały być dostarczane za pośrednictwem firmy kurierskiej lub poczty. W badanym okresie S.R. posiadał i wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej różne rachunki bankowe prowadzone w różnych bankach.

Przeprowadzona przez organ kontroli skarbowej w toku postępowania kontrolnego w zakresie podatku VAT, analiza transakcji na kontach podatnika oraz wyodrębnienie spośród nich tych, których jakiekolwiek dane identyfikujące ich charakter (np. nr aukcji, tytuł przelewu bądź wpłacający) świadczyły o tym, że są związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, w tym na portalu internetowym B wykazała kwoty nieodzwierciedlone w ewidencjach sprzedaży VAT oraz w złożonych w Urzędzie Skarbowym [...] deklaracjach VAT-7K. Kwot tych również nie stwierdzono w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej starty) i w związku z tym stwierdzono zaniżenie wykazanego przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej i w konsekwencji podstawę opodatkowania oraz podatek należny o kwoty wynikające z :

- różnic między kwotami pobrań z firmy kurierskiej, a kwotami wynikającymi z dokumentów sprzedaży,

- różnic między wpłatami bezpośrednimi od kupujących na konta bankowe strony, a kwotami wynikającymi z wystawionych przez niego faktur VAT (paragonów),

- kwot pobrań z firmy kurierskiej i Poczty Polskiej, nieznajdujących odzwierciedlenia w dokumentacji księgowej,

- kwot przelewów od kupujących, nieznajdujących odzwierciedlenia w dokumentacji księgowej,

- kwot wynikających ze sprzedaży finansowanej w całości lub części przez banki oraz różnic pomiędzy tą sprzedażą a dokumentami sprzedaży,

- sprzedaży, dla której zapłata dokonywana była za pośrednictwem firmy obsługującej płatności oraz różnic pomiędzy tą sprzedaż a dokumentami sprzedaży,

- faktury VAT Nr [...] z dnia [...] października 2009 r., nie ujętej w rejestrach sprzedaży i podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Przychód oraz podatek należny VAT od niezaewidencjonowanych i niezadeklarowanych kwot sprzedaży organ kontroli pierwszej instancji określił, stosując stawkę 22% według wzoru: wartość nieopodatkowanej sprzedaży x właściwa stawka podatku / 100 + właściwa stawka podatku.

W ocenie organu I instancji, niezaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów firmy A S.R. przychód wyniósł w 2009 r. [...] zł i wyliczony został na podstawie:

- przelewów otrzymanych z firmy kurierskiej C Sp. z o. o. na konta podatnika tytułem pobrań za sprzedawane towary w łącznej kwocie netto [...] zł,

- różnic pomiędzy otrzymanymi z firmy kurierskiej C Sp. z o. o. kwotami pobrań za sprzedawane towary, a zaewidencjonowanymi i zadeklarowanymi kwotami sprzedaży w łącznej kwocie netto [...] zł,

- sprzedaży, dla której zapłata nastąpiła za pośrednictwem firmy D S.A. w łącznej kwocie netto [...] zł,

- różnic pomiędzy sprzedażą, dla której zapłata nastąpiła za pośrednictwem firmy D S.A., a zaewidencjonowanymi i zadeklarowanymi kwotami sprzedaży w kwocie netto [...] zł,

- przelewów otrzymanych na konta strony tytułem wpłat bezpośrednich za sprzedawane towary, pobrań za sprzedawane towary otrzymanych z Poczty Polskiej (wpłaty w urzędach pocztowych) w łącznej kwocie netto [...] zł,

- różnic pomiędzy otrzymanymi kwotami, a zaewidencjonowanymi i zadeklarowanymi kwotami sprzedaży wpłat bezpośrednich na konta za sprzedawane towary w łącznej kwocie [...] zł,

- różnic pomiędzy wartością sprzedaży sfinansowanej kredytem bankowym E S.A. a wartością wynikającą z dokumentów sprzedaży w łącznej kwocie netto [...] zł,

- sprzedaży sfinansowanej kredytem bankowym E S.A., do której brak odpowiadających dokumentów sprzedaży w łącznej kwocie netto [...] zł,

- sprzedaży sfinansowanej kredytem bankowym F S.A., do której brak odpowiadających dokumentów sprzedaży w łącznej kwocie netto [...] zł,

- sprzedaży wynikającej z faktury VAT Nr [...] z dnia [...] października 2009 r. na kwotę [...] zł.

Ponadto, podatnik zawyżył wykazany przychód z tytułu dwukrotnego ujęcia w księgach podatkowych sprzedaży wynikającej z faktury VAT Nr [...] w kwocie netto [...] zł.

Organ I instancji stwierdził również, że podatnik w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej starty) za 2009 r. zaniżył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł, wynikającą z zapłaconych prowizji na rzecz firmy G Sp. z o.o. tytułem korzystania z serwisu B. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów nie stwierdzono zapisów dotyczących zapłaconych prowizji na rzecz ww. firmy, co zdaniem organu I instancji doprowadziło do zaniżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł.

Organ kontroli skarbowej ustalił również, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów firmy A S.R. za grudzień 2009 dokonany został zapis w kwocie [...] zł, dla którego podstawą (zgodnie z księgą) jest dowód wewnętrzny Nr [...]. Na ww. dowodzie wewnętrznym widnieją dwie pozycje: kwartalne odpisy amortyzacyjne kwota [...] zł oraz składki na ubezpieczenie społeczne, FP, FGŚP zapłacone przez S.R. w miesiącu grudniu 2009r. w kwocie [...] zł. W związku z powyższym stwierdzono, różnicę w kwocie [...] zł pomiędzy wartością wynikająca z dowodu wewnętrznego Nr [...], a zapisem w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Wartości wynikające z podatkowej księgi przychodów i rozchodów znalazły swoje odzwierciedlenie w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36L za 2009 r. złożonym w Urzędzie Skarbowym [...] (w zeznaniu ujęto kwotę [...] zł). W dniu [...] października 2012 r. podatnik przedłożył wydruk podatkowej księgi przychodów i rozchodów za miesiąc grudzień 2009 r., zawierał zapis o wartości [...] zł wynikający z dowodu wew. Nr [...]. W związku z tym, stwierdzono różnicę w kwocie [...] zł pomiędzy kwotą wykazaną w zeznaniu PIT-36L za 2009 r. kosztów uzyskania przychodów a kosztów wynikających z podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ponadto organ kontroli skarbowej stwierdził zawyżenie kosztów podatkowych w kwocie [...] zł w związku z dwukrotnym ujęciem kosztów ubezpieczenia samochodu.

Dochód podatnika z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w 2009 r. został ustalony przez organ I instancji w kwocie [...] zł, w oparciu o przepis art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF, zgodnie z którym, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów, dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania przychodów powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów i handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Ustalenia poczynione w toku kontroli przyczyniły się do stwierdzenia przez organ I instancji, że przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód z działalności gospodarczej S.R. w 2009 r. wyniosły odpowiednio:

- przychody [...] zł,

- koszty uzyskania przychodów [...] zł,

- dochód [...] zł.

W trakcie postępowania kontrolnego organ I instancji stwierdził, że zapisy w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów są nierzetelne, ponieważ nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego tj.:

- zapisy ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. nie uwzględniają kwot przychodów wynikających z części otrzymanych kwot pobrań z firmy kurierskiej C Sp. z o.o., bądź zawierają zapisy, których wartość nie obejmuje kwot wynikających z pełnej otrzymanej kwoty pobrania,

- zapisy ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiące od stycznia do czerwca oraz za miesiące: sierpień, wrzesień, październik oraz grudzień 2009 r. nie uwzględniają kwot przychodów wynikających z części otrzymanych wpłat bezpośrednich na konta podatnika z tytułu sprzedaży, bądź zawierają zapisy, których wartość nie obejmuje kwot wynikających z pełnej otrzymanej wpłaty,

- zapisy ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. nie uwzględniały kwot przychodów wynikających z części sprzedaży, dla której zapłata nastąpiła za pośrednictwem firmy D S.A., oraz zapisy ujęte w podatkowej księdze za czerwiec 2009 r., nie obejmowały kwot wynikających z całej kwoty sprzedaży,

- zapisy ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiące marzec, kwiecień, maj, lipiec oraz od września do grudnia 2009 r. nie uwzględniły kwot przychodów wynikających za sprzedaży towarów dokonywanej przy wykorzystaniu kredytu oferowanego przez F S.A.,

- zapisy ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiące styczeń, marzec, wrzesień, październik oraz grudzień 2009 r. nie uwzględniały kwot przychodów wynikających ze sprzedaży towarów dokonywanej przy wykorzystaniu kredytu oferowanego przez E S.A., oraz zapisy za miesiące styczeń, luty, i czerwiec 2009 r. nie obejmowały kwot wynikających z całej sprzedaży,

- zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zawierały dwukrotnie kwotę przychodu wynikającego z faktury Nr VAT [...],

- zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów nie zawierały kwoty przychodu wynikającego z faktury Nr [...],

- zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiące od stycznia do lutego oraz od kwietnia do listopada 2009 r. nie zawierały kosztów prowizji zapłaconych na rzecz G Sp. z o.o.,

- zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zawierały dwukrotnie kwotę [...] zł wynikającą z polisy komunikacyjnej Nr [...], przez co zawyżono koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, nie uznano za dowód ksiąg podatkowych w ww. zakresie.

Ponadto, z uwagi na:

- nie ujęcie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za luty 2009 r. kwot przychodów netto [...] zł, a ujęcie ich w marcu 2009 r., uznano księgę za miesiące luty i marzec 2009 r. za wadliwą, w tym zakresie i nie uznano za dowód tego co wynika z zawartych w niej zapisów - art. 193 § 4, 6 Ordynacji podatkowej,

- nie ujęcie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za marzec 2009 r. kwot sprzedaży wykazanych w raporcie dobowym z kasy rejestrującej (Nr [...]), obejmującym faktury sprzedaży i paragony fiskalne z dnia [...] marca 2009 r. i w związku z tym zaniżenie kwoty wykazanego przychodu o [...] zł oraz ujęcie ich w kwietniu 2009 r., uznano księgę za miesiące marzec i kwiecień 2009 r. za wadliwa w tym zakresie i nie uznano za dowód tego co wynika z zawartych w niej zapisów - art. 193 § 4, 6 Ordynacji podatkowej, dokonanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za październik 2009 r. zapisu w zakresie nazwy dostawcy, uznano podatkową księgę przychodów i rozchodów za październik 2009 r. za wadliwą, w tym zakresie i nie uznano za dowód tego co wynika z zawartych w niej zapisów - art. 193 § 4, 6 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na to, że dane wynikające z przedłożonych przez S.R. ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, organ kontroli skarbowej odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

Pismem z dnia [...] stycznia 2013 r. strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji. W zakresie ustaleń dowodowych organu podatkowego strona zauważyła co następuje:

- informacje z B nie mogą przesądzać o faktycznym wykorzystaniu loginów w działalności, przedstawiciele B mają tylko wiedzę o tym, kto jest formalnie zarejestrowany, a nie o faktycznym korzystaniu;

- informacje umieszczane w portalu z zakresu zasad sprzedaży nie powinny być traktowane, jak element pewny i niezmienny;

- błędne jest założenie kontrolujących, że jeśli prowizji nie zwrócono, to transakcja została zrealizowana;

- założenie, że transakcja podlega opodatkowaniu, ponieważ jej charakter wskazuje na związek z prowadzoną działalnością prowadzi do błędnego opodatkowania sprzedaży rzeczy prywatnych, które są tego samego rodzaju, co sprzedawane w wykonaniu działalności gospodarczej i to zarówno kontrolowanego, jak osób trzecich, którym udostępniono możliwość sprzedaży na kontach firmowych;

- organ żądając dowodów na potwierdzenie, że nie doszło do transakcji innych niż te, od których zwrócono prowizje stawia stronie trudne zadanie przedstawienia dowodu nieistnienia;

- za niedopuszczalne należy w tym kontekście uznać, zarówno działanie organu polegające tylko na uwzględnieniu pojedynczych zdarzeń dokumentowanych przez stronę i jednoczesny brak weryfikacji całości ustaleń, jak też zakończenie postępowania ze świadomością, że materiał nie jest kompletny, a dalsze jego rozpoznanie ma istotny wpływ na kształt decyzji;

- odnośnie wpłat z instytucji kredytujących strona udzieliła obszernych wyjaśnień, które zostały kompletnie zignorowane przez organ;

- strona wyjaśniała, że nie ma wiedzy pozwalającej na przypisanie poszczególnych zapłat dokonywanych za pomocą kart płatniczych i kredytowych.

Zważywszy na powyższe odwołujący wniósł o uchylenie wskazanej decyzji oraz wstrzymanie jej wykonania.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na postawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ II instancji podniósł, że przeprowadzona przez organ kontroli skarbowej analiza obrotów na rachunkach bankowych podatnika, wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, w powiązaniu ze sprzedażą na portalu aukcyjnym B, wykazała kwoty otrzymane, a nieodzwierciedlone w ewidencjach sprzedaży VAT, podatkowej księdze przychodów i rozchodów i w konsekwencji w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36L. Na podstawie ustalonego stanu faktycznego sprawy stwierdzono różnicę w kwocie [...] zł pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną w toku kontroli a wartością transakcji znajdujących odzwierciedlenie w przedłożonej dokumentacji sprzedaży, co uzasadnia stwierdzenie o nieewidencjonowaniu całości sprzedaży dokonanej przez S.R. w 2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w zaskarżonej decyzji opodatkowano wpływy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w tym na portalu internetowym B, dla których w toku kontroli nie stwierdzono dokumentów sprzedaży bądź, dla których stwierdzono różnice pomiędzy wpływami na konto a dokumentami sprzedaży. Przy większości transakcji opisany był rodzaj sprzętu, za który dokonana została zapłata oraz marka towaru, numer aukcji internetowej lub nick z B. Ponadto w świetle przykładowych zapisów umowy z D S.A. nieuzasadnione są twierdzenia strony, że nie miała ona żadnej wiedzy jakimi kartami posługiwali się kupujący: własnymi, cudzymi, firmowymi, osobistymi, małżonka, znajomego, czy płacili jednorazowo, czy w kilku transakcjach, czy zapłata dotyczyła jednej faktury, kilku, czy też zapłaty częściowej. Tym bardziej, że takie zachowanie strony byłoby niezgodne z postanowieniami tej umowy i skutkowałoby jej rozwiązaniem bez zachowania przez D S.A. miesięcznego terminu wypowiedzenia.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że strona miała pełną wiedzę dotyczącą osób, z którymi zawierano umowy kredytowe, rodzaju sprzedawanego towaru, wysokości udzielonego kredytu. Za nieuzasadniony uznano także zarzut wykorzystania w prowadzonym przez organ kontroli skarbowej postępowaniu informacji i dokumentów pozyskanych z Grupy B Spółka z o.o. Zatem informacje i dokumenty pozyskanie w trakcie czynności sprawdzających u kontrahenta Podatnika, tj. w firmie Grupa B Spółka z o.o., udokumentowane protokołem z dnia [...] listopada 2011 r. stanowią, zgodnie z art. 181 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej, dowód w sprawie.

Zdaniem organu II instancji nieuzasadnione jest twierdzenie odwołującego, że udostępnienie loginów i haseł pracownikom bądź osobom trzecim jest powszechne i również w wypadku kontrolowanego miało miejsce oraz, że "firmowe" loginy są również wykorzystywane prywatnie. Informacji, że do prowadzonej w 2009 r. sprzedaży w serwisie aukcyjnym B, w ramach działalności gospodarczej, wykorzystywane były konta S. i l. udzielił podatnik pismem z dnia [...] grudnia 2011 r. Jeżeli faktycznie miało miejsce korzystanie z tych kont do sprzedaży towarów stanowiących prywatną własność w dobrze pojętym interesie podatnika było ich zidentyfikowanie i wskazanie. Niemniej jednak należy zauważyć, że w aktach sprawy brak jest dowodu, który świadczyłby, że któraś z transakcji opodatkowanych przez organ I instancji takiej sprzedaży dotyczyła. Kwestia ewentualnego posługiwania się loginami przez pracowników lub osoby trzecie, nie ma w niniejszej sprawie znaczenia dla kwot zaniżonego przychodu. Wskazać należy bowiem, że podstawą ustalonych kwot były otrzymane na rachunki bankowe odwołującego wpłaty, dla których w przedłożonej dokumentacji księgowej nie stwierdzono odpowiadających im faktur VAT lub paragonów fiskalnych oraz dowodów zwrotów, i związane były z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Z uwagi na powyższe kwoty te zasadnie uznano za niezaewidencjonowaną i niezadeklarowaną sprzedaż S.R.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w rozpatrywanej sprawie nie ma podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa strony do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, tj. art. 123 Ordynacji podatkowej. Świadczy o tym bogata korespondencja między organem I instancji, a pełnomocnikiem strony. Organ odwoławczy stwierdził, że ocena zebranego materiału dowodowego w sprawie dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów, nie powodując naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. Postępowanie dowodowe prowadzono natomiast z uwzględnieniem przepisu art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej. W sposób wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany materiał dowodowy poddano wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski. Fakt, że wnioski wyciągnięte przez organ kontroli skarbowej, są odmienne od tych, które wyciągnął odwołujący nie świadczy o tym, że zostały naruszone zasady postępowania podatkowego. Organ podatkowy zebrał pełny materiał dowodowy dotyczący działalności S.R. w kontekście nieewidencjonowania całości uzyskanego w 2009 r. przychodu. Podkreślenia wymaga fakt, że pełnomocnik S.R., nie wskazał żadnych konkretnych i wiarygodnych okoliczności, które mogłyby doprowadzić organ I instancji do zajęcia odmiennego stanowiska, aniżeli podjęte w zaskarżonej decyzji.

W skardze z dnia [...] września 2013 r. pełnomocnik strony wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji oraz organu II instancji. Strona podtrzymała zarzuty oraz ich uzasadnienie zawarte w odwołaniu, a zatem zarzuciła naruszenie:

1) przepisów Ordynacji podatkowej (w powiązaniu z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej): art. 120 poprzez brak uzasadnienia prawnego dla przyjętych rozstrzygnięć, art. 121 i art. 122 poprzez nie uwzględnienie wyjaśnień i wniosków strony, art. 123 poprzez formalne tylko umożliwienie stronie udziału w postępowaniu, a brak faktycznego rozpatrzenia racji strony,

2) ustawy o PDOF: art. 9 poprzez objęcie opodatkowaniem wpływów pieniężnych, które nie stanowiły dochodu, art. 14 ust. 1 poprzez błędne zakwalifikowanie do przychodów z działalności gospodarczej wpłat na rachunki bankowe.

Dodatkowo skarżący zarzucił, że Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie podtrzymał merytoryczną argumentację Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i odrzucił większość, dostarczonego przez stronę w toku postępowania odwoławczego, materiału dowodowego wskazującego na błędną ocenę stanu faktycznego. Strona podniosła również, że wielokrotnie wyjaśniała i nadal podtrzymuje stanowisko, że nie wszystkie wpływy na rachunki bankowe stanowią zapłatę za transakcje podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a organ zamiast badać faktyczny obrót towarowy ograniczył się do badania wpływów na rachunki bankowe i te wpływy, których podatnik nie był w stanie przypisać do konkretnych dokumentów sprzedaży uznał za ukryte przychody z działalności gospodarczej. Skarżący nadal twierdzi, że sprzęt komputerowy był sprzedawany również prywatnie i to zarówno przez stronę, jak i osoby trzecie np. pracowników oraz, że udostępnianie loginów i haseł pracownikom bądź osobom trzecim jest powszechną praktyką i wiąże się ze specyfiką sprzedaży internetowej. Zdaniem podatnika organ nie przeprowadził wnikliwej analizy prawnej zastrzeżeń strony i nie obalił prezentowanej argumentacji, a zamiast tego zaprezentował własną.

W odpowiedzi na powyższą skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzuty skargi w zasadniczej dotyczą naruszenia w zaskarżonej decyzji przepisów postępowania podatkowego. W związku z powyższym stwierdzić należy, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Natomiast na mocy art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten zawiera zasadę swobodnej oceny dowodów, w myśl której ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. W świetle tej normy prawnej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie z art. 192 Ordynacji podatkowej okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny – zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej – znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Ponadto należ wskazać, że zgodnie z art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej księgi podatkowe stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej). Za niewadliwe uważa się natomiast księgi podatkowe prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów (art. 193 § 3 Ordynacji podatkowej). W zakresie rzetelności ksiąg podatkowych w orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że dla oceny, czy księga podatkowa jest rzetelna, decydujące znaczenie ma to, czy w oparciu o zapisy w niej dokonane można ustalić prawidłową podstawę opodatkowania, a więc czy zawiera zapisy dotyczące wszystkich zdarzeń podatkowych mających wpływ na ustalenie tej podstawy (por. wyrok NSA z dnia 12 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1598/11, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oczywistym jest, iż zapisy te winny być dokonywane na podstawie poprawnych materialnie i formalnie dowodów źródłowych.

W zakresie prawa materialnego rozstrzygnięcie zapadło na podstawie m.in. art. 9 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: ustawa o PDOF). Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że organy podatkowe nie uchybiły normom prawa procesowego i dokonały ustaleń faktycznych niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. w szczególności organy podatkowe nie uchybiły art. 120 poprzez brak uzasadnienia prawnego dla przyjętych rozstrzygnięć, art. 121 i art. 122 poprzez nie uwzględnienie wyjaśnień i wniosków strony, art. 123 poprzez formalne tylko umożliwienie stronie udziału w postępowaniu, a brak faktycznego rozpatrzenia racji strony. Podobna teza wyrażona została w prawomocnym wyroku tutejszego Sądu w sprawie ze skargi S.R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2009 r. (wyrok z dnia 7 listopada 2013 r., I SA/Po 364/13, wyrok dostępny w bazie orzeczeń NSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl), a więc w sprawie dotyczącej opodatkowania za ten sam okres, który jest obecnie przedmiotem badania. Sformułowana wówczas przez Sąd ocena dotycząca ustaleń faktycznych i stosowania przez organ podatkowy przepisów postępowania jest w pełni podzielana przez skład orzekający Sądu.

Sąd stwierdza, że w toku prowadzonego w sprawie postępowania podatkowego zgromadzono obszerny materiał dowodowy. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie: protokołu z dnia [...] listopada 2011 r. sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów u kontrahenta kontrolowanego - podmiotu obsługującego serwis aukcyjny B, tj. w firmie "Grupa B" Spółka z o.o., wyjaśnienia C Spółka z o.o. zawarte w piśmie z dnia [...] listopada 2011 r., wyjaśnień D S.A. zawartych w piśmie z dnia [...] listopada 2011 r. i załącznikach do pisma, wyjaśnień firmy H S.A. (reprezentującej E S.A.) zawartych w piśmie z dnia [...] listopada 2011 r., wyjaśnień J S.A. (poprzednio F S.A.) zawartych w piśmie z dnia [...] stycznia 2012 r., historii operacji na rachunku bankowym nr [...] w K S.A. w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2009 r., historii operacji na rachunku bankowym nr [...] w M S.A. w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2009 r., pozyskanych od skarżącego dokumentów, m.in.: faktur sprzedaży; wyciągów z rachunków bankowych prowadzonych w: M S.A., N S.A., O S.A., P S.A, K S.A.; księgi przychodów i rozchodów za 2009 r., protokołu badania ksiąg podatkowych z dnia [...] listopada 2012 r., a także wyjaśnień skarżącego, w tym z dnia [...] grudnia 2011 r.

Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji, w oparciu o wyżej wskazany materiał dowodowy, zasadnie stwierdziły, że prowadzona przez skarżącego dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. jest nierzetelna, albowiem skarżący zaniżył dochód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej o kwotę [...] zł i podatek o kwotę [...] zł. Zaniżenie to wynikało z nieopodatkowania całości lub części kosztów wysyłki towarów dostarczanych za pośrednictwem firmy kurierskiej C Spółka z o.o. oraz za pośrednictwem Poczty Polskiej, nieopodatkowania całości lub części sprzedaży towarów, za które zapłata nastąpiła za pośrednictwem D S.A., nieopodatkowania całości lub części sprzedaży towarów, za które zapłata nastąpiła bezpośrednio na konta podatnika, nieopodatkowania całości lub części sprzedaży towarów, która sfinansowana została przez nabywców kredytem bankowym z E S.A. i F S.A.

Sąd nie znalazł także podstaw, aby uwzględnić zarzut dotyczący badania przez organy podatkowe wpływów na rachunki bankowe skarżącego w kontekście obrotu towarowego. Za w pełni uzasadnione, w świetle powołanych wyżej przepisów art. 9 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF, należy bowiem uznać dokonane przez organy czynności polegające na analizie wpływów na rachunki bankowe skarżącego w celu weryfikacji prawidłowości ustalenia przez podatnika momentu powstania obowiązku podatkowego, przy uwzględnieniu sposobu dokonania sprzedaży i sposobu dokonania zapłaty. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że weryfikacja ta w oderwaniu od analizy wpływów na rachunki bankowe byłaby niemożliwa. Nie sposób pominąć, że organy podatkowe w zaskarżonych decyzjach uwzględniły tylko te wpływy na rachunki bankowe skarżącego, których dane pozwalały je zidentyfikować jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zaznaczono, że przy większości zakwestionowanych transakcji opisany był rodzaj sprzętu, za który dokonana została zapłata oraz marka towaru, numer aukcji internetowej lub nick z B np. zamówienie nr [...]; zamówienie nr [...]; opłata za zamówienie nr [...]; oplata za serwis laptopa [...] (zlecenie [...]); opłata_ za zamówienie [...]; zapłata za nowego laptopa marki [...] Zamówienie numer [...], dn. [...]-05-2009; B AUKCJA: [...] Nick: [...];[...] nr aukcji [...]; [...] AUKCJA nr [...] + koszty przesyłki kurierskiej; A.C. naprawa komputera [...]; opłata za wygraną aukcję B nr [...] oraz za kuriera. Powyższe wskazuje zatem jednoznacznie, że przedmiotowe wpłaty są związane z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą. Podkreślenia wymaga w tym zakresie, że skarżący w piśmie procesowym zatytułowanym "wyjaśnienia i zastrzeżenia" z dnia [...] listopada 2012 r., jak i w kolejnych pismach procesowych, wprawdzie stwierdza, że część sprzedaży dokonywana za pośrednictwem portalu była sprzedażą prywatną strony i jej pracowników, to jednak nie wskazuje, które z transakcji zakwalifikowanych przez organ podatkowy jako transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej nie miały takiego charakteru. W takiej sytuacji trudno wymagać od organu podatkowego, by poza transakcjami, które organ podatkowy wcześniej już wyłączył, jako niezwiązane z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, organ ten miał możliwość ustalenia charakteru transakcji, jeżeli sam podatnik nie wskazuje, które konkretnie transakcje w rzeczywistości były prywatną sprzedażą podatnika lub jego pracowników. W tych okolicznościach to na podatniku ciążył obowiązek wykazania, jakie transakcje spośród przeprowadzonych za pośrednictwem portalu internetowego nie miały charakteru profesjonalnego, ponieważ tylko podatnik mógł mieć wiedzę co do osoby, która dokonała sprzedaży prywatnej i jej przedmiotu, jeżeli dysponował loginem i hasłem do konta.

Sąd zauważa, że skarżący prowadził działalność handlową we własnym imieniu i na własny rachunek. Należności za sprzedawane towary wpływały na jego rachunki bankowe, transakcje sprzedaży zawierał we własnym imieniu, a kupujący nabywając towary działali w przeświadczeniu, że kupują towar należący do skarżącego. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze z żadnego opisu transakcji nie wynikało, że przedmiotem sprzedaży miałby być towar należący do innej osoby (pracownika sklepu lub osoby trzeciej), sprzedawany przez skarżącego jedynie "grzecznościowo" przy użyciu jego kont internetowych. W świetle powyższego stwierdzić należy, że nawet gdyby miały miejsce, jak twierdzi skarżący, sytuacje, że inne osoby (także on) korzystały z jego "firmowych" kont w celu dokonania sprzedaży towarów stanowiących prywatną własność, to w dobrze pojętym interesie skarżącego, było zidentyfikowanie i wskazanie tych transakcji. Podkreślić należy, że w aktach sprawy brak dowodów, które świadczyłyby, że któraś z opodatkowanych przez organy transakcji, dotyczyła takiej właśnie sprzedaży. Tym samym twierdzenia skarżącego w tym zakresie należy uznać za gołosłowne, a brak dowodów potwierdzających prawdziwość jego tez uniemożliwia podważenie poczynionych przez organy ustaleń w tym obszarze. W kontekście powyższych rozważań stwierdzić należy, że informacje udzielone przez "Grupę B" Sp. z o.o. nie przesądzały o faktycznym wykorzystaniu loginów w działalności skarżącego. Tak samo, informacje umieszczane w portalu z zakresu zasad sprzedaży nie były traktowane, jako element pewny i niezmienny. Sąd zgadza się ze skarżącym, że dostosowanie tych zasad do oczekiwań kupującego bez szkody dla sprzedawcy może mieć miejsce, jednakże w takiej sytuacji sprzedawca (podatnik prowadzący działalność handlową) powinien się odpowiednio zabezpieczyć, aby ten fakt mógł stosownym dokumentem wykazać. W świetle powyższego na akceptację nie zasługuje także zarzut skarżącego, że założenie, iż transakcja podlega opodatkowaniu ponieważ jej charakter wskazuje na związek z prowadzoną działalnością gospodarczą prowadzi do błędnego opodatkowania sprzedaży rzeczy, które są tego samego rodzaju, co sprzedawane w wykonaniu działalności gospodarczej i to zarówno skarżącego, jak osób trzecich, którym rzekomo udostępniono możliwość sprzedaży na kontach firmowych.

Za trafne Sąd uznał ustalenia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, że z zapisów umowy z dnia [...] września 2008 r. zawartej przez skarżącego z D S.A. w sprawie współpracy w zakresie obsługi i rozliczania transakcji opłacanych kartami płatniczymi, a także z umowy z dnia [...] kwietnia 2008 r. o współpracy zawartej przez skarżącego z R S.A. z siedzibą w W., reprezentowanym przez H S.A. z siedzibą w L., wynikało jednoznacznie, że skarżący miał wiedzę na temat kart, jakimi posługiwali się kupujący: własnymi, cudzymi, firmowymi, osobistymi, małżonka, znajomego, czy płacili jednorazowo, czy w kilku transakcjach, czy zapłata dotyczyła jednej faktury, kilku, czy też zapłaty częściowej, a także miał pełną wiedzę na temat osób, z którymi zawierano umowy kredytowe, rodzaju sprzedawanego towaru, wysokości udzielonego kredytu. Powyższe ustalenia potwierdzają poprawność działania organów i prawidłowe przyjęcie, że skarżący nie opodatkował całości lub części sprzedaży towarów, za które zapłata nastąpiła za pośrednictwem D S.A., jak i nie opodatkował całości lub części sprzedaży towarów, która sfinansowana została przez nabywców kredytem bankowym z E S.A. i F S.A.

Sąd za całkowicie chybiony uznał zarzut uchybienia przez organy podatkowe art. 123 Ordynacji podatkowej. Ze zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że strona brała bardzo aktywny udział w toku całego postępowania. Składała liczne wyjaśnienia, dostarczała dokumenty na potwierdzenie swoich racji, wypowiedziała się co do zebranego w sprawie materiału. Zdaniem Sądu, skarżący miał zagwarantowany czynny, a nie jak twierdzi tylko "formalny" udział w postępowaniu. Wbrew stanowisku skarżącego, organy rozpatrzyły złożone przez niego dowody i wyjaśnienia, a także poddały je swobodnej ocenie. Natomiast brak uwzględnienia zdecydowanej większości z nich nie świadczy o tym, że organy uchybiły nałożonym na nie ustawowym obowiązkom, w szczególności wynikającym z zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), czy też będącej jej konkretyzacją zasady oficjalności postępowania dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W tym miejscu należy powtórzyć, że zarówno organ I instancji, jak i organ odwoławczy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. To, że uwzględniły tylko niektóre z uwag zgłoszonych przez skarżącego, nie przesądza, że działały wadliwie. Organ odwoławczy w sposób szczegółowy i precyzyjny podał powody, które uniemożliwiły mu uwzględnienie zdecydowanej większości zgłoszonych przez skarżącego uwag (np. za dostarczony towar lub wykonaną usługę zapłacono, podatnik nie przedstawił dowodów pozwalających na powiązanie danej faktury z wskazanym w niej sposobem płatności, podatnik nie przedstawił potwierdzenia zwrotu gotówki klientowi, nie przedstawił dowodów na powiązanie danej umowy z określoną fakturą, nie przedstawił dowodów pozwalających na weryfikację złożonych wyjaśnień).

Mając na względzie powyższe, za bezpodstawne Sąd uznał sformułowane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. 9 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF oraz art. 122 i art. 123 Ordynacji podatkowej.

W rezultacie poczynionych rozważań nie można także uwzględnić zarzutów naruszenia art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy działały bowiem na podstawie przepisów prawa, a postępowanie podatkowe było prowadzone starannie i merytorycznie poprawnie.

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego uznać należy, że organy podatkowe nie uchybiły także dyspozycji przepisu art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej i słusznie nie uznały za dowód ksiąg podatkowych, gdyż te, co już wyżej wykazano, były prowadzone nierzetelnie. Jak już wcześniej wskazano, z przepisu art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że księgi są nierzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Sytuacja taka może zatem sprowadzać się do braku zapisów zdarzeń, które miały w rzeczywistości miejsce oraz do ujęcia zdarzeń fikcyjnych. Nierzetelne są więc księgi, które zawierają niezgodne z prawdą wpisy lub opuszczenia w księgowaniu (por. P. Pietrasz, Komentarz do art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa, Lex). Dotyczy to także prawidłowego ewidencjonowania zarówno kwot podatku naliczonego, jak i należnego w prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług ewidencjach. Prawidłowo zatem organy podatkowe obu instancji wywiodły, że w przypadku detalicznej działalności handlowej nierzetelność księgi może być wykazana stwierdzeniem faktu niezaewidencjonowania określonych dowodów sprzedaży, ale także analizą danych wynikających z ksiąg i dowodów źródłowych. W ocenie Sądu, organy w niniejszej sprawie dokonały szczegółowej i całościowej analizy zgromadzonych dowodów, prawidłowo wykazując, że skarżący zaniżył obrót z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w 2009 r. w wyniku nieopodatkowania całości lub części kosztów wysyłki towarów dostarczanych za pośrednictwem firmy kurierskiej C Spółka z o.o. oraz za pośrednictwem Poczty Polskiej, nieopodatkowania całości lub części sprzedaży towarów, za które zapłata nastąpiła za pośrednictwem D S.A., nieopodatkowania całości lub części sprzedaży towarów, za które zapłata nastąpiła bezpośrednio na konta podatnika, nieopodatkowania całości lub części sprzedaży towarów, która sfinansowana została przez nabywców kredytem bankowym z E S.A. i F S.A. Powyższe ustalenia stanowiły natomiast podstawę do uznania ewidencji sprzedaży prowadzonych przez stronę skarżącą dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. za nierzetelną.

Reasumując Sąd stwierdza, że materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwalał na wydanie wobec skarżącego decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Ustalenia zawarte w zaskarżonych decyzjach zostały oparte na zebranych obszernych materiałach dowodowych, których ocena nie budzi żadnych zastrzeżeń. Prawidłowo również organy podatkowe zastosowały przepisy materialnego prawa podatkowego. Okoliczność, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca, nie świadczy o dowolnej ocenie dowodów i nie może być podstawą do uchylenia decyzji niezadowalającej stronę.

Z tych powodów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł, jak w sentencji wyroku