Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 904/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Asesor WSA - Andrzej Kania, Protokolant - Beata Bińkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi L. Sp. z o.o. w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W.z dnia [...] października 2002 r. nr [...]. 2) Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W.na rzecz L. Sp. z o.o. w M. kwotę [...] ([...]złotych pięćdziesiąt groszy) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3) Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez L. Sp. z o.o. według dokumentu SAD z dnia [...].11.1999 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu partię sprowadzonych z Korei Południowej podzespołów do produkcji telewizorów. Wartość celna przedmiotu importu określona została w zgłoszeniu w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej w kwocie [...] DEM, wynikającej z przedstawionej przy zgłoszeniu celnym faktury koreańskiego eksportera z dnia [...].10.1999 r. nr [...].

Decyzją z dnia [...].04.2002 r. nr [...] wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego, Dyrektor Urzędu Celnego w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej i długu celnego, i orzekając w tej części określił kwotę długu od wartości celnej w skorygowanej (podwyższonej) wysokości, przez doliczenie do deklarowanej wartości transakcyjnej proporcjonalnych części opłaty wstępnej za ujawnienie technologii i opłaty licencyjnej ([...] DEM + [...] DEM) świadczonych przez importera na rzecz kontrahenta zagranicznego jako licencjodawcy na podstawie umowy licencyjnej i pomocy technicznej uprawniającej importera do wytwarzania, produkcji, użytkowania i sprzedaży licencjonowanych produktów obejmujących analogowe telewizory kolorowe.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania importera Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...].08.2002 r. nr [...] uchylił decyzję organu celnego pierwszej instancji z [...].04.2002 r. i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia, ze względu na okoliczność pominięcia przez organ I instancji w rozpatrywaniu niniejszej sprawy części materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie w całości postanowień kontraktu nr [...] z dnia [...] września 1999 r., tj. niedoliczenia do wartości celnej należnych odsetek eksporterowi z tytułu przedłużonego terminu płatności. W tym zakresie organ odwoławczy wskazał na potrzebę oceny "w kontekście przepisu art. 31 pkt 3 Kodeksu celnego".

Orzekając ponownie organ pierwszej instancji, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. , decyzją z dnia [...].10.2002 r. nr [...] dokonał korekty zgłoszenia celnego, określając dług celny od podwyższonej wartości celnej towaru, przez doliczenie do deklarowanej wartości transakcyjnej – poza wskazanymi wyżej opłatami z tytułu umowy licencyjnej – odsetek w kwocie [...] DEM.

Decyzją z dnia [...].03.2003 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. , po rozpatrzeniu sprawy na skutek odwołania importera, utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji z [...].10.2002 r. podzielając stanowisko i argumentację tego organu przedstawione w uzasadnieniu jego rozstrzygnięcia, w szczególności, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączenia odsetek z wartości celnej, przewidziane w art. 31 pkt 3 Kodeksu celnego.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej w W. podał, że w wyniku przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Celnego w W. powtórnej kontroli celnej towarów importowanych w latach 1998-1999 przez Spółkę "L" ujawniono, że [...] stycznia 1999 r. Spółka ta oraz firma "[...] E." w Korei podpisały umowę licencyjną i pomocy technicznej. W ramach tej umowy firma "[...] E.." (licencjodawca) przekazała "L" - Sp. z o.o. licencję i prawo do wytwarzania, produkcji, użytkowania i sprzedaży licencjonowanych produktów przy wykorzystaniu informacji technicznych i praw własności przemysłowej przysługujących lub przekazanych licencjodawcy. W zamian za te prawa "L" - Spółka z o.o. zobowiązała się do poniesienia opłaty za ujawnienie technologii (opłata wstępna) oraz ponoszenia opłat licencyjnych.

Funkcjonariusze celni ujawnili ponadto faktury z [...] grudnia 1999 r.: nr [...] na kwotę [...] USD i nr [...] na kwotę [...] USD, obejmujące należności licencyjne, a także fakturę nr [...] z [...] marca 1999 r. na kwotę [...] USD obejmującą opłatę wstępną za ujawnienie technologii. Przeprowadzający kontrolę ujawnili sporządzone przez eksportera noty debetowe ("interest invoice"), które według oświadczenia Spółki zostały wystawione w związku z prolongatą terminu płatności za sprowadzony towar.

W związku z ujawnieniem nowych dowodów, które nie były znane organowi celnemu w czasie dokonywania zgłoszenia celnego, Dyrektor Urzędu Celnego w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru.

Podczas kontroli oraz po wszczęciu postępowania o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe spółka "L" wywodziła, że zgodnie opiniami 4.5. i 4.9 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO opłaty licencyjne nie powiększają wartości celnej, ponieważ zapłata opłaty licencyjnej nie stanowi warunku sprzedaży importowanego towaru, lecz jedynie warunkuje produkcję i sprzedaż gotowego produktu w kraju importera. Opłaty licencyjne uiszczane są wyłącznie w związku z przekazaniem informacji technicznych i związanych z nimi patentów koniecznych do produkcji analogowych telewizorów kolorowych, nie zaś ze sprzedażą komponentów, części oraz materiałów.

W skardze wniesionej w dniu [...].04.2003 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka L. wystąpiła z żądaniem uchylenia decyzji obu instancji z dnia [...].03.2003 r. i z [...].10.2002 r. zarzucając naruszenie postanowień:

– art. 2, art. 7, art. 84, art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

– art. 23 § 1 i § 9, art. 29 § 1 i § 9, art.. 30 § 1 pkt 3, art. 31 pkt 3 Kodeksu celnego,

– art. 120-123, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192, art. 210 i art. 234 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego.

Skarżąca podniosła, że opłaty z tytułu umowy licencyjnej nie stanowiły warunku sprzedaży towaru przez eksportera i nie podlegały wliczeniu do wartości celnej.

To samo – zdaniem skarżącej – dotyczy składnika wartości celnej w postaci odsetek, gdyż według niej zachodziły w sprawie przesłanki z art. 31 pkt 3 Kodeksu celnego, wyłączające dopuszczalność wliczenia odsetek do wartości celnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, właściwy w sprawie na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) wyrokiem z 25 maja 2004 r., sygn. akt V SA 1459/03 uchylił zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2002 r. oraz decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2002 r.

Oceniając wniesiony środek zaskarżenia Sąd wskazał, że decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...].08.2002 r. i w jej konsekwencji także późniejsze decyzje organu celnego pierwszej instancji z dnia [...].10.2002 r. i Dyrektora Izby Celnej z dnia [...].03.2003 r. wydane zostały z naruszeniem przepisu art. 234 Ordynacji podatkowej.

W sprawie rozpoznanej decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...].08.2002r., przedmiotem zaskarżenia odwołaniem importera była bowiem decyzja organu celnego pierwszej instancji z dnia [...].04.2002 r., określająca wartość celną towaru bez wliczenia do niej odsetek należnych eksporterowi z tytułu przedłużonego terminu płatności jego należności z tytułu eksportu i niezaliczenie odsetek do składników wartości celnej towaru, korzystne dla importera, nie mogło w myśl art. 234 Ordynacji podatkowej stanowić podstawy wzruszenia decyzji z dnia [...].04.2002 r., w celu otwarcia drogi do zwiększenia wartości celnej o kwotę odsetek. Niezaliczenie do wartości celnej towaru odsetek nie czyniło bowiem tej decyzji rozstrzygnięciem rażąco naruszającym prawo lub interes społeczny w rozumieniu art. 234 Ordynacji podatkowej.

W związku z zarzutem skarżącej kwestionującym wliczenie do wartości celnej opłat z tytułu umowy licencyjnej Sąd wskazał, że opłaty tego rodzaju wchodzą do wartości celnej towaru z mocy art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, gdy stanowią warunek sprzedaży towaru importerowi. W niniejszej sprawie omawiane opłaty stanowiły taki warunek, jako że umowa licencyjna zastrzegała wyraźnie, że jedynie w przypadku istnienia tego aktu importer zachowuje prawo do nabycia towaru, jego użycia do finalnej produkcji, użytkowania i dalszej sprzedaży i stanowisko organów celnych w tym zakresie nie nasuwa zastrzeżeń.

W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżył w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.] w wyniku naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 234 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem skarżącego w rozpatrywanej sprawie przepis art. 234 Ordynacji podatkowej nie miał zastosowania przy rozstrzyganiu sprawy przez organ pierwszej instancji w postępowaniu toczącym się w następstwie kasacyjnej decyzji organu odwoławczego wydanej na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Decyzja kasacyjna została wydana, ponieważ zostały spełnione przesłanki zawarte w art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. rozpatrzenie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części przez organ I instancji. Powyższe przesłanki zaistniały w wyniku pominięcia przez urząd celny części materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie w całości kontraktu nr [...] z dnia [...] września 1999 r. W związku z tym organ odwoławczy zastosował w sprawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Wydając takie orzeczenie, organ II instancji nie rozstrzyga o meritum sprawy, nie przeprowadza też merytorycznej kontroli decyzji wydanej przez organ I instancji. Skarżący podkreślił, że sformułowany w art. 234 Ordynacji podatkowej zakaz dotyczy tylko decyzji wydawanych przez organ odwoławczy.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 stycznia 2005 r., sygn. akt GSK 1172/04 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny podzielił zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania. Dokonanie takiej oceny poprzedził rozważeniem problemu prawnego, a mianowicie czy wynikający z art. 234 Ordynacji podatkowej zakaz reformatio in peius obowiązuje przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez organ pierwszej instancji, wywołanym uchyleniem jego wcześniejszej decyzji decyzją organu odwoławczego.

W kwestii tej NSA zauważył, że reformatio in peius rozumiana jako możliwość dokonania przez organ odwoławczy zmiany decyzji organu I instancji na niekorzyść odwołującej się strony, stanowi zagadnienie dla postępowania odwoławczego, przesądzające w znacznej mierze o jego kształcie. Rodzaje decyzji wydawanych przez organ odwoławczy wymienione są taksatywnie w art. 233 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Kwestię więc stosowania art. 234 Ordynacji podatkowej, zdaniem NSA, należało rozważyć w odniesieniu do decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, a ściśle do tych spośród nich, które ze względu na swą istotę mogłyby zawierać rozstrzygnięcia naruszające ową zasadę. Wobec tego nie dotyczy to decyzji, które nie mogą ze swej istoty być dla strony "niekorzystne" w rozumieniu art. 234 Ordynacji podatkowej.

Z wymienionych powyżej powodów NSA uznał, iż decyzja o jakiej mowa w art. 234 Ordynacji podatkowej, to tylko taka decyzja organu odwoławczego, przy pomocy której organ ten "uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy, (art. 233 § 1 ust. 2 lit. a, zd. pierwsze Op).

Adresatem normy wynikającej z art. 234 Ordynacji podatkowej jest organ odwoławczy, który wydając nową decyzję merytoryczną nie może orzec na niekorzyść strony, która wniosła odwołanie, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny.

W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła sytuacja, o której mowa w art. 233 § 1 ust. 2 lit. a zd. pierwsze Ordynacji podatkowej, bowiem organ odwoławczy po rozpatrzeniu pierwotnego odwołania strony wydał decyzję, o której mowa w art.233 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Skutkiem wydania takiej decyzji jest obowiązek ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ pierwszej instancji.

NSA, powołując się na orzecznictwo sądowadministracyjne oraz piśmiennictwo, zaprezentował pogląd, iż zakaz reformatio in peius nie obowiązuje przy ponownym rozpatrywaniu sprawy przez organ pierwszej instancji, wywołanym uchyleniem jego wcześniejszej decyzji decyzją organu odwoławczego.

Z przytoczonych powyżej powodów NSA uznał, iż nie zasługuje na akceptację stanowisko Sądu I instancji wyrażone w uzasadnieniu, że decyzje administracyjne, które zostały wymienione w sentencji zaskarżonego wyroku wydane zostały z naruszeniem przepisu art. 234 Ordynacji podatkowej. Odnośnie wliczania do wartości celnej opłat z tytułu zawartej umowy licencyjnej odwołał się do szeregu orzeczeń NSA wywołanych skargami kasacyjnymi wnoszonymi przez L. Sp. z o.o. od wyroków ww. sądu pierwszej instancji, podzielając poglądy i argumentację w nich zawartą, (wyrok NSA sygn. GSK 113/04 z 1.02. 2004 r., GSK 138/04 z 22.10.2004 r., GSK 213/04 z 2.12.2004 r.).

Rozpatrując sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W oparciu o treść art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych [Dz.U. Nr 153, poz. 1269] sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie do treści art. 190 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.] sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Rozpoznając niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 stycznia 2005 r., sygn. akt GSK 1172/04 wydanym w następstwie skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w W.

Badając zaskarżoną decyzję we wskazanym zakresie, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie Sąd stwierdza, iż należy uznać za chybiony zarzut skargi wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 234 Ordynacji podatkowej. W myśl powołanego przepisu, mającego zastosowanie w sprawie w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes społeczny.

W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu pierwotnego odwołania strony wydał decyzję, o której mowa w art.233 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia ze względu na to, iż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Skutkiem wydania takiej decyzji był obowiązek ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ pierwszej instancji. Zgodnie natomiast ze stanowiskiem prezentowanym w ww. wyroku NSA zakaz wynikający z art. 234 Ordynacji podatkowej może dotyczyć tylko organu odwoławczego i tylko w sytuacji podjęcia przez ten organ decyzji uchylającej decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części i w tym zakresie orzekającej co do istoty sprawy, (art. 233 § 1 ust. 2 lit. a zd. pierwsze Op), co w niniejszej sprawie, jak wynika z akt administracyjnych, nie miało miejsca.

Wobec powyższego podstawowe znaczenie dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji, w ocenie Sądu, ma kwestia zasadności doliczania opłat licencyjnych, wynikających z umowy "licencji i pomocy technicznej" zawartej [...]stycznia 1999 r. między "L" a firmą "[...] E ", do wartości towarów, dla których ustalana jest wartość celna.

Art. 30 § 1 pkt 3 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny [Dz.U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.] stanowi, że w celu określenia wartości celnej z zastosowaniem przepisu art. 23 tej ustawy, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przewożone towary dodaje się: "honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne, dotyczące towarów, dla których ustalana jest wartość celna, które musi opłacać kupujący, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży tych towarów, o ile koszty te nie są ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej". Z przepisu tego wynika, że wymienione w nim należności, w tym opłaty licencyjne, stanowią element wartości celnej, jeżeli ich uiszczenie jest warunkiem sprzedaży importowanych towarów. Warunek ów nie jest oświadczeniem woli, wiążącym powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej z niepewnym i przyszłym zdarzeniem lecz oznacza konieczną przesłankę uzależniającą nabycie przez importera towaru będącego przedmiotem zgłoszenia celnego. O istnieniu tak rozumianego warunku sprzedaży świadczy zatem istnienie związku pomiędzy importowanym towarem a opłatami licencyjnymi polegającego na tym, że bez bezpośredniego lub pośredniego zapłacenia tych opłat podmiot zagraniczny nie sprzedałby towaru importerowi.

Ustalenie, czy w konkretnej sprawie sprzedaż importowanych towarów była warunkowana opłaceniem należności, o których mowa w art. 30 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego, należy do sfery ustaleń faktycznych, czynionych na podstawie treści zobowiązań łączących importera z jego zagranicznym kontrahentem, dotyczących sprzedaży importowanego towaru.

Jak już wyżej wspomniano, przedmiotem umowy licencji i pomocy technicznej z 14 stycznia 1999 r. zawartej pomiędzy stroną skarżącą a koreańską spółką "[...] E." było przyznanie skarżącej przez licencjodawcę prawa do wytwarzania, produkcji, użytkowania, sprzedaży i innego wykorzystania licencjonowanych produktów (telewizorów kolorowych) przy wykorzystaniu informacji technicznych oraz praw własności przemysłowej przysługujących lub przekazanych licencjodawcy. W zamian za przekazane informacje techniczne i prawa własności przemysłowej licencjobiorca miał zapłacić licencjodawcy wynagrodzenie, składające się z trzech elementów: 1) opłaty wstępnej za ujawnienie technologii, 2) opłaty licencyjnej i 3) opłaty za pomoc techniczną. Tak więc, zgodnie z tą umową, po pierwsze, przedmiotem sprzedaży i następnie importu były części do produkcji telewizorów, po drugie zaś, przedmiotem umowy licencyjnej i pomocy technicznej było zobowiązanie się skarżącej do ponoszenia określonych opłat w zamian za prawo do produkcji telewizorów przy wykorzystaniu dostarczonej przez licencjodawcę wiedzy technicznej i prawo do sprzedaży wyprodukowanych przez skarżącą telewizorów ze znakiem towarowym licencjodawcy. Jednocześnie pomiędzy skarżącą a koreańskim eksporterem części do telewizorów "[...]I." nie istniało zobowiązanie (umowa), uzależniające sprzedaż skarżącej tych części od zapłacenia przez nią opłat licencyjnych na rzecz innego podmiotu – "[...] E..".

Należy więc uznać, że ponoszone przez skarżącą opłaty licencyjne nie odnosiły się do importowanego towaru (części do produkcji telewizorów) i dlatego do tego towaru nie mógł mieć zastosowania art. 30 § 1 pkt 3 (w zw. z art. 23) Kodeksu celnego.

Przedmiotowe opłaty stanowiły natomiast warunek produkcji i sprzedaży wytworzonych przez skarżącą telewizorów – które nie były przedmiotem obrotu celnego. Na podstawie umowy licencyjnej licencjodawca działając na pisemny wniosek licencjobiorcy zobowiązał się do testowania i oceny pod względem technicznym licencjonowanych telewizorów i/lub części, komponentów, sprzętu i maszyn przeznaczonych do produkcji telewizorów (pkt 3.5 umowy). Udostępnienie skarżącej wiedzy technicznej i testowanie przez licencjodawcę zarówno gotowych telewizorów, jak i części miało zapewnić odpowiednią jakość produkcji (tak montowanych elementów, jak i gotowego wyrobu), co ma związek z ochroną wzoru użytkowego i znaku towarowego, jednakże nie stanowi warunku obrotu celnego. Istotne jest bowiem to, że umowa nie uzależniała zakupu części do telewizorów od wyników tych testów i ocen. Dlatego też nie ma żadnych podstaw do doszukiwania się związków pomiędzy zakupem przez skarżącą części u koreańskiego eksportera "[...]I.", a opłatami licencyjnymi, ponoszonymi na rzecz "[...] E." z tytułu prawa do produkcji i sprzedaży telewizorów, pozwalających stwierdzić, że ponoszenie tych opłat było warunkiem sprzedaży części do telewizorów, czyli towaru dla którego ustalana jest wartość celna.

Stanowisko to jest również zgodne z opiniami 4.5 i 4.9 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO, zawartymi w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej [Dz.U. Nr 80, poz. 908]. Opinie te, mające walor swego rodzaju wskazówek czy też dyrektyw interpretacyjnych, zawierają bowiem tezy – sformułowane na tle zbliżonego do sprawy niniejszej stanu faktycznego – świadczące o tym, że opłaty licencyjne nie powinny być doliczane do wartości celnej m.in. wówczas, gdy importer używa do produkcji gotowego wyrobu nie tylko towarów dostarczonych przez licencjodawcę lecz i przez inne podmioty (opinia 4.5). Słuszny jest więc zarzut skarżącej, dotyczący pominięcia wynikających z tych opinii wskazań interpretacyjnych, skoro skarżąca w toku postępowania przed organami celnymi konsekwentnie podnosiła, że "około 60% materiałów i komponentów niezbędnych do produkcji prowadzonej przez L. importowanych jest z Europy, a nie z Korei...".

Nie ma natomiast podstaw do przyjęcia, że w pojęciu "opłat licencyjnych" nie mieszczą się opłaty z tytułu "know-how". Pojęcie "licencji" odnosi się w języku prawnym i prawniczym do umów o korzystanie z różnego rodzaju praw własności przemysłowej lub intelektualnej, czego przykładem może być chociażby art. 41 ust. 2 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych [Dz.U. z 2000 r., Nr 80, poz. 904 ze zm.], a przede wszystkim przepisy ustawy z 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej [Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm.], w szczególności zaś jej art. 77 in fine w zw. z art. 100 ust. 1. Nie było zatem i nie ma podstaw do wyłączenia z zakresu pojęcia "licencji" i co za tym idzie pojęcia "opłat licencyjnych" umów mających za przedmiot udostępnienie korzystania z wiedzy technicznej, tj. informacji i doświadczeń technicznych potrzebnych do prowadzenia produkcji według określonego standardu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie także we wcześniejszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z 18.02.1997 r., SA/Rz 30/96, Fiskus 1997 r. Nr 19, s. 30; wyrok NSA z 5.01.2000 r., V SA 319/99; wyrok NSA z 24.01.2000 r., I SA/Ka 967/98).

Jako uzasadniony należy uznać również zarzut, dotyczący naruszenia art. 31 pkt 3 Kodeksu celnego przez przyjęcie, że koszty odsetek z tytułu finansowania zakupu przywiezionego towaru są wliczane do wartości celnej tego towaru tylko wtedy, gdy zawarto odrębną, pisemną umowę w sprawie finansowania zakupu. Wymaganie zawarcia odrębnej umowy o finansowanie zakupu importowanego towaru nie wynika z treści art. 31 pkt 3 Kodeksu celnego. Jeżeli zatem w umowie sprzedaży towaru będącego przedmiotem importu strony ustaliły odroczony termin płatności za towar i przewidziały z tego tytułu odsetki dla sprzedającego, to takie postanowienie oznacza udzielenie kupującemu kredytu na zakup, inaczej – sfinansowanie tego zakupu przez sprzedającego.

W związku z powyższym, uznając, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności poprzez pominięcie wskazywanych przez skarżącą dowodów m.in. na okoliczność, że do produkcji spornych towarów używane były również elementy polskie oraz pochodzące spoza Korei, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 135, art. 152 oraz art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.

|Wyrok z dnia 6 czerwca 2005 r. |

|Sygn. Akt. VSA/Wa 904/05 jest prawomocny |

|od dnia 12 sierpnia 2005 r. |

|podpis sędziego |