Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1066/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 4 pkt 9
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 29 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2001 nr 97 poz 1050
law: Ustawa z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2008 r. sprawy ze skargi K. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia straty w podatku dochodowym od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. kwotę 740 zł (słownie: siedemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w W., przeprowadzili postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa za 2004 r., w K., Spółce Akcyjnej z/s w W.; dalej powoływanej jako Skarżąca. W wyniku kontroli, decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r., Dyrektor UKS w W., określił Skarżącej, wysokość straty podatkowej za rok podatkowy trwający od 19 września 2003 r. do 31 grudnia 2004 r., na kwotę [...] zł.

Opierając się na ustaleniach kontroli, organ pierwszej instancji ustalił, że Skarżąca zaniżyła stratę wykazaną w deklaracji CIT-8 złożonej za okres od 19 września 2003 r. do 31 grudnia 2004 r., poprzez zawyżenie przychodów o kwotę [...] zł. oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł. Zawyżenie kwoty przychodów powstało na skutek zaliczenia przez Skarżącą do przychodów, kwoty [...] zł. stanowiącej wartość podatku należnego od towarów i usług. Na sumę tę składają się: kwota [...] zł stanowiąca wartość podatku VAT od sprzedaży praw medialnych do meczy oraz kwota [...] zł stanowiąca wartość podatku VAT od sprzedaży praw do karty zawodnika.

Organ pierwszej instancji ustalił, że Skarżąca uzyskała przychody od Polskiego Związku Piłki Nożnej z tytułu sprzedaży praw medialnych do meczy piłkarskich, ale nie naliczyła i nie odprowadziła z tytułu tej sprzedaży, należnego podatku VAT. W ocenie organu kontroli skarbowej aby czynność udzielenia licencji dla PZPN na korzystanie z praw medialnych do meczy rozgrywanych z udziałem drużyny Skarżącej mogła być zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, umowa dotycząca przekazania licencji do praw medialnych winna być zarejestrowana we właściwym Urzędzie Skarbowym. Umowa ta nie została zarejestrowana, gdyż nie zawarto jej w formie pisemnej. Ponieważ wynagrodzenie z tytułu sprzedaży praw medialnych od dnia 1 maja 2004 r. podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Dyrektor UKS powołując się na postanowienia § 14 statutu Polskiego Związku Piłki Nożnej wskazał, że wyłącznym właścicielem praw do rozgrywek piłkarskich, prowadzonych przez niego jako organizatora, jest PZPN. W ocenie organu pierwszej instancji, prawa medialne do poszczególnych meczy rozgrywanych w ramach rozgrywek, stanowią odrębny przedmiot własności klubów, w stosunku do praw rozgrywek jako całości. PZPN stał się właścicielem praw medialnych na podstawie odpłatnego przekazania tych praw w 2004 r., na jego rzecz przez kluby piłkarskie.

Wobec tego, kwoty otrzymane przez Skarżącą od PZPN, z tytułu sprzedaży praw medialnych, (IV rata za sezon 2003/2004 oraz I i II rata za sezon 2004/2005), winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organ podatkowy pierwszej instancji określił Skarżącej wielkość podatku VAT należnego, stosując metodę "w stu" tj. traktując kwoty otrzymane od PZPN jako kwoty brutto, co skutkowało obniżeniem kwot netto, a tym samym przychodów Skarżącej.

Dyrektor UKS wskazał również, że Skarżąca w dniu [...] czerwca 2004 r. zawarła umowę transferową, której przedmiotem był transfer jednego z zawodników. Na podstawie powyższej umowy, kontrahent Skarżącej zobowiązał się zapłacić kwotę 150.000 zł za kartę transferowanego zawodnika. Powyższa kwota została zaewidencjonowana na księgowym koncie przychodowym. W przedłożonych przez Klub dokumentach nie było jednakże faktury, na podstawie której zaewidencjonowano wskazaną kwotę. Kontrolujący stwierdzili, że rozliczenie kwot należnych z tytuł sprzedaży praw do karty zawodnika odbyło się bez wystawiania jakiegokolwiek dokumentu sprzedaży. W związku z powyższym ustalili należny podatek metodą "w stu", co spowodowało obniżenie kwoty netto, a tym samym zmniejszenie kwoty przychodów Skarżącej.

Od powyższej decyzji, pełnomocnik Skarżącej wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., kwestionując dokonane przez organ ustalenia w zakresie zawyżenia przez Skarżącą kwoty przychodów z tytułu sprzedaży praw medialnych. Zdaniem Skarżącej, usługa z tytułu sprzedaży praw medialnych miała miejsce w 2000 r. a nie w 2004 r., jak to ustalił organ, w związku z tym, nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów obowiązujących od dnia 1 maja 2004 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., nie zgadzając się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji w kwestii pomniejszenia przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, o wyliczony przez ten organ podatek należny VAT, postanowieniem z dnia [...] września 2007 r., zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji, w celu dokonania wymiaru uzupełniającego, polecając zmianę wydanej przez ten organ decyzji. W ocenie organu odwoławczego, należny podatek VAT nie mógł pomniejszać przychodów Skarżącej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż w praktyce byłoby to równoznaczne z uznaniem go za koszt uzyskania przychodu.

Uwzględniając powyższe stanowisko, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W., po dokonaniu wymiaru uzupełniającego, decyzją z dnia [...] listopada 2007 r., zmienił poprzednio wydaną przez siebie decyzję i określił Skarżącej wysokość straty za w/w. rok podatkowy na kwotę [...] zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji, pełnomocnik Skarżącej podtrzymał prezentowaną wcześniej argumentację. Wskazał, że czynności sprzedaży praw medialnych oraz sprzedaży prawa do karty zwodniczej nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kwoty uzyskanego z tego tytułu wynagrodzenia powinny być w całości uznane za przychody Spółki. Z ostrożności procesowej podniósł jednakże, iż – nawet gdyby przyjąć że czynności te podległy opodatkowaniu – zaskarżona decyzja narusza art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej "ustawa o VAT z 2004 r." oraz w zw. z art. 2 ust. 1 i art. 3 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.).

W ocenie pełnomocnika Skarżącej, nie jest dopuszczalna sytuacja, w której na gruncie podatku dochodowego organ kontroli skarbowej przyjmuje, że kwota otrzymanego przez Skarżącą wynagrodzenia nie obejmowała należnego podatku VAT, podczas gdy w wydanej decyzji, w sprawie podatku VAT, organ rozstrzygnął tę kwestię odmiennie. Wskazał również, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać mogą jedynie wartości stanowiące rzeczywiste przysporzenie majątkowe, dlatego zasadne jest skorygowanie rozliczenia podatku dochodowego poprzez wyłączenie z przychodów, wymierzonego przez organ i podlegającego zapłacie do budżetu, należnego podatku VAT. Zwrócił uwagę, iż wyłączenie określonej wielkości z kategorii przychodów, jest całkowicie inną instytucją, niż zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodów.

Podniósł, iż organ prawidłowo ustalił kwotę podatku należnego za pomocą metody "w stu", co jest zgodne z powołanymi przez niego przepisami ustawy o cenach.

Decyzją z dnia [...] marca 2008 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., z dnia [...] listopada 2007r.

W uzasadnieniu decyzji podniósł, że art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. wyklucza możliwość zaliczenia należnego podatku VAT do przychodów podatkowych, a co za tym idzie, podatek ten nie może pomniejszać przychodów. Stwierdził, że bez względu na wysokość i sposób ustalania tego podatku, podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym pozostaje bez zmian. Na potwierdzenie wskazanego stanowiska przywołał orzeczenia sądów administracyjnych oraz interpretacje zawarte w pismach Ministra Finansów.

Wskazał również, że z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach nie można, wywieść bezwzględnie obowiązującej zasady, iż każda cena, niezależnie od woli stron, jest ceną brutto. W jego ocenie, decydujące znaczenie mają postanowienia umowy łączącej strony. Organ odwoławczy wskazał ponadto, iż uchwały Prezydium Zarządu Polskiego Związku Piłki Nożnej nr 7/43 z dnia 12 maja 2003 r. oraz nr 16/99 z dnia 30 lipca 2004 r., w sprawie wysokości kwot przysługujących klubom I i II ligi z tytułu licencji oraz praw marketingowych w sezonie 2003/2004 oraz w sezonie 2004/2005 wyraźnie wskazywały, że kwoty wypłat są wartościami netto, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, powinny zostać ujęte w pełnych wysokościach.

Organ wskazał, że uchwała z dnia 30 lipca 2004 r. podjęta została w trakcie obowiązywania ustawy o VAT z 2004 r., a wyznaczone Skarżącej kwoty wynagrodzenia ( co wynika z zapisów uchwały ), były kwotami odpowiadającymi wartości przekazanego prawa bez podatku VAT. Skoro Skarżąca przystając na określone wynagrodzenie, akceptowała dokonaną w uchwale wycenę praw, to uzyskany z tego tytułu przychód, należy uznać za przychód należny ze sprzedaży praw medialnych określony w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., który zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 powołanej ustawy, nie może być pomniejszany o należny podatek od towarów i usług.

Organ odwoławczy podniósł, że w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] czerwca 2007 r., Spółka nie kwestionowała stanowiska organu dotyczącego obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynagrodzenia otrzymanego z tytułu sprzedaży praw do karty zawodnika, natomiast w odwołaniu od decyzji z dnia [...] listopada 2007 r. jej pełnomocnik wskazał, że czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na fakt, że z zapisów umowy transferowej z dnia [...] czerwca 2004 r. wynikało, iż Spółka otrzymała z tego tytułu od kontrahenta, kwotę 150.000 zł brutto. Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zaliczyła do przychodów pełną kwotę. Fakt, że Spółka zaniechała naliczenia i odprowadzenia należnego podatku VAT, może – w ocenie organu – dodatkowo potwierdzać, że skalkulowana kwota wynagrodzenia odpowiadała wartości sprzedawanego prawa i w pełnej wysokości stanowiła przychód podatkowy. Okoliczność tę potwierdza również stanowisko pełnomocnika Skarżącej, zawarte w jej drugim odwołaniu.

Z tych względów, oraz z uwagi na interpretację art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, wynagrodzenie z tytułu sprzedaży praw do karty zawodnika, stanowi w pełnej wysokości przychód podatkowy, bez względu na rozstrzygnięcie w zakresie podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do pisma procesowego Skarżącej z 21 lutego 2008 r., organ odwoławczy wskazał, że brak było podstaw do wydana decyzji na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, jaką wydano w postępowaniu, w przedmiocie podatku od towarów i usług. W tej sprawie, nie zachodziła bowiem potrzeba przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, pełnomocnik Skarżącej zarzucił naruszenie :

art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., poprzez błędne przyjęcie, iż określenie w drodze decyzji należnego podatku od towarów i usług, który nie został uprzednio wykazany przez podatnika, pozostaje bez wpływu na wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.

W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik Skarżącej wskazał, że konieczność wyłączenia należnego podatku od towarów i usług z kwoty przychodów, wynika z art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. w każdym przypadku, w którym zgodnie z przepisami ustawy o VAT z 2004 r., wystąpił obowiązek naliczania takiego podatku w związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Omawiana zasada jest wyrazem neutralności podatku od towarów i usług dla podatnika, jak również zasady opodatkowania podatkiem dochodowym wyłącznie rzeczywistych przysporzeń majątkowych realizowanych przez podatnika. Kwota faktycznie otrzymanego przez Skarżącą wynagrodzenia, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., mogła stanowić obrót dopiero po pomniejszeniu jej o należny podatek VAT. W rezultacie, w razie stwierdzenia, że omawiane czynności powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, otrzymane przez Skarżącą wynagrodzenie za wykonanie tych czynności, powinno zostać potraktowane jako kwota należna, obejmująca w sobie podatek VAT, zaś wysokość tego podatku powinna zostać naliczona metodą "w stu".

W dalszej części uzasadnienia skargi, pełnomocnik Skarżącej powtórzył prezentowaną w odwołaniu argumentację o prawidłowości stanowiska Skarżącej w świetle przepisów ustawy o cenach. Wskazał, że niezależnie od woli stron czynności prawnej, uzgodniona przez nie cena, będzie zawsze ceną brutto, o czym przesądzają przepisy art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach.

Nie zgodził się ze stanowiskiem wyrażonym w przywołanych przez organ odwoławczy orzeczeniach sądów administracyjnych oraz w pismach Ministerstwa Finansów.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych ( w tym przypadku decyzji), zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji zgodnie z tym kryterium, stwierdzić należy, iż wydana ona została z naruszeniem prawa. Skarga jest więc uzasadniona.

W pierwszej kolejności należy przedstawić kwestie, które w rozpoznawanej sprawie,

były przedmiotem sporu pomiędzy stronami.

Pierwszą kwestią sporną była data dokonania czynności ( usługi) sprzedaży praw medialnych przez Skarżącą na rzecz PZPN.

Zdaniem Skarżącej, czynność ta była w istocie sprzedażą praw przyszłych do licencji i miała miejsce w dniu [...] maja 2000 r. (zatem nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ) a nie w 2004 r. jak to przyjęły organy podatkowe. W 2004 r. Skarżąca otrzymywała bowiem jedynie zapłaty kolejnych rat wynagrodzenia z tytułu przedmiotowej sprzedaży.

Drugą kwestią sporną było to, czy kwoty otrzymane przez Skarżącą z tytułu sprzedaży praw medialnych i z tytułu sprzedaży prawa do karty zawodniczej, były kwotami brutto uwzględniającymi podatek VAT, czy też kwotami netto.

Trzecią kwestią sporną ( gdyby przyjąć, że usługa sprzedaży praw medialnych miała miejsce w 2004 r.), było, czy kwoty otrzymane z tytułu sprzedaży praw medialnych oraz kwoty otrzymane przez Skarżącą z tytułu umowy transferowej ( tzw. sprzedaży prawa do karty zawodniczej), powinny pomniejszać przychody podatkowe w podatku od osób prawnych. Inaczej mówiąc, czy należny podatek od towarów i usług, który nie został przez Skarżącą wykazany, powinien zostać wyłączony z przychodów. Wskazać należy, że Skarżąca dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zaliczyła do przychodów pełną kwotę nie odprowadzając podatku VAT.

Odnosząc się do pierwszej kwestii spornej, stwierdzić należy, iż organy słusznie uznały, iż w stosunku do czynności dokonywanych pomiędzy PZPN a Skarżącą, mamy do czynienia ze sprzedażą praw medialnych a nie sprzedażą praw przyszłych do licencji. Słusznie też wywiodły, że sprzedaż praw do rozgrywek piłkarskich winna być traktowana jako usługa sprzedaży praw medialnych, dokonana w 2004 r., podlegająca opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku tj. 22 %, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Prawidłowość takiego rozumowania w pełni potwierdza materiał dowodowy zebrany w sprawie, ponadto z akt administracyjnych sprawy wynika, że Skarżąca sama nie była pewna, czy sprzedaż praw medialnych miała miejsce w 2000 r. czy też w 2001 r. w związku z wejściem w życie § 14 Statutu PZPN i sugerowała jedynie, że mogło mieć przeniesienie praw przyszłych do licencji. Nie zgłosiła też w skardze zarzutu błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy, wobec czego, Sąd uznał, iż nie ma potrzeby głębszego uzasadniania tej kwestii. To samo dotyczy prawidłowego uznania przez organy, iż kwoty otrzymane przez Skarżącą w dwu ratach z tytułu umowy transferowej ( tzw. sprzedaży prawa do karty zawodniczej), podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako usługa związana z organizowaniem imprez sportowych ( usługi polegające na " sprzedaży", transferze, zawodników pomiędzy klubami sportowymi mieszczące się w wyżej podanym grupowaniu PKW i U 92.62.12 – 00.00.).

Jeżeli chodzi o drugą kwestię sporną, uznać należy, iż w świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, Skarżąca obowiązana była opodatkować otrzymane od PZPN kwoty z tytułu usługi sprzedaży praw medialnych. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo określiły wielkość podatku należnego zarówno z tytułu usługi sprzedaży praw medialnych jak i sprzedaży praw do karty zawodnika stosując tzw. "metodę w stu" .Kwoty otrzymane winny być jednak potraktowane jako kwoty brutto i od tych kwot należało obliczyć należny podatek VAT.

Trzecia kwestia sporna wiąże się ściśle z zarzutem pełnomocnika Skarżącej, dotyczącym naruszenia zaskarżoną decyzją przepisu art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT oraz w związku z art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach.

Dyrektor Urzędu kontroli Skarbowej w W., decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r., potraktował otrzymane przez Skarżącą w 2004 r., wynagrodzenie z tytułu sprzedaż praw medialnych oraz wynagrodzenie otrzymane z tytułu sprzedaży prawa do karty zawodniczej, jako kwoty brutto ( tj. obejmujące należny podatek VAT). Na tej podstawie obliczył wartość należnego podatku VAT " metodą w stu" a następnie ustalenia te przeniósł na grunt podatku dochodowego od osób prawnych, pomniejszając zadeklarowaną przez Skarżącą kwotę przychodów, o wartość wyliczonego w wyżej przedstawiony sposób podatku od towarów i usług. W wyniku postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] września 2007 r. zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej przez ten organ decyzji wskazując, iż określony decyzją organu kontroli skarbowej, należny podatek z tytułu sprzedaży praw medialnych i sprzedaży prawa do karty zawodnika, nie może pomniejszać przychodów Skarżącej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż w praktyce, byłoby to równoznaczne z potraktowaniem wspomnianego podatku należnego, jako kosztu uzyskania przychodu.

Zdaniem organów podatkowych, w stanie faktycznym istniejącym w sprawie, należny podatek od towarów i usług wyliczony przez organ podatkowy, nie wywiera wpływu na wysokość przychodów wykazanych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wynika to z interpretacji art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., w myśl którego do przychodów podatkowych nie zalicza się należnego podatku VAT. Jeśli zatem, należny podatek VAT, nie jest zaliczany do przychodów dla celu podatku dochodowego od osób prawnych, nie może także tych przychodów pomniejszać.

Zdaniem Skarżącej, należny podatek VAT nie stanowi składnika przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych a pogląd, że do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług, nie może być utożsamiany z poglądem, że przychód pomniejsza się o należny podatek od towarów i usług. Niewyłącznie należnego podatku VAT z kwoty przychodów, prowadziłoby w sytuacji Skarżącej, do jego opodatkowania podatkiem dochodowym, wbrew wyraźnemu brzmieniu art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. Byłoby to również wbrew zasadzie, że podatkowi dochodowemu podlegają wyłącznie takie wartości, które stanowią dla podatnika faktyczne przysporzenie majątkowe.

Z uwagi na wyrażony powyżej pogląd, iż należny podatek VAT nie jest zaliczany do przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, organ nie odniósł się do zarzutu Skarżącej dotyczącego naruszenia art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do trzeciej kwestii spornej, dotyczącej wyżej wskazanego zarzutu, iż zaskarżona decyzja narusza przepis art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT oraz w związku z art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach, poprzez błędne przyjęcie, iż określenie w drodze decyzji należnego podatku od towarów i usług, który nie został uprzednio wykazany przez podatnika, pozostaje bez wpływu na wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, Sąd stwierdza, że zarzut ten jest uzasadniony, z następujących powodów.

W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w W., trafnie wskazał w rozstrzygnięciu, że art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. wyklucza możliwość zaliczenia należnego podatku od towarów i usług do przychodów podatkowych. To stanowisko należy jednak uznać za prawidłowe, ale tylko w przypadku prawidłowego opodatkowania przez podatnika swojej sprzedaży, co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca. W sytuacji zatem określenia wysokości należnego podatku od towarów i usług, winno się kwotę należną z tytułu tej sprzedaży uznać za kwotę obrotu brutto ( z podatkiem), samego zaś obliczenia podatku dokonać przy zastosowaniu tzw. rachunku "w stu" . Wymagał tego zarówno art. 15 nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm. ) jak też wymaga tego, mający zastosowanie w sprawie, art. 29 obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Artykuł ten stanowi, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust 4 i 5 ustawy o VAT. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Oznacza to, że rozstrzygnięcia zawarte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., z dnia [...] marca 2008 r., w przedmiocie określenia wysokości straty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy obejmujący okres od 19 września 2003 r. do 31 grudnia 2004 r., mają wpływ na wysokość przychodów wskazanych przez Skarżącą dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W efekcie wydania tej decyzji, w przychodach podatkowych przyjęte zostały przychody w kwotach netto, tj. bez należnego podatku VAT. Z wydanej wobec Skarżącej decyzji dotyczącej podatku VAT( chodzi o istniejącą w obrocie prawnym decyzję Dyrektora Kontroli Skarbowej w W., z dnia [...] września 2008 r. Nr [....] ) wynika, że część jej wynagrodzenia z tytułu wykonania usługi stanowiła faktycznie należny podatek VAT. Zatem, ta część wynagrodzenia nie jest dla Skarżącej rzeczywistym przysporzeniem, gdyż musi ją odprowadzić do budżetu państwa. W takiej sytuacji, konieczne jest więc, skorygowanie rozliczenia podatku dochodowego poprzez wyłączenie z przychodów wymierzonego przez organ i podlegającego zapłacie przez Skarżącą należnego podatku VAT. Sąd zauważa, iż pogląd zawarty w niniejszym rozstrzygnięciu jest tożsamy z poglądem przedstawionym w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu, z dnia 8 października 2003 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 3014/2003 ( Lex Polonica nr 367882, Monitor Podatkowy 2004/7 str. 47). Sąd w wyroku tym stwierdził, że na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. organ skarbowy ( podatkowy) stwierdzając, że w należności z tytułu sprzedaży, którą od kontrahenta ma otrzymać podatnik mieści się nieustalony przez niego, należny podatek od towarów i usług, po określeniu jego wielkości – dla celów ustalenia przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych – powinien pomniejszyć tę należność o kwotę należnego podatku od towarów i usług, gdyż w przeciwnym razie - wbrew temu przepisowi - nastąpi opodatkowanie tego podatku podatkiem dochodowym ( por. także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ,z dnia 16 października 2007 r., wydany w sprawie o syg. Akt III SA/Wa 1316/07).

Sąd zgadza się również z poglądem wyrażonym przez pełnomocnika Skarżącej, iż z art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach wynika, że ilekroć sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym, cena musi uwzględniać odpowiednio podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy.

Tym samym, Sąd uznał za wadliwą interpretację art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., dokonaną przez organy podatkowe z przyczyn przedstawionych powyżej. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, nie podziela też poglądu zaprezentowanego przez Naczelny Sad Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 20 sierpnia 1997 r., w sprawie o sygn. akt III SA 1336/96, na który powołał się organ odwoławczy.

Wobec naruszenia przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji, przepisów prawa materialnego tj. art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, oraz w związku z art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach, mając na uwadze argumenty wywiedzione w uzasadnieniu, Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją, wydaną w trybie wymiaru uzupełniającego, decyzję Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w W., z dnia [...] listopada 2007 r.

Mając powyższe na uwadze, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; dalej p.p.s.a. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), oraz na podstawie art. 152 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a , Sąd orzekł jak w wyroku.