Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 502/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2007-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub /spr./ Asesor WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 8 marca 2007 roku sprawy ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, 2. określa, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 2926 zł (dwa tysiące dziewięćset dwadzieścia sześć) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" odmawiającą J. O. stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje:

J. O., w dniu 22.02 2006r złożył w Urzędzie Celnym deklarację uproszczoną wewnątrzwspólnotowego AKC-U, w której zadeklarował fakt nabycia samochodu osobowego marki "[...]" o pojemności skokowej silnika 2685 cm3, wyprodukowanego 2002r. za kwotę 9.000 Euro stanowiącą równoważność 34.331,00 zł.

Jako podstawę opodatkowania wykazał kwotę 34.33,00 zł, przy zastosowaniu stawki podatku akcyzowego wysokości 49,6% dokonał samoobliczenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę 17.028,00 zł. Wyliczoną i zadeklarowaną kwotę w dniu 22 lutego 2006r. wpłacił na konto Izby Celnej. Wraz z deklaracją złożył wniosek o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym, które to zaświadczenie otrzymał.

J. O. reprezentowany przez radcę prawnego A. S., złożył wniosek do Naczelnika Urzędu Celnego o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego w kwocie 17.028,00 zł, wraz z należnymi odsetkami, w związku z nabyciem na terytorium Belgii samochodu osobowego marki "[...]".

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia "[...]", odmówił stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego w kwocie 17.028,00 zł wraz z należnymi odsetkami.

Od powyższej decyzji, pełnomocnik J. O. radca prawny A. S. złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w którym zaskarżyła decyzję organu I instancji w całości, wnosząc o jej zmianę i orzeczenie merytoryczne o zwrocie zapłaconej akcyzy — zgodnie z wnioskiem.

Uzasadniając wniosek stwierdziła, iż decyzja nie odpowiada J. O., bowiem podatek na sprowadzane z Unii Europejskiej samochody, jest niezgodny z art. 90 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską i dlatego zaskarżona decyzja nie może się ostać w obrocie prawnym.

Po rozpatrzeniu odwołania J. O., Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]", utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu

I instancji została wydana w oparciu o obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie nie toczyło się postępowanie podatkowe, a kwota zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym nie została określona przez organ podatkowy w drodze decyzji administracyjnej.

W uzasadnieniu decyzji odwoławczej organ powołał się na art. 21§2 Ordynacji podatkowej, przyjmując że podatek wykazany w deklaracji, jest podatkiem do zapłaty. Natomiast uwzględniając treść art. 72§1 Ordynacji podatkowej, wyjaśnił, iż podatnik, składając deklarację uproszczoną AKC-U od nabycia wewnątrzwspólnotowgo, dokonując samoobliczenia podatku akcyzowego w oparciu o obowiązujące w tym przepisy, dopełnił obowiązku podatkowego ciążącego na nim w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki "[...]" w związku z czym nie wystąpił nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek akcyzowy, co w sposób logiczny przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Celnej nie podzielił stanowiska odwołującego, iż przepisy dotyczące podatku akcyzowego są niezgodne z przepisami unijnymi i nie mogą być stosowane.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Olsztynie, J. O. reprezentowany przez pełnomocnika A. S., zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego mającego istotny wpływ na wy sprawy,

a mianowicie art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez zastosowanie jako podstawy prawnej zaskarżonej decyzji przepisów art. 80 ustawy

z dnia stycznia 2004r. o podatku akcyzowym oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, w sytuacji gdy stawki podatku akcyzowego powyżej 3,1% ceny nabycia w przypadku pojazdów o pojemności silnika do 2000 cm3 i 13,6% ceny nabycia

w przypadku pojazdów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3, co do zasady stosowane są wyłącznie przy nabywaniu samochodów używanych zarejestrowanych w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej, co z kolei powoduje, nałożenie na produkty innych państw członkowskich podatku wewnętrznego, od którego wolne są podobne produkty krajowe.

W ocenie skarżącego, stanowisko Dyrektora Izby Celnej jest chybione,

a decyzje zarówno organu I instancji jak i organu odwoławczego, jako rażąco naruszające prawo, tudzież art. 90 TWE, nie mogą się ostać.

Uzasadniając powyższe skarżący stwierdza, iż obowiązująca regulacja prawna podatku akcyzowego jest niezgodna z Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską, a z dniem akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej polskie organy prawodawcze zostały związane postanowieniami tego Traktatu i zobowiązane są jego przestrzegać. Wskazuje, że zasada pierwszeństwa stosowania prawa wspólnotowego została sformułowana przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Zdaniem Skarżącego, nie ma wątpliwości, iż przepis art. 90 TWE jest przepisem jasnym, bezpośrednim i bezwarunkowym, a zatem musi być bezpośrednio stosowany. Wyklucza on zatem stosowanie przepisu art. 80 ustawy o podatku akcyzowym, który niewątpliwie jest sprzeczny z zasadami prawa wspólnotowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji odwoławczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, z uwagi na naruszenie prawa materialnego.

Zgodnie z art.1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Sądy te mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja, czy postanowienie narusza prawo materialne, bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art.3 i art.145 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 2002 r., Nr 153, poz.1270 ze zm., cyt. dalej jako p.p.s.a.).

Podnieść należy, iż od dnia 1.05.2004 r. Polska stała się państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej i podlega wszelkim normom prawa wspólnotowego (z uwzględnieniem modyfikacji dotyczących tzw. okresów przejściowych, wynikających z załącznika nr XII do art.24 Aktu Przystąpienia będącego integralną częścią Traktatu Akcesyjnego), bez potrzeby ich inkorporacji. Prawo to stanowi część krajowego porządku prawnego, zaś w przypadku kolizji z ustawami państw członkowskich, zgodnie z zasadami: bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności - regulacje prawne prawa wspólnotowego mają pierwszeństwo przed normami krajowymi, co wynika z art. 91 ust.3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z pytaniem prawnym zadanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, w sprawie I SA/Ol 374/05, dotyczącej skargi na decyzję odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, Trybunał Konstytucyjny postanowieniem z dnia 19 grudnia 2006 roku umorzył postępowanie, jednak w uzasadnieniu odniósł się do problemu relacji prawa polskiego i wspólnotowego, a także do zasady autonomiczności sądownictwa wspólnotowego i do zasady współpracy prawnej z sądami krajowymi.

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, ustawodawca sytuując umowy międzynarodowe w pozycji hierarchicznej nadrzędności w stosunku do ustaw, stworzył pole do kontroli legalności przepisów ustaw z punktu widzenia ich zgodności z ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi i przyznał preferencję usuwania kolizji norm krajowych i międzynarodowych na poziomie stosowania prawa. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że sądy krajowe mają obowiązek odmówienia zastosowania normy krajowej, jeżeli koliduje ona z normami prawa wspólnotowego. Według Trybunału Konstytucyjnego, sąd krajowy nie orzeka w takim przypadku o uchyleniu normy prawa krajowego, lecz odmawia jej zastosowania w takim zakresie, w jakim jest on zobowiązany do dania pierwszeństwa normie prawa wspólnotowego. Natomiast w razie wątpliwości co do relacji normy prawa krajowego i normy prawa wspólnotowego, konieczne jest zwrócenie się z pytaniem prejudycjalnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jako organu właściwego w sprawach wykładni Traktatu oraz norm prawa pochodnego.

W rozpoznawanej sprawie przedmiot sporu między podatnikiem a organem celnym, wskazuje na kwestie sprzeczności uregulowań prawa krajowego -ustawy

z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego z przepisami prawa wspólnotowego –art.23, art.28 i art.90 Traktatu Wspólnoty Europejskiej.

Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę stwierdził, że w podobnej sprawie dotyczącej zgodności ustawy o podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wystosował pytanie prawne w trybie prejudycjalnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w sprawie Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektor Izby Celnej w Warszawie.

ETS w sprawie C – 313/05 wydał w dniu 18 stycznia 2007 roku wyrok tej sprawie. W punkcie 1 sentencji wyroku, ETS stwierdził, że podatek akcyzowy uregulowany ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. nie stanowi cła sensu stricto ani opłaty o skutku równoważnym, nie jest bowiem nakładany na towary w związku

z przekroczeniem przez nie granicy, w rozumieniu art. 25 WE. ETS rozwinął tę tezę w pkt 21,22,23 i pkt 25 wyroku z dnia 18.01.2007r.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał zarazem, że polski podatek akcyzowy pobierany od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu, jest częścią ogólnego wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i w związku z tym powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 TWE (wyrok w sprawie C-313/05 Brzeziński, pkt 24).

Art.90 TWE stwierdza, że żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (ust. 1). Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty (ust. 2). Należy zauważyć, iż art.90 TWE, jest przepisem wywołującym bezpośredni skutek w systemie prawnym państw członkowskich, co wynika z wyroku ETS z dnia 16.06.1966 r., 57/65 Lutticke, ECR 1966, s. 00205.

Wskazać również należy, iż w punkcie 2 sentencji wyroku z dnia 18.01.2007 roku, ETS stwierdził, że cyt. "Artykuł 90 akapit pierwszy WE należy interpretować

w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte

w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki".

W rozpatrywanej sprawie J. O. ma zastosowanie pierwsze zdanie art. 90 TWE, ponieważ porównywane jest opodatkowanie dwóch kategorii produktów podobnych w rozumieniu tego przepisu, mianowicie używane samochody osobowe znajdujące się już na rynku krajowym oraz używane samochody nabyte w innych państwach członkowskich (por. też pkt 30 i 31 wyroku w sprawie C-313/05 Brzeziński).

W przedmiotowej sprawie, będą miały także zastosowanie przepisy ustawy

z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Stosownie do art.10 ust.1 pkt 2 tej ustawy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za pojazd. Stawki podatkowe odnoszące się do samochodów osobowych - nowych

i używanych - zarówno sprzedawanych w kraju, jak i sprowadzanych z krajów Unii są procentem podstawy opodatkowania, a ustawa w art. 75 ust.1 określa maksymalną stawkę akcyzy - 65 procent podstawy opodatkowania na wyroby niezharmonizowane. Natomiast art.80 §1 ustawy o podatku akcyzowym stwierdza, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Objęcie zakresem przedmiotowym ustawy o podatku akcyzowym wyłącznie samochodów niezarejestrowanych na terenie kraju powoduje, że sprzedawane na terenie kraju używane samochody osobowe nie podlegają opodatkowaniu akcyzą (już wcześniej były zarejestrowane). Sprowadzane zaś z państw członkowskich Unii obciąża podatek akcyzowy, którego wielkość zależy od wieku pojazdu.

Według § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) - w stanie prawnym obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącego - stawki akcyzy określone w poz. 27 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia miały zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju w trybie określonym

w przepisach o ruchu drogowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

Paragraf 7 ust.2 cyt. rozporządzenia przewidywał, że w przypadku m.in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, dokonywanego po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosowało się procentowe stawki akcyzy obliczone według zamieszczonego tam wzoru, z uwzględnieniem stawek akcyzy określonych odpowiednio w poz. 27 załącznika nr 1 (przy sprzedaży krajowej) oraz w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia (przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym). Stawki te, ustalane zgodnie z owym wzorem, rosły wraz z wiekiem pojazdu, jednak, stosownie do § 7 ust. 3 rozporządzenia, nie mogły być wyższe niż stawka akcyzy przewidziana w art. 75 ust. 1 ustawy, tj. 65% podstawy opodatkowania.

Poz. 27 załącznika nr 1 oraz poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia przewidywały analogiczne stawki akcyzy, uzależnione od pojemności silnika: dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 stawka ta wynosiła 13,6%, dla pozostałych samochodów - 3,1%.

Należy przy tym dodać, że zgodnie z art.10 ust.1 pkt ustawy podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zdaniem Sądu rozpatrującego sprawę, polska ustawa o podatku akcyzowym, nie reguluje pojęcia "wartości rynkowej podobnych pojazdów", przeto pojęcie to należy odnieść do kwoty, jaką nabywca ma zapłacić za wyroby akcyzowe w nabyciu wewnątrzwspólnotowym.

Powyższy mechanizm opodatkowania samochodów osobowych akcyzą należy zatem porównać z zasadami wynikającymi z art. 90 TWE. Zgodnie z tezą 29 uzasadnienia wyroku ETS, art.90 akapit pierwszy WE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone z zagranicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy. (por. wyrok w sprawie C-387/01 Weigel, pkt 66 i powołane tam orzecznictwo). Jakikolwiek podatek nakładany przez państwo członkowskie nie może zatem obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe.

Dane opodatkowanie może zostać uznane za zgodne z art. 90 TWE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza

w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, nie wywołując w żadnym razie dyskryminujących skutków (ibidem, pkt 40).

W konsekwencji, w powołanym orzeczeniu w sprawie C-313/05 Brzeziński ETS stwierdził, że art. 90 ust. 1 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w innym państwie członkowskim, przewyższa "rezydualną" kwotę tego podatku zawartą w cenie nabycia podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek (teza 2 wyroku).

Przedstawiony stan polskiej regulacji podatku akcyzowego, jest niezgodny

z normą z art. 90 TWE, zabraniającego państwom członkowskim nakładania w sposób bezpośredni czy też pośredni na towary pochodzące z innych państw członkowskich jakichkolwiek podatków wewnętrznych wyższych od tych, które nakładają bezpośrednio czy też pośrednio na podobne towary krajowe .

W świetle tezy 2 wyroku ETS z dnia 18.01.2007 roku, polska ustawa z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym oraz przepisy wykonawcze zawarte w § 7 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 roku, w zakresie wysokości stawki opodatkowania podatkiem akcyzowym nabycia samochodów osobowych starszych niż dwuletnie, licząc od daty produkcji i jednocześnie niezarejestrowanych na terytorium naszego kraju, poprzez zastosowanie do tego rodzaju samochodów innych (w praktyce wyższych stawek podatkowych) dyskryminuje tego rodzaju towary w stosunku do podobnych jednakże zarejestrowanych na terytorium naszego kraju.

Zdaniem Sądu rozpatrującego sprawę, przepis § 7 ust. 1 rozporządzenia

z dnia 22.04.2004r. nie wprowadza wyraźnego podziału samochodów używanych dwuletnich i starszych, a jedynie uzależnienia stawkę podatku akcyzowego od faktu dokonania pierwszej rejestracji. Stawka podatku akcyzowego dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju, określona w punkcie 27 Załącznika nr 1 do rozporządzenia, w przypadku samochodów osobowych zależy od pojemności silnika, tak więc dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 stawka wynosi 13,6 % podstawy opodatkowania, zaś w stosunku do pozostałych samochodów, stawka wynosi 3,1 % podstawy opodatkowania.

Sytuację pojazdów dwuletnich, tak krajowych, jak też w dostawie wewnątrzwspólnotowej, reguluje ustęp 2 § 7 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 roku, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym do 65%, podlegają według określonego wzoru, pojazdy zakupione po upływie 2 lat od daty produkcji w dostawie lub nabyciu wewnątrzwspólnotowym.

W ocenie Sądu, sytuacja prawna nabywców podobnych towarów w innych krajach członkowskich (tj. samochodów używanych starszych niż dwuletnie niezarejestrowanych w kraju) w stosunku do nabywców podobnych towarów jednakże zarejestrowanych w kraju przed upływem dwóch lat od daty produkcji jest niekorzystna, poprzez nałożenie na tego rodzaju towary podobne wyższych stawek podatkowych. W związku z tym, stawka podatku akcyzowego w celu zapewnienia jednolitego traktowania wszystkich podobnych produktów bez względu na pochodzenie winna być jednakowa dla podobnych towarów.

Tymczasem zastosowana stawka podatkowa w stosunku do przedmiotowego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego spowodowała, że nabywca dokonał zapłaty podatku akcyzowego w wysokości niewątpliwie wyższej niż miałoby to miejsce w przypadku nabywcy podobnego towaru, jednakże już zarejestrowanego na terytorium kraju, gdzie ten podatek zawarty niewątpliwie

w cenie towaru, został ustalony na podstawie niższej stawki podatkowej, zapłaconej wcześniej, najczęściej przy zakupie nowego pojazdu.

Takie zróżnicowanie pozostaje w sprzeczności z artykułem 90 akapit pierwszy WE, który sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek.

Zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, pobrany podatek akcyzowy powyżej stawki 13,6% i 3,1%, będzie stanowił nadpłatę w rozumieniu art.72 §1 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie, organ podatkowy rozpatrzy wniosek

o nadpłatę podatku akcyzowego według regulacji zawartej w Ordynacji podatkowej, przy zastosowaniu niedyskryminacyjnych stawek podatku akcyzowego.

W ocenie Sądu, niezgodność polskich przepisów dotyczących podatku akcyzowego z artykułem 90 akapit pierwszy WE wynika z tego, że stawka procentowa (a nie kwota) podatku od używanych samochodów z innych państw UE przewyższa ułamek (wyrażony procentem), odpowiadający podatkowi zawartemu

w wartości porównywalnych samochodów używanych, znajdujących się na rynku krajowym i obłożonych tym podatkiem w kraju przed pierwszą rejestracją.

Wskazać przy tym należy, że sądowym badaniem legalności nie została objęta podstawa opodatkowania. Zdaniem Sądu, rozpoznającego sprawę, zobowiązanie

w podatku akcyzowym powstało w wyniku złożenia deklaracji i samoobliczenia podatku przez podatnika, wskutek wykonania obowiązku ustawowego. Natomiast

w postępowaniu podatkowym dotyczącym odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stan faktyczny, którego elementem była kwota podana przez podatnika, stanowiąca podstawę opodatkowania, nie był podważany. Podnieść przy tym należy, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości wydając w dniu 18 stycznia 2007 roku orzeczenie prejudycjalne w aspekcie zgodności z prawem wspólnotowym, polskich stawek podatku akcyzowego, oceniał konstrukcję podatku akcyzowego jako taką, nie zaś praktykę stosowania przepisów przez podatników.

Kontrola podstawy opodatkowania jest bowiem odrębnym zagadnieniem, wykraczającym poza zakres tej sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Postępowanie dotyczyło wniosku podatnika w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe są związane oceną prawną wyrażoną w wyroku ( art. 153 p.p.s.a. ). Z analizy prawnej wynika, że skarżący dokonał samoobliczenia podatku akcyzowego według stawki 49,60 %,

a powinien obliczyć podatek według stawki 13,6%. W konsekwencji organy podatkowe winny merytorycznie rozpoznać wniosek podatnika na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej o nadpłacie w przedmiocie ustalenia wysokości nadpłaty jak i oprocentowania nadpłaty.

Kwota należnego podatku zależy również od podstawy opodatkowania, którą stanowiła kwota określona przez skarżącego w deklaracji podatkowej. Podstawa opodatkowania (kwota wskazana w deklaracji) jako stanowiąca element stanu faktycznego, może bowiem ulec zmianie w przypadku jej zakwestionowania

i ustalenia w postępowaniu administracyjnym innego stanu faktycznego.

W związku z powyższym, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) należało orzec jak w pkt 1 wyroku. W oparciu o treść art. 152 p. p. s. a. orzeczono o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200, 205§2 i 209 p.p.s.a.