Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 399/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2018-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 254
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 6 ust. 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2018 r. sprawy ze skargi E. Ś. i S. Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 29 maja 2017 r., nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej z dnia 31 sierpnia 2015 r. nr [...] w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 maja 2017 r. wydana wobec E. i S. Ś., na podstawie art. 1 i 18 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz.U. z 2017 r., poz.201 ze zm.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej op), utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Namysłowa z dnia 30 grudnia 2016 r. w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej z dnia 31 sierpnia 2015 r. w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2015 r.

Jak wynika z akt sprawy, decyzją ostateczną z dnia 31.08.2015 r. Burmistrz Namysłowa ustalił E. i S. Ś. (dalej strony, skarżący, podatnicy) podatek od nieruchomości na 2015 rok w kwocie 5.009,00 zł. Do opodatkowania organ przyjął: budynki lub ich części mieszkalne o powierzchni użytkowej 475,42 m2, budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 412,16 m2 oraz grunty pozostałe o pow. 5 629 m2. Decyzję doręczono w dniu 18.09.2015 r.

W dniu 16.11.2015 r. skarżący aktem notarialnym Rep. A nr [...] sprzedali nieruchomość stanowiącą działkę nr a o powierzchni 0,3393 ha położoną w [...] przy u. [...] zabudowaną budynkiem barakowym o powierzchni użytkowej 412,16 m2. Informację o tym fakcie Burmistrz Namysłowa uzyskał w dniu 1.12.2015 r. otrzymując stosowne zawiadomienie o zmianach danych ewidencyjnych.

Następnie w dniu 8.12.2015 r. do organu I instancji wpłynął wniosek skarżących o zmianę decyzji podatkowej z uwagi na sprzedaż w/w działki i sprzedaż 3 grudnia 2015 r. działki nr b k.m. [...] położonej w [...] ul. [...] i [...] (na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...]) oraz wniosek podatników o zmianę tej decyzji od 1.01.2015 r. z uwagi na zły stan techniczny budynku położonego na działce a, niepozwalający na jego użytkowanie. Jednocześnie S. Ś. złożył korektę informacji IN-1, w której wykazał budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 475,42 m2 i grunty pozostałe o powierzchni 2 236 m2.

Decyzją z dnia 5 kwietnia 2016 r. Burmistrz Namysłowa umorzył postępowanie w przedmiocie zmiany decyzji podatkowej na 2015 r., bowiem decyzja, której zmiany domagano się, nie była decyzją ostateczną. Po wniesieniu odwołania przez skarżących Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w/w decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości na 2015 r., wobec upływu terminu do wniesienia odwołania i zakończenia postępowania w przedmiocie jej uzupełnienia, zyskała walor ostateczności, zatem możliwe jest orzekanie w trybie art. 254 op. W kwestii wniosku o zmianę decyzji z uwagi na zły stan techniczny budynku Kolegium stwierdziło, że wniosek ten został niezasadnie zakwalifikowany jako podlegający rozpatrzeniu w trybie art. 254 op i zobowiązało organ I instancji do podjęcia stosownych działań celem uściślenia zgłoszonego żądania i załatwienia tego wniosku odrębnie. Strony pomimo wezwania do sprecyzowania wniosku i wskazania w jakim trybie oczekują działań ze strony organu, nie zastosowały się do tego wezwania i nie udzieliły stosownych wyjaśnień. W konsekwencji organ I instancji postanowieniem z dnia 2 stycznia 2017 r., które nie zostało zaskarżone, pozostawił ten wniosek bez rozpatrzenia.

Następnie Burmistrz Namysłowa decyzją z 30.12.2016 r. zmienił wymiar podatku od nieruchomości na rok 2015 z kwoty 5.009,00 zł ustalonej w decyzji z 31.08.2015 r., na kwotę 4.685,00 zł. Jako podstawę prawną organ I instancji wskazał art. 254 op oraz 1 art. 6 ust. 3 i ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 848 ze zm. – dalej upol) oraz § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c i ust. 2 lit. a i e uchwały Nr XXIX/384/14 Rady Miejskiej w Namysłowie z dnia 6 listopada 2014r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Opolskiego z 2014 r., poz. 2523).

Zmieniając wymiar podatku organ uwzględnił sprzedaż nieruchomości stanowiącej działkę nr a, a w konsekwencji zmianę podstawy opodatkowania w trakcie roku podatkowego, co skutkowało zmianą wysokości podatku od nieruchomości. W kwestii sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr b organ stwierdził, że nie ma ona wpływu na zmianę ustalonego zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r., lecz będzie miała wpływ na wysokość podatku od nieruchomości na rok 2016. Decyzję doręczono podatnikom w dniu 23.01.2017 r.

Nie godząc się z decyzją organu I instancji podatnicy wnieśli odwołanie domagając się uchylenia jej w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W odwołaniu podnieśli zarzut naruszenia art. 2, art. 7, art. 87 i art. 217 Konstytucji RP oraz § 3 pkt 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2008 r. (Dz. U z 2004 r., nr 107, poz. 118) w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości. Uzasadniając odwołanie podatnicy podnieśli, że organ podatkowy celowo pominął ustawowy obowiązek zastosowania do wymiaru podatku art. 7a ust. 1-3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie ujawnił zapisów odnoszących się do podmiotu i przedmiotu podatku wynikającego z rejestrów ewidencji podatkowej nieruchomości prowadzonej przez Burmistrza Namysłowa. To działanie ma również wpływ na naruszenie ww. przepisów Konstytucji RP. Na zakończenie podatnicy wnieśli o stwierdzenie nieważności ww. decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

Wskazaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu w pierwszej kolejności przywołało regulacje art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 5 upol.

Wskazując następnie na treść art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), podkreśliło, że podstawę m.in. wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wyrażenie "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe, zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku, mają dla organu podatkowego charakter wiążący. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów.

Ponieważ zaskarżona decyzja wydana została w trybie art. 254 op, zatem treść tego przepisu ma istotne znaczenie przy rozstrzyganiu tej sprawy. Jak wynika z niej, decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego.

Przepis ten wprowadza tryb wzruszenia decyzji ostatecznej, co stanowi odstępstwo od zasady trwałości decyzji ostatecznej (art. 128 op). Tym samym przesłanki jego zastosowania muszą być interpretowane ściśle. Omawiany tryb zmiany decyzji podatkowej ma szczególny charakter, gdyż służy aktualizacji (skorygowaniu) wysokości ustalonego zobowiązania podatkowego w związku ze zmianą stanu faktycznego, w zakresie mającym wpływ na kwotę podatku, która nastąpiła po doręczeniu decyzji wymiarowej, w trakcie danego roku podatkowego. Zatem na skutek określonego zdarzenia podatek podlega podwyższeniu lub obniżeniu, przy czym korekta obejmuje okres następujący po jego wystąpieniu. Zgodnie z art. 6 ust. 3 i 8 upol, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. W takiej sytuacji organ podatkowy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek.

Jak wynika z akt, skarżący w roku 2015 byli współwłaścicielami nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...] obejmującej działki o numerach b, c i a o powierzchni gruntów sklasyfikowanych jako grunty pozostałe o powierzchni 5 629 m2, na których posadowione były budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 475,42 m2 i budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 412,16 m2. Następnie 16.11.2015 r. dokonali aktem notarialnym sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr a o powierzchni 0,3393 ha zabudowaną budynkiem barakowym o powierzchni użytkowej 412,16 m2 Potwierdza to znajdująca się w aktach sprawy kopia aktu notarialnego oraz zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków, a także złożona przez S. Ś. korekta informacji o nieruchomościach (druk IN-1).

Zatem, wg Kolegium, Organ I instancji uwzględniając zmiany we własności nieruchomości stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości i treść art. 6 ust. 3 i ust. 8 upol prawidłowo zmienił podstawę opodatkowania ustalając podatek od nieruchomości na rok 2015 na kwotę 4.685,00 zł. przyjmując zmianę od następnego miesiąca po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży nieruchomości.

Także prawidłowo organ I instancji przyjął stawki podatku określone Uchwałą Rady Miejskiej w Namysłowie z dnia 6.11.2014 r.

Jednocześnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło zarzutów naruszenia art., 2, art. 7, art. 87 i art. 217 Konstytucji RP oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości. Podkreśliło, że stosownie do art. 7 a upol, dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, organy podatkowe prowadzą ewidencję podatkową nieruchomości w systemie informatycznym. W myśl art. 7a ust. 2 upol, ewidencja podatkowa nieruchomości zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie przepisów ustawy oraz przepisów o podatku rolnym i podatku leśnym, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach, w tym prowadzonych przez organy administracji publicznej, a w szczególności: 1) przed wejściem w życie ustawy; 2) aktów notarialnych; 3) ewidencji decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu i wydanych decyzji o pozwoleniu na budowę; 4) planu zagospodarowania przestrzennego; 5) ewidencji prowadzonych przez urzędy skarbowe; 6) Centralnego Rejestru Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników.

Z treści w/w przepisu wynika, że ewidencja podatkowa nieruchomości jest zbiorem określonych danych mających swoje źródła w odrębnych rejestrach, ewidencjach, księgach bądź innych dokumentach (informacjach czy deklaracjach składanych przez podatnika). Przepisy prawa nie przewidują wiążącego charakteru tej ewidencji. Służy ona pomocniczo organowi podatkowemu dla potrzeb wymiaru podatku, co wprost zaznaczono w ww. art. la ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W takim przypadku, gdy przedmiotowa ewidencja nie stanowi urzędowego źródła danych, bowiem jest jedynie kompilacją danych pochodzących z innych urzędowych źródeł bądź dokumentów, nie może potwierdzać określonych faktów lub stanu prawnego. W związku z powyższym nie stanowi ona podstawy prawnej decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości. Podstawę opodatkowania oraz wysokość podatku od nieruchomości organ podatkowy ustala w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Wynika to również z art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, stosownie do którego podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń faktycznych - co do klasyfikacji określonych gruntów jako użytki rolne, bądź nie - podważających dane w tym zakresie wynikające z ewidencji gruntów i budynków (np. wyrok NSA z dnia 21 marca 2012 r. o sygn. akt II FSK 1815/10).

W odniesieniu natomiast do zarzutów naruszenia art., 2, art. 7, art. 87 i art. 217 Konstytucji RP, Kolegium podkreśliło, że kwestionowana decyzja została wydana w oparciu o obowiązujące przepisy prawa procesowego i materialnego, przy prawidłowo ustalonym stanie faktycznym, zgodnym ze złożoną korektą informacji w sprawie podatku od nieruchomości, informacjami ewidencji gruntów i budynków oraz aktów notarialnych dotyczących umów sprzedaży części nieruchomości.

Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem skarżący wnieśli do tut. Sądu skargę, w której podnieśli zarzut błędnego ustalenia wysokość wymiaru podatku od nieruchomości na 2015 r. przez organ I i II instancji, ponieważ błędnie ustalono stan prawny dot. prawa własności i błędnie ustalono prawo rzeczowe do korzystania z nieruchomości zakupionych od Gminy [...] i wymienionych w aktach notarialnych i dokumentach urzędowych wpisanych do tych aktów notarialnych, a w konsekwencji i błędnie zastosowano przepisy prawa podatkowego. Zdaniem skarżących, zobowiązanie podatkowe powinno zostać ustalone na podstawie ustawy o podatku rolnym, gdyż skarżący zakupili działki nr b, c i a od Gminy [...] stanowiące teren rolny zabudowany - co potwierdzają akty notarialne i dane w nich zawarte wpisane na podstawie dokumentów urzędowych. zarzucili również naruszenie art. 68 §3 op oraz art. 21 i art. 64 Konstytucji RP. W konsekwencji wnieśli uchylenie w całości lub unieważnienie w całości decyzję organów obu instancji domagając się również obciążenia kosztami postępowania strony przeciwnej. Nadto wnieśli również o sprostowanie decyzji Kolegium poprzez wskazanie prawidłowego numeru decyzji Burmistrza Namysłowa z dnia 30 grudnia 2016r.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację i wskazując, że organy podatkowe przy wymiarze podatku od nieruchomości, jak też podatku rolnego lub leśnego - związane są zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o klasyfikacji gruntów lub budynków i danych tych nie mogą korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego, bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. W sprawie będącej przedmiotem skargi ustalenie podstawy opodatkowania nastąpiło na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków oraz informacji IN-1 złożonych przez skarżących.

Kolegium jednocześnie przyznało, że w decyzji omyłkowo podany został numer rozstrzygnięcia Burmistrza Namysłowa z dnia 30 grudnia 2016 r. i zostanie on sprostowany z urzędu, a wydane w tej sprawie postanowienie zostanie przekazane sądowi niezwłocznie po jego pisemnym sporządzeniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 j.t. ze zm. - dalej jako ppsa), zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w tak zakreślonych granicach, Sąd nie stwierdził takiego naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej Burmistrz Namysłowa z dnia 31 sierpnia 2015 r. w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2015.

Stosownie do art. 254 § 1op, decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Z kolei w myśl § 2 tego przepisu, zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego.

Regulacja zawarta w art. 254 op jest odstępstwem od zasady trwałości decyzji ostatecznych, umożliwiając zmianę takiej decyzji w przypadku zmiany okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, które wystąpiły po jej doręczeniu, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Zatem, przesłanką pozwalającą na zastosowanie art. 254 op, jest zmiana takich okoliczności faktycznych po doręczeniu decyzji stronie, które mają rangę prawotwórczą z mocy przepisów obowiązujących już w dacie wydania decyzji ostatecznej (por. wyrok NSA z 28.06.2011 r., I FSK 1012/10 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, podobnie jak pozostałe wyroki przywołane w tym uzasadnieniu).

Jak podkreślają komentatorzy (Małgorzata Niezgódka-Medek Komentarz do art.254 ustawy - Ordynacja podatkowa Stan prawny: 2017.09.01 – wybór LEX), omawiany przepis wprowadza w postępowaniu podatkowym odstępstwo od obowiązującej w ogólnym postępowaniu administracyjnym reguły, że zmiana okoliczności faktycznych po wydaniu decyzji ostatecznej nie ma wpływu na jej obowiązywanie. To odstępstwo podyktowane jest szczególnymi unormowaniami zawartymi w przepisach podatkowego prawa materialnego, które wynikają ze specyfiki związanej przede wszystkim z przedmiotem opodatkowania, którego elementy mogą być zmienne (zob. R. Dowgier, Zmiana decyzji ostatecznej w trybie art. 254 o.p., PPLiFS 2010/10, s. 18–24). W literaturze zwraca się uwagę, że tryb zmiany decyzji ostatecznej określony w art. 254 o.p. jest podejmowany nie dlatego, że decyzja pierwotna jest wadliwa, lecz dlatego że nastąpiła zwykła zmiana okoliczności faktycznych, przewidzianych i uregulowanych w obowiązujących przepisach (zob. H. Dzwonkowski, Decyzje aktualizujące wysokość zobowiązania podatkowego, Prz. Pod. 2002/3, s. 50).

Użyty w treści art. 254 § 1 op termin "decyzja ostateczna" należy rozumieć zgodnie z art. 128 op. Z brzmienia tego przepisu wynika, że chodzi o decyzję, od której nie przysługuje odwołanie.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że termin przewidziany na wniesienie odwołania od decyzji podatkowej, liczony od doręczenia postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 kwietnia 2016 r. utrzymującego w mocy postanowienie organu I instancji w przedmiocie odmowy uzupełnienia decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości na 2015 r., upłynął z dniem 8 czerwca 2016 r. Strony nie wniosły w tym terminie odwołania, zatem decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości na 2015 r. stała się ostateczna. Tym samym możliwe było orzekanie o zmianie tej decyzji w trybie art. 254 op.

Jak wspomniano wyżej, organ upoważniony jest w tym trybie do zmiany decyzji wymiarowej, a przesłanką wzruszenia decyzji ostatecznej jest zmiana stanu faktycznego, która dotyczy faktów prawotwórczych wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego, przy czym musi ona nastąpić po doręczeniu decyzji stronie, a znaczenie prawne nowych faktów musi znajdować podstawę prawną w przepisach prawa.

Z poczynionych w sprawie ustaleń wynika, że skarżący w 2015 r. byli współwłaścicielami nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...] obejmującej działki o numerach b, c i a o powierzchni gruntów sklasyfikowanych jako grunty pozostałe o powierzchni 5 629 m2, na których posadowione były budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 475,42 m2 i budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 412,16 m2. Następnie 16.11.2015 r. dokonali aktem notarialnym sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr a o powierzchni 0,3393 ha zabudowaną budynkiem barakowym o powierzchni użytkowej 412,16 m2 Potwierdza to znajdująca się w aktach sprawy kopia aktu notarialnego oraz zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków, a także złożona przez S. Ś. korekta informacji o nieruchomościach (druk IN-1).

Stosownie do art. 6 ust.3 upol, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Niewątpliwie sprzedaż nieruchomości stanowiącej działkę nr a o powierzchni 0,3393 ha zabudowaną budynkiem barakowym o powierzchni użytkowej 412,16 m2 jest zdarzeniem mającym wpływ na wysokość opodatkowania w 2015 r., nastąpiło bowiem zmniejszenie podstawy opodatkowania (art. 4 ust. 1 upol), co przekłada się bezpośrednio na wysokość opodatkowania począwszy od grudnia 2015 r.

Nie ma natomiast wpływu na wysokość opodatkowania w 2015 r. sprzedaż nieruchomości dokonana w dniu 3 grudnia 2015 r., będzie miała ona stosownie do treści art. 6 ust. 3 upol, wpływ na wysokość podatku od nieruchomości na rok 2016.

Prawidłowo zatem przyjęły organy, uwzględniając zmiany we własności nieruchomości stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2015 r., że istnieje podstawa do zmiany decyzji w trybie art. 254 op.

Sąd nie podzielił jednocześnie zarzutów podniesionych w skardze dotyczących błędnego ustalenia stanu prawnego dot. prawa własności i błędnego ustalenia prawa rzeczowego do korzystania z nieruchomości zakupionych od Gminy [...] i wymienionych w aktach notarialnych i dokumentach urzędowych wpisanych do tych aktów notarialnych, a w konsekwencji błędnego zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zdaniem skarżących, zobowiązanie podatkowe powinno zostać ustalone na podstawie ustawy o podatku rolnym, gdyż skarżący zakupili działki nr b, c i a od Gminy [...] stanowiące teren rolny zabudowany - co potwierdzają akty notarialne i dane w nich zawarte wpisane na podstawie dokumentów urzędowych.

Odnosząc się do tych zarzutów wskazać należy, że zmierzają one do podważenia decyzji podatkowej, czyli w ogóle do weryfikacji tej decyzji, co nie jest dopuszczalne w trybie art. 254 op.

Zmiana decyzji ostatecznej w trybie art. 254 op nastąpić może jedynie w związku ze zmianą okoliczności faktycznych po wydaniu decyzji w zakresie podatku od nieruchomości. Tryb ten nie służy weryfikacji wadliwej decyzji, lecz jej zmianie wskutek zaistnienia po wydaniu decyzji określonych w przepisach prawa nowych okoliczności. Zatem wszelkie zarzuty wskazujące na błędne ustalenie stanu prawnego i błędne ustalenie prawa rzeczowego, a w konsekwencji błędne zastosowanie prawa materialnego nie mogą odnieść skutku w tym postępowaniu.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 4 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1616/15, tryb zmiany decyzji ostatecznej określony w art. 254 op jest podejmowany nie dlatego, że decyzja pierwotna jest wadliwa, lecz dlatego, że nastąpiła zwykła zmiana okoliczności faktycznych, przewidzianych i uregulowanych w obowiązujących przepisach. Postępowanie prowadzone w oparciu o przepis art. 254 op nie może zmierzać do powtórnego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Organ podatkowy, wydając decyzję na podstawie art. 254 op powinien uzasadnić zastosowanie tego trybu, w tym wystąpienie zmian w stanie faktycznym, które zaszły po dacie doręczenia decyzji ostatecznej.

Poddane ocenie Sądu w tym postępowaniu rozstrzygnięcia organów spełniają te kryteria. Brak jest natomiast podstaw do tego aby w ramach tego postępowania weryfikować ewentualne wady decyzji podatkowej podnoszone przez skarżących w skardze do tut. Sądu. Z tych względów chybione są również zarzuty naruszenia art. 21 i art. 64 Konstytucji RP, odnoszące się właśnie do wykazywanej przez skarżących wadliwości decyzji podatkowej. Niezrozumiały jest natomiast zarzut naruszenia art. 68 § 3 op, gdyż przepis ten dotyczy dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ppsa, skargę jako oczywiście bezzasadną oddalił.