Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 856/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2020-02-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14b
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: specjalista Alina Kaczmarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2020 r. sprawy ze skargi Gminy S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 856/19

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] r., pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek Gminy S. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 13 czerwca 2019 r. wpłynął do organu wniosek (uzupełniony późniejszym pismem) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wykonawcy świadczącego usługi na rzecz Gminy za podwykonawcę, a w konsekwencji braku obowiązku zastosowania przez Gminę mechanizmu odwrotnego obciążenia z tytułu nabycia od Wykonawcy usług związanych z wykonaniem Instalacji opisanych we wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina S. (dalej: "Gmina" lub "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zrealizował inwestycje w zakresie odnawialnych źródeł energii polegające na zakupie i montażu urządzeń fotowoltaicznych (dalej: "Instalacje") w budynkach mieszkalnych i gospodarczych stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: "Mieszkańcy" lub "Właściciele nieruchomości") oraz na budynkach użyteczności publicznej (budynek Urzędu Gminy, dwóch szkół oraz kościoła parafialnego). Przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie Instalacji zamontowanych na rzecz Mieszkańców (dalej: "Inwestycja").

Co do zasady, instalacje fotowoltaiczne zostały zainstalowane na dachach ww. budynków. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja urządzeń fotowoltaicznych na dachach tych budynków była nieuzasadniona lub niemożliwa, zostały one zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową Inwestycja (na potrzeby których zamontowane zostały Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma/nie będzie lokali użytkowych. Ponadto zgodnie z powołana powyżej klasyfikacja. wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą [...]). Powierzchnia użytkowa rzeczonych budynków nie przekracza 300 m2.

Inwestycja w Instalacje obejmuje nieruchomości należące do Mieszkańców, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza lub rolnicza. Inwestycja w Instalację nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej.

Zakup i montaż Instalacji został zrealizowany w ramach projektu pn. "Budowa mikroinstalacji prokonsumenckich wykorzystujących odnawialne źródła energii w Gminie S." (dalej: "Projekt") współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014-2020. Podatek VAT w ramach Projektu stanowił koszt niekwalifikowalny. Gmina zaznacza przy tym, że kwestia ew. opodatkowania otrzymywanej w ramach środków unijnych dotacji do zakupu Instalacji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Inwestycja została zrealizowana na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionymi przez Gminę wykonawcami (dalej: "Wykonawcy"), u których Gmina zakupiła usługę montażu i uruchomienia Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane były każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W związku z realizacją ww. Inwestycji Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy. których celem było/jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji (dalej odpowiednio: "Umowa" lub "Umowy").

W świetle zapisów Umów Gmina zobowiązała się m.in. do zabezpieczenia rzeczowej realizacji Inwestycji, na którą składa się wyłonienie wykonawcy Instalacji oraz nadzoru inwestorskiego, ustalenie harmonogramu realizacji dokumentacji technicznej i rzeczowej montażu Instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac. przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Inwestycji.

Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostaną własnością Gminy i zostaną nieodpłatnie użyczone Mieszkańcom do korzystania na czas trwania Umów. a po upływie okresu ich trwania własność Instalacji zostanie przeniesiona na Mieszkańców. Ponadto, zgodnie z treścią Umów. Mieszkańcy oprócz wpłat na pokrycie kosztów dokumentacji projektowej, partycypują w kosztach realizacji Projektu (§ 4 Umowy). Zważywszy na wątpliwości powstałe po podpisaniu pierwotnych Umów. tj. w szczególności co do charakteru świadczeń Gminy i pobieranego przez nie od Mieszkańców wynagrodzenia, przygotowano stosowne aneksy do Umów. które uzupełniają i doprecyzowują pierwotną treść Umów. Ilekroć w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest mowa o Umowach, rozumie się przez to treść Umów w wersji aneksowanej.

W drodze aneksu doprecyzowano m.in., że przedmiotem Umowy jest ustalenie wzajemnych zobowiązań stron w ramach realizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańca usługi modernizacji elektroenergetycznej polegającej w szczególności na montażu Instalacji w/na/przy budynku będącym własnością Mieszkańca, przekazaniu jej Mieszkańcowi do korzystania, a następnie na własność.

Umowy w wersji aneksowanej przewidują, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych. Gmina przekaże Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca.

Poza zapłatą wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi modernizacji elektroenergetycznej. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane będzie przez Gminę w ramach usługi modernizacji elektroenergetycznej i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

W przypadku jednak wystąpienia dodatkowych kosztów nieprzewidzianych przez Gminę na etapie planowania realizacji przedmiotowej usługi modernizacji elektroenergetycznej (np. wzrost kosztów zakupu i montażu Instalacji), wynagrodzenie z tytułu usługi modernizacji elektroenergetycznej ulegnie zwiększeniu, a Mieszkaniec zobowiązany jest do jego zapłaty w terminie wskazanym przez Gminę.

Przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację jest wyłącznie kwestia związana z rozliczeniem VAT od usług nabywanych przez Gminę. tj. interpretacja art. 17 ust. 1 h ustawy o VAT. Pozostałe kwestie podatkowe związane z Inwestycją w Instalacje, w tym w szczególności określenie dla potrzeb podatkowych charakteru (natury) usług Gminy wykonywanej na rzecz Mieszkańców i właściwej dla niej stawki VAT stanowi przedmiot odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Wykonawcy, u których Gmina zakupiła usługę montażu i uruchomienia Instalacji są podatnikami, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Gmina podkreśliła, że klasyfikacja statystyczna świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców usług nie determinuje rozstrzygnięcia przedstawionej we Wniosku sprawy Gminy. Sprawa Gminy dotyczy tylko i wyłącznie rozstrzygnięcia przez Organ czy wyłoniony w drodze przetargu Wykonawca Instalacji działać będzie wobec Gminy jako podwykonawca w rozumieniu art. 17 ust. l h ustawy z dnia l l marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. póz. 2174 ze zm. dalej: ustawa o VAT). czy też nie. Przepis ten nie odwołuje się jednocześnie do klasyfikacji statystycznej, ale do ustalenia czy w danym konkretnym przypadku, przy uwzględnieniu ogółu okoliczności towarzyszących świadczeniu usługi na rzecz innego podmiotu (tutaj: Gminy), świadczeniodawca (tutaj: Wykonawca) występuje w charakterze podwykonawcy.

Gmina jednocześnie wskazała, że nie znajduje symbolu PKWiU, który odpowiadałby dokładnie usłudze modernizacji elektroenergetycznej świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Gmina nie występowała też do GUS o nadanie symbolu klasyfikacyjnego, gdyż nie ma takiego obowiązku. Tym samym Gmina nie ma obiektywnej możliwości odpowiedzieć na pytanie Organu - fakty przedmiotowej spraw}1 nie obejmują bowiem takiej informacji. Gmina musiałaby ją wymyślić lub przedstawić Organowi swoja opinię w tym zakresie, a jest to niedopuszczalne w świetle zasad wydawania interpretacji (Organ ma oceniać fakty, a nie opinie czy wymysły podatnika!).

Gmina pozostawiła zatem DKIS ustalenie klasyfikacji statystycznej jej usług, jeśli DKIS uważa, że jest to niezbędne dla rozstrzygnięcia skutków podatkowych, których dotyczy wniosek Gminy. Organ otrzymał od Gminy wszelkie niezbędne do takiej analizy informacje w postaci szczegółowego opisu świadczonej przez Gminę kompleksowej usługi modernizacji elektroenergetycznej.

W ocenie Gminy organ bezpodstawnie domaga się ustalenia przez Gminę symbolu PKWiU dla świadczonej usługi. Obowiązek ten należy do Organu, aby w ramach wydawanej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego zająć stanowisko w danym zakresie. W tych przypadkach, gdzie przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznej, klasyfikacja staje się elementem normy podatkowej, podobnie jak szereg pojęć z zakresu prawa cywilnego czy innych dziedzin prawa. Tym samym Organ w oparciu o przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe ma obowiązek dokonać odpowiedniej subsumcji i określić skutek podatkowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w rozumieniu art. 17 ust. 1 h ustawy o VAT Wykonawca świadczy usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, czy Gmina ma obowiązek zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 17 ust. 1 h ustawy o VAT. Wykonawca nie świadczy usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji Gmina nie ma obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawcy.

Wobec przedstawionego opisu sprawy, a także zakresu zadanego pytania i własnego stanowiska Wnioskodawcy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, jako organ pierwszej instancji stwierdził (postanowieniem z dnia [...] r.), że przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis stanu sprawy nie zawiera jednoznacznych informacji istotnych dla wydania rozstrzygnięcia w zakresie postawionego we wniosku pytania, co uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej jednoznacznie rozstrzygającej kwestię, będącą przedmiotem wniosku z dnia 11 czerwca 2019 r.

Od postawienia organu I instancji Gmina złożyła zażalenie.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów zażalenia i tym samym uchylenia postanowienia z dnia [...] r.

Ustosunkowując się do zarzutów zażalenia podkreślono, że to na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zaniechanie przez wnioskodawcę przedstawienia jasnego i niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uzasadnia ocenę, że wniosek nie spełnia formalnych przesłanek i powinien zostać pozostawiony bez rozpatrzenia, zgodnie z art. 14g § 1 ustawy Ordynacja podatkowa

W ocenie organu dla jednoznacznego zajęcia stanowiska przez organ pierwszej instancji do przedstawionego we wniosku z dnia 11 czerwca 2019 r. pytania, niezbędnym było jednoznaczne wskazanie przez Wnioskodawcę symbolu PKWiU dla świadczeń dokonywanych przez Wykonawców (firmy zewnętrzne) na rzecz Gminy oraz świadczeń dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców.

Powołując się na art. 5 ust. 1 pkt 1 art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.). zwanej dalej "ustawą" załącznik nr 14 do ustawy zgodzono się z organem pierwszej instancji, że dla wydania interpretacji w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest jednoznaczne wskazanie przez Wnioskodawcę symbolu PKWiU dla świadczeń dokonywanych przez Wykonawców (firmy zewnętrzne) na rzecz Gminy oraz świadczeń dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców. Zatem z uwagi na fakt, iż wniosek ORD-IN z dnia 11 czerwca 2019 r. w swojej formie nie był kompletny, bowiem opis sprawy nie został przedstawiony w sposób wyczerpujący i jednoznaczny, co w konsekwencji nie pozwalało na jego rozpatrzenie, to działanie organu pierwszej instancji, poprzez wezwanie Gminy do usunięcia braków i złożenia dodatkowych wyjaśnień, w tym jednoznacznie wskazanie klasyfikacji statystycznej (PKWiU) dla świadczeń objętych wnioskiem, dokonywanych przez Wykonawców (firmy zewnętrzne) na rzecz Gminy oraz dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców było jak najbardziej zasadne i zgodne z obowiązującymi przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Wobec czego twierdzenie Wnioskodawcy, iż organ od samego początku miał wszelkie dane, aby dokonać interpretacji przepisów w odniesieniu do usług świadczonych przez Gminę, należy uznać za niezasadne.

Mając powyższe na uwadze, nie zgodzono się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że organ nie może pytać o klasyfikację statystyczną usług, gdyż nie jest to element stanu faktycznego, ale ocena prawna. Słusznie zatem uznał organ pierwszej instancji, że dla wydania interpretacji w zakresie objętym pytaniem sformułowanym we wniosku ORD-IN. najistotniejszą rzeczą jest podanie przez Wnioskodawcę symbolu PKWiU dla świadczeń objętych wnioskiem, dokonywanych przez Wykonawców (firmy zewnętrzne) na rzecz Gminy oraz dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców.

Stwierdzono, że mając na uwadze informacje przedstawione w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca nie wskazał jednoznacznie klasyfikacji statystycznej (PKWiU) dla świadczeń objętych wnioskiem, dokonywanych przez Wykonawców (firmy zewnętrzne) na rzecz Gminy oraz dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców.

Tym samym niejasności w opisie sprawy będące brakami formalnymi nie pozwalały na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy przez Organ pierwszej instancji. W sytuacji, gdy przedmiot wniosku jest niejednoznaczny, nie jest prawnie dopuszczalne wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie organ okolicznością bezsporną jest, że Wnioskodawca nie usunął wszystkich braków, wskazanych w wezwaniu Organu pierwszej instancji z dnia 9 lipca 2019 r., w taki sposób, by w konsekwencji możliwe było wydanie w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa - indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na postanowienie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:

I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) naruszenie art. 217 § 2 w zw. z art. 169 § 1, §2 i § 4 w zw. z art. 14g w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia zajętego przez Organ stanowiska sprowadzającego się do uznania, iż w przedmiotowej sprawie Wniosek Gminy nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa z uwagi na rzekomo niejednoznaczne określenie stanu faktycznego - w sytuacji, w której już w ramach samego Wniosku Gmina wyczerpująco przedstawiła zaistniały stan faktyczny, a także własne stanowisko w sprawie oceny prawnej, spełniając tym samym całkowicie wymogi określone w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej;

2) naruszenie art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 3, art. 14g oraz 14h Ordynacji podatkowej poprzez pozostawienie Wniosku bez rozpatrzenia w wyniku uznania, iż w przedmiotowej sprawie Wniosek Gminy nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa z powodu braku wskazania klasyfikacji statystycznej usług świadczonych przez Gminę, podczas gdy dla potrzeb VAT klasyfikacja statystyczna stanowi element normy prawno-podatkowej i to Organ winien na podstawie przedstawionego we Wniosku stanu faktycznego dokonać klasyfikacji statystycznej opisanych usług, jeśli uzna że jest to konieczne w procesie interpretacji przepisów prawa podatkowego, o których interpretacje wnioskowała Gmina;

3) naruszenie art. 14b § 1 oraz art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na niewydaniu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego i pozostawieniu Wniosku o jej wydanie bez rozpatrzenia, w sytuacji w której Gmina wyczerpująco przedstawiła zaistniały stan faktyczny i przedstawiła własne stanowisko w sprawie oceny prawnej, spełniając tym samym dyspozycję art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej,

a w konsekwencji powyższego:

4) naruszenie art. 169 § 1, § 2 i § 4 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż Wniosek Gminy nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, a w konsekwencji wydanie przez Organ postanowienia o pozostawieniu Wniosku bez rozpatrzenia - w sytuacji, w której zaistniały stan faktyczny przedstawione zostało przez Gminę w sposób wyczerpujący, a także własne stanowisko w sprawie oceny prawnej, spełniając tym samym całkowicie wymogi art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej;

5) naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 221 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, sprowadzające się do bezpodstawnego uznania, że stan faktyczny przedstawiony przez Gminę we Wniosku oraz odpowiedzi na wezwanie DKIS zawierają sprzeczności przez co nie mogą zostać uznane za wyczerpująco przedstawione, które to działanie doprowadziło do utrzymania w mocy zaskarżonego przez Skarżącą postanowienia o pozostawieniu Wniosku Gminy bez rozpatrzenia.

Mając na uwadze powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Skarga okazała się zasadna.

Zgodnie z art. 14b § 3 Op., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przepisy art. 14b § 1-3 Op., stawiają przed wnioskiem o udzielenie interpretacji wymagania, aby był on złożony na piśmie i wyczerpująco przedstawiał stan faktyczny sprawy oraz zawierał własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

W dalszej kolejności wskazać należy ,że stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 Op., należy rozumieć jako pewien zbiór faktów składających się na sprawę interpretacyjną, faktem zaś jest "to, co zaszło lub zachodzi w rzeczywistości; zdarzenie, zjawisko; określony stan rzeczy"; "wyczerpujący" to "przedstawiający jakieś zagadnienie wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo; gruntowny, dokładny". Stan faktyczny musi więc być przedstawiony w taki sposób, by wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 4 lipca 2007 r., I SA/Sz 906/06, LEX nr 277605). Kwestią przedstawienia stanu faktycznego wielokrotnie zajmowały się sądy administracyjne. I tak na przykład w wyroku WSA w Poznaniu (wyrok z dnia 23 listopada 2010 r., I SA/Po 636/10, LEX nr 750054) stwierdzono, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" tylko w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska). Dlatego też w sprawach tych nie jest prowadzone postępowanie dowodowe, a obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę. Natomiast organ wydający interpretację ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku (art. 14c § 1 Op.). Zgodzić się należy także z poglądem wyrażonym przez WSA w Łodzi , że "wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", o którym mowa w art. 14b § 3 Op., należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji. Ocena czy w realiach konkretnej sprawy wnioskodawca wywiązał się z obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego musi być dokonywana w ścisłym powiązaniu z przepisami prawa materialnego, o których dokonanie interpretacji zwraca się wnioskodawca. Również w orzecznictwie dostrzega się, że związek pomiędzy normą prawa podatkowego, która ma być "zastosowana" wyznacza zakres niezbędnych ("wyczerpujących") danych jakie we wniosku o udzielenie interpretacji obowiązany jest zawrzeć zainteresowany ( wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15 ).

Skonstatować zatem należy, że obowiązkiem występującego z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest przedstawienie takiego opisu stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, który pozwala na ustalenie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego stanowiących przedmiot interpretacji, umożliwiając ich zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Mając z kolei na uwadze, że w postępowaniu interpretacyjnym znajduje zastosowanie zasada legalizmu organ interpretacyjny w oparciu o regulacje stosowanego odpowiednio na mocy art. 14h Op., przepisu art. 169 § 1 Op., uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego. Wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie może stanowić substytutu postępowania dowodowego realizującego zasadę prawdy materialnej. Jeśli tylko opis stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pozwala na ocenę prawidłowości stanowiska pytającego, w kontekście normy prawa, która będzie stanowiła podstawę owej oceny, organ podatkowy nie powinien wzywać strony w trybie art. 14h, w związku z art. 169 § 1 Op. do uzupełniania braków wniosku, a w razie ich nieuzupełnienia stosować przepis art. 14g § 1 Op.( powołany powyżej wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15) . Wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji organ powinien wykazać związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia sądowi administracyjnemu kontrolę legalności wezwania w toku postępowania wywołanego skargą na postanowienie organu pozostawiające wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania. Organ winien wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera. Powinien również - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego) - wykazać że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku ( wyrok WSA w Szczecinie 22 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 144/18 wraz z przywołanymi tam wyrokami sądów administracyjnych I oraz II Instancji ) .

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy wskazać należy ,że istota sporu sprowadza się do tego - czy wynikający z art. 14b § 3 Op. obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego obejmuje obowiązek wskazania symbolu klasyfikacji statystycznej w odniesieniu do czynności opisanych we wniosku.

Zdaniem sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę to do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji. Oznacza to, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Gdyby było inaczej to w "zwykłych" postępowaniach wymiarowych organy podatkowe byłyby związane klasyfikacją statystyczną dokonaną przez producenta lub usługodawcę. Klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy, podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenia klasyfikacyjne, powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi opisane przez Gminę. Pogląd wedle którego przyjmowane przez przepisy prawa podatkowego klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i także podlegają procesowi wykładni przez organy podatkowe , w orzecznictwie sądowym uznać należy za utrwalony ( por. I FSK 179/16, I FSK 938/16, I SA/Sz 144/18, I SA/Bd 1055/17, I SA/Sz 988/17, I SA/Po 981/17, I SA/Kr 1206/15, I SA/Lu 770/18, I FSK 2412/15, I SA/Łd 212/15 ). Sąd w składzie orzekającym w pełni go podziela.

W kontrolowanej sprawie wobec przedstawionego stanu faktycznego wraz z zajętym stanowiskiem, oczekiwaniem skarżącej Gminy było uzyskanie wiążącej interpretacji w kwestii prawidłowego rozumienia i zastosowania art. 17 ust. 1 h ustawy o VAT , a mianowicie – czy Wykonawca działający na zlecenie Gminy , która usytuowała swoją pozycję jako Inwestor, świadczący usługę modernizacji elektroenergetycznej polegającą na zakupie i montażu urządzeń fotowoltaicznych na budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy ,które nieodpłatnie zostają im użyczone przez czas określony , a po jego upływie własność instalacji zostaje na nich przeniesiona - powoduje , że Gmina ma obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od wskazanego Wykonawcy.

W ocenie strony taki obowiązek nie występuje przede wszystkim dlatego ,że nie może Gmina być traktowana jako generalny wykonawca , a świadczący usługę Wykonawca za podwykonawcę, a tylko uznanie jej za taką w świetle art. 17 ust. 1h ustawy o VAT nakłada obowiązek uregulowania podatku należnego za usługodawcę. Przy czym obowiązek ten dotyczy zdefiniowanego katalogu usług w załączniku nr 14 do ustawy.

Zdaniem organu w przedstawionym stanie faktycznym zasadnym było domaganie się podania klasyfikacji statystycznej świadczeń podanych we wniosku dokonywanych przez Wykonawców ( firmy zewnętrzne ) na rzecz Gminy oraz dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców , zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług ( PKWiU) z 2008 r. Wobec nie wykonania wezwania organu przez Wnioskodawcę w poruszonej kwestii , skutkowało pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia.

W świetle przedstawionych rozważań sądu ,w nawiązaniu do utrwalonych poglądów judykatury, organ nie był uprawniony do wydania zaskarżonego postanowienia albowiem nie mógł wymagać od skarżącej wskazania pozycji klasyfikacji statystycznej świadczonych usług, jako warunku sine qua non udzielenia interpretacji, i sam powinien dokonać takiego przyporządkowania. Zdaniem sądu nie sposób podzielić stanowiska organu , iż jawi się on jako podmiot nieuprawniony do interpretowania obowiązujących standardów klasyfikacyjnych . Uzależnienie odpowiedzi na pytanie od podania symbolu PKWiU stanowi przejaw nadmiernego formalizmu, nieznajdującego oparcia w art. 14b § 3 Op. ( por. wyrok NSA z 11.10.2017 r. sygn. akt II FSK 2412/15 ) . Zauważyć przy tym należy , iż kwestionując nałożony na Gminę obowiązek zaproponowała ona hipotetycznie określone kwalifikacje statystyczne uznając ,że nie są one wprost odpowiednie do opisanych usług.

Zdaniem sądu zbędne było w realiach analizowanej sprawy, pytanie gminy o pozycję PKWiU właściwą dla opisanych przez nią czynności. Bez względu na odpowiedź gminy, obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie jej wątpliwości prawnych dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinna zastosować, aby prawidłowo rozliczyć VAT. Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych gminy wymaga od organu także, jeśli nie przede wszystkim, samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. Ustawodawca podatkowy odwołując się w przyjętych unormowaniach do PKWiU uczynił bowiem z tej klasyfikacji element normy prawnej.

W rezultacie należy zgodzić się ze stanowiskiem gminy, która konsekwentnie i przy tym słusznie stwierdzała, że rolą organu jest przypisanie opisanej przez nią czynności do właściwej pozycji PKWiU (w tej sprawie także ustosunkowanie się do zaproponowanej przez nią klasyfikacji, jako wyraz wyjścia naprzeciw żądaniu organu ), nota bene jej wątpliwości prawne w punkcie wyjścia nie dotyczą właściwej pozycji tej klasyfikacji. Odmienny pogląd organu nie może zostać zaakceptowany. Podanie pozycji PKWiU nie należy bowiem do stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego. W omawianym spornym zakresie nie chodzi przecież o to jaką aktywność gmina realizuje bądź zamierza realizować, ale jak tę aktywność kwalifikuje prawo podatkowe (ustawa o VAT), a w jego ramach przyjęta przez ustawodawcę podatkowego klasyfikacja PKWiU.

Mając na uwadze powyższe oraz treść wezwania organu z dnia 09 lipca 2019 r. ( pkt 3 ) uznać należy, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do żądania przez organ w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h Op., aby dla wskazanych we wniosku świadczonych czynności , Strona w terminie 7 dni wskazała symbole PKWiU co oznacza, że organ naruszył powyższe przepisy przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie. Uzależnianie odpowiedzi na pytanie od podania symboli PKWiU nie znajduje oparcia w art. 14b § 3 Op. W konsekwencji organ błędnie zastosował w sprawie art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej.

W ponownym postępowaniu organ oceni stanowisko Gminy S. co do sformułowanego we wniosku pytania przy uwzględnieniu stanowiska, że wynikający z treści art. 14b § 3 Op. obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego nie obejmuje obowiązku wskazania symbolu klasyfikacji statystycznych czynności opisanych przez ten podmiot.

Z uwagi na trafność zarzutów skargi zaskarżone postanowienie należało uchylić w oparciu o regulacje art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i § 4 cyt. ustawy.

Lp/