Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 686/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2015-05-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 par. 1, art. 19 par. 1, art. 33 par. 1 pkt 3 i 9
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 53;
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 91;
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 2 ust. 1;
journal: Dz.U. 2009 nr 168 poz 1323
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2015 r. sprawy ze skargi A Spółka z o. o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 24 lipca 2014 r., nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w kwestii złożonych zarzutów oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu z 24 lipca 2014 r. w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego - A Spółka z o.o. w [...] (dalej: strona, skarżąca, Spółka) zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

Wniesienie skargi poprzedziło postępowanie o następującym przebiegu:

Decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9 października 2013 r. została nałożona na Spółkę kara pieniężna w wysokości 38.198 zł za urządzanie bez zezwolenia gier hazardowych na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego w miesiącu listopadzie 2011 r., tj. w związku z naruszeniem przepisów: art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1, art. 90 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm. - dalej w skrócie u.g.h.). Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w Opolu z 20 grudnia 2013 r.

Ponieważ Spółka nie uiściła dobrowolnie kary pieniężnej nałożonej ww. decyzją ostateczną, wierzyciel - Dyrektor Izby Celnej w Opolu, po uprzednim bezskutecznym upomnieniu, wystawił przeciwko A Sp. z o.o. tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 21.03.2014r. i przekazał do realizacji organowi egzekucyjnemu, którym zgodnie z właściwością miejscową był Dyrektor Izby Celnej w [...]. Odpis tego tytułu doręczono skarżącej w dniu 18 kwietnia 2014 r., wszczynając tym samym wobec niej postępowanie egzekucyjne.

W związku z powyższym Spółka, na podstawie art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm. - dalej "u.p.e.a.") wniosła zarzuty na postępowanie egzekucyjne, dotyczące:

1) określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9.10.2013 r. stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego [...] (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.)

2) podjęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9).

Uzasadniając pierwszy z tych zarzutów strona argumentowała, iż zamieszczenie w wystawionym tytule wykonawczym kwoty odsetek za zwłokę w wysokości równej odsetkom za zwłokę od zaległości podatkowej, nie miało oparcia w obowiązujących przepisach. Kara pieniężna nie jest bowiem podatkiem, od którego mogą być naliczone odsetki. Wynika to z regulacji art. 51 i 52 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r.. poz. 749 ze zm.) - /dalej także w skrócie O.p./, w których to przepisach ustawodawca, wskazując co uważa się za "zaległość podatkową", nie umieścił kar pieniężnych. Zatem kara pieniężna o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, lecz ma charakter prawny sankcji administracyjnej. W rezultacie nie mogą być od niej naliczane odsetki za zwłokę, jak od zaległości podatkowych. Zaznaczono przy tym, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki WSA w Gdańsku z dnia 29.01.2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1254/12, z dnia 11.02.2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1677/13 i z dnia 19.11.2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1181/13). Tym samym, objęcie tytułem wykonawczym obowiązku uregulowania odsetek od zaległości liczonych od nałożonej kary pieniężnej, a także uwzględnienie kwoty odsetek w podstawie naliczenia kosztów egzekucyjnych jest wadliwe i uzasadnia zarzut z art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.

Skarżąca podniosła następnie, że organem właściwym do prowadzenia egzekucji kary pieniężnej, przewidzianej w art. 89 u.g.h., jest naczelnik urzędu skarbowego, a nie dyrektor izby celnej. Przepis art. 19 § 1 u.p.e.a. ustanawia bowiem generalną zasadę, że organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych jest właściwy miejscowo naczelnik urzędu skarbowego. Od zasady tej ustawodawca przewidział wyjątki, ustanawiając między innymi, że dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów (§ 5 art. 19 u.p.e.a.). Analizując odrębne przepisy, regulujące uprawnienia organów celnych, skarżąca stwierdziła, że nie można z treści art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) - dalej: [u.s.c.], wywodzić kompetencji dyrektora izby celnej do prowadzenia egzekucji kar pieniężnych, o których mowa w art. 89 u.g.h. Uprawnień takich nie nadano zwłaszcza w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit d tej ustawy, stanowiącym, że do zadań służby celnej należy wymiar i pobór podatku od gier oraz dopłat, o których mowa w ustawie o grach hazardowych, gdyż niewątpliwie omawiana kara pieniężna nie jest ani podatkiem od gier ani dopłatą. Niedopuszczalne jest zatem, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, przyjęcie, że kara pieniężna, o której mowa w art. 89 u.g.h. mieści się w zakresie pojęciowym "podatku od gier oraz dopłat". O karach pieniężnych stanowi bowiem Rozdział 10 ustawy o grach hazardowych, zaś o dopłatach jest mowa w Rozdziale 9 tej ustawy.

W reakcji na zgłoszone zarzuty organ egzekucyjny, stosownie do treści art. 34 § 1 u.p.e.a., zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w tej sprawie.

Postanowieniem z dnia 29 maja 2014 r. wydanym na podstawie art. 17 § 1 w związku z art. 34 § 1 i § 2 u.p.e.a. Dyrektor Izby Celnej w Opolu uznał zarzuty za nieuzasadnione.

Odnosząc się do pierwszego z podniesionych zarzutów egzekucyjnych organ wyjaśnił, że w art. 91 u.g.h. ustawodawca zawarł odesłanie do odpowiedniego stosowania do kar pieniężnych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Odpowiedniemu stosowaniu podlegają zatem przepisy Działu III Ordynacji, w tym art. 53, w świetle którego od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Wprawdzie administracyjna kara pieniężna nie ma, z istoty rzeczy, charakteru zobowiązania podatkowego, jednakże nie zmienia to faktu, że jest to należność o charakterze finansowym. Przyjąć wobec tego należy, że nieuiszczenie w obowiązującym terminie przez zobowiązanego takiej należności jest zrównane w skutkach prawnych z nieuiszczeniem zaległości podatkowych, tzn. powoduje konieczność naliczenia odsetek za zwłokę na tych samych zasadach jak w przypadku zaległości podatkowych. Organ podkreślił przy tym, że instytucję odsetek za zwłokę przewidują również inne rozwiązania prawne ustanawiające administracyjne kary pieniężne (np. art. 202 ustawy o odpadach). W konsekwencji organ stwierdził, że ponieważ Spółka nie uiściła w terminie wskazanym w art. 90 ust. 2 u.g.h. nałożonej na nią kary pieniężnej - powstała z tego tytułu zaległość, co w myśl art. 53 O.p. skutkuje zasadnością dochodzenia odsetek za zwłokę. Tym samym, zdaniem organu, zarzut egzekwowania obowiązku łącznie z odsetkami, niezgodnie z treścią orzeczenia oraz dochodzenia bez podstawy prawnej omawianej należności nie znajdował usprawiedliwionych podstaw.

Wierzyciel nie zgodził się również z zarzutem dotyczącym braku właściwości po stronie organu egzekucyjnego. Argumentował, że lista zadań służby celnej, wymienionych w art. 2 ust 1 u.s.c. stanowi katalog otwarty, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę terminu "w szczególności". Możliwe jest zatem wykonywanie przez organy celne innych zadań (niewymienionych w ust. 1), jeśli stanowią realizację polityki celnej lub wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych. Organ podkreślił, że organami właściwymi w zakresie realizacji przepisów ustawy o grach hazardowych są niewątpliwie organy służby celnej. Przepis art. 90 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż kary pieniężne wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa.

Wprawdzie ustawa ta nie wskazuje organu uprawnionego do poboru należności określonych jej przepisami, jednakże przyjęcie stanowiska skarżącej prowadziłoby do wniosku, że z uwagi na brak literalnych zapisów o uprawnieniu do poboru przedmiotowych kar, nie mogą one być pobierane przez żaden z organów. Takie rozumowanie jest, zdaniem organu, całkowicie nieuprawnione. Wbrew zatem podniesionym zarzutom nie ma znaczenia, że omawiana kara nie mieści się w zakresie pojęciowym podatku od gier oraz dopłat. W opinii organu bezsporne uprawnienia wierzycielskie dyrektora izby celnej, co wynika z art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., przemawiają jednoznacznie za przyznaniem uprawnień organom służby celnej do poboru kar pieniężnych, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. Tym samym właściwym rzeczowo do egzekucji kar pieniężnych, nałożonych przepisami tej ustawy jest dyrektor izby celnej. Z kolei regulacja prawna właściwości miejscowej organu egzekucyjnego wskazuje, że w zakresie egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego (art. 22 § 2 u.p.e.a.). Ponieważ siedziba skarżącej znajduje się w [...], organem egzekucyjnym właściwym w sprawie jest Dyrektor Izby Celnej w [...].

Dyrektor Izby Celnej w Opolu, rozpatrując wniosek skarżącej o ponowne rozpatrzenie zarzutów egzekucyjnych w zakresie naruszenia art. 33 § 1 pkt 3 i 9 u.p.e.a., nie znalazł podstaw do uwzględnienia tych zarzutów i wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 24 lipca 2014 r. utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 29 maja 2014 r. wyrażające stanowisko wierzyciela.

Oceniając zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, organ wskazał, że zgodnie z zapisami tytułu wykonawczego wystawionego na Spółkę, pod pozycją 30 tego tytułu (podstawa prawna należności) wierzyciel wskazał decyzję nr [...] z dnia 09.10.2013 r. w której to decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wymierzył spółce karę pieniężną z tytułu urządzania bez zezwolenia gier hazardowych na automatach o niskich wygranych. Powyższe, zdaniem organu, daje podstawy do stwierdzenia, że spełnione zostały warunki dla prawidłowego określenia podstawy prawnej należności - zgodnie z wzorem tytułu zawartym w załączniku nr 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.11.2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137 z 2001 r., poz. 1541 ze zm.). Również pozostałe zapisy w tytule, zawarte pod poz. 31 (rodzaj należności), w której wierzyciel wskazał: kara pieniężna, poz. 32 (rok/okres) - 2013 i poz. 33 (kwota należności głównej), nie budziły, zdaniem Dyrektora Izby, wątpliwości co do tożsamości obowiązku podlegającego egzekucji i zakresu toczącego się postępowania, bowiem zostały one określone zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia będącego podstawą wystawienia tytułu wykonawczego.

Organ nie zgodził się z zasadniczym argumentem skarżącej, że do uchybienia art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. doszło poprzez wskazanie w tytule wykonawczym obowiązku naliczenia odsetek. Zaznaczył, że przedmiotowy tytuł wierzyciel wystawił zgodnie z ww. decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z 09.10.2013 r., w której treści jako podstawę prawną obowiązku naliczania odsetek podano art. 90 ust. 2 i art. 91 u.g.h. oraz 51 § 1 i art. 53 § 1, 3, 4 O.p. Podtrzymał argumentację, że w ustawie o grach hazardowych ustawodawca zawarł odesłanie do odpowiedniego stosowania do kar pieniężnych przepisów Ordynacji podatkowej. Odpowiedniemu stosowaniu podlegają zatem przepisy Działu III Ordynacji, w tym art. 53, w świetle którego od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Ponieważ termin płatności kary pieniężnej wynika z art. 90 ust. 2 u.g.h., zgodnie z którym karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, jego bezskuteczny upływ powoduje powstanie zaległości, co w myśl art. 53 O.p. skutkuje zasadnością dochodzenia odsetek za zwłokę. W konsekwencji należy zastosować przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej (Dz. U. nr 165, poz. 1373 ze zm.). W konkluzji organ stwierdził, że treść wynikająca z orzeczenia organu - Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu dotycząca poboru odsetek jest tożsama z treścią określonego i egzekwowanego obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w Opolu. Pomiędzy tymi dokumentami nie ma żadnych rozbieżności. Tym samym nie znajduje uzasadnienia zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią orzeczenia.

W dalszej kolejności Dyrektor Izby, dokonując analizy przepisów dotyczących właściwości rzeczowej i miejscowej organów celnych, nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Zaznaczył, że zgodnie z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a wierzycielem należności określonej tytułem wykonawczym jest Dyrektor Izby Celnej w Opolu tj. właściwy dla Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu, który wydał decyzję będącą podstawą do wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego. Stosownie zaś do art. 19 § 5 u.p.e.a. dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. W opinii organu, w myśl ustawy o grach, do poboru należności z tytułu przedmiotowych kar pieniężnych właściwe są organy celne. Organ zaznaczył przy tym, że zadania organów celnych określa nie tylko ustawa o Służbie Celnej, lecz również przepisy odrębne, w tym ustawa o grach hazardowych, a także statut nadany izbom celnym i urzędom celnym przez Ministra Finansów zarządzeniem Nr 30 z 29.10.2009 r. (Dz. Urz. MF Nr 13, poz. 72 ze zm.). Zgodnie ze statutem oraz regulaminami organizacyjnymi Służby Celnej, zadania związane z windykacją należności nieuiszczonych w terminie płatności pozostają w kompetencji komórki egzekucyjnej i wierzycielskiej znajdującej się w strukturze organizacyjnej danej izby celnej.

Powyższe postanowienie skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżyła skargą wniesioną do tut. Sądu, domagając się jego uchylenia wraz z poprzedzającym postanowieniem organu I instancji oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania. W skardze podtrzymała zarzuty naruszenia:

- art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że określenie egzekwowanego obowiązku nastąpiło zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9.10.2013 r., stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego [...];

- art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. poprzez uznanie, że podjęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło przez właściwy organ egzekucyjny.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik przedstawił argumentację tożsamą jak we wcześniejszych środkach zaskarżenia. Dodatkowo, w zakresie naruszenia art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a., wskazał, że prawidłowość stanowiska skarżącej potwierdza zastosowany przez ustawodawcę zwrot "w szczególności" i jego umiejscowienie w treści przepisu art. 2 ust. 1 u.s.c. Przewidziane w art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy uprawnienie do wymiaru i poboru należności publicznoprawnych wyszczególnionych w lit. a)-f) jako zapisane po zwrocie "w szczególności" nie może być wykładane jako katalog otwarty. Skoro ustawodawca przewidując katalog uprawnień służby celnej na zasadzie katalogu otwartego, jednocześnie precyzyjnie wymienia w ramach tego katalogu uprawnienie w zakresie "wymiaru i poboru" należności publicznoprawnych wskazanych w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. a)-f) ustawy, to nie można mieć wątpliwości co do tego, że w ramach kompetencji przyznanych służbie celnej nie mieści się uprawnienie do wymiaru i poboru należności innych niż określone w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. a)-f). Stanowisko organu byłoby uprawnione i zasadne w sytuacji, w jakiej treść pkt 2 ust. 1 w art. 2 u.s.c. byłaby uzupełniona o zwrot "w szczególności".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w skarżonym rozstrzygnięciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647, j.t.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako: [p.p.s.a.] wynika, że Sąd uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości lub w części w przypadku stwierdzenia określonych naruszeń prawa. W § 1 pkt 1 lit. a) - b) tego przepisu wskazano, że chodzi tu o przypadki naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, wreszcie innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które winno skutkować jego uchyleniem.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu z 24 lipca 2014 r. wyrażające stanowisko wierzyciela, co do zgłoszonych zarzutów. Postanowieniem tym organ, ponownie rozpoznając sprawę, utrzymał w mocy własne postanowienie z 29 maja 2014 r., uznające za nieuzasadnione zarzuty skarżącej na postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Dyrektora Izby Celnej w [...] na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Zasadnicza kwestia sporna w niniejszej sprawie sprowadza się zatem do oceny prawnej zgłoszonych przez skarżącą zarzutów dotyczących określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia oraz prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny.

Zgodnie z treścią art. 33 u.p.e.a. zobowiązany może wnieść zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, przy czym podstawą zarzutu mogą być wyłącznie okoliczności (przesłanki) wymienione w tym przepisie (w punktach od 1 do 10). Instytucja zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, ma na celu weryfikację prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W ramach tej instytucji ustawodawca przewidział wypowiedź wierzyciela co do zgłoszonych zarzutów, nadając jej sformalizowaną formę zaskarżalnego i poddanego kontroli sądowej postanowienia. I tak, zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, (a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8), organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Stanowisko wierzyciela w tym zakresie ma dla organu egzekucyjnego charakter wiążący i organ ten nie ma uprawnień do jego podważenia (art. 34 § 1 u.p.e.a).

Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą skargę, w wyniku analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, stwierdza, iż podniesione przez skarżącą zarzuty nie znajdowały usprawiedliwionych podstaw, a zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

W rozpatrywanej sprawie egzekucja administracyjna prowadzona wobec skarżącej miała na celu wyegzekwowanie kary pieniężnej za urządzanie bez zezwolenia gier hazardowych na automatach o niskich wygranych, nałożonej decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 9 października 2013 r. w trybie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 20 grudnia 2013 r. Nie budzi zatem wątpliwości fakt, że obowiązek nałożony na skarżącą istniał, a decyzja jako ostateczna i podlegająca wykonaniu, mogła stanowić podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, w oparciu o który skutecznie wszczęto egzekucję administracyjną.

W związku z wystawionym przez wierzyciela tytułem wykonawczym, obejmującym ww. karę pieniężną, skarżąca zgłosiła zarzuty oparte na treści art. 33 § 1 pkt 3 i 9 u.p.e.a:

W odniesieniu do pierwszego z tych zarzutów skarżąca podniosła, że wskazanie w tytule wykonawczym obowiązku naliczenia odsetek za zwłokę, jak od zaległości podatkowej, nie miało podstaw prawnych - argumentując, że kara pieniężna o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. nie mieści się w zakresie pojęcia "zaległość podatkowa" i nie mogą być od niej naliczane odsetki za zwłokę, jak od zaległości podatkowych.

Nie podzielając tej argumentacji Sąd stwierdza, że postawiony zarzut dotyczący określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z rozstrzygnięcia został przez organy obu instancji prawidłowo oceniony jako nietrafny. W ocenie Sądu na akceptację zasługuje stanowisko wierzyciela, że poprzez odesłanie z art. 91 u.g.h., do kar pieniężnych, określonych w Rozdziale 10 ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie miały przepisy Ordynacji podatkowej, dotyczące naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.

Zgodnie z treścią z art. 3 pkt 3 O.p. ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach - rozumie się przez to również m.in. opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe. Z kolei pkt 8 art. 3 O.p. stanowi, że przez niepodatkowe należności budżetowe rozumie się niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych. Skoro ustawodawca omawianą karę pieniężną traktuje na równi z podatkiem, to również skutki związane z nieterminowym uiszczeniem takiej kary winny być równoznaczne ze skutkami nieterminowego uiszczenia podatku.

Odpowiednie zatem stosowanie - do kar pieniężnych za naruszenie ustawy o grach hazardowych - przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, o czym mowa w art. 91 u.g.h. oznacza, że do przedmiotowych kar pieniężnych stosuje się unormowania Rozdziału 6 zamieszczonego w Dziale III Ordynacji podatkowej - w zakresie odsetek za zwłokę. Dla kwestii obowiązku naliczenia odsetek za zwłokę nie ma znaczenia represyjna i sankcyjna natura kar pieniężnych, skoro z woli ustawodawcy w stosunku do tych należności nie wyłączono w przepisie art. 91 u.g.h. odpowiedniego stosowania uregulowań zawartych w Dziale III Ordynacji.

Wprawdzie, co nie budzi wątpliwości, administracyjna kara pieniężna nie ma, z istoty rzeczy, charakteru zobowiązania podatkowego, nie zmienia to faktu, że jest to typowa należność o charakterze finansowym. Wobec tego niedotrzymanie przez zobowiązanego ustawowego terminu uregulowania tej należności pieniężnej, określonego w art. 90 § 2 u.g.h., jest zrównane w skutkach prawnych z nieuiszczeniem zaległości podatkowych, a w konsekwencji analogicznie też zostało przez ustawodawcę obwarowane powinnością naliczenia - na tych samych zasadach jak w przypadku zaległości podatkowych - odsetek za zwłokę.

Za zasadnością stosowania art. 53 O.p. do kar pieniężnych, nałożonych w trybie ustawy o grach hazardowych opowiedziano się też między innymi w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu: z dnia 17.01.2013 r., sygn. akt SA/Wr 510/12; z dnia 19.06.2013 r., sygn. akt III SA/Wr 228/1; z dnia 26.06.2013 r., sygn. akt III SA/Wr 229/13 i z dnia 20.06.2013 r., sygn. akt III SA/Wr 230/13 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12.06.2014 r., sygn. akt I SA/Po 63/14 i z dnia 17.06.201 4r., sygn. akt I SA/Po 65/14 (dostępne na stronie internetowej www.orzecznictwo.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze przytaczane w uzasadnieniu orzeczenia). Podzielając w pełni poglądy wyrażone w tych orzeczeniach i uznając je za własne, skład orzekający w sprawnie niniejszej nie podzielił tym samym odmiennych poglądów, prezentowanych w powołanych przez skarżącą wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku WSA w Gdańsku z dnia 29.01.2013 r., stgn. akt I SA/Gd 1254/12, z dnia 11.02.2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1677/13 i z dnia 19.11.2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1181/13.

Podsumowując ten wątek sprawy Sąd stwierdza, że zarzut skarżącej oparty na treści art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Przedmiotowy tytuł wykonawczy wierzyciel wystawił zgodnie z treścią funkcjonującej w obrocie prawnym, i dotąd niewzruszonej, decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z 09.10.2013 r. na należność główną (z tytułu kary pieniężnej) oraz na przypadające od tej zaległości odsetki za zwłokę, licząc od dnia ósmego po dniu, w którym decyzja stała się ostateczna do dnia wpłaty włącznie. Jak zatem prawidłowo ocenił organ, treść wynikająca z orzeczenia organu - Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu dotycząca poboru odsetek jest tożsama z treścią określonego i egzekwowanego obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela. Pomiędzy tymi dokumentami nie ma żadnych rozbieżności.

W ocenie Sądu, za nieuzasadnione należało również uznać zarzuty związane z brakiem właściwości organu egzekucyjnego. Stawiając ten zarzut skarżąca wskazuje, że w zakresie zadań przynależnych Służbie Celnej nie mieści się pobór kar pieniężnych przewidzianych w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, wobec czego, zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 19 § 1 u.p.e.a. organem egzekucyjnym, właściwym w sprawach z zakresu egzekucji kar pieniężnych, o których mowa w art. 89 u.g.h. jest naczelnik urzędu skarbowego.

Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, że zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.e.a. naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do zabezpieczania takich należności w trybie i na zasadach określonych w dziale IV, a także do realizacji wniosków o odzyskanie należności pieniężnych oraz podjęcie środków zabezpieczających należności pieniężne określonych w ustawie o wzajemnej pomocy, z zastrzeżeniem § 2-8.

Na zasadzie wyjątku od tej reguły, w § 5 tego przepisu ustawodawca wskazał, że dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Z treści tego przepisu wynika zatem, że uprawnienia dyrektora izby celnej do prowadzenia egzekucji ograniczone są wyłącznie do należności, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów.

Wskazać w tym miejscu należy, iż kwestia właściwości dyrektorów izb celnych do prowadzenia egzekucji z tytułu omawianych kar pieniężnych była już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, m.in. w przywołanych powyżej wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych we Wrocławiu i Poznaniu. W rozstrzygnięciach tych sądy jednolicie prezentowały stanowisko, że organem egzekucyjnym w tego rodzaju sprawach jest dyrektor izby celnej, a jego kompetencje wynikają bezspornie z przepisów ustawy o grach hazardowych. Co istotne, również w przywoływanym przez stronę skarżącą orzecznictwie WSA w Gdańsku nie były przez ten Sąd kwestionowane kompetencje dyrektora izby celnej jako organu egzekucyjnego w zakresie tej kategorii kar pieniężnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 12.06.2014 r. o sygn. akt I SA/Po 63/14, wskazał, że "podmioty uprawnione do inicjowania postępowania egzekucyjnego zostały wskazane w art. 5 u.p.e.a. Przepis ten w § 1 pkt 1 wprowadził w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego zasadę, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest zawsze właściwy do orzekania organ I instancji. Wyjątek od tej zasady przewidziano w art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., z którego wynika, że w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, podmiotem inicjującym postępowanie egzekucyjne jest zawsze właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej. Natomiast z art. 90 ust. 1 u.g.h. wynika, że kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa." Sąd ten stwierdził również, że "z powołanych wyżej regulacji prawnych wynika, że podmiotem uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązku w analizowanej sprawie jest dyrektor izby celnej. (...) Zgodnie z art. 1a pkt 7 u.p.e.a., za organ egzekucyjny uważa się organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. O tym, które organy pełnią funkcje organów egzekucyjnych przesądzają przepisy u.p.e.a. oraz przepisy szczególne.(...). Zgodnie zaś z u.g.h., do poboru należności z tytułu przedmiotowych kar pieniężnych właściwe są organy celne. W świetle powyższych przepisów nie ulega wątpliwości, że organem egzekucyjnym jest dyrektor izby celnej."

Podzielając w pełni argumenty wyrażone w tym orzeczeniu (zbieżne z ww., przywołanymi orzeczeniami innych sądów administracyjnych), tut. Sąd nie znalazł podstaw do akceptacji stanowiska skarżącej, że skoro według niej pobór kar pieniężnych, nakładanych w trybie przepisów u.g.h, nie mieści się w katalogu uprawnień ustanowionych w art. 2 ust 1 pkt 2 lit d u.s.c., to tym samym organem właściwym do egzekucji tych należności jest naczelnik urzędu skarbowego.

Po pierwsze należy podkreślić, iż właściwość rzeczowa i miejscowa organów egzekucyjnych, co do zasady wynika z regulacji zwartych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tym samym błędne jest wywodzenie przez skarżącą egzekucyjnej właściwości rzeczowej organów celnych z przepisów ustawy o Służbie Celnej , w tym w szczególności z zapisów jej art. 2.

Ustawa ta bowiem zgodnie z celem określonym w jej art. 1 reguluje zadania i organizację służby celnej - jednolitej umundurowanej formacji, utworzonej w celu zapewnienia ochrony i bezpieczeństwa obszaru celnego Unii Europejskiej, w tym zgodności z prawem przywozu towarów na ten obszar oraz wywozu towarów z tego obszaru, a także wykonywania obowiązków określonych w przepisach odrębnych, w szczególności w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od gier.

W ramach art. 2 ustawy wskazano zakres zadań służby celnej, do których należy realizacja polityki celnej w części dotyczącej przywozu i wywozu towarów oraz wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych. W dalszej zaś części tego przepisu używając zwrotu "a w szczególności", ustawodawca przytoczył niektóre z tych zadań, jednakże wynikających, co należy podkreślić z odrębnych przepisów, a nie z zapisów ustawy o Służbie Celnej.

Ponadto wskazać należy, że służbie celnej zgodnie z dyspozycją poszczególnych przepisów art. 2 u.s.c. powierzono pełny kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach służby celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych.

Wprawdzie, jak słusznie zauważa skarżąca, w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit d tej ustawy zadania służby celnej dotyczące wymiaru i poboru ograniczono do podatku od gier i dopłat, jednakże skarżąca pomija, że w punkcie 8 art. 2 ust. 1 u.s.c. na służbę celną nałożono obowiązek wykonywania zadań wynikających z ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, związanych w szczególności z udzielaniem koncesji oraz zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów oraz rejestracją urządzeń. Wskazany w tym przepisie katalog zadań ma charakter jedynie przykładowy, wobec czego, przyjąć należy, że norma ta obejmuje wykonywanie wszystkich zadań wynikających z tej ustawy, w tym dotyczących wymiaru i poboru kar pieniężnych, o których mowa w Rozdziale 10.

Nieuprawnionym jest też wywodzenie przez skarżącą braku kompetencji organów celnych w zakresie egzekucji kar pieniężnych z ustawy o grach hazardowych, wyłącznie w oparciu o art. 2 u.s.c., bez odwołania się w tym zakresie do szczegółowych regulacji wynikających z art. 5 § 1 pkt 4 w zw. z art. 19 § 5 u.p.e.a. w powiązaniu z odrębnymi przepisami dotyczącymi kar pieniężnych zawartymi w Rozdziale 10 ustawy o grach hazardowych.

Właściwość dyrektora izby celnej w tym przypadku określa przede wszystkim ustawa o grach hazardowych. W ustawie tej nie przewidziano wprawdzie samodzielnej regulacji dotyczącej organu zobowiązanego do poboru kar pieniężnych, jednakże nie było takiej potrzeby, gdyż obowiązek organów celnych w tym zakresie wynika z treści art. 90 u.g.h. Zgodnie z tym przepisem, kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (§ 1) a ustaloną przez ten organ karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (§ 2). Skoro zatem w paragrafie pierwszym tego przepisu wskazano jako organ właściwy do wymiaru kary - organ celny, nie budzi wątpliwości, że także na konto tego organu dokonywane są wpłaty należności z tego tytułu i że do organów celnych też należy pobór tych należności. Przy czym, w zakresie kar pieniężnych ustalonych decyzją naczelnika urzędu celnego, z uwagi na szczególny zapis art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. uprawnienie do poboru tych należności przysługuje dyrektorowi izby celnej. On też jest końcowo wierzycielem takiej należności pieniężnej i właściwym rzeczowo organem egzekucyjnym.

Tym samym Sąd uznaje również za trafne rozstrzygnięcie o braku podstaw do uwzględnienia zarzutu opartego na art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.

Z tych też względów, skoro przy wydawaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia nie doszło do naruszenia prawa, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c tej ustawy, a tylko w takim przypadku zachodziłyby podstawy do usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu prawnego, należało na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalić skargę.