Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2198/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Tomasz Kolanowski Sędzia del. WSA Agnieszka Olesińska Protokolant Magdalena Sadzyńska po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Ol 153/20 w sprawie ze skargi D.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 16 stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną 2) zasądza od D. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 17 czerwca 2020 r., I SA/Ol 153/20, w sprawie ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z 16 stycznia 2020 r. w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), skargę oddalił.

2. Pełnomocnik skarżącej wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisami art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe I i II instancji:

- art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: ,,o.p.") wobec niezasadnego przyjęcia w przedmiotowej sprawie przez WSA w Olsztynie, że strona może powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego i nie uwzględnienia przez ten Sąd, że stwierdzenie braku przesłanek do wznowienia postępowania skutkującego uchyleniem decyzji ostatecznej powinno nastąpić w przypadku, gdy wynikiem tego postępowania miało by być ponowne merytoryczne rozpatrzenie sprawy, które winno mieć miejsce w postępowaniu zwykłym,

- art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w związku z art. 120 o.p. wobec nie uwzględnienia przez WSA w Olsztynie, że żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie formułuje jednoznacznie brzmiącego zakazu wznawiania postępowania w przypadku powołania przez stronę okoliczności/dowodów znanych jej/posiadanych w czasie gdy prowadzone było postępowanie w trybie zwykłym, jak również że Ordynacja podatkowa nie zawiera legalnej definicji zwrotu "wyjdą na jaw ... nowe okoliczności faktyczne",

- art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w związku z art. 125 § 1, art. 187 § 1, art.191 o.p. wobec nie uwzględnienia przez WSA w Olsztynie, że dopiero wydanie decyzji organu II instancji i zapadłe w sprawie wyroki sądowe w sposób ostateczny ukształtowały sytuację faktyczno-prawną strony. Nie w okresie postępowania zwykłego, ale dopiero po tych rozstrzygnięciach strona mogła dokonać analizy swoich praw i obowiązków jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, co czyniło zasadnym ujęcie przy określaniu należnego zobowiązania poniesionych wydatków,

- art.2a o.p. poprzez nie uwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w związku z art 2 Konstytucji, że rozbieżności w orzecznictwie i zmienność wykładni art. 240 § 1 pkt.5 o.p. są następstwem niejednoznacznego brzmienia tego przepisu, zatem nieuzasadnione w sprawie w związku z art.2a o.p. było wywodzenie z takiej sytuacji skutków niekorzystnych dla strony poprzez odmowę uchylenia decyzji ostatecznej, kiedy wnosząc o wznowienie postępowania powołała ona okoliczności znane jej w czasie postępowania zwykłego i dowody potwierdzające te okoliczności,

- art. 210 § 1 pkt. 6 w zw. z art. 210 § 4 o.p. wobec nie uwzględnienia skargi w sytuacji, gdy decyzje organów I i II instancji zawierają wzajemne nie dające się pogodzić sprzeczności, utrudniające stronie ocenę prawną jej sytuacji,

- uchybienie art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji, art.133 § 1 w związku z art. 134 § 1 oraz 141 § 4 p.p.s.a. polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie będąc zobowiązanym do wydania wyroku na podstawie akt sprawy nie zbadał w sposób wyczerpujący, czy ustalenia dokonane przez organ podatkowy II instancji i dokonana przez niego ocena prawna uzasadniały zastosowanie przez organ podatkowy I instancji art. 245 § 1 pkt.2 o.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nieuzasadnione oddalenie skargi, pomimo wydania zaskarżonej decyzji organu II instancji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z wyżej opisanym naruszeniem art. 240 § 1 pkt 5 o.p., art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art.120, art. 125 § 1, art. 187 § 1 art.191 o.p. i art.2a o.p.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

3. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Zasadniczą kwestią sporną jest ustalenie, czy wskazane przez skarżącą we wniosku o wznowienie okoliczności faktyczne i dowody można uznać za nowe. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że w toku postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją wymiarową skarżącej znane były okoliczności dotyczące poniesionych w 2004 r. kosztów, które zwiększały wartość nieruchomości tj. kosztów prac melioracyjnych i drenarskich oraz niwelacji terenu. Skarżąca nie powoływała się na nie wcześniej. W konsekwencji powyższego nie można przyjąć, że wskazane we wniosku o wznowienie okoliczności faktyczne i dowody "wyszły na jaw" po dniu wydania decyzji ostatecznej.

Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie służy wzruszaniu każdej wadliwej decyzji ostatecznej, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Ma ono na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 o.p.

Pojęcie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów powinno być interpretowane przez pryzmat określenia "wyjdą na jaw" co oznacza, że można powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź na takie dowody, co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania. Jeśli natomiast jakieś okoliczności były stronie znane, lecz ich nie ujawniła, to nie można przyjąć iż posiadają one przymiot okoliczności, które "wyszły na jaw", co oznacza, że nie mogą one stanowić podstawy wznowienia postępowania, gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji.

Niezbadanie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 o.p., gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji. Przyjmowanie odmiennego stanowiska byłoby sprzeczne z istotą zwrotu "wyjdą na jaw", który należy rozumieć jako jawne, znane stronie, a więc nie mogące mieć waloru nowych okoliczności. Brak cechy nowości, czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania, określonej w cyt. wyżej przepisie.

Strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. W świetle art. 240 § 1 pkt 5 o.p. istotne jest to, że ujawnione okoliczności faktyczne były znane organowi podatkowemu przy wydawaniu decyzji. Wyjście na jaw nowych okoliczności ma poprzedzać wznowienie postępowania, być przyczyną wznowienia, nie jego rezultatem. Niezasadne jest domaganie się przeprowadzenia szeroko zakrojonych czynności dowodowych, których ewentualnym efektem może być wyjście na jaw nowych okoliczności.

Zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że decydujący jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli okazania i udostępnienia go organowi, zaś przesłanka istotności okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części.

Zarzut naruszenia art. 2a o.p. jest chybiony, bowiem okoliczności będące przedmiotem postępowania, wskutek przeprowadzonego postępowania dowodowego i zebrania istotnych dla sprawy dowodów, nie pozostawiają wątpliwości co do ich oceny. Jednocześnie treść przepisu art. 2a o.p. znajduje zastosowanie, dotyczy tylko wątpliwości co do treści przepisów prawa, a nie wątpliwości co do ustalenia stanu faktycznego. Zastosowanie art. 2a o.p. jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy zachodzą rzeczywiste wątpliwości co do treści przepisów prawnych.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.