Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 215/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.20 ust. 3
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Marek Zirk–Sadowski, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Tomasz Zborzyński, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 października 2007 r. sygn. akt I SA/Po 1137/07 w sprawie ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 9 maja 2007 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od E. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 1200 (słownie: tysiąc dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 października 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1137/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 9 maja 2007 r., w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. od dochodów z nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Jak wskazano w motywach rozstrzygnięcia, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. ustalił, że małżonkowie M. i E. K. w 2002 r. ponieśli wydatki na utrzymanie rodziny w szacunkowej wysokości 41.667 zł, a także wydatek w kwocie 463.000 zł na zakup jednostek uczestnictwa w Funduszu A.; ponadto na rachunkach bankowych małżonkowie zgromadzili środki pieniężne.

Źródłem finansowania wydatków oraz zgromadzonego w 2002 r. mienia były, zdaniem organu kontroli skarbowej, środki pieniężne ulokowane na rachunkach bankowych, pochodzące z 2001 r., w kwocie 13.282,28 zł, wykazane w zeznaniu rocznym dochody w kwocie 71.025, 95 zł (netto). Dodatkowo po stronie środków finansowych, którymi dysponowali podatnicy, uwzględniono odpisy amortyzacyjne (związane z działalnością gospodarczą M.K.) w kwocie 40.908 zł, odsetki od posiadanych lokat terminowych (22.484 zł), a także środki ze sprzedaży samochodu osobowego.

Decyzją z dnia 25 stycznia 2005 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił w związku z powyższym, iż różnica pomiędzy zgromadzonymi przez małżonków w roku podatkowym i w latach wcześniejszych zasobami finansowymi, a wydatkami i zgromadzonym mieniem w 2002 r. wynosi 125.318,zł. Na podatniczkę przypada 50% poniesionych wydatków oraz zgromadzonego mienia, t.j. kwota 62.659, 00 zł, która stanowi dochód z nieujawnionych źródeł przychodów, opodatkowany 75% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w kwocie 46.994,30 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 20 czerwca 2006 r., uchylił w części decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 15 grudnia 2006 r. ustalił podatniczce zryczałtowany podatek dochodowy za 2002 r. w kwocie 19.479, 00 zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji decyzją organ odwoławczy ponownie uchylił w części decyzję organu kontroli skarbowej i ustalił zobowiązanie podatniczki na kwotę 18.524 zł, a w pozostałym zakresie decyzję tę utrzymał w mocy.

W skardze do Sądu wojewódzkiego podatniczka domagała się uchylenia ostatnio wspomnianej decyzji, zarzucając naruszenie art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm.; zwanej dalej: u.p.d.o.f.) oraz art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 i art., 192 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Zdaniem skarżącej, organ podatkowy drugiej instancji nie uwzględnił w podjętej decyzji, iż w 2001 r. istniała zgromadzona kwota 70.000 zł z tytułu wypłaconego odszkodowania jak przychód udokumentowany.

Wojewódzki Sąd Administracyjny – oddalając skargę – uznał za niezasadny zarzut naruszenia prawa materialnego w postaci art. 20 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f., wskazując na specyfikę postępowania prowadzonego na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Jak zaznaczył Sąd pierwszej instancji bezsporne w rozpoznawanej sprawie jest, że suma poniesionych przez skarżącą w roku podatkowym 2002 wydatków jest wyższa niż wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych. Różnica ta w odniesieniu do skarżącej wynosi 62.659 zł, a w wyniku dokonanej przez organ odwoławczy korekty różnicę tą ustalono na kwotę 24.669 zł, która stanowiła podstawę opodatkowania. Zdaniem Sądu, stan faktyczny został ustalony w sposób prawidłowy, a zaskarżona decyzja zawierała przesłanki z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.

Dalej Sąd podkreślił, że podatniczka otrzymała od firmy ubezpieczeniowej w dniu 27 listopada 2000 r. odszkodowanie w kwocie 70.000 zł, co zostało uwzględnione w rozliczeniu podatku dochodowego od dochodu ze źródeł nieujawnionych za rok 2001. Kwota odszkodowania nie zwiększyła jednak stanu oszczędności skarżącej na dzień 1 stycznia 2002 r. ponieważ w całości została zaliczona na pokrycie wydatków 2001 r. W konsekwencji kwota wypłaconego odszkodowania nie miała wpływu na zmniejszenie zobowiązania podatkowego w badanym roku podatkowym. Ponadto stan opodatkowanych oszczędności podatniczki na dzień 1 stycznia 2002 r. wynosił 13.282, 28 zł i potwierdzony został stosownym wydrukiem bankowym.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia podatniczka zarzuciła naruszenie:

1) naruszenie prawa procesowego w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.), poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo istnienia podstawy do ustalenia wyższego stanu początkowego majątku podatnika w roku 2002 r. wynikającej z nieprawidłowo ustalonych dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za rok 2001, a w efekcie tego naruszenia doszło do błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego;

2) naruszenie prawa materialnego tj: art. 20 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f., polegającego na ich błędnym zastosowaniu poprzez ustalenie skarżącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, pomimo niepełnego materiału dowodowego.

W oparciu o powyższe zarzuty strona zażądała uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że decyzja dotycząca opodatkowania roku 2002 jest pochodną decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe za rok 2001 i powinna zostać uchylona wskutek naruszenia przez organy podatkowe art. 121 § 1, 122, 124, 180, 187, 188, 191 i 192 Ordynacji podatkowej, a odmowa jej uchylenia narusza art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 21 maja 2009 r., pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w P., wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Ustalenia faktyczne poczynione w rozpoznawanej sprawie przez organy podatkowe i zaaprobowane przez sąd administracyjny nie zostały w istocie podważone przez podatników. Odwołanie się w postępowaniu dotyczącym roku 2002 do dochodów uzyskanych w roku 2001, które jednak zostały rozliczone przy ustalaniu wysokości dochodu pochodzącego z nieujawnionych źródeł przychodów w roku 2001, nie mogło mieć żadnego wpływu na ustalenia dotyczące roku podatkowego 2002. Stan oszczędności skarżącej i jej męża na początku roku 2002 wynikał bowiem z sumy sald posiadanych przez nich rachunków bankowych. Ponadto skargi podatników dotyczące wymiaru podatku dochodowego od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów za rok 2001 zostały oddalone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, a skargi kasacyjne od wyroków tego Sądu – oddalone przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie sposób zatem dopatrzeć się jakiegokolwiek naruszenia wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, zwłaszcza, że nie wyjaśniono, na czym konkretnie naruszenia te miałyby polegać. Zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez odmowę uchylenia zaskarżonej decyzji ostatecznej organu podatkowego należy zatem uznać za całkowicie nieuprawniony.

Zarzut naruszenia prawa materialnego, a to art. 20 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f., przez błędne zastosowanie, w istocie odnosi się do zakwestionowania przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych. Niewłaściwa subsumcja tych przepisów, a zwłaszcza art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., miałaby miejsce wtedy, gdyby ustalono, że wydatki poczynione przez małżonków K. w roku 2002 i wartość zgromadzonego przez nich w tym roku mienia znajdują pokrycie w przychodach z ujawnionych źródeł, a mimo to ustalono zobowiązanie podatkowe od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. Skoro jednak ustalenia faktyczne są tego rodzaju, że wspomniane wydatki i zgromadzone mienie w przychodach z ujawnionych źródeł pokrycia nie mają, zastosowanie cytowanego przepisu błędem subsumcji obarczone być nie może. Tym samym także zarzut naruszenia prawa materialnego uznać należy za chybiony.

Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny skargę tę oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.