Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2073/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Środki unijne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Marek Krawczak, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Bożena Zwolenik (spr.), Protokolant sekretarz - Maryla Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Siedlcach z dnia [...] września 2017 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dofinansowania przypadającej do zwrotu; oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez M. M. prowadzącą Niepubliczne Przedszkole "K." w S. (dalej: "Skarżąca", "Strona") jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. (dalej: "SKO") z [...] września 2017 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z [...] czerwca 2017 r. nr [...] w sprawie określenia należności przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta z tytułu dotacji niewykorzystanych do końca roku budżetowego.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco.

W dniach [...] czerwca – [...] lipca 2016 r. w Niepublicznym Przedszkolu "K." w S. prowadzonym przez Stronę została przeprowadzona kontrola wykorzystania dotacji budżetowych. Przedmiotem kontroli było sprawdzenie faktycznej liczby dzieci uczęszczających do przedszkola z danymi wykazanymi w miesięcznych rozliczeniach dotacji za lata 2011 - 2013 oraz prawidłowość wykorzystania dotacji na podstawie dokumentacji finansowo-księgowej kontrolowanej jednostki za lata 2011 - 2013. W toku kontroli nie stwierdzono różnic pomiędzy liczbą dzieci ujętych w dziennikach lekcyjnych i wykazanych w sprawozdaniach.

W wyniku kontroli ustalono, że w latach 2011-2013 organ dotujący przekazał na rachunek przedszkola środki na realizację celów określonych art. 90 ust. 3d u.s.o. w łącznej wysokości 1.977.927,89 zł, w tym:

- 540.000 zł w 2011 r.,

- 792.710 zł w 2012 r.,

- 645.217,89 zł w 2013 r.

Uwzględniając kwotę wyrównania dotacji za lata poprzednie organ ustalił, że kwoty dotacji podlegające kontroli wynoszą:

- 533.341 zł (540.000 zł - 6 659 zł wyrównanie) w 2011 r.,

- 721.649 zł (792.710 zł - 71 061 zł wyrównanie) w 2012 r.,

- 640.308,89 zł (645 217,89 zł - 4 909 zł wyrównanie) w 2013 r.

Po przeanalizowaniu dokumentacji przedstawionej w trakcie kontroli dotyczącej rozliczenia dotacji przyjęto, że zgodnie z przeznaczeniem wykorzystano dotację w wysokości 1.498 925,49 zł, natomiast nieprawidłowo wykorzystano dotację w wysokości 396.373,40 zł (202.553 zł w 2011 r., 142.629,40 zł w 2012 r., 51.191 zł w 2013 r.).

W związku z tym, że Skarżąca nie dokonała zwrotu ww. kwoty dotacji Prezydent Miasta S. pismem z [...] lutego 2017 r. zawiadomił Stronę o wszczęciu postępowania w sprawie zwrotu dotacji wraz z odsetkami z tytułu niewykorzystania środków dotacji do końca roku budżetowego, na który została udzielona oraz dotacji wraz z odsetkami z tytułu wykorzystania środków dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego Prezydent Miasta S. decyzją nr [...] z [...] czerwca 2017 r. ustalił kwotę dotacji przypadającą do zwrotu do budżetu Miasta S. przez Stronę w łącznej wysokości 346.740 zł przyznaną na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r., w tym:

- w roku 2011 - kwota 187.200 zł,

- w roku 2012 - kwota 125.200 zł,

- w roku 2013 - kwota 34.340 zł.

Jednocześnie określono termin naliczania odsetek oraz zobowiązano Skarżącą do zwrotu dotacji wraz z odsetkami.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że w wyniku czynności kontrolnych oraz ustaleń w postępowaniu administracyjnym uznano, że prawidłowo wykorzystana dotacja stanowi kwotę: 1.548.558,89 zł (346.141 zł w 2011 r., 596.449 zł w 2012 r., 605.968,89 zł w 2013 r.), natomiast kwota 346.740 zł (187.200 zł w 2011 r., 125.200 zł w 2012 r., 34.340 zł w 2013 r.) stanowi dotację nieprawidłowo wykorzystaną, a mianowicie dotację niewykorzystaną i nie zwróconą na rachunek budżetu miasta S. Po weryfikacji ustaleń kontroli, w toku postępowania administracyjnego, uznano za dotację wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty ogólną kwotę 49.633,40 zł. O odstąpieniu od dochodzenia ww. kwot poinformowano Skarżącą pismem z 17 marca 2017 r. W związku z tym kwota dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem nie jest przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia.

Organ wyjaśnił natomiast, że kwoty wykazane jako wynagrodzenie organu prowadzącego przedszkole pełniącego funkcję wicedyrektora (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 sierpnia 2013 r.) i dyrektora (od 1 września 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.) przedszkola: 291.540 zł (z tego za 2011 r. kwota 187.200 zł, za 2012 r. kwota 70.000 zł i za 2013 r. kwota 34.340 zł) stanowią dotację niewykorzystaną i niezwróconą na rachunek budżetu Miasta. Organ wskazał, że fakt pełnienia tych funkcji we wskazanych okresach przez M. M. oraz zakres wykonywanych przez nią obowiązków nie jest kwestionowany, a zapłata wynagrodzenia z tego tytułu stanowi niewątpliwie pokrycie bieżących potrzeb przedszkola w celu realizacji jego zadań. Wydatki na ten cel, zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, powinny jednak spełniać podstawowe kryterium kwalifikacji "wydatku", tj. kryterium przesunięcia środków finansowych z masy majątkowej przedszkola do masy majątkowej dyrektora. Wypłata tych środków z rachunku bankowego należącego do przedszkola "K.", stanowić powinna uszczuplenie majątku przedszkola dla dokonania wydatku, tymczasem w badanej sprawie brak jest dowodu na wypłatę środków z dotacji na zapłatę wynagrodzeń w gotówce.

Dokumenty okazane przez prowadzącą przedszkole, listy płac wynagrodzenia zapłaconego gotówką, oświadczenia złożone przez prowadzącą przedszkole, nie mają

charakteru dowodów wiarygodnych potwierdzających wypłatę, ponieważ nie pozwalają

zidentyfikować powiązania pomiędzy wydatkiem z dotacji, a wypłatą w "formie gotówkowej".

Organ zakwestionował przedstawioną w toku kontroli dokumentację potwierdzającą pobranie wynagrodzeń z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora (do 31 sierpnia 2013 r.) i dyrektora (od 1 września 2013 r.) placówki. Prezydent Miasta S. wyjaśnił, że wydatki poniesione z dotacji na wynagrodzenie M. M. z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora i dyrektora poniesione zostały w formie gotówkowej, zaś w przedszkolu nie dokumentowano obrotu gotówkowego, a środki dotacji przekazywane były na rachunek bankowy przedszkola.

Z porównania danych zawartych w rozliczeniu z wykorzystania dotacji złożonych organowi dotującemu z danymi zawartymi w rozliczeniu dotacji złożonym przez Skarżącą w trakcie trwania kontroli wynika, iż kwota wynagrodzenia nie była wykazywana w rozliczeniu wykorzystania dotacji.

Strona nie przedstawiła dowodów potwierdzających, że miały miejsce wypłaty z rachunku bankowego przedszkola z przeznaczeniem na wypłatę środków pieniężnych na wynagrodzenia dla M.M. pełniącej funkcję wicedyrektora i dyrektora we wskazanych wyżej okresach. W ocenie organu uniemożliwia to jednoznaczne stwierdzenie, czy i z jakich środków dokonano wypłaty tego wynagrodzenia. Wobec tego, w ocenie organu, przedstawione przez prowadzącą przedszkole oświadczenia nie mają charakteru dowodów wiarygodnych, nie można dać wiary twierdzeniom, że w formie gotówkowej wydatkowano środki z dotacji na wypłatę wynagrodzenia prowadzącej przedszkole z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora i dyrektora. Prowadząca przedszkole nie wykazała się w trakcie przeprowadzania czynności kontrolnych, wymaganymi w takich przypadkach dowodami źródłowymi pozwalającymi zidentyfikować powiązanie pomiędzy zapłatą środkami dotacji a zapłatą w formie gotówkowej.

W związku z powyższym, w ocenie organu, dotacja w wysokości 291.540 zł nie została wykorzystana i zwrócona na rachunek Miasta S.

Drugą zakwestionowaną przez organ kategorią wydatków uznanych za dotacje niewykorzystane i niezwrócone na rachunek budżetu miasta S., to wydatki wykazane jako korzystanie z sali zabaw "A.": 55 200 zł w 2012 r. Organ wyjaśnił, że na dzień przeprowadzenia kontroli sala zabaw "A." znajdowała się na pierwszym piętrze w budynku usługowo-mieszkalnym przy ul. [...], w tym samym, w którym na parterze znajduje się Niepubliczne Przedszkole "K.". Jako dowód poniesienia wydatków na ten cel prowadząca przedszkole przedstawiła kserokopie dowodów wewnętrznych wystawionych przez M. M. Niepubliczne Przedszkole K., [...] na rzecz sali zabaw "A.", [...] o treści "korzystanie z sali zabaw dla przedszkola". Jako potwierdzenie dokonania wydatku przedstawiła kserokopie dowodów wpłat KP wystawione przez salę zabaw "A." M. M., [...] potwierdzające otrzymanie zapłaty za "korzystanie z sali zabaw przez dzieci z przedszkola" z potwierdzeniem przyjęcia gotówki przez M. M. sala zabaw "A.", [...], również prowadzona przez panią M. M.. Zarówno dowody wewnętrzne, jak i dowody "kasa przyjmie" – KP, wystawione były przez prowadzącą przedszkole na potwierdzenie transakcji przeprowadzonych pomiędzy dwoma podmiotami przez nią prowadzonymi. Jako potwierdzenie ich zapłaty okazane zostały dowody obrotu kasowego, w sytuacji gdy placówka nie prowadziła kasy, również podpisane dwukrotnie przez prowadzącą przedszkole jako wystawca i odbiorca gotówki.

Zdaniem organu prowadząca przedszkole nie udowodniła faktu zapłaty za korzystanie z sali zabaw "A." środkami dotacyjnymi. Brak jest dowodów na wypłatę tej gotówki z rachunku bankowego przedszkola, dlatego też wydatki i dokumenty sporządzone na potwierdzenie ich wykorzystania sporządzone w trakcie kontroli uznano za niewiarygodne. Organ podkreślił, iż w polskim prawie cywilnym obowiązuje zakaz zawierania czynności prawnych z "samym sobą". Z tych względów organ nie zaliczył przedmiotowych wydatków jako poniesionych z dotacji.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie w całości decyzji Prezydenta Miasta S. z [...] czerwca 2017 r. w sprawie ustalenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu na rzecz budżetu Miasta S. i umorzenie postępowania w całości.

W toku postępowania odwoławczego SKO wezwało M. M. do przedstawienia:

dowodów, z których wynika jakie było wynagrodzenie przyznane i wypłacone (w kwotach brutto) zatrudnionemu w Niepublicznym Przedszkolu "K." dyrektorowi w poszczególnych miesiącach od 1 stycznia 2011 r. do 31 sierpnia 2013 r.;

dowodów stanowiących podstawę ustalenia wysokości wynagrodzenia z tytułu pełnienia przez Stronę funkcji wicedyrektora i dokumentujących zakres zadań rzeczywiście wykonanych przez wicedyrektora w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 sierpnia 2013 r.,

dowodów i wyjaśnień, czy dyrektor Niepublicznego Przedszkola "K." w poszczególnych miesiącach od 1 stycznia 2011 r. do 31 sierpnia 2013 r. była zatrudniona w pełnym wymiarze czasu pracy i czy w okresie tym osoba ta przebywała na urlopach bezpłatnych, zwolnieniach lekarskich itp., co miało wpływ na wysokość wypłacanego wynagrodzenia.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego SKO decyzją z [...] września 2017 r. nr [...] utrzymało decyzję organu I instancji w mocy, uznając jej słuszność pod względem faktycznym i prawnym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy SKO do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie:

art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, przyjmując, że terminem tym jest dzień przekazania środków wydatkowanych niezgodnie z prawem - poprzez objęcie zaskarżoną decyzją należności przedawnionej,

rażące naruszenie art. 251 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.), polegające na tym, że decyzja o zwrocie dotacji została wydana bez podstawy prawnej, jaką przewidziano dla tego rodzaju spraw jedynie w przepisie art. 169 ust. 6 u.f.p., wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy polegał na tym, że zaskarżona decyzja nie może się ostać w porządku prawnym jako wydana bez podstawy prawnej,

rażące naruszenie art. 253 u.f.p. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, co w związku z art. 90 u.f.p. i wydanym na jej podstawie § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta S. nr XXXII/394/2008 r. z dnia 29 sierpnia 2008 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta S. przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne, wyłącza możliwość przeprowadzenia postępowania kontrolnego oraz oceny prawidłowości wydatkowania dotacji, a co za tym idzie możliwość domagania się zwrotu dotacji,

rażące naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, a polegające na błędnej wykładni treści art. 90 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 nr 256 poz. 2572 ze zm.), poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że dotacja o której mowa w art. 90 u.s.o. nie może być wykorzystywana na pokrycie wydatków wskazanych przez skarżącego jako podlegających rozliczeniu z dotacji,

art. 8 ust. 2, 94 i art. 178 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z zasadami: zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa oraz prawidłowej legislacji, wynikającymi z zasady demokratycznego państwa prawnego zawartej w art. 2 Konstytucji RP - poprzez ich niezastosowanie i dokonanie rażąco arbitralnej wykładni art. 90 ust. 3d u.s.o., a ponadto naruszenie hierarchiczności systemu prawa oraz braku realizacji delegacji ustawowej do wydania aktów podustawowych,

rażące naruszenie § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta S. nr XXXII/394/2008 r. z dnia 29 sierpnia 2008 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta S. przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne, poprzez nałożenie na organ prowadzący obowiązku rozliczenia dotacji wydatkami poniesionymi z pomięciem treści przepisu zobowiązującego w okresie objętym kontrolą do rozliczenia dotacji wyłącznie liczbą wychowanków,

rażące naruszenie uchwały Rady Miasta S. nr XXII /429/2012 i uchwały nr XXI 11/449/2012 w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta S. przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania, poprzez jej zastosowanie do zdarzeń zaistniałych przez wejściem w życie w/w uchwał.

Ponadto Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, wskazując, że stwierdzone uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tej części skargi zarzuciła naruszenie art. 6, 7 i 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm.), dalej: "K.p.a.", poprzez prowadzenie postępowania administracyjnego w niniejszej sprawie w sposób rażąco nieobiektywny, bez poszanowania dla podstawowych praw Strony, w tym poprzez wywodzenie wobec Strony negatywnych konsekwencji prawnych z błędnych działań podejmowanych przez pracowników organu.

Powyższe zarzuty Skarżąca rozwinęła w motywach skargi, w sposób obszerny je argumentując.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko i argumentację zaprezentowaną w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz.1369 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd doszedł do przekonania, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd stwierdza, że stan faktyczny sprawy przyjęty przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. i przedstawiony w części historycznej uzasadnienia uznaje za ustalony prawidłowo i przyjmuje go za podstawę oceny zaskarżonej decyzji.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r. poz. 1943 ze zm.), dalej: "u.s.o.", niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Ust. 2b cyt. przepisu stanowi, iż dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 75% ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego - pod warunkiem, że osoba prowadząca niepubliczne przedszkole poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. Dotacje są przekazywane w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły lub placówki (art. 90 ust. 3c u.s.o.).

Stosownie do art. 90 ust. 3d ustawy oświatowej, dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki (art. 90 ust. 3d pkt 1). Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 124 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.), dalej: "u.f.p.", pojęcie wydatków bieżących obejmuje między innymi wynagrodzenia i uposażenia osób zatrudnionych w państwowych jednostkach budżetowych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń.

W myśl art. 90 ust. 4 u.s.o. tryb udzielania i rozliczania dotacji ustala organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji i zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji oraz w rozliczeniu wykorzystania dotacji.

W rozpoznawanej sprawie dotacja została udzielona organowi prowadzącemu Niepubliczne Przedszkole "K." w S. na podstawie art. 90 ust. 2b u.f.p. oraz Uchwały Nr XXXII/3940008 Rady Miasta S. z dnia 29 sierpnia 2008 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta S. przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne (Dz. Urz. Woj. Mazowieckiego z 2008 r. Nr 189 poz. 6830), Uchwały Nr XXII/429/2012 Rady Miasta S. z dnia 31 sierpnia 2012 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta S. przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania (Dz. Urz. Woj. Mazowieckiego z 2012 r. poz. 6838) oraz Uchwały Rady Miasta nr XXIII/449/2012 z dnia 28 września 2012 r. zmieniającej Uchwałę Nr XXII/4290012 Rady Miasta S. z dnia 31 sierpnia 2012 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta S. przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania (Dz. Urz. Woj. Mazowieckiego z 2012 r. poz. 7081).

Obowiązkiem organu prowadzącego przedszkole niepubliczne jest dokonanie rozliczenia wykorzystania dotacji w oparciu o posiadane dowody księgowe, np. faktury, rachunki, listy płac, wyciągi bankowe obrazujące wydatki ponoszone na działalność oświatowo-wychowawczą przedszkola. W przypadku kontroli dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji powinny wynikać z dokumentacji księgowej, finansowej, organizacyjnej i dokumentacji z przebiegu nauczania.

Podkreślić należy, iż ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie. Jego rzeczą jest właściwe udokumentowanie wydatków, poprzez przedłożenie dowodów je potwierdzających.

W tym kontekście wskazać należy, że organ opierając się na danych zgromadzonych w trakcie kontroli ustalił, że dotację niewykorzystaną i niezwróconą na rachunek budżetu Miasta stanowią:

- kwoty wykazane jako wynagrodzenie organu prowadzącego przedszkole. Organ zakwestionował dokumentację potwierdzającą pobranie wynagrodzeń z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora (do 31 sierpnia 2013 r.) i dyrektora (od 1 września 2013 r.) placówki, stwierdzając, że okazane dokumenty, tj. listy płac wynagrodzenia zapłaconego gotówką, oświadczenia złożone przez prowadzącą przedszkole, nie są wiarygodne i nie potwierdzają wypłaty ze środków dotacji, ponieważ nie pozwalają zidentyfikować powiązania pomiędzy wydatkiem z dotacji, a wypłatą w "formie gotówkowej",

- kwoty wykazane jako wydatki dotyczące korzystania z Sali Zabaw "A." [...] w wysokości 55.200 zł w 2012 r.

W rozpoznawanej sprawie, co nie jest sporne, wydatki na wynagrodzenie M. M. z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora i dyrektora poniesione zostały w formie gotówkowej. Jednocześnie ustalono, że w przedszkolu nie dokumentowano obrotu gotówkowego. Jako udokumentowanie poniesienia wydatku Skarżąca wskazała odpowiednio: w 2011 r. w miesiącach styczeń i kwiecień oświadczenie o pobraniu dnia 30 grudnia 2011 r. kwoty 62.400 zł tytułem wynagrodzenia, oraz w miesiącach maj-grudzień 2011 r. listy płac wystawione oddzielnie na M. M.; w 2012 r. listy płac wystawione w miesiącach styczeń- maj oraz w 2013 r. listy płac wystawione w miesiącach kwiecień i grudzień.

Zasadnie organy wskazały, że wydatki na ten cel, zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, powinny spełniać kryteria kwalifikacji "wydatku", tj. m.in. kryterium przesunięcia środków finansowych z masy majątkowej przedszkola do masy majątkowej dyrektora. Natomiast przedstawione w badanej sprawie listy płac wynagrodzenia zapłaconego gotówką, oświadczenia złożone przez prowadzącą przedszkole, nie pozwalają zidentyfikować powiązania pomiędzy wydatkiem z dotacji przekazywanej na rachunek bankowy przedszkola, a wypłatą w "formie gotówkowej". Brak zatem dowodu na wypłatę środków z dotacji na zapłatę wynagrodzeń w gotówce.

Należy podkreślić, że w toku postępowania kontrolnego pismami z dnia 16 i 22 listopada 2016 r., a także w postępowaniu administracyjnym pismem z dnia 17 marca 2017 r. wzywano Skarżącą o przedstawienie wyciągów bankowych przedszkola, jako dowód poniesienia wydatku na wynagrodzenia organu prowadzącego przedszkole. Jednakże Pełnomocnik Strony w odpowiedzi zawartej w piśmie z dnia 29 listopada 2016 r. stwierdził, że "...organ prowadzący nie widzi konieczności analizy wyciągu z rachunku bankowego przedszkola."

Ponadto, co istotne, pojawiły się rozbieżności między wysokością wydatków na wynagrodzenia wskazanymi w rozliczeniu wykorzystania dotacji, a kwotami wykazanymi w oświadczeniach Skarżącej i listach płac.

W rozliczeniu wykorzystania dotacji za rok 2012 wykazano kwotę 70.000 zł na wynagrodzenie osoby prowadzącej przedszkole z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora

przedszkola. Jako dowód poniesienia wydatku, przedstawiono listy płac za styczeń- maj, przy czym za maj wykazano kwotę wynagrodzenia w wysokości 15.600 zł i opatrzono listę adnotacją: "Pokryto z dotacji z Urzędu Miasta w S. 15 600 zapłacono dnia 31.05.2012 r.", natomiast w rozliczeniu wykorzystania dotacji przedstawionym w trakcie trwania kontroli wskazano kwotę wynagrodzenia w wysokości 7.600 zł. W pozostałych miesiącach nie wykazywano w rozliczeniu wykorzystania dotacji wydatku na wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora przedszkola.

W rozliczeniu wykorzystania dotacji za rok 2013 wykazano kwotę 34.340 zł, na wynagrodzenie prowadzącej przedszkole z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora, a od dnia 1 września 2013 r. funkcji dyrektora. Jako dowód poniesienia wydatku przedstawiono listy płac za kwiecień-sierpień. Każda z list płac wystawiona jest na kwotę 4.000 zł i zawiera adnotację o treści: "Pokryto z dotacji z Urzędu Miasta w S. 4 000,00 zł zapłacono dnia", z podaniem daty. Na liście płac 2 maja 2013 r. kwotę 4.000 zł zmieniono poprzez adnotację o zmianie pokrycia tego wydatku ze środków dotacji, na kwotę 2.340 zł i taką podano w rozliczeniu złożonym w trakcie kontroli. Na listach płac za miesiące kwiecień-sierpień wypłata gotówki z tytułu wynagrodzenia została potwierdzona przez prowadzącą przedszkole pełniącą funkcje

wicedyrektora z adnotacją "gotówkę otrzymałam dn. 31.12.2013 r." Daty nie odpowiadały poszczególnym miesiącom. W pozostałych miesiącach wrzesień-grudzień 2013 r. na listach płac znajdowały się adnotacje "gotówkę otrzymałam dn..." ze wskazaniem dat odpowiadających poszczególnym miesiącom.

Z porównania danych zawartych w rozliczeniu z wykorzystania dotacji za okres 1 stycznia–31 grudnia 2013 r. złożonych organowi dotującemu z danymi zawartymi w rozliczeniu dotacji za ten okres złożonym przez Skarżącą w trakcie trwania kontroli wynika, iż kwota wynagrodzenia nie była wykazywana w rozliczeniu wykorzystania dotacji. Jednocześnie Skarżąca nie udzieliła wyjaśnień na temat tych rozbieżności.

Zasadnie zatem organy uznały, iż Skarżąca, mimo obowiązku, nie przedstawiła dowodów, że wskazane wyżej wydatki na wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji wicedyrektora (do 31 sierpnia 2013 r.) i dyrektora (od 1 września 2013 r.) placówki zostały poniesione ze środków dotacji, co powoduje, że w tej części dotacja nie została wykorzystana i podlega zwrotowi do budżetu Miasta.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 90 u.s.o. Sąd stwierdza, że organy nie kwestionowały, iż wydatki poniesione na wynagrodzenia za pracę organu prowadzącego przedszkole stanowią wydatki na pokrycie bieżących potrzeb przedszkola w celu realizacji jego zadań.

Organy, zdaniem Sądu zasadnie, zakwestionowały natomiast przedstawioną w toku kontroli dokumentację dotyczącą wypłaty wynagrodzeń wskazując na brak powiązania pomiędzy wydatkiem ze środków dotacji, a wypłatą dokonaną, jak twierdzi Skarżąca, w formie gotówkowej.

Sąd uznaje również za uzasadnione zakwestionowanie przez organ wydatków dotyczących korzystania z Sali Zabaw "A." [...] w wysokości 55.200 zł w 2012 r. Dowodem poniesienia tych wydatków przedstawionym przez Skarżącą były kserokopie dowodów wpłat KP wystawione przez Salę Zabaw "A." M. M., [...] dotyczące dokonania zapłaty przez M. M. za "korzystanie z Sali zabaw przez dzieci z przedszkola". Zarówno dowody wewnętrzne, jak i dowody "kasa przyjmie" - KP wystawione były przez M. M. na potwierdzenie transakcji przeprowadzonych pomiędzy dwoma podmiotami przez nią prowadzonymi. Jako potwierdzenie ich zapłaty okazane zostały dowody obrotu kasowego, w sytuacji gdy placówka nie prowadziła kasy, również podpisane dwukrotnie przez M. M., jako wystawca i odbiorca gotówki.

Zważywszy na fakt, iż potwierdzenie zapłaty zostało podpisane przez tę samą osobę po stronie nabywcy i świadczącego usługę (wystawca i odbiorca gotówki), zasadnie przedłożone dowody kasowe zostały pominięte przez organy w niniejszej sprawie. Brak również dowodów na wypłatę na ten cel zrealizowaną z rachunku bankowego przedszkola. Podkreślenia wymaga również fakt, iż w latach 2011 r. i 2013 r. ww. wydatków nie wykazano w rozliczeniu wykorzystania dotacji.

Należy podkreślić, że podmiot prowadzący przedszkole był zobowiązany do dołożenia nadzwyczajnej staranności celem wiarygodnego udokumentowania poniesionych przez siebie wydatków na cele zgodne z przeznaczeniem dotacji. Co istotne, w toku postępowania organ wielokrotnie zwracał się do Strony o przedłożenie dokumentów źródłowych, Strona takich dokumentów nie przedłożyła.

Zgodnie z art. 251 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku (ust. 1). Wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach (ust. 4). Od kwot dotacji zwróconych po terminach określonych w ust. 1-3 nalicza się odsetki w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1-3 (ust. 5).

Stosownie do art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem i pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1.

Zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 u.f.p., odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem i następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Z art. 67 u.f.p. wynika, iż w postępowanie w sprawach dotyczących należności, o których mowa w art. 60 tej ustawy regulowane jest przepisami K.p.a.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 70 § 1 O.p. Sąd stwierdza, iż w rozpoznawanej sprawie nie doszło do przedawnienia należności przypadających do zwrotu.

Zgodnie z art. 60 pkt 1 u.f.p., środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są w szczególności dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w tym kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w niniejszej ustawie. Z kolei art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p. stanowi, że organami pierwszej instancji właściwymi do wydawania decyzji w odniesieniu do należności, o których mowa w art. 60, o ile odrębne ustawy nie stanowią inaczej są w stosunku do należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego - wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa. Należy mieć też na uwadze treść powołanych na wstępie art. 252 ust. 1 i ust. 5 oraz art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.

W ocenie Sądu z przytoczonych regulacji wynika, że podlegające zwrotowi kwoty dotacji stanowią niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym, a ich zwrot następuje w sposób ustawowo określony, zarówno co do formy i terminu zwrotu, jak i sposobu naliczania odsetek za zwłokę. Pogląd ten znajduje potwierdzenie zarówno w judykaturze, jak i w orzecznictwie gdzie przyjmuje się, że decyzja dotycząca zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, bowiem zobowiązanie do zwrotu decyzji powstaje z mocy prawa (por. Ludmiła Lipiec – Warzecha. Komentarz do art. 169 ustawy o finansach publicznych: Komentarz wyd. ABC 2011 r., wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2008 r., V SA/Wa 1748/07).

W związku z powyższym do należności, których kwotę określa wydana w tym przedmiocie decyzja, ma odpowiednie zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie decyzja organu I instancji została wydana przed upływem terminu określonego w tym przepisie, który w odniesieniu do najwcześniejszego zobowiązania, tj. zwrotu dotacji udzielonej w 2011 r. upływał z dniem 31 grudnia 2017 r. Zarzut dotyczący naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej należało więc uznać za niezasadny.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze bardzo szczegółowo odniosło się w zaskarżonej decyzji odnośnie stosowania w przedmiotowej sprawie przepisów prawa miejscowego.

W świetle tych rozważań w ocenie Sądu niezasadny jest zarzut naruszenia art. 251 u.f.p., gdyż dotacja na rzecz Przedszkola została udzielona z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Podstawa prawna dla tego typu spraw jest przewidziana w art. 169 ust. 6 u.f.p. (dotyczy dotacji udzielonych z budżetu państwa) na podstawie umów. Nie można także stwierdzić naruszenia art. 253 u.f.p. poprzez jego niezastosowanie. Przepisy wskazywanych w skardze uchwał Rady Miasta S. (wydane na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty) nie są przepisami odrębnymi, o których mowa w art. 253 u.f.p.

W ocenie Sądu - w świetle poczynionych wyżej rozważań - nie można też zarzucić Kolegium wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a przede wszystkim ustawy o systemie oświaty, w tym wskazywanego art. 90 tej ustawy. Nie można też podzielić zarzutu naruszenia wskazywanych przez Skarżącą przepisów Konstytucji RP.

W konsekwencji Sąd doszedł do przekonania, że brak podstaw do uwzględnienia skargi. Organy obu instancji wydając zaskarżone decyzje odniosły się zarówno do zgromadzonego materiału dowodowego, jak i twierdzeń Strony skarżącej. Spowodowało to – zdaniem Sądu - brak podstaw do uznania, że doszło do naruszenia zasad ogólnych K.p.a., w tym również zasad ogólnych wskazywanych przez Skarżącą, jak też dotyczących zgromadzenia i oceny materiału dowodowego w sposób, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia sprawy. Odmienna ocena materiału dowodowego, niż jak to chciałaby Strona skarżąca, nie stanowi naruszenia przepisów postępowania administracyjnego.

Organ w wyczerpujący sposób zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, zaskarżona decyzja zawiera ponadto wszystkie elementy przewidziane przepisami procedury administracyjnej, uzasadnienie zawiera szczegółowe wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.