Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 950/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-05-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1382
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 70, art. 74
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 2015 nr 343 poz 558 art. 1 ust. 2 pkt 14, art. 8, art. 140, art. 141
law: Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych  przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Alina Dominiak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Jolanta Sudoł Asesor WSA Justyna Dudek - Sienkiewicz Protokolant Specjalista Beata Kaczmar po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2022 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 25 sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej towaru oraz długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2018 r. przedstawiciel bezpośredni A Spółki z o.o. z siedzibą w W. złożył zgłoszenie celne nr [...] o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towarów importowanych z Chińskiej Republiki Ludowej. Zgłoszeniem objęto męskie obuwie domowe (kapcie) z podeszwami z tworzyw sztucznych i cholewkami z materiałów włókienniczych o zadeklarowanej wartości 39813 zł. Wartość towarów zadeklarowano na warunkach dostawy CIF G.

Do zgłoszenia celnego zostały dołączone: faktura nr [...] z dnia 12 października 2018 r., packing list do ww. faktury, oferta handlowa z dnia 11 października 2018 r., kontrakt wraz z tłumaczeniem na język polski, oświadczenie importera, że płatność z faktury nr [...] jest płatnością ostateczną za nabyte towary oraz że towar jest niskiej wartości z zakupów stokowych, oświadczenie o nieposiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu oraz rachunków za transport i ubezpieczenie w związku z importem towaru.

Decyzją z dnia 21 maja 2020 r. skierowaną do A Spółki z o.o. w W. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego określił wartość celną towaru z w/w zgłoszenia celnego w wysokości 97675 zł oraz określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych typu A00 podlegającą zaksięgowaniu w wysokości 9799 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że na podstawie załączonych dokumentów i w wyniku przeprowadzonej częściowej rewizji celnej powziął wątpliwość co do zadeklarowanej ceny importowanego towaru. W ocenie organu wartość ta została zaniżona. W cenie importowanego towaru musiały się bowiem znaleźć koszty projektowe, wartość materiałów i surowców, koszty robocizny, koszty transportu i logistyki, koszt i zysk producenta oraz koszt i zysk eksportera, a także koszty ubezpieczenia. Organ dokonał ustalenia wartości celnej przy użyciu metody wartości transakcyjnej towarów podobnych, określonej w art. 74 ust. 2 lit. b rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE L z 2013 r., nr 269, s. 1, dalej: "UKC"), po wyeliminowaniu innych metod przewidzianych w art. 74 UKC. Ustalenia wartości celnej towaru dokonano na podstawie informacji o wartości innych towarów uzyskanych z Systemu Analizy Zgłoszeń Celnych ALINA.

Od decyzji tej spółka złożyła odwołanie, kwestionując podwyższenie wartości celnej importowanych towarów oraz określenie, w oparciu o zastosowaną metodę, niezaksięgowanej kwoty należności celnych. Zarzuciła obrazę przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 70 i art. 74 UKC oraz art. 140 i art. 141 rozporządzenia wykonawczego (UE) nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L z 2019 r., nr 343, s. 558, dalej: "RW"), a także przepisów postępowania tj. . art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – dalej w skrócie: "o.p.") w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (t.j.: Dz. U. z 2020 r., poz. 1382 – dalej w skrócie jako: "u.p.c.").

Spółka wskazała, że wątpliwości dotyczące kontrahenta są bezzasadne, wiarygodność tego podmiotu została bowiem wykazana. Podstawę dowodową rozstrzygnięcia stanowiły dane porównawcze z bazy ALINA, która nie została stronie właściwie udostępniona, a z której organ korzystał w sposób wybiórczy i nierzetelny. Zarzuciła też, że organ pierwszej instancji nie dopełnił wymogu określonego w art. 140 RW, albowiem nie uzasadnił przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej przedmiotowych towarów.

Decyzją z dnia 25 sierpnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zakwestionowaną decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że w myśl art. 70 ust. 1 i ust. 2 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Odstępstwo od tej zasady przewiduje art. 140 RW. Zgodnie z ustępem 1 tego artykułu, w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Treść ust. 2 stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 kodeksu.

Organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji miał prawo powziąć wątpliwości czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna towarów stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 70 ust. 1 i ust. 2 UKC, z uwagi na deklarowaną niską cenę transakcyjną towarów.

W przypadku towaru opisanego jako "męskie obuwie domowe (kapcie) z podeszwami z tworzyw sztucznych i cholewkami z materiałów włókienniczych" zadeklarowano wartość równą 10852,80 USD za 38760 par, wynikającą z faktury. Wykazana w niej cena jednostkowa towaru to 0,28 USD za parę. Wartości te wyrażone w walucie krajowej wynoszą odpowiednio 39813 zł (pole 46 zgłoszenia celnego), to jest 1,03 zł za parę. Przedmiotowe towary zostały zakupione na bazie warunków dostawy CIF G., co oznacza, że cena zakupu, oprócz wartości samych towarów, zawiera również koszty ich transportu i ubezpieczenia poniesione z Chin do G.

Organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji przeprowadził częściową rewizję towaru i przeanalizował dowody przedstawione przez stronę wraz ze zgłoszeniem celnym. Strona w oświadczeniach z dnia 25 października 2018 r. wyjaśniła, że nie jest w posiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu, nie posiada rachunków za transport i ubezpieczenie do G., ponieważ koszty te poniósł eksporter, nie posiada korespondencji handlowej dotyczącej etapu przed zawarciem przez nią transakcji, ponieważ takie uzgodnienia były prowadzone wyłącznie za pośrednictwem komunikatorów internetowych lub telefonicznie, nie posiada informacji o cenie odsprzedaży i kalkulacji z tym związanych, gdyż eksporter ich nie udostępnił powołując się na tajemnicę handlową. Strona oświadczyła również, że płatność za towary jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że zakupiony towar jest towarem tzw. stokowym o niższej wartości. Dodatkowo na wezwanie organu pierwszej instancji Spółka uzupełniła akta sprawy o kolejne dokumenty handlowe i dowody bankowe wyjaśniając, że zapłata za poszczególne faktury odbywa się zaliczkowo z góry za zamawiany towar bez przyporządkowania do konkretnej dostawy. W przypadku wystąpienia nadpłaty była ona zaliczana na poczet następnej dostawy bez sprecyzowania, której dostawy dotyczy i w jakim czasie została zrealizowana.

W ocenie organu odwoławczego argumentacja strony nie tłumaczy deklarowanej niskiej ceny transakcyjnej przedmiotowych towarów, tym bardziej, że ze złożonego oświadczenia wynika, że nie nabyła ona towaru bezpośrednio od producenta, lecz była kolejnym uczestnikiem transakcji. W deklarowanej cenie, oprócz kosztów transportu, zawierają się również koszty związane bezpośrednio z wytworzeniem towarów, takie jak koszty projektowe i zużytych surowców, parku maszynowego, siły roboczej, a także zysk producenta i eksportera. Niewątpliwie są to konieczne koszty ponoszone w związku z produkcją i sprzedażą wszelkich towarów, również sprowadzonych przez stronę, budujące ostateczną cenę tych towarów. Wyjaśnienia dotyczące okoliczności zakupu towarów i zapłaty za nie prowadzą do wniosku, że poszczególni uczestnicy transakcji musieliby zrezygnować ze swojego zysku.

Przedstawione oświadczenie, że płatność za przedmiotowe towary jest jedyną i ostateczną płatnością budzi wątpliwości co do tego, czy rzeczywiście była to płatność całkowita. Również przedstawione dowody w postaci wyciągów bankowych w trakcie ponownego prowadzenia postępowania w niniejszej sprawie nie potwierdzają oświadczenia o ostatecznej i jedynej płatności za poszczególne faktury. Przedłożone dokumenty bankowe nie odwołują się do konkretnych dokumentów handlowych, których miałyby dotyczyć. Strona wyjaśniła natomiast, iż zapłata za poszczególne faktury odbywa się zaliczkowo z góry za zamawiany towar bez przyporządkowania do konkretnej dostawy. W przypadku wystąpienia nadpłaty jest ona zaliczana na poczet następnej dostawy bez sprecyzowania, której dostawy dotyczy i w jakim czasie została zrealizowana.

Organ pierwszej instancji miał zatem powody do powzięcia wątpliwości co do materialnej wiarygodności przedłożonych przez stronę dowodów, tj. dokumentów handlowych.

Organ podkreślił, że towar "stokowy" ma, zgodnie z oświadczeniem strony, dwie istotne cechy: niską cenę i brak prawa do reklamacji. Natomiast z postanowień kontraktu handlowego załączonego do zgłoszenia celnego wynika, że sprzedający udzielił prawa do reklamacji w przypadku stwierdzenia rozbieżności w ilości lub jakości towaru (pkt 2. kontraktu). Te zapisy kontraktu stoją więc w sprzeczności z argumentami strony i potwierdzają, że ma ona świadomość, że przedmiotowy towar nie jest "niskiej jakości bez prawa do reklamacji".

Wobec uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna stanowi całkowitą płatność za przedmiotowe towary organ pierwszej instancji zasadnie odstąpił od ustalenia wartości celnej sprowadzonych towarów w oparciu o art. 70 UKC, to jest metodą ceny transakcyjnej.

Badanie wiarygodności cen deklarowanych przez importerów i wynikających z dokumentów nie musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny zapłaconej, ale jedynie do ustalenia, że zadeklarowana cena jest niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał za niezasadny zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 140 RW.

Niezasadny był także zarzut naruszenia art. 70 UKC, albowiem konsekwencją odstąpienia od ustalenia wartości celnej towarów na podstawie tego przepisu była konieczność ustalenia ich wartości celnej w oparciu o jedną z zastępczych metod ustalania wartości celnej przewidzianych przepisami UKC.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 UKC jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a) -d) aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów. Na wniosek zgłaszającego kolejność stosowania ust. 2 lit. c) i d) zostaje zmieniona. Przepis art. 74 UKC reguluje sposób określania wartości celnej towaru przyjmując zasadę, że kolejna metoda znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nie można ustalić tej wartości na podstawie poprzedniej.

Organ pierwszej instancji w celu ustalenia wartości celnej przedmiotowych towarów posłużył się zastępczą metodą ustalania wartości celnej, określoną w art. 74 ust. 2 lit. b UKC, analizując uprzednio możliwość ustalenia wartości celnej metodą zastępczą wartości transakcyjnej towarów identycznych. W celu pozyskania materiałów porównawczych dokonał przeglądu bazy danych - Systemu Zgłoszeń Celnych ALINA, zawierającej informacje o towarach zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu na obszarze Unii, kierując się takimi kryteriami, jak: rodzaj towaru, klasyfikacja taryfowa wyłącznie do tego samego kodu CN co towary, których wartość miała być określona, warunki dostawy towarów, skład surowcowy i sposób (jakość) wykonania, szczegółowy opis towarów, wielkość partii towarów będących przedmiotem transakcji, transakcje towarów niemarkowych, ten sam kierunek handlu, czas, w którym towary zostały wyeksportowane na obszar Wspólnoty.

Jako materiał porównawczy wyodrębnił towary spełniające możliwie najściślej kryteria identyfikujące towary importowane przez stronę. Ceny transakcyjne towarów objętych tymi zgłoszeniami kształtowały się w przedziale od 1,11 zł/parę do 34,67 zł/parę. Najniższa cena – 2,52 zł/parę została przyjęta za podstawę do ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru i jest to cena transakcyjna obuwia użytku domowego – kapci z cholewką wykonaną z materiałów włókienniczych i podeszwą z tworzywa sztucznego, zaklasyfikowanych do tego samego kodu CN, pochodzących z Chin, zakupionych w ilości 37408 par. Jest to więc towar wyprodukowany w tym samym kraju, posiadający taki sam skład materiałowy i podobne cechy, wywieziony do UE w zbliżonym czasie co przedmiotowy towar, sprzedany na porównywalnym poziomie handlu. Towar ten spełnia kryteria towarów podobnych do towarów sprowadzonych przez stronę.

Organ wyjaśnił ponadto, że podstawowym źródłem danych Systemu ALINA był System Obsługi Deklaracji CELINA - system służący do rejestracji i przetwarzania danych ze zgłoszeń celnych i innych dokumentów celnych dotyczących towarów importowanych na obszar celny Unii Europejskiej. W systemie tym obsługiwane były elektroniczne zgłoszenia celne w procedurach przywozowych. Również zgłoszenie celne stanowiące przedmiot niniejszego postępowania zostało zarejestrowane przez przedstawiciela strony, tj. upoważnioną agencję celną za pomocą Systemu CELINA. Poprzez System ALINA możliwy był dostęp do wyciągów lub pełnej treści zgłoszeń SAD zawartych w bazie, tj. wgląd do wszystkich danych ze zgłoszeń celnych, w tym dotyczących eksportera, importera, rodzaju i wartości towaru, kodu Taryfy celnej, warunków dostawy i kosztów związanych z przywozem, daty dokonania zgłoszenia i dokonywanie na nich różnorodnych operacji. Dane te nie były wprowadzane przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej, a pozyskiwane były one z elektronicznych zgłoszeń celnych dokonywanych w procedurach przywozowych przez uprawnione podmioty.

Organ odwoławczy wskazał, że z art. 140 RW (jak i z wcześniej obowiązującego przepisu art. 181a RWKC) wynika, że organy celne nie są związane deklarowaną wartością transakcyjną towaru i mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez importera. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę, wobec czego jest to zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w danej sprawie stanu faktycznego. Możliwość odmowy zastosowania metody wartości transakcyjnej na podstawie art. 140 RW może być skutkiem zakwestionowania wiarygodności (materialnej lub formalnej) informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej czy wynikać z braku odpowiednich dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Źródłem wątpliwości uzasadniających odstąpienie od zastosowania wartości transakcyjnej może być również istnienie dużej rozbieżności pomiędzy zadeklarowaną wartością towaru a cenami na rynku kraju pochodzenia.

Organ odwoławczy dodał, że włączony do akt sprawy materiał porównawczy został przyjęty z pominięciem zgłoszeń celnych dokonanych przez podmioty, wobec których prowadzone są bądź będą prowadzone postępowania wyjaśniające w sprawie zaniżania wartości celnej towarów tekstylnych i obuwia.

W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A Sp. z o.o. w W. wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając naruszenie przepisów postępowania:

1) naruszenie art. 120, art.121 § 1, art. 122 i art. 124 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 u.p.c., poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału, w szczególności wyprowadzenia błędnych wniosków co do wiarygodności zagranicznego kontrahenta oraz w kontekście dokumentów uzyskanych od administracji chińskiej w toku postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2) naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 u.p.c., poprzez naruszenie przez organ zasady prawdy obiektywnej i przerzucanie na skarżącą ciężaru dowodu, podczas gdy to organ jest zobligowany do zebrania materiału dowodowego z urzędu i nie może ograniczyć swojej aktywności do oceny, czy skarżąca usunęła wątpliwości organu nie uzasadniając tych wątpliwości;

3) naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 u.p.c., poprzez rozpatrzenie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wybiórczy, poczynienie swoich ustaleń w oparciu o dane z systemu ALINA, do którego dostępu nie ma skarżąca i tym samym brak jest możliwości kontroli czy wzięty pod uwagę materiał porównawczy został wybrany w sposób rzetelny, obiektywny i prawidłowy, ustalenie bez oparcia w dowodach, a wyłącznie na zasadzie domniemania (z pominięciem wszystkich argumentów i wyjaśnień zgłoszonych w toku postępowania), że skarżąca nabyła towar poniżej choćby minimalnych kosztów charakteryzujących każdą transakcję na warunkach wolnorynkowych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

które to naruszenie mogło mieć wpływ na naruszenie prawa materialnego, tj.:

4) niewłaściwe zastosowanie art. 70 oraz art. 74 ust. 3 UKC poprzez nieskuteczne zakwestionowanie wartości transakcyjnej towaru z pominięciem przedłożonych dokumentów i w konsekwencji ustalenie nowej wartości towaru metodami zastępczymi;

5) niewłaściwe zastosowanie art. 74 ust. 2 lit. b UKC poprzez skorzystanie przez organ – w celu ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi – z wewnętrznego zbioru danych ALINA, z którymi skarżąca nie ma możliwości się zapoznać i tym samym nie wie, na jakiej zasadzie dobrany został materiał porównawczy, co jest niezgodne z artykułem VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu;

6) niewłaściwe zastosowanie art. 70 UKC w związku z art. 140 RW i uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie można zaakceptować wartości transakcyjnej towaru, w sytuacji gdy prawidłowe zastosowanie powyższego przepisu prowadzi do uznania, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna faktycznie zapłacona, a odstępowanie od wartości transakcyjnej jest możliwe tylko w sytuacjach wyjątkowych, które w przedmiotowej sprawie nie zaistniały;

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2022 r., poz. 329) - dalej w skrócie jako: "p.p.s.a." następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z unormowania art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika nadto, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd administracyjny ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję jak i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd stwierdził, że nie naruszają one prawa w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

W decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji zakwestionowana została wartość celna towaru (męskiego obuwia domowego – kapci z podeszwami z tworzyw sztucznych i cholewkami z materiałów włókienniczych) zadeklarowana przez skarżącą w zgłoszeniu celnym. Organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania określił wyższą wartość celną importowanego towaru oraz niezaksięgowaną kwotę należności celnych z tytułu importu. Ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji zostały następnie w pełni zaakceptowane przez organ odwoławczy.

Zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Z kolei art. 140 RW odnoszący się do art. 70 UKC stanowi w ust. 1, że w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Treść ust. 2 stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

Jak słusznie wskazał organ, pojęcie uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, nie zostało w przepisach prawa zdefiniowane. Niewątpliwie wątpliwość taka zachodzi w przypadku niskiej ceny towarów w porównaniu do ceny towarów analogicznych. Sąd uznał tym samym za niezasadne stanowisko skarżącej, że organ nie wykazał podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru. Podana w zgłoszeniu celnym i wynikająca z przedstawionej faktury cena towaru niewątpliwie jest ceną zaniżoną w stosunku do normalnej wartości towaru. Okoliczności tej nie kwestionuje sama skarżąca, tłumacząc niską cenę towaru jego stokowym charakterem.

Okoliczność zaniżenia wartości transakcyjnej towaru wynikała z dokonanych przez organ ustaleń na podstawie informacji o wartości towarów podobnych pochodzących z systemu ALINA, z którego wynikało, że dla zgłoszonego towaru ceny transakcyjne towarów kształtowały się w przedziale od 1,1 zł/parę do 34,67 zł/parę. Towary analogiczne jak wskazane w zgłoszeniu celnym miały zatem cenę znacznie wyższą niż ta podana we wskazanym zgłoszeniu celnym i dołączonych do zgłoszenia dokumentach, tj. 1,03 zł/parę. Przyjęte do porównania towary analogiczne jak wskazane w zgłoszeniu celnym skarżącej spółki, zarówno co do ich gatunku, pochodzenia, jak i okresu importu, miały cenę wyraźnie wyższą.

Organy orzekające, zgodnie z art. art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, zobligowane były zebrać materiał dowodowy umożliwiający ustalenie istotnych okoliczności sprawy. Wymóg ten został w niniejszej sprawie przez organ spełniony.

W ocenie Sądu organ zasadnie zakwestionował wartość transakcyjną towaru. Importując towar o charakterze stokowym, którego cena miałaby być zaniżona w stosunku do normalnej ceny towaru, skarżąca winna była zabezpieczyć materiał dowodowy potwierdzający taki charakter towaru. Złożenie oświadczenia o stokowym charakterze towaru nie może być w tym zakresie uznane za wystarczające. Taki sposób działania umożliwiałby bowiem obniżenie wartości transakcyjnej każdego towaru i wyłączenie możliwości zastosowania unormowania zawartego w art. 140 RW. Oczywiste jest, że wartość transakcyjna ma bezpośredni wpływ na wysokość należności celnych. Importer towaru stokowego powinien zadbać o możliwość wykazania takiego charakteru importowanego towaru. Skarżąca nie przedłożyła wiarygodnych dowodów w tym zakresie. W toku postępowania przed organami celnymi powoływała się na stokowy charakter towaru wskazując na niską jakość towaru i brak prawa do reklamacji, jednak jej twierdzenia w tym zakresie nie znalazły potwierdzenia w treści zawartej przez strony umowy. Jak wynika bowiem z umowy sprzedaży, skarżącej przysługiwało prawo do reklamowania towaru.

Art. 140 ust. 1 i 2 RW stanowi, że w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji, a jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

W niniejszej sprawie organ powziął wątpliwość co do tego, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę.

W złożonych oświadczeniach skarżąca wskazała, że nie jest w posiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu, nie posiada rachunków za transport i ubezpieczenie do G., ponieważ koszty te poniósł eksporter, nie posiada korespondencji handlowej dotyczącej etapu przed zawarciem przez nią transakcji, ponieważ takie uzgodnienia były prowadzone wyłącznie za pośrednictwem komunikatorów internetowych lub telefonicznie, nie posiada informacji o cenie odsprzedaży i kalkulacji z tym związanych, gdyż eksporter ich nie udostępnił powołując się na tajemnicę handlową. Strona oświadczyła również, że płatność za towary jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że zakupiony towar jest towarem tzw. stokowym o niższej wartości.

Organ pierwszej instancji przed wydaniem decyzji poinformował spółkę o zgromadzeniu dowodów stanowiących podstawę do wydania niekorzystnej decyzji w sprawie wartości celnej zadeklarowanych towarów, wskazując jako podstawę decyzji dowody uzyskane w wyniku rewizji celnej oraz dokumenty przedstawione wraz ze zgłoszeniem celnym. Organ wskazał na możliwość przedstawienia przez skarżącą jej stanowiska w sprawie w termie 30 dni od doręczenia zawiadomienia.

Skarżąca miała zatem pełną świadomość, że organ zamierza wydać decyzję dla niej niekorzystną, co wynikało w sposób oczywisty z otrzymanego pisma. Miała także możliwość złożenia w tym zakresie dokumentacji w celu wykazania prawidłowości ceny transakcyjnej towaru i z możliwości takiej skorzystała w toku postępowania przed organem pierwszej instancji.

Podkreślić należy, że art. 140 RW nie wprowadza wymogu powiadomienia strony o wątpliwościach organu i rodzaju kwestionowanych dokumentów, a jedynie możliwość wezwania zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. W tym zakresie aktualnie obowiązująca regulacja odbiega od unormowania art. 181a RWKC, który to przepis stanowił, że jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Regulacji takiej nie zawiera art. 140 RW. Należy ponadto wskazać, że wyjaśnienie powodów wątpliwości na gruncie cytowanego przepisu następowało wyłącznie na wniosek strony.

Art. 8 RW stanowi, że powiadomienie, o którym mowa w art. 22 ust. 6 akapit pierwszy kodeksu powinno zawierać odniesienie do dokumentów i informacji, na podstawie których organy celne zamierzają wydać swoją decyzję. Wymóg ten został w niniejszej sprawie spełniony, organ wskazał bowiem, że decyzja zostanie wydana na podstawie wyniku rewizji celnej oraz dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego.

Zauważyć też należy, że skarżąca w złożonych oświadczeniach wskazywała, że nie posiada szeregu dokumentów, które mogłyby stać się podstawą dokonania ustaleń przez organy celne.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut skarżącej, że organ nie zakwestionował autentyczności dokumentów handlowych i wiarygodności złożonych oświadczeń. Ustalenie nowej wartości celnej towaru nie było bowiem uzależnione od zakwestionowania autentyczności tych dokumentów, lecz od stwierdzenia uzasadnionych wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC.

W ocenie Sądu organy prawidłowo zastosowały również normę art. 74 ust. 2 lit. b UKC oraz prawidłowo posłużyły się określoną w tym przepisie jedną z zastępczych metod ustalania wartości celnej towaru.

Regulujący zastępcze metody ustalania wartości celnej art. 74 UKC stanowi w ust. 1, że jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a)-d) aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów.

Przepis art. 141 RW, odnoszący się do art. 74 ust. 2 lit. a) i b) UKC stanowi, że do ustalania wartości celnej przywożonych towarów zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. a) lub b) kodeksu wykorzystuje się wartość transakcyjną identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i zasadniczo w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. Jeśli nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, wartość celną określa się na podstawie wartości transakcyjnej identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na innym poziomie handlu lub w innych ilościach. Taką wartość transakcyjną należy skorygować w celu uwzględnienia różnic wynikających z poziomu handlu lub ilości. Jeżeli stwierdzono istnienie dwóch lub większej liczby wartości transakcyjnych towarów identycznych lub podobnych, dla ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą z tych wartości.

Organ prawidłowo zastosował najniższą z ustalonych wartości celnych najbardziej podobnych towarów, stosując odpowiednio metodę określoną w art. 74 ust. 2 lit. b UKC z uwzględnieniem definicji towarów podobnych (art. 1 ust. 2 pkt 14 RW) przyjmując, że wartością celną jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Przyjęta metoda nie wymaga istnienia całkowitej spójności badanego zgłoszenia i zgłoszenia przyjmowanego do porównania dopuszczając w tym zakresie elastyczne podejście. Z materiału dowodowego wynika, że porównywany towar posiada taki sam skład materiałowy i podobne cechy jak towar przedmiotowy, sprzedany został w porównywalnej ilości, a także został wwieziony do UE w zbliżonym czasie. Zasadny jest zatem wniosek organów, że towar ten spełnia kryteria towarów podobnych do towarów sprowadzonych przez stronę skarżącą.

Z cytowanych regulacji wynika, że do ustalenia wartości wykorzystuje się wartość transakcyjną identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i zasadniczo w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. Tak też postąpił organ w przypadku ustalania ceny męskiego obuwia domowego (kapci).

Sąd nie podziela zarzutów skarżącej, dotyczących błędnych wniosków organów w kwestii wiarygodności jej kontrahenta. W ocenie Sądu organy zasadnie wskazały, że

dokonane w wyniku współpracy z radcą Ambasady RP w Pekinie oraz chińską administracją celną ustalenia, że zagraniczny kontrahent spółki , mający mieć siedzibę w H., nie został zidentyfikowany, uzasadniają wątpliwości co do wiarygodności ceny zakupu towaru.

Sąd uznał nadto za niezasadny podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 o.p., w ramach którego skarżąca podnosiła, że dane z Systemu Analizy Zgłoszeń Celnych ALINA nie powinny stanowić podstawy dokonania ustaleń odnośnie wartości towaru podobnego z uwagi na niedostępność tego systemu dla strony. Odnosząc się do tego zarzutu należy wskazać, że system ALINA w praktyce działania organów stanowi podstawę do dokonywania ustaleń w zakresie wartości celnej towarów, a działanie takie zostało zaakceptowane przez orzecznictwo sądów administracyjnych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Gd 904/14, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślenia w tym względzie wymaga, że jednym z czynników, które kształtują wartość podobnych towarów na rynku eksportu sprzedawanych w celu importu na rynek Wspólnoty, jest rynek docelowy, czyli rynek, na który towary te są bezpośrednio przeznaczone. Jednolitość obszaru celnego Wspólnoty rozumiana jest w sensie prawnym – jako jednolitość reguł prawnych i praktyk administracyjnych w odniesieniu do środków polityki handlowej stosowanych wobec towarów spoza tego obszaru. Nie ma natomiast mowy o jednolitości rynku w sensie ekonomicznym. Rynki poszczególnych państw członkowskich znacznie się różnią w sensie ekonomicznym. Jest to czynnik niewątpliwie wpływający na kształtowanie się cen towarów importowanych na te rynki. Wybór transakcji służących stosowaniu metody cen podobnych musi uwzględniać specyfikę tej części rynku unijnego, na który towar jest sprowadzany, rynek Wspólnoty nie jest bowiem rynkiem jednorodnym. Dysfunkcjonalny dla potrzeb ustalania elementów kalkulacyjnych należności celnych w niniejszej sprawie jest sposób rozumienia obszaru celnego Wspólnoty, jako sumy wszystkich rynków krajów członkowskich, bo znaczyłoby konieczność uwzględnienia w procesie ustalania wartości celnej ogromnej skali danych, które przez wzgląd na specyfikę każdego z tych rynków, prowadziłoby do nieadekwatnych wyników. Słuszne jest zatem ograniczenie przez organy przeprowadzenie analiz do zgłoszeń celnych zaewidencjonowanych w bazach danych polskich organów celnych (to jest w systemie ALINA).

Mając na uwadze powyższe Sąd rozważył zarzuty dotyczące braku dostępu przez stronę do systemu ALINA i niebezpieczeństwo arbitralnego wyboru przez organ danych zgłoszeń oraz wpływu w ten sposób na cenę. W sytuacji braku dostępu strony do tego systemu nie można wykluczyć sytuacji, w której organ dokona wyboru takich zgłoszeń, które mogą doprowadzić do ustalenia ceny w wyższej wysokości, niż wynikająca z innych zgłoszeń dotyczących analogicznych towarów, a dokonany wybór co do zasady może przełożyć się na ustalenie wartości towaru. Niemniej jednak organom nie można postawić takiego zarzutu w realiach rozpatrywanej sprawy. Organ postąpił zgodnie z przyjętą w orzecznictwie zasadą wykorzystującą system ALINA do ustalania wartości towaru. Przyjęte standardy postępowania dowodowego zostały przez organ zachowane. W materiale dowodowym jako materiał porównawczy dla importowanego towaru zostały wyodrębnione zgłoszenia celne – wydruki uzyskane z systemu ALINA, zawierające dane o zgłoszeniach celnych dotyczące towarów podobnych, importowanych na obszar celny UE w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Z tym materiałem skarżąca miała możliwość zapoznania się w toku prowadzonego postępowania. Kwestionując poczynione ustalenia strona skarżąca twierdziła, że dopiero umożliwienie jej dostępu do pełnej bazy pozwoliłoby jej rzetelną weryfikację poczynionych przez organy ustaleń. Abstrahując od dopuszczalności prawnej takiego działania, na co zasadnie zwrócił uwagę organ odwoławczy, strona skarżąca nie wykazała wadliwości wykorzystanych danych. Wbrew twierdzeniom skarżącej i przy pierwszym rozpatrzeniu sprawy, i przy drugim organy oparły swe ostateczne ustalenia o dane z tego samego zgłoszenia celnego, lecz przy zastosowaniu innej metody ( nie ostatniej szansy, a metodą towarów podobnych).

Stwierdzenia też wymaga, że zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 -z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy- Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy.

Z tego powodu przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 o.p. (znajdujące się w rozdziale 1 działu IV Ordynacji podatkowej) nie mogły znajdować w niniejszej sprawie zastosowania, tak więc podniesiony w skardze zarzut ich naruszenia należało uznać za bezzasadny.

Odnosząc się do przedłożonych przez skarżącą przy skardze dokumentów - oświadczenia eksportera z dnia 10 października 2018 r. oraz z dnia 7 marca 2019 r. stwierdzić należy, że wszystkie datą sporządzenia poprzedzają datę wydania decyzji przez organ odwoławczy ( 4 października 2019 r.). Skarżąca miała wobec tego możliwość przedstawienia ich w toku postępowania przed organami celnymi, a przynajmniej przed organem odwoławczym. Mimo to skarżąca z możliwości tej nie skorzystała, wobec czego nie mogą one mieć wpływu na podjęte rozstrzygnięcie.

Mając na uwadze powyższe, uznając zarzuty podniesione w skardze za niezasadne, jak i nie znajdując podstaw do stwierdzenia z urzędu, że wydane w sprawie decyzje naruszają prawo (art. 134 § 1 p.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił wniesioną skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.