Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2702/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2005-07-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś (spr.) Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek WSA Beata Sokołowska Protokolant: sekr. sąd. Barbara Dropek po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2005r. sprawy ze skargi spółki "A" w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymiaru cła I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki "A" w W. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/ B. Sokołowska /-/ B.Koś /-/ T. M. Geremek


UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 1998 roku zgłoszono do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określony jako tłuszcz roślinny o nazwie własnej "B", zakwalifikowany przez importera do kodu PCN 1516.20.98.0 (SAD nr [...] ) ze stawką celną konwencyjną w wysokości 15,3%.

Kontrola postimportowa zgłoszeń celnych za lata 1998 - 2001 zakwestionowała prawidłowość klasyfikacji taryfowej powyższego towaru, importowanego przez ""A"" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w W..

Po przeprowadzeniu postępowania celnego decyzją nr [...] z dnia [...] - wydaną na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926), art. 13 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 , art. 23 § 1, art. 65 § 4 pkt 2a, art. 83 § 3 i art. 85 § 1, art. 222 § 4, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku - Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001r.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 roku w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1047 z późn. zm.) Dyrektor Urzędu Celnego uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie zadeklarowanego kodu, klasyfikując towar do pozycji 1517 90 99 0 ze stawką celną autonomiczną w wysokości 30%.

W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, że kod 1516 obejmuje tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetworzone. Sporny produkt jest tymczasem mieszaniną oleju z ziaren palmowych i całkowicie uwodornionego oleju z ziaren palmowych. Ponieważ towar ten jest mieszaniną nie można zakwalifikować go do zadeklarowanego kodu, a właściwą dla niego pozycją jest pozycja 1517 obejmująca między innymi jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych.

Ponadto - działając na podstawie § 1 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 roku i z dnia 26 czerwca 1998 roku w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania - organ I instancji zobowiązał stronę do uiszczenia niedoboru cła (11.667,50zł) z odsetkami liczonymi od dnia powstania długu (tj. 5 grudnia 1998 roku) do dnia zapłaty, albowiem kwotę wynikającą w długu celnego zarejestrowano na podstawie nieprawidłowych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, a strona nie udowodniła, że podanie tych danych było spowodowane szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jej zaniedbania lub świadomego działania.

W odwołaniu wniesionym od tej decyzji Spółka zażądała jej uchylenia oraz umorzenia postępowania celnego w sprawie zgłoszenia celnego SAD nr [...] , ewentualnie przeprowadzenia postępowania dowodowego i wydanie decyzji w sprawie określenia długu celnego w przedmiotowym zgłoszeniu w prawidłowej wysokości lub ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Według niej organ celny błędnie przyjął, że tłuszcz roślinny w postaci stałej o nazwie handlowej "B" jest mieszaniną oleju i ziaren palmowych i całkowicie uwodornionego oleju z ziaren palmowych co daje podstawy do kwalifikacji towaru do pozycji PCN 1517, a nie jak wskazuje strona do pozycji 1516, albowiem "B" jest jednorodnym tłuszczem z ziaren palmowych, częściowo uwodornionym. Zdaniem odwołującej się Spółki Dyrektor Urzędu Celnego wydał decyzję na podstawie dwóch sprzecznych ze sobą analiz towaru - analizy Świadectwo Badań nr [...] wydane przez "C" sp. z o. o., która to analiza dotyczy towaru nie będącego przedmiotem importu przez stronę, gdyż poddana badaniom próbka pobrana została 11 listopada 2000 roku i opinii Instytutu Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego (próbki badane pobrane z towaru importowanego przez spółkę), w której stwierdzono, że przedmiotowy tłuszcz jest jednorodnym tłuszczem z ziaren palmowych, częściowo uwodornionym.

Decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że wyniki badań przeprowadzonych przez Zakład Analizy i Oceny Jakości Żywności Wydziału Chemii Politechniki , do którego zwrócił się o wydanie opinii co do sposobu uwodornienia importowanego tłuszczu wykluczają fakt, iż "B" poddawany był procesom częściowego uwodornienia poprzez działanie na olej wodorem w obecności odpowiedniego katalizatora. Z opinii wynika, że producent tłuszczu zmieszał w odpowiednich proporcjach uwodorniony całkowicie olej z ziaren palmowych objęty pozycją 1516 z olejem z ziaren palmowych nieuwodornionym objętym pozycją 1511. A zatem importowany przez stronę tłuszcz jest mieszaniną tłuszczów, która objęta jest pozycją 1517 taryfy celnej. Zdaniem organu odwoławczego w komentarzu do pozycji 1516 zawartym w "wyjaśnieniach do Taryfy Celnej" nie zalicza się do niej uwodornionych mieszanin tłuszczów. Według tych "wyjaśnień" oleje (przeznaczone dla celów spożywczych i technicznych), będące mieszaninami różnych olejów kwalifikuje się do pozycji 1517 90. Dyrektor Izby Celnej podtrzymał również stanowisko organu I instancji dotyczące celowości naliczenia odsetek wyrównawczych.

Powyższa decyzja została zaskarżona przez Spółkę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji w całości, zarzucając organom celnym naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej (art. 121, 123, 127, 130 § 1 pkt 5, 190, 191, 192, 210) oraz naruszenie art. 270 kodeksu celnego oraz rażące naruszenie przepisów Taryfy Celnej i cytowanego powyżej rozporządzenia Ministra Finansów dotyczącego odsetek wyrównawczych w zw. z art. 13 kodeksu celnego.

""A"" spółka z o.o. powtórzyła zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji I instancji.

Ponadto zarzuciła, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 2, art. 9 oraz art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z art. 68 i 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 roku (Dz. U. Nr 11, poz. 30 z 1991 roku) poprzez niedopuszczenie jako dowodu w sprawie oraz nieuwzględnienie wiążącej informacji taryfowej (BTI) wystawionej przez uprawnione organy celne Belgii, potwierdzającej, że sporny tłuszcz powinien być klasyfikowany do pozycji 1516 20 98 Taryfy celnej. Skarżąca podniosła również naruszenie art. 7 i art. 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów , sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 roku (Dz. U. z 1997 roku, Nr 11, poz. 62) (Konwencja HS) poprzez oparcie się polskich organów celnych na interpretacji nieuprawnionego do tego organu WCO.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty zawarte w uzasadnieniu swej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Przedmiot sporu w rozpatrywanej sprawie stanowi klasyfikacja taryfowa tłuszczu roślinnego o nazwie handlowej "B". Według organów celnych przedmiotowy towar jest mieszaniną uwodornionego całkowicie oleju ziaren palmowych objętego pozycją Taryfy celnej 1516 z olejem ziaren palmowych nieuwodornionych objętych pozycją taryfy celnej 1511.

Natomiast strona skarżąca określiła ten produkt jako jednorodny tłuszcz roślinny z ziaren palmowych, częściowo uwodorniony, który nie został poddany dalszemu przetworzeniu (emulgowaniu, zmaślaniu, teksturowaniu). Jest to półprodukt, który nie jest przeznaczony do bezpośredniego spożycia.

Skarżąca spółka zakwalifikowała go do kodu PCN 1516 20 98 0 Taryfy celnej, a według organów celnych kodem właściwym jest kod 1517 90 99 0.

Pozycja 1516 Taryfy celnej obejmuje tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetworzone. W pozycji 1517 ujęte zostały natomiast margaryna, jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych lub z frakcji różnych tłuszczów, lub olejów z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje z pozycji 1516. Z "Wyjaśnień do Taryfy celnej" odnoszących się do pozycji 1517 wynika, że obejmuje ona margarynę i inne jadalne mieszaniny oraz produkty z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo frakcji różnych tłuszczy i olejów objętych tym działaniem, oprócz olejów objętych pozycją 1516.

Podstawowe produkty objęte pozycją 1517 to:

a) margaryna,

b) jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczy i olejów roślinnych lub zwierzęcych albo frakcji różnych tłuszczy lub olejów objętych niniejszym działem, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje albo ich frakcje objęte pozycją 1516; na przykład imitacja smaku, płynna margaryna i tłuszcze (dodawane do kruchości ciasta) produkowane z teksturowanych olejów lub tłuszczów.

W sytuacji gdy organy celne zakwestionowały prawidłowość podanej przez importera klasyfikacji towaru zobowiązane były w toku postępowania ustalić stan importowanego towaru oraz sposób jego przetworzenia co jest na tyle istotne, że klasyfikację taryfową przeprowadza się w oparciu o zakres przedmiotowy towaru, w odniesieniu do jego stanu (materiał, postać, stopień przetworzenia itp.) w dniu zgłoszenia celnego (art. 85 § 1 kodeksu celnego). Obowiązkiem organów celnych było zatem ustalenie okoliczności faktycznych związanych z kryteriami odróżniającymi przyporządkowanie produktu do pozycji 1516 lub 1517.

W ocenie Sądu cytowana w zaskarżonej decyzji treść pozycji 1516 i 1517 Taryfy celnej i "Wyjaśnień do Taryfy Celnej" nie została przez organy celne poddana pełnej i wyczerpującej analizie w kontekście danych dotyczących omawianego towaru zawartych w twierdzeniach strony skarżącej i zgromadzonym materiale dowodowym, czym organ celny naruszył dyspozycję art. 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 kodeksu celnego.

Z porównania normy prawnej zawartej w tych dwóch pozycjach wynika, że głównym i decydującym kryterium pozwalającym na przyporządkowanie danego towaru do pozycji 1516 lub 1517 winna być kwestia stopnia przetworzenia produktu oraz jego jadalność. Organy celne w toku prowadzonego postępowania oraz dokonując w zaskarżonej decyzji oceny zgromadzonego materiału dowodowego pominęły istotne różnice jakie charakteryzują tłuszcze objęte tymi pozycjami. Opis produktu z pozycji 1516 nie odnosi się do jego składu (to jest jednorodnej lub mieszanej zawartości) oraz do kwestii jadalności tłuszczu. Oznacza to, że do pozycji tej przypisać można zarówno tłuszcze jadalne, jak i niejadalne oraz produkty wykonane z pojedynczego tłuszczu, albo z mieszaniny tłuszczów. Akcentowana jest natomiast kwestia dalszego przetworzenia produktu, mimo jego wcześniejszych przekształceń chemicznych (uwodornienia, estryfikowania, czy rafinowania).

Pozycja 1517 dotyczy z kolei w każdym przypadku produktów jadalnych, które jednakże nie muszą być mieszaniną tłuszczy lub ich frakcji (patrz: powołane powyżej "Wyjaśnienia do Taryfy celnej" tom I s.150) oraz są przetworzone w stopniu uniemożliwiającym zakwalifikowanie ich do pozycji 1516.

Organy celne obu instancji nie odniosły się praktycznie do tych kwestii, poprzestając na rozważaniach dotyczących tego, czy sporny produkt stanowi mieszaninę. Tym samym należało uznać, iż kwalifikowanie spornego towaru jedynie ze względu na fakt, czy stanowił on produkt jednorodny, czy też mieszaninę tłuszczów było niewystarczające do jednoznacznego i kategorycznego zakwalifikowania go do prawidłowego kodu PCN.

Tymczasem strona skarżąca podniosła konkretnie, że omawiany tłuszcz poddany był jedynie procesowi uwodornienia, natomiast nie był poddawany dalszemu przetworzeniu chemicznemu. Takie zaś procesy są charakterystyczne dla tłuszczów wymienionych w pozycji 1516. W zaskarżonej decyzji nie odniesiono się także do tej części materiału dowodowego, z którego wynika, że omawiany tłuszcz jest jedynie półproduktem nie przeznaczonym do bezpośredniej konsumpcji i może być wykorzystywany jedynie do dalszej produkcji tłuszczów jadalnych.

Właśnie takie cechy importowanego tłuszczu jak stopień jego przetworzenia, czy brak możliwości jego bezpośredniej konsumpcji uzasadniałyby jego ewentualną klasyfikację do pozycji 1516 Taryfy celnej. Cecha dalszego nieprzetworzenia produktu, pomimo wcześniejszych przekształceń chemicznych ( np. uwodornienia) oraz jego jadalność powinna zostać zbadana przez organy celne w pierwszej kolejności.

Powyższe okoliczności uzasadniały więc zarzut skarżącej, że dokonana przez organy celne klasyfikacja nie została przeprowadzona z uwzględnieniem zarówno stanu towaru, ogólnych reguł klasyfikacji jak i "Wyjaśnień do Taryfy celnej". W przedmiocie klasyfikacji towarów z pozycji 1516 i 1517 nie dokonano bowiem wyczerpującego badania cech i właściwości przedmiotowego tłuszczu i to w kontekście pojęć i sformułowań zawartych w omawianych pozycjach Taryfy celnej.

Rozpatrując ponownie sprawę rzeczą organów celnych będzie uwzględnienie wyżej przedstawionych uwag, a także zmian stanu prawnego wynikających z ustaw z dnia 19 marca 2004 roku - Prawo celne, Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne ( Dz. U. Nr 68, poz. 622,623).

Odnosząc się natomiast do kwestii nałożonego na stronę skarżącą obowiązku uiszczenia odsetek wyrównawczych, zdaniem Sądu, organ odwoławczy winien rozważyć zasadność obciążania jej odsetkami w niniejszej sprawie, przy ewentualnym ponownym stwierdzeniu błędniej klasyfikacji taryfowej spornego towaru. Nie ulega bowiem wątpliwości, że nie do pogodzenia z zasadą państwa prawa i zaufania obywatela do organów państwowych jest przyjęcie, że pojęcie "szczególnych okoliczności", którym posługuje się ustawodawca w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 roku i z dnia 26 czerwca 1998 roku w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania ( Dz. U. Nr 143, poz. 958 i Dz. U. Nr 86, poz. 544) nie mieści się sytuacja, że organy celne w okresie od 1998 roku do 2001 roku przyjmowały wskazane przez skarżącą zgłoszenia celne dotyczące klasyfikacji przedmiotowego tłuszczu bez zastrzeżeń.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c, art. 200 i 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U., Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zmianami).

/-/ B. Sokołowska /-/ B.Koś /-/ T. M. Geremek