Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1917/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust.1 art. 22 ust. 5c i 5d, art. 23 ust. 1, art. 25 ust. 4,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14 b par 3, art. 14h, art. 169 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jolanta Sokołowska, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

A. R., “Skarżący", złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki pod firmą R. A. R. Sp.j. (Spółka). Przedmiotem działalności Spółki jest zarządzanie markami oraz dystrybucja produktów FMCG i OTC.

W IIl kwartale 2012 r. wspólnicy Spółki otrzymali powiadomienie że dwóch głównych kontrahentów Spółki w ciągu kilku miesięcy zrezygnuje ze współpracy ze Spółką. W przypadku kontrahenta z Norwegii jest to związane ze zmianą jego struktury własnościowej i wynikającą z tej zmiany reorganizacją dotychczas funkcjonujących zasad kooperacji z partnerami biznesowymi. W przypadku drugiego kontrahenta ze Szwajcarii jest to związane z rozpoczęciem przez niego współpracy w Polsce z podmiotem, który należy do tej samej grupy kapitałowej. Współpraca z tymi kontrahentami generowała przez ostatnie lata ponad 80% dochodów Spółki. W związku z powyższym wspólnicy zdecydowali się na restrukturyzację dotychczasowej formuły prowadzenia Spółki oraz jej finansowania.

Dążąc do ograniczenia osobistej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, dwaj większościowi wspólnicy Spółki zdecydowali się na przeniesienie ogółu praw i obowiązków w Spółce do spółki komandytowo-akcyjnej (“SKA") w zamian za jej akcje. Komplementariuszem SKA (tj. wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności) jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której wspólnicy ci są udziałowcami. Natomiast trzeci wspólnik (Wnioskodawca) przeniesie swój ogół praw i obowiązków, z dniem 1 stycznia 2013 r. do kontrolowanej przez siebie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Dotychczasowa formuła funkcjonowania Spółki zakładała finansowanie jej bieżącej działalności z generowanych zysków, które wspólnicy konsekwentnie pozostawiali w Spółce na jej rozwój. W związku jednak z obecnymi i prognozowanymi trudnościami Spółki związanymi z ograniczeniem współpracy i dużym prawdopodobieństwem utraty jej kluczowych kontrahentów a w konsekwencji niepewnością wspólników Spółki co do jej przyszłości, została podjęta decyzja o zmianie modelu finansowania działalności Spółki.

Wspólnicy Spółki zdecydowali o dalszym finansowaniu działalności Spółki długiem - poprzez podmiot zewnętrzny kontrolowany przez dwóch wspólników Spółki, nie zaś jak dotychczas kapitałem własnym.

Finansowanie Spółki długiem - poprzez zewnętrzny podmiot - polepsza pozycję prawną wspólników Spółki na wypadek ewentualnej upadłości Spółki względem potencjalnych jej wierzycieli. Jako wspólnicy Spółki - w przypadku jej upadłości - wspólnicy byliby zaspokojeni dopiero w ostatniej kolejności, po zaspokojeniu wszystkich pozostałych wierzycieli. W skrajnym przypadku mogłoby to nawet oznaczać, że cały majątek Spółki musiałby zostać przeznaczony na spłacenie jej wierzycieli. W sytuacji natomiast, gdy wspólnicy będą finansować działalność Spółki pożyczkami w przypadku ewentualnej upadłości Spółki, wierzytelności z tytułu pożyczek będą zaspokajane z majątku Spółki na równi z wierzytelnościami innych podmiotów wobec Spółki.

W związku z powyższym podjęta została decyzja o wypłacie przez wspólników ze Spółki zysku z lat ubiegłych, który dotychczas stanowił część majątku Spółki i był przeznaczany na finansowanie dalszego jej rozwoju.

Kwota zysków, jakie wspólnicy zdecydowali się wypłacić ze Spółki była wyższa od kwoty środków finansowych, którymi Spółka dysponuje. Dlatego też w stosownych uchwałach podjętych przez wspólników zostało zawarte porozumienie, na mocy którego kwota zysków7 do wypłaty na rzecz wspólników zostanie pokryta w pierwszej kolejności środkami finansowymi posiadanymi przez Spółkę, ulokowanymi na jej rachunkach bankowych.

Brakująca kwota (odpowiadająca różnicy pomiędzy kwotą do wypłaty dla wspólników a środkami finansowymi Spółki) będzie finansowana ze środków otrzymywanych sukcesywnie przez Spółkę od jej klientów tytułem zapłaty ceny za dystrybuowane przez Spółkę towary handlowe. Spłata tej części zysków wypłaconych przez wspólników będzie dokonywana w transzach, raz w miesiącu, nie później jednak niż do dnia 31 marca 2013 r., przy czym wysokość każdej transzy uzależniona będzie od kwoty środków pieniężnych otrzymanych w danym miesiącu przez Spółkę tytułem zapłaty za sprzedany towar.

Celem zapewnienia środków finansowych na jej bieżącą działalność. Spółka zawarła umowy pożyczki z podmiotem zewnętrznym kontrolowanym przez wspólników Spółki - “Pożyczka". Spółka nie posiada majątku, który mógłby stanowić rzeczowe zabezpieczenie spłaty zobowiązania W tej sytuacji, odsetki od takiej niezabezpieczonej pożyczki zostały ustalone na poziomie 12% w skali roku. Ponadto, podmiot finansujący zażądał tytułem zabezpieczenia zapłaty z góry odsetek od kapitału za okres do dnia 31 grudnia 2014 r. Odsetki od Pożyczki za okres do dnia 31 grudnia 2014 r. zostały więc przez Spółkę naliczone i zapłacone w terminie do dnia 30 listopada 2012 r.

Pismem z dnia 25 marca 2013 r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 12 marca 2013 r. Skarżący uzupełnił przedstawiony stan faktyczny informując, iż:

- Spółka jawna, która zawarła umowy pożyczki prowadziła i nadal prowadzi księgi rachunkowe. Co do zasady, koszty uzyskania przychodów rozliczane były/są metodą memoriałową przy czym odsetki od pożyczek zostały rozliczone w momencie ich zapłaty (tj. na zasadzie kasowej ),

- Skarżący nie przeniósł swojego ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej do spółki komandytowo-akcyjnej. Swój ogół praw i obowiązków w spółce jawnej, z upływem dnia 30 listopada 2012 r., przenieśli do spółki komandytowo-akcyjnej dwaj pozostali wspólnicy spółki jawnej. Wnioskodawca swój ogół praw i obowiązków w spółce jawnej przeniósł do kontrolowanej przez siebie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. do spółki, w której posiada 100% dopiero z dniem 1 stycznia 2013 r.,

- zaciągnięcie pożyczek wiązało się z koniecznością finansowania bieżącej działalności gospodarczej spółki jawnej. Tym samym środki z udzielonych spółce jawnej pożyczek nie zwiększyły kosztów inwestycji w okresie ich realizacji,

- w ocenie Skarżacego oprocentowanie odsetek od zaciągniętych przez spółkę jawną pożyczek nie odbiega od warunków rynkowych. Ze względu na specyfikę prowadzonego biznesu spółka jawna nie posiada majątku trwałego, który mógłby stanowić zabezpieczenie dla pożyczkodawcy, co istotnie zwiększa jego ryzyko, a tym samym koszt finansowania. Oprocentowanie pożyczek mieściło się na moment ich zaciągnięcia w średniej wartości oprocentowania niezabezpieczonych obligacji korporacyjnych, które zdaniem Wnioskodawcy stanowiły rynkowy punkt odniesienia dla tych pożyczek,

- użyte w art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie “podmiot krajowy" oznacza podatnika podatku dochodowego mającego siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Polski i odnosi się do transakcji dokonywanych między podatnikami podatku dochodowego, zdefiniowanymi w ustawie jako “podmioty krajowe".

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ust. 4 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wyłącznie podmioty będące podatnikami podatku dochodowego. W myśl z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnikami tego podatku są osoby fizyczne. Jako, że spółki osobowe nie są osobami fizycznymi, nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponieważ nie posiadają one osobowości prawnej, nie są również podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami podatku dochodowego są ich wspólnicy.

W konsekwencji, w ocenie Skarżącego, spółka jawna (lub jej wspólnicy) oraz spółka komandytowo-akcyjna, która udzieliła spółce jawnej pożyczek nie mogą zostać uznane za podmioty powiązane w rozumieniu art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc z dniem 1 stycznia 2013 r. Skarżący przeniósł swój ogół praw i obowiązków w spółce jawnej do kontrolowanej przez siebie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. do spółki, w której posiada 100% udziałów.

Celem zapewnienia środków finansowych na jej bieżącą działalność Spółka zawarła umowy pożyczki z podmiotem zewnętrznym kontrolowanym przez wspólników Spółki. Przez “podmiot zewnętrzny kontrolowany przez wspólników Spółki", który udzielił spółce jawnej pożyczek na finansowanie jej bieżącej działalności, należy rozumieć spółkę komandytowo-akcyjną (“SKA 2"), w której jedynymi akcjonariuszami są dwaj byli wspólnicy spółki jawnej (poza Wnioskodawcą).

Zaznaczył, że SKA 2 jest nowym podmiotem stworzonym w związku z planami realizacji formuły prowadzenia działalności wynikającymi ze zdarzeń opisanych we wniosku. SKA 2 utworzona została przez dwóch byłych wspólników spółki jawnej i wyposażona w kapitał niezbędny do podjęcia roli podmiotu finansowego, tj. prowadzącego działalność w zakresie udzielania pożyczek, inwestowania powierzonych środków i świadczenia innych usług pośrednictwa finansowego.

W związku z powyższym Skarżący zadał pytanie.

Czy zapłacone skumulowane odsetki od pożyczki stanowią dla Skarżącego koszt uzyskania przychodu z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej za pośrednictwem Spółki w momencie zapłaty odsetek?

Zdaniem Skarżącego zapłacone skumulowane odsetki od pożyczki stanowią dla niego koszt uzyskania przychodu z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej za pośrednictwem Spółki w momencie zapłaty odsetek. Zaznaczył, iż Spółki osobowe, w tym spółka jawna, nie posiadają podmiotowości prawnopodatkowej, a zatem dla celów podatkowych są transparentne. W rezultacie obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez takie spółki dochodów (podatnikami) są ich wspólnicy. Z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem Spółki, a odnoszące się do jej wspólników w ocenie Skarżącego należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.").

Skarżący wskazał, iż wszystkie poniesione wydatki po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., stanowić mogą koszt uzyskania przychodów o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskiwanymi przychodami. Zdaniem Skarżącego z uwagi na treść art. 23 ust. 1 pkt 32 i 33 u.p.d.o.f. aby odsetki od pożyczki mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, pożyczka musi pozostawać w związku z uzyskiwanymi przez podatnika z danego źródła przychodami a odsetki od pożyczki muszą być faktycznie zapłacone i nie zwiększać kosztów inwestycji.

W ocenie Skarżącego pożyczka - jako pożyczka przeznaczona na prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę - pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Spółki (służy ona zabezpieczeniu źródła tych przychodów). Podniósł, iż odsetki od pożyczki zostały faktycznie zapłacone, jak również nie zwiększą kosztów inwestycji, gdyż celem finansowania jest dostarczenie środków na bieżącą działalność Spółki. W konsekwencji, zdaniem Skarżącego odsetki od pożyczki stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej za pośrednictwem Spółki w proporcji odpowiadającej udziałowi Skarżącego w zysku Spółki.

Według Skarżącego zapłacone skumulowane odsetki od pożyczki są kosztem innym niż bezpośrednio związany z przychodami, gdyż nie można wskazać konkretnych przychodów Spółki, z którymi związany jest wydatek w postaci odsetek, wydatek ten związany jest z całokształtem działalności gospodarczej Spółki. Zaznaczył, iż zgodnie z art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia. W rezultacie zdaniem Skarżącego, zapłacone skumulowane odsetki od pożyczki stanowią dla niego koszt uzyskania przychodu z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej za pośrednictwem Spółki w momencie zapłaty odsetek.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] kwietnia 2013 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za prawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki oraz za nieprawidłowe w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki.

W uzasadnieniu Organ wskazując na treść art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a), art. 23 ust. 1 pkt 32 i 33 u.p.d.o.f. stwierdził, iż warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, odsetek od kredytu (pożyczki) jest ich zapłacenie oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego między zaciągniętym kredytem (pożyczką), a przychodem z działalności gospodarczej, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy oraz fakt ich zapłacenia. Ponadto zaznaczył, iż odsetki te nie mogą zwiększać kosztów inwestycji.

Zauważył, iż przepisy u.p.d.o.f. nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytów (pożyczek) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji, czy nazwy kredytów (pożyczek), jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu (pożyczki). Organ podkreślił, iż decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu (pożyczki) ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu (pożyczki).

Zdaniem Organu, skoro umowy pożyczek zostały zawarte celem zapewnienia środków finansowych na bieżącą działalności gospodarczą prowadzoną przez spółkę jawną, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, a odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie ich realizacji, to wymagalne i zapłacone przez spółkę odsetki od będących przedmiotem wniosku umów pożyczek, będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów tej Spółki, a tym samym i Skarżącego, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej Spółki. Organ ponadto powołał treść art. 8 ust. 1 i ust 2 pkt 1 u.p.d.o.f.

Minister Finansów zaznaczył, iż w celu prawidłowego ustalenia momentu zaliczenia zapłaconych odsetek od pożyczek w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj ich powiązania z przychodami. Organ zaznaczył, iż z treści art. 22 ust. 5c i ust. 5 d u.p.d.o.f. wynika, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, tj. koszty pośrednie, powinny być potrącone w dacie ich poniesienia. Natomiast za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszty na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku). Zdaniem Organu skoro odsetki od pożyczek stanowią koszty pośrednie to w sytuacji gdy prowadzone są księgi rachunkowe (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie) zapłacone odsetki od udzielonych pożyczek zalicza się zatem do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, a więc w dniu na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszty na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku).

Wobec powyższego Organ nie podzielił poglądu, iż zapłacone skumulowane odsetki od pożyczki stanowią dla niego koszt uzyskania przychodu z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej za pośrednictwem Spółki w momencie zapłaty odsetek. Zauważył, iż z wniosku nie wynika, aby moment zapłaty odsetek od udzielonych pożyczek Spółce jawnej, był tożsamy z dniem ujęcia kosztu w księgach rachunkowych tej Spółki. W konsekwencji w ocenie Organu w przypadku prowadzenia przez spółkę ewidencji księgowej w formie ksiąg rachunkowych zastosowanie w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych przez Spółkę jawną odsetek od pożyczek znajdą przepisy art. 22 ust. 5c oraz art. 22 ust. 5d u.p.d.o.f. W związku z powyższym uznał, że dniem poniesienia kosztu z tytułu zapłaconych odsetek od udzielonych pożyczek będzie dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszty na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku).

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Fiansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. Skarżąca złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą interpretację indywidualną wnosząc o jej uchylenie w części, w jakiej uznano jej stanowisko za nieprawidłowe oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

- art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012, poz. 749 ze zm., dalej "O.p "),

- art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p.,

- art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p.

W uzasadnieniu skargi zarzucił, iż złożony przez Skarżącego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie został rozpatrzony przez Organ w sposób prawidłowy. Skarżący podniósł, iż kluczowe znaczenie miała dla Organu okoliczność, czy dzień zapłaty odsetek pokrywa się z dniem ujęcia kosztu w księgach rachunkowych Spółki. Zaznaczył, iż okoliczność ta nie została wskazana we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego. W związku z tym - zdaniem Skarżącego - dla wydania jednoznacznej interpretacji przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej był zobowiązany, w oparciu o art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., do wezwania Skarżącego do uzupełnienia stanu faktycznego poprzez wskazanie okoliczności, która miała decydujące znaczenie dla oceny stanowiska Skarżącego. W ocenie Skarżącego Organ wzywając do uzupełnienia opisu stanu faktycznego zadając szereg szczegółowych pytań, pominął powyższą kwestię, co przesądziło o uznaniu stanowiska Skarżącego za nieprawidłowe.

Skarżący zarzucił, iż wskutek zaniechania przez Dyrektora Izby Skarbowej wyjaśnienia istotnego elementu stanu faktycznego, tj. wzajemnego stosunku momentu zapłaty odsetek oraz momentu ujęcia kosztu w księgach rachunkowych Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej oceniając stanowisko Skarżącego jako nieprawidłowe założył de facto, że są to różne momenty. Zdaniem Skarżącego z wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, jak również z odpowiedzi na wezwanie do uzupełniania stanu faktycznego wniosku, konkluzji takiej wysnuć jednak się nie da. W związku z powyższym Skarżący zarzucił, iż Organ dokonał niedopuszczalnej w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego modyfikacji stanu faktycznego naruszając art. 14b § 3 O.p.

W ocenie Skarżącego organ naruszył również wynikającą z art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Podkreślił, iż Organ nie był w stanie wydać jednoznacznej interpretacji przepisów prawa podatkowego pomimo uzupełnienia stanu faktycznego wniosku na wskutek wezwania Organu.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna wydana w trybie określonym w art. 14b i nast. O.p.

Wydając wyrok Sąd miał na względzie specyfikę postępowania, w którym dochodzi do wydania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

I tak, na podstawie art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydaje pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna).

Organ wydający interpretację rozstrzyga zatem, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Postawiony we wniosku problem wyznacza kierunek interpretacji wskazanych we wniosku przepisów, zaś stan faktyczny z takiego wniosku wynikający stanowi kontekst sytuacyjny zadanego przez wnioskodawcę pytania.

Art. 14c § 2 O.p. nakazuje zaś Organowi interpretującemu w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Tak więc prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego.

Wskazane wyżej warunki zostały w niniejszej sprawie przez Organ interpretacyjny spełnione.

I tak, Organ prawidłowo wskazał, iż z treści art. 22 ust. 5c i ust. 5 d u.p.d.o.f. wynika, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, tj. koszty pośrednie, powinny być potrącone w dacie ich poniesienia. Natomiast za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszty na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku). Zdaniem Organu skoro odsetki od pożyczek stanowią koszty pośrednie to w sytuacji, gdy prowadzone są księgi rachunkowe (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie) zapłacone odsetki od udzielonych pożyczek zalicza się zatem do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, a więc w dniu na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszty na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku).

Organ słusznie uznał, że na gruncie przepisu art. 22 ust. 5d u.p.d.o.f., prawnie doniosłą okolicznością wyznaczającą datę poniesienia określonego kosztu jest nie dzień zapłaty odsetek (jak uważa Skarżący), ale dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Tak więc Skarżący błędnie zidentyfikował moment potrącenia kosztu pośredniego łącząc go z okolicznością faktyczną, tj. z zapłatą odsetek, nie zaś z okolicznością prawną określoną przez ustawodawcę w przepisie art. 22 ust. 5d u.p.d.o.f.

Ww. błąd Skarżącego został przez Organ interpretacyjny dostrzeżony i skorygowany w wydanej indywidualnej interpretacji. Ta zaś okoliczność zobowiązywała Organ do uznania stanowiska Skarżącego w ww. zakresie za nieprawidłowe. Do wydania prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego w niniejszej sprawie zbędna zatem była wiedza, czy w stanie faktycznym sprawy dzień zapłaty odsetek pokrywa się z dniem zaksięgowania kosztu związanego z ich zapłatą. Słusznie więc organ nie zapytał o to Skarżącego w trybie przepisu art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270), orzekł jak w sentencji.