Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 375/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Pomoc publiczna
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: par. 10 ust. 2a
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19
article: par. 10 ust. 2a
journal: Dz.U. 2021 poz 713
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 kwietnia 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego  poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie Sędzia WSA Kamila Paszowska - Wojnar, Sędziowie Sędzia WSA Anetta Makowska - Hrycyk (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Kamila Ostrowska, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 28 września 2022 r. sprawy ze skargi P.W. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nr 470000/71/235454/2021/RDZ-B7/3 z dnia 20 maja 2021 r. w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za kwiecień 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. W. (dalej: strona, skarżący) jest decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: organ, ZUS) z dnia 20 maja 2021 r. nr 470000/71/235454/2021/RDZ-B7/3 odmawiająca prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenia zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Z akt sprawy wynika, że skarżący w dniu 13 maja 2021 r. złożył wniosek RDZ-B7 o zwolnienie z obowiązku opłacania składek za okres 1-30 kwietnia 2021 r. dla płatników prowadzących działalność w branżach określonych w rozporządzeniu. We wniosku podał, że na dzień 31 marca 2021 r. jako przeważającą prowadzi działalność oznaczoną kodem PKD 96.02.Z.

Zaskarżoną decyzją – wydaną na podstawie m.in. art. 31zq ust. 7 i art. 31zy ust. 1 z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842, ze zm., dalej: "ustawa COVID-19") oraz § 10 ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. z 2021 r., poz. 371 i 713; dalej: "rozporządzenie COVID-19") - organ odmówił stronie prawa do zwolnienia z opłacania składek za kwiecień 2021 r. W uzasadnieniu powołał § 10 ust. 2a pkt 2) oraz § 11 pkt 5) rozporządzenia COVID-19 i stwierdził, że zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) jako przeważającą na dzień 31 marca 2021 r. strona prowadzi działalność oznaczoną kodem PKD 86.90.E, który nie kwalifikuje do otrzymania zwolnienia. Zmiany kodu przeważającej działalności PKD z 86.90.E na kod 96.02.Z strona dokonała w dniu 19 kwietnia 2021 r.

W skardze na tę decyzję skarżący wniósł o uchylenie decyzji ZUS w całości , o zobowiązanie organu do wydania w terminie określonym przez sąd decyzji zgodnej z wnioskiem skarżącego, o dopuszczenie dowodów w sprawie dokumentów powołanych w skardze na okoliczność naruszenia prawa oraz o rozpoznanie skargi na posiedzeniu jawnym. Zarzucił naruszenie: 1) art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego (k.p.a.) w następstwie wydania zaskarżonej decyzji w ewidentnej sprzeczności z udokumentowanym stanem faktycznym, wynikającym z prawdy obiektywnej, skutkującym nieuwzględnieniem słusznego interesu skarżącego, wynikającego wprost z ustawy o Covid-19; 2) art. 7a § 1 k.p.a. w następstwie ustawowego nałożenia na skarżącego obowiązku zamknięcia salonu fryzjersko-kosmetycznego w W. przy ul. [...] (prowadzonego nieprzerwanie od 30 stycznia 2012 r. o nr PKD 96.02.Z) i kolejnych salonów (prowadzonych od 2017 r. o tym samym kodzie PKD) w okresie od 27 marca do 30 kwietnia 2021 r. pod rygorem kar finansowych, a następnie pozbawienia skarżącego uprawnienia do skorzystania z tarczy Antykryzysowej 9.0 w oparciu o wątpliwą co do treści i podstawy prawnej normę prawną, tj. rozporządzenie COVID-19 stojące w sprzeczności z ustawą Covid-19 i stanem faktycznym. W uzasadnieniu skarżący argumentował, że działalność gospodarczą rozpoczął w 2012 r. prowadzeniem gabinetu psychologicznego (bez pracowników, PKD 86.90.E) i w tym samym miesiącu rozszerzył ją w zakresie prowadzenia salonu fryzjerskiego (4 pracowników, PKD 96.02.Z), która stała się działalnością podstawową skarżącego. W wyniku zgłoszenia zmiany w rejestrze CEIDG dopisano kod PKD 96.02.Z w tej samej rubryce, w kolejności zgłoszenia, bez wskazania w odrębnej pozycji działalności dominującej i pozostałej działalności gospodarczej. W 2017 r. strona rozszerzyła działalność o kolejne salony fryzjerskie (5 pracowników). W celu dostosowania wpisów w CEIDG do stanu faktycznego istniejącego nieprzerwanie od 30 stycznia 2012 r. skarżący zgłosił korektę w dniu 19 kwietnia 2021 r. w zakresie przeważającej działalności gospodarczej o kodzie PKD 96.02.Z Fryzjerstwo i zabiegi kosmetyczne, która została zapisana z datą zaistnienia zmiany od 30 marca 2021 r. Wskazał, że wskutek zaskarżonej decyzji nie może opłacić składek w łącznej wysokości 7 777, 89 zł, nie uzyskał bowiem żadnego dochodu z tytułu działalności z pełny miesiąc kwiecień 2021 r. z powodu lockdown-u obejmującego salony fryzjersko-kosmetyczne. Strona przywołała też treść pisma Ministerstwa Rozwoju, Pracy i Technologii stanowiącego odpowiedź na skargę strony co do braku możliwości skorzystania z Tarczy Antykryzysowej.

W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022, poz. 329, dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór w sprawie dotyczy zasadności odmowy zwolnienia strony z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za okres od dnia 1 do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Wedle organu, strona nie spełniła przesłanek do ubiegania się o zwolnienie z § 10 ust. 2a rozporządzenia COVID-19, bowiem w rejestrze CEIDG jako przeważającą działalnością strony na dzień 31 marca 2021 r. była działalność oznaczona kodem PKD 86.90.E, która nie jest objęta zwolnieniem z opłacania składek. Jednocześnie zmiana kodu przeważającej działalności na kod PKD kwalifikujący do zwolnienia nastąpił po tej dacie.

Zdaniem skarżącego, zwolnienie z opłacania składek mu przysługuje, ponieważ spełnia warunki do jego udzielenia. Przeważająca działalność skarżącego od stycznia 2012 r., to działalność oznaczona kodem PKD 96.02.Z. Fryzjerstwo i zabiegi kosmetyczne. Na dowód udziału dochodu z tego tytułu w całej działalności gospodarczej skarżącego, strona dołączyła do skargi dokumenty.

Przystępując do kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 31zy ustawy COVID-19 ustawodawca delegował Radę Ministrów, by w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Na tej podstawie wydane zostało rozporządzenie COVID-19, zgodnie z którym w § 10 ust. 2a pkt 2) zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z - którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. W dacie wydania zaskarżonej decyzji prawodawca przewidział w § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID-19, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2a, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r.

Organ dokonał weryfikacji spełnienia warunku zwolnienia - tj. prowadzenia przeważającej działalności wg kodu PKD określonego w § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19 – w oparciu o wpis w bazie CEIDG i wywiódł, że na dzień 31 marca 2021 r. przeważająca działalność skarżącego to działalność oznaczona kodem PKD 86.90.E., a zmiana w tym zakresie nastąpiła po dacie 31 marca 2021 r. To właśnie ustalenie przyjął jako podstawę odmowy zwolnienia, bowiem działalność taka nie jest objęta ww. zwolnieniem branżowym.

Sąd nie neguje przyjętego w § 10 ust. 2a rozporządzenia COVID-19 kryterium zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za kwiecień 2021 r. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, obejmuje te rodzaje działalności, które w dacie wprowadzenia zwolnienia do porządku krajowego zostały uznane za szczególnie dotknięte skutkami COVID-19.

Jak Sąd podał na wstępie, mocą art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany wnioskami i zarzutami skargi. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji doszedł do przekonania, że nie pozwala ona na weryfikację w zakresie przeważającej działalności strony jako warunku zwolnienia. Sąd w składzie orzekającym nie ma wątpliwości, że organ ma obowiązek weryfikacji oświadczenia płatnika w zakresie przeważającej działalności, by zapewnić prawidłową realizację celu ustawy i delegowanego na jej podstawie rozporządzenia. Cel ten wynika z ustawy COVID-19 wraz z ustawami ją nowelizującymi, tj.: z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 569). Rozwiązania tam przyjęte, a następnie kontynuowane kolejnych pakietach, w tym oparte na treści § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19, wchodzą w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego (dostępne: gov.pl/web/tarczaantykryzysowa). Z uzasadnienia projektu nowelizacji ustawy COVID-19 (Dz.U. z 2020 r., poz. 2255, tzw. Tarcza Antykryzysowa 6.0) wynika m.in. delegacja do przedłużenia zwolnienia z opłacania składek (w drodze rozporządzenia Rady Ministrów), jeżeli będzie tego wymagała sytuacja a jednocześnie będą na to pozwalały finanse budżetu państwa. Na tej podstawie rząd udzielił od 1.02.2021 r. pomocy dodatkowej grupie przedsiębiorców, którym udzielone jest wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej 6.0. Na tej podstawie Rada Ministrów wprowadziła pomoc publiczną dodatkowej grupie przedsiębiorców w ramach rozporządzenia Rady Ministrów z 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. z 2022 r. poz. 1291 – Tarcza Antykryzysowa 7.0), którą następnie rozszerzyła rozporządzeniem mającym zastosowanie w sprawie (tzw. Tarcza Antykryzysowa 8.0).

Jest też oczywiste, co Sąd wyżej już uzasadniał, że skuteczność wsparcia zależy od szybkości jego udzielenia, co uzasadnia przyjętą w ustawie COVID-19 uproszczoną procedurę, tzn. w założeniu - bez prowadzenia szczegółowego postępowania administracyjnego.

Z drugiej jednak strony taka uproszczona procedura nie może prowadzić do wykluczenia podmiotów uprawnionych do udzielenia wsparcia, a zatem podmiotów, które faktycznie prowadzą przeważającą działalność w branży, której dotyczy zwolnienie z § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19. Przeczyłoby to celowi ustawy (a tym samym rozporządzenia), a przez to – w istocie pomocy publicznej, którym jest to zwolnienie.

W sytuacji zatem, gdy w wyniku konfrontacji wniosku o zwolnienie oraz wpisu w CEIDG wynikają różnice, wymaga to wówczas podjęcia czynności wyjaśniających przez organ, by nie dopuścić do naruszenia zasady niedyskryminowania podmiotów w udzielaniu pomocy publicznej.

Z § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia CVID-19 wynika, że warunkiem zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek jest prowadzenie przez płatnika przeważającej działalności oznaczonej kodem PKD wskazanym w tej regulacji.

Zastosowanie tego przepisu wymaga jednak najpierw prawidłowego zdefiniowania terminu "przeważającej działalności" oraz dokonania wykładni § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19, co ma doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej stanowiącej reakcję państwa na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność, we wskazanym zakresie, według podanego PKD.

Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd prawny wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu z dnia 12 kwietnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wr 965/21, z dnia 23 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wr 985/21 i z dnia 4 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wr 614/20 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA), a także poglądy prezentowane w wyroku NSA z dnia 20 maja 2021 r., sygn. akt I GSK 325/21 (CBOSA). Pogląd tam zaprezentowany Sąd w składzie orzekającym przyjmuje za własny. Rozumienie regulacji, stanowiącej podstawę prawną zwolnienia jest wadliwe, jeśli w nieuzasadniony sposób pomija zagadnienie faktycznej przeważającej działalności danego podmiotu i przez to nie realizuje ratio legis, cel ustawy COVID-19.

W sprawie znaczenie mają: ustawa z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 2296 ze zm., dalej ustawa o CEIDG) oraz ustawa z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2020 r., poz. 443; dalej: u.s.p.). Przy czym dla ustalenia, co oznacza "przeważająca działalność" ustawa o CEIDG nie jest wystarczająca, bowiem nie definiuje tego pojęcia, a jedynie nim się posługuje. Wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi do CEIDG jest bowiem numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy CEIDG), a w art. 6 ust. 3 pkt 1 ustawy o CEIDG przewidziano, że integralną częścią wniosku o wpis do CEIDG jest żądanie wpisu albo zmiany wpisu do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON). Należy zatem odwołać się do ustawy o statystyce publicznej, gdzie w art. 42 ust. 3 pkt 4) ustawodawca wskazał, że wpisowi do Krajowego Rejestru Urzędowego Podmiotów Gospodarki Narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej ustawie o statystyce również nie ma definicji pojęcia "przeważającej działalności gospodarczej", ale w art. 46 u.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności określa natomiast § 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń (Dz.U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm., dalej: "rozporządzenie o metodologii"). Przepis § 9 ust. 1 rozporządzenia o metodologii stanowi, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Z kolei zgodnie z § 9 ust. 2 rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiąganie zysku, zakładów działalności gospodarczej: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika - na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących (pkt 1). Zaś w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą odrębnie dla:

a) działalności wpisanej do CEIDG,

b) działalności rolniczej,

c) pozostałej działalności, niewymienionej w lit. a i b, prowadzonej na własny rachunek w celu osiągnięcia zysku

- na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących (pkt 3).

A zatem na gruncie przedstawionego uregulowania prawnego, możliwym sposobem odkodowania terminu "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot powinien obowiązkowo podać rejestrując firmę.

Tym samym należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi określonej w § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19, to płatnik składek prowadzący przeważającą działalność na dzień na dzień 31 marca 2021 r. według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Po takim odkodowaniu terminu "przeważającej działalności", dalej konieczne jest odniesienie się do charakteru wpisów w rejestrze CEIDG.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 2215/05; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1010/13, CBOSA).

W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego (SN). W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15 (dostępny w Bazie Orzeczeń, sn.pl/orzecznictwo) Sąd Najwyższy stwierdził, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził ponadto, że "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę, przyp. Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)". Powołane wyroki wydane zostały na gruncie ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób, która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON. Wyroki dotyczą skutków prawnych podania w formularzu ZUS IWA rzeczywistego rodzaju działalności według PKD - niepokrywającego się z rejestrem REGON. SN, wskazując na charakter wpisu do rejestru i wniosku o zmianę, stwierdził, że "skoro kategoria ryzyka jest instytucją związaną ze stopniem zagrożeń zawodowych, to kreuje ją rzeczywisty stan rzeczy. W takim też kontekście należy interpretować art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej. Przepis ten określa sposób ustalania przynależności płatnika do określonej grupy działalności według PKD oparty również na oświadczeniu wiedzy płatnika, tyle tylko że złożonym dla potrzeb statystycznych. Wskazana na wstępie i wynikająca z ustawy funkcja, jaką pełni zróżnicowanie stóp procentowych składek na ubezpieczenie wypadkowe, nakazuje uwzględniać rzeczywiste ryzyko zagrożeń zawodowych występujące u danego płatnika. Dlatego też z treści art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej nie można wywieść wniosku, że dane w zakresie PKD ujęte w rejestrze REGON w każdym przypadku są danymi prawidłowymi, a w konsekwencji, że zawsze podanie innego rodzaju działalności według PKD niż wynikający z rejestru REGON będzie podaniem nieprawdziwej informacji w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy wypadkowej.".

Powyższe obszerne odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest istotne dla właściwego odczytania § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19.

Wynikające z uzasadnienia zaskarżonej decyzji rozumienie regulacji, stanowiącej podstawę prawną zwolnienia we wnioskowanym przez skarżącego okresie, jest wadliwe i w nieuzasadniony sposób pomija zagadnienie faktycznej przeważającej działalności danego podmiotu, a przez to nie realizuje ratio legis, celu ustawy COVID-19.

Kontrola legalności zaskarżonej decyzji wskazuje zatem, że organ dokonał nieprawidłowej wykładni treści analizowanego przepisu. Właściwa wykładnia §10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVlD-19 prowadzi do wniosku, że w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem przeważającej działalności w rejestrze a faktycznie wykonywaną przez stronę przeważającą działalnością gospodarczą we wskazanej dacie, pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności o charakterze przeważającym.

Wykładni tej nie może zmienić treść § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID-19. Sposób weryfikacji (§ 10 ust. 3 rozporządzenia COVID-19) spełnienia kryterium zwolnienia (§ 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19) nie może prowadzić do niedopuszczalnego wykluczenia podmiotów objętych prawem zwolnienia, ani do dyskryminacji podmiotów, które w rzeczywistości spełniają warunki do udzielenia pomocy publicznej.

Podkreślić należy, że przy takim rozumieniu terminu "przeważającej działalności", jaki przyjął organ, dochodzi do naruszenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Oceny w zakresie równego prawa do wsparcia (bo o takie prawo chodzi), należy dokonać pomiędzy podmiotami, które faktycznie spełniają wymóg prowadzenia na dany dzień przeważającej działalności gospodarczej według podanych kodów PKD.

Posłużenie się zaś przez organ wyłącznie jednym sposobem weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium, tj. treścią wpisu w rejestrze REGON dotyczącego przeważającej działalności gospodarczej oraz nadanie wyłącznie temu sposobowi weryfikacji skutku kształtującej uprawnienie do zwolnienia, w przypadku innego oświadczenia strony (złożonego pod rygorem odpowiedzialności karnej – co wynika z treści formularza RDZ-B7), prowadzi do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji - tj. faktycznie prowadzą na dany dzień jako przeważającą działalność gospodarczą według kodu PKD wymienionego w § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19 - zostałyby pozbawione dostępu do ulgi.

W tej sprawie, gdzie istnieje różnica pomiędzy danym zawartymi w rejestrze CEIDG a oświadczenie strony zawartym we wniosku o zwolnienie, dokonana przez organ wykładnia § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19 sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia wpisu w rejestrze CEIDG, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej.

Przyjęta przez organ wykładnia § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19 wywołuje więc wyłącznie negatywny wpływ na sytuację tożsamych podmiotów uprawnionych do wsparcia, ponieważ wpis w rejestrze CEIDG w rubryce zadeklarowanej przeważającej działalności nie uzasadnia pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dowodów, o ile oczywiście - jak to ma miejsce w sprawie - strona kwestionuje zasadność rozstrzygnięcia na podstawie kodu PKD wpisanego w rubryce przeważającej działalności wskazując jednocześnie, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie innego, lecz wskazanego w § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19. Taki bowiem wniosek wprost wynika z wniosku RDZ-B7 złożonego w dniu 13 maja 2021 r. przez stronę.

W konsekwencji, we wskazanym zakresie zaskarżona decyzja narusza § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia COVID-19.

Kontrola legalności prowadzi też do wniosku o naruszeniu przepisów prawa procesowego.

Sąd zauważa bowiem, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19, art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 ze zm., dalej jako "u.s.u.s.") mają zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 § 1 k.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 k.p.a.). Przepis art. 77 § 1 k.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych czynności, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Dopiero zatem podjęcie niezbędnych ustaleń pozwala organowi na zajęcie stanowiska w sprawie.

Mając na względzie przywołane zasady postępowania w sytuacji, gdy strona deklaruje jako przeważającą działalność oznaczoną kodem 96.02.Z pod rygorem odpowiedzialności karnej (co wynika z konstrukcji formularza RDZ-B7), to obowiązkiem ZUS było wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, pozwalającego na ustalenie rzeczywistej przeważającej działalności prowadzonej przez stronę mimo wpisu wynikającego z rejestru CEIDG. Uproszczona procedura i wymóg szybkości działania organu przy rozpatrywaniu wniosku nie może naruszać zasad udzielania pomocy publicznej.

Organ tego jednak nie dochował, a przy wydaniu decyzji oparł się wyłącznie na danych uzyskanych z rejestru, tym samym zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić należy jako wadliwe, gdyż przedwcześnie przyjęto, że skarżący podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę bez umożliwienia mu wykazania, że spełnia kryterium przeważającej działalności według PKD.

Nie może być wątpliwości, że przy rozpatrywaniu wniosku o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek organ związany jest stosowaniem obowiązku informacyjnego, o którym mowa art. 79a k.p.a. Jakkolwiek w przypadku umorzenia składek w trybie art. 28 u.s.u.s. ustawodawca odesłał do stosowania Ordynacji podatkowej, lecz tylko niektórych jej przepisów. Natomiast zarówno art. 123 u.s.u.s. jak i treść art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19 wskazują, że prowadzenie tego postępowania ma się odbywać w oparciu o przepisy k.p.a. Ponadto, nadzwyczajny tryb reagowania władz publicznych na przebieg pandemii i jej skutki gospodarcze oraz społeczne, a także dynamiczny proces zmian prawa w pełni uzasadnia czuwanie organu nad tym, by cel tych przepisów nie został zniweczony. Ma także obowiązek uwzględnić stan faktyczny, który zaistniał w sprawie.

Wskazane wady stanowią istotne naruszenie art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ nie przedstawił rzetelnego i prawidłowego toku rozumowania, co stanowi naruszenie zasady przekonywania wynikającej z art. 11 k.p.a. Jednocześnie, przyjęty przez organ na podstawie ww. regulacji jedyny sposób weryfikacji warunku prowadzenia jako przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD - tj. w tej sprawie wpis do rejestru, w rubryce przeważającej działalności - nie przyczynia się do realizacji celu ustawy COVID-19, co Sąd wyjaśnił wyżej.

Z tych względów zaskarżona decyzja jest wadliwa jako wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił na rozprawie wnioski o przeprowadzenie dowodu z dokumentów, ponieważ nie były one niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Dowody te miały posłużyć ustaleniu przeważającej działalności gospodarczej w sytuacji prowadzenia przez stronę działalności o rożnych kodach PKD, co będzie przedmiotem oceny organu w ponownym postępowaniu.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

Organ rozpatrując ponownie sprawę zobowiązany będzie uwzględnić wyrażoną w uzasadnieniu ocenę prawną i jeżeli jest to niezbędne umożliwić stronie wykazanie spełnienia przedmiotowego kryterium na podstawie innych dowodów, a następnie dokonać oceny wniosku z 13 maja 2021 r. z uwzględnieniem wszystkich warunków zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 do 30 kwietnia 2021 r. stanowiącego pomoc publiczną.