Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 896/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 150,  art. 223
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędzia NSA Eugeniusz Christ,, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi G. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania;


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej G. P. pełniącego w okresie powstania zaległości obowiązki prezesa zarządu A sp. z o.o. z siedzibą w P. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe płatnika, tj. A sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń ze stosunku pracy za styczeń 2002 r., luty 2002 r. oraz marzec 2002 r., odsetki za zwłokę od wyżej wymienionych zaległości podatkowych liczone od dnia następującego po dniu upływu terminu, w którym płatnik był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego do dnia wydania decyzji, tj. do dnia [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej w K. na wstępie przywołał treść art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie i wskazał, że o wymogach tych pouczono stronę w uzasadnieniu decyzji organu I instancji.

Dalej organ II instancji wskazał, iż z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. została wysłana listem poleconym za potwierdzeniem odbioru do E. G. – pełnomocnika G. P. na adres do korespondencji: K., ul. [...]. Wobec nieobecności adresata w dniu 31 maja 2007 r., stosownie do art. 150 Ordynacji podatkowej, przesyłka została pozostawiona na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym K. [...], a zawiadomienia o tym umieszczono na drzwiach mieszkania adresata po raz pierwszy w dniu 31 maja 2007 r., zaś po raz drugi w dniu 8 czerwca 2007 r. Przesyłka została odebrana w dniu 15 czerwca 2007 r. przez A. D., pełnomocnik do odbioru korespondencji adresowanej do E. G., jednakże, zgodnie z dyspozycją art.150 Ordynacji podatkowej, skutek prawny doręczenia upłynął z dniem 14 czerwca 2007 r. Dzień ten wyznacza początek biegu terminu do wniesienia odwołania, który upłynął z dniem 28 czerwca 2007 r., a zatem odwołanie wniesione w dniu 29 czerwca 2007 r. uznać należy za wniesione z uchybieniem terminu.

W skardze na powyższe postanowienie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, strona reprezentowana przez radcę prawnego, podniosła zarzut naruszenia prawa, tj. art. 150, art. 120, art. 121 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. Wskazała również na sprzeczność ustaleń organu podatkowego z materiałem dowodowym zebranym w sprawie i zarzuciła niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Wobec tych zarzutów pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zwolnienie strony od kosztów sądowych oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania bezpodstawnie i wyjaśniono dalej, że pełnomocnik podatnika w okresie od dnia 28 maja 2007 r. do dnia 19 czerwca 2007 r. przebywał na urlopie zdrowotno-wypoczynkowym, utrzymując od dnia 11 czerwca 2007 r. stały kontakt telefoniczny z pracownicą Kancelarii A. D.. W okresie od dnia 28 maja 2007 r. do dnia 8 czerwca 2007 r. Kancelaria pełnomocnika była nieczynna, co zostało zgłoszone urzędnikowi Urzędu Pocztowego w K. z jednoczesnym pozostawieniem w tymże urzędzie teczki na zawiadomienia o przesyłkach poleconych (stosownie do tych ustaleń wszystkie zawiadomienia powinny być umieszczane w tej teczce). W dalszych wywodach pełnomocnik skarżącego stwierdził, że nie jest mu nic wiadome o awizach pozostawianych na drzwiach adresata, co zresztą w uwagi na usytuowanie Kancelarii nie jest możliwe. Wyjaśnił również, że z uwagi na jego przewidywany urlop i przychodzącą korespondencję A. D. (osoba objęta złożonym w urzędzie pocztowym pełnomocnictwem do odbioru korespondencji) od dnia 22 czerwca 2007 r. odbierała korespondencję, o której zawiadomienia umieszczano w teczce, zgodnie z datami określającymi ostatni dzień, w którym można prawidłowo odebrać pozostawioną w placówce pocztowej przesyłkę. Dokonując opisanych czynności i ustaleń organizacyjnych pełnomocnik dochował należytej staranności, aby wszelkie zawiadomienia i korespondencja dotarła do niego w sposób umożliwiający terminowy odbiór przesyłek poleconych.

Dalej pełnomocnik strony, wskazując na dyspozycję art. 120 Ordynacji podatkowej, zawierającego wymóg poszukiwania przez organy podatkowe prawdy obiektywnej, podkreślił, że rozstrzygnięcie organu podatkowego musi być poprzedzone ustaleniem konkretnej sytuacji i szczegółową oceną stanu faktycznego. W przypadku zaś braku możliwości zinterpretowania przepisów ustawy w sposób jednoznaczny i zaistnienia trudności w wykonaniu wspomnianych czynności niedopuszczalne jest obarczanie podatnika negatywnymi konsekwencjami.

W uzasadnieniu skargi podkreślono także, iż asystentka pełnomocnika odbierając korespondencję kierowała się datami umieszczonymi przez urząd pocztowy na zawiadomieniach, a wszelkie wątpliwości w tym zakresie konsultowała z pracownikami poczty (celem uniknięcia omyłki w ustalaniu dnia odbioru korespondencji).

Wobec powyższego zastępujący skarżącego radca prawny stwierdził, że odebranie przesyłki zawierającej decyzję organu podatkowego z dnia [...] nastąpiło w dniu oznaczonym przez Urząd Pocztowy K. [...], bowiem w przeciwnym razie przedmiotowa przesyłka zostałaby wcześniej zwrócona nadawcy. Oznacza to, że w zawiadomieniach z dnia 31 maja 2007 r. i 8 czerwca 2007 r. jako dzień odbioru przesyłki musiał być podany dzień 15 czerwca 2007 r. W tym stanie rzeczy podważyć należy twierdzenie organu podatkowego jakoby Urząd Pocztowy wydał przesyłkę po upływie terminu jej przechowywania, naruszając tym samym obowiązujące przepisy. Dalej pełnomocnik strony przywołał treść orzeczeń sądów administracyjnych dotyczących kwestii prawidłowości doręczenia decyzji administracyjnej (w tym zakresie wskazano na tezę zawartą w wyroku WSA w Warszawie z dnia 2 listopada 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1962/06, w której stwierdzono, że "dla uznania, że decyzja podatkowa została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że urząd pocztowy zawiadomił adresata w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może pismo odebrać. Okoliczności te powinny być potwierdzone podpisem doręczyciela") oraz kwestii ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym (w tej kwestii przywołano orzeczenie NSA z dnia 1 sierpnia 2005 r., sygn. akt I FSK 50/05, w którym wyjaśniono m.in., że zgodnie z art. 187 Ordynacji podatkowej ciężar dowodzenia spoczywa na organach podatkowych i mają one obowiązek z urzędu określić, jakie okoliczności faktyczne są istotne dla załatwienia sprawy oraz z urzędu przeprowadzić dowody konieczne dla ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Wobec powyższej argumentacji pełnomocnik skarżącego zaakcentował, że organ podatkowy nie wykazał jaka data odbioru korespondencji została umieszczona przez urząd pocztowy na zawiadomieniach, nie wykazał również w sposób nie budzący wątpliwości, aby strona lub urząd pocztowy spowodowali swoim zamierzonym działaniem faktyczne wydanie przesyłki po upływie terminu, po którym powinna ona być zwrócona do nadawcy.

W konkluzji skargi wskazano, że doręczenie decyzji nastąpiło zgodnie z wyznaczoną przez urząd pocztowy datą, tj. w dniu 15 czerwca 2007 r., a zatem termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 29 czerwca 2007 r. i został przez stroną zachowany. Nadmieniono także, iż skarżący nie ponosi winy za opisaną sytuację, a zatem nie powinna ona powodować negatywnych skutków dla strony. W kwestii odbioru korespondencji dochowano bowiem należytej staranności, natomiast opisana sytuacja jest wynikiem okoliczności, za które skarżący nie może ponosić odpowiedzialności.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu i stwierdził, iż nie zawiera ona żadnych zarzutów, które podważałyby jego merytoryczną prawidłowość. Skonstatowano, że skutek prawny doręczenia przesyłki poprzez przyjęcie fikcji doręczenia uregulowanej w art. 150 Ordynacji podatkowej następuje z mocy prawa i jest uzależniony wyłącznie od spełnienia przesłanek określonych w tym przepisie. Zgodnie zaś z powołanym przepisem skuteczne doręczenie pisma uwarunkowane jest spełnieniem dwóch przesłanek: złożeniem pisma na okres określony w tym przepisie w placówce pocztowej bądź w urzędzie gminy oraz pozostawieniem zawiadomienia o miejscu złożenia pisma. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył w szczególności, że w skardze nie kwestionuje się, że zawiadomienia z dnia 31 maja 2007 r. oraz z dnia 8 czerwca 2007 r. o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać zostały dokonane w sposób umożliwiający zapoznanie się z ich treścią przez przebywającego w kancelarii od dnia 11 czerwca 2007 r. pracownika upoważnionego do odbioru korespondencji. Wynika to także z obszernie zacytowanego w odpowiedzi na skargę pisma Urzędu Pocztowego K. [...] z dnia 17 października 2005 r., stanowiącego odpowiedź na zapytanie organu podatkowego, w której podano m.in., że E. G. przed udaniem się na urlop przez swojego pełnomocnika A. D. złożył pismo, z prośbą by korespondencja przychodząca na jego adres, była odkładana do teczki w urzędzie pocztowym wraz z awizami o nadeszłej korespondencji. Organ II instancji odnotował również, że na pierwszej stronie podpisanego przez pracownicę kancelarii potwierdzenia odbioru decyzji organu I instancji jednoznacznie zostało wskazane, że doręczenie przesyłki następuje na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej. Na drugiej stronie potwierdzenia odbioru zostało wyraźnie odnotowane, iż z powodu niemożności doręczenia przesyłki w sposób wskazany w pkt 1, przesyłkę w dniu 31 maja 2007 r. pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Poczty K. [...]. Na podstawie tych danych profesjonalny pełnomocnik skarżącego, od którego można wymagać znajomości przepisów prawa i szczególnej staranności w zakresie dotrzymywania ustawowych terminów z łatwością mógł ustalić datę doręczenia decyzji i termin wniesienia od niej odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej skonstatował także, iż wbrew temu, co twierdzi strona, na organie podatkowym nie ciąży obowiązek wykazywania daty, z jaką wg informacji poczty przesyłka miałaby być zwrócona do nadawcy, gdyż z tą okolicznością, jak również z faktem przechowywania przesyłki przez oddawczą placówkę pocztową przez dłuższy okres czasu niż 14 dni od daty pierwszego awizo oraz jej późniejszym wydaniem art. 150 Ordynacji podatkowej nie wiąże odmiennych skutków prawnych w zakresie doręczenia. Na poparcie przedstawionego stanowiska organ II instancji wskazał liczne orzeczenia sądów administracyjnych, stwierdzając jednocześnie, że przywołany w skardze wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 listopada 2006 r. (sygn. akt III SA/Wa 1962/06), wobec faktu, iż w niniejszej sprawie nastąpiło skuteczne zawiadomienie pełnomocnika strony o złożeniu w placówce pocztowej adresowanej do niego korespondencji, a tym samym nie był on pozbawiony możliwości podjęcia tej przesyłki - w żaden sposób nie znajduje odniesienia do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę wyrażono również pogląd, że ewentualne skutki przyjęcia praktyki odbierania przesyłek przez pracownika kancelarii w dniu oznaczonym przez pocztę jako ostatni dzień przed ich zwrotem do nadawcy może obciążać wyłącznie pełnomocnika strony. Jednocześnie stwierdzono, że podniesione w skardze okoliczności dotyczące ewentualnego braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania mogą być rozpatrywane w postępowaniu w sprawie przywrócenia terminu, z której to instytucji strona nie skorzystała.

W konkluzji skargi Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w toku postępowania drugoinstancyjnego podjęto wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia okoliczności mających znaczenie dla stworzenia rzeczywistego obrazu sprawy, w tym spełnienia przesłanek zastosowania art. 150 Ordynacji podatkowej, a przesłanki rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym postanowieniu zostały stronie wyjaśnione w uzasadnieniu tego postanowienia z powołaniem przepisów prawa oraz przytoczeniem dokonanych ustaleń faktycznych.

Na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2008 r. pełnomocnik organu odwoławczego wskazał, że tryb doręczenia decyzji, wynikający z art. 150 Ordynacji podatkowej został w niniejszej sprawie wyczerpany, gdyż zawiadomienia o nadejściu przesyłki umieszczano zarówno w skrzynce pocztowej adresata, jak i w teczce przechowywane w urzędzie pocztowym. Skarżący ani jego pełnomocnik, pomimo prawidłowego zawiadomienia o terminie rozprawy, nie byli obecni na rozprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa.

Istota sporu koncentruje się w niniejszej sprawie na kwestii terminowości wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności G. P. pełniącego w styczniu, lutym i marcu 2002 r. obowiązki prezesa zarządu A sp. z o.o. z siedzibą w P. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe płatnika, tj. A sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych, odsetki za zwłokę od tychże zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Bezsporne jest, że przesyłka zawierająca przedmiotową decyzję została odebrana w urzędzie pocztowym przez (upoważnionego do odbioru korespondencji) pracownika Kancelarii prowadzonej przez radcę prawnego, reprezentującego w postępowaniu G. P. w dniu 15 czerwca 2007 r. Wskazany dzień jest, w ocenie strony skarżącej, datą, od której rozpoczął się bieg terminu do wniesienia odwołania (takie założenie oznaczałoby, że odwołanie nadane w urzędzie pocztowym w dniu 29 czerwca 2007 r. wniesiono w terminie). Organ podatkowy przyjmuje natomiast, w oparciu o art. 150 Ordynacji podatkowej, że bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczął bieg od dnia 14 czerwca 2007 r. (tj. 14 dnia od daty pierwszego awizowania przesyłki), a zatem upłynął z dniem 28 czerwca 2007 r.

Zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Oznacza to, że rozpoczęcie biegu terminu do wniesienia odwołania uwarunkowane jest poprzez prawidłowe doręczenie decyzji, a zatem organ badający terminowość odwołania zobowiązany jest w pierwszej kolejności zbadać prawidłowość doręczenia rozstrzygnięcia. Stwierdzenie, że decyzja nie została doręczona w sposób prawidłowy jest równoznaczne z konstatacją, że bieg terminu do jej zaskarżenia nie rozpoczął się, a tym samym nie mógł zostać naruszony.

W niniejszej sprawie doręczenie decyzji nastąpiło w trybie art. 150 powołanej ustawy, który stanowi, że W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149

1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1 a). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2).

W świetle § 2 przywołanego przepisu nie może zatem budzić wątpliwości, że doręczenie decyzji uważa się za dokonane z upływem 14 dni od daty złożenia jej w urzędzie pocztowym, a fakt, iż strona lub jej pełnomocnik odebrał ją po tej dacie nie może wywoływać żadnego skutku prawnego (tak też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1227/05, LEX nr 280413). Dla stwierdzenia terminowości wniesienia odwołania bez znaczenia postaje zatem okoliczność, iż wydanie przesyłki nastąpiło po upływie wspomnianego terminu, a także przyczyny takiego stanu rzeczy. Oznacza to, ze bieg terminu do wniesienia odwołania od decyzji doręczanej przez pocztę w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej pozostaje w bezpośrednim związku z datą pierwszego zawiadomienia o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym, która to okoliczność musi być w sposób właściwy udokumentowana. Podkreślić należy, że Ordynacja podatkowa precyzyjnie wskazuje miejsce umieszczenia zawiadomienia o pozostawieniu pisma i wymienia wśród nich w pierwszej kolejności oddawczą skrzynkę pocztową, a w sytuacji, gdy umieszczenie w niej awiza nie jest możliwe – drzwi mieszkania adresata, jego biura lub pomieszczenia, w których adresat wykonuje swoje czynności zawodowe lub widoczne miejsce przy wejściu na posesję adresata. W tym kontekście zauważyć należy, że w znajdującym się w aktach sprawy zwrotnym potwierdzeniu odbioru zapisano, iż awizo pozostawiono w dniu 31 maja 2007 r. na drzwiach mieszkania adresata (informację o powtórnym awizowaniu przesyłki w dniu 7 czerwca 2007 r. organ II instancji uzyskał po zwróceniu się do właściwej placówki pocztowej). Z treści skargi wynika natomiast (pomijając kwestię, iż przesyłkę kierowano na adres miejsca, w którym adresat wykonuje czynności zawodowe a nie na adres jego zamieszkania), że pozostawienie awiza na drzwiach Kancelarii z przyczyn fizycznych było niemożliwe. W piśmie z dnia 17 października 2007 r., w którym Naczelnik Urzędu Pocztowego nr [...] w K. odpowiedział na zapytanie Dyrektora Izby Skarbowej skierowane do niego po zapoznaniu się z treścią skargi, wyjaśniono m.in., że E. G. przed udaniem się na urlop przez swojego pełnomocnika – A. D. złożył pismo, z prośbą, by korespondencja przychodząca na jego adres była wraz z awizami odkładana do teczki w urzędzie pocztowym. Prośbę tą uwzględniono, całość korespondencji pozostawiając we wspomnianej teczce, którą udostępniano pełnomocnikowi E. G.. Przesyłki z teczki były odbierane na bieżąco, a listonosz obsługujący rejon, w którym zamieszkuje E. G. uzupełniał potwierdzenia odbioru, tak, jakby adresat przebywał w miejscu zamieszkania.

W oparciu o te, ujawnione po wniesieniu skargi, okoliczności organ II instancji uznał m.in., że skarżący nie kwestionuje, iż zawiadomienia z dnia 31 maja 2007 r. i z dnia 8 czerwca 2007 r. o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać zostały dokonane w sposób umożliwiający zapoznanie się z ich treścią przez przebywającego w Kancelarii od dnia 11 czerwca 2007 r. pracownika upoważnionego do odbioru korespondencji. Faktycznie pełnomocnik skarżącego nie odnosi się w skardze do kwestii zachowania wszystkich wymogów wynikających z art.150 Ordynacji podatkowej i koncentruje się na obowiązku wykazania przez organ podatkowy daty odbioru korespondencji wskazanej na awizach oraz na zagadnieniu skutków prawnych otrzymania przesyłki po upływie terminu jej przechowywania, do której to argumentacji Sąd odniósł się we wcześniejszych rozważaniach. Zauważyć jednak należy, że ustawodawca nie przewidział w art.150 Ordynacji podatkowej, który jest jednym z elementów wyczerpującej regulacji dotyczącej doręczania wszelkich pism w postępowaniu przed organami podatkowymi możliwości wskazania przez adresata pisma innych miejsc, w których można pozostawić awizo.

Okoliczność, że adresat zwrócił się w formie pisemnej o zastosowanie innego niż określony w Ordynacji podatkowej sposobu doręczania pism i prośba ta została, wbrew obowiązującym przepisom, uwzględniona i nie kwestionuje on, że mógł zapoznać się z treścią zawiadomień o pozostawieniu przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji w placówce pocztowej nie może być wystarczającą podstawą stwierdzenia prawidłowości doręczenia tego rozstrzygnięcia, co poprzedzać musi konstatację o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Dla uznania, że decyzja została skutecznie doręczona stronie (jej pełnomocnikowi) w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne było wykazanie przez organ administracji, że urząd pocztowy zawiadomił E. G. o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać w sposób wskazany precyzyjnie we wspomnianym przepisie. Potwierdzenie odbioru zawiera w tym zakresie informację, że awizo pozostawiono na drzwiach mieszkania adresata i w oparciu o tę informację wydano zaskarżone postanowienie, zawierające stwierdzenie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Okoliczności, jakie ujawniły się po wniesieniu skargi wskazują, że listonosz uzupełniał potwierdzenia odbioru, tak jakby adresat przebywał w miejscu zamieszkania, umieszczając je zgodnie z prośbą adresata w teczce pozostawionej w urzędzie, co prowadzi do wniosku, że zawiadomienia o nadejściu korespondencji nie były umieszczane zarówno w skrzynce oddawczej, jak i w teczce przechowywanej w urzędzie pocztowym.

Ponownie badając terminowość wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. uwzględni powyższe rozważania i zbada prawidłowość doręczenia decyzji organu I instancji, mając na uwadze "ugruntowany w literaturze i w orzecznictwie pogląd, że jedynie doręczenie zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej wywołuje skutki prawne przewidziane przez obowiązujące przepisy". (por.Nowosielska Małgorzata, Pasternak Robert, Monitor Podatkowy 2000/6/25, artykuł, Numer publikacji: 26057, Doręczenie w postępowaniu podatkowym.). Bezspornego ustalenia wymaga zatem okoliczność, czy zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji pozostawiono zgodnie z wymogami określonymi w art. 150 Ordynacji podatkowej. Ustalenia poczynione pomiędzy adresatem a pracownikami poczty co do innego niż określony w Ordynacji podatkowej sposobu doręczania pism nie sanuje niedochowania wymogów wynikających z art. 150 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy, uwzględniając, że skarżący został zwolniony od kosztów sądowych. Z uwagi na charakter poddanego kontroli Sądu postanowienia pominięto orzeczenie o jego wykonalności.