Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 737/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit.a.
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 29 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do lipca 2010 roku i od października do grudnia 2010 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pracownicy Urzędu Skarbowego przeprowadzili wobec "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej w skrócie zwana Spółką) kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r.

Postanowieniem z dnia 5 grudnia 2016 r. wszczęto wobec Spółki postępowanie podatkowe, w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za miesiące: maj-lipiec i październik-grudzień 2010 r.

Decyzją z dnia 6 grudnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił Spółce kwoty nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, do zwrotu na rachunek bankowy w sposób odmienny od deklarowanego przez ten podmiot. Organ pierwszej instancji działając na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054) – dalej w skrócie zwana ustawą o VAT, zakwestionował prawo Spółki do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur, w których jako wystawca widnieje "B" Sp. z o.o. (dalej w skrócie zwana spółką "B") Organ stwierdził, że faktury te nie dokumentują czynności dokonanych przez ich wystawcę.

Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Spółkę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej w skrócie zwany Dyrektorem lub organem odwoławczym) decyzją z dnia 29 maja 2018 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że całokształt ustalonych okoliczności sprawy nakazywał stwierdzić, że faktury wystawione przez spółkę "B" na rzecz Spółki nie dokumentują przebiegu rzeczywistych operacji gospodarczych. Organ wskazał przy tym, że skarżąca Spółka posiadała odpowiednie zaplecze techniczne, jak też osobowe, a tym samym mogła wykonać usługi zafakturowane przez spółkę "B" we własnym zakresie. Zdaniem organu, spółka "B" nie była w stanie wykonać ich własnymi siłami, ponieważ nie posiadała maszyn i urządzeń pozwalających na przeprowadzenie zafakturowanych prac. Organ podkreślił przy tym, że w przedmiotowej sprawie nie był kwestionowany fakt wykonania zafakturowanych usług, ale to, że zostały one wykonane przez wystawcę faktur tj. przez spółkę "B".

Zdaniem Dyrektora, w przeprowadzonym postępowaniu udowodnione zostało, że Spółka wykazała nie tylko brak staranności i przezorności, ale również miała wiedzę i świadomość udziału w transakcjach wiążących się z przestępstwem czy nadużyciem. Spółka nie była nieświadomym uczestnikiem wykazanych transakcji, lecz brała czynny udział w procederze polegającym na zaniżaniu zobowiązania podatkowego, poprzez zakupy usług od podmiotu wystawiającego puste faktury i nie przedłożyła żadnych dowodów, które świadczyłyby za uznaniem wykonania zafakturowanych usług przez wystawcę zakwestionowanych faktur. Za powyższym przemawia także gotówkowy sposób regulowania transakcji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

- art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności poprzez uznanie, iż kluczowym dowodem w sprawie są ostateczne decyzje, wydane w odrębnych postępowaniach podatkowych dotyczących spółki "B" i Spółki, obejmujących inne okresy oraz inny stan faktyczny, co skutkowało błędnymi ustaleniami w zakresie faktycznego zatrudnienia pracowników w spółce "B" oraz błędnymi ustaleniami w zakresie tego, kto kierował wnioski o wydanie im przepustek uprawniających do wejścia na poszczególne tereny, na których były prowadzone prace,

- art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż kluczowym, nadrzędnym dowodem w sprawie są ostateczne decyzje, wydane w odrębnych postępowaniach podatkowych dotyczących spółki "B" i Spółki, czym organ odwoławczy naruszył zasadę równej mocy środków dowodowych,

- art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez samodzielne uznanie, bez udziału biegłego posiadającego wiadomości specjalne, iż Spółka posiadała w przedmiotowym okresie odpowiednie zaplecze techniczne i osobowe, za pomocą którego mogła samodzielnie wykonać zafakturowane usługi oraz że spółka "B" nie posiadała takowego zaplecza, a w konsekwencji uznanie, iż prace wynikające z faktur wystawionych przez spółkę "B" nie zostały wykonane przez ten podmiot,

- art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną ocenę zeznań świadków złożonych zarówno w toku postępowania podatkowego, jak i w toku postępowania karnego toczącego się przed Sądem Rejonowym, II Wydział Karny, sygn. akt: [...].

Spółka wniosła przy tym o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy karnej prowadzonej przez Sąd Rejonowy, na okoliczność uniewinnienia M.S. oraz B.T. od zarzucanych im aktem oskarżenia czynów oraz dowodu z dokumentu w postaci uzgodnienia pomiędzy spółkami "C" i "D" z dnia 20 maja 2010 r., na okoliczność tego, kto występował o przepustki m.in. dla pracowników firmy "B" na terenie "E".

Dyrektor w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja została wydana bez naruszenia prawa.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania na wstępie należy podkreślić, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302) – dalej w skrócie zwana p.p.s.a., może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66).

W szczególności za chybiony Sąd uznaje zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie z dyspozycji tego przepisu wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza to jednak, że strona jest zwolniona od współudziału w realizacji tego obowiązku. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z dnia 20 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2104/12, LEX nr 1512633, czy z dnia 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2609/11, dostępny na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się również, że w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa co do zasady na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności, jeżeli podatnik usiłuje wykazać korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek przedstawienia dowodów na okoliczność, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. Akcentuje się obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Podkreśla się także, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2166/09, z dnia 19 grudnia 2017 r., II FSK 3361/15).

Zatem organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w swych orzeczeniach podkreślał, że wynikające z art. 122 Ordynacji podatkowej nałożenie na organy podatkowe ciężaru dowodzenia nie może oznaczać obciążenia tych organów nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla sprawy (por. np. wyroki z: 15 grudnia 2005 r., I FSK 391/05; 21 grudnia 2006 r., II FSK 59/06; 6 lutego 2007 r., I FSK 400/06; 30 listopada 2011 r., I FSK 180/11, z dnia 1 lutego 2018 r., II FSK 166/16 dostępne w CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto możliwość aktywnego udziału w postępowaniu wyjaśniającym ma także strona postępowania podatkowego, której przepisy Ordynacji podatkowej przyznają m.in. prawo inicjatywy dowodowej, prawo złożenia zeznań, czy też prawo do samodzielnego (tj. bez wezwania organu podatkowego) składania wyjaśnień i podnoszenia wszelkich okoliczności, które jej zdaniem mogą przyczynić się do ustalenia stanu faktycznego sprawy w sposób odpowiadający rzeczywistości.

Podobne poglądy wyrażone są także w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych np. wyroki WSA w Krakowie z dnia 22 października 2015 r. I SA/Kr 1044/15, Lex nr 1938971, z dnia 22 września 2015 r. I SA/Kr 1646/14, Lex nr 1954386, z dnia 11 lutego 2015 r. I SA/Kr 1115/14, Lex nr 1660113; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 maja 2015 r. I SA/Gd 243/15, Lex nr 1759073; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2 lipca 2014 r. I SA/Gl 1723/13, Lex nr 1518297; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 lutego 2012 r. I SA/Wr 1740/11, Lex nr 1116069). Można więc powiedzieć, że jest to utrwalony pogląd w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W ocenie Sądu, analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz treść zaskarżonej decyzji nie sposób uznać, że organy podatkowe uchybiły obowiązkowi dążenia do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Sąd stwierdza, że podejmowanie przez organy podatkowe kroków zmierzających do ustalenia czy zakwestionowane faktury dokumentują rzeczywiste czynności wykonane przez podmiot wskazany w nich jako sprzedawca, należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 Ordynacji podatkowej. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny.

Jak już wyżej podkreślono, obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut uchybienia zasadzie rzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, nie prowadzącego do dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, nie może zostać uwzględniony.

Zdaniem Sądu, obowiązku gromadzenia dowodów przez organy podatkowe nie można sprowadzać do konieczności podejmowania wszelkich działań, które z punktu widzenia oczekiwań podatnika będą prowadziły do wykazania stawianych przez niego tez i twierdzeń. Jeżeli w ocenie podatnika organ zebrał materiał dowodowy, który nie potwierdza stanu faktycznego, to rzeczą strony postępowania podatkowego jest przedstawienie takich dowodów, które stanowiłyby poparcie dla jej twierdzeń.

Podkreślenia wymaga przy tym, że skoro w zakresie udokumentowanym spornymi fakturami podatnik wywodzi korzystne dla siebie skutki prawnopodatkowe, to jego rzeczą jest wykazanie okoliczności lub dowodów na poparcie tak stawianej tezy. W toku postępowania strona nie wskazywała jednak okoliczności lub wiarygodnych dowodów, które potwierdziłyby zasadność podnoszonej w skardze argumentacji.

W ocenie Sądu, organy podjęły wszelkie czynności zmierzające do ustalenia, czy usługi wymienione na fakturach wystawionych przez spółkę "B" zostały w rzeczywistości wykonane przez ten podmiot. W sprawie przesłuchani zostali świadkowie, zarówno przedstawiciele skarżącej (M.S., B.T.), jak i skorzystano z oświadczeń złożonych przez członka zarządu spółki "B". Zgromadzono także dokumenty w postaci wyjaśnień i oświadczeń innych osób oraz materiały z prowadzonego postępowania karnego, które zostały włączone do niniejszego postępowania i które to dokumenty - zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej - mogą stanowić dowód w postępowaniu podatkowym.

W tym miejscu przypomnieć należy, że art. 181 Ordynacji podatkowej wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza tę zasadę. Dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach i w konsekwencji powoduje, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego konieczne było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu.

W postępowaniu podatkowym nie można ograniczać zakresu środków dowodowych. W szczególności niedopuszczalne jest stosowanie formalnej teorii dowodów, czyli twierdzenia, że dane zdarzenie może być udowodnione wyłącznie za pomocą określonego rodzaju dowodów lub w określony sposób, np. poprzez bezpośrednie przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka przed organem podatkowym. W konsekwencji, korzystanie z tak uzyskanych dowodów, a w szczególności - jak w niniejszej sprawie - z materiałów zebranych w innych postępowaniach kontrolnych, nie może naruszać jakichkolwiek przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności zasady czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu (por. wyroki NSA: z 21 grudnia 2007 r. sygn. akt II FSK 176/07, LEX nr 364727; czy z 18 maja 2006 r. sygn. akt I FSK 831/05, LEX nr 283665).

Nie sposób także zarzucać organom podatkowym, że naruszyły przepisy prawa w ten sposób, iż skorzystały z materiału dowodowego, który został zebrany w toku innych postępowań kontrolnych i w postępowaniu prowadzonym przez organy ścigania. Dokonując oceny tego zarzutu podkreślić w pierwszej kolejności należy, że materiał dowodowy zebrany w toku innych postępowań został następnie skonfrontowany z dowodami, które przeprowadzono w toku postępowania prowadzonego wobec Spółki.

Jednocześnie, zdaniem Sądu, postępowanie dowodowe nie było prowadzone w sposób, który sugerowałby podporządkowanie procesu ustalania stanu faktycznego określonej a priori tezie o nierzetelności faktur, które stanowiły podstawę do obniżenia przez podatnika należnego podatku VAT. Odmienna ocena ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że naruszono przywołaną zasadę, bowiem z regulacji tej nie wynika, że organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem.

Dodatkowo należy zauważyć, że z sytuacją nierozpatrzenia całości materiału dowodowego, o jakiej mowa w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - a zatem przepisu, którego naruszenie zarzuca strona skarżąca - mamy do czynienia wówczas, gdy organ zaniecha w ogóle przeprowadzenia oceny dowodu, a nie wówczas, gdy uznaje określony dowód za niewiarygodny, a wynikające z przeprowadzonego dowodu wnioski za niestanowiące podstawy dokonanych ustaleń faktycznych.

Organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organu można postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko, wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu, taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie miała miejsca, albowiem organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności.

Sąd stwierdza również, że przeprowadzony przez Dyrektora wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest zdaniem tutejszego Sądu w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez organ odwoławczy na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi zdaniem Sądu wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 Ordynacji podatkowej, nie nosi cech dowolności czy powierzchowności.

W opinii Sądu, argumentacja strony skarżącej ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organów - poprzez zaprzeczenie poczynionym ustaleniom. Tymczasem skuteczność wykazania, że organ podatkowy naruszył zasadę z art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie strony o innej niż przyjął organ wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmiennej ocenie niż ocena organu.

Zdaniem Sądu organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody zostały następnie poddane wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, iż rozumowanie organów podatkowych uwzględnia przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazały bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej.

Należy przy tym wskazać, że organ dokonując oceny wiarygodności zeznań świadka B.T. podał jakie okoliczności legły u podstaw odmówienia tym zeznaniom mocy dowodowej, zwracając uwagę na ich sprzeczność z innymi poczynionymi w sprawie ustaleniami; szczegółowa argumentacja zestala zaprezentowana na stronach 13 i 14 zaskarżonej decyzji.

Sąd nie podziela przy tym podglądu wyrażonego przez stronę skarżącą odnośnie konieczności dopuszczenia w sprawie dowodu z opinii biegłego. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami (por. wyrok NSA z 23 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 120/11; z dnia 10 czerwca 2010 r., I GSK 1082/09, dostępne na stronie www.orzeczeniansa.gov.pl). Rozstrzygnięcie sprawy wymaga wiadomości specjalnych wtedy, gdy przy jej rozpoznaniu wyłoni się zagadnienie mające znaczenie, dla rozstrzygnięcia którego wyjaśnienie przekracza zakres wiadomości i doświadczenia życiowego osób mających wykształcenie ogólne i nie jest możliwe bez posiadania wiadomości specjalnych w określonej dziedzinie nauki, sztuki, rzemiosła, techniki, stosunków gospodarczych itp., z którą wiąże się rozpatrywane zagadnienie (zob. wyrok NSA z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt I GSK 12/08, publ.j.w.). Sytuacja taka nie zaistniała w przedmiotowej sprawie, albowiem do stwierdzenia braku możliwości wykonania zafakturowanych usług wystarczyły ustalenia poczynione w sprawie, wskazujące na niedysponowanie przez spółkę "B" zasobami ludzkimi i sprzętowymi niezbędnymi do wykonania prac. Już z takich ustaleń, wspartych również wiedzą i doświadczeniem życiowym płynie prosty wniosek, że podmiot gospodarczy nie dysponujący ani pracownikami ani odpowiednimi urządzeniami, nie jest w stanie wykonać specjalistycznych prac monterskich i spawalniczych na jednostkach pływających.

Reasumując poczynione powyżej uwagi stwierdzić należy, że organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał szerokiej i wybiegającej ponad zarzuty odwołania oceny. W swojej decyzji Dyrektor opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Przedmiotu sporu pomiędzy stronami postępowania jest odpowiedź na pytanie, czy zakwestionowane w toku kontroli faktury VAT, na których jako wystawca widnieje spółka "B", w których wykazano sprzedaż usług na rzecz skarżącej, odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i czy w związku z tym mogły stanowić podstawę do obniżenia przez nabywcę podatku należnego?

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT).

Jak z powyższego wynika zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego. Dla możliwości skorzystania z tego uprawnienia ustawodawca wymaga jednak spełnienia pewnych warunków, a w określonych przez siebie sytuacjach wyłącza prawo do odliczenia. Warunki, których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z omawianego prawa, związane są m.in. z fakturami VAT, a więc podstawową kategorią dokumentów odzwierciedlających nabycie towarów i usług. Warunki te wynikają z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów". Nie wystarczy więc jedynie to, że podatnik posiada oryginał faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika założenie ustawodawcy, że faktury mają dokumentować rzeczywiste zdarzenie gospodarcze podlegające opodatkowaniu. Muszą być zatem zgodne przedmiotowo i podmiotowo z opisanym na fakturze zdarzeniem gospodarczym. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku (zob. wyrok NSA z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1786/09, LEX nr 606724, wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2016 r., III SA/Wa 2411/15).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy podstawę rozstrzygnięcia stanowi stwierdzenie, że czynności opisane w spornych fakturach nie zostały dokonane między stronami transakcji określonymi w fakturach VAT jako sprzedawca i nabywca - co nie oznacza, że wymienione w spornych fakturach dostawy nie zostały w rzeczywistości dokonane. Podkreślić jednak należy, że nie wystarczy wyłączne wykazanie, że co do zasady doszło do realizacji czynności dostawy; należy także wykazać, że czynność miała miejsce między określonymi podmiotami. Niewystarczającym jest zatem dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jedynie ustalenie, że określona dostawa towaru lub usługi została faktycznie zrealizowana, jeżeli nie zostanie wykazane, że doszło do dostawy w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącą u sprzedawcy (usługodawcy) powstanie obowiązku podatkowego.

Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (np. wyroki NSA: z dnia 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 659/13, LEX nr 1484714; z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1860/11, LEX nr 1366234; z dnia 3 grudnia 2010 r. sygn. akt I FSK 2079/09, LEX nr 1405448, z dnia 22 września 2016 r., I FSK 673/15).

W orzecznictwie TSUE zauważono, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (np. pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, dostępne na http://eur-lex.europa.eu).

W ocenie Sądu, poczynione przez organy ustalenia dotyczące przebiegu transakcji opisanych w zakwestionowanych fakturach, w których jako wystawca widnieje spółka "B", znajdują pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. W szczególności na słuszność stanowiska organu odwoławczego wskazuje analiza poszczególnych dowodów zebranych w toku postępowania podatkowego.

Po pierwsze zwrócenia uwagi wymaga, że spółka "B" odsprzedawała usługi na rzecz skarżącej Spółki, które uprzednio miała nabyć od "F" Sp. z o.o., "G" A.N. i "H" Sp. z o. o. Z ustaleń organów podatkowych wynika tymczasem, że podmioty te prowadziły fikcyjną działalność, stwarzając jedynie pozory funkcjonowania w obrocie gospodarczym, wystawiając tzw. puste faktury nie potwierdzające rzeczywiście wykonanych usług. Prowadziło to do słusznej konstatacji, że skarżąca nie mogła nabyć usług od spółki "B", skoro ten podmiot nie zakupił ich od swoich kontrahentów.

Dalszym argumentem przemawiającym za niewykonaniem spornych usług przez wystawce faktur tj. spółkę "B" jest fakt, że spółka ta, w kontrolowanym okresie nie zatrudniała pracowników lub zatrudniała ich w liczbie nie wystarczającej do wykonania robót wykazanych w fakturach wystawionych przez ten podmiot. Ustalone bowiem zostało, że w maju i czerwcu 2010 r., spółka "B" nie zatrudniała żadnych pracowników, w lipcu i sierpniu 2010 r. - trzy osoby, we wrześniu 2010 r. - 2, a w listopadzie i grudniu 2010 r. – 13. Tymczasem z zeznań świadków wynika, że zafakturowane prace miało wykonywać od kilkunastu do trzydziestu pracowników. Stwierdzony przez organy podatkowe fakt niezatrudniania pracowników w okresie objętym kontrolą podatkową potwierdzony został także przez prezesa zarządu spółki "B" – I.S. Osoba ta wskazała przy tym, że spółka "B" nie posiadała środków trwałych oraz wyposażenia. W kontekście takich ustaleń organów słusznie stwierdzono, że sama obecność osób wyposażonych w narzędzia i kombinezony z napisem "B" nie oznacza, że w rzeczywistości byli to pracownicy tej spółki.

W kontekście kwestionowania przez organy podatkowe faktu wykonania prac przez spółkę "B" istotne są również ustalenia, jakie poczynione zostały przez organy podatkowe w kwestii wystawiania przepustek uprawniających do wejścia na teren P. Organ podatkowy zwracając się do "I" S.A., z zapytaniem, czy w okresie od maja do końca grudnia 2010 r., na wskazane z imienia i nazwiska osoby były wystawiane przepustki uprawniające do wejścia na teren P. uzyskał informację przeczącą. Z informacji otrzymanej od "I" S.A. wynika również, że nie ujawniono wniosków o wydanie przepustek na teren portu, złożonych przez spółkę "B". Ustalenia te stanowią zatem kolejny argument przeczący twierdzeniom Spółki o wykonaniu zafakturowanych prac przez podmiot widniejący w nich jako wystawca.

Fakt niedokonania czynności gospodarczych opisanych na zakwestionowanych fakturach został również stwierdzony w prawomocnej decyzji z dnia 4 czerwca 2014 r. wydanej przez Dyrektora UKS w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za miesiące od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r.

Należy zaznaczyć, że wskazana wyżej decyzja nie była wyłączną podstawą rozstrzygnięcia, ale jednymi z dowodów zgromadzonych w sprawie, także podlegających ocenie organów. Ustalając stan faktyczny w niniejszej sprawie organy nie oparły się jedynie na ocenie dowodów dokonanej we wskazanej decyzji, ale dokonały samodzielnej ich oceny, w tym protokołów zeznań świadków przesłuchanych w innych postępowaniach, które zostały dopuszczone jako dowody w niniejszej sprawie. Wskazana decyzja stanowiła zatem jeden z dowodów w sprawie.

W konsekwencji w niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że czynności opisane w zakwestionowanych fakturach realnie nie zaistniały pomiędzy wskazanymi w tych dokumentach stronami.

Sąd w pełni aprobuje stwierdzenie organu odwoławczego, że w świetle zebranych dowodów funkcjonowanie podmiotu, od którego Spółka miała nabywać usługi zostało ograniczone do stworzenia formalnych oznak prowadzenia działalności gospodarczej oraz wystawiania faktur generujących kwoty podatku od towarów i usług, służących nabywcy do zmniejszenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, wynikające z tych dokumentów.

Trzeba mieć na uwadze, że jakkolwiek posiadanie faktury jest istotnym elementem systemu rozliczeń podatku VAT, to jednak samo dysponowanie fakturą nie tworzy jeszcze prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego, jeżeli - jak zostało to wcześniej wskazane – wystawieniu tej faktury nie towarzyszy dokonanie dostawy przez jej wystawcę. Nawet rzeczywiste nabycie towaru lub usługi, ale nie od podmiotu będącego wystawcą faktury, nie tworzy prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie zostanie wykazane, że doszło do dostawy w wyniku czynności udokumentowanej fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego.

W świetle powyższego Sąd przychyla się do stanowiska organów podatkowych, że zebrany materiał dowodowy nie wskazuje, aby zakwestionowane faktury VAT potwierdzały nabycie usług od spółki "B". W konsekwencji faktury te, jako nie dokumentujące faktycznej sprzedaży pomiędzy podmiotami wskazanymi jako odbiorca i dostawca nie mogły, stosownie do dyspozycji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o wykazany w nich podatek naliczony. Powtórzyć należy, że w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy VAT, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w wypadku wykonywania czynności opodatkowanych a faktury, na podstawie których podatnik może odliczyć wykazany w nich podatek naliczony muszą stwierdzać rzeczywiste zdarzenia gospodarcze pomiędzy podmiotami wymienionymi w fakturach VAT. Wobec powyższego Dyrektor zasadnie (podobnie jak organ pierwszej instancji) zakwestionował prawo skarżącej do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych przez spółkę "B".

Interpretacja powołanych wyżej przepisów krajowych o podatku od towarów i usług, jako że Rzeczpospolita Polska jest od 2004 r. członkiem Unii Europejskiej powinna być oczywiście dokonywana w zgodzie z przepisami tej organizacji międzynarodowej i orzecznictwem TSUE (Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej), jako organem powołanym do interpretacji Traktatów oraz prawa pochodnego.

Niewątpliwie Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską (TWE) nie wymienia orzeczeń Trybunały Sprawiedliwości jako źródeł prawa. Niemniej jednak orzeczenia te odgrywają istotną rolę przy dokonywaniu wykładni prawa wspólnotowego i mają wpływ na jego stosowanie w praktyce. Szczególną rolę przypisuje się w tym względzie orzeczeniom ETS wydawanym w trybie prejudycjalnym, na podstawie art. 234 TWE. W literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, że choć w prawie wspólnotowym nie istnieje przepis, który przyznawałby orzeczeniom prejudycjalnym ETS moc wiążącą erga omnes i nadawał im charakter precedensu, to w rzeczywistości orzeczenia ETS zawierające wykładnię prawa wspólnotowego są uważane za wiążące także poza sprawą, w związku z którą zostały wydane (por. S. Biernat (w) S. Biernat, Prawo Unii Europejskiej. Zagadnienia systemowe, (red. J. Barcz), Warszawa 2006, s. 400-401). Skutki te uzasadnia się względem na podstawową funkcję postępowania regulowanego art. 234 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, jaką jest zapewnienie jednolitej interpretacji przepisów prawa wspólnotowego. "Powoduje to, że orzeczenie wstępne wiąże nie tylko sąd, który wystąpił z wnioskiem o wydanie orzeczenia wstępnego", ale także wszystkie inne sądy ze wszystkich państw członkowskich, które będą stosowały przepis prawa wspólnotowego będący przedmiotem interpretacji lub oceny ważności. Skoro bowiem orzeczenie wstępne służy zapewnieniu jednolitej interpretacji przepisów prawa wspólnotowego, interpretacja ta nie może się różnić w zależności od sprawy, sądu lub państwa członkowskiego (D. Miąsik, Stosowanie orzeczenia wstępnego przez sąd krajowy (w) Pytanie prejudycjalne w orzecznictwie ETS (red. C. Mik), Toruń 2006, s. 116-117). Dodatkowymi argumentami jest fakt, iż niestosowanie się przez sądy do orzeczeń wstępnych ETS jest traktowane jako przejaw niedopełnienia przez państwo członkowskie obowiązków wynikających z Traktatu, a ponadto państwo członkowskie ponosi odpowiedzialność za szkody wyrządzone wyrokiem sądu krajowego niezgodnym z prawem wspólnotowym (tamże, s. 117, S. Biernat, op. cit., s. 400).

Z orzecznictwa ETS wynika, że aby zakwestionować prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku rzeczywistego nabycia towaru ale nie od wystawcy faktury, niezbędne jest wykazanie w prowadzonym przez organy postępowaniu, że wiedział on lub przy zachowaniu należytej staranności powinien był wiedzieć, że nabywa towary nie od podmiotu uwidocznionego na fakturze, jako wystawca.

W orzecznictwie TSUE została sformułowana zasada dobrej wiary jako przesłanka wykładni w zakresie podatku VAT. W wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. wydanym w sprawach połączonych C–80/11 (Mahagében kft przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága) i C–142/11 (Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága) publik. PP 2012/8/57, stanowiącym kontynuację wcześniejszych orzeczeń, TSUE, opierając się na założeniu, że transakcja materialnie i formalnie została dokonana, przyjął, iż w sytuacji, gdy transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia została dokonana, co wynika z odpowiadającej jej faktury, a faktura ta zawiera wszelkie dane wymagane przepisami Dyrektywy 112 (VI Dyrektywy) i w związku z tym określone w Dyrektywie materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia zostały spełnione, to podatnikowi można by odmówić prawa do odliczenia tylko w razie udowodnienia na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy bowiem z punktu widzenia Dyrektywy 112 (VI Dyrektywy) uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji.

W oparciu o ten wyrok orzecznictwo sądów administracyjnych przyjmuje, że udowodnienie złej wiary przez organ podatkowy dotyczy sytuacji, gdy czynność została dokonana, a zatem została spełniona materialna przesłanka powstania prawa do odliczenia VAT (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2012 r., I FSK 1766/11, wyrok NSA z dnia 13 września 2012 r., I FSK 1615/11, wyrok NSA z dnia 12 lipca 2012 r., I FSK 1569/11 czy wyrok NSA z dnia 11 września 2012 r., I FSK 1692/11).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy podstawę rozstrzygnięcia stanowi stwierdzenie, że skarżąca Spółka nie nabyła usług od podmiotu wskazanego w zakwestionowanych fakturach jako dostawca. Z okoliczności sprawy wynika również, że skarżąca nie dochowała należytej staranności w sprawdzeniu swojego kontrahenta, a tym samym nie może powoływać się na dobrą wiarę przy zawieraniu transakcji.

Należy podkreślić, że podejmując współpracę z kontrahentem Spółka nie skorzystała z możliwości wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu z wnioskiem o potwierdzenie jego statusu. Zdaniem Sądu, nie było żadnych przeszkód, aby dokładając należytej staranności skarżąca sprawdziła wiarygodność kontrahenta i zweryfikowała dane zawarte w wystawionych przez niego fakturach we właściwym organie rejestracyjnym. Co prawda działanie w trybie art. 96 ustawy o VAT nie jest obowiązkiem, należy do sfery uprawnień podatnika, jednakże mechanizm ten został wprowadzony przez ustawodawcę celem ochrony jego interesów.

W ocenie Sądu, przeprowadzone postępowanie dowiodło, że strona wykazała nie tylko brak staranności i przezorności, ale również miała wiedzę i świadomość udziału w transakcjach wiążących się z przestępstwem czy nadużyciem. Strona nie była nieświadomym uczestnikiem wykazanych transakcji, lecz brała czynny udział w procederze polegającym na zaniżaniu zobowiązania podatkowego poprzez zakupy usług od podmiotu wystawiającego puste faktury, i nie przedłożyła żadnych dowodów, które mogłyby świadczyć o wykonaniu zafakturowanych usług.

O tym, że Spółka nie dochowała należytej staranności, a tym samym mogła co najmniej zakładać, iż uczestniczy w procederze mającym na celu nienależne wyłudzenie podatku VAT może wskazywać fakt, że nie podjęła jakichkolwiek działań zmierzających do weryfikacji swojego kontrahenta pod kątem ustalenia faktycznych możliwości świadczenia przez niego usług w zakresie prac wykonywanych na jednostkach pływających. Kwestia weryfikacji kompetencji kontrahenta Spółki w zakresie jego zdolności do wykonywania specjalistycznych prac związanych np. z remontem i modernizacją kadłubów statków wydaje się o tyle istotna, że jakość prac podwykonawcy rzutowała na ewentualną odpowiedzialność Spółki wobec jej własnych kontrahentów.

Na brak rzetelnego postępowania przy współpracy z kontrahentami wskazuje także akceptacja ze strony Spółki na gotówkowy sposób rozliczania transakcji. Jakkolwiek nie każda transakcja pomiędzy podmiotami gospodarczymi musi być dokonywana w formie przelewu, a zapłata należności w obrocie między przedsiębiorcami poprzez wręczenie gotówki nie jest obwarowana żadną sankcją karną lub administracyjną, nie prowadzi również do nieważności umowy, to jednak gotówkowa forma zapłaty, budzi wątpliwość co do rzetelności transakcji, stwarzając wrażenie zamiaru ukrycia - poprzez taką formę zapłaty - rzeczywistych intencji stron uczestniczących w nabyciu towaru lub usługi.

W ocenie Sądu, dokonywanie zapłaty pomiędzy podmiotami gospodarczymi w formie płatności gotówkowych, rodzi uzasadnione przypuszczenie o nierzetelności takich transakcji. W czasach, kiedy dominującą formą płatności jest obrót bezgotówkowy, zwłaszcza między przedsiębiorcami oraz szczególnie w przypadku zapłaty znacznych kwot, gotówkowe transakcje mogą wskazywać na możliwość uczestniczenia kontrahentów w nielegalnym obrocie i działanie w celu popełniania oszustw podatkowych.

Zdaniem Sądu, towarzyszące zawieranym transakcjom okoliczności wskazują, że skarżąca zadbała wyłącznie o ich formalną stronę, tj. posiadanie faktur, natomiast nie przyłożyła wagi do aspektu legalności obrotu. Dysponowanie umowami na wykonanie usług oraz fakturami VAT nie świadczy jeszcze o rzetelności transakcji.

Brak działań podjętych przez podatnika w celu weryfikacji kontrahenta jak również akceptacja gotówkowego sposobu rozliczania transakcji wskazuje na nierzetelność postępowania przy wyborze podwykonawcy, co w konsekwencji musiało rzutować na ocenę dokonywanych przez Spółkę transakcji jako nie dających prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Oczywiście przepisy prawa nie obligują podatnika do podejmowania konkretnych działań ukierunkowanych na sprawdzenie rzetelności swojego kontrahenta. Niemniej jednak podatnik chcąc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze nabycia musi mieć świadomość, że sam fakt zakupu towaru i otrzymanie faktury nie tworzy jeszcze prawa do odliczenia podatku naliczonego, na co Sąd zwracał uwagę we wcześniejszej części uzasadnienia. Wszelkie zaniechania podatnika w sprawdzeniu rzetelności swojego dostawcy będą zatem obciążały podatnika w tym sensie, że w określonych okolicznościach faktycznych podatnik może zostać pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów lub usług.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że organy podatkowe wykazały okoliczności, które przemawiają przeciwko przyznaniu skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur. W aktach sprawy brak jest bowiem dowodów wskazujących, że wystawieniu faktur towarzyszyła realizacja usług przez podmiot będący ich wystawcą. Jednocześnie ustalone okoliczności faktyczne towarzyszące zawieraniu transakcji pozwoliły dojść organom do prawidłowego wniosku, że skarżącej można postawić zarzut niedziałania z należytą starannością w zakresie weryfikacji swojego kontrahenta. W konsekwencji uzasadniało to pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w otrzymanych fakturach VAT.

Reasumując, zdaniem Sądu fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został odmiennie od woli skarżącego oceniony przez organy podatkowe nie świadczy o wadliwości zaskarżonej decyzji. Należy zauważyć, że o zakwestionowaniu prawa strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur zadecydowała suma wniosków wyciągniętych na podstawie poszczególnych dowodów zgromadzonych w sprawie. To analiza wszystkich zgromadzonych w sprawie dowodów, rozpatrywanych we wzajemnej łączności, a nie oddzielnie, tworzyła logiczny obraz sytuacji, dając podstawę do stwierdzenia, że skarżący nie nabył usług od podmiotów wymienionych w zakwestionowanych przez organy fakturach VAT.

Organ podatkowy dokonał także prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, które stanowiły podstawę wydanej decyzji.

Sąd przy wydawaniu wyroku wziął pod rozwagę załączoną do skargi kserokopię porozumienia z dnia 20 maja 2010 roku, jednakże treść tego dokumentu w żaden sposób nie zmieniła zapatrywania Sądu na ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego i prawidłowość wydanej w sprawie decyzji. Odnośnie wnioskowanego przeprowadzenia dowodu z akt sprawy karnej Sąd wskazuje, że zagadnienie związane z oceną winy (lub jej braku) członka zarządu Spółki oraz jej pracownika, pozostawało poza istotą sporu, który zaistniał w niniejszej sprawie. Sporne zagadnienie wiązało się bowiem z oceną prawidłowości postępowania organu podatkowego w zakresie zakwestionowania faktur, z których Spółka wywodziła swoje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT, a podstawą tego było stwierdzenie przez organy podatkowe, że wystawca faktur nie wykonał zafakturowanych robót. Kwestia uniewinnienia Prezesa Zarządu Spółki oraz B.T., pozostawała bez wpływy na te ustalenia. Sąd zwraca przy tym uwagę, że strona skarżąca, pomimo zgłoszonego wniosku nie przedłożyła wydanego w sprawie karnej wyroku.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.