Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1343/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 188, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 183 par. 1, art, 174 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 września 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1347/13 w sprawie ze skargi H. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 1 lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I FSK 1343/15

Zaskarżonym wyrokiem z 19 września 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1347/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę H. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 7 września 2013 r., nr [...] o określeniu jej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 2007 r.

Sąd pierwszej instancji podał, że powodem wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. były ustalenia postępowania podatkowego z których wynika, że H. C., prowadząca działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych, pod firmą FPHU "A." H. C., z siedzibą w R. w deklaracjach VAT – 7 za styczeń 2007 r. oraz w okresie od maja do grudnia 2007 r. wykazała kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, podczas gdy winna wykazać kwoty podlegające wpłacie na rachunek urzędu skarbowego. W toku postępowania podatkowego skarżąca nie przedłożyła dokumentacji księgowej, związanej z prowadzoną w tych okresach działalnością gospodarczą, dlatego organ podatkowy dokonał powyższych ustaleń w oparciu o wydruki komputerowe dokumentacji finansowo – księgowej firmy skarżącej, które zostały zabezpieczone w Biurze Rachunkowym "P." s.c. W. S. & E. S. – S. w B.. Do akt postępowania włączył również dokumenty zgromadzone w roku postępowań kontrolnych za 2007 r. prowadzonych wobec członków rodziny skarżącej, prowadzących działalność gospodarczą w jednym składzie budowlanym ze skarżącą, pod firmami: "A. II" P. C., "D." G. C., "M." M. C., "M.P.M. D." s.c. M. C., G. C. oraz dokumenty z postępowania karnego prowadzonego wobec strony. Na podstawie analizy gromadzonego materiału dowodowego, organ pierwszej instancji stwierdził, że skarżąca dokonywała fikcyjnych transakcji zakupu w odniesieniu do firm: "T." s.c. (z dniem 31 marca 2005 r. została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej), Firma H. w Z., "P. K." Sp. z o.o. w P. (nikt z przedstawicieli tej firmy nie potwierdził zawierania w okresie od stycznia do marca 2007 r. transakcji ze skarżącą, spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT 28 lutego 2007 r.), F.W. "B." Sp. z o.o. w K. (o braku transakcji ze skarżącą świadczą zeznania świadków i fakt zaprzestania składania przez spółkę deklaracji VAT po 30 września 2006 r.) , "T." Sp. z o.o. w K. (nie wystawiała żadnych faktur na rzecz skarżącej) i "K." Sp. z o.o. w W. (firma ta dokonywała wyłącznie sprzedaży detalicznej paliw płynnych i nie zajmowała się sprzedażą materiałów budowanych bądź świadczeniem usług budowlanych, a firma skarżącej nie była jej kontrahentem).

W odwołaniu skarżąca domagała się uchylenia powyższej decyzji, podnosząc zarzuty naruszenia: art. 120, art. 121, art. 122, art. 197, art. 180 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 926 ze zm., dalej – O.p.) poprzez brak rozpatrzenia całego materiału dowodowego, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, przyjęcie wszelkich wątpliwości na niekorzyść skarżącej z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej, naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, nieprawidłowości w zakresie wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego oraz nieprzeprowadzenie istotnych dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Skarżąca wskazała na zły stan jej zdrowia i podała, że w badanym okresie czynności związane z księgowaniem dokumentów wykonywał W. S. i to on jest odpowiedzialny za wszystkie wszelkie błędy w dokumentacji. Skarżąca oswiadczyła, że wszystkie wskazane w kwestionowanych fakturach zostały rzeczywiście dokonane.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie podzielił zarzutów odwołania. Wyjaśnił, że niezależnie od wszelkich ustaleń organu pierwszej instancji, istotne jest przede wszystkim to, że w toku postępowania podatkowego, skarżąca w ogóle nie przedstawiła oryginałów lub duplikatów faktur VAT.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracji w Krakowie skarżąca domagała się uchylenia decyzji organu odwoławczego, podnosząc jak w odwołaniu. Podkreślała brak złej woli oraz konieczność przestrzegania zasady "wzajemnego zaufania" w relacjach ze stałymi dostawcami i odbiorcami.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zgodził się z organem odwoławczym, że już sam brak oryginałów lub duplikatów faktur VAT mógł być podstawą do zakwestionowania prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w składanych przez nią w 2007 r. deklaracjach VAT -7. W tym zakresie powołał się na przepisy z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej – u.p.t.u.) oraz § 21 ust. 1, § 22 ust.1 i 2 i § 23 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maja zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95 poz. 798 ze zm., dalej – rozporządzenie w sprawie VAT), z których wynika, że podstawę do odliczenia podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Kwota podatku naliczonego nie może wynikać z innego rodzaju dokumentów, choćby potwierdzały one fakt dokonania czynności opodatkowanej i pozwalały obliczyć ten podatek, czyli wyodrębnić go z kwoty stanowiącej cenę danego towaru lub usługi. Dlatego, zdaniem Sądu pierwszej instancji, do czasu przedłożenia oryginałów faktur lub ich duplikatów przez skarżącą – organy miały prawo zakwestionować podatek naliczony wynikający z składanych deklaracji VAT-7 i prowadzonych rejestrów zakupu. Skarżąca w toku postępowania nie przedstawiła takich dokumentów (jej pełnomocnik udostępnił jedynie 6 duplikatów faktur – podatek naliczony wynikający z tych faktur został uznany za prawidłowy i podlegający odliczeniu). Nie ma przy tym znaczenia z jakich powodów tego nie zrobiła. Nie jest istotna również jej argumentacja, w której próbuje przenieść odpowiedzialność za braki w dokumentacji jej firmy na osoby faktycznie prowadzące jej księgowość.

Sąd nie podzielił powtórzonych za odwołaniem zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 i art. 180 O.p. Stwierdził, że organy podatkowe działały zgodnie z tymi przepisami, natomiast strona nie współpracowała z nimi w sposób, który pozwoliłby na udowodnienie jej twierdzeń. Nie dopatrując się zatem w zaskarżonej decyzji naruszeń prawa procesowego ani materialnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (wówczas Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej – P.p.s.a.).

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożył pełnomocnik skarżącej - H. C. zaskarżając go w całości. Na zasadzie art. 174 pkt. 1 i 2 P.p.s.a.- zarzucił mu:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt. 4 u.p.t.u. - przez błędną ich wykładnię wyrażającą się w pominięciu w procesie ustalenia prawa skarżącej do obniżenia kwoty podatku, niezbędnej wiedzy odnośnie zakresu w jakim nabyte przez skarżącą towary i usługi były faktycznie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, w sposób nieuzasadniony poprzestając na uznaniu, iż brak wymogów formalnych dotyczących otrzymanych a zakwestionowanych faktur stanowi wystarczającą przesłankę do uznania braku uprawnień podatnika do obniżenia podatku oraz

II. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, szczególnie:

1. art. 145 par. 1 pkt. 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 § 1, 122 oraz art. 125 § 1 O.p. przez:

- błędne uznanie, że w toku postępowania podatkowego, w sprawie dotyczącej skarżącej, organy podatkowe obu instancji działały prawidłowo na podstawie przepisów prawa podejmując skrupulatnie wszelkie i niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz jej ostatecznego załatwienia oraz że ich postępowania prowadzono w sposób wnikliwy i budzący zaufanie do organów podatkowych, a tym samym wyczerpały swoje możliwości przeprowadzenia dowodów w sprawie,

2. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 106 § 3 i art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że oba organy podatkowe dopuściły i przeprowadziły wszystkie dowody, które w ich ocenie mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, pomimo tego, że nie przeprowadziły istotnych w sprawie dowodów, np. z bilingów rozmów telefonicznych w 2007 r. między P. P. a M. C., które to bilingi pozwoliłyby jednoznacznie przesądzić kwestię rzekomego wystawiania przez P. P. "pustych faktur",

3. art. 145 § pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p., przez nieuzasadnione przyznanie, że oba organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania ustosunkowały się do do każdego dowodu istotnego w ocenie tych organów dla rozstrzygnięcia sprawy oraz, że przeprowadziły prawidłową ocenę całego zebranego materiału, pomimo iż odmiennie ocenić należy zarówno sposób ustosunkowania się tych organów, nie tylko do wnioskowanych przez skarżonego dowodów przywołanych w zarzucie powyżej, jak i innych wniosków dowodowych składanych w toku postępowania podatkowego oraz przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, czy też niewyjaśnienie okoliczności istotnych, a wiążących się np. z transakcjami których podmiotami były firmy współpracujące z firmą skarżącej - gdy tymczasem wyciągnięte przez te organy wnioski i ocena wartości dowodowej przeprowadzonych dowodów nie jawiły się jako logiczne i wyczerpujące, ale co najmniej pozbawione obiektywizmu.

Z uwagi na powyższe zarzuty, pełnomocnik skarżącej na podstawie art. 176 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik stwierdził, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej również – Sąd pierwszej instancji) błędnie uznał, że organy podatkowe obu instancji w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy oraz właściwie oceniły zebrane dowody, czyli procedowały zgodnie z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 191 O.p.

Zdaniem pełnomocnika, aby uznać, że prowadzone przez nie postępowanie było prawidłowe, organy podatkowe powinny były zweryfikować zeznania świadka P. P. w zakresie stopnia prawdziwości jego twierdzeń na temat fałszowania przez niego faktur wystawianych na rzecz firmy skarżącej - na prośbę M. C.. Organy powinny były ustalić, w sposób zgodny z powołanymi wyżej przepisami, czy podmiot, figurujący na fakturach jako ich wystawca rzeczywiście istniał i prowadził działalność gospodarczą i czy podatnik - H. C., działała w dobrej wierze i była świadoma nieprawidłowości związanych z fakturami. Zdaniem autora skargi, nic nie stało na przeszkodzie, aby stwierdzić, że zachowanie skarżącej faktycznie wskazywało, że nie była ona świadoma występujących w jej firmie nieprawidłowości, a tym samym nie godziła się na nie. Pełnomocnik podkreślił, że skarżąca dokonywała realnych zakupów. W związku z dużym popytem na materiały budowlane, w omawianym okresie, we wzajemnych relacjach między przedsiębiorcami branży tego rodzaju, szczególnego znaczenia nabierała zasada wzajemnego zaufania, zwłaszcza w kontaktach pomiędzy stałymi dostawcami i odbiorcami towarów. Dlatego też, podczas dostaw materiałów nie wykształciła się praktyka wnikliwego analizowania faktur przez podatnika. Poza tym, to nie skarżąca, tylko W. S. prowadził jej działalność gospodarczą i księgowość. Wszelkie różnice, nieścisłości i nieprawidłowości w dokumentacji księgowej skarżącej powstały na skutek jego nieprawidłowego działania. Całkowity brak wiedzy H. C. w powyższym zakresie uniemożliwił jej wykrycie jakichkolwiek nieprawidłowości związanych z obiegiem dokumentów, rozliczeniem finansowo - księgowym jej firmy.. Pełnomocnik skarżącego stwierdził, że o tym, że faktury uznane przez organ za "puste" w rzeczywistości nie były fakturami fikcyjnymi, świadczy fakt, że wskazywane na nich towary były potem przedmiotem dalszej sprzedaży. Organy podatkowe nie zakwestionowały przychodu uzyskanego przez skarżącą z tych transakcji. Zauważył również, że z jednej strony organy nie przeprowadziły dowodów, o które wnosiła skarżąca, a drugiej zarzuciły jej brak współdziałania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nie dostrzegł w blokowaniu przez organy podatkowe wniosków dowodowych skarżącej - istotnych nieprawidłowości. Jednocześnie zgodził się z organami podatkowymi co do obowiązku współpracy podatnika z organami podatkowymi w celu udowodnienia swoich racji. Podobnie jak organ podatkowy, próbując tłumaczyć fakt nieskorzystania w niniejszej sprawie z art. 106 § 3 p.p.s.a. w procesie prowadzonej kontroli, Sąd stwierdził jedynie, że nie uwzględnił wniosków skarżącego, tylko dlatego, że nie zachodziły do tego przesłanki określone w powyższym przepisie. Zdaniem pełnomocnika skarżącej, takie tłumaczenie nie wskazuje na konkretne przesłanki, które stanęły na przeszkodzie w uwzględnieniu przez tenże Sąd oczekiwań skarżącej.

Pełnomocnik stwierdził, że żaden z przeprowadzonych przez organy dowodów, nie wskazał jednoznacznie na to, że faktury faktycznie nie skutkowały realizacją transakcji gospodarczej.

Zdaniem pełnomocnika skarżącej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie akceptując prezentowane w tej sprawie stanowisko organów podatkowych, nie wskazał, jakie dowody przemawiają za jego prawidłowością. Pełnomocnik podkreślił, że z żadnego przeprowadzonego w tej sprawie dowodu nie wynika jednoznacznie, że skarżąca dokonując zakwestionowanych rozliczeń działała w złej wierze. Skarżąca nie podejmowała żadnych działań celem sprawdzania swoich kontrahentów, ponieważ miał to czynić w jej imieniu umocowany przez nią doradca finansowy. W ocenie autora skargi, nie mieszczą się, w zakresie swobodnej oceny dowodów, również wnioski dotyczące niewykonywania działalności przez wymienione w zaskarżonym wyroku podmioty w okresie, w którym były wystawiane sporne faktury. Brak jest dowodu bezpośredniego, który jednoznacznie potwierdzałby, że taka działalność nie była prowadzona. Zdaniem pełnomocnika, aby można było mówić o "pustych fakturach", organ powinien być w posiadaniu prawomocnego wyroku karnego, bądź też innego dokumentu stwierdzającego zaistnienie takiego faktu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w tej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie miała miejsca. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych poprzez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub - uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji zaakceptował stanowisko organów podatkowych, w którym wskazały, że skoro skarżąca nie przedstawiła faktur ani duplikatów faktur potwierdzających dokonane na jej rzecz dostawy, a z materiału dowodowego wynika, że wskazane w dokumentach uzyskanych przez organ, kwestionowane transakcje nie miały miejsca między podmiotami w nich wskazanymi – należało odmówić jej prawa do obniżenia podatku należnego z tytułu tych transakcji.

Zarzucając Sądowi niedostrzeżenie, że konstatacja ta oparta jest na nieprawidłowo zebranym i ocenionym materiale dowodowym, pełnomocnik skarżącej uzasadnił zarzuty naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 180 § 1, art. 181 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. w sposób kompleksowy, powierzchowny i mało konkretny. Większa część skargi kasacyjnej obejmuje treść przepisów, które autor skargi uważa za naruszone oraz wyjaśnienie, w jaki sposób należy je rozumieć i stosować. Pełnomocnik ogólnie stwierdził, że organy działały wbrew tym regulacjom. Nie ustaliły prawidłowo stanu faktycznego sprawy, ponieważ nie przeprowadziły istotnych dowodów, które mogłyby potem ocenić. Z kolei ten materiał dowodowy, który posiadały oceniły dowolnie. Nie zauważyły, że wynika z niego, że skarżąca nie miała świadomości nieprawidłowości, które dotyczyły prowadzenia księgowości w jej firmie, a które spowodowane były błędami i złymi decyzjami jej doradcy podatkowego. To doradca, a nie skarżąca odpowiada za wszelkie uchybienia w prowadzeniu jej firmy. Jeśli organy podatkowe miały co do tego wątpliwości, to powinny były dalej prowadzić postępowanie w kierunku ustalenia, czy skarżąca wiedziała o tym, że zapisy w jej rejestrach zakupu są nierzetelne. Rzetelne były natomiast faktury potwierdzające dokonywane na jej rzecz dostawy. Skoro skarżąca uzyskiwała przychód z tytułu sprzedaży towaru, czego organy nie negują, to towar ten musiała wcześniej zakupić. A skoro go zakupiła, to kwestionowane przez organ dokumenty należy uznać za prawidłowe. Organy podatkowe w sposób nieuprawniony przyjęły za wiarygodne zeznania P. P., w których podał, że nie dostarczał skarżącej towaru, a wystawione przez niego na jej rzecz faktury nie obrazowały faktycznie dokonanych czynności. Zanim oparły się na ich treści powinny zweryfikować, czy P. P. mówił prawdę. Na tę okoliczność powinny były przeprowadzić dowód z bilingów rozmów telefonicznych przeprowadzonych pomiędzy P. P. a M. C.. To, że tego dowodu nie przeprowadziły, nie oznacza, że skarżąca z nimi nie współpracowała. Gdyby go przeprowadziły dowiedziałyby się, że P. P. kłamie, a kwestionowane przez organy dokumenty wskazują na transakcje, które faktycznie miały miejsce. Niezależnie od tego, zdaniem pełnomocnika, aby mówić o nierzetelności faktu (o tym, że są "puste") organy podatkowe powinny legitymować się wyrokiem sądu karnego wydanego w tej sprawie, bądź podobnym dokumentem.

Powyższa argumentacja w żaden sposób nie podważa prawidłowości dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny zgodności z prawem procesowym zaskarżonej w tej sprawie decyzji. Zauważyć przy tym należy, że chodzi tu o takie naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W wyroku z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 741/15, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przez "wpływ na wynik sprawy", o którym mowa w pkt 2 art. 174 p.p.s.a., rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji. Związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną, wynikającym z art. 176 p.p.s.a., jest w związku z tym nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno wiązać się z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Naruszenie przepisów postępowania nie zawsze bowiem musi prowadzić do wadliwego rozstrzygnięcia sprawy.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że w skardze kasacyjnej nie wykazano, aby doszło w niej do naruszenia przepisów postępowania, a tym bardziej do naruszenia istotnego.

Jako nieuzasadnione ocenić należy zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p., podniesione w pkt II skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do zarzutu nieprzeprowadzenia przez organy podatkowe dowodu z bilingu rozmów telefonicznych w 2008 r. między P. P. a M. C., pełnomocnik skarżącej w skardze kasacyjnej nie sprecyzował, z jakich powodów taki dowód miałby być przeprowadzony w sytuacji, gdy badając transakcje rozliczone przez skarżącą w 2007 r. organy podatkowe nie zakwestionowały faktur wystawionych na jej rzecz przez P. P., a sprawa ta nie dotyczy ani jego ani M. C.. Jeśli chodzi o nieuwzględnienie przez organy i Sąd pierwszej instancji okoliczności, że całą odpowiedzialność za wszelkie nieprawidłowości zaistniałe w badanym okresie w firmie skarżącej ponosi W. S., który prowadził za skarżącą działalność gospodarczą i prowadził jej księgowość, autor skargi kasacyjnej oprócz gołosłownych twierdzeń, że był on jej pełnomocnikiem "do wszystkiego" nie wskazuje z czego miałoby wynikać takie pełnomocnictwo, kiedy zostało udzielone i w jakim zakresie.

Pełnomocnik nie uzasadnia również precyzyjnie innych zarzutów. Z bardzo ogólnego uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że pełnomocnik chciałby, żeby ograny prowadziły postępowanie dowodowe, za każdym razem, gdy strona wyraża odmienny osąd niż ten, który zdaniem organów wynika ze zgromadzonych dowodów, przy czym zauważyć należy, że w tej sprawie strona ma odmienny osąd co do każdego z ustaleń organów podatkowych. Takiego procedowania nie przewiduje żaden przepis prawa, a tym bardziej wskazany w skardze kasacyjnej art. 188 O.p., zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Brak przeprowadzenia wszystkich żądanych, czy sugerowanych dowodów nie świadczy o nieprawidłowym ustaleniu stanu faktycznego.

Wskazanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa procesowego nie uzasadnia również pozostała argumentacja zawarta w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Wskazując w niej na błędy i nieścisłości w zapisach dokumentów księgowych, pełnomocnik nie bierze pod uwagę, że w sprawie tej nie chodzi o kwestie formalnej poprawności w dokumentacji skarżącej, tylko o fakt nieprzeprowadzenia przez nią transakcji wskazanych w tym dokumentach. Na ocenę, że dokumenty te nie wskazują rzeczywistych transakcji, nie ma wpływu okoliczność, że skarżąca dysponowała towarem, który następnie sprzedawała. Zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że nie było też konieczności uzyskania wyroku sądu karnego ani innego dokumentu, w którym stwierdzono by fakt nierzetelności faktur, skoro organy mają nie tylko prawo, ale i obowiązek samodzielnego badania takich okoliczności, właśnie na podstawie powołanych przez pełnomocnika skarżącej przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Nie można też uznać, że skarżąca współdziałała z organami podatkowymi, skoro pomimo kilku wezwań nie przedłożyła dokumentacji księgowej firmy. Nie jest współdziałaniem z organem podatkowym zgłoszenie wniosków dowodowych na okoliczności niemające dla sprawy znaczenia. W przeciwieństwie do pełnomocnika skarżącej – dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem – Sąd pierwszej instancji wziął to wszystko pod uwagę. Wbrew twierdzeniem zawartym w skardze kasacyjnej, w sposób w pełni uprawniony zaakceptował sposób procedowania przez organy podatkowe i uznał za logiczną i opartą na doświadczeniu życiowym dokonaną przez nie ocenę zebranego materiału dowodowego.

Jeśli chodzi o zarzuty dotyczące naruszenia art. 125 § 1, art. 180 § 1 i art. 181 § 1 O.p., autor skargi nie wyjaśnił, w jaki sposób organy podatkowe naruszyły zasadę szybkości procedowania i jaki to miało wpływ na wynik sprawy, ani które dowody nie mogły być podstawą rozstrzygania przez organy podatkowe i z jakich powodów.

Oznacza to, że zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania są niezasadne.

Nie są także trafne zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. W sytuacji niepodważenia w sposób skuteczny prawidłowości dokonania ustaleń faktycznych w tej sprawie, Sąd pierwszej instancji nie mógł się dopuścić naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit, a) p.p.s.a. w związku art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit.a u.p.t.u.

Z powyższych powodów, uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie przepisu art. 184 p.p.s.a. oddalił ją. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł natomiast zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.