Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 1306/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2004-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Powołane przepisy: article: art. 21 ust.1 pkt 28
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
Teza: Sam plan zagospodarowania przestrzennego gminy nie spowodował, że nieruchomość utraciła rolny i leśny charakter w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 in fine ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./.

TEZY

Sam plan zagospodarowania przestrzennego gminy nie spowodował, że nieruchomość utraciła rolny i leśny charakter w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 in fine ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Orzel, Sędzia WSA S. Presnarowicz (spr.), Asesor WSA U. Rymarska, Protokolant B. Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 3 marca 2004 r. sprawy ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2003 r. Nr [...] w przedmiocie ryczałtów podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. orzeka, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się orzeczenia, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzeczy skarżącego M. C. kwotę 12.483,50 zł (słownie: dwanaście tysięcy czterysta osiemdziesiąt trzy złote pięćdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...].03.2003 r. postanowieniem nr [...], doręczonym dnia 21.03.2003 r., wszczął postępowanie kontrolne w stosunku do p. M. C. w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z dochodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości w 2001 roku.

Dnia 30.04.2003 r. organ kontroli skarbowej doręczył p. M. C. protokół kontroli z dnia [...].04.2003 r. z zakresu kontroli zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości za 2001 rok, do którego to dokumentu dnia 13.05.2003 r. p. M. C. złożył zastrzeżenia.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem Nr [...] z dnia [...].05.2003 r., doręczonym stronie dnia 19.05.2003 r., wszczął z urzędu w stosunku do p. M. C. postępowanie podatkowe w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w 2001 roku. Po przeprowadzeniu niezbędnych dodatkowych czynności procesowych decyzją Nr [...] z dnia [...].06.2003 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. ustalił p. M. C. wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł, od dochodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 6.03.2001 r. nieruchomości położonych we wsi M., Gmina N. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ kontroli skarbowej wskazywał, że zbyte dnia 6.03.2001 r. działki o nr geodezyjnych [...] o łącznej powierzchni [...] ha, położone we wsi M. Gmina N., uchwałą Nr [...] Rady Gminy N. z dnia [...].06.2000 r., z dniem 1.08.2000 r. utraciły rolny i leśny charakter. Zdaniem tegoż organu, stanowisko to podzielił również Wójt Gminy N. w swoim piśmie z dnia 15.04.2002 r. Ponadto w uzasadnieniu stwierdzono, iż utrata rolniczego i leśnego charakteru wykorzystania działek w wyniku ich zbycia spowodowała, że przychód uzyskany ze sprzedaży tych gruntów zgodnie z art. 21 ust. l pkt 28 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, dochód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie został wykorzystany na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. l pkt 32 lit. a) tej ustawy.

Pan M. C. w dniu 1.07.2003 r. złożył odwołanie od powyższej decyzji

wraz z załącznikami, w którym wnosił o uchylenie opisywanej decyzji, zarzucając iż podjęta została z rażącym naruszeniem prawa, a w szczególności z obrazą art.10 ust .l pkt 8 lit. a) oraz art.28 ust. l

i ust.2, w związku z art. 19 ust. l omawianej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem odwołującego się nie ma żadnych podstaw prawnych do przyjęcia, iż zmiana przeznaczenia gruntów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy N., przesadziła o utracie charakteru rolnego czy leśnego przedmiotowych gruntów. Takie wnioski byłyby sprzeczne z zapisami ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...].09.2003 r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...].06.2003 r. organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, nie stwierdził rażącego naruszenia przepisów cytowanej ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prawa wynikającego z ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 7.07.1994 r. (Dz.U. z 1999r. Nr 15 poz.139 ze zm.) i ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych z dnia 3.02.1995 r. (Dz.U. Nr 16 poz. 78 ze zm.). Wskazano, że uchwała Rady Gminy N. Nr [...] z dnia [...].06.2000 r. opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa Podlaskiego Nr [...] z dnia 17.07.2000 r. stwierdzała, iż tereny rolne, częściowo też zalesione, przeznacza się na cele budowlane. W świetle art. 28 ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obowiązuje po uchwaleniu uchwały rady gminy, co czyni, że objęte przedmiotem sprawy działki o nr ew. [...] we wsi M. gminy N. od l sierpnia 2000 roku utraciły charakter rolny i leśny, stając się budowlanymi.

Na powyższą decyzję organu odwoławczego p. M. C., reprezentowany

przez adwokat p. A. Z., złożył w dniu 13.10.2003 r. skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku. Skarżący w piśmie tym zarzucił zaskarżonej decyzji:

1) błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że nieruchomość sprzedana przez skarżącego nie była nieruchomością rolną w dacie zawarcia umowy sprzedaży i utraciła swój dotychczasowy charakter w związku ze sprzedażą, na skutek:

a) niewłaściwego zastosowania art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasad swobodnej oceny dowodów,

b) niewłaściwego zastosowania art. 2 ust. l ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jednolity: Dz.U. z 1999, nr 15, poz. 139 z późn. zm.) w związku z § l pkt 7 uchwały Rady Gminy N. nr [...] ([...]);

2) niewłaściwe zastosowanie art. 21 ust. l pkt 28 in fine ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000, nr 14, poz. 572 z późn. zm.) poprzez zastosowanie go w sytuacji, w której wraz ze sprzedażą nieruchomości nie doszło

do zmiany przeznaczenia gruntu rolnego.

W ocenie skarżącego wadliwość obu decyzji jest wynikiem błędnego zastosowania art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasad swobodnej oceny dowodów, a także niewłaściwego zastosowania art. 2 ust. l ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym w związku z § l pkt 7 uchwały Rady Gminy N. nr [...]. Jak podnosi strona należy mieć na uwadze, że zgodnie z obowiązującym w dacie sporządzenia aktu notarialnego, przepisem art. 2 ust. l ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym przeznaczenie nieruchomości uregulowane jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z § l pkt 7 tejże uchwały Rady Gmina N. do czasu realizacji postanowień planu obowiązywało dotychczasowe rolne i leśne wykorzystanie gruntu. Plan nie został zrealizowany w dacie zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży. Zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji zaniechały zbadania wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie, ponieważ nie zbadały problemu realizacji planu. Zdaniem skarżącego bezspornym jest, że do realizacji planu nie doszło. Jednocześnie wskazuje skarżący, iż przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie doszło

do zmiany jej przeznaczenia na cele inne niż rolne. Wbrew bowiem uzasadnieniu wyżej wymienionej zaskarżonej decyzji, decydujące znaczenie ma tu fakt, iż w treści zawieranego aktu notarialnego stwierdzone jest, że przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość rolna. Akt ten podpisany został przez obie strony, które tym samym wyraziły taką wolę. Bez znaczenia dla sprawy jest tu kwestia działań dalszych nabywcy, tj. podjętych po chwili podpisania aktu notarialnego.

Tym samym w ocenie skarżącego, organy naruszyły zasadę swobodnej oceny dowodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie.

W dniu 26.02.2003 r. w imieniu skarżącego, adwokat p. A. Z., złożyła dodatkowe pismo procesowe, ustosunkowując się jednocześnie do odpowiedzi strony przeciwnej

na skargę. Zdaniem skarżącego rozstrzygniecie przedmiotowej sprawy wymaga uprzedniego ustalenia znaczenia wyrażenia "utraty charakteru rolnego". W dotychczasowym orzecznictwie sądownictwa administracyjnego przyjęte zostało, że chodzi tu o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość. Oznacza to, że przedmiotem postępowania dowodowego winno być ustalenie: po pierwsze przeznaczenia prawnego nieruchomości w dacie

jej sprzedaży i po tej dacie, a po drugie, sposobu faktycznego wykorzystywania nieruchomości

po jej sprzedaży. Biorąc powyższe pod rozwagę strona skarżąca zauważa, iż niewłaściwie zastosowano przepis art. 21 ust. l pkt 28 omawianej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący ponownie podkreślił, iż w przedmiotowym wypadku nigdy nie doszło

do zmiany prawnego przeznaczenia gruntu, ani tym bardziej do zmiany sposobu faktycznego wykorzystywania go.

Do powyższego pisma procesowego skarżący dołączył kopię opinii sporządzonej

przez biegłego sądowego, dotyczącej określenia wartości działek o nr geodezyjnych [...]

o łącznej powierzchni [...] ha, położonych we wsi M., Gmina N.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, z uwagi na naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy.

W rozpatrywanej sprawie, w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego, istotą sporu

jest ustalenie, czy uzyskane przez skarżącego przychody z tytułu sprzedaży dnia 6 marca 2001 r. nieruchomości o nr geodezyjnych [...] położonych we wsi M., gmina N., o powierzchni łącznej [...] ha podlegają, czy też nie podlegają zwolnieniu stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przywołanego artykułu w stanie prawnym obowiązującym w dniu 6 marca 2001 r., wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych były przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie

nie dotyczyło przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Wykładnia językowa cytowanej regulacji pozwala na stwierdzenie, iż ustawodawca uzależnia zastosowanie przedmiotowego zwolnienia w stosunku do danego podmiotu,

od wystąpienia łącznie dwóch przesłanek:

1) przychód musiał być uzyskany z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (przesłanka pozytywna),

2) przychód nie mógł być uzyskany ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny (przesłanka negatywna).

Ocena czy w rozpatrywanej sprawie skarżący spełniał obie wyżej wymienione przesłanki, musi zostać poprzedzona szczegółową analizą omawianych regulacji prawnych.

W pierwszej z przywołanych przesłanek (tzw. przesłance pozytywne), ustawodawca posługuje się pojęciem "gospodarstwa rolnego", co oznacza, iż zgodnie z art. 2 ust. 4 omawianej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwrot "gospodarstwo rolne" należy rozumieć, tak jak zostało to określone w art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2001 r.

Za gospodarstwo rolne w danym roku, uważano obszar użytków rolnych, gruntów pod stawami oraz, sklasyfikowanych w operatach ewidencyjnych jako użytki rolne, gruntów pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem tego gospodarstwa o łącznej powierzchni przekraczającej l ha

lub o powierzchni użytków rolnych przekraczającej l ha przeliczeniowy, stanowiących własność

lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej lub osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej.

W sprawie nie ma wątpliwości, iż skarżący spełniał pierwszą z wyżej wymienionych przesłanek. Przychód został bowiem uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, będących własnością

p. M. C., stanowiących użytki rolne o obszarze znacznie przekraczającym 1 ha gruntów. Z tych też względów Wójt Gminy N. uznawał skarżącego za podatnika podatku rolnego, w rozumieniu omawianej wyżej ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Również po sprzedaży tychże nieruchomości, prawdopodobnie nadal spełniały one kryterium gospodarstwa rolnego w świetle przywołanej ustawy o podatku rolnym (zachowano kryterium: użytku rolnego i obszaru powyżej 1 ha).

Analiza drugiej z wymienionych przesłanek (tzw. przesłanki negatywnej) wskazuje

na konieczność wyjaśnienia dwóch użytych zwrotów: "utraciły charakter rolny lub leśny" oraz

"w związku z tą sprzedażą". Należy zauważyć, iż normodawca w omawianej ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podaje, co rozumie pod pojęciem "charakteru rolnego lub leśnego" gruntów, a tym bardziej jak należy odczytywać zwrot "grunty...utraciły charakter rolny lub leśny w związku z tą sprzedażą". Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzecznictwie wielokrotnie rozważał powyższą przesłankę, mając

na uwadze konkretnie rozpatrywane stany faktyczne. Dorobek orzecznictwa NSA odnoszący się

do cytowanych unormowań jest znaczny, co pozwala na stwierdzenie o utrwalającej się linii orzeczniczej sądu administracyjnego. I tak w wyroku z 2 czerwca 1999 r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku podniósł, iż w wyniku ukształtowania się orzecznictwa ugruntowanym stał się pogląd, w którym odstąpiono od koncepcji formalnoprawnego rozumienia utraty charakteru rolnego gruntów w świetle art. 21 ust. 1 pkt 28 tejże ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (uzależniającego tę cechę od treści planu zagospodarowania przestrzennego) na rzecz odniesienia do działań faktycznych tj. faktycznego przekształcenia sposobu użytkowania gruntów (wyrok NSA, syg. akt I S.A./Gd 2622/98, nie publikowany). W innym orzeczeniu z 11 grudnia 1996 r. NSA w Warszawie stwierdził, iż utrata charakteru rolnego

lub leśnego gruntów w rozumieniu art. 21 ust. l pkt 28 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym

od osób fizycznych następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia (wyrok sygn. akt III SA 1025/95, opublikowany w: OSP 1997,

nr 10, poz. 198). Ostatnie z przywołanych rozstrzygnięć Sądu spotkało się z pozytywnym przyjęciem doktryny prawa podatkowego. R. Budzinowski w swojej akceptującej co do zasady glosie do cytowanego wyroku zauważa ponadto, iż "...przekształcenie sposobu wykorzystywania gruntów może wystąpić już bezpośrednio po sprzedaży. W takiej sytuacji związek miedzy utratą rolnego, czy leśnego charakteru gruntu a sprzedażą jest oczywisty. Jednakże przekształcenie dotychczasowego sposobu wykorzystywania gruntów, może być procesem rozłożonym w czasie. Jest to zrozumiałe ze wzglądu na konieczność zmiany przeznaczenia terenu, czy uzyskania

przez nabywcę określonych decyzji, umożliwiających to przekształcenie. W takiej sytuacji należałoby zawsze wykazać, że istnieje związek pomiędzy zaniechaniem dotychczasowego

i rozpoczęciem innego sposobu wykorzystania gruntu, a sprzedażą." (zob. glosa opublikowana

w OSP 1999, nr 4, poz. 76).

Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę podziela poglądy omawianego wyżej orzecznictwa

oraz doktryny prawa odnoszącej się do wykładni językowej rozumienia zwrotów: "utraciły charakter rolny lub leśny" oraz "w związku z tą sprzedażą" zawartych w art. 21 ust. 1 pkt 28 in fine powoływanej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto zdaniem Sądu do właściwego zdekodowania użytych tu sformułowań, zwłaszcza

w kontekście rozpatrywanej sprawy, niezbędne jest również sięgnięcie do wykładni zewnętrznej systemowej. Mianowicie ustawodawca w art. 4 (w tzw. słowniczku, w kilku punktach: 6, 11 i 15) ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. Nr 16, poz. 78 ze zm.), chociaż ich wprost nie definiuje, to jednak nawiązuje do pojęć "charakter rolny, leśny" gruntów.

I tak kiedy mówi się o przeznaczeniu gruntów na cele nierolnicze lub nieleśne - to rozumie się

przez to ustalenie innego niż rolniczy lub leśny sposób użytkowania gruntów rolnych oraz innego niż leśny sposób użytkowania gruntów leśnych (art. 4 pkt 6 ustawy). Pod hasłem wyłączenia gruntów z produkcji - rozumie się rozpoczęcie innego niż rolnicze lub leśne użytkowanie gruntów; nie uważa się za wyłączenie z produkcji gruntów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy, jeżeli przerwa w rolniczym użytkowaniu tych obiektów jest spowodowana zmianą kierunków produkcji rolniczej i trwa nie dłużej niż 5 lat (art. 4 pkt 11 ustawy). Natomiast z utratą albo ograniczeniem wartości użytkowej gruntów będziemy mieli do czynienia wówczas, gdy nastąpi całkowity zanik albo zmniejszenie zdolności produkcyjnej gruntów (art. 4 pkt 15 ustawy).

Nie bez znaczenia w sprawie stanowi również zapis wyrażony w art. 21 ustawy z dnia

17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r., Nr 100, poz. 1086 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, w stanie prawnym obowiązującym do 14 listopada 2001 r., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Mając na uwadze opisany wyżej stan prawny, będący w ocenie Sądu właściwą podstawą do dokonania subsumcji stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż organy obu instancji w trakcie prowadzonych przez siebie postępowań, nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności rozpatrywanej sprawy. Co więcej ustalenia te pozostają ze sobą w sprzeczności, a nie które wzajemnie się wykluczają.

Przede wszystkim nie do zaakceptowania jest podgląd, iż sama treści planu zagospodarowania przestrzennego Gmina N., wprowadzona uchwałą Nr [...] Rady Gminy N. z dnia 27.06.2000 r., spowodowała iż nieruchomości o nr geodezyjnych [...], będące wówczas jeszcze własnością skarżącego, położone we wsi M., Gmina N., o powierzchni łącznej [...] ha z dniem 1.08.2000r. utraciły rolny i leśny charakter. Zgodnie z § l pkt 7 tejże uchwały Rady Gmina N. do czasu realizacji postanowień planu, miało obowiązywać dotychczasowe rolne i leśne wykorzystanie gruntu. Z materiału dowodowego przedmiotowej sprawy nie wynika, aby plan odnoszący się do opisanych nieruchomości, został zrealizowany w dacie zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży. Potwierdzeniem tej konstatacji jest zapis o użytkach rolnych działek o nr geodezyjnych [...] o łącznej powierzchni [...] ha, położonych we wsi M., Gmina N., wynikający z wypisu z ewidencji gruntów, wydanego przez Starostę H. oraz kopii opinii sporządzonej przez biegłego sądowego

p. J. L. Nie zrozumiałym zatem i sprzecznym z przywołanymi wyżej dokumentami, pozostaje odpowiedź Wójta Gminy N. z dnia [...] maja 2003 r., udzielona Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w B., iż w chwili zbycia sporne nieruchomości nie stanowiły już gruntów rolnych, a miały konkretne przeznaczenie jak w ww. uchwale. Tej sprzeczności organy obu instancji w ogóle nie wyjaśniały.

Jeśli w sprawie nastąpiło faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów opisywanych działek (np. rozpoczęto inne niż rolnicze ich użytkowanie w całości lub w części,

co spowodowało utratę przez nie charakteru rolnego), to obowiązkiem organów było dokonanie wszechstronnych ustaleń w tym zakresie, zgodnie z zasadami prowadzonych postępowań.

Sąd zwraca również uwagę, iż w takiej sytuacji należałoby zawsze wykazać istnienie związku pomiędzy zaniechaniem dotychczasowego i rozpoczęciem innego sposobu wykorzystania gruntu,

a ich sprzedażą.

W tym stanie rzeczy należy uznać za słuszne zarzuty skarżącego naruszenia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 28 przywoływanej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 120, art. 122, art. 187 § l, art. 191 i art. 200 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, w związku z art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 145 § l pkt 1 lit. a) i c) oraz § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153,

poz. 1270), w zw. z art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271), orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej

w B.

O kosztach w przedmiotowej sprawie Sąd orzekł w myśl przepisów art. 200, art. 205

i art. 209 cytowanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.