Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 8/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus,, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 marca 2015 r. sprawy ze skargi ,,A" J. S. i J. Ś. Spółka Jawna z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 listopada 2014 r. nr [....] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 5.117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w A J. S., J. Ś. Sp. jawna z siedzibą w G. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu 20 marca 2013 r. decyzję,

którą na podstawie art.41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej określanej jako "ustawa o VAT" - zwiększył podatek należny za I kwartał 2012 r. o kwotę 36.866 zł oraz za II kwartał 2012 r. o kwotę 30.163 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją

z dnia 17 czerwca 2013 r. uchylił w całości rozstrzygnięcie organu I instancji

i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, uznając

że rozpoznanie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, wydał w dniu 17 czerwca 2014 r. decyzję, którą zwiększył podatek należny za I kwartał 2012 r. o kwotę 36.867 zł oraz za II kwartał 2012 r.

o kwotę 30.163 zł. Zdaniem organu Spółka zaniżyła podatek należny, gdyż błędnie zastosowała 8% stawkę podatku do świadczenia kompleksowego, polegającego

na wyposażeniu pomieszczeń kuchennych i łazienkowych w lokalach mieszkalnych w meble kuchenne, sprzęt AGD i inne akcesoria (baterie, zlewozmywaki, okapy);

z tego tytułu Spółka wykazała sprzedaż brutto w I kwartale 2012 r. w kwocie 326.493,92 zł, w II kwartale 2012 r. w kwocie 267.125 zł. Świadczone przez Spółkę jawną czynności opodatkowane są wg 23 % stawki podatku, gdyż nie mieszczą się

w pojęciu "modernizacja" o której mowa w art.41 ust. 12 ustawy. Organ zakwestionował rozliczenie podatku należnego w I kwartale wg 33 umów w kwocie brutto 326.493,92 zł, w II kwartale wg 22 umów w kwocie brutto 267.125 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją

z dnia 14 listopada 2014 r. utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest, czy do wykonywanych czynności przez A J. S.,

J. Ś. Spółka jawna mają zastosowanie przepisy art.41 ust. 12-12c ustawy

o podatku od towarów i usług przewidujące preferencyjną 8% stawkę podatku

od towarów i usług. Zdaniem podatnika ma on prawo do zastosowania obniżonej 8% stawki podatku do świadczonych czynności, gdyż polegają one na modernizacji obiektów budowlanych (ich części) zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Odwołując się do treści art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz analizy materiałów przedłożonych przez stronę w tym umów, faktur zakupu i dodatkowych dokumentów, np. szkiców pomieszczeń, planów, projektów architektonicznych, opisów przygotowania pomieszczeń – Dyrektor stwierdził, że Spółka realizuje

na indywidualne zamówienie klienta świadczenia polegające na wyposażeniu pomieszczeń kuchennych i łazienkowych w lokalach mieszkalnych w meble kuchenne (łazienkowe), sprzęt AGD i inne akcesoria typu: baterie, zlewozmywaki, okapy. Czynności te mają charakter transakcji złożonych i dla tego typu czynności powinno się przyjmować jednolitą stawkę podatku VAT dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Takie stanowisko zajął m.in. NSA w wyroku z dnia 25 stycznia 2007 r. sygn. akt I FSK 499/06, podobnie uznał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 października 2005 r. sprawa C 41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank.

Dalej organ odwoławczy podkreślił, że w celu ustalenia prawidłowej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu stałej zabudowy meblowej należy przede wszystkim zbadać, czy czynności te można zakwalifikować jako usługę modernizacji obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) objętego społecznym programem mieszkaniowym, czy też w istocie czynności te sprowadzają się do dokonania dostawy towaru w rozumieniu art. 7

ust. 1 ustawy o VAT. W zależności od dokonanej kwalifikacji zastosowanie będzie miała preferencyjna lub podstawowa stawka podatku od towarów i usług - art. 41 ust. 1 i ust. 2 w związku z przepisami art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W dalszych rozważaniach Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13, w której NSA stwierdził, że: "w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu

oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane

w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego Społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (...)." Organ zwrócił uwagę, że w omawianym wypadku nie chodzi - jak stwierdził NSA -

o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które

przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementu obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia,

do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie.

Dyrektor Izby Skarbowej - w oparciu o przedłożoną przez A J. S., J. Ś. Sp.j. dokumentację stwierdził, że realizacja świadczenia przez Spółkę na rzecz klienta polega na zaprojektowaniu (łączeniu) ze sobą elementów meblowych, wklejeniu w blaty meblowe płyt indukcyjnych, skręceniu i spasowaniu z szafkami piecyków i kuchenek mikrofalowych, wykonaniu z elementów meblowych frontów i ścianek bocznych do zmywarek, wklejeniu zlewozmywaków w blaty, przymocowaniu baterii do zlewozmywaków i podłączeniu jej do instalacji wodociągowej, zespoleniu ze sobą poszczególnych elementów meblowych.

Połączenie elementów meblowych z elementami budynku/lokalu, polega na przytwierdzeniu mebli do ściany, podłogi, sufitu przy użyciu wkrętów, haków, listew montażowych.

Zabudowa meblowa, którą wykonuje Spółka nie ingeruje w konstrukcje budynku/lokalu. Przytwierdzenie elementów zabudowy meblowej do ścian, podłogi czy sufitu za pomocą kotew, wsporników, listew mocujących połączonych ze ścianą, okuć i ram stalowych, nie powoduje automatycznie, że elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) są wykorzystane w sposób istotny, co skutkować może brakiem możliwości demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji budynku/lokalu.

Z internetowego Słownika języka polskiego wynika, że słowo "trwały" oznacza niezmienny, nieulegający zmianom, ponadczasowy. Zabudowa została wykonana

z wykorzystaniem ścian konstrukcyjnych, jednak zaistniały związek nie jest na tyle istotny, aby uzasadniać twierdzenie, że wykonywane przez Spółkę w I i II kwartale 2012 r. świadczenia - mają charakter modernizacji obiektu budowlanego

w rozumieniu art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy. Świadczenia wykonywane przez A J. S., J. Ś. Sp.j. na rzecz klientów polegające

na zabudowie lokalu komponentami meblowymi oraz dostarczeniu sprzętu AGD/wyposażenia - stanowią dostawę towaru (przeniesienia prawa do dysponowania towarem jako właściciel) w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 ustawy; w związku z dokonaną kwalifikacją zastosowanie będzie miała podstawowa 23% stawka podatku VAT na podst. art. 41 ust. 1 w związku z przepisami art.146a pkt 1 ustawy.

Organ odwoławczy potwierdził prawidłowość rozliczenia przez organ pierwszej instancji podatku należnego ww. sprzedaży towaru w I i II kwartale 2012 r.

Za bezzasadne uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Za nieuzasadniony uznał Dyrektor zarzut nierozpatrzenia dowodu z oświadczenia pana J. S. z dnia 9 kwietnia 2014 r. wskazując, że organ zbadał okazaną przez stronę dokumentację, dowód z oświadczenia pana J. S. z wskazanego dnia, a także sięgnął po dowody z przesłuchania świadków oraz zbadał okazaną przez stronę dokumentację.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A J. S., J. Ś. Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła:

- błędną ocenę zebranego materiału dowodowego w zakresie ustalenia czy wykonywane przez Spółkę zabudowy meblowe wraz ze sprzętem AGD wykazują trwałe powiązanie z pomieszczeniami kuchennymi, co stanowi naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej,

- nieprawidłowe określenie stawki podatku od towarów i usług właściwej

dla wykonywania przez Stronę zabudów kuchennych obejmujących sprzęt AGD do zabudowy, co stanowi naruszenie art. 41 ust. 12 ustawy.

Uzasadniając skargę strona, powołując uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 – podniosła,

że hipoteza przepisu art. 41 ust. 12 ustawy obejmuje wykonanie takich zabudów kuchennych, które wykorzystują w istotnym stopniu elementy konstrukcyjne obiektu budownictwa mieszkaniowego (budynku lub lokalu mieszkalnego).

Na wykonanie znacznej części zabudów składał się również montaż specjalistycznego sprzętu AGD przeznaczonego do zabudowy, czyli

w szczególności: okapów, piekarników, płyt indukcyjnych oraz zmywarek. Czynności wielokrotnie obejmowały wykonanie dodatkowych robót budowlanych, stanowiących realizację projektu aranżacji poszczególnych pomieszczeń kuchennych, tj. położenie glazury (gresu, terakoty), wykonanie sufitów podwieszanych, wyburzenie (postawienie ścianek działowych), przesunięcie przyłączy elektrycznych (przyłączy wodnokanalizacyjnych), wykonanie kominów kryjących kanały odprowadzenia powietrza z okapów.

Dokonana w zaskarżonej decyzji wykładnia art. 41 ust. 12 ustawy jest zdaniem skarżącej błędna. W jej ocenie nie sposób twierdzić,

że modernizacja miała miejsce wyłącznie w sytuacji, w której dochodzi do ingerencji w konstrukcję budynku, iż usunięcie efektu modernizacji powoduje jej uszkodzenie. Tego rodzaju roboty budowlane stanowią przebudowę, która z reguły wymaga uzyskania pozwolenia na budowę.

Strona podniosła również, że zabudowy są wykonywane wg indywidualnych projektów uwzględniających wymiary pomieszczenia kuchennego, często nawet zmieniających te wymiary poprzez kucie czy przesuwanie ścianek działowych, tworzenie nowych ścianek; demontaż zabudów kuchennych w celu ich wykorzystania w innym pomieszczeniu, byłby z technicznego i ekonomicznego punktu widzenia, przedsięwzięciem bezsensownym.

Skarżąca stwierdziła, że kwestia "uszkodzenia" konstrukcji lokalu nie może być wyznacznikiem determinującym trwałość zabudowy. Usługa modernizacji lokalu mieszkalnego poprzez wykonanie stałej zabudowy kuchennej obejmuje: aranżację wnętrz, projektowanie elementów zabudów na indywidualne zamówienia, zlecenie wykonania takiej ilości podzespołów, która jest potrzebna do wykonania modernizacji dla konkretnego klienta w konkretnym lokalu.

Istotnym elementem usługi modernizacji, odróżniającym usługi opodatkowane 8% stawką podatku od dostaw mebli kuchennych opodatkowanych przez stronę 23% stawką podatku, jest wykonanie usług architektoniczno - aranżacyjnych w obiekcie budownictwa mieszkaniowego.

W ocenie skarżącej usługi modernizacji lokali mieszkalnych poprzez wykonanie trwałych zabudów kuchennych stanowią wraz z wbudowaniem specjalistycznego sprzętu AGD do zabudowy świadczenia kompleksowe, których rozdzielenie poprzez wyodrębnienie dostawy sprzętu AGD miałoby charakter sztuczny.

Zabudowa kuchenna pozbawiona sprzętu AGD nie może realizować większości podstawowych funkcji pomieszczenia kuchennego. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca przywołała wyroki ETS potwierdzające jednolite opodatkowanie podatkiem świadczeń złożonych: z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09, z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, z dnia 22 października 1998 r. w połączonych sprawach C-308/96 i C-94/97. Strona powołała ponadto wyrok WSA z dnia 10 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 191/14, w którym Sąd orzekł, że świadczenie kompleksowe polegające na modernizacji lokalu mieszkalnego poprzez wykonanie trwałej zabudowy kuchennej obejmuje również wykorzystanie sprzętu AGD, o ile tylko cała zabudowa jest w sposób istotny, trwały związana

z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem. W niniejszej sprawie okolicznością bezsporna jest dokonywanie przez skarżącą zakupu sprzętu AGD i następnie dostawy w ramach zawieranych umów dotyczących stałej zabudowy pomieszczeń kuchennych, łazienek i przedpokojów w budynkach mieszkalnych. Rozliczanie opodatkowania stawką VAT nabycia towarów (23%) oraz usług modernizacji w obiektach budowalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkalnym jest ekonomicznie korzystna dla podatnika, który korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

Podstawowe znaczenie dla oceny prawnej w niniejszej sprawie ma uchwała NSA z 24 czerwca 2013 r., wydana w sprawie sygn. akt I FPS 2/13. Pojęcie świadczeń kompleksowych analizowane w uzasadnieniu uchwały dotyczy szeregu działań podjętych przez podatnika na rzecz kontrahenta w zakresie czynności montażu stałej zabudowy. Sąd, związany treścią uchwały, podzielając pogląd w niej wyrażony, stoi na stanowisku, że kompleksowe świadczenie polegające

na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałemu zainstalowaniu komponentów meblowych stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku

od towarów i usług.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organ dokonał oceny umów zawartych

przez Spółkę (na podstawie przedłożonego wzoru umowy), uwzględniając, że treść umowy zawiera oprócz zobowiązania do wykonania i montażu kuchennej zabudowy meblowej również odrębne zobowiązanie w zakresie usług modernizacji oraz dostaw sprzętu AGD, potwierdzając złożony charakter transakcji.

W ocenie Sądu brak podstaw do traktowania transakcji jako dotyczącej elementów ściśle związanych, albowiem rozdzielenie elementów jest ekonomicznie uzasadnione wskutek możliwości wyodrębnienia zakupów umożliwiających dostawę towarów – sprzętu AGD.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2013 r. (sygn. akt I FSK 614/12), że dostawa sprzętu AGD podlega odrębnej ocenie. Treść uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r.,

w sprawie o sygn. akt I FPS 2/13, w której stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające

na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych

do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług

na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dotyczy trwałej zabudowy kuchennej, stanowiącej po zamontowaniu element konstrukcyjny obiektu budowlanego. Odmiennie jednak należy ocenić dostawę sprzętu AGD. Lodówka, pralka, zmywarka, czy też kuchnia, nawet przeznaczona do zabudowy,

nie stanowi po jej zamontowaniu trwałego elementu konstrukcyjnego budynku.

Nie może być więc elementem modernizacji. Wymiana uszkodzonego

lub przestarzałego sprzętu AGD nawet zabudowanego, jest możliwa bez zmian konstrukcyjnych w budynku. Zatem wyżej wskazana uchwała nie odnosi się

do dostawy sprzętu AGD.

Sąd nie podzielił poglądu wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Gdańsku w wyroku wydanym w dniu 28 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Gd 1543/14) w sprawie ze skargi A J. S. i J. Ś. Spółka Jawna z siedzibą w G., że czynności polegające na sprzedaży zabudowy meblowej wraz z jej montażem i wyposażeniem sprzętem AGD mieszczą się w kryterium normy zawartej w art. 41 ust. 2 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, uzasadniającą zastosowanie obniżonej stawki podatku.

Sąd podzielił stanowisko organu w części, uznając za prawidłową ocenę,

że sprzęt AGD nie jest ściśle i trwale związany z budynkiem (lokalem), w którym jest ustawiony, nie jest również trwale związany z zabudową meblową (por. wyrok WSA w Gliwicach z 5 sierpnia 2014 r., sygn. III SA/Gl 411/14).

W ocenie Sądu dostawa sprzętu AGD nie stanowi elementu usługi kompleksowej, w konsekwencji czego nie podlega preferencyjnej stawce opodatkowania. Należy dostrzec nie tylko samodzielne występowanie w obrocie towaru w postaci sprzętu do zabudowy, ale również fakt, że sprzęt ten w istocie jest montowany poprzez połączenie z szafami kuchennymi, a nie elementami konstrukcyjnymi budynku.

Niedopuszczalne w ocenie Sądu jest stosowanie wykładni rozszerzającej zakres unormowania o charakterze wyjątkowym, tym bardziej że różnica stawek opodatkowania powodować może nieuzasadnione przysporzenie na rzecz wystawcy faktury wskutek korzystania z możliwości odliczenia wyższego podatku należnego wynikającego z faktury dokumentującej zakup przez niego sprzętu AGD.

W ocenie Sądu również prezentowane w orzecznictwie poglądy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (zryczałtowany podatek dochodowy

z tytułu zbycia lokalu przed upływem pięciu lat od daty nabycia) nie uzasadnia uznania, że na gruncie podatku od towarów i usług wyposażenie mieszkania podlega niższej stawce podatkowej (por. wyrok NSA z 17 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 230/13).

Powołany wyrok dotyczy poniesionych wydatków na lokal będący następnie przedmiotem sprzedaży wraz z zakupionym i zamontowanym wyposażeniem.

W niniejszej sprawie Sąd stwierdza, że w zakresie usług zabudowy kuchni, montażu i modernizacji wykonywanych przez stronę skarżącą ocena organu jest sprzeczna z treścią uzasadnienia powołanej uchwały.

Podkreślić należy, że przedmiotem wątpliwości NSA była zabudowa montowana za pomocą kołków i wkrętów, a ten sposób mocowania NSA uznał

za uzasadniający stwierdzenie, że zabudowa jest dostatecznie trwale związana

z obiektem, aby możliwe było zastosowanie do niej 8 % stawki podatku VAT.

Z uzasadnienia cytowanej wyżej uchwały wynika, że została ona wydana

na gruncie konkretnej sprawy. Z opisu jej stanu faktycznego wynika, że dotyczy wniosku o interpretację zgłoszonego przez spółkę, której "część oferty handlowej stanowi kompleksowe świadczenie polegające na montażu elementów mebli (wykonanych przez podmioty zewnętrzne) do zabudowy kuchennej, wnękowej, łazienkowej itp., przygotowanych na konkretny wymiar z materiałów zakupionych przez skarżącą od innych podmiotów, które są wbudowane w sposób trwały w lokalu mieszkalnym lub budynku mieszkalnym jednorodzinnym wskazanym przez klienta.

W szczególności kompleksowe świadczenie oferowane przez skarżącą polega

na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym zainstalowaniu (zabudowie lokalu klienta drewnianymi komponentami meblowymi – "kompleksowe świadczenie"). Jednocześnie sprzedaż poszczególnych elementów opisanego wyżej świadczenia kompleksowego na rzecz klienta nie jest możliwa. W szczególności nie jest możliwe zamówienie przez klienta poszczególnych elementów mebli bez ich zaprojektowania

i montowania. Świadczenie kompleksowe można nabyć wyłącznie jako całość."

Rozstrzygając zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości składu orzekającego, NSA uznał, że nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych

z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty

te podnoszą standard takiego obiektu. Dlatego też należy uznać, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś

gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych

do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy

o VAT. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu.

W powołanej uchwale NSA nie wskazał na konieczność powiązania zabudowy z obiektem, w którym jest wykorzystywana, w ten sposób, aby jej demontaż dotyczył naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku.

Organ przyznał, że usługi wykonywane przez skarżącą nie dotyczą zwykłego wstawienia dolnych szafek i zawieszenia górnych, a zabudowy wykorzystującej ściany konstrukcyjne.

W ocenie Sądu powyższe cechy uzasadniają zarzut wadliwej oceny usług będących w istocie usługami modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 42 ust. 12 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT.

Sąd orzekający w tej sprawie zgadza się z tezami przytoczonej uchwały i nie znajduje podstaw do odstąpienia od stanowiska w niej wyrażonego i przedstawienia zagadnienia do ponownego rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA.

Zdaniem Sądu organy orzekające w niniejszej sprawie błędnie zinterpretowały art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Nie uwzględniły jego wykładni dokonanej przez NSA w powyższej uchwale. Wprawdzie organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji odwołuje się do uchwały przytaczając znaczne fragmenty jej uzasadnienia, to jednak wnioski jakie z niej wyciągnął w zakresie ustalonego stanu faktycznego, są nie do zaakceptowania.

Jakkolwiek moc wiążąca uchwał formalnie nie wiąże organów administracji publicznej, stron i uczestników postępowania. Tym niemniej nie budzi wątpliwości, że czynność procesowa strony, zmierzająca do wydania orzeczenia sprzecznego z tą wykładnią, pozostanie z reguły bezskuteczna. Strony oraz inni uczestnicy postępowania są pośrednio związani mocą prawną uchwał, która polega na tym, iż podmioty te nie są w stanie swoją interpretacją przełamać wykładni przyjętej w uchwale (zob. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz do art. 269 LEX 2013).

Ustalone w sprawie czynności w części dotyczącej wykonania zabudowy meblowej, modernizacji o montażu są istotnie zbliżone do tych, które przedstawione zostały w stanie faktycznym stanowiącym asumpt do podjęcia przedmiotowej uchwały. Dlatego też decydujące znaczenie dla rozpatrzenia niniejszej sprawy

ma ocena czy zabudowy meblowe, które Spółka wykonywała tworzyły z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową.

Nie można zaakceptować stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji, a zmierzającego do powiązania pojęcia trwałej zabudowy jedynie z elementem uszkodzenia konstrukcji budynku w razie demontażu zabudowy. Organ wyraził pogląd, że demontaż zabudowy meblowej nie powoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Zdaniem Sądu z trwałym charakterem zabudowy mamy do czynienia również wówczas, gdy demontaż powoduje uszkodzenie elementów tej zabudowy. Spółka w toku postępowania podatkowego wyjaśniła, że demontaż zabudów meblowych wykonanych pod konkretny wymiar będzie skutkować uszkodzeniem elementów meblowych oraz uszkodzeniem ścian, sufitów i podłóg pomieszczenia.

Zatem mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz treść przywoływanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. I FPS 2/13 nie można wywodzić - jak czynią to w sprawie organy podatkowe, - że wykonane przez A zabudowy kuchenne nie są połączone w sposób trwały

z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu i nie mieszczą się w pojęciu modernizacji rozumianej jako unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

W ocenie Sądu wykonane przez Spółkę czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu komponentów meblowych w obiekcie budowlanym lub jego części mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. Niewątpliwie wykonane zabudowy podnoszą standard obiektu budowlanego/lokalu. Ponieważ zaś modernizacja ta dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. To zaś oznacza,

że do tych czynności - jak prawidłowo przyjęła Spółka - ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu.

Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni, że usługi wykonywane

przez skarżącą dotyczące modernizacji należy odróżnić jako opodatkowane

w sposób preferowany od usług dostawy i montażu towaru – sprzętu AGD. Ustalenie zakresu usług modernizacyjnych w niniejszej sprawie wymaga dokonania oceny czynności wykazanych przez skarżącą w związku z zawarciem poszczególnych umów.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 270 ze zm.), uchylił zaskarżoną decyzję, określając na zasadzie

art. 152 o niemożności jej wykonania. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi

oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej

przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).