Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2718/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-09-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Inne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska (spr.) Sędziowie sędzia NSA Marek Gorski sędzia WSA Alina Dominiak Protokolant Beata Kaczmar po rozpoznaniu w dniu 9 września 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej [...]: z dnia 20 listopada 2002r. nr: [...]; z dnia 2 grudnia 2002r. nr: [...]; [...]; [...] [...]; [...]; z dnia 6 grudnia 2002r. [...]; [...]; [...]; w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżone decyzje i zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 23.697 zł (dwadzieścia trzy tysiące sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 2. powyższe decyzje nie mogą być wykonane.


UZASADNIENIE

3 I SA/Gd 2718/02

U z a s a d n i e n i e

Agencja Celna Nr [...] "[...]" w imieniu Spółki z o.o. "A" zgłosiła do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar opisany jako "zupy błyskawiczne z makaronem" w ilości 1300 kartonów. Zgłaszający dla przedmiotowego towaru zadeklarował kod PCN [...] ze stawką celną autonomiczną w wysokości 25%. Do dokumentu SAD załączono m.in. fakturę Nr [...] z dnia 24.09.2002r.

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 14.10.2002r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowa w części i zaklasyfikował przedmiotowy towar do pozycji [...] (kod PCN [...]) ze stawką celną autonomiczną 40%.

Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i uznanie zgłoszenia celnego za prawidłowe w całości. W odwołaniu strona zarzuciła przedmiotowej decyzji obrazę przepisów prawa materialnego przez pominięcie reguły 2a w związku z regułą 1 zawartymi w części I lit. C Taryfy celnej stanowiącej, iż klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów.

Decyzją z dnia 20 XI 2002r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art.85 ust.1 ustawy Kodeks celny należności celne przywozowe są wymagalne wg stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Obowiązująca w dniu dokonania zgłoszenia celnego Taryfa celna, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001r., oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN). Stanowi ona rozwiniętą wersję, 8-znakowego systemu Scalonej Nomenklatury (CN), opracowanego przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowaną w krajach Unii Europejskiej, będącego z kolei rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej (obecnie Światowa Organizacja Celna) i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983r. (załącznik do Dz.U. z 1997r. Nr 11, poz.62), do której Polska przystąpiła dnia l stycznia 1996r. (oświadczenie Rządowe z dnia 30 grudnia 1996r. w sprawie przystąpienia przez Rzeczpospolitą Polską do Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów - Dz.U. z 1997r. Nr 11 poz.63).

Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Należy przy tym wyjaśnić, że brzmienie wszystkich pozycji i kodów oraz wszystkich uwag do sekcji i działów, z nim związanych jest najważniejsze, co oznacza, że ma ono podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji.

Zgodnie z regułą 3(b) do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

Natomiast zgodnie z regułą 6 klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji winna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Dodatkowo w celu zapewnienia właściwej interpretacji taryfy celnej, publikowane są "Wyjaśnienia do Taryfy celnej", które zgodnie z art.13 § 7 Kodeksu celnego ogłoszone zostały w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. (Dz.U. z 1999r. Nr 74 poz.830). Zawarty tam komentarz do poszczególnych pozycji taryfy celnej służy jednolitej klasyfikacji wyrobów według jej nomenklatury towarowej.

W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej towaru stwierdzono, iż jednostkowe opakowanie zawiera makaron oraz dwie torebki - jedną z przyprawami, drugą z olejem. Natomiast z załączonych do akt sprawy dokumentów, w tym faktur wynika, że przedmiotem importu w niniejszej sprawie był towar określony jako "INSTANT NOODLE" tj. makaron instant.

Tego typu produkty zgodnie z zasadami Nomenklatury Scalonej, jak również zgodnie z przywołanymi powyżej Ogólnymi Regułami Nomenklatury Scalonej klasyfikuje się do pozycji [...] Taryfy celnej, która zgodnie z brzmieniem obejmuje "makarony, również gotowane lub nadziewane (mięsem lub innymi substancjami) lub przygotowane inaczej, takie jak spaghetti, rurki, nitki, lasagne, gnocchi, rawioli, cannelloni; kuskus, przygotowany lub nie". O zaklasyfikowaniu przedmiotowego towaru do tej pozycji zadecydował skład produktu, którego słownym składnikiem nadającym mu zasadniczy charakter jest suchy makaron instant.

Klasyfikacja importowanego towaru do wnioskowanego przez stronę kodu PCN [...][...] nie jest możliwa, bowiem zakres przedmiotowy spornego towaru nie spełnia, wbrew twierdzeniom skarżącego, brzmienia niniejszego kodu. Obejmuje on bowiem "zupy i buliony i przetwory z nich; złożone przetwory spożywcze homogenizowane:

- Zupy i buliony i przetwory z nich:

- Suszone.

Zgodnie z komentarzem do poz.2104 Taryfy celnej zawartym w "Wyjaśnieniach do Taryfy celnej" stanowiących na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. obowiązujący akt prawny (Dz.U. z 1999r. Nr 74, poz.830) i będących wiernym tłumaczeniem publikacji pt. "Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego", wydanej przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (WCO) niniejsza pozycja obejmuje:

1) przetwory zup i bulionów wymagające jedynie dodatku wody, mleka itd.;

2) zupy i buliony gotowe do spożycia po podgrzaniu.

Są to produkty powstałe zazwyczaj na bazie produktów roślinnych (mąka, skrobia, tapioka, makaron, spaghetti i temu podobne, ryż, ekstrakty roślinne itd.), mięsa, ekstraktów mięsnych, tłuszczu, ryb, skorupiaków, mięczaków lub innych wodnych bezkręgowców, peptonu, aminokwasów lub ekstraktu drożdżowego. Mogą również zawierać znaczne ilości soli. Produkty te występują przeważnie w postaci tabletek, bryłek, kostek lub w postaci proszku lub płynu. Należy zauważyć, że sporny towar nie odpowiada powyższemu opisowi pozycji [...], ponieważ zarówno skład, jak i postać są odmienne od wymaganych pozycją [...].

Wbrew opinii skarżącego przy klasyfikowaniu spornego towaru nie zostały pominięte reguły 2(a) w związku z regułą 1. Towaru importowanego przez stronę nie można sklasyfikować zgodnie z nazwą własną do pozycji [...], do której należą suszone zupy i buliony i przetwory z nich, należy bowiem podkreślić, iż importowany produkt jest odmiennie oznaczany, a mianowicie przez eksportera w fakturze jako "instant noodle" tj. "makaron instant", a na opakowaniu jednostkowym towar został określony jako "zupa błyskawiczna z makaronem".

Pozycja [...] obejmuje - ciasto makaronowe, nawet gotowane lub nadziewane (mięsem lub innymi substancjami) lub przygotowane inaczej, takie jak spaghetti, makaron, kluski, lasagne, gnocchi, ravioli, cannelloni; kuskus, przygotowany lub nie. Tak więc obejmuje cały szereg produktów, do których zalicza się zarówno makaron jak i kluski. Z "Wyjaśnień do Taryfy celnej" wynika, iż ciasta makaronowe objęte pozycją 1902 są produktami otrzymanymi z semoliny lub mąki pszennej, kukurydzianej, ryżowej, ziemniaczanej itd., które mogą zawierać również inne składniki. W tym miejscu należy podkreślić, iż wg informacji zawartej na opakowaniu importowanego towaru dotyczącej składu klusek instant, w ich skład wchodzą: mąką pszenna, olej palmowy, sól, cukier, tapioka i substancje spulchniające, tak więc tapioka jest obok mąki pszennej jednym ze składników klusek instant. Strona błędnie wskazała, że w skład produktu tapioka nie wchodzi.

Kolejnym elementem odróżniającym oba produkty, na który wskazuje skarżący, jest odmienna technologia produkcji. W procesie technologicznym produkcji makaronu nie występuje obróbka cieplna parą wodną jak również smażenie w gorącym oleju - etapy, które pozwalają na uzyskanie swoistego produktu jakim są kluski instant.

W publikacji "Wyjaśnienia do Taryfy celnej" nie został przedstawiony proces technologiczny produkcji makaronu, dlatego też organ nie może odnieść się do powyższego zarzutu. Proces technologiczny produkcji makaronu, jak również innych produktów może być odmienny u różnych producentów. Dowód w postaci procesu technologicznego produkcji zup błyskawicznych nie ma wpływu na stanowisko organu odwoławczego odnośnie przyjętej w zaskarżonej decyzji klasyfikacji taryfowej.

Klasyfikacja towarów zgodnie z Nomenklaturą Scaloną jako jeden z elementów postępowania administracyjnego należy wyłącznie do prowadzących to postępowanie organów celnych. Dla klasyfikacji importowanego towaru w rozumieniu taryfy celnej nie ma znaczenia określenie towaru użyte w świadectwie jakości, wydanym przez Centralny Inspektorat standaryzacji.

Ustawa z dnia 12 września 1996r. o państwowym nadzorze standaryzacyjnym towarów rolno-spożywczych w obrocie z zagranicą (Dz.U. z 1996r. Nr 124 poz.584), uprawnia Centralnego Inspektora Standaryzacji do dokonania oceny jakości handlowej na wniosek strony na podstawie pobranych próbek. We wniosku wskazano, że importowany towar to zupa błyskawiczna z makaronem, dlatego Centralny Instytut Standaryzacji nie miał podstaw do odmowy wydania świadectwa jakości.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wnosiła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając obrazę przepisów prawa materialnego przez błędne zastosowanie reguły l zawartej w części I lit. C reguły l Taryfy celnej stanowiącej, iż klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, a w konsekwencji oparcia rozstrzygnięcia decyzji o regułę 3b oraz naruszenie art.210 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997r. Nr 137, poz.926 z późn. zm.) w związku z art.262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.).

W uzasadnieniu wskazano, iż przedmiotowy towar, jak i jego nazwa - zupy błyskawiczne z makaronem - suszone - określają go w sposób pełny i nie budzący zastrzeżeń, a więc winny być klasyfikowane zgodnie z nazwą własną odpowiadającą brzmieniu pozycji. Organ w sposób dowolny przyjął, że makaron będący częścią składową towaru przesądza o jego charakterze, a więc należy kwalifikować przedmiotowy towar jako makaron.

Wskazano szereg elementów odróżniających "kluski instant" od makaronu. Zwrócono uwagę na liczne różnice w składzie obydwu produktów, a także na odmienną technologię produkcji.

Podkreślono również, iż organ wydający zaskarżoną decyzję zakwestionował świadectwo jakości towarów importowanych wydane w dniu 3 grudnia 2001r. przez Centralny Inspektorat Standaryzacji poprzez uznanie, iż zgłoszony towar jest makaronem.

Skarżący zauważył ponadto, iż decyzję oparto na Wyjaśnieniach do Taryfy celnej będących załącznikiem do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz.U. z 1999r. Nr 74, poz.830), które nie jest aktem powołanym w podstawie prawnej skarżonej decyzji, co narusza art.210 § l pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa w związku z art.262 ustawy Kodeks celny.

Skarżący powołał się również na dotychczasową wieloletnią praktykę w zakresie zgłaszania do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towary o nazwie - zupy błyskawiczne. Skarżący podkreślili również, że nie odnotowano żadnych zmian w obrębie działu 19121, które mogłyby wpłynąć na wydanie skarżonej decyzji.

Nadto skarżący podniósł, iż decyzja narusza jej interes, a zmiana postępowania organów celnych narusza zasadę zaufania obywateli do trwałości i stałości, tak przepisów prawa, jak i ich stosowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi.

Zgodnie z art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z tym że zgodnie z § 2 powołanego przepisu w sprawach tych stosuje się dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W niniejszej sprawie organy celne dokonały samodzielnej oceny właściwości spożywczych towaru oznaczonego przez stronę jako zupa, powołując wyjaśnienia do Taryfy celnej.

Organy celne przyznają, że towar celny będący przedmiotem sporu w niniejszej sprawie stanowi produkt składający się z makaronu oraz saszetek zawierających olej i przyprawy. Uznano składniki zawarte w opakowaniu jednostkowym za równorzędne. Zdanie drugie reguły 3(a) wyklucza możliwość jej stosowania w przypadku, gdy każda z pozycji branych pod uwagę odnosi się jedynie do części materiałów, z których wykonany jest produkt. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej nie można wywieść, że w takim przypadku jedną z pozycji można uznać za prawidłową. Organy celne prawidłowo zastosowały zatem regułę 3(b).

Ustalono, że materiałem nadającym wyrobom zasadniczy charakter jest makaron. Wydaje się, że ustalenie to jest związane z porównaniem ilości składników. W istocie jednak w niniejszej sprawie stanowisko organu w odniesieniu do istoty sporu nie zostało uzasadnione. Organ II instancji stwierdził, że użycie w fakturze skróconej nazwy handlowej - "makaron" a nie "zupa z makaronem instant" nie miało istotnego znaczenia w sprawie, gdyż Taryfa celna nie różnicuje towarów w zależności od ich przeznaczenia, z wyjątkiem kiedy brzmienie pozycji tak stanowi. Z tej przyczyny przedstawiona przez stronę informacja producenta i eksportera o pełnej nazwie handlowej nie stanowi okoliczności istotnej w sprawie. Stanowisko takie jest prawidłowe w świetle treści Taryfy w zakresie spornych pozycji. Istota sporu sprowadza się zatem do ustalenia, który ze składników znajdujących się w opakowaniu jednostkowym nadaje produktowi zasadniczy charakter.

W sytuacji gdy organ celny zmienił dotychczasową praktykę klasyfikacji taryfowej towaru, uzasadnienie zmiany stanowiska, w konsekwencji której w istotny sposób pogorszeniu ulega sytuacja finansowa strony, wymaga szczególnej staranności.

Nie ma przeszkód, aby w sprawach, w których konieczna jest wiedza specjalistyczna, organy celne przeprowadziły dowód z opinii biegłego. Istotne w sprawie jest właściwe sprecyzowanie tezy, której dotyczyć może opinia. Sformułowanie pytania nie jest możliwe bez analizy treści poz. 1902 i 2104 Taryfy celnej. Istotna jest analiza uwagi "b" do pozycji 1902, jako że zawiera bezpośrednie odesłanie do pozycji 2104.

Zarzut strony dotyczący konieczności uwzględnienia, że dodanie makaronu nie wpływa na postrzeganie produktu jako zupy, nie został wyjaśniony. Należy dodatkowo ustalić, że dokonując opisu towaru organy stwierdziły, iż są to "zupy błyskawiczne do sprzedaży detalicznej, składające się z makaronu i przypraw". Zakwestionowano jedynie zapis "zupy i buliony i przetwory z nich suszone - zupki błyskawiczne".

Wprawdzie w ekspertyzach nie powinno dokonywać się klasyfikacji badanego towaru, gdyż ta należy do kompetencji władz celnych, lecz wskazane przez stronę okoliczności są istotne w sprawie, w której wyjaśnienia wymaga specjalistyczna kwestia dotycząca ustalenia, który ze składników ma znaczenie zasadnicze dla klasyfikacji wyrobu.

Klasyfikacja towarów stanowi, zgodnie z art.278 § 1 i 280 Kodeksu celnego, jeden z elementów postępowania administracyjnego i należy do kompetencji właściwych organów celnych, jednakże nie można pominąć przystąpienia Polski do systemu zharmonizowanego, co jest wyrazem troski o prawidłowy przebieg procesów integracji. Organ celny działając z urzędu powinien zgromadzić informację z elektronicznej bazy BTI, wydanej przez Komisję Europejską w 1998r. i poddać dowody ocenie w toku postępowania zapewniającego czynny udział strony.

Z tych względów uznając skargę za uzasadnioną Sąd na mocy art.145 § l ust.1c oraz art.209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w punkcie I wyroku.

Zgodnie z art.97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1271 ze zm.) w sprawach, w których skargi zostały wniesione przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone stosuje się dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych. Wobec powyższego Sąd na mocy art.55 ust.1 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U.Nr 74, poz.368 ze zm.) orzekł o kosztach postępowania.

Na podstawie art.152 powołanej ustawy orzeczono jak w punkcie II wyroku, albowiem treść zaskarżonej decyzji uzasadnia stwierdzenie, że nie może być ona wykonana.

IP