Wyrok NSA, sygn. akt III SA 7634/98
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1998-01-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)

SENTENCJA

Sygn. akt III SA 7634 - 7636/98

WYROKW IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 23 lutego 1999 r.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie

w składzie następującym:

Przewodniczący Sędzia NSA	- A. Bącal (spr.)

Sędziowie	NSA	- A. Filipowicz

SO	- J. Michalski

Protokolant	- T. Iwaćkowska

po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 1999 r.

sprawy ze skargi J. C. i J. C. na decyzje Izby Skarbowej w Olsztynie

z dnia […] sierpnia 1998 r. nr nr: […];[…];[…]

w przedmiocie określenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993, 1994 i 1995 r.

oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia […] 08.1998 r. o nr […], […] i […] Izba Skarbowa w Olsztynie utrzymała w mocy zakwestionowane w odwołaniach pełnomocnika J. i J. C. decyzje Urzędu Skarbowego w […] (wszystkie z dnia […] 04.1998 r.) określające zaległość w podatku dochodowym od osób fi¬zycznych za 1993, 1994 i 1995 r. w łącznej kwocie 352 352,40 zł w wraz z odsetkami za zwłokę (w odniesieniu do 1994 i 1995 r. okreś¬lono również odsetki od niezapłaconych zaliczek na podatek w ciągu roku podatkowego).

W motywach tych decyzji Izba Skarbowa w Olsztynie po przeanalizowaniu akt sprawy podzieliła stanowisko Urzędu Skarbowego w kwestii braku nabycia prawa do zwolnienia na okres 10 lat od podatku do¬chodowego z tytułu podjęcia przez podatnika J. C. w 1991 r. produkcji stolarki otworowej, co miałoby skutkować niepobraniem podatku dochodowego od dochodu uzyskanego z tytułu tej produkcji na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niektórych rodzajów działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 3, poz. 20 z późn. zm.).

Z zebranego materiału w sprawie wynika bowiem, iż w 1991 r. J. C. prowadził działalność gospodarczą;

1)	w formie spółki cywilnej z J. Ś. w zakresie handlu,

2)	we własnym imieniu w zakresie handlu i usług transportowych.

Ponadto był zatrudniony w Spółdzielni Rzemieślniczej w […], gdzie był kierownikiem sekcji zaopatrzenia i zbytu.

W aktach podatkowych, a w szczególności w zeznaniach rocznych za 1991 r. obu podmiotów gospodarczych brak jest jakiejkolwiek wzmianki o produkcji stolarki otworowej. W roku 1991 wykazane jest jako źródło dochodu - handel, usługi budowlane i transportowe, przy czym spółka za cały okres działalności wykazała obrót w kwocie 21.425.000 zł.

Stosownie do art. 54 ust. 5 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz. 350) okresowe zwolnienia od podatku dochodowego pozostają w mocy aż do czasu ich wygaśnięcia.

Bezspornym jest fakt, że Spółka cywilna "D." (tj. Ś. i J. C.) w 1991 r. nie wykazała dochodu zwolnionego od podatku. Zatem nie jest słuszne twierdzenie, że J. C. przysługuje prawo do kontynuacji takiego zwolnienia po uruchomieniu stolarki otworowej w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, bowiem w momencie wejścia w życie cyt. wyżej ustawy z 26.06.1991 r. tj. 1.01.1992 r. nie korzystał ze zwolnienia na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r.

Twierdzeniu podatnika, że w latach 1993-1995 działał w przeświadczeniu, że przysługuje mu zwolnienie od 1991 r. przeczy, zdaniem organu odwoławczego, stan faktyczny, albowiem w zeznaniu rocznym również za 1992 r. nie wykazywał dochodu zwolnionego od podatku z tyt. produkcji materiałów na potrzeby budownictwa mieszkaniowego.

W postępowaniu przed Urzędem Skarbowym na dowód nabycia prawa do zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu podjęcia działalności w zakresie produkcji materiałów budowlanych podatnik powołał się na fakturę sprzedaży w dniu 25.03.91 r. przez spółkę cywilną 30 szt. drzwi wewn. na wartość 18.900.000 zł na rzecz Spółdzielni Rzemieślniczej w […], które miały być wytworzone w ramach działalności w spółce.

Strona twierdzi, że owe 30 szt. drzwi wytworzyła we własnym garażu, a wspólnik wiedział o tym fakcie, a nieuwidocznienie owego zdarzenia w urządzeniach księgowych wynikało z błędów popełnionych przez wspólnika, który prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów (wspólnik nie potwierdził tych faktów). Odnośnie możliwości produkcji drzwi w warunkach garażu samochodowego Urząd Skarbowy przeprowadził dowód z opinii biegłych tj. opinii S. S. powołanego przez urząd oraz wziął pod uwagę dołączone do akt sprawy opinie B. K. i P. B., a także opinię S. M., powołanych przez stronę..

Izba Skarbowa oceniając te opinie zauważyła, że należy zgodzić się ze stanowiskiem prezentowanym przez organ podatkowy I instancji, co podkreśla również w opinii S. S., iż produkcja drzwi w warunkach garażu samochodowego jest mało prawdopodobna. Sporna produkcja miałaby się bowiem odbywać w dniach 20-25.03.91 przy użyciu nie w pełni profesjonalnych urządzeń, w nietypowych warunkach, przy pomocy niewykwalifikowanych osób (J. C. był również amatorem w tej dziedzinie), a doświadczenie stolarskie jednego z pomocników wynikało wyłącznie z faktu pomocy dwóm wujom stolarzom. Pomocnicy ci byli zatrudnieni w […] w […] jako mechanicy i w tych dniach obecni byli w pracy na I zmianie. Zgodzono się ze stanowiskiem Urzędu Skarbowego, iż pozostałe opinie nie uwzględniają nieprofesjonalnego charakteru ewentualnej produkcji i przedstawiają teoretyczne możliwości jej wykonania. Biegli posługują się normami technicznymi mającymi zastosowanie tylko w zorganizowanym procesie produkcji. Z tych też powodów organ odwoławczy nie uznał za konieczne ponow¬nego wezwania P. B., który zresztą swoje stanowisko odnoś¬nie czasu potrzebnego do wyprodukowania 30 szt. drzwi zawarł w stosownej opinii.

Należy podkreślić również, że zdjęcia (materiał poglądowy) znaj¬dujące się w opinii biegłego dr inż. B. K. nie są robione w garażu.

Izba Skarbowa podkreśliła, iż przedmiotem sprawy nie jest możli¬wość ewentualnej produkcji, ale fakt, czy taka produkcja była rze¬czywiście prowadzona i czy w świetle obowiązujących przepisów podatnik nabył prawo do zwolnienia od podatku. Istotnym dowodem w tej kwestii jest, wbrew twierdzeniu pomocnika pismo Zakładu Energetycznego S.A. w Olsztynie Rejon Energetyczny […], z którego wynika, że w okresie ewentualnej produkcji nie nastąpiło zwiększone zużycie energii (przy konieczności trójfazowego zasilania) przez kompleks garaży przy ul. […] w […], w którym był usytuowany garaż strony. Zużycie energii we wskazanym okresie jest nawet najniższe porów¬nując z analogicznymi okresami lat 1990 i 1992.

Dowód z przesłuchania świadków również w sposób jednoznaczny nie przesądza faktu prowadzenia produkcji przez spółkę "D." we wskazanym okresie. I tak G. W. początkowo oświadczyła (pismo z dnia 5.12.1992 r., iż była zatrudniona w spółce "D." w okresie od l.07.90 r. do 30.01.91 r. na stanowisku sprze¬dawcy. Stwierdziła, iż w tym okresie znajdowały się w sprzedaży drzwi z drewna litego, podczas gdy z materiału sprawy wynikało, iż Spółka w tym okresie nie zakupiła i nie handlowała drzwiami. W dniu 27.03.98 r. zmieniła swoje zeznanie i oświadczyła, że była zatrudniona do jesieni 1991 r. Zdarzenie to nie znajduje odzwierciedlenia w księgach podatkowych, w których brak jest wpisu wynagrodzenia za ten okres. W związku z tym, iż świadek podawała sprzeczne oświadczenia odnośnie okresu zatrudnienia i wobec braku potwierdzenia ich w stosownej dokumentacji należy uznać, iż są mało wiarygodne. Nadto należy podkreślić, iż samo posiadanie czy nawet sprzedaż drzwi przez spółkę "D." nie może przesądzać o ich produkcji.

Zeznania innych świadków t j. S. L. i R. W. zawierają nieścisłości, o których jest mowa w zaskarżo¬nej decyzji. Dodatkowo należy stwierdzić, iż mało wiarygodna jest praca w/w bez wynagrodzenia, w ramach pomocy koleżeńskiej do późnych godzin nocnych.

Reasumując, w ocenie Izby Skarbowej zebrany materiał dowodowy nie przesądza o tym, że nie mogły być w 1992 r. wykonane z elementów zakupionej przez spółkę tarcicy drzwi, które zostały sprzedane przez tę spółkę. Jednak brak zwiększenia zużycia prądu w garażu wyklucza przyjęcie, by mogło to się odbyć właśnie w tym garażu i przez osoby, które nie miały jakiegokolwiek przygotowania zawodo¬wego w tym zakresie, a ponadto w tak krótkim czasie, zważywszy na to, że podatnik oprócz działalności gospodarczej w spółce i na własny rachunek, zatrudniony był ,na etacie w Spółdzielni Rzemieś¬lniczej. Ponadto, jak wynika z akt, podatnik prowadząc działalność na własny rachunek prowadził ewidencję środków trwałych, z której wynika, że w dniu 17.12.91 r. nabył strugarkę i heblarkę, a dalsze maszyny stolarskie odpowiednio 13.02.92 r. i 7.04.92 r. tj. w późniejszym okresie.

Tymczasem, jak wynika z opinii biegłego S., do wykonania drzwi służyły (wg wyjaśnień podatnika) - wyrówniarko-grubiarka, pilarka Reszelska i pilarka rzemieślniczej roboty ze stołem ru¬chomym oraz wiertarka stacjonarna, jak również wiertarka ręczna i szlifierka kątowa ręczna (tych maszyn nie ma w ewidencji środ¬ków trwałych).

Wpisu do ewidencji działalności gospodarczej o rozpoczęciu produkcji stolarki otworowej podatnik dokonał w dniu 12.02.92 r. Zwolnienie od podatku na podstawie § 1 ust. l pkt 1 w związku z § 2 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z 6.02.88 r. przysługuje podmiotom gospodarczym, które uruchomią produkcję. Nie jest uruchomieniem produkcji jednorazowe wykonanie nawet kilkunastu sztuk drzwi w warunkach poza działalnością podmiotu gospodarczego i przy oczywistych wątpliwościach, czy wykonał to podatnik.

Przepisy ustawy o działalności gospodarczej wyraźnie wskazują za¬sady działania podmiotów gospodarczych oraz zasady rozszerzania działalności o określone rodzaje tej działalności. Przepisy o zwolnieniach podatkowych nie mogą być interpretowane rozszerzają¬co. Łączne spełnienie warunków bycia podmiotem gospodarczym w zakresie danej produkcji upoważnia do zastosowania zwolnienia i jego kontynuacji.

Jednocześnie Izba Skarbowa uważa, iż mimo wniosku pełnomocnika nie zachodzi potrzeba żądania informacji w jakiej dziedzinie rzeczoznawcą jest S. S., z czego wynikają jego uprawnienia do wydania opinii oraz jakie ma wykształcenie w zakresie technologii produkcji skrzydeł drzwiowych.

S. S. należy do […] w Olsztynie i został wyznaczony jako biegły rzeczoznawca w sprawie możliwości wykonania 30 szt. skrzydeł drzwiowych w warunkach garażu samochodowego. Kwestionowanie kwalifikacji biegłego jest zdaniem organu odwoław¬czego niezrozumiałe.

Izba Skarbowa nie uważa również za uzasadnione przesłuchanie stro¬ny na okoliczność faktu podjęcia w 1991 r. produkcji drzwi. Strona kilkakrotnie szczegółowo wypowiadała się co do okoliczności podjęcia i prowadzenia takiej produkcji w 1991 r. (np. pismo z dnia 16.12.1997 r.).

Biorąc powyższe pod uwagę Izba Skarbowa w Olsztynie nie znalazła podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższe decyzje pełnomocnik skarżących J. C. i J. C. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji zarzucając, że wydano je z naruszeniem prawa materialnego, a w szczególności § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niek¬tórych rodzajów działalności gospodarczej (Dz.U. z 1989 r. Nr 3, poz. 20) oraz z naruszeniem przepisów o postępowaniu, a mianowi¬cie art. 120, 121 § 1, 122, 123, 187, 188, 191, 197, 199, 200 § 1 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W skardze zarzucono, że w toku postępowania podatkowego organy obu instancji konsekwentnie nie uznawały rachunku zakupu materiałów do produkcji drzwi i faktury sprzedaży drzwi za dowody w sprawie i prowadziły postępowanie zmierzające do podważenia faktu, że skarżący wyprodukował wyroby na potrzeby budownictwa mieszkaniowego.

Działania te nie znajdowały żadnego uzasadnienia w przepisach, skoro skarżący J. C. spełnił warunki określone w powołanym wcześniej rozporządzeniu z dnia 6.02.1989 r. tj. warunek rozpoczęcia produkcji i wystawienia rachunku.

W ocenie strony skarżącej orzekające organy naruszyły prawo skoro:

- kwestionowano prowadzoną przez skarżącego księgę przychodów i rozchodów (ze względu na fakt niezaksięgowania faktury sprzeda¬ży drzwi) mimo, iż nie przeprowadzono postępowania w celu ustalenia, w jakim zakresie księga jest wadliwa a same księgi podatkowe za 1991 r. stanowiły dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, opierając się na dowodzie z opinii biegłego S. S. pominięto pozostałe opinie w sprawie,

- zaniechano zbadania, w jakiej dziedzinie biegły S. S. jest specjalistą (naruszając art. 123, 187 i 197 § 1 Ordynacji podatkowej) ,

- nie uwzględniono faktu niespójności opinii biegłego S. oraz tego, że opinia ta nie opiera się na materiale dowodowym, dowolnie oceniając materiał dowodowy sprawy,

- naruszono art. 122, 187 § 1, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez oczywistą sprzeczność stanowiska Izby Skarbowej z opi¬niami biegłych przedłożonymi przez stronę, brak wyczerpującego zbadania materiału dowodowego oraz sporządzenia należytego uzasadnienia decyzji,

- naruszono art. 199 Ordynacji podatkowej niedopuszczalnie podważając opinie biegłych zaoferowane przez podatnika i bez powołania dodatkowej opinii innych biegłych,

- dowolnie oceniono pismo Zakładu Energetycznego S.A. w Olsztynie mimo, iż dowodzi ono jedynie, że zużycie prądu w garażach nie uległo zwiększeniu, nie potwierdzając ani nie przecząc produkcji drzwi,

- dowolnie oceniono zeznania świadków,

- błędnie uznano, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej przesądza o statucie podmiotu gospodarczego uprawnionego do zwolnienia podatkowego wadliwie stwierdzając nadto, że "nie jest uruchomieniem produkcji jednorazowe wykonanie nawet kilkunastu sztuk drzwi",

- z naruszeniem art. 188 i 199 Ordynacji podatkowej nie uwzględniono wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z jej przesłuchania

- wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie wyznaczono stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego.

Oceniając decyzje Izby Skarbowej strona skarżąca podniosła, iż podyktowane one zostały względami fiskalnymi.

Odpowiadając na skargi Izba Skarbowa w Olsztynie wniosła o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonych decyzjach.

Pismem procesowym z dnia 15.02.1999 r. pełnomocnik skarżących wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji Izby Skarbowej w Olsztynie oraz decyzji organu podatkowego I instancji zarzucając, że rażąco naruszają one prawo, a w szczególności:

-	§ 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niektórych rodzajów działalności gospodarczej (Dz.U. z 1989 r. Nr 3, poz. 20) poprzez odmowę przyznania prawa do zwolnienia pomimo spełnienia przesłanek zawartych w tym rozporządzeniu,

-	rażące naruszenie przepisów o postępowaniu: art. 120, 121 § 1, 122, 123, 187, 188, 191, 197, 199, 200 § 1 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem strony skarżącej niepodważalne i obiektywne dowody z dokumentów w postaci faktury sprzedaży gotowych drzwi dla Spółdzielni Rzemieślniczej w […] oraz podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w której ujęto tę fakturę i rachunek zakupu elementów do wytworzenia drzwi świadczą o nabyciu przez J. C. prawa do zwolnienia. W świetle tych dowodów zestawienie treści zaskarżonych decyzji z treścią powołanego rozporządzenia Ministra Finansów prowadzi do wniosku, że pozostają one ze sobą w jaskrawej sprzeczności, co powinno skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji.

Z kolei rażąco dowolna ocena opinii wydanych przez dr inż. B. K. i dr inż. P. B. oraz dr inż. S. M. przesądza również o rażącym naruszeniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Ustosunkowując się do wywodów zawartych w odpowiedzi na skargę strona skarżąca podniosła, że J. C. nie podjął samo¬dzielnej działalności dopiero po rozwiązaniu spółki cywilnej "D.", której był wspólnikiem, lecz prowadził ją już wcześniej, co wynika z zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z września 1990 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na  uwzględnienie.

Stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięć organów podatkowych obu instancji przepisy § 1 ust. l pkt 1 i § 2 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niektórych rodzajów działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 3, poz. 20, ze zm.) są przepisami regulującymi kwestie zwolnień podatkowych.

Przewidywały one bowiem zwolnienie od podatku dochodowego przy¬sługujące podmiotom gospodarczym, które po dniu wejścia w życie rozporządzenia uruchomią produkcję materiałów i wyrobów między innymi na potrzeby budownictwa mieszkaniowego.

Zwolnienie to przysługiwało poczynając od dnia wystawienia pier¬wszej faktury (pierwszego rachunku), stwierdzającego dokonanie sprzedaży materiałów lub wyrobów, a jeżeli nie została wystawio¬na faktura (rachunek) - od dnia, w którym osiągnięto obrót w rozumieniu przepisów o podatku obrotowym (§ 2 ust. 2 rozporządzenia). W odniesieniu do przepisów regulujących ulgi i zwolnienia podatkowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazywało, że podczas dokonywania wykładni prawa należy przyjmować, iż wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa polskiego są wyjąt¬kiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania), a ich stosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, systemowej czy też celowościowej (por. wyrok NSA z dnia 19.03.1992 r. sygn. akt SA/Po 1902/91, ONSA, 1993 r. z. l, poz. 18 czy też wyrok z dnia 12.06.1992 r. sygn. akt SA/Po 596/92 "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego", 1993 r., poz. 3, poz. 46).

Pogląd powyższy, zakładający swoisty prymat wykładni językowej przepisów regulujących ulgi i zwolnienia podatkowe, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym sprawę nie może jednak prowadzić do całkowitej negacji możliwości wykładni systemowej czy celowościowej tej grupy przepisów prawa podatkowego. Brak jest  bowiem racjonalnych przesłanek, które wykluczałyby stosowanie systemowych czy też celowościowych dyrektyw wykładni prawa podatkowego, zwłaszcza w sytuacjach, gdy terminologia języka potocznego okazuje się niewystarczająca ze względu na swą wieloznaczność czy nieprecyzyjność. Innymi słowy, jedynym kryte¬rium w zakresie wyboru metody wykładni powinna być poprawność efektów tej wykładni, a nie dogmatyczne założenie swoistej "wyższości" jednego rodzaju wykładni nad innymi.

Wychodząc z tej płaszczyzny rozważań przyjąć trzeba, że u podstaw zwolnienia podatkowego, określonego w § 1 ust. l pkt 1 i § 2 ust. l powołanego wcześniej rozporządzenia Ministra Finansów legł zamiar stworzenia preferencji podatkowych w odniesieniu do tych podmiotów gospodarczych, które uruchomią procesy produkcyjne (wytwórcze) określonych materiałów i wyrobów, a nie do tych, które jednorazowo wyprodukują (wytworzą) określony materiał czy wyrób. Za trafne uznać więc trzeba, co do zasady, stanowisko Izby Skarbowej w Olsztynie, która wskazała, iż nawet gdyby zało¬żyć, że J. C. jednorazowo wyprodukował kilkanaście sztuk drzwi (przy uzasadnionych wątpliwościach w tym zakresie), to fakt taki nie uzasadnia jeszcze wniosku, że podatnik uruchomił produkcję wyrobów na określone cele.

Zauważyć ponadto należy, iż nawet językowa analiza przepisu § 2 ust. l powołanego wcześniej rozporządzenia wskazuje, że w przepi¬sie tym odwołano się do "uruchomienia" produkcji jako warunku zwolnienia. Wedle "Słownika języka polskiego" Wydawnictwo PWN Warszawa, 1981 r., t. 3, str. 618) "uruchomić" oznacza "wprawić, puścić w ruch", „spowodować funkcjonowanie czegoś".

W ocenie Sądu nie można zaś uznać, że J. C. spowodował "funkcjonowanie" procesu produkcyjnego stolarki otworowej, nawet gdyby założyć, że istotnie wyprodukował on jednorazowo kilkanaście sztuk drzwi.

Niezależnie od tego zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy daje podstawy do konkluzji, iż stanowisko orzekających organów podatkowych, poddających w wątpliwość sam fakt wyprodukowania w ramach działalności gospodarczej J. C. spornych drzwi nie przekracza granic zakreślonych przez przepis art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).

Wskazane w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji okoliczności: braku wykazania w zeznaniach podatkowych spółki cywilnej z udzia¬łem J. C. i samego podatnika za 1991 r. źródła dochodu w postaci produkcji stolarki otworowej, niewykazania przez spółkę "D." dochodu zwolnionego od podatku, przyjęcia przez spółkę cywilną "D." faktury sprzedaży drzwi (przy twierdzeniach J. C., iż to on sam uruchomił ich produkcję), stwierdzo¬ny brak zwiększenia zużycia prądu w kompleksie garaży, w którym uruchomiona miała być produkcja, nabycia określonych maszyn w późniejszym okresie, dokonanie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej o rozpoczęciu produkcji stolarki otworowej dopiero w lutym 1992 r., nieujęcie przez J. C. dochodu zwolnionego w zeznaniu za 1992 r., sprzeczności w zeznaniach świadków (w szczególności G. W., S. L. i R. W.), braku przygotowania fachowego osób, które miały wykonać sporne drzwi i to przy równoległym zatrudnieniu, w krótkim okresie czasu - ocenione łącznie dawały nader mocną podstawę do wniosku, iż J. C. nie wyprodukował stolarki otworowej, co upraw¬niałoby go do zwolnienia wynikającego z powołanego wcześniej rozporządzenia.

Odnośnie zaś zarzutów skargi dotyczących sprzeczności opinii biegłych to zauważyć trzeba, że jedynie biegły S. był biegłym powołanym przez organ podatkowy.

Trafnie wskazała przy tym Izba Skarbowa w odpowiedziach na skargi, że pozostałe opinie zaoferowane przez stronę, poddane swobodnej ocenie na tle całokształtu materiału dowodowego sprawy nie mogły mieć znaczenia przesądzającego z przyczyn wykazanych w uzasadnie¬niach zaskarżonych decyzji.

Zasadnie też przyjęto, że okoliczność kilkukrotnych wypowiedzi skarżącego w kwestii podjęcia i prowadzenia w 1991 r. produkcji drzwi wykluczała potrzebę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony (art. 188 Ordynacji podatkowej), a oparcie się przez organ odwoławczy wyłącznie na dowodach zgromadzonych wcześniej - pot¬rzebę wzywania strony do wypowiedzenia się na temat zgromadzonego materiału dowodowego.

Mając to na uwadze, na podstawie art. 27 ust. l ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.