Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2119/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2020 r. sprawy ze skargi G. P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz G. P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 1500 zł (słownie: tysiąc pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W.("Naczelnik", Organ I instancji"), w wyniku ustaleń kontroli podatkowej prowadzonej wobec G. sp. z o.o. z siedzibą w W.("Strona" "Spółka" lub "Skarżąca"), a następnie w wyniku postępowania podatkowego w przedmiocie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r., przyjął, że zapisy w urządzeniach księgowych Spółki wykazały rozbieżność względem stanu rzeczywistego. Ustalił m. in., że Spółka zawyżyła przychód o kwotę 179 092 zł, wynikającą z faktury z dnia 6 grudnia 2011 r., nr [...], o wartości 40 000 zł euro (co według kursu z dnia 5 grudnia 2011 r. stanowiło kwotę 179 092 zł). Uznał, że była to zaliczka na poczet imprezy organizowanej przez Stronę na rzecz firmy T. Ltd dopiero w 2012 r. Organ I instancji stwierdził też zawyżenie w 2011 r. kosztów uzyskania przychodów:

- o kwotę 377 166, 61 zł - poprzez nieprawidłowe zaliczenie do kosztów tego roku wydatków udokumentowanymi 19-toma fakturami wystawionymi przez G., tytułem m.in. (zgodnie z opisem faktur): przygotowania prezentacji multimedialnej, zabezpieczenie przewodników audiowizualnych/Izrael, opracowanie scenariusza filmu, obsługa operatorska i wynajęcie sprzętu filmowego, montaż filmu, przygotowanie prezentacji multimedialnej, usługi marketingowej i realizacji materiałów, organizacji zakwaterowania. W ocenie Naczelnika kwestionowane faktury nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu transakcji;

- o kwotę 10 000 zł, wynikającą z różnicy pomiędzy wartością netto wykazaną na fakturze nr [...] z dnia 2 lutego 2011 r., wystawioną przez spółkę C. w wysokości 115 000 zł, a wartością netto po zmianie ustaleń pomiędzy kontrahentami w wysokości 105 000 zł.

Z tych m.in. powodów, decyzją z dnia [...] lipca 2018 r., Naczelnik określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. w kwocie 54 166 zł.

Odnośnie zakwestionowanych faktur wystawionych przez G. Naczelnik stwierdził, że poza tymi fakturami, a także oświadczeniami złożonymi przez prezesa zarządu Spółki, R. S., i kopią umowy zawierającą nieczytelny podpis M. A., przyporządkowaną wyłącznie do jednej z 19 faktur, Strona nie posiadała żadnych dokumentów potwierdzających, że transakcje zaistniały w rzeczywistości. Spółka nie podała żadnych szczegółów transakcji, a informacje udzielone przez R. S. w zakresie sposobu odbioru faktur nie mają potwierdzenia i nie są spójne z informacjami udzielonymi przez osoby wskazane jako uczestniczące w przedmiotowym przedsięwzięciu. R. S. w licznych pismach i oświadczeniach kwestionowała wiarygodność świadków wskazujących na fikcyjność transakcji, tj. zarówno L. P., jak i W. S. [1], podnosząc, iż są to osoby jej nieprzychylne, które wielokrotnie działały na szkodę Spółki.

Zdaniem Organu I instancji stosunek świadków do Strony nie może stanowić jedynego kryterium oceny wiarygodności zeznań z uwagi na to, że zeznania świadka winny być oceniane przede wszystkim pod względem ich wewnętrznej spójności, logiki oraz w kontekście całego zgromadzonego materiału dowodowego. W ocenie Naczelnika US zeznania tych świadków są wewnętrznie niesprzeczne, logiczne oraz korespondują z pozostałym zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, a zatem należało dać im wiarę. Strona natomiast, kwestionując wszelkie działania podejmowane przez Organ, nie dostarczyła żadnych wiarygodnych dowodów świadczących o rzeczywistym przeprowadzeniu transakcji objętych treścią wskazanych faktur. W przekonaniu Organu I instancji prezes zarządu Spółki swoją aktywność ograniczyła jedynie do formułowania wniosków dowodowych, niewnoszących nowych okoliczności do sprawy, w tym niedokumentujących usług wykonanych przez M. A.. Organ I instancji zauważył, że na wezwania kierowane do Strony z prośbą o dostarczenie dokumentów potwierdzających zapłaty dokonane poza rachunkiem bankowym za usługi wyszczególnione w fakturach wystawionych przez G., Spółka nie złożyła stosownych dokumentów, natomiast wyciągi z rachunków bankowych dostarczane były przez Stronę sukcesywnie przez okres kilku miesięcy i nie zostały dostarczone w całości. Z dostarczonych przez Stronę wyciągów bankowych wynikało, iż Spółka dokonała na rzecz M. A. wyłącznie dwóch przelewów na kwotę 19 000 zł oraz 8 487 zł. Naczelnik wskazał, że w trakcie postępowania podatkowego zainicjowano wiele działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Zgromadzone dowody świadczą natomiast o tym, iż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych, ponieważ firma G. nie była rzeczywistym wykonawcą usług wykazanych w fakturach. Faktury te uznano w związku z tym za nierzetelne pod względem materialno-prawnym - nie odzwierciedlały one faktycznych zdarzeń gospodarczych.

W odwołaniu Spółka zarzuciła Naczelnikowi naruszenie m.in.:

1) art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej zwanej też "O.p." lub "Ordynacją"), poprzez nieuwzględnienie obowiązku przeprowadzenia szeregu dowodów w sprawie,

2) art. 191 O.p., poprzez dokonanie ustaleń z pominięciem całego zebranego materiału dowodowego oraz niewłaściwą ocenę dowodów, wskutek czego nie wyjaśniono istniejących w sprawie rozbieżności i sprzeczności,

3) art. 23 § 3 i § 5, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 190, art. 191 O.p., poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy,

4) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 i art. 216 O.p., poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, a w szczególności brak ustosunkowania się do wszystkich znaczących wyjaśnień i twierdzeń Strony wnoszonych w toku postępowania podatkowego oraz do przeprowadzonych dowodów,

5) błąd w ustaleniach faktycznych oraz przekroczenie granic oceny dowodów, polegające na przejęciu, że faktury w zaskarżonej części decyzji są nierzetelne i nie przedstawiają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Strona zarzuciła także, że wydana decyzja zawiera wady formalne i prawne, matematyczne, rachunkowe, logiczne, powodujące jej nieważność z mocy prawa.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("DIAS", "Dyrektor", "Organ odwoławczy" ), decyzją z dnia [...] lipca 2019 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika z [...] lipca 2018 r. Odnosząc się do kwestii dotyczącej przedawnienia kwoty zobowiązania podatkowego Dyrektor zauważył, iż w niniejszej sprawie wystąpiła wymieniona w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia kwoty podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji, gdy Naczelnik, pismem z dnia 19 grudnia 2016 r. skierowanym do Strony, doręczonym w dniu 5 stycznia 2017 r. w trybie art. 150 O.p., poinformował Spółkę, iż w związku z wszczętym postępowaniem karnym skarbowym, z dniem 17 listopada 2016 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. Ponadto zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z ww. okolicznością Naczelnik doręczył w dniu 30 sierpnia 2017 r. pełnomocnikowi Spółki.

Organ stwierdził, iż w niniejszej sprawie prawidłowo zakwestionowano zaliczenie przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi w 2011 r. przez G.. Z akt sprawy wynika, że Spółka zaewidencjonowała 19 faktur wystawionych w okresie od 2 lutego do 30 grudnia 2011 r. przez G. na łączną wartość brutto 463 914, 93 zł, netto 377 166, 61 zł. Zdaniem Dyrektora Naczelnik podjął liczne działania mające na celu uzyskanie informacji dotyczących działalności gospodarczej M. A., w tym poprzez wielokrotne wzywanie tej osoby oraz wezwania skierowane do osób bezpośrednio z nim związanych, czy też osób wskazywanych przez Stronę. W trakcie postępowania podatkowego Naczelnik US wezwał do złożenia wyjaśnień W. S. [1] (pisma z dnia 23 lipca 2014 r. i 21 sierpnia 2014 r.), J. S. (pismo z dnia 15 września 2014 r.), a także L. P. (pismo z dnia 22 lipca 214 r.), który w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej wobec Spółki został przesłuchany jako świadek. Ponadto dokonał przesłuchania w charakterze świadka W. S. [1] i E. A..

Organ odwoławczy, oceniając opisany materiał dowodowy, stwierdził, iż przedłożone przez Spółkę przy piśmie z dnia 15 stycznia 2014 r. pisemne oświadczenia informujące, iż usługi wyszczególnione na przedmiotowych fakturach zostały wykonane i odebrane bez zastrzeżeń przez Spółkę, budzą wątpliwości. W jego ocenie nie można uznać, że potwierdzają w sposób jednoznaczny rzeczywiste wykonanie usług przez M. A.. W. S. [1] do protokołu z przesłuchania świadka z dnia 10 grudnia 2015 r. zaprzeczył treści oświadczenia dotyczącego faktury nr [...] z dnia 7 marca 2011 r. (o największej wartości spośród wszystkich wystawionych w 2011 r. przez G.). Wbrew treści oświadczenia i załączonej do niego umowie zaprzeczył, by jakakolwiek umowa współpracy pomiędzy Spółką reprezentowaną przez R. S., a firmą G., była zawierana w jego obecności lub na terenie spółek, w których jest lub był on wspólnikiem czy udziałowcem bądź występował z ramienia zarządu w latach 2011-2012. W. S. [1] zaprzeczył też, by stowarzyszenie, w którym pełnił funkcję w 2011 r., świadczyło usługi na terenie Tajlandii, Chin i Kenii (faktura z 7 marca 2011 r. dotyczyła usług wykonywanych w tych krajach), stwierdzając, że stowarzyszenie nie świadczyło żadnych usług, bo nie prowadziło działalności gospodarczej. Organ zwrócił uwagę, iż zgodnie z umową z dnia 1 marca 2011 r. zleceniodawca (Skarżąca) zleciła zleceniobiorcy (G.) do wykonania zlecenie polegające na wykonaniu usług dla przedstawicieli wspomnianego S. na terenie Tajlandii, Chin i Kenii w terminie pomiędzy 15 marca, a 15 maja 2011 r. Z kolei M. A. unikał kontaktu z Naczelnikiem, nie odbierał wezwań do niego kierowanych. Dokonane ustalenia potwierdziły, iż nie składał deklaracji w podatku od towarów i usług, a ostatnie zeznanie podatkowe złożył za 2010 r. Z kolei z wyjaśnień i zeznań L. P. wynika, iż wystawione przez G. faktury były zamawiane przez R. S., co wskazuje na brak faktycznego wykonania tych usług.

W ocenie Organu odwoławczego przesłuchani w toku postępowania odwoławczego świadkowie nie potwierdzili w sposób jednoznaczny, wbrew argumentacji Strony, wykonania usług przez G.. Z kolei J. S. (pracownik Spółki w roku 2011) nie potwierdziła wykonania usług wykazanych w zakwestionowanych fakturach, a inny pracownik, M. D., nie mógł mieć wiedzy o wykonywaniu usług, gdyż w roku 2011 nie pracował w Spółce. Jego zeznanie potwierdzające wykonanie usług było więc niewiarygodne. O wykonaniu usług przez M. A. nie mogą również świadczyć wydruki z maili wysyłanych do kontrahentów, laminowane materiały promocyjne, foldery, wydruki, gdyż mogą one jedynie stanowić dowód na wykonanie usług na rzecz klientów Spółki, ale nie świadczą o tym, że zostały wykonane przez M. A..

Dyrektor za prawidłowe uznał ustalenia Naczelnika dotyczące wydatków poniesionych z tytułu wystawienia przez C. faktury VAT nr [...] z dnia 2 lutego 2011 r. Zasadnie zatem Organ I instancji nie uznał kwoty 10 000 zł, stanowiącej różnicę pomiędzy wartością netto wskazaną na przedmiotowej fakturze, a wartością netto po zmianie ustaleń pomiędzy kontrahentami w wysokości 105 000 zł. Dyrektor podzielił zarazem ustalenia Naczelnika w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości dotyczących przychodu Spółki w 2011 r., a co za tym idzie konieczności jego obniżenia o kwotę 179 092 zł.

Dyrektor zgodził się z Naczelnikiem, iż w sytuacji, gdy Spółka w 2010 r. osiągnęła stratę z działalności gospodarczej w łącznej wysokości 48 870, 34 zł, zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej "ustawa o CIT", "ustawa", "u.p.d.o.p."), mogła pomniejszyć przychód o kwotę 24 435, 17 zł.

Mając powyższe na uwadze DIAS doszedł do przekonania, iż prawidłowe obliczenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych należnego od Spółki za 2011 r. przedstawia się następująco: przychód – 1 450 386, 43; koszty uzyskania przychodów – 1 140 867, 19 zł; dochód – 309 519, 24 zł; odliczenia od dochodów wg CIT/0 – 24 435, 17 zł; podstawa opodatkowania – 285 084, 07 zł; należny po zaokrągleniu – 54 166 zł.

Za zbędne Dyrektor uznał przeprowadzenie dowodu z przesłuchania klientów Spółki. Zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do dokonania rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Okoliczności faktycznego przebiegu transakcji udokumentowanymi fakturami wystawionymi przez M. A. zostały, w sposób wystarczający wyjaśnione dowodami z przesłuchań i wyjaśnień osób z otoczenia Spółki (L. P., W. S. [1]) oraz byłych pracowników Spółki (J. S.). Według Dyrektora w rozpatrywanej sprawie nie było konieczne uwzględnienie wniosków dowodowych dotyczących przesłuchania W. S. [2], pełniącego funkcję członka zarządu w roku 2010/2011, i K. S., wspólnika Spółki, na okoliczność współpracy Spółki z W. S. [1] z E.[1], wynajmu biura od ww. podmiotu, współpracy z E[2]. Podobnie nie zaistniały przesłanki dla uwzględnienia wniosków dowodowych dotyczących przesłuchania burmistrza W. w W., na okoliczność współpracy w 2011 r. ze Spółką, z W. S. [1] i jego spółkami, a także na dowód organizacji rzeczywistych wydarzeń gospodarczych, tj. np. organizacji pikniku w 2011 r. i wynajmu biura przy ul. [...] w W..

Organ odwoławczy za bezzasadny uznał zarzut dotyczący odmowy przesłuchania M. A. w sytuacji, gdy w aktach sprawy znajduje się notatka służbowa z dnia 22 stycznia 2014 r., w której pracownik Urzędu Skarbowego zawarł relację z zajścia w dniu 22 stycznia 2014 r. w sali obsługi urzędu. Z notatki wynika, że w tym dniu do Urzędu stawiła się R. S. w towarzystwie dwóch mężczyzn, stwierdzając, że jednym z nich jest M. A.. Z opisanej w przedmiotowej notatce sytuacji wynika, iż pracownik, do którego zwróciła się R. S., nie miał możliwości wylegitymowania poszczególnych osób, jak też wykonania jakichkolwiek czynności służbowych. Zdaniem Dyrektora Naczelnik US zainicjował wiele niezbędnych działań w celu nawiązania kontaktu z M. A. poprzez wezwania kierowane na adresy uzyskane przez Urząd, a także poprzez przesłuchanie m.in. jego żony. Z kolei Spółka nie wskazała adresu M. A..

Odnosząc się do zarzutów dotyczących uznania za niewiarygodne zeznań L. P., który miał dopuścić się przestępstw na szkodę Spółki i być skazanym wyrokiem karnym, DIAS wskazał, iż prezes zarządu Spółki nie przedstawiła na tę okoliczność wzmiankowanych wyroków.

Zdaniem Dyrektora z akt przedmiotowej sprawy wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a jego spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów. Za bezpodstawny uznał zarzut naruszenia art. 187 § 1 O.p. przez naruszenie obowiązku uzasadniania prawnego decyzji i wskazania faktycznych przyczyn, dla których niektórym dowodom odmówiono wiarygodności.

W skardze Spółka zarzuciła naruszenie m.in.:

1) prawa procesowego, tj. art. 120 O.p., polegające na nieprzeprowadzeniu postępowania na podstawie przepisów prawa,

2) prawa procesowego, tj. art. 122 O.p., polegające na nieuwzględnieniu zarzutu naruszenia tychże przepisów i uznaniu za prawidłowe oddalenie wniosków dowodowych o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków z uwagi na udowodnienie przez okoliczności przeciwnych, niż teza dowodowa Strony, a także poprzez zaniechanie przez Organ podjęcia wszelkich działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, przy czym zarówno z akt kontroli, jak i postępowania, wynika jasno, że Organy podatkowe zaniechały wykonywania szeregu zadań świadomie;

3) art. 121 O.p., polegające na nieprowadzeniu przez Organ postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

4) art. 125 O.p., polegające na zaniechaniu działania w sposób wnikliwy i szybki poprzez posługiwanie się możliwie najprostszymi środkami;

5) art. 180 O.p., polegające na niepoduszczeniu przez Organ wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, dopuszczanie materiału niezgodnego z prawem, fałszywego czy pochodzącego ("wyprodukowanego") przez przestępców i od przestępców;

6) art. 181 O.p., poprzez niepoduszczanie przez Organ w postępowaniu podatkowym wyciągów bankowych, umów handlowych, zeznań świadków, protokołu kontroli niniejszego postępowania, rozliczeń podatkowych Spółki, wyroków sądowych, badań grafologicznych, protokołów przesłuchań z policji oraz innych dokumentów zgromadzonych w toku postępowania,

7) art. 181 O.p., poprzez niezebranie i rozpatrzenie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego przez Organy w sposób wyczerpujący i właściwy, a także polegający na nieprawidłowej i fragmentarycznej analizie materiału dowodowego w sprawie;

8) art. 187 O.p., poprzez niezebranie i rozpatrzenie całego zebranego sprawie materiału dowodowego przez Organy w sposób wyczerpujący i właściwy;

9) art. 188 O.p., poprzez brak uwzględnienia przez Organy obowiązku przeprowadzenia szeregu dowodów w sprawie;

10) art. 191 O.p., poprzez dokonanie ustaleń z pominięciem całego zebranego materiału dowodowego oraz niewłaściwą ocenę dowodów, wskutek czego nie wyjaśniono istniejących w sprawie rozbieżności i sprzeczności;

11) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 i art. 216 O.p., poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, a w szczególności brak ustosunkowania się do wszystkich znaczących wyjaśnień i twierdzeń Strony wnoszonych w toku postępowania oraz do przeprowadzonych dowodów.

Skarżąca ponadto zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych oraz przekroczenie granic oceny dowodów, polegające na przyjęciu, że faktury w zaskarżonej części decyzji są nierzetelne i nie przedstawiają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Spółka obszernie i wielokrotnie uzasadniła swoje zarzuty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Swoje stanowisko Spółka powtórzyła w piśmie z 5 sierpnia 2020 r., do którego załączyła szereg pism (kopii) dodatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, choć nie wszystkie jej zarzuty były trafne.

Odnośnie do sporu o zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatku udokumentowanego fakturą nr [...] z 2 lutego 2011 r., przypomnieć należy, że prezes zarządu Skarżącej, R. S., wyjaśniła w piśmie z 15 stycznia 2014 r., że spółka C. sp. z o.o. zmniejszyła kwotę brutto tej faktury ze 141 500 zł na 129 150 zł (netto – 115 000 zł oraz 105 000 zł). R. S. wskazała nadto, że ta wyższa kwota nigdy nie została przelana na rzecz kontrahenta Skarżącej, i że C. sp. z o.o. nigdy nie żądała zapłaty tej wyższej kwoty. Dlatego zasadnie Organy uznały, że różnica pomiędzy pierwotną wartością wyższą, a ostateczną niższą, nie stanowiła kosztu uzyskania przychodu, toteż Organy nie mogły tej różnicy zaliczyć do tych kosztów. Kosztem uzyskania przychodu jest koszt faktycznie poniesiony w jednym z celów wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy, zaś Skarżąca faktycznie poniosła koszt w tej niższej wysokości.

Rację też mają Organy, że faktura nr [...] z dnia 6 grudnia 2011 r. (wartość 40 000 Euro, czyli 179 092 zł) dotyczyła zaliczki na poczet imprezy organizowanej w roku 2012, a nie 2011. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodem nie są wpłaty lub należności na poczet przyszłych dostaw lub usług, czyli usług, które zostaną wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych. Dlatego Sąd za prawidłowe uznaje także obniżenie przychodu Spółki o ww. kwotę 179 092 zł, co zresztą – abstrahując od ww. przepisu ustawy – jest dla Spółki korzystne i nie mogłoby zostać zmienione przez Sąd z uwagi na zakaz pogarszania sytuacji skarżącego w postępowaniu sądowym (art. 134 § 2 P.p.s.a.).

W końcu należy też odnotować, że jakkolwiek Spółka rzeczywiście dwukrotnie, po zakończeniu kontroli, skorygowała swoją deklarację CIT-8, to jednak w żadnej z nich nie uwzględniła wszystkich uwag kontrolujących. W tej sytuacji zastosowanie znajdował art. 165b § 1 Ordynacji, zgodnie z którym w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz w razie niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w c a ł o ś c i (podkreślenie Sądu) uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Trafnie też wyjaśniono Spółce, że w takiej sytuacji punktem odniesienia dla postępowania podatkowego jest ostatnia deklaracja sprzed kontroli. W efekcie, zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji, Organy prawidłowo określiły wysokość zobowiązania podatkowego. Uwzględniono zatem ww. wartość zawyżenia przychodu wskutek niesłusznego, przedwczesnego uznania kwoty 179 092 zł od podmiotu T. Ltd z Irlandii oraz wskutek zawyżenia kosztów uzyskania przychodu o ww. kwotę 10 000 zł (faktura nr [...] z dnia 2 lutego 2011 r.), a nadto wskutek niesłusznego (niesłusznego ewentualnie – ostateczne rozstrzygnięcie w tej kwestii jest sprawą przyszłości, o czym Sąd wypowiada się w dalszej części niniejszego uzasadnienia) zawyżenia kosztów o kwotę 377 166, 61 zł (faktury od G. M. A.). W decyzji wydanej na podstawie art. 21 § 3 O.p. określa się właśnie zobowiązanie jako wypadkową dochodu. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono jednak Spółce, że zaległość podatkowa jest mniejsza, niż zobowiązanie, gdyż w zakresie tej zaległości uwzględniono już wcześniej wpłaconą przez Spółką kwotę 14 615 zł.

Skarga została natomiast uwzględniona w związku z kwestią wspomnianego, zarzucanego Spółce zawyżenia kosztów uzyskania przychodu o kwoty udokumentowane fakturami wystawionymi przez M. A.. Sąd uznał bowiem, że ocena Organów, iż faktury te były puste, jest przedwczesna. Istnieją środki dowodowe, które powinny być podjęte w celu ostatecznego ustalenia rzeczywistego bądź fikcyjnego charakteru tych usług, podczas gdy środki te nie zostały podjęte, zaś te dowody, które przeprowadzono, pozostawiają jeszcze wątpliwości co do tego charakteru. Zatem, w ocenie Sądu, dyrektywy wynikające z art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej nie zostały prawidłowo zrealizowane.

Wydane w sprawie decyzje są znacząco obszerne. Wynika to zapewne, przynajmniej po części, z procesowej metody podważania przez Skarżącą (prezesa jej zarządu) stanowiska Organów. Metoda ta polegała na mnożeniu różnych pism, ponawianiu w tych pismach argumentów i zarzutów już wcześniej sformułowanych, zapewnianiu w tych licznych pismach, że M. A. naprawdę w roku 2011 wykonywał usługi na rzecz Spółki, i w końcu na stanowczym podważaniu, a nawet dyskredytowaniu odwrotnej oceny Organów co do rzeczywistego wykonywania tych usług. Sąd wskazuje zatem, że swoje racje Spółka powinna wykazać poprzez rozsądne, racjonalne wnioski dowodowe oraz lojalną współpracę z Organami, zmierzającą do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, a nie poprzez gołosłowne i niepoparte żadnymi dowodami zapewnienia, że usługi były wykonane, i nie przez krytyczne oceny prowadzonego postępowania dowodowego. W toku postępowania podatkowego, a następnie w skardze, taka metoda procesowa Spółki znalazła swój wyraz np. poprzez ocenę, że Organy "mataczą", że "działalność Urzędu" jest "żenująca", że decyzja zawiera błędy "formalne i prawne, rachunkowe, matematyczne logiczne, powodujące jej nieważność z mocy prawa", choć Skarżąca nie wskazała konkretnie na żaden taki błąd i żadną taką wadę, która powodowałaby nieważność zaskarżonej decyzji, zaś w postępowaniu Organów nie było niczego "żenującego". Nie sposób też doszukać się w nim żadnych śladów "mataczenia", choćby pojęcie to rozumieć zupełnie potocznie. Przykładem gołosłownych zapewnień Spółki co do rzeczywistego świadczenia usług jest pismo z 15 stycznia 2014 r. (k. 141, t. I akt podatkowych), w którym uznano, że "(b)ez wątpienia projekt objęty umową należał do szczególnej elity wybitnych sukcesów w historii Spółki G....". W innym z kolei piśmie R. S. zażądała odpowiedzi na swoje wcześniejsze, pisemne pytania, i zagroziła, że w razie braku odpowiedzi na znak protestu "będzie prowadzić głodówkę".

Wskazaną metodę Spółki należy więc uznać za niestosowną i nieskuteczną.

W skardze Spółka poświęciła wiele miejsca opisaniu zdarzenia z dnia 22 stycznia 2014 r., kiedy to do Urzędu Skarbowego W. przybył M. A., w towarzystwie wspólnika i byłego członka zarządu, celem złożenia zeznania na temat usług zafakturowanych zakwestionowanymi fakturami. Z udokumentowanej pisemnymi oświadczeniami relacji uczestników tego spotkania wynikało, że osoba prowadząca sprawę Spółki w Urzędzie Skarbowym odmówiła przesłuchania M. A.. Sąd wskazuje zatem, że Organy niewątpliwie podjęły wystarczające próby przesłuchania wystawcy faktur, o czym świadczy wysłanie stosownych wezwań na przesłuchanie aż na trzy adresy, pod jakim i mógł przebywać M. A.. Przypomnieć należy, że były to adresy na ul. [...] w W., ul. [...] w W. oraz ul. [...] w M.. Mimo tego na żadne z tych wezwań M. A. nie zareagował w oczekiwany sposób – nie stawił się na wezwanie. Nagłe, niezapowiedziane przybycie M. A. na do Urzędu Skarbowego W. nie świadczy o jego woli współpracy z Naczelnikiem ani - tym bardziej – o jakiejkolwiek próbie Organów "mataczenia" bądź ich zawinionym zaniechaniu przesłuchania tego kluczowego świadka. Przesłuchanie świadka jest czasochłonną i ważną czynnością procesową, której nie można dokonywać ad hoc, w sposób pobieżny i niezaplanowany. O ile więc przyjąć, że w dniu 22 stycznia 2014 r. faktycznie odmówiono przesłuchania M. A., to wyniknęło to zapewne stąd, że właściwy pracownik Urzędu Skarbowego na takie przesłuchanie nie był przygotowany merytorycznie i czasowo. Sąd wskazuje jednak przy tej okazji, że z przedmiotowego zdarzenia z dnia 22 stycznia 2014 r. wynika, iż prezes zarządu Spółki, R. S., zna faktyczny adres zamieszkania M. A. (wszak była w stanie skontaktować się z nim oraz doprowadzić do jego przybycia do Urzędu Skarbowego), zaś ta jej wiedza może się okazać szczególnie przydatna w kolejnej próbie wezwania wystawcy faktur na przesłuchanie w celu opisania szczegółów współpracy ze Spółką. Ewentualna odmowa podania adresu sama w sobie będzie miała istotną wartość dowodową.

Do skargi załączone zostały m.in. kopia wyciągu z rachunku bankowego Spółki, która świadczyć miała o tym, że dokonano kilku przelewów bankowych na rachunek M. A.. Sąd wskazuje, że – istotnie – wynika z nich, iż, poza udowodnionymi i przyznanymi przez Organy przelewami na kwotę 19 000 zł oraz 8 847 zł, w styczniu 2012 r. przelano też kwotę 14 760 zł z tytułu faktury nr [...], kwotę 7 400 zł za fakturę nr [...], a także kwotę 45 700 zł z tytułu "Opłata za FV", bez wskazania numeru faktury. Nie zmienia ta jednak faktu, że Spółka zwlekała z okazaniem dowodów bankowych na dokonanie zapłaty, i że nadal nie wykazała faktycznej zapłaty za istotną część wartości wszystkich dziewiętnastu faktur.

Dotychczasowe uwagi pozwalają, w ocenie Sądu, na stwierdzenie, że kwestia rzeczywistego świadczenia usług nie została wykazana przez Skarżącą. Mając jednak na uwadze utrwaloną zasadę, że w postępowaniu administracyjnym, w tym podatkowym, pierwszoplanową rolę dowodową pełnią organy administracji (co dotyczy nawet kwestii tak dowodowo trudnej, jak zanegowanie poniesienia przez podatnika kosztu uzyskania przychodu przy usługach niematerialnych), należy odnotować, że - z drugiej strony - brak rzeczywistego charakteru usług M. A. nie został też udowodniony przez Organy w niniejszej sprawie. Dobitnie zostało to zasygnalizowane na str. 21 zaskarżonej decyzji, gdzie wskazano, że zapewnienia Spółki, iż usługi były wykonane, "budzą wątpliwości" oraz "nie potwierdzają w sposób jednoznaczny" ich rzeczywistego charakteru. W ocenie Sądu jeśli istnieją "wątpliwości" co do faktów, jeśli jakieś dowody nie są "jednoznaczne", to należy kontynuować postępowanie dowodowe przy użyciu dalszych, dostępnych dowodów, gdyż być może te dalsze dowody istniejące wątpliwości i niejednoznaczności usuną. W każdej procedurze prawnej aktualny jest zakaz tzw. antycypowania dowodu, co oznacza w praktyce, że nie wolno odstąpić od przeprowadzenia wnioskowanego dowodu z tej przyczyny, że dotychczasowe dowody wykazały tezę przeciwną, niż podana we wniosku dowodowym podatnika, i że treści tych środków dowodowych (np. treści zeznań) można się z góry domyślać. Ograniczenie postępowania dowodowego może nastąpić tylko w razie stosowania przez podatnika zasady obstrukcji, przejawiającej się w sukcesywnym zgłaszaniu kolejnych wniosków po tym, kiedy poprzednio zgłoszone nie doprowadziły do udowodnienia postawionej tezy dowodowej, albo tylko w razie wniosków absurdalnych bądź nie zmierzających do wykazania okoliczności istotnej z punktu widzenia przedmiotu postępowania. Tymczasem w niniejszej sprawie oddalono wnioski dowodowe Spółki z przesłuchania K. S. – wspólnika , W. S. [2] – członka zarządu do czerwca 2011 r., a także kontrahentów Skarżącej. Taka odmowa nastąpiła zarówno w postanowieniu dowodowym z dnia [...] lipca 2019 r., jak i w samej decyzji. Uzasadnieniem dla odmowy było to, że okoliczności będące przedmiotem wniosków Spółki "...zostały już wystarczająco stwierdzone na podstawie zgromadzonych dowodów..". Otóż jest to uzasadnienie jawnie sprzeczne z art. 188 Ordynacji podatkowej, który pozwala odmówić przeprowadzenia wnioskowanego dowodu tylko wtedy, gdy okoliczności, jakie są przedmiotem wniosku, są już stwierdzone innym dowodem, czyli gdy są już udowodnione zgodnie z wnioskiem. Spółka konsekwentnie twierdziła, że wspomniani świadkowie i kontrahenci (np. P. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., Ministerstwo Rolnictwa) mogą potwierdzić nie tylko świadczenie usług przez Spółkę na rzecz tych podmiotów (taka teza rzeczywiście byłaby nieprzydatna z punktu widzenia przedmiotu sprawy – Organy nie negowały strony przychodowej zeznania Spółki), ale też, że mogą potwierdzić udział M. A. w różnych przedsięwzięciach eventowych organizowanych przez Skarżącą. We wnioskach Spółki chodziło więc o potwierdzenie rzeczywistego charakteru usług opisanych w zakwestionowanych fakturach, podczas gdy odmowa przeprowadzenia tych dowodów nastąpiła dlatego, że zeznania L. P., W. S. [1], J. S., E. A. oraz M. D., wskazywały – według Organów – iż nigdy nie doszło do wyświadczenia usług przez M. A.. Art. 188 O.p. nie pozwalał więc odmówić przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Niezależnie od tego należy jednak zakwestionować jednoznaczną, stanowczą ocenę dowodów z osobowych środków dowodowych, z jakich skorzystały Organy. W tej kwestii wypada odnotować, że:

1) Z przesłuchania i z pisemnych wyjaśnień L. P. wynika, iż potwierdził on wystawianie fikcyjnych faktur przez M. A. na rzecz Spółki, ale poza sporem jest, że pracował on w Spółce w roku 2012, a nie 2011. Dyrektor na str. 20 zaskarżonej decyzji podjął próbę wykazania, że stanowisko L. P. dotyczy także roku 2011 (skoro był pytany o rok 2011, i skoro w ogóle odpowiedział, to widocznie – według Dyrektora – L. P. ma też wiedzę na temat natury kontaktów Spółki i M. A. także w roku 2011), ale jest to próba zupełnie nieudana. L. P. jasno podał, że jego wiedza o działalności G. dotyczy okresu jego zatrudnienia w Spółce, a nie innego, wcześniejszego. Ponadto na podstawie akt sprawy należy przyznać rację twierdzeniu Spółki, że L. P. jest osobą o niewielkiej wiarygodności. W aktach tych znajduje się bowiem kopia prawomocnego wyroku sądu powszechnego, w którym skazano tego świadka za popełnienie przestępstwa przywłaszczenia komputera na szkodę spółki, a nadto kopia badania grafologicznego przeprowadzonego w postępowaniu karnym, z którego wynika, że L. P. adresował pismo nominalnie podpisane przez jedną osobę, podczas gdy podpis ten był – jak stwierdził biegły - sfałszowany. W aktach jest też tzw. karta karna L. P., która dowodzi jego wielokrotnego skazania za różne przestępstwa. Organ w toku postępowania nie zgadzał się z taką niską oceną wiarygodności L. P., wskazując, że R. S. nie przedstawiła żadnych dowodów na niewiarygodność tego świadka, ale ostatecznie, po przedstawieniu takich dowodów, Dyrektor skonstatował, że co prawda L. P. był skazany, ale nie za składanie fałszywych zeznań. Wywnioskować z tego należy, że w ocenie Dyrektora cechę wiarygodności należy przypisać każdemu świadkowi, który nie był karany za przestępstwo składania fałszywych zeznań;

2) Z akt sprawy wynika, że podobny konflikt, jak pomiędzy osobami zarządzającymi Spółką, a L. P., istniał pomiędzy tymi osobami, a W. S. [1]. R. S. skutecznie zainicjowała przecież postępowanie karne wskutek podejrzenia sfałszowania przez W. S. [1] podpisu innej osoby, następnie wielokrotnie wskazywała na wspomniany konflikt. Wskazywała też słusznie, że dokumentacja rejestrowa Spółki była fałszowana. Do odrębnego pisma z 5 sierpnia 2020 r. załączyła fotografię wokandy Sądu Rejonowego dla W., z której rzeczywiście wynika, że W. S. [1] został oskarżony o popełnienie przestępstwa. W konsekwencji R. S. wnioskowała, aby o potwierdzenie organizacji przez E.[2] imprezy objętej jedną z faktur wystąpić do innej osoby z władz tego stowarzyszenia, tj. do W. B. Przypomnieć należy, że według Spółki M. A. świadczył usługi m.in., w ramach faktury nr [...] (zresztą za najwyższe wynagrodzenie spośród wszystkich 19 faktur), właśnie jako podwykonawca usług zleconych przez to stowarzyszenie, tj. usług eventowych wykonanych fizycznie w Chinach, Tajlandii i Kenii. Ten wniosek dowodowy także nie został jednak przeprowadzony. Tymczasem, według Sądu, jeśli takie usługi były zamówione i wykonane, wskazana osoba (W. B.) być może potwierdziłaby ten fakt;

3) M. D. w swoim zeznaniu potwierdził świadczenie usług przez M. A.. Podał wyraźnie, że pamięta wykonywanie przez G. materiałów reklamowych, graficznych, podał, iż dowoził je M. A.. Dyrektor zakwestionował przydatność tych zeznań dla sprawy wskazując, że M. D. pracował w Spółce dopiero w roku 2012, ale przecież fakt pracy L. P. w roku 2012, a nie wcześniej, nie przeszkadzał Organowi II instancji uznać przydatności zeznań tego świadka dla sprawy określenia wysokości zobowiązania za rok 2011. Trudno więc dopatrzyć się konsekwencji w takiej ocenie dowodów – jeśli odmawia się przydatności zeznaniom jednego świadka z uwagi na fakt, że nie pracował on w Spółce w roku 2011, to należało jej odmówić także co do innego świadka, który także nie pracował w Spółce w tym samym roku, za który toczyło się postępowanie. Jeśli natomiast przyjmuje się założenie, że charakter kontaktów Skarżącej z M. A. nie zmieniał się w czasie, to należało jednoznacznie oświadczyć, który z tych dwóch świadków – L. P. czy M. D. – kłamie. Któryś z nich, przy takim założeniu, musiał bowiem kłamać;

4) Wydaje się, że największą wartość dowodową Dyrektor przypisał zeznaniu J. S. (k. 953 – 951 t. III akt). Analiza jej zeznania wskazuje jednak, że wniosło ono niewiele stanowczej, pewnej wiedzy na zasadniczy temat sporny niniejszej sprawy. J. S. "kojarzyła" nazwę "G." i nazwisko M. A., ta nazwa "obiła się o uszy", ale "nie miała pewności" co do konkretów współpracy Spółki z G.. Podała jednak, że niektóre projekty Spółki były wykonywane przez inne osoby, toteż - jak należy wywnioskować – mogła nie wiedzieć o udziale w nich M. A.. Należy jednak odnotować (co zresztą dotyczy także innych zeznań przeprowadzonych w sprawie), że przesłuchanie J. S. nastąpiło kilka lat (w 2019 r.!) od roku 2011, którego dotyczyło niniejsze postępowanie podatkowe, a ponadto, zgodnie ze stwierdzeniem R.S., J. S. zatrudniona była w Spółce w drugiej połowie 2011 r., podczas gdy faktura o numerze [...] (ta o najwyższej wartości) dotyczyć miała usług świadczonych w dniach 15 marca – 15 maja 2011 r. Z tych wszystkich względów, w tym z powodu prowadzenia niniejszego postępowania dopiero po kilku latach od roku 2011, z czego wyniknąć mogła zawodność pamięci poszczególnych świadków, zeznanie J. S. nie może stanowić przesądzającego dowodu na fikcyjność zakwestionowanych faktur;

5) W lakonicznym zeznaniu E. A. uderza pewna sprzeczność, której, niestety, przesłuchujący nie wyjaśnił. Otóż z jednej strony podała ona w dniu 6 kwietnia 2016 r., że jej mąż "(n)ikogo nie zatrudniał", ale za chwilę zeznała: "Nic mi nie wiadomo, czy kogoś zatrudnił". Nie padło tutaj konieczne pytanie, czy przesłuchiwana wie, iż jej mąż nikogo nie zatrudniał w roku 2011, czy też nic nie wie na temat ewentualnego zatrudniania pracowników przez jej męża. Jest to istotna różnica.

Wszystkie wskazane wyżej dowody nie pozwalają, według Sądu, na żaden stanowczy wniosek co do charakteru relacji Spółki i M. A. w roku 2011. Z jednej strony Spółka nie zaprezentowała przekonujących dowodów na autentyczność opisanych transakcji gospodarczych i rzeczywiste poniesienie kosztu podatkowego, z drugiej strony także Organy nie zgromadziły przekonujących dowodów, że mamy do czynienia z tzw. pustymi fakturami. Jedna i druga wersja są podobnie możliwe, żadna z nich nie przeważa zdecydowanie nad drugą. W tej sytuacji, skoro istnieją jeszcze dalsze środki dowodowe, środki te należy podjąć. W tym zatem kierunku powinno toczyć się dalsze postępowanie. W jego toku Skarżąca (R. S. jako prezes zarządu Skarżącej) wskaże z pewnością adres faktycznego zamieszkania M. A., który powinien zostać przesłuchany na okoliczność współpracy ze Spółką. O wiedzy R. S. co do miejsca zamieszkania M. A. świadczy dodatkowo fakt, że do pisma z 5 sierpnia 2020 r. załączyła oświadczenie M. A. potwierdzające autentyczność faktur. Oświadczenie to nosi datę 20 lutego 2020 r. Jak widać – R. S. pozostaje w stałym kontakcie ze swoim byłym kontrahentem. W przesłuchaniu M. A. należy ustalić, na czym dokładnie polegały zafakturowane usługi podwykonywane przez G., kto dokładnie (imiennie) je wykonywał, czy i ilu pracowników zatrudniał M. A. dla wykonania tych usług, ewentualnie czy wykonywały je osoby, którym M. A. zlecał poszczególne czynności w ramach umowy zlecenia lub innej umowy cywilnej, jakie kwalifikacje miały te osoby, w jaki sposób odbierał wynagrodzenie, dlaczego – jak wynika z ustaleń Organów – nie uiszczał ewentualnie należnego podatku od towarów i usług i podatku dochodowego. Większość z tych pytań należy analogicznie skierować do wskazywanych we wnioskach dowodowych Spółki W. S. [2] i K. S., którzy – jak twierdzi R. S. – potwierdzą autentyczność faktur i wykażą się wiedzą co do usług G.. Spółka powinna także wskazać konkretne okoliczności, jakie potwierdzą udział M. A. w usługach świadczonych na rzecz kontrahentów Spółki (wskazane P. Sp. z o.o. Ministerstwo Rolnictwa, itd.), które to okoliczności będą znane tym kontrahentom, i którzy je potwierdzą, jeżeli G. naprawdę świadczył usługi. Raz jeszcze należy tu przypomnieć, że Organy nie kwestionowały samego świadczenia usług przez Skarżącą, lecz zakwestionowały udział M. A. w tych usługach jako podwykonawcy. Pisemne wyjaśnienia lub przesłuchania osób reprezentujących tych kontrahentów powinny potwierdzić udział G. w wyświadczonych usługach, a nie tylko samo ich wyświadczenie przez Spółkę. Tytułem przykładu należy podać, że w toku przesłuchania J. S. R. S. podała, że M. A. jest "rudym chłopakiem". O ile więc M. A. rzeczywiście uczestniczył w usługach sprzedawanych przez Spółkę w roku 2011, zapamiętanie takiego "rudego chłopaka" jest możliwe. W interesie Spółki jest podanie jak największej liczby takich zarówno drobnych, jak i istotnych okoliczności, które, jako zapamiętane przez kontrahentów Spółki, potwierdzić ewentualnie mogłyby rzeczywisty wkład M. A. w usługi niematerialne sprzedane przez Skarżącą. W końcu Spółka powinna też logicznie, racjonalnie wykazać dokonanie zapłaty za wszystkie faktury, gdyż z natury rzeczy tylko podatnik dysponuje wiedzą co do tego, w jaki sposób następowały płatności za wydatki mające stanowić koszt podatkowy.

Sąd świadomy jest trudności dowodowych, jakie mogą zaistnieć w toku poszukiwania i realizacji wskazanych wyżej środków dowodowych, skoro od roku, którego dotyczy postępowanie, tj. od roku 2011, upłynęło już 9 lat. Niemniej nie można wykluczyć, że pomimo upływu tego czasu podjęte starania o ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego zakończą się pozyskaniem stanowczych dowodów w tym zakresie. Wspomnieć tu należy, że kontrola podatkowa wobec Spółki w zakresie CIT za 2011 i 2012 r. wszczęta została w grudniu 2013 r., podczas gdy zaskarżoną decyzję wydano w lipcu 2019 r. Choć w niniejszym postępowaniu Sąd nie mógł oceniać kwestii sprawności i terminowości postępowania pod kątem ewentualnej jego przewlekłości (zarzucanej zresztą w skardze), to niewątpliwa długotrwałość postępowania obecnie z pewnością skutkować będzie zasygnalizowanymi trudnościami w pozyskaniu adekwatnych dowodów. Niemniej próba ich pozyskania jest nadal niezbędna. Takie dodatkowo pozyskane dowody podlegać będą w postępowaniu podatkowym ponownej ocenie co do zasadniczej okoliczności spornej – czy faktury M. A. były puste. Ocenie takiej, tak samo, jak ocenie sądowej, może podlegać tylko kompletny materiał dowodowy.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

W kwestii kosztów postępowania podstawą wyroku był art. 200 P.p.s.a. Na koszty te złożył się tylko uiszczony przez Spółkę wpis od skargi w kwocie 1500 zł.