Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 244/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-07-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10  ust. 1 pkt 8, 19 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1509
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant starszy specjalista Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lipca 2019 r. przy udziale sprawy ze skargi A. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

A. W. (dalej powoływana jako: Skarżąca) wnioskiem z 7 listopada 2018 r. (data wpływu), uzupełnionym na wezwanie organu pismem z 3 grudnia 2018 r., wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Skarżąca jest współwłaścicielką zabudowanej nieruchomości (dalej też: Nieruchomość), w której posiada udziały w wysokości 3/8 części, a drugi współwłaściciel udziały w 5/8 części. Nieruchomość została nabyta przez Skarżącą oraz przez drugiego współwłaściciela w dniu 29 kwietnia 2004 r. na podstawie umowy przenoszącej własność Nieruchomości, za kwotę 500.000 zł. Cena sprzedaży została poniesiona przez Skarżącą i drugiego współwłaściciela proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Nieruchomości (Skarżąca zapłaciła 187.500 zł, a drugi współwłaściciel zapłacił 312 500 zł). Nieruchomość nie była wprowadzana przez Skarżącą do działalności gospodarczej, natomiast poniosła ona na rzeczoną Nieruchomość nakłady w kwocie 61.121,08 zł. Nakłady w kwocie 58.783,52 zł dokumentowane były fakturami VAT, natomiast w kwocie 2.337,56 zł dokumentowane były paragonami fiskalnymi. Powyższa kwota nie wyczerpuje całości nakładów Skarżącej na Nieruchomość, natomiast tę część nakładów Skarżąca potrafi udokumentować. Skarżąca ponosiła nakłady na Nieruchomość począwszy od jej zakupu, aż do dnia sporządzenia wniosku. Skarżąca nie jest czynnym podatnikiem VAT z tytułu posiadanej nieruchomości. Skarżąca wraz z pozostałym współwłaścicielem zawarła porozumienie, na podstawie którego wspólnie podejmą starania zmierzające do zniesienia współwłasności przez sprzedaż Nieruchomości za cenę nie mniejszą niż 1.500.000 zł i w tym celu każda ze stron wyraża zgodę na sprzedaż Nieruchomości zgodnie z ustaleniami Porozumienia i oświadcza, że zgody tej nie cofnie do 31 grudnia 2019 r. Drugi ze współwłaścicieli na mocy porozumienia uznał nakłady poczynione przez Skarżącą na Nieruchomość w łącznej, zwaloryzowanej wysokości 225.000 zł, na które składają się koszty wymienione wyżej, a także powiązane z nimi koszty związane z nakładami na prace remontowo-budowlane wykonane przez osoby trzecie opłacone przez Skarżącą oraz wartością prac świadczonych osobiście przez Skarżącą (wymieniono rodzaje tych prac). Poniesione nakłady zwiększyły wartość Nieruchomości. Skarżąca wraz z drugim współwłaścicielem ustaliła, że w przypadku zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości, uzyskana cena sprzedaży zostanie podzielona między stronami proporcjonalnie do posiadanych udziałów we współwłasności, przy czym w celu rozliczenia nakładów dokonanych na Nieruchomość przez Skarżącą, zgodnie z przepisem art. 207 KC, drugi współwłaściciel zobowiązuje się zwrócić Skarżącej kwotę 225.000 zł. Drugi współwłaściciel Nieruchomości zobowiązuje się w zawartej umowie, że w umowie sprzedaży upoważni kupującego do zapłaty kwoty 225.000 zł z ceny sprzedaży Nieruchomości na rzecz Skarżącej na poczet zwrotu poczynionych przez nią nakładów, o których mowa wyżej, na wskazany przez nią rachunek bankowy oraz upoważni Skarżącą do przyjęcia tej kwoty ze skutkiem spłaty wyżej wymienionych nakładów oraz ze skutkiem zapłaty odpowiedniej części ceny sprzedaży na rzecz drugiego współwłaściciela przez kupującego (przekaz). Wartość nakładów podlegających zwrotowi na rzecz Skarżącej może ulec zmianie, co uzależnione jest od ostatecznej ceny sprzedaży Nieruchomości (jeżeli ostateczna cena sprzedaży przekroczy 1.800.000 zł wartość nakładów podlegających zwrotowi się zwiększy, jeżeli cena sprzedaży będzie mniejsza od tej kwoty wartość nakładów podlegających zwrotowi się zmniejszy).

W uzupełnieniu wniosku Skarżąca wskazała, że Nieruchomość położona jest we W., a jej nabycie miało miejsce w dniu 29 kwietnia 2004 r. Skarżąca umówiła się z drugim współwłaścicielem, że sprzedadzą Nieruchomość do końca 2019 r. Przewidywana data sprzedaży Nieruchomości to koniec 2019 r. Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą od początku 1997 r. w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest praktyka [...] (PKD 86.23.Z). Skarżąca nigdy nie prowadziła i nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działalność gospodarcza Skarżącej nie jest prowadzona w przedmiotowej Nieruchomości. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana przez Skarżącą do działalności gospodarczej. Planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości nie będzie dokonana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.). Kwota uzyskana tytułem zwrotu poniesionych wydatków (nakładów) na przedmiotową Nieruchomość będzie przekraczać wartość poniesionych przez Skarżącą wydatków. Skarżąca z drugim współwłaścicielem ustaliła, że w przypadku zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości, uzyskana cena sprzedaży zostanie podzielona proporcjonalnie do posiadanych udziałów we współwłasności, przy czym w celu rozliczenia nakładów dokonanych na Nieruchomość przez Skarżącą, zgodnie z przepisem art. 207 KC, drugi współwłaściciel zobowiązuje się zwrócić Skarżącej kwotę 225.000 zł. Poniesiona przez Skarżącą kwota nakładów na przedmiotową Nieruchomość to tymczasem 61.121,08 zł.

Na tle tak opisanego zdarzenia przyszłego zadano następujące pytania:

1) Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na zbyciu przez Skarżącą udziału w Nieruchomości i rozliczenia przez Skarżącą z drugim współwłaścicielem poczynionych przez nią nakładów na Nieruchomość, po stronie Skarżącej pojawi się przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) lub art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.?

2) Czy przychód powstały z tytułu rozliczenia z pozostałym współwłaścicielem nakładów na Nieruchomość będzie kwalifikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.?

3) Czy poniesione przez Skarżącą nakłady na Nieruchomość stanowią w świetle art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e i ust. 6f u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodów?

4) Czy w przypadku pojawienia się po stronie Skarżącej dochodu z tytułu rozliczenia przez Skarżącą z drugim współwłaścicielem poczynionych przez nią nakładów na Nieruchomość podlegającego opodatkowaniu właściwa będzie stawka podatku, o której mowa w art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f.?

5) Czy w przypadku pojawienia się po stronie Wnioskodawczyni dochodu podlegającego opodatkowaniu właściwe będzie zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.?

Przedstawiając własną ocenę prawną w odniesieniu do pytania nr 1, Skarżąca wskazała, że po jej stronie nie powstanie przychód ze sprzedaży udziału w Nieruchomości odpowiadający w cenie sprzedaży jej udziałowi w Nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., bowiem odpłatne zbycie Nieruchomości nie następuje przez Skarżącą w wykonaniu działalności gospodarczej i zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości. Pojawi się natomiast po jej stronie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., z tytułu rozliczenia przez nią z drugim współwłaścicielem jej nakładów na Nieruchomość.

Odnosząc się natomiast do pytania oznaczonego nr 2 Skarżąca wskazała, że kwota jaką otrzyma z tytułu rozliczenia nakładów z drugim współwłaścicielem będzie stanowiła przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Rzeczone rozliczenie winno być bowiem traktowane jako związane z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości.

Wyrażając stanowisko co do pytania oznaczonego nr 3 Skarżąca stwierdziła, że faktycznie poniesione na Nieruchomość nakłady udokumentowane fakturami VAT stanowią w świetle art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e i ust. 6f u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodów. Kosztem uzyskania przychodu w przypadku Skarżącej będzie zatem koszt nabycia Nieruchomości (187.500 zł), powiększony o udokumentowane na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz na podstawie dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych nakłady na Nieruchomość (58.503,67 zł), a ponadto podwyższony, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło jej zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa GUS w Dzienniku Urzędowym RP. Kosztem uzyskania przychodu nie będą nakłady udokumentowane paragonami fiskalnymi.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 4 Skarżąca uważa, że z uwagi na okoliczność, że kwota uzyskana tytułem zwrotu poniesionych wydatków (nakładów) na przedmiotową Nieruchomość będzie przekraczać wartość poniesionych przez nią wydatków pojawi się po jej stronie dochód podlegający opodatkowaniu. W tej sytuacji właściwa będzie stawka podatkowa, o której mowa w art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f., tj. 19 %. Podstawą obliczenia podatku jest natomiast dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 u.p.d.o.f. (tj. wartością nakładów, jakie Skarżąca rozlicza z drugim współwłaścicielem), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f.

Co do zaś pytania oznaczonego nr 5 Skarżąca wskazała, że w przypadku pojawienia się po jej stronie dochodu z tytułu zwrotu przez drugiego współwłaściciela poniesionych przez nią wydatków (nakładów) na przedmiotową Nieruchomość będzie ona mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w wydanej w dniu [...] 2019 r. interpretacji indywidualnej (nr [...] ) uznał za prawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, natomiast za nieprawidłowe uznał stanowisko Skarżącej w zakresie opodatkowania zwrotu nakładów poniesionych na nieruchomość wspólną oraz możliwości zaliczenia do koszów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nakładów poniesionych na nieruchomość i zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

W uzasadnieniu, przywołując treść art. 9 ust. 1 i ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – d), art. 30e ust. 1 i ust. 4, art. 19 ust. 1, art. 22 ust. 6c, ust. 6e i ust. 6f, art. 30 ust. 5, art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., organ wyjaśnił, że podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu ww. ustawy podatkowej. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy. Z kolei, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f., przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przepis ten dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Co do zaś nakładów na nieruchomość mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, gdy zwiększyły jej wartość, poniesione zostały w czasie jej posiadania, zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6c i ust. 6e u.p.d.o.f.).

W ocenie organu, skutki podatkowe planowanego w 2019 r. odpłatnego zbycia przez Skarżącą przedmiotowego udziału w nieruchomości, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f., decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma (moment) data nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego. Zatem, za datę nabycia przedmiotowego udziału w nieruchomości, od której liczy się upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f., należy uznać 2004 r., wobec czego rzeczony pięcioletni termin upłynął z dniem 31 grudnia 2009 r. W konsekwencji, zdaniem organu, planowane odpłatne zbycie przedmiotowego udziału w nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości. Zatem, Skarżąca nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e u.p.d.o.f. Tym samym, stanowisko Skarżącej w tej części organ uznał za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do opodatkowania zwrotu nakładów poniesionych na nieruchomość wspólną, po przywołaniu treści art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11, art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. organ zauważył, że przychody niemieszczące się w źródłach przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f. i niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych przewidzianych w tej ustawie stanowią przychody z innych źródeł. Zatem, o przychodzie można mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, tj. ma konkretny wymiar finansowy, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Tak więc podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zaś dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu różnego rodzaju zwrotów własnych nakładów poczynionych za inny podmiot, pod warunkiem, że ów zwrot rzeczywiście odpowiada kwocie uprzednio poniesionych kosztów. Zdaniem organu, skutki podatkowe zwrotu poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., tj. przychodu z tzw. "innych źródeł", a nie art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy (z odpłatnego zbycia nieruchomości). Jak bowiem Skarżąca wskazała, kwotę tę otrzyma z tytułu rozliczenia nakładów na nieruchomość, od kupującego upoważnionego w zawartej umowie sprzedaży przez drugiego współwłaściciela do zapłaty kwoty z ceny sprzedaży nieruchomości na rzecz Skarżącej na poczet zwrotu poczynionych przez nią nakładów. Organ wyjaśnił, że skutkiem odpłatnego zbycia jest przeniesienie prawa własności w zamian za określone świadczenie – najczęściej pieniężne – na rzecz zbywającego, natomiast w przedmiotowej sytuacji Skarżąca oprócz przeniesienia prawa współwłasności w nieruchomości otrzyma również zwrot poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość. Otrzymanego zwrotu poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość nie można zatem uznać za przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i w związku z tym do jego opodatkowania nie znajdzie zastosowania art. 30e u.p.d.o.f., bowiem przepisy te mają zastosowanie wyłącznie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Organ stwierdził zatem, że wypłacona Skarżącej kwota tytułem zwrotu poniesionych wydatków (nakładów) na przedmiotową nieruchomość w części odpowiadającej kosztom faktycznie poniesionym przez Skarżącą, nie będzie stanowić po stronie Skarżącej przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powstanie z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1u.p.d.o.f. Natomiast nadwyżka ponad tę kwotę tj. faktycznych nakładów poczynionych na przedmiotową nieruchomość, stanowić będzie dla Skarżącej przysporzenie majątkowe z uwagi na fakt, że w tej części kwota ta stanowi zwrot Skarżącej nakładów, których nie poniosła. Tym samym, u Skarżącej powstanie z tego tytułu przychód z innych źródeł, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 u.p.d.o.f., według skali podatkowej. W konsekwencji, zdaniem organu, nie znajdzie zastosowania zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. oraz przepisy art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e i ust. 6f u.p.d.o.f. odnoszące się do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem ww. przepisy związane są ze źródłem przychodu jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości. Jednocześnie organ stwierdził, że zamierzone przez Skarżącą odpłatne zbycie przedmiotowego udziału w nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w tym przepisie. Wobec powyższego, stanowisko Skarżącej w tym zakresie organ uznał za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z ww. interpretacją indywidualną w części uznającej stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe, Skarżąca wniosła skargę, w której zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa materialnego:

1) art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., poprzez błędną ich wykładnię polegającą na przyjęciu, że uzyskany przez Skarżącą przychód określony jako nadwyżka ponad kwotę faktycznych nakładów poczynionych na opisaną w stanie faktycznym nieruchomość nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w ww. przepisie, podczas gdy powstały przychód z tytułu rozliczenia tych Nakładów kwalifikować należy jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.;

2) art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu prawa materialnego, polegającą na przyjęciu, że ma on w sprawie zastosowanie;

3) art. 30e ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e i ust. 6f u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów prawa materialnego, polegającą na przyjęciu, że nie mają one w sprawie zastosowania;

4) art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu prawa materialnego, polegającą na przyjęciu, że nie ma on w sprawie zastosowania.

Wobec tak postawionych zarzutów, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w skarżonym zakresie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że Organ prawidłowo ustalił że kwota wypłacona tytułem zwrotu nakładów w części odpowiadającej kosztom faktycznie poniesionym nie będzie stanowić przychodu. Natomiast nie zgadza się z uznaniem, że nadwyżka ponad faktycznych nakładów stanowić będzie przychód z innych źródeł. Jej zdaniem przychód ten jest związany ze zbyciem nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie z 8 kwietnia 2019 r. Skarżąca zawarła polemikę z twierdzeniami organu zawartymi w odpowiedzi na skargę i podtrzymała skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2015r poz.1224 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 poz. 1302. ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa.

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 57a upsa "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną."

Przedmiotem sporu jest w istocie opodatkowanie przychodu jaki podatniczka otrzyma od współwłaściciela nieruchomości określanego jako "zwrot nakładów poniesionych na nieruchomość" w części przekraczającej rzeczywiście poniesione nakłady. W ocenie Skarżącej jest to przychód ze zbycia nieruchomości. W ocenie organu jest to przychód z innych źródeł.

Rację należy w tym sporze przyznać organowi.

Na wstępie jednak należy wskazać, na nieprawidłowe formułowanie przez Skarżącą opisu stanu faktycznego. Zwrot nakładów który- jak słusznie wywiódł Organ-nie stanowi w ogóle przychodu jest zawsze możliwy tylko do wysokości rzeczywiście poniesionych nakładów. To co podatnik otrzymuje ponad faktyczne poniesione nakłady nie stanowi już "zwrotu", ponieważ nie przywraca stanu wyjściowego. Jest to świadczenie o innym charakterze i jako takie stanowi źródło przychodu mogącego podlegać opodatkowaniu. Innym natomiast zagadnieniem jest kwestia udowodniania rzeczywistej wysokości poniesionych nakładów- jednak nie było to przedmiotem wniosku o interpretację.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a). Dochodem ze źródła przychodów, stosownie do art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Natomiast koszty uzyskania przychodów reguluje art. 22 u.p.d.o.f., w myśl którego kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wobec powyższego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie, których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Tym samym podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe. Do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu różnego rodzaju zwrotów własnych nakładów poczynionych za inny podmiot. Ustawodawca w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. wymienia źródła przychodów, z których przychód (dochód) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nadto w myśl art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 - 14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Jednocześnie stosownie do treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Owa definicja przychodów ma charakter ogólny i znajduje zastosowanie, o ile w przepisach szczególnych ustawodawca nie uregulował tej kwestii odmiennie.

Natomiast w art. 10 ust 1 pkt 8 u.p.d.o.f. ustawodawca wskazał, ze odrębnym źródłem przychodów jest zbycie nieruchomości. Zgodnie natomiast z art. 19 ust 1 u.p.d.o.f. "Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio." Z brzmienia tego przepisu wynika, że przychodem ze zbycia nieruchomości nie są wszystkie przychody uzyskane w związku ze zbywaniem nieruchomości a jedynie cena zapłacona przez nabywcę.

Kwota otrzymana od drugiego współwłaściciela w części stanowiącej przychów Skarżącej nie jest częścią ceny. Jak słusznie wskazały organy nie jest ona płacona jako wynagrodzenie za przeniesienie własności. Do jej zapłaty nie jest zobowiązany nabywca a drugi współwłaściciel. Przy czym obowiązek rozliczenia pomiędzy współwłaścicielami wzajemnych roszczeń istniej niezależnie od tego czy nieruchomość zostanie zbyta czy nie.

Wobec tego jakkolwiek zapłata spornej kwoty pozostaje w funkcjonalnym związku z transakcja sprzedaży, to nie można uznać że jest to przychód ze sprzedaż nieruchomości (udziału w nieruchomości). W konsekwencji nie będą miały do niej zastosowania inne przepisy szczególne dotyczące opodatkowania dochodów ze zbycia nieruchomości.

Prawidłowo natomiast organy przyjęły, że skoro przychód ten nie mieści się w żaden innej wyszczególnionej w art. 10 ust 1 u.p.d.o.f. stanowi on przychód z innych źródeł.

Nie są więc zasadne zarzutu naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 upsa oddalił skargę.