Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 773/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2021-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1 i 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Agnieszka Olesińska (spr.) sędzia WSA Mirella Łent po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 12 stycznia 2021r. sprawy ze skargi N. Spółka Akcyjna w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz N. Spółka Akcyjna w W. kwotę 580 zł ( pięćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] lipca 2019 r. N. S.A. w W. (Skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2016 na podstawie art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. w sprawie SK 48/15 w kwocie wskazanej w załączniku nr [...] do tego wniosku (tabela ze szczegółowym wyliczeniem kwoty nadpłaty). Do wniosku Spółka załączyła tabele zawierającą wyliczenie kwoty nadpłaty za 2016 rok i korektę deklaracji na podatek od nieruchomości.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. Prezydent G. wezwał Spółkę do uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia braków formalnych wniosku z dnia [...] lipca 2019 r. przez określenie w nim wysokości nadpłaty do zwrotu oraz złożenia: załączników [...] do deklaracji na podatek od nieruchomości, dokumentacji technicznej obiektów uwzględnionych w załączniku nr [...] do wniosku o zwrot nadpłaty oraz podania na piśmie jakiego rodzaje budowle wchodzą w skład kontenerów telekomunikacyjnych wyłączonych z opodatkowania. W postanowieniu zawarto pouczenie, że nieuzupełnienie braków we wskazanym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi strony w dniu [...] sierpnia 2019 r.

W związku nieuzupełnieniem w wyznaczonym terminie braków wskazanych w powyższym wniosku Prezydent G. postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. pozostawił ten wniosek bez rozpatrzenia.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka wniosła, z zachowaniem ustawowego terminu zażalenie, domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie ww. przepis miał zastosowanie;

- art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że Spółka nie uzupełniła braku formalnego pisma;

- art. 169 § 1 oraz § 4 Ordynacji podatkowej przez jego zastosowanie, w sytuacji gdy zostały podjęte przez organ czynności merytoryczne zmierzające do załatwienia sprawy.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, wskazując w uzasadnieniu, że jedynym brakiem, który mógł być uznany jako brak formalny podania, skutkujący jego pozostawieniem bez rozpatrzenia po upływie wyznaczonego terminu na jego uzupełnienie, było niezłożenie załącznika [...] do deklaracji podatkowej. Jednakże ta okoliczność nie miała także wpływu na wynik sprawy, jeżeli zważy się, że podanie powinno spełniać wszystkie wymogi formalne i nawet jeden brak w tym zakresie powinien skutkować nienadaniem sprawie dalszego biegu poprzez pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Strona zaskarżyła postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 23 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Bd 85/20 uchylił to rozstrzygnięcie, wskazując w uzasadnieniu, że: "zgodnie z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne postanowienia zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej postanowienia z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest ważnym elementem postanowienia, bowiem przedstawia tok rozumowania organu, który doprowadził do wydanego rozstrzygnięcia i pozwala stronie postępowania poznać przesłanki, którymi kierował się organ. Postanowienie powinno wskazywać ustalony przez organ stan faktyczny, określać powody zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej i wskazywać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają normie prawnej zastosowanej w sprawie. Prawidłowo zredagowane uzasadnienie wymaga logicznego i czytelnego przedstawienia przez organ swojego stanowiska. Nie może ono zawierać sprzeczności i powinno przekonywać adresata postanowienia o słuszności podjętego rozstrzygnięcia. Poprawne pod względem merytorycznym uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla realizacji zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 O.p. Zdaniem Sądu uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie spełnia powyższych wymogów. Z treści tego postanowienia wynika bowiem, że zdaniem Kolegium jedynym wymogiem formalnym, który uzasadniał pozostawienie podanie bez rozpatrzenia było niezłożenie przez Spółkę, pomimo wezwanie przez organ, załącznika [...] do deklaracji podatkowej. Pozostałe natomiast braki – w zakresie podpisu czy nieprzedłożenia dokumentów i złożenia wyjaśnień – nie miały znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia. Tym samym niezrozumiałe jest stwierdzenie Kolegium, że także niezłożenie załącznika [...] do deklaracji podatkowej nie ma wpływu na wynik sprawy, jeżeli zważy się, że "podanie powinno spełniać wszystkie wymogi formalne i nawet jeden brak w tym zakresie powinien skutkować nienadaniem sprawie dalszego biegu poprzez pozostawienie podania bez rozpatrzenia." Raz zatem organ odwoławczy twierdzi, że tylko niezłożenie załącznika [...] ma wpływ ma wynik sprawy, innym razem - iż takiego wpływu nie ma. Trudno również ustalić, co Kolegium miało na myśli w zacytowanym zdaniu wskazując, że podanie powinno spełniać wszystkie wymogi formalne i nawet jeden brak w tym zakresie powinien skutkować pozostawieniem podania bez rozpatrzenia, w sytuacji gdy wcześniej organ ten uznał, iż pozostałe braki nie miały znaczenia dla nadania sprawie dalszego biegu. Wszystko to powoduje, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest wewnętrznie sprzeczne i nieczytelne. Na podstawie lektury tego uzasadnienia w zasadzie nie wiadomo niedochowanie jakich wymogów formalnych spowodowało pozostawienie wniosku Spółki bez rozpatrzenia." Jednocześnie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie przesądził rozstrzygnięcia sprawy i wskazał, że "jeżeli jednak Kolegium uważa, że w sprawie powinien znaleźć zastosowanie art. 169 § 1 i § 4 O.p., to powinno – ponownie rozpatrując sprawę – w sposób czytelny i jasny wskazać niedopełnienie jakich wymogów formalnych uzasadniało zastosowanie tych przepisów. Jeśli zdaniem SKO tym brakiem formalnym jest niezłożenie przez stronę w terminie załącznika [...] do deklaracji podatkowej, to organ odniesie się do twierdzenia Spółki, że dane wynikające z powyższego załącznika Spółka przesłała według własnego wzoru i zostały one załączone do korekty deklaracji. Organ ustali, czy dane przekazane przez skarżącą rzeczywiście odpowiadają danym zawartym w załączniku [...] do deklaracji podatkowej i w przypadku gdy są one tożsame, oceni czy brak ten może stanowić podstawę do pozostawienia wniosku strony bez rozpatrzenia."

Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] września 2020 r. utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał na art. 169 § 1, art. 168 § 2, art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej i podał, że Skarżąca składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty odwołała się przy określeniu wysokości nadpłaty do załącznika złożonego wraz z wnioskiem, w którym określona została wysokość nadpłaty. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego określenie wysokości nadpłaty w ten sposób czyni zadość obowiązkowi wynikającemu z art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli uwzględni się to, iż złożone podanie (wniosek) może składać się z kilku dokumentów, tak jak w rozpoznawanej sprawie z pisma głównego i załączników. Nie powinno także budzić wątpliwości, że w jednym dokumencie może być zawartych kilka wniosków. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. wezwano stronę do określenia we wniosku wysokości nadpłaty do zwrotu. Tymczasem wysokość nadpłaty do zwrotu została już określona w złożonym podaniu. W tym stanie rzeczy zdaniem organu brak było podstaw prawnych i faktycznych do pozostawienia podania bez rozpatrzenia z uwagi na tak skonstruowane wezwanie i określenie kwoty nadpłaty przez stronę w złożonej tabeli, która powinna być uważana za część podania.

Deklaracje w podatku od nieruchomości sporządzane są przez osoby prawne zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych na formularzach według ustalonych wzorów, przy czym do 2018 r. do określenia wzorów tych formularzy uprawniona była rady gminy.

Z treści wzoru formularza deklaracji na podatek od nieruchomości stanowiącego załącznik do uchwały Rady Miejskiej G. (pole 68) wynika, że [...] (dane o nieruchomościach) stanowi integralną część składanej deklaracji jako jej załącznik.

Z tych względów wezwanie do złożenia tego załącznika pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia było – w ocenie organu – zasadne. W konsekwencji niezłożenie tego załącznika w terminie wyznaczonym przez Prezydenta G. skutkowało pozostawieniem wniosku strony bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej. SKO uważa, że organ pierwszej instancji nie był zobowiązany do skierowania wezwania do uzupełnienia braków bezpośrednio do Spółki, po tym jak braki nie zostały uzupełnione przez pełnomocnika. Ponadto zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego zawarcie w postanowieniu wzywającym do uzupełnienia braku formalnego podania wezwania do złożenia określonych dowodów i wyjaśnień nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, albowiem podanie powinno spełniać wszystkie wymogi formalne wynikające z obowiązujących przepisów i nawet jeden brak w tym zakresie powinien skutkować nienadaniem sprawie dalszego biegu poprzez pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W przedmiotowej sprawie za taki brak może być jedynie uważany załącznik [...] do deklaracji na podatek od nieruchomości. Wbrew twierdzeniom podatnika dane wymagane w załączniku [...] nie zostały zawarte w załącznikach do złożonej korekty deklaracji.

W skardze do Sądu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając naruszenie:

1. art. 169 § 1 w związku z art. 168 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie ww. przepis miał zastosowanie;

2. art. 169 § 1 Ordynacja podatkowa przez błędne przyjęcie, że Spółka nie uzupełniła braku formalnego pisma;

3. art. 169 § 1 oraz § 4 Ordynacji podatkowej przez jego zastosowanie w sytuacji, gdy zostały podjęte przez organ czynności merytoryczne zmierzające do załatwienia sprawy;

4. art. 121 § 1 i z art. 124 O.p. w związku z art. 155 O.p. przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania o trafności ustaleń organu podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Przeprowadzając taką kontrolę stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Należy też wyjaśnić, że sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. art. 119 pkt 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie (...).

Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. w sprawie SK 48/15. Na początkowym etapie sporu między podatnikiem a organami podatkowymi Prezydent G. wskazywał kilka braków formalnych wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ostatecznie jednak Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że występował tylko jeden brak formalny, uzasadniający odmowę wszczęcia postępowania, a mianowicie brak dołączenia do korekty deklaracji załącznika [...].

Na obecnym etapie zatem ocenie podlega tylko to, czy wystąpił brak formalny, który wskazuje SKO, który to brak mógł stanowić podstawę do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Spór – w zarysowanym wyżej kontekście - dotyczy zatem prawidłowości zastosowania przez organ art. 169 § 1 i § 4 O.p.

Należy przypomnieć, że sprawa ta była już raz przedmiotem kontroli sądowej (przytaczany wyżej prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2020 r.), a zatem rozpoznając obecnie skargę, Sąd w niniejszej sprawie jest związany stanowiskiem wynikającym z powyższego wyroku. Tak wynika z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który stanowi, że "Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie."

Zaskarżonym na tym etapie postanowieniem z dnia [...] września 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji i – tak samo jak za pierwszym razem (w postanowieniu z [...] grudnia 2019 r., uchylonym przez Sąd) – stwierdziło, że jedynym brakiem, który mógł być uznany za brak formalny podania, skutkujący jego pozostawieniem bez rozpatrzenia po upływie wyznaczonego terminu na jego uzupełnienie, było niezłożenie załącznika [...] do korekty deklaracji podatkowej. Kolegium zajęło stanowisko, że niezałączenie druku [...] do korekty deklaracji stanowiło brak formalny podania, uzasadniający jego pozostawienie bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Nie budzi wątpliwości to, że podatnik był wezwany do dostarczenia załączników [...] z akt sprawy wynika, że je złożył – lecz zrobił to po wyznaczonym terminie.

Powstaje jednak pytanie, czy niezłożenie tych załączników wyczerpuje hipotezę normy zawartej w art. 169 § 1 O.p., tj. czy organ kierując się niezłożeniem załączników mógł uznać, że "podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa". W ocenie Sądu – nie mógł. Organ dokonał błędnej wykładni art. 169 § 1 O.p., bezpodstawnie uruchomił przewidziany w nim tryb uzupełniania braków formalnych, a w konsekwencji bezzasadnie zastosował art. 169 § 4 O.p. Należało uznać, że podanie spełnia wymogi określone w art. 168 § 2 i 3 O.p., a także że załączono do niego wymaganą przez art. 74a pkt 1 O.p. korektę deklaracji.

W przekonaniu Sądu brak załącznika do deklaracji tylko wówczas mógłby zostać uznany za brak formalny, gdyby brak ten uniemożliwiał prowadzenie postępowania. Taka sytuacja zaś nie miała miejsca. Sąd podziela w tym zakresie poglądy utrwalone w literaturze, że do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu podatkowego do wezwania wnioskodawcy w celu ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 o.p., należy zaliczyć tylko te braki, które uniemożliwiają nadanie wnioskowi właściwego biegu (tak m.in. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa..., Wrocław 2016, s. 901; P.Pietrasz, Komentarz do art. 169 O.p. [w:] L.Etel (red.) Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2020).

Sąd nie traci z pola widzenia utrwalonego w orzecznictwie i doktrynie poglądu, że

w sytuacji gdy przepisy prawa wymagają dołączenia do wniosku ściśle określonych w formie lub treści załączników, które mają na celu potwierdzenie zasadności tego wniosku, wówczas braki tych załączników – co do formy lub co do treści – należy traktować na równi z brakami formalnymi samego wniosku (tak m.in. P.Pietrasz, Komentarz do art. 169 O.p. [w:] L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2020).

Dlatego Sąd podziela stanowisko Organu, że obowiązkiem podatnika wynikającym z art. 74 pkt 1 O.p. było złożenie korekty deklaracji podatkowej, "z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego". Sąd nie zgadza się jednak ze stanowiskiem organu, że korekcie takiej musiało towarzyszyć złożenie załącznika [...], a jego niezłożenie było brakiem formalnym, skutkującym pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Należy bowiem zważyć na to, jaką funkcję pełni wynikający z art. 74 pkt 1 O.p. wymóg złożenia korekty deklaracji. Otóż, na jego podstawie organ poznaje stanowisko podatnika co do tego, jaka jego zdaniem jest wysokość nadpłaty będąca skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Składając taką korektę podatnik zatem komunikuje organowi, co - jego zdaniem – zmieniło się w jego rozliczeniu dokonywanym na zasadzie samoobliczenia podatku. Takiej funkcji nie można zaś przypisać spornemu załącznikowi [...]. On nie podlegał "skorygowaniu" tak długo, jak długo nie zmieniły się wynikające z niego dane, tj. np. numery działek, nr księgi wieczystej, czy rodzaj własności. Takie bowiem dane objęte są tym załącznikiem. Podatnik wnosił o stwierdzenie nadpłaty nie dlatego, że coś się zmieniło w tym zakresie – lecz dlatego, że jego zdaniem wyrok TK wywarł wpływ na sposób ustalania podstawy opodatkowania i w konsekwencji na wysokość zobowiązania podatkowego. O tym, jaki to był wpływ (i jakiej kwoty dotyczył), podatnik poinformował organ we wniosku i w załączonym do niego tabelarycznym zestawieniu. Nie jest też sporne, że złożył wymaganą przez przepis prawa korektę "deklaracji" rozumianej jako formularz zawierający wyliczenie podatku. Organ niesłusznie zdaniem Sądu upiera się, że powinno temu towarzyszyć również dostarczenie załącznika [...]. W przekonaniu Sądu jest to nadinterpretacja art. 74 pkt 1 O.p. Wynika z niego, że "Jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego (...), a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację". Z zacytowanego przepisu zdaniem Sądu wynika tyle, że podatnik ma złożyć korektę takiego formularza deklaracji, na podstawie którego organ w postępowaniu oceni, jaka jest różnica między pierwotnie deklarowaną kwota podatku a kwotą, która zdaniem podatnika jest właściwa. Organ zatem porównując pierwotną deklarację i korektę ma bez trudu dostrzec, jaka zdaniem podatnika jest kwota nadpłaty – gdyż o nią właśnie podatnik wnosi.

W przepisie art. 74 pkt 1 O.p. mowa jest o "deklaracji, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego". Nie można uznać, że w wymogu złożenia korekty takiej deklaracji mieści się wymóg złożenia załącznika, z którego nie wynika wysokość zobowiązania podatkowego.

Sąd odnotowuje to, że Skarżąca w skardze (s. 4) twierdzi, iż wraz z pierwotną deklaracją również nie składała organowi spornych załączników [...] i że organ dotychczas się ich nie domagał. Skarżąca twierdzi, że ze względu na specyfikę swojego stanu posiadania wraz z roczną deklaracją składała organowi "zestawienie obiektów objętych deklaracją, wg własnego wzoru, a takiej praktyki organ nigdy nie kwestionował" (s. 4 skargi).

Sąd na podstawie akt sprawy nie jest w stanie ustalić, czy prawdą jest to, co podaje Skarżąca, a zatem że takich złączników – za akceptacją organu – jeszcze nigdy nie składała. Sąd zauważa tylko, że Organ temu twierdzeniu nie zaprzeczył. W tej sytuacji Sąd jest zdania, że jeśli Spółka spornych załączników na urzędowym formularzu dotąd nie składała – to żądanie organu do "skorygowania" takich druków byłoby bezprzedmiotowe, bo nie można skorygować czegoś, czego w ogóle dotąd nie składano. Jeśli zaś Spółka składała takie załączniki – to Sąd jest zdania, że obowiązek ich skorygowania nie powstawał tak długo, jak długo nie uległy zmianie objęte nimi dane.

Ponieważ te złożone po terminie sporne załączniki znajdują się w aktach sprawy, Sąd stwierdza, że ich brak nie stanowił przeszkody do rozpoznania wniosku Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty, w kontekście weryfikacji podstawy opodatkowania po wyroku TK.

Reasumując, Sąd jest zdania, że jeśli załączniki nigdy wcześniej nie były składane wraz z deklaracją – i ten brak nie stanowił dla organu przeszkody do pobierania podatku, to organ nie może dopiero przy okazji wniosku o stwierdzenie nadpłaty robić z tego braku problemu i żądać ich dostarczenia na podstawie art. 169 § 1 O.p., pod szczególnie dotkliwym rygorem wynikającym z tego przepisu. Jeśli zaś załączniki były składane, lecz objęte nimi dane nie uległy zmianie – to nie można się domagać ich ponownego złożenia, w tym samym brzmieniu, twierdząc że jest to element wymaganej prawem korekty i że brak taki tamuje możliwość wszczęcia postępowania o zwrot nadpłaty.

Nie można zatem zgodzić się z Organem, że w sprawie zaistniały przesłanki z art. 169 § 1 O.p. do wezwania wnioskodawcy o usunięcie braków formalnych wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Brak formularzy [...] nie uniemożliwiał rozpoznania sprawy przez organ. Tym bardziej nie było prawnie dopuszczalne pozostawienie wniosku bez rozpoznania na podstawie art. 169 § 4 O.p. Dodatkowo, załączniki, których złożenia domagał się organ, zostały złożone – choć z wyraźnym opóźnieniem w stosunku do wyznaczonego 7-dniowego terminu (nadane były pocztą [...] września 2019 r.), co dawało organowi pierwszej instancji możliwość wycofania się ze swojego stanowiska zajętego w postanowieniu z Prezydenta G. z [...] września 2019 r.

W dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że konsekwencji z art. 169 § 4 O.p. nie można stosować automatycznie do każdej zwłoki strony w zakresie dopełnienia czynności istotnych dla postępowania, lecz w każdym przypadku należy badać, czy brak formalny niweczy możliwość merytorycznego rozpoznania sprawy. Skutek w postaci pozostawienia podania bez rozpatrzenia nie może zatem dotyczyć wniosku spełniającego wymogi, które pozwalają na jego merytoryczną ocenę (tak R.Hauser, komentarz do art. 169 O.p. [w:] S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, WKP 2019 – LEX; tak w wyrokach NSA z 14 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1145/10, jak również z 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1166/07 oraz z 28 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1506/09, z 13 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1596/11; z 21 września 2016 r., I FSK 996/14; wszystkie cytowane w tym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w internetowej bazie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy te dokumenty, które Skarżąca złożyła wraz z wnioskiem, pozwalały na jego merytoryczną ocenę. Innymi słowy, zdaniem Sądu niezłożenie w terminie załączników [...] nie stanowiło braku, który nie pozwalałby na merytoryczne ustosunkowanie się do wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a tylko taki mógłby spowodować pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 września 2010 r., I FSK 1469/09, "przepisy określające pewne wymogi formalne mają określony cel. Nie są one bowiem ustanawiane dla wyłącznej wygody organu administracji publicznej."

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 20 grudnia 2011 r., I FSK 495/11 oraz z 22 września 2016 r., I GSK 618/15, że w sytuacji, gdy przepisy prawa wymagają dołączenia do wniosku ściśle określonych w formie i treści załączników, które mają na celu potwierdzenie zasadności tego wniosku, wówczas braki tych załączników co do formy lub co do treści należy traktować na równi z brakami formalnymi samego wniosku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy jest jednak zdania, że taka sytuacja nie zachodziła, albowiem załączniki [...] nie miały na celu potwierdzenia zasadności wniosku.

W końcowym fragmencie odpowiedzi na skargę SKO wskazuje, że w zestawieniach, złożonych przez podatnika wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, "nie określono tytułów prawnych (poprzez wskazanie rodzaju własności, rodzaju użytkowania, rodzajów posiadania), pełnych adresów nieruchomości w przypadku budynków (wskazano jedynie ulice), numerów geodezyjnych działek, a numer księgi wieczystej wskazano tylko dla jednego budynku." Wszystko to prawda, jednak nie można tracić z oczu tego, że – przykładowo - niezmienny na przestrzeni lat numer geodezyjny działki, taki sam na etapie składania pierwotnej deklaracji, jak i jej korekty – w żaden sposób nie rzutuje na możliwość ustosunkowania się do wniosku o stwierdzenie nadpłaty po wyroku TK. W załączniku do wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka podała zaś zestawienie danych istotnych z punktu widzenia obliczenia podatku dla poszczególnych obiektów. Sąd przyznaje rację Skarżącej, że złożone przez nią dokumenty i wykaz dostatecznie indywidualizowały przedmioty opodatkowania oraz obejmowały dane istotne z podatkowego punktu widzenia, jak np. powierzchnia, zaś szczegółowa analiza danych i tak musi być dokonywana w postępowaniu podatkowym, nie zaś na etapie badania wymogów formalnych pisma.

Z podanych wyżej powodów Sąd stwierdził, że Organ dokonał błędnej wykładni art. 169 § 1 O.p. i w konsekwencji bezpodstawnie zastosował tryb przewidziany w tym przepisie, czego dalszą konsekwencja było bezzasadne zastosowanie art. 169 § 4 O.p. Uchybienie to miało oczywisty wpływ na wynik sprawy, ponieważ gdyby powyższych błędów Organ nie popełnił, nadałby dalszy bieg wnioskowi o stwierdzenie nadpłaty.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Organ zastosuje się do powyższego stanowiska Sądu.

Ponieważ skarga została uznana za zasadną, zaskarżone postanowienie zostało uchylone na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 tej ustawy.