Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 272/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 134 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankowska – Szostak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Sędzia WSA Halina Filipowicz - Kremis, Jerzy Strzebinczyk, , Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 28 października 2015 r. sprawy ze skargi J.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty należności wynikającej z długu celnego, określenie kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm., dalej w skrócie: o.p.), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 727, dalej w skrócie: u.p.c.), art. 20 ust. 1 i art. 67 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. z późn. zm.), art. 1 i art. 2 i art. 3 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 lipca 1987 r.), rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1001/2013 z dnia 4 października 2013 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 290 z dnia 31 października 2013 r.), art. 6, art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2, art. 13 ust. 2, art. 100 ust. 1 pkt 1, art. 101 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 3, art. 105 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 752), art. 5 ust. 1 pkt 3, art.19a ust. 9, art. 30b ust. 1, art. 38 ust. 1, art. 41 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z 29 lipca 2011 r., Dz. U. Nr 177, poz.1054 ze zm.), Dyrektor Izby Celnej we W. po rozpatrzeniu odwołania J. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w W. z [...] r.( nr [...]), utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] r. J.S., zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu samochód marki Ford F150 o numerze nadwozia [...], o pojemności silnika 3500 cm3 zasilany benzyną wyprodukowany w 2011 r., wobec którego zadeklarowano kod TARIC 8704 31 39 00.

Wobec wątpliwości co do prawidłowości wskazanego kodu TARIC, Naczelnik Urzędu Celnego we W. wszczął z urzędu postępowanie, a po jego zakończeniu decyzją z dnia [...] r. określił kwotę długu celnego, kwotę podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz zarządził zwrot kwoty należności wynikającej z długu celnego, klasyfikując importowane towary do kodu TARIC 8703 24 90.

W odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego skarżący podkreślił, że jego pojazd typu pickup powinien być zakwalifikowany do pozycji 8704, bowiem maksymalna w jego samochodzie wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu. Skarżący powołał się na opinię biegłego, zgodnie z którą długość przestrzeni ładunkowej wynosi 2170 mm, a rozstaw osi 3920 mm, obliczono więc, że 50% z 3920 mm wynosi 1960 i dlatego, zdaniem skarżącego, prawidłowa jest klasyfikacja sprowadzonego samochodu do kodu 8704.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy wskazał, że Taryfa celna stanowiąca załącznik nr I rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celne (Dz. Urz. WE L 256), w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1001/2013 z dnia 4 października 2013 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 290 z dnia 31 października 2013 r.), przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Zgodnie z regułą 1, jak wskazał organ, Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej ORINS), tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie natomiast z regułą 6 ORINS klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł ORINS, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazywał, że importowany samochód Ford F150 jest pojazdem samochodowym przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób zaklasyfikowanym do kodu CN 8703, a w konsekwencji, że podlegał on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, o czym zdaniem Dyrektora przesądził zespól cech właściwych i charakterystycznych dla tej pozycji w budowie i wyposażeniu tego pojazdu. W szczególności konstrukcja drzwi pojazdu wskazuje, że zostały one zaprojektowane z myślą o przewozie w zamkniętej kabinie (dookoła z oknami) 6 osób (wraz z kierowcą) w dwóch rzędach siedzeń z pasami bezpieczeństwa. W opinii organu odwoławczego ewentualne wykorzystanie samochodu do przewozu towarów odbywa się bez uszczerbku dla komfortowego przewożenia osób. Powyższe elementy mają szczególne znaczenie przy taryfikacji towaru jakim jest pojazd typu pickup, który może być klasyfikowany do poz. 8703 i 8704. Organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowy samochód nie posiada zdecydowanej większości cech które świadczyłyby, że jest samochodem ciężarowym, mimo, że towary mogą nim być również przewożone.

Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że organ pierwszej instancji dokonał klasyfikacji spornego samochodu zgodnie z metodologią wynikająca z wyroku ETS z dnia 6 grudnia 2007 r, C-486/06, D.U.UE.C. z dnia 26 stycznia 2008 r. 2008/C22/22), w którym Trybunał wskazał, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu a "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23). "Przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Organ odwoławczy wyjaśnił też, że na przywołany wyrok ETS powołują się sądy administracyjne w wydawanych aktualnie orzeczeniach.

Polemizując ze stanowiskiem skarżącego, który w odwołaniu wskazywał na pomiary dokonane przez rzeczoznawcę określające ponad 50 % stosunek wewnętrznej długość powierzchni podłogi do transportu do rozstawu osi pojazdu, które zdaniem strony skarżącej przesądzają o przypisaniu samochodu typu pickup do konkretnego kodu zgodnie z notami wyjaśniającymi, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że noty wyjaśniające nie mogą stanowić podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Dyrektor podkreślił, że organ dokonując klasyfikacji pojazdu do odpowiedniej pozycji CN ma prawo skorzystać not wyjaśniających do HS i CN - stanowiących uzupełnienie tych pierwszych ale nie mogących być z nimi sprzeczne. Organ odwoławczy wyraźnie wyjaśnił, że z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości wynika, że nie są one prawnie wiążące, ale mogą przyczynić się do interpretacji poszczególnych pozycji. Ich zastosowanie powinno mieć jednak charakter uzupełniający i nie wpływać na zmianę treści pozycji CN, której dotyczą (v. wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych C - 320/11, C - 330/11, C - 328/11 i C - 383/11). Dyrektor wskazał, że zastosowanie not wyjaśniających ma jedynie pomóc w wyjaśnieniu wątpliwości, które powstały w związku z potencjalną możliwością zaklasyfikowania do dwóch pozycji (np. pojazdów typu pickup), co oznacza, że w pierwszej kolejności organ powinien ustalić, w oparciu o reguły ORINS, przeznaczenie pojazdu. Z tego powodu , w opinii Dyrektora, kryterium, na które powołuje się skarżący, zawarte w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej (CN) stosunku długości powierzchni podłogi do transportu towarów, do rozstawu osi (powyżej 50%) może być brane pod uwagę pomocniczo. W sytuacji, gdy dany samochód będzie spełniał cechy właściwe dla samochodów przeznaczonych do transportu towarowego, spełnienie dodatkowo kryterium stosunku długości podłogi do rozstawu osi pozwoli zakwalifikować go do tej właśnie pozycji. Tymczasem, jak wskazał organ odwoławczy, w niniejszej sprawie cechy zewnętrzne pojazdu nie pozwoliły na przyjęcie, że jest to pojazd przeznaczony wyłącznie do transportu towarowego. Dyrektor zaznaczył, że o towarowym przeznaczeniu pojazdu typu pickup nie decyduje wymiar powierzchni przeznaczonej do transportu towarów, bowiem żeby dany pojazd zakwalifikować do tej kategorii większość cech pojazdu musi za tym przemawiać. Dlatego, w opinii organu drugiej instancji ocena tego kryterium była zbędna, a dokonanie pomiary nie mogły przesądzić o klasyfikacji samochodu.

Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W.

W skardze skarżący podkreślił, że prawidłowa, jego zdaniem klasyfikację pojazdu Ford F150 opiera się na kryterium ładowności. Wyjaśnił, że skoro maksymalna ładowność spornego pojazdu wynosi 1037 kg, natomiast na sześć osób mogących siedzieć w pojeździe przypada 450 kg (75 kg x 6 - po zastosowaniu europejskiej dyrektywy homologacyjnej, gdzie przewiduje się 75 kg na jedną osobę w pojeździe), na towar zaś 587 kg (1037 kg - 450 kg), to w tym przypadku większą ładowność ma część przeznaczona na towar, więc zgodnie z Notami do HS pojazd powinien być klasyfikowany do kodu 8704. Skarżący twierdził, że jeżeli ładowność części towarowej pojazdu byłaby mniejsza niż 450 kg, wówczas należy klasyfikować pojazd do kodu CN 8703 i dopiero wtedy należy posłużyć się kryterium stosunku długości skrzyni do rozstawu osi, w ten sposób, że jeżeli długość skrzyni ładunkowej jest mniejsza niż połowa rozstawu osi pojazdu, to pozostaje zastosowany kod 8703 lecz jeżeli jest większa to pomimo mniejszej ładowności części towarowej przedmiotowy pojazd należy klasyfikować do kodu 8704.

Jednocześnie skarżący wniósł o zwrot kwoty [...] PLN wpłaconej na konto sum depozytowych Izby Celnej we W. wraz z odsetkami oraz o odstąpienie od zmiany taryfikacji z pozycji 8704 na pozycję 8703 zgłoszonego pojazdu marki Ford F150.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko prezentowane w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy, przyjął co następuje;

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.").

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Podkreślenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając w granicach sprawy, sąd nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi, ani powołaną w niej podstawą prawną.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd w całości przychylił się w tej sprawie do stanowiska reprezentowanego przez Dyrektora Izby Celnej we W., które przyjął za własne.

Spór pomiędzy skarżącym a organami celnymi dotyczył ustalenia, czy samochód marki Ford F150 w momencie jego importu z USA był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i w związku z tym klasyfikowanym do kodu CN 8703, czy też był samochodem ciężarowym, zaliczanym, jak chciał skarżący, do kodu CN 8704.

Jednak w pierwszej kolejności należy wskazać, że zaskarżone decyzje zostały wydane m.in. w oparciu o przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz rozporządzenia Komisji (UE), zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zgodnie z art. 20 ust. 1 cyt. Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w przypadku powstania długu celnego wymagane zgodnie z prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich.

Rozporządzenie (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 1987.256.1) ustanowiło nomenklaturę towarową zwaną Nomenklaturą Scaloną (CN), a załącznikiem I do niego jest Wspólnotowa Taryfa Celna. Zgodnie z art. 12 ww. rozporządzenia, corocznie załącznik I zostaje zastąpiony pełną wersją Nomenklatury Scalonej wraz z autonomicznymi i konwencyjnymi stawkami celnymi, wynikającymi z uzgodnień przyjętych przez Radę (WE) lub Komisję (WE).

Podstawę do orzekania w niniejszej sprawie stanowiło rozporządzenie Komisji (UE) nr 1001/2013 z dnia 4 października 2013 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 220 z 2013 r.).

Pozycja CN 8703 Nomenklatury Scalonej obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu, którym ma być przewóz osób. Świadczyć o nim mają cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i jego ogólny wygląd. Zauważyć również należy, iż klasyfikacja towarów w Taryfie Celnej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. A zatem do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Pomocnicze znaczenie mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006r. (M.P. nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN.

W wyjaśnieniach do Taryfy celnej wskazano, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Tak więc decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które mają wskazywać na to, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów. Ponadto, zgodnie ze zmianą do not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej z dnia 6 maja 2011 r., opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C 137/01, pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary ( typu pick-up). Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Pojazdy takie mają być zakwalifikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają więcej niż dwie osie.

Opisana wyżej procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN oznacza, że w pierwszej kolejności powinno zostać ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Zakwalifikowanie pojazdu jako przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Dokonując weryfikacji postępowania w tym zakresie stwierdzić należy, że organy celne prawidłowo dokonały klasyfikacji pojazdu. W pierwszej kolejności, jak wynika to z przyjętych reguł, dokonały jego oceny na podstawie cech zewnętrznych, konstrukcji i wyposażenia, które pozwoliły przypisać mu cechy właściwe dla pojazdów przeznaczonych do przewozu osób. Jak ustalono, poddany kontroli Ford F150 jest pojazdem sześcioosobowym, składającym się z przestrzeni pasażerskiej i otwartej powierzchni do przewozu towarów. Część pasażerska wyposażona jest w dwa rzędy siedzeń dla sześciu osób (wraz z kierowcą), wszystkie siedzenia wyposażone w zagłówki i pasy bezpieczeństwa. Kabina pasażerska wyposażona jest w klimatyzację automatyczną dwustrefową, system audio. Pojazd posiada cztery drzwi. Stan samochodu obrazują zdjęcia znajdujące się w aktach administracyjnych na stronach od 30 do 41 oraz na stronach od 1 do 4.

Ujawnione podczas oględzin cechy pojazdu pozwalają stwierdzić, że zasadniczą jego cechą jest komfortowe przewożenie osób, podczas gdy transport towarów stanowi jedynie funkcję dodatkową. Świadczą o tym zarówno stwierdzone elementy wyposażenia, jak i estetyka, w której utrzymany jest przedmiotowy samochód, które w ocenie Sądu dały organom prawo do zakwalifikowania pojazdu na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacyjnych Norm Scalonych. Siedzenia, wraz z umiejscowionymi schowkami, pasami bezpieczeństwa, uchwytami dla pasażerów, oświetleniem wewnętrznym, osobno otwieranymi drzwiami, wskazują na to, że w samochodzie tym zadbano o komfort każdego pasażera. Należy także ocenić, że takie cechy spornego samochodu w szczególności jak: napęd 4x4, automatyczna skrzynia biegów, system antypoślizgowy ABS, ASR, elektroniczny system stabilności pojazdu (ESP), tapicerka podgrzewana przednich siedzeń, elektrycznie regulowane fotele przednie z pamięcią, skórzana kierownica, przednie lampy przeciwmgielne, kamera cofania, elektrycznie sterowane szyby, w tym tylne przyciemniane atermiczne, dodatkowo przednia i tylna szyba ogrzewana, lusterka zewnętrzne podgrzewane, regulowane i składane elektrycznie, komputer pokładowy świadczą o bogatym wyposażeniu pojazdu, mającym na celu zapewnienie komfortu kierowcy, jak również wysokiego bezpieczeństwa przewożonych osób (opinia rzeczoznawcy samochodowego z dnia [...] r. k.5 do k.11 akt administracyjnych). Ewentualne wykorzystanie samochodu do przewozu towarów odbywa się bez uszczerbku w zachowaniu standardów dla komfortowego przewożenia osób.

Do takich wniosków prowadzi również porównanie przykładowo wskazanych cech pojazdu w notach wyjaśniających, dotyczących samochodów klasyfikowanych do pozycji CN 8703 i do pozycji CN 8704.

Samochody klasyfikowane do pozycji 8703 charakteryzuje:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Podczas gdy, pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego, (8704), posiadają:

a) siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) oraz bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej, znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów, składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów,

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną;

e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Porównując stwierdzone wcześniej cechy pojazdu Ford F150 z wyżej wskazanymi cechami dwóch grup pojazdów, Sąd nie ma wątpliwości co do zakwalifikowania tego pojazdu jako przeznaczonego głównie do przewozu osób.

Sąd zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej, zgodnie z którym kryterium stosunku ładowności, na które powołuje się w skardze Strona przedstawiając jej zdaniem prawidłową klasyfikację spornego samochodu, zostało usunięte w wyniku zmian do Not wyjaśniających i zastąpione kryterium cech projektowych pojazdu (Noty wyjaśniające do HS w polskiej wersji językowej opublikowane w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej). Należy też wskazać, że w dniu 31 marca 2007 r. ogłoszone zostały w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (Dz.U.UE.C.2007.74.1) zmiany w Notach wyjaśniających do CN do pozycji kodu CN 8703 i 8704. Na mocy tej zmiany pozycja 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, czyli pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby jak i towary, w tym niektóre typy pickup. Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, zamknięta kabina dla przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów.

Również kryterium, na które powołuje się skarżący, zawarte w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej (CN) stosunku długości powierzchni podłogi do transportu towarów, do rozstawu osi (powyżej 50%) może być brane pod uwagę jedynie pomocniczo. O towarowym przeznaczeniu pojazdu typu pickup nie decyduje wymiar powierzchni przeznaczonej do transportu towarów. Aby dany pojazd zakwalifikować do tej kategorii większość cech pojazdu musi za tym przemawiać. Spełnienie dodatkowego warunku w postaci wielkości powierzchni przeznaczonej do przewozu towaru w takim przypadku przesądzać będzie o jego towarowym przeznaczeniu, natomiast spełnienie jedynie warunku wielkości powierzchni towarowej przy braku pozostałych cech takiego pojazdu będzie obojętne z punktu widzenia jego kwalifikacji. Takie stanowisko, prezentowane przez Dyrektora Izby Celnej, z którym w pełni zgadza się Sąd w składzie orzekającym, wynika również z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości jak również krajowych sądów administracyjnych (por. wyrok TSUE z 22.11.2012 r. w sprawach połączonych C-320/11, C-330/11 i C-383/11 oraz wyroki: WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 594/13 z 17.09.2013 r" NSA, sygn. akt I GSK 1892/13 z 15.01.2015 r.).

Podsumowując, klasyfikacja przedmiotowego pojazdu do pozycji CN 8703 została dokonana na podstawie ogólnego wyglądu pojazdu i ogółu jego cech, z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie reguł, w tym reguły 1. I 6. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Z podanych wyżej przyczyn Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a oddalił skargę w całości.