Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 196/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-07-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 14
journal: Dz.U. 2018 poz 1039
law: Ustawa z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw
article: art. 5 ust. 4 , art. 22 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 859
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia del. WSA Urszula Wilk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 1 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 października 2020 r.; sygn. akt VIII SA/Wa 470/20 w sprawie ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia (...) września 2018 r. nr (...) w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 14 października 2020 r., sygn. VIII SA/Wa 470/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi E. M. uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z (...) września 2018 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno – Skarbowego w Warszawie z (...) maja 2018 r. w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów.

Sąd pierwszej instancji orzekł w następującym stanie sprawy.

Funkcjonariusze Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie przeprowadzili 21 października 2017 r. w R., na ul. W (droga krajowa nr (...)) kontrolę środka transportu, tj. samochodu ciężarowego marki SCANIA (cysterny przystosowanej do przewozu paliwa) o nr. rej. (...), którym kierował W. J., a podmiotem wysyłającym i przewoźnikiem towaru była skarżąca. Pojazdem przewożono olej napędowy do 8 różnych odbiorców, w tym do (...) (1.000 l.), do którego przewóz, w ramach systemu monitorowania został objęty zgłoszeniem do rejestru zgłoszeń (nr SENT (...)). Stwierdzono, że w zgłoszeniu nie uzupełniony został numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym Dz. U. z 2016 r. poz. 1907; dalej: u.t.d.), a także braku uzupełnienia dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi. Po dokonaniu korekty zgłoszenia kontrolowany pojazd został zwolniony do dalszej jazdy.

Decyzją z (...) maja 2018 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 5.000 zł za naruszenie polegające na nieuzupełnieniu przez przewoźnika zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów o dane, o których mowa w treści powołanych przepisów art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 859 ze zm.; dalej: ustawa SENT).

Decyzją z (...) września 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy powyższą decyzję.

Organ stwierdził, że przewoźnik naruszył przepisy art. 5 ust. 4 ustawy o SENT i zgodnie z art. 22 ust. 2 tej ustawy w związku z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 1039, dalej: ustawa zmieniająca) naruszenie to jest zagrożone karą pieniężną w wysokości 5 000 zł. Nie było przy tym istotne, że kierowca był w posiadaniu zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów u.t.d. oraz numeru dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi w trakcie kontroli, gdyż kara z art. 22 ust. 2 ustawy o SENT odnosi się do niewykonania obowiązków z art. 5 ust. 4, których przewoźnik nie dochował.

Zdaniem organu, nie wystąpiły okoliczności powodujące konieczność odstąpienia od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej wskazane w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT. Nie wystąpiły z uwagi na brak ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego, o czym świadczy m. in. dokonana w sprawie analiza jej sytuacji ekonomicznej, materialnej i życiowej, która doprowadziła do wniosku, że kondycja finansowa prowadzonej przez skarżącą firmy jest dobra (brak zgłoszonej upadłości czy też likwidacji przedsiębiorstwa). Zapłata kary w wysokości 5.000 zł nie doprowadzi do zagrożenia egzystencji firmy. Nawet jeśli konieczność zapłacenia kary czasowo pogorszy jej sytuację finansową, to istotne jest, że jest to skutek działań przewoźnika (niewykonanie obowiązku z ustawy o SENT) i nie stanowi zdarzenia losowego. Oceny tej nie zmienia fakt, że na skarżącą nałożono kary pieniężne w ramach odrębnie prowadzonych postępowań, gdyż zgodnie z przepisami każde ze zgłoszeń było objęte odrębnym postępowaniem zakończonym stosowną decyzją.

Wyrokiem z 26 lutego 2020 r., sygn. II GSK 402/19 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 grudnia 2018 r., sygn. VIII SA/Wa 753/18 z uwagi na to, że skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, która nie mogła być pełnomocnikiem, co doprowadziło do nieważności postępowania sądowoadministracyjnego.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, decyzje organów obu instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: o.p.) w związku z przepisami art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o SENT oraz w związku z art. 14 ustawy zmieniającej. Przede wszystkim uchybienia przejawiły się brakiem należytego rozważenia przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary, określonych w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT. Uchybienia procesowe miały przy tym związek z błędną (rozszerzającą) wykładnią przepisu prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 2 ustawy o SENT w zw. z art. 14 ustawy zmieniającej. Organy podatkowe obu instancji błędnie przyjęły bowiem, że istnieją podstawy do nałożenia na przewoźnika 8 kar pieniężnych za jedno w istocie naruszenie – niewpisanie danych, o jakich mowa w art. 5 ust. 4 ustawy o SENT, to jest numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów u.t.d.

W ocenie Sądu, w przypadku dokonania przewozu jednym pojazdem do więcej niż jednego odbiorcy, o ile wymagane jest zgłoszenie do rejestru odrębnie dla każdego z odbiorców, chociażby ze względu na różnice co do danych odbiorcy wskazywanych w zgłoszeniu zgodnie z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) ustawy o SENT, nieuzupełnienie tych zgłoszeń o te same powtarzalne dane co do przewozu tym samym środkiem transportu, jak te wymienione w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) ustawy o SENT stanowi jeden delikt, o jakim mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o SENT bez względu na to, do ilu odbiorców ma być dostarczony towar tym samym transportem. Każdego bowiem takiego przewozu dotyczą jednocześnie te same zezwolenia, zaświadczenia czy licencje udzielane dla tego samego przewoźnika i tego samego środka transportu.

WSA nie podzielił stanowiska skarżącej, że uzupełnienie w zgłoszeniu danych określonych w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) ustawy o SENT w trakcie kontroli stanowiło o braku przesłanek do zastosowania art. 22 ust. 2 ustawy o SENT.

Następnie wskazał, że organy powinny w szczególny sposób odnieść się do przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wynikających z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Tymczasem organ pierwszej instancji dokonał jedynie pobieżnej oceny istnienia przesłanki ważnego interesu przewoźnika stwierdzając, że w sprawie nie występuje zagrożenie bytu strony poprzez uiszczenie kary pieniężnej w kwocie 5.000 zł (nie biorąc pod uwagę, że w istocie za ten sam delikt nałożył 8 kar o łącznej wysokości 40 000 zł), a w interesie publicznym leży przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie o SENT nałożonych na nie obowiązków. Uznał zatem, że odstąpienie od ukarania byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Organ drugiej instancji nie wyjaśnił jednak, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy o SENT oraz cele nowelizacji przepisów tej ustawy, mając przy tym na uwadze zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte w całości lub w znacznej części w toku kontroli. Za bezsporne Sąd uznał zaś, że skarżąca działała legalnie oraz przewoziła towar, co do którego organy nie zgłosiły zastrzeżeń (legalny). Dopuściła się uchybień formalnych w postaci naruszenia art. 5 ust. 4 pkt 6 i 8 ustawy o SENT, ale uzupełniła braki zgłoszenia (w całości lub w większości) w toku kontroli. Organy nie uwzględniły też okoliczności, że system informatyczny SENT przyjął zgłoszenie dostawy transportu paliwa bez wpisania danych wymaganych zgodnie z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f) ustawy SENT, a więc był skonstruowany wadliwie, nie ostrzegając zainteresowanego o brakach w wypełnieniu zgłoszenia, co mogło powodować wprowadzenie w błąd bez winy zainteresowanego. W ocenie WSA okoliczność ta również powinna być brana pod uwagę przy ocenie przesłanek interesu publicznego i interesu przewoźnika w aspekcie zastosowania odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył organ, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie, względnie o jego uchylenie i rozpoznanie sprawy, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w powiązaniu z art. 22 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym do dnia 14 czerwca 2018 r. oraz art. 14 ustawy zmieniającej poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że nieuzupełnienie zgłoszenia o powtarzalne dane co do przewozu tym samym środkiem transportu stanowią jeden delikt o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy SENT, podczas gdy przewoźnik jest zobowiązany do dokonania odrębnego zgłoszenia dla każdego przewozu (odbiorcy), a w konsekwencji uzupełnienia zgłoszenia o wymagane dane przed rozpoczęciem przewozu towaru dla każdego zgłoszenia,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 22 ust. 2 ustawy SENT i art. 22 ust. 3 ustawy SENT ustawy zmieniającej poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że w sytuacji gdy nie zachodzi obawa uszczuplenia dochodów budżetowych Skarbu Państwa, nie ma podstawy prawnej do nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy wyżej powołane przepisy ustawy SENT nie wiążą nałożenia kary pieniężnej na przewoźnika z obawą uszczupleń należności Skarbu Państwa, natomiast przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT przewiduje nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w razie naruszenia art. 5 ust. 4 pkt 1-8 ustawy SENT,

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 22 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 14 ustawy zmieniającej poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że do przewoźnika znajdzie zastosowanie przepis art. 22 ust. 3 ustawy SENT z uwagi na zasadę proporcjonalności, a która mogła zostać naruszona w związku z nałożeniem kary pieniężnej w okolicznościach uchybień formalnych przewoźnika, podczas gdy zasada proporcjonalności została przez ustawodawcę zachowana, ustawa SENT nie wiąże możliwości odstąpienia od nałożenia kary z przyczynami niedopełnienia przez przewoźnika wymogów zgłoszenia przewozowego, zaś organ jest zobowiązany do działania na podstawie obowiązujących przepisów.

b) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122 , art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p. w powiązaniu z art. 22 ust. 2 ustawy SENT i art. 22 ust. 3 ustawy SENT oraz art. 14 ustawy zmieniającej z uwagi na błędne uznanie, że doszło do naruszenia ww. przepisów na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że brak jest podstaw do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w przypadku, gdy nie zachodziła obawa uszczuplenia dochodów budżetowych Skarbu Państwa, a przewoźnik uzupełnił uchybienia formalne w toku kontroli, podczas gdy organy w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrały i oceniły materiał dowodowy pozwalający na wymierzenie kary pieniężnej z uwagi na brak uzupełnienia zgłoszenia przez przewoźnika przed rozpoczęciem przewozu towarów, co skutkowało bezzasadnym uchyleniem zaskarżonych decyzji,

art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 22 ust. 2 ustawy SENT w zw. z art. 14 ustawy zmieniającej na skutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że organy naruszyły ww. przepisy, gdyż dokonały rozszerzającej wykładni art. 22 ust. 2 ustawy SENT w zw. z art. 14 ustawy zmieniającej pomimo, że do takich naruszeń nie doszło, co skutkowało uchyleniem zaskarżonych decyzji,

art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z art. 122 , art. 187 § 1 o.p., art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez wadliwe uznanie, że organy podatkowe nie rozważyły należycie przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w postaci ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego określonego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, podczas gdy organy w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrały i oceniły przesłanki w postaci ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego, co skutkowało bezzasadnym uchyleniem decyzji obu instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału II Izby Gospodarczej NSA z dnia 27 maja 2021 r. o skierowaniu sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. poz. 1842).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przypomnienia wymaga, że skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej, stawiając zarzuty, może je oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.).

W odniesieniu do podstawy kasacyjnej opisanej w treści art. 174 pkt 1 p.p.s.a. podkreślić należy, że naruszenie prawa materialnego może przejawiać się w dwóch postaciach: jako błędna wykładnia albo jako niewłaściwe zastosowanie określonego przepisu prawa. Podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, autor skargi kasacyjnej powinien wykazać, że sąd mylnie zrozumiał stosowany przepis prawa, natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego – że sąd, stosując przepis, popełnił błąd subsumcji, czyli że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa.

Stawiając zarzut oparty na przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., autor skargi kasacyjnej powinien zaś nie tylko wskazać, jaki przepis postępowania został naruszony, lecz również uzasadnić, jaki wpływ na wynik sprawy miało to naruszenie. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej a zaskarżonym orzeczeniem sądu pierwszej instancji, który to związek przyczynowy nie musi być realny, jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (vide: wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09). Oznacza to, że podstawą skargi kasacyjnej nie może być każde uchybienie przepisom postępowania, a jedynie takie, które odbiło się na wydanym rozstrzygnięciu.

Sformułowanie podstaw kasacyjnych w prawidłowy sposób jest o tyle istotne, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach zakreślonych w zarzutach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego przepisu. Określona w art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza również związanie wskazanymi w niej podstawami zaskarżenia, które determinują zakres kontroli kasacyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny sprawuje na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. NSA nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania pierwszoinstancyjnego poza granicami zaskarżenia. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować.

W sprawie sformułowano zarzuty oparte na obydwu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., tj. zarówno na naruszeniu przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię, która doprowadziła do niewłaściwego jego zastosowania. W tym stanie rzeczy, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutu błędnej wykładni, gdyż o zakresie ustaleń faktycznych niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy przesądzają prawidłowo interpretowane normy prawa materialnego. Z kolei ustalenia faktyczne - dokonane zgodne z zasadami postępowania dowodowego w zakresie wynikającym z prawidłowo interpretowanych norm prawa materialnego - pozwalają na ocenę prawidłowości ich zastosowania.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, określony jako pkt 1 petitum skargi kasacyjnej jest zasadny, jednak nie wpływa to na wynik sprawy (art. 184 in fine p.p.s.a.).

Autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w powiązaniu z art. 22 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym do dnia 14 czerwca 2018 r. oraz art. 14 ustawy zmieniającej poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że nieuzupełnienie zgłoszenia o powtarzalne dane co do przewozu tym samym środkiem transportu stanowią jeden delikt, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy SENT, podczas gdy przewoźnik jest zobowiązany do dokonania odrębnego zgłoszenia dla każdego przewozu (odbiorcy), a w konsekwencji uzupełnienia zgłoszenia o wymagane dane przed rozpoczęciem przewozu towaru dla każdego zgłoszenia.

Słusznie autor skargi kasacyjnej kwestionuje takie stanowisko Sądu pierwszej instancji.

W orzecznictwie został już wyrażony pogląd, który Naczelny Sąd Administracyjny w składzie niniejszym w pełni podziela, że kary pieniężne nakładane na przewoźnika, wskazane m.in. w art. 22 ust. 2 ustawy SENT, nie są powiązane z przewozem, a dotyczą zgłoszenia. Z art. 2 pkt 16 ustawy SENT wynika, że zgłoszeniem jest zgłoszenie przewozu towaru do rejestru zgłoszeń określonej ilości tego samego rodzaju towaru przewożonego od jednego nadawcy towaru do jednego odbiorcy towaru, do jednego miejsca dostarczenia towaru, jednym środkiem transportu (por. np. wyrok WSA w Białymstoku z 12 stycznia 2021 r., sygn. II SA/Bk 781/20).

Z powyższego przepisu wynika, że dany przejazd, który może naruszać przepisy ustawy SENT, dotyczy przewozu towaru, a identyfikuje go nie tylko ilość tego towaru, lecz również określenie odbiorcy i nadawcy. Oznacza to, że w tym samym czasie ten sam pojazd może wykonywać więcej niż jeden przewóz towarów.

Co więcej, stanowisko to przyjęła również skarżąca, która złożyła osiem odrębnych zgłoszeń SENT, co skutkowało tym, że nadano im odrębne numery. Okoliczność, że w każdym z tych zgłoszeń skarżąca popełniła ten sam błąd, skutkujący naruszeniem art. 22 ust. 2 ustawy SENT nie ma znaczenia dla ustalenia ilości zgłoszeń.

Zasadność tego zarzutu nie ma jednak wpływu na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji prawidłowo bowiem uznał, że za uchyleniem wyroku przemawiało naruszenie przepisów postępowania. Nie są natomiast uzasadnione pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, zmierzające do podważenia stanowiska Sądu co do wykładni art. 22 ust. 3 ustawy SENT, wprowadzającego możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, jak również poglądu Sądu, że doszło do naruszenia przepisów postępowania. Ze względu na komplementarny charakter tych zarzutów, zostały one rozpoznane przez Naczelny Sąd Administracyjny łącznie.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy SENT w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5000 zł. Wyjątek od tej zasady został wprowadzony przez art. 22 ust. 3 cyt. ustawy, zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

W orzecznictwie wskazuje się, że odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, a taką jest klauzula interesu publicznego, rodzi zasadnicze problemy z określeniem istoty takiej klauzuli (por. Eliza Komierzyńska, Marian Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, [w:] Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin – Polonia Vol. LXIII, 2 – 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie interesu publicznego nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być wypełniana w sposób dowolny. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się pojęciami nieostrymi i klauzulami generalnymi, takimi jak interes publiczny, organ administracji czy sąd stosujący prawo, nie otrzymuje prawa do swobodnego określania ich treści. Można natomiast przyjąć, że został przez to na niego nałożony obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę interesu publicznego.

Nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej przewidzianej w ustawie SENT wymaga rozważenia w szerszym kontekście związanym z zauważanym przez doktrynę i judykaturę zjawiskiem przenikania w coraz większym stopniu prawa karnego do prawa administracyjnego (por. D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa). W ostatnim czasie można mówić wręcz o nadużywaniu przez prawodawcę sankcji w postaci administracyjnych kar pieniężnych, których dolegliwość z uwagi na wysokość bywa często większa aniżeli w przypadku odpowiedzialności karnej za przestępstwo lub wykroczenie. Szczególnie niepokojące jest wykorzystywanie przez prawodawcę w przypadku administracyjnych kar pieniężnych określenia sankcji w sposób bezwzględnie oznaczony (tak jak sankcja określona w mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT). Rodzi się bowiem wątpliwość, czy takie określenie kary pieniężnej pozwala na realizację w procesie stosowania prawa zasady proporcjonalności. Ograniczenie w ten sposób władzy dyskrecjonalnej organów wymierzających administracyjne kary pieniężne oznacza w praktyce ograniczenie możliwości wymierzenia kary pozostającej w odpowiedniej proporcji do okoliczności zaistniałego przypadku, a w szczególności wagi popełnionego czynu. Skutkiem tego może być niemożność czynienia sprawiedliwości w konkretnej sprawie, rozumianej w kategoriach orzeczenia kary proporcjonalnej do stwierdzonego naruszenia prawa, w tym szkody i zawinienia.

Z tej perspektywy nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego użytemu w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności. Nie budzi obecnie w doktrynie i orzecznictwie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również – a nawet w szczególności – do wymierzania sankcji administracyjnych, jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. Magdalena Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych, [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Zofii Duniewskiej, Agnieszki Rabiega-Przyłęckiej i Małgorzaty Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Jeżeli odpowiedzi na te pytania nie będą pozytywne, należy uznać, że nałożenie kary nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego i organ powinien odstąpić od jej nałożenia, jako niezgodnej z konstytucyjnymi standardami płynącymi z zasady proporcjonalności.

Innymi słowy, właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary.

Nie jest w związku z powyższym prawidłowe odczytywanie użytego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT pojęcia interes publiczny z powoływaniem się na poglądy wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle art. 67a i art. 67b o.p. (por. np. wyroki NSA z: 19 listopada 2020 r., sygn. II GSK 916/20, 19 lutego 2021 r., sygn. II GSK 1353/20). Zupełnie inne są bowiem cele regulacji podatkowych spełniających funkcje fiskalne, a inne są cele regulacji wprowadzających sankcje administracyjne. Rozważenie przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Jak wynika zatem z uzasadnienia ustawy SENT, kary w niej przewidziane nie mają charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy winien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych.

Mając na uwadze powyższe cele ustawy SENT, skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny należy uwzględnić, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie leży bowiem w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, o nieistotnym znaczeniu, jeżeli uchybienia te nie tylko nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa, w postaci możliwości uszczuplenia dochodów podatkowych, ale nawet nie stwarzały ryzyka takiego uszczuplenia (por. np. wyroki NSA z: 18 maja 2020 r., sygn. II GSK 220/20, 27 listopada 2020 r., sygn. II GSK 790/20, 19 lutego 2021 r., sygn. II GSK 1353/20).

Wskazana wyżej wykładnia art. 22 ust. 3 ustawy SENT wyznacza zakres ustaleń faktycznych, jakich należało w rozpoznawanej sprawie dokonać, aby prawidłowo ocenić, czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego w tym przepisie odstąpienia od nałożenia kary. Jak wskazano to wyżej, właściwe odczytanie treści pojęcia interesu publicznego w konkretnej sprawie winno nastąpić przez pryzmat zasady proporcjonalności w odniesieniu do całokształtu okoliczności tej sprawy, z uwzględnieniem celów ustawy SENT. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, organy orzekające w niniejszej sprawie dokonując błędnej, zawężającej interpretacji pojęcia interesu publicznego, nie dokonały ustalenia i oceny okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia tej przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W rezultacie organ odwoławczy nie rozważył należycie, czy wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej leży w interesie publicznym, a stwierdzenie w zaskarżonej decyzji, że brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 5000 zł z uwagi na interes publiczny, należy uznać za co najmniej przedwczesne.

Zatem zarzut naruszenia przez WSA art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. uznać należy za niezasadne.

W tym stanie rzeczy, ponieważ wyrok sądu uchylający zapadłe w sprawie orzeczenia organów – pomimo częściowo błędnego uzasadnienia – odpowiada prawu, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, działając na podstawie art. 184 in fine p.p.s.a.

Zgodnie z tym przepisem Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną nie tylko wtedy, gdy nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, ale także wówczas, gdy zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 sierpnia 2004 r., sygn. FSK 207/04, ONSAiWSA 2005, Nr 5, poz. 101; B. Gruszczyński (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2009). Z taką sytuacją – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie. Nie ulega bowiem wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu, sentencja zaskarżonego wyroku nie uległaby zmianie.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny kierować się dokonaną powyżej wykładnią pojęcia interes publiczny. Uzasadnienie Sądu pierwszej instancji w tym zakresie jest bowiem częściowo błędne, co – jak już wskazano powyżej – nie wpływa na prawidłowość rozstrzygnięcia.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 in fine p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.