Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 1966/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf – Mendecka, Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu w dniu 23 września 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi K. M. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w C. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę;


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w C., decyzją z dnia [...] r., nr [...], skierowaną do K. M., utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r., nr [...], w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty oraz odmowy zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. z powodu jej zarachowania z urzędu w dniu [...] 1997 r. na zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.).

Uzasadniając decyzję, Izba Skarbowa przedstawiła przebieg postępowania, z którego wynika, że Urząd Skarbowy w B. prowadził postępowanie w zakresie zobowiązania K. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1993 - 1994 i w dniu 1 lipca 1996 r. wydał decyzje: (1) za 1993 r. (mr PDI 861a/96/96), określającą zobowiązanie w podatku dochodowym na kwotę [...] zł (po denominacji) i zaległość w tym podatku na kwotę [...] zł (po denominacji); (2) za 1994 r. (nr [...]), określającą stratę z działalności gospodarczej i w związku z tym nadpłatę w kwocie [...] zł (po denominacji), tj. w wysokości podatku zeznanego.

W związku z określoną zaległością za 1993 r. oraz nadpłatą za rok 1994, Urząd Skarbowy dokonał zarachowania nadpłaty na poczet zaległości za 1993 r. o czym powiadomił K. M. w dniu [...] 1996 r. zawiadomieniem o zarachowaniu nr [...]. Pozostała część zaległości za 1993 r. w kwocie [...] zł nie została uregulowana (upomnienia z dnia [...] i [...] 1996 r.).

K. M. wniosła odwołanie od powyższych decyzji. Następnie Izba Skarbowa w K. uchyliła w 1997 r. przedmiotowe decyzje za lata 1993 i 1994 i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Z powyższych względów powstała zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w wysokości zobowiązania wykazanego w zeznaniu rocznym, tj. [...] zł oraz nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. w wysokości zarachowanej w dniu [...] 1996 r. nadpłaty za 1994 r., tj. [...] zł.

Urząd Skarbowy w B., decyzjami z dnia [...] r., nr [...], umorzył postępowania w sprawie określenia K. M. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1993 - 1994.

W piśmie z dnia [...] 2001 r. K. M., powołując się na art. 79 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), sformułowała żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za rok 1993 w kwocie [...] zł i dokonanie zwrotu podanej kwoty na wskazany rachunek bankowy. We wniosku podała, że nadpłata ta powstała w związku z umorzeniem postępowania podatkowego za 1993 r. decyzją z dnia [...] r., nr [...] i przyjęciem zobowiązania w wysokości zeznanej.

Urząd Skarbowy w B., decyzją z dnia [...] r., nr [...], uznał żądanie za bezprzedmiotowe, z uwagi na niewystępowanie nadpłaty w podatku dochodowym za 1993 r. i umorzył postępowanie w tej sprawie powołując się na jego bezprzedmiotowość.

W dniu [...] 2001 r. K. M. złożyła odwołanie od decyzji Urzędu Skarbowego w B. umarzającej postępowanie w sprawie wnosząc o jej uchylenie w całości i orzeczenie o nadpłacie za 1993 r.

Izba Skarbowa, decyzją z dnia [...] r., nr [...], przychyliła się do stanowiska Urzędu Skarbowego i utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na decyzję Izby Skarbowej podatniczka wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której zarzuciła organom podatkowym naruszenie art. 80, art. 207 §1 i 2 w związku z art. 273 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu sprawy ze skargi K. M., wyrokiem z dnia 25 września 2002 r. (sygn. akt I SA/Ka 1402/01) uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej, uznając, że doszło do wydania decyzji umarzającej postępowanie, pomimo braku przesłanki określonej w art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym nie rozstrzygnięto merytorycznie o żądaniu podatniczki, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z wytycznymi zawartymi w w.w. wyroku, Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. decyzją z dnia [...] r., nr [...], uchyliła decyzję organu pierwszej instancji i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W dniu [...] 2003 r. Urząd Skarbowy w B. wydał decyzję nr [...] (decyzja pierwszej instancji w niniejszej sprawie), odmawiającą stwierdzenia K. M. nadpłaty oraz odmawiającą zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. z powodu jej zarachowania z urzędu w dniu [...] 1997 r. na zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r.

Odwołując się od tej decyzji strona, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz stwierdzenie nadpłaty i zwrot nadpłaty podatku dochodowego za rok 1993 wraz z odsetkami.

Rozpatrując odwołanie, Izba Skarbowa stwierdziła, że powyższa decyzja wydana została zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Zwróciła przede wszystkim uwagę, że wyżej cytowany wyrok NSA (wbrew twierdzeniom podatniczki) nie rozstrzyga o tym, że organ podatkowy winien wydać decyzję o stwierdzeniu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. W wyroku tym stwierdzono jedynie, że doszło do wydania decyzji umarzającej postępowanie, pomimo braku przesłanki określonej w art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym nie rozstrzygnięto merytorycznie o żądaniu podatniczki, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dlatego też sprawę skierowano do ponownego rozpatrzenia przez Urząd Skarbowy w B..

Zdaniem organu odwoławczego, nie znajduje uzasadnienia także zarzut dotyczący momentu powstania nadpłaty, gdyż zgodnie z art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. Dlatego uchylenie w 1997 r. przez Izbę Skarbową w K. decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] 1996 r. : (1) nr [...], określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. w kwocie [...] zł i zaległość w tym podatku na kwotę [...] zł, (2) nr [...], określającej stratę z działalności gospodarczej za 1994 r. i w związku z tym nadpłatę w kwocie [...] zł, tj. w wysokości podatku zeznanego, skutkowało przyjęciem zobowiązań podatkowych za lata 1993 i 1994 w wysokości wykazanej w zeznaniach rocznych.

Izba Skarbowa podniosła przy tym, że z art. 29 ust. 2 pkt 3, obowiązującej w 1997 roku (czyli w roku uchylenia przez Izbę Skarbową decyzji Urzędu Skarbowego) ustawy z dnia 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.), wynika, że za datę powstania nadpłaty w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji uważa się datę dokonania zapłaty. W przedmiotowej sprawie datą powstania nadpłaty jest data dokonania zarachowania, czyli [...] 1996 r. Powołane w odwołaniu przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa nie mają zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W dniu [...] 1997 r. występująca nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1993 została ponownie przerachowana na zaległość w podatku dochodowym za rok 1994. Według Izby Skarbowej, takie postępowanie Urzędu Skarbowego było zgodne z art. 29 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Z powyższych względów, zdaniem Izby Skarbowej, błędne jest twierdzenie podatniczki, że w 1997 roku zarachowano nadpłatę na zaległość, której nie posiadała oraz że brak dowodu w sprawie w postaci decyzji, która wskazywałaby na zaległość podatkową.

Izba Skarbowa podkreśliła, że nadpłata za 1993 r. (która powstała po uchyleniu decyzji przez organ odwoławczy) ma ścisły związek z zaległością za 1994 r. Gdyby więc uznać, że za 1993 r. występuje nadpłata, to równocześnie należałoby stwierdzić, że za 1994 r. istnieje zaległość podatkowa.

W dniu [...] 2000 r. Urząd Skarbowy w B., decyzją nr [...] , umorzył postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r., ponieważ po ponownym przerachowaniu w dniu [...] 1997 r. nadpłaty w kwocie [...] zł w podatku dochodowym za 1993 r. na zaległość w podatku dochodowym za 1994 r., nie występowała nadpłata w podatku dochodowym za 1993 r. Nienaliczenie przez Urząd Skarbowy w B. odsetek od kwoty [...] zł (nawet gdyby naliczenie odsetek było zasadne) nie jest (wg Izby Skarbowej) kryterium mającym wpływ na moment powstania nadpłaty. Prowadzenie natomiast przez Urząd Skarbowy w B. ponownego postępowania podatkowego nie świadczy o tym, że Urząd ten nie przyjmował zeznania podatkowego złożonego przez podatnika, co wynika z art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym określono, że podatek wynikający z zeznania nie jest podatkiem należnym dopiero w momencie wydania przez Urząd Skarbowy decyzji określającej inną wysokość zeznania. Ponieważ decyzje Urzędu Skarbowego zostały uchylone przez Izbę Skarbową nie funkcjonowały one w obrocie prawnym i mimo prowadzonego postępowania podatek zeznany był podatkiem należnym za dany rok. Izba Skarbowa zwróciła uwagę, że K. M. nie kwestionowała wysokości podatku zeznanego, czego dowodem jest stanowisko strony prezentowane w toku ponownego rozpatrywania sprawy oraz fakt, iż nie złożono odwołania od decyzji umarzających postępowanie za lata 1993 i 1994, w których podano, że przyjęto podatek zeznany.

W skardze na powyższą decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w C. z dnia [...] r., nr [...], skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach z siedziba w Gliwicach, skarżąca K. M., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzuciła organom podatkowym: (1) pominięcie w prowadzonym postępowaniu istotnych w sprawie dowodów i niewykonanie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2002 r., sygn. akt I SA/Ka 1402/01; (2) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez brak możliwości wypowiedzenia się, czy faktyczne przerachowanie nadpłaty jest zgodne z

prawem; (3) bezzasadne przyjęcie, że skarżąca podatniczka posiadała zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r., na poczet której Urząd Skarbowy w B. dokonał zarachowania nadpłaty; (4) błędne stanowisko w kwestii momentu przeksięgowania nadpłaty; (5) nie wyjaśnienie nie naliczenia odsetek od nadpłaty. Uzasadniając skargę skarżąca ponadto wskazała m.in., że sugerowanie przez organ pierwszej instancji, że przeksięgowanie nastąpiło w roku 1997 r., jest sprzeczne z prawdą, gdyż organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji poinformował (na stronie drugiej uzasadnienia), że nadpłata została przeksięgowana po umorzeniu postępowania, tj. w roku 2000.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył, co następuje:

Skarga na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w C. z dnia [...] r., nr [...], została złożona przez K. M. do Ośrodka Zamiejscowego w K. Naczelnego Sądu Administracyjnego w dniu 17 września 2003 r. i winna była zostać rozpatrzona na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). Należy jednak zauważyć, że wyżej cytowana ustawa o Naczelnym Sądzie Administracyjnym straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 r., na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. Dz.U. z 2002 r. Nr 240 , poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 r. utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sadu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sadu Administracyjnego. Stosownie do art. 97 §1 w.w. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 r. w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz.U. Nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stosownie zaś do art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) skarga na decyzję lub postanowienie podlega uwzględnieniu, gdy zaskarżone rozstrzygnięcie dotknięte jest wadami skutkującymi jego nieważność lub niezgodność z prawem albo gdy narusza ono prawo w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania bądź w sposób, który ma wpływ (w przypadku naruszenia prawa procesowego wpływ istotny) na wynik sprawy. Regulacja taka oznacza zatem, że nie każde naruszenie prawa daje podstawę do uwzględnienia skargi. Skarga uwzględniona może być bowiem tylko wtedy, gdy stwierdzone uchybienia będą rażące lub co najmniej istotne. W rozpatrywanej sprawie sytuacja tak nie zachodzi, albowiem wbrew podniesionym w skardze zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W punkcie wyjścia należy zwrócić uwagę, że pierwotnie, na skutek wniosku o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. Urząd Skarbowy w B., decyzją z dnia [...] r., [...]), umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, którą następnie Izba Skarbowa utrzymała w mocy (decyzją z dnia [...] r., nr [...]). Wyrokiem z dnia 25 września 2002 r., sygn. akt I SA/Ka 1402/01, Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z siedzibą w Gliwicach, uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...].

Wypada zaakcentować, że stosownie do art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. Dz.U. z 2002 r. Nr 240 , poz. 2052), ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem 1 stycznia 2004 r., wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Z tego względu rozważenia wymaga, w jakim stopniu organy podatkowe oraz wojewódzki sąd administracyjny, ponownie rozpatrując sprawę, są związani oceną prawna wyrażoną w wyroku NSA z dnia 25 września 2002 r., sygn. akt I SA/Ka 1402/01.

Nawiązując do treści wyżej wymienionego wyroku należy zauważyć, że Sąd stwierdził (powołując się na orzecznictwo NSA), "że brak przesłanek do uwzględnienia żądania strony nie czyni postępowania administracyjnego bezprzedmiotowym i nie oznacza, że postępowanie takie nie powinno być prowadzone. Dopiero wynik tego postępowania pozwala na ocenę zasadności wniosku strony. Brak bowiem ustawowej przesłanki uwzględnienia żądania zgłoszonego we wniosku wszczynającym postępowanie, nie czyni tego postępowania bezprzedmiotowym w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, lecz oznacza jedynie bezzasadność żądania strony" (...) Wniosek podatnika o zwrot nadpłaty wszczyna postępowanie w indywidualnej sprawie i powinien być załatwiony przez wydanie decyzji (...). Jeżeli w wyniku tego postępowania okaże się, że zobowiązanie w podatku – w niniejszej sprawie w podatku dochodowym od osób fizycznych – zostało nadpłacone lub nienależnie uiszczone, to właściwy organ podatkowy jest zobowiązany na podstawie stosownych przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) określić prawidłową wysokość podatku, a następnie na podstawie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej zarządzić zwrot nadpłaty lub jej zaliczenie na zaległe lub bieżące zobowiązania podatkowe podatnika. Gdy natomiast przeprowadzone postępowanie wykaże, że podatnik obliczył i uiścił podatek we właściwej wysokości, a zatem wniosek podatnika jest bezzasadny, to wówczas organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie zwrotu podatku na podstawie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej (...)".

W rozpatrywanym przypadku postępowanie przeprowadzone przez Urząd Skarbowy w B. wykazało, że uchylenie w 1997 r. przez Izbę Skarbową decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. : (1) nr [...], określającej K. M. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. w kwocie [...] zł i zaległość w tym podatku na kwotę [...] zł, (2) nr [...] , określającej tejże podatniczce stratę z działalności gospodarczej za 1994 r. i w związku z tym nadpłatę w kwocie [...] zł, tj. w wysokości podatku zeznanego, skutkowało przyjęciem zobowiązań podatkowych za lata 1993 i 1994 w wysokości wykazanej w zeznaniach rocznych. Tym samym należy zgodzić się z poglądem, że nie znajduje uzasadnienia także zarzut dotyczący momentu powstania nadpłaty, gdyż zgodnie z art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku.

Trafnie Izba Skarbowa podniosła, że z art. 29 ust. 2 pkt 3, obowiązującej w 1997 roku (czyli w roku uchylenia przez Izbę Skarbową decyzji Urzędu Skarbowego) ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.), wynika, że za datę powstania nadpłaty w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji uważa się datę dokonania zapłaty. W rozpatrywanej sprawie datą powstania nadpłaty jest data dokonania zarachowania, czyli dzień [...] 1996 r. Powołane zatem przez skarżącą przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa nie mają zatem zastosowania w niniejszej sprawie. Należy zauważyć, że wbrew twierdzeniu skarżącej, w dniu 31 grudnia 1997 r. występująca nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1993 została ponownie przerachowana na zaległość w podatku dochodowym za rok 1994. Takie postępowanie Urzędu Skarbowego w B. było zgodne z art. 29 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, zgodnie z którym kwoty nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków podlegają z urzędu zaliczeniu na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe, a w razie braku takich zobowiązań podlegają, z zastrzeżeniem ust. 4, zwrotowi z urzędu w ciągu 3 miesięcy od dnia powstania nadpłaty, chyba że podatnik zgłosi wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań. Z powyższych względów, błędne jest twierdzenie skarżącej, że w 1997 roku zarachowano nadpłatę na zaległość, której nie posiadała oraz że brak dowodu w sprawie w postaci decyzji, która wskazywałaby na zaległość podatkową. Niezawiadomienie skarżącej podatniczki o ponownym przerachowaniu kwot, w wyniku którego podatek wpłacony za lata 1993 i 1994 jest zgodny z zeznanym, należy uznać wprawdzie za uchybienie Urzędu Skarbowego, które jednak nie miało wpływu na rozstrzygnięcie. Skarżąca miała bowiem możliwość wypowiedzenia się, czy przerachowanie nadpłaty jest zgodne z prawem i skorzystała z tej możliwości w piśmie z dnia 27 lutego 2003 r. (k. 113).

Zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) "w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym". Opisana norma prawna ustanawia naczelną zasadę postępowania określoną jako zasadę prawdy obiektywnej, której realizacja ma wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza rozłożenia ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym. Wynika z niej, że prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy stanowi niezbędną przesłankę do zastosowania konkretnej normy prawa materialnego. Organ podatkowy ma obowiązek oceny, jakie fakty mają istotne znaczenie dla sprawy i jakie dowody dla udowodnienia tych faktów są niezbędne oraz dokona ich weryfikacji. W ocenie Sądu, wniosek organów podatkowych wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału jest zasadny - organy podatkowe dokonały odmiennej oceny niż podatniczka tych samych dowodów, wskazując na przepisy uzasadniające tą ocenę i odmiennie oceniły moment powstania nadpłaty. Sąd uznał, że organy te nie naruszyły reguł postępowania dowodowego i wbrew twierdzeniom skarżącej ustaliły wszelkie istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Tym samym więc przyjąć należało, że wniosek organów podatkowych wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów przewidzianą w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, "organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W nauce prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeksie postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1996, s. 376 –378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich, zgłoszonych przez skarżącą twierdzeń i powołanych przez nią dowodów.

W sumie zatem Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie mógł postawić organom orzekającym w sprawie zarzutu naruszenia prawa i to takiego, który mógłby mieć wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę uwzględnienia skargi, na co wcześniej już zwrócono uwagę. Sąd ocenił również zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z art. 210 Ordynacji podatkowej.

W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).