Postanowienie WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 672/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Odrzucenie skargi
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Odrzucono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14a
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 52, art. 58 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, , , po rozpoznaniu w dniu 6 marca 2007 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A." Spółka z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego p o s t a n a w i a odrzucić skargę


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] roku (nr [...]), wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 i 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 roku, nr 79, poz. 856 ze zm.) utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta z dnia [...] roku (nr [...]) w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego zawartych w uchwale nr [...] Rady Miejskiej z dnia [...] roku.

A. Spółka z o.o. zwróciła się do wyżej wymienionego Burmistrza o udzielenie informacji dotyczącej stosowania przepisów prawa podatkowego, a w szczególności czy zawarcie przez Spółkę umowy dzierżawy lub najmu części nieruchomości objętych zwolnieniem, które zostaną przez dzierżawcę lub najemcę przeznaczone na prowadzenie działalności handlowej, spowoduje utratę zwolnienia podatkowego w tej części. Drugie pytanie dotyczyło interpretacji § 6 ust. 2 pkt 7 wyżej wymienionej uchwały, w pytaniu trzecim chodziło o wyjaśnienie treści § 6 ust. 4 tejże uchwały.

Przedstawiając swoje stanowisko w pierwszej kwestii podatnik stwierdził, iż zawarcie przez Spółkę umowy dzierżawy lub najmu części nieruchomości objętych zwolnieniem, które zostaną przez dzierżawcę lub najemcę przeznaczone na prowadzenie działalności handlowej, nie spowoduje utraty zwolnienia w tej części ponieważ najem lub dzierżawę należy traktować jako działalność usługową spółki. Wnioskująca uważała, iż jest to typowe świadczenie usług, natomiast działalność handlowa nie będzie prowadzona przez Spółkę, a przez usługobiorcę.

Wypowiadając się w kwestii interpretacji treści § 6 ust. 2 pkt 7 uchwały z dnia [...] roku, Spółka uznała, iż zwolnienie z podatku od nieruchomości wygasa m. in. w przypadku zbycia nieruchomości objętych zwolnieniem, a to oznacza, iż zbycie w trakcie korzystanie ze zwolnienia prowadzi do wygaśnięcia zwolnienia od następnego miesiąca, w którym zbyto nieruchomość. Natomiast, zbycie nieruchomości po upływie okresu zwolnienia z podatku od nieruchomości, pozostaje bez wpływu na prawo do zwolnienia i nie rodzi obowiązku zwrotu jakiekolwiek podatku.

Odnosząc się do treści § 6 ust. 4 uchwały nr [...] Rady Miejskiej z dnia [...] roku Spółka uznała, że zbycie części nieruchomości objętej ulgą, w trakcie trwania zwolnienia nie skutkuje żadnymi konsekwencjami w podatku od nieruchomości. Zdaniem podatnika zwolnienie wygaśnie w tej części od następnego miesiąca, a podatnik nie ma obowiązku dokonywania jakiegokolwiek zwrotu podatku.

Organ podatkowy co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego tj. wspomnianej Uchwały w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości na terenie Gminy zmienionej Uchwałą z dnia [...] roku w stosunku do wnioskodawcy A. Spółka z o. o. udzielił interpretacji odnośnie przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego. Organ uznał, iż opisana przez wnioskodawcę interpretacja jest niezgodna z wymienioną powyżej uchwałą, mającą na celu zwolnienie z podatku nieruchomości będących nową inwestycją utworzoną przez podatnika. Wspomnianym zwolnieniem nie mogą być objęte nieruchomości (lub ich części) przekazane przez podatnika w dzierżawę lub najem, gdzie usługobiorca prowadzić będzie działalność handlową. Organ stanął na stanowisku, iż najem i dzierżawę będzie można uznać za działalność gospodarczą jeżeli będą stanowić istotną usługę dla prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności, a nie jednostkowe działanie - tak jak w przypadku spółki, która z przyczyn ekonomicznych oddała w najem lub dzierżawę część nieruchomości, w których przestała prowadzić działalność.

Wyjaśniając znaczenie § 6 ust. 2 pkt 7 uchwały z dnia 13 września 2002 roku, organ wskazał, iż w przypadku zbycia nieruchomości objętych zwolnieniem z podatku od nieruchomości, w okresie objętym zwolnieniem, prowadzi do wygaśnięcia zwolnienia od następnego miesiąca, po którym nastąpiła okoliczność zbycia nieruchomości. Jednakże rodzi to obowiązek zwrotu całej otrzymanej pomocy wraz z odsetkami zgodnie z §6 ust. 4. Natomiast zbycie nieruchomości po upływie okresu zwolnienia nie powoduje powstania obowiązku zwrotu podatku w jakimkolwiek zakresie.

Burmistrz Miasta nie podzielił stanowiska wnioskującego co do interpretacji § 6 ust 2 pkt 7 i ust. 4 omawianej uchwały. Zdaniem organu zbycie nieruchomości w okresie objęcia jej zwolnieniem od podatku powoduje wygaśnięcie zwolnienia i rodzi obowiązek zwrotu otrzymanej pomocy w postaci zwolnienia z podatku wraz z odsetkami za zwłokę jak od zobowiązań podatkowych z powodu zbycia (sprzedaży) nieruchomości objętej zwolnieniem.

A. Spółka z o.o. na powyższe postanowienie złożyła zażalenie, wnosząc o jego zmianę i rozpoznanie sprawy w trybie art. 226 §1 Ordynacji podatkowej w części dotyczącej odmowy objęcia zwolnieniem nieruchomości (lub ich części) przekazanych przez podatnika w dzierżawę lub najem, w przypadku gdy usługobiorca prowadzić będzie działalność handlową. Jak wskazała wnioskująca bez znaczenia jest rodzaj działalności prowadzonej przez najemcę lub dzierżawcę, bowiem uchwała wymaga, aby podatnik korzystający ze zwolnienia, nie prowadził działalności handlowej. Spółka podkreśliła, iż Polska Klasyfikacja Działalności zalicza do "Sekcji F - obsługę nieruchomości, wynajem i usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", co przemawia za słusznością tego, że zawarcie przez Spółkę umowy najmu czy dzierżawy nieruchomości stanowi świadczenie usług.

Postanowieniem z dnia [...] roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, podzielając stanowisko Burmistrza Miasta. Organ odwoławczy zwrócił szczególną uwagę na to, że zwolnienie z podatku od nieruchomości określone w Uchwale przysługiwałoby Spółce, o ile najem lub dzierżawa nieruchomości należały do statutowej działalności gospodarczej Spółki i były ujęte w jej statucie. W związku z tym, że najem lub dzierżawa nieruchomości lub jej części dokonywany przez Spółkę, nie stanowi jej statutowej działalności, nie podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę, wnosząc o zmianę postanowienia w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 14a Ordynacji podatkowej, polegające na błędnym udzieleniu pisemnej informacji dotyczącej stosowania przepisów prawa podatkowego, naruszenie § 3 ust. 1 oraz § 6 ust. 2 Uchwały Rady Miejskiej z dnia [...] roku nr [...] poprzez jego błędną wykładnię. Uzasadniając swoje zarzuty Strona przytoczyła swoje wcześniejsze stanowisko. Jednocześnie, Spółka odpowiadając na zarzut organu, dotyczący braku wpisu w statucie najmu lub dzierżawy jako formy działalności gospodarczej, wskazała, iż w praktyce często zdarza się, iż przedmiot działalności spółek odbiega od przedmiotu wpisanego do Krajowego Rejestru Sądowego, co wiąże się z tym, że podany przedmiot musi być zgodny z Polską Klasyfikacją Działalności, która nie ujmuje wyczerpująco wszystkich rodzajów działalności.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Będąc powołanym do sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. nr 153, poz. 1269), która to kontrola obejmuje orzekanie m. in. w sprawach skarg na decyzje administracyjne, a także na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie oraz rozstrzygające sprawę co do istoty, a także na inne akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, sąd administracyjny obowiązany jest badać na wstępie, czy wniesienie określonej skargi jest dopuszczalne, bowiem tylko taka skarga może podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu, w przeciwnym zaś razie podlega ona odrzuceniu stosownie do przepisu art. 58 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Jednym z warunków dopuszczalności skargi do sądu administracyjnego jest wyczerpanie tzw. toku instancji. W myśl art. 52 wskazanej powyżej ustawy procesowej, skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, co jednakże nie dotyczy skargi wnoszonej przez prokuratora lub Rzecznika Praw Obywatelskich (§ 1). Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (§ 2). Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty i czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4, a więc dotyczące uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów prawa, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Natomiast w przypadku innych aktów, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia i nie stanowi inaczej, należy również przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (§ 4). W obu ostatnio wskazanych przypadkach skargę wnosi się w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na to wezwanie, a jeżeli organ odpowiedzi tej nie udzielił - w terminie 60 dni od dnia tego wezwania (art. 53 § 2).

W rozpatrywanej sprawie, zaskarżonym postanowieniem wydanym przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, utrzymano w mocy postanowienie Burmistrza Miasta wydane na podstawie art. 14 a Ordynacji podatkowej w sprawie pisemnej interpretacji dotyczącej stosowania przepisów prawa podatkowego. Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia lub uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4, a więc postanowieniem o udzieleniu "interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego" wydane przez właściwy organ podatkowy, jeżeli uzna, że zażalenie to zasługuje na uwzględnienie.

Jakkolwiek cytowana norma posługuje się określeniami znanymi postępowaniu podatkowemu, takimi jak "zażalenie" czy "organ odwoławczy", co może sugerować, że rozpatrywanie przez tenże organ sprawy wszczętej na wniosek podatnika o udzielenie wyżej wymienionej interpretacji następuje w dwuinstancyjnym postępowaniu podatkowym (czy w ogóle administracyjnym), to jednakże konstrukcja tego unormowania wskazuje na to, że "organ odwoławczy", o jakim w przepisie tym mowa, nie rozpatruje i nie rozstrzyga ponownie sprawy interpretacji, lecz kontroluje wyłącznie stanowisko organu podatkowego, który zaskarżone "zażaleniem" postanowienie wydał. Jak to podkreślono już w piśmiennictwie (por.: B. Brzeziński, M. Pasternak: Instytucja wiążących interpretacji w Ordynacji podatkowej - "Monitor Podatkowy" 1995, nr 4 str.. 12), postępowanie w sprawie o wydanie interpretacji nie ma cech typowego postępowania administracyjnego (podatkowego), "nie jest ono bowiem ukierunkowane na rozstrzygnięcie w drodze aktu administracyjnego (decyzji lub postanowienia) o prawach i obowiązkach zindywidualizowanego podmiotu w konkretnej sprawie podatkowej". Oznacza to, że postępowanie w sprawie interpretacji, do którego nie mają i z oczywistych powodów nie mogą mieć odpowiedniego zastosowania przepisy działu IV Ordynacji podatkowej o postępowaniu podatkowym, nie jest postępowaniem dwuinstancyjnym w rozumieniu przepisów tego działu, a zatem decyzja, o jakiej mowa w przepisie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, jest aktem administracyjnym podjętym w istocie nie przez organ odwoławczy w rozumieniu przepisów o postępowaniu podatkowym, ale przez organ po raz pierwszy rozpatrujący sprawę odrębną od tej, jaka była przedmiotem zaskarżonego zażaleniem postanowienia, zaś posłużenie się przez ustawodawcę określeniem "organ odwoławczy" rozumiane być może jedynie w kontekście przepisu art. 13 Ordynacji podatkowej, określającego rzeczową i przedmiotową hierarchię organów podatkowych.

Konsekwencją braku odesłania do zasad postępowania podatkowego, określonych w dziale IV Ordynacji podatkowej, a więc m. in. w przepisie art. 221, jest również to, że określony w art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej akt administracyjny organu określonego w nim jako "organ odwoławczy", jakkolwiek nazwany "decyzją", w rzeczywistości nie zawiera cech decyzji, o jakiej mowa w art. 207 Ordynacji podatkowej, nie rozstrzyga on bowiem o istocie jakiejkolwiek sprawy podatkowej, uchyla jedynie lub zmienia (względnie odmawia uchylenia lub zmiany) postanowienie organu podatkowego niższego stopnia, zawierające jego wypowiedź w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

Uprawnienie podatnika (płatnika, inkasenta) do uzyskania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie oraz zastosowanie się przezeń do tej interpretacji jest jego uprawnieniem wynikającym z przepisów prawa (art. 14a ust. 1 i art. 14b ust. 1 Ordynacji podatkowej). Akt administracyjny organu podatkowego wyższego stopnia (organu odwoławczego), o jakim mowa w art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, uchylający lub zmieniający wyrażone w formie postanowienia stanowisko organu podatkowego niższego stopnia w kwestii interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika (płatnika, inkasenta), podjęty zarówno na skutek zażalenia, jak i z urzędu, a także odmawiający jego uchylenia lub zmiany wobec stwierdzenia niezasadności zażalenia, jakkolwiek przez ustawodawcę nazwany został "decyzją", to w istocie rzeczy jest innym niż decyzja administracyjna aktem z zakresu administracji publicznej dotyczącym wynikającego z przepisów prawa uprawnienia podatnika (płatnika, inkasenta) do uzyskania interpretacji, którego możliwość zaskarżenia do sądu administracyjnego wynika z art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O uznaniu danego aktu administracyjnego za decyzję administracyjną w rozumieniu przepisów postępowania podatkowego (czy szerzej administracyjnego) decyduje bowiem nie to, jak akt ten został nazwany (także przez ustawodawcę), lecz to, czy jest on aktem rozstrzygającym o prawach i obowiązkach zindywidualizowanego podmiotu w konkretnej sprawie podatkowej (administracyjnej).

Jak to już wyżej wskazano, w przypadku, gdy ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, a tak ma to miejsce w przypadku aktu administracyjnego podjętego na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej przez "organ odwoławczy", skargę na taki akt można wnieść do sądu administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie tego organu - w terminie 14 dni od doręczenia tego aktu skarżącemu - do usunięcia naruszenia prawa. Brak spełnienia tego warunku w rozpatrywanej sprawie oznacza, że skarga A. Spółki z o.o. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego podlega - stosownie do przepisu art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - odrzuceniu jako niedopuszczalna.

Podkreślić należy, że analogiczne stanowisko w kwestii dopuszczalności skargi na "decyzję" "organu odwoławczego" w kwestii interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, zajął już stanowisko Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w sprawach o sygnaturach I SA/Sz 478/05, I SA/Sz 609/05, I SA/Sz 644/05, zakończonych prawomocnymi postanowieniami i odrzuceniem skargi.

Zauważyć na koniec należy, iż bez wpływu na ocenę dopuszczalności wniesionej skargi pozostaje okoliczność, że skarżący zastosował się do nieprawidłowego pouczenia zawartego w zaskarżonym postanowieniu. Okoliczność zamieszczenia w postanowieniu błędnego pouczenia może jedynie stanowić przesłankę uzasadniającą ewentualne przywrócenie - na wniosek zainteresowanego złożony do Samorządowego Kolegium Odwoławczego - 14-dniowego terminu do wezwania tego organu do usunięcia naruszenia prawa.

Z tych względów orzeczono jak w postanowieniu.