Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1724/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi J.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej w podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...]r. nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej J.S. byłego prezesa zarządu Sp. z o.o. "A" z siedzibą w C. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2009 r. w łącznej wysokości [...] zł i odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł naliczonymi do dnia wydania decyzji.

W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 – dalej jako O.p.). Natomiast w uzasadnieniu wskazał, że zaskarżona decyzja nie jest pierwszą wydaną w tej sprawie, albowiem pierwotna decyzja z dnia [...]. nr [...] została przez organ odwoławczy uchylona [...]r. decyzją nr [...]. Dlatego też kwestia odpowiedzialności podatkowej J.S. była ponownie rozpatrywana przez organ pierwszej instancji. Z dokonanych obecnie przez organ ustaleń wynikało, że:

- "A"Sp. z o.o. posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2009r. - w wysokości [...] zł,

- J.S. pełnił funkcję prezesa zarządu tej Spółki od dnia 14 listopada 2008r., tj. jest od dnia powołania uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 14 listopada 2008r. nr [...] do dnia 13 października 2009r., wskutek złożenia rezygnacji z pełnienia tej funkcji,

- prowadzona egzekucja z majątku Spółki "A" okazała się bezskuteczna;

- J.S. nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.), nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (postępowanie układowe) nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.), co więcej nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

W oparciu o powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. decyzją z dnia [...]r. nr [...]orzekł o odpowiedzialności J.S. pełniącego funkcję członka zarządu Sp. z o.o. "A" za zaległości w podatku od towarów i usług dotyczące następujących okresów rozliczeniowych: styczeń 2009 r. - w wysokości [...] zł, luty 2009 r. - w wysokości [...] zł, marzec 2009 r. - w wysokości [...] zł, kwiecień 2009r. - w wysokości [...] zł, maj 2009 r. - w wysokości [...] zł, czerwiec 2009 r. - w wysokości [...] zł, lipiec 2009r. - w wysokości [...] zł oraz sierpień 2009 r. - w wysokości [...] zł solidarnie z "A"Sp. z o.o. z siedzibą w C. oraz R.P.(pełniącym funkcję członka zarządu, tj. wiceprezesa zarządu w okresie 04.12.2003r. - 28.06.2010r. oraz prezesa zarządu od dnia 29.06.2010r. do nadal).

Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem pełnomocnik J.S. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 118 § 1 O.p. poprzez orzeczenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe przez J.S., pomimo upływu 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa,

- art. 116 O.p. poprzez orzeczenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe przez J.S. pomimo, iż z materiału dowodowego wynikało, że na dzień objęcia funkcji w zarządzie Spółki brak było możliwości pokrycia kosztów postępowania upadłościowego, jak również z uwagi na okoliczność, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie nastąpiło bez jego winy,

- art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w tym niezasadne nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, co skutkowało pozbawieniem strony czynnego udziału w postępowaniu, a które to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik postępowania.

Po rozpatrzeniu podniesionych w odwołaniu zarzutów decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W jej uzasadnieniu wskazał, że jeśli chodzi o pozytywne przesłanki odpowiedzialności wynikające z art. 116 § 1 O.p. to organ I instancji prawidłowo wykazał ich istnienie. Ustalono bowiem, że "A" Sp. z o. o.:

- 24.02.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za styczeń 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...] zł; ponieważ uiszczono [...] zł do uregulowania pozostała kwota [...] zł,

- 25.03.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za luty 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...] zł; ponieważ uiszczono [...] zł do uregulowania pozostała kwota [...] zł,

- 24.04.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za marzec 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...] zł; ponieważ uiszczono [...] zł do uregulowania pozostała kwota [...]zł,

- 25.05.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za kwiecień 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...]zł; ponieważ uiszczono [...] zł do uregulowania pozostała kwota [...]zł,

- 24.06.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za maj 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...] zł; ponieważ uiszczono [...] zł do uregulowania pozostała kwota [...] zł,

- 24.07.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za czerwiec 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...] zł; ponieważ uiszczono [...]zł do uregulowania pozostała kwota [...] zł,

- 17.08.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za lipiec 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...]zł; ponieważ uiszczono [...] zł do uregulowania pozostała kwota [...]zł,

- 22.09.2009r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za sierpień 2009r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...]zł; ponieważ [...]zł do uregulowania pozostała kwota [...] zł.

Nieuregulowane kwoty stały się zaległościami podatkowymi Spółki, wobec których wystawione zostały tytuły wykonawcze z dnia 19.03.2009r. nr [...], z dnia 04.05.2009r. nr [...], z dnia 21.05.2009r. nr [...], z dnia 01.07.2009r. nr [...], z dnia 21.07.2009r. nr [...], z dnia 27.08.2009r. nr [...], z dnia 17.09.2009r. nr [...], z dnia 19.10.2009r. nr [...].

Ponieważ nastąpił zbieg egzekucji administracyjnych i sądowych, Sąd Rejonowy w C. Wydział [...] Cywilny, na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w C., postanowieniem z dnia 30.11.2009r. sygn. akt [...]wyznaczył Komornika Sądowego do dalszego, łącznego prowadzenia egzekucji prowadzonych przez Komornika Sądowego i przez Skarb Państwa - ww. Naczelnika, do tego samego prawa majątkowego dłużnika "A"Sp. z o.o., tj. wierzytelności w stosunku do "E"Sp. z o.o. Natomiast postanowieniem z dnia 29.01.2010 r. sygn. akt [...] na wniosek Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w C. wyznaczył Komornika Sądowego do łącznego prowadzenia w trybie właściwym dla tego organu egzekucji prowadzonych przez Komornika Sądowego i przez Skarb Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. do tego samego prawa majątkowego ww. dłużnika, tj. wierzytelności na rachunku bankowym prowadzonym przez (...) Bank S.A. w K. Prowadzone postępowania, wobec bezskutecznej egzekucji zostały umorzone.

Zobowiązanie podatkowe za okres od stycznia do sierpnia 2009r. nie uległo jednak przedawnieniu, albowiem 22.09.2011 r. zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia ruchomości, o czym poinformowano prezesa zarządu "A"Sp. z o.o. R.P.. Tym samym pięcioletni bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo i został ponownie przerwany 15.12.2011r. na skutek zajęcia i odbioru ruchomości.

Postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności J.S. za zaległości podatkowe w/w Spółki zostało wszczęte 29.10.2013 r. (po wszczęciu postępowania egzekucyjnego), czyli z dniem doręczenia postanowienia z dnia 24.10.2013r. nr [...].

Dodatkowo ustalono, że aktem notarialnym z dnia 04.12.2003r. Rep. A nr [...] zawiązana została Spółka z o.o. pod nazwą "A", której prezesem zarządu (vide: uchwała nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "A"Spółki z o.o. z dnia 14 listopada 2008r.) został J.S. pełniący tę funkcję do dnia 14.10.2009r., kiedy to złożył rezygnację.

Mając na uwadze powyższe, a także fakt, że terminy płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okres styczeń-sierpień 2009r. upływały odpowiednio: 25.02.2009r., 25.03.2009r., 27.04.2009r., 25.05.2009r., 25.06.2009r., 27.07.2009r., 25.08.2009r., 25.09.2009r. za prawidłowe organ odwoławczy uznał stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w C., zgodnie z którym w niniejszej sprawie spełniona została pierwsza przesłanka pozytywna, od której uzależnione jest orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. warunek wynikający z art. 116 § 2 O.p., a mianowicie zaległości objęte zaskarżoną decyzją dotyczą zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez J.S. funkcji członka zarządu "A"Sp. z o.o.

Ponieważ kolejną przesłanką pozwalającą na orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu jest bezskuteczność egzekucji z majątku spółki (art. 116 § 1 O.p.), organ odwoławczy wyjaśnił pojęcie "bezskutecznej egzekucji". To nie zostało bowiem zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Dlatego odwołał się do reguł języka potocznego, gdzie pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się "nieprzynoszenie (brak) pożądanych rezultatów; daremność; bezowocność" (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie internetowe, www.pwn.pl). W rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza ona niemożność przymusowego zaspokojenia wierzyciela, mimo wyczerpania wszystkich dostępnych środków egzekucji.

W rozpoznawanej sprawie w związku z posiadanym przez Spółkę "A"zobowiązaniem w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2009 r. zostały wystawione tytuły wykonawcze, tj.: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...]. Tytuły te zostały skierowane do przymusowego ściągnięcia. Ponieważ postępowanie egzekucyjne umorzono, organ pierwszej instancji wydał w celu wyegzekwowania należności Skarbu Państwa tytuły wykonawcze o numerach: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...]. Następnie skierował liczne zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, w tym do (...) Bank S.A. i do (...)S.A., a także zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank do "E"Sp. z o.o. W wyniku tych działań organ uzyskał informację - z (..) Bank S.A. - iż brak środków pieniężnych stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia egzekucyjnego oraz, że nastąpił zbieg egzekucji prowadzonych przez Urząd Skarbowy w C., Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w C. i Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w R.. Natomiast (...)S.A. poinformował, że na rachunku bankowym dłużnika wystąpił zbieg egzekucji oraz kolejno, że rachunek bankowy został zamknięty. Odnośnie natomiast zajęcia wierzytelności u kontrahenta Spółki, organ egzekucyjny uzyskał informację, że kontrahent nie posiada zobowiązań wobec "A" Sp. z o.o. Ponadto w dniu 12.11.2010r. został spisany protokół o stanie majątkowym zobowiązanej Spółki, gdzie prezes zarządu R.P. oświadczył, że od 1 listopada 2009r. firma nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada środków trwałych, majątku ruchomego, ani też praw majątkowych, posiada natomiast trzy samochody zajęte przez US w C. i ZUS.

W wyniku skierowania zapytań mających na celu ustalenie sytuacji majątkowej "A"Sp. z o.o., do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, Ministerstwa Sprawiedliwości Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych i Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych, a także Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, uzyskano informacje, że Spółka figurowała w ewidencji jako właściciel następujących pojazdów: samochodu osobowego [...], samochodu osobowego [...], samochodu ciężarowego [...] (pismo CEPIK z dnia 18.08.2011r.), oraz że nie odnaleziono w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych podmiotu "A" Sp. z o.o. (pismo ww. Ministerstwa z dnia 06.08.2010r.), a także, że Spółka nie figuruje w Systemie Informatycznym ZUS jako płatnik składek (pismo ZUS z dnia 12.08.2011r.).

W tej sytuacji 22.09.2011 r. dokonano zajęcia i odbioru ruchomości w postaci ww. trzech samochodów należących do "A" Sp. o.o. W wyniku sprzedaży komisowej tych pojazdów, na podstawie zawartych 16.04.2012r. umów uzyskano kwotę [...] zł, która została przekazana na pokrycie kosztów powstałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Z kolei w wyniku zajęcia i odbioru ruchomości w postaci wyrobów platynowych ocechowanych, a następnie sprzedaży licytacyjnej tych wyrobów 03.07.2012r. uzyskano kwotę [...] zł, z czego [...] zł przekazano na podatek VAT z licytacji, a pozostałą na pokrycie kosztów postępowania egzekucyjnego.

Dodatkowo zawiadomieniem:

a) Nr [...] z dnia 04.12.2013r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank dokonał zajęcia wierzytelności Spółki w firmie "B" z/s w C.. Ww. firma nie potwierdziła istnienia wierzytelności "A" Sp. z o.o. z/s w C., nie udzieliła też żadnej odpowiedzi na ww. zajęcie,

b) Nr [...] z dnia 04.12.2013r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank dokonał zajęcia wierzytelności Spółki w firmie "C" Sp. z o.o., z/s w C.. Korespondencja zawierająca ww. zawiadomienie nie została odebrana przez adresata i wróciła do nadawcy z adnotacją odmowy przyjęcia,

c) Nr [...] z dnia 04.12.2013r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank dokonał zajęcia wierzytelności Spółki w firmie"D" Sp. z o.o. z/s w Z. Pismem z dnia 16.12.2013r. nr [...] ww. Spółka poinformowała organ, że nie posiada zobowiązań wobec "A" Sp. z o.o.,

d) Nr [...] z dnia 04.12.2013 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank dokonał zajęcia wierzytelności Spółki w firmie "E"Sp. z o.o. z/s w C.. Pismem z dnia 10.12.2013r. ww. Spółka poinformowała organ, że nie posiada zobowiązań wobec "A"Sp. z o.o.,

e) Nr [...] z dnia 04.12.2013r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank dokonał zajęcia wierzytelności Spółki w firmie "F"Sp. z o.o. z/s w C.. Pismem z dnia 12.12.2013r. ww. Spółka poinformowała organ, że nie posiada nierozliczonych zobowiązań wobec "A"Sp. z o.o.

Dodatkowo Komornik Sądu Rejonowego w C. poinformował organ, że nie ustalono mienia Spółki podlegającego zajęciu. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, że Spółka nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej, nie posiada wierzytelności ani majątku. Pojazdy mechaniczne wskazane przez prezesa Spółki jako środki trwałe nie przedstawiają wartości handlowej. Stosowane środki egzekucyjne w toku trwającej od trzech lat egzekucji w postaci zajęć wierzytelności, rachunków bankowych okazały się bezskuteczne, brak jest perspektyw na spłatę zadłużenia w dającym się określić przedziale czasu. Komornik powołał się na postanowienie Sądu z dnia 09.11.2009r. oddalające wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości, w którym Sąd stwierdził, iż po stronie dłużnika brak jest majątku umożliwiającego pokrycie chociażby kosztów postępowania upadłościowego.

Mając na uwadze powyższe prawidłowo zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie wykazana została kolejna pozytywna przesłanka odpowiedzialności podatkowej J.S.za zaległości "A" Spółka z o.o., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki, która została potwierdzona zarówno przez sąd właściwy do spraw upadłościowych, jak i przez organ egzekucyjny.

Dalej skupiono uwagę na występowaniu przesłanek egzoneracyjnych, które pozwalają członkowi zarządu na uniknięcie odpowiedzialności za zaległości. W zakresie przesłanki określonej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. dotyczącej wykazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości, organ wskazał, że kondycja finansowa Spółki wymagała konieczności złożenia wniosku na podstawie art. 10 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze najpóźniej w dniu 3 kwietnia 2008r., natomiast biorąc pod uwagę okres sprawowania funkcji przez J.S. wniosek o ogłoszenie upadłości (postępowanie układowe) powinien był zostać złożony najpóźniej 28.11.2008r., tj. po upływie maksymalnie 14 dni po objęciu funkcji prezesa zarządu, czego nie uczyniono. Wyjaśniono, że ww. przesłanka może wystąpić tylko w sytuacji, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został faktycznie zgłoszony we właściwym czasie, nie występuje zatem w przypadku niezgłoszenia takiego wniosku lub zgłoszenia go po upływie właściwego czasu. Ponieważ Ordynacja podatkowa nie precyzuje pojęcia "właściwy czas" w odniesieniu do terminu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Powyższe należy rozpatrywać w szerszym kontekście, a punktem wyjścia powinny być przepisy prawa upadłościowego, tj. przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 1112 z późn. zm.). Zgodnie z art. 10 tej ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, czyli gdy nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dodatkowo w przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny jest też rozmiar niewykonanych przez dłużnika zobowiązań. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest też przyczyna ich niewykonania. Nawet niewykonanie zobowiązania o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu przepisu art. 11 ww. ustawy. Co istotne, wymienione przesłanki upadłości mają charakter samoistny na co wskazuje użyty przez ustawodawcę zwrot "także wtedy", a zatem - z uwagi na ich alternatywny i równorzędny charakter - zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości i obliguje dłużnika do zgłoszenia stosownego wniosku w terminie dwóch tygodni od wystąpienia przynajmniej jednej z tych przesłanek (art. 21 ust 1 ww. ustawy). Z kolei według art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, co oznacza, że konieczne jest określenie konkretnej daty, od której należy liczyć ww. termin. Z akt rozpoznawanej sprawy (vide: pismo Sądu Rejonowego [...] w K. Wydział [...] Gospodarczy z dnia 21.08.2014r. sygn. akt [...]) wynikało, że 29.07.2009r., a więc w czasie pełnienia przez J.S. funkcji członka zarządu "A" Sp. z o. o. wpłynął do Sądu wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej Spółki podpisany m.in. przez prezesa J.S.. Z przesłanego postanowienia tegoż Sądu z dnia 09.11.2009r. sygn. akt [...] ustalono, że wniosek dłużnika został oddalony. Sąd na podstawie złożonych przez Spółkę dokumentów oraz opinii biegłej stwierdzającej, iż dłużnik nie realizuje swoich wymagalnych zobowiązań począwszy od połowy 2007r., i że zobowiązania przekroczyły majątek w 2008r. stwierdził, że fakt niewypłacalności nie budzi wątpliwości. Z uwagi jednak na brak majątku umożliwiającego pokrycie chociażby kosztów postępowania upadłościowego, wniosek oddalono. Okoliczność ta zdaniem organu odwoławczego świadczyła o tym, że wniosek złożony w Sądzie 29.07.2009r. przez zarząd Spółki był spóźniony. Brak możliwości przeprowadzenia ww. postępowania oznacza, iż wniosek został zgłoszony w takim momencie, w którym nie było możliwe równomierne zaspokojenie wierzycieli Spółki - choćby w części - z majątku dłużnika. Ponieważ ustawodawca uwalnia od odpowiedzialności podatkowej tylko tych członków zarządu spółek kapitałowych, którzy w odpowiednim czasie, tj. w takim, który nie niweczy celu upadłości, podjęli działania służące zaspokojeniu wierzycieli, w tym też Skarbu Państwa, oddalenie przez sąd upadłościowy wniosku o ogłoszenie upadłości poprzez stwierdzenie, iż brak jest majątku na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego w konsekwencji oznacza, że wniosek taki jest spóźniony.

Dodatkowo na podstawie zgromadzonej dokumentacji organ ustalił, że Spółka nie regulowała swoich zobowiązań nie tylko wobec Skarbu Państwa, ale również innych wierzycieli, tj. Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. (za okres marzec 2007r. - wrzesień 2009r. w łącznej kwocie [...] zł). Nie regulowała też zobowiązań z tytułu:

- podatku od towarów i usług za okresy: od maja do lipca i wrzesień 2008r. w łącznej kwocie [...] zł plus należne odsetki,

- pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za okresy: od września do grudnia 2008r. oraz od lutego do września 2009r. w łącznej kwocie [...] zł plus należne odsetki,

- pobranego a niewpłaconego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za okresy: luty - kwiecień, czerwiec 2009r. w łącznej kwocie [...] zł plus należne odsetki.

Fakt posiadania nieuregulowanych zobowiązań potwierdziła także sama Spółka, bowiem w złożonym wniosku o ogłoszenie upadłości wskazała, że z trudem realizuje wypłaty dla pracowników, albowiem zobowiązania przekroczyły wartość majątku, a dłużnik nie spłaca wymagalnych zobowiązań (vide: uzasadnienie postanowienia Sądu Rejonowego [...] w K., Wydział [...] Gospodarczy z dnia 09.11.2009r. sygn. akt [...]).

Niezależnie od powyższego, w celu ustalenia, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego przeanalizowano sprawozdania finansowe Spółki za lata 2007-2010. Z zamieszczonych w nich danych wynikało, że zobowiązania Spółki w kwocie [...] zł już w 2007r. przekroczyły wartość jej majątku, który wynosił [...] zł. Podobnie miała się sytuacja za 2008r., gdy zobowiązania Spółki w kwocie [...] zł przewyższyły wartość majątku w kwocie (-)[...] zł. W kolejnych latach, tj. 2009, 2010 aktywa wraz z ujemną wartością kapitału własnego osiągnęły wartość ujemną (-)[...] zł, a zobowiązania wynosiły łącznie [...] zł. Biorąc pod uwagę to, że sprawozdanie finansowe za 2007r. zostało sporządzone 20.03.2008r. organ odwoławczy stwierdził, że data ta stanowi początek dwutygodniowego terminu, w którym należało zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości. To z kolei oznacza, że zgłoszony w Sądzie przez "A"Sp. z o.o. w dniu 29.07.2009r. wniosek, nie został złożony we właściwym czasie. Ponieważ J.S. objął stanowisko członka zarządu 14.11.2008r., a więc po wskazanej wyżej dacie miał możliwość uwolnienia się od odpowiedzialności, jeżeli wykazałby, iż okoliczność niezłożenia wniosku nie nastąpiła z jego winy (druga przesłanka art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.), co mogłoby mieć miejsce m. in. w sytuacji, gdyby w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu sytuacja Spółki uległa poprawie, czyli brak byłoby podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego. Taka sytuacja nie miała jednak miejsca. Fakt, iż wniosek o ogłoszenie upadłości winien był zostać zgłoszony przez członków poprzedniego zarządu spółki, nie zwalnia członków kolejnego zarządu od złożenia takiego wniosku, jeżeli zachodzą ku temu właściwe okoliczności. Przepisy Ordynacji podatkowej nie uzależniają bowiem powstania odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki od okoliczności zaistniałych przed dniem rozpoczęcia pełnienia funkcji przez członka zarządu lub ogólnego stanu majątkowego spółki. Osoba obejmująca funkcję członka zarządu winna podjąć stosowne kroki, w tym złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie po zorientowaniu się w sytuacji spółki. Odpowiedzialności nie wyłącza natomiast powołanie się na okoliczność, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien był zostać złożony już wcześniej przez poprzedni zarząd, w sytuacji gdy członek zarządu sam nie podejmuje stosownych kroków w tym kierunku. Ponadto w aktualnym stanie prawnym - zgodnie z art. 116 § 2 O.p. - każdy członek zarządu odpowiada za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Gdyby do tej przesłanki pozytywnej dodać jeszcze jedną polegającą na tym, że odpowiedzialność ponosi tylko zarząd, w czasie kadencji którego wystąpiły (a nie tylko - występowały) przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to w konsekwencji odpowiedzialność mógłby ponosić tylko jeden zarząd spółki (tylko ci członkowie zarządu), w czasie kadencji którego wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości i dodatkowo tylko za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Prowadziłoby to do sytuacji, w których spółka po stwierdzeniu konieczności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, z pełną świadomością nie składałaby takiego wniosku, lecz zmieniałaby cały skład zarządu na nowy, który w świetle wykładni zaprezentowanej przez stronę nie ponosiłby już żadnej odpowiedzialności. "Stary" skład zarządu mógłby bowiem odpowiadać jedynie za dotychczasowe długi, natomiast za nowe długi (po zmianie całego składu zarządu spółki) już nikt nie ponosiłby odpowiedzialności. W konsekwencji spółka od chwili zmiany całego składu zarządu mogłaby się całkowicie bezkarnie zadłużać, nie płacić żadnych zobowiązań i to zarówno publicznych (na podstawie Ordynacji podatkowej) jak i cywilnych, gdyż przesłanki tej odpowiedzialności członków zarządu określone w art. 299 Kodeksu spółek handlowych są bardzo podobne. A to stanowiłoby jawne zaprzeczenie funkcji ochronnej wierzycieli, jaką ma przede wszystkim spełniać postępowanie upadłościowe.

Ponieważ J.S. został powołany na prezesa zarządu "A"Sp. z o.o. w dniu 14.11.2008r., zatem do dnia 28.11.2008r. powinien był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości. Tym bardziej, że z zebranych w sprawie dokumentów wynikało, że był zorientowany w sytuacji finansowej Spółki. Ponadto jako prezes zarządu podpisał 12.03.2009r. sporządzone na dzień 31.12.2008r. sprawozdanie finansowe "A"Sp. z o.o. za 2008r. W tych okolicznościach zgłoszenie 29.07.2009r. wniosku o ogłoszenie upadłości rzeczywiście było spóźnione. To z kolei oznacza, że nie wystąpiła w niniejszej sprawie okoliczność wyłączająca odpowiedzialność J.S.za należności przysługujące od "A"Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług.

Ostatnią z przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Omawiając tą kwestię organ przywołał treść pisma z dnia 18.12.2013r., gdzie strona poinformowała organ, że Spółka posiada wierzytelności z tytułu kaucji gwarancyjnej za wykonane roboty w spółkach: "G" S.A. w K. i "H" w K. Jednakże w odpowiedzi na zawiadomienie Nr [...] z dnia [...] r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank, "G" S.A. z/s w K. pismem z dnia 24.02.2014r. poinformowała organ, że nie współpracowała z firmą "A"Sp. z o.o. To oznacza, że nie wskazano majątku, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, co w połączeniu z ustaloną bezskutecznością egzekucji prowadzonej wobec ww. "A"Sp. z o.o. oraz rozstrzygnięciem w zakresie upadłości Spółki, pozwalało stwierdzić, że w niniejszej sprawie przesłanka negatywna (uwalniająca członka zarządu od odpowiedzialności) nie została spełniona.

Brak było również w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podstaw do uznania za zasadne podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 O.p., albowiem postępowanie przed organem pierwszej instancji przeprowadzono w sposób wyczerpujący, zaś posiadane dowody poddano prawidłowej i wnikliwej ocenie, uwzględniając wszystkie reguły postępowania podatkowego zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia.

Podobnie wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu finansów nie zasługiwał na uwzględnienie. Opinia D.S. sporządzona dla Sądu Rejonowego [...] w sprawie o sygn. akt [...] "A" Sp. z o.o. została bowiem sporządzona na okoliczność istnienia podstaw do ogłoszenia upadłości dłużnika. Stwierdzone przez biegłą fakty, m.in. nierealizowanie przez dłużnika wymagalnych zobowiązań począwszy od połowy 2007r. i to, że zobowiązania przekroczyły majątek w 2008r., odzwierciedlało sytuację majątkową Spółki na dzień złożenia wniosku. W ocenie organu nie wynikała z niej okoliczność, której udowodnienia żądała strona, tj. "że gdyby niezwłocznie po objęciu funkcji J.S. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości to i tak nie zostałby on uwzględniony z powodu stanu majątkowego Spółki". Inną natomiast kwestią jest wpływ tej okoliczności i momentu jej wystąpienia na rozstrzygnięcie w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej na tle art. 116 O.p. Dlatego też wydanie postanowienia z dnia 24 lutego 2014r. o odmowie przeprowadzenia ww. dowodu na podstawie art. 188 O.p. nie naruszało podstawowych przepisów prowadzenia postępowania podatkowego.

Końcowo organ odwoławczy wyjaśnił, że pięcioletni okres do wydania zaskarżonej decyzji należało liczyć od końca 2009r. Ponieważ upływał on 31 grudnia 2014 r. - zgodnie z art. 118 § 1 O.p. – a zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. została wydana 19.12.2014r., czyli przed upływem ww. terminu, podniesione w tym przedmiocie zarzuty uznano za bezzasadne. Fakt jej doręczenia w 2015r., nie stanowi bowiem naruszenia przez organ pierwszej instancji prawa do jej wydania.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona działająca przy pomocy fachowego pełnomocnika złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 116 O.p. poprzez orzeczenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe pomimo, iż z materiału dowodowego wynikało, że na dzień objęcia przez skarżącego funkcji w zarządzie Spółki brak było możliwości pokrycia kosztów postępowania upadłościowego, a zatem niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie nastąpiło bez jego winy;

- art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 188 oraz art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a nadto niezasadne nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, co skutkowało pozbawieniem strony możliwości wykazania przesłanek egzoneracyjnych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik stwierdził, że w okolicznościach sprawy bezsporne jest, że przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości powstały jeszcze przed objęciem przez J.S. funkcji w zarządzie Spółki. Spółka nie płaciła zobowiązań wobec ZUS od marca 2007 r., natomiast sprawozdanie finansowe za 2007 r. wykazało, że zobowiązania Spółki przekroczyły wartość majątku. Pełnomocnik zaprzeczył jakoby wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony 29 lipca 2009 r. był spóźniony. W ocenie pełnomocnika organ wyraził dwa poglądy, z którymi się nie zgadza. Po pierwsze użyty przez ustawodawcę zwrot "właściwy czas" należy odnosić indywidualnie do każdego członka zarządu Spółki. Termin ten jest jeden dla wszystkich zobowiązań i wynosi dwa tygodnie od dnia, w którym wystąpiły (obiektywne) przesłanki w myśl przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (art. 21, art. 10 i art. 11). Podstawy ogłoszenia upadłości zostały więc określone obiektywnie, jednoznacznie dla dłużnika, a nie dla poszczególnych członków zarządu indywidualnie. Relatywizowanie tego terminu poprzez twierdzenie, że biegnie on osobno dla każdego z członków zarządu nie ma podstawy prawnej. Czym innym jest kwestia winy, tj. m.in. faktycznej możliwości dowiedzenia się przez konkretnego członka zarządu o tym, że nastąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, co stanowi ewentualnie indywidualną podstawę przypisania członkowi zarządu odpowiedzialności. Konsekwencją przyjęcia przez organ tego błędnego poglądu jest ustalenie, że J.S. miał bezwzględny obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od objęcia funkcji w zarządzie Spółki. W rozpatrywanym stanie faktycznym taki obowiązek nie spoczywał na skarżącym. Drugim w ocenie pełnomocnika nietrafnym poglądem prezentowanym przez organ jest to, że brak środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego nie stanowi przesłanki eskulpacyjnej. Według niego nie jest to dodatkowo pozaustawowa przesłanka o charakterze normatywnym lecz okoliczność o charakterze faktycznym, która może być dowodzona w ramach prawa do wykazania braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie. Można bowiem odmówić prawa do jej dowodzenia jedynie przy przyjęciu absurdalnego poglądu, że członek zarządu ma obowiązek złożyć taki wniosek nawet w przypadku, gdyby z uwagi na brak środków wniosek ten i tak byłby oddalony. Pogląd taki byłby niespójny z powszechnie przyjętym poglądem, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, następnie oddalonego, nie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności. Prowadzi do konkluzji, że jedyną winą skarżącego było samo tylko objęcie funkcji w zarządzie Spółki. W konsekwencji powyższych błędnych w opinii pełnomocnika poglądów organy pozbawiły skarżącego prawa dowodzenia, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, bowiem w czasie jego kadencji Spółka nie miała środków na koszty postępowania upadłościowego, a gdy takie środki uzyskała dzięki pracy złożono wniosek o ogłoszenie upadłości, który jednak został oddalony z uwagi na niewystarczającą ilość środków na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Zdaniem pełnomocnika nietrafny jest również argument pozaustawowy o charakterze de lege ferenda, a mianowicie, że w rozpatrywanym przypadku odpowiedzialność członka zarządu dotyczy tylko zobowiązań powstałych w czasie sprawowania przez niego funkcji, i że w sytuacji wyżej opisanej członek zarządu mógłby bezkarnie generować dalsze zobowiązania. W ocenie pełnomocnika fakt, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie mógł być złożony wyłącza odpowiedzialność członka zarządu także w takiej sytuacji, albowiem tak wynika z treści ustawy. Tym bardziej, że działanie skarżącego spowodowało poprawę kondycji Spółki, co więcej J.S. doprowadził do spłaty znacznej części zaległych zobowiązań powstałych jeszcze za kadencji poprzedniego zarządu. To z kolei oznacza, że zaskarżona decyzja jest niesprawiedliwa, albowiem w chwili objęcia funkcji przez J.S. prowadzona była egzekucja, w tym za zaległości publicznoprawne za poprzednie okresy, co oznacza, że wszelkie środki przeznaczone na zapłatę podatków były zaliczane na zobowiązania najstarsze i odsetki od nich, a więc zobowiązania, za które odpowiedzialny był poprzedni zarząd Spółki. Skarżący nie mógł więc płacić bieżących zobowiązań publicznoprawnych. Płacąc zaległe zobowiązania ratował przed odpowiedzialnością swoich poprzedników. Zdaniem pełnomocnika okoliczność ta, mimo że nie ma bezpośredniego znaczenia ustawowego powinna być jednak wzięta pod uwagę przy wykładni art. 116 O.p. Skarżący nie może bowiem ponosić odpowiedzialności za zobowiązania, których niezaspokojeniu nie mógł zapobiec. Może jedynie odpowiadać za taką część zaległości podatkowych, która byłaby pokryta w postępowaniu upadłościowym, gdyby w terminie złożył wniosek o ogłoszenie upadłości. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie objęcie funkcji w zarządzie Spółki nastąpiło już po zaistnieniu przesłanek do ogłoszenia upadłości. Tym samym członkowi zarządu można jedynie zarzucić odpowiedzialność za tę część zaległości podatkowych, które zostałyby pokryte w postępowaniu upadłościowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje.

Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.

Z art. 116 Ordynacji podatkowej wynikają trzy przesłanki pozytywne, to znaczy takie, których spełnienie warunkuje odpowiedzialność członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki. Są to:

1) samo istnienie zaległości podatkowych spółki (§ 1),

2) zaległości te dotyczą zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu ( § 2),

3) egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (§ 1).

W art. 116 Ordynacji podatkowej przewidziane są jednocześnie przesłanki uwalniające członków zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Są to:

1) wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwia zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (§ 1 pkt 2 ),

2) wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy (§ 1 pkt 1 lit. a i b).

Przesłanki pozytywne są tu bezsporne. Istnienie zaległości podatkowych Sp. z o.o. "A"z siedzibą w C., fakt, że zaległości te dotyczą zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu oraz bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki zostało wykazane w zaskarżonej decyzji i przedstawione tu w części historycznej uzasadnienia wyroku. Skarga nie zawiera zarzutów co do tych elementów decyzji. Zarzuty skargi dotyczą przesłanek uwalniających członka zarządu z odpowiedzialności i przedstawione zostały w dwóch aspektach: po pierwsze - naruszenia art. 116 § 1 ust. 1 lit. b Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że użyty w tym przepisie zwrot "we właściwym czasie" dotyczy każdego członka zarządu spółki, a nie jedynie tego, w czasie kadencji którego pojawiła się konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, po drugie – naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b tej ustawy poprzez przyjęcie, że brak środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego nie stanowi o braku winy w niezłożeniu takiego wniosku.

Zarzutów tych Sąd nie podzielił.

Pierwszej z tych kwestii w sposób jednolity wielokrotnie wypowiedziały się już sądy administracyjne, z NSA włącznie przyjmując, że z punktu widzenia odpowiedzialności przewidzianej w przepisie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej istotne jest, czy w chwili obejmowania funkcji członka zarządu spółka nie pozostawała już w stanie niewypłacalności; ewentualnie nawet wcześniejsze zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości nie znaczy, że członek zarządu nie jest zobowiązany do zgłoszenia stosownego wniosku z chwilą objęcia swej funkcji. Pogląd taki został wypowiedziany, między innymi, w sprawach: II FSK 656/10, II FSK 1866/13, II FSK 656/10, II FSK 1772/13 i wielu innych, w których zgodnie przyjęto, że jeśli podstawa do ogłoszenia upadłości nastąpiła za kadencji poprzedniego zarządu, należy przyjąć, że członek zarządu powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia objęcia stanowiska. Tego rodzaju wykładnia prawa wynika z rozumienia istoty i celu art. 116 Ordynacji podatkowej jako przepisu odnoszącego się do odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości podatkowe tej spółki i formułującego jednocześnie przesłanki uwalniające go od tej odpowiedzialności. Stąd użyty w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) zwrot "we właściwym czasie" musi być odniesiony do sytuacji i działań członka zarządu spółki, którego odpowiedzialność za jej zaległości podatkowe jest rozpatrywana. Nie można przyjąć, jak to wielokrotnie powtarzano w orzecznictwie sądów administracyjnych, że brak działania ze strony poprzedniego zarządu spółki uwolni członków każdego następnego jej zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki powstałe za ich kadencji. Była by to wykładnia przekreślająca sens i cel tej regulacji, a jest nim odzyskiwanie niezapłaconych należności podatkowych.

Sąd nie podzielił też drugiego z zarzutów, że brak środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego przesądza o tym, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy skarżącego. Pogląd ten zakłada, że przeświadczenie członka zarządu o braku środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego uwalnia go od obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ku czemu, zdaniem Sądu, brak podstawy prawnej. Istotne jest i to, że okoliczność ta podlega badaniu w postępowaniu upadłościowym i, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy – Prawo upadłościowego, rozstrzygana jest orzeczeniem sądu.

W tej sytuacji Sąd nie podzielił również zarzutów natury procesowej, przedstawionych w pkt. 2 skargi, ponieważ odnoszą się one i zmierzają do podjęcia czynności procesowych nieistotnych z punktu widzenia wyniku tej sprawy. Udowadnianie, że niezaspokojeniu pewnych zobowiązań członek zarządu nie mógł zapobiec również nie ma uzasadnienia w przepisach prawa. Zarówno warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej za jej zaległości podatkowe, jak i okoliczności uwalniające od niej zostały uregulowane w art. 116 Ordynacji podatkowej i nie ma tam takiego warunku, o jakim pisze skarżący.

Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.