Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1743/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 190, art. 174
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Wolf- Kalamala, Sędziowie: NSA Bogusław Dauter, WSA del. Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Protokolant Julia Chudzyńska, po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. Sp. z o.o. w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 79/10 w sprawie ze skargi S. Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 23 listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. Sp. z o.o. w L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 400 (słownie: czterysta złotych) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

U Z A S A D N I E N I E 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 79/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę S. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 23 listopada 2007r. nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r.

1.2 Jak ustalił Sąd administracyjny pierwszej instancji, kwestionowaną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w L. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 6 sierpnia 2007 r. określającą skarżącej spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. W wyniku kontroli podatkowej ustalono, bowiem, że w 2004 roku spółka zaniżyła przychody o kwotę 20.000 zł. uzyskaną w związku z nieodpłatnym korzystaniem z poręczenia spłaty zaciągniętego przez nią kredytu, udzielonego jej przez podmioty powiązane tj. C. Sp. z o.o. w L., S. Sp. z o.o. w L. oraz S. Sp. z o.o. w L. Poręczenie to, w ocenie organu, stanowiło usługę finansową, której na rynku przypisać można wymierną wartość a skarżąca spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 roku Nr 54, poz. 654 ze zm.) dalej jako: u.p.d.o.p. W skardze na decyzję organu odwoławczego S. Sp. z o.o. zarzuciła naruszenie przepisów prawa, zwłaszcza niewłaściwą wykładnię art. 12 ust. 1 pkt. 2 oraz ust. 6 pkt. 4 u.p.d.o.p. przez uznanie, że poręczenie gwarancyjne stanowiące zabezpieczenie spłaty kredytu, udzielone przez podmioty powiązane, stanowi nieodpłatne, nieekwiwalentne świadczenie. W uzasadnieniu wskazała, że w dniu 30 stycznia 2004 r. w Banku Handlowym uzyskała kredyt w wysokości 925.000 zł na zakup nieruchomości położonej w L., którego jedynym zabezpieczeniem była hipoteka ustanowiona na tej nieruchomości. W dniu 4 maja 2004 r. strony zawarły aneks do tej umowy zgodnie z którym kwota kredytu została zwiększona do wysokości 1.250.000 zł, podniesiona została wysokość hipoteki zwykłej ustanowionej na nabywanej nieruchomości i odpowiednio wysokość hipoteki kaucyjnej. Aneksem wprowadzono dodatkowe zabezpieczenia spłaty udzielonego kredytu w postaci weksla in blanco wystawionego przez skarżącą i poręczonego przez trzy spółki powiązane z nią kapitałowo. Spółka zakwestionowała również ustaloną przez organ wartość udzielonego poręczenia i podniosła, że w świetle art. 12 ustawy wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego gatunku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/ Łd 57/08 uchylił kwestionowaną decyzję uznając, że narusza ona przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. W ocenie Sądu organy podatkowe błędnie założyły, iż udzielenie poręczenia bez wynagrodzenia, dla zabezpieczenia spłaty kredytu bankowego, jest nieodpłatnym świadczeniem po stronie kredytobiorcy - podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W skardze kasacyjnej od tego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w L. zarzucił naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 145 § 1 pkt. 1 lit a) i c) i art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 156, poz. 1270, ze zm.) – dalej jako; p.p.s.a. – oraz naruszenie prawa materialnego, to jest art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt. 1 lit a) p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną uznał, że ma ona usprawiedliwione podstawy i wyrokiem z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1156/08 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Oceniając jej zarzuty za nieuzasadniony uznał zarzut naruszenia przez Sąd przepisów postępowania, bowiem dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji zastosował się on w pełni do dyspozycji art. 141 § 4 u.p.p.s.a. i uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawierało wszystkie elementy wymagane tym przepisem. Za zasadny uznał, natomiast drugi zarzut kasacyjny, błędnej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Jak wskazał, nie ma istotnego znaczenia dla opodatkowania nieodpłatnego świadczenia okoliczność, że w przypadku poręczenia wekslowego nie postanowiono o wynagrodzeniu za tę czynność, skoro ustawa podatkowa w art. 12 ust. 6 pkt 1 przewiduje sposób określenia wysokości nieodpłatnego świadczenia. Zawarta przez skarżącą spółkę umowa nie przewidywała wynagrodzenia za poręczenie. Jednakże, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dla zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. do poręczenia wekslowego rzeczą istotną jest stwierdzenie, czy mają one charakter odpłatnej czy nieodpłatnej czynności prawnej. Skoro Sąd pierwszej instancji przyjął, że poręczenie wekslowe jest czynnością nieodpłatną, niezwiązaną z uzyskaniem przez jego beneficjenta, którym stała się spółka przysporzenia, to tym samym dokonał błędnej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu udzielonego podatnikowi przez bank spełnia, bowiem wymogi opodatkowania tego świadczenia, jako nieodpłatnego, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. 1.2 Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że przedmiotem sporu jest kwestia zaniżenia przez skarżącą przychodów o kwotę nieodpłatnego świadczenia polegającego na skorzystaniu przez nią z poręczeń udzielonych przez spółki powiązane do zawartej umowy kredytu i przypomniał, że stosownie do treści art. 190 p.p.s.a sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tej sytuacji był zobowiązany uwzględnić wykładnię art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 grudnia 2009 r. i przyjąć, że nieodpłatne udzielenie podatnikowi gwarancji przez inny podmiot w celu zabezpieczenia kredytu bankowego należy traktować, jako otrzymanie przez takiego podatnika nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu tego przepisu. W związku z tym, zdaniem Sądu, należało uznać, że skarżąca spółka uzyskała konkretną korzyść, wymierną ekonomicznie, polegającą na zabezpieczeniu przez inne podmioty udzielonego jej kredytu bankowego. Korzyść tę uzyskała bezpłatnie gdyż nie musiała w jakikolwiek sposób wynagrodzić gwarantów. Nastąpiło to już w chwili udzielenia gwarancji , bowiem umożliwiało podatnikowi otrzymanie większego kredytu. Na tym polega korzyść podatnika i ma ona wymiar ekonomiczny bowiem związana jest z ryzykiem finansowym podmiotów udzielających gwarancji, które muszą liczyć się z ewentualną koniecznością zapłaty w przyszłości długu kredytobiorcy. Ryzyko takie daje się oszacować i ma swoją wartość na rynku finansowym a podmioty zajmujące się profesjonalnie udzielaniem gwarancji (banki) wyceniają swoje usługi w tym zakresie. W ocenie Sądu wbrew zarzutom skarżącej, spółki zależne w zamian za udzielone jej poręczenie nie uzyskały żadnego ekwiwalentu. Wprawdzie ze środków pochodzących z kredytu być może spółki te skorzystały, ale z pewnością nie było to wynagrodzenie za poręczenie. Jak wynika bowiem z załączonych do akt umów regulujących współpracę spółki S. ze spółkami zależnymi – poręczającymi kredyt, jej zasadą jest między innymi zakup przez skarżącą z własnych środków surowców do produkcji dla spółek zależnych i to niezależnie od tego, czy spółki te udzieliły poręczenia kredytowego. Również przy ustalaniu płatności z tytułu współpracy między spółką S. i spółkami zależnymi nie było przewidzianej żadnej odrębnej regulacji w zakresie podziału zysków z tytułu udzielenia jej poręczenia kredytu. W tej sytuacji powoływanie się przez skarżącą na istniejące powiązania oraz związanie węzłem obligacyjnym w ramach, którego spółki "S.", "C." i "S." otrzymywały od niej nieodpłatnie surowce do produkcji, jest bez znaczenia, albowiem są to zupełnie inne stosunki prawne, które nie oddziaływują na uzyskanie nieodpłatnego świadczenia w postaci udzielonego poręczenia. Trafnie, więc organ podatkowy uznał, że podmioty zależne udzieliły poręczenia nieodpłatnie. Zdaniem Sądu, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. dla przyjęcia, że podatnik otrzymał nieodpłatne świadczenie, nie ma znaczenia, czy gwarancji kredytowej udzielił mu podmiot zajmujący się taką działalnością profesjonalnie, czy też będzie to inny podmiot. Istotne jest to, że podatnik otrzymuje korzyść mającą wymiar majątkowy nieodpłatnie, a więc bez jakiegokolwiek wzajemnego wynagrodzenia na rzecz udzielającego gwarancji. Użyte w tym przepisie pojęcie "świadczenia" ma szerszy zakres od "świadczenia" w znaczeniu cywilnoprawnym. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że w tym przypadku pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy, czy finansowy. Taka zaś sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie i stan faktyczny w tym zakresie ustalony został przez organy podatkowe prawidłowo. Skorzystanie przez skarżącą z udzielonego przez podmioty zależne poręczenia kredytu spełnia, więc przesłanki otrzymania nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Prawidłowo, w ocenie Sądu, ustalona została również wartość tego świadczenia. Organ podatkowy uwzględnił bowiem specyficzne okoliczności związane z relacjami pomiędzy skarżącą i spółkami zależnymi mające wpływ na wycenę wyświadczonej usługi i dokonał prawidłowej oceny zebranych danych o stosowanych na rynku prowizjach za świadczenie usług poręczenia. Wartość ta uwzględniała fakt, że poręczyciele nie byli nastawieni na bezpośredni zysk związany ze świadczeniem tego typu. Dlatego też, korzystnie dla podatnika, uwzględniono najniższą stawkę prowizji za udzielenie gwarancji bankowej w Banku Handlowym, w którym skarżąca zaciągnęła kredyt. Sąd podzielił pogląd organu co do braku przesłanek przyjęcia za podstawę wyliczeń, jak sugerowała skarżąca, informacji udzielonej przez Bank PKO S.A. , gdyż dla uzyskania możliwości obniżenia prowizji za udzielenie gwarancji bankowej do 0 zł należało spełnić pewne wymogi, w tym pozostawać klientem tego banku, a tych warunków spółka S. nie spełniała. Organ słusznie przy tym policzył rynkową wartość udzielonego skarżącej poręczenia od kwoty 1.250.000 zł. gdyż tyle wynosił kredyt na dzień aneksowania umowy kredytowej, a z treści deklaracji wekslowej wynikało, że weksel in blanco zabezpieczał całą wierzytelność bez ograniczeń kwotowych. 2.1 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła S. Sp. z o.o. w L. Autor skargi kasacyjnej, nie przywołując podstawy prawnej zarzutu kasacyjnego ani nie wskazując na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów ustawy P.p.s.a., podniósł, że "Podstawą zaskarżenia jest naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, zwłaszcza art. 12 ust. 1ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych" Przy tak sformułowanym zarzucie wnosił o zmianę tego wyroku przez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 14 listopada 2007 r. nr (...) lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniósł, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie przesądzono, czy w tej konkretnej sprawie doszło do zaniżenia podatku dochodowego i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania z zaleceniem uwzględnienia dokonanej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Istota sprawy sprowadza się, więc do tego, czy w tym przypadku ze strony skarżącej występuje świadczenie ekwiwalentne na rzecz spółek poręczających kredyt. W ocenie autora skargi kasacyjnej w wyniku poręczenia kredytu spółki zależne uzyskały korzyść majątkową polegającą na nieodpłatnych dostawach i finansowaniu przez S. Sp. z o.o. zakupu materiałów i surowców do produkcji. Pomiędzy udzieleniem poręczenia a świadczeniem skarżącej związanym z prowadzeniem produkcji przez te spółki istnieje ścisły związek, co świadczy o ekwiwalentności świadczenia. Powodem wystąpienia z wnioskiem o zwiększenie kwoty kredytu była potrzeba finansowania zakupu surowców i materiałów dla spółek produkcyjnych, gdyż skarżąca miała możliwość uzyskania korzystniejszych warunków kredytowania niż te podmioty. W wyniku poręczenia kredytu spółki produkcyjne niewątpliwie uzyskały korzyść majątkową w postaci dostaw surowców i materiałów do produkcji, przy czym wielkość i terminy dostaw oraz warunki rozliczeń z S. były zdecydowanie korzystniejsze dla spółek zależnych niż miałoby to miejsce w przypadku braku możliwości zwiększenia kredytu. Fakt dokonywania nieodpłatnych zakupów na ich rzecz znajduje potwierdzenie zarówno w ramowych umowach o współpracy skarżącej z nimi jak i w dokumentacji księgowej i handlowej za okres objęty kontrolą. Autor skargi kasacyjnej podważył także prawidłowość wyliczenia wartości świadczenia spółek poręczających na wypadek uznania, że nie wystąpiło świadczenie ekwiwalentne ze strony S. Poręczenie weksla skarżącej jako zabezpieczenie kredytu miało charakter drugorzędny a przy pierwotnej kwocie 925.000 zł. wystarczającym zabezpieczeniem było ustanowienie hipoteki. W tej sytuacji błędem było określenie wartości poręczenia w oparciu o cenniki renomowanych banków, ostatecznie o stawki Banku Handlowego. Skarżąca nie byłaby skłonna zaakceptować zwiększenia kosztów kredytu związanych z dodatkowym zabezpieczeniem w wysokości kosztów gwarancji pierwszorzędnego banku i to od kwoty 1.250.000 zł. Korzystniejszym dla niej byłoby ostatecznie poprzestać na pierwotnej kwocie kredytu i zyskać nowy kredyt na finansowanie działalności bieżącej. Wówczas tylko ten dodatkowy kredyt byłby obciążony dodatkowymi kosztami. Nie znajduje także uzasadnienia przyjęcie najniższych stawek tego banku, skoro korzystniejsze warunki oferował bank PKO S.A. i organ podatkowy powinien rozważyć szczegółowo możliwość spełnienia przez skarżącą warunków tego banku.

2.2 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 3.1 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przepis art. 174 ustawy stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Należy także zwrócić uwagę, że zarzut naruszenia prawa musi być wyraźnie postawiony, to znaczy wskazywać konkretny przepis prawa oraz sposób jego naruszenia. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest, bowiem zobowiązany ani też uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej bądź poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (por. wyroki NSA z dnia 10 grudnia 2010 r., II FSK 1387/09 i II FSK 1389/09, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nadto elementem koniecznym prawidłowo sporządzonej skargi kasacyjnej jest, nie tylko sformułowanie podstaw kasacyjnych ale także ich uzasadnienie, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę i zasługują na uwzględnienie (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2010 r., I FSK 1663/09 oraz z dnia 26 października 2010 r., II OSK 1667/09, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest także pogląd, że w skardze kasacyjnej nie można skutecznie stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy z jej uzasadnienia wynika, że zdaniem podmiotu skarżącego wadliwie został ustalony stan faktyczny (por. wyroki NSA: z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1464/08; z dnia 10 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1389/10; z dnia 17 listopada 2005 r., sygn. akt II OSK 209/05, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Z przepisów regulujących kwestię środków odwoławczych w postępowaniu sądowoadministracyjnym wynika, że ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia przepisów postępowania (w ramach podstawy z art. 174 pkt. 2 p.p.s.a.) np. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego (podatkowego), zaś podstawę prawną rozstrzygnięcia za pomocą zarzutu naruszenia prawa materialnego ( w ramach podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) np. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w powiązaniu z przepisami prawa materialnego (por. wyroki NSA: z dnia 18 lutego 2009 r., sygn. akt I GSK 450/08; z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 809/09, z dnia 8 października 2010 r., sygn. akt II FSK 935/09, publ. http:// orzeczenia. nsa.gov.pl). Należy również przypomnieć że sąd administracyjny pierwszej instancji nie stosuje prawa materialnego ani przepisów o postępowaniu administracyjnym (podatkowym) a jego zadaniem wynikającym z obowiązku kontroli legalności zaskarżonego aktu, jest sprawdzenia czy rozpoznając sprawę organ administracyjny nie naruszył prawa materialnego bądź przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Te wstępne uwagi są niezbędne ze względu na dostrzeżone przez Naczelny Sąd Administracyjny braki skargi kasacyjnej, która bez odniesienia się do przepisów p.p.s.a. zarzuca: " naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię, zwłaszcza art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p." a z jej uzasadnienia wynika, że sporny jest ustalony w sprawie stan faktyczny. Przechodząc zatem do oceny tak sformułowanego zarzutu, należy przypomnieć, ze sprawa ta była już przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1156/08 uchylił pierwotny wyrok Sądu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Jednocześnie dokonał, na tle rozpoznawanej sprawy i ustalonego stanu faktycznego wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p stwierdzając, że udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu udzielonego podatnikowi przez bank spełnia wymogi opodatkowania tego świadczenia jako nieodpłatnego na podstawie wskazanego przepisu. Uznał, że skoro Sąd pierwszej instancji przyjął, iż poręczenie wekslowe było czynnością nieodpłatną, niezwiązaną z uzyskaniem przez jego beneficjenta, którym stała się skarżąca spóła, przysporzenia, to tym samym dokonał błędnej wykładni tego przepisu. Stosownie zaś do treści art. 190 p.p.s.a rozpoznając ponownie sprawę Sąd pierwszej instancji był związany wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny i taką właśnie wykładnię art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przyjął w zaskarżonym wyroku. Czyni to zarzut naruszenia prawa materialnego bezzasadnym. Należy przy tym wskazać, że taka wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. jest powszechnie przyjęta w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki NSA: z dnia 12 grudnia 2008 r., II FSK 1361/07; z dnia 26 stycznia 2010 r., II FSK 1417/08; z dnia 12 marca 2010 r., II FSK 1776/09; publ.:http:// orzeczenia. nsa.gov.pl). Z uzasadnienie skargi kasacyjnej wynika, że stan faktyczny sprawy nie jest bezsporny i kwestionowane są ustalenia faktyczne, jakie legły u podstaw zaskarżonego rozstrzygnięcia. W skardze kasacyjnej nie postawiono jednakże zarzutu naruszenia przepisów postępowania a jak już wcześniej wskazano, prawidłowości ustaleń faktycznych nie można podważać za pomocą zarzutu naruszenia prawa materialnego. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny nie miał podstaw do oceny prawidłowości przyjętych ustaleń faktycznych. Niezależnie od tego należy wskazać, że Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku szczegółowo wyjaśnił przyczyny dla których uznał, że udzielenie skarżącej poręczenia wekslowego przez spółki zależne uznał za świadczenie nieodpłatne i odniósł się do wszystkich podnoszonych przez skarżącą okoliczności. Podobnie szczegółowo odniósł się do prawidłowości wyliczenia przez organ podatkowy wartości tego świadczenia. 3.2 Z tych względów skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw co, stosownie do art. 184 p.p.s.a., skutkowało jej oddaleniem. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt. 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.