Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 706/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-07-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 144 ust.1,2,4, art. 145, art. 146, art. 190
journal: Dz.U. 2005 nr 249 poz 2104
law: Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal Sędzia NSA Rafał Batorowicz Sędzia NSA Zofia Borowicz (spr.) Protokolant Paweł Gorajewski po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej C. D. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 29 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 106/09 w sprawie ze skargi C. D. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. uchyla zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Starosty S. z dnia [...] listopada 2008 r., nr [...], 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz C. D. K. kwotę 11050 zł (jedenaście tysięcy pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 106/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. oddalił skargę C. D. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji.

W uzasadnieniu Sąd jako stan faktyczny sprawy przyjął następujące okoliczności. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: SKO) utrzymało w mocy decyzję Starosty S. z dnia [...] listopada 2008r. nr [...]. Organ drugiej instancji wyjaśnił, że na podstawie przedłożonej przez C.D.K. (dalej: C.) oferty zgłoszonej w trybie ustawy o pomocy społecznej, Powiat S. zlecił C. prowadzenie ponadgminnego domu pomocy społecznej w R. dla 14 osób przewlekle chorych psychicznie. W dniu [...] marca 2007 r. między C. a Powiatem S. zawarta została umowa o realizację zadania z zakresu pomocy społecznej. Wojewoda Ś. decyzją dnia [...] października 2007 r. przekazał Powiatowi S. dotacje celowe z budżetu państwa na realizację inwestycji w kwocie 250.000 zł z przeznaczeniem na prace związane z rozbudową Domu Pomocy Społecznej w R. (dalej: Dom Pomocy Społecznej), określając jednocześnie termin wykorzystania środków do końca 2007 r. Przyznane środki dotacji celowej z budżetu państwa zostały wprowadzone do budżetu Powiatu uchwałą z dnia [...] listopada 2007 r. Powiat S. przekazał dotację do Domu Pomocy Społecznej, zawierając w dniu [...] listopada 2007 r. umowę nr [...] z C., jako organem prowadzącym ten Dom. Załącznikiem do umowy był haromonogram rzeczowo-finansowy dla Domu Pomocy Społecznej (nadbudowa i rozbudowa obiektu).

C. pismem z dnia 18 grudnia 2007 r. zwróciła się do Powiatu o przekazanie dotacji, załączając kserokopię faktury z dnia 18 grudnia 2007 r. za roboty budowlane w związku z nadbudową i rozbudową Domu Pomocy Społecznej, opiewającej na wartość 250.380 zł. Powiat przekazał środki w dniu 21 grudnia 2007 r. celem dokonania przez C. zapłaty wykonawcy. W dniu 6 lutego 2008 r. C. przedłożyła sprawozdanie z realizacji zadania, z którego wynika, iż fakturę z dnia 18 grudnia 2007 r. na kwotę 250.380 zł uregulowano w dniu 30 stycznia 2008 r. Po przeprowadzeniu kontroli ustalono, że faktura za roboty budowlane związane z nadbudową i rozbudową Domu Pomocy została zapłacona w trzech ratach: w dniu 8 lutego 2008 r. w kwocie 150.000 zł, w dniu 19 marca 2008 r. w kwocie 50.000 zł i w dniu 10 kwietnia 2008 r. w kwocie 50.380 zł.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., powołując się na art. 144 i art. 190 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) stwierdziło, że bezspornie umową nr [...] r. Powiat zobowiązał się dofinansować zadanie publiczne polegające na rozbudowie i modernizacji Domu Pomocy Społecznej w R. Powiat zobowiązał się do przekazania na realizację tego zadania dotacji, przy czym środki te miały być przekazane na rachunek C. po spełnieniu warunków określonych § 2 ust.2 lit. a/ i b/ umowy. W § 8 umowy określono natomiast, że przyznane środki finansowe wnioskodawca jest zobowiązany wykorzystać w terminie do dnia 31 grudnia 2007 r. Niewykorzystane w tym terminie środki C. był obowiązany zwrócić wraz z odsetkami do dnia 5 stycznia 2008 r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż zlecenie zadania i udzielenie dotacji następuje zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 ze zm.), a jeżeli dotyczy ono innych zadań niż określone w tej ustawie, zlecenie zadania i udzielenie dotacji następuje na podstawie umowy jednostki samorządu terytorialnego z podmiotem i wówczas do tej umowy stosuje się odpowiednio przepis art. 131 ust. 2 ustawy o finansach publicznych.

Na realizację zadania z pomocy publicznej Powiat otrzymuje dotacje celowe z budżetu państwa i ta forma zadania zleconego ma charakter zadania wygasającego, co oznacza, że Powiat otrzymuje dotacje z budżetu państwa na utrzymanie osób przebywających w domach pomocy społecznej na podstawie skierowań wydanych do dnia 31 grudnia 2003 r. Przyznaną dotację Powiat przekazuje w całości na zadania zlecone C. w formie dotacji celowej. Niewykorzystane przez C. w danym roku budżetowym środki dotacji celowej podlegają zwrotowi do budżetu Powiatu, zaś Powiat zobowiązany jest tą część dotacji zwrócić do budżetu państwa na zasadach określonych w ustawie o finansach publicznych. Dofinansowanie udzielone C. przeznaczono na cel określony w umowie, tj. rozbudowę i nadbudowę Domu Pomocy Społecznej. Organ doszedł do wniosku, że wykorzystanie środków jednak nie nastąpiło, gdyż nie dokonano zapłaty do dnia 31 grudnia 2007 r. Przyznane w formie dotacji środki nie zostały wykorzystane, mimo że wystawienie faktury w dniu 18 grudnia 2007 r. skutkowało powstaniem z tym dniem obowiązku zapłaty na rzecz wykonawcy. Faktura została bowiem zaksięgowana ze wszystkimi konsekwencjami wynikającymi z prawa cywilnego i podatkowego.

Organ stwierdził następnie, że stosownie zaś art. 191 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, niezrealizowane kwoty wydatków zamieszczonych w budżecie jednostki samorządu terytorialnego wygasają z upływem roku budżetowego. W § 8 umowy określono, iż wnioskodawca jest obowiązany wykorzystać przyznane środki do dnia 31 grudnia 2007 r., zaś w § 15 tej umowy zawarto stwierdzenie, że w zakresie nieuregulowanym umową stosuje się m.in. przepisy ustawy o finansach publicznych. Zgodnie zaś z art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych, wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania. Powiat S. w dniu 21 grudnia 2007 r. przekazał środki dotacji na rachunek bankowy C. Dlatego też C. do dnia 31 grudnia 2007 r. mogła zapłacić za koszty wynikające z faktury wystawionej w dniu 18 grudnia 2007 r. Tymczasem dokonując wydatku po 31 grudnia 2007 r., C. przekroczyła zakres upoważnienia do dokonywania wydatków ze środków publicznych, gdyż po zakończeniu roku budżetowego środki dotacji nie pozostawały w dyspozycji C., albowiem w świetle powołanego art. 191 ust. 1 ustawy o finansach publicznych wygasają one z upływem roku budżetowego. Niewykorzystane natomiast w danym roku środki z dotacji celowych podlegają zwrotowi do budżetu w części, w jakiej zadanie nie zostało wykonane.

Bez znaczenia jest ponadto, zdaniem organu, przyczyna uchybienia terminowi do wykorzystania dotacji celowej w danym roku. Dotacja celowa jest przeznaczona na określony cel i powinna być zrealizowana w wyznaczonym terminie. Po upływie wyznaczonego terminu nie ma podstaw do dokonania z dotacji celowej określonego wydatku, bowiem środki publiczne stanowiące dotację celową nie pozostają już w dyspozycji jednostki, która ją otrzymała. Dokonanie wydatku z takich środków po upływie wyznaczonego terminu jest przekroczeniem zakresu upoważnienia do dokonywania wydatków ze środków publicznych. Zarówno budżet państwa jak i budżet jednostki samorządu terytorialnego to roczne plany, w których fundusze na wydatki są przyporządkowane do konkretnego celu i mogą być przeznaczone wyłącznie na ten cel. W danym roku kalendarzowym mogą być wydane środki przewidziane w budżecie na cel realizowany w tym roku, a w przypadku programu wieloletniego celem jest jeden z etapów jego realizacji.

C. D. K. złożyła skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., zaskarżając wskazany akt w całości i zarzucając m.in. naruszenie art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych przez błędne przyjęcie, że "wykorzystanie" środków, o którym mowa w tym przepisie jest równoznaczne z ich wydaniem - dokonaniem przelewu bankowego.

W odpowiedzi na powyższą skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując przedstawioną w zaskarżonej decyzji argumentację. Organ odwoławczy podkreślił, że wystawienie faktury nie jest wydatkowaniem środków, ale przyjęciem zobowiązania finansowego. Pod terminem wykorzystanie środków rozumie się zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była przeznaczona. Od dnia 21 grudnia 2007 r. C. dysponowała środkami z dotacji i brak było przeszkód do zapłacenia wykonawcy robót za usługę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. oddalając skargę stwierdził, że poprawnie organ wskazał, że w myśl art. 25 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. Nr 64, poz. 593) organ samorządowy, tj. Powiat S., zlecił podmiotowi uprawnionemu, tj. C. D.K., realizację swojego zadania z zakresu pomocy społecznej w postaci prowadzenia ponadgminnego domu pomocy społecznej w R., udzielając jednocześnie stosownych dotacji. Udzielone dotacje pochodziły z budżetu państwa w myśl art. 87 ust. 1-9 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2008 r. Nr 88, poz. 593). W sprawie niniejszej Powiat S. taką właśnie dotację celową otrzymał i uchwałą z dnia [...] listopada.2007 r. przyznane środki wprowadził do swojego budżetu, a następnie przekazał ją C. na podstawie umowy z dnia [...] listopada 2007 r., w trybie art. 176 ust. 1 i 2 ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z dyspozycją art. 190 powołanej wyżej ustawy do dotacji udzielonych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego stosuje się odpowiednio art. 145 i 146 tej ustawy a poprzez art. 146 – art. 144.

Sąd stwierdził, że istotą sporu między stronami jest interpretacja zapisów art. 144 ustawy o finansach publicznych, w szczególności jego ustępu 1 i 4. Z zapisów tych wynika, że dotacja udzielona z budżetu państwa, a poprzez art. 190 ustawy – z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlega zwrotowi. Z kolei w ustępie 4 ustawodawca wskazał, że wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadanie, na które dotacja była udzielona. Wykładnię tego przepisu dokonaną przez organ Sąd uznał za prawidłową.

Art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych stanowi, że wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę. Użyte przez ustawodawcę słowo "w szczególności" odnieść należy jedynie do formy zapłaty, która może polegać nie tylko na przelewie gotówki, ale np. może przybrać formę potrącenia. Tym samym Sąd nie zgodził się ze stwierdzeniem skarżącej, że wykorzystanie dotacji może też polegać na wykonaniu robót i wystawieniu przez ich wykonawcę faktury. Brzmienie art. 144 ust. 4 ustawy mówi wprost o zapłacie, a termin ten należy rozumieć dosłownie, tj. nie wystarczy, aby zobowiązanie stało się wymagalne.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa procesowego Sąd stwierdził, że uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji odpowiada dyspozycji art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej k.p.a.). Szczegółowe uzasadnienie decyzji spełnia wymóg zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów administracji państwowej. Z kolei poprawność merytoryczna decyzji powoduje, że nie doszło do naruszenia zasady praworządności wynikającej z art. 7 k.p.a.

W skardze kasacyjnej C. D. K. wniosła o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w K. do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi z dnia 25 lutego 2009 r. i jej uwzględnienie w całości, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1) przepisu prawa materialnego, a mianowicie art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że użyte w ust. 4 tego przepisu pojęcie "wykorzystania" oznacza wyłącznie zapłatę w formie wydania bądź dokonania przelewu bankowego określonej kwoty pieniężnej,

2) przepisu postępowania, a mianowicie art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.), mające istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na przyjęciu, że będąca przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] odpowiada prawu.

Wnosząca skargę kasacyjną odwołała się do brzmienia § 8 ust. 1 umowy Nr [...] z dnia [...] listopada 2007 r. Zgodnie z jego treścią, przekazane przez Powiat S. środki finansowe Skarżący był zobowiązany wykorzystać do 31 grudnia 2007 r. Środki te zostały przez Skarżącego wykorzystane, o czy świadczą następujące okoliczności:

1) wystawienie przez wykonawcę robót w dniu 18 grudnia 2007 r. faktury nr [...]; z tym właśnie dniem powstał obowiązek dokonania zapłaty przez Skarżącego na rzecz wykonawcy robót w terminie określonym w przedmiotowej fakturze VAT (14 dni), który to termin zapłaty wypadał po dniu 31 grudnia 2007 r.

2) podpisanie przez Skarżącego i wykonawcę robót w dniu 19 grudnia 2007 r. protokołu odbioru robót; w tym dniu roboty objęte umową (i dotacją celową) zostały wykonane przez ich wykonawcę,

3) zaksięgowanie przez Skarżącego faktury nr 24/2007 w grudniu 2007 r. ze wszystkimi tego konsekwencjami wynikającymi zarówno z prawa cywilnego, jak i z prawa podatkowego oraz ustawy o rachunkowości, albowiem po stronie Skarżącego powstało nieodwołalne cywilnoprawne zobowiązanie do zapłaty na rzecz wykonawcy kwoty określonej na przedmiotowej fakturze za wykonanie przez niego robót będących przedmiotem umowy Nr [...] z dnia [...] listopada 2007 r., jak również koszt podatkowy mający wpływ na rozliczenie miesięczne i roczne.

Zdaniem C., wykorzystanie środków, o którym mowa w art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych oraz w umowie Nr [...] z dnia [...] listopada 2007 r., nie może być utożsamiane wyłącznie z techniczną czynnością przekazania środków na rzecz wykonawcy robót w postaci dokonania przelewu (w niniejszej sprawie kwoty 250.000 zł) na jego rachunek bankowy. Wynika to przede wszystkim z samej treści omawianego przepisu, który stanowi, że wykorzystanie dotacji może nastąpić w szczególności poprzez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona albo poprzez realizację celów wskazanych w odrębnych przepisach, dla których dana dotacja została przyznana. W świetle omawianego przepisu zapłata jest tylko jednym ze sposobów wykorzystania dotacji, natomiast innym, dopuszczalnym sposobem wykorzystania dotacji jest zrealizowanie celów, na które dotacja ta została przyznana. Roboty określone w załączniku nr 1 do umowy, zostały zrealizowane w całości w 2007 r. Ponadto za prezentowaną przez Skarżącego wykładnią przepisów art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych przemawia zakres semantyczny wyrażenia "wykorzystanie" (środków). Zdaniem strony, z językowego punktu widzenia pojęcie "wykorzystanie" środków ma znacznie szerszy zakres od pojęć "zapłacić", "wydać", "przelać", "wydatkować" itp. Ponieważ pierwszeństwo wykładni językowej przed innymi rodzajami wykładni nie budzi w nauce prawa żadnych wątpliwości, nie zachodzi konieczność dokonywania dalszej wykładni jasno sformułowanego przepisu. Tymczasem Sąd automatycznie za organem przyjął, że pojęcie "wykorzystanie" środków jest równoznaczne z zapłatą, zaś użyte w ust. 4 art. 144 ustawy o finansach publicznych sformułowanie "w szczególności" nie oznacza, że zapłata jest tylko jedną z form wykorzystania środków, przy czym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest argumentów przemawiających za takim właśnie rozumieniem omawianego przepisu. Powyższa wadliwa wykładnia tego przepisu dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w oczywisty sposób narusza wspomniany przepis. Doprowadziło to w konsekwencji do błędnego przyjęcia, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. odpowiada prawu, co w oczywisty sposób narusza przepis art. 1 p.p.s.a.

W piśmie procesowym z dnia 24 czerwca 2009 r. C. zwróciła się z prośbą o uwzględnienie w toku rozpatrywania skargi kasacyjnej wniesionej przez jej pełnomocnika argumentów merytorycznych i społecznych rozpoznawanej sprawy. Podkreśliła m.in. okoliczność, że działa w oparciu o środki celowe. Zarówno dotacje różnych jednostek administracji publicznej, jak też darowizny i ofiary osób fizycznych mają wyznaczony cel. Wskazała, ze nie ma podstaw prawnych bądź moralnych, aby inne środki celowe przekazać na spłatę powstałego zobowiązania wobec Starostwa S. Odstąpienie od egzekucji zakwestionowanej dotacji służy wyraźnie celom społecznym i dobru pensjonariuszy domu pomocy społecznej. Natomiast uporczywe egzekwowanie atutów prawnych starostwa szkodzi znacznej liczbie osób chorych psychicznie i niepełnosprawnych oraz podważa u działaczy społecznych poczucie praworządności w Rzeczypospolitej Polskiej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawy wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu Sąd ten bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, przesłanki której w sposób enumeratywny wymienia art. 183 § 2 powołanej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpatrywanym przypadku zarzuty oparte na naruszeniu prawa materialnego okazały się usprawiedliwione.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że ustalenia faktyczne przyjęte w sprawie przez Sąd I instancji, a dokonane przez orzekające organy nie są kwestionowane.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do wykładni art. 144 ust. 4 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), a to wobec zapłaty należności objętych fakturą z dnia 18 grudnia 2007 r. po dniu 1 stycznia 2008 r. W tej sytuacji faktycznej Sąd I instancji, wobec treści art. 144 ust. 4 powołanej ustawy uznał, że orzekające w sprawie organy trafnie przyjęły, iż przyznane z dotacji środki nie zostały wykorzystane.

W pierwszym rzędzie należy podnieść, że w myśl art. 190 zd. 1 ustawy o finansach publicznych przepisy art. 145 i art. 146 stosuje się odpowiednio do dotacji udzielonych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Odpowiednie stosowanie art. 146 tej ustawy oznacza tym samym odpowiednie stosowanie art. 144 ww. ustawy. W myśl bowiem art. 146 ust. 1 tejże ustawy w przypadku niedokonania zwrotu dotacji w terminie, o którym mowa w art. 144 ust. 1 i 2 oraz art. 145 ust. 1, organ lub inny dysponent części budżetowej, który udzielił dotacji, wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki.

Z uregulowań zawartych w art. 144 ust. 1 ustawy o finansach publicznych wynika, że dotacje udzielane z budżetu państwa – a poprzez art. 190 tej ustawy z budżetu jednostki samorządu terytorialnego – w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do dnia 15 lutego następnego roku.

Natomiast stosownie do art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo w przypadku gdy przepisy odrębne stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach.

Na gruncie unormowań art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, że powołany przepis reguluje dwie sytuacje związane z udzieleniem dotacji. Pierwsza odnosi się do dotacji uregulowanych w ustawie o finansach publicznych, druga zaś do tych, których udzielenie i rozliczenie normują przepisy odrębne. W pierwszym przypadku, jako sposób wykorzystania dotacji ustawa wskazuje zapłatę. Jednakże, jak podkreślono w rzecznictwie NSA, użycie określenia "w szczególności" wskazuje, że ten sposób zrealizowania dotacji nie jest jedynym możliwym. W przypadku gdy udzielenie i rozliczenie dotacji regulują przepisy szczególne, to wykorzystanie dotacji następuje przez realizację celów określonych w tych przepisach (por. wyroki NSA z dnia 11 marca 2008 r. sygn. akt II GSK 437/07, sygn. II GSK 440/07; wyrok NSA z dnia 8 października 2008 r. sygn. akt II GSK 362/08).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przedstawiony powyżej pogląd co do wykładni art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych w całości podziela. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego użycie przez ustawodawcę w art. 144 ust. 4 ww. ustawy określenia "w szczególności" powoduje, że katalog objętych tym przepisem sposobów realizacji dotacji nie jest zupełny. Zatem nie jest uprawniona wykładnia pojęcia "wykorzystania dotacji" udzielonej na zrealizowanie zadania zawartego w art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych rozumianego wyłącznie w ten sposób, że wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę. Nie jest bowiem w ocenie NSA dopuszczalna taka interpretacja przepisu art. 144 ust. 1 i 2 i ust. 4 ustawy o finansach publicznych, która przez przyjęcie, że wykorzystanie środków dotacji następuje wyłącznie przez zapłatę za zadania, prowadzi do przeciwstawienia terminów "zrealizowane zadania" i "wykorzystanie środków" przeznaczonych na wykonanie określonych umową zadań.

Dodać należy, że odmienny pogląd, na który powoływał się Sąd I instancji w swej argumentacji, który został zawarty w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 5 października 2007 r. sygn. akt V SA/WA 1103/07 (zbiór Lex nr 395409), został zakwestionowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 października 2008 r. sygn. akt III GSK 362/08 (niepubl.).

Za taką wykładnią art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych przemawia inne brzmienie art. 168 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), w którym wprost się stwierdza, że wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę za zrealizowanie zadania, na które dotacja była udzielona. Przekazanie środków na rachunek beneficjenta nie oznacza wykorzystania dotacji. W uzasadnieniu projektu tej ustawy odnośnie omawianej regulacji zwrócono uwagę na uściślenie przepisów dotyczących zwrotu niewykorzystanych dotacji (uzas. projektu nr druku 1181).

Mając na uwadze stan faktyczny przyjęty przez organy i zaakceptowany przez Sąd I instancji oraz przedstawiony stan prawny, należało uznać zrealizowanie celu umowy jako dopuszczalny sposób wykorzystania dotacji w rozumieniu art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych. Skoro bowiem faktura za wykonanie prac objętych umową zawartą pomiędzy Powiatem S. a C. D. K. została wystawiona w dniu 18 grudnia 2007 r., to przyjąć należało, że do tego dnia został zrealizowany cel wskazany w umowie łączącej strony, a zatem środki z budżetu powiatu przeznaczone na zrealizowanie tego celu zostały wykorzystane w przewidzianym ustawą terminie.

W sytuacji gdy zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego okazały się uzasadnione a stan faktyczny sprawy był bezsporny, uzasadniało to wydanie wyroku na mocy art. 188 p.p.s.a. poprzez uchylenie wyroku Sądu I instancji oraz decyzji organów obu instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny nie ograniczył się w rozpoznawanej sprawie do funkcji kasacyjnej, lecz uwzględnił również skargę, uchylając zaskarżone do Sądu I instancji decyzje. Z tego też względu orzeczenie o kosztach obejmuje zwrot kosztów postępowania za obydwie instancje sądowe, co uzasadnia art. 200 i art. 203 p.p.s.a.