Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 59/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2017-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.  a pkt 3, art 2 ust 1, art 3 ust 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska –Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk- Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2017 r. na rozprawie sprawy ze skargi Nadleśnictwa na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżące Nadleśnictwo wniosło skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] określającą skarżącemu Nadleśnictwu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 rok w kwocie 656.451,00 zł.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na tle następującego stanu faktycznego sprawy.

W dniu 29 stycznia 2013 r. Nadleśnictwo złożyło deklarację w podatku od nieruchomości za rok 2013, w której wykazało: powierzchnię gruntów do opodatkowania, kwalifikując je jako grunty pozostałe (779.144,00 m²); powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych (1598,50 m²) oraz budynków pozostałych (1044,65 m²); powierzchnię gruntów zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (529.148,00 m²). Łączną kwotę podatku: 280.185,00 zł.

W dniu 14 czerwca 2013 r. złożono korektę deklaracji dotyczącą powierzchni budynków mieszkalnych – 662,63 m² i budynków pozostałych – 529,84. Łączna kwota zadeklarowanego podatku – 276.396,00 zł. Następna korekta złożona została w dniu 18 listopada 2013 r. i dotyczyła powierzchni budynków pozostałych – 545,68 m² z mocą obowiązującą od sierpnia 2013 r. oraz powierzchni budynków pozostałych 563,68 m² oraz od 1 listopada 2013 r. dotyczącą powierzchni budynków mieszkalnych – 640,73 m².

Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających organ podatkowy powziął wątpliwość co do prawidłowości zakwalifikowania dla celów opodatkowania gruntów Nadleśnictwa ujętych w ewidencji gruntów jako Tereny różne (Tr) o powierzchni wynoszącej 775.419 m2. Według organu grunty te - z uwagi na posadowienie na nich linii energetycznych, związane były z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym powinny być tak kwalifikowane przy opodatkowaniu.

W piśmie z dnia [...] marca 2016 r. organ podatkowy wezwał skarżące Nadleśnictwo do złożenia korekty deklaracji i złożenia niezbędnych wyjaśnień. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Nadleśnictwo odmówiło korekty deklaracji wskazując, że nie prowadzi działalności gospodarczej na terenach, na których posadowiona jest linia energetyczna (pod liniami energetycznymi) a wskazana powierzchnia gruntów zakwalifikowanych w deklaracji jako grunty pozostałe jest prawidłowa.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. organ podatkowy wszczął z urzędu wobec Nadleśnictwa postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. i 2014 r.

W piśmie z dnia [...] maja 2016 r. organ wezwał podatnika do przedłożenia wydruku z rejestru gruntów Nadleśnictwa na dzień [...] stycznia 2013 r. oraz ewentualnych zmian powstałych w ciągu roku ze stanem na 31 grudnia 2014 r. w zakresie obejmującym działki gruntu znajdujące się w zarządzie Nadleśnictwa położone na terenie Gminy, sklasyfikowane jako "Tereny różne" (Tr) i Lasy (Ls) zajęte przez linie energetyczne, a także wyjaśnień czy dane w przedmiotowym rejestrze uległy zmianie w okresie 1 stycznia 2013 r. – 31 grudnia 2014 r. oraz czy zawarte zostały na lata 2013 i 2014 jakiekolwiek umowy z podmiotami odpowiedzialnymi za eksploatację linii energetycznych znajdujących się na terenie Gminy, w zarządzie Nadleśnictwa.

W odpowiedzi na powyższe Nadleśnictwo przedłożyło wykaz gruntów, na których znajdują się linie energetyczne, z wyszczególnieniem sklasyfikowania poszczególnych gruntów w ewidencji gruntów. Nadto wyjaśniło, że w okresie od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2014 r. przedstawiony stan nie uległ zmianie. Wskazało także, że zawarto z przedsiębiorstwem energetycznym umowę z [...] listopada 2012 r. dotyczącą przekazania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi w celu eksploatacji, napraw i konserwacji oraz umowę dzierżawy z [...] grudnia 2013 r. z P (dot. remontu jednej z napowietrznych linii elektroenergetycznej) oraz że umowy te już nie obowiązują z powodu ustanowienia służebności przesyłu.

Nadto Wójt Gminy uzyskał ze Starostwa Powiatowego wypisy z rejestru gruntów dla działek administrowanych przez Nadleśnictwo, a znajdujących się terenie Gminy.

Postanowieniem z [...] czerwca 2016 r. organ pierwszej instancji dopuścił jako dowody w sprawie kopie ww. umów. Jednocześnie wezwał stronę do przedstawienia w terminie 7 dni dowodów mogących mieć znaczenie w sprawie.

W odpowiedzi skarżące Nadleśnictwo powołało się na umowy wskazane w postanowieniu z [...] czerwca 2016 r. twierdząc, że na podstawie umowy wykonawczej z [...] listopada 2012 r. E stała się posiadaczem gruntów leśnych pod liniami energetycznymi.

Decyzją z dnia [...] lipca 2016 r. Wójt Gminy określił skarżącemu Nadleśnictwu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 656.451,00 zł.

Uzasadniając swoje stanowisko organ przytoczył treść art. 21 § 1,2,3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – powoływanej jako Ordynacja podatkowa, jak również art. 6 ust. 9, art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) – powoływanej również jako u.p.o.l., § 1 uchwały Rady Gminy nr XXVII/152/12 z dnia 30 października 2012 r. w sprawie ustalenia stawek podatku od nieruchomości oraz § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 roku w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Stwierdził, że grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Tr" (teren różny) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym ani rolnym, natomiast zawsze powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Z kolei wysokość opodatkowania gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako "tereny różne" uzależniona jest przede wszystkim, od faktu związania tych gruntów z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., jeżeli grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, to bez względu na sposób jego zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków podlega on opodatkowaniu według wyższej stawki (w roku 2013, na podstawie § 1 pkt 1 lit. a) uchwały Rady Gminy 0,84 zł za m²). Jeżeli natomiast grunt nie jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, kwalifikuje się go jako grunt pozostały i opodatkowuje według niższej stawki (w roku 2013, na podstawie § 1pkt 1 lit. c) uchwały Rady Gminy 0,36 zł za m²).

Organ pierwszej instancji zaznaczył, że pod pojęciem gruntów, budynków i budowli "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Zdaniem Wójta Gminy z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że kwalifikacja przedmiotu opodatkowania, jako związanego z działalnością gospodarczą, uzależniona jest od faktu jego wykorzystywania przez osobę o statusie przedsiębiorcy. Posiadanie nie może być przy tym odnoszone wyłącznie do posiadania w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego (k.c.).

W ocenie organu pierwszej instancji sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Tego typu posiadaczem jest zarówno przedsiębiorca mający prawo własności danej nieruchomości, jak też mający tę nieruchomość w trwałym zarządzie, a także i ten, kto korzysta z nieruchomości bezumownie. Sam fakt wykorzystywania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że to przedsiębiorca staje się jej posiadaczem, a w związku z tym jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji, dla opodatkowania gruntu według stawki wynikającej z art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., wystarczające jest jego posiadanie przez przedsiębiorcę. Oznacza to, że działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w sposób rzeczywisty na gruntach znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, a i tak będzie istniał obowiązek zapłaty podatku według wyższej stawki.

Wójt Gminy zaznaczył, że na podstawie danych z ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego oraz wyjaśnień podatnika ustalił powierzchnię gruntów pod liniami elektroenergetycznymi. Grunty te stanowią tereny różne grunty (Tr) o powierzchni 775.419 m². W ocenie organu nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości, że grunty, znajdujące się pod liniami energetycznymi stanowią grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Fakt, że działalność ta nie jest prowadzona przez Nadleśnictwo nie ma zaś w niniejszej sprawie znaczenia. Wskazał następnie, że grunty zostały udostępnione przedsiębiorstwu energetycznemu. Wykorzystywanie zaś gruntu przez przedsiębiorcę do prowadzenia działalności gospodarczej skutkuje tym, że grunty te stają się gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej, o czym stanowi art. 1a pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powyższe koresponduje z uregulowaniami prawa energetycznego. Odpowiedzialnymi za utrzymywanie właściwego stanu technicznego linii, wycinki (przycinki) drzew i krzewów w celu uniknięcia kolizji z liniami energetycznymi są zakłady energetyczne, co wynika z treści przepisu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 525 ze zm.), nakładającego na przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem energii obowiązku utrzymywania zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących wymagań jakościowych. Z powyższego wynika, że prowadzenie na tych obszarach gospodarki leśnej jest znacznie ograniczone wymogami reżimu związanego z bezpieczną eksploatacją tych linii.

Organ pierwszej instancji zaznaczył, że kwestią eksponowaną przez podatnika w toku postępowania podatkowego było przeniesienie posiadania gruntów leśnych na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego E na podstawie umów wykonawczych z [...] listopada 2012 r. Jednakże zdaniem organu z faktu zawarcia przedmiotowych umów nie wynika aby na ich podstawie ich posiadaczem stał się inny podmiot aniżeli Nadleśnictwo. Umowy te określają jedynie sposób korzystania z gruntów i nie przenoszą posiadania na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego. Z §1 umowy wynika, że grunty znajdują się w zarządzie skarżącego. Żadna z pozostałych regulacji umów nie wyłącza uprawnień Nadleśnictwa wynikających z powierzenia mu administrowania nieruchomościami Skarbu Państwa.

Wójt Gminy stwierdził, że Nadleśnictwo na podstawie umów wykonawczych pozwala E sp. z o.o. na wstęp lub wjazd na grunty, usuwanie awarii linii i urządzeń elektroenergetycznych, prowadzenie czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych, remontowych lub modernizacyjnych linii i urządzeń elektroenergetycznych, wycinki krzewów lub ich podkrzesywania w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych w zinwentaryzowanych pasach gruntu. Przy czym wykonywanie przez operatora uzgodnionych jego uprawnień obwarowane jest ograniczeniami, określonymi w § 2 ust. 3 i 4 każdej z umów wykonawczych. Okoliczności te zdaniem organu świadczą o tym, że władztwo (posiadanie) gruntów na podstawie umów wykonawczych nie zostało przeniesione na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego. Okoliczność ta znajduje potwierdzenie także w sposobie kalkulacji umówionego wynagrodzenia należnego od operatora. Element tego wynagrodzenia stanowi podatek od nieruchomości, do zapłaty którego zobligowane jest Nadleśnictwo. W ocenie organu oznacza to nad wyraz dobitnie, że zamiarem stron umów wykonawczych nie było przeniesienie posiadania gruntów na przedsiębiorstwo energetyczne, a jedynie przyznanie określonych umówionych uprawnień do korzystania z nich w określony sposób przez operatora.

Organ pierwszej instancji wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że podatnik w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2013 r. zapewniał przedsiębiorcom energetycznym w stosownym zakresie korzystanie i dostęp do nieruchomości (na których posadowione były linie elektroenergetyczne), umożliwiający podejmowanie na tych nieruchomościach niezbędne działania związane z dystrybucją energii elektrycznej oraz zachowaniem bezpieczeństwa obsługi i otoczenia linii energetycznych. Powyższe wskazuje zatem, że w 2013 r. przedsiębiorstwa energetyczne korzystały z nieruchomości w celu zachowania wszelkich wymogów obowiązującego prawa dotyczącego bezpieczeństwa linii energetycznych oraz prawidłowej ich eksploatacji.

Mając na względzie faktycznie wykonywane przez operatorów czynności konserwacyjne i naprawcze, organ podatkowy przyjął, że grunty wskazane przez podatnika w 2013 r. związane były z działalnością gospodarczą prowadzoną przez przedsiębiorstwo przesyłowe, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Wójt Gminy stwierdził, że każda z umów wykonawczych odnosi się w określonym zakresie do okresu objętego niniejszym postępowaniem. W umowach tych przewidziano postanowienia dotyczące rozliczenia roszczeń związanych z lokalizacją, utrzymaniem i eksploatacją linii i urządzeń elektroenergetycznych za okres od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2011 r., za które przewidziano jednorazowe wynagrodzenie (§ 7 w zw. z § 3 ust. 1 lit. b każdej z umów). Jak wynika z kolei z § 3 ust. 1 lit. b w zw. z § 2 każdej z umów, wynagrodzenie to obejmuje szeroki zakres czynności: wstęp lub wjazd na grunty, których dotyczy umowa; usuwanie awarii linii i urządzeń elektroenergetycznych; prowadzenie czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych, remontowych lub modernizacyjnych linii i urządzeń elektroenergetycznych; wycinkę drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywanie w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych. W § 3 ust. 1 lit. a) umów wskazano zaś, że w latach następnych, to jest do czasu ustanowienia służebności przesyłu - a więc także w roku 2014 – wynagrodzenie zostanie ustalone według zasad jak w § 4 i 5 umowy. Na poparcie powyższych twierdzeń organ wskazał na tezy wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Go 33/15.

W opinii organu fakt posadowienia na gruntach linii elektroenergetycznych, a także wydawania indywidualnych pozwoleń na bezpośrednie fizyczne czynności eksploatacyjne linii w oparciu o zawarte umowy wykonawcze, świadczy o ich wykorzystywaniu przez przedsiębiorcę w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że działalność prowadzona przez przedsiębiorców elektroenergetycznych w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej mieści się w definicji działalności gospodarczej. Działalność w zakresie przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej ma charakter zorganizowany i ciągły. Oznacza to, że sam fakt posadowienia linii elektroenergetycznych na gruntach znajdujących się w zarządzie Nadleśnictwa świadczy o tym, że grunty te służą wykonywaniu działalności gospodarczej przez przedsiębiorców energetycznych.

Wójt Gminy wskazał, że okoliczność udzielania indywidualnych zezwoleń na wejście na grunt celem usuwania awarii linii i urządzeń elektroenergetycznych; prowadzenia czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych, remontowych lub modernizacyjnych linii i urządzeń elektroenergetycznych; wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywaniem w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych, ma charakter wtórny w stosunku do faktu posadowienia linii elektroenergetycznych będących własnością przedsiębiorców energetycznych na gruntach znajdujących się w zarządzie Nadleśnictwa (jest jego konsekwencją), i w kontekście całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego stanowi dodatkowe potwierdzenie okoliczności wykorzystywania linii dla potrzeb działalności gospodarczej przedsiębiorcy (operatora). Czynności eksploatacyjne i konserwacyjne stanowią faktyczny i rzeczywisty wyraz wykorzystywania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi przez przedsiębiorców i ich związania z działalnością gospodarczą. Organ stwierdził, że charakter możliwego wykorzystania tych gruntów determinowany jest przez rodzaj oraz specyfikę działalności związanej z dystrybucją oraz przesyłem energii elektrycznej.

Wójt Gminy wskazał, że w oparciu o wyjaśnienia podatnika zawarte w piśmie z dnia [...] czerwca 2016r. oraz załączone do nich zestawienie, a także z uwzględnieniem danych z rejestru gruntów Starostwa Powiatowego ustalił powierzchnię gruntów, na których posadowione są linie elektroenergetyczne. Grunty te uznał za związane z działalnością gospodarczą.

Od powyższej decyzji Nadleśnictwo złożyło odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W motywach uzasadnienia decyzji organ odwoławczy wskazał na treść art. 1 ust. 1 – 3 ustawy o podatku leśnym, art. 1a ust. 1 pkt 7, art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oaz art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, po czym stwierdził, że zwrot "zajęcie gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej" nie jest bliżej określony ani w ustawie o podatku leśnym, ani też w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie uregulowany jest podatek od nieruchomości. Brak definicji gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej powoduje, że należy posiłkować się przy interpretacji tego określenia jego językowym znaczeniem. W tym zakresie wskazał też na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Kolegium stwierdziło, że w rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że operator, działający w obrębie grupy kapitałowej, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie, m.in. dystrybucji energii elektrycznej. Na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa posadowione są linie energetyczne będące własnością operatora. Grunty te zostały udostępnione powyższemu podmiotowi na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznej, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego, a także budowy na tych gruntach nowych linii i urządzeń energetycznych. Do gruntów tych zakłady energetyczne, reprezentujące operatora, muszą mieć ciągły dostęp w celu usuwania awarii i konserwacji, remontów, modernizacji posadowionych na nich budowli, a także oczyszczania ich z roślinności drzewiastej i krzewiastej oraz jej porządkowania po powyższym zabiegu, nie naruszając zapisów ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz bezpodstawnie nie poszerzając przyjętych w inwentaryzacji istniejących pasów gruntów pod liniami. Wynika to z umowy ramowej zawartej między Nadleśnictwem a operatorem z dnia [...] listopada 2012r. Jej celem było uregulowanie szczegółowych zasad i warunków współdziałania między opisywanymi podmiotami w zakresie prowadzenia przez operatora eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa oraz prowadzenia uzgodnień budowy na tych gruntach nowych linii i urządzeń elektroenergetycznych.

Organ odwoławczy zaznaczył, że kwestia istnienia pasów technicznych nie jest sporna w przedmiotowej sprawie, a powierzchnia gruntów udostępnionych przez Nadleśnictwo operatorowi została przyjęta na podstawie załącznika nr 3 umów wykonawczych z dnia [...] listopada 2012 r. Wytyczenie pasa technicznego, co wynika również ze wskazanej powyżej umowy łączącej strony, wymaga usunięcia drzew lub krzewów lub ich podkrzesywania w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych (§ 2 pkt 2 lit. d umowy).

Organ wyjaśnił, że powyższe czynności i obowiązki operatorów linii przesyłowych związane są z regulacjami zawartymi w ustawie Prawo energetyczne. Wskazano w niej, że przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem lub dystrybucją paliw lub energii (...) jest obowiązane utrzymywać zdolność urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w te paliwa lub energię w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących wymagań jakościowy (art. 4 ust. 1 tej ustawy). Obowiązki nałożone na przedsiębiorstwo energetyczne mają charakter publicznoprawny, a ich prawidłowe wypełnianie umożliwia sprawne funkcjonowanie całej gospodarki (M. Czarnecka, T. Ogłódek, Prawo energetyczne. Komentarz, Warszawa 2012, s. 37-38). Nieutrzymywanie w prawidłowym stanie tych urządzeń i sieci zagrożone jest karą pieniężną, której podlega ten, kto nie utrzymuje w należytym stanie technicznym obiektów, instalacji i urządzeń (art. 56 ust. 1 pkt 10 ustawy Prawo energetyczne).

Organ odwoławczy przytoczył treść art. 51 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo energetyczne, po czym stwierdził, że w regulacji tej nałożono, m.in. na przedsiębiorstwo energetyczne, obowiązek spełnienia szeregu kryteriów wskazanych w innych ustawach, celem zapewnienia wymogów w zakresie niezawodności współdziałania z siecią, bezpieczeństwa obsługi i otoczenia (art. 51 pkt 2). Urządzenia, instalacje i sieci muszą spełniać także wymogi stawiane przez ustawę z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2016 r. poz. 672 ze zm.). Zdaniem organu powyższe przesądza, że grunty pod liniami napowietrznymi zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej przez operatora, który prowadzi działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej.

Odwołując się do treści art. 1 ust. 1-3 ustawy o lasach Kolegium podkreśliło, że przez pryzmat definicji działalności leśnej, wskazać należy przede wszystkim, że inwestycje w postaci budowy linii wysokiego napięcia, w zależności od długości i parametrów, stanowią inwestycje mogące znacząco (stacje elektroenergetyczne lub napowietrzne linie elektroenergetyczne, o napięciu znamionowym nie mniejszym niż 220 kV, o długości nie mniejszej niż 15 km) lub potencjalnie znacząco oddziaływać na środowisko (stacje elektroenergetyczne lub napowietrzne linie elektroenergetyczne, o napięciu znamionowym nie mniejszym niż 110 kV) – co wynika z § 2 ust. 1 pkt 6 i § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 listopada 2010 r. w sprawie przedsięwzięć mogących oddziaływać na środowisko (Dz. U. z 2010 r. Nr 2013, poz. 1397 ze zm.). Powyższe nakłada obowiązek przeprowadzenia oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko, co stwierdza, w drodze postanowienia, organ właściwy do wydania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, uwzględniając uwarunkowania danej inwestycji - art. 63 ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko (Dz. U. Nr 199, poz. 1227 ze zm.).

W związku z powyższym Kolegium stwierdziło, że w rejonie pasów technicznych niemożliwe jest prowadzenie działalności leśnej w zakresie ochrony i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych. Wskazując na treść art. 14 ust. 1 i 3 ustawy o lasach organ odwoławczy wyjaśnił, że utrzymanie lasów należy wiązać zarówno z utrzymaniem istniejącej powierzchni, jak i z niezmiennością funkcji lasu (utrzymaniem jego właściwych cech użytkowych), co polega na zachowaniu w lasach roślinności leśnej (upraw leśnych), pielęgnowaniu i ochronie lasu, przebudowie drzewostanu, racjonalnym użytkowaniu lasu. Tymczasem grunty zajęte pod pasy techniczne, z uwagi na konieczność zapewnienia bezpieczeństwa liniom energetycznym, oczyszczane są z drzew i krzewów, co wynika także z umowy łączącej strony. Czynności tych dokonuje operator na własny koszt, we własnym zakresie i w rozmiarze, jaki uzna za niezbędny dla prawidłowego funkcjonowania linii napowietrznej. Z tego względu organ odwoławczy za niewiarygodne uznał twierdzenia Nadleśnictwa co do sytuowania pod liniami napowietrznymi ognisk biocenotycznych.

Organ odwoławczy stwierdził, że z uwagi na zapewnienie operatorowi nieograniczonego wstępu na pasy techniczne wraz z niezbędnym sprzętem, celem usuwania awarii linii i urządzeń elektroenergetycznych, prowadzenia czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych remontowych lub modernizacyjnych linii i urządzeń elektroenergetycznych, a także budowy na tych gruntach nowych linii oraz wspomnianej już wycinki drzew i krzewów, nie sposób przyjąć, by możliwe było prowadzenie na tym gruncie kompleksowej działalności we wskazanym przez Nadleśnictwo zakresie, a sprowadzającym się do dokonywania zaplanowanych nasadzeń i prowadzenia upraw leśnych, zmierzających do urządzania i zagospodarowania lasu. Z tego względu nie sposób też przyjąć, że pasy techniczne wykorzystywane są do wprowadzania na nich krzewów liściastych oraz że wykorzystywane są jako poletka zgryzowe. Z uwagi na konieczność zachowania bezpieczeństwa w rejonie linii energetycznych wysokiego napięcia trudno też przyjąć, że pasy techniczne pod liniami wykorzystywane są jako szlaki komunikacyjne.

Zdaniem SKO, pomimo że pasy techniczne znajdują się w granicach lasu, to niewątpliwie sporne grunty udostępnione zakładowi energetycznemu na posadowienie słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych - zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna. Z pewnością także wskazana działalność nie jest prowadzona incydentalnie, a grunty te zostały zajęte na ten cel w sposób trwały.

Organ odwoławczy stwierdził zatem, że prawidłowe odczytanie normy prawnej zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pozwala na stwierdzenie, iż grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej. Tym samym grunty te - stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. - podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości.

Na powyższą decyzję Nadleśnictwo wniosło skargę zarzucając naruszenie:

1) art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) i art. 3 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 2 pkt 1, art. 2 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 348 k.c. i 336 k.c. przez błędną ich wykładnię i przyjęcie, że:

- na Nadleśnictwie ciąży obowiązek podatkowy z tytułu gruntów oznaczonych jako tereny różne, nad którymi przebiegają linie energetyczne, liczony według regulacji ustawy podatku od nieruchomości oraz w wysokości stawek jak za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdy w rzeczywistości Nadleśnictwo nie prowadzi na tych gruntach żadnej działalności gospodarczej, w sytuacji:

a) gdy sam fakt kwalifikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków, jako Tr nie daje podstaw do przyjęcia, że grunty te są automatycznie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

b) gdy w rzeczywistości Nadleśnictwo nie prowadzi na spornych gruntach żadnej działalności gospodarczej, ani też nie zachodzi przesłanka przeniesienia posiadania gruntów na spółki - zakłady elektroenergetyczne, do których należą linie elektroenergetyczne, co sprawia , że nie są one posiadaczami, a tym samym grunty nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

c) w sytuacji braku rozróżnienia między znaczeniem "grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" a grunty "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej";

d) gdy obowiązywała między Nadleśnictwem a Spółką E Sp. z o.o. umowa wykonawcza z [...] listopada 2012 r. nr [...], obejmująca również rok 2013, a obecnie obowiązuje umowa o ustanowieniu służebności przesyłu, co powoduje, że nie mamy do czynienia z posiadaniem bez tytułu prawnego i co winno skutkować obciążeniem podatkiem spółki energetycznej.

2) art. 21 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji określającej skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r. w łącznej kwocie 656.451,00 zł, w sytuacji gdy Nadleśnictwo wyliczyło, zadeklarowało i wpłaciło podatek stosownie do kwalifikacji i zakresu posiadania gruntów na terenie Gminy, odpowiedni dla klasyfikacji gruntów. Z tytułu podatków za przedmiotowe grunty Nadleśnictwo jest w pełni rozliczone, zgodnie ze złożonymi deklaracjami na podatek od nieruchomości. Dane zawarte w ewidencji nie są wystarczające do stwierdzenia, że grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, nawet wówczas, gdy klasyfikację spornych gruntów potwierdził starosta. Dla prawidłowego określenia tego stanu konieczne jest faktyczne ustalenie, czy dany teren znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy.

3) art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych i przekonywania, jak również uchybienie zasadzie "in dubio pro tributario" (w razie wątpliwości na korzyść podatnika) oraz brak wszechstronnego zebrania materiału dowodowego i ustalenia stanu faktycznego sprawy zgodnie z rzeczywistym stanem, co przejawia się:

a) brakiem postępowania dowodowego, celem ustalenia założonej przez organy podatkowe okoliczności, że przyjęta powierzchnia gruntów jest w posiadaniu zakładów energetycznych a tym samym, że jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Samo sklasyfikowanie gruntów w ewidencji gruntów i budynków, jako Tr, nie daje podstaw do przyjęcia, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a organ pierwszej instancji właściwe ograniczył się do uzyskania danych z ewidencji;

b) brakiem wykazania przekazania lub wydania przedmiotowych gruntów o powierzchni 775.419 m² na rzecz spółki E Sp. z o.o., co by skutkowało prawem przyjęcia, że są one w jej posiadaniu i służą prowadzeniu działalności gospodarczej. Organy podatkowe całkowicie pominęły, a wręcz nie zbadały okoliczności, że zakłady energetyczne w zakresie swojego stanu posiadania, dokonywały na przestrzeni lat modernizacji linii, ograniczały ich zasięg, część likwidowały. Nie można zatem posługiwać się stałą wartością powierzchni gruntów, wynikającą z ewidencji;

c) brakiem dokładnego określenia czy sporne grunty znajdują się w posiadaniu zakładów energetycznych i w tym czy służą im do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej, a na jakiej powierzchni prowadzona jest gospodarka leśna przez Nadleśnictwo.

Zdaniem skarżącego organ podatkowy powinien ustalić, stojąc na stanowisku, że grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy na spornych gruntach zakłady energetyczne wypełniają swoje obowiązki wynikające z treści art. 4 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne. Nie sposób uznać, aby okoliczności te miały wynikać z danych zawartych w wykazie działek. Należało sięgnąć do dokumentacji techniczno-budowlanej linii posiadanych przez zakłady energetyczne, celem uzyskania informacji o długości linii, a także powierzchni gruntów pod liniami, jak również powołać dowód z opinii biegłego w trybie art. 197 Ordynacji podatkowej, który by oszacował wielkość zajętych pasów gruntów, czego organy podatkowe nie uczyniły. Dodatkowo nie uwzględniono, że w dniu [...] grudnia 2014 r. Nadleśnictwo i E Sp. z o.o. zawarły umowę o ustanowienie służebności przesyłu, w związku z posadowieniem na gruntach Nadleśnictwa linii energetycznych i w umowie tej, objętej aktem notarialnym Rep. A nr [...], ustaliły, że służebnością objęte są pasy pod liniami o wskazanych w umowie szerokościach, przy czym powierzchnie objęte służebnością są mniejsze, aniżeli wynika to z wcześniejszych zestawień, czy też z umowy wykonawczej z [...] listopada 2012 r. zawartej pomiędzy Nadleśnictwem i E Sp. z o.o., a tym samym inne, aniżeli przyjęte błędnie w zaskarżonej decyzji podatkowej;

d) pominięciem zapisów umowy wykonawczej nr [...], zgodnie z którymi strony potwierdziły, że prowadzenie gospodarki leśnej na gruntach pod liniami jest możliwe;

e) odgórnym przyjęciem "bezsporności" wykorzystywania spornych gruntów przez przedsiębiorców, w sytuacji kiedy to organ podatkowy, kwestionując prawidłowość wyliczeń w deklaracji, powinien zmierzać do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i ten fakt udowodnić, a nie przyjmować odgórnie "prawdziwość" swoich własnych założeń, co nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym.

4) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej przez:

a) brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego, w tym niewykazanie na czym organy podatkowe oparły swoje przekonanie, że sporne grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej czy też na nią zajęte, szczególnie że organ nie uzyskał w tym aspekcie żadnych adekwatnych informacji i nie prowadził postępowania w terenie;

b) brak wykazania na jakiej podstawie organy podatkowe oparły swoje stanowisko, np. czy wyłącznie na danych z ewidencji gruntów i budynków, nie dając wiary stanowisku Nadleśnictwa i jego argumentom, że sporne grunty nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, dlaczego dane z umowy organ przyjął jako miarodajne do określenia powierzchni gruntów, na których rzekomo zakłady energetyczne prowadzą działalność gospodarczą.

Wskazując na powyższe zarzuty Nadleśnictwo wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy i umorzenie postępowania w sprawie z uwagi na fakt, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2013 r. po stronie Nadleśnictwa nie powstało, gdyż wszelkie podatki, obejmujące całość gruntów położonych na terenie Gminy, zostały uiszczone w prawidłowy sposób i prawidłowych wielkościach. Strona skarżąca wnioskowała ponadto o zasądzenie nie jej rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Spór między stronami koncentruje się na ustaleniu według jakiej stawki i od jakiej powierzchni skarżące Nadleśnictwo powinno zapłacić podatek od nieruchomości za 2013 r.

Zasadniczą kwestią, która wymaga rozstrzygnięcia jest to, czy grunty sklasyfikowane jako "Tr", znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, są związane z działalnością gospodarczą. Niesporne jest przy tym, że grunty znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi w ewidencji gruntów i budynków wykazane są jako tereny różne "Tr". Organ przyjął, że łączna powierzchnia tych gruntów (pod liniami i urządzeniami elektroenergetycznymi) wynosi 775.419 m² i służy prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę z o.o. E. Tylko do wyżej wymienionej powierzchni przyjęto stawkę podatku najwyższą – przewidzianą od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na wstępie należy przypomnieć, że w myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.b tej ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z powyższych unormowań wynika, że warunkiem uznania danego gruntu, budynku czy budowli za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jest - co do zasady - posiadanie przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę bądź inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, chyba że - jak zastrzegł ustawodawca - ze względów technicznych niemożliwe jest i jednocześnie nie będzie możliwe ich wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej. W sprawie nie budzi wątpliwości, że grunty pod liniami energetycznymi oznaczone jako Tr (tereny różne) nie są gruntami związanymi z budynkami mieszkalnymi, nie są jeziorami ani gruntami, które ze względów technicznych nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że Nadleśnictwa są podatnikami podatku od nieruchomości jako zarządcy nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. W przypadku przedmiotów będących w zarządzaniu Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (art. 3 ust. 2 u.p.o.l.). Okoliczność, że grunty zostały udostępnione zakładom energetycznym na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych wskazuje, że grunty te są w posiadaniu przedsiębiorcy i są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna. Zatem grunty te są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez zakłady energetyczne. Spółka z o.o. E (do niej również odnosi się używana skrótowa nazwa zakłady energetyczne) korzystała w 2013 r. z gruntów pod liniami. Grunty te były przez nią używane od wielu lat.

Korzystanie z gruntów w 2013 r. odbywało się bez tytułu prawnego, co potwierdza pismo Nadleśnictwa z dnia [...] czerwca 2016 r. Takiego tytułu nie stanowiły przedłożone przez stronę skarżącą umowy wykonawcze, w tym zawarta [...] listopada 2012 r. Umowa Wykonawcza nr [...], przedmiotem której było "ustalenie szczegółowych zasad i warunków współdziałania pomiędzy stronami w zakresie prowadzenia przez Operatora eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych stanowiących własność Operatora, posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa oraz prowadzenia uzgodnień budowy na tych gruntach przez Operatora nowych linii i urządzeń elektroenergetycznych". Z jej treści wynikało m.in., że strony dopiero wyrażają zgodę na ustanowienie w przyszłości odpłatnej służebności przesyłu dla linii i urządzeń posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa.

W art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej określono, że działalność gospodarcza to zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej mieści się zatem w definicji działalności gospodarczej. Działalność ta niewątpliwie ma charakter trwały i ciągły.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne zakłady energetyczne są odpowiedzialne za utrzymanie właściwego stanu linii znajdujących się na przedmiotowych gruntach. Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłem energii ma obowiązek utrzymywania zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących wymagań jakościowych. Konserwacja, modernizacja czy też naprawa linii elektroenergetycznych następuje w miarę potrzeb; zawsze łączy się z koniecznością zapewnienia pracownikom zakładu energetycznego swobodnego dostępu do urządzeń elektroenergetycznych (słupów, transformatorów, kabli). Z tego względu utrzymanie pasa technicznego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez zakłady energetyczne jest niezbędne. Zwrócić należy uwagę, że posiadanie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie faktycznym jego wykorzystaniem w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Konieczne jest jednak w każdym przypadku istnienie bezpośredniego związku danego gruntu z wykonywaną działalnością gospodarczą (wyroki NSA z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt: II FSK 2002/09, II FSK 400/09, II FSK 1159/09 – powoływane orzeczenia sądów administracyjnych publikowane na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu prawidłowe jest ustalenie, że przedmiotowe grunty były w 2013 r. w posiadaniu przedsiębiorcy – operatora sieci elektroenergetycznej. Objawiało się to m.in. utrzymaniem pasa technicznego w stanie umożliwiającym dokonywanie w sposób ciągły czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Są to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli wykorzystywane w sposób aktywny na prowadzenie takiej działalności. Przez przedmiotowe grunty poprowadzone są linie energetyczne celem przesyłu energii elektrycznej, co uprawnia wniosek, że grunty te służą do prowadzenia działalności gospodarczej przez E Sp. z o.o. Pasy techniczne umożliwiają utrzymanie zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, a także potrzebne są z uwagi na bezpieczeństwo. Tym samym pasy techniczne pod liniami elektroenergetycznymi stanowią przestrzeń służącą wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej.

Treść znajdujących się w aktach sprawy umów wykonawczych (§ 3) wskazuje, że grunty były wykorzystywane przez E sp. z o.o. do prowadzenia działalności gospodarczej, a z tytułu umożliwienia dostępu do linii i urządzeń elektroenergetycznych Nadleśnictwu przysługiwało od ww. Spółki wynagrodzenie.

Podkreślić należy, że dowiedzenie przez organy podatkowe i to w odniesieniu do gruntów, które nie są sklasyfikowane w ewidencji jako las (Ls), tylko jako tereny różne (Tr), że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej powoduje, że dla ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości bez znaczenia jest okoliczność, czy na tych gruntach może być prowadzona działalność leśna. Wobec powyższego nie jest też zasadne prowadzenie rozważań co do rozróżnienia i rozumienia wyrażeń "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" oraz "grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Pierwsze z nich na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 2 ust. 2) funkcjonuje bowiem wyłącznie w odniesieniu do gruntów inaczej sklasyfikowanych, w tym lasów (Ls), których rozpoznawana sprawa w ogóle nie dotyczy. Powierzchnia przedmiotowych gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została ustalona z kolei na podstawie wyjaśnień Nadleśnictwa z dnia [...] czerwca 2016 r., zestawienia załączonego do ww. pisma, a zatem na podstawie danych uzyskanych w toku postępowania od samej strony skarżącej. Przedstawione przez Nadleśnictwo informacje zostały potwierdzone danymi z ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego. Zarzuty skargi w tym zakresie należy zatem uznać za niezasadne.

W toku postępowania ustalono numery działek, jak i ich powierzchnię, przez którą przechodziły napowietrzne linie elektroenergetyczne. Nadleśnictwo nie przedstawiło żadnych dowodów na potwierdzenie, że przyjęta przez organy powierzchnia gruntów oznaczonych w ewidencji jako Tr, wynosząca 775.419 m², jest nieprawidłowa. W ocenie Sądu kwestię tę dokładnie wyjaśniono i ustalenie dotyczące powierzchni gruntów Tr związanych z prowadzeniem działalnością gospodarczej jest prawidłowe. Dokonano go mając na uwadze wyjaśnienia strony, jak i treść dokumentów, w tym zestawienie gruntów przedłożone przez Nadleśnictwo.

Podkreślić należy, że kwestia opodatkowania przedmiotowych gruntów podatkiem od nieruchomości za lata wcześniejsze również była przedmiotem rozważań tutejszego Sądu. Sąd (podobnie jak organy podatkowe) z urzędu posiada zatem informację, że strona skarżąca we wcześniejszych postępowaniach w przedmiocie podatku od nieruchomości, w tym za 2012 r., sama twierdziła, że na gruntach wskazanych w zestawieniu gruntów, posadowione są linie elektroenergetyczne, zaś rejestr gruntów w tym zakresie nie uległ zmianie. Potwierdza to pismo Starostwa Powiatowego z dnia [...] maja 2016 r. oraz pismo strony skarżącej z dnia [...] czerwca 2016 r. Nie można zatem uznać za zasadne zarzuty skarżącego Nadleśnictwa, że sam fakt kwalifikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków jako Tr nie daje podstaw do przyjęcia, że grunty te są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, organy podatkowe nie poprzestały jedynie na zapisach ewidencji lecz poczyniły szczegółowe ustalenia w tym zakresie, wyciągając z nich prawidłowe wnioski.

Przypomnieć również należy, że do czasu zawarcia umowy z dnia [...] listopada 2012 r., Nadleśnictwo i Spółkę E nie wiązała żadna umowa. Z ustalonego stanu faktycznego, jak też z § 1 ww. umowy wynika, że zarządcą gruntów pod liniami energetycznymi także po [...] listopada 2012 r. jest Nadleśnictwo, które nie zrezygnowało z dalszego zarządzania tymi nieruchomościami. Jednak prawo do korzystania z nich, przejawiające się w udostępnieniu gruntów pod liniami w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii posiadały także zakłady energetyczne. Udostępnienie gruntów pod liniami w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznych wiąże się z ich przekazaniem. Niewątpliwie zakład energetyczny uzyskał w tym zakresie nad wskazanymi gruntami władztwo, w rozumieniu art.348 kc. Zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny) jak i ten, kto nią faktycznie włada jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). W rozpatrywanym przypadku nie można mówić o posiadaniu samoistnym, ponieważ zakłady energetyczne nie władają gruntami jak właściciel i nie mogą nimi rozporządzać, a jedynie korzystają z nieruchomości.

Ponadto warto zwrócić uwagę na stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 22 września 2011 r., sygn. akt II FSK 548/10, które skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. NSA stwierdził, że brak zawarcia z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości nie wyklucza faktycznego władania gruntami przez te zakłady oraz że grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej.

Strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędną wykładnię i przyjęcie, że na Nadleśnictwie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntów oznaczonych jako tereny różne, liczonym w wysokości jak za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przypomnieć należy, że w powołanym przepisie ustawodawca zakreślił maksymalne stawki podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób ich zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków. W rozpatrywanym przypadku, mimo że zarządcą gruntów pod liniami energetycznymi nie jest przedsiębiorca lecz Nadleśnictwo, to faktycznie służą one do działalności gospodarczej podmiotowi prowadzącemu taką działalność, tj. E Sp. z o.o. zajmującej się przesyłem i dystrybucją energii elektrycznej. Zatem zgodnie z art. 1a pkt 3 u.p.o.l. grunty te należało uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkować je według stawek najwyższych. Ponieważ Nadleśnictwo nie zawarło umowy przenoszącej posiadanie tych gruntów, będąc nadal ich zarządcą, na co wskazuje także § 5 umowy wykonawczej, określający kalkulację rocznego wynagrodzenia należnego Nadleśnictwu za 1m² gruntu na podstawie równowartości podatku od nieruchomości (...) zadeklarowanych przez Nadleœnictwo w deklaracjach z³oæonych w³aœciwemu organowi podatkowemu za dany rok podatkowy – bez w¹tpienia zatem to ten podmiot, bźd¹c nadal zarz¹dc¹ tych gruntów, na podstawie art. 3 ust.2 ww. ustawy jest podatnikiem podatku od nieruchomoœci.

Bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje natomiast podnoszona przez skarżące Nadleśnictwo okoliczność, że w dniu [...] grudnia 2014 r. zawarło ono z E Sp. z o.o. umowę o ustanowienie służebności przesyłu, w związku z posadowieniem na gruntach Nadleśnictwa linii energetycznych i w umowie tej, objętej aktem notarialnym Rep. A nr [...], strony ustaliły, że służebnością objęte są pasy pod liniami o wskazanych w umowie szerokościach, przy czym powierzchnie objęte służebnością są mniejsze, aniżeli wynika to z wcześniejszych zestawień. Zaznaczyć bowiem należy, że w 2013 r. ww. umowa nie obowiązywała, nie mogła zatem wywrzeć wypływu na wymiar podatku od nieruchomości za ten okres.

W świetle powyższego, Sąd stwierdza, że przeprowadzone postępowanie nie naruszało przepisów i zasad postępowania określonych w Ordynacji podatkowej. Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniały zaś wymogi, o których mowa w art. 210 § 1 i § 4 tej ustawy. W niniejszej sprawie, wbrew twierdzeniom skarżącego Nadleśnictwa, nie było też potrzeby powoływania biegłego.

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z tych tez przyczyn oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) Sąd skargę oddalił.