Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 530/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2009-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1 , art. 122, art. 180, 194 par. 1,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 966
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), asesor WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 lutego 2009 r. sprawy ze skargi B. S. A. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiące: marzec, lipiec i październik 2005 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w B.

nr [...] z dnia [...] września 2008 r. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące: marzec, lipiec i październik 2005 r.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] czerwca 2008 r. określił firmie B. Sp. z o.o. w B., (dalej powoływana także jako "Spółka"), zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące: marzec 2005 r. w wysokości [...] zł. w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł, lipiec 2005 r. w wysokości [...] zł, w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł i październik 2005 r. w wysokości [...] zł, w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł. z tytułu sprzedaży gazu płynnego - propan, butan, mieszanin propanu - butanu luzem z naruszeniem treści § 15 ust. 6 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.04.2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 ze zm.).

Od decyzji organu pierwszej instancji skarżąca Spółka wniosła w dniu 19.03.2007 r. odwołanie, żądając uchylenia powyższej decyzji, umorzenia postępowania w sprawie lub też uchylenia powyższej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia do organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła, między innymi, naruszenie art. 121, art. 122, art. 180, art. 194 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) oraz §15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 ze zm.). Ponadto Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego grafologa, celem stwierdzenia prawidłowości podpisu T. K.

Dyrektor Izby Celnej w B., po rozpatrzeniu wniosku strony

o przeprowadzenie postępowania dowodowego zawartego w odwołaniu, postanowieniem Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2008 r. odmówił przeprowadzenia żądanego przez stronę dowodu.

Organ odwoławczy, decyzją z dnia [...] września 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że przeprowadzone przez Urząd Celny w B. postępowanie kontrolne i podatkowe ujawniło,

iż ze składu podatkowego w B. w kontrolowanym okresie sprzedano 599 220 kg gazu propan - butan i 248 675 kg gazu propan zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie. W wyniku dokonania szczegółowej analizy oświadczeń

o przeznaczeniu gazu zwolnionego z akcyzy ze względu na przeznaczenie, stwierdzono, iż dane dotyczące ilości, rodzaju i typu urządzeń grzewczych, nie zawsze były kompletne. W wielu wypadkach urządzenia grzewcze wskazywane

w oświadczeniach, nie zawierały żadnych danych umożliwiających ich identyfikację (podawano jedynie rodzaj urządzenia np. piec CO, promienniki), w pozostałym zakresie oświadczenia o przeznaczeniu gazu płynnego zawierały dane wynikające

z obowiązujących w danym czasie przepisów prawa oraz były zgodne z danymi zawartymi w dokumentach sprzedaży.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w B., zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, iż w okresie objętym niniejszym postępowaniem podatkowym, tj. marcu, lipcu i październiku 2005 roku, Spółka dokonała sprzedaży gazu płynnego propan, butan, mieszaniny propanu - butanu z naruszeniem przepisów § 15 ust. 6 pkt 1 i 2 cytowanego wyżej rozporządzenia. Powyższy stan faktyczny został ustalony w oparciu o przesłuchania świadków - osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i ich przedstawicieli, oraz na podstawie przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. oraz na jego wniosek - naczelników innych urzędów celnych czynności z kontroli krzyżowych. Dowody te podważają autentyczność części okazanych do kontroli dokumentów księgowych Spółki, tj. oświadczeń nabywców gazu płynnego o przeznaczeniu tego paliwa na ich potrzeby opałowe.

Odnosząc się do podnoszonych w skardze zarzutów naruszenia art. 122, art.180 § 1, art. 181, art. 187 i 188 o.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy oraz naruszenia obowiązku zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a także poprzez bezpodstawne nieuwzględnienie wniosków dowodowych i złożonych podczas toczącego się postępowania, a polegających

na niedopuszczeniu dowodów w postaci protokołów z kontroli sporządzonych przez Urząd Celny w O. Referat Szczególnego Nadzoru Podatkowego w zakresie dotyczącym kontroli dokumentacji i ewidencji, oświadczeń i nabywców

o przeznaczeniu gazu, kontroli pracy rozlewni w B. za miesiące kwiecień, maj, czerwiec 2005 r. oraz niedopuszczeniu dowodu z opinii biegłego, na okoliczność podpisów składanych przez odbiorców gazu - organ odwoławczy powyższe zarzuty uznał za bezzasadne. W opinii tego organu skarżąca Spółka na żadnym etapie prowadzonego postępowania, nie wnioskowała o przeprowadzenie dowodów

w powyższym zakresie. Nie podzielono zatem zarzutu Spółki w zakresie braku wzięcia pod uwagę przez organ podatkowy protokołów sporządzonych przez pracowników szczególnego nadzoru podatkowego pomimo tego, iż noszą one cechy dokumentów urzędowych w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa oraz dotyczą zakresu objętego postępowaniem podatkowym. Organ odwoławczy stwierdził, iż sporządzone w ramach sprawowanego w składzie podatkowym szczególnego nadzoru podatkowego protokoły z kontroli dokumentacji i ewidencji, oświadczeń nabywców o przeznaczeniu gazu, kontroli pracy składu podatkowego nie mogą mieć znaczenia dla stwierdzenia, czy dokonana przez podmiot prowadzący skład podatkowy sprzedaż wyrobów akcyzowych spełnia warunki sprzedaży zwolnionej od podatku akcyzowego, bowiem zakres tej kontroli nie obejmuje sprawdzenia rzetelności oświadczeń o przeznaczeniu gazu, która może być dokonana jedynie w ramach kontroli podatkowej. Kontrola obrachunkowa przeprowadzana przez pracowników szczególnego nadzoru podatkowego sprowadza się tylko do sprawdzenia poprawności zapisów w księgach i ewidencjach dokonanych przez podmiot na podstawie dokumentów źródłowych, określenia ilości wyrobów akcyzowych tj, przychodu, rozchodu wyrobów akcyzowych na cele zwolnione lub podlegające opodatkowaniu, zapasów oraz rozliczenia ubytków.

W związku z tym pracownicy szczególnego nadzoru podatkowego, nie weryfikują dokumentów wytworzonych przez podmiot pod względem materialnym, tj. nie sprawdzają czy dokumenty na podstawie, których dokonano zapisów w księgach

i ewidencjach zostały wystawione na istniejące podmioty lub czy rzeczywiście podmioty te otrzymały wyroby akcyzowe, ponieważ takich uprawnień pracownicy szczególnego nadzoru podatkowego nie posiadają. W związku z powyższym, podnoszone przez stronę zarzuty, iż zapisy w protokołach kontroli świadczą jednoznacznie o tym, że urząd celny nie kwestionował podstaw obliczenia podatku akcyzowego oraz, że dane przedstawione w deklaracjach dla podatku akcyzowego są w pełni poprawne i uprawniały do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego w świetle przytoczonych wyżej argumentów jest zdaniem Dyrektora Izby Celnej w B. bezpodstawne.

Dyrektor Izby Celnej w B. nie podzielił zarzutu strony, iż organ podatkowy l instancji naruszył art. 194 o.p. poprzez zakwestionowanie dokumentów tj. oświadczeń nabywców, tylko na podstawie ich zeznań, bez przeprowadzenia szczegółowych opinii biegłych w zakresie prawdziwości złożonych podpisów, a także całkowity brak analizy dokumentów urzędowych w postaci ww. protokołów kontroli sporządzonych przez Urząd Celny, bez przeprowadzenia przeciwdowodu w sprawie. W uzasadnieniu decyzji organ l instancji podał powody, na których się oparto oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności. Należy stwierdzić, iż w sytuacjach, gdy świadkowie w wyniku przesłuchań potwierdzili możliwość zakupu gazu płynnego w skarżącej Spółce, organ I instancji uznał te oświadczenia w całości. Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego w B. dokonał stosownych korekt o przeznaczeniu gazu na cele inne niż do napędu pojazdów samochodowych, w przypadku gdy świadkowie potwierdzali możliwość zakupu gazu lecz w ilościach mniejszych niż wykazane na fakturach i w oświadczeniach, rozstrzygając każdą wątpliwość na korzyść strony.

Na powyższą decyzję, skarżąca Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której zarzuciła:

- naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej w rozumieniu art. 2 Konstytucji RP, poprzez obciążenie podatnika następstwami zdarzeń, na które nie miał on wpływu tj. poprzez przyjęcie, że odpowiada za działania osób trzecich jak za swoje,

– naruszenie zasady budowania zaufania do organów podatkowych wyrażonej

w art. 121 o.p.,

– rażące naruszenie art. 122 o.p. oraz wynikającej z niej zasady prawdy obiektywnej poprzez całkowite zanegowanie jako dowodów w sprawie protokołów sporządzonych przez ten sam organ podatkowy,

– naruszenie § 15 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.04.2004 r.

w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, poprzez przyjęcie, że na sprzedawcy ciąży obowiązek nie tylko otrzymania oświadczenia od nabywcy zawierającego dane określone tym rozporządzeniem ale również każdorazowa weryfikacja tegoż oświadczenia w zakresie wykraczającym poza możliwości sprzedawcy.

W uzasadnieniu skargi, Spółka wskazała, iż przerzucanie na podatnika obowiązku badania prawidłowości składanych oświadczeń jest działaniem za daleko idącym, gdyż dopiero brak oświadczenia lub też oświadczenie niekompletne w swojej treści pozbawia sprzedawcę prawa do stosowania obniżonej stawki podatkowej. Organ podatkowy nie ma prawa obarczać podatnika negatywnymi skutkami działania osób trzecich, jeżeli podatnik wykonując czynności opodatkowane pozostawał

w dobrej wierze. Spółka zarzuciła również, iż w trakcie kontroli prowadzonych przez Szczególny Nadzór Podatkowy były sprawdzane oświadczenia z fakturami sprzedaży i nie zakwestionowano danych osobowych zawartych w tych dokumentach. Zdaniem Spółki, Referat Szczególnego Nadzoru Podatkowego, wbrew bezpodstawnym twierdzeniom Organu Celnego ma pełne prawo do prowadzenia wszelkich postępowań kontrolnych na tych samych zasadach jak inne jednostki organizacyjne Urzędu Celnego. Dlatego też, protokoły z tych kontroli, jako dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej (art. 194 §1 o.p.) stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone – składane oświadczenia były prawidłowe, zaś podstawy

do zapłaty podatku wyliczone zostały zgodnie z prawidłowym stanem faktycznym

i prawnym.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy zwrócił uwagę, że podniesione

w niej zarzuty stanowią w większości powtórzenie argumentów zawartych

w odwołaniu. W tym też zakresie organ odwoławczy podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Zadaniem sądu administracyjnego jest, więc zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje

w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153,

poz. 1270 ze zm., dalej w skrócie: "p.p.s.a.").

Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził, podnoszonych w skardze naruszeń przepisów prawa. Również dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z urzędu (art. 134 §1 p.p.s.a.), Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie, bądź stwierdzenie nieważności. Organ podatkowy właściwie dokonał subsumcji normy prawa materialnego pod ustalony stan faktyczny, jak również nie naruszył przepisów postępowania, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Nie można zgodzić się z zarzutami pełnomocnika skarżącego dotyczącymi naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego,

w szczególności, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 194 § 1 o.p.

W ocenie Sądu w badanej sprawie, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, co znajduje odniesienie w dowodach znajdujących się w aktach sprawy. Organy swoje ustalenia oparły nie tylko na dokumentacji podatkowej skarżącej Spółki (protokole z kontroli podatkowej), ale również na dowodach z zeznań świadków – nabywców gazu sprzedawanego przez Spółkę, jak również protokołach kontroli krzyżowych przeprowadzonych w u jej kontrahentów. Na podstawie tychże dowodów, organy obu instancji, stosując zasadę ich swobodnej oceny, prawidłowo ustaliły, że skarżąca Spółka dokonywała sprzedaży gazu płynnego bez wypełnienia warunków dla zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego.

Odnosząc się do zarzutu skargi, naruszenia art. 180 o.p. w zw. z art. 194 § 1 o.p., polegającego na nieuwzględnieniu przez organy podatkowe protokołów sporządzonych przez pracowników szczególnego nadzoru podatkowego jako dokumentów urzędowych potwierdzających prawidłowość składanych oświadczeń, należy uznać je za niezasadne. Przede wszystkim należy wskazać, iż protokoły

te zostały włączone do akt sprawy (k. 602-624 akt adm.), a zatem stanowią element zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Jednocześnie zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Celnej w B., iż protokoły z kontroli sprawowanej

w ramach nadzoru podatkowego, nie stanowią dowodu, iż Spółka spełnia warunki

do dokonywania sprzedaży zwolnionej z podatku akcyzowego, albowiem zakres takiej kontroli nie obejmuje sprawdzenia rzetelności oświadczeń o przeznaczeniu gazu.

Wykonywanie szczególnego nadzoru podatkowego reguluje ustawa z dnia

24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej (Tj. Dz. U z 2004 r. Nr 156, poz. 1641 ze zm.) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego (Dz.U. Nr 65, poz. 598 ze zm.). Zgodnie z art. 6a ust. 2 pkt 1 tejże ustawy o Służbie Celnej, szczególnemu nadzorowi podatkowemu podlega produkcja, przemieszczanie i obrót, w tym eksport i import niektórymi wyrobami akcyzowymi. Zgodnie zaś z art. 6a ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy szczególny nadzór podatkowy polega na kontroli czynności związanych

z produkcją, przemieszczaniem i obrotem wyrobami, o których mowa w ust. 2 pkt 1, w szczególności wytwarzania, uszlachetniania, przerabiania, zużywania, skażania, rozlewu, przyjmowania, magazynowania, wydawania, przewozu i niszczenia oraz stosowania i oznaczania tych wyrobów znakami akcyzy, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zgodnie z art. 6b ust. 1 cyt. ustawy czynności kontrolne, o których mowa w art. 6a ust. 3, wykonują pracownicy lub funkcjonariusze celni zatrudnieni

w urzędach celnych oraz w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych, zwani dalej "pracownikami szczególnego nadzoru podatkowego", na podstawie upoważnienia wydanego przez właściwego naczelnika urzędu celnego lub Szefa Służby Celnej.

Zgodnie z § 52 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego, kontrola w ramach szczególnego nadzoru podatkowego jest wykonywana przez m.in. każdorazowe, bezpośrednie uczestniczenie pracowników szczególnego nadzoru podatkowego w czynnościach związanych z działalnością objętą szczególnym nadzorem podatkowym (pkt 1), dokonywanie okresowo lub doraźnie kontroli obrachunkowych stanu zapasów i obrotu wyrobami oraz stosowania znaków akcyzy na podstawie prowadzonej przez podmiot dokumentacji (pkt 2) oraz kontrole prawidłowości i terminowości wpłat podatku akcyzowego

od wyrobów, o których mowa w § 4 ust. 1 pkt 1-7 (pkt 5). Okresowe kontrole obrachunkowe zapasów i obrotu wyrobami akcyzowymi są przeprowadzane

za okresy roczne, zaś za okresy krótsze niż rok mogą być przeprowadzane kontrole obrachunkowe doraźne (§ 53 ust. 1 rozporządzenia). Podstawą kontroli, w ramach szczególnego nadzoru podatkowego, jest prowadzona przez dany podmiot ewidencja księgowa i dokumentacja związana z produkcją, przerobem, zużyciem, magazynowaniem oraz obrotem wyrobami (§ 54 ust. 1 rozporządzenia), które powinny być prowadzone w sposób umożliwiający identyfikację przeprowadzonych operacji gospodarczych, zwłaszcza czynności produkcyjnych lub związanych

z obrotem wyrobami, stanów zapasów wyrobów oraz z płatnością podatku akcyzowego, przy zachowaniu ciągłości zapisów i bezbłędności stosowanych procedur obliczeniowych wyrobami. Z powyższego wynika, iż kontrola przeprowadzana przez pracowników szczególnego nadzoru podatkowego, sprowadza się tylko do sprawdzenia poprawności zapisów w księgach i ewidencjach prowadzonych przez Spółkę na podstawie dokumentów źródłowych i określenia ilości wyrobów akcyzowych. W trakcie takiej kontroli nie są weryfikowane wytworzone przez Spółkę dokumenty (faktury, oświadczenia) pod względem materialnym, a zatem czy są odzwierciedleniem rzeczywistych transakcji dokonywanych przez Spółkę, dlatego też protokoły z takich kontroli nie mogą stanowić potwierdzenia autentyczności wystawianych przez Spółkę dokumentów.

Zgodzić się zatem należy z Dyrektorem Izby Celnej w B., iż treść powyższych protokołów nie może świadczyć, iż organy celne nie kwestionowały podstaw obliczenia podatku akcyzowego, w szczególności, że Spółka miała uprawnienie do zastosowania zwolnienia w podatku akcyzowym. Protokoły takie nie mogą również stanowić dowodu autentyczności, zarówno formalnej jak i materialnej, oświadczeń składanych przez nabywców gazu o jego przeznaczeniu na cele inne niż napędowy.

Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia § 15 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.04.2004 r. w sprawie zwolnień

od podatku akcyzowego, sprowadzający się do obciążenia sprzedawcy obowiązkiem weryfikowania składanych oświadczeń o przeznaczeniu gazu na cele inne niż napędowe, co wykracza poza możliwości sprzedawcy. Zgodnie z § 15 powołanego rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy gaz płynny – propan, butan, mieszaniny propanu-butanu w przypadku, gdy są zużywane do innych celów niż do napędu pojazdów samochodowych. Jeżeli gaz płynny jest sprzedawany ze składu podatkowego, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest, zgodnie z § 15 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia, jego sprzedaż uprawnionemu nabywcy. Takim, uprawnionym nabywcą jest podmiot dokonujący zakupu gazu, który zużywa je na cele inne niż do napędu pojazdów samochodowych i który złoży oświadczenie, że gaz płynny nie będzie przeznaczony do napędu pojazdów samochodowych. W § 15 ust. 6 wskazanego rozporządzenia, sprecyzowano obowiązek sprzedawcy uzyskania od nabywcy oświadczenia, gdy sprzedaż jest dokonywana na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (pkt 1) i na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (pkt 2). Oświadczenie takie, powinno zawierać co najmniej: imię

i nazwisko nabywcy, PESEL oraz NIP, adres zamieszkania nabywcy, określenie ilości nabywanego gazu płynnego, określenie ilości rodzaju i typu posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się urządzenia, jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt 2 oraz datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz podpis osoby składającej oświadczenie.

W świetle powyższych przepisów nie budzi wątpliwości, iż dokonując sprzedaży gazu zwolnionego z podatku akcyzowego ze względu na jego przeznaczenie, podatnik ma obowiązek spełnić określone warunki i dopiero po ich spełnieniu, będzie on miał prawo do skorzystania z takiego zwolnienia. Dochowanie tych warunków obciąża korzystającego ze zwolnienia, albowiem to jego dotyczą konsekwencje naruszenia obowiązujących przepisów. Należy jednocześnie pamiętać, iż zwolnienie z podatku jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wszelkie zwolnienia powinny być interpretowane

w sposób ścisły.

Skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia w podatku akcyzowym jest uwarunkowane posiadaniem oświadczeń, których dane zarówno pod względem formalnym jak i materialnym są zgodne z rzeczywistością. Tylko kompletnie wypełnione oświadczenia, uprawniają sprzedawcę do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. W sytuacji, gdy oświadczenia są nieprawidłowe albo niepełne, nie można uznać, że sprzedaż gazu nastąpiła na inne cele niż do napędu pojazdów samochodowych, a w konsekwencji, iż sprzedawca korzysta ze zwolnienia podatkowego w tym zakresie. Przyjąć zatem należy, iż prawidłowe wypełnienie oświadczenia leży w interesie sprzedawcy, albowiem jedynie prawidłowo wypełnione oświadczenie umożliwią organowi podatkowemu jego weryfikację. Podkreślić należy, iż skoro warunkiem uzyskania zwolnienia z podatku akcyzowego jest oświadczenie stwierdzające określone zdarzenie (wykorzystanie gazu na cele inne niż do napędu pojazdów samochodowych), to nie powinno budzić wątpliwości, że chodzi

o dokument cechujący się poprawnością zarówno formalną jak i materialną (dokument odpowiadający rzeczywistemu stanowi rzeczy). Tym samy, brak prawidłowych pod względem formalnym bądź materialnym, oświadczeń uniemożliwia zwolnienia z akcyzy sprzedawanego gazu.

Z przeprowadzonego przez organy celne obu instancji postępowania wynika, iż skarżąca Spółka dokonała sprzedaży gazu z zachowaniem zwolnienia z akcyzy, mimo, iż osoby widniejące na oświadczeniach nie potwierdziły faktu nabycia gazu

(5 przypadków), osoba nie potwierdziła autentyczności widniejącego podpisu

(1 przypadek), bądź też osoba potwierdziła fakt zakupu gazu, ale w mniejszej ilości niż wynika z oświadczeń (1 przypadek). Przyjąć zatem należy, iż w powyższym zakresie nie przysługiwało Spółce zwolnienie z podatku akcyzowego.

Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, Spółka jako podatnik i profesjonalista w wykonywaniu działalności gospodarczej, była zobowiązana do weryfikowania składanych przez jej kontrahentów (zarówno prowadzących działalność gospodarczą jak i osób fizycznych takiej działalności nieprowadzących) do weryfikowania składanych oświadczeń. Obowiązkiem podatnika jest uczynienie wszystkiego, co jest w jego mocy, aby potwierdzić właściwe zastosowanie przepisów podatkowych. Tymczasem, jak wynika z akt sprawy (z protokołów kontrolnych funkcjonariuszy sprawujących nadzór podatkowy), wielokrotnie była zwracana uwaga

na ogólnikowość przyjmowanych oświadczeń od podmiotów nabywających gaz

na cele grzewcze. Powyższe uwagi nie znalazły odzwierciedlenia w późniejszym postępowaniu Spółki, w dalszym ciągu były przyjmowane od kontrahentów oświadczenia ogólnikowe i niekompletne.

Odnośnie zarzutu skarżącej Spółki braku podstaw prawnych do weryfikowania nabywców i ich danych personalnych, wskazać należy, iż owszem przepis art. 35a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) aktualnie nie obowiązuje, jednakże nie uzasadnia to bezkrytycznego przyjmowania przez Spółkę wszelkich oświadczeń o sposobie wykorzystania gazu

i na ich podstawie korzystania ze zwolnienia w podatku akcyzowym. Jak wskazywano powyżej, to na sprzedającym ciąży obowiązek dołożenia wszelkich starań celem zgromadzenia rzetelnych oświadczeń, gdyż negatywne skutki nieodpowiedniego doboru kontrahentów obciążają podatnika. Dla oceny powyższego zarzutu nie bez znaczenia ma również art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn. Dz.U. z 2004 r., Nr 269, poz. 2681 ze zm.). Zgodnie z powyższym przepisem, na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego obowiązany jest do potwierdzenia faktu nadania NIP podmiotowi, który nim się posługuje. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, którego potwierdzenie dotyczy, jak i osoba trzecia, mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Przyjąć zatem należy, iż skarżąca Spółka, dysponując oświadczeniami nabywców zawierającymi numery NIP (każde oświadczenie nabywcy powinno zawierać NIP - § 15 ust. 8 rozporządzenia

w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego), miała prawną możliwość, choć już

po dokonaniu sprzedaży, weryfikacji danych personalnych nabywców gazu, których oświadczenia w jakikolwiek sposób budziły wątpliwości zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy.

Konkludując stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Celnej w B. wydając zaskarżoną decyzję prawidłowo zastosował przepisy cytowanej ustawy

z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego jak i nie naruszył zasad postępowania podatkowego uregulowanych w ustawie z dnia

29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W przedstawionej analizie faktycznej i prawej, nie sposób dopatrzyć się istotnych błędów czy niejasności. W tym stanie rzeczy, nie można uznać za słuszne zarzuty skarżącej Spółki naruszenia przepisów prawa.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uznając skargę za nieuzasadnioną,

na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.