Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1264/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 par.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat - Rembelska Sędziowie NSA Tadeusz Cysek Marek Zalewski (spr.) Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] Spółki z o.o. w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lutego 2006 r. sygn. akt V SA/Wa 1434/05 w sprawie ze skargi [...] Spółki z o.o. w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 15 lutego 2006 r., sygn. akt V SA/Wa 1434/05, oddalił skargę [...] Spółki z o.o. z siedzibą w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Sąd oparł swe ustalenia na następującym stanie faktycznym. Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez Spółkę [...] Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie według dokumentu SAD z dnia [...] sierpnia 2001 r. nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu leki, przyjmując wartość celną towaru w wysokości zadeklarowanej przez spółkę a wynikającej z załączonej do zgłoszenia celnego faktury, wystawionej przez sprzedającego [...] A/S z Danii.

Naczelnik Urzędu Celnego IV w Warszawie decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r. nr [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i kwoty długu celnego i określił wartość celną w wysokości niższej od zadeklarowanej przez spółkę, uwzględniając rabaty udzielone spółce przez eksportera towaru.

Orzekając na skutek odwołania spółki, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji.

W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych w siedzibie importera ujawniono umowę dystrybucji z dnia 29 kwietnia 1998 r. oraz z dnia 4 grudnia 2000 r. zawartą pomiędzy [...] sp. z o.o. a [...] A/S z siedzibą w Danii, która przewidywała przyznawanie przez eksportera importerowi upustów w przypadku przekroczenia wielkości zakupów określonych w rocznym planie zakupów.

Ujawniono również aneks nr 3 do umowy, obowiązujący od 1 stycznia 2000 r., w którym strony ustaliły, że w przypadku przekroczenia wolumenu zakupów określonego w rocznym planie zakupów o ponad 25%, zwiększony rabat wynosił będzie 36%. Kontrola ujawniła również notę kredytową nr 08/01 z dnia 30 września 2001r., według której skarżąca otrzymała przewidziany umową rabat w wysokości 20% fakturowanej sprzedaży.

Sąd I instancji oddalając skargę spółki na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie stwierdził, że niezasadne jest twierdzenie skarżącej, iż w niniejszej sprawie dług celny nie powstał, gdyż zgodnie z decyzją Naczelnika Urzędu Celnego IV kwota długu wynosi "0,00". W myśl art. 209 § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) dług celny w przywozie powstaje chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, a zatem gdy w zgłoszeniu celnym dla towaru zostanie zastosowana stawka "0", to dług celny także powstanie, tyle że jego kwota będzie miała wartość zerową, niezależnie od wartości celnej towaru.

Za niezasadne Sąd uznał również twierdzenie skarżącej, że decyzja organu odwoławczego została wydana z naruszeniem przewidzianego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego trzyletniego terminu przedawnienia orzekania, bowiem termin ten odnosi się do decyzji I instancji i został dochowany, gdyż decyzja korygująca zgłoszenie celne z 13 sierpnia 2001 r. została wydana w I instancji w dniu 18 sierpnia 2003 r. i doręczona spółce 25 sierpnia 2003 r. Sąd wskazał, że z treści art. 65 § 4 Kodeksu celnego wynika, iż przewidziany w art. 65 § 5 tego kodeksu termin 3 lat, dotyczy wydania decyzji przez organ I instancji, gdyż do tego organu należy weryfikacja wadliwego zgłoszenia celnego. Przepis ten nie wymaga, by decyzja wydana na jego podstawie była decyzją ostateczną.

W ocenie Sądu I instancji, naruszenia przepisów postępowania nie stanowiła również odmowa wystąpienia do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej o wydanie opinii w przedmiocie wpływu rabatów postimportowych na wartość celną towaru, bowiem przedmiot wnioskowanej opinii nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozpoznawanej sprawie, tym bardziej że dotyczy ona rabatu przyznanego przed dokonaniem zgłoszenia celnego, a nie rabatu postimportowego.

W ocenie Sądu nietrafne są zarzuty naruszenia powinności wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i jego oceny. Nie zostały też naruszone zasady prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych.

Sąd I instancji odnosząc się do zarzutów naruszenia przez organy celne przepisów prawa materialnego, podniósł, iż w myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Regulacja art. 85 § 1 Kodeksu celnego nie stała zdaniem Sądu na przeszkodzie późniejszemu skorygowaniu wymiaru należności we właściwym trybie przez organ celny.

Sąd wskazał, że zgodnie z art. 23 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, czyli cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i 31 Kodeksu celnego.

Ujawnione w trakcie kontroli dokumenty: umowa dystrybucji z dnia 29 kwietnia 1998 r. i z dnia 4 grudnia 2000 r. oraz nota kredytowa eksportera nr 08/01 z 30 września 2001 r., według której skarżąca otrzymała przewidziany kontraktem rabat w wysokości 20%, legły u podstaw oceny organów celnych, że ceny leków określone w załączonej do SAD fakturze zostały zawyżone, gdyż nie uwzględniały rabatu. Podzielając ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organy celne Sąd podniósł, że bezsporne jest, iż umowa dystrybucji zawarta została przed dokonaniem zgłoszenia celnego, będącego przedmiotem postępowania, oraz że postanowienia tej umowy stanowiły podstawę prawną wzajemnych świadczeń eksportera i importera.

W ocenie Sądu z zapisów umowy z dnia 29 kwietnia 1998 r., a w szczególności jej punktu 10 A (b) wynika uprawnienie strony do otrzymania upustu po przekroczeniu wielkości zakupów określonej w rocznym planie zakupów. Sposób ustalania wielkości upustów został określony w punkcie 10 A (d) umowy. Aneksem nr 4, obowiązującym od dnia 1 lipca 2001 r., strony ustaliły, że w przypadku przekroczenia wolumenu zakupów określonego w rocznym planie zakupów o 25% zwiększony rabat będzie wynosił 20%. W umowie określono również, że upusty obliczane będą co miesiąc i przyznawane poprzez wydanie noty kredytowej przez [...].

Sąd stwierdził, że rabat był zagwarantowany w umowie zawartej przed dniem dokonania zgłoszenia celnego, a po jego dokonaniu nastąpiło jedynie wystawienie noty kredytowej. W konkluzji Sąd uznał, że przewidziany umową dystrybucji rabat został prawidłowo rozliczony w odniesieniu do wartości towarów objętych zgłoszeniami celnymi dokonanymi w okresie, którego dotyczyła nota kredytowa i był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru, ustaloną w wysokości ceny wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym, pomniejszonej o 20% rabat.

Sąd podniósł również, że rabat nie stanowił formy wynagrodzenia przyznanego importerowi z tytułu zobowiązania do promowania produktów eksportera w Polsce, gdyż umowa nie przewidywała wynagrodzenia z tytułu takiego zobowiązania.

W ocenie Sądu nie jest zasadny zarzut odmowy zastosowania wskazanej przez skarżącą opinii 15.1 "Postępowania wobec rabatu za ilość" Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, bowiem w opinii tej dopuszczono uwzględnienie w wartości transakcyjnej towaru, ustalanej według ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, rabatu przyznanego z uwzględnieniem wcześniejszych transakcji między danymi podmiotami, o ile ten rabat ma wpływ na cenę towaru zgłaszanego do odprawy, a zamieszczone w tej opinii przykłady odwołują się do innej sytuacji, niż zaistniałej w niniejszej sprawie.

Za chybiony Sąd uznał również zarzut naruszenia postanowień przepisów prawa unijnego, w szczególności art. 68 i 69 Układu Europejskiego z dnia 16 grudnia 1991 r., stanowiących o dostosowaniu ustawodawstwa, między innymi celnego, do ustawodawstwa Wspólnoty. Regulacje w zakresie wartości celnej przedmiotu importu, opierają się bowiem na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. ( zał. do Dz.U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), które recypowane zostały do Kodeksu celnego.

Nietrafne było zdaniem Sądu powoływanie się przez skarżącą na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 24 kwietnia 1980 r. w sprawie nr 65/79, ponieważ wyrok ten zapadł w innym stanie faktycznym. Sąd podkreślił także, że wyrok z dnia 24 kwietnia 1980 r. zapadł zarówno przed wejściem w życie tzw. Kodeksu Wartości Celnej, jak i Kodeksu Celnego Wspólnoty z dnia 12 października 1992 r. (rozporządzenie Rady nr 2913/92).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał ponadto, że nie może zostać uwzględniony zarzut naruszenia rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych - załącznik nr 6 Instrukcja wypełniania dokumentu SAD. Sąd stwierdził, że § 206 rozporządzenia określa jedynie przykładowo dokumenty jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego i stosownie do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający winien ujawnić wszystkie dokumenty i informacje niezbędne do prawidłowego ustalenia wartości celnej. Spółka zobowiązana była zatem do ujawnienia zarówno umowy dotyczącej przyznawania rabatów, jak i do uwzględnienia rabatu przy ustaleniu wartości celnej towaru.

W skardze kasacyjnej [...] Sp. z o.o. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Powołując się na art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła:

1) naruszenie prawa materialnego w postaci art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w związku z błędną wykładnią art. 3 § 1 pkt 2 i 209 § 1 i 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm., dalej: Kodeks celny) poprzez zastosowanie art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, w sytuacji gdy nie powstał dług celny ze względu na fakt, iż kwota należności celnych wynosiła "0",

2) naruszenie prawa materialnego w postaci art. 65 § 4 pkt 2 lit. b) i c) oraz 65 § 5 Kodeksu celnego poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż upływ 3-letniego terminu przedawnienia określonego w art. 65 § 5 w trakcie postępowania odwoławczego nie ma znaczenia z punktu widzenia możliwości wydania przez organ odwoławczy decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji wydaną na podstawie art. 65 §4 pkt 2 Kodeksu celnego,

3) naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych z dnia 25 lipca 2002 r. (dalej: p.u.s.a.) w związku z art. 3 § 2 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi od decyzji przy istnieniu przesłanek naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, oraz 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja podatkowa) w związku z art. 262 Kodeksu celnego, w sytuacji gdy naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż oddalono skargę na decyzję wydaną w oparciu o dowolną ocenę materiału dowodowego, niekompletny materiał dowodowy, brak uwzględnienia w ocenie materiału dowodowego obowiązków skarżącej dotyczących promowania sprzedaży, utrzymanie decyzji wydanej w wyniku działania organów z naruszeniem zasady zaufania do organów administracji publicznej. Akceptacja powyższego naruszenia prawa stanowi bowiem niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej sądu, a błędne oddalenie skargi narusza art. 145 § 1 pkt c i art. 151 p.p.s.a. W związku z naruszeniem przez organy przepisów prawa materialnego powołanych w punktach 1-2 i 4-7 oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny spowodowało także wydanie zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.,

4) naruszenie prawa materialnego art. 23 § 1 i § 9 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wartość celną towaru określa się w oparciu o dane zaistniałe po dokonaniu importu towaru i w związku z tym błędne zastosowanie art. 83 § 3 Kodeksu celnego,

5) naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U. z 1999 r. Nr 80, poz. 908) poprzez błędną wykładnię zawartych w załączniku tego rozporządzenia opinii 15.1. oraz Komentarza 9.1 wydanych przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej,

6) naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 64 § 1 i 2 i art. 65 § 1 Kodeksu celnego oraz § 233 ust. 1 i § 236 ust. 1 i załącznika nr 6 część V pole 45 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. z 2001 r. Nr 117, poz. 1250) poprzez ich błędną interpretację, a także § 206 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych poprzez jego błędne zastosowanie,

7) naruszenie prawa materialnego w postaci art. 68 i 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli w dniu 16 grudnia 1991 r. (Dz.U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.), poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż w niniejszej sprawie nie należy kierować się wykładnią wynikającą z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczącego wartości celnej towarów, co jest skutkiem także błędnej wykładni art. 28-36 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U.UE L.92.302.1).

W obszernym uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca spółka przedstawiła szczegółowe argumenty na poparcie przytoczonych podstaw kasacyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W postępowaniu kasacyjnym, uregulowanym przepisami działu IV rozdziału 1 p.p.s.a., obowiązuje zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Zasada ta, wynikająca z treści art. 183 § 1 p.p.s.a., oznacza pełne związania Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. To zatem wskazane w tym środku odwoławczym przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten, w odróżnieniu od wojewódzkiego sądu administracyjnego, nie bada całokształtu sprawy, tylko zasadność postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów. Do podjęcia działań z urzędu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie w sytuacjach określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w tej sprawie nie występują.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Stosownie do punktu 1 tego przepisu skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Natomiast w myśl punktu 2 komentowanego przepisu podstawą skargi kasacyjnej może być także naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przywołany pkt 1 art. 174 p.p.s.a. przewiduje dwie formy naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię, przez którą należy rozumieć niewłaściwe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, jak i niewłaściwe zastosowanie, oznaczające dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego. Również druga podstawa, na którą można się powołać w skardze kasacyjnej, może przejawiać się w tych samych postaciach co naruszenie prawa materialnego, przy czym w sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na zarzucie naruszenia przepisów postępowania należy ponadto wykazać istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. A zatem obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną opartą na art. 174 pkt 2 ustawy procesowej jest uprawdopodobnienie istnienia potencjalnego związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego.

Skarżąca kwestionuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, opierając skargę na dwóch podstawach ustanowionych w art. 174 pkt 1 i 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jest na naruszeniu prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozważając przedstawione zarzuty, należy stwierdzić, co następuje:

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, w sytuacji gdy nie powstał dług celny ze względu na fakt, że kwota należności celnych wynosiła "0".

Nie kwestionując prawidłowości wywodu skarżącego odnośnie pojęcia długu celnego, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w jego ocenie odniesienie się w omawianym przepisie do powstania długu celnego nie ma na celu ograniczenia zakresu postępowań, które mają się toczyć według "starej" procedury, wyłącznie do tych, które związane są z rzeczywiście istniejącym długiem celnym. Odniesienie to dotyczy raczej chwili, w której zaistniało zdarzenie inicjujące niezakończone postępowanie celne, które mogło spowodować powstanie długu celnego, przy czym ustalenie czy rzeczywiście dług ten powstał, jest zadaniem tegoż postępowania. W przeciwnym razie do czasu ustalenia, czy dług celny istnieje (co może być związane np. z rozstrzygnięciem sporu między organem celnym a importerem co do klasyfikacji sprowadzanego towaru, którego wynik może przesądzić o objęciu przedmiotu importu zwolnieniem z cła) - nie byłoby wiadomo, które przepisy, mające rozstrzygnąć właśnie tę przesłankową kwestię, należy stosować. Tym samym dobór procedury byłby uzależniony od wyników postępowania, któremu ma służyć.

Tym samym, stosownie do omawianego art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, ustawę "starą" (Kodeks celny) należy stosować we wszystkich sprawach, dotyczących długu celnego, gdzie zdarzenie powodujące ewentualne powstanie długu celnego, miało miejsce przed dniem 1 maja 2004 r. (dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej), bez względu na to, czy dług ten rzeczywiście powstał.

Nie jest trafny zarzut naruszenia art. 65 § 4 pkt 2 lit. b) i c) oraz art. 65 § 5 Kodeksu celnego w zakresie biegu terminu przedawnienia określonego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego, ze względu na wydanie decyzji w wyniku postępowania odwoławczego po upływie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Sąd nie podziela poglądu wyrażonego w skardze kasacyjnej, iż określony w art. 65 § 5 Kodeksu celnego trzyletni termin przedawnienia ma zastosowanie również do decyzji wydanych w II instancji, a zatem nie akceptuje tezy, że skoro upłynęło 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, to organ II instancji powinien uchylić decyzję I instancji i umorzyć postępowanie celne jako bezprzedmiotowe.

Wskazany w art. 65 § 5 Kodeksu celnego termin nie jest terminem przedawnienia należności publicznoprawnej. Upływ tego terminu wywoływał inne skutki, nazywane przedawnieniem prawa do wydania decyzji. Po upływie trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego niemożliwa stawała się weryfikacja zgłoszenia celnego, to jest weryfikacja czynności materialno-technicznej. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 65 § 4 i § 5 Kodeksu celnego ograniczenie czasem możności wydania decyzji odnieść należy do organu celnego, a więc organu pierwszej instancji właściwego do wydania decyzji (tak też NSA w wyroku z dnia 8 grudnia 2004 r., GSK 747/04, LEX nr 166938). Dodatkowo takie rozumienie przepisu uzasadnia nowelizacja Kodeksu celnego, dokonana ustawą z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks celny oraz zmianie ustawy o Służbie Cywilnej (Dz.U. Nr 120, poz. 1122). Celem dokonanej nowelizacji polegającej na dodaniu odwołania, jako dodatkowej przyczyny uzasadniającej zawieszenie biegu terminu dla wydania decyzji (art. 65 § 5a Kodeksu celnego) było wydłużenie czasu, w którym możliwe będzie uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe (zob. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2004 r., GSK 1060/04, LEX nr 159151).

Nietrafny jest zarzut sprowadzający się do zaniechania realizacji funkcji kontrolnej przez Sąd I instancji w sytuacji, gdy w postępowaniu celnym doszło do naruszenia szeregu norm proceduralnych w wyniku orzekania w oparciu o dowolną ocenę materiału dowodowego. Dokonana ocena była prawidłowa, zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie ją zaakceptował.

Wyjaśnienia skarżącej w zakresie warunkowego charakteru upustu nie mają wpływu na ocenę prawidłowości ustaleń w zakresie wartości celnej towaru. Mechanizm stosowania upustu był gwarantowany umową, co oznacza, że w razie zrealizowania warunków związanych z ilością zamówionego towaru i terminowością płatności, duński kontrahent [...] A/S nie mógł odmówić obniżenia ceny do określonego poziomu, bez złamania zapisów umowy. Powyższa okoliczność nie jest w sprawie sporna.

Wywód skarżącej w zakresie istnienia zmiennych warunkujących wysokość rabatu oraz jego uzależnienie od zdarzeń nieznanych w momencie sprowadzenia towaru, nie prowadzi do odmiennych ocen, niż dokonana przez Sąd I instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny uważa, że z zawartej pomiędzy skarżącą a dostawcą w dniu 29 kwietnia 1998 r., następnie aneksowanej umowy, wynika, iż miała ona na celu określenie rabatów od ustalonej ceny towaru. W związku z powyższym nie jest możliwe oderwanie rabatu od ceny towaru i przyjęcie, że rabat nie jest elementem kształtującym cenę na tej tylko podstawie, że jego konkretna wysokość nie była znana w momencie dokonania zgłoszenia celnego. Rabat odnoszący się do ceny towaru kształtuje cenę, niezależnie od tego, kiedy został faktycznie przyznany i jakie powody uzasadniały jego udzielenie. Zawierając umowę, strony wiązały rabat z określoną wartością farmaceutyków zakupionych przez importera u kontrahenta w określonych przedziałach czasowych. Warunkiem uzyskania rabatu było też terminowe regulowanie płatności. Ani ilość zamówionych specyfików, ani terminowa płatność nie mogą być uznane za zdarzenia co do zasady niezależne od importera, a zatem rabat nie był uzależniony od wystąpienia zdarzeń niepewnych lub od dalszych negocjacji. Jakkolwiek wysokość rabatu nie była wyraźnie sprecyzowana, to w myśl powszechnej w obrocie handlowym zasady wolności kontraktowej strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania i oznaczyć również sposób i czas ustalenia ceny sprzedaży. Strony mogą także określić cenę przez wskazanie podstaw do jej ustalenia, co oznacza, że cena zostanie ostatecznie skonkretyzowana dopiero po zawarciu umowy sprzedaży. W rozpatrywanej sprawie wysokość rabatu jako elementu ceny została uwarunkowana wartością zakupu leków oraz terminowością płatności i choć nie była znana w chwili zakupu, to znany był fakt przyznania rabatu. Nie jest zatem zasadne stwierdzenie, że rabat powstał dopiero na podstawie noty kredytowej dostawcy, czyli po dokonaniu zakupu leków i po ich zgłoszeniu do procedury celnej. W świetle umowy nota kredytowa dotycząca rabatu stanowiła jedynie czynność następczą, potwierdzającą wykonanie zobowiązania wynikającego z tej umowy.

Jak już wcześniej podkreślono, strony w zasadzie swobodnie ustalają warunki sprzedaży, w tym swoje zobowiązania dotyczące ceny. Cena jest elementem umowy sprzedaży, ale to nie oznacza, że musi być ostatecznie ustalona w chwili zawarcia umowy. Zgodnie z art. 536 § 1 Kodeksu cywilnego - cenę sprzedaży można określić przez wskazanie podstaw do jej ustalenia. Reguła ta ma szerokie zastosowanie w obrocie gospodarczym, tak jak szerokie zastosowanie mają przepisy o sprzedaży do innych typów umów przenoszących własność. Jeżeli zatem po zawarciu umowy sprzedaży sprzedający udzielił kupującemu świadczenia dotyczącego bezpośrednio zakupionego towaru i powodującego obniżenie jego pierwotnie ustalonej ceny, to nie ma podstaw do uznania, że to świadczenie nie jest elementem ceny, ponieważ nie pozostaje w ścisłym związku czasowym z zawarciem umowy sprzedaży. Zasady dotyczące ustalania ceny mają charakter ogólny i odnoszą się również do transakcji w międzynarodowym obrocie handlowym, a więc zakupu towarów w imporcie, podlegających zgłoszeniu do procedury celnej. Prawo celne zawiera wiele regulacji specyficznych, właściwych tylko temu działowi prawa. Nie ingeruje jednak w podstawowe instytucje prawne odnoszące się do obrotu gospodarczego. W ustawie z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) nie ma żadnych przepisów prawnych, które uzasadniałyby stwierdzenie, że ustalenia co do ostatecznej ceny towaru importowanego mogą być czynione tylko do chwili przyjęcia zgłoszenia celnego czy dopuszczenia towaru do obrotu.

Powyższe stanowisko, prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. np. wyrok z dnia 28 lipca 2004 r., GSK 310/04, publ. w ONSAiWSA 2004/3/73), Sąd w obecnym składzie podziela w całej rozciągłości.

Nie można również zaakceptować wywodu dotyczącego obowiązków skarżącej w zakresie promowania sprzedaży, co miałoby być źródłem przyznawania upustu, jako w istocie formy wynagrodzenia za działania marketingowe, a w ich efekcie osiągnięty wysoki poziom sprzedaży medykamentów w Polsce.

Dostrzegalna jest sprzeczność tego stwierdzenia z innymi wywodami skarżącej, gdzie podnosi ona związek otrzymywanych należności określanych jako upust z zaistnieniem przyszłych i niepewnych zdarzeń - poziomu zamówień i terminowości płatności, a nie świadczeniem usług.

Skarżąca na swój koszt oraz na swoją odpowiedzialność prowadziła promocję leków. W ocenie Sądu nie został wyodrębniony w dostateczny sposób między stronami inny stosunek prawny, który pozwalałby na przyjęcie, że świadczenie nazwane premią jest wynagrodzeniem nie związanym ze sprzedażą. Korzyści, jakie otrzymywała skarżąca, były związane z wydajnością wprowadzania własnych towarów do obrotu, a nie np. ze świadczeniem usług na rzecz dostawcy. Skarżąca dokonywała sprzedaży towaru we własnym imieniu i na własny rachunek, nie działała na zlecenie sprzedawcy, nie świadczyła bezpośrednich usług na jego rzecz (gdyż marketing dotyczył towarów należących do skarżącej i przez nią sprzedawanych). Tym samym trudno dopatrzyć się w uzyskiwanych przez skarżącą korzyściach elementu wynagrodzenia, gdyż aby było wynagrodzenie, musiałby istnieć stosunek podlegający wynagradzaniu. Samo zwerbalizowanie istnienia jakiejś relacji prawnej w porozumieniu nie jest tożsame z jego rzeczywistym wykreowaniem. Poza zapobiegliwym działaniem we wspólnym gospodarczo interesie, nie ma innego konkretnego świadczenia wzajemnego ze strony skarżącej na rzecz sprzedawcy, którego wartość określona w umowie byłaby przedmiotem potrącenia lub zapłaty w ramach not kredytowych przez sprzedawcę, a więc uzgodnione obniżenie wartości świadczenia ze strony skarżącej dotyczy jedynego zidentyfikowanego świadczenia ze strony nabywcy - ceny zakupu lekarstw.

Brak wykazania innej podstawy prawnej świadczeń pozwalał na przyjęcie związku korekty ceny ze sprzedażą towarów, a więc udzielenie korzyści obniżającej w ramach rozliczeń cenę należną, która, jak wyżej powiedziano, jest elementem kształtującym wartość transakcyjną zgodnie z art. 23 § 1 i 9 Kodeksu celnego. Tym samym taka kwalifikacja korekty płatności, zaakceptowana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny nie może być uznana za niewłaściwe zastosowanie cytowanych norm Kodeksu celnego.

Sąd nie podziela stanowiska skarżącej o niewyjaśnieniu istotnych okoliczności sprawy poprzez zaniechanie wystąpienia do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) o wyjaśnienie sposobu interpretowania wpływu rabatów udzielonych importerowi po dokonaniu zgłoszenia celnego na wartość celną importowanych towarów.

Porozumienie, ustanawiające Światową Organizację Handlu (WTO), zawarte w dniu 15 kwietnia 1994 r. w Marakeszu (zał. do Dz.U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), powołało Komitet Techniczny Ustalania Wartości Celnej pod auspicjami Rady Współpracy Celnej (WCO), który wykonuje czynności opisane w Załączniku II do niniejszego Porozumienia i który funkcjonuje zgodnie z regułami procedury zawartymi w nim (art. 18 ust. 2 załącznika 1A).

Stosownie do pkt 2 załącznika nr 2 do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), zadania Komitetu Technicznego obejmują m.in. badanie poszczególnych problemów technicznych wynikających z bieżącego zarządzania systemem ustalania wartości celnej członków i wydawanie opinii doradczych co do zastosowanych rozwiązań, na podstawie przedłożonych faktów, oraz dostarczanie takich informacji i udzielanie takiego doradztwa w jakichkolwiek zagadnieniach dotyczących ustalania dla potrzeb celnych wartości celnej towarów importowanych, o jakie może wystąpić każdy Członek lub Komitet. Takie informacje lub doradztwo mogą przyjmować formę opinii doradczej, komentarza lub uwag wyjaśniających.

Wyjaśnienia te są wiążące, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U. Nr 80, poz. 908). Nie ma sporu, że noty wydawane przez Komitet powinny były być przestrzegane przez polskie władze celne. Obowiązek taki płynie również z Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, sporządzonej w Brukseli dnia 15 grudnia 1950 r. (Rada Współpracy Celnej zmieniła nazwę na Światową Organizację Celną). Według artykułu III lit. d) tejże Konwencji, do funkcji Rady należy udzielanie zaleceń w celu zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu Konwencji zawartych w wyniku jej działalności, jak też Konwencji w sprawie nomenklatury klasyfikacji towarów w taryfach celnych i Konwencji w sprawie wartości celnej. W oświadczeniu Rady Państwa z 6 czerwca 1974 r. o przystąpieniu Polski do Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej (Dz.U. z 1978 r. Nr 11, poz. 43) wyrażone zostało zobowiązanie do jej zachowywania. Interpretacje Rady Współpracy Celnej w Brukseli, udzielane na podstawie artykułu III lit. d) Konwencji mają dla polskich organów celnych charakter wykładni wiążącej, która powinna być przestrzegana w toku orzekania o wymiarze należności celnych (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 13 listopada 1996 r., sygn. akt III RN 28/96, OSNP 1997/11/185 oraz wyrok NSA z dnia 24 czerwca 1993 r. sygn. akt SA/Wr 1852/92, OSP 1995/1/23 z aprobującą glosą J. Borkowskiego tamże).

Wydane noty Komitetu powinny zostać zatem wnikliwie przeanalizowane. Wskazane akty prawa międzynarodowego nie przewidują jednak trybu wystąpień prejudycjalnych w zakresie kompetencji Komitetu ani Rady, podobnie jak krajowe przepisy dotyczące postępowania sądowoadministracyjnego oraz postępowania celnego. Nie można również uznać, że Komitet powinien pełnić funkcję opiniodawczą w każdej sprawie dotyczącej ustalenia wartości celnej towaru, a brak wywołania opinii powoduje niekompletność materiału dowodowego zebranego w sprawie.

Nie można podzielić też argumentu, iż Sąd I instancji zaaprobował naruszenie przez organy celne zasady zaufania strony do organów administracji.

Zasada zaufania (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) nie może wyłączać stosowania zasady praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej), rozumianej jako obowiązek organów administracji publicznej w zakresie działania na podstawie przepisów prawa. Chęć zadośćuczynienia interesowi strony, czy jej oczekiwaniom, choćby i niesłusznie wywołanym przez organ administracji, nie może następować poprzez wydawanie decyzji wbrew obowiązującym przepisom. O ile zasada ta, mająca szerokie zastosowanie w toku postępowania, jest dyrektywą w zakresie rozstrzygania indywidualnych spraw tam, gdzie możliwe jest wydanie konkurencyjnych, a jednocześnie niewadliwych rozstrzygnięć uznaniowych, o tyle trudno zaakceptować pogląd, że organy administracji mogą orzec wbrew obowiązującym je przepisom prawa, aby nie narazić się na zarzut naruszenia zaufania strony. Strona dysponuje zaś innymi środkami prawnymi, pozwalającymi jej dochodzić naruszonych interesów, jeżeli jest przekonana, że wadliwe orzeczenie tego samego organu wydane w innej sprawie wyrządziło jej szkodę.

Niezasadnie też zarzuca skarżąca naruszenie przepisów postępowania przez błędną wykładnię art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego.

Zdaniem skarżącej, z przepisów tych wynika, że wartość celna towaru ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, czyli ceny należnej za importowane leki, to wyłącznie wartość w dniu dokonania zgłoszenia celnego, wyrażona w fakturze zakupu, a więc nie było podstaw do zakwestionowania tej wartości w trybie art. 83 § 3 Kodeksu celnego z powodu przyznania rabatu po dokonaniu odprawy celnej.

Rozumowanie to jest nietrafne. Skoro bowiem wartością celną towaru, zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego jest m.in. cena należna, a więc kwota płatności mająca zostać dokonana przez kupującego wobec sprzedawcy za przywożone towary, zaś rabat, obliczony według reguł znanych w momencie importu, w momencie dokonywania korekty rozliczeń za dany towar obniża wysokość płatności (stwarzając nadpłatę), oznacza to, że wartość towaru w momencie importu była inna, niż zadeklarowana.

W orzecznictwie NSA wskazuje się, że związek przepisów art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego nie sięga tak daleko, aby w treści art. 85 § 1 Kodeksu celnego widzieć dopełnienie definicji wartości celnej, zawartej w jego art. 23 § 1. Przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego odnosi się do innej materii - wymagalności należności celnych. Przepisy art. 23 § 1 i 9 Kodeksu celnego odnoszą wartość celną towaru do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Ustawodawca więc kładzie nacisk na cenę rzeczywistą, całkowitą i ostateczną, obejmującą wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane w zamian za towar. Dlatego właśnie nie wiąże tak rozumianej ceny z żadną cezurą czasową. Takie powiązanie prowadziłoby do sprzeczności. Jeżeli wartością celną jest rzeczywista, ostateczna cena towaru, to nie może być to - przy założeniu, że strony mają swobodę co do sposobu i czasu ustalenia ceny ostatecznej - wyłącznie cena w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, która mogłaby z wielu względów nie odpowiadać cenie faktycznie zapłaconej lub należnej (cenie całkowitej). W świetle art. 23 § 1 i 9 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest jego wartość transakcyjna, czyli cena faktycznie zapłacona lub należna, jeżeli nawet została ostatecznie ustalona lub zapłacona po przyjęciu zgłoszenia celnego (zob. np. cyt. wyrok NSA z dnia 28 lipca 2004 r., GSK 310/04).

Oceniając natomiast zarzut naruszenia opinii 15.1, zawartej w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U. Nr 80, poz. 908 ze zm.) należy wskazać, że wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r., dotyczące znaczenia rabatów dla wartości celnej, nie ograniczają się do opinii 15.1. W szczególności z opinii nr 5.2 i 5.3 wynika, że rabat powinien być uwzględniany przy ustalaniu wartości transakcyjnej towarów według ceny faktycznie zapłaconej lub należnej również wtedy, gdy w momencie ustalania wartości transakcyjnej występuje jedynie możliwość uzyskania rabatu, rabat zaś nie został jeszcze faktycznie zrealizowany. W przytoczonej przez skarżącą opinii 15.1 także dopuszcza się uwzględnienie w wartości transakcyjnej towaru, ustalonej według ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, rabatu przyznanego z uwzględnieniem wcześniejszej transakcji, jeżeli tylko rabat stanowi element ceny towaru zgłaszanego obecnie do odprawy (przykład 2, pkt 9-13). W świetle tej opinii rabat tzw. postimportowy, przyznany wstecz i niebrany pod uwagę przy ustalaniu wartości transakcyjnej, to tylko rabat przyznawany wstecz z tytułu zakupu towarów poprzednio importowanych, a nie rabat dotyczący ceny towarów zgłaszanych obecnie do odprawy (przykład 3 pkt 16 i przykład 4 pkt 17). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, rabat, o którym mowa w pkt 16, 17 i 18 opinii 15.1, został uznany za postimportowy nie dlatego, że przyznano go wstecz - po dokonaniu importu, lecz ze względu na to, że nie dotyczył bezpośrednio ceny towaru importowanego i odnosił się do poprzedniej transakcji. W związku z tym w punkcie 18 opinii 15.1 podkreślono, że rabat tzw. postimportowy w stosunku do określonej transakcji wpłynie ex post na wartość celną towarów wcześniej importowanych, których bezpośrednio dotyczył, ponieważ spowoduje rewizję cen tych towarów.

Sąd nie mógł uwzględnić zarzutu sprowadzającego się do naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 68 i 69 Układu Europejskiego, ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony (Dz.U. Nr 11 poz. 38 ze zm.).

Jak podnosi się w literaturze - mimo braku formalnego wypowiedzenia Układu Europejskiego, umowę tę należy uznać za wygasłą, zgodnie z postanowieniami art. 59 ust. 1 pkt b Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (Dz.U. z 1990 r. Nr 74, poz. 439). Wejście w życie Traktatu Akcesyjnego, podpisanego w Atenach w dniu 16 kwietnia 2003 r. powoduje, iż należy uznać go za traktat, o którym mowa w art. 59 Konwencji Wiedeńskiej, powodujący wygaśnięcie postanowień Układu Europejskiego z dniem 1 maja 2004 r. (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 maja 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 492/05, LEX nr 166679, oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 maja 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 644/05 LEX nr 166066).

Tym samym Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekając w dniu 15 lutego 2006 r., nie mógł naruszyć wskazanych w skardze kasacyjnej norm zawartych w wygasłym już Traktacie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 64 § 1 i 2 i art. 65 § 1 Kodeksu celnego oraz stosownych postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 104, poz. 1193 ze zm.), Sąd stwierdza, że skarżąca była zobowiązana do ujawnienia umowy i podania faktu uzyskania rabatu, nawet wówczas, gdy rabat nie był uwidoczniony w treści faktury. Umowa regulująca zasady stosowania rabatów określa istotne warunki sprzedaży i dlatego powinna być ujawniona przez skarżącą w chwili zgłoszenia importowanych leków do procedury celnej. Obowiązek taki wynikał z art. 64 § 2 Kodeksu celnego. Przepis ten stanowi, że do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany.

Przepisy celne nie precyzowały wszystkich dokumentów, jakie powinny być dołączone do zgłoszenia celnego. Obowiązujący w dacie importu § 206 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych wskazuje je jedynie przykładowo. Stosownie zatem do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający powinien przedstawić i ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do importowanego towaru, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej (jak wskazał to NSA w wyroku z dnia 10 grudnia 2004 r., GSK 726/04, LEX nr 189739). Jeżeli wartość rabatów rzutujących na cenę ostateczną wynika z umowy, umowa ta powinna być również dołączona do zgłoszenia celnego.

Stosownie zatem do okoliczności każdego indywidualnego zgłoszenia, zgłaszający powinien przedstawić i ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do importowanego towaru, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej. Skarżąca Spółka była zatem zobowiązana zarówno do ujawnienia umowy dotyczącej warunków sprzedaży, jak i uwzględnienia rabatu z niej wynikającego. Skoro więc Spółka była zobowiązana do przedstawienia organom celnym umowy z dnia 1 maja 2001 r., nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 83 § 3 Kodeksu celnego, gdyż organy celne zasadnie uznały, iż strona nie przedstawiła wszystkich danych i dokumentów, a Sąd I instancji pogląd ten zaaprobował.

Oczywiste jest przy tym, że dokument SAD, składany jako pisemne zgłoszenie celne towarów, nie obejmuje rubryki pozwalającej na dokonanie wpisu rabatu obliczonego w terminie późniejszym, niż jego złożenie. Dlatego instrukcja wypełniania SAD wskazuje, żeby w polu 45 "korekta", nie wpisywać np. kwot skonta, jeśli płatność jeszcze nie nastąpiła, co jest logiczne, skoro skonto uzależnione będzie od przestrzegania ustalonych warunków płatności.

Uwzględniając powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Dlatego kierując się treścią art. 183 § 1 i art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł jak w sentencji.