Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 140/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżąca w dniu [...] r. złożyła do Burmistrza B. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. Podatnik przedłożył korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r. Istotą wniosku Podatnik uczynił te przedmioty opodatkowania, które w 2016 r. wchodziły w skład należącej do niego infrastruktury kolejowej, składające się na linię kolejową nr [...]. Łączna kwota wnioskowanej przez podatnika nadpłaty za 2016 r. wyniosła [...] zł. Skarżąca podniosła, że posiadana przez nią infrastruktura kolejowa wypełnia swoim zakresem przedmiot zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.). Podatnik podkreślił, że przesłanką zwolnienia infrastruktury kolejowej z podatku jest ciążący na zarządcy infrastruktury kolejowej obowiązek jej udostępniania. Zdaniem strony, infrastruktura kolejowa podlega zwolnieniu, mimo że w całym 2016 r. nie był w jej ramach prowadzony ruch pociągów. Istotne jest, w ocenie podatnika, że istniała potencjalna możliwość jej udostępniania. W oparciu o przedstawione argumenty podatnik korygując deklarację podatkową za 2016 r. wyłączył elementy infrastruktury kolejowej z opodatkowania i zażądał zaliczenia kwoty nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości.

Po rozpatrzeniu wniosku podatnika, Burmistrz B. decyzją z dnia [...] r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. Organ wskazał, że stanowiąca własność podatnika infrastruktura kolejowa linii nr [...] zlokalizowana na terenie gminy B., jako że nie była w 2016 r. objęta obowiązkiem jej udostępniania na rzecz przewoźników kolejowych, nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

W złożonym odwołaniu spółka wniosła o uchylenia zaskarżonej decyzji. Podatnik zarzucił nieprawidłowe doręczenie zaskarżonej decyzji pod adresem ul. [...] G., podczas gdy siedziba [...] S.A. mieści się w W., [...] W.. Zdaniem podatnika, powstała wątpliwość dotycząca wejścia decyzji do obrotu prawnego, skoro adres wskazany w decyzji i wyekspediowany drogą pocztową na G. nie odpowiadał prawidłowemu określeniu siedziby podatnika. Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., który powinien zostać zastosowany w niniejszej sprawie, ponieważ w 2016 r. istniał obowiązek udostępniania należącej do spółki infrastruktury kolejowej, co wypełniało przesłanki zwolnienia podatkowego tej infrastruktury na podstawie ww. przepisu.

Decyzją z dnia [...] r. Inne utrzymało w mocy ww. decyzję. W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutów odwołania podał, że w treści wniosku, a także w innych pismach składanych w niniejszej sprawie, podatnik wskazał zarówno siedzibę w W. przy Al. [...] (określaną jako centrala) oraz miejsce prowadzenia działalności, tj. [...] S.A. Oddział Gospodarowania Nieruchomościami w G. przy ul. [...] G.. Przy czym wniosek o stwierdzenie nadpłaty oraz inne pisma złożone w niniejszej sprawie sporządzone zostały w G. przez p.o. Dyrektora Oddziału p. A. S. (wniosek o stwierdzenie nadpłaty z dnia [...] r. - akta karta 7, pismo z dnia [...] r. - akta karta 4, pismo z dnia [...] r. - akta karta 3, pismo z dnia [...] r. - akta karta 143). Wobec powyższego, Burmistrz B. prawidłowo wysłał decyzję na adres miejsca prowadzenia działalności przez podatnika, tj. [...] S.A. Oddział Gospodarowania Nieruchomościami w G. przy ul. [...] G., pod którym to adresem decyzja została skutecznie doręczona podatnikowi w dniu [...] r.

W terminie ustawowym podatnik, działając przez pełnomocnika, wniósł odwołanie od przedmiotowej decyzji, a zatem interes procesowy podatnika nie doznał uszczerbku,

w związku z czym zarzut nieprawidłowego doręczenia ww. decyzji oraz wyrażona

w odwołaniu wątpliwość dotycząca wejścia decyzji do obrotu prawnego, nie zasługują na uwzględnienie.

Kolegium w pełni podzieliło stanowisko Burmistrza B.. Zdaniem SKO, organ pierwszej instancji prawidłowo zinterpretował przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. oraz wyciągnął prawidłowe wnioski z treści Regulaminu przydzielania tras pociągów i korzystania z przedzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych w ramach rozkładu jazdy pociągów 2015/2016. Regulamin ten, zdaniem Kolegium, w wystarczającym stopniu potwierdza, że na zarządcy infrastruktury kolejowej stanowiącej własność podatnika nie ciążył w 2016 r. obowiązek jej udostępniania. Infrastruktura, którą podatnik wskazał we wniosku stanowi infrastrukturę wyłączoną z eksploatacji. Z tego powodu brak jest jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że zarządca infrastruktury kolejowej podatnika mógł pozostawać choćby w gotowości do jej udostępnienia, skoro spornej linii kolejowej nr [...] przypisano zerową prędkość maksymalną.

W ocenie organu bez znaczenia dla sprawy jest fakt, że Regulamin został przyjęty przez podmiot inny niż podatnik. Istotne jest z kolei to, że podmiot, który Regulamin przyjął ([...] S.A.) był do tego uprawniony, mając status zarządcy infrastruktury kolejowej stanowiącej przedmiot sporu w niniejszej sprawie. Okoliczności tej podatnik nie zakwestionował ani też nie wskazał innego podmiotu, który miałby być zarządcą spornej infrastruktury kolejowej. Podatnik nie wskazał również dokumentów, z których wynikałyby odmienne od ustalonych przez organ pierwszej instancji zasady udostępniania tej infrastruktury kolejowej. Z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. wynika, że dla przyjęcia zwolnienia, to nie ktokolwiek, a jedynie zarządca infrastruktury ma mieć obowiązek jej udostępniania. To, że nie podatnik, a inny podmiot jest zarządcą infrastruktury kolejowej nie ma znaczenia dla jej opodatkowania. Argumenty spółki, która wywodzi, że istotna jest możliwość odmowy, a nie obowiązek odmowy udostępnienia infrastruktury przez zarządcę, nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem organu, podatnik dowolnie interpretuje przepisy znajdujące zastosowanie w sprawie. Powołując się na treść § 13 ust. 15 pkt 2 Regulaminu, organ wskazał, że zarządca może odmówić rozpatrzenia wniosku o przydzielenie trasy pociągu, jeżeli z infrastruktury, jako wyłączonej z eksploatacji, nie można korzystać. Niezależnie od tego, że sporna infrastruktura kolejowa została wyłączona z eksploatacji (treścią załącznika 2.1 do Regulaminu), to już z samej treści § 13 Regulaminu wynika, że zarządca ma jedynie możliwość (a nie obowiązek) udostępnienia infrastruktury (ze względu na przyjętą w Regulaminie zerową prędkość maksymalną dla linii 206 na odcinku od km 21,350 do km 38,480, a zatem także na odcinku położonym na terenie gminy B., możliwość ta jest jednak wyłącznie hipotetyczna). Wynika z powyższego, że objęta wnioskiem podatnika infrastruktura kolejowa nie jest infrastrukturą, o jakiej mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., ponieważ nie istniał w 2016 r. obowiązek jej udostępniania, o którym mowa w powyższym przepisie. Z tego względu nie podlega ona zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Kolegium podkreśliło, że samo przyjęcie w Regulaminie jedynie możliwości odmowy udostępnienia infrastruktury powoduje, że nie można uznać istnienia obowiązku jej udostępniania w rozumieniu ww. przepisu. Wykładnia zaprezentowana w odwołaniu powyższej okoliczności nie uwzględnia.

Kolegium podało, że stoi na stanowisku, iż gotowość zarządcy infrastruktury kolejowej do jej udostępnienia w stanie prawnym obowiązującym do końca 2016 r. powinna być rozumiana w ten sposób, że gdyby pojawił się zainteresowany przewoźnik kolejowy i złożył do zarządcy infrastruktury wniosek na zasadach określonych w Regulaminie (ukształtowanym zgodnie z przepisami o transporcie kolejowym), to zarządca byłby zobowiązany do jego uwzględnienia. Taki mechanizm znajduje zastosowanie w odniesieniu do linii kolejowych o parametrach technicznych umożliwiających ich eksploatację, co też treść Regulaminu potwierdza. Jeżeli natomiast dla spornej infrastruktury kolejowej przewidziano prędkość maksymalną 0 km/h i uznano linię za wyłączoną w analizowanym okresie z eksploatacji oraz - z tego właśnie powodu, na zasadzie odstępstwa od reguły - umożliwiono zarządcy infrastruktury kolejowej odmowę uwzględnienia wniosku o przydzielenie trasy pociągu, to należy uznać ją za wyłączoną z obowiązku udostępniania. W tym wypadku z wnioskiem zainteresowanego przewoźnika nie jest skorelowany obowiązek zarządcy infrastruktury kolejowej do jej udostępniania. Uznanie w takiej sytuacji "możliwości odmowy" za brak "obowiązku udostępnienia" w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., jest w pełni uzasadnione treścią Regulaminu oraz treścią korespondujących z nim przepisów o transporcie kolejowym, wyżej omówionych, a także samym językowym znaczeniem słów "obowiązany", "obowiązek".

Wobec powyższego SKO uznało, że skoro do spornej budowli nie miało w 2016 r. zastosowania zwolnienie od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., złożona przez podatnika deklaracja podatkowa na 2016 r. jest prawidłowa, a zatem zapłacony na jej podstawie podatek od nieruchomości nie został nadpłacony lub nienależnie zapłacony, w związku z czym nie powstała nadpłata, o której mowa w art. 72 § 1 ust. 1 O.p. W tej sytuacji w pełni zasadne było odmówienie podatnikowi stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. oraz uznanie, że złożona przez spółkę korekta deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r. nie wywołuje skutków prawnych.

W skardze spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa formalnego w postaci naruszenia art. 122 O.p. z uwagi na wadliwe ustalenia stanu faktycznego przez organy podatkowe I i II instancji oraz naruszenie art. 200 O.p. przez SKO w B.. Ponadto zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. przez wadliwe uznanie, że grunty po zlikwidowanych prawnie i częściowo faktycznie liniach kolejowych podlegają opodatkowaniu jak grunty związane z działalnością gospodarczą, zamiast prawidłowo opodatkowaniu wg stawki jak dla gruntów pozostałych oraz naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego błędne zastosowanie mimo tego, że budowle kolejowe po zlikwidowanych liniach kolejowych nie są już związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę powyższe, spółka wniosła o uchylenie decyzji ostatecznej oraz o zasądzenie od organu podatkowego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przypisanych.

W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, że organ odwoławczy nie rozważył i nie przeprowadził żadnych dowodów na okoliczności zawarte w statucie spółki, a dotyczące prowadzonej przez spółkę działalności sklasyfikowanej zgodnie z PKD. Spółka wywodzi, że działalność gospodarcza nie jest jedyną działalnością spółki, a w jej statucie można wyodrębnić także działalność, która nie spełnia definicji z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Spółka powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia [...] r., sygn. akt SK 39/19, zgodnie z którym sam fakt prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez podatnika nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Spółka podniosła, że nieruchomości będące w jej posiadaniu nie mają związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i nie mieszczą się w tej definicji. Organy orzekające w sprawie wywiodły swoje wnioski bez oparcia ich o czynności sprawdzające dotyczące linii kolejowej nr [...]. Zdaniem spółki, brak jest zatem podstaw do stwierdzenia, że cały materiał dowodowy został zebrany w sprawie. Organ odwoławczy nie rozważył, czy zasadne jest przyjęcie zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Ponadto spółka podniosła, że w sprawie nie został zastosowany art. 200 O.p., w wyniku czego spółka nie została powiadomiona o możliwości zapoznania się z aktami sprawy przed wydaniem decyzji. Spółka nie mogła zatem złożyć wniosku o przeprowadzenie wizji lokalnej, dwóch opinii sporządzonych przez prof. B. B. i prof. M. B. oraz nie mogła złożyć umowy D-50.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Podniósł, że argumentacja o wadliwym opodatkowaniu infrastruktury, z uwagi na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19, przywołana została dopiero w skardze, jedynie na wypadek nieuwzględnienia zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Spółka wyraźnie i jednoznacznie określiła przyczyny korekty oraz zwolnienie podatkowe, z którego korzysta składając skorygowaną deklarację. Dopiero na etapie składania skargi do sądu administracyjnego, spółka zwróciła uwagę na niewłaściwą, jej zdaniem, stawkę podatkową zastosowaną do powierzchni gruntów oraz o wyłączeniu z opodatkowania budowli, ponieważ nie są związane z prowadzeniem przez spółkę działalności gospodarczej. Spółka okoliczności powyższych nie wskazała w treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia [...] r. oraz w odwołaniu. Spółka nie może w takiej sytuacji skutecznie zarzucać organom podatkowym pominięcia okoliczności faktycznych, na które nie powołała się w postępowaniu, a których organy podatkowe nie miały obowiązku badać oraz uwzględniać z urzędu. To bowiem podatnik będący osobą prawną ma obwiązek składania deklaracji na podatek od nieruchomości za poszczególne lata podatkowe, deklarowania w nich przedmiotów i podstaw opodatkowania z zastosowaniem właściwych stawek podatkowych oraz wpłacania obliczonego w deklaracji podatku na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia, co wynika wprost z art. 6 ust. 9 pkt 1 i 3 u.p.o.l. Co więcej, jak stanowi art. 6 ust. 10 u.p.o.l., obowiązek składania informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych oraz deklaracji na podatek od nieruchomości, o którym mowa w ust. 6 i w ust. 9 pkt 1, dotyczy również podatników korzystających ze zwolnień na mocy przepisów niniejszej ustawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału skierował ją do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Przed wydaniem wyroku Sąd umożliwił stronie wypowiedzenie się w sprawie.

Dokonując badania legalności zaskarżonej decyzji Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

Kontroli Sądu została poddana decyzja Inne z dnia [...] r. utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza B. z dnia [...] r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest w pierwszej kolejności kwestia zasadności odmówienia przez organ stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. w związku z ustaleniem, że Spółce nie przysługuje zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Z akt sprawy wynika, że [...] [...] S.A. wystąpiły z wnioskiem o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r., ponieważ pomimo że na linii kolejowej nr [...] nie był prowadzony ruch pociągów, to istniała potencjalna możliwość jej udostępnienia. Spółka złożyła też korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r. Korekta ta została złożona z uwzględnieniem zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Ocenie zatem podlega, czy w niniejszej sprawie przysługuje Spółce ww. zwolnienie podatkowe.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących postępowania w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości, Sąd stwierdza, że materiał dowodowy zebrany w sprawie był wystarczający dla jej rozstrzygnięcia. Nie doszło do naruszenia zasada prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), która nakłada na organ obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Nie doszło też do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu z art. 200 O.p. w stopniu, który nakazywałby wyeliminowanie z obrotu pranego zaskarżonej decyzji. Na podstawie art. 200 § 1 O.p. przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Prawdą jest, że SKO nie wyznaczyło 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie, co przyznało w odpowiedzi na skargę. Zauważyć jednak należy, że organ odwoławczy rozstrzygnął sprawę w oparciu o materiał dowodowy, który był zgromadzony przez organ I instancji. Na etapie postępowania odwoławczego nie były gromadzone inne dowody, które nie byłyby zebrane przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej. Ponadto organ I instancji w piśmie z dnia [...] r. przedstawił wstępnie własne stanowisko, co niewątpliwie pozwalało już wówczas poznać niewiążące stanowisko tego organu. Następnie postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wyznaczył stronie termin siedmiodniowy do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego podając informację, że akta sprawy znajdują się w siedzibie Urzędu Miejskiego, wskazując adres i numer pokoju, godziny pracy urzędu oraz numer telefonu do kontaktu (k.144 akt admin. organu I instancji). Z prawa tego przed organem I instancji skarżąca nie skorzystała. Jeszcze raz podać należy, że do dnia wydania zaskarżonej decyzji, w sprawie nie zgromadzono innego materiału dowodowego poza tym, co do którego organ I instancji wyznaczył termin do wypowiedzenia się w sprawie i który w ocenie Sądu nie wymagał uzupełnienia. Organ odwoławczy rozstrzygał sprawę w oparciu o ten sam materiał dowodowy, na podstawie którego rozstrzygał - sprawę zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty w związku ze zwolnieniem z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. - organ I instancji. Podkreślić należy, że nie każde naruszenia art. 200 § 1 O.p. skutkuje uchyleniem decyzji. Jak wynika z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04:

1. Niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że jest podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 tej ustawy.

2. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Reasumując, skoro między wydaniem decyzji przez organ I instancji a wydaniem decyzji II instancji nie zebrano innego materiału dowodowego poza tym, co do którego skarżącej Spółce wyznaczony został przez organ I instancji termin do wypowiedzenia się w sprawie i który to materiał był zupełny w kontekście wniosku o stwierdzenie nadpłaty (odwołującego się wyłącznie do zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.), to brak podstaw do uwzględnienia skargi z tej przyczyny, że organ odwoławczy nie wyznaczył terminu z art. 200 § 1 O.p. W ocenie tut. Sądu doszło do naruszenia prawa, jednak w stopniu, który nie ma wpływu na wynik sprawy.

Podnieść też należy, że w skardze Spółka zawarła wniosek następującej treści: "Na podstawie art, 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm, ) wnosi o wyrażenie zgody na (...) przeprowadzenie dowodu z dwóch dokumentów - opinii, na okoliczność, że naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej mogło wywrzeć wpływ na rozstrzygnięcie organu podatkowego II instancji, które to dowody zostaną doręczone po wyrażeniu zgody na ich przeprowadzenie."

Zauważyć należy, że składanie wniosków dowodowych jest prawem skarżącego i sąd nie może ani wyrażać zgody ani odmawiać wyrażenia zgody w przedmiocie samego złożenia wniosku i określonych dokumentów. Dopiero złożony dokument podlega ocenia pod kątem uwzględnienia wniosku bądź jego nie uwzględnienia, w trybie 106 § 3 p.p.s.a. Niemniej jednak należy podkreślić, że pismem z dnia [...] r. – w wykonaniu zarządzenia z dnia [...] r. - wraz z przesłaniem odpowiedzi na skargę, Sąd wyznaczył Spółce reprezentowanej przez profesjonalnego pełnomocnika, termin 10-dniowy do pisemnego wypowiedzenia się w sprawie (k.74-77 akt sądowych). W odpowiedzi na powyższe żaden dokument nie został złożony.

Na marginesie już tylko można zauważyć, że w myśl art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W świetle tego uregulowania brak jest wystarczających podstaw do dopuszczenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym dowodu np. z opinii/ekspertyzy prawnej w zakresie stosowania art. 200 O.p. (w przedmiotowej sprawie nie została ona złożona). Taka opinia nie stanowi dokumentu w rozumieniu art. 106 § 3 p.p.s.a. (zob. wyroki NSA: z dnia 22 czerwca 2012 r., II FSK 2466/10 oraz z dnia 28 kwietnia 2017 r., II FSK 911/15).

Przechodząc do kolejnego zagadnienia podać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w okresie, którego dotyczy wymiar podatku, a więc 2016 r.: zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym.

Jak zasadnie zauważył WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Wr 13/20, od którego skarga kasacyjna został oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2021 r. sygn. akt III FSK 3364/21, z przytoczonego brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. jednoznacznie wynika, że zwolnienie to ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Ze zwolnienia tego może więc skorzystać wyłącznie podatnik, który posiada status zarządcy infrastruktury kolejowej (podmiot), równocześnie objęty obowiązkiem udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym względem budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajętych pod nie gruntów. Przy czym przez zarządcę infrastruktury kolejowej należy rozumieć podmiot, o którym mowa w art. 4 pkt 7 ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (tekst jedn. Dz. U. z 2013, poz. 1594 ze zm.; dalej: u.t.k.) - podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w ustawie; funkcje zarządcy infrastruktury kolejowej lub jej części mogą wykonywać różne podmioty. Zarządca infrastruktury kolejowej powinien więc m.in. legitymować się autoryzacją bezpieczeństwa, o której mowa w art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (w brzmieniu także na 2016r.). Jak podał Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 10 lutego 2016 r. o sygn. akt II FSK 4102/14, zgodnie z art. 11 ust. 1 dyrektywy 2004/49/WE w celu dopuszczenia do zarządzania infrastrukturą kolejową i eksploatowania jej, zarządca infrastruktury musi uzyskać autoryzację w zakresie bezpieczeństwa od władzy bezpieczeństwa w państwie członkowskim, w którym jest zarejestrowany. Autoryzacja bezpieczeństwa jest dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową (art. 18 u.t.k.). Zgodnie z art. 18a ust. 1 u.t.k. Prezes UTK wydaje autoryzację bezpieczeństwa dla zarządcy mającego siedzibę na terytorium RP, a w myśl art. 18b ust. 4 tej ustawy, certyfikat bezpieczeństwa jest wydawany na okres 5 lat i przedłużony co 5 lat na wniosek przewoźnika kolejowego.

Z tych powodów należało stwierdzić, że tylko zarządca infrastruktury, który posiada autoryzację bezpieczeństwa jest podmiotem uprawnionym do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust.1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego niniejszej sprawy należy stwierdzić, że skarżąca Spółka nie była podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Na s. 3-4 zaskarżonej decyzji SKO zasadnie odwołało się do znajdującego się w aktach administracyjnych wydruku "Regulaminu przydzielania tras pociągów i korzystania z przedzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych w ramach rozkładu jazdy pociągów 2015/2016". Z dokumentu tego (§ 1) wynika, że zarządcą infrastruktury kolejowej dla wspomnianej we wniosku Podatnika linii kolejowej nr [...] (także na odcinku zlokalizowanym na terenie gminy B.) jest spółka [...] [...] Linie Kolejowe Spółka Akcyjna wpisana do Rejestru Przedsiębiorców pod numerem KRS [...]. Powołany Regulamin potwierdza status Zarządcy jako zarządcy infrastruktury kolejowej dla linii nr [...] w roku 2016 (załącznik nr [...]). Z kolei § 1 ust. 3 tego regulaminu stanowi, że PLK posiada autoryzację bezpieczeństwa ważną od dnia [...] r. do [...] r.

Skoro z powyższego wynika, że skarżąca Spółka nie była zarządcą infrastruktury w 2016 r., to nie mogła korzystać ze zwolnienia, które taki podmiot (zarządcę) obejmuje. Już z tej przyczyny brak jest możliwości zastosowania ww. zwolnienia podatkowego wobec Skarżącej. Prawidłowo organ zauważył, że nie ma znaczenia okoliczność, że ww. Regulamin przyjął inny podmiot niż skarżąca. Istotne jest, że został on wydany przez uprawniony podmiot będący zarządcą infrastruktury kolejowej, w tym na odcinku nr [...].

Ponadto trafnie organ podnosi, że:

1) Regulamin przewidywał w § 13 ust. 15 pkt 2 (omyłkowo w decyzji podano ust. 5), że Zarządca może odmówić rozpatrzenia wniosku o przydzielenie trasy pociągu w przypadku braku możliwości korzystania z infrastruktury kolejowej w wyniku wyłączenia z eksploatacji linii kolejowej lub jej części, dla których w załączniku 2.1 jako prędkość maksymalną wskazano wartość 0 km/h;

2) Załącznik 2.1. do Regulaminu wskazuje zerową prędkość maksymalną dla linii nr [...] na odcinku od km 21,350 do km 38,480, a zatem także na odcinku położonym na terenie gminy B..

Sąd jako słuszną uznaje wykładnię zwrotu zawartego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. "obowiązany do jej udostępniania", jako pozostawanie w gotowości do udostępnienia linii, czyli potencjalnie. Jednak nie dotyczy to linii kolejowej, na której np. ruch jest zawieszony, nie jest ona ujęta w rozkładzie jazdy, maksymalna prędkość techniczna wynosi 0 km/h. W takich sytuacjach nie można uznać linii kolejowej za objętą obowiązkiem udostępniania i w konsekwencji podlegającą zwolnieniu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Nie jest możliwym wywodzenie obowiązku udostępniania tych linii kolejowych - czy też pozostawania w gotowości do ich udostępnienia, których - jak w niniejszej sprawie - przyjęto w Regulaminie zerową prędkość maksymalną dla linii 206. Zwolnienie podatkowe nie może zatem odnosić się do linii kolejowych, skoro dopuszczalna na nich prędkość wynosi 0 km/h.

W konsekwencji powyższego żadna z przesłanek zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. nie została spełniona, a podniesione w tym zakresie zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 3364/21).

Nie zasługują też na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. przez wadliwe uznanie, że grunty po zlikwidowanych prawnie i częściowo faktycznie liniach kolejowych podlegają opodatkowaniu jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą zamiast prawidłowo opodatkowaniu ich wg stawki jak dla gruntów pozostałych,

- art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy poprzez jego błędne zastosowanie mimo tego, że budowle kolejowe po zlikwidowanych liniach kolejowych nie są już związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższe zarzuty skarżąca formułuje odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, w którym stwierdzono: "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej."

W tym kontekście zasadnie organ podnosi, że składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty Spółka nie kwestionowała stawki, której wysokość sama wykazała i jest to nowy zakres żądania zawarty dopiero na etapie skargi. Ponadto należy mieć na uwadze, że Spółka wraz z wnioskiem o nadpłatę złożyła korygującą deklarację za 2016r. na podatek od nieruchomości, w trybie art. 81 § 1 i 2 O.p. To Spółka wskazała w pierwotnej deklaracji oraz w korekcie wysokość stawki. W uzasadnieniu przyczyn korekty (pismo z dnia [...] r. - akta karta 4) powołała się wyłącznie na zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Na etapie postępowania przed organem podatkowym nie kwestionowała stawki podatkowej, którą sama zastosowała. W takiej sytuacji niejako nakreśliła granice postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Zatem organ nie miał obowiązku badać, czy też podważać z urzędu wysokość stawki podanej przez podatnika w deklaracji pierwotnej i korygującej, czy też składników podstawy opodatkowania. Postępowanie o stwierdzenie nadpłaty wszczynane jest na wniosek wyznaczający zakres i przedmiot postępowania, w którym jest rozpoznawany. Intencją wnioskodawcy nie musi być zawsze kontrola i weryfikacja w zakresie całości samoobliczenia podatku za dany okres podatkowy, a tylko stwierdzenie nadpłaty z tytułu i na podstawie określonych, podatkowo znaczących okoliczności, na które we wniosku i związanej z nim deklaracji się powołuje (uzasadnienie uchwały sygn. II FPS 5/13 NSA). Natomiast organ z urzędu nie ma obowiązku w całej rozciągłości – w ramach postępowania o stwierdzenie nadpłaty – weryfikować wszystkie elementy stanu faktyczno-prawnego wynikające z deklaracji. Rację ma Kolegium, że to podatnik będący osobą prawną ma obwiązek składania deklaracji na podatek od nieruchomości za poszczególne lata podatkowe, deklarowania w nich przedmiotów i podstaw opodatkowania z zastosowaniem właściwych stawek podatkowych oraz wpłacania obliczonego w deklaracji podatku na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia, co wynika wprost z art. 6 ust. 9 pkt 1 i 3 u.p.o.l. Podkreślić należy, że nadal wysokość podatku wynika z pierwotnej deklaracji (a nie z decyzji organu) według zawartego w niej wyliczenia, w tym zastosowanej przez Spółkę stawki podatkowej. Przyjęcie stanowiska Spółki powodowałoby, że nie miałyby znaczenia granice postępowania nakreślone wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, skoro i tak organ obowiązany byłby z urzędu zbadać wszystkie okoliczności mające wpływ wysokość podatku.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nie doszło do naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 O.p., zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

W konsekwencji braku podstaw do uchylenia decyzji organu odwoławczego, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.