Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 344/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność postanowienia I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par 1 pkt 2 i art. 135
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 156 par 1 pkt 4 w zw. z art. 18
journal: Dz.U. 2017 poz 1257
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2018 r. sprawy ze skargi Prezesa Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1. stwierdza nieważność w całości: zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz Prezesa Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa 5.500 (pięć tysięcy pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] maja 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS), działając na podstawie art. 139 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm. - dalej k.p.a.) w zw. z art. 18 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postepowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 poz. 2101 ze zm. - dalej: u.p.e.a.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnik Urzędu Skarbowego z [...] listopada 2017 r. nr [...] w sprawie obciążenia wierzyciela - Prezesa Agencji Modernizacji i Restrukturyzacji Rolnictwa kosztami postępowania egzekucyjnego.

Z uzasadnienia tego postanowienia wynikało, co następuje:

Na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] maja 2016r., wystawionego przez Prezesa Agencji Rynku Rolnego (dalej: Prezes ARR), Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził postępowanie egzekucyjne z majątku M.M. celem wyegzekwowania nienależnie pobranych środków określonych decyzją prezesa ARR.

W toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny w dniu wystawił zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, które doręczył odpowiednio Bankowi [...] w dniu 30 czerwca 2016 r, [...] S.A. w dniu 1 lipca 2016 r. oraz Bankowi [...] w dniu 6 lipca 2016 r.

Ponadto w dniu [...] czerwca 2016 r. organ egzekucyjny wystawił zawiadomienie, na podstawie którego tego samego dnia dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej z tytułu nadpłaty w podatku od towarów i usług. DIAS wskazał, że dokonanie ww. czynności egzekucyjnych skutkowało naliczeniem kosztów egzekucyjnych w wysokości 234.028,30 zł, w tym: 195.010,40 zł - opłaty za zajęcie wierzytelności z tytułu nadpłaty w podatku od towarów i usług, 39.002,10 zł - opłaty manipulacyjnej oraz 15,80 zł tytułem wydatków za doręczoną korespondencję.

W dniu [...] czerwca 2016 r., została wyegzekwowana kwota 124.966,23 zł, którą rozliczono na koszty egzekucyjne. W związku z powyższym pozostały do zaspokojenia koszty egzekucyjne w łącznej kwocie 109.062,07 zł.

Wyrokiem sygn. akt V SA/Wa 1678/16 z dnia 14 marca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję nr [...] z dnia [...] września 2014r., będącą podstawą wystawienia tytułu wykonawczego o numerze [...], decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji z dnia [...] czerwca 2014 r. Pismem z dnia [...] sierpnia 2017 r. Prezes Agencji Rynku Rolnego poinformował organ egzekucyjny, że odstąpił od wniesienia skargi kasacyjnej, w związku z czym powyższy wyrok uprawomocnił się w dniu 20 czerwca 2017 r., a egzekwowana wierzytelność straciła walor wymagalności.

Z uwagi na wycofanie z obrotu prawnego decyzji, stanowiącej podstawę wystawienia ww. tytułu wykonawczego, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r., w oparciu o przesłankę art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzył przedmiotowe postępowanie egzekucyjne. Przepis ten stanowi bowiem, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Powyższe postanowienie doręczono Wierzycielowi w dniu 28 sierpnia 2017 r. Na postanowienie to nie zostało złożone zażalenie w związku z czym uzyskało ono walor ostateczności w dniu 4 września 2017 r.

W dniu 4 sierpnia 2017 r. do organu egzekucyjnego wpłynęło podanie Zobowiązanego z dnia [...] lipca 2017 r., w którym powołując się na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt V SA/Wa 1678/16 z dnia 14 marca 2017 r., wniósł o zwrot pobranych kosztów egzekucyjnych.

W dniu [...] września 2017 r. organ egzekucyjny zwrócił Zobowiązanemu wyegzekwowane koszty egzekucyjne w kwocie 124.966,23 zł wraz z odsetkami ustawowymi w wysokości 7.549,33 zł, naliczonymi od dnia [...] czerwca 2016 r. do dnia zwrotu, tj. [...] września 2017 r.

W związku z tym, że z dniem 1 września 2017 r. Prezes Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej: Prezes ARiMR) wstąpił w prawa i obowiązki ówczesnego Wierzyciela - Prezesa ARR, pismem nr [...], z dnia [...] września 2017 r., doręczonym w dniu 20 września 2017 r., organ egzekucyjny zawiadomił Wierzyciela o wysokości obciążających go kosztów egzekucyjnych.

Podaniem z dnia [...] września 2017 r. Prezes ARiMR, wystąpił do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych.

W dniu [...] listopada 2017 r. organ egzekucyjny wydał postanowienie nr [...], którym orzekł:

1) o określeniu wysokości kosztów egzekucyjnych powstałych w toku egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułu wykonawczego w kwocie 234.028,30 zł, na którą składają się:

• opłata w wysokości 195.010,40zł. za zajęcie wierzytelności z tytułu nadpłaty w podatku od towarów i usług, dokonane zawiadomieniem nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r.,

• opłata manipulacyjna w wysokości 39.002,10 zł,

• wydatki za korespondencję w wysokości 15,80 zł,

2) o obciążeniu Wierzyciela - Prezesa ARiMR:

a) na podstawie art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - kosztami egzekucyjnymi w wysokości 124.966,23 zł, wyegzekwowanymi w dniu [...] czerwca 2016r. i zwróconymi Panu M.M. w dniu [...] września 2017 r.,

b) na podstawie art. 64c § 3 ww. ustawy - kwotą 7.549,33 zł z tytułu wypłaconych M.M. odsetek ustawowych od wyegzekwowanej i zwróconej kwoty kosztów egzekucyjnych za okres od [...] czerwca 2016 r. do [...] września 2017 r.,

c) na podstawie art. 64c § 4 ww. ustawy - kwotą w wysokości 109.062,07 zł z tytułu pozostałych, niewyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych.

Prezes ARiMR nie zgodził się z postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego i wniósł na nie zażalenie, lecz DIAS nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia. Motywując utrzymanie w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, DIAS wskazał, iż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny wskutek dokonanego zajęcia innych wierzytelności w oparciu o art. 89 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, doprowadził do częściowego wyegzekwowania środków pieniężnych, które rozliczone zostały na zaspokojenie części powstałych kosztów egzekucyjnych.

Ponieważ w wyniku skargi złożonej przez Zobowiązanego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Sąd uchylił decyzję będącą podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne postanowieniem. Zatem zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że od zobowiązanego nie mogą być dochodzone niezapłacone koszty egzekucyjne.

Mając natomiast na uwadze przepis art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny, na wniosek Zobowiązanego z dnia [...] lipca 2017 r., w dniu [...] września 2017 r. dokonał zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych, wraz z odsetkami ustawowymi, w kwocie 7.549,33 zł, naliczonymi, od dnia [...] czerwca 2016 r. do dnia [...] września 2017 r., których wysokość ustalono przy zastosowaniu stawki 5% w stosunku rocznym, zgodnie z obwieszczeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 7 stycznia 2016 r. w sprawie odsetek ustawowych (M.P z 2016 r., poz. 46).

Odnosząc się do argumentacji powołanej w zażaleniu, DIAS zauważył, że stwierdzenie wadliwości egzekucji wynikało z faktu uchylenia przez WSA w Warszawie, decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego a w konsekwencji konieczność umorzenia przez organ egzekucyjny przedmiotowego postępowania egzekucyjnego w oparciu o przepis art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Organ uznał również, iż nie wydano postanowienia, z którego wynikałoby, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, ale już samo uchylenie decyzji stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego jest równoznaczne z prowadzeniem egzekucji niezgodnie z prawem.

Dyrektor ARiMR nie zgodził się z postanowieniem DIAS i pismem z [...] czerwca 2018 r. wniósł od niego skargę do tutejszego Sądu, zarzucając organowi naruszenie:

1. art. 64c § 3 w związku z art. 1a pkt 13 i art. 5 §1 pkt 1 u.p.e.a., w związku z art.29 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz. U. z 2017 r., poz. 2137), w związku z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 czerwca 2011 r. w sprawie realizacji przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zadań związanych z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wspierania rynków owoców i warzyw (Dz. U. z 2011 r poz.750 ze zm.) przez przyjęcie, że wierzycielem w niniejszej sprawie jest Prezes Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

2. art. 124 § 2 i art.125 § 3 w zw. z art.107 § 3 w zw. z art. 126 k.p.a. przez niewyjaśnienie, na podstawie jakich okoliczności faktycznych i przepisów prawa organ ustalił, że Prezes Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa jest następcą prawnym Prezesa Agencji Rynku Rolnego.

3. art. 190 ust. 1 i ust.3 Konstytucji RP przez zastosowanie przepisu art.64 § 1 pkt 4 i art.64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w którym przepis ten utracił moc obowiązującą wskutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt SK 31/14).

4. art.64c §3 u.p.e.a. przez przyjęcie, że egzekucja była prowadzona niezgodnie z prawem.

5. art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 przez obciążenie wierzyciela opłatą za zajęcie wierzytelności i opłatą manipulacyjną w wysokości nieproporcjonalnie dużej do rzeczywistych kosztów podjętych czynności egzekucyjnych.

Podnosząc tej treści zarzuty Prezes ARIMR wniósł o stwierdzenie nieważności postanowień organów obu instancji.

DIAS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał swe stanowisko sformułowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się do zarzutu nieważności stwierdził, że został on podniesiony dopiero na etapie postepowania sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod kątem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, - dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Rozpoznając sprawę w tak zakreślonych granicach kognicji Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie dotykała nieważność.

W ocenie Sądu, co trafnie zarzucono w skardze, zaskarżone postanowienie DIAS oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w kosztów postępowania egzekucyjnego dotknięte były nieważnością, ponieważ zostały skierowane do osoby niebędącej stroną w sprawie (art. 156 § 1 pkt 4 w zw. z art. 126 k.p.a.).

Organ wadliwie uznał bowiem, iż następcą prawnym Prezesa Agencji Rynku Rolnego w postępowaniu egzekucyjnym, w którym organ ten występował jako wierzyciel, jest Prezes ARiMR.

Zgodnie bowiem z art. 45 ust. 1 ustawy z 10 lutego 2017 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa (Dz. U. z 2017 r. poz. 624 ze zm.) zniesiono Agencję Rynku Rolnego. Zgodnie z art. 47 ust. 2 tej ustawy w sprawach egzekucyjnych w których stroną są organy Agencji Rynku Rolnego stroną stają się, stosownie do swej właściwości Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa lub jej organy albo ARiMR lub jej organy. Zatem o tym który z organów ARIMR staje się następcą Agencji Rynku Rolnego jako strony postępowania egzekucyjnego rozstrzygają przepisy regulujące właściwość organów ARiMR w odniesieniu do przedmiotu sprawy. Jak trafnie przy tym wskazano w uzasadnieniu skargi, że w kwestii właściwości organu administracji w sytuacji, gdy dany organ utracił byt prawny i został zastąpiony innym, znajduje zastosowanie koncepcji ciągłości kompetencji administracji, wedle której w przypadku zmian w strukturze administracji publicznej ustala się organ, na który przeszła właściwość w określonych sprawach i na tej podstawie określa się aktualną właściwość organu (zob. wyroki NSA: z 9 czerwca 2010 r. II GSK 607/10, z 22 grudnia 2011 r. II GSK 1357/10). Oznacza to, że właściwość funkcjonalną następcy znoszonego organu ustalać należy poprzez zestawienie hierarchicznej struktury poprzednika i następcy prawnego i zgodnie z przepisami regulującymi właściwość organu aktualnie właściwego.

W niniejszej następstwo prawne znoszonego organu jakim był Prezesa ARR wyznaczały przepisy regulujące właściwość organów ARiMR w postępowaniu egzekucyjnym.

W postępowaniu egzekucyjnym stronami postępowania są wierzyciel i zobowiązany. Pojęcie wierzyciela zostało zdefiniowane art. 1a pkt 13 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2017 r., poz.1201 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem wierzyciela rozumie się podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Zgodnie zaś z art.5 § 1 pkt 1 u.p.e.a., uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 jest w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego - właściwy do orzekania organ I instancji.

W niniejszej sprawie podstawą wystawienia tytułu wykonawczego była decyzja Prezesa Agencji Rynku Rolnego określająca kwotę nienależnie pobranych środków z tytułu wsparcia w sektorze owoców i warzyw z dnia [...] czerwca 2014 roku nr [...], utrzymana następnie w mocy decyzją tego samego organu z [...] września 2014 r. Obie te decyzje zostały jednak uchylone wyrokiem WSA w Warszawie z 13 marca 2017 r. sygn. akt 1678/16.

W związku z tym należy przyjąć, że ustalenie komu przysługuje przymiot wierzyciela w niniejszej sprawie należy ocenić w świetle art. 29 ust. 10 ustawy o ARiMR w związku z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 czerwca 2011 r. w sprawie realizacji przez ARiMR zadań związanych z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wspierania rynków owoców i warzyw (Dz. U. z 2011 r., poz.750 ze zm.).

Art. 29 ust. 10 ustawy o ARiMR stanowi natomiast, że do egzekucji należności z tytułu nienależnie lub nadmiernie pobranych środków finansowych, stosuje się przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z tym, że uprawnienia wierzyciela określone w u.p.e.a. przysługują m. in. dyrektorowi oddziału regionalnego ARiMR (art.29 ust. 10 pkt 2 ustawy o ARiMR). Natomiast w myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 czerwca 2011 r. wsparcie jest udzielane na wniosek uznanej organizacji producentów owoców i warzyw albo producenta owoców i warzyw niebędącego członkiem tej organizacji, w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez dyrektora oddziału regionalnego Agencji właściwego ze względu na miejsce zamieszkania albo siedzibę wnioskodawcy.

Z powyższego wynikało, że organem właściwym do wydania decyzji merytorycznej w sprawie zwrotu płatności, których dotyczyła decyzja stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, był dyrektor oddziału regionalnego ARiMR. W związku z tym przymiot wierzyciela przysługiwał temu organowi, a nie Prezesowi ARiMR.

Tym samym, jak zasadnie wskazał Skarżący, zarówno zawiadomienie o wysokości kosztów egzekucyjnych jak postanowienia organów obu instancji dotyczące tych kosztów skierowano do niewłaściwego organu, a zatem ich orzeczenia dotknięte były nieważnością na podstawie art. 156 § 1 pkt 4 w zw. z art. 18 u.p.e.a.

Nie można jednak podzielić stanowiska Skarżącego o braku podstaw do zastosowania art. 64c § 3 u.p.e.a. Rozstrzygnięcie tej kwestii sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wszczęcie i prowadzenie egzekucji na podstawie decyzji, która została później uchylona przez sąd administracyjny oznacza, iż egzekucję wszczęto i prowadzono w sposób niezgodny z prawem, czyli czy sytuacja taka odpowiada przesłance wynikającej z art. 64c § 3 u.p.e.a.

W ocenie Sądu zasadnie uznał DIAS, iż wszczęcie i prowadzenie egzekucji w oparciu o tytuł wykonawczy wystawiony na podstawie decyzji, która została później uchylona przez sąd administracyjny, jest niezgodne z prawem w rozumieniu art. 64c § 3 u.p.e.a. Należy w tym miejscu zauważyć, że podobne zagadnienie prawne było już przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego (por wyroki NSA z 30 listopada 2016 r., II FSK 3282/14 oraz z 10 listopada 2017 r., II FSK 2876/15). W sprawach tych badano zasadność żądań zobowiązanych, sformułowanych na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a., zwrotu wyegzekwowanych kosztów egzekucji prowadzonych w związku z wydaniem decyzji nieostatecznych, które została uchylone przez organy drugiej instancji. W uzasadnieniach tych orzeczeń NSA wskazał, że skoro w przypadku niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji – co może być rezultatem, np. wad w samym tytule wykonawczym (art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a.), mających często jedynie formalny charakter – istnieje wywodzony z art. 64c § 3 u.p.e.a. prawny nakaz nieobciążania zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi, to tym bardziej nakaz taki powinien istnieć w przypadku uznania za niezgodny z prawem aktu administracyjnego, bo tylko taka mogła być przyczyna uchylenia decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy, w wykonaniu którego to aktu prowadzona była egzekucja. Innymi słowy przez niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji należy rozumieć również sytuację, w której okoliczność wszczęcia i prowadzenia egzekucji w sposób sprzeczny z prawem zostanie ujawniona po wyegzekwowaniu należności z tytułu kosztów egzekucyjnych, nawet jeżeli w dacie wszczęcia egzekucji administracyjnej i powstania pierwszych kosztów egzekucyjnych organ nie mógł wiedzieć, że realizowana decyzja została wydana z naruszeniem prawa. Podkreślono ponadto, że wydanie wadliwego aktu prawnego nie może skutkować powstaniem negatywnych konsekwencji prawnych po stronie podatnika.

Wykładnia art. 64c § 3 u.p.e.a. była przedmiotem rozważań NSA, który w wyroku z 26 kwietnia 2018 r. II FSK 3202/17, odwołując się do przytoczonej argumentacji wprost stwierdził, że przez niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji należy rozumieć również sytuację, w której okoliczność wszczęcia i prowadzenia egzekucji w sposób sprzeczny z prawem zostanie ujawniona po wyegzekwowaniu należności z tytułu kosztów egzekucyjnych, nawet jeżeli w dacie wszczęcia egzekucji administracyjnej i powstania pierwszych kosztów egzekucyjnych organ nie mógł wiedzieć, że realizowana decyzja została wydana z naruszeniem prawa. Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stanowisko takie w pełni podziela.

Dodatkowo wskazuje, iż z przepisów p.p.s.a. (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c) wynika przesłanką uchylenia decyzji przez sąd administracyjny jest stwierdzenie naruszenia przepisów prawa procesowego lub naruszenie prawa materialnego. Zatem wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji oznacza, iż nie cechował jej przymiot legalności. W efekcie uznać należy, że również wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w oparciu o taką decyzję musi być uznane za niezgodne z prawem, ponieważ u podstaw tego postępowania leżał niezgodny z prawem akt.

Za niezasadny uznał natomiast Sąd zarzut dotyczący w swej istocie nieuwzględnienia wskazań płynących z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, poprzez automatyczne ustalenie opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej na podstawie art. 64 § 6 u.p.e.a. w wysokości ryczałtowej wynikającej z tych przepisów.

Przybliżyć zatem należy, iż w uzasadnieniu wyroku w sprawie SK 31/14 Trybunał wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

Trybunał Konstytucyjny jednocześnie podkreślił, że swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest nieograniczona. Kalkulacja opłat musi uwzględniać potrzebę zapewnienia właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku.

Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego, a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną.

Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym.

Jak uznał Trybunał, regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną.

Trybunał Konstytucyjny, wyjaśniając skutki swojego orzeczenia wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do powołanego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego zwrócić należy uwagę na trzy jego aspekty, istotne w niniejszej sprawie:

1) Wskutek wyroku TK nie doszło do usunięcia z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości opłat: za zajęcie prawa majątkowego (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) oraz manipulacyjnej (art. 64 § 6 u.p.e.a.) ustalanych ryczałtowo - jako określonego ustawowo odsetka kwoty egzekwowanych należności. Podstawa prawna po temu w dalszym ciągu obowiązuje, lecz stosowanie zakwestionowanych przez TK przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który - w czym co do zasady zgodzić się należy z DIAS - w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. W ocenie Sądu jednak do czasu interwencji legislacyjnej, organy stosujące prawo - a więc w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają - muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

2) Z uzasadnienia wyroku TK należy wyprowadzić wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed nadmiernym fiskalizmem. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością.

3) Powołany wyrok TK dotyczy tzw. pominięcia prawodawczego. Pominięcia takie polegają na tym, że ustawodawca unormował jakąś dziedzinę stosunków społecznych, ale dokonał tego w sposób niepełny, regulując ją tylko fragmentarycznie. Co istotne, w realiach rozpoznawanej sprawy, ustawodawca zaniechał również nowelizacji zakwestionowanej regulacji dostosowując zasady określania kosztów wedle standardów, których naruszenie TK zakwestionował.

Dokonując zatem kontroli legalności zaskarżonego postanowienia nie można tracić z pola widzenia wskazanych powyżej kwestii, a w szczególności faktu, że zarówno organ, określając wysokość kosztów egzekucyjnych, jak i Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem tak ustalonej wysokości tych kosztów, działa w obszarze nieunormowanym przez ustawodawcę. W konsekwencji uzupełnienie pominięcia ustawowego nastąpić musi na płaszczyźnie stosowania prawa w granicach określonych przez Trybunał Konstytucyjny.

Z uzasadnienia powyższego wyroku należy więc wyprowadzić wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością.

Jak wynika z uzasadnienia postanowienia organu egzekucyjnego I instancji, na koszty egzekucyjne w kwocie 234.028,30 zł składają się obok wydatków na korespondencję (15,80 zł) opłaty: manipulacyjna (39.002,10 zł) obliczona wg stawki 1% egzekwowanej należności, za zajęcie prawa majątkowego - nadpłaty w podatku od towarów i usług (195.010,40 zł) obliczona wg stawki 5% egzekwowanej należności.

DIAS zaakceptował rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego.

Organy obu instancji, nie uzasadniły przy tym zasadności określenia obu opłat w tak znaczącej wysokości, do czego, w świetle przytoczonych powyżej wniosków płynących z wyroku TK, były obowiązane. Nie uzasadniły, a zatem również nie oceniły, czy opłaty uzasadniał poziom skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny i wynikający z niego konieczny nakład pracy organu przy egzekwowaniu należności objętych tytułem wykonawczym stanowiącym podstawę prowadzenia egzekucji.

Tymczasem, kierując się wskazaniami płynącymi z uzasadnienia orzeczenia TK organy, oceniając zasadność przyjętych kosztów egzekucyjnych, zobowiązane były wziąć pod uwagę nakład pracy organu egzekucyjnego w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym oraz częstotliwość podejmowanych czynności i ich skomplikowanie.

W ponownym postępowaniu w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, organ, skieruje swe czynności do właściwego funkcjonalnie organu ARiMR, zaś w przypadku wydawania postanowienia o kosztach postępowania powinien wziąć pod uwagę argumentację Trybunału Konstytucyjnego, zawartą w powołanym wyżej uzasadnieniu wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r, SK 31/14. A zatem organ powinien uwzględnić, że wysokość kosztów egzekucyjnych nie może pozostawać w oderwaniu od poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, które to okoliczności winny być wskazane w uzasadnieniu faktycznym i prawnym rozstrzygnięcia.

Z powyższych względów, uznając, iż skierowanie postanowienia DIAS i poprzedzającego go postanowienia naczelnika urzędu skarbowego do organu ARiMR niebędącego wierzycielem było równoznaczne ze skierowaniem go do osoby niebędącej stroną w sprawie, co stanowiło przesłankę nieważności tego postanowienia (art. 156 § 1 pkt 4 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.) Sąd orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku (art. 145 § 1 pkt 2 i art. 135 p.p.s.a.).

O należnych skarżącej kosztach postępowania Sąd orzekł jak w punkcie 2 wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 206 p.p.s.a. W poczet zasądzonych kosztów postępowania sądowego Sąd zaliczył wpis od skargi - 100 zł, ustalony zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 221, poz. 2193 ze zm.) oraz wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 5.400 zł, odpowiadające 1/2 stawki minimalnej, określonej w § 2 pkt 7 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U z 2018 r., poz. 295). Sąd uznał bowiem, iż w realiach rozpoznawanej sprawy zachodzą okoliczności szczególne, uzasadniające zastosowanie normy art. 206 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd w uzasadnionych przypadkach może odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części w szczególności, jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Przywołany przepis dopuszcza możliwość tzw. miarkowania przy zasądzaniu zwrotu kosztów postępowania od organu na rzecz skarżącej. Zastosowanie omawianej normy ustawowej pozostawione zostało uznaniu sądu orzekającego i swobodnej ocenie w odniesieniu do okoliczności konkretnej sprawy. W rozpoznawanej sprawie Sąd przyjął, że zmniejszenie kwoty zasądzonego zwrotu kosztów wynagrodzenia pełnomocnika uzasadnione jest po pierwsze nakładem pracy ograniczającym się do sporządzenia, złożenia skargi i jednokrotnym uczestnictwem w rozprawie, po wtóre zaś faktem, że nie wszystkie zarzuty skargi zostały uwzględnione, w szczególności zaś nie uwzględniono zarzutu opartego o twierdzenie o brak podstaw do obciążania wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego.