Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 455/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2021-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165 par. 1, art. 165a par. 1, art. 228 par. 1 i par. 2, art. 233 par. 1 pkt 1. w zw. z art. 239, art. 235;
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 119 ust. 1 pkt 3, art. 135;
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 18 lutego 2021 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z dnia 21 sierpnia 2020 r.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz J. P. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia ... nr ... Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej Dyrektor) utrzymał w mocy postanowienie własne z ... nr ... w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w związku z zażaleniem z dnia 13 lipca 2020 r. wniesionym przez J. P. na postanowienie Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. (dalej Naczelnik) z dnia (...) znak: (...) w sprawie nałożenia na J. P. - Wiceprezesa Zarządu A. Sp. z o.o., NIP: ..., ... J. ul. R. ... kary porządkowej w wysokości: 2.000 zł (słownie: dwa tysiące złotych) za niezastosowanie się w wyznaczonym terminie bez uzasadnionej przyczyny do prawidłowego wezwania organu podatkowego.

W uzasadnieniu podano, że zażalenie z dnia 13 lipca 2020 r. było drugim zażaleniem dotyczącym tego samego przedmiotu.

Pierwsze zażalenie J. P. z dnia 2 czerwca 2020 r. na postanowienie Naczelnika z dnia ... w sprawie nałożenia na stronę kary porządkowej wpłynęło do Dyrektora w dniu 17 czerwca 2020 r.

Dyrektor rozpatrując zażalenie z dnia 2 czerwca 2020 r. wydał w dniu ... postanowienie znak: ... stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia.

W dniu 20 sierpnia 2020 r. do organu odwoławczego wpłynęło pismo z 17 sierpnia 2020 r. wraz z informacją i wyjaśnieniem, że strona złożyła dwa zażalenia (z 2 czerwca 2020 r. oraz 13 lipca 2020 r.) dotyczące tego samego przedmiotu i w związku z tym prosi o podjęcie właściwych rozstrzygnięć procesowych.

Dyrektor rozpatrzył drugie zażalenie J.P. z dnia 13 lipca 2020r. na postanowienie Naczelnika z dnia ... w ten sposób, że wydał ... postanowienie znak: ... odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniesionego zażalenia.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż sprawa dotycząca złożonego zażalenia na postanowienie Naczelnika z dnia 30 stycznia 2020 r. została już rozstrzygnięta - poprzez wydanie postanowienia, w którym stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia. Przyjęto tam, że na podstawie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej za dzień doręczenia (tzw. fikcyjnego doręczenia) zaskarżonego zażaleniem postanowienia o nałożeniu kary porządkowej uznano dzień 17 lutego 2020 r.

Wyjaśniono, że w czasie gdy Dyrektor rozpatrywał pierwsze zażalenie, J. P. wnioskiem z dnia 25 czerwca 2020r. zwrócił się do Naczelnika o doręczenie odpisu postanowienia z dnia ... Strona odebrała go 8 lipca 2020r. i ten dzień przyjęła jako dzień formalnego doręczenia jej postanowienia. Następnie w dniu 13 lipca 2020 r. zostało ono przez nią formalnie zaskarżone.

Organ podkreślił, że odpis zaskarżonego postanowienia został wysłany przez Naczelnika na prośbę strony, a jego doręczenie nie skutkowało wejściem do obrotu prawnego tego aktu.

Z uwagi na fakt, iż postanowienie Dyrektora z ... zakończyło pierwsze postępowanie zażaleniowe, orzeczenie merytoryczne co do złożonego zażalenia z dnia 13 lipca 2020 r. było bezprzedmiotowe.

W konsekwencji powyższego, postanowieniem z 21 sierpnia 2020 r. Dyrektor odmówił wszczęcia postępowania w związku z zażaleniem z dnia 13 lipca 2020 r.

Rozpoznając wywiedzione od powyższego rozstrzygnięcia zażalenie Dyrektor omówił uregulowaną w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej instytucję odmowy wszczęcia postępowania, wywodząc, że znajduje ona zastosowanie również wtedy, gdy w danej sprawie toczy się już postępowanie podatkowe lub gdy w sprawie zapadła już decyzja, również nieostateczna.

W przypadku gdy sprawa została już rozstrzygnięta, nie jest zatem dopuszczalne wszczęcie i prowadzenie drugiego postępowania w tym samym przedmiocie.

W ocenie Dyrektora prawidłowo przyjęto, że rozpatrzenie drugiego zażalenia J. P.z 13 lipc a 2020 r. na postanowienie Naczelnika z ... w sytuacji, gdy zostało już wydane postanowienie kończące postępowanie w tej sprawie jest bezprzedmiotowe. Powyższe czyni zarzut naruszenia art. 165a § 1 O.p. niezasadnym.

Odpowiadając natomiast na zarzut naruszenia art. 148 § 1 O.p. przez jego pominięcie i bezpodstawne przyjęcie, że doręczenie odpisu postanowienia nie skutkuje wejściem jego do obrotu prawnego i nie wywołuje skutków prawnych, organ podniósł, że strona odebrała w dniu 8 lipca 2020r. odpis postanowienia z ...., gdyż wykonania takiej czynności zażądała od organu.

Doręczenie odpisu postanowienia nie skutkowało jednak w tym przypadku wejściem postanowienia do obrotu prawnego, albowiem już uprzednio organ uznał za datę jego doręczenia dzień 17 lutego 2020r., czemu dał wyraz wydając postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia (pierwszego) zażalenia. W związku z powyższym Dyrektor uznał, że wnoszenie (drugiego) zażalenia w zaistniałej sytuacji jest niedopuszczalne.

Na powyższe postanowienie J. P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zarzucił naruszenie:

art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej przez afirmację jego bezpodstawnego zastosowania i odmowy wszczęcia postępowania zażaleniowego w sprawie z zażalenia J.P. na postanowienie z ... roku Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K., ...., w którym postanowiono "nałożyć na Pana J. P. - Wiceprezesa Zarządu A. Sp. z o.o. NIP: ..., ... J. ul. R. ..., karę porządkową w wysokości: 2.000 zł. za niezastosowanie się w wyznaczonym terminie bez uzasadnionej przyczyny do prawidłowego wezwania organu podatkowego";

art. 148 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez afirmację jego pominięcia i bezpodstawnego przyjęcia, że: "doręczenie odpisu postanowienia nie skutkuje wejściem jego do obrotu prawnego i nie wywołuje skutków prawnych. Jak wyżej wskazano za dzień doręczenia zaskarżonego postanowienia uznano 17 lutego 2020r.";

art. 217 § 1 pkt 4 i § 2 ustawy Ordynacja Podatkowa przez wadliwe sporządzenie przez organ uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, gdyż uzasadnienie nie zawiera wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, wskazania dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

Skarżący wniósł o dokonanie przez organ autokontroli na podstawie art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

J. P. zawarł także wniosek o:

- uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora z dnia 26 października 2020 r. i poprzedzającego go postanowienia tego organu z dnia 21 sierpnia 2020 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania zażaleniowego, oraz o nakazanie prowadzenia postępowania zażaleniowego z zażalenia na postanowienie Naczelnika z dnia 30 stycznia 2020r.;

- ewentualnie o: uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora oraz poprzedzającego go postanowienia tego organu w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania zażaleniowego oraz nakazanie prowadzenia postępowania zażaleniowego z zażalenia na postanowienie Naczelnika z dnia ....;

- ewentualnie o: uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi II instancji.

W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że postanowienie Naczelnika z ... zostało mu prawidłowo doręczone dopiero 8 lipca 2020r. zatem zażalenie na to postanowienie wywiedzione 13 lipca 2020r. winno zostać merytorycznie rozpatrzone.

Kwestionując prawidłowość przyjęcia przez organ daty doręczenia powyższego postanowienia w trybie zastępczym z dniem 17 lutego 2020 r. strona podniosła, że akt ów przesłano na niewłaściwy adres – spółki A. w J., nie zaś na znany organowi jego adres zamieszkania – ul. T. .... .. w L.

Dodatkowo wskazał na wady uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 10 lutego 2021 r. skarżący na poparcie swych twierdzeń załączył wydany przez tut. Sąd wyrok z 17 grudnia 2020r., w sprawie o sygn. akt I SA/Ke 363/20 wraz z uzasadnieniem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2019.2167 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2019.2325), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga w niniejszej sprawie została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 ust 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a. Stosownie do jego treści sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie

Poruszając się w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem doszło do naruszenia przez organ przepisów postępowania – tj. art. 165 a § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. W konsekwencji powyższego należało zaskarżone postanowienie wyeliminować z obrotu prawnego. Ponieważ stwierdzoną wadą (naruszenia art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej) dotknięte jest również poprzedzające zaskarżone postanowienie, postanowienie Dyrektora z 21 sierpnia 2020r. Sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. uchylił również i ten akt administracyjny.

Przedmiotem kontroli sądowej jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia ... utrzymujące w mocy postanowienie własne z .... w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w związku z zażaleniem z dnia 13 lipca 2020 r. wniesionym przez J. P. na postanowienie Naczelnika z dnia ... nakładające na stronę karę porządkową.

Podstawą prawną zaskarżonego postanowienia był art. 165 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. - dalej: O.p.).

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Dyrektor wskazał, że zażalenie strony z 13 lipca 2020r. jest drugim zażaleniem złożonym na postanowienie Naczelnika z .... nakładającego karę porządkową. Pierwsze - z dnia 2 czerwca 2020r. zostało przez Dyrektora rozpoznane w ten sposób, że organ wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia. Skoro w sprawie zażalenia na w/w postanowienie Naczelnika doszło już do wydania przez Dyrektora ostatecznego rozstrzygnięcia, to ponowne wniesienie zażalenia na to samo postanowienie winno zdaniem organu skutkować odmową wszczęcia postępowania w trybie art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej.

Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest zatem ocena, czy organ odwoławczy prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zażalenia z dnia 13 lipca 2020 r., a następnie wydane w tym przedmiocie postanowienie własne utrzymał w mocy.

Zgodnie z treścią art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165 § 9 stosuje się odpowiednio.

Zauważenia wymaga, że przywołany przepis znajduje się w rozdziale 8 działu IV Ordynacji podatkowej zatytułowanym "Wszczęcie postępowania". Zawarte tam przepisy obejmują zespół norm postępowania wyznaczających wstępne czynności organu o charakterze merytorycznym i formalnym, które rozpoczynają bieg postępowania administracyjnego. Ustawa Ordynacja podatkowa ustanawia generalną zasadę, że postępowanie może być wszczęte na żądanie strony lub z urzędu (art. 165 § 1 O.p.).

Zastosowany przez organ w kontrolowanej sprawie 165a § 1 O.p. dotyczy postępowania podatkowego wszczynanego na żądanie strony. Wynika z niego, że w tych przypadkach, w których w trakcie wstępnego badania żądania okaże się, że zostało ono wniesione przez osobę niebędącą stroną lub że z innych przyczyn postępowanie podatkowe nie może być wszczęte, organ podatkowy w formie postanowienia orzeka o odmowie wszczęcia postępowania. Postanowienie to jest zaskarżalne. Zasadnie wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 17.02.2012 r., VI SA/Wa 2450/11, LEX nr 1124322, że "użyte w art. 165a O.p. wyrażenie «nie może być wszczęte» należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny". Zasadnie także w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że inne przyczyny, o których mowa w art. 165a § 1, to w szczególności brak w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia żądania danej treści w trybie postępowania podatkowego, sytuacja, w której w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, czy też sytuacja, w której wydana już została decyzja podatkowa (por. wyrok WSA w Warszawie z 9.06.2009r., III SA/Wa 3313/08, LEX nr 512132).

Godzi się w tym miejscu dodatkowo podnieść, że objęte zakresem przedmiotowym Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne.

Przepisy dotyczące postępowania odwoławczego ujęte są w rozdziale 15 – Odwołania oraz rozdziale 16 – Zażalenia, działu IV Ordynacji podatkowej – Postępowanie podatkowe.

Treść uregulowań zawartych w powyższych rozdziałach określa sposób postępowania i rodzaj rozstrzygnięć jakimi dysponuje organ II instancji rozpoznając odwołanie lub zażalenie wywiedzione przez stronę postępowania.

W pierwszej kolejności, w studium wstępnym postępowania odwoławczego (zażaleniowego) obowiązkiem organu jest zbadanie, czy odwołanie jest dopuszczalne, czy zostało wniesione w terminie oraz czy spełnia podstawowe wymogi dla takiego pisma przewidziane.

Stanowi o tym art. 228 § 1 O.p. stosowany również na podstawie art. 239 O.p. w postępowaniu zażaleniowym. Zgodnie z jego treścią organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia: 1) niedopuszczalność odwołania; 2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania; 3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222.

Powszechnie przyjmuje się, że niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym.

Niedopuszczalność odwołania z przyczyn o charakterze przedmiotowym obejmuje natomiast sytuacje, w których wystąpi brak przedmiotu zaskarżenia, jak również wypadki, w których decyzja organu pierwszej instancji z mocy przepisów prawa nie podlega zaskarżeniu w drodze odwołania. Do tej kategorii przyczyn niedopuszczalności odwołania można zaliczyć także – zdaniem Sądu – przypadki wcześniejszego wydania rozstrzygnięcia w zakresie odwołania w tej samej sprawie.

W wypadku negatywnego wyniku czynności wstępnych organ odwoławczy wydaje postanowienie, w którym – w zależności od przedmiotu i treści poczynionych ustaleń – stwierdzi bądź o niedopuszczalności odwołania, bądź o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania albo pozostawi odwołanie bez rozpoznania.

Stosownie do art. 228 § 2 O.p. wymienione postanowienia są ostateczne i jako kończące postępowanie, podlegają zaskarżeniu do sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 2 ustawy p.p.s.a.).

Jeżeli natomiast organ odwoławczy nie stwierdzi okoliczności uniemożliwiających rozpoznanie zażalenia, przystępuje do jego merytorycznej analizy, zakończonej wydaniem ostatecznego rozstrzygnięcia, którego rodzaje określa art. 233 § 1 i 2 w zw. z art. 239 O.p. Stosownie do treści art. 233 § 1 O.p. organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: 1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji albo 2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji: a) w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie, b) w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo 3) umarza postępowanie odwoławcze.

Organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy (art. 233 § 2 O.p.).

Natomiast w świetle art. 239 O.p. w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań.

Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy wskazać należy, że nie ulega wątpliwości, że skarżący J. P. skierował do Dyrektora zażalenie na postanowienie Naczelnika z ...., nakładającego na niego karę porządkową. Tym samym zainicjował postępowanie zażaleniowe, drugoinstancyjne.

Zdaniem Sądu w realiach kontrolowanej sprawy Dyrektor wadliwie zastosował i przywołał w podstawie prawnej postanowienia, podjętego w konsekwencji wywiedzionego zażalenia, art. 165a § 1 O.p.

W ocenianym postępowaniu Dyrektor, jako organ odwoławczy, obowiązany był stosować przepisy o odwołaniach i zażaleniach, a w konsekwencji stosownie do ich treści wydać określone tam rozstrzygnięcie.

Dokonane w sprawie przez organ ustalenia oraz ich konsekwencje objęte są bowiem zakresem regulacji zawartych w rozdziałach 15 i 16 działu IV Ordynacji podatkowej i to one powinny być stosowane przez organ odwoławczy w pierwszej kolejności przy wydawaniu rozstrzygnięć.

Zgodnie bowiem z treścią art. 235 O.p. przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji mają odpowiednie zastosowanie w postępowaniu przed organami odwoławczymi jedynie w sprawach nieuregulowanych w art. 220 – 234 O.p.

Wskazanie jako podstawy prawnej podjętego w sprawie rozstrzygnięcia art. 165a § 1 O.p. i odmówienie wszczęcia postępowania zażaleniowego było zatem wadliwe.

Posłużenie się przez organ niewłaściwym przepisem sprawia, że wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zażalenia z 13 lipca 2020r. należało wyeliminować z obrotu prawnego.

W konsekwencji doszło również do naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy dotkniętego wadą rozstrzygnięcia.

Stwierdzone naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy. Spowodowało bowiem rozpatrzenie zażalenia strony w oparciu o przepis, który nie mógł stanowić dla organu odwoławczego podstawy prawnej do działania w kontrolowanym stanie.

Powyższe powoduje, że przedwczesne jest wypowiadanie się przez Sąd co do dalszych zawartych w zaskarżonym rozstrzygnięciu ustaleń i racji, jak i pozostałych wywiedzionych w skardze oraz piśmie procesowym argumentów.

Rolą organu odwoławczego w ponownym postępowaniu będzie ocena sprawy z perspektywy przepisów art. 228 § 1, art. 233 § 1 i 2 w zw. z art. 239 O.p.

W pierwszej kolejności Dyrektor dokona analizy wstępnej wywiedzionego zażalenia.

W sytuacji stwierdzenia którejkolwiek z przesłanek uniemożliwiających nadanie sprawie zażalenia dalszego biegu wyda ostateczne postanowienie w trybie art. 228 § 1 w zw. z art. 239 O.p.

Natomiast brak ustalenia okoliczności uniemożliwiających rozpoznanie zażalenia będzie skutkował jego merytoryczną analizą, zakończoną wydaniem ostatecznego rozstrzygnięcia, którego rodzaje określa art. 233 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 239 O.p.

Dyrektor wydając rozstrzygnięcie w sprawie zażalenia obowiązany jest zatem stosować przepisy objęte rozdziałami 15 i 16 działu IV Ordynacji podatkowej. W zależności od dokonanych w sprawie ustaleń, powinien, właściwe uregulowanie prawne, wybrane spośród tych przepisów, przywołać i stosować jako podstawę prawną swego rozstrzygnięcia.

Dopiero dokonana uprzednio ocena ustalonych w sprawie okoliczności przez organ odwoławczy oraz będące konsekwencją tej oceny ostateczne rozstrzygnięcie oparte na właściwych przepisach prawa, da następnie Sądowi możliwość kontroli dokonanych ustaleń i prawidłowości podjętego w postępowaniu zażaleniowym aktu.

W konsekwencji powyższego Sąd stwierdza, że w sprawie doszło do naruszenia przez organ art. 165a § 1 O.p., art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p.

Mając na uwadze stwierdzone w sprawie uchybienia Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 21 sierpnia 2020r. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 ustawy p.p.s.a.