Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 547/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargi kasacyjne
Powołane przepisy: article: art. 184 i art. 204
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędziowie NSA Stefan Babiarz, del. WSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych E. K., G. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 943/05 w sprawie ze skargi E. K. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2004 r. sygn. akt III SA/Wa 3465/03 w sprawie ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargi kasacyjne, 2) zasądza od E. K. i G. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 943/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę E. K. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2004 r. sygn. akt III SA 3465/03 w sprawie ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r.

Podstawą rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie był następujący stan faktyczny:

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uchylił decyzję Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...]. i określił E. K. i G.i K. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1994 r.

Z uzasadnienia tej decyzji wynika m.in., że w wyniku kontroli podatkowej dotyczącej działalności spółki cywilnej "GR.", w której jednym ze wspólników był G. K., stwierdzono nieprawidłowości w zakresie wydatków, które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem organów podatkowych Spółka bezpodstawnie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 1.514.062.000 (starych złotych), stanowiącą koszt własny sprzedaży pszenicy, z uwagi na nieprawidłowe udokumentowanie tego wydatku oraz nie wykazanie faktycznego poniesienia takiego kosztu.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie G. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 10 listopada 2004 r. sygn. akt III SA 3465/03 oddalił ją.

Pismem z dnia 1 kwietnia 2005 r. E. K. – na podstawie art. 271 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a." – wniosła skargę o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, twierdząc, że nie została poinformowana o terminie rozprawy, wskutek czego została pozbawiona możliwości działania w niniejszej sprawie. Skarżąca podała również, że o zapadłym w sprawie wyroku dowiedziała się od męża G. K. w dniu [...]

W odpowiedzi na wezwanie Sądu do uprawdopodobnienia okoliczności stwierdzających zachowanie terminu do wniesienia skargi o wznowienie postępowania E. K. przesłała oświadczenie swojego męża G. K., z którego wynika, że w dniu 17 stycznia 2005 r. jego pełnomocnik – adwokat T. S., poinformował go telefonicznie, że sprawa o sygn. akt III SA 3465/03 odbyła się w dniu 10 listopada 2004 r. W oświadczeniu tym podano również, że pełnomocnik nie był w stanie wyjaśnić, dlaczego ani on ani mocodawca nie byli poinformowani o terminie rozprawy. Ponadto G. K. oświadczył, że otrzymaną wiadomością podzielił się ze swoją żoną.

W piśmie z dnia 10 października 2005 r. E. K. podtrzymała stanowisko wyrażone w skardze. Do pisma dołączyła dwa oświadczenia złożone przez jej męża G. K. W pierwszym z nich, z dnia 26 września 2005 r., G. K. oświadczył, że w roku 1993 dowodem dokumentującym zakup zboża od rolnika indywidualnego było samodzielnie napisane oświadczenie, sporządzane przez osobę dokonującą zakupu na rzecz spółki. Natomiast w drugim piśmie, z dnia 31 grudnia 1993 r., G. K. oświadczył, że w miesiącu grudniu 1993 r. zakupił w gospodarstwie rolnym J. J. 720 ton pszenicy w cenie 2.400.000 zł za tonę.

Postanowieniem z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 943/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wznowił postępowanie sądowe zakończone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2004 r. sygn. akt III SA 3465/03.

Następnie wyrokiem z tego samego dnia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę o wznowienie postępowania.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że skarga została wniesiona w terminie i opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. Sąd potwierdził, że E. K. nie została powiadomiona o terminie rozprawy w sprawie ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...], a zatem w sprawie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 271 pkt 2 P.p.s.a., tj. wskutek naruszenia przepisów prawa strona była pozbawiona możności działania.

Dalej Sąd podniósł, że pozbawienie strony możności działania oznacza pozbawienie strony możliwości obrony jej praw na skutek naruszenia przepisów prawa. Sąd zaznaczył, że wystąpienie tej przesłanki wznowienia postępowania wymaga jednak wykazania związku pomiędzy naruszeniem prawa a pozbawieniem stron możliwości działania, a tego E. K. nie wykazała. Nie dopatrzył się go również Sąd.

Sąd podał, że w skardze o wznowienie postępowania uczestniczka wykazała jedynie, że została pozbawiona działania w niniejszej sprawie, natomiast w piśmie procesowym z dnia 10 października 2005 r. podtrzymała stanowisko zawarte w skardze sporządzonej przez pełnomocnika G. K., przedstawiła sposób dokumentowania sprzedaży zboża przez rolników indywidualnych, wskazała na błąd w bilansie otwarcia roku 1994 oraz powołała się na duplikat dowodu, który jej zdaniem pominięto, tj. oświadczenie G. K. zaświadczające o zakupie przez niego zboża w grudniu 1993 r. w gospodarstwie rolnym Jacka Jachymka w ilości 720 ton pszenicy, w cenie 2.400.000 zł za tonę. Dalej Sąd podał, że do pisma z dnia 10 października 2005 r. E. K. dołączyła też oświadczenie swojego męża z dnia 26 września 2005 r., w którym oświadczył on, że dowodem zakupu zboża od rolnika indywidualnego było samodzielnie napisane oświadczenie, sporządzone przez osobę dokonującą zakupu na rzecz Spółki. Dodatkowo Sąd wskazał, że na rozprawie w dniu 27 października 2005 r. skarżąca przyznała, że nie uczestniczyła w prowadzeniu działalności męża, nie była wspólnikiem spółki cywilnej "GR." (przystąpiła do niej dopiero w 2000 r.), a o sprawach związanych z tą działalnością dowiadywała się z rozmów z mężem.

Odnosząc się do zaprezentowanego przez uczestniczkę postępowania stanowiska Sąd stwierdził, że nie wykazała ona, aby pozbawienie jej możliwości działania w postępowaniu sądowym, czyli wskazana przez nią podstawa wznowienia postępowania, miała wpływ na treść uprzednio wydanego rozstrzygnięcia zawartego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2004 r. sygn. akt III SA 3465/03. Zdaniem Sądu wszystkie podniesione przez nią okoliczności były znane Sądowi i w oparciu o nie Sąd zdecydował o oddaleniu skargi. Poza tym w ocenie Sądu istotne jest, że E. K. nie uczestniczyła w prowadzeniu działalności w ramach spółki cywilnej "GR.", a sprawy z nią związane – jak sama oświadczyła – znane jej były wyłącznie z relacji męża, nie może więc wypowiadać się w sposób wiążący na temat prowadzonej przez Spółkę księgowości, czy też prawidłowości dokumentowania przeprowadzanych przez nią transakcji. Sąd zaznaczył, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w zaskarżonej decyzji wyraził swoje stanowisko na temat znaczenia dowodów w postaci oświadczeń i wskazał, jakie dowody winny dokumentować transakcje gospodarcze oraz w jaki sposób winny być one ewidencjonowane. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w postępowaniu w sprawie o sygn. akt III SA 3465/03 poddał ocenie tę decyzję i uznał, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Konkludując Sąd stanął na stanowisku, że wskazana przez E. K. podstawa wznowienia postępowania sądowego – jako pozostająca bez wpływu na treść rozstrzygnięcia zawartego w w/w prawomocnym wyroku – nie mogła stać się przesłanką jego uchylenia.

W skardze kasacyjnej E. K., reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata P. N., zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, w szczególności art. 271 pkt 2 w zw. z art. 282 § 2 P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi o wznowienie postępowania w sytuacji wystąpienia stwierdzonej przez Sąd przesłanki nieważności postępowania skutkującej koniecznością uchylenia prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2004 r. w sprawie III SA 3465/03, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż pozbawiło stronę możności obrony swych praw.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono m.in., że wobec wystąpienia przesłanki nieważności postępowania Sąd zobligowany był do uchylenia prawomocnego orzeczenia bez względu na to, czy nieważność miała wpływ na wynik sprawy. Ponadto zwrócono uwagę, że pozbawienie strony możności działania (poprzez nie poinformowanie jej o terminie rozprawy) jest nie tylko podstawą wznowienia postępowania, lecz także przyczyną jego nieważności (art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a.), którą Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod uwagę z urzędu niezależnie od granic skargi kasacyjnej.

Stawiając powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, wnosząc jednocześnie o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Z kolei G. K., reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata T. S., w złożonej skardze kasacyjnej zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności:

1) art. 106 § 3 i § 5 w zw. z art. 133 § 1 P.p.s.a., poprzez brak wszechstronnego rozważenia całego zgromadzonego w sprawie materiału faktycznego i dowodowego oraz pominięcie złożonego na rozprawie dowodu z dokumentu w postaci wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 października 2005 r. w sprawie I SA/Łd 159/04, stanowiącego uzupełnienie skargi strony o wznowienie postępowania,

2) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez: bezpodstawne pominięcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odniesienia się do dowodów przeprowadzonych na rozprawie, w tym zwłaszcza do w/w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 października 2004 r. wskazującego na inną niż przyjęta w wyroku, którego dotyczy skarga o wznowienie postępowania, metodę ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie związanym z kosztami uzyskania przychodów (ustalenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania), co miało wpływ na określenie wysokości dochodów osiągniętych przez stronę postępowania, a w konsekwencji także i na prawomocne rozstrzygnięcie, którego dotyczy skarga; a także błędne przyjęcie, że stwierdzona przyczyna nieważności postępowania (pozbawienie strony możności działania) nie skutkuje wydaniem wyroku kasatoryjnego uchylającego prawomocne orzeczenie, bez względu na to, czy nieważność miała wpływ na rozstrzygnięcie sprawy; oraz brak wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia,

3) art. 282 § 2 P.p.s.a. poprzez bezpodstawne oddalenie skargi o wznowienie postępowania pomimo istnienia ustawowej przesłanki do uchylenia prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie III SA 3465/03, lub co najmniej dokonania jego zmiany i uchylenia utrzymanej w mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Stawiając powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, wnosząc jednocześnie o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargi kasacyjne jako nieuzasadnione należało oddalić. Przedmiotem skarg jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2005r., sygn. akt III SA/Wa 943/05, którym Sąd oddalił skargę E. K. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2004 r., sygn. akt III SA 3465/03.

W zakresie skargi kasacyjnej E. K., za błędny należy uznać pogląd autora skargi kasacyjnej, że wobec wystąpienia przesłanki nieważności postępowania Sąd zobligowany był do uchylenia prawomocnego orzeczenia bez względu na to, czy nieważność miała wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 282 § 1 P.p.s.a., Sąd rozpoznaje sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia. Po ponownym rozpoznaniu sprawy sąd stosownie do okoliczności oddala skargę o wznowienie postępowania albo uwzględniając ją zmienia zaskarżone orzeczenie albo je uchyla i skargę odrzuca lub postępowanie umarza (art. 282 § 2 P.p.s.a.).

Rozpoznanie sprawy na nowo jest rozpoznaniem sprawy wznowionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że prawidłowo powołano podstawę wznowienia oraz zachowany został ustawowy termin do złożenia skargi o wznowienie, a następnie rozpoznał sprawę na nowo. Podstawa wznowienia determinowała zakres, w jakim wyniki poprzedniego postępowania należało uwzględnić we wznowionym postępowaniu. Zakres ten w przedmiotowej sprawie związany był z brakiem wezwania na rozprawę uczestnika postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd zaprezentowany przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 grudnia 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2866/05, dostępny w bazie LEX nr 188424, że istotą instytucji wznowienia postępowania jest dążenie do wydania orzeczenia zgodnego z rzeczywistym stanem rzeczy. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dopuszcza możliwość obalenia prawomocnego orzeczenia, tylko w sytuacji, gdy zapadło ono z pogwałceniem obowiązujących zasad prawa i jest sprzeczne z rzeczywistym stanem sprawy.

Skoro w wyniku ponownego rozpoznania sprawy Sąd może wydać jedno z rozstrzygnięć wskazanych w art. 282 § 2 lub § 3 P.p.s.a., to po ponownym rozpoznaniu sprawy, w granicach zakreślonych podstawą wznowienia, Wojewódzki Sąd Administracyjny mógł oddalić skargę o wznowienie postępowania.

Niezasadne jest także stanowisko autora skargi kasacyjnej dotyczące przesłanki nieważności, którą Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod uwagę z urzędu, mając na względzie treść art. 183 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny przesłankę tą rozpatruje w odniesieniu do skarżonego orzeczenia Sądu I instancji. Brak jest natomiast przesłanek, aby uznać, że w postępowaniu Sądu I instancji zaszły okoliczności powodujące nieważność postępowania. Autor skargi kasacyjnej zdaje się odnosić swój zarzut do postępowania toczącego się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie, a zakończonym wyrokiem z dnia 10 listopada 2004 r., sygn. akt III SA 3465/03. Wyrok ten nie jest jednak przedmiotem skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej pełnomocnika G. K. należy w pierwszej kolejności przypomnieć, że zgodnie z art. 174 pkt 2 P.p.s.a., podstawą skargi kasacyjnej jest naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wynika z treści tego przepisu, nie każde naruszenie przepisów postępowania sądowego może stanowić podstawę kasacyjną, ale tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest zatem wykazanie, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów nie doszło, wyrok sądu I instancji byłby inny.

W tym kontekście pominięcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odniesienia się do dowodów przeprowadzonych na rozprawie, w tym zwłaszcza do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 października 2004 r., stanowiło naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a., jednak nie mogło ono mieć wpływu na wynik sprawy. Sprawa była bowiem rozpoznawana w granicach wznowienia postępowania. Wskazany wyrok mógł mieć natomiast wpływ na wynik sprawy, której dotyczyło wznowienie.

W przypadku powołania tej okoliczności (wydania wyroku wobec wspólnika skarżącego) w postępowaniu dotyczącym podatku dochodowego i braku ustosunkowania się Sądu do tego dowodu, można byłoby skutecznie podnosić zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 133 § 1 i art. 144 § 4 P.p.s.a. Sytuacja, w której funkcjonują w obrocie prawnym dwa różne wyroki odnoszące się do tego samego stanu faktycznego nie powinna być bowiem akceptowana. Jednak należy podkreślić, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zapadł w dniu 15 października 2004r., a zatem wcześniej niż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (10 listopada 2004 r.). Stąd strona mogła skutecznie podnosić tą okoliczność w toku postępowania wszczętego skargą strony w zakresie podatku dochodowego. Jednak ani skarżący, ani jego pełnomocnik nie wskazywali na fakt wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w toku postępowania sądowego zakończonego wyrokiem WSA w Warszawie z 10 listopada 2004r., nie złożyli również od tego orzeczenia skargi kasacyjnej.

Przedmiotem kasacji jest jednak wyrok w sprawie wznowienia postępowania i jak już podkreślono, postępowanie to odbywa się w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia. Podstawą tą nie było wydanie wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi. Stąd argumentacja odnosząca się do tego faktu nie miała znaczenia dla rozstrzygania w przedmiotowej sprawie. Brak ustosunkowania się przez Sąd I instancji do tej okoliczności nie można zakwalifikować jako naruszenia prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z tym zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia art. art. 106 § 3 i § 5 w zw. z art. 133 § 1, art. 133 § 1 i art. 144 § 4 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uznał za bezzasadne.

Niezasadnym jest również zarzut naruszenia przez art. 282 § 2 P.p.s.a. Przepis ten został przywołany przez Sąd I instancji jako podstawa wydanego wyroku prawidłowo. Jak powyżej wskazano określa on rodzaje rozstrzygnięć wydawanych w postępowaniu toczącym się w wyniku wznowienia postępowania. Jednym z tych rozstrzygnięć jest oddalenie skargi o wznowienie postępowania i przepis ten został zastosowany przez Sąd I instancji.

Ponadto należy zauważyć, że jak zasadnie podniesiono w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wszystkie podniesione przez skarżącą okoliczności były znane Sądowi i w oparciu o nie został wydany wyrok w dniu 10 listopada 2004 r., sygn. akt III SA 3465/03. Stąd Sąd I instancji, rozpoznając sprawę w granicach wznowienia, miał uzasadnione podstawy do oddalenia skargi o wznowienie postępowania.

Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny ocenił, że wniesiona i rozpoznana w sprawie niniejszej skarga kasacyjna jako niezasadna nie zasługuje na uwzględnienie, wobec czego, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu oraz o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego.

[pic]