Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1811/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust 3 pkt 4a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant St. sekretarz sądowy Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. , na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej O.p) po rozpatrzeniu odwołania S. B. , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. nr [...] wydaną na podstawie art. 207 § 1, art. 21 § 3 O. p., art. 99 ust. 12 w związku z naruszeniem art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt. 4a, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 z 2004r. z późn. zm. zwanej dalej ustawa o VAT) oraz w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. w zakresie podatku od towarów i usług za czerwiec 2007 r.

Organ I instancji ustalił, iż S. B. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "A" i od [...] r. był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Strona dokonała rozliczenia podatku VAT za miesiąc czerwiec 2007 r. ujmując w złożonej deklaracji VAT-7 m. in. faktury wystawione przez "B" na łączną kwotę VAT [...] zł dot. zakupu stali kształtowej.

Organ zakwestionował faktury jako nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w wyniku czego w dniu [...] r. wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2007r w kwocie [...] zł.

W odwołaniu odwołujący postawił zarzuty :

1. naruszenie przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów;

2. błędną wykładnię przepisów art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4a, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez bezpodstawne przyjęcie udziału i wiedzy podatnika w, i o, czynnościach sprzecznych z prawem a dokonywanych przez jego kontrahentów;

3. wydanie decyzji w sprzeczności z postanowieniami art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nadinterpretację przepisu art 70 § 6 pkt 1 ww. ustawy, gdyż zawieszenie biegu terminu przedawnienia zostało oparte na normie uznanej za sprzeczną z Konstytucją RP i musi zostać uznane za nieskuteczne oraz prowadzić do wniosku, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc objęty zaskarżoną decyzją uległo przedawnieniu.

W opinii pełnomocnika brak możliwości weryfikacji transakcji zawartych z ""B" " A. B. [...] , [...] ze względu na kradzież dokumentów, nie może stanowić podstawy uznania transakcji za niebyłe, czy fikcyjne w sytuacji gdy: kontrahent nie podjął jakichkolwiek działań mających na celu ich odtworzenie; to organy podatkowe - a nie podatnik - winny dochodzić od ""B" " i jego kontrahenta ""C" " Sp. z o.o. w M. obowiązku przedłożenia dokumentacji bądź dokonać sprawdzenia systemu komputerowego czy wyciągów z kont bankowych strona odwołująca się przedstawiła organowi podatkowemu kompletną dokumentację przebiegu transakcji; wszyscy świadkowie, w tym pełnomocnik firmy ""B" " A. B. , kierowca, przedstawiciele bezpośredniego dostawcy tj. ""C" " - potwierdzili dostawę stali.

Również tezy odnoszące się do kwestii braku zgodności pomiędzy zeznaniami poszczególnych świadków w zakresie tych samych faktów zdaniem pełnomocnika są nieistotne dla sprawy gdyż, są wynikiem wyłącznie "upływu czasu i setek tego typu zdarzeń", co w konsekwencji nie może być interpretowane na niekorzyść podatnika.

Zdaniem strony organ nie udowodnił, że S. B. wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związane były z przestępstwem o którym podatnik wiedział lub mógł się dowiedzieć. W szczególności z faktu długoletniej znajomości z A. B. (pełnomocnika "B" ) "nie można wyciągnąć żadnych wniosków, a postawione przez organ są nadinterpretacją zdarzeń i oczekiwań".

Zwrócił uwagę, iż zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej (zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe) - jest nieskuteczne, gdyż zostało oparte na normie uznanej za sprzeczną z Konstytucją RP. W konsekwencji powyższego zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, o którym mowa ww. przepisie. Na poparcie swego stanowiska pełnomocnik przywołuje obszerne fragmenty poglądów sformułowanych w judykaturze, z naciskiem na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11.

Organ odwoławczy po rozpoznaniu odwołania utrzymał sporną decyzję w mocy.

Na wstępie wskazał, iż w 05 i 06.2011r. przeprowadzona została kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za m.in. za okres: czerwiec, sierpień, październik, listopad, grudzień 2007 r., która udokumentowana została protokołem z 22.06.2011 r. Objęte kontrolą dokumenty źródłowe w zakresie sprzedaży oraz nabycia zostały prawidłowo przyjęte do rozliczenia w wartościach z nich wynikających. Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności, różnorodność świadczonych usług oraz liczne wymagające wyjaśnień kwestie dotyczące zarówno współpracy oraz rozliczeń z kontrahentami - zawarte w badanym okresie transakcje handlowe objęto szczegółową weryfikacją. W tym celu przesłuchano S. B. , który podał: na terminalu zatrudniam: kierownika koordynatora magazynu, kierowników zmiany, asystentów kierowników, specjalistów operacji logistycznych, kontrolerów dostaw i wydań oraz pracowników fizycznych: magazynierów - operatorów wózka widłowego. Generalnie pracowaliśmy na dwie zmiany, czasami wydłużone do 12 godzin, zdarzało się, że wprowadzaliśmy trzecią zmianę, wszystko zależało od ilości zleceń. Na jedną zmianę pracuje od 25 do 30 pracowników","Wszystkie te prace jak: przepakowania palet, segregacji, konfekcjonowania, foliowania i etykietowania palet, komplementacji i przygotowywania wydań produktów, rozpryzmowania i segregacji cukru, prac inwentaryzacyjnych, lokalizacji opakowań i palet, czyszczenie palet, ich naprawy, prace porządkowe były wykonywane przez firmy zewnętrzne, tj. "B" A. B. , "D" i "E" faktury od w/wym były doręczane do siedziby firmy w T. przy ul. [...] osobiście przez ich właścicieli, które następnie były akceptowane, weryfikowane i przyjmowane do księgowania przez D. O. "(...) nie chciałem zatrudniać jeszcze więcej pracowników, przyjąłem politykę wynajęcia części pracowników z firm zewnętrznych (...). Powodem wynajęcia pracowników była nierównomierność obciążenia pracą terminali co skutkowało tym, iż B. opłacalne było wynajęcie pracowników z firm zewnętrznych nawet za wyższą cenę niż utrzymywać wysoki stan zatrudnienia.

W dalszych zeznaniach S. B. szczegółowo odniósł się do wszystkich zafakturowanych przez poszczególnych ww. kontrahentów usług.

W oparciu o zgromadzony materiał odnotowano w badanym miesiącu fakt ujęcia w ewidencji zakupu i rozliczenia w deklaracji VAT-7 podatku naliczonego wynikającego z nw. faktur VAT opiewających na łączną wartość VAT 22%:[...] zł wystawionych przez ""B" " A. B. [...], [... ]: nr [...] z dn. [...] r. na wartość netto: [...] zł VAT22%: [...] zł z tytułu zakupu stali kształtowej. Do faktury dołączono dokument WZ nr [...] z dnia [...] r., odbiorca po stronie P.P.M.B "A" : W. B. , nr [...] z dn. [...] r. na wartość netto: [...] zł VAT22%: [...] zł z tytułu zakupu stali kształtowej. Do faktury dołączono dokument WZ nr [...] z dnia [...]r ., odbiorca po stronie P.P.M.B "A" : W. B. .

Kontrolą objęto także dowody księgowe i dowody zapłaty odnośnie przeprowadzonych płatności na rzecz ww. kontrahenta na podstawie której ustalono, że S. B. dokonywał częściowej zapłaty zobowiązań zarówno za pośrednictwem banku, jak i w formie gotówkowej oraz kompensat. Dodatkowo M. M. zatrudniona w ""A" " złożyła pisemne oświadczenie w/s wypłaty z kasy firmy "A" gotówki, celem przekazania jej A. B. - przedstawicielowi firmy ""B" ".

Organ I instancji w celu sprawdzenia rzetelności transakcji udokumentowanych w/w fakturami wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli w ""B" " w zakresie transakcji zwartych z firmą P.P.M.B ""A" " (vide: pismo z dnia [...] r.).

W odpowiedzi na powyższe uzyskano informację, iż czynnościami sprawdzającymi można było objąć jedynie rok 2008 w związku z włamaniem do samochodu oraz budynku ww. firmy. Następstwem zaistniałego stanu rzeczy była kradzież m.in. dokumentacji księgowej za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 r., sprzętu komputerowego, a także dokumentów rejestracyjnych oraz pieczątki firmowej. Dla potwierdzenia powyższego przedłożono: oświadczenie A. B. z dnia [...] r., postanowienie w przedmiocie dowodów rzeczowych z dnia [...] r. wydane przez Komendę Powiatową Policji w P. , poświadczenie Komendy Powiatowej Policji w B. z dnia [...] r., zawiadomienie o wszczęciu dochodzenia o popełnieniu przestępstwa z dnia [...] r., zaświadczenie Komendy Powiatowej Policji w P. nr [...] z dnia [...] r.

Jednocześnie A. B. w dniu [...] r. złożyła oświadczenie, w którym poinformowała, że nie jest w stanie przybliżyć okoliczności wykonywanych usług dla firmy ""A" ". Dodatkowo, Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. za pismem z dnia [...] r. znak [...] przesłał uwierzytelnione kserokopie deklaracji podatkowych VAT-7 m.in. za okres VI, VIII, X, XI, XII/2007 r. wskazując przy tym, iż w bazie "F" nie odnotowano informacji o deklaracjach PIT-4, PIT-11 oraz PIT 8B złożonych przez ""B" ".

W tych okolicznościach wezwano A. B. do złożenia pisemnych wyjaśnień w/s zawartych m.in. w 2007 r. transakcji z firmą P.P.M.B. ""A" ". W odpowiedzi przesłano pismo w którym zawarto: dane osobowe zatrudnionych w latach 2007-2009 pracowników; nazwę oraz dane adresowe firm podwykonawczych; oraz ustosunkowano się do poddanych czynnościom sprawdzającym w badanym okresie transakcji, w tym wypadku do nabycia stali kształtowej oświadczając, iż została ona zakupiona w firmie ""C" " Sp. z o.o., jako kompensata za wykonane roboty elewacyjne i ślusarskie. Transport został zorganizowany przez firmę ""A" " własnym środkiem transportu.

Dla potwierdzenia tego wystąpiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z wnioskiem o przeprowadzenie czynności sprawdzających w firmie ""C" " Sp. z o.o., przesłanie potwierdzonych wydruków z podsystemu kontrola-deklaracji podatkowych, a także o udzielenie informacji czy kiedykolwiek była przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie transakcji z firmą ""A" " lub ""B" .

W odpowiedzi przekazano, iż: ww. podmiot z dniem [...] r. został wykreślony z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług; podatnik na wielokrotnie wysyłane wezwania - nie stawiał się; ostatnia deklaracja podatkowa VAT-7 została złożona za luty 2010 r.; nie przeprowadzono kontroli podatkowej w zakresie wskazanym ww. pismach.

W obliczu braku możliwości weryfikacji transakcji zakupu stali kształtowej zarówno po stronie ""B" " oraz ""C" " - organ I instancji przeprowadził szereg dowodów z przesłuchań w charakterze świadków, m.in.: A. B. , właściciela ww. firmy w dniu [...] r.; A. B. ustanowionego w ww. firmie pełnomocnika w dniu: [...]r.;

Organ pierwszej instancji na wniosek pełnomocnika z [...]r., i z [...]r. przesłuchał A. B. ponownie w charakterze świadka w dniu [...]r.; zatrudnionych przez w ""A" " pracowników m.in.: S. R. (kierowcę) , w dniu [...]r.; W. B. (specjalista ds. płac i administracji) w dniu B. r.; J. D. (kierownika ds. technicznych), w dniach [...]r ., [...] r.; członków zarządu spółki ""C" " R. N.( byłego prokurenta) T. P. (byłego wiceprezesa) .

W toku postępowania podatkowego celem uzupełnienia powyższych informacji wezwaniem z [...] r. zobligowano Stronę do złożenia wyjaśnień m.in. w kwestii zafakturowanych przez firmę "B" dostaw stali. W odpowiedzi, wyjaśniono, że stal została zakupiona od firmy "B" , której to zlecono wykonanie prac remontowych polegających na wzmocnieniu regałów i wymianie uszkodzonych ich elementów. Zużyte w tym celu materiały były w gestii wykonawcy napraw.

W związku z systematycznym uzupełnianiem materiału dowodowego organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z [...] włączył zgromadzone na podstawie zapisu art. 180 § 1, 181 Ordynacji podatkowej uwierzytelnione kopie ww. dokumentów, w tym materiał dowodowy z postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec firmy "B" A. B. , w poczet materiałów dowodowych w prowadzonym postępowaniu .

W wyniku ustaleń poczynionych w ramach postępowania kontrolnego, jak i podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. wydał zaskarżoną decyzję, wskazując, że faktury wystawione przez "B" dla firmy ""G" ""A" " S. B. - nie potwierdzają zaistnienia zdarzeń gospodarczych we wskazanych powyżej fakturach VAT.

W toku postępowania dokonano zawieszenia biegu terminu przedawnienia wobec ww. okresu rozliczeniowego, co do którego została wydana zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. poprzez wszczęcie w dniu [...] r. postępowania karnego skarbowego przeciwko S. B. , któremu równocześnie przedstawiono zarzuty (pismo [...] dnia [...].).

W dniu [...] r. zostało wydane postanowienie o zmianie postanowienia o przedstawieniu zarzutów którym zostały uzupełnione dotychczas przedstawione podejrzanemu S. B. zarzuty o czyn z art. 56 § 1 w zw. z art. 6 § 2 Kks polegający na tym, że: w okresie od [...] do [...] r. w złożonych do Urzędu Skarbowego w T. deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące: 06,08,10,11 i 12 2007 r. podał nieprawdziwe dane w zakresie podatku naliczonego, czym spowodował narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie łącznej [...] zł. Przedmiotowy zarzut został ogłoszony podejrzanemu S. B. w dniu [...] r.

Dokonując oceny prawnej organ odwoławczy w pierwszej kolejności rozważył zarzut dotyczący naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Nawiązał w tym zakresie do wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt P 30/11 , zgodnie z którym art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ww. ustawy, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającego z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia, podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga więc, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy organ uznał zarzut za nietrafny. Stwierdził, iż w sprawie przedawnienie spornego zobowiązania nie nastąpiło, albowiem bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu zgodnie z § 6 w/w przepisu, na skutek wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe. W pismach z dnia [...] r. oraz [...] r. komórka karna skarbowa Urzędu Skarbowego w T. poinformowała bowiem, że:

- w dniu [...] r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe nr RKS [...] w sprawie "podania przez S. B. nieprawdziwych danych w deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące 01,02,05 i 06/2006, czym spowodował narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie z tytułu podatku od towarów i usług" oraz wydane zostało postanowienie o przedstawieniu zarzutów względem S. B. , w treści którego zarzucono mu popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 56 § 1 w zw. z art. 6 § 2 Kks.;

- w dniu [...] r. wydane zostało postanowienie o zmianie ww. postanowienia o przedstawieniu zarzutów (nr [...] ), którym uzupełnione zostały dotychczas przedstawione podejrzanemu S.B. zarzuty o czyn z art. 56 § 1 w zw. z art. 6 § 2 Kks polegający na tym, że: "(...) w złożonych do urzędu skarbowego w T. deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące 06, 08, 10, 11 i 12/2007 podał nieprawdziwe dane w zakresie podatku naliczonego oraz podatku należnego";

- w dniu [...] r. S. B. - podejrzanemu - ogłoszono treść zmienionego w/w postanowienia o przedstawieniu zarzutów.

Z przytoczonych faktów organ wywiódł, że Podatnik wiadomość o rozszerzonym zakresie toczącego się wobec niego postępowania karnoskarbowego powziął w dniu [...] r., gdyż w tej dacie ogłoszony został podejrzanemu zarzut o czyn z art. 56 § 1 w zw. z art. 6 § 2 Kks. Tym samym organ uznał, że postępowanie w podatku od towarów i usług za badany okres nie przedawniło się, bowiem bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Dalej organ podał, iż u podstaw sporu zaskarżonej decyzji legło stwierdzenie, zgodnie z którym dokumenty źródłowe wystawione dla Strony przez ww. kontrahenta, opisują czynności, które nie zostały wykonane przez ich wystawcę, a jako takie nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Rozstrzygnięcie zaistniałego niniejszej sprawie sporu uzależnione jest więc od ustalenia, czy zanegowane faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, oraz czy Strona miała świadomość uczestniczenia w oszukańczym schemacie polegającym na pozorowaniu prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT przez potwierdzające nieprawdę dokumenty (faktury od istniejącego podatnika tego podatku, które dotyczą w całości transakcji fikcyjnych).

Za słuszną organ odwoławczy uznał ocenę organu pierwszej instancji, że dowody zgromadzone w postępowaniu prowadzonym zarówno wobec Strony, jak i kontrahenta podatnika, w tym zeznania świadków wskazują, że udokumentowane fakturami usługi nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy kooperantami. Konsekwencją tego ustalenia jest wniosek, w myśl którego wykazane w tych fakturach kwoty podatku naliczonego nie mogły w rozliczeniu podatku od towarów i usług za przedmiotowy miesiąc pomniejszyć kwoty podatku należnego. Stąd w podstawie materialnoprawnej zaskarżonej decyzji wskazane zostały przepisy m.in. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), jako adekwatnych do ustalonego stanu rzeczy.

W myśl przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4a tej ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Wydana decyzja jest wynikiem kompleksowych ustaleń poczynionych w toku przeprowadzonego postępowania w oparciu o szereg czynności dowodowych dopuszczonych zgodnie z prawem w art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej oraz włączonych do akt sprawy. Obszerny materiał pozyskany w sprawie z różnych źródeł potwierdza, iż odrzucone faktury nie obrazują faktycznych transakcji. Z uwagi na fakt, iż niemożliwa była weryfikacja dokumentacji podatkowej Strony poprzez skonfrontowanie jej z dokumentacją "B" , zasadniczymi dowodami, (szczegółowo wymienionymi w stanie faktycznym niniejszej decyzji), które świadczą o nierzeczywistym charakterze transakcji są przede wszystkim zeznania świadków tj. pracowników firm: "A" , "B" , w tym również świadków przesłuchanych na wniosek pełnomocnika, ale także dokumenty źródłowe pochodzące z postępowań kontrolnych przeprowadzonych w stosunku do S. B. , oraz pozostałych kontrahentów, które dostarczyły informacji o zdarzeniach faktycznych, osobach i rzeczach oraz zachodzących między nimi związkach.

Za punkt wyjścia do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie organ uznał wyjaśnienia S. B. złożone za pismem z dnia [...] r. w zakresie zakwestionowanych w badanym okresie usług, w którym oświadczył, iż:

dostawa stali odbywała się sukcesywnie środkiem transportu firmy "A" tj.

ciągnikiem siodłowym [...] wraz z naczepą [...];

- zakupiona stal wymagała obróbki ślusarsko-mechanicznej;

- stal przeznaczona była do wzmocnienia, wykonania prowadnic i zakotwienia regałów wyjezdnych, ponadto dokonano przedłożenia słupów nośnych dla uzyskania dodatkowych miejsc paletowych; pozostałą część stali przeznaczono na naprawę i wzmocnienie konstrukcji ścian oraz stężeń dachu na hali magazynowej w T. przy ul. [...].

Dla uszczegółowienia informacji odnośnie ww. dostaw przeprowadzono w dniu [...] r. przesłuchanie kontrolowanego odnośnie współpracy z kontrahentem "B" A. B. , w których lakonicznie przybliżył powody wynajęcia ww. firmy zewnętrznej:

- "Jest to osoba, którą znam od wielu lat, jest córką p. A. B. , którego znam osobiście od wielu prywatnie i zawodowo, pracował u mnie, dozorował roboty ślusarsko-konstrukcyjne, oraz wcześniej produkcję okien"; "Poprzez kontakt z ojcem dowiedziałem się że p. A. B. prowadziła działalność gospodarczą i zdecydowałem się podjąć współpracę z firma ""B" " (...) wiedziałem że w działalności pomaga p. A. B. , który jest człowiekiem operatywnym, ma dobry kontakt z ludźmi stąd zdecydowałem się na współpracę (...)", "(...) jeśli chodzi o firmę "B" to p. A. B. gwarantował mi dobrych pracowników"; "wszystkie sprawy związane z wyceną usług magazynowych i budowlanych były załatwiane z pełnomocnikiem firmy "B" p. A. B. "; charakter i miejsce wykonywanych na jego rzecz prac: "usługi były świadczone na terminalu logistycznym T., ul. [...], świadczyli pracę na pierwszą, albo na drugą zmianę"; ilość i kompetencje zatrudnionych pracowników przy wykonywaniu prac: "nie pamiętam dokładnie ilu pracowników "B" pracowało, mogło pracować od 20 do 30 pracowników w zależności od okresu i zapotrzebowania, w firmie nie ma żadnego dokumentu z listą osób - pracowników wynajętych z firmy ""B" ", nie było takiej potrzeby, nie pamiętam żadnych nazwisk"; Jeśli chodzi o ilość pracowników to rożnie w zależności od wielkości zlecenia myślę, że jeśli chodzi o małe zlecenia to dwóch lub trzech pracowników, jeśli chodzi o duże zlecenia od 10 do 30 pracowników"; Jeśli chodzi o przepisy BHP to mieli być przeszkoleni przez kontrahenta"; sprawowany nadzór: "pracę (m.in. przepakowywanie palet, prace porządkowe - tych ludzi nadzorował kierownik magazynu p. A.C."; "Właściwie nadzorowaniem tych usług usługowo-budowlanych zajmowałem się osobiście"; "zdarzało się podczas mojej nieobecności oraz w ramach powierzonych obowiązków nadzór nad pracami wykonywał p. D.i później p. R.". Kierownikiem robót w trakcie prowadzonej inwestycji budowy terminali hala nr 4 i 5 był p. M.K. z firmy zewnętrznej"; formę dokonywanych rozliczeń "zdecydowałem się zapłacić firmie [...] zł netto za roboczogodzinę pracy pracownika fizycznego w magazynie bo uważam, że jest to na tyle dużo aby zachęcić pracownika do wydajnej pracy bez patrzenia mu na ręce.

W zakresie nabycia stali kształtowej podał "stal została zakupiona od firmy ""B" ", nie mam wiedzy skąd firma "B" nabyła tą stal, wiem, że stal ta była przywieziona do T. na ul. [...] z M., nie znam dokładnego adresu, gdzie stal ta poddana była obróbce (usługi ślusarskie i malarskie) i wykorzystana była do wzmocnienia regałów w T. ul. T., jak również naprawy ścian i konstrukcji dachów w T. ul. [...] , który został narażony na uszkodzenia przy zaleganiu nawet już minimalnej powłoki śnieżnej. Stal została przywieziona moim transportem, ciągnik siodłowy [...]i naczepa, kierowca p. S. R.".

W celu uściślenia ustaleń dot. przebiegu zakwestionowanych transakcji za badany okres, a także w obliczu braku dokumentacji źródłowej przeprowadzono przesłuchania w charakterze świadka A. B. –W., prowadzącej firmę "B" , która pytana o szczegóły na temat wykonywanych dostaw, nie znała odpowiedzi na istotne kwestie związane ani z ich wykonaniem, ani właściwie z zarejestrowaną działalnością gospodarczą. I tak wskazała : "Współpracę z "A" rozpoczęliśmy z tego co pamiętam w 2005 r. ja dokładnie nie znam szczegółów, bo w tym czasie studiowałam. W prowadzeniu firmy pomagał mi mój ojciec A. B. (...), on nawiązał współpracę z firmą "A" i on zna szczegóły"; "z tego co pamiętam to wykonywaliśmy dla firmy "A" na pewno jakieś roboty budowlane. Wykonywaliśmy takie zlecenie na obsługę wózków widłowych i obsługę klienta. Z tego co pamiętam to było jeszcze jakaś segregacja palet, prace porządkowe, odśnieżanie. Z prac budowlanych nie znam szczegółów"; "w niektórych negocjacjach uczestniczyłam, generalnie jednak zajmował się tym mój ojciec"; "Wydaje mi się, że raczej tata podpisywał umowy"; "W "A" bywałam sporadycznie. Nie pamiętam w jakich sprawach kontaktowałam się z nimi" "firma "B" zatrudniała pracowników, ale też jakieś roboty zlecaliśmy podwykonawcom.

Brak podstawowej wiedzy przedsiębiorcy w zakresie wykonywanych przez siebie usług oraz niepodjęcie jakichkolwiek działań w procesie odtworzenia dokumentacji - wzbudziło wiele wątpliwości co do faktycznego dostawcy. W obliczu zatem wskazania przez A. B. w złożonych zeznaniach na osobę A. B. , pełniącego rzekomo funkcję pełnomocnika, przeprowadzono przesłuchanie w.wym.: w trakcie którego zeznał, iż: "A" oraz "B" pojęły współpracę w 2005 r. "(...) ale znamy się już od wielu lat. Firma "A" potrzebowała operatorów wózków widłowych"; pomagał córce w prowadzeniu firmy "(...) byłem ustanowionym pełnomocnikiem. W zakresie udzielonego mi pełnomocnictwa mogłem podpisywać wszelkie dokumenty.

W dniu [...] r. świadek oświadczył, iż nie posiada jakichkolwiek dokumentów potwierdzających zawarte transakcje zakupu czy sprzedaży stali gdyż "wszystkie dokumenty zostały skradzione". Jednocześnie wskazał faktycznego dostawcę: "Stal kryształowa została nabyta w firmie "C" Sp. z o.o." osoby, z którymi uzgadniał warunki dostawy: "Kontaktowałem się z p. R.N. i p. T. P.. Współpracowałem z nimi gdyż wykonywałem wcześnie dla nich roboty elewacyjne" i dalej ,ja współpracowałem z "C" . Znam firmę z terenu [...] "; miejsce z którego odbierana była stal do którego była przywożona: "w mojej obecności była ładowana stal kryształowa: były to kształtowniki, ceowniki w [...] przy ul. [...] . Była tam duża posesja, gdzie "C" produkowała wyroby dla górnictwa"; "Byłem obecny przy rozładunku w T. przy ul [...] na terminalu" dokumenty potwierdzające ich dostawę: ,ja wystawiłem WZ i je podpisałem"; "Były WZ na zakup tej stali ale zostały skradzione"; "Ze strony "A" u - nie wiem kto podpisywał WZ. Przedłożone dowody WZ wystawiłem w T. i egzemplarz przekazałem do "A" u (...) WZ odebrała ode mnie p. D. O. ", przeznaczenie stali: "ze stali robiliśmy wszystkie roboty związane z wymianą, podnoszeniem, wymianą uszkodzonych regałów; organizatora transportu: ""A" przyjechał swoim samochodem. Koszty transportu poniósł "A" . Wyładunku stali również dokonywał "A" bo ma swój sprzęt"; formę zapłaty: "wzajemne płatności były w formie gotówki".

W celu eliminacji pozostających w sprawie wątpliwości przeprowadzono również dowody z przesłuchania pracowników firmy ""A" ". Pracownicy

""A" " – W. B. wyjaśniała "fizycznie nie uczestniczyłam w odbiorze stali, ja tylko podpisałam dokumenty dostarczone do sekretariatu tj. WZ i faktury. Dokumenty te dostarczyła mi. p. D. O. . O ile wiem stal była przywożona cyklicznie i składowana na ul. [...] "; nie posiadam wiedzy skąd stal pochodziła";"Mój podpis na WZ potwierdza jedynie odbiór tego dokumentu"; "Nie posiadam wiedzy kto sprawdzał ilość przywiezionej stali z dowodem WZ", dodając "ja tego nie sprawdzałam"; "Stal była przewożona samochodem ciężarowym firmy "A" . Nie pamiętam danych samochodu. Stal została składowana w T. , ul. [...] . Było kilka przewozów stali.

S. R. (kierowca) podał stal brałem z K., D. , K., M."; "Miałem pisemne upoważnienie do odbioru stali, które dostawałem w sekretariacie firmy albo od p. D. O. . Nie pamiętam kto podpisywał takie upoważnienie ze strony "A" "; "Stal przewoziłem samochodem ciężarowym [...] (...) był to samochód "A" u. Dyspozycję przewozu otrzymywałem od p. O. ";"Do M. jeździł ze mną p. A. B. i on wszystko załatwiał. Stal była brana z placu. Nie pamiętam czy były tam magazyny"; "Nie kojarzę nazwy żadnej firmy pod tym adresem w M. "; nie potwierdzał odbioru stali w miejscu jej wydania oraz otrzymania dokumentu potwierdzającego wydanie stali;"Stal przewoziłem do "A" u, lecz nie pamiętam pod jaki adres"; "Stal w "A" odbierał p. D. R. stali nie zajmowali się pracownicy "A" u. Nie mam wiedzy z jakiej firmy to byli ludzie".

Czynności sprawdzających w firmie ""C" " nie przeprowadzono. Jednak przeprowadzono przesłuchania członków zarządu spółki ""C" ":

R. N.(były prokurent) zeznał, iż nie posiada żadnej dokumentacji spółki oraz nie wie gdzie ona się znajduje, a po drugie "nie pamięta czy współpracował z firmą "B" ". T. P. (były wiceprezes) także przyznał, że również nie jest w posiadaniu dokumentów spółki. Przyznał jednak, iż: w latach od 2004 - do listopada 2007 - była współpraca między "C" i "B" . Znał A. B. już wcześniej, "była to współpraca dwustronna, która polegała na tym, że p. A. świadczył usługi montażowe i budowane na naszych budowach, a on od nas odbierał stal, elementy stalowe i wynajmował nas do swoich zleceń o charakterze budowlanym (przeróbki)". Dokumentacji nie posiadam"; "stal odbierał swoim samochodem pracownik odbiorcy pod adresem siedziby spółki bądź pod wskazanym na upoważnieniu miejscu. Odbiór stali pracownik odbiorcy potwierdzał na WZ".

Zgromadzony materiał dowodowy, zdaniem organu odwoławczego pozwalał potwierdzić stanowisko organu I instancji, że stworzona dokumentacja podatkowo-księgowa odnosiła się jedynie do "papierowego obrotu", celem którego było uwolnienie stron transakcji od ciężaru ekonomicznego podatku. Opisane bowiem w fakturach dostawy stali nie zostały ani faktycznie kupione od ""C" ", ani też sprzedane przez ""B" ".

Z przytoczonych zeznań wynika, iż niektórzy świadkowie co prawda potwierdzili dostawę stali, jednak konfrontacja zeznań pracowników zatrudnionych w firmie ""A" " z wersjami zaprezentowanymi przez stronę oraz A. B. i T. P. wykazała, że cechuje je nie tylko lakoniczność ale również wewnętrzna niespójność, a tym samym ocenić je należy jako niewiarygodne. Przesłuchiwani powołują w zasadzie inne okoliczności, nie są w stanie wskazać (lub odmiennie wskazują) miejsca odbioru, czy dostawy stali, faktycznych osób uczestniczących przy rozładunku i jej odbiorze. Organ I instancji słusznie zatem wskazał na różnice wynikające z zeznań poszczególnych świadków, co szeroko zostało zaprezentowane na stronach od 8 do 11 zaskarżonej decyzji. Prócz wskazanych w niniejszej decyzji okoliczności, w tym zwłaszcza braku jakiejkolwiek dokumentacji (ze strony "C" czy "B" ) mogącej umożliwić m.in. weryfikację źródła pochodzenia towaru różnice te w ocenie tut. organu przemawiają za nieuznaniem spornych transakcji za rzeczywiście dokonane w rozumieniu art. 88 ust 3a pkt 4 lit a ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do zarzutów odwoławczych organ odwoławczy przyznał, że mijający czas jest czynnikiem niesprzyjającym odtwarzaniu faktów w pamięci świadków. Pogląd ten nie wpływa jednak na podważenie w tym konkretnym przypadku całokształtu ustaleń i wniosków. Zeznania świadków podlegały bowiem ocenie na tle całokształtu materiału dowodowego. Zwrócił organ uwagę na niekonsekwencję uzasadnienia przedmiotowego odwołania, w którym z jednej strony pełnomocnik tłumaczy nieścisłości w zeznaniach ww. świadków, wskazując okres między zaistnieniem zdarzeń gospodarczych, a datą ich przesłuchania, mogący budzić obawy co do pewności zeznań. Z drugiej natomiast domaga się uznania za prawdziwe twierdzeń, w których to świadkowie - jak podnosi pełnomocnik - potwierdzili dostawę stali, wskazując m.in. na zeznania S. R. .

Organ stwierdził, iż z analizy złożonych przez przywołanego świadka wynika, że owszem świadek potwierdził, iż będąc zatrudnionym w firmie ""A" " kierowcą, przewoził stal kształtową, samochodem stanowiącym własność firmy ""A" " - jednak z materiału dowodowego nie wynika jednocześnie, że chodzi tu właśnie o stal zakupioną od firmy ""C" " z/s w M. . W zeznaniach ww. wskazuje przecież: "Nie kojarzę nazwy żadnej firmy pod tym adresem w M. " - co wskazywałoby, że forsowana przez autora odwołania teza jakoby dostawcą stali była firma ""C" " - jest dopasowana do ww. zeznań. Tym B. trudno uznać ją za wiarygodną w obliczu wspomnianego wyżej braku jakiejkolwiek dokumentacji zarówno po stronie "B" i "C" , a także w zestawieniu z zeznaniami: 1) samego A. B. , który rzekomo był obecny przy rozładunku ww. stali w T. na ul. [... ] - podczas gdy zgodnie z zeznaniami S. B. stal przewoził kierowca na ul. [...] ) T. P. , który - podobnie jak R. N. - twierdzi, że dowody WZ przy wydawaniu stali podpisywał kierowca odbierający stal - czemu ten (S. R.) jednak zaprzecza; 3) R. N. , który od 2004 r. był prokurentem, a od 2006 r. prezesem ww. podmiotu - w toku przesłuchania ww. przyznał: "nie pamiętam czy była współpraca z firmą "B" ".

Organ stwierdził, iż trudno więc przyjąć, że prowadząc wieloletnią działalność w gospodarczą prezes firmy mógłby nie pamiętać kontrahenta, który - jak twierdzi S. B. - z nim się m.in. kontaktował i z którym w jednym tylko miesiącu dokonał transakcji sprzedaży stali na ok. [...] zł.

Organ zaakcentował, że S. R. wskazuje w swoich zeznaniach kilka miejsc odbioru stali: "stal brałem z K. , D., K., M.". Co prawda z zeznań R.N. wynika, iż zdarzały się sytuacje, że "stal była przewożona wprost z Huty do odbiorcy", jednak powyższej okoliczności żaden ze świadków nie potwierdził, a A. B. wręcz miejsce jej odbioru zawęził do, będącej własnością "C" posesji znajdującej się w M. przy ul. [...] . Znamienne są tu także wyjaśnienia samej A. B. , w których przyznała, że stal stanowi kompensatę, za wykonane roboty elewacyjne, ślusarskie które stanowią potwierdzenie złożonych przez A. B. a zeznań: "Współpracowałem z nimi gdyż wykonywałem wcześnie dla nich roboty elewacyjne".

W uznaniu organu odwoławczego wyjaśnień tych nie można uznać za prawdziwe w sytuacji, gdy po pierwsze nie do pogodzenia z logiką wydaje się pogląd, iż stal w ilości 138 ton, odsprzedana w jednym tylko miesiącu za ok. [...] zł mogłaby stanowić rekompensatę za wykonane prace ogólnie rzecz ujmując remontowe na rzecz ""C" ". Nawet gdyby przyjąć, iż ""B" " przy dostawie na rzecz ""A" " zastosowała przy sprzedaży niewspółmiernie wysoką marżę, przez co wartość dostawy została zawyżona, to i tak nie do zaakceptowania jest stanowisko, że racjonalny przedsiębiorca dbający m.in. o redukcję kosztów, ostatecznie powierza wykonanie prac firmie, która wycenia ich wykonanie w niebagatelnie wysokich kwotach - zwłaszcza, że w zeznaniach z dnia [...] . A.B. przyznał, iż ceny dostawy stali były konkurencyjne. Po drugie, sam R. N. nie był potwierdził ww. okoliczności.

Organ stwierdził, że nie zasługuje na uwagę podnoszony argument jakoby fakt transportu przez S. R. potwierdziła W. B. . Przede wszystkim organ odwoławczy podkreśla, że w przedmiotowej sprawie nie były kwestionowane okoliczności transportu takie jak: kto go wykonał, czyim środkiem transportu, kim był kierowca lub kto poniósł jego koszt. Zresztą zeznania przywołanej W. B. nie stanowią istotnego w podnoszonym przez odwołującego zakresie dowodu z uwagi na ich treść: "Fizycznie nie uczestniczyłam w odbiorze stali, ja tylko podpisałam dokumenty dostarczone do sekretariatu tj. WZ i faktury" .

Organ nie zgodził się ze stanowiskiem pełnomocnika, że sprzeczności w zeznaniach mogą świadczyć jedynie o tym, że odpowiedzi na pytania nie zostały wcześniej uzgodnione bądź, że są nieistotne dla sprawy jak w przypadku rozbieżności pomiędzy zeznaniami R. N. i T. P. . Rozbieżności bowiem dotyczyły istotnych kwestii związanych z dostawą stali, uniemożliwiając jednoznaczne określenie przebiegu czynności udokumentowanych spornymi fakturami VAT. Zdaniem organu odwoławczego nie bez znaczenia w tym zakresie pozostaje także brak innych dowodów, które mogłyby uprawdopodobnić dokonanie sprzedaży spornych usług. Dowodu takiego bowiem nie może stanowić wystawiony dokument WZ podpisany z jednej strony przez W. B. , która jak sama zeznała "Mój podpis WZ potwierdza jedynie odbiór tego dokumentu", z drugiej strony przez A. B. , która jak zeznała "w "A" bywałam sporadycznie. Nie pamiętam w jakich sprawach kontaktowałam się z nimi". Łączne zaistnienie takich okoliczności jak pobieżne wyjaśnienia A. B. , która właściwie nie zna jakichkolwiek szczegółów odnośnie podjętej współpracy, S. B. , który w zasadzie nie posiada żadnej wiedzy ani na temat faktycznego dostawcy stali, ani miejsca jej odbioru (mimo, że stal została przywieziona transportem firmy "A" , przez kierowcę zatrudnionego przez S. B. ), wskazane powiązania zawodowe i rodzinne pomiędzy podmiotami, podobny zakres wykonywanych usług zarówno w ramach obowiązków pracowniczych, jak i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (A.B. jest zarówno ojcem A. B. , a zarazem wieloletnim pracownikiem firmy "A" , a także wieloletnim znajomym T.P. ) i w końcu wysoka wartość zafakturowanych usług ([...] zł brutto) - stanowi dodatkowe argumenty, że sporne faktury nie potwierdzają zaistnienia zdarzeń gospodarczych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami.

W zakresie zarzutu, iż brak dokumentacji po stronie "B" i niepodjęcie próby jej odtworzenia nie może skutkować uznaniem transakcji udokumentowanych spornymi fakturami "za niebyłe, fikcyjne", gdyż dochodzenie obowiązku przedłożenia dokumentacji należy do obowiązku organu podatkowego organ uznał go za chybiony, gdyż nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania z własnej inicjatywy dowodów czy faktów potwierdzających, stanowisko podatnika, jeżeli jego strategia zasadniczo opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. To podatnik powinien, w trosce o ochronę własnego interesu, aktywnie włączyć się do postępowania, przedstawiając stosowną dokumentację lub powołując się na inne dowody umożliwiające odtworzenie stanu faktycznego.

Organ uznał, iż nie zasługuje na uwagę zarzut, jakoby organ I instancji nie sprawdził wyciągu z kont bankowych. W aktach sprawy znajdują się bowiem wydruki zapisów na kontach, kopie rachunków bankowych, raportów kasowych. Jednak w obliczu zeznań A.B. odnośnie zakupu stali "wzajemne płatności były w formie gotówki" oraz przy jednoczesnym oświadczeniu D.O. złożonym w toku kontroli, z którego wynika, iż zaległości firmy ""A" " na rzecz ""B" " na dzień [...] r. wynosiły [...] zł (vide: protokół kontroli str. 20) - trudno uznać okoliczności dotyczące sposobu zapłaty za nabywane towary i usługi, jako element przemawiający za wiarygodnością twierdzeń o faktycznym zrealizowaniu zafakturowanych usług.

W odniesieniu do okoliczności, iż w aktach sprawy znajdują się deklaracje podatku od towarów i usług za 2007 r., z których jednoznacznie wynika, że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym lub kwota do zwrotu, była w poszczególnych miesiącach symboliczna (podając przy tym kwoty obrotu) organ odwoławczy zauważył, że okoliczność, że podatek został rozliczony przez kontrahenta, pozostaje bez wpływu na wynik sprawy, bowiem fakt odprowadzenia przez kontrahenta podatku, nie oznacza w każdym przypadku, iż Stronie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku z faktury nie odzwierciedlającej rzeczywistej sprzedaży. W rozpatrywanym przypadku nie można bowiem uznać, że podatek zadeklarowany przez podatnika stał się automatycznie podatkiem należnym z tytułu wykonania usługi w sytuacji, gdy usługa taka nie miała miejsca w rzeczywistości.

W kontekście zarzutu naruszenia art. 191 O.p. poprzez "przekroczenie granic swobodnej oceny" organ stwierdził, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone zgodnie z regułami przewidzianymi w Ordynacji podatkowej.

Za niezasadne organ uznał twierdzenia Strony o błędnej ocenie okoliczności mogących świadczyć co najmniej o niedochowaniu przez skarżącego należytej staranności przy dokonywaniu spornych transakcji. Odnosząc się do tej kwestii organ stwierdził, iż strona mogła wiedzieć, że zawierane transakcje miały inny przebieg niż dokumentują ją faktury. Należyta staranność nie jest pojęciem nieograniczonym. Jej granice wyznaczają ostrożność i rozsądek. Z materiału dowodowego wynika natomiast, że S. B. , będąc doświadczonym przedsiębiorcą, mając do dyspozycji rozbudowaną kadrę pracowniczą podejmuje i prowadzi współpracę - płacąc niebagatelne sumy za transakcje - z firmą osoby, o działalności której jego wiedza ograniczona jest jedynie do tego, że "pomaga" jej ojciec, którego osobiście zna. Takie zachowanie przedsiębiorcy należy uznać za nieracjonalne. Ponadto Strona akceptowała ustne uzgodnienia z pełnomocnikiem ww. firmy co do ważnych elementów transakcji jak np. rozliczenia, odbiory towarów/usług powołując się w tym zakresie w zeznaniach na ich okoliczności, które odmiennie przedstawiane są przez ww. pełnomocnika, czy innych przesłuchanych w sprawie świadków. Dodatkowo opisane okoliczności współpracy z ""B" ", ogólny brak orientacji co do szczegółów nabywanych towarów/usług, brak prócz faktur jakiejkolwiek, pozostałej dokumentacji mogącej potwierdzać kwestionowane transakcje - wskazują nie tylko na brak jakiegokolwiek zainteresowania Strony w ustaleniu wiarygodności podmiotu wystawiającego na jego rzecz faktury, ale wręcz potwierdzają, że świadomie akceptowała ona "współpracę" w warunkach naruszenia prawa. W tym kontekście argument odwołania o osobistej znajomości kontrahenta pozostaje dla sprawy bez znaczenia bowiem to nie A. B. jest dla strony kontrahentem, podobnie jak nie jest podatnikiem dokonującym rozliczeń w zakresie podatku VAT, czy podmiotem zobowiązanym odprowadzać, obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek od wypłacanych pracownikom przychodów ze stosunku pracy.

Organ podkreślił, że jak poinformował Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. za pismem z dnia [...] r. znak [...] nie odnotowano informacji o złożonych deklaracjach PIT-4, PIT-11 oraz PIT 8B złożonych przez ""B" ".

Za niezrozumiałe uznał organ powoływanie się przez pełnomocnika na ww. okoliczność oraz na fakt, jakoby kontrahent "miał kontrole bez wyniku pozytywnego". Z pisma sporządzonego w dniu [...] r. wynika, iż czynnościami sprawdzającymi można było objąć jedynie rok 2008 z uwagi na kradzież m.in. dokumentacji księgowej za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 r.

W skardze do WSA pełnomocnik zarzucił organowi :

1. naruszenie art. 187, art. 197 § 1 i art. 198 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepełne zgromadzenie materiału dowodowego, pominięcie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów i nie podjęcie czynności istotnych dla oceny materiału dowodowego, a tym samym wydanie decyzji sprzecznej ze stanem faktycznym;

2. naruszenie przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów;

3. błędną wykładnię przepisów art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4a, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez bezpodstawne przyjęcie udziału i wiedzy podatnika w, i o, czynnościach sprzecznych z prawem a dokonywanych przez jego kontrahentów;

4. wydanie decyzji w sprzeczności z postanowieniami art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nadinterpretację przepisu art 70 § 6 pkt 1 ww. ustawy, gdyż zawieszenie biegu terminu przedawnienia zostało oparte na normie uznanej za sprzeczną z Konstytucją RP i musi zostać uznane za nieskuteczne oraz prowadzić do wniosku, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc objęty zaskarżoną decyzją uległo przedawnieniu.

Powielając argumentację zaprezentowaną na etapie postępowania odwoławczego pełnomocnik wskazując na przebieg zakwestionowanych transakcji zwrócił uwagę na niedopuszczalne przerzucenie odpowiedzialności za brak dokumentacji u kontrahentów na podatnika. Stwierdził także, że to organy podatkowe - a nie podatnik - winny dochodzić od ""B" " i ""C" " Sp. z o.o. w M. obowiązku przedłożenia ww. dokumentacji. Ponadto podkreślił, iż wszyscy świadkowie, w tym pełnomocnik firmy ""B" " A. B. , kierowca, przedstawiciele bezpośredniego dostawcy tj. ""C" " potwierdzili dostawę stali. Natomiast brak zgodności pomiędzy zeznaniami poszczególnych świadków w zakresie tych samych faktów uznać należy - zdaniem pełnomocnika - za nieistotny dla sprawy gdyż jest wynikiem wyłącznie "upływu czasu i setek tego typu zdarzeń", co w konsekwencji nie może być interpretowane na niekorzyść podatnika.

Zdaniem pełnomocnika decyzja została w sprawie wydana po upływie termniu przedawnienia gdyż z chwilą upływu 5 letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać powiadomiony że przedawnienie nie nastąpiło bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karno skarbowego, zdaniem pełnomocnika taka sytucja w sprawie nie maiła miejsca.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. ustosunkowując się do skargi w pełni podtrzymał w stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie przed tutejszym sądem pełnomocnik strony podkreślił przedawnienie zobowiązania podatkowego wskazując, iż wezwanie z [...] r. nie jest pełnym zawiadomieniem o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe , ponieważ nie wskazuje jakiego zobowiązania i za jaki okres dotyczy, na jego podstawie nie mógł się dowiedzieć w stosunku do którego z zobowiązań podatkowych następuje zawieszenie biegu terminu przedawnienia, złożył przy tym do akt kopię wezwania skierowanego do skarżącego. Pełnomocnik organu podniósł, iż obowiązkiem skarżącego było stawienie się na wezwanie w organie i dowiedzenie się czego ono dotyczy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiot sporu sprowadzał się najpierw do kwestii czy w sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za czerwiec 2007r.

Organ odwoławczy utrzymuje, iż przedawnienie w sprawie nie nastąpiło a to z dwóch przyczyn z tej, iż wezawniem z [...] r. skarżący został wezwany do osobistego stawienia się w dniu [...] r. w Urzędzie Skarbowym w T. w charakterze podejrzanego w sprawie karnej skarbowej o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 w zw. z art. 6 § 2 Kks i to wezwanie zostało prawidłowo doręczone w dniu [...] r. gdyż zostało odebrane osobiście przez Stronę, i to w sposób zapewniający zapoznanie się z treścią wezwania, to należy uznać, że wraz z otrzymaniem ww. wezwania podatnik został powiadomiony o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie. Takie wezwanie pozwala bowiem podatnikowi na powzięcie wiadomości, że został uznany za podejrzanego w sprawie karnej skarbowej, a więc, że toczy się postępowanie w takiej sprawie, a w konsekwencji, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu.

Organ wskazał, ponadto, iż postanowieniem z [...] r. uzupełniono dotychczas przedstawione podejrzanemu zarzuty o czyn z art. 56 § 1 w zw. z art. 6 § 2 kks polegający na tym, iż w deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące 06,08,10,11 i 12/2007 podał nieprawdziwe dane w zakresie podatku naliczonego oraz podatku należnego, czym spowodował narażenie Skarbu państwa na uszczuplenie z tytulu podatku VAT. W dniu [...]r. S B. zostal ogloszony zarzut.

Sąd dokonując analizy stanu faktycznego i stanu prawnego sprawy w kontekście orzeczenia T K z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt P 30/11 doszedł do przekonania, że stanowisko strony nie zasługuje na uwzględnienie.

Przepis art. 70 § 1 O.p. wskazuje, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Ustawodawca przewidział jednak sytuacje, w których termin przedawnienia ulega zawieszeniu i biegnie nadal po zaistnieniu określonych przez ustawę zdarzeń.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zobowiązania, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe ( art. 21 ustawy z dnia 30.06.2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw – Dz.U143, poz. 1199 ze zm.).

Za datę wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe uznaje się datę wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia (art. 303 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego - Dz. U. Nr 89, poz. 555 ze zm. w związku z art. 113 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy - Dz. U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765 ze zm.).

Jak wskazuje brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zawieszenie postępowania wywołuje wszczęcie postępowania w sprawie, a więc nie wobec konkretnej osoby. Skutek w postaci zawieszenia postępowania wobec wszczęcia postępowania karnoskarbowego w sprawie powoduje, iż potencjalny podejrzany nie wie o tych faktach, a stan taki wywiera wpływ na jego sytuację prawną na skutek zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania, bez jego wiedzy.

Trybunał Konstytucyjny, wyrokiem z dnia z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 uznał art. 70 § 6 pkt 1 O. p. za niekonstytucyjny w zakresie, w jakim przepis ten wywołuje skutek w postaci zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie był poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy, gdyż narusza zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Trybunał Konstytucyjny wskazał w wyroku, że jedną z przyczyn zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Skutek ten następuje z mocy prawa z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany. W związku z tym podatnik nie wie o zaistnieniu przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia. Powstaje wówczas stan niepewności co do sytuacji prawnej podatnika, który nie posiada wiedzy, co do tego czy zobowiązanie podatkowe wygasło, bowiem o tym, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne skarbowe, dowiaduje się dopiero z chwilą wydania postanowienia o przedstawieniu mu zarzutów (w fazie postępowania in personam).

W ocenie Trybunału, zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. Zatem, ostatecznie najpóźniej z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poformowany o tym, że przedawnienie zobowiązanie nie nastąpiło, bowiem jego bieg został zawieszony na skutek wszczęcia postępowania. Jednocześnie Trybunał nie wskazał na żadną konkretną formę, w której takie powiadomienie miałoby mieć miejsce, nie powołał też żadnego przepisu prawa procesowego, zatem określenie "poinformował" należy rozumieć szeroko.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, iż z dowodów zebranych w sprawie wynika (karta 50 akt adm. T 1 sygn. akt 1811/13do 1815/13), że Urząd Skarbowy w T. w dniu [...] r. wydał w dochodzeniu karnym skarbowym nr [...] postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie uszczuplenia podatku od towarów i usług w za miesiące: 06,08,10,11 i 12/2007 poprzez podanie nieprawdziwych danych w zakresie podatku naliczonego, należnego czym spowodował narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie z tytułu podatku VAT w kwocie [...] zł tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 1 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks. W dniu [...] r . ogłoszono zarzuty S. B. . Powyższe zdaniem Sądu skutkowało powzięciem przez S. B. wiedzy o prowadzeniu postępowania karnoskarbowego i przerwaniem biegu przedawnienia z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2007r.

Przechodząc do istoty sporu w sprawie to u podstaw faktycznych zaskarżonej decyzji legło ustalenie faktyczne organów zgodnie, z którym faktury VAT wystawione dla skarżącego przez: "B" dotyczące zakupu stali kształtowej opisują czynności, które nie zostały wykonane przez wystawcę Jest to zasadnicze dla sprawy ustalenie, które pozwoliło na wydanie zaskarżonej decyzji. Konsekwencją tego ustalenia jest wniosek, w myśl którego wykazane w tych fakturach kwoty podatku naliczonego nie mogły w rozliczeniu zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2006 r. pomniejszyć kwoty podatku należnego. Stąd w podstawie materialnoprawnej zaskarżonej decyzji wskazane zostały przepisy: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W ocenie Sądu podstawa faktyczna zaskarżonej decyzji została przyjęta w sposób zgodny z prawem, bez naruszenia w toku postępowania przepisów proceduralnych. Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w aktach sprawy Sąd uznał, iż prawidłowo organy podatkowe stwierdziły iż zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami wskazanymi w tych fakturach. Materiał dowodowy zebrany w aktach był wystarczający do wydania spornej obecnie decyzji. W toku postępowania organy zrealizowały zasadę prawdy obiektywnej i wyczerpującego zebrały materiał dowodowy w sprawie. Został on także w sposób rzetelny zebrany i poddany szczegółowej, analizie co zostało przedstawione w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji oraz odpowiedzi na skargę. Każdy z dowodów został omówiony i prawidłowo oceniony.

Dokonując badania legalności zaskarżonej decyzji należy wskazać, że w niniejszej sprawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. oraz przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z późn. zm., zwana Dyrektywą 2006/112), która z dniem 1 stycznia 2007 r. uchyliła i zastąpiła Dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.1977.145.1 z późn. zm., zwana VI Dyrektywą).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7; suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast zgodnie z treścią art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z art.167 Dyrektywy 2006/112 (art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy) prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Przepis art. 168 lit. a) Dyrektywy 2006/112 (art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy), stanowi, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika Stosownie do art. 178 lit. a Dyrektywy 2006/112 (art. 18 ust. 1 lit. a VI Dyrektywy w brzmieniu wynikającym z art. 28f ust. 2 tej Dyrektywy) - w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240.

Zgodnie z art. 220 ust. 1 pkt 1 Dyrektywy 2006/112 (art. 22 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy w brzmieniu wynikającym z art. 28h tej Dyrektywy):

"1. Każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę, albo w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, w następujących przypadkach:

1/ dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem."

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku ( wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., sygn. I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., sygn. I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., sygn. I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., sygn. I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., sygn. I FSK 928/08, dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 września 2012 r. w sprawie, sygn. I FSK 1315/11 ponieważ " odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu".

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie TSUE gdzie wskazano, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika, które zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa ( pkt 54 wyroku z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, dostępne na http://eur-lex.europa.eu). Natomiast w wyrokach z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagébenkft oraz PéterDávid (dostępny jak wyżej) TSUE orzekł, że:

1/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, że wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu,

2/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Odnosząc powyższe do ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że faktury wykazane przez skarżącą, a zakwestionowane przez organ podatkowy, nie obrazowały faktycznego stanu obrotu gospodarczego pomiędzy podmiotami w nich wykazanymi.

Z akt sprawy z której wynika, iż zakres usług objętych spornymi fakturami dotyczy zakupu stali kształtowej z faktur VAT nr [...] z 11.06.2007r, do faktury dołączono dowód WZ nr [...] z 11.06.2007 podpisany przez W. B. , VAT nr [...] z 29.06.2007r, do faktury dołączono dowód WZ nr [...] z 29.06.2007r gdzie jako odbiorcę wskazano ""A" ". Jak ustalono "B" stal tę nabył od "C" Sp. z o.o. z siedzibą w M.

Zakwestionowane faktury nie obrazowały faktycznego stanu obrotu gospodarczego pomiędzy podmiotami w nich wykazanymi. Powyższe okoliczności organ podatkowy ustalił w oparciu o zeznania S. B. ("A" ), A. B. , A. B. , R. N. prokurenta "C" , T. P. pracowników "A" kierowcy S. R. , W B. .

Analizując całość dowodów zebranych w sprawie w tym zeznań S. B. . I pozostałych świadków zauważyć trzeba, iż nie są one spójne wzajemnie się dopełniające, gdzie odmiennie przedstawiany jest przebieg wydarzeń. Sam S. B. w zasadzie nie posiadał żadnej wiedzy ani na temat faktycznego dostawcy stali, ani miejsca jej odbioru pomimo faktu, że stal została przywieziona transportem firmy "A" , przez kierowcę zatrudnionego przez S . B. .

Wprawdzie niektórzy świadkowie potwierdzili dostawę stali, jednak konfrontacja zeznań pracowników zatrudnionych w firmie ""A" " z wersjami zaprezentowanymi przez stronę skarżącą oraz A. B. i T. P. wykazała, że cechuje je nie tylko lakoniczność ale i wewnętrzna niespójność. Przesłuchiwani powołali inne okoliczności, nie byli w stanie wskazać, lub odmiennie wskazali miejsca odbioru, czy dostawy stali, osób faktycznie uczestniczących przy rozładunku i odbiorze stali.

A. B. wyjaśniła iż nie jest w stanie przybliżyć okoliczności wykonywanych usług dla firmy ""A" ". w zakresie nabycia stali kształtowej oświadczyła, iż została ona zakupiona w firmie ""C" " Sp. z o.o., jako kompensata za wykonane roboty elewacyjne i ślusarskie. Transport został zorganizowany przez firmę ""A" " własnym środkiem transportu.

S. B. w piśmie z [...] r. w zakresie spornych usług, oświadczył, iż: dostawa stali odbywała się sukcesywnie środkiem transportu firmy "A" tj. ciągnikiem siodłowym [...] wraz z naczepą [...] ; zakupiona stal wymagała obróbki ślusarsko-mechanicznej; stal przeznaczona była do wzmocnienia, wykonania prowadnic i zakotwienia regałów wyjezdnych, ponadto dokonano przedłożenia słupów nośnych dla uzyskania dodatkowych miejsc paletowych; pozostałą część stali przeznaczono na naprawę i wzmocnienie konstrukcji ścian oraz stężeń dachu na hali magazynowej w T. przy ul. [...] (....). Stal została przywieziona moim transportem, ciągnik siodłowy [...] i naczepa, kierowca p. S.R.".

S. R. przesłuchiwany jako świadek potwierdził, iż będąc zatrudnionym w firmie ""A" " jako kierowca przewoził stal kształtową, samochodem stanowiącym własność firmy ""A" " - jednak na potwierdził by chodziło właśnie o stal zakupioną od firmy ""C" " z/s w M.. W zeznaniach ww. wskazał: "Nie kojarzę nazwy żadnej firmy pod tym adresem w M. "

Wobec braku podstawowej wiedzy przedsiębiorcy A. B. zakresie wykonywanych przez siebie usług i wskazania w złożonych zeznaniach na osobę A. B. , pełniącego funkcję pełnomocnika, przeprowadzono czynności dowodowe z jego udziałem . W dniu [...] r. świadek ten zeznał , iż nie posiada jakichkolwiek dokumentów potwierdzających zawarte transakcje zakupu czy sprzedaży stali gdyż "wszystkie dokumenty zostały skradzione". Jednocześnie wskazał faktycznego dostawcę: "Stal kryształowa została nabyta w firmie "C" Sp. z o.o." osoby, z którymi uzgadniał warunki dostawy: "Kontaktowałem się z p. R. N. i p. T. P.. Współpracowałem z nimi gdyż wykonywałem wcześnie dla nich roboty elewacyjne". W mojej obecności była ładowana stal kryształowa: były to kształtowniki, ceowniki w M. przy ul. W.. Była tam duża posesja, gdzie "C" produkowała wyroby dla górnictwa"; "Byłem obecny przy rozładunku w T. przy ul. [...] na terminalu" podczas gdy S. B. wskazał iż transport stali miał miejsce do T. na ulicę [...] . A. B. wskazał także iż dokumenty potwierdzające dostawę: on wystawił, WZ i je podpisał"; "Były WZ na zakup tej stali ale zostały skradzione"; "Ze strony "A" u - nie wiem kto podpisywał WZ. Przedłożone dowody WZ wystawiłem w T. i egzemplarz przekazałem do "A" u (...) WZ odebrała ode mnie p. D. O. ",. "A" przyjechał swoim samochodem i to ten podmiot poniósł koszty transportu. Wyładunku stali również dokonywał "A" bo ma swój sprzęt"; "wzajemne płatności były w formie gotówki".

W sprawie przeprowadzono także dowody z przesłuchania członków zarządu spółki ""C" ". I tak R. N. (były prokurent) zeznał, iż nie posiada żadnej dokumentacji spółki oraz nie wie gdzie ona się znajduje, i nie pamięta czy współpracował z firmą "B" ". T. P. (były wiceprezes) także podał, że również nie jest w posiadaniu dokumentów spółki. Przyznał jednak, iż: w latach od 2004 - do listopada 2007 - była współpraca między "C" i "B" gdyż znał A. B. od wielu lat. T. P. wyjaśnił , iż dowody WZ przy wydawaniu stali podpisywał kierowca odbierający stal. Jednak już S. R. kierowca "A" tej okoliczności całkowicie zaprzeczył.

Przywołane okoliczności wynikające z całokształtu materiału dowodowego zebranego w aktach, przy jednoczesnym braku dokumentacji po stronie "B" i "C" potwierdzają stanowisko organu iż zakwestionowane faktury nie obrazowały faktycznego stanu obrotu gospodarczego pomiędzy podmiotami w nich wykazanymi. Oceny tej nie mogą zmienić zarzuty skargowe, iż świadkowie S R., A. B. W. B. potwierdzają fakt transportu stali. W odniesieniu do W. B. to ta jednoznacznie wskazała iż fizycznie nie uczestniczyła w odbiorze stali, tylko podpisała dokumenty dostarczone do sekretariatu tj. WZ i faktury". Natomiast z pozostałych zeznań konfrontując je z pozostałymi dowodami z akt sprawy wcale nie można wywieść wniosku iż S. B. zakupił od "B" stal kształtową, ta zaś jedynie okoliczność faktyczna uzasadniałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur.

Zdaniem Sądu organy nie pominęły też badania przy ocenie pozbawienia prawa do odliczenia podatku naliczonego dochowania zachowania należytej staranności przez S. B. , prawidłowo uznając, iż podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, iż transakcje wynikające z zakwestionowanych faktur wiązały się przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury. Słusznie wskazał organ, że świadczy o tym szereg ujawnionych w toku postępowania okoliczności faktycznych związanych ze współpracą z firmą "B" . I tak S. B. , mając do dyspozycji rozbudowaną kadrę pracowniczą podjął i prowadził współpracę regulując z tego tytułu znaczne należności za transakcje - z firmą osoby, o działalności której jego wiedza ograniczona była jedynie do tego, że A. B. "pomaga" jej ojciec, którego zna. Akceptuje ustne uzgodnienia z pełnomocnikiem ww. firmy co do istotnych elementów transakcji: rozliczeń, odbiorów towarów/usług. Nie orientuje się przy tym co do szczegółów współpracy z ""B" ", w zakresie nabywanych towarów/usług, nie posiada jakiejkolwiek, pozostałej dokumentacji mogącej potwierdzać kwestionowane transakcje, przy czym jednocześnie akceptuje fakt iż nabywana stal w ilości 138 ton, za [...] zł od "B" będzie stanowić rekompensatę za wykonane roboty elewacyjne, ślusarskie na rzecz ""C" ". Te okoliczności wskazują nie tylko na brak jakiegokolwiek zainteresowania Strony w ustaleniu wiarygodności podmiotu wystawiającego na jego rzecz faktury, ale wręcz potwierdzają, że świadomie akceptowała ona "współpracę" w warunkach naruszenia prawa. Podsumowując, przesłanki świadczące o tym, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcje mające stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego, związane były z nadużyciem prawa popełnionym przez wystawcę faktur oraz pozostałe dowody obszernie zgromadzone w sprawie nie potwierdzają stanowiska pełnomocnika, że na etapie współpracy z ""B" " S. B. nie mógł mieć świadomości, jakoby jej działalność wiązała się z uwolnieniem stron transakcji od ciężaru ekonomicznego.

Wbrew twierdzeniom skarżącej należy stwierdzić, że zgromadzony materiał dowodowy został zebrany i oceniony prawidłowo. W szczególności nie przekroczono granic swobodnej oceny dowodów wynikających z art. 191 O.p. Strona miała prawo zaznajomić się z tymi materiałami i składać stosowne wnioski dowodowe, co czyniła a organ je rozpoznawał prowadzać w tym zakresie postępowanie. W ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy winien być uznany za pełny, ponieważ w sposób kompletny, niezbędny do zastosowania określonych norm prawnych, wyjaśnił stan faktyczny sprawy. W związku z tym nie został w sprawie naruszony również art. 187 § 1 O.p.. Przywołane normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych, między innymi we wskazanych w skardze w art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zgodnie z tymi przepisami, organ podatkowy ma obowiązek podejmowania określonych czynności procesowych mających na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia go, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności ( wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 1997 r., sygn. akt III SA 150/96, niepubl.). Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p.

W sytuacji, gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy wystarczał do rozstrzygnięcia kwestii czy nabyte towary udokumentowane spornymi fakturami były przedmiotem dostawy kontrahenta "A" S. B. "B" w sprawie nie było konieczności stosowania art. 197 i art. 198 O.p

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd oddalił skargę na mocy art. 151 P.p.s.a.