Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1060/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust.1 ust. 2 lit.a art.88 ust. 3a pkt 4 lit.a art. 108 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122 art. 180 art. 191 art. 210 par. 4 pkt 6
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od III kwartału 2009 r. do II kwartału 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. decyzją z [...], określił A spółce z o.o. w Z. :

1. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za III kwartał 2009 r. w kwocie 3 263 zł, 2. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za:

- IV kwartał 2009 r., w kwocie 86 129 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 39 306 zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie

46 823 zł;

- I kwartał 2010 r., w kwocie 46 436 zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy;

- II kwartał 2010 r., w kwocie 85 519 zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy;

2. obowiązek zapłaty podatku - na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U., nr 54, poz. 535 ze zm.), wynikający z wystawionych faktur VAT za:

- IV kwartał 2009 r., w kwocie 48 400 zł;

- I kwartał 2010 r., w kwocie 198 zł;

- II kwartał 2010 r., w kwocie 53 900 zł.

Zaskarżoną decyzją z [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania spółki uchylił wyżej wskazaną decyzję, w części dotyczącej orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za IV kwartał 2009 r. oraz I i II kwartał 2010 r. i jednocześnie orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z następujących faktur:

- nr [...] z [...]. (kwota podatku 48 400 zł);

- nr [...] z [...]. (kwota podatku 198 zł);

- nr [...] z [...]. (kwota podatku 53 900 zł).

W pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z akt sprawy wynika, że przeprowadzona kontrola podatkowa wykazała nieprawidłowości dotyczące:

- zakupu w III kwartale 2009 r. od firmy B w W. rozładownicy typ T215 marki [....], nabycie udokumentowane fakturą VAT z [...]., nr [...] o wartości netto 22 000 zł - podatek VAT 4 840 zł;

- dostawy w IV kwartale 2009 r. - na rzecz firmy B opracowania, dotyczącego technologii przetwórstwa i wykorzystania odpadów według umowy z 21 października 2009 r., sprzedaż udokumentowano fakturą VAT z [...]., nr [...] wystawioną na kwotę netto 220 000 zł - podatek VAT 48 400 zł;

- wykonania w 1 kwartale 2010 r., na rzecz C spółki z o.o. w W. usługi rozładunku urządzeń, co zostało udokumentowane fakturą VAT z dnia [...]., nr [...] wystawioną na kwotę netto 900 zł - podatek VAT 198 zł;

- zakupu w I kwartale 2010 r., od firmy B profili stalowych, co zostało udokumentowane fakturą VAT z [...]., nr [...] o wartości netto 240 000 zł - podatek VAT 52 800 zł;

- dostawy w II kwartale 2010 r., na rzecz D spółki z o.o. w Z. profili stalowych, które zostały uprzednio zakupione w firmie B, co zostało udokumentowane fakturą VAT z [...] r., nr [...] wystawioną na kwotę netto 245 000 zł - podatek VAT 53 900 zł.

Sporne transakcje miały zaś doprowadzić wyłącznie do uzyskania przez stronę nieuzasadnionej korzyści podatkowej, sprzecznej z uregulowaniami zawartymi w krajowych przepisach odnoszących się do podatku VAT, poprzez okoliczność, że strona w sposób w pełni świadomy brała czynny udział w dokonywanych oszustwach podatkowych.

Organ wskazał na następujące okoliczności, które świadczą, że spółka, a konkretnie K. G. - prokurent A i A. G. - prezes zarządu, mieli pełną świadomość na temat oszukańczego charakteru transakcji zakwestionowanych przez organy podatkowe.

1. Stały charakter współpracy pomiędzy podmiotami zarządzanymi przez K. G. (A oraz D) i C. P. (B)

Organ ustalił, że współpraca K. G. (pełniącego funkcję Prezesa w D oraz prokurenta w A) z C. P. trwa od kilku lat. Czynności kontrolne przeprowadzone już w 2006 r. w A wykazały nieprawidłowości polegające na zawyżeniu podatku naliczonego w związku z odliczeniem podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę C. P.

Z wiedzy posiadanej przez organ wynika również, że podczas innych postępowań kontrolnych, przeprowadzonych w D zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT, których wystawcą była B (decyzje z: [...]., dotycząca rozliczenia VAT za grudzień 2010 r., z [...]. dotycząca rozliczenia za I kwartał 2010 r. oraz kwiecień - czerwiec 2010 r.). Skargę na pierwszą z wymienionych decyzji WSA w Łodzi postanowieniem z dnia 23 kwietnia 2014 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 195/14 prawomocnie odrzucił. Natomiast skargę na drugą decyzję oddalił nieprawomocnym wyrokiem z 23 kwietnia 2015 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1100/14. W uzasadnieniu sąd stwierdził, że organy podatkowe miały wszelkie podstawy by ocenić, że C. P. oraz spółka A nie sprzedali D profili stalowych. Współpraca K. G., który pełnił rolę prezesa w D i jednocześnie był prokurentem w A, z C. P. trwała od kilku lat. Czynności kontrolne przeprowadzone już w 2006 r. w A wykazały nieprawidłowości polegające na zawyżeniu podatku naliczonego w związku z odliczeniem podatku naliczonego z faktur wystawionych przez C. P.

Powyższe okoliczności zdaniem organu oznaczają, że K. G. wiedział lub przynajmniej powinien był wiedzieć, że uczestniczy w nadużyciu, doskonale orientując się o nierzetelności spornych faktur.

Potwierdza to również pismo Prokuratura Okręgowa w S., z którego wynika, że postanowieniem z 12 października 2011 r. przedstawiono K. G. szereg zarzutów, w tym taki, że w grudniu 2010 r., jako prezes D przyjął od C. P. nierzetelne faktury VAT, na łączną kwotę podatku VAT 392 040 zł, a następnie posłużył się tymi fakturami, poprzez ujęcie ich w złożonej przez siebie deklaracji VAT-7 za grudzień 2010 r. po stronie podatku naliczonego oraz w ewidencji VAT po stronie zakupu za grudzień 2010 r., dokonując tym samym nierzetelnego prowadzenia ewidencji VAT.

2. Fikcyjny charakter działalności firmy B.

Organ ustalił, że B nie dokonywała faktycznych zakupów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym nie mogła dokonywać dalszej odsprzedaży rzekomo nabytych towarów. C. P. przyjmował do rozliczeń faktury dotyczące nabyć dużych ilości materiałów budowlanych (wśród nich znajdowały się m.in. dokumenty zakupu 526 ton prętów ożebrowanych, 48 ton profili stalowych, 323 ton prętów okrągłych zbrojeniowych). Tymczasem nie posiadał zaplecza magazynowego, nie dokonywał zakupu usług transportowych, a sam nie posiadał środków transportu umożliwiających przewiezienie takiej ilości materiałów budowlanych. Nie posiadał dokumentacji (faktur VAT), potwierdzającej magazynowanie, przewożenie i odbiór towarów uprzednio zakupionych przez firmę B. Nie dysponował również zapleczem technicznym, jak również nie zatrudniał pracowników (za wyjątkiem księgowej). B nie korzystała również z usług podwykonawców w zakresie usług, z tytułu których wystawiała faktury VAT.

Konsekwencją wystawiania faktur VAT stwierdzających dostawy towarów i usług, niemających miejsca w rzeczywistości było zobowiązanie C. P. do zapłaty (w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT) podatku wykazanego w tych dokumentach, m.in. fakturach wystawionych przez firmę B na rzecz A.

Organ dodał, że B dokonywała rzekomych nabyć od takich podmiotów jak: C, E. Tymczasem faktury wystawione na rzecz C przez E (dot. sprzedaży materiałów budowlanych) nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, były jedynie tzw. "pustymi fakturami".

Ponadto materiał dowodowy wskazuje na to, iż C. P., współpracując ze swoimi kontrahentami, uczestniczył w procederze wyłudzania podatku VAT, poprzez wystawianie faktur VAT dokumentujących transakcje, które nie miały miejsca. Firma C. P., wraz z innymi spółkami należącymi do A. S. oraz A. N. uczestniczyła w obrocie pustymi fakturami. O powiązaniu tych podmiotów świadczą zeznania A. S. złożone przed pracownikami [...] Urzędu Skarbowego w S. Również czynności kontrolne przeprowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. (w firmie F spółka z o.o.), które wykazały m.in., że A. S. i A. N., przy wystawianiu nierzetelnych faktur VAT posługiwali się podmiotami, które były głównymi kontrahentami C. P. (w tym E), na rzecz których wystawiał faktury, jak również od których faktury przyjmował.

Podkreślono, że 12 października 2011 r. Prokuratura Okręgowej w S. przedstawiła C. P. zarzut udziału w grupie przestępczej z udziałem A. S. oraz A. N. Działalność ta polegała na popełnieniu przestępstw skarbowych poprzez wystawianie nierzetelnych faktur VAT.

Nadto Prokuratura Okręgowa w S. nadzoruje śledztwo dotyczące wprowadzenia w błąd właściwych miejscowo organów skarbowych, poprzez podanie w deklaracjach podatku od towarów i usług VAT-7 niezgodnych ze stanem rzeczywistym danych dotyczących podatku należnego oraz naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT, wynikającego z nierzetelnie wystawionych i wprowadzonych do obrotu faktur VAT, w tym przez B.

Odnośnie obrotu profilami stalowymi, zakupionymi od B a następnie sprzedanymi D, co zostało udokumentowane fakturami z [...]. o wartości netto 240 000 zł, podatek VAT 52 800 zł oraz z [...]. wystawioną na kwotę netto 245 000 zł, podatek VAT 53 900 zł, organ stwierdził, że faktury te nie odzwierciedlają żadnej rzeczywistej transakcji gospodarczej.

Zdaniem organu potwierdzają to ustalenia poczynione przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. względem firmy C, z których wynika, że na rzecz tego podmiotu firma E wystawiała wyłącznie "puste faktury", które nie dokumentowały żadnego obrotu towarem, a ponadto działania wskazanych podmiotów polegały jedynie na wystawianiu i przyjmowaniu fikcyjnych faktur VAT. Ponadto ustalenia poczynione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., z których wynika, że firma B nie dokonywała żadnych faktycznych zakupów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak i nie dokonywała żadnych odsprzedaży towarów i usług, bowiem nie posiadała zaplecza technicznego, infrastruktury, nie zatrudniała pracowników, za wyjątkiem księgowej, i nie korzystała z usług podwykonawców w zakresie usług z tytułu, których wystawiała faktury VAT. O zasadności przyjętego stanowiska w ocenie organu świadczą także rozbieżności w zeznaniach K. G., C. P., co do składowania profili stalowych, transportu profili stalowych, czy zapłaty za towar oraz własne rozstrzygnięcie organu z dnia [...]. wydanego dla D w przedmiocie podatku VAT, dotyczące rozliczenia za I kwartał 2010 r. oraz kwiecień - czerwiec 2010 r.

Odnośnie dostawy w IV kwartale 2009 r., na rzecz B, opracowania dotyczącego technologii przetwórstwa i wykorzystania odpadów według umowy z 21 października 2009 r., co zostało udokumentowane fakturą VAT z [...]. wystawioną na kwotę netto 220 000 zł, podatek VAT 48 400 zł organ zakwestionował sprzedaż firmie B przedmiotowego opracowania. Zdaniem organu wskazana faktura wystawiona przez podatnika nie odzwierciedla żadnej rzeczywistej transakcji gospodarczej. Potwierdza to analiza wyjaśnień złożonych przez K. G., C. P. oraz umowy z 21 października 2009r. zawartej między A oraz B, w ramach której pomiędzy wskazanymi podmiotami została podjęta współpraca w zakresie zorganizowania procesów technologicznych i prowadzenia przedsięwzięć produkcyjnych i handlowych związanych z przetwarzaniem odpadów w celu ich gospodarczego wykorzystania, a także informacji udzielonych przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości.

Organ dodał, że poza powyższym, o zasadności przyjętego stanowiska świadczy fakt, że obecnie żadna ze stron umowy nie jest w stanie przedłożyć przedmiotowego opracowania, ani nie podjęła starań aby "odtworzyć" to opracowanie, a tym samym wykazać, że podejmują czynności zmierzające do zrealizowania innowacyjnej inwestycji. Spółka w toku postępowania nie przedłożyła żadnego dokumentu, który wskazywałby, że podjęła współpracę z jakąkolwiek placówką badawczą, np. Politechniką w C., Akademią Górniczo-Hutnicza w K., o których wspominała w swoich wyjaśnieniach. Dodano, że 18 marca 2010 r. (czyli po przekazaniu opracowania firmie B) zawarła umowę z G spółką z o.o. w K. na wykonanie prac badawczych w ramach projektu wdrożenia innowacyjnej technologii zagospodarowania odpadów, jednak nie przedłożyła żadnych dokumentów (opracowań, wyników badań), które powstały w następstwie tej umowy. Spółka nie przedłożyła również żadnego dokumentu księgowego, który wykazałby, że w związku ze spornym opracowaniem poniosła jakiekolwiek koszty związane z zakupem usług doradczych, zleconych badań, czy też licznych opracowań, o których wspominała w swoich wyjaśnieniach.

Odnośnie zakupu w III kwartale 2009 r. od B rozładownicy typ T215, marki [...], udokumentowanego fakturą z dnia [...]., o wartości netto 22 000 zł, podatek VAT 4 840 zł, organ także stwierdził, że faktura przez firmę C. P. nie odzwierciedla żadnej rzeczywistej transakcji gospodarczej. Potwierdza to analiza zeznać K. G., C. P.; fakt, że w toku postępowania spółka nie potrafiła przedstawić żadnych dokumentów świadczących o przeprowadzeniu " rozeznania rynku urządzeń używanych", w tym ofert złożonych przez te podmioty; to, że już w 2006 r. organ zakwestionował spółce zakup (w grudniu 2005 r.) urządzeń (wózka widłowego LINDE, piły REMA) od firmy C. P., albowiem faktury VAT mające dokumentować nabycie urządzeń zostały uznane za niewiarygodne.

Zakwestionowano także faktyczne wykonania, w I kwartale 2010 r., na rzecz C usługi rozładunku urządzeń (linii do produkcji estrów rzepakowych), co zostało udokumentowane fakturą z [...], wystawioną na kwotę netto 900 zł, podatek VAT 198 zł.

Podkreślono, że z włączonego do akt sprawy decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...], wydanej dla C, określającej za okresy styczeń - maj 2010 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 0 zł oraz obowiązek zapłaty - na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT kwot podatku wykazanych w wystawionych fakturach VAT, wynika, że wskazany podmiot w deklaracji za marzec 2010 r. rozliczył podatek naliczony z faktury przez A [...]., które to prawo zostało zakwestionowane. C miała nabyć przedmiotową linię produkcyjną w grudniu 2009 r. od H w S. (Niemcy) za kwotę netto 24 600.000 zł, podatek VAT 5 412 000 zł. C nie okazała faktury zakupu przedmiotowej linii, nie wykazała też jej nabycia w deklaracjach VAT-7, jak i nie złożyła informacji podsumowującej, wskazując, że faktura VAT dokumentująca zakup zaginęła. Dokumentami potwierdzającymi zakup miało być pismo kontrahenta niemieckiego zatytułowane "Potwierdzenie faktury sprzedaży", skan dokumentu CMR oraz dokument firmy przechowującej nabyte urządzenia, czyli sporna faktura VAT. Poza tym z informacji udzielonych przez niemiecką administrację podatkową wynika, że pod wskazanym adresem w miejscowości S. nie stwierdzono istnienia firmy H, bowiem podmiot ten dokonał zgłoszenia działalności do 3 grudnia 2009 r. C nie wykazała przedmiotowej linii produkcyjnej w sporządzonym na dzień 26 czerwca 2010 r. spisie z natury. A. S. przesłuchana w dniu 28 czerwca 2010 r. zeznała, że przedmiotowa linia została sprzedana w maju 2010r., przesłuchana ponownie w dniu 23 września 2010 r. zeznała, że linia produkcyjna sprzedana została we wrześniu 2010 r., w toku tego przesłuchania zeznała również, że linia została przewieziona do magazynu położonego przy ul. A. w Z. wynajmowanego od D. Dodatkowo przedłożyła zdjęcia mające przedstawiać składowanie linii produkcyjnej w tym magazynie. W trakcie przeprowadzonych 12 sierpnia 2010 r. oględzin miejsca składowania linii produkcyjnej nie stwierdzono żadnych urządzeń, w pomieszczeniu, w którym według pracownika D Z. D. miała być składowana linia produkcyjna, znajdowały się znaczne ilości makulatury, pojemników, beczek, kół i innych rzeczy, z których miała się składać linia produkcyjna). Zatem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. stwierdził, że wszystkie wskazane faktury VAT (w tym faktura nr [...] mająca dokumentować usługę rozładunku linii do produkcji estrów) zostały wystawione w celu uwiarygodnienia transakcji nabycia wspomnianej linii produkcyjnej. Po czym wszystkie dokumenty, w których C, wykazała jako przedmiot obrotu tę linię produkcyjną, tj. nabycie opinii o innowacyjności, jak i rachunki mające potwierdzać jej rozładunek i magazynowanie, organ podatkowy uznał za nierzetelne, nie mogące stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej, a tym samym faktury VAT dokumentujące te nabycia nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Końcowo wskazano, że powodem uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. w części wskazanej na wstępie niniejszego uzasadnienia, przy jednoczesnym orzeczeniu, co do istoty sprawy, było uchybienie polegające na niewskazaniu w samym rozstrzygnięciu (sensu stricto) enumeratywnie faktur VAT, które w ocenie organu pierwszej instancji nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Błąd ten nie powoduje jednak konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozstrzygnięcia zgodnie z art. 233 § 2 o.p.

A zaskarżyła wskazaną na wstępie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...]., zarzucając jej naruszenie art. 191 o.p., przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny dowolnej: w oparciu o materiał zgromadzony w sposób niepełny oraz oderwanej od stanu faktycznego sprawy, w szczególności poprzez:

- sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego i zasadami logiki przyjęcie, iż stały charakter współpracy pomiędzy podmiotami zarządzanymi przez K. G. A oraz D i C. P. B oraz nieprawidłowości w zakresie zawyżenia podatku naliczonego za 2006 r. oznaczają, iż K. G. wiedział lub przynajmniej powinien był wiedzieć, że uczestniczy w nadużyciu, doskonale orientując się o nierzetelności spornych faktur;

- przyjęcie, nieznajdujące oparcia w zgromadzonych dowodach (w szczególności w postanowieniach o przedstawieniu zarzutów) - że w/w stała współpraca to mechanizm działania stanowiący stałe źródło dochodu pochodzące z nieuprawnionych zwrotów podatku VAT;

- bezpodstawne uznanie mocy dowodowej pisma z dnia 24 października 2012 r., z którego wynika okoliczność przedstawienia zarzutów w postępowaniu karnym, przez Prokuraturę Okręgową w S., zawierającego ocenę dotychczasowego śledztwa oraz postanowienia tej Prokuratury z dnia [...] o połączeniu postępowań w zakresie ustalenia, że stała współpraca w/w podmiotów to mechanizm działania stanowiący stałe źródło dochodu pochodzącego z nieuprawnionych zwrotów podatku VAT i fikcyjnego charakteru działalności firmy B w sytuacji, gdy nie są to w żadnym wypadku dowody ujawnione/zgromadzone w toku postępowania karnego jak wymaga tego art. 181 o.p.;

- bezpodstawne oraz sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym przyjęcie, że działalność firmy B ma fikcyjny charakter i w konsekwencji zakwalifikowanie faktury nr [...], dotyczącej sprzedaży profili stalowych między A a D, jako nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji gospodarczej w sytuacji, gdy z dowodów znanych organowi z urzędu w postępowaniu D (decyzja z [...].) nie został zakwestionowany fakt przekazania towaru z tej transakcji do Odlewni I w K., i żaden dowód wskazany w tej decyzji nie kwestionuje faktu wykonania usługi przetopu przez Odlewnię I i wydania przetopionego towaru, w tym sprzedaży krajowej z D do [...] Sp. J. J; dokonanie ustaleń w zakresie rzekomej fikcyjności transakcji nr [...] z pominięciem znanych z urzędu dowodów świadczy o niepełnym zgromadzeniu materiału dowodowego oraz o oderwaniu ustaleń od stanu faktycznego sprawy;

- sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego i zasadami logiki przyjęcie, że nie było nabycia udokumentowanego fakturą z [...]. z powodów wymienionych w decyzji, nie pozostających w bezpośrednim związku z tym nabyciem w sytuacji, gdy istnieje przedmiot tego nabycia potwierdzony dowodem z oględzin dokonanych przez pracowników Urzędu Skarbowego w Z. i wykonanymi przez nich zdjęciami, a także wyprowadzenie wniosku na podstawie wątpliwej jakości dowodowej poszlak o braku transakcji gospodarczej udokumentowanej tą fakturą.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji.

W uzupełnieniu skargi z 13 stycznia 2016 r. spółka zarzuciła, że organ w odpowiedzi na skargę nie odniósł się do argumentacji spółki zawartej w skardze, dotyczącej pozytywnej weryfikacji firmy C. P. przez organy podatkowe, która mogła utwierdzać podatnika w przekonaniu, że jest on rzetelnym kontrahentem. Zaznaczono przy tym, że podatnik wykazywał inicjatywę dowodową, poprzez wnioski składane w odwołaniu i podtrzymane w wypowiedzeniu się co do zgormadzonego materiału dowodowego, których organ nie uwzględnił.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przywołanych przepisów wynika, że nabycie towarów i usług, wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, uprawnia tegoż podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał w swoich orzeczeniach, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego bądź zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT zapewnia zatem całkowitą neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu podatkiem VAT (pkt 25 przywołanego w zaskarżonej decyzji postanowienia TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 M. Jagiełło).

Równocześnie z przywołanego art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT wynika, że odliczeniu podlega podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług. Nie stanowi zatem podatku naliczonego, podatek, który wynika z faktur, które nie potwierdzają transakcji nabycia towarów lub usług. Innymi słowy sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku VAT w niej wykazanego. Prawo to przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami.

Powyższe wioski znajdują potwierdzenie w treści zakazu wynikającego z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Należy jednak wskazać, że z powołanego wyżej postanowienia Trybunału Sprawiedliwości wynika, że Szóstą dyrektywę Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą Rady 2001/115/WE z 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek – bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem – iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający.

W związku z tym stwierdzeniem należy przede wszystkim podnieść, że chroni ono kontrahentów nieuczciwych podatników, ale tylko pod tym warunkiem, że transakcja udokumentowana fakturą rzeczywiście miała miejsce. Brak transakcji sprawia, że wszelkie rozważania związane z zachowaniem należytej staranności pozbawione są jakiegokolwiek znaczenia.

Zgodnie z art. 108 ust.1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Nie wdając się w szersze rozważania wskazać należy, że powołany przepis ma zastosowanie w przypadku wystawienia "pustych faktur", podmiot, który je wystawił jest obowiązany do zapłaty podatku wykazanego w takiej fakturze.

Przedmiotem zaskarżonej decyzji było zakwestionowanie rzeczywistego charakteru transakcji gospodarczych udokumentowanych fakturami wystawionymi przez A (faktura nr [...] z [...]. z tytułu opracowania "dotyczącego technologii przetwórstwa i wykorzystania odpadów", faktura z [...]., nr [...] z tytułu dostawy profili stalowych, faktura z [...], nr [...] z tytułu wykonania usług rozładunku) oraz fakturami wystawionymi przez kontrahenta skarżącej B (faktura nr [...] z [...]. z tytułu zakupu profili stalowych, faktura nr [...] z [...] z tytułu nabycia rozładownicy T215 [...])

W złożonej skardze sformułowano zarzuty naruszenia przepisów postępowania, co w ocenie autora skargi, spowodowało, że zaskarżona decyzja opiera się na błędnych ustaleniach faktycznych. W tym zakresie skarżąca akcentuje ustalenia w zakresie współpracy z B, której celem wg organów podatkowych było uzyskanie korzyści podatkowej (prawa do zwrotu podatku naliczonego), ustalenia związane z zakupem od B profili stalowych, a następnie ich odsprzedażą D oraz nabyciem rozładownicy. W zakresie usługi rozładunkowej oraz sprzedaży przez skarżącą opracowania B brak jest w skardze (i jej uzupełnieniu z 13 stycznia 2016 r.) szczegółowych zarzutów oraz argumentów na ich poparcie.

Przechodząc do zarzutów wskazać należy, iż stosownie do treści art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołany wyżej przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, znajdującą rozwinięcie w art. 187 o.p., nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego. Zgromadzony materiał dowodowy podlega ocenie organu podatkowego. Pozwala na to zasada swobodnej oceny dowodów, przewidziana w art. 191 o.p., stanowiąca, iż organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ dokonuje ustaleń faktycznych na podstawie zgromadzonych w toku postępowania dowodów. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w ocenę dowolną, musi być dokonana z zachowaniem określonych reguł. Reguły te polegają na tym, że należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, ocena zgromadzonego materiału musi być wszechstronna, nadto powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy i we wzajemnym związku pomiędzy nimi. Przy ocenie zebranych w sprawie dowodów organ podatkowy winien m.in. kierować się zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Wreszcie zgodnie z art. 210 § 4 pkt 6 o.p decyzja powinna zawierać uzasadnienie prawne i faktyczne.

W ocenie sądu materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe zgodnie z prawem, jego ocena była prawidłowa, a tym samym nie sposób jest kwestionować ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji. Organy obu instancji zgromadziły obszerny materiał dowodowy, na podstawie którego szczegółowo wyjaśniły dlaczego w ich ocenie zakwestionowane faktury obrazują czynności, które faktycznie nie zostały dokonane.

Jeśli idzie o współpracę A z B to pierwsze sygnały o jej "nieprawidłowości" skarżący winien powziąć z momentem rozliczenia faktur dokumentujących nabycie od K zakupu wózka widłowego i piły. Właścicielem owej firmy był bowiem C. P. Rozliczenie owego zakupu nastąpiło w grudniu 2005 r. Kontrola i postępowanie podatkowe w tej sprawie trwały do 2010 r., kiedy to organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, kwestionującą owe transakcje (szczegółowo opisane na str.13-14 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z.). Należy podnieść, że A z ową decyzją "pogodził się", skoro nie była ona przedmiotem skargi do sądu. Pozwala to przyjąć, że A od momentu, kiedy przyjęła do swej ewidencji zakupów faktury K działała ze świadomością tego, że owe faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym, że nie można uznać kontrahenta skarżącej (C. P.) za podmiot godny zaufania.

Dalsze powołane w decyzjach organów obu instancji dowody wskazują, że celem współpracy z B było uzyskanie korzyści podatkowej. Należy przy tym wskazać, że K. G. – prokurent A (prezesem zarządu tej spółki była jego córka A.) był jednocześnie prezesem zarządu D. Otóż organy podatkowe ostateczną decyzją z [...]. zakwestionowały rzetelność faktur wystawionych przez B na rzecz D z tytułu zakupu dokumentacji projektowej osiedla domów jednorodzinnych za kwotę 1 782 000 zł (VAT 392 040 zł). Decyzja ta stała się także "prawomocna", o tyle, że skarga na nią złożona została odrzucona przez sąd.

Należy również wspomnieć, że współpraca pomiędzy B, a D jest przedmiotem postępowania przygotowawczego, jakie prowadzi w tej sprawie Prokuratura Okręgowa w S. za numerem [...], w którym to postępowaniu między innymi K. G. i C. P. są podejrzani o popełnienie przestępstw polegających na uzyskaniu nienależnego zwrotu podatku VAT. Informacje uzyskane przez organy podatkowe od prokuratury są dowodami, o których mowa w art. 180 o.p. i jako takie mogą być wykorzystane, nawet jeśli w sprawie nie zapadł prawomocny wyrok skazujący. Inną rzeczą jest to, że takie informacje (zawarte na przykład w akcie oskarżenia) stanowią dowód, na to, że prokurator prowadzący postępowanie przygotowawcze zebrany przez siebie materiał dowodowy ocenił, jako wystarczający do wszczęcia postępowania, postawienia zarzutów, czy postawienia przed sądem. O tym traktują powołane przez autora skargi wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (I SA/Łd 177/10 i I SA/Łd 180/10). W niniejszej sprawie jednak informacje zawarte w piśmie z 24 października 2012 roku (Prokuratora Okręgowego w S.) nie są jedynym dowodem przemawiającym za uznaniem, że celem współpracy pomiędzy A i C. P. było uzyskanie nienależnej korzyści podatkowej. Oprócz powołanych już wyżej dowodów wskazują na to okoliczności związane z brakiem środków osobowych i rzeczowych przy pomocy, których B miał wykonywać działalność gospodarczą (o czym niżej), nieprawomocny wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 kwietnia 2015 roku w sprawie I SA/Łd 1104/14 oraz zupełna niewiedza prezesa zarządu A. G. na temat transakcji z B. Zdaniem sądu oceny tej nie zmienia okoliczność, że inne transakcje dokonane pomiędzy B, a A dotychczas nie zostały zakwestionowane, czego dowodem miały być zwroty podatku. W niniejszej sprawie organy podatkowe miały prawo dokonać takiej oceny zebranych dowodów, której efektem była skarżona decyzja. Znajduje ona bowiem oparcie w powołanych dowodach, a ich ocena i wnioski jako zgodne z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, pozostają pod ochroną art.191 o.p.

W ocenie sądu organy podatkowe wykazały także, iż faktury [...] (wystawiona przez B) i [...] (wystawiona przez skarżącą), nie stanowią podstawy do odliczenia zawartego w nich podatku, gdyż nie potwierdzają rzeczywistych transakcji. Faktura zaś [...] rodzi obowiązek, o którym mowa w art. 108 ust.1 ustawy o VAT.

W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. stwierdzono, że B nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej. Według treści faktur wymieniony nabywał hurtowe ilości materiałów budowlanych, w tym: 526 ton prętów ożebrowanych, 13,48 ton profili stalowych, 323 ton prętów okrągłych zbrojeniowych, 5190 m3 płyty z wełny mineralnej, 16.000 rurek z PCV, 10.000 m bieżących profili ściennych ocynkowanych (str. 21 protokołu z kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego W.).

W ocenie sądu nie budzi wątpliwości, że aby prowadzić działalność gospodarczą w zakresie handlu tego rodzaju materiałami, przedsiębiorca winien dysponować odpowiednim zapleczem technicznym. Tymczasem organy podatkowe ustaliły, że B nie posiadał magazynów umożliwiających przechowywanie w/w towarów, nie dokonywał zakupu usług transportowych, nie posiadał własnych środków transportu umożliwiających przewiezienie takiej ilości materiałów budowlanych. Kontrolowany nie posiadał dokumentacji (faktur) potwierdzającej magazynowanie, przewożenie i odbiór zakupionych towarów. B nie zatrudniał pracowników (za wyjątkiem księgowej).

Istotna jest również okoliczność, że w toku postępowań jakie prowadzą inne organy podatkowe na terenie kraju ustalono, że dostawcy materiałów budowlanych dla B (C i E), trudniły się wystawianiem "pustych" faktur (według oświadczenia C. P. firma C była prawdopodobnie dostawcą spornych profili). Należy podnieść, że współpraca pomiędzy B, a wskazanymi w tym akapicie podmiotami jest przedmiotem śledztwa, jakie prowadzi Prokuratura Okręgowa w S.

Nie można również pominąć – na co słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w skarżonej decyzji - na rozbieżności pomiędzy oświadczeniami kontrahentów (B i A), co do okoliczności związanych ze składowaniem profili, ich transportem oraz zapłatą za dostarczony towar.

W ocenie sądu wszystkie te okoliczności (wraz z opisanymi wyżej, dotyczącymi charakteru współpracy pomiędzy B, a A) pozwalały na przyjęcie, iż sporne faktury nie dokumentowany rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Odnosząc się do argumentów zawartych skardze, a związanych ze współpracą D (nabywca spornych profili stalowych od skarżącego), a Zespołem Odlewni I, opartych na decyzji [...], to należy podnieść, że są one niezasadne. Istota argumentacji spółki sprowadza się do tego, że sporne profile stalowe zostały przetopione w odlewni I, a zatem wcześniejsze transakcje dotyczące tego towaru (B-D), były rzeczywiste.

Wskazać przede wszystkim należy, że sprzedaż profili na rzecz D nastąpiła 15 czerwca 2010 roku. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie nie wynika, aby dostawa spornego towaru nastąpiła przed tą datą. Z kolei z powołanej przez autora skargi decyzji wynika, że I dokonała przetopu w dniach 16 kwietnia 2010 i 9 czerwca 2010 r (str.13 – 15 ). Oznacza to, że surowiec dostarczony przez D do Odlewni I nie mógł być tym samym, który spółka ta nabyła na podstawie faktury [...].

W zakresie transakcji udokumentowanej fakturą [...] należy podnieść, że sąd w pełni aprobuje zebrane przez organy podatkowe w tym zakresie dowody oraz ich ocenę (strony 13-14 skarżonej decyzji), jak się wydaje powtarzanie w tym miejscu argumentów nie jest niezbędne. Podnieść jednak należy, że ani oględziny, ani sporządzona dokumentacja fotograficzna nie pozwalały wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, na przyjęcie, że rozładownica poddana tym czynności dowodowym, była tą samą, którą skarżąca rzekomo nabyła od B, na tabliczce znamionowej urządzenia były bowiem zatarte numery fabryczne, takich danych zresztą nie zawierała także sporna faktura.

Co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) spoczywa na organie podatkowym. Nie jest to jednak obowiązek nieograniczony, w szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie skutki podatkowe. W sytuacji, gdy podatnik kwestionuje ustalenia organów, to na nim ciąży obowiązek wykazania, że są one nieprawidłowe lub niekompletne. Zwrócić tu należy uwagę na obowiązek współdziałania podatnika z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów - zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik - pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z 29 kwietnia 2011 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 2166/09, dostępny w bazie CBOSA: www.nsa.orzecznictwo.gov.pl). Sąd przychyla się do panującego w orzecznictwie poglądu, że z przepisów dotyczących postępowania dowodowego wynika między innymi, że organ podatkowy jest obowiązany dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.), zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.), w szczególności uwzględnić żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 o.p.), na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 o.p.). Zawarte w art. 188 o.p. sformułowanie "chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem" należy odnieść do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej, już stwierdzonej na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej powinien być przeprowadzony. Odmienna interpretacja prowadziłaby do pozbawienia strony podstawowego instrumentu, za pomocą którego realizuje prawo do czynnego udziału w sprawie, tj. zgłoszenia wniosków dowodowych. Należy mieć jednak na uwadze, że bezwzględne stosowanie tej zasady w każdym stanie faktycznym prowadziłoby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać nie budzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 o.p., nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (np. wyrok NSA z 21 listopada 2011 r., w sprawie o sygn. akt II FSK1535/10, LEX nr 1151309).

Uwzględniając zatem przedstawioną wyżej argumentację Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z [...]. zasadnie odmówił przeprowadzenia zawnioskowanych przez stronę dowodów. Postanowienie z [...]. ([...]) jest zasadne, także wspierająca je argumentacja zawarta na str.21-23 zaskarżonej decyzji.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), oddalił skargę.

dc.