Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 142/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2009-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ist. 1 i 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 122, art. 187 par. 1 i art. 199a par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie: Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant referent Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2009 r. sprawy ze skargi "WA" Sp. z o.o. w upadłości na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] stycznia 2000 r. WA Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2008 r. nr [...] określającą nadwyżkę podatku (od towarów i usług) należnego nad naliczonym jako kwotę do przeniesienia na miesiąc następny 2002 r.: za styczeń - w wysokości 1.222 zł, luty - w wysokości 1.222 zł i marzec – w wysokości 1.086 zł oraz ustalającą za marzec 2002 r. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.702,80 zł.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:

W marcu i kwietniu 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził wobec kontrolę skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od [...] stycznia 2000 r. do [...] maja 2005 r. Protokół z tej kontroli sporządzono w dniu [...] kwietnia 2006 r. W wyniku kontroli dokumentów źródłowych i deklaracji VAT-7 stwierdzono, iż Spółka nie wykazała podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz zakupów pozostałych związanych ze sprzedażą opodatkowaną za styczeń i luty, a w marcu wykazała podstawę opodatkowania 1.073 zł i podatek należny 236 zł oraz zakupy pozostałe związane ze sprzedażą opodatkowaną w kwocie 25.800 zł i podatek naliczony 5.676 zł.

W kontrolowanych dokumentach znajdowały się dwie faktury wystawione na rzecz skarżącej przez AR Spółkę z o. o.: nr [...] z [...] grudnia 2001 r. na kwotę 199.348 zł i nr [...] z [...] marca 2002 r. na kwotę 31.476 zł. AR otrzymało od skarżącej przelewami bankowymi wykonanymi od listopada 2000 r. do stycznia 2001 r. łącznie kwotę 200.000 zł, z czego otrzymało w grudniu 2001 r. zwrot kwoty 652 zł jako nadpłatę z faktury [...]. Na zapłatę faktury [...] dowodów brak.

Z bilansu wg stanu na 31 grudnia 2000 r. wynika, iż aktywami skarżącej były m. in. zaliczki na poczet inwestycji w kwocie 180.000 zł i towary o wartości 19.612,62 zł.

Postanowieniem z [...] kwietnia 2003 r. wydanym w sprawie U 8/03 Sąd Rejonowy ogłosił upadłość skarżącej. Na liście wierzytelności brak jakiejkolwiek wierzytelności AR.

U.W. – prowadząca na zlecenie syndyka od kwietnia 2005 r. księgi rachunkowe skarżącej, zeznała iż nie odnalazła żadnych umów, na podstawie których wystawiono w/w faktury.

Prezes Zarządu skarżącej w latach 2001 – 2002 C.N. zeznał, że transakcje z tych faktur dotyczyły wynajmu terenu i pomieszczeń w związku z przewiezieniem do [...] na teren Spółki AR mienia skarżącej, tj.: dokumentacji księgowej, pozostałych części zamiennych, oprzyrządowania serwisowego i kontenera. Przedmiotem najmu było pomieszczenie do przechowywania dokumentacji księgowej (16 m2), pomieszczenie biurowe (20 m2) z możliwością korzystania z telefonów, teren na postawienie kontenera i pełna obsługa księgowości. Na początku 2000 r. majątek skarżącej został przewieziony do [...], a faktura [...] obejmowała okres od maja 2000 r. do końca 2001 r. i dotyczyła także transportu mienia i dokumentacji księgowej skarżącej do [...]. Umowa łącząca strony zakładała wpłatę zaliczek na poczet wynajmowanych pomieszczeń i tego w/w wpłaty dotyczyły.

Postanowieniami z dnia [...] maja 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług m. in. za grudzień 2001 r. oraz styczeń, luty i marzec 2002 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał czynności sprawdzających Spółki AR, w wyniku których otrzymał od Spółki jedynie faktury [...], bez żadnych innych dokumentów. Spółka ta nie prowadziła już wówczas działalności.

Przesłuchany ponownie C.N. zeznał, iż opisywana wyżej umowa między skarżącą a Spółką AR została zawarta w formie ustnej i nie pamiętał czy była też w formie pisemnej.

Ówczesny prezes Spółki AR S.S. zeznał, iż wydaje mu się, że w/w umowa została zawarta w formie ustnej potwierdzonej pisemnie na okres do zakończenia działalności skarżącej, a treść tej umowy była zgodna z treścią faktury za 2002 r., natomiast jej wartość została określona na podstawie przeciętnych cen za takie usługi na rynku.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym jako kwotę do przeniesienia na następny miesiąc za styczeń, luty i marzec 2002 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie za marzec 2002 r. Wskutek złożonego przez skarżącą odwołania Dyrektor Izby Skarbowej uchylił tę decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Uzupełniając postępowanie dowodowe organ I instancji po raz kolejny przesłuchał C.N., który zeznał, iż SP w kwietniu 2000 r. wypowiedziała skarżącej umowę dealerską, a w maju tego samego roku skarżąca sprzedała nieruchomość, na której położony był salon samochodowy i warsztaty. Cały zarząd skarżącej zamieszkuje w [...] i miasto to posiada większe tradycje związane ze sprzedażą samochodów S, zasadnym było przewiezienie części zamiennych do tych samochodów do [...] i próba ich sprzedaży. Koszty umowy określono w czasie negocjacji i obejmowały transport, przeprowadzkę mienia, dzierżawę mienia i nieruchomości, media i księgowość. Obsługą biura prezes N. zajmował się osobiście przy pomocy zarządu, a księgowość była prowadzona w Spółce AR. W planach skarżącej było odtworzenie działalności w [...], a założeniem zarządu skarżącej było wykupienie obiektu w [...] należącego do AR. Sprzedaż części zamiennych należących do skarżącej odbywała się i w [...] i w [...]. Prezes nie potrafił wyjaśnić dlaczego, mimo przewiezienia majątku Spółki do [...] i prowadzenia tam działalności, deklaracje VAT-7 za okres od czerwca 2000 r. do lipca 2005 r. składane były w [...]. Także nie potrafił wyjaśnić dlaczego na przelewach dotyczących płatności z umowy zawartej z AR nie określono jednoznacznie czego dotyczą ani dlaczego dokonywane były na początku zawarcia umowy a nie np. za dany okres trwania umowy.

Organ I instancji przesłuchał także ponownie S.S., który pamiętał jedynie, iż zarząd skarżącej ustalił z nim, że wszystkie składniki majątku skarżącej zostaną przewiezione i zabezpieczone w pomieszczeniach i placach składowych AR. Nie pamiętał ani samochodów, którymi ten majątek przewożono, ani wartości przewożonego mienia ani żadnych szczegółów z działalności prowadzonej przez skarżącą już w [...]. W magazynie skarżącej na dzień [...] kwietnia 2003 r. znajdowały się część zamienne o wartości brutto 12.709 zł., a na koniec 2001 r. skarżąca posiadała w swoich aktywach towary o wartości 15.028,12 zł.

We wrześniu 2008 r. C.N. złożył pisemne oświadczenie, iż WA i AR obowiązywała ustna umowa, na mocy której faktury nr [...] regulowały całość kosztów z tytułu najmu pomieszczeń od czerwca 2000 r. do wykreślenia skarżącej z KRS.

Decyzją z dnia [...] października 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego skarżącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym jako kwotę do przeniesienia na następny miesiąc za styczeń, luty i marzec 2002 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie za marzec 2002 r. Organ I instancji ustalił, iż skarżąca w styczniu i lutym 2002 r. nie dokonała czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie podatku należnego za marzec 2002 r. Przez pierwsze dwa miesiące 2002 r. Spółka nie dokonała zakupów. Rozliczenie podatku VAT za styczeń i luty wynika z określenia decyzją wydaną w sierpniu 2008 r. innej kwoty nadwyżki podatku naliczonego na należnym jako kwoty do przeniesienia za grudzień 2001 r. W deklaracji za marzec 2002 r. skarżąca wykazała zakupy opodatkowane służące sprzedaży opodatkowanej w wysokości netto 25.800 zł i podatek naliczony w wysokości 5.676 zł. Zakup ten wynikał z faktury nr [...] z [...] marca 2002 r. wystawionej przez Spółkę z o. o. AR za okres od stycznia do marca 2002 r., a dotyczącej usług tej Spółki na rzecz skarżącej (świadczonych na podstawie umowy ustnej), polegających na wynajmowaniu pomieszczeń biurowych, magazynowych i terenu pod kontener, usług transportowych, biurowych, księgowych i nadzorczych nad majątkiem skarżącej. W ocenie organu I instancji faktura ta (jak i dotycząca tych samych usług we wcześniejszym okresie faktura nr [...] z [...] grudnia 2001 r.) nie dokumentowały rzeczywistych transakcji i skarżąca nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z obu tych faktur.

Z opisu zakwestionowanej faktury wynika, iż jej przedmiotem miały być usługi o charakterze okresowo – ciągłym . Charakteryzują się one okresowymi płatnościami (miesięcznymi, kwartalnymi, półrocznymi czy rocznymi). Umowa łącząca strony miała być wieloletnia (od czerwca 2000 r. do chwili wykreślenia skarżącej z KRS, co jeszcze nie nastąpiło), ale w całym tym okresie wystawiono tylko dwie w/w faktury. Nie określono w nich ani okresu za jaki zostały wystawione ani wysokości należności za poszczególne elementy składające się na ogólną płatność. Z opisów kontrolowanych przelewów wprost wynika, iż dotyczyły one zobowiązań innego rodzaju. Po [...] marca 2002 r. nie obciążono już Spółki żadnymi zobowiązaniami, choć stan faktyczny (według prezesów obu spółek) nie uległ po tym dniu żadnym zmianom.

Nadto, skarżąca nie przedłożyła jakiejkolwiek pisemnej umowy, która regulowałaby wzajemne zobowiązania stron przy tak różnorodnych i rozległych czasowo usługach. W okolicznościach niniejszej sprawy sporządzenie jakiejkolwiek pisemnej umowy pozwalałoby w prosty sposób wykazać sprzeczności istniejące między umową a istniejącymi fakturami.

O nierzetelności faktur, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego świadczy również analiza ekonomiczna. Rzekoma umowa łącząca spółki dotyczyła okresu, w którym czynności skarżącej ograniczały się tylko do wyprzedaży posiadanych części zamiennych. Jedyna posiadana przez skarżącą kasa fiskalna znajdowała się w [...], co wskazuje na wyprzedaż części zamiennych właśnie w [...] a nie w [...]. Kwota jaką skarżąca zapłaciła Spółce AR za najem pomieszczeń i usługi medialne kilkakrotnie przekraczała ceny rynkowe oraz wartość posiadanych przez skarżącą części zamiennych. Zawarcie w takich okolicznościach umowy nie miało ani organizacyjnego, ani ekonomicznego uzasadnienia.

W ocenie organu I instancji, zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że obie faktury – nr [...] i nr [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji i podatnik nie nabył prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Jakkolwiek faktury te uwzględniono w różnych okresach rozliczeniowych to jednak oceny ich rzetelności należy dokonywać łącznie.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług. Ponieważ stwierdzono, że nie było nabycia usług, Spółka nie miała prawa odliczyć podatku naliczonego wynikającego z faktury nr [...] z dnia [...] marca 2002 r.

Nadto, na podstawie art. 109 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Skarbowego określił kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe odpowiadające 30 % kwoty zawyżenia. Przepis ten stosuje się odpowiednio do różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1.

Powyższą decyzję doręczono w dniu 29 października 2008 r. skarżącej, która w ustawowym terminie złożyła od niej odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenie art. 122 i art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu odwołania skarżąca podniosła, iż decyzja wydana została w oparciu o twierdzenia, które nie znajdują odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym. Prezesi obu spółek w sposób zgodny i spójny potwierdzili, iż sporna faktura jest konsekwencją umowy zawartej między obiema spółkami. Żaden przepis prawa nie nakłada obowiązku dokonywania płatności okresowo. Obie spółki były powiązane ze sobą i wcześniej współpracowały, więc nie zachodziła konieczność szczegółowego uzgadniania warunków spornej umowy, a stronom bardziej chodziło o zastosowanie takich warunków umownych, które będą najkorzystniejsze dla każdej z nich, dlatego wstępne warunki umowy były ustalone w formie ustnej. Natomiast twierdzenia organu podatkowego opierają się wyłącznie na domysłach.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. (doręczoną skarżącej tego samego dnia) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia wskazał art. 10 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, art. 109 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a także art. art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 2 i § 3a, art. 47 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Z uzasadnienia wydanej decyzji organu II instancji wynika, iż przyjął on ustalenia dokonane przez Naczelnik Urzędu Skarbowego.

Zdaniem organu odwoławczego nie powinno budzić wątpliwości uprawnienie organów podatkowych do samodzielnego dokonywania oceny zawartych umów pod kątem zgodności z przepisami podatkowymi oraz rzeczywistych zamiarów stron umowy czy też określania skutków podatkowych pewnych stanów faktycznych. Dyrektor Izby Skarbowej , nie kwestionując zasady swobody umów, wskazał, iż nie oznacza ona jednak przyjmowania wszelkich wyjaśnień związanych z tą umową jako oczywistych. W niniejszej sprawie skarżąca nie wyjaśniła żadnych okoliczności, które uzasadniałyby tak istotne odstępstwa uzgodnień we zakresie umowy od ogólnie przyjętych i w związku z tym organ podatkowy nie mógł przyjąć, że takie warunki umów zostały określone. Nie wyjaśniła dlaczego faktura za czynności jednorazowe dokonane w czerwcu 2000 r. (transport części z [...] do [...]) została wystawiona po półtora roku, a nie według zasad ogólnie przyjętych. To, że w kwietniu 2003 r. syndyk masy upadłości skarżącej zastała jej majątek ruchomy w [...] nie oznacza jeszcze, iż był on tam już od trzech lat. Według organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił ustalić, że strony umowy nie dysponowały dowodami, które dokumentowałyby lub choćby uprawdopodabniały wykonanie usług, a zeznania świadków nie potwierdziły w sposób nie budzący wątpliwości realizacji tych usług.

Skarżąca w dniu [...] stycznia 2009 r. złożyła na powyższą decyzję skargę do tut. Sądu, wnosząc o jej uchylenie w całości, jak i uchylenie decyzji ją poprzedzającej oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej na skutek tego, że wskazany stan faktyczny przedstawiony w zaskarżonej decyzji nie znajduje żadnego uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym, a także na skutek niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; art. 199a § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie celu stron zawierających umowę oraz nie wystąpienie przez organy podatkowe do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, iż organ odwoławczy nie wyjaśnił i nie uzasadnił okoliczności faktycznych, które uznał za prawdziwe, choć nie mają one odzwierciedlenia w materiale dowodowym. Organ nie uzasadnił dlaczego nie dał wiary zeznaniom C.N., który stwierdził iż sam nadzorował przewóz pozostałych części do [...], a także sam przewiózł kasę fiskalną najprawdopodobniej w ostatnim dniu działalności w [...]. Trudno wymagać od Spółki, która nagle musiała zaprzestać prowadzić swoją główną działalność gospodarczą, aby zajmowała się zmianą umowy spółki tylko w części dotyczącej zmiany siedziby. Organ odwoławczy uznając cenę za usługi objęte dwoma fakturami za zawyżoną nie uwzględnił faktu, że dotyczyły one szeregu usług – poza najmem obejmowały także transport dokumentacji i pozostałych części zamiennych do [...], obsługę biura i prowadzenie dokumentacji księgowej, zabezpieczenie dostępu do mediów oraz stały nadzór nad przewiezionym majątkiem. Uwzględnienie wszystkich usług świadczonych przez Spółkę na rzecz skarżącej całkowicie uzasadnia kwotę 189.200 zł (suma wszystkich faktur), tym bardziej że strony nie miały wiedzy ile będzie trwała łącząca je umowa, stąd też koniecznym było zabezpieczenie świadczenia tych usług na przyszłość. Należy uznać, iż trwała ona cztery lata, zatem cena 189.200 zł za tak szeroki zakres usług nie może być uznana za zawyżoną. Po dniu [...] marca 2002 r. nie wystawiano już faktur, gdyż w opinii stron zapłacona suma całkowicie pokrywała świadczone usługi. Nadto wątpliwości co do faktycznego świadczenia usług, a zatem istnienia stosunku prawnego między obiema stronami umowy powinny zostać wyjaśnione przez sąd powszechny. Organ nie próbował nawet zbadać jaki był rzeczywiście cel umowy, a jednostronnie i odgórnie przyjął, że celem było uniknięcie zwrotnego transferu środków, czego jednak w żaden sposób nie udowodnił.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, powołując argumenty wskazane w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo podniósł, iż przedmiotem ustalenia przez sąd powszechny mogą być prawa i stosunki prawne a nie ustalenia faktyczne. Przepis art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej odnosi się do oceny charakteru stosunku prawnego a nie ustalenia czy czynność została przez strony wykonana.

Sąd zważył:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji.

Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy.

Skarga okazała się niezasadna.

Spór między skarżącą a organami podatkowymi w niniejszej sprawie dotyczy prawidłowości ustalenia stanu faktycznego w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy. Skarżąca uznała, iż stan faktyczny nie został dokładnie wyjaśniony, a opierając się o zebrany materiał dowodowy organy podatkowe błędnie uznały, iż nie doszło do zawarcia umowy między nią a Spółką AR dotyczącej najmu oraz świadczenia innych usług i obie wystawione na podstawie tej umowy faktury (nr [...]) były fikcyjne. Takiego stanowiska skarżącej Sąd nie podzielił.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną Natomiast z ust. 2 powołanego wyżej artykułu cyt. ustawy wynika, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Zatem faktura dokumentuje nabycie towaru bądź usługi. W tej sytuacji należy zgodzić się z organem odwoławczym, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego jest związane z nabyciem towarów lub usług. I obniżenie to może nastąpić wyłącznie w przypadku nabycia przez podatnika towarów lub usług.

W niniejszej sprawie, na podstawie zebranego materiału dowodowego, organy obu instancji uznały, iż udokumentowane fakturami nr [...] zdarzenia gospodarcze nie miały miejsca i z oceną taką należy się zgodzić. Sama skarżąca w zasadzie kwestionuje jedynie sposób oceny zebranych w postępowaniu podatkowym dowodów, podkreślając iż z dowodów tych wynika, że dokumentowane fakturami usługi wynikającej z zawartej między stronami ustnej umowy zostały wykonane. Wynika to, zdaniem skarżącej, głównie z konsekwentnych zeznań ówczesnych prezesów obu spółek (C.N. i S.S.), które kwestionowaną umowę zawarły.

Przede wszystkim podkreślenia wymaga brak pisemnego potwierdzenia zawartej ustnie umowy. O takowym potwierdzeniu wspominał prezes S., choć prezes N. twierdził, iż umowa była jedynie ustna. Żaden jednak z prezesów, którzy w jej zawieraniu brali bezpośredni udział nie mógł sobie przypomnieć jej szczegółów, choć dotyczyć ona miała bardzo szerokiego zakresu usług. Nie była ustalona cena za te usługi, forma płatności czy okresy jakich te płatności miały dotyczyć (miesięcznie, kwartalnie, rocznie czy może po wykonaniu konkretnej usługi).

Brak też dowodów, z których jednoznacznie wynikałoby, iż kwoty wyszczególnione w kwestionowanych fakturach zostały uiszczone. Wprawdzie prezes N. zeznał, iż umowa zakładała wpłatę zaliczek na poczet wynajmowanych pomieszczeń i wpłaty dokonane w listopadzie (25.000 zł i 55.000 zł), grudniu 2000 r. (100.000 zł) i styczniu 2001 r. (20.000 zł) były tymi zaliczkami. Nie wyjaśnił już jednak dlaczego z opisów na przelewach nie wynika, iż stanowiły one jakiekolwiek zaliczki związane z ustną umową. Zwrócić też należy uwagę na skumulowanie wszystkich zaliczek i to na łączną kwotę aż 200.000 zł w trzech następujących po sobie miesiącach na przełomie 2000 i 2001 r. Ani wcześniej ani później żadne zaliczki nie były uiszczane, a pierwszą fakturę dotyczącą wykonania usług wynikających z rzekomo zawartej umowy ustnej wystawiono dopiero po półtora roku od jej obowiązywania.

Umowa miała obowiązywać do chwili wykreślenia skarżącej z KRS czyli winna łączyć strony w zasadzie do chwili obecnej. Skarżąca jednak nie potrafiła wyjaśnić dlaczego za usługi wykonywane na podstawie tejże umowy zapłaciła ostatni raz w marcu 2002 r. W skardze Spółka podnosi, iż umowa trwała między stronami 4 lata (do 2005 r. tj. do przejęcia majątku i dokumentacji przez syndyka), a zatem kwota 189.200 zł za tak szeroki zakres usług trwających 4 lata nie może być uznana za zawyżoną i zaznacza, że po 31 marca nie wystawiała już faktur, gdyż w opinii stron zapłacona suma całkowicie pokrywała świadczone usługi. Gdyby podzielić taką argumentację należałoby przyjąć, iż wystawione w grudniu 2001 r. i marcu 2002 r. faktury dokumentowały usługi jeszcze nie wykonane, co więcej – nie wiadomo kiedy i czy w ogóle byłyby wykonane. Dopiero w 2005 r. w związku z odebraniem majątku i dokumentacji skarżącej przez syndyka miało okazać się, iż kwestionowane faktury dotyczyły usług świadczonych do tego właśnie momentu. Zatem, zgodnie z twierdzeniami Spółki zwartymi w złożonej przez nią skardze, faktury te stwierdzały nabycie usług, które nie zostały jeszcze wykonane, a skoro prawo podatnika do obniżenia podatku należnego jest związane z nabyciem przez niego usług, to w przedstawionej przez podatnika sytuacji takie prawo mu nie przysługiwało.

Skarżąca zarzuca także organom podatkowym, iż nie ustaliły kiedy kasa fiskalna oraz majątek Spółki zostały przewiezione do [...]. Wbrew twierdzeniom skarżącej, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w tym zakresie, przyjmując w oparciu o zebrane dowody, iż nie nastąpiło to do chwili wystawienia spornych faktur. Obaj przesłuchiwani prezesi nie pamiętali bowiem ani kiedy, ani jakimi środkami transportu majątek był przewożony.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przesłuchiwani kilkakrotnie prezesi obu spółek bardzo niewiele pamiętali jeśli chodzi o najistotniejsze elementy zawartej przez siebie i wykonywanej rzekomo przez lata umowy. Przesłuchiwany po raz trzeci prezes N. potwierdził, iż działalność Spółki była prowadzona równolegle w [...] i w [...], ale nie pamiętał żadnych dokładnych dat i nie potrafił wyjaśnić dlaczego deklaracje podatkowe skarżącej, aż do lipca 2005 r. były składane w Urzędzie Skarbowym.

Analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy, jak i zarzuty skargi Sąd nie dopatrzył się naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Art. 122 reguluje naczelną zasadę postępowania podatkowego a mianowicie zasadę prawdy obiektywnej. Stanowi on, iż obowiązkiem organu podatkowego jest podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast art. 187 § 1 stanowi skonkretyzowanie zasady prawdy obiektywnej. W tej sytuacji przyjmuje się, iż ciężar dowodu obciąża organ podatkowy. Należy jednak zauważyć, że organ ten nie jest w stanie wykazać okoliczności, o których wiedzę ma tylko podatnik. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie – skoro łącząca spółki umowa była ustna to skarżąca winna wykazać jej szczegóły. Organ podatkowy kilkakrotnie i dokładnie przesłuchał obu prezesów ją zawierających, którzy nie pamiętali bądź nie potrafili podać jej szczegółów. Skarżąca, poza dwoma kwestionowanymi fakturami, nie przedłożyła żadnych dokumentów, które potwierdzałyby zawarcie takiej umowy i wykonanie na jej podstawie jakichkolwiek usług. Nie składała w tym zakresie także żadnych wniosków dowodowych. Natomiast organ podatkowy dokonał analizy wszelkich dostępnych mu dokumentów, biorąc przy tym pod uwagę także pozostałe dowody (np. zeznania świadków) i nie można mu zarzucić, iż nie podjął wszelkich działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego. Materiał dowodowy w niniejszej sprawie został zebrany i w sposób wyczerpujący, dokładny i kompleksowy rozpatrzony.

W świetle powyższych rozważań, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe powołanych wyżej przepisów, ponieważ stanowisko przyjęte przez organ podatkowy jest konsekwencją ustalenia, iż usługi, których dotyczyły kwestionowane faktury nie zostały wykonane, a spółki nie łączyła ustna umowa.

Sąd nie podzielił także zarzutu skarżącej naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 199a § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie celu stron zawierających umowę oraz nie wystąpienie przez organy podatkowe do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia tego stosunku prawnego.

Art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy, przy ustalaniu treści czynności prawnej, obowiązek uwzględnienia nie tylko dosłownego brzmienia oświadczeń woli złożonych przez strony czynności lecz równocześnie zgodnego zamiaru stron i celu czynności. W niniejszej sprawie w oparciu o zebrany materiał dowodowy organy podatkowe obu instancji zgodnie ustaliły, iż badana czynność prawna w ogóle nie miała miejsca.

Wynikający z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej obowiązek organu podatkowego wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego powstaje jedynie wówczas gdy zgromadzony materiał dowodowy wątpliwości te nasuwa. W niniejszej sprawie organy podatkowe, analizując zebrane dowody wątpliwości takowych nie powzięły ustalając bezspornie, iż usługi których dotyczyły kwestionowane faktury nie zostały wykonane, a spółki nie łączyła ustna umowa.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art. 151 p.p.s.a., nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, orzekł jak w sentencji.

( - ) Barbara Rennert ( - ) Krystyna Skowrońska – Pastuszko ( - ) Jacek Jaśkiewicz