Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2645/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 201 par. 4, art. 197 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 20 ust. 1, ust. 3 lit. ai c, art. 214 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 301 poz 1
law: ROZPORZĄDZENIE KOMISJI (WE) NR 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr  2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Protokolant - ref. staż. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2013 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2012 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług; oddala skargę;


UZASADNIENIE

J. O. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowa "B." J. W. wystąpił ze skargą na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor Izby) z [...] września 2012 r. o numerze [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik Urzędu) z [...] września 2009r. w przedmiocie długu celnego oraz określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Organ orzekał w następującym stanie faktycznym:

Zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z [...] lutego 2007r. Agencja Celna T. Sp. z o.o. zgłosiła do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towar określając go jako ,,artykuły dekoracyjne wielkanocne" w ilości 106 kartonów, (poz. 1) taryfikując go do pozycji 9505 (kod TARIC 9505 90 00) obejmującej z brzmienia: "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów", ze stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (dalej: WKC), co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną oraz zarejestrowanie kwoty długu celnego.

W ramach kontroli przeprowadzonej w trybie art. 78 ust. 2 WKC, organ celny I instancji zweryfikował całość dokumentów przedłożonych do zgłoszenia celnego SAD z [...] lutego 2007 r. Po analizie akt sprawy pojawiły się wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanego kodu TARIC importowanego towaru i organ I instancji postanowieniem nr [...] z [...] sierpnia 2008r. wszczął postępowanie celno - podatkowe w zakresie klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wysokości cła od towarów ujętych w przedmiotowym zgłoszeniu celnym oraz określenia kwoty podatku VAT.

Decyzją nr [...] z [...] września 2009r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. zmienił klasyfikację taryfową odnośnie sztucznych zajęcy, określił kwotę długu celnego oraz kwotę zobowiązania podatkowego. Importowane towary zostały zaklasyfikowane do kodu TARIC 3926 40 00 00 ze stawką celną w wysokości 6,5% wartości celnej, co stanowiło podstawę do ustalenia kwoty należności celnych oraz określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego z zastosowaniem 22 % stawki podatku VAT.

Skarżący odwołał się od tej decyzji, w wyniku, czego Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] września 2012r. nr [...] utrzymał decyzję organu I instancji w mocy.

Organ odwoławczy podkreślił m.in., że podstawą do orzekania w niniejszej sprawie stanowiło rozporządzenie Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L Nr 301 z 31.10.2006 r. z późn. zm.).

Wskazano, że klasyfikacja towarów w Taryfie Celnej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę, a zatem do każdego importowanego towaru przepisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Wykładnią Taryfy Celnej jest także komentarz zawarty w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczenia i Kodowania Towarów", stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880) oraz w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich" (Dz. U. WE C 50 z dnia 28.02.2006 r.).

Wskazano następnie, że w sprawie przedmiotem importu były zające wykonane z tworzywa sztucznego umieszczone na papierowej podstawce oraz głowy zajęcy wykonane z tworzywa sztucznego umieszczone na patyku z drewna, przyozdobione kokardkami wykonanymi z tworzywa sztucznego, które zgłoszono do poz. 9505. Zdaniem organu odwoławczego z prezentowanym stanowiskiem nie można się było zgodzić, ponieważ pozycja 9505 taryfy celnej, obejmuje z brzmienia "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów".

Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS pozycja 9505 obejmuje:

(1) świąteczne dekoracje używane do dekorowania sal, stołów itp. (takie jak girlandy, lampiony itp.); artykuły dekoracyjne na choinki (lameta, kolorowe bombki, zwierzęta i inne figurki itp.); dekoracje ciast, które są tradycyjnie związane z poszczególnymi świętami (np. zwierzęta, flagi).

2) artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia, np. sztuczne choinki, szopki bożonarodzeniowe, postacie związane z Bożym Narodzeniem oraz zwierzęta, anioły, strzelające zabawki bożonarodzeniowe z niespodzianką, skarpety bożonarodzeniowe, imitacje polan palonych w kominku na Boże Narodzenie, Święte Mikołaje.

(3) artykuły maskaradowe, np. maski, sztuczne uszy i nosy, peruki, sztuczne brody i wąsy (niebędące artykułami codziennego użytku - pozycja 6704) oraz kapelusze papierowe. Jednakże pozycja niniejsza nie obejmuje kostiumów maskaradowych z materiałów włókienniczych, objętych działem 61lub 62.

4) rzucane kulki z papieru lub bawełniano-wełniane, papierowe serpentyny (taśmy karnawałowe), tekturowe trąbki, "wydmuchiwane trąbki", konfetti, parasolki karnawałowe itp. Pozycja niniejsza nie obejmuje posążków, posągów i tym podobnych, w rodzaju stosowanych do ozdabiania miejsc kultu religijnego. Nie obejmuje również artykułów, które zawierają wzór świąteczny, dekorację, symbole lub motywy i posiadają funkcję użytkową, np. zastawa stołowa, naczynia kuchenne, artykuły toaletowe, dywany i inne włókiennicze pokrycia podłogowe, odzież, bieliznę pościelową, bieliznę stołową, bieliznę do celów toaletowych, kuchennych. Zgodnie z komentarzem do Not wyjaśniających do CN produkty, aby były klasyfikowane jako artykuły świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienie) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku. Produkty te, zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta. "Święto", co zaznaczył organ odwoławczy jest konkretnym dniem lub okresem określonym w ciągu roku, z którym w obrębie danej społeczności związane są charakterystyczne symbole i zwyczaje. Niektóre z takich świąt miało początek w starożytności w związku z rytualnym przestrzeganiem określonych wydarzeń religijnych; inne są uzgodnionym szeroko świętowaniem i są ważne w życiu państwowym. Przykładami takich wydarzeń są: Boże Narodzenie, Wielkanoc, halloween, dzień św. Walentego, urodziny i śluby. Następujące produkty są również uważane za artykuły świąteczne: figurki dekorowane świątecznymi strojami, przedstawiające sezonowe motywy lub biorące udział w sezonowych sferach działalności, sztuczne dynie na halloween (uśmiechnięte lub nie), artykuły tradycyjnie używane przy uroczystościach wielkanocnych (na przykład sztuczne jajka wielkanocne (nieprzeznaczone do pakowania), żółte wielkanocne kurczaczki i wielkanocne zajączki), zadrukowane dekoracje papierowe, które są związane ze szczególnym świętem, układane wokół ciast, artykuły ceramiczne posiadające świąteczne wzory i funkcje dekoracyjne. Artykuły pełniące funkcje użytkowe są wykluczone, nawet jeżeli posiadają wzór lub zdobienie właściwe dla określonego święta. Niniejsza pozycja nie obejmuje m.in.: zabawek, włącznie z wypchanymi zwierzętami oraz grami, sztucznych jajek wielkanocnych używanych do celów opakowaniowych, figurek aniołów, artykułów ceramicznych posiadających wzory świąteczne i funkcje użytkowe np.; obrusów, przykryć stołowych i serwetek posiadających dekoracje świąteczne, ubrań i kostiumów.

Produkty, jak wskazał organ odwoławczy aby były klasyfikowane jako świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienie) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku, zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta i nie pełnią funkcji użytkowych. Sporne towary nie spełniają ww. kryteriów z uwagi na fakt, iż nie są rozpoznawalne jako świąteczne, ponieważ nie posiadają żadnych elementów: napisów, symboli, zdobień, ornamentów, które by wskazywały, że zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne i są przeznaczone do użytku tylko podczas świąt wielkanocnych.

W świetle powyższego, Dyrektor IC uznał, że sporne towary nie mogą być zataryfikowane do pozycji 9505, jak tego domaga się Strona, ponieważ nie spełniają kryteriów artykułów świątecznych.

Sporne towary, jak wskazał organ II instancji wykonano z tworzywa sztucznego, papieru i drewna. Wyroby z tworzyw sztucznych nie wymienione z brzmienia w dziale 39 taryfy celnej należy taryfikować do pozycji 3926 obejmującej z brzmienia pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914. Dla patyka z drewna właściwa jest pozycja 4409 obejmująca z brzmienia m.in. drewno nawet strugane, szlifowane. Natomiast dla papieru właściwa jest pozycja 4707 obejmująca z brzmienia m.in. papier. Kierując się zasadami klasyfikacji taryfowej, wynikającymi z brzmienia zacytowanej powyżej reguły 3 ORINS należy stwierdzić, iż skoro dwie pozycje odnosi się tylko do części materiałów w wyrobie złożonym (4707 odnosi się tylko do papieru, 4409 odnosi się tylko do drewna, 3926 tylko do tworzyw sztucznych), to pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet, gdy jedna z nich określa dany wyrób (tu; zające) w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny (reguła 3a ORINS). Z powyższego wynika, iż sporne zające nie można zataryfikować w oparciu o postanowienia reguły 3a) ORINS, gdyż zgodnie z jej brzmieniem, wszystkie pozycje możliwe do zastosowania są równoprawne, a towar może być zaklasyfikowany tylko do jednej z nich. W tej sytuacji należy zastosować regułę 3b) ORINS, zgodnie z którą przy taryfikacji towaru, należy stosować pozycję, obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego, zasadniczy charakter importowanym zającom nadaje materiał z którego wykonano korpus (symbol towaru [...]) i głowę (symbol towaru [...]) tj. tworzywo sztuczne. Papier i patyk z drewna użyty do wykonania omawianych towarów stanowią jedynie dodatek, ponieważ podstawą spornych sztucznych zwierząt jest korpus (lub jego część) wykonany z tworzywa sztucznego. Należy podkreślić, iż okres w jakim sporne zające są importowane, sprzedawane, czy też sposób ich wykorzystania np. w okresie Świąt Wielkanocnych, nie czyni ich artykułami wielkanocnymi w rozumieniu taryfy celnej. W związku z tym taryfikacja ich do pozycji 9505 jest prawnie niemożliwa.

Odnośnie określenia w zaskarżonej decyzji nr [...] z dnia [...].09.2009r. wysokości podatku VAX od przedmiotowych towarów, organ odwoławczy stwierdził, że został on określony prawidłowo, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Pismem z 26 października 2012r. pełnomocnik skarżącego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] września 2012r., wnosząc o jej uchylenie.

Zarzucił zaskarżonej decyzji:

rażące naruszenie norm postępowania, w szczególności art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów;

rażące naruszenie przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne zastosowanie wobec części importowanego towaru kodu CN 3926400000;

rażące naruszenie art. 153 ppsa poprzez zignorowanie wiążącej oceny prawnej wyrażonej w wyroku WSA z dnia 29/11/2011 r. w sprawie o sygn. akt V SA/Wa 1398/11,

rażące naruszenie art. 170 ppsa poprzez nie wzięcie pod uwagę argumentacji zawartej w wyrokach NSA o sygnaturach: I GSK 533/09, 539/09, 471/09, 538/09, 542/09, 543/09, 541/09, 467/09, 466/09, 532/09 i 529/09;

rażące naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że organ celny nie poparł swojej argumentacji co do rzekomej "uniwersalności" dekoracji ze spornych artykułów stosownym przykładem z praktyki. Zdaniem wnoszącego skargę kardynalnym kryterium klasyfikacyjnym powinien być niezmiennie fakt, że takie artykuły są tradycyjnie używane przy uroczystościach wielkanocnych. Organy prowadzące postępowanie nie zbadały, jak wskazał autor skargi, że zakwestionowane produkty mają rzekomo "wielorakie" zastosowanie jako elementy dekoracyjne w okresie całego roku. Pełnomocnik skarżącego wskazał na wytyczne wyrażone w treści wyroku WSA w Warszawie z 29 listopada 2011r. sygn. akt: V SA/Wa 1398/11, które wiążą organ celny, a zostały jego zdaniem przez organ zignorowane.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Oceniając zaskarżoną decyzję wskazać również należy, że sprawa była już przedmiotem rozstrzygania tutejszego Sądu, który wyrokiem z 29 listopada 2011r. sygn. akt V SA 1398/11 uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w W.

W tej sytuacji ponowne rozpoznanie sprawy przez Sąd ograniczone jest postanowieniami art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. dalej p.p.s.a), który stanowi, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Z tej racji ponowne rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny ogranicza się do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku. Natomiast zagadnienia, które były już przedmiotem oceny Sądu, i co do których Sąd nie dopatrzył się uchybień w działaniu organu administracji ponownie oceniane być nie mogą.

Sąd kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, nie podzielił zarzutów prezentowanych w skardze i uznał, że skargę należy oddalić.

W podstawie materialnoprawnej zaskarżonego orzeczenia wskazano przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z p. zm., dalej: O.p.), art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a) i c) oraz art. 214 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992r. z p. zm., dalej: WKC), rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L Nr 301 z 31.10.2006r.) oraz przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 z 2004r., poz. 535 z p. zm.).

Oceniając zaskarżoną decyzję należy stwierdzić, że została ona wydana zgodnie z przepisami powołanych wyżej aktów prawnych a nadto nie naruszyła regulacji zawartej w cyt. przepisie art. 153 p.p.s.a.

W sprawie, jak już nadmieniono, zapadł wyrok, w którym wskazano, iż organ ponownie badający sprawę powinien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające na okoliczność czy sporny towar ma charakter artykułu wielkanocnego "z pozostałych materiałów", w rozumieniu kodu CN 9505 10 90 Wspólnej Taryfy Celnej. Należy przy tym podkreślić, iż ocena prawna wyrażona w tym wyroku wskazywała na potrzebę uzupełnienia postępowania dowodowego oraz analizę wyżej wspomnianych kwestii, a więc odnosi się do wyjaśnienia istotnej treści przepisów dotyczących klasyfikacji taryfowej towarów.

Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy pismem (z 14 maja 2012r.) zwrócił się do pełnomocnika strony skarżącej o nadesłanie dodatkowych informacji dot. przedmiotowych towarów.

Skarżący wnioskowane informacje przedstawił przy piśmie z 28 maja 2012r. oraz przy piśmie z 12 września 2012r. Wskazał w nich, że przedmiotowy towar jest symbolem świąt i może być wykorzystany do dekoracji wielkanocnych w swojej macierzystej formie. Wielkanocny charakter spornych towarów, jak zaznaczył autor pisma wynika z jego stosowania i zaprojektowania. Wytworzenie tego produktu następuje wyłącznie w celu nadania mu charakteru świątecznego, a nie do całorocznej dekoracji, dlatego poza sezonem świątecznym artykuły te nie są sprzedawane. Pełnomocnik skarżącego wniósł także o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu kulturoznawstwa celem stwierdzenia, czy sztuczne zające mają charakter artykułu świątecznego. Wskazane informacje zostały zaliczone w poczet materiału dowodowego, a organ II instancji wydał decyzję, w której odniósł się do zaleceń WSA w Warszawie, zawartych w wyroku z 29 listopada 2011 r. sygn. akt V SA/Wa 1398/11.

W świetle ustaleń i wyjaśnień przeprowadzonych przez organy celne obu instancji, zarzut skarżącego dot. rażącego naruszenia przez organy art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów - należy uznać za niezasadny.

Organ I instancji w sposób prawidłowy dokonał klasyfikacji importowanych zajęcy do pozycji 3926, a przed wydaniem zaskarżonej decyzji dokonał analizy materiału dowodowego, podobnie uczynił organ odwoławczy.

Działanie organów celnych mieściły się w granicach zakreślonych w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zasada w nim wyrażona uprawnia organ do ustalania prawdy obiektywnej według swej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji, jednakże organ uprawniony jest do wyboru faktów, które uznał za udowodnione.

Sporne towary - sztuczne zające - wykonano z tworzywa sztucznego, papieru i drewna. Wyroby z tworzyw sztucznych nie wymienione z brzmienia w dziale 39 taryfy celnej należy taryfikować do pozycji 3926 obejmującej z brzmienia pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914. Dla patyka z drewna właściwa jest pozycja 4409 obejmująca z brzmienia m.in. drewno nawet strugane, szlifowane. Natomiast dla papieru właściwa jest pozycja 4707 obejmująca z brżmienia m.in. papier. Kierując się zasadami klasyfikacji taryfowej, wynikającymi z brzmienia zacytowanej powyżej reguły 3 ORJNS, należy stwierdzić, iż skoro dwie pozycje odnosi się tylko do części materiałów w wyrobie złożonym (4707 odnosi się tylko do papieru, 4409 odnosi się tylko do drewna, 3926 tylko do tworzyw sztucznych), to pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet, gdy jedna z nich określa dany wyrób (tu: zające) w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny (reguła 3a ORINS). Z powyższego wynika, iż sporne zające nie można zataryfikować w oparciu o postanowienia reguły 3a) ORINS, gdyż zgodnie z jej brzmieniem, wszystkie pozycje możliwe do zastosowania są równoprawne, a towar może być zaklasyfikowany tylko do jednej z nich. W tej sytuacji należy zastosować regułę 3b) ORINS, zgodnie z którą przy taryfikacji towaru, należy stosować pozycję, obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego, zasadniczy charakter importowanym zającom nadaje materiał z którego wykonano korpus i głowę tj. tworzywo sztuczne. Papier i patyk z drewna użyty do wykonania omawianych towarów stanowią jedynie dodatek, ponieważ podstawą spornych sztucznych zwierząt jest korpus (lub jego część) wykonany z tworzywa sztucznego. Należy podkreślić, iż okres w jakim sporne zające są importowane, sprzedawane, czy też sposób ich wykorzystania np. w okresie Świąt Wielkanocnych, nie czyni ich artykułami wielkanocnymi w rozumieniu taryfy celnej, co sugeruje pełnomocnik.

Sporne towary nie są rozpoznawalne jako zajączki wielkanocne - artykuły świąteczne, ponieważ nie posiadają cech wyłącznego zaprojektowania i wyprodukowania ich jako towary świąteczne, jak sugeruje strona skarżąca. Nadawanie spornym towarom charakteru wielkanocnego tym samym nie znajduje uzasadnienia w rzeczywistości. Organ celny ustalił, że sporne towary są tylko odwzorowaniem naturalnych zwierząt - zajęcy, co Sąd uznał za dostatecznie wyjaśnione.

Klasyfikując przedmiotowe towary do poz. 3926 taryfy celnej, zgodnie z postanowieniami reguły 3a) ORINS, organ celny II instancji przeprowadził prawidłową analizę zgromadzonych dokumentów oraz brzmienia pozycji 3926 i 9505.

W zaskarżonej decyzji i działaniach organu Sąd nie dopatrzył się również rażącego naruszenia prawa materialnego, tj. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, polegającego na dokonaniu przez organ błędnego zastosowania wobec części importowanego towaru kodu 3926. Należy podkreślić, iż rażące naruszenie prawa zgodnie z doktryną prawa zachodzi wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej sprzeczności z przepisami prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja ta nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność decyzji, gdy ma charakter rażący, to znaczy, gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem albo uchylono obowiązki.

Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie ze sobą. Nie chodzi tu tym samym o błędy w wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją.

Ważne jest także, aby wyraźnym kryterium rozstrzygania w sprawach związanych z rażącym naruszeniem prawa był stan prawa istniejący w dniu wydania decyzji. W związku z tym zawarty w skardze zarzut wydania zaskarżonej decyzji z rażącym naruszeniem przepisów cyt. rozporządzenia Komisji (WE) nr 2658/87 należy również uznać za bezzasadny.

W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy prawidłowo stwierdził - zgodnie ze stanem spornych towarów w dniu zgłoszenia celnego oraz uwzględniając zasady klasyfikacji taryfowej ustalone w regule 1, 3b i 6 ORINS, iż przedmiotowe towary w postaci sztucznych zajęcy zostały prawidłowo zataryfikowane przez organ I instancji do pozycji 3926 obejmującej z brzmienia "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów ".

Ocena budowy spornego towaru dokonana w oparciu o materiał dowodowy, zgromadzony w przedmiotowej sprawie oraz w wyniku oględzin towaru załączonego w analogicznych sprawach wykazała, że będące przedmiotem importu sztuczne zające, zostały wykonane z elementów połączonych, a tym samym prawidłowo organ stwierdził, że to stan przedmiotowych towarów, a nie sposób ich wykorzystania - wbrew twierdzeniom Strony skarżącej - przesądził o ich taryfikacji do poz. 3926 taryfy celnej.

W związku ze wskazanym w skardze zarzutem naruszenia art. 197 § 1 O.p. – należy wskazać, że zarzut ten również nie znalazł aprobaty składu orzekającego w sprawie. Jak słusznie stwierdził organ celny, zgodnie z art. 197 § 1 O.p. organ administracji państwowej może zwrócić się do biegłego lub biegłych o wydanie opinii, jeżeli w sprawie są wymagane wiadomości specjalne. Użyte w art. 197 § 1 O.p. słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy obiektywnej, bo z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. Organ obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawach o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami, a także wtedy, gdy nakładają taki obowiązek przepisy szczególne.

W powołanym przez organ wyroku z dnia 1 lutego 1982r. (sygn. akt I SA 2497/81), którego tezy Sąd orzekający w sprawie w pełni akceptuje, Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, iż organ administracji nie jest związany wnioskiem strony o powołaniu biegłego dla ustalenia okoliczności, która w sposób niebudzący wątpliwości może być ustalona przez organ na podstawie dokumentów sprawy, a zwłaszcza - oświadczeń strony składanych w innym czasie.

W sprawie na podstawie akt zgromadzonych w trakcie przeprowadzonej kontroli, a także załączonych w toku postępowania przez skarżącego dokumentów i wyjaśnień, organ celny miał możliwość ustalenia stanu towaru. Powołanie biegłego występuje w sytuacjach, gdy stan towaru jest skomplikowany np. ze względu na jego budowę lub zasady działania. Trudno jest uznać stan faktyczny w niniejszej sprawy za skomplikowany, jak wskazał organ, zwłaszcza po uzupełnieniu akt sprawy o dodatkowe materiały nadesłane przy piśmie pełnomocnika spółki. Tym samym stan importowanych towarów należy uznać za niesporny, a wątpliwości skarżącego dotyczące zastosowanej klasyfikacji towaru jako odnoszące się jedynie do kwestii zastosowania danego przepisu prawa lub jego wykładni.

Sąd stwierdza, że stosowanie prawa należy do organu orzekającego w sprawie, a nie do biegłego, który miałby złożyć opinię co do prawa obowiązującego i jego stosowania, a w związku z powyższym zarzut naruszenia art. 197 § 1 O.p. należało również uznać za niezasadny.

Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

W tym stanie rzeczy uznając decyzję za prawidłową, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.