Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2262/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2005-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie NSA Sylwia Zapalska (spr.) as. Sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant: st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 19 października 2005 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" SA w L. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-ce od stycznia do września [...]r. oddala skargę. /-/ K.Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ S. Zapalska


UZASADNIENIE

Spółka akcyjna pod nazwą Przedsiębiorstwo "A" została utworzona aktem notarialnym w dniu [...] roku i od [...] r. między innymi produkuje wyroby przeznaczone dla budownictwa.

W dniach od [...] do [...] r. (z przerwami) oraz [...] i [...] r. na podstawie upoważnienia z dnia [...] r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej została przeprowadzona w spółce kontrola w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia [...] r.

W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono, że spółka sprzedawała wyroby o nazwach handlowych:

- betostat

- ekonbet

- lubet C

- sorbet

- zimobet

- zimobet 334 w stawce opodatkowania 7 %.

Powyższe wyroby spółka określała jako domieszki do betonu o działaniu kompleksowym i kwalifikowała do grupowania SWW 1484-9 "zaprawy i wyprawy (bez ogniotrwałych) pozostałe" objętych stawką opodatkowania 7 %.

Podczas przeprowadzonej kontroli Inspektor Kontroli Skarbowej dokonał analizy wytwarzanych przez spółkę wyrobów pod katem prawidłowości opodatkowania obrotu ze sprzedaży stawkami podatku VAT.

W szczególności wątpliwości wzbudziły wyroby będące domieszkami do betonów, które spółka zakwalifikowała w grupowaniu SWW 1484-9. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zasięgnął dodatkowej opinii Głównego Urzędu Statystycznego który pismem z [...] r. wyjaśnił, że wymienione powyżej wyroby zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz.U. Nr 42, poz. 264 z późn.zm.) oraz Systematycznego Wykazu Wyrobów klasyfikuje się w zakresie grupowania PKWiU 24.66.47-50.00 "Gotowe dodatki do cementów, zapraw lub betonów", w zakresie SWW 1289-71 "Dodatki do zapraw, betonów i zaczynów cementowych w budownictwie".

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej mając na uwadze wynik przeprowadzonej kontroli wydał [...] r. decyzję w której określił Przedsiębiorstwu "A" S.A zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września [...] r. w łącznej kwocie [...] zł oraz ustalił w oparciu o art. 27 ust. 5 i 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dodatkowe zobowiązanie w wysokości odpowiadającej 30 % kwoty zaniżenia tego zobowiązania za poszczególne miesiące w łącznej kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor podniósł, że wyroby w grupowaniu SWW 1484 objęte są stawką 7 % na podstawie załącznika nr 5 "Wykaz materiałów i usług (robót budowlanych) których sprzedaż jest objęta stawką podatku 7 % ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Na podstawie art. 54 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług dla celów poboru podatku od towarów i usług w okresie do dnia 31 grudnia 2002 r. stosuje się klasyfikacje statystyczne obowiązujące przed dniem 1 lipca 1997 r. Wyroby klasyfikowane w grupowaniu SWW 1289-71 nie są wymienione w załączniku nr 5 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz sprzedaż ich zgodnie z art. 51 ust. 1 pkt 2 lit."a" cyt. ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem wg stawki 7 %.

Na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym sprzedawane przez spółkę wyroby wymienione powyżej opodatkowuje się stawką 22 %.

Od powyższej decyzji w imieniu spółki odwołał się jej pełnomocnik zarzucając naruszenie art. 18 ust. 1 i art. 27 ust. 5 i 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i domagał się uchylenia decyzji w całości i umorzenia postępowania. Zdaniem pełnomocnika zastosowanie stawki 22 % jest bezpodstawne, a to z uwagi na skomplikowany system dostosowawczy przepisów statystycznych do przepisów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług co do zaliczenia wyrobu do określonej grupy, a następnie przyporządkowanie mu prawidłowej stawki podatku. Istniejące rozbieżności interpretacyjne w klasyfikowaniu danych towarów przez uprawnione do tego organy stanowią o powstaniu wątpliwości co do prawidłowości zaskarżonej decyzji. Pełnomocnik podkreśla, że nie można prawidłowo dokonać klasyfikacji wyrobu bez znajomości jego składu fizyko-chemicznego.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w zapytaniu skierowanym do Głównego Urzędu Statystycznego przy opisie spornych wyrobów korzystał jedynie z treści zawartej w ulotkach reklamowych i informacyjnych spółki opisujących dany wyrób, gdzie nie wymienia się składu chemicznego preparatu. Spółka od 15 lat produkuje te same wyroby i nigdy nie stwierdzono ich błędnej klasyfikacji statystycznej, co potwierdza przez organ I instancji naruszenie konstytucyjnej zasady zaufania do organów Państwa.

Wniesione odwołanie nie zostało uwzględnione i decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji, podzielając całkowicie pogląd zawarty w jej uzasadnieniu. Dyrektor podkreśla, że art. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) wyraźnie stanowi, że dla określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stosować klasyfikacje wydane na podstawie przepisów o statystyce państwowej.

W myśl art. 54 ust. 4 ustawy dla celów poboru tego podatku w okresie do dnia 31 grudnia 2002 r. stosuje się klasyfikacje statystyczne obowiązujące przed dniem 1 lipca 1997 r. Oznacza to, że dla klasyfikacji towarów stosuje się obowiązujący z dniem 1 stycznia 1990 r. na podstawie Zarządzenia Nr 7 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 26 lutego 1990 r. w sprawie aktualizacji Systematycznego Wykazu Wyrobów (Dz.Urz. GUS Nr 3) - SWW wydanie IV. Z uwagi na jednoznaczne wskazanie zawarte w cyt. wyżej art. 54 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług zmiany przepisów w zakresie klasyfikacji wyborów tj. przejście z SWW na PKWiU nie mogły mieć wpływu ani też budzić wątpliwości co do zaliczenia wyrobów do określonej grupy SWW, a następnie przyporządkowania do prawidłowej stawki VAT.

Systematyczny Wykaz Wyrobów zawiera klasyfikacje wszelkich wyrobów i jest podstawą do opracowania nomenklatur i kodów.

Na mocy § 2 powołanego zarządzenia Nr 7 Prezes GUS upoważnił Ośrodek Badawczo-Rozwojowy Systemu Państwowej Informacji Statystycznej do Interpretacji i udzielania wyjaśnień związanych ze stosowaniem SWW w praktyce, a także do rozpatrywania spraw spornych w zakresie klasyfikacji wyrobów.

Zaliczenie określonego wyrobu do właściwego grupowania SWW należy do obowiązków producenta tego wyrobu.

Spółka ze swej strony nie dołożyła starań w celu zweryfikowania prawidłowości klasyfikacji wyrobów do odpowiedniego grupowania SWW, zwłaszcza, że prawidłowa klasyfikacja przesądzała o zastosowaniu stawki 7 % lub 22 %. Dopiero z uwagi na wątpliwości czy sprzedawane przez spółkę w [...] r. wyroby są prawidłowo klasyfikowane Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wystąpił do Głównego Urzędu Statystycznego o rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii załączając do pisma aprobaty ITB - karty wyrobów.

Dyrektor zaznacza, że w celu dodatkowego upewnienia się do zastosowanej klasyfikacji wystąpił do Głównego Urzędu Statystycznego dołączając pismo spółki z [...] r. skierowane do Urzędu Statystycznego, w którym to piśmie spółka określała skład chemiczny wyrobu.

Tak więc należy uznać za chybiony zarzut, iż GUS dokonał klasyfikacji nie dysponując pełną informacją w zakresie składu chemicznego produktów. Z powyższego względu i stosownie do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. organem właściwym do rozstrzygania sporów dotyczących klasyfikowania produktu do określonego grupowania PKWiU jest właściwy terytorialnie urząd statystyczny i dlatego nie można uznać za prawidłową opinię Politechniki Poznańskiej nadesłanej wraz z pismem pełnomocnika.

Powyższą decyzję spółka akcyjna "A" zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą, w której zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 18 ust. 1 oraz art. 27 ust. 5 i 8 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zakresie bezpodstawnego zastosowania stawki podatku w wysokości 22 % i przepisów proceduralnych zawartych w ustawie z 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zm.), a w szczególności art. 121 § 1, art. 122 i art. 187. W uzasadnieniu skargi spółka ponawia zarzuty zawarte w odwołaniu do Izby Skarbowej i w konsekwencji domaga się uchylenia obu niekorzystnych dla niej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi, oraz dodatkowo podnosi, że w kartach wyrobów - aprobatach ITB spółka sama określała swoje wyroby jako domieszki do betonu. Zaskarżona decyzja dotyczy tylko ustaleń w zakresie podatku VAT za poszczególne miesiące od stycznia do września [...] r. i nie obejmuje okresu wcześniejszego ani późniejszego. Przedmiotem badania w postępowaniu odwoławczym był stan faktyczny, którego dotyczyła decyzja, a nie stan faktyczny za ubiegłe lata i dlatego organ odwoławczy nie był zobligowany do badania okresów nie objętych decyzją.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 97 ustawy 30 stycznia 2002 r. - przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) - sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie sądowe nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).

Natomiast zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa podatkowego.

Spór pomiędzy skarżącą spółką a organami podatkowymi sprowadza się do oceny prawidłowości zakwalifikowania sprzedawanych wyrobów przeznaczonych do budownictwa - betostatu, ekonbetonu, lubetu C, sorbetu, zimobetonu i zimobetonu 334 oraz zastosowania stawki podatku VAT.

Art. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach będących przedmiotem opodatkowania należy stosować klasyfikacje wydane na podstawie przepisów o statystyce państwowej.

Natomiast zgodnie z art. 54 ust. 4 cyt. ustawy dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w okresie do 31 grudnia 2002 r. stosuje się klasyfikacje statystyczne obowiązujące przed dniem 1 lipca 1997 r.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że ustawodawca odsyła do Systematycznego Wykazu Wyrobów, który zawiera klasyfikację wszelkich wyrobów i jest podstawą do opracowania nomenklatur i kodów.

Z tych względów organy podatkowe związane są wolą ustawodawcy i winny opierać się na literalnym brzmieniu tych przepisów. Należy podkreślić, że w okresie w którym spółka występowała o wpis do rejestru jednostek innowacyjnych nie obowiązywały przepisy o podatku od towarów i usług. Nie jest zatem słuszny pogląd spółki, że Urząd Postępu Technicznego i Wdrożeń, który potwierdził prawidłowość dokonanej przez spółkę klasyfikacji produkowanych wyrobów do grupowania SWW 1489-9 był właściwym organem.

Z momentem wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym na podatniku konkretnie ciążył obowiązek prawidłowego zakwalifikowania towaru podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT do określonego grupowania klasyfikacji wyrobów i usług (SWW, KU), ponieważ przy sprzedaży w wystawionej przez siebie fakturze VAT winien wskazać symbol statystyczny towaru lub usługi.

Z akt sprawy wynika, że spółka nie zwracała się do właściwych organów w celu zweryfikowania prawidłowości klasyfikacji sprzedawanych wyrobów do odpowiedniego grupowania SWW, zwłaszcza, że prawidłowa klasyfikacja decydowała o zastosowaniu stawki 7 % lub 22 %.

Uprawnionymi organami w tym zakresie są Urząd Statystyczny właściwy terytorialnie oraz Główny Urząd Statystyczny.

Opinia statystyczna stanowi dowód w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od towarów i usług jak i każdy dowód podlega w myśl art. 191 Ordynacji podatkowej ocenie organu podatkowego.

Spółka klasyfikowała swoje wyroby do grupowania SWW 1489-9 i stosowała stawkę 7 %.

Zgodnie z treścią art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. "a" ustawy VAT stawką 7 % opodatkowane zostały tylko te materiały budowlane, które zostały wymienione w załączniku nr 5 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Wyroby w grupowaniu SWW 1484 objęte są stawką opodatkowania 7 % na podstawie załącznika nr 5 "Wykaz materiałów i usług (robót budowlanych).

W wyroku z dnia 25 lutego 2005 r. FSK 1640/04 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że "o tym czy dany wyrób jest wyrobem wymienionym w załączniku nr 5 do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) decyduje prawidłowe zakwalifikowanie go do odpowiedniego symbolu SWW".

Organ podatkowy mając na uwadze wątpliwości czy wyroby klasyfikowane prawidłowo są klasyfikowane przez spółkę zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie PKWiU (Dz.U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) i mając na względzie art. 122, 180 i 187 Ordynacji podatkowej wystąpił do Głównego Urzędu Statystycznego o stosowną opinię.

Do pisma (k. 162 akt podatkowych) organ załączył aprobaty ITB - karty wyrobów, w których spółka sama określiła swoje produkty jako domieszki chemiczne do betonu, ich przeznaczenie, atesty, sposób zużycia, właściwości, typowe zastosowanie i właściwości fizyko-chemiczne. Także dołączono kserokopię pism Urzędu Statystycznego z [...] r., pisma Przedsiębiorstwa "A" z [...] r., pisma GUS Departament Koordynacji i Organizacji Badań z [...] r. i kserokopię pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] r. GUS jak wynika z załączonych dokumentów dysponował pełną informacją o wyrobach sprzedawanych przez spółkę i dlatego nie jest trafny zarzut, że Główny Urząd Statystyczny takiej wiedzy nie posiadał.

W odpowiedzi na to pismo Główny Urząd Statystyczny w piśmie z [...] r. (bez daty dnia) - k. 18a wyjaśnił, że podtrzymuje swoje stanowisko dotyczące klasyfikacji wyrobów Przedsiębiorstwa "A" i wyroby klasyfikuje do grupowania PKWiU 24.66.47-50.00 "Gotowe dodatki do cementów, zapraw lub betonów", w zakresie SWW 1289-71 "Dodatki do zapraw, betonów i zaczynów cementowych w budownictwie".

Prawidłowe więc są ustalenia organów podatkowych, że wyroby zakwalifikowane wg SWW do grupowania 1289-71, według PKWiU 24.66.47-50.00 podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według stawki 22 %.

Wyroby klasyfikowane w w/w grupach nie są wymienione w załączniku nr 5 do ustawy o podatku od towarów i usług i ich sprzedaż w myśl art. 51 ust. 1 pkt 2"a" cyt. ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem wg stawki 7 %.

Trafny jest także pogląd organów podatkowych, że nie można uwzględnić argumentu spółki iż kontrole przeprowadzone w spółce w okresie wcześniejszym nie zakwestionowały niewłaściwej klasyfikacji wyrobów, ponieważ kontrolą objęty był tylko rok [...] i decyzja ogranicza się do tego roku, a nadto spółka również winna dążyć do prawidłowego określenia klasyfikacji wyrobu jak to wyżej Sąd wskazał.

Nie jest także zasadny zarzut naruszenia art. 27 ust. 5 i 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl art. 27 ust. 5 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym w [...] r. w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykaże kwotę zobowiązania niższa od kwoty należnej, urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określa wysokość zobowiązania w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 % kwoty zaniżenia tego zobowiązania. Z przepisu tego wynika, że decyzja w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania ma charakter konstytutywny i termin przedawnienia wynosi 3 lata. Zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego została doręczona podatnikowi po upływie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, a taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.

W świetle powyższego Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego oraz procesowego wskazanych w skardze. Organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego, a w toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy (art. 187 Ordynacji) oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji) dokonały jego analizy, oraz wyczerpująco i wszechstronnie uzasadniły swoje rozstrzygnięcie w uzasadnieniu decyzji (art. 210 Ordynacji).

W ocenie Sądu postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji) i spółka miała możliwość wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem zaskarżonej decyzji (art. 200 Ordynacji).

Z tych względów i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku.

/-/K.Pawlicki /-/M.Skwierzyńska /-/S.Zapalska

LF