Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 1620/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2005-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia NSA Marian Jaździński,, Asesor WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Karolina Borowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2005 r. sprawy ze skargi W.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie długu celnego o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Decyzją stateczną z dnia [...] r., Nr [...], wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 211 § 3 pkt 4, art. 221, 224 § 2 ustawy z dnia 9.01.1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), Dyrektor Izby Celnej orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r., Nr [...], wydanej wobec "B." Spółka z o. o. z siedzibą w G. oraz wobec "K." s. c. w składzie: W. K. i A. M. z siedzibą w miejscowości C., którą to decyzją:

I. - stwierdzono usunięcie spod dozoru celnego towaru w postaci [...] kg mrożonego sandacza całego objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń według zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r., oraz określono kwotę powstałego w dniu [...] r. długu celnego w wysokości [...] zł;

II. - stwierdzono usunięcie spod dozoru celnego towaru w postaci [...] kg mrożonego sandacza całego z głową objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń według zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. oraz powstałych w toku przetwarzania odpadów rybnych w ilości [...] kg, a także określono kwotę powstałego w dniu [...] r. długu celnego w wysokości [...] zł;

III. - stwierdzono usunięcie spod dozoru celnego towaru w postaci [...] kg mrożonego sandacza całego z głową objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń według zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. oraz powstałych w toku przetwarzania odpadów rybnych w ilości [...] kg, a także określono kwotę powstałego w dniu [...] r. długu celnego w wysokości [...] zł;

IV. - stwierdzono usunięcie spod dozoru celnego towaru w postaci [...] kg mrożonego sandacza całego z głową objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń według zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. oraz powstałych w toku przetwarzania odpadów rybnych w ilości [...] kg, a także określono kwotę powstałego w dniu [...] r. długu celnego w wysokości [...] zł;

V. - stwierdzono usunięcie spod dozoru celnego towaru w postaci [...] kg mrożonego sandacza całego z głową objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń według zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r., a także określono kwotę powstałego w dniu [...] r. długu celnego w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu wskazanej na wstępie decyzji ostatecznej podano, iż decyzją nr [...] z dnia [...] r. udzielono "B." Spółce z o. o. z siedzibą w G. pozwolenia na korzystanie z procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, polegającego na przetwarzaniu sandacza mrożonego. Proces uszlachetniania czynnego miał się odbywać w m. C., gdzie zgodnie ze złożonym wnioskiem bezpośrednio uszlachetniania dokonywać miało "K." s. c. w składzie: A. M., W. K.

Działając z upoważnienia firmy "B." Spółka z o. o., Agencja Celna D. zgłoszeniami celnymi nr [...] i nr [...] zgłosiła w dniu [...] r. do procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń sandacza całego z głową mrożonego we wskazanych wyżej ilościach. Przyjmując w/w zgłoszenie towar objęto wnioskowaną procedurą, wyznaczając termin powrotnego wywozu produktów kompensacyjnych na dzień [...] r.

Decyzją nr PU [...] z dnia [...] r. w/w Spółce udzielono kolejnego pozwolenia na korzystanie z procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, polegającego na przetwarzaniu sandacza mrożonego. Miejscem, w którym miał zachodzić proces uszlachetniania czynnego była m. C., gdzie zgodnie ze złożonym wnioskiem bezpośrednio uszlachetniania dokonywać miało "K." s. c. w składzie: A. M., W. K.

Zgłoszeniami celnymi nr [...] z dnia [...] r., nr [...] z dnia [...] r. i nr [...] z dnia [...] r. objęto procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń towar w postaci sandacza całego, wyznaczając termin powrotnego wywozu odpowiednio na dzień [...] r., [...] r. i [...] r.

Wskazano dalej w tymże uzasadnieniu, iż w dniu [...] r. do Działu Powtórnej Kontroli Urzędu Celnego wpłynęło faxem pismo podpisane przez I.C., informujące o tym, że firma F. z USA upoważniła O.C. do zgłoszenia sprawy usunięcia spod dozoru towaru należącego do tej firmy, który winien znajdować się w magazynie firmy "K." z m. C., a który spod tego dozoru usunięty został przez tę firmę.

W tymże też dniu w Dziale Powtórnej Kontroli Urzędu Celnego stawił się O.C., składając wniosek o unieważnienie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] r. oraz pismo z dnia [...] r. dotyczące stanów magazynowych towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego (na dzień [...] r.) przez firmy: "B." Sp. z o. o. i "C." Sp. z o. o. Z pisma wynikało, że w magazynie firmy "K." s. c. w m. C. brak jest sandacza objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń wg zgłoszenia celnego wyżej wymienionego. Sprawa wniosku o unieważnienie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] r. została zakończona decyzją [...] z dnia [...] r., a w związku z informacją, iż firma "B." Sp. z o. o. nie wystawiała faktury załączonej do zgłoszenia, jak również nie dokonała powrotnego wywozu towaru, Urząd Celny zawiadomił właściwą miejscowo Prokuraturę.

Wskazano też, iż w dniu [...] r. funkcjonariusze Posterunku Celnego przeprowadzili kontrolę stanów magazynowych w siedzibie firmy "K." s. c. w m. C., w obecności dyrektora tej firmy B.S. i magazyniera H.P. W toku kontroli w magazynie nie stwierdzono towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego dla firmy "B." Sp. z o. o. Kierujący firmą "K." B.S. pismem z dnia [...] r. oświadczył, że towar w postaci 1[...] kg sandacza mrożonego, który miał być skierowany do tej firmy w dniu [...] r., w rzeczywistości nie trafił do niej, lecz prawdopodobnie do firmy P. w Ś.

Wskazując, że w związku z poczynionymi ustaleniami postanowieniami z dnia [...] r. i z dnia [...] r. wszczęte zostały postępowania w sprawie uregulowania sytuacji towaru objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń według wskazanych wyżej zgłoszeń celnych, połączone następnie do wspólnego prowadzenia, organ odwoławczy zawarł w uzasadnieniu swej decyzji zestawienie czynności podjętych w tym postępowaniu przez prowadzący to postępowanie organ celny, przytoczył treść składanych w toku tego postępowania zeznań i oświadczeń ze strony zainteresowanych osób i przesłuchiwanych świadków, wskazał na wyniki czynności kontrolnych przeprowadzonych przez funkcjonariuszy Działu Powtórnej Kontroli w siedzibie firmy "K." oraz na fakt rozciągnięcia postępowania na wspólników tej spółki cywilnej, a także przytoczył treść innych dowodów zgromadzonych w sprawie, a następnie stwierdził, iż zostało ono zakończone wydaniem przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji z dnia [...] r., stwierdzającej fakt usunięcia spod dozoru celnego towaru objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń oraz określającej kwotę długu celnego stąd wynikłego, w której to decyzji jako dłużników wskazano Spółkę z o. o. "B." oraz "K." s. c. w składzie W. K. i A. M., zaś w uzasadnieniu wskazano, iż nie było możliwości, aby bez zgody i wiedzy pracowników firmy "K." towar mógł być wyprowadzony z jej magazynów.

Wskazano dalej w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego, iż od decyzji organu pierwszej instancji obaj dłużnicy wnieśli odwołania. Firma "K." podniosła w swym odwołaniu, iż nie może brać odpowiedzialności za usunięcie towaru spod dozoru celnego, bowiem jego właścicielem i dysponentem była Spółka z o. o. "B.", a jednocześnie przedstawiła sposób rozdysponowania przez O.C. towarem objętym przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi. Spółka z o. o. "C." zarzuciła natomiast zaskarżonej odwołaniem decyzji naruszenie przepisów art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 §1 pkt 2 i 3, art. 211, art. 221 oraz art. 242 § 3 Kodeksu celnego. Strona ta podniosła, że przywołana w w/w decyzji ocena zawarta w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 08.03.2001 r. - sygn. akt. III RN 135/00, a także w wyroku z dnia 08.03.2001 r. - sygn. akt. IIIRN 138/00, stwierdzająca, iż korzystający z procedury zawieszającej ponosi odpowiedzialność za naruszenie obowiązków wynikających ze stosowania tej procedury na zasadzie ryzyka, nie ma charakteru bezwzględnego. Decyzja wymierzająca dług celny nie musi być kierowana do wszystkich osób wymienionych w art. 211 § 3 Kodeksu celnego, bowiem odpowiedzialność z art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego ma charakter gwarancyjny i ma zapobiegać sytuacjom, gdy ryzyko utraty towaru, za który nie uiszczono należności celnych, musiałoby ponosić państwo. Osoba wskazana w art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego ponosi odpowiedzialność za dług celny jedynie w przypadku, gdy nie ma pozostałych osób wymienionych w art. 211 § 3 pkt 1-3 Kodeksu celnego. Ponieważ w niniejszej sprawie osoby takie zostały jasno wskazane, to nie może tu być mowy o ponoszeniu odpowiedzialności przez wszystkie osoby wskazane w w/w artykule, dodała odwołująca się Spółka.

Stwierdziła ona też, że stosownie do wyroku Sądu Najwyższego z dnia 24.06.1993 r., sygn. akt. III ARN 33/93, stanowiącego, iż w razie wątpliwości co do rozumienia konkretnego przepisu prawa należy stosować taką jego wykładnię, która najbardziej odpowiada zasadom wyrażonym w Konstytucji, przepis art. 211 Kodeksu celnego należy interpretować we wskazany wyżej sposób. Jedynie bowiem taka interpretacja odpowiada konstytucyjnej zasadzie sprawiedliwości społecznej oraz zasadzie zaufania obywateli do państwa.

W dalszej części uzasadnienia swej decyzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż "po rozpatrzeniu powyższych odwołań /.../ zgadza się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji wyrażonym w zaskarżonej decyzji", a następnie odniósł się do poszczególnych zarzutów podniesionych w tychże odwołaniach.

Odnośnie zarzutów Spółki z o. o. "B." organ odwoławczy stwierdził, że kwestia solidarnej odpowiedzialności za dług celny powstały z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego (art. 211 Kodeksu celnego) uregulowana została przepisem jego art. 221. Przepis ten stanowi, że jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, o których mowa między innymi w art. 211 § 3, to są oni solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z tego długu. Odpowiedzialność solidarna za dług celny dotyczy z dłużników niezależnie od tego, czy odpowiadają na zasadzie ryzyka, czy też z winy umyślnej. Mając na względzie brzmienie w/w przepisu całkowicie niezasadne jest także powołanie przez stronę wyroku SN z dnia 24.06.1993 r. sygn. akt. III ARN 33/93. Nie można mieć tu bowiem żadnej wątpliwości co do rozumienia w/w artykułu. Tym samym trudno mówić o naruszeniu którejkolwiek z zasad zawartych w Konstytucji RP przy dokonywaniu jego wykładni. Zauważyć przy tym należy, że instytucja odpowiedzialności solidarnej służy zabezpieczeniu interesów fiskalnych państwa i przyczynia się do wzmocnienia obowiązkowości należności celnych. Podobne założenie leżało również u podstaw ustanowienia odpowiedzialności na zasadzie ryzyka w przypadku określania kręgu dłużników celnych w art. 211 Kodeksu celnego. Mając na względzie powyższe, nie można twierdzić, że przyjęta przez organ I instancji interpretacja prawa naruszała zasadę sprawiedliwości społecznej oraz zasadę zaufania obywateli do państwa. Osobą zobowiązaną do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń jest podmiot, który uzyskał pozwolenie na korzystanie z tej procedury (art. 90 § 1 Kodeksu celnego). Pozwolenie nr [...] z dnia [...] r. udzielone zostało firmie "B." Spółka z o. o. z siedzibą w G., która składając wniosek o jego uzyskanie godziła się z koniecznością respektowania obowiązującego w tym zakresie prawa. Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, przebieg stosowania procedury uszlachetniania czynnego nie odbywał się w sposób prawidłowy. Konsekwencją usunięcia towaru spod dozoru celnego jest obciążenie odpowiedzialnością za dług celny Spółki z o. o. "B." - zgodnie z art. 211 § 3 pkt. 4 Kodeksu celnego, stwierdził organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji, nie zgadzając się przy tym z twierdzeniem odwołującej się strony, jakoby odpowiedzialność na zasadzie ryzyka miała miejsce wyłącznie wtedy, gdy nie można ustalić osób odpowiedzialnych z innych tytułów przewidzianych art. 211 § 3 Kodeksu celnego. Takie rozstrzygnięcie byłoby sprzeczne z samą zasadą odpowiedzialności solidarnej, która w rozpatrywanej sprawie jest niewątpliwa.

Odnosząc się do powoływanego przez odwołującą się stronę wyroku Sądu Najwyższego z dnia 08.03.2001 r., sygn. akt. III RN 138/00, Dyrektor Izby Celnej zauważył dalej, że w jego uzasadnieniu zostało jednoznacznie stwierdzone, iż osoba zobowiązana do wykonywania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej stała się z mocy ustawy, z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego, dłużnikiem i odpowiada na zasadzie ryzyka za powstały dług celny solidarnie z pozostałymi osobami.

Z kolei odnośnie zarzutu dotyczącego zamieszczenia zobowiązania do uiszczenia odsetek od powstałego długu celnego po pouczeniu o trybie odwoławczym, organ ten stwierdził, że odsetki te nie stanowią samoistnego zobowiązania, lecz zawsze związane są z należnością główną. Art. 242 § 3 Kodeksu celnego określa jedynie, według jakich zasad i w jakiej wysokości pobiera się odsetki od długu celnego. Informacja o powyższym nie stanowi integralnej części decyzji wymierzającej należności celne i może być umieszczona po w/w pouczeniu. Stanowi ona jedynie wskazanie dłużnikowi sposobu obliczenia odsetek. Powyższe znajduje potwierdzenie w przywołanym orzecznictwie sądowo-administracyjnym.

Odnosząc się z kolei do zarzutów podniesionych w odwołaniu złożonym przez "K." s. c. w składzie: W. K. i A. M., Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że nie mogą być one uwzględnione i wskazał, że podstawę odpowiedzialności w/w firmy za powstały dług celny stanowi przepis art. 211 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego, który stanowi, że dłużnikiem jest osoba, która uczestniczyła w usunięciu towaru i która wiedziała, lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że towar został usunięty spod dozoru celnego.

Przez "należytą staranność" należy rozumieć staranność "ogólnie wymaganą" w stosunkach danego rodzaju. Dodatkowym elementem precyzującym w/w pojęcie w stosunkach z udziałem podmiotów gospodarczych jest wymóg uwzględniania zawodowego charakteru tej działalności. Od osoby trudniącej się prowadzeniem działalności gospodarczej oczekuje się profesjonalizmu w działaniu, opartego o rzetelną wiedzę na temat zasad jej wykonywania. Zgodnie natomiast z poglądem utrwalonym w orzecznictwie NSA (np. wyrok z dnia 17.01.2000 r. V S.A. 2371/98), ocena "należytej staranności" nie może być oderwana od konkretnej sytuacji.

W przypadku odwołującej się spółki cywilnej nie można uznać, że prowadzona przez nią firma dochowała należytej staranności przewidzianej przepisem art. 211 § 3 pkt. 2 Kodeksu celnego. Stosownie do art. 3 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego, dozorem celnym są wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny. Towary podlegają dozorowi celnemu od chwili ich wprowadzenia na polski obszar celny (art. 35 § 1 Kodeksu celnego).

Zgodnie z zapisami pozwoleń nr [...] z dnia [...] r. i nr [...] z dnia [...] r., czynności procedury uszlachetniania czynnego polegające na przetwarzaniu sandacza mrożonego miały zachodzić na terenie firmy "K." s. c. W. K. i A. M. w m. C. W toku kontroli przeprowadzonej w dniu [...] r. funkcjonariusze celni stwierdzili brak towarów objętych w/w procedurą uszlachetniania czynnego w magazynach tej firmy. W wyniku wszczętego w dniu [...] r. postępowania celnego przeprowadzono szereg, opisanych szczegółowo wcześniej działań mających na celu wyjaśnienie okoliczności sprawy. Uwzględniane były także wnioski dowodowe stron. Z zeznań właścicieli firmy "K." i ich pracowników oraz oświadczeń przedstawicieli Spółki z o. o. "B.", a także z przedkładanych przez obie strony dokumentów nie można wywieść spójnych wniosków co do zasad i faktycznego gospodarowania towarami i produktami kompensacyjnymi.

W związku z niezgodnościami w twierdzeniach obu stron, a także nie przedstawieniem przez "K." dokumentacji przychodowej i rozchodowej towarów z magazynów Spółki cywilnej, funkcjonariusze Działu Powtórnej Kontroli Celnej przeprowadzili w dniach [...] r. i [...] r. czynności kontrolne w siedzibie firmy "K.". W jej wyniku stwierdzono, że firma ta w okresie kontrolowanym zajmowała się przerobem ryb w ramach pozwoleń na stosowanie procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Nadto firma ta dokonywała zakupu oraz sprzedaży ryb w kraju i zagranicą. Ustalono także na podstawie faktur za usługę przerobu, że w kontrolowanym okresie miał miejsce przerób sandacza mrożonego dostarczonego od firmy "B." Spółka z o. o., a mianowicie w okresie od czerwca do grudnia 1999 r. w ilości [...] kg i w okresie od stycznia do sierpnia 2000 r. w ilości [...] kg.

Jednocześnie stwierdzono w toku tej kontroli, że firma "K." nie prowadzi gospodarki magazynowej, która pozwoliłaby na jednoznaczne określenie, w jakim dniu i jakie ilości sandacza wprowadzono lub wyprowadzono z magazynu firmy. Pomiędzy fakturami zakupu towarów w latach 2000-2001 znajdowały się pojedyncze dokumenty PZ (przyjęcie z zewnątrz), jednakże wystawiane były one tylko przy niektórych zakupach. W związku z tym niemożliwym okazało się dokonanie szczegółowego sprawdzenia zakupionych w latach 1999-2001 filetów z sandacza.

Podkreślając dalej, że sama odwołująca się firma "K." nie zaprzecza w odwołaniu, iż towar w postaci [...] kg sandacza znajdował się w jej magazynach, a jedynie twierdzi, że nie może brać odpowiedzialności za usunięcie towaru spod dozoru celnego, skoro jego właścicielem i dysponentem pozostawała Spółka z o. o. "B.", podając jednocześnie sposób rozdysponowania tym towarem przez jego właściciela, organ odwoławczy wskazał, iż z art. 211 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego wynika, że za dług celny odpowiada nie tylko osoba usuwająca towar spod dozoru celnego, czy też w tym uczestnicząca, lecz również osoba, która wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że towar został usunięty spod tego dozoru.

Sposób prowadzenia gospodarki magazynowej przez firmę "K." daleko odbiegał od prawidłowego. W przypadku dochowania w tym zakresie należytej staranności firma ta mogła się dowiedzieć, kiedy i na czyje polecenie towar opuszcza magazyn. Jej właściciele, jak i jej pracownicy, mieli świadomość, iż przetwarzany towar objęty jest procedurą uszlachetniania czynnego, na którą pozwolenie uzyskała Spółka z o. o. "B.". Od podmiotu profesjonalnie trudniącego się tego typu działalnością, jakim była firma "K.", można oczekiwać, wedle organu odwoławczego, że zna obowiązki wynikające z przepisów prawa celnego. W sytuacji braku dokumentów magazynowych, w sposób dostateczny potwierdzających obrót towarem, nie można mówić o przestrzeganiu zasad stosowania procedury uszlachetnia czynnego.

Powyższa decyzja ostateczna zaskarżona została przez pełnomocnika W. K. do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie względnie przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, skarżący nie wskazuje wprost, na czym polega jej niezgodność z prawem, jedynie z uzasadnienia skargi wynika, iż kwestionuje ona dokonane przez organy obu instancji ustalenia faktyczne, jakie legły u podstaw rozstrzygnięcia o nałożeniu na stronę skarżącą obowiązku uiszczenia kwoty wynikającej z długu celnego powstałego w następstwie usunięcia towaru spod dozoru celnego. Stwierdzając, iż ustalony stan faktyczny sprawy jest niepełny i nie odzwierciedla rzeczywistego stanu rzeczy, co jest następstwem m. in. nie uwzględnienia przez organy celne składanych przez skarżących wniosków dowodowych, wnoszący skargę pełnomocnik podkreśla, że organ odwoławczy pominął i nie ustosunkował się do podniesionych w odwołaniu twierdzeń i wskazanych w trakcie postępowania oraz w odwołaniu dowodów, w tym w postaci dokumentów celnych wywozowych. Brak ustosunkowania się przez organ odwoławczy do wszystkich podniesionych w odwołaniu zarzutów oraz brak oceny zeznań świadków, w tym osoby, która odbierała towar na zlecenie Spółki "B.", stwarza, według skarżącego, przesłankę do przyjęcia naruszenia przez ten organ przepisów o postępowaniu administracyjnym w stopniu wywierającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżący nie znajduje też podstaw do odmowy przeprowadzenia przez organ wnioskowanych w trakcie postępowania dowodów z wyciągów bankowych, z oględzin dokumentacji ze sprzedaży, zakupu towaru, płatności za te czynności w latach 1999-2000 oraz dokumentacji dotyczącej odpadów z ryb. Uważa on, że zasada ekonomiki postępowania i koncentracji materiału dowodowego nie może wyłączać potrzeby przeprowadzenia wskazanych dowodów. Wnioskowane i przez organ pominięte dowody zmierzały do wykazania, iż nie zaistniała żadna przesłanka do obciążenia strony odpowiedzialnością z art. 211 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego. Organ odwoławczy bezzasadnie pominął bądź w ogóle nie ustosunkował się do przedstawionych w trakcie postępowania dowodów, z których jednoznacznie wynikało, iż przedmiotowy towar wydano zgodnie ze w wskazówkami otrzymanymi od jego dysponenta oraz że cześć towaru została przez stronę przerobiona, a następnie wyeksportowana przez Spółkę z o. o. "B.".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnosząc się do zarzutów skargi organ odwoławczy podkreślił m. in., iż uczestniczenie firmy "K." w usunięciu towaru spod dozoru wynika w sposób oczywisty z roli jaką Spółka ta pełniła w wykonywaniu czynności związanych z procedurą uszlachetniania czynnego oraz że godząc się na tę rolę firma ta przyjmowała na siebie obowiązki wynikające z przepisów prawa celnego, w tym dbałość o to, aby powierzone jej towary nie zostały usunięte spod dozoru celnego, a także o to, aby organ celny miał możliwość zbadania prawidłowość stosowania procedury uszlachetniania czynnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do regulacji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Skargę uznać należało za nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa.

Określając w art. 1, że reguluje ona zasady i tryb przywozu towarów na polski obszar celny oraz wywozu towarów z polskiego obszaru celnego, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia i obowiązki organów celnych, ustawa z dnia 9.01.1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) wprowadziła zasadę (art. 35), że towary celne wprowadzone na polski obszar celny podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu, i to tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w wypadku towarów niekrajowych - aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186, przy czym stosownie do przepisu jej art. 3 § 1 pkt 1 dozorem celnym są wszelkie działania podejmowane przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych.

Stanowiąc też dalej, iż towary, niezależnie od ich rodzaju, ilości, pochodzenia miejsca wysyłki lub miejsca przeznaczenia, mogą w każdym czasie otrzymać, z zachowaniem określonych warunków, przeznaczenie celne dopuszczalne dla tych towarów (art. 57 § 1), w tym mogą być objęte określoną procedurą celną (art. 3 § 2 pkt 1), Kodeks celny dopuszcza (art. 121) możliwość objęcia tych towarów m. in. procedurą uszlachetniania czynnego, a więc takim sposobem postępowania, które pozwala na poddanie na polskim obszarze celnym jednemu lub większej liczbie procesów uszlachetniania towarów niekrajowych przeznaczonych do powrotnego wywozu poza polski obszar celny w postaci produktów kompensacyjnych, bez obciążania tych towarów cłem lub stosowania wobec nich środków polityki handlowej (procedura uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń) lub poddania tym procesom towarów dopuszczonych do obrotu ze zwrotem lub umorzeniem cła należnego do zapłacenia za takie towary, jeżeli zostaną one wywiezione poza polski obszar celny w postaci produktów kompensacyjnych (procedura uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych). Procesy uszlachetniania obejmują przy tym m. in. przetwarzanie towarów (art. 121 § 2 pkt 3 lit. "b"), zaś produktami kompensacyjnymi, a więc przeznaczonymi do powrotnego wywozu poza polski obszar celny są w tej procedurze wszelkie produkty powstałe w wyniku procesów uszlachetniania, w tym również resztki i odpady (art. 121 § 2 pkt 4).

W myśl art. 123 Kodeksu celnego, pozwolenie na uszlachetnianie czynne może być wydane na wniosek osoby, która dokonuje procesu uszlachetniania (sama np. przetwarza towary) lub na wniosek osoby, która proces ten jedynie organizuje. Udzielając takiego pozwolenia organ celny wyznacza termin, w którym produkty kompensacyjne (powstałe np. w wyniku przetworzenia towarów) powinny zostać wywiezione lub powrotnie wywiezione bądź otrzymać inne przeznaczenie celne, przy czym termin ten wyznaczany jest przy uwzględnieniu czasu niezbędnego na przeprowadzenie czynności związanych z uszlachetnianiem i zbytem produktów kompensacyjnych i biegnie on od dnia, w którym towary niekrajowe zostały objęte procedurą uszlachetniania czynnego (art. 125).

Jak wynika z przytoczonych wyżej unormowań, procedura uszlachetniania w systemie zawieszeń charakteryzuje się tym, iż towary poddane tej procedurze nie są obciążone cłem, co oznacza, że ich wprowadzenie na polski obszar celny nie jest związane z powstaniem długu celnego, a więc z powstaniem z mocy samego prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych przywozowych (art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego).

W myśl art. 208 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w wypadkach określonych w tejże ustawie. Jednym z takich wypadków jest przewidziany w art. 211 tego Kodeksu wypadek usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym. Jak to wynika z § 2 i 3 art. 211, momentem powstania długu celnego w takim wypadku jest chwila usunięcia towaru spod dozoru celnego, zaś dłużnikami są osoby, które usunęły towar spod dozoru celnego, osoby, które uczestniczyły w usunięciu towaru i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że towar został usunięty spod dozoru celnego, osoby, które nabyły, posiadały lub są w posiadaniu towaru i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że był to towar usunięty spod dozoru, a także osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towarów lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty. Jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, o których mowa m. in. w art. 211 § 3, to są oni solidarnie zobowiązani do zapłaty kwoty wynikającej z długu celnego (art. 221 Kodeksu celnego).

W rozpatrywanej sprawie okolicznością faktyczną niesporną jest, iż "K." z siedzibą w miejscowości C., działające w formie spółki cywilnej, której wspólnikiem był skarżący W. K., w pozwoleniach na uszlachetniania czynne w systemie zawieszeń, jakie wydane zostały będącej importerem Spółce z o. o. "B." z siedzibą w G., wskazane zostało jako bezpośredni wykonawca procesu uszlachetniania (przetwarzania). Przedsiębiorstwo to także wskazane zostało, jako odbiorca towaru, w zgłoszeniach celnych i dokumentach do tychże zgłoszeń załączonych.

Występujący w tejże sprawie spór o odpowiedzialność firmy "K." za dług celny powstały w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towaru objętego procedurą uszlachetniania celnego w systemie zawieszeń sprowadza się w istocie do sporu o prawidłowość ustalenia uczestnictwa tejże firmy w usunięciu towaru spod dozoru. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji ostatecznej, u podstaw ustalenia, że firma "K." odpowiada za dług celny powstały w wyniku niewątpliwego usunięcia towaru spod dozoru celnego, legła ocena zgromadzonych w sprawie i w tymże uzasadnieniu przywołanych dowodów, wskazujących na tę firmę jako na odbiorcę towaru i podmiot dokonujący procesu uszlachetniania.

Przeprowadzona przez organ odwoławczy ocena zgromadzonych w sprawie dowodów dotyczących roli, jaką firma "K." odegrała w usunięciu towaru spod dozoru, jest oceną, która nie narusza przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej i wynikającej z niego zasady swobodnej oceny dowodów, nie uchybia ona bowiem ani wskazaniom wiedzy, ani życiowemu doświadczeniu, jest oceną w pełni uprawnioną w szczególności w sytuacji, gdy zajmując się profesjonalnie, na zlecenie innego podmiotu, przetwarzaniem ryb w ramach procedery celnej uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń firma ta nie dochowała, jak to wynika z przeprowadzonych kontroli, nieodzownej staranności w dokumentowaniu podejmowanych przez siebie czynności z tym związanych.

Analiza treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie uprawnia do uznania za zasadne zawartych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przez organ odwoławczy wskazanych przez skarżącego przepisów postępowania administracyjnego. W istocie bowiem, uzasadnienie tej decyzji w stopniu wystarczającym dla oceny prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazuje na fakty, które organ ten uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom, w szczególności naprowadzanym przez skarżącego, odmówił wiarygodności. W uzasadnieniu tym w sposób wyczerpujący przytoczone też zostały przepisy prawa, jakie legły u podstaw zaskarżonego rozstrzygnięcia. Nie jest uzasadnionym przy tym podniesiony w skardze zarzut niedostatecznego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w wyniku zaniechania przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, w istocie bowiem zgodzić się należy z organem odwoławczym, iż przeprowadzenie takich dowodów (z wyciągów bankowych, z dokumentacji dotyczącej sprzedaży ryb, zakupu towarów, płatności za te czynności oraz dokumentacji dotyczącej odpadów z ryb) nie mogło przyczynić się do ustalenia tezy, że usunięcie spod dozoru towaru objętego procedurą uszlachetniania czynnego odbyło się bez świadomego uczestnictwa firmy "K.".

Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że nałożenie na "K." z siedzibą w miejscowości C., działające w formie spółki cywilnej, której wspólnikiem był skarżący W. K., odpowiedzialności za dług celny powstały w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towaru w postaci sandacza mrożonego całego o wskazanej ilości nastąpiło z naruszeniem art. 211 Kodeksu celnego względnie z uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na ustalenie tej odpowiedzialności, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270).