Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1329/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1, art. 174 pkt 2, art. 188, art. 203 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 2, art. 3 ust. 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 336
journal: Dz.U. 2017 poz 459
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia del. WSA Marek Olejnik (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 660/17 w sprawie ze skargi J. S.A. z siedzibą w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 28 kwietnia 2017 r., Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od J. S.A. z siedzibą w T. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie kwotę 1 031 (słownie: tysiąc trzydzieści jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.Wyrokiem z dnia 15 listopada 2017 r. o sygn. I SA/Kr 660/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: Sąd pierwszej instancji lub WSA w Krakowie) uwzględnił skargę J. S.A. z/s w T. (dalej: Skarżąca) i uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie (dalej: SKO lub Kolegium) z dnia 28 kwietnia 2017 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia 30 grudnia 2016 r. Jako podstawę prawną powołano art. 145 §1 pkt 1 lit.a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j..: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.; dalej "p.p.s.a."). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej "CBOSA".

1.1. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu podkreślił, że w przedmiotowej sprawie poza sporem pozostawała okoliczność, że Skarżąca stała się właścicielem nieruchomości (gruntów i budynków) na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, zawartej z M Sp. z o.o. z/s w K. w dniu 4 kwietnia 2016 r. Jednocześnie w umowie tej wprost zostało postanowione, że celem przeniesienia prawa własności na Skarżącą było wyłącznie zabezpieczenie Jej wierzytelności tj. pożyczki (umowa pożyczki zawarta w dniu 9 października 2015 r.), jaką udzieliła ona pożyczkobiorcy i Skarżąca zobowiązywała się do powrotnego przeniesienia własności na pożyczkobiorcę w przypadku zwrotu pożyczki w umówionym terminie, na umówionych warunkach. Ponadto, wprost zgodnie z postanowieniami tej umowy, obejmowała ona wyłącznie przeniesienie prawa własności, bez przeniesienia posiadania i dotychczasowy właściciel nadal pozostawał ich posiadaczem. Natomiast przeniesienie posiadania nieruchomości na rzecz Skarżącej miało nastąpić dopiero na wyraźne Jej żądanie i tylko w ramach postępowania windykacyjnego wszczętego wobec pożyczkobiorcy, gdyby - najogólniej rzecz ujmując - pożyczkobiorca przestał wywiązywać się z warunków spłaty udzielonej mu pożyczki. Pozostając posiadaczem zbytych nieruchomości, dotychczasowy właściciel/pożyczkobiorca tj. spółka M. był zobowiązany do ponoszenia wszelkich kosztów i opłat związanych z tymi nieruchomościami, jak również ponosił odpowiedzialność za ewentualne szkody wyrządzone w związku z posiadaniem oraz spowodowane działaniem siły wyższej, aż do dnia wydania ich Skarżącej.

W świetle treści przytoczonych postanowień umownych, organy orzekające w sprawie doszły do przekonania, że posiadanie nieruchomości sprawowane przez dotychczasowego właściciela/pożyczkobiorcę ma charakter posiadania zależnego od chwili przeniesienia prawa ich własności na rzecz spółki w ramach zabezpieczenia umowy pożyczki udzielonej przez spółkę.

W następstwie przyjęcia takiego stanowiska w opinii organów podatkowych, art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ze zm., dalej "u.p.o.l.") nie może znaleźć zastosowania w okolicznościach rozpatrywanej sprawy.

1.2. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, z tym stanowiskiem organów podatkowych nie sposób się zgodzić, z punktu widzenia jego zgodności z prawem. Wskazał on, że na posiadanie składają się elementy: fizyczny (corpus possessionis) oraz psychiczny (animus rem sibi habendi). Posiadaczem samoistnym jest ten, kto rzeczą faktycznie włada jak właściciel (art. 336 Kodeksu cywilnego). Wobec tego posiadacz samoistny musi mieć wolę władania rzeczą cum animo domini i wyrażać na zewnątrz wolę korzystania z rzeczy w takim właśnie zakresie, a więc jak właściciel. W razie zaistnienia uzasadnionych wątpliwości art. 339 Kodeksu cywilnego ustanawia domniemanie posiadania o charakterze samoistnym.

Zatem zdaniem WSA w Krakowie nie sposób zgodzić się z organami podatkowymi co do tego, że od momentu przeniesienia prawa własności nieruchomości na Skarżącą, spółka M. przestała być jej samoistnym posiadaczem. Przede wszystkim ustalenia faktyczne tego nie potwierdzają. Nie potwierdzają powyższego także zeznania M. S. pełnomocnika spółki M. złożone w charakterze świadka w dniu 16 listopada 2016 r. Niewątpliwie w tej kwestii sporo miałby do powiedzenia prezes spółki M. Z akt sprawy wynika, że organ I instancji wezwał w dniu 26 października 2016 r. również do złożenia zeznań w charakterze świadka A. L. prezesa spółki M.. W aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek śladu, czy taki dowód został przeprowadzony, a jeżeli nie, to z jakich przyczyn tej czynności dowodowej nie przeprowadzono.

Ponadto organy nie wykazały, jakie ujawnione na zewnątrz zachowania spółki M. miałyby świadczyć o jedynie zależnym posiadaniu zbytych nieruchomości, poczynając od zawarcia ze spółką umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ II instancji nie przedstawił żadnej okoliczności faktycznej, podlegającej obiektywnemu stwierdzeniu, świadczącej o tym, że od dnia 4 kwietnia 2016 r. M. Sp. z o.o. utraciła samoistne posiadanie zbytej nieruchomości na rzecz posiadania zależnego. W tej dacie spółka M. utraciła wyłącznie prawo własności nieruchomości, co jeszcze wcale nie oznacza, że jednocześnie faktycznie przestała władać nieruchomością jako posiadacz samoistny. Co więcej, organy pominęły argumenty Skarżącej, w którym akcentowała ona, że z chwilą zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie nic się nie zmieniło w stanie posiadania. Powyższe twierdzenie wskazuje na to, że również po przeniesieniu prawa własności nieruchomości na spółkę pod tytułem przewłaszczenia na zabezpieczenie, M. kontynuowała posiadanie w przekonaniu, że sprawuje je we własnym imieniu, dla własnej korzyści, w takim samym zakresie jak to miało miejsce do momentu zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, a więc jak właściciel, zaś stan utraty prawa własności traktował jako sytuację przejściową, wyłącznie do czasu spłaty pożyczki. Pozwala ono również wnioskować, że ujawnione otoczeniu postępowanie spółki M. z posiadaną nieruchomością nie uległo żadnym zmianom w stosunku do stanu rzeczy sprzed zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. Organy nie przedstawiły w uzasadnieniach kontrolowanych decyzji żadnych dowodów, okoliczności i toku argumentacji, które mogłyby podważać tej treści konkluzje, konsekwentnie prezentowane przez spółkę dla wykazania, że nie jest ona podatnikiem podatku od nieruchomości, bowiem kto inny jest samoistnym posiadaczem przedmiotów opodatkowania.

1.3. Podsumowując Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy dotychczas nie wyjaśniły okoliczności istotnych dla wyniku sprawy, a więc kto w 2016 r. rzeczywiście był samoistnym posiadaczem nieruchomości stanowiących przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości, czy była nim skarżąca spółka czy też dotychczasowy właściciel. Błędnie wyszły z założenia, że przeniesienie prawa własności nieruchomości przez pożyczkobiorcę na spółkę, w celu wyłącznie zabezpieczenia pożyczki, automatycznie pozbawiało dotychczasowego właściciela samoistnego posiadania. Jest to zbyt daleko idące uproszczenie w rozumowaniu organów, które nie ma oparcia ani w kryteriach wyznaczających stan samoistnego posiadania, ani też w ustaleniach faktycznych sprawy.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Krakowie wniosło Kolegium, które zaskarżyło ten wyrok w całości zrzekając się rozprawy. Sformułowało również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi na podstawie art.188 p.p.s.a. ewentualnie o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa procesowego tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.; dalej "O.p.") poprzez błędne uznanie, że decyzje organów podatkowych zostały wydane z naruszeniem przepisów regulujących kwestię postępowania dowodowego, kiedy to organy w toku postępowania podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy zgromadziły materiał dowodowy oraz ustaliły wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zgromadzony materiał dowodowy, a w rezultacie poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji organów podatkowych w sytuacji, gdy nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2, art.3 ust. 3 u.p.o.l. oraz art. 336 k.c. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji organów podatkowych w sytuacji, gdy organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego, prawidłowo przyjmując, że podatnikiem jest Skarżąca jako właściciel nieruchomości, a nie Spółka M. Sp. z o. o. z siedzibą w K. jako posiadacz samoistny,

c) art. 133 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a. poprzez uznanie, że ustalenia faktyczne wynikające z akt sprawy przedłożonych przez organy podatkowe, w zakresie określenia podatnika nie potwierdzają faktu, iż Spółka M. Sp. z o. o. z siedzibą w K. nie jest posiadaczem samoistnym, podczas gdy zapisy umowy przeniesienia własności z zabezpieczeniem z dnia 4 kwietnia 2016 r. znajdującej się w aktach wskazują na zależny charakter posiadania,

d) art. 141 § 4 w zw. z art. 133 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a., art. 153 p.p.s.a. oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do argumentacji organów podatkowych wskazujących na zapisy zawarte w umowie przeniesienia własności na zabezpieczenie przemawiające za zależnym charakterem posiadania przez Spółkę M. Sp. z o. o. z siedzibą w K. oraz poprzez wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku błędnej oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania, podczas gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na przyjęcie, że podatnikiem jest Skarżąca.

W zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego (art.174 pkt 1 p.p.s.a.) Kolegium zarzuciło naruszenie :

a) art. 336 k.c. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tj. poprzez przyjęcie, że posiadanie samoistne zachodzi również w przypadku, gdy w wyniku zawarcia umowy przewłaszczenia dotychczasowy właściciel nadal posiada nieruchomość, mimo że w takim przypadku dotychczasowy właściciel włada rzeczą zależnie od innych osób i w rezultacie poprzez zakwestionowanie zależnego charakteru posiadania Spółki M. Sp. z o. o. z siedzibą w K., mimo, że z zapisów umowy wynika, że posiada ona przedmiot własności zgodnie z wolą i na zasadach określonych przez Skarżącą,

b) art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 3 u.p.o.l. w zw. art. 336 k.c. poprzez ich błędną wykładnię oraz błędne zastosowanie tj. uznanie, że organy na podstawie ustalonego stanu faktycznego błędnie za podatnika uznały właściciela nieruchomości, podczas gdy prawidłowa ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności zawartej umowy przewłaszczenia prowadzi do wniosku, że podatnikiem jest Skarżąca jako właściciel, a Spółka M. Sp. z o. o. z siedzibą w K., jako że jest posiadaczem zależnym takim podatnikiem na podstawie art. 3 ust. 3 u.p.o.l. być nie może.

2.2. Skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną zrzekając się rozprawy wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych, rozpatrzeniu w pierwszej kolejności podlegać powinny zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, albowiem zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania. Niemniej jednak, zważywszy na sposób skonstruowania zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie, jak również na treść zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji, stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty można i należy rozpoznać łącznie. Przyjęcie takiego właśnie modelu wynika z faktu, że odmienna wykładnia przepisów prawa materialnego zaprezentowana przez Sąd pierwszej instancji skutkowała zdaniem Kolegium stwierdzeniem naruszenia przepisów postępowania.

3.2. Istota sporu pomiędzy stronami zasadniczo sprowadza się do oceny charakteru posiadania zabudowanej działki nr [...] w obrębie [...] jednostka ewidencyjna P. Strona skarżąca ferowała pogląd, że co prawda aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia 4 kwietnia 2016 r. M. Sp. z o. o. z siedzibą w K. przeniosła na nią prawo własności przedmiotowej nieruchomości celem zabezpieczenia wierzytelności, ale z uwagi na okoliczność, że strony umowy postanowiły, że następuje przeniesienie własności bez przeniesienia posiadania to M. jako posiadacz samoistny jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art.3 ust.1 pkt 2 u.p.o.l. Z kolei organy podatkowe podkreśliły, że zezwolenie Skarżącej jako powiernika do zachowania posiadania nieruchomości przez M. Sp. z o. o. z siedzibą w K. stanowi użyczenie przedmiotowej nieruchomości dłużnikowi. Wyżej wymieniony podmiot jako posiadacz zależny nie może być uznany za podatnika podatku od nieruchomości, gdyż nie mieści się ona w katalogu podatników zawartym w art. 3 ust. 1 u.p.o.l. Tym samym uznanie Skarżącej za podatnika podatku od nieruchomości uznano za w pełni uzasadnione.

3.3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w powyższej kwestii, rację przyznać należy organom podatkowym. Rozstrzygając kwestię statusu podatnika podatku od spornej nieruchomości przytoczyć przede wszystkim należy przepisy mające znaczenie w tej sprawie.

W art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. ustawodawca dokonał rozróżnienia dwóch kategorii podatników podatku od nieruchomości: właścicieli nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 1) oraz posiadaczy samoistnych nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 2). Jednocześnie art. 3 ust. 3 u.p.o.l., stanowiąc swoistą normę kolizyjną, rozstrzyga, że w sytuacji gdy samoistny posiadacz nieruchomości nie jest jej właścicielem, to na nim, a nie właścicielu nieruchomości ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości. Komentowany przepis rozstrzyga kwestię "pierwszeństwa" w przypisaniu określonemu podmiotowi statusu podatnika, w sytuacji, w której obok przysługującego jednemu podmiotowi prawa własności, nieruchomość pozostawała w posiadaniu samoistnym innego niż właściciel podmiotu.

Kluczowe zatem znaczenie w rozpatrywanej sprawie miało ustalenie, czy M. sp. z o.o. można było przypisać status posiadacza samoistnego nieruchomości stanowiących własność Skarżącej. Skoro pojęcie posiadania zdefiniowane jest wyłącznie na gruncie prawa cywilnego, przy wykładni powołanego art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 k.c. W ocenie Sądu nie istnieją żadne powody, aby przy wykładni pojęcia "posiadacz samoistny" nie odwoływać się do przepisów prawa cywilnego, orzecznictwa sądów powszechnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, a także do dorobku nauki prawa - choć system prawa podatkowego cechuje się co do zasady autonomią, to jednak nie ma ona charakteru absolutnego i uzasadnione jest odwoływanie się do takiego rozumienia pojęć, które zostały wypracowane w macierzystych gałęziach prawa.

Zatem zgodnie z art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Jak celnie zauważył Sąd pierwszej instancji, na posiadanie składają się dwa elementy: corpus oraz animus, tj. zdolność władania rzeczą w taki sposób, jak podmiot, któremu przysługuje odpowiednie prawo do rzeczy oraz wola wykonywania tego prawa, wyrażająca się w takim postępowaniu posiadacza, z którego wynika, iż uważa się on za podmiot prawa do tej rzeczy (zob. komentarz do art. 336 k.c. (w:) A. Kidyba (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe, LEX 2009 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 173/10, opubl. CBOSA). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (zob. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2372/10, opubl. CBOSA). Posiadaczem samoistnym jest tylko taki podmiot, który uważa się za uprawnionego do rozporządzenia nią (zob. postanowienie SN z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt V CSK 146/08, publ. LEX 510987), a więc nie ma potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby (zob. postanowienie SN z dnia 29 września 2004 r., sygn. akt II CK 550/03, LEX nr 182090).

3.4. W przedmiotowej sprawie M. przeniosła własność nieruchomości na Skarżącą w ramach tzw. przewłaszczenia na zabezpieczenie, które stanowi ukształtowaną przez praktykę gospodarczą formę zabezpieczenia wierzytelności, polegającą na wykorzystaniu prawa własności rzeczy jako "gwarancji" spłaty udzielonej pożyczki. Skarżąca w umowie zobowiązała się do korzystania z nabytej nieruchomości "w sposób niewykraczający poza granice uzasadnione wykonaniem zabezpieczenia wierzytelności". Zaznaczono jednocześnie, iż następuje przeniesienie własności bez przeniesienia posiadania. Z mocy postanowień zawartych w umowie przenoszącej własność dotychczasowy właściciel nadal mógł użytkować nieruchomość, jednakże nie mógł nikogo zameldować w przedmiotowej nieruchomości (przedmiotem była nieruchomość mieszkalna), a jak to wykazało przesłuchanie przedstawiciela M. nie mógł także bez zgody Skarżącej (właściciela) prowadzić przedsięwzięć o charakterze budowlanym.

W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że spółka M. dysponowała co prawda nieruchomością Skarżącej i wykorzystywała ją na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, więc w tym zakresie faktycznie nią władała. Jednakże władztwo to nie miało charakteru właścicielskiego, co uzasadniałoby uznanie jej za posiadacza samoistnego. Z aktu notarialnego i wyjaśnień Spółki M. nie wynika w żaden sposób, aby uważała się ona za uprawnioną do rozporządzania tą nieruchomością, a wręcz przeciwnie, z okoliczności sprawy wynika, że musiała liczyć się z uprawnieniami właścicielskimi Skarżącej (chociażby w kwestii zameldowania, robót budowlanych). Spółka M. posiadała przedmiot własności Skarżącej zgodnie z jej wolą i na zasadach przez nią określonych. Wola Skarżącej nie była nawet dorozumiana tylko wyraźna. Nie można wobec powyższego uznać spółki M. za posiadacza samoistnego, co w konsekwencji uniemożliwia uznanie jej za podatnika podatku od nieruchomości.

3.5. Przypomnieć wypada, że nieodzowną cechą posiadania samoistnego jest władanie jak właściciel. Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 19.12.2000 r., sygn. V CKN 164/00, "posiadacz samoistny to taki tylko, którego zakres faktycznego władania rzeczą (...) jest taki sam, jak właściciela i który znajduje się w położeniu pozwalającym na korzystanie z rzeczy w taki sposób, jak może to czynić właściciel. Wyrazem tego jest, między innymi, niezależność w podejmowaniu decyzji co do przedmiotu posiadania; gdy decyzje te są uzależnione od zezwolenia, zgody innej osoby – o której posiadacz wie, że jest właścicielem – niweczy to możliwość uznania, że posiadacz działa w takim zakresie, jak właściciel". Taki stan faktyczny powstał właśnie po zawarciu umowy z dnia 4 kwietnia 2016 r. przenoszącej własność. Nieruchomości będące przedmiotem przewłaszczenia na zabezpieczenie pozostała bowiem we władaniu dłużnika na mocy stosunku umownego łączącego go z wierzycielem. Źródłem uprawnienia dłużnika do dalszego używania owej nieruchomości jest zatem umowa, w której określono zarówno zakres tego władania jak i jego okres trwania. Posiadanie to odbywa się więc za wiedzą i zgodą właściciela, tj. wierzyciela. Natomiast fakt, że właściciel zobowiązuje się do dysponowania nieruchomością w sposób niewykraczający poza granice uzasadnione wykonaniem zabezpieczenia wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki, w związku z czym dłużnik ma zapewnioną samodzielność w korzystaniu z nieruchomości, nie oznacza bynajmniej by nieruchomości te stały się przedmiotem jego (tj. dłużnika) samoistnego posiadania. Uzyskał on bowiem jedynie – za zgodą właściciela – faktyczne władztwo nad opisywanym mieniem, wiedząc jednocześnie, że właścicielem nie jest i nie przysługują mu związane z prawem własności prerogatywy, co niweczy możliwość uznania, że korzysta z nieruchomości w takim samym zakresie jak może czynić to właściciel. Skoro zatem Spółka M. nie jest posiadaczem samoistnym nieruchomości przewłaszczonej to prawidłowo organ podatkowy uznał, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel tzn. Skarżąca.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji dokonał niewłaściwego zastosowania art.3 ust.1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art.336 k.c. uznając, że organ podatkowy nie wykazał, że Spółka M. nie jest posiadaczem samoistnym i nakazał prowadzenie dodatkowego postępowania w tym zakresie. W konsekwencji zasadne są także zarzuty naruszenia prawa procesowego podniesione w skardze kasacyjnej.

4. Uznając, że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok, rozpoznał skargę i ją oddalił jako nieuzasadnioną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art.203 pkt 2 p.p.s.a.