Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 147/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2021-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Zabytki
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 3, art. 3 ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 2, art. 5, art. 7 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 194 § 1, art. 209
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 38 ust. 1, art. 5, art. 3 pkt 6
journal: Dz.U. 2018 poz 2067
law: Ustawa z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, asesor sądowy WSA Marcin Kojło, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 maja 2021 r. sprawy ze skargi G. B. i T. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na rok 2018 oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:

1. Decyzją z [...] lipca 2019 r., nr [...] znak [...], działający z upoważnienia Prezydenta Miasta S. Skarbnik Miasta, ustalił G. B. i T. B. (dalej jako: Strona, Skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2018 w wysokości 35.331,00 zł., płatnego w ratach: do 15 marca 2018 r. – 8.832,00 zł, do 15 maja 2018 r. - 8.832,00 zł, do 15 września 2018 r. - 8.832,00 zł i do 15 listopada 2018 r. - 8.832,00 zł., od budynków mieszkalnych – podstawa opodatkowania 62,14 m2 według stawki 0,64 zł – 39,77 zł, od budowli – podstawa opodatkowania 108.499,00 zł według stawki 0,02 zł – 2.169,98 zł, od budynków zw. z dział. gosp. – podstawa opodatkowania 1.071,43 m2 według stawki 22,23 zł – 23.817,89 zł, od gruntów zw. z dział. gosp. – podstawa opodatkowania 11.609,00 m2 według stawki 0,80 zł – 9.287,20 zł oraz od gruntów pozostałych – podstawa opodatkowania 55,18 m2 według stawki 0,29 zł – 16,00 zł, dotyczące nieruchomości położonych w S. przy ul. [...] – oznaczonej geodezyjnie numerem [...], ul. [...] – oznaczonej geodezyjnie numerami: [...] oraz ul. [...] – oznaczonej geodezyjnie numerem [...].

Na skutek złożonego przez G. B. i T. B. odwołania decyzja ta została w toku instancji uchylona mocą decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] października 2019 r., nr [...] i sprawa została przekazana Prezydentowi Miasta S. do ponownego rozpatrzenia z zaleceniem ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania lokalu mieszkalnego, jak też zweryfikowania podstawy opodatkowania w zakresie nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz wydania rozstrzygnięcia odpowiadającego wymogom stawianym przez prawo.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z [...] września 2020 r., nr [...] Prezydent Miasta S. ustalił G. B. i T. B. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2018 w wysokości 16.491,00 zł., według wyliczenia: od budynków mieszkalnych – podstawa opodatkowania 64,84 m2 według stawki 0,64 zł – 41,50 zł , od budowli – podstawa opodatkowania 100.430,00 zł według stawki 0,02 zł – 2008,60 zł, od budynków zw. z dział. gosp. – podstawa opodatkowania 882,60 m2 według stawki 7,47 zł – 6.593,02 zł, od gruntów zw. z dział. gosp. – podstawa opodatkowania 525,00 m2 według stawki 0,80 zł – 420,00 zł, od gruntów pozostałych – podstawa opodatkowania 55,18 m2 według stawki 0,29 zł – 16,00 zł oraz od gruntów pozostałych – podstawa opodatkowania 11.084,00 m2 według stawki 0,29 zł – 3.214,36 zł, dotyczące nieruchomości położonych w S. przy ul. [...] – oznaczonej geodezyjnie numerem [...], ul. [...] – oznaczonej geodezyjnie numerami: [...] oraz ul. [...] – oznaczonej geodezyjnie numerem [...].

W podstawie prawnej swojego rozstrzygnięcia Prezydenta Miasta S. powołał art. 21 § 1, art. 47 § 1 i 2, art. 63 § 1, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2020 poz. 1325, dalej jako: o.p.) oraz art. 2, 3, 4, 5, 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. z 2019 r poz. 1170 ze zm., dalej jako: u.p.o.l.), a także uchwałę nr XXXVIII/496/2017 Rady Miejskiej w S. z dnia 29 listopada 2017 r. w sprawie określenia stawek w podatku od nieruchomości na 2018 r. (Dz. Urz. Woj. Podl. 2017 r. poz. 4536).

2. Od powyższej decyzji Skarżący wnieśli odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. W odwołaniu stwierdzili, iż zaskarżona decyzja wydana została naruszeniem prawa, tj. art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 5 ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., art. 121, art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 188, art. 210 § 4 o.p.

Skarżący wskazali, że kwestionują wyliczenie podatku od nieruchomości wpisanych do rejestru zabytków, a także nieruchomości, tj. gruntów i budynków pozostałych oraz budowli. Ich zdaniem ocena dokonana przez organ odnośnie niespełnienia przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. jest niezgodna ze stanem faktycznym, nie uwzględnia wszystkich dowodów i narusza zasady postępowania dowodowego.

W obszernych wyjaśnieniach Skarżący opisują sytuacje związane z przedmiotową nieruchomością, wyjaśniając m.in. że Miejski Konserwator Zabytków, dalej: MKZ, nie poczynił jakichkolwiek ustaleń dotyczących stanu utrzymania zabytkowych nieruchomości, a zatem wyrażona przez niego ocena nie stanowi materiału dowodowego w niniejszej sprawie, zebrany w sprawie materiał dowodowy w postaci zdjęć przedmiotowych nieruchomości wykonanych przez Komendanta Straży Miejskiej w S. przy użyciu służbowego drona został pozyskany w sposób nielegalny, gdyż odbyło się to bez powiadomienia o tym Skarżących i bez uzyskania ich zgody, czym naruszono prywatność właścicieli nieruchomości, a poza tym Komendant Straży Miejskiej w S. nie posiada uprawnień do przeprowadzania czynności kontrolnych w zakresie stanu utrzymania zabytków. Ponadto, podniesiono iż pracownicy Urzędu Miejskiego biorący udział w kontroli, na podstawie której sporządzono protokoły oględzin przedmiotowych nieruchomości datowane na [...] listopada 2018 r. nie posiadają kompetencji, tj. stosownego wykształcenia do dokonywania ustaleń odnośnie oceny stanu utrzymania zabytków, z czego wywodzili, iż nieważność tych protokołów. Ponadto, Skarżący zakwestionowali powoływanie się przez Prezydenta Miasta S. na szereg pism MKZ w S.

3. Decyzją z [...] stycznia 2021 r., znak: [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu Kolegium podkreśliło, że istota sporu sprowadza się do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji wyjaśnił, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i ustalonemu w sprawie stanowi faktycznemu, a wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 r. należy uznać za prawidłowy. Ustalono, że G. B. i T. B. są właścicielami i posiadaczami przedmiotowych w sprawie gruntów oraz budynków, a zatem obciążeni są obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości. Wskazano też, że decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w B. z [...] lipca 1996 r. 1.dz. [...] do rejestru zabytków został indywidualnie wpisany zespół elektrowni miejskiej w S., w skład którego wchodzą obecnie: budynek elektrowni wraz z wyposażeniem, tj. suwnicą ręczną i kanał wodny, jak też teren działki nr geod. [...] (obecnie działki o nr [...], [...]).

Zdaniem SKO w realiach niniejszej sprawy, w kontekście przesłanek określonych jako wypełniające znamiona opieki nad zabytkiem a unormowanych w art. 5 u.p.o.l., nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia z podatku od nieruchomości uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Zdaniem organu, wbrew twierdzeniom Skarżących, grunty i budynki wpisane do rejestru zabytków nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Podstawę takiego rozstrzygnięcia stanowi ustalony w toku postępowania ogólny stan obiektu zabytkowego – bardzo zły stan techniczny zabytkowej elektrowni widoczny na pierwszy rzut oka; dokonano jedynie zabezpieczenia jej przed wpływem czynników atmosferycznych poprzez załatanie dziur w dachu i zaślepienie otworów okiennych i drzwiowych. Z oględzin przeprowadzonych w dniach [...] listopada 2018 r. wynika, że zarówno budynek byłej elektrowni, jak i teren wokół niej są zaniedbane i zniszczone.

Zaobserwowano, że działki oznaczone numerami [...], [...] są nieuporządkowane, zalegają na nim pryzmy ziemi, kanał wodny jest częściowo zasypany, teren jest częściowo utwardzony a częściowo nieutwardzony, zaśmiecony, częściowo zarośnięty samosiejkami i mchem, znajduje się na nim luźno rozrzucona trylinka. Sam budynek posiada ubytki w posadzce betonowej, uszkodzone i skorodowane schody, otwory okienne częściowo zamurowane pustakami a częściowo zafoliowane, w suficie są ubytki, wystające pręty, odpadający tynk, ściany są częściowo wyburzone a częściowo pokryte graffiti, zawilgocone, krzewy rosną w koronach murów budynku, brakuje orynnowania, brak obróbek na gzymsach, uszkodzenie elewacji, porozbijane luksfery porośnięte mchem a częściowo zabite deskami.

Na podstawie powyższych ustaleń faktycznych organ drugiej instancji podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż budynek niszczeje, jednocześnie wskazując, że fakt niszczenia zabytku można stwierdzić już na podstawie zasad doświadczenia życiowego i wiedzy przeciętnego obserwatora – a zatem okoliczność ta nie wymaga pozyskania wiadomości specjalnych od biegłego. Podatnicy przedstawili dowody wykonywania pewnych prac w związku z zabytkową nieruchomością, a mianowicie uszczelnienie dachu, uzupełnienie orynnowania, uprzątnięcie terenu z pozostałości po rozbiórce niektórych urządzeń znajdujących się na terenie zabytku, jednakże zdaniem organu powyższe jest nie wystarczające do uznania, że zabytek jest utrzymywany i konserwowany w sposób wymagany prawem.

W konsekwencji powyższego, a także po przeanalizowaniu zasadności zastosowanych podstaw opodatkowania i danych dotyczących nieruchomości Państwa B., SKO uznało, iż ustalony przez organ pierwszej instancji wymiar podatku od nieruchomości za 2018 r. w przedmiotowej sprawie jest prawidłowy.

Odnośnie pozostałych zarzutów Skarżących, m. in. dotyczących wadliwości formalnej dowodu z oględzin, wniosków dowodowych sformułowanych w odwołaniu dotyczących pozyskania dokumentacji i map z przebiegu prac projektowych dotyczących linii kolejowej Rail Baltica i przebudowy tej linii na terenie miasta S.i, jak też prac nad planem zagospodarowania przestrzennego terenu obejmującego nieruchomość Skarżących, SKO wskazało, iż z powodu braku znaczenia prawnego dla wymiaru podatku od nieruchomości są one nieuzasadnione i zostały one odrzucone.

4. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku.

Decyzję SKO zaskarżono w części – w zakresie w jakim utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. odnośnie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 r.: od budowli – podstawa opodatkowania 100.430,00 zł według stawki 0,02 zł – 2.008,60 zł, od budynków zw. z dział. gosp. – podstawa opodatkowania 188,83 m2 według stawki 22,23 zł – 4.197,69 zł, od budynków pozostałych – podstawa opodatkowania 882,60 m2 według stawki 7,47 zł – 6.593,02 zł, od gruntów związanych z dział. gosp. – podstawa opodatkowania 525,00 m2 według stawki 0,88 zł – 462,00 zł, od gruntów pozostałych – podstawa opodatkowania 55,18 m2 według stawki 0,39 zł – 21,52 zł oraz od gruntów pozostałych – podstawa opodatkowania 11.084,00 m2 według stawki 0,39 zł – 4.322,76 zł.

Skarżący kwestionują w skardze fakt, iż nie utrzymują i nie konserwują zabytkowych obiektów zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, podając, że organ podatkowy uzyskał od MKZ w tym zakresie niezgodną ze stanem rzeczywistym informację. Oprócz tego, zarzucono też, że organy podatkowe nie zebrały i nie rozpatrzyły w dostateczny sposób materiału dowodowego, co pozwoliłoby na rzetelne i obiektywne rozpatrzenie sprawy (nadmienić można, że Skarżący generalnie zarzucili organowi podatkowemu dowolność i stronniczość w gromadzeniu i ocenie zebranego materiału dowodowego). W związku z powyższym, wskazano, że organy podatkowe bezpodstawnie nie zastosowały zwolnienia z podatku od nieruchomości zabytkowych obiektów elektrowni miejskiej w S..

Strona skarżąca podniosła także, iż organ podatkowy niezgodnie z art. 209 o.p. pozyskała od MKZ informacje dotyczące utrzymania zabytkowych obiektów zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Nieprawidłowość ta miała polegać na ograniczeniu przez organy współdziałania do uzyskania pisemnego stanowiska MKZ z pominięciem reguł z art. 209 o.p., tj. współdziałanie organów ograniczyło się jedynie do wymiany pism znajdujących się w aktach postępowania, natomiast odnośnie wnioskowanych przez strony dowodów organy, działając niezgodnie z art. 187 o.p., nie dopuściły do ich przeprowadzenia lub dokonały ich stronniczej oceny. Skarżący wskazali, że podatnicy w trakcie postępowania przed MKZ nie mieli możliwości odwołania się i składania wniosków dowodowych. Wskazali także, że organ wystąpił do MKZ w S. o informację dotyczącą utrzymania przez podatników gruntu oraz budynków należących do Skarżących bez wszczęcia postępowania podatkowego, bez jakiegokolwiek trybu.

W dalszej części uzasadnienia skargi Skarżący w zasadzie kwestionowali ustalenia dotyczące stanu zabytkowej elektrowni miejskiej, nie tylko pod kątem prawdziwości stanu faktycznego przyjętego przez organ podatkowy oraz MKZ, ale również co do kwestii formalnych – wskazując, iż oględzin budynku dokonali pracownicy Urzędu Miejskiego nie posiadający ku temu odpowiednich kompetencji, a zatem dokonano tego z naruszeniem art. 38 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a tym samym protokół z tych oględzin nie posiada żadnej wartości dowodowej. Dodatkowo przywołano w powyższym kontekście normę przepisu 268a k.p.a., wskazując iż przepis ten stanowi podstawę do upoważniania przez organ pracowników do załatwiania spraw w postępowaniu administracyjnym, a przepisy k.p.a. nie mają zastosowania do oględzin przeprowadzanych w postępowaniu podatkowym na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa.

Zdaniem Skarżących organy podatkowe oparły swoje ustalenia wyłącznie na podstawie informacji MKZ oraz z protokołów oględzin przeprowadzonych przez pracowników Urzędu Miejskiego, które to dowody nie są wystarczające do ustalenia stanu utrzymania przedmiotowego w sprawie obiektu. Ich zdaniem niesłusznie nie uwzględniono okoliczności wskazywanych przez biegłego M. T., iż kompleksowy remont dachu można wykonać tylko na podstawie projektu wykonawczego budynku, a jakiekolwiek dodatkowe obciążenie połaci dachu musi wiązać się z opracowaniem projektu konstrukcyjnego, a obecnie nie wiadomo jaka ma być funkcja budynku po jego odrestaurowaniu.

Skarżący wskazali w skardze, że dochowali wszelkiej staranności i wykonywali wszelkie możliwe czynności w celu zachowania obiektu w stanie zgodnym z przepisami o ochronie zabytków. Zaznaczyli przy tym, że jedynym działaniem czyniącym zadość wskazaniom SKO dotyczącym wykładni art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. byłoby przeprowadzenie kompleksowego remontu i ustalenie ostatecznego przeznaczenia obiektów elektrowni miejskiej, co nie jest możliwe z uwagi na sytuację faktyczną i prawną związaną z budynkiem.

Strona skarżąca szeroko odniosła sięsię do wnioskowanych przez nią do przeprowadzenia dowodów oraz podniosła, iż odmówienie przeprowadzenia dowodu z ww. opinii biegłego, a także nie wystąpienie do P. S.A. o informację na temat planowanych zamierzeń, związanych z zajęciem części nieruchomości będących przedmiotem postępowania pod budowę Rail Baltica, było bezzasadne.

Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji we wskazanym wyżej zakresie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ II instancji w celu dopuszczenia wskazanych przez nich dowodów, które to zostały pominięte przez organ odwoławczy.

5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

II Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Z uwagi na zagrożenie pandemiczne, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842) oraz zarządzenia Przewodniczącego Wydziału, sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

2. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotowa sprawa dotyczy ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2018 r. Zastosowanie w przedmiotowym przypadku mają przepisy u.p.o.l. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Natomiast według art. 3 ust. 4 jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a-6.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia, zaś dla budynków lub ich części – powierzchnia użytkowa. Na podstawie art. 5 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. Poza tym, należy wskazać, że podstawę wymiaru podatków, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 725 ze zm., dalej jako p.g.k.) stanowią dane z ewidencji gruntów i budynków.

4. Skarżący zarzucili organom błędne uznanie, iż w stosunku do nich nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od nieruchomości gruntów i budynku, na którym znajduje się wpisana do rejestru zabytków elektrownia miejska. Ich zdaniem powyższe było konsekwencją dowolnego i niezgodnego z zebranym materiałem dowodowym uznania przez organy, że z oceny ogólnego stanu obiektu zabytkowego wynika, iż podatnicy nie utrzymują i nie konserwują zabytkowych obiektów dawnej elektrowni miejskiej zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W kwestii samego materiału dowodowego dotyczącego powyższych stwierdzeń podatnicy wskazali, że naruszenie stanowiło dopuszczenie dowodu z protokołu oględzin z dnia [...] listopada 2018 r., gdyż oględziny te zostały przeprowadzone przez osoby niebędące pracownikami urzędu ochrony zabytków, nie posiadające specjalistycznej wiedzy z zakresu ochrony zabytków, dodatkowo przy naruszeniu art. 38 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

W ocenie Sądu zarzuty powyższe nie zasługują na uwzględnienie. Uzupełnieniem regulacji art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., przewidzianym expressis verbis, są unormowania ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a w szczególności jej art. 5, zgodnie z którym: opieka nad zabytkiem sprawowana przez jego właściciela lub posiadacza polega, w szczególności, na zapewnieniu warunków:

1) naukowego badania i dokumentowania zabytku;

2) prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku;

3) zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie;

4) korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości;

5) popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury.

Istota opieki nad zabytkiem, podobnie jak ochrony zabytków, została określona w sposób otwarty, tzn. przez podanie tylko wybranych, najbardziej charakterystycznych jej aspektów. Rola dysponenta zabytku w tym zakresie sprowadza się do dwojakiego rodzaju aktów staranności: 1) postępowania w stosunku do zabytku w taki sposób, aby został on zachowany w jak najlepszym stanie oraz 2) umożliwienia innym osobom dostępu do danego zabytku, w tym specjalistom przygotowanym do prowadzenia odpowiednich prac przy zabytku, np. naukowych czy konserwatorskich. Innymi słowy, celem opieki nad zabytkiem jest jak najdłuższe utrzymanie go w jak najlepszym stanie oraz jak najlepsze jego wykorzystanie dla dobra ogólnego. Ze względu na swoje walory, np. historyczne czy naukowe, zabytek przestaje być tylko i wyłącznie prywatnym dobrem jego właściciela (posiadacza), którego interesy zostają z tego względu wyraźnie ograniczone. Możliwość takiego ustawowego ograniczenia sygnalizuje art. 140 Kodeksu cywilnego, zawierający ogólną definicję prawa własności rzeczy.

Nie budzi wątpliwości, że ochroną konserwatorską objęty został zespół dawnej elektrowni miejskiej - decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w S. z dnia [...] lipca 1996 r. 1.dz. [...] został wpisany indywidualnie do rejestru zabytków, co znajduje swoje potwierdzenie w piśmie z dnia [...] maja 2018 r. Podlaskiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w B., w którym wskazano, iż: "(...) do rejestru zabytków został indywidualnie wpisany zespół elektrowni miejskiej w S. w skład, którego wchodzą obecnie: (-) budynek elektrowni wraz z wyposażeniem technicznym tj. suwnicą ręczną, (-) kanał wodny, (-) na mocy ww. decyzji do rejestru zabytków został również wpisany teren tj. działka o nr geod. [...] (obecnie działki o nr geod.: [...], [...])". W piśmie tym wskazano również, że: "(...) zespół elektrowni miejskiej w S. został indywidualnie wpisany do rejestru zabytków".

Tutejszy Sąd podziela stanowisko Kolegium, prezentowane w zaskarżonej decyzji, że Skarżący od czasu nabycia nie wykonywali wystarczających czynności dla uznania, że zarówno budynek zabytkowy, jak i grunt wpisany do rejestru zabytków są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W zgromadzonym materiale dowodowym znajdują się protokoły z oględzin, dokonanych w dniach [...] listopada 2018 r. na potrzeby ustalenia wymiaru podatku za 2018 r. oraz z oględzin dokonanych w dniu [...] września 2019 r., dokonanych na potrzeby ustalenia wymiaru podatku za rok 2019. Z obserwacji, poczynionych przez pracowników Urzędu Miejskiego w S. w trakcie tychże oględzin i wykonanych wówczas zdjęć wynika, że zarówno obiekt byłej elektrowni, jak i teren wokół niej nadal pozostają w stanie wymagającym szeregu prac i napraw. Trudno uznać, że są one utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Z protokołu oględzin z dnia [...] września 2019 r. wynika, że teren nieruchomości jest tylko częściowo uprzątnięty, a na części rośnie dzika, naturalna roślinność oraz chwasty, leżą luźno rozmieszczone betonowe trylinki. Zabytkowy budynek nadal jest zdewastowany i dokonano w nim jedynie zabezpieczenia otworów okiennych blachą lub folią, a niektóre także zamurowano w całości lub w części. Drewniane drzwi do budynku od strony wschodniej są bez jednego skrzydła, a otwory drzwiowe zamurowane lub zabezpieczone deskami. Nadal widać ubytki w posadzce betonowej, a ściany pokryte są graffiti. Tylko w części wschodniej ściana została częściowo oczyszczona ze starego tynku, zbito stare płytki na części powierzchni, oczyszczono do wysokości parteru ścianę z graffiti.

W rozpoznawanej sprawie nie jest sporna okoliczność, że od czasu oględzin w 2018 r. Skarżący podejmowali pewne czynności zachowawcze, mające na celu uchronienie zabytku przed dewastacją. Wykonali prace porządkowe na terenie nieruchomości i dokonali częściowych napraw dachu i orynnowania oraz zasłonięcia części otworów okiennych blachą, co dokumentowali wykonanymi zdjęciami. Powyższe czynności należy jednak uznać za niewystarczające - stan zabytku w dalszym ciągu budzi zastrzeżenia, budynek wymaga szeregu napraw i remontów. Nie można zatem mówić o prawidłowym jego utrzymywaniu i konserwacji, pozwalającym na zastosowanie zwolnienia podatkowego, uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.

Z definicji prac konserwatorskich, zapisanej w art. 3 pkt 6 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami wynika, że mają to być działania, mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań. Bez wątpienia pojęcie konserwacji, użyte w przepisach prawa podatkowego, powinno być rozumiane w taki właśnie sposób. Tymczasem Skarżący tylko częściowo podjęli w ostatnich latach czynności zabezpieczające istniejącą substancję zabytku i chroniące ją przed dalszą degradacją i zniszczeniem, w tym - przed niszczącym wpływem czynników atmosferycznych. Istniejące co do stanu zabytku zastrzeżenia oznaczają, że w dalszym ciągu nie zostały spełnione przesłanki wskazane w ustawie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że skoro organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowym jest oparcie się organu podatkowego na informacji wojewódzkiego konserwatora zabytków. Z art. 38 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami wynika, że kontrolę przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ochrony zabytków i opieki nad zabytkami prowadzą organy nadzoru konserwatorskiego, a w szczególności wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków. Skoro w świetle art. 38 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, kontrolę w zakresie przestrzegania i stosowania przepisów tej ustawy sprawuje wojewódzki konserwator zabytków, to ten organ jest też właściwy do określenia, czy dany zabytek jest, czy też nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami tej ustawy. Opinia wojewódzkiego konserwatora zabytków wydana w tym zakresie, korzysta w waloru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. Kontrola przestrzegania i stosowania przepisów prawa w zakresie opieki nad zabytkami jest prowadzona przez organy nadzoru konserwatorskiego, więc za słuszne, co do zasady, należy uznać stanowisko, że organy podatkowe przed wydaniem decyzji podatkowej, w razie wątpliwości, mogą i powinny zwrócić się do się do nadzoru konserwatorskiego o stosowne informacje dotyczące konkretnego obiektu i wywiązywania się przez podatnika z ciążących na nim obowiązków w zakresie opieki nad zabytkiem. Informacje, udzielone przez właściwy organ nadzoru konserwatorskiego, powinny dotyczyć kwestii związanych ze stanem danego obiektu, obowiązkami ciążącymi na właścicielu obiektu, zwłaszcza wynikającymi z zaleceń i decyzji tego organu wydawanych na podstawie ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Natomiast kwestia oceny, czy i w jakim zakresie spełniony został określony w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. warunek stosowania zwolnienia podatkowego, należy do organu podatkowego. Z obowiązujących przepisów nie wynika, aby w tym przypadku zastosowanie miała konstrukcja prawna z art. 209 o.p., a więc obligatoryjne uzyskanie przed wydaniem decyzji stanowiska, w tym opinii lub zgody przez inny organ, którym to stanowiskiem organ wydający decyzję jest związany. Art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. jest przepisem podatkowym i nic nie może zwolnić organu prowadzącego postępowanie podatkowe z obowiązku ustalenia w tym postępowaniu na podstawie całokształtu poddanego prawidłowej ocenie materiału dowodowego, czy przesłanki określone w danym przepisie podatkowym zostały spełnione. Opinia, czy też stanowisko organu właściwego w sprawie ochrony zabytków jest dowodem bardzo istotnym, ale to ostatecznie do organu podatkowego należy ustalenie spełnienia danego rodzaju przesłanki z przepisu podatkowego.

Słuszne było zatem stanowisko organu podatkowego, który nie dysponuje wiedzą, pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji i dlatego zwrócił się do Miejskiego Konserwatora Zabytków o uzyskanie stosownych informacji, dotyczących wywiązywania się przez podatników z ciążących na nich obowiązków w zakresie opieki nad zabytkiem.

W tych okolicznościach treść dokumentów konserwatora zabytków ma charakter wiodący wśród dokumentów, zebranych w toku prowadzonego postępowania podatkowego i stanowi dokument urzędowy. Organy mają przy tym inicjatywę dowodową, zatem przysługuje im prawo oceny przedłożonych przez MKZ dokumentów, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, na tle całokształtu materiału dowodowego. Stosownie bowiem do treści art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona.

W realiach niniejszej sprawy pisma MKZ w S. oraz ustalenia stanu faktycznego, dokonane podczas przeprowadzonych oględzin organu podatkowego przeprowadzone w dniach [...] listopada 2018 r. na potrzeby ustalenia wymiaru podatku za 2018 r. opisane w protokole oględzin wraz z wykonaną dokumentacją fotograficzną jednoznacznie wskazują, iż w 2018 r. przedmiotowy zabytek, będący w posiadaniu skarżących, nie był utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. MKZ w S. niezmiennie od 2018 r. podtrzymuje swoje stanowisko odnośnie niewłaściwego utrzymania i konserwacji zabytku znajdującego się w posiadaniu Skarżących, określając stan budynku elektrowni jako przedawaryjny.

Z przywołanych pism organu nadzoru konserwatorskiego jednoznacznie wynika, że podatnicy nie dopełnili ciążących na nich obowiązków związanych z dysponowaniem zabytkiem, a które mieściłyby się w pojęciach utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Sami Skarżący w toku postępowania wskazywali, że wydane zostały im przez MKZ zalecenia pokontrolne z dnia [...] grudnia 2017 r., w ramach których polecono: 1) uszczelnić dach budynku elektrowni w terminie do [...] marca 2018 r., 2) opracować projekt budowlany remontu północnej części budynku elektrowni w terminie do [...] marca 2018 r. i uzyskać wszelkie niezbędne uzgodnienia, 3) wykonać remont dachu, elewacji frontowej i wnętrza części północnej elektrowni do [...] listopada 2018 r. wg projektu budowlanego stanowiącego załącznik do pozwolenia konserwatorskiego, 4) w terminie do [...] listopada 2018 r. sporządzić projekt budowlany całego budynku elektrowni i uzyskać niezbędne pozwolenia, 5) w terminie do [...] listopada 2018 r. dokonać rozbiórek wydanych na podstawie pozwoleń i uporządkować tern zabytkowego zespołu dawnej elektrowni miejskiej w S.. Skarżący jednak nie wykonali wszystkich zaleconych przez Miejskiego Konserwatora Zabytków prac przy zabytkowym budynku i terenie, mających na celu zgodne z prawem utrzymanie i konserwację zabytku, tłumacząc to brakiem ekonomicznej zasadności czynienia tych działań w związku z możliwością ujęcia ich nieruchomości w planach przebudowy linii kolejowej Rail Baltica. Argumenty te nie mogą jednak stanowić podstawy do zastosowania zwolnienia podatkowego, bowiem przyjęcie przez właścicieli stanowiska o braku celowości ponoszenia nakładów na zabytek w perspektywie możliwości zagospodarowania nieruchomości na cele linii kolejowej nie skutkuje zmianą kryteriów oceny zachowania zabytku w wymaganym stanie i uznania, że zabytkowe nieruchomości są konserwowane i utrzymywane w sposób zgodny z przepisami o ochronie zabytków.

Z akt sprawy wynika, że organ pozyskał wyczerpujące informacje dotyczące stanu zabytkowych nieruchomości. W pierwszej kolejności należy odrzucić twierdzenia pozwanych dotyczące protokołów oględzin z dni [...] listopada 2018 r. W tej kwestii w pełni należy poprzeć stanowisko z decyzji organu drugiej instancji, iż zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, oględziny są jednym ze środków dowodowych stosowanych w postępowaniu podatkowym służącym wypełnieniu zasady prawdy obiektywnej.

Pełną słuszność należy przypisać stwierdzeniu SKO, iż obserwacje i materiały pozyskane w trakcie oględzin, a dotyczące okoliczności istotnych dla sprawy podatkowej, stanowią instrument służący ustaleniu stanu faktycznego mającego znaczenie prawne dla sprawy podatkowej prowadzonej przez organ. W przedmiotowym przypadku organ I instancji był uprawniony do przeprowadzenia oględzin i poczynienia w ich trakcie ustaleń i obserwacji rzeczy i zdarzeń mających zacznie dla ustalenia wysokości wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2018 r. w tym także ustalenia stanu utrzymania i konserwacji obiektów zabytkowych, skoro przedmiotem opodatkowania są nieruchomości wpisane do rejestru zabytków.

Zdaniem Sądu wnioski poczynione w kwestionowanych protokołach oględzin zasługują na obdarzenie przymiotem wiarygodności. Protokoły te zawierają wyczerpujący, spójny logicznie i dokładny opis stanu w jakim znajdowała się zabytkowa nieruchomość.

Zarzut naruszenia art. 38 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami dotyczący oględzin przeprowadzonych w dniach [...] listopada 2018 r. również nie może znaleźć uznania. Zdaniem Sądu, SKO słusznie wskazało, iż przepis ten odnosi się do oględzin przeprowadzanych przez organy ochrony zabytków a nie organy podatkowe, jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie. W tym miejscu można także zauważyć, iż całościowo oceniając postępowanie dowodowe przeprowadzone w przedmiotowej sprawie należy wskazać, iż było ono prawidłowe i wyczerpujące, a organy materiał dowodowy oceniły w sposób obiektywny i swobodny a nie dowolny i subiektywny, jak to zarzucają Skarżący. Odnosząc się do zarzutu, iż osoby uczestniczące w przeprowadzeniu czynności oględzin nie posiadają specjalistycznej wiedzy z zakresu ochrony zabytków, przede wszystkim należy wskazać, iż w przedmiotowej czynności uczestniczyli nie tylko podinspektorzy z Wydziału Podatków i Opłat Urzędu Miejskiego w S., ale także główny specjalista w Wydziale Architektury i Gospodarki Przestrzennej. Powyższe w zestawieniu z opisem i materiałem zdjęciowym zabytkowej nieruchomości – któremu jak już wcześniej wskazano należy dać wiarę – a mianowicie faktem niszczenia zabytku, który można stwierdzić już na podstawie zasad doświadczenia życiowego i wiedzy przeciętnego obserwatora, w sposób jednoznaczny skłania do odrzucenia zarzutów w tej kwestii strony skarżącej, a jednocześnie do poparcia stanowiska organu, iż zabytkowa nieruchomość nie jest utrzymywania w sposób czyniący zadość prawu i tym samym czynności podejmowane przez podatników nie są wystarczające do zastosowania wobec nich art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Z tego też względu należało uznać za bezzasadny wniosek Skarżących o powołanie biegłego na okoliczność ustalenia utrzymywania zabytkowego obiektu przez Skarżących zgodnie z wymogami przewidzianymi przez prawo.

5. Skarżący podnieśli także naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, tj. art. 121 o.p., jednakże nie wskazali w czym powyższe miałoby się przejawiać. A zatem w kontekście art. 121 o.p. należy wskazać jedynie, iż rozumienie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych w orzecznictwie sądowym oznacza m.in., iż uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji (wyrok NSA w Warszawie z dnia 9 listopada 1987 r., III SA 702/87, ONSA 1987, nr 2, poz. 79).

Nie można przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez samego prawodawcę (niejasność przepisów), jak i przez organ podatkowy (niewłaściwa ich interpretacja – wyrok NSA w Warszawie z dnia 17 czerwca 1988 r., III SA 118/88, "Gazeta Prawnicza" 1988, nr 20). Wszelkie niejasności czy też wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. Tylko wtedy można podatnikowi zarzucić niedopełnienie jego obowiązków, jeżeli treść tego obowiązku jest w pełni zrozumiała, a ponadto podatnik ma realne możliwości wywiązania się z obowiązku wynikającego z przepisu prawa (wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 stycznia 1988 r., III SA 964/87, OSP 1990, z. 5–6, poz. 251, z glosą Z. Kmieciaka).

Co do pojęcia udzielania informacji określonego w § 2 tego przepisu to organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać jedynie niezbędnych informacji i wyjaśnień. "Niezbędne informacje i wyjaśnienia" to podstawowy katalog przepisów, komentarzy, interpretacji, orzecznictwa itp. Udzielanie niezbędnych informacji i wyjaśnień należy odróżnić od prowadzenia doradztwa podatkowego, czyli profesjonalnej pełnej usługi na rzecz zobowiązanego (również w znaczeniu udzielania informacji i wyjaśnień), świadczonej przez przygotowane do takich czynności podmioty (np. doradców podatkowych, adwokatów, radców prawnych). Organy podatkowe, w myśl omawianej zasady, nie tylko nie są zobowiązane do wykonywania tego rodzaju obsługi prawnopodatkowej, ale i nie powinny tego czynić. W praktyce bardzo często zacierają się różnice pomiędzy doradztwem podatkowym a udzielaniem niezbędnych informacji i wyjaśnień. Wydaje się, że takim elementem rozgraniczającym przy realizacji tej zasady powinna być dbałość pracowników organów podatkowych o powstrzymywanie się od doradztwa podatkowego w znaczeniu, o którym wyżej była mowa (np. od pomocy przy przygotowywaniu środków zaskarżenia). Informacje i wyjaśnienia, o których tu mowa, mogą odnosić się wyłącznie do przepisów prawa podatkowego, pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania, a zatem nie powinny one wykraczać poza zakres danej sprawy podatkowej. Jeśli więc sprawa dotyczy np. określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r., to zainteresowany w sprawie nie może liczyć na wyjaśnienia odnośnie do analogicznego opodatkowania w roku 2005.

W kontekście zestawienia powyżej przytoczonej wykładni art. 121 o.p. ze sposobem prowadzenia postępowania w przedmiotowej sprawie przez organy podatkowe, nie sposób stwierdzić, aby doszło prowadzenia postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych czy naruszenia zasady udzielania informacji.

6. Zaskarżonej decyzji zarzucono także, iż niedopuszczenie wnioskowanych przez podatników dowodów skutkowało niepodjęciem wszystkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Odnośnie powyższego Skarżący wskazali też szereg wniosków dowodowych, które ich zdaniem powinny zostać przez organ przeprowadzone. Owe dowody miały wykazać, z jednej strony iż podatnicy utrzymywali zabytkowe obiekty zgodnie z wymogami stawianymi przez prawo, z drugiej zaś, iż w granicach lub bezpośrednim sąsiedztwie tej nieruchomości w przyszłości będzie przebiegała linia kolejowa "Rail Baltica".

Po pierwsze, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 122 o.p. (którego naruszenie zarzucono) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zgodnie z wyrokiem WSA w Olsztynie, sygn. akt II SA/Ol 11/21: "Obowiązek gromadzenia przez organy materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy".

Zdaniem Sądu, stan faktyczny ustalony w przedmiotowej sprawie na podstawie dowodów przeprowadzonych przez organy należy uznać za pewny, a organy podjęły wszelkie niezbędne działania do jego ustalenia. Stan faktyczny zabytkowej nieruchomości, a ogólnie rzecz biorąc jej niszczenie, według Sądu nie budzi żadnych wątpliwości, zaś przeprowadzenie kolejnych wnioskowanych przez stronę skarżącą dowodów traktujących o jej stanie faktycznym nie mogłoby prowadzić do żadnych innych ustaleń niż te już poczynione i jedynym efektem byłoby przedłużenie postępowania. Zob. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2020 r., sygn. akt III FSK 2066/18 (wszystkie wyroki sądów administracyjnych powoływane w uzasadnieniu dostępne są w bazie CBOSA, https://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym "samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia."

Podobnej wykładni przepisów dokonał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 666/20, zgodnie z którym: "jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia – procesowego odtworzenia stanu faktycznego – adekwatne i wystarczające są inne dowody."

NSA w wyroku z dnia z 27 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1820/18, uznał, że: "zarzut naruszenia art. 188 o.p. dla swojej skuteczności winien być uzasadniony poprzez wskazanie, jakie konkretnie wnioski dowodowe nie zostały uwzględnione, co należy podeprzeć argumentacją o niezbędności przeprowadzenia dowodu oraz możliwym wpływie zaniechania organu w tym zakresie na wynik sprawy."

Odnośnie przyszłych planów związanych z budową linii kolejowej "Rail Baltica" to nawet przyjmując, iż twierdzenia Skarżących się urzeczywistnią i w przyszłości w granicach lub bezpośrednim sąsiedztwie ich nieruchomości będzie przebiegała wspomniana linia kolejowa, to powyższe nie ma żadnego znaczenia prawnego w kontekście wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2018. Należy poprzeć stanowisko SKO, iż na kwalifikację prawnopodatkową budynku lub gruntu ma wpływ wyłącznie stan przedmiotu opodatkowania jako okoliczność faktyczna istniejąca w danym roku podatkowym, a nie przyczyny tego stanu. A zatem, dopóki obiekt jest wpisany do rejestru zabytków, podlega stosownym reżimom, od których właściciel nie może zostać zwolniony ze względu na zdarzenia przyszłe i niepewne.

Z tego też powodu bezzasadne było przeprowadzanie dowodów na okoliczność budowy na terenie miasta S. wspomnianej linii kolejowej "Rail Baltica" przez pozyskiwanie dokumentacji od P. S.A., A. sp. z o.o. oraz Prezydenta Miasta S. dotyczącej tej inwestycji czy też włączanie w skład materiału dowodowego kopii ortofotomapy prezentującej przewidywany przebieg tej linii kolejowej na terenie miasta S.i, czy też włączanie w skład materiału dowodowego informacji na temat aktualnego stanu prac nad opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego swoim zasięgiem nieruchomości Skarżących.

7. Odnośnie niedopuszczenia dowodu z opinii biegłego M. T. czy też nie odniesienia stanu zabytkowej nieruchomości do stanu przed jej nabyciem przez Skarżących, należy wskazać, iż podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowił ogólny stan utrzymania obiektu zabytkowego w chwili ustalania wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2018,nie zaś fakt wykonania czy nie wykonania zaleceń pokontrolnych z 29 grudnia 2017 r. – co zauważyła sama strona Skarżąca – czy odniesienia stanu zabytkowej nieruchomości do stanu przed jej nabyciem przez Skarżących. W tym kontekście należy przytoczyć wyrok NSA z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt III FSK 2911/21, zgodnie z którym: "to, że podatnik nabył nieruchomość w gorszym stanie od obecnego, nie implikuje automatycznie zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Nie wystarczy bowiem wykonanie jakichkolwiek prac na nieruchomości, czy też poczynienie na nią jakichkolwiek nakładów, a tym bardziej brak stosownego dofinansowania."

Zdaniem Skarżących dowód z opinii ww. biegłego miał na celu ukazanie, że Skarżący T. B. wykonał wszystkie możliwe do wykonania zalecenia pokontrolne, a przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, które nie są stwierdzone wystarczająco innym dowodem. Ustosunkowując się do tego zarzutu powtórzyć należy, iż stan faktyczny – stanowiący podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie – został dokładnie ustalony, tj. w sposób wymagany przez przepisy Ordynacji podatkowej. Nadmienić można, iż ustalenia dotyczące stanu nieruchomości, pod kątem możliwości zastosowania wobec podatników art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 5 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami zostały przeprowadzone po rzekomym ich wykonaniu przez Skarżącego. Poza tym, wspomniany art. 5 ww. ustawy w sposób jasny, klarowny i precyzyjny wskazuje, jakie w szczególności warunki powinien zapewnić właściciel lub posiadacz zabytku. Przepis ten wśród przesłanek niezbędnych do spełnienia w celu zastosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości w żaden sposób nie traktuje o skali różnic w stanie nieruchomości przed i po jej nabyciu przez podatników, traktuje za to o prowadzeniu prac konserwatorskich i restauratorskich zdefiniowanych w art. 3 wspomnianej ustawy.

W tym kontekście warto przytoczyć wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 marca 2020 r., sygn. akt VII SA/Wa 2938/19, gdzie wskazano, iż: "utrzymanie zabytku zgodnie z przepisami ustawy z 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami obejmuje oba typy działań: konserwowanie zabytku, a także działania restauratorskie. Przesądza o tym wskazany standard utrzymania zabytku w jak najlepszym stanie, a nie w stanie istniejącym, dotychczasowym lub niepogorszonym."

8. W kontekście zarzutu nieprawidłowego ustalenia podatku od budowli, Sąd zgadza się ze stanowiskiem wyrażonym przez SKO, a mianowicie, iż nie do zaakceptowania jest teza Skarżących, iż w związku z całkowitym zamortyzowaniem budowli należy przyjąć ich zerową wartość. Zgodnie z przywołanym przez Skarżących art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawą opodatkowania budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6, jest wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych, ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

A zatem, w świetle tego przepisu podstawą opodatkowania będzie tzw. wartość początkowa budowli – jeżeli dokonuje się od niej odpisów amortyzacyjnych, a jeżeli nie – wartość rynkowa. Słusznie stwierdził organ II instancji, przywołując wyrok z dnia 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Bk 709/19, iż zamortyzowanie przez podatnika budowli nie oznacza, że zmianie ulegnie podstawa opodatkowania, tj. wartość początkowa budowli. Dodatkowo, jak wskazano, z przedstawionych przez podatnika informacji i fragmentarycznych zapisów z prowadzonych ksiąg podatkowych wynika, że z posiadanych przez przedsiębiorcę budowli amortyzowana była dotychczas tylko komora lakiernicza.

Z powyższych względów niezasadnym było także podniesienie zarzutu nieprzeprowadzenia dowodu z operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego Ludmiłę Pietrzak, gdyż w przedmiotowym przypadku podstawa opodatkowania podlega ustaleniu w sposób wskazany powyżej.

9. Skarżący zarzucili organowi pierwszej instancji ponadto naruszenie art. 209 o.p. w związku z uzyskaniem od MKZ informacji bez zwrócenia się do niego o zajęcie stanowiska. Pochylając się nad tym zarzutem należy wyrazić aprobatę stanowisku organu drugiej instancji, w którym podano, iż pozyskanie stanowiska MKZ nastąpiło w ramach działalności tego samego organu – przywołano jako podstawę § 4 ust. 2 Porozumienia zawartego pomiędzy Wojewodą P. a Miastem S. z dnia [...] grudnia 2008 r. w sprawie powierzenia Miastu S. prowadzenia niektórych spraw z zakresu właściwości Wojewody Podlaskiego, realizowanych przez Podlaskiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (Dz.Urz.Woj.Podl. z 2008 r. Nr 322, poz. 3445 ze zm.).

Zgodnie z tym porozumieniem rolę organu konserwatorskiego na terenie Miasta S. pełni Prezydent Miasta S., a zadania wykonuje działający w jego imieniu Miejski Konserwator Zabytków w S., który nie jest odrębnym organem. (zob. też wyrok NSA z 24 lutego 2021 r., sygn. akt III FSK 2911/21, zgodnie z którym "uzyskanie przez organ podatkowy informacji od wojewódzkiego konserwatora zabytków w zakresie realizacji ulgi nie wymaga podjęcia działań na podstawie art. 209 o.p.").

10. Odnośnie zawartego w skardze wniosku o przeprowadzenie dowodu z pisma T. B. z dnia [...] stycznia 2021 r. oraz odpowiedzi P. S.A. z dnia [...] lutego 2021 r. na potwierdzenie możliwości zajęcia części nieruchomości podatników na potrzeby budowy linii kolejowej "Rail Baltica", co uniemożliwia zaprojektowanie i wykonanie kompleksowego remontu obiektu elektrowni miejskiej należy wskazać, iż zgodnie z informacjami przekazanymi w ww. piśmie przez P. S.A. na obecnym etapie przygotowania dokumentacji przedprojektowej dla projektu pn. "Prace na linii E75 na odcinku B. - S. – T.(granica państwa), etap II odcinek E. (granica państwa)" nie jest możliwe udzielenie odpowiedzi na pytanie dotyczące: odległości od ściany budynku elektrowni do planowanej granicy terenu inwestycji, odległości od ściany budynku do krawędzi jezdni ul. [...], rzędnych położenia jezdni w stosunku do rzędnych terenu czy pochylenia jezdni, ostatecznego rozwiązania typu skrzyżowania ul. [...] z ul. [...] oraz lokalizacji zjazdu na działkę. Ponadto, podano także, iż szczegółowe rozwiązania dotyczące realizacji prac na linii kolejowej E75 w S. w rejonie ul. [...] będą opracowywane w dokumentacji projektowej, której opracowanie planowe jest do końca 2023 r.

Zdaniem Sądu wniosek ten należało oddalić, jako nie istotny dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ dowodzone okoliczności nie mają znaczenia prawnego w kontekście ustalania wymiaru podatku od przedmiotowej nieruchomości za rok 2018. Podkreślić należy, że właściciel zabytkowej nieruchomości nie może zostać zwolniony od przestrzegania reżimów – wymogów prawnych – związanych z utrzymaniem zabytkowej nieruchomości ze względu na zdarzenia przyszłe i niepewne.

11. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.