Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1156/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-09-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.180 § 1 , art.181
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA del. Mirosław Surma (sprawozdawca), Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 2 września 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2270/16 w sprawie ze skargi S. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 24 maja 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 29 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2270/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", oddalił skargę S. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z 24 maja 2016 r.,

nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r.

1.1 Sąd pierwszej instancji wskazał, że w aktach administracyjnych znajdują się wypisy z rejestru gruntów z 21 stycznia 2015 r. oraz 3 listopada 2015 r., z których wynika, że skarżący i T.S. są współwłaścicielami nieruchomości – działki nr [...]. W złożonej w Urzędzie Miejskim w P. informacji w sprawie podatku od nieruchomości, osoby te również wykazały do opodatkowania nieruchomość o tej powierzchni. Podatek od nieruchomości na rok 2015 ustalony został zatem na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów zarówno co do powierzchni, rodzaju użytków, jak i przysługiwania prawa własności do przedmiotowej nieruchomości skarżącemu i T. S..

Skarżący nie wskazał konkretnie, które z ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe jest wadliwe. Nie wiadomo zatem, czy w jego ocenie nie przysługuje jemu i jego żonie prawo własności do spornej nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości jest inna. Skarżący nie wyjaśnił także, jakie ewentualnie dokumenty mogłyby potwierdzać, że stan faktyczny jest inny niż ustalony przez organy podatkowe. Te natomiast nie są właściwe dla dokonywania oceny prawidłowości wpisów dokonanych w ewidencji gruntów i budynków na podstawie dokumentów złożonych do zbioru dokumentów stanowiących podstawę wpisu do tejże ewidencji (pełny tekst uzasadnienia oraz inne powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku S. S. wniósł

o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. art.141 § 4 p.p.s.a. oraz art.145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art.180 § 1 i art.181 Ordynacji podatkowej – poprzez nie odniesienie się w uzasadnieniu wyroku do istoty zarzutów podnoszonych przez skarżącego – tj. czy podstawą wymiaru podatków mogą być dokumenty poświadczające stan niezgodny z rzeczywistością i niespójne z treścią innych dokumentów urzędowych, a nadto niewypowiedzenie się co do wartości dowodowej dokumentu urzędowego w postaci protokołu zdawczo-odbiorczego przekazania ksiąg wieczystych;

2. naruszenie art.145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art.180 § 1 i art.181 Ordynacji podatkowej – poprzez przyjęcie za organem pierwszej instancji, że dokumenty wypisów z rejestru gruntów stanowią wiarygodną podstawę wymiaru podatku i tym samym wiarygodny dowód w tym zakresie, gdy ujęte w nich zapisy są sprzeczne z innymi dokumentami urzędowymi złożonymi do akt przez skarżącego, a ww. niespójna i chaotyczna dokumentacja w konsekwencji uniemożliwia dokonanie jakichkolwiek wyliczeń wysokości zobowiązania podatkowego;

3. naruszenie art.145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art.106 § 5 p.p.s.a. w zw. z art.232 k.p.c. – poprzez gołosłowne przyjęcie, że skarżący nie wykazał jakie dowody miałyby pozwolić na zakwestionowanie ustaleń będących podstawą nałożenia na niego obowiązku podatkowego, gdy jest dokładnie przeciwnie, a skarżący złożył dokumenty urzędowe w postaci protokołu zdawczo-odbiorczego przekazania ksiąg wieczystych, z których wynika brak podstaw do wydania decyzji podatkowej;

4. naruszenie art.145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art.180 § 1 i art.181 Ordynacji podatkowej – poprzez dokonanie dowolnych i nie wynikających z treści uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 lutego 2014 r. (sygn. akt [...]), jak i samej skargi strony, ustaleń o rzekomym niekwestionowaniu przez skarżącego i jego żonę praw wyłącznej własności działki ew. nr [...]

Dodatkowo w pismach procesowych z 24 lutego 2020 r. i 16 czerwca 2020 r. wskazał, że Starosta P. w lipcu i sierpniu 2019 r. oraz 17 lutego 2020 r. ujawnił ponad 39 sztuk map – operatów. W posiadaniu skarżącego, jak podał, są też inne dokumenty (mapy, wyrysy, operaty), które potwierdzają nieprawidłowości w działaniu organu ewidencyjnego.

Na rozprawie w dniu 2 września 2020 r. skarżący złożył wniosek o dopuszczenie dowodu składającego się z 4 map na okoliczność "obalenia wiarygodności wypisów z ewidencji gruntów, którymi w tej sprawie posługuje się organ". Naczelny Sąd Administracyjny odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1 Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługiwała na uwzględnienie. Celem wyjaśnienia należy też wskazać, że stosownie do postanowień art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej.

3.2 Ze względu na sposób sformułowania zarzutów zawartych we wniesionej skardze kasacyjnej, jak również ich uzasadnienie, celowe jest przypomnienie pewnych podstawowych zasad dotyczących wymogów skargi kasacyjnej. Otóż zostały one określone w art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. Stosownie do przepisu art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W przypadku błędnej wykładni przyjmuje się, że przejawia się ona w nieprawidłowym zrekonstruowaniu normy prawnej z konkretnego przepisu (przepisów) polegającym na mylnym zrozumieniu jej treści lub znaczenia albo na niezrozumieniu intencji prawodawcy, bądź też zastosowaniu normy nieobowiązującej. Natomiast naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumpcji, tj. błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w mającej zastosowanie w sprawie normie prawnej.

Kwestie dotyczące ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania podatkowego, przy czym przez wzgląd na postanowienia art. 174 pkt 2 p.p.s.a. konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nie wystarczy zatem przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że NSA nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia.

3.3 Mając na względzie powyższe uwagi należy stwierdzić, że choć jak wynika z uzasadnienie skargi kasacyjnej skarżący podważa zupełność przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego, kompletność materiału dowodowego i jego ocenę, to nie formułuje w tym względzie adekwatnych zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – zostały naruszone zaskarżonym wyrokiem, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (vide: uchwała NSA z 26 października 2009r. sygn. akt I OPS 10/09). Jest to możliwe jednak tylko wtedy gdy wnoszący skargę kasacyjną poprawnie określi, jakie przepisy jego zdaniem naruszył wojewódzki sąd administracyjny i na czym owo naruszenie polegało.

3.4 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie zasługiwał na uwzględnienie sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut odwołujący się do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art.180 § 1 i art.181 Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się przez sąd pierwszej instancji do istoty zarzutów. Po pierwsze, według Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie kontrolowanego wyroku nie dość, że zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a., to również, jeżeli nie przede wszystkim, gdy chodzi o analizę przedstawionych w nim argumentów, nie uniemożliwia przeprowadzenia kontroli prawidłowości tego orzeczenia i wolne jest od wskazywanych przez skarżącego wad i deficytów, co prowadzi do wniosku, że sąd pierwszej instancji uczynił zadość obowiązkowi jego sporządzenia w sposób uwzględniający konsekwencje wynikające z towarzyszącej uzasadnieniu każdego orzeczenia sądowego funkcji kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia. Fakt, że stanowisko zajęte przez sąd pierwszej instancji jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza, że uzasadnienie wyroku zawiera wady konstrukcyjne czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Zwłaszcza w sytuacji, gdy tak jak w rozpatrywanej sprawie, stanowisko to zostało umotywowane w stopniu wystarczającym, aby poddać je merytorycznej kontroli w postępowaniu wywołanym wniesioną skargą kasacyjną. Po drugie, wbrew wprost formułowanym w skardze kasacyjnej twierdzeniom, sąd pierwszej instancji prawidłowo odczytał istotę sporu oraz odniósł się do niej wskazując jednoznacznie, że organy podatkowe nie są właściwe do oceny prawidłowości wpisów dokonanych w ewidencji gruntów i budynków na podstawie dokumentów złożonych do zbioru dokumentów stanowiących podstawę wpisu do tejże ewidencji (str. 5 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

3.5 W powyżej wskazanej, prawidłowej konstatacji sądu pierwszej instancji, zawiera się również odpowiedź na zarzuty odwołujące się do naruszenia przez organy podatkowe przepisów art.180 § 1 i art.181 Ordynacji podatkowej. Skarżący powołując się na te przepisy forsuje tezę jakoby organ podatkowy, a następnie sąd administracyjny, kontrolujący w reakcji na inicjatywę procesową podatnika rozstrzygnięcie podatkowe, miały weryfikować wynik postępowania ewidencyjnego poprzez dokonywanie za organ ewidencyjny oceny dokumentów stanowiących podstawę wpisu do ewidencji gruntów i budynków. Otóż, na co już wskazał sąd pierwszej instancji, organy te nie mogą zastępować organu ewidencyjnego. Podobnie zarzuty ujęte w pkt 2 i 3 skargi kasacyjnej - z odwołaniem się również do przepisów art. 180 § 1 i art.181 Ordynacji podatkowej, statuujących w postępowaniu dowodowym zasadę otwartego i uporządkowanego katalogu dowodów, oraz zawarta w uzasadnieniu tejże skargi na ich poparcie argumentacja – stanowią jedynie przejaw nieuzasadnionego prawnie oczekiwania skarżącego co do możliwości przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodów, których ocena odbywa się w innym postępowaniu, tj. ewidencyjnym.

Istotą sprawy jest zatem kwestionowanie przez skarżącego zgodności ze stanem rzeczywistym zapisów znajdujących się w ewidencji gruntów i budynków. Na niezgodności te skarżący powołuje się konsekwentnie w postępowaniach podatkowych dotyczących kolejnych lat podatkowych (tu: za 2015 r.). Z jednej strony wskazuje przy tym na prowadzone postępowanie dotyczące zmiany zapisów w ewidencji gruntów i w niniejszej skardze kasacyjnej eksponuje rolę załącznika do protokołu zdawczo-odbiorczego przekazania ksiąg wieczystych, z którego ma wynikać wyłącznie przerejestrowanie zbioru dokumentów względem J. O.. Z drugiej zaś strony, nie kwestionuje swych praw właścicielskich do przedmiotowej nieruchomości, jej wielkości, a zatem elementów, które w realiach niniejszej sprawy miały wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania.

W kontekście takiej postawy procesowej skarżącego, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że postępowanie mające na celu weryfikację zbioru danych lub innych materiałów stanowiących wyniki prac geodezyjnych lub prac kartograficznych jest odrębnym postępowaniem administracyjnym. Natomiast okoliczności towarzyszące temu celowi stanowią wyodrębniony przedmiot postępowania administracyjnego, a więc stanowią odrębną sprawę wymagającą załatwienia poprzez wydanie stosownego rozstrzygnięcia. Normy kompetencyjne, pozwalające na przeprowadzenie tego rodzaju postępowania, nie znajdują się w przepisach ustaw podatkowych czy Ordynacji podatkowej, lecz w ustawie z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U z 2017 r. poz. 2101 ze zm.), dalej "u.p.g.k.". Przepisy tej ustawy w art. 7d oraz art. 22 u.p.g.k. wskazują na właściwy organ administracji publicznej, jakim jest starosta. Staje się on w określonych okolicznościach podmiotem stosunku prawnego podobnie jak zainteresowany podmiot ewidencyjny. W ramach tego stosunku administracyjnoprawnego powinno dojść do weryfikacji zbiorów danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Natomiast podmiotami tego stosunku procesowego nie mogą być ani organ podatkowy, ani podatnik, lecz wyłącznie podmioty wskazane w u.p.g.k., regulującej szczególny tryb postępowania w sprawach dotyczących weryfikacji zbiorów danych ewidencyjnych. Organy podatkowe nie mają zatem podstaw prawnych, a co za tym idzie kompetencji do dokonywania własnych ustaleń w zakresie weryfikacji zbiorów danych lub innych materiałów stanowiących wyniki prac geodezyjnych i kartograficznych. Odrębnym stosunkiem prawnym w odniesieniu do stosunku administracyjnoprawnego regulowanego przepisami u.p.g.k. jest stosunek prawnopodatkowy, którego przedmiotem jest wymiar zobowiązania podatkowego. Podmiotami tego stosunku, w analizowanym stanie rzeczy, są: organ podatkowy i podatnik. Stosunki prawne, jakie kształtują się w tym obszarze praw i obowiązków regulują wyłącznie przepisy ustaw podatkowych oraz Ordynacji podatkowej. Nie ma w nich regulacji dotyczącej postępowania w sprawie weryfikacji zbiorów danych ewidencyjnych lub innych rejestrów publicznych. Natomiast na związanie danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, na potrzeby wymiaru podatków, wskazuje jednoznacznie przepis art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Zastosowanie tego przepisu rodzi skutki prawne w postaci związania decyzji organu podatkowego danymi zawartymi w ewidencji. Źródło związania organu podatkowego danymi zawartymi w ewidencji nie wynika z formalnego charakteru ewidencji, jako dokumentu urzędowego, któremu towarzyszy domniemanie wiarygodności zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Źródłem tego rodzaju związania jest natomiast szczególna norma prawna zawarta w przepisie art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Przepis ten, z uwzględnieniem treści art. 20 ust. 1 ustawy, określa również normatywne granice tego związania. W konsekwencji przytoczone przepisy prawne, na potrzeby niniejszej sprawy, należy interpretować w powiązaniu z treścią przepisów regulujących przedmiot opodatkowania nieruchomości za 2015 r.

3.6 Powyższe uwagi stanowią również uzasadnienie powodów oddalenia wniosku dowodowego zgłoszonego przez skarżącego na rozprawie. Dotyczył on bowiem dokumentów, których ocena może odbywać się w odrębnym postępowaniu administracyjnym. Z kolei przejawem kontroli prawidłowości takiego postępowania był powołany przez skarżącego w skardze kasacyjnej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 lutego 2014 r. (sygn. akt [...]), dotyczący decyzji M. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w przedmiocie ewidencji gruntów i budynków. Wbrew jednak zarzutowi skargi kasacyjnej, sformułowanemu w jej pkt 4, przywołany wyrok nie wpływał na ustalenia organów w sprawie podatkowej. Nie jest też tak, jak eksponuje to skarżący, że sąd pierwszej instancji w niniejszej sprawie przyjął, że skarżący nie kwestionował w sprawie o sygn. akt [...] wyłącznej własności działki. Otóż sąd ten nie stwierdził nic innego jak to, że skarżący "w sprawie zakończonej powyższym wyrokiem (w sprawie [...] - przyp. NSA) kwestionował możliwość uznania, że nie przysługuje jemu i jego żonie prawo własności do powyższej nieruchomości a jedynie udział w prawie własności większej nieruchomości".

3.7 Odnotować również należy, że Naczelny Sąd Administracyjny kontrolował już rozstrzygnięcia dotyczące ustalenia skarżącemu podatku od nieruchomości za lata 2010 – 2013 (odpowiednio w sprawach o sygn. akt: II FSK 1897/11, II FSK 4010/13, II FSK 4011/13 i II FSK 4410/14) i nie znalazł podstaw dla uznania za zasadne stanowiska skarżącego, które konsekwentnie prezentowane jest również w niniejszej sprawie. Przypomnieć jedynie wypada, że w wyrokach tych Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że dane z ewidencji nie podlegają ocenie organów podatkowych i sądu administracyjnego – wyposażonego co do zasady w kompetencje do kasacyjnego orzekania. Podważenie zapisów ujętych w ewidencji wymaga zatem uruchomienia stosownego postępowania, w celu ich skorygowania, podważenia albo aktualizacji. Do czasu takiej zmiany, zapisy dokonane w ewidencji są dla organów podatkowych i dla sądów wiążące. Samo powołanie się na okoliczność ujęcia nieruchomości skarżącego w zbiorze dokumentów o nr 1218, a nie 5666 i fakt "przerejestrowania" zbioru tylko w stosunku do J. O., o niczym jeszcze nie przesądza. Nie może być traktowane jako przesłanka wystarczająca do uchylenia zaskarżonego wyroku.

Powyżej przytoczone twierdzenia pozostają również aktualne w realiach niniejszej sprawy.

3.8 Podsumowując, skarżący w skardze kasacyjnej nie dostarczył argumentów dla podważenia przyjętych przez sąd pierwszej instancji za organami podatkowymi ustaleń faktycznych, co do podmiotu i przedmiotu opodatkowania. Co znamienne, ustalenia te opierały się również na wielkości powierzchni działki wskazanej w informacji dotyczącej podatku od nieruchomości złożonej przez stronę skarżącą. Mogły więc stanowić podstawę dla dokonanej w sprawie kwalifikacji materialnoprawnej.

3.9 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie

art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.