Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1202/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt1, art. 8 ust.1 pkt1, art.19 ust.1, art.29 ust.1, art.41 ust.1, art. 43 ust.1 pkt 1, art.86 ust.1, art. 99 ust.12, art.103 ust.1, art.109 ust.3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA (del.) Grażyna Jarmasz, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. C. K. – I. O. Spółki z o. o. z/s w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 1417/07 w sprawie ze skargi S. C. K. – I. O. Spółki z o. o. z/s w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 31 lipca 2007 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od S. C. K. – I. O. Spółki z o. o. z/s w B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 1200 zł (słownie: jeden tysiąc dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 4 marca 2008 r., sygn. akt III SA/GL 1417/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę [...] "O." Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 31 lipca 2007 r. o Nr [...]w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu Sąd I instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. W tych ramach wskazano, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 18 kwietnia 2007 r. określające spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. w wysokości 9.286 zł, powołując się na art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust 1 pkt. 1, art. 8 ust. 1 pkt. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust 1, art. 30 ust. 1 pkt 4, art. 41 ust 1, art. 43 ust. 1 pkt. 1, art. 86 ust. 1, art. 106 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc podatnik wykazał zobowiązanie podatkowe w wysokości 7.592 zł. Po przeprowadzeniu kontroli stwierdzono, że spółka w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT-7 za czerwiec 2005 r. wykazała sprzedaż zwolnioną od podatku, dotyczącą uzyskanych należności na poczet nabytych w celu windykacji wierzytelności, a to na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do tej ustawy, przyjmując za moment powstania obowiązku podatkowego datę wpływu uzyskanych środków na jej rzecz od dłużnika. Organ I instancji stwierdził, że to zwolnienie spółka stosowała niezasadnie, ponieważ zwolnieniu od podatku podlegają usługi pośrednictwa finansowego z wyłączeniem usług ściągania długów oraz faktoringu. W tym wypadku, spółka nabywając wierzytelności innych podmiotów w celu ich windykacji świadczyła usługi polegające na zwolnieniu sprzedawców wierzytelności od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długów, które podlegają opodatkowaniu według stawki 22%. W czerwcu 2005 r. podatnik zawarł 18 umów przelewu wierzytelności, w każdej z tych umów wskazano wartość nominalną nabytych wierzytelności, cenę zakupu wierzytelności i dyskonto. Wszystkie nabyte wierzytelności były wymagalne, nabywca przejął pełnię praw do nich wraz z ryzykiem wypłacalności dłużników, w niektórych umowach uregulowano prawo do jej rozwiązania na warunkach tam określonych.

Dokonując analizy wskazanych umów i sposobu ich realizacji organ podatkowy I instancji stwierdził, że w przypadku 11 umów nastąpił wpływ należności, w przypadku 2 umów wierzytelności zostały przelane zwrotnie na cedenta, natomiast odnośnie 5 umów nie nastąpił wpływ należności, jak również zwrotny przelew wierzytelności. W czerwcu 2005 r. obrót z tytułu zwartych umów wyniósł 32.616,99 zł, a podatek należny z tytułu usług podlegających opodatkowaniu - usług ściągania długów 5.882 zł. Mając na uwadze powyższe, organ I instancji, powołując się na art. 5 ust. 1 pkt. 1, art. 8 ust. 1 pkt. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt. 1, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 106 ust. 1 i art. 109 ust. 3-4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 16 ust. 3 pkt. 1 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. w wysokości 9.286 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania spółki Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy argumentował, iż usługi obrotu wierzytelnościami polegają na zakupie wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży. W tak rozumianej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesja) polegająca na umownym przeniesieniu wierzytelności z majątku cedenta do majątku cesjonariusza. Istotą omawianej usługi jest zakup wierzytelności, a nie jej sprzedaż, gdyż w tym wypadku usługę świadczy nabywca wierzytelności uwalniając sprzedawcę od ciężaru jej egzekwowania. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka nabywała wierzytelności od różnych podmiotów w celu ich windykacji we własnym zakresie, świadcząc tym samym usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT.

Organ odwoławczy przypomniał, że odpowiadając na wniosek spółki Urząd Statystyczny w Łodzi 19 sierpnia 2004 r. wyraził opinię, iż świadczone usługi mieściły się w grupowaniu:

- zakup wierzytelności (gdzie wierzytelność jest wymagalna) w celu ich windykacji, z przejęciem pełnych praw do tych wierzytelności i ryzyka wypłacalności dłużników - PKWiU 65.23.10-00.00 Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane;

- zakup wierzytelności (gdzie wierzytelność jest wymagalna) z prawem rozwiązania umowy o przelew wierzytelności w razie nie wywiązywania się dłużnika z zapłaty należnych kwot (firma nie przejmuje na siebie ryzyka wypłacalności dłużnika i w sytuacji, gdy nie jest możliwie ściągnięcie wierzytelności dokonuje rozwiązania umowy przelewu wierzytelności - PKWiU 67.13.1000.90- Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 3 załącznika do ustawy, usługi pośrednictwa finansowego korzystają ze zwolnienia od podatku z wyłączeniem usług wymienionych w pkt. 1-9 poz. 3 tego załącznika, w punkcie 5 znalazły się usługi ściągania długów oraz usługi faktoringu.

W ocenie organu odwoławczego, mając powyższe na uwadze, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w pisemnej informacji z 7 września 2004 r. o zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług udzielonej stronie, prawidłowo zatem stwierdził, że ściąganie długów oraz usługi faktoringu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu podniesionego przez stronę, organ odwoławczy stwierdził, iż polska regulacja prawna jest zgodna z art. 13B d VI Dyrektywy nakazującej zwolnienie od podatku: transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i factoringu, polski ustawodawca nie zdefiniował jednak pojęcia usług ściągania długów.

Organ odwoławczy argumentował, że w każdym przypadku, gdy celem działania usługodawcy nabywającego wierzytelność innego podmiotu (z ryzykiem lub bez ryzyka wypłacalności dłużnika) jest jej wyegzekwowanie (ściągnięcie długu), usługę tę należy opodatkować według stawki 22%. Z kolei tylko wówczas, gdy celem działania usługodawcy nabywającego wierzytelność innego podmiotu (niezależnie od stopnia przyjętego ryzyka wypłacalności dłużnika) nie jest jej wyegzekwowanie (ściągnięcie długu), a dalsza sprzedaż wierzytelności, usługę taką należy traktować jako zwolnioną od podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej zaakcentował dalej, iż skoro ustawodawca regulując zwolnienie podatkowe dotyczące usług pośrednictwa finansowego w odniesieniu do usług ściągania długów nie posłużył się klasyfikacją PKWiU, to tym samym chybiona jest argumentacja strony odwołująca się do tej klasyfikacji. Usługi ściągania długów wyłączone są bowiem ze zwolnienia bez względu na to, na jakiej podstawie prawnej są świadczone. W ocenie organu odwoławczego, w toku postępowania podatkowego jednoznacznie wyjaśniono, w jakim celu spółka nabywała wierzytelności - w celu ich windykacji, a nie w celu dalszej ich sprzedaży.

Nieuzasadniony okazał się w ocenie organu odwoławczego zarzut dotyczący przyjęcia podstawy opodatkowania. W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W przypadku nabycia wierzytelności podstawę opodatkowania stanowi różnica miedzy wartością nominalną wierzytelności a ceną zapłaconą przez cesjonariusza za tę wierzytelność, gdyż stanowi ona wynagrodzenie za wykonaną usługę.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach spółka wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i umorzenie postępowania w sprawie zarzuciła naruszenie art. 5 ust. 1 pkt. 1, art. 8 ust. 1 pkt. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt. 1, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 106 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i błędną interpretację uzasadniając swoje stanowisko następująco:

- przedsiębiorstwo w swojej działalności kierowało się zaufaniem do organów administracji państwowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B, w pisemnej interpretacji prawa podatkowego potwierdził stanowisko Urzędu Statystycznego w Ł, w zakresie klasyfikacji czynności: kupna praw majątkowych w postaci wierzytelności w drodze przelewu; dalsza ich windykacja we własnym zakresie;

- organ odwoławczy wadliwie uznał, iż kupno praw majątkowych w postaci wierzytelności w drodze przelewu i dalsza ich windykacja we własnym zakresie stanowi usługę ściągania długów pomijając przy tym klasyfikację statystyczną działalności prowadzonej przez podatnika;

- transakcja nabywania wierzytelności w celu ich wyegzekwowania nie może być utożsamiana z usługą windykacji opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, ponieważ są to dwie różne czynności odmiennie klasyfikowane na gruncie PKWiU;

- usługa ściągania długów jest w istocie umową zlecenia, ponieważ nie niesie za sobą zmiany podmiotowej stosunku cywilnoprawnego, przyjmujący zlecenie świadczy usługi w imieniu i na rzecz dającego zlecenie, bez przeniesienia, na niego wierzytelności przeznaczonej do odzyskania. Podstawą prawną dla przyjmującego zlecenie jest pełnomocnictwo określające względem dłużnika zakres jego działania;

- stanowisko organów podatkowych jest błędne również z punktu widzenia racjonalności działania na rynku obrotu wierzytelnościami, wzrost zatorów płatniczych, wypływ wierzytelności za granicę.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie akcentując, iż spółka nie stosowała zwolnienia kierując się udzieloną jej pisemną interpretacją prawa podatkowego, z której wynikało wprost, że usługi ściągania długów oraz usługi faktoringu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi uznał, że nie jest ona zasadna.

Sąd I instancji zaznaczył, że dokonując porównania instytucji sprzedaży wierzytelności i faktoringu można stwierdzić, że każda usługa obrotu wierzytelnościami mieści się w pojęciu usługi factoringu. Usługami factoringowymi są jednak jedynie te usługi obrotu wierzytelnościami, które wyróżniają się stałymi, ciągłymi powiązaniami prawnymi pomiędzy faktorantem (przedsiębiorcą-zbywcą wierzytelności) a faktorem, co wynika z umów o charakterze długoterminowym pomiędzy tymi podmiotami, które najczęściej nakładają na faktora dodatkowe obowiązki w stosunku do faktoranta, oprócz nabycia wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży.

Sąd I instancji podniósł dalej, że usługa obrotu wierzytelnościami, w zależności od celu działania nabywcy może być klasyfikowana do grupowania "Usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej nie klasyfikowane" (PKWiU .65.23.10), które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług lub do grupowania "Usługi świadczone przez agencje inkasa" (PKWiU 74.84.12) opodatkowane stawką 22%. Z kolei faktoring pełny i faktoring niepełny klasyfikuje się do grupowania PKWiU 65.22.10 "Usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym" tj. usługi opodatkowane stawką 22%.-

W ocenie Sądu I instancji sprzedaż własnych wierzytelności nie jest usługą w ujęciu PKWiU, ponieważ sprzedający swoją wierzytelność powstałą w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej nie świadczy usługi pośrednictwa finansowego w rozumieniu grupowań PKWiU 65-67. Natomiast jest usługą nabycie wierzytelności w celu ich wykorzystania do operacji prawno-gospodarczych, co oznacza że to nabywca (kupujący) wierzytelności jest świadczącym usługę na rzecz zbywającego (sprzedawcy), który poprzez zbycie wierzytelności nie świadczy usługi.

W ocenie Sądu I instancji, jeżeli instytucja finansowa dokonuje zakupu wierzytelności w celu jej odsprzedaży lub wyegzekwowania lub dalszej sprzedaży, świadczy na rzecz sprzedawcy wierzytelności własnej usługę pośrednictwa finansowego, której podstawowym celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania. W każdym przypadku, gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu jej wyegzekwowania (ściągnięcia długu) - usługę tę należy opodatkować, także wówczas gdy środkiem do tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności, która to czynność mieści się w pojęciu szeroko pojętego pośrednictwa finansowego.

Usługi nabywania wierzytelności innych podmiotów, nie mające charakteru usług faktoringu, lecz realizowane w celu ściągania (windykacji) długów (niezależnie od stopnia przejętego ryzyka wypłacalności dłużnika) - podlegają opodatkowaniu VAT, według stawki 22%. Tylko natomiast wówczas, gdy celem podatnika nabywającego cudzą wierzytelność nie jest ściągnięcie (windykacja) długu, a np. przejęcie podmiotu sprzedającego wierzytelność lub dalsza odsprzedaż wierzytelności, usługę taką. należy traktować jako usługę obrotu wierzytelnościami, kwalifikowaną w ramach grupowania "Usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWiU 85.23.10) - a więc zwolnioną od podatku.

Sąd I instancji podniósł, że zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 30 ust. 1 pkt. 4 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonanie usługi pomniejszona o kwotę podatku. Sporne w tym zakresie jest uznanie za wynagrodzenie dyskonta naliczonego przy nabyciu wierzytelności (różnicy pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną, którą nabywca zapłacił z tę wierzytelność). Przy dokonywaniu oceny, co stanowi podstawę opodatkowania w przypadku nabycia przez cesjonariusza (windykatora) wierzytelności cedenta w celu jej wyegzekwowania (ściągnięcia długu), należy uwzględnić, że obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest prowizja uzyskana przez nabywcę wierzytelności od jej zbywcy, za przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zaznaczył, że w ocenie ETS (orzeczenie z 26 czerwca 2003 r., C-305/01), w przypadku faktoringu właściwego podstawę opodatkowania z tytułu otrzymanej od faktora usługi stanowi płatność klienta, której wysokość odpowiada różnicy pomiędzy wartością nominalną wierzytelności cedowanej na faktora a kwotą jaką zapłacił mu faktor za jego wierzytelność (czyli dyskonto). Natomiast według Dyrekcji generalnej ds. podatków i unii celnej Komisji Europejskiej w Brukseli, podatek staje się wymagalny w chwili kiedy usługa zostaje wykonana. Zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego jest cesja wierzytelności na rzecz faktora. Inaczej rzecz się ma w przypadku faktoringu niewłaściwego, kiedy to z chwilą cesji usługa rozpoczyna swój bieg, a kończy się wyegzekwowaniem należności lub stwierdzenia niewypłacalności dłużnika, czemu może towarzyszyć powrotne przelanie wierzytelności cedentowi. Efekt tej usługi zostaje bowiem osiągnięty z chwilą, gdy dokonana cesja przyniesie korzyść w postaci wyegzekwowanej należności. Usługa w tej formie jest zatem wykonana dopiero z chwilą ściągnięcia długu lub stwierdzenia niewypłacalności dłużnika, na ten moment należałoby ustalić podstawę opodatkowania tej usługi, z uwzględnieniem faktycznego, a nie tylko hipotetycznego dyskonta - o ile doszło do skutecznej windykacji. Podstawa opodatkowania służąca za podstawę naliczenia podatku pobranego przez organy podatkowe nie może przekroczyć wynagrodzenia rzeczywiście zapłaconego przez konsumenta ostatecznego, stanowiącego podstawę do obliczenia obciążenia podatkiem od towarów i usług, które konsument ten ostatecznie ponosi. Gdyby bowiem podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego przekraczała kwotę ostatecznie otrzymaną przez podatnika, byłoby to sprzeczne z VI Dyrektywą, bowiem naruszałoby zasadę neutralności VAT (orzeczenie ETS z 24 listopada 1996 r.C-317/94).

(tak: Janusz Zubrzycki, 2006 Leksykon VAT, str. 671-686)

Podsumowując Sąd I instancji uznał, że zarzuty postawione organom podatkowym w skardze nie stanowią o naruszeniu przez te organy wskazanych przepisów prawa. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie umów i czynności wykonywanych przez spółkę.

W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku spółka zarzuciła Sądowi I instancji naruszenie prawa materialnego, a to art. 5 ust. 1 pkt. 1, art. 8 ust. 1 pkt. 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt. 1, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i błędną interpretację.

W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i umorzenie postępowania w niniejszej sprawie, względnie uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu podstaw kasacyjnych strona ponownie wskazała, że prowadzoną przez siebie działalność zakwalifikowała jak usługę zwolnioną od podatku w oparciu o pisemne informacje otrzymane od urzędu skarbowego oraz urzędu statystycznego. W ocenie strony skarżącej zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są, co do zasady, identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych). Jeśli chodzi o czynności polegające na sprzedaży wierzytelności, to jako czynności powszechne w obrocie gospodarczym powinny być przyporządkowane do jednego z działów danej klasyfikacji, a mianowicie - PKWiU 65.23.10-00.00 Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych; PKWiU 67.13.1000.90- Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione. Tak zaś sklasyfikowane zbycie wierzytelności jest w konsekwencji zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Autor skargi kasacyjnej podniósł, że za powyższą interpretacją przemawia również brzmienie przepisu art. 13 B d VI Dyrektywy Rady UE. W ocenie strony skarżącej nie można utożsamiać transakcji nabywania wierzytelności w celu ich wyegzekwowania z usługą windykacji, opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, są to bowiem dwie różne czynności i są odmiennie klasyfikowane na gruncie PKWiU.

Następnie wskazano, że 1 kwietnia 2005 r. Senat RP wniósł poprawkę do ustawy o zmianie ustawy o VAT, dotyczącą wprowadzenia podstawowej stawki podatku, tj. 22% dla transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności, która następnie została odrzucona przez Sejm. W ocenie strony skarżącej zbyt daleko idący jest wniosek interpretacyjny, iż pod pojęciem ściągania długów zawarte jest również pojęcie transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności, bo jaki byłby wówczas sens legislacyjnego oddzielenia instytucji ściągania długów od instytucji transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności.

Odpowiedź na skargę kasacyjną nie wpłynęła.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

W skardze kasacyjnej nie podniesiono zarzutów procesowych, a więc podstawą oceny wyroku Sądu I instancji z punktu widzenia naruszeń prawa materialnego jest stan faktyczny przyjęty przez ten Sąd.

Przechodząc do rozpoznania zarzutów naruszenia prawa materialnego trzeba zauważyć, że ze autor skargi kasacyjnej wymienił razem 10 przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, które miały być niewłaściwie zastosowane i błędnie interpretowane.

Rozważyć należy więc po kolei te zarzuty.

1. Stosownie do art. 5 ust. 1pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem" podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

2. Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Na stronie 3 uzasadnienia skargi kasacyjnej jej autor stwierdza: Należy więc stwierdzić, że zbycie wierzytelności stanowi świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług...

Nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

3. Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

4. Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego nabywcy. Obrót powiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

5. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

6. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

Z nie zakwestionowanego stanu faktycznego wynika, że spółka O. nabywała wierzytelności w celu ich windykacji, a nie dalszej odsprzedaży (strona 9 uzasadnienia wyroku.

Skoro taki jest stan faktyczny, będący podstawą zastosowania normy prawa materialnego, to należy w ślad za Sądem I instancji ponownie przywołać wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 26 czerwca 2003 r., sygn. akt C-305/01, w myśl którego działalność ekonomiczna, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa długi (...) stanowi odzyskiwanie długów i faktoring w znaczeniu art. 13B lit d pkt 3 zdanie ostatnie szóstej Dyrektywy (77/388) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych i dlatego jest wyłączony ze zwolnienia ustanowionego tym przepisem.

Dlatego zarzut niewłaściwego zastosowania i błędnej interpretacji rzeczonego przepisu nie jest trafny.

7. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

8. Stosownie do art. 99 ust. 12 ustawy o VAT zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o które mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba, że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

9 Stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i art. 33.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

10. Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie odwołano się do tego przepisu i nie wiadomo więc na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie i błędna interpretacja.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.