Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 152/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej~Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 2, art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1, art. 123 § 1, art. 181
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA - del. Alicja Polańska (sprawozdawca), Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. i K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1640/16 w sprawie ze skargi J. S. i K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 marca 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od J. S. i K. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1640/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J. S.-S. i K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Jako podstawę prawną orzeczenia sąd pierwszej instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.".

Z wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wszczął postępowanie kontrolne wobec podatników w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2007- 2008. Małżonkowie złożyli zeznanie roczne PIT-36 za 2008 r., dokonując wspólnego opodatkowania dochodów, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 2000 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.); dalej: "p.d.o.f.". Podatnik w kontrolowanym okresie prowadził działalność gospodarczą pod nazwą: P. [...]. Przedmiotem działalności była sprzedaż odpadów i złomu. Organ kontroli skarbowej stwierdził, że podatnik ujął w kosztach prowadzonej działalności w 2008 r. zakupy złomu w kwocie netto 3 968 071,85 zł wynikające z faktur dokumentujących fikcyjne zdarzenia gospodarcze dotyczące zakupów złomu wystawionych przez: R. [...] oraz J. [...], jak również wydatki w wysokości 1 378 zł na zakup złomu w postaci puszek aluminiowych niestanowiących kosztu uzyskania przychodów ze względu na udokumentowanie ich poniesienia jedynie dowodami wewnętrznymi. Natomiast, w zakresie przychodów uzyskanych z działalności gospodarczej w 2008 r. organ ustalił, że złom jedynie formalnie występujący w fakturach wystawionych przez R. [...] oraz J. [...] został następnie "zafakturowany" dla kolejnych nabywców. Środków pieniężnych przekazanych na rachunek bankowy podatnika z tytułu rzekomych dostaw złomu nie można zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, nie podlegają zatem one opodatkowaniu z tego tytułu, gdyż wynikają z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Nadto, organ uznał podatkową księgę przychodów i rozchodów podatnika za nierzetelną w oznaczonej części i decyzją z dnia 16 września 2015 r. określił podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości 311 107 zł. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu kontroli skarbowej.

W skardze do sądu pierwszej instancji skarżący podnieśli zarzut naruszenia przepisów: art. 7 Konstytucji RP, art. 70 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 125, art. 180, art. 187 i art. 193 Ordynacji podatkowej oraz art. 9 ust. 12, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1 i ust. 7, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 1 i ust. 6 p.d.o.f. i argumentowali, że zobowiązanie podatkowe za 2008 r. uległo przedawnieniu, bowiem postępowanie kontrolne, egzekucyjne i karne było prowadzone wobec podatnika, a nie wobec obojga małżonków, nadto że organy nie ustaliły, czy doszło do faktycznego obrotu złomem, z jakich środków transportu korzystali poszczególni dostawcy złomu, kto uczestniczył w załadunku, nie ustalono miejsc składowania i transportu złomu, danych osobowych kierowców, zaś decyzje innych organów podatkowych włączone do akt sprawy nie są decyzjami prawomocnymi, przez co nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym.

Sąd pierwszej instancji, uzasadniając oddalenie skargi, stwierdził, że do przedawnienia zobowiązania podatkowego nie doszło, bowiem pismem organu kontroli skarbowej z dnia 4 grudnia 2012 r. podatnik został powiadomiony, iż 10 czerwca 2010 r. wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe o sygn. akt [...]. Zawiadomienie doręczono podatnikowi 10 grudnia 2012 r. Także, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia 18 listopada 2013 r., doręczonym 3 grudnia 2013 r., zawiadomił podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2007 i 2008. Ponadto, wystąpienie zdarzenia zawieszającego czy też przerywającego bieg terminu przedawnienia w stosunku do jednego ze współmałżonków powoduje, że nie przedawnia się zobowiązanie w stosunku do drugiego małżonka. Według sądu, z akt sprawy wynika, że faktury dokumentujące nabycie złomu, będące w posiadaniu P. R. oraz J. P., pochodziły od podmiotów, które nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, zatem podatnicy nie mogli nabyć towarów wynikających z zakwestionowanych faktur, a w konsekwencji uznać ich za dokumenty dające prawo do uznania wydatków z nimi związanych jako koszty uzyskania przychodu w 2008 r.

Ponadto, sąd wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie potwierdził fikcyjny charakter faktur wystawianych przez P. R. i prawomocnym wyrokiem z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2723/14 oddalił skargę na decyzję organu odwoławczego w przedmiocie określenia P. R. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r.

Według sądu pierwszej instancji, organy podatkowe zgromadziły pełny materiał dowodowy i mogły wykorzystać w sprawie także materiał dowodowy zebrany w toku postępowania prowadzonego wobec P. R.

Skarżący, reprezentowani przez pełnomocnika będącego adwokatem, wnieśli skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji, zarzucając - na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania polegające na:

A) niezastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi w sytuacji, w której zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej polegającym na nieuznaniu, iż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu oraz niezasadnym uznaniu, iż skutecznie doszło do zawieszenia biegu przedawnienia w stosunku do zobowiązania podatkowego, podczas gdy uległo ono przedawnieniu i nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia; wskazane uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ uwzględnienie wskazanych błędów w zaskarżonej decyzji skutkowałoby uwzględnieniem skargi;

B) niezastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi w sytuacji, w której zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 180 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej polegającym na nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez stronę skarżącą w postępowaniu, w tym przesłuchania świadka M. L. oraz świadka J. P., co w rezultacie uniemożliwiło dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie oraz z naruszeniem art. 187 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Ordynacji podatkowej polegającym na nieuwzględnieniu przy wyliczeniach zawartych w decyzji wagi nabywanego i sprzedawanego złomu, podczas gdy przy uwzględnieniu tych wartości, wyliczenia przedstawione w zaskarżonej decyzji nie są ani spójne, ani prawidłowe; wskazane uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ uwzględnienie wskazanych błędów w zaskarżonej decyzji skutkowałoby uwzględnieniem skargi;

C) niewłaściwym zastosowaniu art. 151 p.p.s.a. poprzez niezasadne oddalenie skargi w sytuacji, w której zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 70 § 1 oraz art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, polegającym na nieuznaniu, iż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu oraz niezasadnym uznaniu, iż skutecznie doszło do zawieszenia biegu przedawnienia, podczas gdy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu i nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia oraz z naruszeniem art. 180 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej polegającym na nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez stronę skarżącą w postępowaniu, w tym o przesłuchanie świadka M. L. oraz świadka J. P., co w rezultacie uniemożliwiło dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie i z naruszeniem art. 187 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Ordynacji podatkowej polegającym na nieuwzględnieniu przy wyliczeniach zawartych w decyzji wagi nabywanego i sprzedawanego złomu, podczas gdy przy uwzględnieniu tych wartości, wyliczenia przedstawione w zaskarżonej decyzji nie są ani spójne, ani prawidłowe; wskazane uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ uwzględnienie wskazanych błędów skutkowałoby uwzględnieniem skargi;

D) naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób nieodpowiadający wymogom określonym w tym przepisie, w szczególności z uwagi na sporządzenie uzasadnienia w sposób niepełny, nieprzedstawienie w nim całości stanowiska stron, pominięcie dużej części zarzutów wskazanych w skardze i nieustosunkowanie się do nich; zawierającego sprzeczności pomiędzy treścią uzasadnienia a rzeczywistym stanem faktycznym w sprawie; niezawarcie wyjaśnienia i podstawy części rozstrzygnięć prawnych, mimo iż art. 141 § 4 p.p.s.a. wprowadza jasne zasady dotyczące treści uzasadnień, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem uniemożliwiło stronie skarżącej dokonania należytej oceny czynności podjętych w sprawie, w szczególności uniemożliwiło uznanie, aby sąd pierwszej instancji przeprowadził należytą kontrolę zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej zarzuty zostały uszczegółowione.

Skarżący wnieśli o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji; rozpoznanie sprawy na rozprawie; zasądzenie na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych; przyznanie pełnomocnikowi tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu kosztów według norm przepisanych.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych.

Zarzut niezastosowania przez sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. wobec nieuwzględnienia skargi w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 70 § 1 i art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej polegającym na nieuznaniu, iż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu oraz niezasadnym uznaniu, iż skutecznie doszło do zawieszenia biegu przedawnienia w stosunku do zobowiązania podatkowego, podczas gdy uległo ono przedawnieniu i nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia, nie zasługiwał na uwzględnienie. Strona skarżąca, podnosząc zarzut naruszenia art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, nie sprecyzowała, zarówno w zarzucie skargi kasacyjnej (pkt A) jak i w jego uzasadnieniu, który z przepisów art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej został naruszony, tymczasem ta jednostka redakcyjna, w paragrafie wyróżnia 3 punkty obejmujące różne przyczyny zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast, powołany także przez skarżących przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W zaskarżonym wyroku sąd pierwszej instancji wskazał, że w sprawie nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za lata 2007 i 2008, na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie zarzucił jednak w skardze kasacyjnej naruszenia tego przepisu, podnosząc jedynie w uzasadnieniu tego zarzutu skargi kasacyjnej, że wystąpienie zdarzenia zawieszającego czy też przerywającego bieg terminu przedawnienia w stosunku do jednego ze współmałżonków powoduje, iż nie przedawnia się zobowiązanie w stosunku do drugiego małżonka. Mając na uwadze taką argumentację, należy wskazać, że przedawnienie zobowiązania podatkowego unormowane w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej oraz zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uregulowane w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej dotyczą zobowiązania podatkowego, nie zaś odpowiedzialności podatkowej konkretnego podatnika. Jeżeli zatem nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, to odnosi się ono do zobowiązania podatkowego, chociażby zobowiązanie to dotyczyć miało więcej niż jednej osoby. Odpowiedzialność karna skarbowa może być zindywidualizowana do jednego podatnika. Okoliczność, że do drugiego podatnika nie ma - ewentualnie - podstaw do wszczynania postępowania karnego (na przykład brak winy, stanowiącej podmiotową przesłankę odpowiedzialności karnej) nie może przesądzać, że wszczęcie i prowadzenie postępowania karnego w stosunku do pierwszego z nich nie będzie miało wpływu na przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z którym możliwe jest pociągnięcie do odpowiedzialności karnej (por. wyroki NSA z dnia 13 lipca 2017 r. sygn. akt II FSK 2522/15 i z dnia 26 czerwca 2019 r. sygn. akt II FSK 2669/18).

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, skoro skarżący (małżonkowie) rozliczali się wspólnie za 2008 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz, korzystając z uprawnienia przewidzianego w art. 6 ust. 2 p.d.o.f., stali się w ten sposób współpodatnikami w odniesieniu do należności podatkowej, to zaniechanie wszczęcia wobec skarżącej postępowania karnego skarbowego nie skutkowało przedawnieniem zobowiązania, bowiem takie postępowanie zostało wszczęte wobec skarżącego, o czym skarżący został powiadomiony pismem organu kontroli skarbowej z dnia 4 grudnia 2012 r., zaś zawiadomienie to doręczono podatnikowi 10 grudnia 2012 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia (31 grudnia 2014 r.). Także, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia 18 listopada 2013 r., doręczonym 3 grudnia 2013 r., zawiadomił podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2007 i 2008, na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu niezastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi w sytuacji, w której zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 180 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej polegającym na nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez stronę skarżącą w postępowaniu, w tym przesłuchania świadka M. L. oraz świadka J. P., co w rezultacie uniemożliwiło dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie oraz z naruszeniem art. 187 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej polegającym na nieuwzględnieniu przy wyliczeniach zawartych w decyzji wagi nabywanego i sprzedawanego złomu, podczas gdy przy uwzględnieniu tych wartości, wyliczenia przedstawione w zaskarżonej decyzji nie są ani spójne, ani prawidłowe (pkt B), należy wskazać, co następuje:

Unormowana w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej zasada czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym nie ma charakteru nieograniczonego. Ze wskazanego w art. 181 Ordynacji podatkowej, jedynie przykładowego, nieskończonego katalogu źródeł dowodowych, wyraźnie wynika, że zasada czynnego udziału strony w postępowaniu ulega ograniczeniu kosztem zasady prawdy obiektywnej. Organom podatkowym nadano bowiem prawo do ustalania faktów na podstawie dowodów zebranych w innym, odmiennym postępowaniu (np. karnym), w którym podatnik, z przyczyn oczywistych, nie ma możliwości uczestniczenia. Potwierdzeniem tego jest też fakt, że żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie wymaga powtórzenia, dla potrzeb postępowania podatkowego, materiału dowodowego zgromadzonego uprzednio w innym postępowaniu (np. karnym). Oznacza to, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a dopuszczalne jest oparcie rozstrzygnięcia o dowody uzyskane w innym postępowaniu, w tym postępowaniu karnym, o ile tylko nie zakwestionowano skutecznie ich mocy dowodowej. Nadto, dokumenty z niezakończonego lub zakończonego, innego postępowania podatkowego, czy postępowania karnego, mogą być wykorzystywane w postępowaniu podatkowym, zatem załączenie do akt postępowania podatkowego decyzji podatkowych, czy protokołów przesłuchań świadków lub podejrzanych (oskarżonych) albo postanowień o przedstawieniu zarzutów, zgodne jest z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącym, że: "Dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.".

Również argumentacja skarżących, iż czynność przesłuchania wnioskowanych świadków w postępowaniu podatkowym była konieczna, gdyż osoby przesłuchiwane w postępowaniu karnym w charakterze podejrzanych mogą mieć interes faktyczny, aby wyjaśniać inaczej, niż to było w rzeczywistości, nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem skarżący nie wskazali żadnej takiej okoliczności, która mogłaby być przesłanką do dokonania wnioskowanej czynności procesowej. W szczególności, skarżący nie uprawdopodobnili nawet, aby wskazane osoby mogły odmiennie, niż w postępowaniu karnym, zeznać w postępowaniu podatkowym. Zatem, nie było podstaw do przesłuchania tych osób w postępowaniu podatkowym na te same okoliczności, co do których osoby te złożyły już wyjaśnienia w postępowaniu karnym.

Odnosząc się do drugiej kwestii spornej ujętej zarzucie oznaczonym pkt B, tj. nieuwzględnienia przy wyliczeniach zawartych w decyzji wagi nabywanego i sprzedawanego złomu, należy zauważyć, że kwestia ta została podniesiona po raz pierwszy na etapie skargi kasacyjnej skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd pierwszej instancji w kwestii tej nie zawarł żadnej wypowiedzi, która mogłaby zostać merytorycznie oceniona przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tej sytuacji, odnoszące się do tej kwestii zarzuty nie mogą być uznane za skuteczne i prowadzić do uchylenia zaskarżonego orzeczenia, jeżeli nie towarzyszyło im wskazanie, jako naruszonego przez sąd pierwszej instancji, przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a., tj. przepisu, który stanowi o braku związania sądu pierwszej instancji zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Odnosząc się także do argumentacji podniesionej na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przez pełnomocnika wnoszących skargę kasacyjną, iż z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 16 października 2019 r. C-189/18 ([...]) wynika, że obowiązkiem organów podatkowych jest załączenie do akt postępowania podatkowego wszystkich dokumentów z powiązanych postępowań, na które powołuje się ten organ, czego w sprawie nie uczyniono, należy wyjaśnić, że przedmiotem orzeczenia TSUE była sprawa, w której węgierski organ podatkowy zapoznał podatnika w sposób pośredni i tylko z częścią dowodów zgromadzonych w sprawie jego kontrahenta oraz przedstawił je podatnikowi w "formie streszczenia", co TSUE ocenił jako naruszające m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony i art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej. W konsekwencji TSUE uznał, że: "...w przypadku gdy organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję na dowodach uzyskanych, tak jak w postępowaniu głównym, w ramach powiązanych postępowań karnych i postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom podatnika, zasada poszanowania prawa do obrony wymaga, aby podatnik ten miał możliwość dostępu w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania do wszystkich tych dowodów oraz dowodów, które mogą być wykorzystane w jego obronie, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu."(pkt 57). "Wymogu tego nie spełnia praktyka organu podatkowego polegająca na nieudzieleniu danemu podatnikowi żadnego dostępu do tych dowodów, a w szczególności do dowodów, na których opierają się ustalenia dokonane w protokołach sporządzonych i decyzjach wydanych w wyniku powiązanych postępowań administracyjnych, oraz na jedynie pośrednim zapoznaniu go w formie streszczenia tylko z częścią tych dowodów, które organ ten wybrał według przyjętych przez siebie kryteriów, nad którymi podatnik nie może sprawować żadnej kontroli." (pkt 58).

Zatem, wbrew argumentacji podniesionej przez pełnomocnika skarżących, w tej sprawie organy podatkowe nie uchybiły obowiązkowi załączenia do akt postępowania podatkowego wszystkich dokumentów z powiązanych postępowań, na które następnie powołały się te organy. Ponadto, zamierzając skutecznie podnieść zarzut niezałączenia do akt postępowania podatkowego wszystkich dokumentów z powiązanych postępowań, na które następnie powołały się te organy, należało podnieść zarzut naruszenia art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, czego w skardze kasacyjnej nie uczyniono.

Dodatkowo, należy wskazać, że w wyroku z dnia 17 grudnia 2015 r. C-419/14 ([...]) TSUE stwierdził, że prawo Unii nie sprzeciwia się temu, aby organ podatkowy mógł w ramach postępowania administracyjnego w celu stwierdzenia istnienia praktyki stanowiącej nadużycie w dziedzinie VAT skorzystać z dowodów uzyskanych w jeszcze nie zakończonym równoległym postępowaniu karnym dotyczącym podatnika (pkt 68).

Zatem, zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i powiązanych z nim przepisów Ordynacji podatkowej, nie zasługiwał na uwzględnienie.

Skoro więc zarzuty ujęte w punktach A i B skargi kasacyjnej oceniono jako niezasługujące na uwzględnienie, a zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. przez niezasadne oddalenie skargi, ujęty w pkt C, został ściśle powiązany z tymi zarzutami, to w konsekwencji, także ten zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie.

Nie zasługiwał na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. ujęty w pkt D skargi kasacyjnej. Zarzut ten może być skutecznie postawiony, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszelkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawionego stanu sprawy, sąd nie wskaże jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania. Naruszenie to powinno być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Za jego pomocą nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. W swoim rozstrzygnięciu sąd pierwszej instancji wskazał zaś jaki stan faktyczny przyjął za podstawą orzekania i obszernie uzasadnił stanowisko dotyczące braku naruszenia w kontrolowanym postępowaniu przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego. Nadto, w sposób szczegółowy, logiczny i kompleksowy przeanalizował, na tle podnoszonych w skardze zarzutów, istotę problemu w sprawie, co też znalazło swój wyraz w uzasadnieniu wyroku, a co zezwoliło Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na przeprowadzenie kontroli kasacyjnej.

Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.); dalej: "p.p.s.a." - orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).

Odnosząc się także do zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o przyznanie od Skarbu Państwa kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu kasacyjnym (nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu), należy wskazać, że wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za pomoc prawną należne od Skarbu Państwa (art. 250 p.p.s.a.) przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny na podstawie przepisów art. 258 - art. 261 p.p.s.a. Z tego też względu, wniosek pełnomocnika z urzędu o przyznanie wynagrodzenia za czynności w postępowaniu kasacyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny pozostawił do rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.