Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 27/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2016-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 53 par. 1, art. 55 par. 2, art. 62 par 1 i par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gerard Czech Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Bogusz (spr.) Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2016 r. sprawy ze skargi E. Ś., S. Ś. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 26 marca 2015 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia postanowienia w sprawie zaliczenia dokonanych wpłat na poczet należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi E. Ś. i S. Ś. jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu (dalej też: SKO, Kolegium), wydane w dniu 26 marca 2015 r., na podstawie art. 1 i art. 18 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856 z późn. zm.) oraz art. 233 § 2 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z poźn. zm.) – dalej w skrócie "O.p." uchylające postanowienie Burmistrza Namysłowa z dnia 30 listopada 2011 r. nr [...] wydane w sprawie zaliczenia, dokonanych w dniu 1 października 2008 r. przez E. i S. Ś. (dalej też: skarżący, podatnicy) wpłat tytułem należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003 r. oraz odsetek od tejże należności i przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym.

Decyzją z dnia 26 lutego 2003 r., Burmistrz Namysłowa ustalił małżonkom Ś. podatek od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 6.601 zł, wskazując jednocześnie terminy płatności rat podatku, przypadające na 15 marca 2003 r., (I rata podatku w kwocie 1.650,40 zł), 15 maja 2003 r., 15 września 2003 r. i 15 listopada 2003 r. (raty II-IV podatku w kwotach po 1.650,20 zł. każda).

W dniu 1 października 2008 r. E. i S. Ś. dokonali na rzecz Burmistrza Namysłowa wpłaty kwoty 4.658,78 zł, tytułem zapłaty należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003 r. oraz wpłaty kwoty 3.098 zł, tytułem odsetek od należności głównej w podatku od nieruchomości za tenże rok.

Postanowieniem z dnia 30 listopada 2011 r., wydanym na podstawie art. 53 § 1 i § 4, art. 55, art. 62 § 1 i § 4 O.p. Burmistrz Namysłowa zaliczył dokonane przez podatników wpłaty w następujący sposób tj. na poczet:

• I raty podatku od nieruchomości za 2003 r. - 1.344,40 zł należność główna i 982,00 zł odsetki za zwłokę;

• II raty podatku od nieruchomości za 2003 r. - 1.650,20 zł należność główna i 1.165,00 zł odsetki za zwłokę;

• III raty podatku od nieruchomości za 2003 r. - 1.575,18 zł należność główna i 1.040,00 zł odsetki za zwłokę;

Jednocześnie organ wskazał, że z tytułu III raty podatku od nieruchomości za 2003 r. pozostała zaległość w kwocie 75,02 zł oraz z tytułu IV raty podatku od nieruchomości za 2003 r. pozostała zaległość w kwocie 1.650,20 zł.

W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ I instancji wyjaśnił, że na podstawie art. 53 § 1 i art. 55 § 1 O.p. od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, od dnia następującego po upływie terminu płatności, które powinny być wpłacone bez wezwania. Jeżeli natomiast dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami zalicza się ją proporcjonalnie na wskazane należności.

Wskazano, że analizowane przez podatników wpłaty poprzedziły dokonane przez organ I instancji, na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2003 r., potrącenia tj. z dniem 14 listopada 2005 r. - kwoty 250 zł, wynikającej z faktury VAT nr [...] z dnia 14 listopada 2005 r., a także z dniem 3 grudnia 2007 r. - kwoty 200 zł, wynikającej z faktury VAT nr [...] z dnia 1 grudnia 2007 r.

Wyjaśniono, że łączną kwotę dokonanej wpłaty w wysokości 7.756,78 zł zaliczono proporcjonalnie na zaległość podatkową i odsetki za zwłokę.

Pismami z dnia 22 grudnia 2011 r., E. i S. Ś. wnieśli zażalenia na to postanowienie domagając się uchylenia postanowienia, zarzucali organowi działanie niezgodne z prawem tj. ustawą Ordynacja podatkowa, z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2003 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu postanowieniem z dnia 30 maja 2012 r., utrzymało w mocy opisane wyżej postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu zwrócono uwagę na informacyjny charakter dokonanej przez organ czynności tj. zarachowania wpłaty po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego wpłata dotyczy. Stwierdzenie to poparto orzecznictwem sądów administracyjnych. Wyjaśniono przy tym, że dokonana przez podatników wpłata w dniu 1 października 2008 r., nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. (co nastąpiło z końcem 2008 r.).

Jednocześnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło uwagę na wadliwość elementów wydanego przez organ I instancji rozstrzygnięcia wskazując, że zamieszczenie w osnowie postanowienia informacji dotyczącej wysokości pozostałej do zapłaty zaległości podatkowej z tytułu III i IV raty podatku od nieruchomości za 2003 r. jest niewłaściwe, co jednak nie miało wpływu na istotę podjętego rozstrzygnięcia.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu E. i S. Ś. domagając się uchylenia postanowienia SKO z dnia 30 maja 2012 r. wnieśli o zwrot wpłaconej w 2008 r. łącznej kwoty 8.456,78 zł., tytułem nienależnego podatku od nieruchomości za 2003 r. wraz z odsetkami do dnia zapłaty, przedkładając jednocześnie nowy dowód w sprawie, stanowiący potwierdzenie dokonanej w dniu 30 maja 2008 r. wpłaty dalszej kwoty 700 zł tytułem podatku od nieruchomości za 2003 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 20 marca 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Op 487/12 uchylił zaskarżone postanowienie. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez podatników wyrokiem z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2130/13).

Sąd I instancji w motywach wyroku podniósł, że organy na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2003 nie uwzględniły wpłaty dokonanej przez podatników w dniu 30 maja 2008 r. w wysokości 700 zł. Wskazał wprawdzie, że dowód wpłaty powyższej kwoty został przedstawiony przez skarżących dopiero na etapie skargi, to jednak okoliczność, iż organy podatkowe z niewiadomych przyczyn nie dokonały stosowanego zarachowania powyższej wpłaty, nie mógł obciążać skarżących.

Ponadto, podniósł, że dokonując zarachowania wpłaty z dnia 1 października 2008 r. organ wziął pod uwagę potrącenia kwot 250 zł i 200 zł, z wzajemnej bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec gminy, czego dowodzić miały wskazane postanowienia organu I instancji z dnia 28 listopada 2011 r. i z dnia 29 listopada 2011 r., utrzymane w mocy przez organ odwoławczy, które z kolei zostały uchylone wyrokami WSA w Opolu z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Op 485/12 i sygn. akt I SA/Op 486/12. W konsekwencji rozstrzygnięcie uwzględniające potrącenia wierzytelności podatnika zdaniem Sądu także należało wyeliminować z obrotu prawnego.

Ponadto, zdaniem WSA w Opolu istotnym dla sprawy pozostawał fakt, iż w aktach sprawy nie znajdował się dowód wskazujący na wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji wymiarowej ustalającej E. i S. Ś. podatek od nieruchomości za 2003 r. W ocenie Sądu podatnicy w sposób przekonujący nie uzasadnili, z jakich powodów wywodzą, iż nie istnieje żadna decyzja ustalająca podatek od nieruchomości na 2003 r. Co więcej dokonując stosownych wpłat podatnicy sami wskazali, że dotyczą one podatku od nieruchomości za 2003 r.

Przywołując orzecznictwo sądów administracyjnych wskazano również na prawidłowość stanowiska organu w zakresie dokonania zarachowania wpłat po upływie okresu przedawnienia tj. w sytuacji, gdy podatnicy dokonali wpłat jeszcze przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r, a który upływał z końcem 2008 r.

Po kolejnym rozpoznaniu sprawy postanowieniem z dnia 26 marca 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uwzględniając wytyczne Sądu uchyliło postanowienie Burmistrza Namysłowa z dnia 30 listopada 2011 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania przez organ I instancji.

Kolegium przytoczyło brzmienie i dokonało analizy treści przepisów mających zastosowanie w sprawie. Zdaniem organu, analiza przeprowadzona w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy prowadziła do wniosku, iż warunkiem zaliczenia dokonanych przez podatników wpłat jest prawidłowe ustalenie ciążących na nich, na dzień 1 października 2008 r., zaległości podatkowych z tytułu poszczególnych rat podatku od nieruchomości za 2003 r. i ustalenia wysokości należnych od nich odsetek za zwłokę.

W ocenie SKO wymaganym jest uzupełnienie postępowania w zakresie dotyczącym kwestii dokonania przez podatników w dniu 30 maja 2008 r. wpłaty w wysokości 700 zł tytułem podatku od nieruchomości za 2003 r., co zostało przez nich podniesione po raz pierwszy na etapie postępowania sądowego.

Koniecznym jest także wnikliwe sprawdzenie stanu rozliczeń podatku od nieruchomości za 2003 r. tj. sprawdzenie wszystkich dokonanych z tego tytułu wpłat i sposobu ich zarachowania. Wyjaśnienie stanu sprawy w tym zakresie pozwoli dopiero na prawidłowe zaliczenie późniejszych, przedmiotowych wpłat z dnia 1 października 2008 r.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokonania zarachowania wpłat po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2003 r. wyjaśniono, że takie działanie jest akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla ewentualnego przedawnienia zobowiązania istotna jest data, w której nastąpiła zapłata, to jest przesunięcie majątkowe z majątku podatnika na rzecz Skarbu Państwa, polegające na przeniesieniu własności określonej ilości znaków pieniężnych (w przypadku zapłaty gotówkowej) lub uznania określoną kwotą rachunku bankowego organu podatkowego (w wypadku rozliczenia bezgotówkowego), przy czym to przesunięcie majątkowe musi mieć charakter definitywny. W przypadku, gdy wpłata dokonana przez podatnika dotyczy innego tytułu, niż określone zobowiązanie podatkowe, a następnie zostaje zadysponowana - czy to z mocy prawa, czy to przez podatnika (jego pełnomocnika) - na poczet tego określonego zobowiązania, zapłata tego ostatniego zobowiązania następuje już z chwilą dokonania tej wpłaty, a nie dopiero z chwilą formalnego powiadomienia podatnika o dokonanym zaliczeniu wskutek zwolnienia wpłaty z jej wcześniejszego przypisania.

Dokonana zatem przez strony w dniu 1 października 2008 r. wpłata nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r., który upłynął z końcem 2008 r. (art. 70 § 1 O.p.).

Końcowo wskazano, że zawarta w sentencji kwestionowanego postanowienia, informacja organu, dotycząca wysokości pozostałej do zapłaty zaległości podatkowej z tytułu III i IV raty podatku od nieruchomości za 2003 r. nie powinna być ujęta w osnowie postanowienia. Informację powyższą należało umieścić w treści uzasadnienia.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu E. i S. Ś. domagając się uchylenia postanowienia z dnia 26 marca 2015 r. w całości, a także uchylenia postanowienia SKO w Opolu z dnia 9 grudnia 2015 r. wydanego w przedmiocie odmowy uzupełnienia zaskarżonego postanowienia wnieśli o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez SKO w Opolu. Zaskarżonym rozstrzygnięciom skarżący zarzucili naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego.

Zdaniem skarżących decyzja Burmistrza Namysłowa z dnia 26 lutego 2003 r., ustalająca wysokość podatku od nieruchomości za 2003 r., którą strony otrzymały w dniu 3 marca 2003 r. jest nieprawomocna, albowiem z dniem 4 marca 2003 r. nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego przez stronę tj. na podstawie art.6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

W ocenie skarżących, organ I instancji winien wydać nową decyzję podatkową dotyczącą podatku od nieruchomości za 2003 r. - czego nie uczynił.

Żadna z wydanych decyzji podatkowych dotyczących podatku od nieruchomości za 2003 r. nie była i nie jest prawomocna i dlatego nie ma podstawy prawnej do ustalania i żądania zapłacenia od stron podatku od nieruchomości za 2003 r. Z tych względów skarżący wnieśli dodatkowo o wydanie przez Sąd rozstrzygnięcia w zakresie zwrotu podatnikom wpłaconych zaliczek i przedpłat wraz z odsetkami w wysokości jakie obowiązują od zaległości podatkowej tj. wpłaconych kwot: 4.658,78 zł, 3.098 zł i 700,00 zł do dnia zapłaty bez ustalenia wysokości wymiaru tego podatku.

Zdaniem skarżących organ odwoławczy naruszył treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Op 487/12 albowiem nie wyjaśnił wskazanego przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego oraz naruszenia terminów materialnych i procesowych, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W ocenie skarżących organ odwoławczy naruszył art. 229, art. 188 w zw. z art. 59 § 1 ust. 9 O.p. albowiem nie rozpoznał zarzutów stron oraz nie wyjaśnił istoty sprawy, tj. nie wskazał czy istnieje jakakolwiek decyzja i która z wydanych i doręczonych stronom decyzji podatkowych ma status decyzji ostatecznej.

Zdaniem skarżących organ naruszył również art. 233 § 2 O.p. ponieważ uchylając zaskarżone postanowienie w całości i przekazując do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji nie wskazał, że rozstrzygniecie w sprawie wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości, lub znacznej części. Według skarżących organ nie wskazał także które okoliczności faktyczne podniesione przez skarżących należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W toku postępowania E. Ś. i S. Ś. wystąpili odrębnymi wnioskami o przyznanie prawa pomocy przez zwolnienie od kosztów sądowych w całości i ustanowienie radcy prawnego z urzędu.

Postanowieniami z dnia 20 kwietnia 2016 r. referendarz sadowy w Wojewódzkim Sadzie Administracyjnym w Opolu przyznał E. Ś. i S. Ś. prawo pomocy przez zwolnienie od kosztów sądowych w całości oraz ustanowienie radcy prawnego z urzędu.

W piśmie procesowym z 23 czerwca 2016 r. S. Ś. zawiadomił Sąd o rezygnacji z przyznanego mu pełnomocnika z urzędu oświadczając, że będzie reprezentował się przed Sądem osobiście, którą to rezygnację ostatecznie wycofał na rozprawie w dniu 7 lipca 2016 r.

W piśmie procesowym z 25 czerwca 2016 r. S. Ś. podtrzymał skargę podnosząc dodatkową argumentację w zakresie zgłoszonych zarzutów, a ponadto zażądał zasądzenia na rzecz skarżących kwot dokonanych wpłat na poczet zaległości podatkowych z ustawowymi odsetkami i orzeczenie "nieuzasadnionej przewlekłości organu podatkowego w prowadzonym postępowaniu podatkowym od nieruchomości za 2003 r."

W piśmie procesowym z dnia 27 czerwca 2016 r. pełnomocnik E. Ś. i S. Ś. z urzędu podtrzymał skargę domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Burmistrza Namysłowa z 30 listopada 2011 r. i jednoczesnego "nakazania organowi I instancji zwrotu na rzecz skarżących kwoty 8.456, 78 zł wraz z odsetkami od dnia pobrania przez organ każdej z dokonanych wpłat". Ponadto pełnomocnik skarżących wniósł o dopuszczenie dowodu z akt spraw organu I i II instancji dotyczących podatku od nieruchomości za 2003 r. na okoliczność "ustalenia zobowiązania podatkowego i prawomocnego uchylenia decyzji z dnia 26 marca 2003 r., a tym samym wyeliminowania jej z obiegu prawnego". Pełnomocnik z urzędu domagał się ponadto zasądzenia kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu akcentował, że ostateczna decyzja ustalająca podatek od nieruchomości za 2003 r. z dnia 26 lutego 2003 r. została skutecznie wzruszona przez skarżących oraz ostatecznie uchylona. Tym samym wzruszone zostało domniemanie, że zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za sporny rok jest należne.

Na rozprawie w dniu 7 lipca 2016 r. pełnomocnik skarżących podtrzymał skargę i jej uzupełnienie odwołując się do argumentacji zawartej we wniesionych pismach.

Skarżący S. Ś. także podtrzymał zarzuty i wnioski zgłoszone w skardze oraz w piśmie procesowym z 25 czerwca 2016 r. i jednocześnie wycofał się z żądania dotyczącego prowadzenia postępowania sądowego "w sprawie przewlekłości postępowania organu podatkowego w prowadzonym postępowaniu wymiarowym".

Sąd na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016, poz. 718 ze zm. ) dalej w skrócie P.p.s.a. oddalił wniosek dowodowy pełnomocnika skarżących zawarty w piśmie z 27 czerwca 2016 r., gdyż zaskarżone orzeczenie odwołuje się do poprzednich postępowań, w których akta spraw dotyczących podatku od nieruchomości za 2003 r. stanowiły dowód, a w konsekwencji nie została spełniona przesłanka niezbędności wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie jako warunek dopuszczenia dowodu uzupełniającego.

Z urzędu było Sądowi wiadome, że postanowienie z dnia 18 lutego 2016 r. sygn. I SA/Op 26/16 WSA w Opolu odrzucił skargę E. i S. Ś. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 9 grudnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie uzupełnienia postanowienia w sprawie zaliczenia dokonanych wpłat na poczet należności z tytułu podatku od nieruchomości (por. akt I SA/Op 26/16).

Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2014, poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 1 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

Zgodnie art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na początku wypada stwierdzić, ze zaskarżone postanowienie SKO w Opolu z 26 marca 2015 r. jest kolejnym wydanym w tej sprawie aktem organu odwoławczego, gdyż poprzednie postanowienie z 30 maja 2012 r. utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza Namysłowa z 30 listopada 2011 r. w przedmiocie zaliczenia dokonanych 1 października 2008 r. przez małżonków Ś. wpłat 4.658,78 zł i 3.098 zł na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę za podatek od nieruchomości za 2003 r. zostało uchylone wyrokiem WSA w Opolu z dnia 20 marca 2013 r. sygn. I SA/Op 487/12.

Zgodnie z art. 153 P.p.s.a w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r., a nadanym przez art. 1 pkt 41 cyt. ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r., ocena prawna i wskazanie co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie i bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie. Ponadto zgodnie z art. 170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Tak więc obecne brzmienie art. 153 P.p.s.a. wprost wskazuje, jedną sytuację, w której możliwa jest utrata mocy wiążącej oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w orzeczeniu Sądu czyli zmianę przepisów. Ta zaś w odniesieniu do art. 53,art. 55 i art. 62 O. p. nie nastąpiła.

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2523/12 (opubl. jak inne orzeczenia sądów administracyjnych w CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl) przez ocenę prawną, o której mowa w art. 153 P.p.s.a. rozumie się powszechne wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego oraz kwestii zastosowania określanego przepisu prawa do ustalonego stanu faktycznego. Wskazania do dalszego postępowania stanowią konsekwencję oceny prawnej i dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy. Z powyższego jednoznacznie wynika, że zarówno organy administracyjne, których – jak tu – działanie jest przedmiotem skargi, jak i sąd orzekający w sprawie, ilekroć dana sprawa będzie ponownie przez nie rozpoznana będą związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu tegoż sądu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy prawa, na podstawie których sąd orzekał. Po prawomocności wyroku zawarte w nim stanowisko jest wiążące dla podmiotów wymienionych w art. 153 P.p.s.a. i art. 170 P.p.s.a., wszystkie one zobowiązane są przyjmować, że kwestia prawna kształtuje się jak stwierdzono, w prawomocnym wyroku, zatem w kolejnych postępowaniach, w których się pojawia, nie może być co do zasady ponownie badana (por. wyrok NSA z 24 października 2016 r, sygn. akt. I FSK 1596/12).

W wyroku z dnia 12 września 2014 r. sygn. akt I FSK 1016/13 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że z przepisu art. 170 P.p.s.a. w związku z art. 153 P.p.s.a. wynika, że ani strona ani organ administracji publicznej nie mogą kwestionować wykładni prawa wyrażonej w prawomocnym wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego nawet wtedy, gdy w ich ocenie sąd ten rozpoznając skargę kasacyjną naruszył art. 183 § 1 P.p.s.a. Dlatego odwołać się należy do orzeczenia WSA w Opolu z 20 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Op 487/12, którym uchylono wcześniejsze postanowienie organu odwoławczego z 30 maja 2012 r. oraz do wyroku NSA z 17 lipca 2014 r. syg akt II FSK 2130/13, którym oddalono skargę kasacyjną podzielając wykładnię prawa dokonaną przez sąd I instancji.

Odnosząc się do realiów rozpoznawanej sprawy Sąd orzekający w pełni podziela wykładnię przepisów prawa, odnoszącą się do instytucji zaliczenia dokonanych wpłat na poczet zaległości podatkowych uregulowanej w art. 53, art. 55 i art. 62 O.p., a zaprezentowaną w wyroku WSA w Opolu z 20 marca 2013 r., sygnatura I SA/Op 487/12, który znalazł aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego oddalającego skargę kasacyjną w sprawie II FSK 2193/13.

Z powyższych przyczyn konieczne jest odwołanie się do uzasadnienia wyroku WSA w Opolu w sprawie I SA/Op 487/12, który podniósł między innymi, że organy nie rozliczyły wpłaty dokonanej przez podatników w dniu 30 maja 2008 r. w kwocie 700 zł.

Wprawdzie dowód wpłaty powyższej kwoty został przestawiony przez skarżących dopiero na etapie skargi, to jednak okoliczność, iż organy podatkowe z niewiadomych przyczyn nie dokonały stosowanego zarachowania powyższej wpłaty, nie może obciążać strony skarżącej. Organy podatkowe stosownie do powołanych wyżej przepisów, w szczególności art. 62 § 1 i § 4 O.p. i art. 55 § 2 O.p., winny prawidłowo uwzględniać wszystkie wpłaty dokonane przez podatników, zaliczając je proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę, ewentualnie wyjaśnić przyczyny braku podstaw do takiego zaliczenia.

Jak wynika z uzasadnienia postanowienia będącego przedmiotem skargi wniesionej do tut. Sądu, dokonując zarachowania wpłaty z dnia 1 października 2008 r. organ wziął pod uwagę potrącenia kwot 250 zł i 200 zł, jak określono, z wzajemnej bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec gminy, czego dowodzić miały wskazane postanowienia organu I instancji z 29 listopada 2011 r., nr [...] oraz 28 listopada 2011 r., nr [...], utrzymane w mocy przez organ odwoławczy (nr [...] i nr [...]).

W ocenie Sądu, skoro postanowienia organu II instancji w przedmiocie potrącenia wierzytelności zostały uchylone wyrokami WSA z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Op 485/12 i I SA/Op 486/12, to rozstrzygnięcie uwzględniające potrącenia wierzytelności podatnika także należy wyeliminować z obrotu prawnego.

Sąd podkreślił, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu i wysokości zobowiązania, lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty, a ponadto organ podatkowy dokonując zaliczenia wpłaty na zaległości podatkowe nie ocenia prawidłowości rozstrzygnięć zapadłych w sprawie wymiarowej, poprzedzającej wydanie postanowienia.

Jak wynika z akt sprawy Burmistrz Namysłowa decyzją z dnia 26 lutego 2003 r. ustalił E. i S. Ś. podatek od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 6.601 zł., która została doręczona skarżącym w dniu 3 marca 2003 r. Istotne jest, iż aktach sprawy brak jest dowodu wskazującego na wyeliminowanie powyższej decyzji z obrotu prawnego. Strona skarżąca w sposób przekonujący nie uzasadniła, dlaczego twierdzi, iż nie istnieje żadna decyzja ustalająca podatek od nieruchomości na 2003 r. Zauważyć należy, iż podatnicy dokonując stosownych wpłat sami wskazali, że dotyczą one podatku od nieruchomości za 2003 r., co w sytuacji podważania istnienia zaległości byłoby nieracjonalne, ponadto na żadnym etapie postępowania przez organami nie podnoszono takich argumentów. Załączony do skargi wniosek strony z dnia 31 grudnia 2002 r. (wpływ do organu – 04 marca 2003 r.) dotyczący zmiany powierzchni użytkowej budynku, nie dowodzi, że nie istniało zobowiązanie, czy zaległość podatkowa za 2003 r.

Zarzuty skargi dotyczące niewłaściwego wydania zaświadczenia o stanie zaległości w podatkach czy odpowiedzialności pracownika organu, które je wydał, nie mogą być przedmiotem rozpoznania tutejszego Sądu, albowiem Sąd ocenia legalność zaskarżonego aktu, a więc czy postanowienie z dnia 30 maja 2012 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. wydane zostało zgodnie z przepisami prawa.

Podobnie słusznie stwierdził organ odwoławczy, iż zarzut dokonania zarachowania po upływie okresu przedawnienia nie zasługuje na uwzględnienie, skoro wpłaty dokonane przez strony nastąpiły przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r., który upłynął z końcem 2008 r. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd sądów administracyjnych wyrażony w przytoczonych w zaskarżonym postanowieniu wyrokach, zgodnie z którym jeżeli wpłata nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, postanowienie o zaliczeniu wpłaty może być wydane już po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania, a to ze względu na jego jedynie techniczno - informacyjne znaczenie.

Biorąc jednak pod uwagę stwierdzone wyżej uchybienia Sąd stwierdził, że zaskarżony akt wydano z naruszeniem art. 53 § 1, art. 55 § 2 w związku z art. 62 § 1 O.p., co uzasadnia uchylenie postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a P.p.s.a.

Na skutek skargi kasacyjnej wniesionej przez małżonków Ś. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 lipca 2014 r. sygn. II FSK 2130/13 podzielając argumentację Sadu I instancji odniósł się także do wcześniejszych postępowań administracyjnych i sądowoadministracyjnych dotyczących podatku od nieruchomości za 2003 r., gdyż zarzuty i argumentacja skarżących cały czas zmierzała do wykazania, że decyzja z dnia 26 lutego 2003 r. ustalająca podatek od nieruchomości za 2003 r. nie jest ostateczna albowiem w wyniku wznowienia postępowania podatkowego została wyeliminowana z obrotu prawnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku podkreśli, że postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania zostało wszczęte z dniem 1 lipca 2003 r. na mocy postanowienia wydanego w oparciu o art. 243 § 1 O.p., a nie w trybie art. 165 § 1 O.p. Samo wszczęcie tego postępowania w żaden sposób nie wpłynęło na fakt istnienia zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją Burmistrza Namysłowa z dnia 26 lutego 2003 r. także zaistnienie zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku podatkowym, o którym stanowi art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a który obliguje organ podatkowy do zmiany decyzji na podstawie rat. 6 ust. 8 u.p.o.l. w oparciu o procesową podstawę z art. 254 § 1 O.p. nie wywołuje skutku w postaci unicestwienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji, która nie została w tym trybie usunięta z obrotu prawnego, dodał Naczelny Sąd Administracyjny.

Dalej sąd II instancji zaznaczył, że choć wydanie 8 aktów administracyjnych (decyzji) dotyczącej tej samej sprawy i prowadzenie postępowania przez ponad 5 lat nie zasługuje na aprobatę i sprzeczne jest z zasadą szybkości postępowania to nie zmienia faktu, ze decyzja Burmistrza Namysłowa z 26 lutego 2003 r. funkcjonuje w obrocie prawnym, a ustalone nią zobowiązanie w związku z jego nieuiszczeniem przez skarżących w całości stało się zaległością podatkową. Dalej NSA zauważył, że decyzja podatkowa nawet nieostateczna wywiera skutki materialnoprawne i po jej wydaniu zobowiązanie podatkowe istnieje w wysokości określonej w tej decyzji. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003 r. ustalone sporną decyzją przedawniało się z końcem 2008 r. Dokonując wpłat na poczet tego zobowiązania w październiku 2008 r. skarżący dokonali tej czynności przed upływem terminu przedawnienia.

Wreszcie Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił i to, że jeżeli wpłata nastąpiła przed upływem przedawnienia zobowiązania podatkowego, postanowienie o zaliczeniu wpłaty może być wydane już po upływie terminu tego zobowiązania, a to ze względu na jego jedynie techniczno - informacyjne znaczenie. Zanim nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. zobowiązanie to wygasło w skutek zapłaty.

Dlatego warto także podkreślić że w poprzednio rozpoznawanych sprawach WSA w Opolu odnosząc się do skarg na akty administracyjne wydane przez organy w sprawie od podatku od nieruchomości za 2003 r. (np. o sygn. akt I SA/Op 485/12, I SA/Op 486/12, I SA/Op 621/15 i I SA/Op 622/15) wskutek wnoszenia skarg kasacyjnych przez skarżących wypowiadał się także Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego lub procesowego w związku z podnoszonymi przez skarżących zarzutami "skutecznego" wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji Burmistrza Namysłowa z 26 lutego 2003 r. w trybie wznowienia postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie wywodził, że pomimo mnogości zarzutów podniesionych przez autora skargi kasacyjnej w jej treści oraz dużej liczby przepisów, które zdaniem pełnomocnika skarżących, zostały naruszone przez organy podatkowe oraz Sąd I instancji, na omówienie zasługują jedynie zarzut naruszenia przepisów o przedawnieniu i wznowieniu postępowania. Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną nie powinno w ogóle dojść do potrącenia z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. w trybie art. 64 § 1 i 2 O.p. z uwagi na brak w obrocie prawnym decyzji ustalającej wymiar podatku.

Tymczasem NSA zauważył, że wszystkie trzy decyzje Burmistrza Namysłowa, na które powołuje się strona, a mianowicie z dnia 9 października 2003 r., z dnia 16 kwietnia 2004 r. oraz z dnia 24 listopada 2006 r. wydane zostały w trybie wznowienia postępowania. Wszystkie one zostały uchylone przez kolejne decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dni : 8 grudnia 2003 r., 30 września 2004 r. i 30 marca 2007 r., a sprawy na ich mocy każdorazowo zostały przekazane przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji. NSA podkreślił, że w tym przedmiocie, a mianowicie wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją Burmistrza Namysłowa z dnia 26 lutego 2003 r., ma wyłącznie decyzja Burmistrza Namysłowa z dnia 20 maja 2009 r. o nr [...]. Na jej podstawie umorzono postępowanie wszczęte na żądanie E. i S. Ś. co do wznowienia postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r.

Wreszcie NSA zauważył, że samo wszczęcie postępowania wznowieniowego w trybie art. 243 § 1 i 2 O.p. nie wywołuje skutku w postaci uchylenia, czy wstrzymania wykonalności decyzji, co do której wszczęto takie postępowanie. Umorzenie zaś tego postępowania na podstawie art. 208 § 1 O.p. ostateczną decyzją Burmistrza Namysłowa z dnia 20 maja 2009 r. wywołało skutek tylko na gruncie postępowania wznowieniowego. W ramach tego ostatniego postępowania nie wyeliminowano zatem decyzji tego samego organu podatkowego z dnia 26 lutego 2003 r., w której to ostatecznie ustalono zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003 r. Wobec tego należało przyjąć, że zobowiązanie podatkowe w tym zakresie zostało skutecznie wykreowane i podlegało zaspokojeniu na rzecz organu podatkowego czy to poprzez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.), czy to po spełnieniu przesłanek z art. 64 § 1 i 2 O.p., wskutek potrącenia (art. 59 § 1 pkt 3 O.p.), aż do chwili jego przedawnienia z art. 70 § 1 O.p.

Postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania zostało wszczęte z dniem 1 lipca 2003 r. na mocy postanowienia wydanego na podstawie art. 243 § 1 O.p. o wznowieniu na wniosek strony postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2003 r., a nie w trybie art. 165 § 1 O.p.. Samo wszczęcie tego postępowania w żaden sposób nie wpłynęło na fakt istnienia zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją Burmistrza Namysłowa z dnia 26 lutego 2003 r. Także zaistnienie zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku podatkowym, o którym stanowi art. 6 ust. 3 u.p.o.l., a które obliguje organ podatkowy do zmiany decyzji na podstawie art. 6 ust. 8 u.p.o.l., w oparciu o podstawę procesową z art. 254 § 1 O.p., nie wywołuje skutku w postaci unicestwienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji, która nie została uchylona.

Dalej zauważyć trzeba, że przedmiotem kontroli Sądu było rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu podjęte w trybie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. 2015, poz. 613) dalej w skrócie O.p. Zgodnie z nim organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Z powyższej regulacji wynika, że obecna konstrukcja prawna decyzji kasacyjnej o jakiej mowa w art. 233 § 2 O.p. opiera się na dwóch przesłankach tj. przeprowadzeniu postępowania dowodowego w całości albo w znacznej części jako warunku rozstrzygnięcia sprawy. Organ odwoławczy może zatem wydać decyzję kasacyjną tylko wówczas, gdy organ I instancji naruszył przepisy postępowania dowodowego i przed wydaniem decyzji nie wyjaśnił istotnych okoliczności z punku widzenia przedmiotu sprawy, a doprowadziło do tego albo zupełny brak postępowania dowodowego albo postępowanie dowodowe, które de facto nie wyjaśnia istotne okoliczności sprawy. Ma to oczywiście związek z obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadą dwuinstancyjności przewidzianą w art. 127 O.p.

W szczególności zgodnie z art. 127 O.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Jest to powtórzenie zasady wynikającej z art. 78 Konstytucji RP.

Zasada dwuinstancyjnego postępowania podatkowego nie oznacza jednak nakazu powtarzania tych samych czynności i dowodów przez organy podatkowe obydwu instancji. Zasada ta wyraża jedynie prawo podatnika do rozstrzygnięcia sprawy dwukrotnie przez dwa organy administracji publicznej. Dla realizacji zasady wynikającej z art. 78 Konstytucji i art. 127 O.p. konieczne jest, aby decyzje zapadłe w obu instancjach zostały poprzedzone przeprowadzeniem przez każdy z nich postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postepowanie podatkowe jest prowadzone. Nie narusza zatem zasady dwuinstancyjności sytuacja, gdy na gruncie tego samego stanu faktycznego organ odwoławczy w sposób odmienny od oceny organu I instancji wyraża swoje stanowisko w sprawie.

Skuteczne wniesienie odwołania przenosi na organ II instancji kompetencje do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy przy czym postępowanie odwoławcze nie ogranicza się tylko do kontroli decyzji organu I instancji.

Na organie odwoławczym ciąży obowiązek dokonania wszechstronnej i całościowej analizy oraz oceny zebranego przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego, ustalenia czy w sprawie zastosowano prawidłową podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia, a także kontroli zasadności zarzutów podniesionych w odwołaniu. Obowiązany jest on rozpatrzyć materiał dowodowy, dokonać na jego podstawie ustaleń w zakresie stanu faktycznego, a ponadto uwzględnić zmiany zaistniałe w stanie faktycznym i prawnym w okresie między wydaniem rozstrzygnięcia w pierwszej i drugiej instancji.

Podjęcie działań w tym zakresie wynika z określonego w art. 122 i art. 187 O.p. obowiązku organu podjęcia wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także w myśl art. 191 O.p. dokonania oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego. Treść art. 233 § 2 O.p. winna być natomiast interpretowana łącznie z przepisem art. 229 O.p. określającym granice postępowania dowodowego przed organem odwoławczym. Wskazany przepis art. 229 O.p. umożliwia bowiem organowi odwoławczemu przeprowadzenie na żądanie strony lub z urzędu dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Z kolei w sytuacji, gdy przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania na podstawie art. 229 O.p. umożliwiłoby prawidłowe załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym, bądź też nie zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, podjęcie decyzji kasacyjnej na podstawie art. 233 § 2 O.p. uznać należy za równoznaczne z naruszenie wskazanego przepisu. W przypadku, gdy nie ma przeszkód do ponownego rozpatrzenia sprawy administracyjnej i zakończenia jej merytoryczną decyzją drugoinstancyjną, niedopuszczalne jest podejmowanie decyzji kasacyjnej, na podstawie art. 233 § 2 O.p. – jako niezgodne z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Z drugiej jednak strony, co wymaga podkreślenia, przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania wyjaśniającego z przekroczeniem granic wynikających z art. 229 O.p., powoduje naruszenie wskazanej powyżej zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, której nienaruszalność przyjęto jako kryterium nowelizacji art. 233 § 2 O.p.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreślono, że to czy dodatkowe postępowanie dowodowe będzie jedynie uzupełniające czy też będzie stanowić postępowanie dowodowe w znacznej części zależy od okoliczności danej sprawy. Przesądzająca jest przy tym nie liczba koniecznych dowodów jakie mają być przeprowadzone, a zakres istotnych faktów jakie będę przedmiotem dowodzenia. Co do zasady organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty wówczas, gdy na etapie postepowania przed organem I instancji doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego, a ewentualne braki materiału dowodowego mogą zostać uzupełnione w trybie art. 229 O.p. (por. wyroki NSA z dnia 7 maja 2015 r., sygn. II FSK 320/15 i z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. II FSK 1513/13).

Ustawowo zakreślone przesłanki prowadzenia postępowania wyjaśniającego przez organ odwoławczy korelują z treścią art. 229 O.p. i zasadą dwuinstancyjności, stanowiąc granice, których organ bez narażenia się na zarzut naruszenia tej zasady przekroczyć nie może.

Taka sytuacja zachodzi w rozpoznawanej sprawie i słusznie organ odwoławczy zastosował art. 233 § 2 O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze chcąc dokonać oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, zaliczenia wpłat dokonanych przez skarżących na poczet zaległości podatku od nieruchomości musiałoby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w znacznej części. Stosownie do powołanych przepisów organ odwoławczy nie był do tego uprawniony. Zwrot "w znacznej części" jest niedookreślonym i każdorazowo powinien być oceniany na tle konkretnego przypadku. Dlatego w sytuacji, gdy w poprzedniej sprawie sądowoadministarcyjnej prowadzonej pod sygnatura I SA/Op 487/12 ujawniono wpłatę przez skarżących kwoty 700 zł, która nie była ujęta w postanowieniu zaliczającym inne wpłaty na poczet zaległości w podatku od nieruchomości, to zrodziła się uzasadniona wątpliwość, czy organ I instancji rzetelnie sprawdził dokumenty księgowe dotyczące rozliczenia należnego podatku od nieruchomości za 2003 r. W takiej sytuacji nie można domniemywać, że ujawniona trzecia wpłata jest ostatnią dokonaną przez skarżących na poczet zaległości podatkowych i mimo, że w interesie podatników leży wskazanie wszystkich dat i kwot dokonanych wpłat, to jednak obowiązkiem organu jest rzetelne sprawdzenie posiadanych dokumentów księgowych i na tej podstawie wydanie prawidłowego postanowienia w trybie art. 53, 55 i 62 O.p. Tego rodzaju operacji nie mógł dokonać organ odwoławczy, który nie dysponuje w przedłożonych aktach administracyjnych dokumentami źródłowymi, a żądając ich przedstawienia mógłby doprowadzić do zawężenia zakresu badania dokumentów księgowych służących do prawidłowego rozliczenia.

Reasumując, poza związaniem w ramach art. 153 i art. 170 P.p.s.a., Sąd nie podzielił zarzutów skargi co do naruszenia art. 233 § 2 O.p. oraz dalszych odnoszących się do zasad prowadzenia postępowania dowodowego i do przedawnienia. Sąd orzekający obecnie ponownie podkreśla, że jest związany wykładnią prawa dokonaną przez WSA w Opolu w wyroku w sprawie I SA/Op 487/12 i NSA w wyroku w sprawie II FSK 2130/13, którą to wykładnię obszernie powołano wyżej, a która znalazła odzwierciedlenie w zaskarżonym postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 26 marca 2015 r. Końcowo Sąd podkreśla, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego ma jedynie charakter formalny, nie odnosi się do istoty sprawy i nie przesądza o jej wyniku.

Z tych wszystkich względów skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.