Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 116/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: sędzia NSA Henryka Łysikowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi A. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności, jako byłego członka zarządu spółki, za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. oraz odsetki za zwłokę I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 500 ( słownie: pięćset ) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A. Ś. (dalej: strona, skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy, Dyrektor IS) z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: organ pierwszej instancji, Naczelnik US) z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r., w wysokości 18.198,00 zł, odsetki za zwłokę od tej zaległości (naliczone od dnia następującego po terminie płatności zobowiązania tj. od 1 kwietnia 2011 r.), w wysokości 9.146,00 zł, odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do czerwca 2010 r. oraz sierpień i wrzesień 2010 r.

W decyzji organu pierwszej instancji wskazano, że egzekucja administracyjna ww. należności podatkowych względem spółki okazała się bezskuteczna. Z tego względu za zaległości podatkowe spółki na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.) powinien odpowiadać skarżący, jako jej były prezes. Zdaniem organu zostały bowiem w sprawie spełnione warunki wskazane w ww. przepisie. Płatność dochodzonych należności przypadała w trakcie pełnienie przez skarżącego funkcji w zarządzie spółki, egzekucja skierowana od majątku spółki okazała się bezskuteczna, zaś skarżący nie wykazał, że złożył wniosek o upadłość spółki w odpowiednim terminie, względnie, że nie złożył takiego wniosku bez swojej winy.

Wskazano, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki (prezesa zarządu) od 10 lipca 2009 r. do 30 września 2013 r. Podkreślono, że z dniem 9 kwietnia 2010 r. skarżący został odwołany z funkcji prezesa zarządu spółki, jednak nadal pozostawał członkiem zarządu.

Dalsze pełnienie funkcji w zarządzie (pomimo formalnego odwołania w dniu 9 kwietnia 2010 r.) wynikać ma, zdaniem Naczelnika US, z uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego dla W. we W. z dnia [...] czerwca 2014 r., sygn. Akt [...] Nr Rej. KRS [...] (jak wynika z akt administracyjnych – wydanego w sprawie w przedmiocie ustanowienia kuratora dla spółki). W uzasadnieniu ww. postanowienia wskazano bowiem, że skarżący został wykreślony z rejestru KRS dopiero na mocy orzeczenia sądu karnego z dnia [...] września 2013 r. skazującego skarżącego za przestępstwa przeciwko mieniu.

Naczelnik US argumentował również, że po odwołaniu skarżącego z funkcji prezesa zarządu spółki (uchwałą wspólników z dnia 9 kwietnia 2010 r.) skarżący podpisywał dokumentację spółki posługując się pieczęcią prezesa zarządu.

W odwołaniu skarżący zarzucił, iż nie można mu przypisać odpowiedzialności za długi podatkowe spółki wymagalne po 9 kwietnia 2010 r. W tym bowiem dniu skarżący został odwołany ze stanowiska prezesa zarządu spółki uchwałą wspólników. Wszelkie czynności podejmowane przez byłego prezesa po tym terminie stanowiły bezprawne przypisanie sobie kompetencji członka zarządu spółki i nie powodują odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki.

Skarżący zwrócił także uwagę, że zapisy w Krajowym Rejestrze Sądowym dotyczące zmian władz spółek handlowych mają charakter wyłącznie deklaratoryjny. Zmiana we władzach spółki dokonuje się już w dacie podjęcia odpowiedniej uchwały, a nie w dacie zgłoszenia uchwały do KRS. Stąd jako datę zaprzestania pełnienia przez skarżącego funkcji należy przyjąć datę uchwały, a nie datę późniejszego wpisu w KRS.

Zdaniem skarżącego, Naczelnik US powinien przesłuchać byłych oraz obecnych prezesów spółki oraz wystąpić do władz spółki o przedłożenie wszelkich dokumentów dotyczących powoływania i odwoływania władz spółki.

Skarżący podniósł nadto, że pozostawał prezesem spółki zbyt krótko, aby mógł zapoznać się z rzeczywistym stanem finansów spółki. Nie można mu więc zarzucić, iż nie podjął działań przewidzianych w obowiązującym wówczas prawie upadłościowym i naprawczym.

Końcowo zaznaczył, iż podpisywał pewne dokumenty już po odwołaniu z funkcji prezesa. Okoliczność podpisywania określonych dokumentów już po odwołaniu z funkcji prezesa zarządu spółki wynikała jednak z mylnego przekonania co do takiego obowiązku, ponieważ w aktach KRS skarżący nadal figurował jako prezes zarządu spółki.

Wskazaną na wstępie decyzją Dyrektor IS utrzymał decyzję pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu, podobnie jak Naczelnik US, ocenił, że w sprawie zostały spełnione warunki odpowiedzialności skarżącego jako byłego prezesa spółki handlowej za zaległości podatkowe spółki, przewidziane w art. 116 O.p. Organ odwoławczy wyjaśnił, że wniosek o upadłość należało zgłosić już w 2009 r., kiedy to spółka zaprzestała regulowania należności publicznoprawnych. Skarżący został prezesem spółki 10 lipca 2009 r., co wynika z odpisu KRS spółki oraz uchwały o powołaniu skarżącego na stanowisko prezesa. Zgodnie z regulacją art. 116 O.p. skarżący może bowiem zasadniczo odpowiadać za zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął po ww. dacie. Zdaniem Dyrektora IS skarżący pozostawał członkiem zarządu spółki aż do września 2013 r.

Dyrektor IS podzielił pogląd Naczelnika US, że datę tą należy ustalić na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego dla W. we W. z dnia [...] czerwca 2014 r., sygn. Akt [...] Rej. KRS [...], w którym sąd wskazał, że jedyny członek zarządu sp. z o.o. – właśnie skarżący - został wykreślony z rejestru postanowieniem sądu karnego z dnia [...] września 2013 r., z uwagi na prawomocne skazanie za przestępstwa przeciwko mieniu, na podstawie art. 18 § 2 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej K.s.h.).

Zdaniem Dyrektora IS bez znaczenia pozostaje w sprawie okoliczność, iż zgromadzenie wspólników spółki w dniu 9 kwietnia 2010 r. podjęło uchwałę o odwołaniu skarżącego ze stanowiska prezesa. Skarżący, pomimo formalnego odwołania, w rzeczywistości nadal prowadził sprawy spółki.

Zdaniem organu, o dalszym prowadzeniu przez skarżącego spraw spółki, oprócz ustaleń sądu powszechnego wskazanych ww. postanowieniu z [...] czerwca 2014 r., świadczy protokół ze Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, które odbyło w dniu 30 czerwca 2010 r. Z treści protokołu wynika, że na zgromadzeniu podjęto m.in. uchwałę o powierzeniu skarżącemu dalszego pełnienie funkcji prezesa zarządu w 2010r., którą to funkcję "w dalszym ciągu pełnił aż do odwołania". Użyte w protokole sformułowanie "w dalszym ciągu pełnił", zdaniem organu, świadczy o tym, że mimo formalnego odwołania z funkcji prezesa zarządu w dniu 9 kwietnia 2010 r., skarżący wykonywał czynności prezesa. Dyrektor IS zwrócił też uwagę, że we wstępie do protokołu z dnia 30 czerwca 2010 r. wskazano również, że "zgromadzenie wspólników otworzył prezes zarządu spółki – wymieniony z imienia i nazwiska skarżący - i został wybrany na przewodniczącego zgromadzenia".

Zdaniem organu, pomimo nieujawnienia uchwały z dnia 30 czerwca 2010 r. w KRS – uchwała ta niewątpliwie została podjęta.

Kolejnym dowodem na rzeczywiste prowadzenie przez skarżącego spraw spółki po 1 kwietnia 2010 r. jest, zdaniem organu, podpisane przez skarżącego pismo przewodnie z dnia 9 lipca 2010 r. - przy dokumentach złożonych w imieniu spółki do organu podatkowego. Do Urzędu Skarbowego w L. - w dniu 12 lipca 2010 r. - wpłynęły dokumenty spółki (wprowadzenie do sprawozdania finansowego, rachunek zysków i strat, dodatkowe informacje i objaśnienia, protokół ze zgromadzenia wspólników, uchwała zatwierdzająca sprawozdanie finansowe, uchwała zatwierdzająca wynik finansowy za 2009 r. oraz sprawozdanie z działalności). Pod pismem przewodnim z dnia 9 lipca 2010 r. podpisał się skarżący jako prezes zarządu.

Organ zwrócił uwagę, że wpisy do KRS mają zasadniczo znaczenie deklaracyjne i nie muszą odzwierciedlać rzeczywistego stanu rzeczy w zakresie składu zarządu spółki handlowej. Kluczowe w tym zakresie mają znaczenie uchwały o powołaniu i odwołaniu danego członka.

Zwrócił też organ uwagę, że możliwe jest odwołanie osoby piastującej funkcję prezesa lub wiceprezesa spółki i jednocześnie pozostawienie go w składzie zarządu spółki – w charakterze zwykłego członka zarządu.

Dyrektor IS zwrócił także uwagę, że w świetle treści art. 247 § 1 K.s.h. nie sposób podważać ważności uchwały z 30 czerwca 2010 r. powierzającej skarżącemu dalsze pełnienie funkcji prezesa – z powodu niezachowania wymogu tajności głosowania. Powołał się w tej mierze na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 września 2014 r., sygn. II UK 560/13.

Odnosząc się do żądania przeprowadzenia dodatkowych dowodów w postaci przesłuchania byłych oraz obecnego prezesa zarządu oraz zgromadzenia dokumentów w postaci wszystkich uchwał dotyczących zmian w zarządzie spółki Dyrektor IS stwierdził, że okoliczności, które mają być ustalone tymi dowodami zostały już ustalone na podstawie innego materiału, organ zaś nie jest obciążony tzw. nieograniczonym obowiązkiem dowodowym.

Odnosząc się do zarzutu, że z uwagi na częste zmiany w obrębie składu personalnego zarządu skarżący nie mógł zapoznać się z sytuacją finansową spółki, czyli nie miał wiedzy o trudnościach finansowych tego podmiotu oraz nie miał dostępu do wszystkich niezbędnych dokumentów, Dyrektor IS przytoczył m.in. tezy Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażone w wyroku z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1516/13, iż "wina w ujęciu art. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, które zakłada brak "świadomości" ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych".

Powołał także tezę wyroku Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. Akt III AUa 812/09, iż "charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających ale i odpowiedzialność za skutki działań kierowanej spółki, przy czym ustawodawca nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu w zależności od tego czy zajmują się oni faktycznie sprawami spółki, czy też zajmują całkowicie bierną postawę".

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wnosząc o uchylenie decyzji organu drugiej instancji i zasądzenie kosztów zarzucił naruszenie:

1) art. 247 § 2 K.s.h. poprzez przyjęcie, że uchwała zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki co do powierzenia skarżącemu dalszego pełnienia funkcji prezesa podjęta w dniu 30 czerwca 2010r. jest ważna i wywołuje skutki prawne, podczas gdy uchwała ta ze względu na brak zachowania tajności głosowania jest nieważna z mocy samego prawa;

2) art. 201 § 4 K.s.h., art. 203 § 1 K.s.h., art. 202 § 4 K.s.h. poprzez błędne przyjęcie, że powołanie (odwołanie) członka zarządu spółki jest skuteczne tylko w stosunkach wewnętrznych spółki;

3) art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez błędną ich wykładnię i przyjęcie istnienia po stronie skarżącego przesłanek uzasadniających przeniesienie na niego odpowiedzialności z tytułu zobowiązania spółki z o.o. mimo, że wobec odwołania skarżącego z funkcji uchwałą z 9 kwietnia 2010 r. - w odniesieniu co najmniej do miesięcy roku 2010 następujących po kwietniu 2010 - skarżący nie był członkiem zarządu i tym samym nie mógł złożyć bez swej winy we właściwym czasie wniosku o ogłoszeniu upadłości spółki;

4) art. 122 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i przyjęcie, że w toku postępowania podatkowego wykazano, że skarżący w okresie powstania zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej był członkiem zarządu spółki;

5) art. 187 § 1 O.p. i art. 180 O.p. poprzez brak przesłuchania wszystkich zarówno byłych i obecnych członków zarządu spółki na okoliczność okresów funkcjonowania skarżącego w składzie osobowym, w szczególności w okresach wskazanych w decyzji; nie zgromadzenie wszystkich dokumentów dotyczących powoływania i odwoływania członków zarządu spółki, w tym zwłaszcza skarżącego oraz dokumentacji finansowej spółki dotyczącej roku 2010; przyjęcie, że odwołanie skarżącego uchwałą z 9 kwietnia 2010 r. z funkcji prezesa zarządu spółki, nie było równoznaczne z odwołaniem z zarządu; oparcie ustaleń faktycznych o treść postanowienia Sądu Rejonowego dla W. z dnia [...] czerwca 2014 r. sygn. akt [...] Rej. KRS [...], w sytuacji, gdy postanowienie owo nie dotyczyło skarżącego, lecz następnego prezesa spółki – w rzeczywistości bowiem wykreślenie z rejestru w dniu 30 września 2013 r. dotyczyło kolejnego prezesa gdyż to on był skazany za przestępstwa przeciwko mieniu, a nie skarżący;

6) art. 120 O.p. i art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie wskazanych w tych przepisach podstawowych zasad postępowania podatkowego;

7) art. 210 § 4 O.p. poprzez dokonanie uzasadnienia faktycznego i prawnego przy bezkrytycznym powieleniu stanowiska organu pierwszej instancji;

W oparciu o art. 106 § 3 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodów uzupełniających w postaci akt KRS Spółki A oraz odpisu KRS Spółki ze wszystkimi wpisami dotyczącymi zmian w członkostwie w zarządzie spółki, a także zaświadczenia o niekaralności skarżącego na okoliczność, że skarżący nie był skazany za przestępstwa przeciwko mieniu, został wykreślony z rejestru w dniu 2 listopada 2010 r. zaś wykreślenie z rejestru w dniu 30 września 2013 r. dotyczyło kolejnego prezesa spółki, gdyż to on był skazany za przestępstwa przeciwko mieniu, a nie skarżący.

Do skargi załączono kserokopię zaświadczenia, iż skarżący nie figuruje w rejestrze skazanych.

W odpowiedzi na skargę organ wskazał, iż wobec dowodów przedłożonych na etapie skargi do tut. Sądu w postaci ww. zaświadczenia, istotnie nie można przyjąć, iż skarżący sprawował funkcję prezesa zarządu do dnia 30 września 2013 r. W zaistniałej sytuacji należy, zdaniem organu, przyjąć, iż skarżący wykonywał obowiązki członka zarządu co najmniej do dnia 12 lipca 2010 r. W tym bowiem dniu skarżący podpisał jako prezes spółki dokument znajdujący się w materiale dowodowym. Z tego powodu skarżący nie odpowiada za zobowiązania podatkowe spółki za rok 2010. Ich płatność wypada bowiem w roku 2011 r. Odpowiada jednak za odsetki od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy za miesiące styczeń – maj 2010 r., ich płatność wypada bowiem w okresie, kiedy skarżący z pewnością sprawował jeszcze funkcję prezesa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, że wobec przedstawienia przez organ podatkowy w odpowiedzi na skargę stanowiska co do zasadności skargi w części dotyczącej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki powstałe po dacie 12 lipca 2010 r., w tym za zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. oraz odsetek za zwłokę od tego zobowiązania, a także odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące czerwiec, sierpień oraz wrzesień 2010 r., Sąd uznając zarzuty skargi w części za uzasadnione, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone decyzje, ze względu na to, że we wskazanym wyżej zakresie, zostały wydane z naruszeniem art. 116 § 1 i 2 O.p.,

Sąd nie podziela jednak wszystkich zarzutów skargi i przychyla się do stanowiska wyrażonego przez organ odwoławczy, że w rozpoznawanej sprawie zachodzą przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej w zakresie odsetek od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy za miesiące styczeń – maj 2010r., których płatność przypadała w okresie, kiedy skarżący pełnił funkcję prezesa.

Warunki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu zostały określone w art. 116 § 1 i 2 O.p. Z przepisów tych wynika, iż członkowie zarządu ponoszą solidarną odpowiedzialność całym swoim majątkiem za zaległości z tytułu zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez nich funkcji członka zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna. Należy przy tym zauważyć, że ustawodawca skutki prawne zobowiązań podatkowych wiąże z datą ich płatności. Wyraźnie to stwierdził w art. 116 § 2 O.p., określając odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Członek zarządu nie odpowiada zatem za zobowiązania podatkowe, które powstały wprawdzie w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu, ale termin ich płatności przypadał w okresie, kiedy członek zarządu stracił legitymację członka zarządu przez skuteczne odwołanie, upływ kadencji, skuteczną rezygnację z funkcji. Oznacza to, że organ podatkowy jest zobowiązany w orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu wykazać okoliczności prawne lub (o czym niżej) faktyczne pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast ciężar dowodu wykazania okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

W przedmiotowej sprawie jest niesporne między stronami, że egzekucja skierowana do majątku spółki okazała się bezskuteczna (Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. nr [...] umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne jako bezskuteczne). Sporne jest natomiast to, czy płatność dochodzonych należności przypadała w trakcie pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie spółki, oraz, czy nie złożenie wniosku o upadłość spółki nastąpiło bez winy skarżącego.

W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały, że w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do maja 2010 r. skarżący pełnił funkcję prezesa spółki. Termin płatności zaliczki za podatek dochodowy za maj 2010 r. przypadał w czerwcu 2010 r. Skarżący faktycznie pełnił zaś funkcję prezesa zarządu co najmniej do 9 lipca 2010 r.

Skarżący przedstawił dowód w postaci uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników o odwołaniu go z funkcji członka zarządu spółki dniem 9 kwietnia 2010 r. i powołaniu w tym dniu innego prezesa zarządu. W związku z tym twierdzi, że w dacie powstania zaległości podatkowych nie był już prezesem zarządu spółki, zatem nie ponosi odpowiedzialności za zaległości powstałe po marcu 2010 r. (str. 7 skargi) lub kwietniu 2010 r. (str. 2 skargi, zarzut 3).

Organy podatkowe nie zgadzają się z zarzutami skarżącego i powołują się na protokół ze Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, które odbyło się w dniu 30 czerwca 2010 r. i z którego wynika, że na zgromadzeniu tym podjęto trzy uchwały: 1) w przedmiocie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za 2009 r., 2) w przedmiocie zatwierdzenia straty za 2009 r., 3) w przedmiocie udzielenia zarządowi absolutorium za 2009 r. oraz powierzenia skarżącemu dalszego pełnienia funkcji pełnienia prezesa zarządu w 2010 r., którą to funkcję "w dalszym ciągu będzie pełnił aż do odwołania". Organy wskazały też na szereg czynności, które skarżący po dniu 9 kwietnia 2010 r. podejmował jako prezes spółki (czynności te szczegółowo wyliczono w uzasadnieniach decyzji).

Ostatecznie organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę uznał, że mimo niedopełnienia formalnego obowiązku ujawnienia w KRS podjęcia uchwały o dalszym sprawowaniu funkcji prezesa zarządu spółki przez skarżącego - wbrew postanowieniom uchwały z dnia 9 kwietnia 2010 r., funkcję tą sprawował co najmniej do dnia 12 lipca 2010 r. , w którym to dniu skarżący wykonywał jeszcze faktycznie obowiązki członka zarządu spółki, o czym świadczy podpisanie pisma jako prezesa zarządu.

Na marginesie można zauważyć, że jako końcową datę sprawowania funkcji członka zarządu należy przyjąć dzień 9 lipca 2010 r., w którym pismo zostało podpisane, a nie, jak przyjęły organy, dzień 12 lipca 2010 r., w którym pismo wpłynęło do adresata.

Sąd w składzie orzekającym zgadza się w powyższym zakresie ze stanowiskiem organu podatkowego. Pełnienie funkcji prezesa zarządu nie tylko pod względem formalnym, prawnym, ale i faktycznym (podpisywanie dokumentów) ma w świetle przepisów odnoszących się do odpowiedzialności subsydiarnej za zobowiązania spółki zasadnicze znaczenie. W art. 116 § 2 O.p. jest mowa o "pełnieniu obowiązków", a więc o ich wykonywaniu, działaniu aktywnym, o określonym stanie faktycznym, a nie formalnym, wynikającym tylko z figurowania w określonych dokumentach czy piastowania danego stanowiska. Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem funkcji opowiedział się wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny. W jednym z orzeczeń Sąd ten stwierdził, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce z o.o., powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2401/11, publ. w CBOSA na stronie internetowej www.orzecznia.nsa.gov.pl). W innym z kolei wyroku Sąd ten zawarł pogląd, że pojęcie "pełnienie obowiązków członka zarządu", które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 O.p., należy odnieść do kontekstu faktycznego i mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu (zob. wyrok NSA z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 561/10, publ. www.orzecznia.nsa.gov.pl).

W rozpoznawanej sprawie nie tylko czynności podejmowane przez skarżącego po dniu 9 kwietnia 2010 r. jako prezesa spółki ale i uchwały podjęte na Zwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Spółki (gdzie wyrażono wolę wspólników utrzymania składu zarządu w jego dotychczasowym składzie aż do odwołania) które odbyło się w dniu 30 czerwca 2010 r. potwierdziły, że skarżący faktycznie co najmniej do 9 lipca 2010 r. pełnił funkcję prezesa spółki.

Sąd nie podzielił też zarzutów skargi co do nieważności uchwały z dnia 30 czerwca 2010 r. w związku z zarzutem naruszenia art. 247 § 2 K.s.h. z uwagi na brak tajności głosowania. Uchwała ta nie została wyeliminowana z obrotu prawnego, nie stwierdzono bowiem w przypisanym dla niej trybie jej nieważności. Wskazywane przez skarżącego podjęcie uchwały z uwagi na brak tajności głosowania, może stanowić o jej wadliwości, jednak to, czy faktycznie jest ona nieważna, powinno zostać stwierdzone przez sąd powszechny. Organy podatkowe właściwie w tym zakresie wyjaśniły, odwołując się przy tym do orzecznictwa Sądu Najwyższego, że w przypadku, gdy członek zarządu zarzuca, iż zachodzi przesłanka uwalniająca go od odpowiedzialności z art. 116 O.p., a mianowicie twierdzi, że został powołany niezgodnie z prawem, to uchwała może być zaskarżona powództwem o stwierdzenie nieważności uchwały na podstawie art. 189 K.p.c. w zw. z art. 58 § 1 K.c., ewentualnie o ustalenie na podstawie art. 189 K.p.c istnienia lub nieistnienia uchwały. Stanowisko, że członek zarządu w przypadku zarzucania nieważności uchwale powołującej go do pełnienia takiej funkcji, powinien doprowadzić do stwierdzenia jej wadliwość we właściwym do tego trybie, wyrażane było również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 25 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 521/12 (publ. w CBOSA), wyrażono pogląd, że "w przypadku gdy członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zarzuca, że zachodzi przesłanka uwalniająca go z odpowiedzialności z art. 116 O.p., a mianowicie twierdzi, że został powołany niezgodnie z prawem, to zgodnie z art. 252 § 1 K.s.h. powinien wnieść powództwo przeciwko spółce o stwierdzenie nieważności uchwały zgromadzenia wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialności".

Zauważyć też należy, że, jak wynika z akt administracyjnych, również uchwała z dnia 9 kwietnia 2010 r. o odwołaniu skarżącego z funkcji prezesa spółki podjęta została z naruszeniem tajności głosowania, co przy uznaniu, iż zarzuty skargi w powyższym zakresie były zasadne, prowadziłoby do wniosku, że również ta uchwała była nieważna, a więc nie wywoływała żadnych skutków prawnych.

Jak już wcześniej jednak wskazano, w myśl przepisów prawa podatkowego (art. 116 O.p.) dla ustalenia odpowiedzialności członka zarządu spółki handlowej za zobowiązania spółki kluczowe znaczenie na faktyczne wykonywanie czynności polegających na prowadzeniu spraw spółki. W rozumieniu tego przepisu członkiem zarządu jest osoba, która faktycznie działa za spółkę jako członek zarządu. Jeszcze raz w tym miejscu należy przytoczyć tezę wyroku NSA, sygn. II FSK 2401/11, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce z o.o., powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 O.p.

Za nieuzasadniony też należy uznać zarzut skargi, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło z winy skarżącego, co powinno go zwalniać z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki. Organy ustosunkowały się co do wszystkich przesłanek ekskulpacyjnych, wyłączających odpowiedzialność podatkową osoby trzeciej ( str.15 – 18 decyzji II instancji). W ocenie Sądu fakt, iż skarżący faktycznie sprawował funkcję prezesa spółki w okresie od 10 lipca 2009 r. co najmniej do dnia 9 lipca 2010 r. wskazuje, że miał czas, aby zorientować się w sytuacji finansowej spółki.

Nie jest sporne w sprawie, że przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość spółki wystąpiły już w roku 2009, kiedy to spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań. Przypomnieć należy, że zgodnie z obowiązującym w 2009 r. art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.; dalej: p.u.n.) dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n. (w brzmieniu z 2009 r.) wniosek o upadłość należało zgłosić w termie 2 tygodni od powstania stanu niewypłacalności. W ocenie Sądu, organy prawidłowo przyjęły, iż w związku z nieuregulowaniem przez spółkę zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za sierpień 2009 r., których termin płatności przypadał na dzień 21 września 2009 r., w świetle art. 21 ust. 1 p.u.n. termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, należało obliczać od daty terminu płatności zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za sierpień 2009 r., tj. od 21 września 2009 r. Stwierdzić więc należy, iż skarżący powołany na stanowisko prezesa zarządu spółki w lipcu 2009 r., mógł i powinien zgłosić wniosek o upadłość najpóźniej w październiku 2009 r. Za chybiony należy uznać zarzut, iż skarżący pozostawał prezesem spółki zbyt krótko, aby mógł zapoznać się z rzeczywistym stanem finansów spółki. W ocenie Sądu, dwa miesiące stanowi okres wystarczający na zapoznanie się ze sprawami spółki.

Prawidłowo w tym zakresie organ odwoławczy powołał się na wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2014 r. , sygn. akt I FSK 1516/13 (publ. w CBOSA), w którym sąd wyraźnie stwierdził, że "wina w ujęciu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, które zakłada brak "świadomości" ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych".

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni przepisu art. 116 O.p. przyjmując, iż skarżącego należy uznać za członka zarządu spółki także w okresie, kiedy faktycznie sprawował funkcję członka zarządu. Organy błędnie jednak ustaliły okres, w którym skarżący tą funkcję sprawował, czym naruszyły wskazane w skardze przepisy O.p., dotyczące prawidłowości postępowania dowodowego. Zastosowanie normy prawa materialnego do błędnie ustalonego stanu faktycznego, zawsze będzie stanowiło o naruszeniu normy materialnej - w niniejszej sprawie art. 116 O.p.

W ocenie Sądu, organy nieprawidłowo poczyniły ustalenia faktyczne w oparciu o ustalenia innego podmiotu – Sądu Rejonowego dla W. we W., który w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2014 r., sygn. Akt [...] Rej. KRS [...] (wydanego w sprawie w przedmiocie ustanowienia kuratora dla spółki) przyjął, że skarżący został wykreślony z rejestru KRS dopiero na mocy orzeczenia sądu karnego z dnia [...] września 2013 r. skazującego skarżącego za przestępstwa przeciwko mieniu. W celu wykazania, że skarżący przestał sprawować funkcję w zarządzie spółki dopiero w roku 2013, organy powinny włączyć do materiału dowodowego wyrok karny. Wówczas nie doszłoby do przypisania skarżącemu odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, które stały się wymagalne w badanym okresie, co przyznał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. Z wyroku tego powinno bowiem wynikać, że to nie skarżący został w 2013 r. wykreślony z KRS. Okoliczność tą można także wywodzić z zaświadczenia o niekaralności skarżącego.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, spełnione zostały przesłanki odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki w zakresie odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2010 r. i w tym zakresie zarzuty skargi uznać należy za nieuzasadnione, co powinno zostać uwzględnione przez organy podatkowe przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

Z tych względów Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i lit. c) orzekł jak w pkt I wyroku.

Orzeczenie o kosztach oparto o art. 200 p.p.s.a. Na koszty składał się wpis od skargi w kwocie 500 zł.