Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 194/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2008-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone decyzje I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67a  par. 1  pkt 3  art. 306 f  par. 1  art. 187  par. 1  art. 180  par. 1  art. 122
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.), Protokolant Joanna Marska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2000 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z [...] Nr [...], II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej [...] złotych tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

A. S. pismem z dnia 23 października 2007 r. wniosła

o umorzenie zaległości podatkowej wynikającej z decyzji z dnia [...]

o odpowiedzialności za zaległości podatkowe jej ojca P. A. zmarłego dnia [...] z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2000 rok w kwocie [...] zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wniosku podała, że w spadku po zmarłym ojcu odziedziczyła 2 ha ziemi rolnej klasy VI nienadającej się po zabudowę w miejscowości P. koło G., która jest zadłużona. W skład spadku wchodził ponadto samochód osobowy marki Daewoo Lanos, który został zajęty, gdyż nie był w całości spłacony (kredyt w banku).

Wnioskodawczyni podała, że pracuje na pół etatu i zarabia 350 zł miesięcznie

i nie jest w stanie spłacić zaległego podatku.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. uznaniową decyzją

z dnia [...] odmówił umorzenia zaległości uznając, że nie zachodzi ważny interes podatniczki ani ważny interes publiczny w rozumieniu art. 67 a § 1 pkt

3 Ordynacji podatkowej, który by przemawiał za umorzeniem.

Organ ustalił, że podatniczka zamieszkuje wraz z mężem w dwupokojowym mieszkaniu zakupionym w styczniu 2006 r. kosztem kredytu hipotecznego. Źródłem utrzymania małżonków jest wynagrodzenie męża w kwocie ok. 1000 zł netto miesięcznie oraz wynagrodzenie podatniczki w kwocie ok. 380 zł netto miesięcznie. Comiesięczne stałe wydatki na mieszkanie wynoszą około 360 zł, a ponadto 270 zł na spłatę kredytu hipotecznego, 177, 30 zł na spłatę kredytu gotówkowego zaciągniętego w sierpniu 2007 r., 150 zł na spłatę karty kredytowej oraz 150 zł tytułem pomocy dla matki podatniczki.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji przyznaje, że sytuacja bytowa podatniczki jest trudna, lecz nie jest wystarczająca do przyznania wnioskowanej ulgi. Organ wskazał, że podatniczka miała możliwość przyjęcia spadku

z dobrodziejstwem inwentarza lub jego odrzucenia, co uwolniłoby ją od odpowiedzialności za zaległości podatkowe zmarłego ojca. Organ podniósł, że decyzja w sprawie odpowiedzialności za zaległości podatkowe została podatniczce doręczona 14 czerwca 2005 r. Pomimo tego, będąc świadomą ciążących na niej zobowiązań, w styczniu 2006 wraz z mężem zaciągnęła kredyt mieszkaniowy a w sierpniu b.r. kredyt gotówkowy zaniedbując zobowiązanie wobec budżetu państwa, co sprzeczne jest z interesem publicznym.

Końcowo organ pierwszej instancji stwierdził, że dopóki istnieją możliwości zarobkowania sprzeczne z interesem publicznym byłoby umorzenie zaległości podatkowych.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji podatniczka wniosła o jej uchylenie i uwzględnienie wniosku zarzucając, że wydana została z naruszeniem art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu podatniczka zwróciła uwagę na pominięty w pierwszej instancji fakt, że zaległości podatkowe powstały na skutek spadkobrania, a nie na skutek jej działania czy zaniechania. O istnieniu zaległości dowiedziała się dopiero w toku postępowania spadkowego, co organ powinien wziąć pod uwagę w rozpatrywaniu ważnego interesu strony. Również powinien wziąć pod uwagę okoliczność, że odziedziczony wraz z matką grunt rolny jest małej wartości i obciążony jest zadłużeniem tak, że nie przynosi żadnych korzyści. Okoliczność zaciągnięcia kredytu mieszkaniowego i później gotówkowego zdaniem podatniczki, świadczy właśnie o jej złej sytuacji materialnej wymagającej wsparcia, a nie o próbie ucieczki od odpowiedzialności, czego organ pierwszej instancji również nie uwzględnił.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...]

utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznając, że odpowiada prawu oraz ustalonym faktom. Dodatkowo organ odwoławczy ustalił, że matka podatniczki J.A. (przewlekle chora) odpowiadająca na mocy decyzji z dnia [...]

solidarnie z córką za zaległości podatkowe P. A., została zwolniona od tej odpowiedzialności decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] o umorzeniu zaległości.

Odmawiając skarżącej umorzenia zaległości organ odwoławczy podkreślił wyjątkowy i uznaniowy charakter tej instytucji i stwierdził, że w okolicznościach faktycznych sprawy, które nie są wyjątkowe nie może ona mieć zastosowania. Stosownie bowiem do art. 306 f § 1 ordynacji skarżąca mogła wystąpić do organu podatkowego z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o wysokości znanych temu organowi zobowiązań spadkodawcy, z którego to prawa strona nie skorzystała.

Ponadto w dalszej części uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia organ podatkowy wskazał, że wchodząca w skład spadku nieruchomość (2 ha ziemi rolnej) stanowi możliwe źródło pozyskiwania środków pieniężnych. Natomiast skarżąca wraz

z mężem mają stałe źródło dochodu stanowiące ich wynagrodzenia, a w związku z tym, mogą liczyć na poprawę sytuacji ekonomicznej poprzez np. podjęcie przez skarżącą pracy na cały etat.

Reasumując organ podał, że miesięcznie skarżąca wraz z mężem osiąga dochód w wysokości 1 380 zł, natomiast miesięczne wydatki stanowią łącznie kwotę 1107 zł, wobec tego do dyspozycji podatniczki pozostaje kwota około 250 zł na dwie osoby.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie A. S. zarzuciła powyższej decyzji naruszenie przepisu art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także naruszenie przepisów prawa procesowego tj. przepisów art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji. Jednocześnie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a także poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojej skargi podatniczka wskazała, że organy podatkowe przede wszystkim nie uwzględniły okoliczności w jakich rzeczona zaległość podatkowa powstała. Jak wynikało z dalszych wyjaśnień, zaległość nie wynikała bowiem z zaniedbania przez podatniczkę obowiązku, lecz ze spadkobrania po zmarłym ojcu, z którym nie utrzymywała ścisłych kontaktów za jego życia i nie miała wiedzy, co do jego sytuacji finansowej.

Wobec powyższych okoliczności, naruszenie art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, zdaniem skarżącej, polegało na błędnym przyjęciu, że ogólnie trudna jej sytuacja finansowa nie stanowiła przesłanki "ważnego interesu", a tym samym organy stwierdziły brak podstaw do uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości.

Z kolei naruszenie przez organy podatkowe art. 122 Ordynacji, w ocenie skarżącej, odnosiło się do niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy polegającego na ustaleniu wielu faktów na podstawie przypuszczeń oraz domysłów.

W tym brak zbadania okoliczności zaciągnięcia przez jej rodzinę zobowiązań finansowych tj. kredytu mieszkaniowego oraz konsumpcyjnego, których celem było zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Podobnie zarzuciła, że organ nie odniósł się dostatecznie do majątku wchodzącego w skład masy spadkowej podatniczki, jakim była zadłużona oraz o niskiej wartości ziemia rolna, którą organ niewłaściwie uznał za "możliwe źródło pozyskania środków pieniężnych". Powyższe stanowiło, w ocenie skarżącej, naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji, bowiem organ wbrew ciążącego na nim obowiązku nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, którego część pominął, a część dowolnie zinterpretował.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł

o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd dokonuje kontroli zgodności ostatecznych decyzji administracyjnych z prawem. Niezgodność z prawem może dotyczyć zarówno naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak też procesowego, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku stwierdzenia powyższych naruszeń Sąd orzeka o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy P.p.s.a.

Zgodnie z art. 134 § 1 ww. ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji ostatecznej, dokonana według kryterium zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, doprowadziła do stwierdzenia, że skarga zasługuje na uwzględnienie istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] naruszają przepisy prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Stosownie do treści mającego zastosowanie w sprawie art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Zawarty w przytoczonym artykule sposób sformułowania dyspozycji "organ podatkowy może umorzyć" wskazuje na to, że decyzje podejmowane przez organ na jego podstawie mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego.

Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu podatkowego i od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się zatem do zbadania, czy wydanie decyzji przez organ podatkowy zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem wyjaśniającym, które polega na prawidłowym i wyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, a także rozważeniu wszystkich okoliczności mogących mieć wpływ na wybór możliwości rozstrzygnięcia. W takim przypadku Sąd nie ocenia rozstrzygnięcia z punktu widzenia słuszności, lecz poprawności postępowania.

Przesłanką umorzenia zaległości jest stwierdzenie wystąpienia tzw. "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", które to zwroty nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę. W orzecznictwie wyrażony został pogląd zgodnie z którym "ważny interes podatnika" zachodzi w sytuacji, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Pod pojęciem "interes publiczny" należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. Ocena wystąpienia w konkretnej sprawie przesłanek uzasadniających umorzenie, powinna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organów.

Wobec powyższego warunkiem podjęcia decyzji w ramach tzw. uznania administracyjnego, jest dokładne ustalenie stanu faktycznego sprawy umożliwiające ocenę, czy w danych okolicznościach wystąpiły przesłanki umorzenia zaległości podatkowej. Ustalenia dotyczące spełnienia przesłanek umorzenia, powinny się nadto odnosić do okoliczności istniejących w czasie podejmowania decyzji /por. wyr. WSA w Warszawie z dn. 9 sierpnia 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1423/06, publ. LEX nr 276573/.

W przedmiotowej sprawie istotną kwestią było ustalenie przez organy podatkowe sytuacji materialnej i osobistej skarżącej, a także przyczyny powstania zaległości.

Tymczasem, w ocenie Sądu, organy podatkowe nie odniosły się należycie do poszczególnych okoliczności. Z jednej strony organ przyznał, że A. S. znajduje się aktualnie w trudnej sytuacji materialnej, jednocześnie wskazał, że jej sytuacja ekonomiczna może ulec poprawie poprzez podjęcie pracy na cały etat. Jak zostało to wskazane powyżej przy ocenie zaistnienia przesłanek uzasadniających umorzenie zaległości, należy odnieść do okoliczności istniejących w czasie podejmowania decyzji. Wobec tego organ nie może wysuwać przypuszczeń, co do poprawy sytuacji finansowej skarżącej w przyszłości i w taki sposób uzasadniać swoje rozstrzygnięcie.

Rozpatrując istnienie "ważnego interesu podatnika", należy wziąć pod uwagę, nie tylko nadzwyczajne sytuacje, lecz także normalną sytuację ekonomiczną, w tym uzyskiwanych przez stronę dochodów, jak również konieczność ponoszenia wydatków /por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 909/07, publ. LEX nr 352069/. Należy przy tym zwrócić uwagę na charakter wydatków ponoszonych przez stronę. Jak wynika to ze stanu faktycznego sprawy, strona ponosi co miesięczne koszty związane m.in. ze spłatą kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup mieszkania, którego posiadanie należy uznać za zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Ponadto wspomaga też finansowo swoją przewlekle chorą matkę, której wniosek o umorzenie zaległości podatkowej został uwzględniony decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...]

, co organ uznał za przesłankę uzasadniającą odmowę uwzględnienia wniosku, gdyż jak wskazał sytuacja materialna skarżącej pozwala jej na udzielanie pomocy finansowej.

Ponadto w ocenie Sądu organ odwoławczy nie wyjaśnił co rozumie pod zwrotem "możliwe źródło pozyskania środków pieniężnych" odnosząc to sformułowanie do ziemi rolnej nabytej w drodze spadku przez A.S., a także nie ustalił należycie jej wartości.

Za trafny należy uznać zarzut skargi polegający na braku odniesienia się przez organy podatkowe do okoliczności powstania zaległości podatkowej. Jak wynika bowiem z przytoczonego na wstępie stanu faktycznego sprawy przedmiotowa zaległość powstała w wyniku dziedziczenia przez wnioskodawczynię zaległości podatkowej w podatku dochodowym po zmarłym ojcu, o której to zaległości dowiedziała się dopiero po zakończeniu postępowania spadkowego, gdyż spadek nabyła na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w Szczecinie z dnia 19 stycznia 2004 r., natomiast decyzję organu podatkowego orzekającej o jej odpowiedzialności otrzymała w dniu 14 czerwca 2005 r. Organ odnosząc się do powyższego faktu podniósł jedynie, że strona nie skorzystała z przysługującego jej na mocy art. 306 f § 1 ordynacji prawa do wydania zaświadczenia o wysokości znanych temu organowi zobowiązań spadkodawcy, nie ustalając jednocześnie indywidualnej sytuacji skarżącej w zakresie np. wykształcenia, wieku itd., generalnie czy mogła mieć wiedzę, aby podjąć takie działanie.

W ocenie Sądu, w powyższej sprawie organ zaniechał wyjaśnienia istotnych okoliczności, uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych co przesądza

o wydaniu decyzji, nie mającej charakteru uznaniowego, lecz jest rozstrzygnięciem dowolnym. Brak wyjaśnień wyżej wskazanych okoliczności narusza przepisy postępowania, w tym art. 187 § 1 a także art. 180 § 1 oraz art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wobec powyższego należało uchylić decyzję organów podatkowych obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. W przedmiocie wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 w/w ustawy. z kolei orzeczenie w przedmiocie kosztów oparto o art. 200 w zw. z art. 205 § 1 ustawy P.p.s.a.