Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1330/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2017-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 15 ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 29 ust. 13
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14 ust. 7 w zw. z art. 100 ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie WSA Grzegorz Grymuza, WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Strzelec po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] października 2017 r. sprawy ze skargi A. R. oraz ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług - oddala skargi.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2015 r., Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania A. R. oraz odwołania P. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Z jej uzasadnienia wynika, że w dniu [...] grudnia 2012 r. do organu I instancji wpłynęło pismo Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] grudnia 2012 r., za którym przekazano dokumentację otrzymaną z Urzędu Miasta L. dotyczącą m.in. samochodu osobowego marki Honda Accord o numerze nadwozia [...] (dalej: "Honda Accord") zawierającą wniosek P. S. z dnia [...] września 2009 r. o jego rejestrację wraz z załącznikami, tj. m.in. pokwitowaniem i zaświadczeniem o braku zastrzeżeń co do rejestracji pojazdu z dnia [...] maja 2009 r. sporządzone w języku niemieckim wraz z tłumaczeniem przysięgłym, umową sprzedaży z dnia [...] maja 2009 r. sporządzoną w języku niemieckim zawartą pomiędzy A. H. M. [...] Auto Handel G. S. wraz z tłumaczeniem przysięgłym, fakturą VAT z dnia [...] września 2009 r. wystawioną przez Auto Handel G. S. na rzecz P. S., dokumentem potwierdzającym zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym z dnia [...] maja 2009 r. oraz udzielono informacji, że na podstawie systemu ZEFIR nie stwierdzono, aby G. S. złożył w Urzędzie Celnym w P. deklarację uproszczoną AKCU z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu, co więcej – ustalono, że G. S. jest osobą fikcyjną.

Organ I instancji w oparciu o informacje uzyskane od Wydziału Centrum Analitycznego Administracji Celnej Izby Celnej w W. ustalił, że w dostępnych bazach danych nie odnaleziono zapisów wskazujących na objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu lub złożenia deklaracji z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu Honda Accord. Ustalono natomiast, że pojazd ten został zgłoszony do odprawy wywozowej w dniu [...] września 2009 r. Dodatkowo w oparciu o informacje uzyskane w drodze pomocy prawnej od niemieckiej administracji celnej stwierdził, że pokwitowanie [...] jest sfałszowane, zaś ww. dokumentem wwozowym nie wwieziono żadnego samochodu lecz towary o całkiem innych numerach kodów. Importerem była firma z D. . Także wartości opłat nie zgadzają się z wartościami znajdującymi się w kopii przedłożonej polskiej administracji celnej. Ponadto, wskazano, że ww. pojazd nigdy nie był zarejestrowany w [...].

W dniu [...] lipca 2013 r. organ I instancji otrzymał pismo z Komendy Miejskiej Policji w L. potwierdzające, że podczas rejestracji Hondy Accord posłużono się fakturami zakupu pojazdu wystawionymi na nieistniejącą działalność gospodarczą Auto-Handel G. S..

W tym stanie rzeczy organ I instancji postanowieniami z dnia [...] sierpnia 2013 r. wszczął w stosunku do P. S. oraz A. R. postępowanie celne i postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług w związku z powstaniem długu celnego.

W toku postępowania wyjaśniającego P. S. podał, że przedmiotowy samochód kupił w autokomisie samochodowym w L. przy ul. [...] prowadzonym prze firmę O. spółka z o.o., a osobą, która reprezentowała ten komis był M. K.. Kupujący otrzymał oryginał faktury z dnia [...] września 2009 r., sprzedającym była firma Auto Handel G. S. z C., w lewym dolnym rogu faktury znajdował się już odręczny podpis o treści G. S.. M. K. oświadczył, że samochód jest wolny od wad prawnych, on sam zaś nie miał wiedzy o tym, że dwa dni przed złożeniem przez niego wniosku o rejestrację, inna osoba zarejestrowała ten sam pojazd.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. organ I instancji wszczął postępowanie celne i postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług w związku z powstaniem długu celnego w stosunku do firmy O. sp. z o.o. Wezwanie organu o wyjaśnienie stwierdzonego stanu rzeczy pozostało bez odpowiedzi.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. organ I instancji połączył wszczęte z urzędu postępowania w stosunku do P. S., A. R. i firmy [...] sp. z o.o.

Decyzjami z dnia [...] lutego 2014 r.:

- stwierdzono powstanie długu celnego w przywozie w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Wspólnoty Hondy Accord, określono kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł oraz wezwano dłużników do uiszczenia ww. należności wraz z odsetkami,

- stwierdzono powstanie obowiązku podatkowego w dniu [...] maja 2009 r., określono zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł oraz zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł i wezwano do uiszczenia ww. kwot podatków wraz z odsetkami.

W wyniku wniesionych odwołań, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] maja 2014 r. (w związku z uchyleniem decyzji celnej z dnia [...] lutego 2014 r.) uchylił decyzję określającą podatek akcyzowy i podatek od towarów i usług w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Rozpatrując ponownie sprawę organ I instancji ustalił, że w dniu [...] kwietnia 2014 r. Prokuratura Okręgowa w L. wszczęła śledztwo (sygn. V Ds. [...]) w sprawie działania zorganizowanej grupy przestępczej zajmującej się fałszowaniem dokumentów w zakresie obrotu prawnego pojazdami sprowadzanymi na teren RP, tj. o czyn z art. 258 § 1 kk i inne kk, a także, że grupa ta sprowadziła do Polski około 100 samochodów, które posiadały nieautentyczne umowy kupna, bądź też podrobioną dokumentację poświadczającą dokonanie opłat celnych i podatkowych. W kręgu zainteresowania prokuratury w ramach prowadzonego śledztwa pozostawali zarówno A. R., spółka [...] oraz M. K..

Pismem z dnia [...] grudnia 2014 r. organ I instancji zawiadomił strony, iż w związku z prowadzonym śledztwem, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego związanego z nabyciem Hondy Accord, uległ zawieszeniu.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania organ I instancji decyzjami z dnia [...] czerwca 2015 r. stwierdził powstanie w dniu [...] maja 2009 r.:

- długu celnego w przywozie, określił kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł oraz odstąpił od zaksięgowania tej kwoty z uwagi na upływ terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego,

- obowiązku podatkowego, określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł oraz zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł i wezwał do uiszczenia ww. kwot podatków wraz z odsetkami.

P. S. zarzucając w odwołaniu naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 122, art. 180 i art. 235 Ordynacji podatkowej, a nadto: art. 5 ust. 1 pkt 3 i art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", a także art. 8 ust. 1 pkt 4 i art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 11 ze zm.), dalej: "u.p.a.", stwierdził, że wszelkie należności związane z nielegalnym wprowadzeniem przedmiotowego pojazdu na terytorium Wspólnoty winny być przypisane tylko i wyłącznie A. R. oraz M. K. i spółce [...], zaś on sam padł ofiarą oszustwa.

Odwołanie od powyższej decyzji złożył także A. R.. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 122 w zw. z art. 180 i art. 188 i 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, podkreślając, że nie kwestionuje przypisania mu odpowiedzialności za powstały dług celny. Jednak w jego ocenie, przyjęcie do ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu metody ostatniej szansy na podstawie art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego nie jest prawidłowe, w sytuacji, gdy istnieją dowody materialno-prawne pozwalające na ustalenie rzeczywistej wartości samochodu w oparciu o konwalidowaną umowę zbywcy - obywatela [...], jak również pełny opis i ekspertyzy dotyczące stanu technicznego pojazdu i jego uszkodzeń. Jego zdaniem, organ nie miał żadnych podstaw, aby nie dopuścić przedstawionych dokumentów do rozstrzygnięcia decyzyjnego. Podkreślił, że przyjmując wartość celną w wysokości [...] zł nie wziął pod uwagę wartości wykazanej w umowie, która wynosiła 2500 CHF, jak też nie uwzględnił uszkodzeń pojazdu oraz opinii rzeczoznawcy w tym zakresie. Przyjęta przez organ celny w oparciu o notowania cen pojazdów w systemie Info-Ekspert wartość jest nieadekwatna w stosunku do realnej wartości pojazdu, w dniu jego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty.

Dyrektor Izby Celnej na wstępie wyjaśnił, że obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu importu samochodu osobowego zgodnie z art. 101 ust. 1 u.p.a. powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Na podstawie art. 5 tej ustawy czynności lub stany faktyczne wymienione m.in. w art. 101 ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Dalej podał, że stosownie do przepisów u.p.a.:

- art. 14 ust. 7 w zw. z art. 100 ust. 6, w przypadku nielegalnego wprowadzenia towaru na obszar celny Wspólnoty kwotę akcyzy należnej określa w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego właściwy do obliczenia i zaksięgowania kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego,

- art. 13 ust 2, podatnikiem jest również podmiot niebędący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła,

- art. 104 ust. 1 pkt 3, podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło, w przypadku importu tego samochodu, z zastrzeżeniem ust. 2-5,

- art. 105 pkt 1, stawka akcyzy na samochody osobowe o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 wynosi 18,6 % podstawy opodatkowania,

natomiast w myśl przepisów ustawy o VAT:

- art. 5 ust. 1 pkt 3, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Import towaru podlega opodatkowaniu niezależnie od tego, czy został dokonany z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2),

- art. 19 ust. 7, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9,

- art. 34 ust. 1, kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji,

- art. 29 ust. 13, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy,

- art. 41 ust. 1 stawka podatku od towarów i usług wynosi 22% .

W ocenie organu odwoławczego decyzja organu I instancji została wydana na podstawie stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu celnym zakończonym rozstrzygnięciem, co do powstania długu celnego w przywozie w dniu [...] maja 2009 r., w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Wspólnoty Hondy Accord, określeniem kwoty należności wynikającej z długu celnego oraz ustaleniem dłużników tej należności. W sytuacji, gdy Naczelnik Urzędu Celnego w L. w decyzji z dnia [...] czerwca 2015 r. wypowiedział się w kwestii wartości celnej przedmiotowego pojazdu, określił kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł oraz odstąpił od zaksięgowania tej kwoty z uwagi na upływ terminu na powiadomienie dłużników o kwocie długu celnego, to prawną jej konsekwencją było stwierdzenie powstania obowiązku podatkowego oraz określenie zobowiązania w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług. Decyzją ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Celnej. Wartość celna przedmiotowego pojazdu została ostatecznie określona w wysokości [...] zł i ma charakter wiążący dla dalszych pochodnych postępowań, tak jak w niniejszej sprawie dotyczącej określenia kwoty podatku akcyzowego i kwoty podatku od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe w ocenie organu odwoławczego, zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z dyspozycją wyżej przytoczonych przepisów, przyjmując prawidłowo dzień [...] maja 2009 r. jako datę powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług, albowiem data ta pokrywa się z dniem powstania długu celnego określonego w ostatecznej decyzji celnej.

Odnosząc się do zarzutu P. S., jakoby w chwili nabycia Hondy Accord wiedział lub powinien był wiedzieć, że jest to towar wprowadzony do obrotu nielegalnie, a także do zarzutu A. R., w którego ocenie, organ nie uwzględnił przedstawionych przez niego dokumentów pochodzących od zbywcy pojazdu ze [...] oraz opinii biegłego, organ odwoławczy podkreślił, że tego typu zarzuty oraz wyjaśnienia dotyczą postępowania celnego, a nie postępowania podatkowego, w którym organ nie rozpatruje argumentów dotyczących ustalonej w postępowaniu celnym wartości. Na poparcie swojego stanowiska powołał się na wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych.

W dalszej kolejności wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, podkreślając, że w świetle przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Przepis ten stanowi o wszczęciu określonego postępowania, jako zdarzeniu prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w L. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013 r. wszczął postępowanie w sprawie o przestępstwa skarbowe określone w art. 86 § 1 i 3 kks w zb. z art. 54 § 1 i 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks i art. 91 § 1 i 3 kks w zb. z art. 54 § 1 i 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1, a następnie pismem z dnia [...] listopada 2013 r. przekazał akta sprawy do Prokuratury Rejonowej L. -P. w L.. Z kolei pismem z dnia [...] grudnia 2013 r. w ślad za aktami głównymi przekazano kolejne materiały w przedmiocie uzasadnionego podejrzenia nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Unii Europejskiej samochodów osobowych (w tym Hondy Accord) oraz sfałszowania niemieckich dokumentów celnych i dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów, w celu włączenia do nadzorowanego przez prokuratora postępowania przygotowawczego.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. Prokurator Prokuratury Rejonowej L.-P. po zapoznaniu się z aktami dochodzenia w sprawie użycia jako autentycznych podrobionych dokumentów, tj. czyny z art. 270 § 1 kk i innych, oraz z aktami dochodzenia w sprawie uchylania się od opodatkowania oraz od obowiązku uiszczenia należności celnych poprzez nieujawnienie organowi podatkowemu towaru niewspólnotowego w postaci samochodów osobowych, tj. o czyn z art. 86 § 1 kks w zb. z art. 54 § 1 i 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks, postanowił połączyć prowadzone dotąd odrębnie postępowania z uwagi na łączność przedmiotową i podmiotową postępowań wobec zaistniałego idealnego zbiegu przepisów określonego w różnych ustawach karnych. Podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego wiązało się z niewykonaniem zobowiązań będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. W związku z powyższym rozpoczęty bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu w dniu [...] grudnia 2013 r. Stosownie do treści art. 70c Ordynacji podatkowej organ I instancji o powyższym zawiadomił strony: P. S. w dniu [...] grudnia 2014 r., spółkę [...] w dniu [...] grudnia 2014 r. oraz A. R. w dniu [...] grudnia 2014 r., a zatem przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Od powyższej decyzji skargi do tutejszego Sądu wnieśli A. R. wnosząc o jej uchylenie w całości i P. S. wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej jego osoby.

Zaskarżonej decyzji A. R. zarzucił naruszenie:

- art. 56 ustawy Prawo celne w związku z art. 221 ust. 3 i ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w wyniku oparcia decyzji określającej podatek akcyzowy i podatek od towarów i usług na wadliwej prawnie decyzji w sprawie stwierdzenia powstania w dniu [...] maja 2009 r. długu celnego w przywozie, w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Wspólnoty Hondy Accord, w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia terminu do określenia długu celnego, przy jednoczesnym przypisaniu mu odpowiedzialność z tytułu długu celnego w trybie szczególnym, tj. jako nabywcy pojazdu nielegalnie wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty;

- art. 122 w związku z art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej w wyniku nie ustalenia rzeczywistego stanu technicznego przedmiotowego pojazdu w momencie wprowadzenia go na obszar celny Wspólnoty i nie uwzględnienia przedstawionych w tej kwestii dokumentów,

- art. 122 w związku z art. 180, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej w wyniku zastosowania do określenia wartości długu celnego niezweryfikowanych po ponownym postępowaniu danych technicznych pojazdu i nie przyjęcia w rozstrzygnięciu decyzyjnym wartości pojazdu z uwzględnieniem jego uszkodzeń udokumentowanych w szwajcarskiej umowie sprzedaży;

- art. 122 w związku z art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej w wyniku nieustalenia stanu faktycznego dotyczącego nielegalnie wprowadzonego pojazdu, w sytuacji, gdy organ podatkowy I i II instancji zastosował tryb szczególny (art. 5 u.p.a.) do ustalenia jego odpowiedzialności, podczas gdy działając z należytą starannością i w dobrej wierze nabył przedmiotowy samochód w Polsce w okolicznościach, które nie pozwalały mu stwierdzić, że zbywcą Hondy Accord był podmiot nieistniejący;

- art. 191 w związku z art. 187 § 2 Ordynacji podatkowej w wyniku błędnej oceny dowodów pozyskanych w toku postępowania celno-podatkowego przed organami I i II instancji, co do rzeczywistych wartości jakie niewątpliwie musiały być stwierdzone i wykazane w dokumentach Centrum Analitycznego Administracji Celnej Izby Celnej na okoliczność dopuszczenia do obrotu w Polsce lub na terenie Wspólnoty przez podmiot nieistniejący,

- art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w wyniku niezastosowania tego przepisu do ustalenia wartości długu celnego, przyjmując za podstawę wartość transakcyjną w kwocie [...]CHF (tj. ok [...] PLN), zgodnie z umową z dnia [...] kwietnia 2009 r., konwalidowaną w wyniku postępowań celno-podatkowych związanych z ustaleniem rzeczywistego nabywcy pojazdu;

- art. 13 ust. 2 u.p.a. w związku z przypisaniem odpowiedzialności za zobowiązanie w podatku akcyzowym w trybie szczególnym;

- art. 104 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 u.p.a. w wyniku przyjęcia do podstawy opodatkowania wartości celnej powiększonej o należne cło;

- art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, wobec przypisania odpowiedzialności z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług w trybie szczególnym w przypadku, gdy skarżący nie dokonał importu samochodu na terytorium kraju;

- art. 29 ust. 13 ustawy o VAT w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne oraz art. 221 ust. 3 i ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w wyniku określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie przyjmując za podstawę wartość celną pojazdu i wartość cła, do określenia którego organ celny nie miał podstaw prawnych i w decyzji wymierzającej dług celny odstąpił od zaksięgowania tego zobowiązania;

- art. 15 ust. 1 ustawy o VAT w wyniku uznania skarżącego za podmiot w podatku VAT z tytułu importu samochodu w sytuacji niemożności prawnej przypisania mu zobowiązania za dług celny.

W uzasadnieniu skargi, skarżący podkreślając działanie w dobrej wierze i z należytą starannością wyjaśnił, że był przekonany co do tego, iż dokonana przez niego transakcja krajowa nabycia Hondy Accord taką bezwzględnie była. Wyjaśnił, że nie miał żadnych związków zarówno organizacyjnych, jak i formalnych (umownych) z nabyciem przedmiotowego samochodu na terytorium [...], a więc nie mógł zakładać, że wcześniejszy zbywca pojazdu na terytorium [...] jest podmiotem nieistniejącym, a dokumenty dotyczące pojazdu, które mu przedstawiono do transakcji sprzedaży są sfałszowane. Argumentował nadto, że organ celno-podatkowy do określenia należności wynikającej z długu celnego przyjął wartość pojazdu całkowicie nieadekwatną do jego rzeczywistej wartości rynkowej, albowiem samochód miał poważne uszkodzenia, co zostało udowodnione opiniami i ekspertyzami szeroko omówionymi w decyzji organu celnego dotyczącej określenia długu celnego.

W ocenie skarżącego, rozstrzygnięcie decyzyjne organów celno-podatkowych przypisujące mu odpowiedzialność za zobowiązanie w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług nie uprawniało organów do dowolności, czy wręcz pominięcia kwestii prawidłowości ustalenia podstawy opodatkowania w tych podatkach, skoro zobowiązanie to przypisane zostało w trybie szczególnym. Jego zdaniem, zasady ogólne prawa podatkowego, w tym również art. 32 Konstytucji RP wprowadzają normę stanowiącą o równości pomiotów wobec prawa, a zatem skarżący miał prawo do równego traktowania przez władze publiczne w ustaleniu podstaw opodatkowania, bez względu na to, jakie były okoliczności szczególne i, w jakim trybie przypisano mu odpowiedzialność za zobowiązanie w tych podatkach. Skoro, zaś skarżący ma ponieść ciężar ekonomiczny ww. podatków, mimo że nie dokonał importu Hondy Accord, to jako podstawę opodatkowania, organ powinien przyjąć wartość rynkową pojazdu wynikająca z umowy z dnia [...] kwietnia 2009 r.

P. S. zaskarżonej decyzji zarzucił natomiast:

- art. 122 w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej w wyniku pominięcia w postępowaniu istotnych dowodów stanowiących formalne dokumenty urzędowe potwierdzające okoliczności oraz stan faktyczny związany z nabyciem przedmiotowego pojazdu,

- art. 122 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązku dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, co miało istotny wpływ na jej wynik jako, poprzez ustalenie, iż w chwili nabycia przedmiotowego pojazdu skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że został on wprowadzony do obrotu nielegalnie,

- art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT wobec niedokonania importu samochodu na terytorium RP,

- art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na niemożność prawną przypisania skarżącemu statusu podatnika VAT z tytułu towaru nielegalnie wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty w postaci samochodu osobowego,

- art. 8 ust. 1 pkt 4 u.p.a. poprzez bezpodstawne przypisanie odpowiedzialności za dług celny i określenie zobowiązania w podatku akcyzowym w sytuacji, gdy skarżący nie nabył w obrocie wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych,

- art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.a. poprzez bezpodstawne przypisanie odpowiedzialności za dług celny i określenie zobowiązania w podatku akcyzowym w sytuacji, gdy skarżący nie dokonał żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą w szczególności nabywając wyroby akcyzowe. Podkreślił, że wszelkie należności związane z nielegalnym wprowadzeniem przedmiotowego pojazdu na terytorium Wspólnoty winny być przypisane wyłącznie A. R. i M. K. oraz spółce [...].

Skarżący wywodził, że wszelkie formalności załatwiał w jego obecności w Wydziale Komunikacji M. K.. Za kpinę uznał zarzucanie mu, że jako były policjant nie dochował należytej staranności przy weryfikacji dokumentów związanych z obrotem towarowym z zagranicą i mógł w łatwy sposób stwierdzić nieprawidłowość dokumentów dotyczących przedmiotowego pojazdu. Podkreślił, że w toczącym się postępowaniu karnym ma status osoby pokrzywdzonej, zaś "wymienieni panowie" - osób podejrzanych. Argumentował, że nie zajmował się jakimikolwiek działaniami zmierzającymi do wprowadzenia na terytorium RP ww. pojazdu i nie miał z tym nic wspólnego, co potwierdza zgromadzony materiał dowodowy postępowania.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej wnosząc o ich oddalenie, podtrzymał swoją dotychczasową argumentację.

Postępowanie w sprawie ze skargi A. R. (I SA/Lu 1330/17) zostało zawieszone postanowieniem z dnia 10 marca 2016 r. do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie III SA/Lu 1739/15, natomiast ze skargi P. S. (I SA/Lu 1331/17) – postanowieniem z dnia 7 lica 2016 r. do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie III SA/Lu 1740/15.

W związku z uprawomocnieniem się wyroku wydanego w sprawie III SA/Lu 1739/15 (po połączeniu do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia ze sprawą III SA/Lu 1740/15), postępowania w sprawach I SA/Lu 1330/17 i ISA/Lu 1331/17 zostały podjęte postanowieniami z dnia 7 września 2017 r.

Na rozprawie w dniu 11 października 2017 r. Sąd zarządził połączenie ww. spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia na podstawie art. 111 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017r. poz. 1369), dalej: "p.p.s.a.".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skargi nie mają uzasadnionych podstaw prawnych.

Zasadnie Dyrektor Izby Celnej na wstępie wyjaśnił, że obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu importu samochodu osobowego zgodnie z art. 101 ust. 1 u.p.a. powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Na podstawie art. 5 tej ustawy, czynności lub stany faktyczne wymienione m.in. w art. 101 ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Stosownie do przepisów art. 14 ust. 7 w zw. z art. 100 ust. 6 u.p.a. w przypadku nielegalnego wprowadzenia towaru na obszar celny Wspólnoty kwotę akcyzy należnej określa w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego właściwy do obliczenia i zaksięgowania kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego. Podatnikiem jest również podmiot niebędący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła (art. 13 ust 2 u.p.a.). Podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło, w przypadku importu tego samochodu, z zastrzeżeniem ust. 2-5, (art. 104 ust. 1 pkt 3 u.p.a.). Stawka akcyzy na samochody osobowe o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 wynosi 18,6 % podstawy opodatkowania (art. 105 pkt 1 u.p.a.).

Natomiast odnosząc się do przepisów ustawy o VAT, zasadnie organ wskazał, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów (art. 5 ust. 1 pkt 3). Import towaru podlega opodatkowaniu niezależnie od tego, czy został dokonany z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2). Stosownie do treści art. 19 ust. 7 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji (art. 34 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast stosownie do art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%.

Uwzględniając prawidłowo przyjętą podstawę prawną zgodzić się również należy z twierdzeniem organu odwoławczego, że decyzje, których dotyczą skargi zostały wydane na podstawie ustaleń stanu faktycznego dokonanych w postępowaniu celnym, w którym decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. stwierdzono powstanie w dniu [...] maja 2009 r długu celnego w przywozie, określono kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł oraz odstąpiono od zaksięgowania tej kwoty z uwagi na upływ terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego. Konsekwencją tej decyzji była decyzja z tej samej daty, stwierdzająca powstanie w dniu [...] maja 2009 r. obowiązku podatkowego i określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł oraz w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Decyzja w sprawie celnej została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2015 r. wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołań A. R. oraz P. S..

Podkreślić należy, że decyzje celne są wiążące dla organów w postępowaniu podatkowym, tak długo, jak długo decyzje te pozostają w obrocie prawnym. Na dzień wydania niniejszego wyroku decyzje celne nie zostały skutecznie wyeliminowane z obrotu prawnego.

W sytuacji, gdy organy obu instancji, a przede wszystkim Sąd w prawomocnych wyrokach w sprawach o sygn. akt: III SA/Lu 1739/15 i III SA/Lu 1740/15 wypowiedział się w kwestii wartości celnej przedmiotowego pojazdu, określając w wysokości [...] zł to określenie to ma charakter wiążący dla dalszych pochodnych postępowań, tak jak w niniejszej sprawie dotyczącej określenia kwoty podatku akcyzowego i kwoty podatku od towarów i usług.

Stwierdzenie przez Sąd w ww. wyrokach, że:

- w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, w szczególności w kontekście zgromadzonego przez organy celne materiału dowodowego trafność stanowiska organów celnych co do nielegalnego wprowadzenia pojazdu na obszar Wspólnoty nie budzi wątpliwości,

- w postępowaniu celnym ponad wszelką wątpliwość ustalono i wykazano, że pojazd marki Honda Accord podlegający należnościom celnym przywozowym został nielegalnie wprowadzony na obszar celny Wspólnoty,

- o nielegalnym wprowadzeniu pojazdu świadczy przede wszystkim fakt sfałszowania dołączonego przez skarżących do wniosków o rejestrację pojazdu pokwitowania opłaty akcyzy, które miało być wystawione przez Urząd Celny w P. w dniu dnia [...] maja 2009 r.,

- skutecznie podważono również fakt rejestracji pojazdu w [...] a także zapłatę należności celnych i podatkowych w [...] (pismo Izby Celnej we W. Wydziału Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej z dnia [...] lipca 2013 r.),

- dokumenty dotyczące nabycia pojazdu w [...], a także kolejnych transakcji w Polsce wymieniały podmioty fikcyjne (Auto- Handel G. S. z C., Auto Handel M. I. z S. w [...])

jest determinujące również dla sprawy niniejszej.

Przechodząc do zarzutów podniesionych w skargach wniesionych przez P. S. i A. R., należy zważyć co następuje:

- w zakresie skargi P. S.:

Nie są uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art. 122 w zw. z art. 180 oraz w zw. art. 235 Ordynacji podatkowej.

Niezależnie od przekonania skarżącego dokonane w sprawie ustalenia były prawidłowe. Organy obu instancji nie pominęły w postępowaniu "istotnych dowodów stanowiących formalne dokumenty urzędowe potwierdzające okoliczności oraz stan faktyczny związany z nabyciem przedmiotowego pojazdu". Oceniły je, tyle tylko, że wbrew oczekiwaniom skarżącego.

Argumenty podniesione w skardze P. S. sprowadzają się zasadniczo do tezy, że padł on ofiarą oszustwa, za które są odpowiedzialne pozostałe podmioty biorące udział w obrocie spornym pojazdem.

Sąd w składzie niniejszym podziela pogląd wyrażony w sprawie o sygn. akt III SA/Lu 1739/15, że nabycie pojazdu od osoby, która nie jest sprzedawcą wynikało z prostego faktu, że na fakturze sprzedaży widniały dane i podpis innej osoby, która nie legitymowała się upoważnieniem właściciela pojazdu do jego sprzedaży. To zaś musiało nasuwać istotne wątpliwości, co do legalności transakcji. Wystarczający byłby w tych okolicznościach, akt zwykłej staranności polegający na zażądaniu od dokonującego czynności przedstawiciela autokomisu, upoważnienia do działania w imieniu sprzedawcy, albo sprawdzenia za pomocą dostępnej w sieci Internet bazy danych o przedsiębiorcach - czy istnieje w rzeczywistości firma wymieniona na fakturze sprzedaży jako właściciel i sprzedawca pojazdu. Wzbudzić podejrzenia powinien także fakt, że w umowie kredytowej, którą skarżący podpisał, jako beneficjent środków przyznanych na zakup pojazdu, nie występował podmiot wskazany w fakturze jako sprzedawca lecz do przelewu podano dane zupełnie innej osoby. Wskazane okoliczności powinny tym bardziej budzić czujność skarżącego i skłonić go do sprawdzenia sprzedawcy oraz tego, czy samochód rzeczywiście został legalnie wprowadzony na obszar celny Wspólnoty. Przeprowadzenie prostych czynności (np. weryfikacja numeru REGON w publicznie dostępnej bazie dostępnej przez Internet) umożliwiało weryfikację autentyczności przynajmniej podmiotu, od którego skarżący bezpośrednio kupował pojazd.

Kwestie związane zaś z powstaniem długu celnego – jak już podniesiono wyżej – nie mogą być weryfikowane w postępowaniu niniejszym, z uwagi na wiążący charakter decyzji w sprawie celnej dla sprawy podatkowej.

- w zakresie skargi A. R.:

W niniejszej sprawie nie mogły zostać naruszone ani przepisy Prawa celnego, ani przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego, albowiem nie były w niej stosowane. Ponownie bowiem należy przypomnieć wiążący charakter decyzji celnej, utrzymanej następnie w mocy prawomocnym wyrokiem Sąd w sprawie o sygn. akt III SA/Lu 1739/15, w którym Sąd stwierdził wprost, że bezzasadne są zarzuty skargi co do naruszenia art. 122 w związku z art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej wywodzące się z nie odniesienia się do twierdzeń, iż pojazd został wprowadzony do kraju w stanie uszkodzonym, co miałoby wpływać na jego wartość i tym samym wysokość należności celnych. Organ celny ustalając wartość celną stwierdził bowiem, że nie uwzględniono korekt z tytułu uszkodzeń pojazdu opisanych w opinii rzeczoznawcy samochodowego z dnia [...] stycznia 2014 r. sporządzonej na zlecenie skarżącego (A. R.) z uwagi na jej niewiarygodność. Jak podkreślił organ opinia ta została sporządzona w oparciu o zdjęcia pojazdu marki Honda z widocznymi uszkodzeniami, z których jednak nie wynikało, kiedy zostały wykonane. Sąd za trafna uznał zatem organu celnego o braku podstaw do przyjęcia, że dokumentują one stan techniczny pojazdu na dzień powstania długu celnego. Za prawidłowe Sąd uznał również stanowisko organów celnych dotyczące przedłożonego przez skarżącego duplikatu umowy sprzedaży pojazdu z dnia [...] kwietnia 2009 r. zawartej pomiędzy [...] i kupującym Auto Handel M. [...]. W istocie zawarta w niej cena sprzedaży nie mogła pełnić roli wartości transakcyjnej w rozumieniu art. 29 WKC, w sytuacji gdy umowa ta, po pierwsze nie zawierała podpisu nabywcy, a po drugie, jak ustaliły organy w toku postępowania, podmiot wskazany w niej jako nabywca był w rzeczywistości podmiotem nieistniejącym. Z tych powodów odmówiono wartości dowodowej załączonemu do umowy sprzedaży oświadczeniu sprzedawcy o stanie technicznym i uszkodzeniach pojazdu, a Sąd uznał takie działanie organu celnego za prawidłowe. Kwestie powyższe nie mogą być zatem podstawą odmiennych ustaleń w postępowaniu niniejszym.

Zasadnie nadto organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, podkreślając, że w świetle przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Przepis ten stanowi o wszczęciu określonego postępowania, jako zdarzeniu prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w L. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013 r. wszczął postępowanie w sprawie o przestępstwa skarbowe określone w art. 86 § 1 i 3 kks w zb. z art. 54 § 1 i 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks i art. 91 § 1 i 3 kks w zb. z art. 54 § 1 i 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1, a następnie pismem z dnia [...] listopada 2013 r. przekazał akta prowadzonej sprawy do Prokuratury Rejonowej L.-P. w L., uzupełniając je następnie w dniu [...] grudnia 2013 r. kolejnymi materiałami, w przedmiocie uzasadnionego podejrzenia nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Unii Europejskiej samochodów osobowych (w tym Hondy Accord) oraz sfałszowania niemieckich dokumentów celnych i dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów.

W konsekwencji postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. Prokurator Prokuratury Rejonowej L.-P. po zapoznaniu się z aktami dochodzenia w sprawie użycia jako autentycznych podrobionych dokumentów w postaci faktur i umów pośrednich zakupu importowanych pojazdów poprzez przedłożenie ich w Wydziale Komunikacji Urzędu Miasta L., tj. czyny z art. 270 § 1 kk i innych, oraz z aktami dochodzenia w sprawie uchylania się w okresie od października 2008 r. do września 2009 r. w L. od opodatkowania oraz od obowiązku uiszczenia należności celnych poprzez nieujawnienie organowi podatkowemu towaru niewspólnotowego w postaci samochodów osobowych, tj. o czyn z art. 86 § 1 kks w zw. z art. 54 § 1 i 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks, postanowił połączyć prowadzone dotychczas odrębnie postępowania, z uwagi na ich łączność przedmiotową i podmiotową wobec zaistniałego idealnego zbiegu przepisów określonego w różnych ustawach karnych. Z powyższego wynika, że podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego wiąże się z niewykonaniem zobowiązań będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. W związku z powyższym rozpoczęty bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu w dniu [...] grudnia 2013 r. Stosownie do treści art. 70c Ordynacji podatkowej organ I instancji o powyższym zawiadomił strony: P. S. w dniu [...] grudnia 2014 r., spółkę [...] w dniu [...] grudnia 2014 r. oraz A. R. w dniu [...] grudnia 2014 r., a zatem przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle zatem przedstawionej chronologii zdarzeń, do przedawnienia nie doszło.

Ze względów wyżej przytoczonych, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.