Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 20/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2012-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 4, art. 241 par 2 pkt 1, art. 243 par 23
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zamojska – Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 14 listopada 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy decyzji odmawiającej wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną ustalającą zobowiązanie z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 16 grudnia 2008 r. nr [...] ustalono E. K. zobowiązanie z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 r. w kwocie 561.129,00 zł. Wskazaną decyzję organ doręczył skarżącej w trybie art. 150 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.) /dalej O.p./ - w dniu 31 grudnia 2008 r.

Pismem z dnia 9 listopada 2009 r. pełnomocnik skarżącej zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu o wznowienie postępowania zakończonego powyższą decyzją wskazując, że strona bez swojej winy nie brała udziału w postępowaniu, a zatem zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Skarżąca o funkcjonowaniu w obrocie prawnym wskazanej na wstępie decyzji, dowiedziała się z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu z dnia 13 października 2009 r. Według pełnomocnika, organ kontroli bezpodstawnie przyjął, że doręczenie decyzji z dnia 16 grudnia 2008r. dokonane w trybie art. 150 O.p., było skuteczne. Doręczenie w tym trybie jest możliwe wyłącznie w razie niemożności doręczenia w sposób określony w art. 148 i 149 O.p. Pełnomocnik podkreślił ponadto, że skarżąca zmieniła miejsca zamieszkania na Przemyśl, a do odbioru pism ustanowiła pełnomocnika.

Pełnomocnik w treści pisma sformułował również wniosek o stwierdzenie nieważności wskazanej decyzji oraz wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania.

Ponieważ tryby nadzwyczajne dopuszczalne są tylko w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, Dyrektor UKS w Opolu przekazał wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania właściwemu do jego rozpatrzenia organowi odwoławczemu - Dyrektorowi Izby Skarbowej w Rzeszowie, który wobec nieusunięcia braków formalnych wniosku, postanowieniem z dnia 23 marca 2011 r. pozostawił wniosek bez rozpatrzenia, a postanowieniem z dnia 3 marca 2011 r. nie uwzględnił zażalenia i utrzymał w mocy postanowienie z dnia 23 marca 2011r.

Zatem, decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 16 grudnia 2008 r. nr [...] stała się ostateczna.

Następnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu, po rozpatrzeniu wniosku o stwierdzenie nieważności, przystąpił do rozpoznania wniosku o wznowienie postępowania i decyzją z dnia 19 sierpnia 2011r. wydaną na podstawie art. 243 § 3, art. 240§ 1 pkt 4 i art. 241 § 2 pkt 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. nr 41, poz.214 ze zm.)-/dalej u.k.s./, odmówił wznowienia postępowania zakończonego decyzją z dnia 16 grudnia 2008 r.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor w pierwszej kolejności wyjaśnił, iż pozostaje właściwy do rozstrzygnięcia wniosku o wznowienie postępowania jako organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. Dalej wskazał, że wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

Jak wynikało z akt sprawy, o wydaniu decyzji ostatecznej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 16 grudnia 2008 r., E. K. została poinformowana pismem z dnia 28 maja 2009 r. nr [...], doręczonym jej w dniu 3 czerwca 2009 r. Pismo doręczono bezpośrednio E. K., co potwierdza jej podpis złożony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru.

We wskazanym piśmie, inspektor kontroli skarbowej F. W. wyjaśniła skarżącej, że kontrolę za rok 2002 zakończono wydaniem decyzji, a decyzję doręczono stronie w grudniu 2008 r. w trybie art. 150 § 1 pkt 2 O.p.

Mając na względzie treść wskazanego pisma, Dyrektor przyjął, że skarżąca o wydaniu decyzji dowiedziała się w dniu doręczenia jej tego pisma, a zatem termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania upłynął w dniu 4 lipca 2009 r. Wobec tego wniosek o wznowienie postępowania nadany w urzędzie pocztowym w dniu 17 listopada 2009 r., wniesiony został z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. Strona nie wnosiła o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania.

Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem pełnomocnik skarżącej wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy zarzucając naruszenie przepisów art. 240 § 1 pkt 4 O.p., polegające na zaniechaniu rozważenia skutków braku uczestnictwa strony w postępowaniu, a także naruszenie art. 147 O.p. i art. 148 - 150 O.p. Uzasadniając wniosek pełnomocnik wskazał, że brak jest dowodu potwierdzającego fakt skutecznego zawiadomienia E. K. o wydaniu w grudniu 2008r. decyzji. Pełnomocnik podkreślił przy tym, iż w okazanym mu przez organ spisie akt pod pozycją 100 znajduje się jedynie notatka służbowa sporządzona przez inspektora kontroli skarbowej F.W., natomiast brak jest dowodu na istnienie pisma z dnia 28 maja 2009 r. nr W2F2/6/099. Pełnomocnik zarzucił także naruszenie art. 26 ust. 7 u.k.s. wobec wydania w sprawie dotyczącej wznowienia postępowania, decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu, z pominięciem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej oraz wskazał na pominięcie przy doręczaniu pism pełnomocnika ustanowionego w sprawie do doręczeń.

Po rozpatrzeniu podniesionych zarzutów, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy i decyzją z dnia 14 listopada 2011 r., nr [...] utrzymał swoją decyzję w mocy.

Organ podkreślił, że wniosek skarżącej z dnia 9.11.2009 r. (data stempla pocztowego 17.11.2009 r.) o wznowienie postępowania, został złożony po upływie terminu wskazanego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. Wskazał, iż wznowienie postępowania podatkowego w sytuacji, gdy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, następuje wyłącznie wtedy, gdy żądanie zostanie złożone w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. W przedmiotowej sprawie wiedzę o wydaniu ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej skarżąca powzięła z pisma organu kontroli doręczonego w dniu 3 czerwca 2009 r. W tym momencie rozpoczął bieg miesięczny termin do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania. Natomiast wniosek o wznowienie skarżąca złożyła dopiero w dniu 11 listopada 2009 r., a więc po upływie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. Niespełnienie przesłanki formalnej, jaką był miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania liczony od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, spowodował brak możliwości merytorycznego rozpoznania sprawy.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy Dyrektor wskazał, że wbrew sugestiom pełnomocnika, w aktach sprawy znajduje się pismo organu z dnia 28 maja 2009 r. informujące stronę o wydaniu decyzji oraz zwrotne potwierdzenie jego odbioru. Dyrektor zauważył przy tym, że mylne przekonanie pełnomocnika o braku tego dokumentu wynikało z poszukiwania go w spisie pod datą 28.05.2009 r., podczas gdy pismo to zostało wpisane pod pozycją 136 spisu akt - zgodnie z datą jego doręczenia skarżącej tj. 03.06.2009 r.

Opowiadając z kolei na zarzut wydania decyzji z pominięciem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, organ wskazał na regulację art. 26 ust. 6 i 7 u.k.s. oraz powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych i wyrażone tam stanowisko, podkreślając, że dewolucja kompetencji następuje tylko w razie, gdy przyczyny wznowienia postępowania leżą po stronie organu, który wydał decyzję ostateczną. W niniejszej sprawie nie wystąpiły okoliczności powodujące przekazanie sprawy do rozpatrzenia organowi wyższego stopnia. Nadto Dyrektor wskazał, że w postępowaniu dotyczącym wznowienia postępowania nie można skutecznie podnosić zarzutów natury merytorycznej, w tym również odnoszących się do sposobu doręczenia kwestionowanej decyzji. Ustosunkowując się jednakże do podniesionej przez pełnomocnika kwestii ustanowienia pełnomocnika do doręczeń wskazał, że pismo zawierające pełnomocnictwo z dnia 15.12.2008 r. ustanawiające K. H. pełnomocnikiem do doręczeń, zostało nadane przesyłką pocztową w dniu 19.12.2008 r., a do organu wpłynęło w dniu 22.12.2008 r. , a zatem już po wydaniu i wyekspediowaniu przesyłki zawierającej decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 16 grudnia 2008r. Dlatego też pełnomocnictwo to nie mogło być zostało uwzględnione przy doręczaniu decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik skarżącej, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucił rażące naruszenie art. 240 § 1 pkt 4 O.p., poprzez zaakceptowanie nieprawidłowości, których dopuściły się w toku postępowania organy kontroli skarbowej, a przejawiających się w naruszeniu:

• art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 uk.s. wskutek:

- uznania za skuteczne doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. oraz innych pism w sprawie, w trybie tzw. fikcji doręczenia, pomimo że organ nie próbował doręczyć stronie postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego w miejscu zamieszkania oraz, że na moment wydania decyzji organy podatkowe miały informację o zmianie adresu zamieszkania przez stronę, czym naruszono także art. 25 ust.1 w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. i w zw. z art. 145, 148, 150 O.p., co stanowi również przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

-uznania za skuteczne doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania w trybie tzw. fikcji doręczenia, pomimo że organ nie próbował doręczyć stronie postanowienia w miejscu zamieszkania, czym naruszono także art. 13 ust. 2 w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. i w zw. z art. 145, 148, 150 O.p., co stanowi również przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

• art. 9a ust. 2 u.k.s. w zw. z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2010 r. w sprawie określenia terytorialnego zasięgu działania dyrektorów urzędów kontroli skarbowej poprzez wszczęcie postępowania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu, który na moment wszczęcia postępowania nie był już właściwym organem kontroli skarbowej dla strony.

W uzasadnieniu skargi zarzucono, że postępowanie kontrolne, w którym zapadła decyzja ostateczna, nigdy nie zostało wszczęte z uwagi na brak skutecznego doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. W ocenie pełnomocnika, organy bezpodstawnie uznały skuteczność doręczenia tego postanowienia w sposób, o którym mowa wart. 150 O.p., bez uprzedniego wyczerpania możliwości doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 i art. 149 O.p. Pełnomocnik zarzucił także, że organ kierował pisma do skarżącej na adres wskazany jako aktualny w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Opolu, tj. Opole, ul. [...], pomimo, że strona wymeldowała się z tego miejsca zamieszkania już w dniu 24 sierpnia 2007 r. W ocenie pełnomocnika skarżącej, strona nie miała obowiązku informować organu kontroli skarbowej o zmianie adresu zamieszkania, bowiem zgodnie z art. 146 § 1 O.p., podatnik ma obowiązek zawiadamiać organ podatkowy o każdej zmianie swojego adresu, jedynie w toku postępowania. W opisanej sytuacji, gdy nie nastąpiło skuteczne wszczęcie postępowania, wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., stanowiło rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

W ocenie pełnomocnika, niezależnie od skuteczności wszczęcia postępowania, sposób procedowania przez organ kontroli skarbowej stanowi całkowite zaprzeczenie zasady procesowej - prawa strony do czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Pełnomocnik podniósł, iż 10 grudnia 2007 r. strona złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Przemyślu zgłoszenie aktualizacyjne NIP-3 w zakresie danych adresowych i od tej daty wszelka korespondencja powinna być kierowana na adres tam wskazany. Bez znaczenia pozostaje przy tym, że powyższa informacja została przez Urząd Skarbowy w Przemyślu przesłana Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu dopiero w styczniu 2009 r., a do organu kontroli skarbowej dotarła dopiero 30 stycznia 2009 r., gdyż strona uczyniła zadość obowiązkowi zawiadomienia o zmianie adresu jeszcze przed wydaniem decyzji wymiarowej, a tym samym zastosowanie fikcji doręczenia w stosunku do tej decyzji jest nieprawidłowe. Stanowi to oczywistą przesłankę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. W ocenie pełnomocnika, wprawdzie strona nie miała obowiązku informowania organu kontroli skarbowej o zmianie adresu zamieszkania, to poinformowanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu o zmianie adresu skutkuje tym, że nie sposób przypisać jej winy w braku wzięcia udziału w postępowaniu, a brak poinformowania organu kontroli skarbowej przez organ podatkowy w Przemyślu, nie może skutkować ujemnymi konsekwencjami dla strony. Ponadto organ kontroli skarbowej na każdym etapie postępowania miał możliwość zwrócenia się do państwowych organów ewidencyjnych celem ustalenia miejsca zameldowania strony. Wskazano również, że możliwym i pożądanym było - w ocenie autora skargi - doręczenie decyzji pełnomocnikowi do doręczeń ustanowionemu już po zakończeniu postępowania kontrolnego, skoro organ powziął informację o jego ustanowieniu. Ponadto - zdaniem pełnomocnika - naruszono przepisy o właściwości, tj. art. 9a ust. 2 u.k.s., bowiem w momencie wszczęcia postępowania kontrolnego (w dniu 31 października 2007 r.) miejsce zamieszkania strony znajdowało się już w Przemyślu, a zatem organem właściwym był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Rzeszowie. Naruszenie przepisów o właściwości stanowi przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia 16 grudnia 2008 r. i skutkowało naruszeniem uprawnień strony do czynnego udziału w każdym etapie postępowania, co uzasadnia wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Opolu strony podtrzymały swoje stanowiska i dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).

Stosownie do art.145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) -/dalej p.p.s.a./, uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Działając w ramach przyznanych kompetencji Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę (teza 3. komentarza do art. 134 p.p.s.a., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, wydanie 3., Lex, Warszawa 2009.). Zatem, ramy rozstrzygania przez sąd wyznaczają granice danej sprawy, a to z kolei oznacza, że sąd nie może analizować prawidłowości działania organu w odniesieniu do zarzutów, które pozostają poza zakresem rozstrzygania w tej konkretnej sprawie.

Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja o odmowie wznowienia postępowania podatkowego, wydana na podstawie art. 243 § 3 O.p. Spór między stronami dotyczy dopuszczalności wznowienia postępowania, zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 16 grudnia 2008 r. nr [...] ustalającą skarżącej zobowiązanie z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 r. Dlatego też wszelkie zarzuty skargi wskazujące na zaistnienie przesłanek do stwierdzenia nieważności postępowania, jako wykraczające poza granice tej sprawy, Sąd pozostawia poza zakresem swoich rozważań.

W dalszej kolejności Sąd odniesie się do najdalej idącego zarzutu naruszenia właściwości, określonego w skardze jako naruszenie art. 9a ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2010 r. w sprawie określenia terytorialnego zasięgu działania dyrektorów urzędów kontroli skarbowej.

Zgodnie z art. 26 ust. 6 u.k.s., organem właściwym w sprawach o wznowienie postępowania jest dyrektor urzędu kontroli skarbowej, jeżeli wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji.

W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości co do tego, że organem, który (po uprzednim pozostawieniu bez rozpatrzenia przez właściwy organ wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania) wydał w ostatniej instancji decyzję ustalającą skarżącej zobowiązanie z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 r., był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu. Nie zmienia tej oceny argumentacja pełnomocnika, że organ ten nie był właściwy miejscowo w chwili wszczęcia postępowania wymiarowego, gdyż skarżąca zmieniła miejsce zamieszkania. Po pierwsze, jak wskazuje sama skarżąca, zgłoszenie aktualizacyjne NIP-3 złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Przemyślu w dniu 10 grudnia 2007 r., a postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego wydane zostało już w dniu 11 października 2007 r. i doręczone skarżącej w trybie art. 150 O.p. w dniu 2 listopada 2007 r. Po drugie kwestia ewentualnego nieskutecznego wszczęcia i prowadzenia postępowania właśnie przez Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w Opolu nie mogła podlegać kontroli sądowej w niniejszym postępowaniu, którego przedmiotem jest odmowa wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, bowiem wykracza ona poza granice rozpoznania sprawy. Z tych względów zarzuty skargi wskazujące na naruszenie art. 9a ust. 2 u.k.s. w zw. z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2010 r. w sprawie określenia terytorialnego zasięgu działania dyrektorów urzędów kontroli skarbowej, należy w niniejszym postępowaniu uznać za chybione.

Uzupełniająco wskazać należy, że Sąd podzielił także stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej decyzji odnośnie braku dewolucji kompetencji w zakresie rozstrzygania o wznowienie postępowania, aprobując przywołane przez Dyrektora na poparcie tego stanowiska poglądy doktryny, jak i orzecznictwo.

Odnosząc się z kolei do zasadniczej kwestii w tej sprawie, czyli do odmowy wznowienia postępowania z uwagi na upływ terminu do żądania wznowienia, podkreślić należy, że organ prawidłowo wskazał na uchybienie miesięcznego terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania.

Wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną jest postępowaniem nadzwyczajnym służącym weryfikacji decyzji ostatecznych. Instytucja wznowienia postępowania podatkowego jest instytucją szczególną, gdyż sprzeciwia się ona jednej z podstawowych zasad postępowania podatkowego, tj. określonej w art. 128 O.p. zasadzie trwałości decyzji podatkowej. Zgodnie z tą zasadą, decyzje od których nie przysługuje odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne.

Instytucja wznowienia pozwala na odstępstwo od tej zasady i na rozpoznanie sprawy zakończonej decyzją ostateczną, która nie może być już wzruszona w zwykłym trybie instancyjnym. Wznowienie postępowania stwarza prawnie określoną możliwość powtórnego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte jedną z kwalifikowanych wad procesowych (przesłanek wznowienia postępowania), wyliczonych taksatywnie w art. 240 § 1 pkt 1 - 11 O.p.

W niniejszej sprawie skarżąca żądanie wznowienia postępowania oparła na przesłance określonej w art. 240 § 1 pkt 4, wskazując, że nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu.

W myśl art. 241 § 2 pkt 1 O.p., wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Nadto w art. 243 §1 O.p. postanowiono, że w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art.243 §2 O.p.).

Zatem, stosownie do przywołanych regulacji, po otrzymaniu żądania wznowienia postępowania uruchamiane jest postępowanie wstępne, w którym organ ocenia, czy zostały spełnione wszystkie przesłanki formalne. W przypadku pozytywnej oceny organ wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. W doktrynie przyjmuje się, że postanowienie takie otwiera fazę postępowania określaną jako "postępowanie wznowione", w odróżnieniu od "postępowania wznowieniowego". Przy czym dopiero w toku postępowania wznowieniowego dopuszczalne jest badanie, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy wznowienia (por. Komentarz Ordynacja podatkowa, Wydawnictwo LexisNexis wydanie 5 współautor Bogusław Gruszczyński).

Podsumowując tę część rozważań wskazać należy, że w ramach etapu badania wniosku o wznowienie postępowania, organ powinien dokonać oceny wniosku pod względem formalnym, w tym czy wniosek pochodzi od osoby uprawnionej do jego złożenia oraz czy został złożony – w przypadku powołania się na okoliczność, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. – w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, czy spełnia warunki podania określone w art. 168 O.p. i czy powołuje ustawową podstawę wznowienia. Omawiana faza kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania albo wydaniem decyzji o odmowie wznowienia ( art. 243 §1 lub §3 O.p.). Przy czym organ zobligowany jest wydać decyzję o odmowie wznowienia postępowania, jeżeli wniosek został wniesiony po upływie terminu i brak jest podstaw do jego przywrócenia, lub jeżeli z żądaniem wystąpiła osoba nie będąca stroną postępowania.

Oparcie żądania wznowienia postępowania na podstawie pkt 4 art. 240 § 1 O.p. wymaga, aby wniosek o wznowienie postępowania wniesiono z zachowaniem miesięcznego terminu od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji i okoliczność ta powinna być zbadana przez organ.

W rozpoznawanej sprawie organ prawidłowo wskazał, że skarżąca o wydaniu decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 16 grudnia 2008 r. została poinformowana pismem z dnia 28 maja 2009 r., które odebrała osobiście w dniu 3 czerwca 2009 r., co potwierdzał jej podpis złożony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Z treści pisma wyraźnie wynika, że kontrola za rok 2002 została zakończona wydaniem decyzji, którą stronie doręczono w grudniu 2008 r. w trybie art. 150 § 1 pkt 2 O.p.

W ocenie Sądu pojęcie "powzięcie wiadomości" o wydaniu decyzji użyte w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., oznacza, że do strony dotarła wiadomość o wydaniu decyzji. Zatem, w sytuacji gdy stronie doręczono pismo organu zawierające informację o zakończeniu postępowania kontrolnego i wydaniu przedmiotowej decyzji, to niewątpliwie strona powzięła wiadomość o wydaniu decyzji.

To z kolei oznacza, że Dyrektor Kontroli Skarbowej prawidłowo wskazał przyczynę niedopuszczalności wznowienia postępowania - wniesienie żądania strony o wznowienie postępowania na podstawie art.240 §1 pkt 4 O.p. - po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

Zauważyć przy tym należy, że skarżąca nie kwestionuje odbioru tego pisma oraz faktu pokwitowania tego odbioru własnoręcznym podpisem w dniu 3 czerwca 2009 r. Nie jest sporne także i to, że żądanie wznowienia postępowania pełnomocnik strony wniósł pismem z dnia 9 listopada 2009 r., które nadane zostało za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 17 listopada 2009 r. Okoliczności te bezsprzecznie wskazują na uchybienie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., wobec tego uzasadnione było wydanie decyzji w trybie art. 243 § 3 O.p. odmawiającej wznowienia postępowania. Miesięczny termin do żądania wznowienia postępowania upłynął bowiem w dniu 4 lipca 2009 r., a strona nie wnosiła o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania.

Uzupełniająco Sąd zauważa, że "powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji" nie można utożsamiać z osobistym zapoznaniem się z jej treścią i uzasadnieniem. Wystarczająca jest jedynie wiadomość o fakcie wydania takiej decyzji. Nie jest wymagane osobiste zapoznanie się z pełnym uzasadnieniem decyzji (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15.11.2005 r. sygn. akt I SA/GL 879/05 i wyrok NSA w Warszawie z dnia 3 lutego 1998 r. sygn. akt I SA 769/97 – dostępne na stronie internetowej NSA).

Wskazać jednocześnie należy, iż wbrew zarzutom skargi w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 240 § 1 pkt 4 O.p., albowiem przedmiotem zaskarżonej decyzji nie była ocena wystąpienia przesłanki wskazanej w tym przepisie. Jak podkreślono już wyżej, zaskarżoną decyzją organ odmówił wznowienia postępowania podatkowego z uwagi na uchybienie terminu z art. 241 § 2 pkt 1 O.p., a nie wobec niespełnienia przesłanki, której mowa w tym przepisie. Na tym etapie postępowania organ nie jest uprawniony do oceny czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy wznowienia postępowania, dopiero bowiem po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania (które w sprawie nie nastąpiło), organ może oceniać istnienie konkretnych przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją podatkową.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.