Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1092/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Zygmunt, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenie zaległości podatkowej 1. oddala skargę 2. zasądza od Skarbu Państwa na rzecz "D" G. J. (G., ul. [...]) kwotę [...]zł (słownie: [...]złotych o[...] groszy, w tym [...]podatek VAT) z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej

w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. odmawiającą R. S. umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1999 – 2002 w łącznej wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami, naliczonymi na dzień złożenia wniosku w kwocie [...] zł.

Wnioskiem z dnia [...] r. R. S. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1999 – 2002. Przedmiotowe zobowiązanie podatkowe zostało określone decyzjami Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. (za poszczególne lata podatkowe) i obejmowało nieuiszczony podatek od dochodu, uzyskanego w ramach wypłaconego stronie przez męża świadczenia (ustanowionego postanowieniem Sądu Okręgowego w K.

z dnia [...] 1999 r., sygn. [...], wydanym w oparciu o art. 433 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego).

W uzasadnieniu wniosku strona wskazała na wstępie, że wniosła odwołanie od wspomnianych powyżej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., "jednakże z uwagi na fakt, że istnienie tej należności niekorzystnie wpływa na (jej) stan zdrowia", zdecydowała się wystąpić o umorzenie przedmiotowych zobowiązań.

W dalszej części uzasadnienia wniosku podatniczka oświadczyła, że pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z kilkunastoletnim synem i utrzymuje się wraz z nim z kwoty ok. [...] zł miesięcznie (średnia wyliczona w skali roku), na którą składają się nieterminowo otrzymywane niepełne alimenty, zasiłek rodzinny i zasiłek z tytułu samotnego wychowywania dziecka. Strona przedstawiła także szczegółowe wyliczenie stałych kosztów ponoszonych w związku

z prowadzeniem gospodarstwa domowego, które zamykają się w kwocie [...] zł i wyjaśniła, że zmuszona jest zapożyczać się u rodziny i znajomych, a uzyskiwane tą drogą środki nie pozwalają nawet na wykup koniecznych leków i wyposażenie podatniczki w niezbędne okulary. Strona wyjaśniła także, że jest osobą schorowaną – inwalidką II grupy, a stan jej zdrowia wynika przede wszystkim z bardzo trudnej sytuacji społecznej. Podatniczka pozostaje w wieloletnim konflikcie z byłym (rozwód orzeczono w dniu [...] 2002 r.) mężem J. S. (skazanym prawomocnym wyrokiem za znęcanie się nad żoną i pozbawionym opieki rodzicielskiej nad synem), który stosuje wobec niej groźby karalne (postępowanie karne w toku), jest on także inicjatorem postępowania podatkowego związanego

z określeniem zaległości podatkowej objętej wnioskiem o umorzenie (w czasie trwania małżeństwa mąż nie zezwalał podatniczce na podpisywanie zeznań podatkowych). Zobowiązania finansowe J. S. wobec R. S. wynoszą na dzień złożenia wniosku – [...] zł. Strona nie możliwości podjęcia pracy (zatrudnienie utraciła w trakcie urlopu wychowawczego), nie otrzymuje także żadnej renty.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wezwał stronę w trybie art. 155 § 1

w zw. z art. 189 ustawy Ordynacja podatkowa do okazania dokumentów potwierdzających wysokość uzyskiwanego aktualnie dochodu, wysokość opłat ponoszonych z tytułu kosztów utrzymania mieszkania oraz innych stałych obciążeń, danych dotyczących majątku nieruchomego i ruchomego.

W odpowiedzi na to wezwanie strona przedłożyła żądane dokumenty, a także odpisy postanowień o zobowiązaniu męża strony do partycypowania w kosztach utrzymania rodziny, wyroków skazujących J. S. za znęcanie się nad żoną, szczegółowe wyliczenie zobowiązań przysługujących stronie od byłego męża orzeczenie o uznaniu R. S. za osobę o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności (niepełnosprawność datuje się od [...] 2003 r., ma charakter okresowy, umożliwia zatrudnienie w warunkach pracy chronionej

i skutkuje koniecznością zapewnienia stronie częściowej pomocy w pełnieniu ról społecznych), recepty i rachunki za leki i złożyła do protokołu oświadczenie o stanie majątkowym na dzień [...] 2005 r.

W dniu [...] 2005 r. strona przedłożyła pismo, w którym podniosła argumentację potwierdzającą, jej zdaniem, niezasadność naliczenia podatku dochodowego od świadczenia, jakie otrzymywała w ramach wykonywania przez męża, nałożonego przez sąd obowiązku partycypowania w kosztach utrzymania rodziny i poinformowała, że wyrokiem Sądu Rejonowego w Z. (załączono do akt odpis tego orzeczenia) zniesiono obowiązek alimentowania jej przez byłego męża

i obecnie nie ma żadnej możliwości (z alimentów przyznanych synowi) uiszczać jakiejkolwiek kwoty tytułem spłaty zaległości podatkowej, objętej wnioskiem

o umorzenie - nie znajduje zresztą podstawy prawnej umożliwiającej potrącanie tej należności z alimentów otrzymywanych przez małoletniego.

Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1999 r. – 2002 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia opisano na wstępie ustalenia dotyczące sytuacji majątkowej, rodzinnej i osobistej wnioskodawczyni. Następnie przywołano treść art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wskazano dalej, iż przywołany przepis oparty jest na konstrukcji uznania administracyjnego, co oznacza, że organy podatkowe mogą, ale nie muszą umorzyć zaległość podatkową czy odsetki za zwłokę wówczas, gdy ich zapłata może zagrozić egzystencji podatnika lub jego rodziny. Przedmiotowe umorzenie jest nadzwyczajnym wyjątkiem od stosowania powszechnej zasady uiszczania podatków w terminie ich płatności, a organ podatkowy wydając decyzję w tym przedmiocie dokonuje wszechstronnej i wnikliwiej oceny okoliczności sprawy na podstawie analizy całokształtu materiału dowodowego, kierując się w załatwieniu sprawy interesem publicznym i ważnym interesem podatnika. Odstępstwo od wymogu płacenia podatków, a więc od zasady równości podatników i sprawiedliwości podatkowej może zostać zastosowane w razie stwierdzenia, że za takim rozstrzygnięciem przemawia ważny interes podatnika, czyli sytuacja, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przyczyn (takich jak utrata możliwości zarobkowania, losowa utrata majątku) podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowej.

Interes publiczny, o którym mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej to sytuacja, w której zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa w celu zabezpieczenia podstawowych potrzeb materialnych.

Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy organ podatkowy I instancji przyznał, że R. S. znajduje się

w trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej, gdyż jest osobą, którą zaliczono do II grupy inwalidzkiej i utrzymuje się z zasiłków wypłacanych w łącznej kwocie – [...] zł oraz otrzymywanych przez podatniczkę i jej syna (za pośrednictwem komornika) alimentów w łącznej kwocie ok. [...] zł.

W dalszej części swoich rozważań Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wskazał, że ogólnie trudna sytuacja finansowa wnioskodawczyni nie jest wystarczającą przesłanką zastosowania wnioskowanej ulgi. Konieczne jest bowiem wykazanie konkretnych okoliczności, które po stronie podatniczki spowodowały przejściowy i niezawiniony przez nią brak zdolności płatniczej, uniemożliwiający jej wywiązanie się z ciążących na stronie względem Skarbu Państwa obowiązków. Zaległość podatkowa objęta wnioskiem o umorzenie nie powstała na skutek zdarzenia losowego niezależnego od działań podatniczki, gdyż wyniknęła

z zaniedbania i była następstwem czynników, na które podatniczka miała wpływ

i które były zależne od jej postępowania.

Argumentacja strony nie może być również przesłanką – jak stwierdził organ podatkowy I instancji w uzasadnieniu decyzji - do uznania ważnego interesu podatnika, gdyż strona wbrew obowiązkowi określonemu w art. 45 ust. 1 i 4 ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych nie złożyła stosownego zeznania podatkowego, zaniechała samoobliczenia i uiszczenia podatku należnego za lata 1999 -2002. Opisana konstytucyjna powinność nie może być wyłączona w oparciu

o stwierdzenie, że podatniczka w chwili obecnej uzyskuje niskie dochody, tym bardziej, że przepisy prawa podatkowego nie zabraniają spłaty zobowiązania podatkowego w częściach, tj. w kwotach, jakie podatnik jest w stanie przeznaczyć na przedmiotowe zobowiązanie; z tym że wpłaty dokonane po terminie płatności są zaliczane, zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej w odpowiedniej proporcji na należność główną oraz odsetki za zwłokę. Wskazana możliwość spłaty zaległości podatkowej jest dostępna dla podatnika bez konieczności uzyskania decyzji organu podatkowego.

W konkluzji powyższych rozważań Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. stwierdził, że nad wskazane przez podatnika argumenty uzasadniające ważny interes publiczny i ważny interes podatnika należy przedłożyć sprawiedliwość

i równość opodatkowania wszystkich podatników.

Organ podatkowy I instancji stwierdził także, iż nie bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt, że Sąd Rejonowy w Z. stwierdził w (przedłożonym przez stronę w końcowej fazie postępowania) uzasadnieniu wyroku z dnia 4 stycznia 2005 r., że

z treści orzeczenia lekarskiego wynika, iż obecnie R. S. może podjąć pracę w warunkach pracy chronionej, co daje szansę na poprawę jej sytuacji materialnej. W tym stanie rzeczy umorzenie zaległości podatkowej (objętej postępowaniem egzekucyjnym) byłoby przedwczesne, gdyż zamknęłoby możliwość ich wyegzekwowania.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona ponownie przedstawiła swoją sytuację materialną, rodzinną i osobistą i zakwestionowała twierdzenie organu podatkowego I instancji, że jej średni dochód stanowił kwotę [...] zł, gdyż faktycznie dysponowała ona sumą [...] zł. Alimenty zasądzone na rzecz podatniczki od byłego męża okazały się bowiem nieściągalne, a świadczenie przyznane synowi było skutecznie egzekwowane tylko w części. Odnosząc się do argumentacji zawartej

w decyzji organu I instancji podatniczka podniosła, że korzysta już z pomocy państwa w zaspokajaniu swoich bieżących potrzeb materialnych, gdyż otrzymuje zasiłek rodzinny i dodatek dla matki samotnie wychowującej dziecko.

Strona podniosła także, że zagarnięcie całego majątku dorobkowego (zgromadzonego dzięki ponad 20-letniej pracy zawodowej R. S.) przez J. S. jest okolicznością potwierdzającą niezawinioną utratę zdolności płatniczych podatniczki. Nieodwracalne skutki dla sytuacji społecznej i materialnej strony miało także doświadczenie przemocy domowej, wymagającej interwencji organów ścigania. Odwołująca się uzupełniła także dane o stanie zdrowia, informując, że w ostatnim czasie przeszła 5 poważnych operacji chirurgicznych, wymaga także leczenia kardiologicznego.

Odnosząc się do kwestii realnych możliwości uzyskania zatrudnienia strona wskazała, że J. S. (który nie zapłacił żadnej należności zasądzonej od niego na rzecz R. S.), pracując nielegalnie i posługując się dokumentem

o rzekomej możliwości zatrudnienia podatniczki uzyskał wyrok uchylający obowiązek alimentacji byłej żony. Podatniczka od 1996 r. jest nieprzerwanie zarejestrowana

w Powiatowym Urzędzie Pracy, początkowo jako bezrobotna, a obecnie jako osoba poszukująca pracy. W tym okresie ukończyła dwa kursy poszerzające kwalifikacje, jednakże z uwagi na wiek i stan zdrowia nie otrzymała żadnej oferty zatrudnienia.

W nawiązaniu do postanowienia, w którym wyznaczono stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w postępowaniu wszczętym odwołaniem, strona złożyła pismo, w którym wskazała, że jej tragiczna sytuacja materialna nie tylko wyklucza sfinansowanie dojazdu do siedziby Izby Skarbowej, ale także wskazuje, że podatniczka nie ma możliwości skutecznej obrony przed działaniami Urzędu Skarbowego. W dalszej części pisma R. S. ponownie wyszczególniła wszystkie stałe opłaty ponoszone w związku

z prowadzeniem gospodarstwa domowego, wskazała nieuiszczone wymagalne zobowiązania, przysługujące jej od byłego męża i określiła wydatki związane

ze swoim leczeniem i edukacją syna.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Z. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia opisano szczegółowo okoliczności faktyczne sprawy, a następnie wskazano, że za bezpodstawne uznać należy zarzuty odwołania dotyczące zasadności określenia zobowiązania podatkowego, objętego wnioskiem o umorzenie. W dalszej części uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że podatniczka nie przedstawiła w odwołaniu żadnych nowych, istotnych dla sprawy okoliczności, a zatem zasadna jest odmowa umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej.

Organ odwoławczy przytoczył treść art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, omówił pojęcie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego i wyjaśnił istotę decyzji opartych na uznaniu administracyjnym.

W dalszej części swoich rozważań organ II instancji opisał szczegółowo sytuacją materialną, rodzinną i osobistą podatniczki i stwierdził, że wskazane w tym zakresie okoliczności mogłyby przemawiać za umorzeniem zaległości podatkowej, jednakże sytuacja finansowa nie stanowi jedynego kryterium przyznania tejże ulgi podatkowej. Konieczne jest bowiem dokonanie analizy faktycznych przyczyn powstania zaległości w rozpatrywanych latach podatkowych. Powoływanie się przez stronę na brak wiedzy dotyczący obowiązku zapłaty podatku od uzyskanego dochodu nie może usprawiedliwiać podatniczki i uzasadniać umorzenia przedmiotowej zaległości. Nie istnieje, co prawda, prawny obowiązek znajomości przepisów prawa, funkcjonuje jednakże zasada "ignorantia iuris nocet", zgodnie

z którą niewiedza dotycząca regulacji prawnych nie może uchylać negatywnych konsekwencji niezastosowania się do wymogów prawa.

Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że nie znajduje uzasadnienia zawarty w odwołaniu zarzut, że przyczyną powstania zaległości podatkowej było zagarnięcie całego majątku dorobkowego i wyrzucenie podatniczki z domu przez byłego męża i skonstatował, że umorzenie zaległości podatkowej powstałej na skutek zaniedbania pozostawałoby w sprzeczności z zasadą sprawiedliwości i równości podatkowej i bezpodstawnie przenosiłoby odpowiedzialność za postępowanie strony na Skarb Państwa.

Analizując drugą z przesłanek zastosowania ulgi podatkowej, jaką stanowi interes publiczny organ odwoławczy wskazał, że można przyjąć, że podatniczka, która tak jak R. S. jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku, korzysta ze środków pomocy społecznej spełnia przesłankę interesu publicznego w rozumieniu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Konstatacja ta nie obliguje jednak organu podatkowego do umorzenia zaległości podatkowej, gdyż decyzje w tym przedmiocie oparte są na zasadzie uznania administracyjnego, co uprawnia organ podatkowy do podjęcia negatywnego rozstrzygnięcia nawet, w razie zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Organ II instancji wskazał także, że za odmową uwzględnienia wniosku podatniczki przemawia również analiza comiesięcznych wydatków strony, które przedstawiła strona w odwołaniu i w piśmie z dnia [...] 2005 r. Wśród stałych wydatków, które jak podkreśla strona są niezbędne dla utrzymania rodziny strona ujęła m.in. opłaty za telefon stacjonarny w kwocie ponad [...] zł oraz należności za użytkowanie telefonu komórkowego w wysokości [...]-[...] zł miesięcznie. Do takich opłat strona zaliczyła także składki na "A" w kwocie [...] zł oraz opłatę za telewizję kablową w wysokości [...] zł (strona opłaca także abonament telewizyjny w kwocie [...] zł). Wydatków tych – z uwagi na dobrowolny charakter - nie można, pod żadnym pozorem, uznać za konieczne, a tym bardziej niezbędne do codziennej egzystencji. Powyższe okoliczności wskazują, w ocenie organu odwoławczego, że pomimo deklarowanego skromnego budżetu rodzinnego, podatniczka potrafi wygospodarować ponad [...] zł na wydatki, które nie są niezbędne do życia

(a w części uznać je można nawet za zbytkowne). Konstatacja ta nakazuje poddać

w wątpliwość twierdzenie strony, że nie posiada ona zdolności płatniczej umożliwiającej jej uiszczenie zaległości podatkowej, chociażby w ratach. Ponadto

z akt sprawy wynika, że podatniczce przysługuje w stosunku do byłego męża roszczenie o zaległe alimenty w kwocie [...] zł, natomiast w uzasadnieniu wyroku Sądu Rejonowego w Z. z dnia [...] 2005 r. wskazano, że Powiatowy Urząd Pracy znalazł dla strony ofertę (zgodnego z kwalifikacjami R. S.) zatrudnienia w warunkach pracy chronionej na stanowisku sprzedawcy książek, z wynagrodzeniem [...] zł miesięcznie.

Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. doręczono stronie w dniu

[...] 2005 r., a pismem z dnia [...] 2005 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w tym samym dniu) strona zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie decyzji organu podatkowego II instancji, jako wydanej na podstawie fałszywych przesłanek, zwolnienie od kosztów sądowych oraz przyznanie adwokata z urzędu.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała na wstępie, że "konstrukcja umorzenia oparta na zasadzie uznania administracyjnego" nie może oznaczać jednostronnego, wybiórczego zestawiania faktów na niekorzyść podatnika. Podniosła także, iż za uwzględnieniem jej wniosku o umorzenie zaległości podatkowej przemawia zarówno ważny interes podatnika, jak i interes społeczny. Bezpodstawne jest, w ocenie strony, twierdzenie organów podatkowych, że zaleganie z uiszczeniem należnego podatku nie wyniknęło z przyczyn losowych. Skarżąca została bowiem wyzuta z całego majątku i pozbawiona nawet rzeczy osobistego użytku,

a w konsekwencji zdana całkowicie na pomoc osób trzecich. Niemożność zarobkowania została, zdaniem strony, w sposób właściwy udokumentowana (utrata pracy w okresie urlopu wychowawczego, wiek, stan zdrowia, stopień niepełnosprawności, konieczność wielokrotnego stawiania się w sądach, w ramach spraw wytaczanych przez J. S. i jego krewnych, potrzeba częstego korzystania z porad lekarskich i zabiegów rehabilitacyjnych) i stanowi niewątpliwie okoliczność niezależną od strony.

Odnosząc się do twierdzenia organu odwoławczego, zgodnie z którym zaległość podatkowa objęta wnioskiem o umorzenie powstała na skutek zaniedbania, skarżąca wskazała, że informację o braku obowiązku odprowadzania podatku od świadczenia wypłacanego przez męża na mocy postanowienia Sądu Okręgowego z dnia [...] 1999 r., uzyskała od sędziów Sądu Okręgowego

w K. (pouczono ją, iż obowiązek odprowadzania podatku obejmuje alimenty, a nie świadczenie ustanowione na podstawie art. 433 K.p.c.). Analogicznej informacji udzielili stronie także pracownicy Urzędu Skarbowego w Z., (gdzie przy świadku urzędniczka o nazwisku F. oraz urzędniczka o nazwisku M. lub M. po zapoznaniu się z treścią orzeczenia Sądu z dnia [...] 1999 r. potwierdziły informację, że przedmiotowe świadczenie nie podlega opodatkowaniu). Skarżąca stwierdziła także, że co roku ubiegała się o zaświadczenie z urzędu skarbowego, celem przedłożenia go w P.U.P. i wtedy również nie poinformowano jej o obowiązku opłacenia podatku.

Za najistotniejszy zarzut skargi strona uznała okoliczność, że argumenty przemawiające, w ocenie organu odwoławczego, za odmową uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. W tym zakresie strona wyjaśniła, że na skutek omyłki pisarskiej, zaistniałej w piśmie z dnia [...] 2004 r. oraz z dnia [...] 2005 r. zamiast "[...]" wpisała "TV",

a przedmiotowa opłata dotyczyła należności za rozmowy międzymiastowe odbyte za pośrednictwem "B" (strona podała przybliżoną średnią kwotę, wynikającą

z nieregularnie otrzymywanych od tego operatora rachunków). Skarżąca z powodu oszczędności zrezygnowała z usług "B", dlatego wspomniana literówka nie pojawiła się już w piśmie z dnia [...] 2005 r. (danych zawartych w tym piśmie organ odwoławczy nie wziął pod uwagę). W kontekście powyższych okoliczności skarżąca podniosła, że organy podatkowe zaniechały wyjaśnienia istotnej nieścisłości, jaka wynika z faktu, że strona nie posiada odbiornika telewizyjnego,

o czym zeznała w protokole o stanie majątkowym. Skarżąca zarzuciła także organom podatkowym niewyjaśnienie przyczyn, dla których zmuszona była zakupić telefon komórkowy. Zakup ten był konieczny dla zapewnienia bezpieczeństwa synowi strony, który jest narażony na niepożądane zachowania ze strony (pozbawionego praw rodzicielskich) ojca i jego rodziny. W tym stanie rzeczy podatniczka odmawia sobie jedzenia i leków, a środki wygospodarowane w ten sposób przeznacza na opłacenie abonamentu telefonii komórkowej (w składanych w toku postępowania pismach wydatki te umieściła pod pozycją "C", stosując skrót od "C1", a organ podatkowy uznał je jako wydatki na telefon komórkowy i jednocześnie jako opłatę za telewizję kablową – mimo, że storna nie posiada odbiornika TV, a budynek, w którym zamieszkuje nie ma dostępu do sieci telewizji kablowej). Konieczne są również w sytuacji życiowej strony wydatki na rzecz "A", aby zapewnić synowi środki na wypadek śmierci matki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo, odnosząc się do zarzutów skargi wskazał przede wszystkim, że zanegować należy twierdzenie skarżącej, że zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydano w oparciu o fałszywe przesłanki. Wszystkie bowiem argumenty organu odwoławczego oparto na informacjach, ujawnionych przez podatniczkę w toku postępowania, które ze swej istoty wymaga od osoby wnioskującej o zastosowanie ulgi płatniczej przedstawienia w sposób rzetelny i jednoznaczny danych o swojej sytuacji majątkowej i możliwościach płatniczych. Niedopuszczalne jest zatem późniejsze powoływanie się na popełnione przez podatniczkę błędy w ujawnionych danych i wskazywanie, że należy je interpretować inaczej niż to wynika z ich literalnego brzmienia. Organ odwoławczy, po analizie zgromadzonych w sprawie dowodów uznał, że nie została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika

z uwagi na zawinione przez R. S. powstanie zaległości (strona kwestionowała zasadność uiszczenia podatku także na etapie postępowania odwoławczego, twierdząc, że w latach 1999 – 2002 nie uzyskiwała żadnego dochodu, gdyż pozostawała na utrzymaniu męża). Organ II instancji stwierdził natomiast, że trudna sytuacja ekonomiczna i osobista strony wskazuje, że istnieje interes publiczny w umorzeniu zaległości podatkowej. Nie sposób zatem podzielić stanowiska skarżącej, która twierdzi, że przyczynę niekorzystnego rozstrzygnięcia stanowiły rzekomo błędne ustalenia Dyrektora Izby Skarbowej w tym zakresie.

W dalszej części odpowiedzi na skargę organ II instancji podkreślił, że analiza wydatków ponoszonych przez stronę miała charakter wtórny, pozostała bez wpływu na ocenę przesłanek z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej i oparta była na danych ujawnionych w pismach, których treść strona potwierdziła własnoręcznym podpisem. Można by przyjąć, że błąd literowy strona popełniła w jednym z pism, ale trudno przyjąć, że wielokrotne powtarzanie tych samych zapisów dotknięte jest błędem. Za daleko idącą niefrasobliwość, a wręcz lekkomyślność należałoby uznać, w ocenie organu odwoławczego, sytuację, w której strona stosowałaby powszechnie obowiązujące skróty nazw poszczególnych instytucji dla oznaczenia innych podmiotów i nie wyjaśniając tych okoliczności w toku postępowania (mimo np. uprawnienia do zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie) podnosiłaby w skardze zarzut, że decyzję oparto na fałszywych przesłankach. Podważyć również należy zarzut pominięcia w zaskarżonej decyzji kwestii braku środków na zakup okularów i leków, gdyż kwestia ta była uwzględniona przez organ odwoławczy i stanowiła jedną z przesłanek stwierdzenia, że istnieje interes publiczny w umorzeniu zaległości podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził również, że nie jest prawdą jakoby podatniczka przedstawiła jako dowód w sprawie dokument z PUP, z którego miałoby wynikać, że zaistniała pomyłka i urząd ten nie proponował podatniczce żadnej pracy, w tym w szczególności na stanowisku sprzedawcy książek, o czym mowa w piśmie, na które powołał się Sąd Rejonowy w Z. w wyroku z dnia

[...] 2005 r. Podatniczka w toku postępowania – wbrew temu, co twierdzi

w skardze, nie przedstawiła dowodu na potwierdzenie podniesionego przez nią zarzutu, a zatem organ odwoławczy nie miał podstaw do poddawania w wątpliwość wiarygodności dokumentu, do którego odwoływał się Sąd w uzasadnieniu swojego orzeczenia.

Odnosząc się do twierdzenia podatniczki, że została przez pracowników Urzędu Skarbowego w Z. wprowadzona w błąd co do obowiązku odprowadzania podatku od środków pieniężnych uzyskanych od męża w latach 1999 – 2002 organ odwoławczy wskazał na wstępie, że argument ten uznać należy za spóźniony, gdyż podniesiono go dopiero na etapie skargi (mimo, że organem

I instancji był podmiot, którego funkcjonowania dotyczy zarzut). Dyrektor Izby Skarbowej wystąpił jednakże do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z.

o ustosunkowanie się do zarzutów skargi w tym zakresie. W odpowiedzi nadesłano pisemne wyjaśnienia pracownic urzędu, pomawianych przez stronę o udzielanie błędnych informacji, w których urzędniczki te wyjaśniły, że nie pamiętają przedstawionej przez podatniczkę sytuacji i zapewniły, że w przypadkach wątpliwych, przed udzieleniem petentowi odpowiedzi konsultują się z przełożonymi. Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył także, że podatniczka nie skorzystała z uprawnień wynikających z art. 14 § 4 i § 5 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w latach 1999 – 2002), które umożliwiały podatniczce uzyskanie (na pisemny wniosek podatnika, zawierający opis stanu faktycznego i stanowisko strony) pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa w indywidualnej sprawie. Organ odwoławczy stwierdził również, że można dać wiarę zapewnieniom podatniczki, że jest w stanie przedstawić dowód z zeznań swojej sąsiadki, która potwierdzi przedstawianą przez stronę wersję wydarzeń, jednakże ta okoliczność wydaje się być mało wiarygodna, skoro strona nie zgłaszała jej we wcześniejszych etapach postępowania. Wskazano także, że organy podatkowe wydają zaświadczenia wyłącznie na podstawie danych znajdujących się w ich posiadaniu. Skoro zatem podatniczka nie składała deklaracji podatkowych, wskazujących wysokość i źródło dochodów, to do czasu uzyskania informacji w tym zakresie (co jak wyjaśniła strona nastąpiło wskutek pisemnego doniesienia złożonego przez jej byłego męża) także organ podatkowy nie miał wiedzy dotyczącej obowiązku podatkowego skarżącej i powstałej zaległości podatkowej.

W końcowym fragmencie odpowiedzi na skargę organ II instancji zanegował twierdzenie podatniczki, że zaległość podatkowa, objęta wnioskiem o umorzenie powstała z przyczyn losowych, niezależnych od strony i wskazał, że podatniczka

w chwili powstania obowiązku podatkowego posiadała środki na pokrycie zobowiązania podatkowego, jednakże w całości rozdysponowała je na inne cele.

Postanowieniem referendarza sądowego z dnia 29 grudnia 2005 r. zwolniono skarżącą z kosztów sądowych i ustanowiono adwokata z urzędu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji sprowadza się w niniejszej sprawie do oceny prawidłowości przeprowadzenia postępowania podatkowego wszczętego wnioskiem R. S. o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami oraz ustalenia przez Sąd czy organy podatkowe odmawiając uwzględnienia wniosku strony nie przekroczyły granic uznania administracyjnego.

Dyspozycja art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) stanowi, że przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Zasadnie zatem wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wyłączenie wobec konkretnego podatnika powszechnie obowiązującej w polskim systemie prawnym zasady płacenia podatków wymaga wydania decyzji podejmowanej

w ramach tzw. uznania administracyjnego. "Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach postępowania podatkowego. Pojęcie interesu publicznego nie ma stałej treści, co wymaga każdorazowo dokonania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia wartości, jakie kryć się mogą pod tym pojęciem" (por. wyrok NSA z dnia 26 września 2002 r., sygn. akt III SA 659/01, publ. ONSA 2003/3/105).

Udzielenie pomocy publicznej w formie umorzenia zaległości podatkowej może zatem nastąpić wyłącznie w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie lub też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej.

Uznaniowy charakter decyzji podejmowanych przez organy podatkowe

w oparciu o art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej determinuje zakres sądowoadministracyjnej kontroli decyzji administracyjnej. "Kontrola sądowa legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się jedynie do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach samego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny zgromadzonych dowodów". (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2002 r., sygn. akt SZ/Sz 2283/00, LEX 83699).

Zasadniczym elementem postępowania podatkowego wszczętego na wniosek podatnika o umorzenie zaległości podatkowej jest analiza przedstawionych przez stronę danych obrazujących sytuację majątkową (w szczególności możliwości płatnicze podatnika), rodzinną i osobistą (w tym stan zdrowia) osoby wnioskującej

o zastosowanie ulgi płatniczej.

W ocenie Sądu organy podatkowe dokonały w niniejszej sprawie prawidłowej i wnikliwej analizy sytuacji materialnej, rodzinnej i osobistej podatniczki. Zauważyć przy tym należy, że szczególny charakter rozstrzygnięć w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej wymaga od osoby wnioskującej o przyznanie ulgi płatniczej rzetelności i precyzji w obrazowaniu swojej sytuacji, a dane przytaczane przez stronę w tym zakresie muszą być przedstawiane w sposób jednoznaczny. Wymóg ten odnosi się m.in. do kwestii wykazywania przez stronę, że spłata zaległości podatkowej objętej wnioskiem o umorzenie nie mieści się w jej aktualnych możliwościach płatniczych, który to stan rzeczy można potwierdzić dokonując zestawienia poszczególnych koniecznych stałych opłat ponoszonych przez podatnika w związku z prowadzeniem gospodarstwa domowego z wysokością jego bieżących dochodów i stanem ewentualnych zgromadzonych oszczędności.

W tym kontekście stwierdzić należy, że organ podatkowy I instancji był uprawniony do przyjęcia, że strona opłaca abonament telewizyjny i ponosi opłaty na telewizję kablową (uprawnione było domniemanie, że w protokole majątkowym strona w pozycji "posiadane wyposażenie mieszkania" pominęła odbiornik telewizyjny, gdyż jego parametry nie czyniły go wartościową ruchomością). Wskazać bowiem trzeba, że strona podniosła kwestię (dwukrotnego) błędnego oznaczenia symbolu podmiotu, na rzecz którego uiszcza stałe opłaty i wpisania "TV" zamiast "[...]" dopiero na etapie skargi, nie czyniąc żadnych zastrzeżeń w tej kwestii

w ramach zapoznania się z materiałem dowodowym, zgromadzonym przez organy podatkowe. Odnotowania na marginesie wymaga również okoliczność, iż skarżąca powołała się na symbol "[...]" wyjaśniając w skardze, że dotyczy on opłat za międzymiastowe połączenie telefoniczne realizowane za pośrednictwem "B", podczas, gdy powszechnie znanym oznaczeniem tego operatora nie jest "[...]", tylko wspomniane "B", wysokość opłaty ([...] zł), jaką strona wymieniła pod tą pozycją jest bardzo zbliżona do obowiązującej w 2004 r. należności z tytułu abonamentu za używanie odbiornika telewizyjnego ([...]zł), a nadto, że podatniczka zaniechała wyjaśnienia zawinionej przez siebie nieścisłości poprzez przedłożenie dokumentu, potwierdzającego, że w 2004 r. ponosiła opłaty na rzecz "B".

Podkreślić również należy, że opisane powyżej aspekty związane z analizą wydatków ponoszonych przez stronę nie miały decydującego wpływu na rozstrzygnięcie organu odwoławczego, który stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (uwzględniając także okoliczność, że środki dostępne w budżecie R.S. i jej syna nie pozwalają na zakup koniecznych leków i okularów) , że sytuacja finansowa podatniczki jest na tyle trudna, iż można ją utożsamiać ze spełnieniem przesłanki interesu publicznego w umorzeniu zaległości podatkowej.

Za bezpodstawny uznać również należy zarzut strony związany z ujęciem

w uzasadnieniu decyzji organów podatkowych obu instancji informacji (dotyczącej oferty zatrudnienia R. S. na stanowisku sprzedawcy książek), zawartej

w uzasadnieniu wyroku Sądu Rejonowego w Z. z dnia [...] 2005 r., który powołał się na pismo z Powiatowego Urzędu Pracy w Z., stanowiące k. 170 akt sądowych o sygn. [...]. Zauważyć bowiem należy, że odpis tego wyroku podatniczka przedłożyła na potwierdzenie pogorszenia jej sytuacji finansowej, zaistniałego na skutek uchylenia przez Sąd obowiązku alimentowania strony przez jej byłego męża i nie wskazała żadnych zastrzeżeń, co do uzasadnienia orzeczenia. Nie poinformowała organów podatkowych, że zaskarżyła tenże wyrok, a co najistotniejsze, wbrew swoim deklaracjom, nie przedstawiła dowodu, potwierdzającego, że przedmiotowy dokument, znajdujący się w aktach sądowych nie jest wiarygodny.

Nie sposób również przyjąć, że wskazanie pełnej argumentacji przemawiającej za uwzględnieniem wniosku strony może nastąpić dopiero na etapie zaskarżenia odmowy umorzenia zaległości podatkowej do sądu administracyjnego. Strona, która twierdzi, że przedmiotowa zaległość podatkowa powstała na skutek nieprawidłowego pouczenia jej przez konkretnych urzędników (na skutek czego pozostawała

w przekonaniu, że nie jest zobowiązana odprowadzać podatku od otrzymywanego świadczenia), zatrudnionych w organie, do którego kierowany jest wniosek

o zastosowanie ulgi płatniczej, zobowiązana jest wskazane okoliczności podnieść już na wstępnym etapie postępowania, a nie czynić je argumentem skargi.

Zauważyć również należy, że organ odwoławczy przed udzieleniem odpowiedzi na skargę, zapoznał się z pisemnymi wyjaśnieniami pracowników urzędu, którzy oświadczyli, iż nie pamiętają przedstawionej przez podatniczkę sytuacji i zapewnili, że w przypadkach wątpliwych przed udzieleniem odpowiedzi konsultują się z przełożonymi. Nie negując twierdzenia strony, że jest ona

w stanie wskazać dowód z zeznań świadka, który potwierdzi przedstawioną przez skarżącą wersję wydarzeń wskazać należy, że strona nie zgłaszała w tym zakresie żadnych wniosków dowodowych. Nie skorzystała także z uprawnień wynikających z art. 14 § 4 i § 5 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w latach 1999 -2002), które zapewniały podatnikowi możliwość uzyskania pisemnej informacji

o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że organy podatkowe były uprawnione do stwierdzenia, że strona ponosi odpowiedzialność za nieuiszczenie w terminie płatności podatku od dochodu uzyskanego w formie świadczenia wypłaconego przez męża (należy mieć także na uwadze, że bezzasadność obowiązku podatkowego strona kwestionowała niejednokrotnie w toku postępowania związanego

z zastosowaniem ulgi płatniczej) a zatem nie sposób przyjąć, że powstanie przedmiotowej zaległości podatkowej zaistniało wyłącznie na skutek zdarzeń niezależnych od sposobu postępowania podatniczki i w okolicznościach, na które strona nie miała wpływu.

W kontekście powyższych rozważań stwierdzić należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona w zakresie, w jakim rozstrzygnięcia

o charakterze uznaniowym objęte są kognicją sądów administracyjnych wykazała, że postępowanie podatkowe obejmujące zbadanie ustawowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowej zostało przeprowadzone w sposób zgodny z prawem,

a organy podatkowe odmawiając uwzględnienia wniosku strony nie przekroczyły granic uznania administracyjnego.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Konstatacja ta nakazuje zastosować art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) i oddalić skargę.