Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1626/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72, art. 75, art. 81b, art. 223
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 9, art. 27, art. 30b,  art. 30c, art. 30f, art. 30h
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: st.sekr.sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 8 lutego 2022 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 września 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu daniny solidarnościowej za 2020 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 28 września 2021 r. znak [...] po rozpatrzeniu odwołania skarżącego - J. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. z 29 czerwca 2021r. odmawiającej stwierdzenia nadpłaty z tytułu daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym 2020 w kwocie 12 820,00 zł, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021r. poz. 1540 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Do Urzędu Skarbowego w N. S. skarżący złożył, 26 maja 2020 roku, deklarację DSF-1 o wysokości daniny solidarnościowej w kwocie 40 749,00 zł w roku kalendarzowym 2020. Zadeklarowaną kwotę daniny wpłacił na właściwe konto 28 kwietnia 2020 r. Następnie 20 maja 2021r. skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w daninie solidarnościowej w 2020 roku w kwocie 12 820,00 zł. Do wniosku załączył korektę deklaracji DSF-1, w której wpisał niższy dochód, stanowiący podstawę obliczenia daniny solidarnościowej o kwotę 320 496,00 zł, od pierwotnie zadeklarowanego. Należna danina solidarnościowa wynikająca ze złożonej przez skarżącego korekty to 27 929 zł, a nie wcześniej zadeklarowana i wpłacona przez kwota 40 749,00 zł.

Po przeanalizowaniu złożonych przez skarżącego zeznań podatkowych za 2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. S., decyzją z 29 czerwca 2021r. znak [...] odmówił skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w daninie solidarnościowej w roku 2020.

Od tej decyzji, skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., zarzucając Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w N. S. naruszenie następujących przepisów prawa:

art. 30 b ust. 1, ust. 2 pkt l, art. 30 h ust. 1, 2 i 3 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku

dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.)

art. 9 ust. 3 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f.

* art. 33 ust. 3 ustawy z 23 października 2018 roku o Funduszu Solidarnościowym

(Dz. U. z 2018r., poz. 2192) poprzez niezasadne uznanie, że podatnikowi w ramach obowiązku świadczenia daniny solidarnościowej nie przysługuje prawo do ustalenia podstawy tej daniny z uwzględnieniem poniesionej straty ze sprzedaży akcji i w konsekwencji nieuprawnioną odmowę skorygowania deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym 2020 w oparciu o złożoną 23 kwietnia 2021 korektę na formularzu DSF-1.

W związku z ww. zarzutami, wniósł o uchylenie decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. i stwierdzenie nadpłaty z tytułu daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym 2020 w kwocie 12 820,00 zł.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po zapoznaniu się z całością zgromadzonego materiału dowodowego, treścią zarzutów oraz po ponownym przeprowadzeniu postępowania w sprawie, wskazał, że sedno sporu, w przedmiotowej sprawie, dotyczy sposobu ustalenia przez organ podatkowy podstawy dla obliczenia daniny solidarnościowej.

Analizując przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie organ stwierdził, że od 1 stycznia 2019 r. na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy o Funduszu Solidarnościowym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano rozdział 6a (przepisy art. 30h-30i), który ma zastosowanie do podatników uzyskujących dochody/przychody od 1 stycznia 2019 r.

Organ wskazując na treść art. 30h u.p.d.o.f., oraz art. 33 ust. 3 ustawy o Funduszu Solidarnościowym podkreślił, że zasady ustalania podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, stanowią przepisy szczególne, określające możliwe do zastosowania przy tej daninie odliczenia i stanowią autonomiczne regulacje odrębne od przepisów regulujących zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazując przepis art. 9 u.p.d.o.f., organ podkreślił, że stosownie do art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f., podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b, i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o u.p.d.o.f.

Tak ustalony dochód, podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b oraz darowiznę, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d, w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Wysokość składek ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000,00 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych:

a) w art. 27 ust. 1, 9, 9a u.p.d.o.f. (dochody opodatkowane według skali podatkowej, między innymi ze stosunku pracy, działalności gospodarczej, rent i emerytur, umów o dzieło i umów zlecenia, itd.),

art. 30b u.p.d.o.f.(zyski kapitałowe opodatkowane według stałej stawki 19%),

art. 30c u.p.d.o.f. (dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowane podatkiem liniowym według stawki 19%) oraz

art. 30f u.p.d.o.f. (dochody zagranicznej spółki kontrolowanej opodatkowane według stałej stawki 19%)

- pomniejszonych o możliwe do odliczenia od tych dochodów składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. l pkt 2 i 2a u.p.d.o.f. oraz o kwoty wymienione w art. 30f ust. 5 u.p.d.o.f. (tj. z tytułu uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej spółki kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania).

W ocenie organu zestawienie przywołanych wyżej przepisów u.p.d.o.f. pozwala stwierdzić, że zarówno art. 30h ust. 2 pkt 1, jak i art. 30c ust. 2 mówi o pomniejszeniu dochodu lub sumy dochodów o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. l pkt 2 lit. a i pkt 2a u.p.d.o.f. Zakładając racjonalność ustawodawcy, zbędnym byłoby powtórzenie w art. 30 h ust. 2 pkt 1 uprawnienia do pomniejszenia sumy dochodów o składki na ubezpieczenie społeczne, skoro uprawnienie to przysługuje już na podstawie art. 30 c ust. 2, do którego odsyła art. 30 h ust. 2 u.p.d.o.f.

Ustawodawca wyraźnie wskazał w art. 30 h ust. 2, że podstawę obliczenia daniny solidarnościowej można pomniejszyć o kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz o kwoty, o których mowa w art. 30 f ust. 5. W związku z powyższym inne rozumienie tych przepisów sprowadzałoby się do dwukrotnego pomniejszenia dochodów o kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a w kontekście brzmienia art. 30 c ust. 2 i 3 oraz art. 30 h ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.

Użycie w art. 30 h ust. 2 u.p.d.o.f. sformułowania: "sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9, i 9 a, art. 30 b, art. 30 c oraz art. 30 f" nie daje podstawy przy określaniu dochodu stanowiącego podstawę wyliczenia daniny solidarnościowej stosowania wszystkich zasad opodatkowania zawartych w art. 30 c u.p.d.o.f.

Przywołany przepis wymienia rodzaje dochodów, opodatkowanych na różnych zasadach, które sumuje się przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej. Potwierdzeniem jest art. 33 ust. 3 ustawy o Funduszu Solidarnościowym,

Odnosząc się do kwestii nadpłaty podatkowej, organ zwrócił uwagę, na treść art. 72 § 1 ustawy O.p. (dalej O.p.) oraz art. 75 § 4 a O.p. i art. 81 b § 2 a O.p.

Odnosząc się do podnoszonych przez skarżącego w odwołaniu zarzutów, organ odwoławczy uznał je za bezpodstawne i nie znalazł podstaw prawnych do przyjęcia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej po uwzględnieniu odliczenia strat z lat poprzednich. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, dokonaniu analizy ustaleń oraz po rozpoznaniu zarzutów, nie stwierdził naruszenia przepisów prawa przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. w decyzji z 29 czerwca 2021r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący J. M. wniósł o uchylenie powyższej decyzji w całości i zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie decyzji zgodnie ze wskazaniem Sądu oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Wyżej wskazanej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

- naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 30 b ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 30 h ust. 1 i 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.) oraz art. 9 ust. 2, art. 9 ust. 3 pkt 1 i 2 powołanej ustawy oraz art. 33 ust. 3 ustawy z 23 października 2018 roku o Funduszu Solidarnościowym poprzez niezasadne uznanie, iż podatnikowi w ramach obowiązku świadczenia daniny solidarnościowej nie przysługuje prawo do ustalenia podstawy tej daniny z uwzględnieniem poniesionej straty ze sprzedaży akcji i w konsekwencji nieuprawnioną odmowę skorygowania deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym 2020 w oparciu o złożoną w dniu 23 kwietnia 2021 korektę na druku DSF - 1.

Zdaniem skarżącego analiza treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, daje mu prawo do uwzględnienia przy obliczeniu tzw. daniny solidarnościowej straty z lat ubiegłych poniesionych w ramach tego samego źródła przychodów. Zgodnie z treścią art. 30 h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględnia się miedzy innymi sumę dochodów z zysków kapitałowych, czyli zbycia udziałów, akcji, pochodnych instrumentów finansowych (art. 30 b ust. 1 ustawy PIT). Sposób sformułowania treści art. 30 h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że nie można kompensować dochodu z jednego źródła przychodów ze stratą z innego źródła przychodów. Natomiast z przepisów tych nie wynika zakaz czy brak możliwości odliczenia straty w ramach jednego źródła przychodów. Skarżący wskazał, że w treści art. 30 h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o obligatoryjnym pomniejszeniu sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych między innymi w art. 30 b tej ustawy o kwoty wymienione w tym przepisie. Nie ma w tym przepisie zastrzeżenia, że na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia akcji nie stosuje się art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy nie wykazał zatem racji prawnych dla odmowy prawa do korekty deklaracji DSF-1 w związku z wykazaną stratą. Nie miał przy tym podstaw do przyjęcia, że ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów z działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym z tytułu zbycia akcji, nie można dochodu obniżyć o stratę z lat poprzednich. Skoro podstawę obliczenia daniny solidarnościowej oblicza się w oparciu o reguły zawarte w art. 30 b i art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to skarżący ma prawo obniżyć dochód o wysokość straty z lat poprzednich z tego źródła przychodu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021r., poz.137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm. dalej - p.p.s.a.). Ponadto, Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą (art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

W rozpoznawanej sprawie, oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez J. M., decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu krajowemu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie.

W skardze podniesiono zarzut naruszenia art. 9 ust. 2, ust. 3 pkt 1 i 2, art. 30 b ust 1, ust. 2 pkt 1, art. 30 c, art. 30 f w zw. z art. 30 h ust. 1, 2 i 3 u.p.d.o.f. oraz art. 33 ust. 3 ustawy z 23 października 2018r. o Funduszu Solidarnościowym poprzez dopuszczenie się błędnej wykładni cytowanych przepisów.

Spór w sprawie koncentrował się wokół kwestii sposobu ustalania podstawy obliczania daniny solidarnościowej a w szczególności uwzględniania w tej podstawie straty z lat ubiegłych.

Rozstrzygając zaistniały i opisany w części historycznej niniejszego uzasadnienia spór, w pierwszej kolejności powołać należy treść przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zgodnie natomiast z ust. 3 powołanego przepisu o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Stosownie natomiast do art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku o której mowa w ust. 1 , jest dochód ustalony z godnie z art. 9 ust. 1, 2-3b, i 5, art. 24 ust. 1,2,3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b oraz darowiznę , o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d , w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Wysokość składek ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Z dniem 01 stycznia 2019r. na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018r. o Funduszu Solidarnościowym (Dz. U. z 2018r. poz. 1426 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano rozdział 6a (przepisy art. 30h-30i), który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 01 stycznia 2019r.

W myśl art. 30h ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny. Natomiast na podstawie art. 33 ust. 3 ustawy o Funduszu Solidarnościowym, przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej podlegającej zapłacie w terminie, o którym mowa w ust. 2, uwzględnia się dochody uzyskane od dnia 01 stycznia 2019 r. i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z art. 30h ust. 2 ustawy zmienianej w art. 21, wykazywane w: 1) rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 21, 2) zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa ustawy zmienianej w art. 21, - których termin złożenia upływa w okresie od dnia 01 stycznia 2019 r. do dnia 30 kwietnia 2020 r. W myśl art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1.000.000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o: 1) kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, 2) kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 - odliczone od tych dochodów. Stosownie do treści art. 30h ust. 3 ww. ustawy, przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w: 1) rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym, 2) zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa - których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że do zapłaty daniny solidarnościowej obowiązane są osoby fizyczne, których dochód przekroczył 1.000.000 zł. Osoby te, oprócz podatku dochodowego są obowiązane zapłacić dodatkowo daninę solidarnościową w wysokości 4% podstawy obliczenia oraz złożyć we właściwym urzędzie skarbowym deklarację o wysokości tej daniny solidarnościowej w terminie do 30 kwietnia roku kalendarzowego. W tym samym terminie upływa termin zapłaty daniny.

W niniejszej sprawie sporny był sposób ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w skorygowanym przez J. M., zeznaniu podatkowym. Zdaniem organu, przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej od sumy dochodów podlegających opodatkowaniu daniną solidarnościową podlegają odliczeniu wyłącznie składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kwoty wymienione w art. 30f ust. 5 u.p.d.o.f. Jak wskazał organ, wynika to wprost z brzmienia art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. Zatem, przy obliczaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie uwzględnia się straty z lat ubiegłych, gdyż nie została ona wymieniona w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. Wobec tego, skarżący nie mógł uwzględnić straty z działalności gospodarczej z lat ubiegłych na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w 2020r. W konsekwencji, pierwotnie złożona deklaracja podatkowa była prawidłowa a zatem nadpłata nie występuje. W ocenie skarżącego przy ustaleniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej stratę można uwzględnić z tego względu, że art. 30 h ust. 2 u.p.d.o.f. odsyła do: "dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f" a zatem do wszystkich zasad opodatkowania zawartych w art. 30c w tym również do art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. Sposób sformułowania treści art. 30 h ust. 2 ustawy wskazuje tylko, że nie można kompensować dochodu z jednego źródła przychodów ze stratą z innego źródła przychodów. Natomiast z przepisów tych nie wynika zakaz czy brak możliwości odliczenia straty w ramach jednego źródła przychodów.

W ocenie Sądu rację w tym sporze należy przyznać organowi.

Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1.000.000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych:

a) w art. 27 ust. 1, 9, 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody opodatkowane według skali podatkowej, m.in. ze stosunku pracy, działalności gospodarczej, rent i emerytur, umów o dzieło i umów zlecenia, itd.),

b) art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zyski kapitałowe opodatkowane według stałej stawki 19%),

c) art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowane podatkiem liniowym według stawki 19%) oraz

d) art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody zagranicznej spółki kontrolowanej opodatkowane według stałej stawki 19%)

- pomniejszonych o możliwe do odliczenia od tych dochodów składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o kwoty wymienione w art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z tytułu uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej spółki kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania).

Natomiast zgodnie z art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku o której mowa w ust. 1 , jest dochód ustalony z godnie z art. 9 ust. 1, 2-3b, i 5, art. 24 ust. 1,2,3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b oraz darowiznę , o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d , w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Wysokość składek ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Zestawienie przywołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala zauważyć , że zarówno jeden (art. 30h ust. 2 pkt 1) jak i drugi z nich (art. 30c ust. 2 ) mówi o pomniejszeniu (sumy dochodów, dochodu) o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a. Zatem gdyby przyjąć interpretację prezentowaną przez skarżącego to, zakładając racjonalność ustawodawcy, zbędnym byłoby powtórzenie w art. 30h ust. 2 pkt 1 uprawnienia do pomniejszenia sumy dochodów o składki na ubezpieczenie społeczne skoro uprawnienie to przysługuje już na podstawie art. 30 c ust. 2 u.p.d.o.f. do którego art. 30h ust. 2 odsyła. Zgodzić się należy z organem, że przepisy regulujące zasady ustalania podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, stanowią przepisy szczególne, określające możliwe do zastosowania przy tej daninie odliczenia i stanowią autonomiczne regulacje odrębne od przepisów regulujących zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skoro więc ustawodawca wyraźnie wskazał w art. 30h ust. 2, że podstawę obliczenia daniny solidarnościowej można pomniejszyć o kwoty składek , o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz o kwoty o których mowa w art. 30f ust. 5 to, jak zasadnie przyjął organ, stanowiska podatnika w zakresie możliwości pomniejszenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej o podatkowe straty z lat ubiegłych jak również będącego jego konsekwencją wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, nie można było uznać za zasadne. Uprawnienie takie nie wynika bowiem z treści przepisu art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f.

Nadto nawet gdyby uznać, że możliwość obniżenia dochodu o wysokość straty stanowi element konstrukcji dochodu, to z uwagi na przedstawioną wyżej odrębność regulacji w odniesieniu do ustalenia podstawy dla wyliczenia daniny solidarnościowej, argument ten pozostaje bez znaczenia w sprawie.

Nie sposób też nie zauważyć, że sugerowane przez skarżącego rozumienie przywołanych przepisów sprowadzałoby się do dwukrotnego pomniejszenia ww. dochodów o kwoty składek o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a w kontekście brzmienia art. 30c ust. 2 i 3 i art. 30h ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym w ocenie Sądu, użycie w art. 30h pkt. 2 u.p.d.o.f. sformułowania "sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w określonych w art. 27 ust. 1, 9, i 9 a, art. 30 b, art. 30 c oraz art. 30 f" nie daje podstawy do zastosowania przy określaniu dochodu stanowiącego podstawę wyliczenia daniny solidarnościowej wszystkich zasad opodatkowania zawartych w art. 30c u.p.d.o.f. a takie brzmienie przepisu wskazuje jedynie rodzaje dochodów, opodatkowanych na różnych zasadach, które sumuje się przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej. Wniosek taki dodatkowo potwierdza brzmienie art. 33 ust. 3 ustawy o Funduszu Solidarnościowym, zgodnie z którym przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej podlegającej zapłacie w terminie, o którym mowa w ust. 2, uwzględnia się dochody uzyskane od dnia 01 stycznia 2019 r. i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z art. 30h ust. 2 ustawy zmienianej w art. 21, wykazywane w:

1) rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 21,

2) zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. la pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa ustawy zmienianej w art. 21, - których termin złożenia upływa w okresie od dnia 01 stycznia 2019r. do dnia 30 kwietnia 2020 r.

W świetle powyższego zarzut naruszenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o Funduszu Solidarnościowym Sąd uznał za nieuzasadniony. Skarżący upatrywał podstawy wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie przedmiotowej nadpłaty w wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 grudnia 2020r. sygn. akt I SA/Go 398/20 jednakże po pierwsze jest to wyrok nieprawomocny a przeciwstawić mu można inne wyroki wojewódzkich sadów administracyjnych np. WSA w Bydgoszczy z dnia 23 lutego 2021r. sygn. akt I SA/Bd 21/21 oraz z dnia 12 października 2021r. sygn. akt I SA/Bd 477/21 czy też wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2021r. sygn. akt III SA/Wa 2497/21, w których wyrażono poglądy odmienne od prezentowanych przez skarżącego. W tej sytuacji, nie sposób więc twierdzić, ze zarysowało się w rozpoznawanym zakresie stanowisko sądów administracyjnych o treści jak w wyroku I SA/Go 398/20, na który powoływał się skarżący. Co więcej, można bronić tezy, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych rysuje się stanowisko odmienne, które Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podziela.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę J. M., oddalił.