Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 605/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2009-04-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 10
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art 23, art 122, art 17, art 210, art 193
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Teza: Nierzetelność w rozumieniu art. 193 § 2 o.p. nie sprowadza się tylko do nieujęcia w księgach poszczególnych operacji gospodarczych, ale także może wiązać się z ujęciem tych operacji w wartościach (obrotu , przychodu, kosztów) nierzeczywistych, czyli niezgodnych ze stanem faktycznym jaki miał miejsce.

TEZY

Nierzetelność w rozumieniu art. 193 § 2 o.p. nie sprowadza się tylko do nieujęcia w księgach poszczególnych operacji gospodarczych, ale także może wiązać się z ujęciem tych operacji w wartościach (obrotu , przychodu, kosztów) nierzeczywistych, czyli niezgodnych ze stanem faktycznym jaki miał miejsce.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [ ] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty i marzec 2003 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B.

z [...].10.2008 r. Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji określającą Panu A. L., wykonującemu działalność gospodarczą pod firmą "P. C.", zwanemu dalej Skarżącym, podatek od towarów

i usług za styczeń, luty i marzec 2003 r.

Decyzją z [..].08.2007 r. nr [....] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. dokonał odmiennego rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: styczeń, luty, marzec 2003 r. aniżeli zadeklarowano. W toku postępowania kontrolnego organ pierwszej instancji

(na podstawie zgromadzonych dowodów i poczynionych ustaleń) stwierdził nieprawidłowości w ewidencjonowaniu obrotu przy pomocy kasy fiskalnej w postaci: niewłaściwego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, niezaewidencjonowania części dostaw towarów, zaewidencjonowania transakcji, które nie znajdują odzwierciedlenia w rzeczywistym rozchodzie towaru oraz zaewidencjonowania dostaw towarów w wartościach różnych od rzeczywistych.

W wyniku powyższych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. stwierdził, iż Podatnik zaniżył podatek należny od sprzedaży gazu płynnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...]12.2007 r. nr [....] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę

do ponownego rozpatrzenia przez ten organ z uwagi na naruszenie art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Dyrektora Izby niewystarczającym było stwierdzenie nierzetelności i wadliwości rejestru zakupu VAT za miesiące: styczeń, luty, marzec 2003 r. jedynie w decyzji. W konsekwencji powyższego, organ pierwszej instancji pozbawił Stronę możliwości wniesienia, w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu z badania ksiąg, zastrzeżeń do zawartych w nim ustaleń oraz przedstawienia dowodów, które umożliwiłyby prawidłowe określenie podstawy opodatkowania. To stanowiło naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania kontrolnego i analizie zgromadzonego materiału dowodowego, organ pierwszej instancji ustalił, iż faktycznym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Stronę w 2003 r., był obrót gazem płynnym, w szczególności propan-butanem oraz propanem. Gaz ten Podatnik dostarczał za pomocą autocystern odbiorcom hurtowym oraz odbiorcom indywidualnym. Podatnik prowadził także sprzedaż gazu przeznaczonego dla pojazdów samochodowych za pośrednictwem stacji auto-gaz znajdującej się w Ełku. Sprzedaż gazu, realizowana za pośrednictwem autocystern, dokumentowana była fakturami VAT lub paragonami fiskalnymi, drukowanymi przy pomocy kasy rejestrującej BINGO o numerze unikatowym [...].

W dniu 25.07.2006 r., w ramach śledztwa prowadzonego pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w B., dokonane zostało przeszukanie pomieszczeń należących do Podatnika. W trakcie przeszukania zabezpieczone zostały m.in. zeszyty, które zawierają odręczne zapiski. Zeszyty te zostały przekazane organowi pierwszej instancji przez Prokuraturę Okręgową w B. i włączone do akt sprawy.

Ze zgromadzonych w sprawie dowodów - przesłuchań świadków, wynika,

iż kierowcy dokonujący dostaw gazu kontrahentom w imieniu Skarżącego dokumentowali te dostawy w różny sposób - poprzez wystawienie dokumentów Wz

i faktur VAT lub też tylko poprzez wystawianie dokumentów Wz. Zaznaczyć należy,

iż w drugim przypadku (gdy wystawiano tylko dokumenty Wz) kierowcy dostarczający towar nie ewidencjonowali sprzedaży przy pomocy kasy fiskalnej - nie posiadali kas fiskalnych. Z zeznań świadka – A. G. - pracownika firmy "P. C.", wynika, iż powyższe zeszyty zawierają ewidencje dokumentów Wz oraz faktur VAT dostarczonych przez kierowców, a więc rzeczywiste wielkości dostaw gazu zrealizowanych przez Podatnika w kontrolowanym okresie.

Porównanie zapisów w dokumentach i urządzeniach księgowych prowadzonych przez Stronę dla potrzeb podatku od towarów i usług z zapisami

w powyższych zeszytach wykazało, iż dane dotyczące dostaw gazu udokumentowanych przez kierowców fakturami VAT pokrywają się w obu ww. rejestrach. Dane dotyczące dostaw gazu udokumentowanych przez kierowców tylko dokumentami Wz w zakresie ilości dostarczonego gazu w zdecydowanej większości przypadków pokrywają się w obu tych rejestrach, z tym, że dostawy te wykazano jako sprzedaż udokumentowaną przy pomocy kasy fiskalnej, natomiast, wartość dostaw gazu wykazana w rejestrach VAT jest niższa niż wartość rzeczywista dostaw wykazana

w zeszytach.

Powyższe różnice pomiędzy rzeczywistymi rozmiarami zdarzeń gospodarczych a wartościami zaewidencjonowanymi w urządzeniach księgowych prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług spowodowały, iż organ pierwszej instancji uznał te ewidencje, w protokole kontroli z 20.03.2008 r., w części dotyczącej obrotu gazem propan - butan zaewidencjonowanego na kasie rejestrującej, za okresy styczeń, luty 2003 r. za nierzetelne w rozumieniu art. 193 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, (zwana dalej: o.p.). Tym samym organ pierwszej instancji umożliwił Stronie wniesienie, w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu, zastrzeżeń do zawartych

w nim ustaleń w zakresie rzetelności ksiąg oraz przedstawienia dowodów, które umożliwiłyby prawidłowe określenie podstawy opodatkowania. Tym samym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w toku ponownego rozpoznania sprawy usunął uchybienie, wskazane w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B.,

z [...].12.2007 r. nr [....], które było powodem uchylenia w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Nie godząc się z powyższymi ustaleniami Strona złożyła odwołanie.

W odwołaniu Strona zawarła wniosek o przeprowadzenie rozprawy z uwagi

na konieczność wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy związanych z zabezpieczonymi zeszytami. Zeszyty te, zdaniem Podatnika, nie powinny służyć jako dowód w sprawie z uwagi na to, iż zostały zabezpieczone w domu członka jego rodziny, co nie było objęte nakazem przeszukania, i powoduje, że wadliwy był sposób w jaki pozyskano te zapiski.

Rozpatrując odwołanie organ drugiej instancji wystąpił do Prokuratury Okręgowej w B. z prośbą o stwierdzenie, czy dowody w postaci przedmiotowych zeszytów nie zostały pozyskane w sposób sprzeczny z prawem. W odpowiedzi, pismem znak:

VI Ds. 37/07 z 26.08.2008 r. Prokuratura Okręgowa w B. stwierdziła,

iż przedmiotowe zeszyty zostały odnalezione i zatrzymane na podstawie postanowienia o żądaniu wydania rzeczy zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Dodatkowo powyższe postanowienie, na skutek zażalenia pełnomocnika skarżącego, poddano ocenie organu drugiej instancji - Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej

w B., który utrzymał te postanowienie w mocy.

Mając na względzie powyższe, postanowieniem z 01.09.2008 r., na mocy art. 200a § 3 o.p., organ odwoławczy, z uwagi na to, iż okoliczności, które miały być przedmiotem rozprawy zostały ustalone na podstawie dowodu w postaci ww. pisma Prokuratury Okręgowej w B., postanowił odmówić przeprowadzenia rozprawy.

Po przeanalizowaniu zarzutów zawartych w odwołaniu oraz całości materiału zgromadzonego w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Na decyzję organu drugiej instancji Skarżący wywiódł skargę do sądu administracyjnego.

Wskazano naruszenie następujących przepisów prawa:

– naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 2 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez niesłuszne określenie sprzedaży gazu w w/w miesiącach w wartościach wyższych niż należnym za te miesiące w kwotach niższych od zadeklarowanych,

– art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym nie uwzględniając wyjaśnień strony celem ustalenia okoliczności sprawy,

– art. 187 § 1, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiały dowodowego oraz wyczerpującego rozpatrzenia tego materiału,

– art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez przeprowadzenie dowolnej oceny zabezpieczonych zapisków,

– naruszenie art. 180 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na uznaniu jako dowodu

w sprawie zapisków zabezpieczonych w domu u członka rodziny podatnika, co nie było objęte nakazem przeszukania i powoduje, że wadliwy był sposób w jaki pozyskano te zapiski,

- art. 210 § 1 pkt. 5 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez brak rozstrzygnięcia

w skarżonej decyzji.

Mając na uwadze przywołane zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie decyzji pierwszej i drugiej instancji.

W uzasadnieniu skargi wskazano, iż zabezpieczone zeszyty nie powinny służyć jako dowód w sprawie, z uwagi na to, iż zostały zabezpieczone w domu członka rodziny, co nie było objęte nakazem przeszukania i powoduje, że wadliwy był sposób w jaki pozyskano te zapisy. Ponadto organ wskazał, iż przedmiotowe zaszyty zostały odnalezione i zatrzymane na podstawie postanowienia o żądaniu wydania rzeczy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Jednakże brak jest w skarżonej decyzji wskazania tych przepisów, na jakiej podstawie prawnej organ dokonał zabezpieczenia przedmiotowych zeszytów.

Ponadto organy I i II instancji nie wykazały, na jakiej podstawie uznały zeznania strony za niewiarygodne. Strona przesłuchana w charakterze świadka, w sposób jasny

i precyzyjny wyjaśniła, iż zapisy w zeszytach mogły być wyrażeniem oczekiwanej ceny, natomiast ostateczna cena za dostarczony towar mogła być inna - stąd też paragon fiskalny odzwierciedla rzeczywistą cenę transakcji. Jednakże strona zeznała, iż on nie dokonywała tych zapisów, z tego względu nie może jednoznacznie stwierdzić na jaką okoliczność były sporządzane przedmiotowe zeszyty. Organ w skarżonej decyzji wyrywkowo interpretuje zeznania strony, w ten sposób, iż doszukuje się innego znaczenia tych zeznań. Organ zarzuca stronie, iż zmienia swoje stanowisko. Z faktem tym nie można się zgodzić, świadek jedynie zeznał, że wydaje mu się, iż zapisy

w zeszytach mogą być pewnego rodzaju zestawieniem oczekiwanej ceny przez sprzedawcę, jednakże cena ta ulegała zmianie przy dokonywaniu transakcji. Ponadto strona zeznała, iż nie wie na jaką okoliczność były sporządzane owe zeszyty a jedynie może się domyślać, czego zawarte w zeszytach zapisy mogą dotyczyć. Organ obowiązany jest wnikliwie zbadać wszelkie okoliczności mogące mieć wpływ na wynik sprawy, jednakże nie może przez to dowolnie interpretować zeznań strony, przyjmując wersje najbardziej korzystną dla organu.

Zabezpieczone zeszyty opisane w decyzji nie stanowią dowodu zgodnie z art. 180 o.p. Twierdzenia o wiarygodności tych zapisów są dowolne. Z decyzji nie wynika dlaczego zeszyty są bardziej wiarygodne niż paragony i inne dowody przedstawione przez stronę, świadczące o prowadzonej przez niego ewidencji. Organ stwierdza

na podstawie zabezpieczonych zeszytów, iż dokumentacja księgowa nie spełnia wymogów określonych w art. 193 § 2 o.p. i na tej podstawie uznaje, iż jest nierzetelna. Jednakże twierdzenie organu na tym się kończy, brak jest wskazania na jakiej podstawie organ uznał ewidencje za nierzetelne.

W opinii Skarżącego stwierdzenie przez organ podatkowy, iż księga jest nierzetelna lub wadliwa, nie oznacza, że księga ta nie może stanowić dowodu

w postępowaniu podatkowym. Zostaje ona wtedy jedynie pozbawiona szczególnej mocy dowodowej wynikającej z przyznanego jej domniemania prawdziwości zawartych

w niej zapisów. Nierzetelność księgi zawsze prowadzi do pozbawienia jej szczególnej mocy dowodowej, natomiast w wypadku wadliwości organ podatkowy uznaje

za dowód o szczególnej mocy dowodowej księgi prowadzone w sposób wadliwy, jeżeli wady te nie miały istotnego znaczenia dla sprawy. Księga pozostaje nadal dowodem,

a tylko w tej części w jakiej odmówiono jej szczególnej mocy dowodowej, jest traktowana jak każdy inny dokument prywatny.

Według Skarżącego Dyrektor Urzędu Kontroli oparł swoje założenie jedynie

na podstawie zabezpieczonych zeszytów, jednakże w żaden sposób nie wykazał dlaczego uważa, iż zapisy w zeszytach są wiarygodne. Na jakiej podstawie organ uznał, iż to zeszyty, a nie ewidencje można uznać za rzetelne i na ich podstawie dokonać określenia zobowiązania podatkowego. W opinii skarżącego zabezpieczone zeszyty nie posiadają takiej samej mocy dowodowej jak księgi, nie stanowią według art. 181 o.p. dowodu w sprawie. Niejasne jest więc na jakiej podstawie organ odmówił wiarygodności ewidencjom, a tym samym uznał zabezpieczone zeszyty jako podstawę obliczenia zobowiązania podatkowego.

Ponadto organ podatkowy uznając za nierzetelne i wadliwe księgi podatkowe ustala na podstawie art. 23 Ordynacji podatkowej podstawę opodatkowania. Artykuł ten w § 3 zawiera katalog metod, którymi organ powinien się kierować przy oszacowaniu podstawy opodatkowania. Organ obowiązany jest wskazać jaką metodą się kieruje oraz uzasadnić na jakiej podstawie przyjął tą metodę. Organ podatkowy może również

na podstawie innej metody ustalić podstawę opodatkowania jednakże musi to być szczególnie uzasadniony przypadek, co wymaga uzasadnienia organu podatkowego, rezygnującego ze stosowania metod podatkowych. W każdym przypadku, gdy organ podatkowy dokonuje oszacowania podstawy opodatkowania w inny sposób niż przy zastosowaniu wymienionych metod musi uzasadnić niemożność zastosowania tych metod. Niewystarczającym jest stwierdzenie nierzetelności i wadliwości rejestru zakupu VAT. Organ w żaden sposób nie odniósł się do art. 23 o.p., nie ustalił podstawy opodatkowania, nie wykazał metody oszacowania czy też przesłanek warunkujących odstąpienie od stosowania wskazanych metod szacunku.

Ponadto według Skarżącego organ naruszył art. 210 o.p., gdyż w skarżonej decyzji brak jest rozstrzygnięcia. Z decyzji tej nie wynika w jakiej wysokości podatnik zaniżył podatek należny od sprzedaży gazu płynnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwane dalej p.p.s.a.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga

w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał,

że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza przepisów prawa procesowego, w tym również podniesionych przez pełnomocnika Skarżącego, w sposób który mógłby mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Sąd nie stwierdził ponadto naruszenia przepisów prawa materialnego.

W opinii Sądu dowody w postaci zeszytów uzyskanych w toku przeszukania stanowiły w sprawie dowód w rozumieniu art. 180 § 1 o.p. Dowody te zostały uzyskane przez organ pierwszej instancji od organu ścigania. Zaznaczyć natomiast należy, że zgodnie z art. 181 o.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Zauważyć należy, że organ odwoławczy w toku postępowania podjął kroki celem ustalenia, czy wskazane dowody zostały pozyskane w sposób zgody

z prawem, uzyskując w związku z tym informację z Prokuratury Okręgowej

w B. (karta 53 akt adm. tom IV).

W związku z powyższym należy wskazać, iż przedmiotowe zeszyty stanowiły dowód w sprawie i na ich podstawie organy podatkowe mogły dokonać ustaleń

w zakresie stanu faktycznego.

W ocenie Sądu niezasadne są zarzuty pełnomocnika Skarżącego, dotyczące naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego. Jedną

z głównych zasad postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Nie ma wątpliwości, że obowiązek ten ciążący na organach podatkowych (art. 122 o.p.). Przejawia się on w konieczności zebrania

i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 o.p.). Bezsprzecznie też poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest na zasadzie legalności, tzn. dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest sprzeczne z prawem (art.180 o.p.). Należy przy tym wskazać na jeszcze inną, nie mniej ważną zasadę postępowania podatkowego, a mianowicie zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Zebrany w sprawie materiał dowodowy organ podatkowy ocenia na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia. Ocenie tej podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość tej oceny wskazuje to, czy wyciągnięte przez organ podatkowy na podstawie całego materiału dowodowego wnioski mają logiczne uzasadnienie. Dodać przy tym należy, iż ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośrednio w oparciu o zgromadzony

w sprawie materiał dowodowy, a także na podstawie domniemań faktycznych

i prawnych

Organy podatkowe nie naruszyły art. 191 o.p. nie dając wiary wyjaśnieniom Skarżącego, iż zapisy w zeszytach mogły być wyrażeniem oczekiwanej ceny, natomiast ostateczna cena za dostarczony towar mogła być inna - stąd też paragon fiskalny odzwierciedla rzeczywistą ocenę transakcji. Otóż w piśmiennictwie wyróżniono następujące reguły stanowiące o treści zasady swobodnej oceny dowodów: organ podatkowy powinien rozważyć wszystkie dowody zebrane

w sprawie; organ podatkowy powinien rozpatrzyć całokształt materiału dowodowego; swobodna ocena dowodów doznaje nielicznych ograniczeń; ocena powinna uwzględniać wskazania doświadczenia życiowego; rozumowanie powinno być zgodnie z zasadami logiki; rozumowanie powinno być zgodne z zasadami wiedzy; rozstrzygnięcie powinno być bezstronne, a wątpliwości powinny być rozstrzygane

na korzyść podatnika; rozstrzygnięcie powinno zostać dokonane na podstawie wewnętrznego przekonania; rozstrzygnięcie powinno być dokonane wyłącznie

na podstawie dowodów zebranych w sprawie. Przyjmując ww. kryteria mając

w szczególności na uwadze treść zeznań skarżącego i A. G. oraz treść zapisów księgowych w powiązaniu z zapisami w przedmiotowych zeszytach, Sąd nie dopatrzył się naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów.

W przedmiotowej sprawie zeszyty otrzymane od organów ścigania oraz wyniki dowodów z przesłuchania świadków (w tym zwłaszcza A. G.) oraz wyjaśnienia strony dały organom podatkowym podstawę do uznania ksiąg za nierzetelne. Nierzetelność w rozumieniu art. 193 § 2 o.p. nie sprowadza się tylko do nieujęcia

w księgach poszczególnych operacji gospodarczych, ale także może wiązać się

z ujęciem tych operacji w wartościach (obrotu , przychodu, kosztów) w kwotach nierzeczywistych, czyli niezgodnych ze stanem faktycznym jaki miał miejsce.

Wbrew twierdzeniu Skarżącego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uzasadnił przyczyny dania wiary zapiskom zawartym w zeszytach otrzymanych od organów ścigania ( 4 i 5 uzasadnienia zaskarżonej decyzji).

Bezpodstawny jest również zarzut Strony mówiący o tym, iż organ w żaden sposób nie odniósł się do art. 23 o.p., nie ustalił podstawy opodatkowania, nie wykazał metody oszacowania czy też przesłanek warunkujących odstąpienie

od stosowania wskazanych metod szacunku. Otóż organ podatkowy odstąpił w niniejszej sprawie od ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

Nie można zgodzić się ze skarżącym, iż zaskarżona decyzja nie zawiera rozstrzygnięcia. Otóż owo rozstrzygnięcie to utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Natomiast należy przyznać rację Skarżącemu, iż z decyzji tej nie wynika w jakiej wysokości podatnik zaniżył podatek należny od sprzedawanego gazu. Okoliczność tę należy traktować jako naruszenie procedury, a mianowicie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Wskazane naruszenie nie prowadzi jednak, w tej konkretnej sprawie, do naruszenia określonej w art. 127 o.p. zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, ani też nie mogło mieć istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a orzekł o oddaleniu skargi jako bezzasadnej.