Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 679/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-07-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i orzeczenia organów I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 2a, ust. 2b, ust. 22
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: § 2
journal: Dz.U. 2015 poz 2193
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i  usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
article: art. 165a, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 17 lipca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Miasta S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1462/16 w sprawie ze skargi Miasta S. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla postanowienie Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2016 r. nr [...] i poprzedzające je postanowienie z dnia 21 czerwca 2016 r. nr [...], 3) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz Miasta S. kwotę 1037 (słownie: jeden tysiąc trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 4 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1462/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Miasta S. (dalej "Miasto" lub "Wnioskodawca") na postanowienie Ministra Finansów z 22 sierpnia 2016 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:

Miasto wystąpiło do Ministra Finansów (dalej "organ") o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia wartości, jakie powinny składać się na mianownik i licznik wzorów określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193; dalej "rozporządzenie"). We wniosku wskazano, że Miasto planuje dokonać określenia prewspółczynnika w celu proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi jednak, jakie wartości należy uwzględniać pod poszczególnymi składowymi wzorów zamieszczonych w rozporządzeniu w zakresie: (1) obrotu z działalności gospodarczej (§ 2 pkt 4 rozporządzenia); (2) dochodu wykonanego urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (§ 2 pkt 9 rozporządzenia); (3) dochodu wykonanego jednostki budżetowej (§ 2 pkt 10 rozporządzenia) oraz (4) zagadnień wspólnych, dotyczących dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego i jednostki budżetowej oraz poziomu prewspółczynnika.

W związku z powyższym we wniosku sformułowano 15 pytań o następującej treści:

a) Czy dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, będących czynnymi podatnikami VAT, właściwe jest przyjęcie do kalkulacji prewspółczynnika, jako obrotu, podsumy odpowiednich pozycji z deklaracji VAT-7?

b) Czy dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, niebędących czynnymi podatnikami VAT, właściwe jest przyjęcie do kalkulacji prewspółczynnika, jako obrotu, podsumy pozycji podlegających ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej "u.p.t.u.") spośród dochodów wykazanych w sprawozdaniach RB-27s, RB-27zz oraz Rb-34s?

c) Czy właściwe jest niepomniejszanie obrotu o wartość sprzedaży mienia komunalnego gminy, które - w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej - przeznaczone jest do sprzedaży?

d) Czy właściwe jest uwzględnienie w obrocie wartości transakcji wewnętrznych, tj. pomiędzy jednostkami budżetowymi Wnioskodawcy lub jednostką budżetową Wnioskodawcy a Wnioskodawcą?

e) Czy przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego należy rozumieć tylko dochody wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu tej jednostki (Rb-27s), czy również podsumę dochodów wykonanych jednostek budżetowych wynikających ze sprawozdań Rb-34s (wiersz H sprawozdań) (§ 2 pkt 10 lit. b) rozporządzenia)?

f) Czy jako dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. d) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst. jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.), należy odjąć od dochodów urzędu dochody z dywidend (pozycja § 074) oraz z wpłat z zysku przedsiębiorstw i jednoosobowych spółek jednostek samorządu terytorialnego (pozycja § 073)?

g) Czy jako zwrot różnicy podatku (§ 2 pkt 9 lit. b) rozporządzenia) należy rozumieć zwrot VAT otrzymanego i ujętego w danym roku w dochodach urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, na podstawie którego dokonuje się kalkulacji prewspółczynnika?

h) Czy w sytuacji, gdy jednostki budżetowe w sprawozdaniu Rb-27s jako dochody wykonane, które podlegają odjęciu od dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie § 2 pkt 9 lit. c) rozporządzenia, ujęły wpływy do budżetu pozostałości środków finansowych gromadzonych na wydzielonym rachunku (pozycja § 240), należy również odjąć tę pozycję na podstawie § 2 pkt 9 lit. d) rozporządzenia?

i) Jakie wartości należy rozumieć pod pojęciem środków innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u., przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego?

j) Czy przez dochody wykonane jednostki budżetowej, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego tej jednostki, należy rozumieć podsumę dochodów wykonanych wynikającą ze sprawozdania Rb-27s (§ 2 pkt 10 lit. a) rozporządzenia)?

k) Czy w sytuacji wykazania przez jednostkę budżetową w sprawozdaniu Rb-27s, jako dochodu wykonanego, wpływów do budżetu pozostałości środków finansowych gromadzonych na wydzielonym rachunku jednostki budżetowej (pozycja § 240) należy tę wartość uwzględnić w kalkulacji dochodu wykonanego tej jednostki?

l) Jakie wartości należy uwzględnić jako środki przeznaczone na zasilenie jednostki budżetowej celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego?

m) Jakie pozycje wydatków (paragrafy) należy rozumieć pod pojęciem środków przeznaczonych na wypłatę przez jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego?

n) Czy dla § 3 ust. 5 rozporządzenia należy zastosować jednolitą wykładnię, jak do art. 90 ust. 5 i 6 u.p.t.u.?

o) Czy w sytuacji, gdy z kalkulacji prewspółczynnika zostanie otrzymany wynik przekraczający 100%, należy przyjąć, że prewspółczynnik wynosi 100%?

Postanowieniem z 21 czerwca 2016 r. organ, na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej "O.p."), odmówił wszczęcia postępowania o wydanie pisemnej interpretacji w zakresie opisanego powyżej wniosku Miasta. W uzasadnieniu wyjaśniono, że zdaniem organu: przedmiotowy wniosek nie zmierzał do dokonania subsumpcji określonego stanu faktycznego pod określony przepis prawa i wyjaśnienia zasad stosowania przepisów; wskazane we wniosku okoliczności nie opisują zdarzenia przyszłego; treść wniosku pozwala przyjąć, że Wnioskodawca w istocie oczekuje wydania rozstrzygnięcia o charakterze interpretacji ogólnej, czy też ogólnej instrukcji z dziedziny księgowości i rachunkowości budżetowej, a nie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy postanowieniem organu z 22 sierpnia 2016 r., wydanym po rozpatrzeniu zażalenia. W wyniku ponownej analizy sprawy, w kontekście zarzutów podniesionych w zażaleniu, organ stwierdził, że samo wskazanie we wniosku przepisów prawa podatkowego, mających być przedmiotem interpretacji, nie jest wystarczające dla określenia zakresu przedmiotowego interpretacji indywidualnej. Wniosek musi bowiem być tak sformułowany, aby jego rozpatrzenie prowadziło do wydania rozstrzygnięcia, które dotyczy przepisów prawa podatkowego, dotyczy osoby wnioskodawcy (jego praw i obowiązków wynikających z interpretowanych przepisów prawa podatkowego) i do którego wnioskodawca może się zastosować i uzyskać z tego tytułu ochronę prawną określoną przepisami art. 14k-14n O.p. Dokonanie oceny stanowiska Miasta przedstawionego we wniosku sprowadzałoby się zaś do weryfikacji (kontroli) działań występujących w księgowości i rachunkowości budżetowej. Rozstrzygnięcie miałoby wówczas charakter ogólnej instrukcji w kwestii technicznej związanej z ustaleniem kwot, które po zsumowaniu winny znaleźć się w liczniku i mianowniku wzorów określonych w rozporządzeniu. Organ stwierdził również, że opis zawarty we wniosku Miasta nie stanowił opisu zdarzenia przyszłego w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. Z tej przyczyny nie była możliwa ocena stanowiska Wnioskodawcy i udzielenie odpowiedzi na postawione przez niego pytania, mimo że odwoływały się one do przepisów prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Miasto wniosło o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz nałożenie na organ obowiązku wydania interpretacji indywidualnej w zakresie wskazanym we wniosku.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

a) art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p., przez utrzymanie w mocy postanowienia z 21 czerwca 2016 r., mimo że nie istniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania;

b) art. 14b § 1 O.p., przez błędne przyjęcie, że wniosek wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego;

c) art. 14b § 3 O.p., przez uznanie, że zdarzenie przyszłe nie zostało przedstawione przez Wnioskodawcę w sposób jasny i niebudzący wątpliwości;

d) art. 14g § 1 w zw. z art. 14h i art. 169 § 1 O.p., przez brak wezwania Wnioskodawcy do doprecyzowania przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego;

e) art. 121 w zw. z art. 14h O.p., przez prowadzenie postępowania w sposób podważający zasadę zaufania do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wskazał, że zaskarżone postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w pełni odpowiada przepisom prawa, na podstawie których zostało wydane. Sąd podzielił argumentację organu, że postępowanie, którego wszczęcia oczekiwał Wnioskodawca, zmierzało nie do przyporządkowania stanu faktycznego do sformułowanej w wyniku wykładni normy prawnej, a raczej do uzyskania urzędowego, oficjalnego potwierdzenia, że zaprezentowany przez niego sposób określenia wartości obrotu i dochodu wykonanego jest prawidłowy. Za poglądem takim przemawia treść wniosku (w szczególności sposób sformułowania pytań), analiza której prowadzi do konkluzji, że wątpliwości Wnioskodawcy nie dotyczą znaczenia norm prawnych wynikających ze wskazanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i aktu wykonawczego, wydanego na ich podstawie, czy też problemów w ich rozumieniu. W tej sprawie ocena stanowiska Wnioskodawcy sprowadzałaby się wyłącznie do weryfikacji wartości obrotu i dochodów wykonanych (z uwzględnieniem pozycji wydatków) oraz wyliczeń dokonanych na podstawie danych ze sprawozdań z wykonania planów finansowych, czyli podjęcia czynności technicznych z zakresu księgowości i rachunkowości budżetowej, co – w ocenie Sądu – ma służyć abstrakcyjnie oznaczonym obowiązkom Wnioskodawcy w zakresie prawa podatkowego, a nie merytorycznej analizie konkretnego przypadku. Zdaniem Sądu dokonując tej czynności organ zobowiązany byłby do faktycznego stosowania materialnego prawa podatkowego, a nie do jego interpretacji, czym przekroczyłby swoje kompetencje.

Sąd pierwszej instancji za trafne uznał również stanowisko organu, że występując o wydanie interpretacji indywidualnej, Miasto nie przedstawiło ani konkretnego zaistniałego stanu faktycznego, ani też konkretnego zdarzenia przyszłego, które – zgodnie z art. 14b § 3 O.p. – stanowią konieczne elementy wniosku o wydanie interpretacji. Podzielił jednocześnie argumentację zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1059/13 (orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej "CBOSA"), z której wynika, że brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego, stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej, nie stanowi braku formalnego wniosku o interpretację, ale powoduje jego niedopuszczalność.

Nie uwzględniono również pozostałych zarzutów skargi.

W skardze kasacyjnej od tego wyroku Miasto zarzuciło naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst. jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.; dalej: P.p.s.a.) w zw. z art. 14b § 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3, art. 14g § 1 w zw. z art. 14h i art. 169 § 1 O.p. oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.;

c) art. 141 § 4 P.p.s.a., przez niewłaściwe uzasadnienie wydanego wyroku, jako że nie przedstawia ono właściwie stanu sprawy, wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, a także brak w nim dostatecznego odniesienia się do kluczowych argumentów strony skarżącej przedstawionych w skardze, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Miasto wniosło o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, jak również o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna.

Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi prawidłowość dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny w zakresie zastosowania przez organ przepisów Ordynacji podatkowej o odmowie wydania na wniosek Miasta interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Strona skarżąca kwestionuje przede wszystkim oddalenie przez ten Sąd jej skargi, zamiast uchylenia postanowienia organu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie organu pozostaje w sprzeczności z art. 14b § 1 O.p.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższy zarzut jest słuszny.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 411/17 (CBOSA), uwzględniając treść art. 14b § 1, § 2 i § 2a O.p. oraz art. 165a § 1 O.p. podatnikowi, który wystąpił o interpretację indywidualną w zakresie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych można odmówić jej wydania, gdy: (1) przedmiotem wniosku nie są przepisy prawa podatkowego; (2) przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną są przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej; (3) gdy wniosek o interpretację złożyła osoba niemająca przymiotu zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 O.p.; (4) gdy interpretacja nie może być wydana z jakichkolwiek innych przyczyn.

Przypomnieć trzeba, że w rozpoznawanej sprawie przyczyną odmowy wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej - dotyczącej proporcjonalnego odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego, w szczególności ustalenia wartości, jakie powinny składać się na licznik i mianownik wzorów stosowanych do obliczenia prewspółczynnika proporcji, określonych w przepisach rozporządzenia - było stwierdzenie organu, że żądana interpretacja sprowadzałaby się do weryfikacji (niejako kontroli) działań występujących w księgowości i rachunkowości budżetowej. Ocenę taką podzielił Sąd pierwszej instancji.

Stanowisko to nie może jednakże zostać zaaprobowane przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Należy bowiem zauważyć, że we wniosku o interpretację Wnioskodawca odwołał się wyraźnie do konkretnych przepisów rozporządzenia, przedstawiając swoje wątpliwości i - co ważne - przedstawiając własne, uzasadnione przez siebie - stanowisko (czego nie neguje również organ). Nakreślono ponadto zdarzenie przyszłe, wskazując, że "Miasto (...) planuje dokonać określenia prewspółczynnika na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (...)", które to rozporządzenie jest niewątpliwie aktem prawnym z zakresu prawa podatkowego. Złożony przez Miasto wniosek zawierał zatem elementy stanowiące w świetle art. 14b § 2 i 3 O.p. essentialia negotii wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W tej sytuacji obowiązkiem organu była ocena stanowiska Wnioskodawcy z punktu widzenia jej legalności.

Nieuprawnione jest przy tym twierdzenie organu, że "(...) opis zawarty w przedmiotowym wniosku nie stanowił opisu zdarzenia przyszłego w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. (...)". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przytoczony powyżej fragment wniosku bez wątpienia stanowi - choć lakoniczny - opis zdarzenia przyszłego. Należy w tym miejscu podkreślić, że jeśli we wniosku o interpretację wnioskodawca nie zawrze w ogóle opisu zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego, lub uczyni to w sposób niewyczerpujący, to w takim przypadku zastosowanie w sprawie winien znaleźć art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., nakazujący organowi wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych złożonego wniosku, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia.

Wywód powyższy nie pozostaje przy tym w sprzeczności z przywołanym przez Sąd pierwszej instancji poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z 6 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1059/13 (CBOSA), że brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej, powoduje, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Nie zachodzi wówczas brak w zakresie elementów wniosku (art. 169 O.p.), lecz jego niedopuszczalność (art. 165a § 1 O.p.). Jak trafnie podnosi strona skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, przywołany pogląd został wyrażony na gruncie odmiennego, niż zaistniały w rozpoznawanej sprawie, stanu faktycznego.

Tym samym na uzasadnienie zasługuje również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący wadliwego zaakceptowania przez Sąd pierwszej instancji braku zastosowania przez organ regulacji z art. 169 w zw. z art. 14h O.p., w sytuacji gdy organ uznał, że wniosek o interpretację nie zawiera opisu zdarzenia przyszłego.

Kontynuując rozważania w zakresie tego, czy wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione we wniosku nadają się do wyjaśnienia w drodze interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, należy się odwołać do wspominanego już wcześniej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 411/17 (CBOSA). W orzeczeniu tym wskazano mianowicie, że fakt, że w świetle art. 86 ust. 2a u.p.t.u. do podatnika należy wybór stosowanego sposobu obliczenia proporcji, nie wyklucza, aby organ - uwzględniając informacje przedstawione we wniosku o interpretację - dostarczył temu podatnikowi wskazówek umożliwiających mu wybór takiego sposobu, który - zdaniem organu - spełniać będzie warunki z art. 86 ust. 2b u.p.t.u., a tym samym będzie najbardziej odpowiadał specyfice prowadzonej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć.

Sąd wskazał również, że nieostrość zwrotów przepisu jest niepożądana w przypadku stanowienia nakazów i zakazów adresowanych do podatników w zakresie kształtowania wielkości zobowiązania podatkowego (zwrotu podatku), lecz właśnie w takim przypadku, w celu zweryfikowania prawidłowości stosowania takiej normy, podatnik ma w pełni prawo do uzyskania rzetelnej informacji w tym zakresie od organu wydającego interpretacje w prawie podatkowym. Organ interpretacyjny jest w takim przypadku zobligowany wspomóc podatnika w ustaleniu desygnatów zwrotu niedookreślonego użytego w prawie podatkowym, a nie uchylać się od tego zadania, poprzestając na egzekwowaniu poprawności dokonanego przez podatnika wyboru w ramach samoobliczenia podatku (zwrotu).

Sąd podkreślił także, że w uzasadnieniu rządowego projektu ustawy nowelizującej ustawę o podatku od towarów i usług w zakresie wprowadzenia do jej treści z dniem 1 stycznia 2016 r. przepisów art. 86 ust. 2a i następne, w sposób wyraźny zastrzeżono, że: "(...)Skonsultowanie wybranego przez podatników sposobu określenia proporcji będzie mogło nastąpić w drodze interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).(...)". W rezultacie, zdaniem Sądu, treść normy art. 86 ust. 2b u.p.t.u. nie sprzeciwia się wydaniu interpretacji w spornym zakresie, w ramach której to organ uprawniony do interpretacji prawa podatkowego jest powoływany do ustalania in casu desygnatów użytego przez ustawodawcę zwrotu niedookreślonego, istotnego dla ukształtowania zobowiązania podatkowego podatnika. Stanowi to swego rodzaju rękojmię prawidłowego realizowania zasady praworządności i art. 2 Konstytucji RP.

Podsumowując rozważania zawarte w wyroku I FSK 411/17 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej może być wszczęte, w sytuacji gdy przedmiotem wniosku jest ocena zgodności sposobu ustalenia proporcji stosowanej do określenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków związanych z działalnością gospodarczą wnioskodawcy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz pozostałą działalnością wnioskodawcy, z unormowaniem art. 86 ust. 2b u.p.t.u.

Odnosząc te uwagi do stanu rozpoznawanej sprawy, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, powyższą tezę, jak również poprzedzające ją rozważania prawne, dotyczące ustawowych uregulowań z zakresu ustalania prewspółczynnika proporcji, należy "rozciągnąć" również na przepisy rozporządzenia, które określa sposób określania takiego prewspółczynnika przez niektórych podatników (jednostki samorządu terytorialnego). Jak podnosi strona skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, z art. 86 ust. 22 u.p.t.u., który stanowi ustawową delegację do wydania rozporządzenia, wynika wprost, że minister właściwy do spraw finansów publicznych w drodze rozporządzenia wskaże dane, na podstawie których będzie obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. Skoro już sama delegacja ustawowa wskazuje, że w rozporządzeniu zostaną wskazane dane do wyliczenia proporcji, to podatnik ma prawo wiedzieć, jakie dokładnie to będą dane.

Na zakończenie dodać jeszcze należy, że dopuszczalność wyjaśniania w drodze interpretacji indywidualnych zasad proporcjonalnego odliczania podatku naliczonego, w szczególności co do sposobu kalkulowania prewspółczynnika, Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził - poza omówionym powyżej wyrokiem - także w orzeczeniu z 21 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 2095/15 (CBOSA). Również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wyroku z 8 maja 2019 r. w sprawie C-566/17 [...] [ECLI:EU:C:2019:390], stwierdził, że jak wynika z postanowienia odsyłającego, w przypadku braku przewidzianych we właściwych przepisach podatkowych szczegółowych uregulowań dotyczących kryteriów i metod podziału VAT naliczonego pomiędzy działalność o charakterze gospodarczym i działalność niemającą charakteru gospodarczego, podatnik może uzyskać ze strony właściwych krajowych organów podatkowych interpretację podatkową analizującą jego konkretną sytuację i wskazującą mu prawidłowe sposoby stosowania prawa (pkt 46).

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że z uwagi na niedokonanie przez organ merytorycznej oceny stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o interpretację, pomimo istnienia obowiązku jej dokonania, oraz zaakceptowanie tego faktu przez Sąd pierwszej instancji zasadne okazały się być wszystkie zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej, w tym również zarzut naruszenia art. 141 P.p.s.a. Uzasadnienie objętego skargą kasacyjną wyroku bowiem w zasadzie wiernie powiela ogólnikowe stwierdzenia organu.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 188 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i - rozpoznając skargę - uchylił postanowienia organu wydane w toku postępowania administracyjnego w pierwszej i drugiej instancji. W myśl powołanego przepisu, w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Skorzystanie z instytucji procesowej, o której mowa w tym przepisie, możliwe jest również w sytuacji, gdy nie wnosił o to wnoszący skargę kasacyjną (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 maja 2005 r., sygn. akt FSK 2536/04, oraz z 24 września 2008 r., sygn. akt I OSK 1494/07; CBOSA).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a.