Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 581/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 2, art. 11h pkt 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 72 par. 1 pkt 2, art. 75 par. 4, art. 81a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Fakt, iż strona skarżąca nie nazwała swojego wniosku w sposób precyzyjny to jest "wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty", nie zwalniało organów podatkowych od prawidłowego jego zakwalifikowania i załatwienia.

TEZY

Fakt, iż strona skarżąca nie nazwała swojego wniosku w sposób precyzyjny to jest "wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty", nie zwalniało organów podatkowych od prawidłowego jego zakwalifikowania i załatwienia.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (spr.), sędzia WSA Jerzy Płusa, asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Konrad Aromiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2006 r. sprawy ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2004 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej spółki kwotę 2704 zł (słownie: dwa tysiące siedemset cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

I. "H." Spółka z o.o. dokonała importu pieca stalowego z osprzętem niskotemperaturowym pracującym w układzie otwartym – G. Towar został zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym [...] października 2003 r. W dokumencie celnym SAD nr [...] określono podatek od towarów i usług w kwocie 14.827,80 zł. Podatek należny z tytułu importu zapłaciła, działająca w imieniu H. Sp. z o.o., agencja celna.

W dniu 11 lutego 2004 r. skarżąca wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o zwrot na konto Spółki nadpłaty

w podatku od towarów i usług w kwocie 10.109,90 zł wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Nr [...] z dnia [...] stycznia 2004 r., w której dokonano zmiany klasyfikacji wyżej wskazanego towaru i ustalono prawidłową stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7 % oraz ustalono podatek w kwocie 4.717,90 zł.

II. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z [...] marca 2004 r. odmówił Spółce zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości 10.109,90 zł. wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] stycznia 2004 r. Uzasadniając decyzję powołał się na art. 11h pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm. - dalej ustawa o VAT ), wskazując iż strona w deklaracji podatkowej za listopad 2003 r. pomniejszyła podatek należny o podatek z tytułu importu w wysokości wynikającej z dokumentu SAD.

III. Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z dnia [...] lipca 2004 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie uwzględniając zarzutu podniesionego przez Spółkę w odwołaniu, iż dnia 3 marca 2004 r. złożyła korektę deklaracji dla podatku od towarów i usług za listopad 2003 r. i w korekcie tej pomniejszyła kwotę podatku naliczonego o kwotę podatku nadpłaconego z tytułu importu.

IV. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona, domagając się uchylenia tej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 11h pkt 1 ustawy o VAT. Ponownie podniosła, iż w deklaracji obejmującej całe rozliczenie za listopad 2003 r. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, wyższą od kwoty nadpłaty, w związku z czym, art. 11 h pkt 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania w sprawie. Nadwyżka wykazana w deklaracji za listopad nie została w następnym okresie rozliczeniowym rozliczona, bowiem złożona została korekta deklaracji za listopad 2003 r., w której Spółka wyłączyła nadpłatę podatku, z nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Nie doszło zatem do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę nadpłaty podatku. Skarżąca wyraziła pogląd, iż celem art. 11h pkt 1 ustawy o VAT nie jest wyłączenie zwrotu nadpłaty w takim przypadku, gdy z rozliczenia wynika, iż podatnik, mimo że ujął nadpłatę w deklaracji, faktycznie nie pomniejszył podatku należnego o kwotę nadpłaty, a następnie poprzez korektę deklaracji wyłączył możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę nadpłaty w przyszłości.

V. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

VI. Wyrokiem z 16 grudnia 2004 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1743/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Oddalając skargę, Sąd Administracyjny I instancji stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Wskazał, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 3 i 3 a tej ustawy, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwoty podatku zostały wykazane nieprawidłowo, Naczelnik Urzędu Celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Jeżeli kwota podatku zostanie nadpłacona, podatnikowi, zgodnie z art. 11 h pkt 1 ustawy o VAT nie przysługuje zwrot nadpłaconych podatków, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku od towarów i usług pomniejszyła kwotę podatku należnego. Powołany art. 11 h pkt 1 ma zastosowanie tylko do sytuacji, gdy obliczenie podatku z tytułu importu nastąpiło w trybie art. 11 ust. 2 ustawy o VAT. Prawidłowo zatem, w ocenie Sądu, organy podatkowe odmówiły zwrotu podatku od towarów i usług w wysokości przekraczającej kwotę zobowiązania określonego decyzją Naczelnika Urzędu Celnego. Jak bowiem wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej skarżąca Spółka w deklaracji VAT-7 za listopad 2003 r., złożonej 22 grudnia 2003 r. pomniejszyła podatek należny w łącznej kwocie 10.847 zł o podatek naliczony do odliczenia w kwocie 25.263 zł, w tym podatek naliczony wynikający z dokumentu celnego SAD w kwocie 14.827 zł, stosownie do art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa od podatku należnego, Skarżąca miała więc prawo wykazania nadwyżki podatku do zwrotu, na rachunek bankowy albo do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Skarżąca Spółka skorzystała z tej drugiej możliwości i dokonała obniżenia o tę nadwyżkę podatku należnego za grudzień 2003r., korzystając w ten sposób ze zwrotu pośredniego.

VII. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła H. Sp. z o.o.

Wyrok zaskarżyła w całości wskazując jako podstawy skargi:

1. naruszenie prawa procesowego tj. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.), w związku z błędną wykładnią prawa materialnego - art. 11 h pkt 1 ustawy o VAT, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy,

2. naruszenie prawa procesowego tj. art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez sporządzenie takiego uzasadnienia wyroku, które nie zawiera podstawy prawnej wyroku, co może mieć wpływ na wynik postępowania,

3. naruszenie przepisów postępowania polegające na niedoręczeniu pełnomocnikowi skarżącej, odpisu odpowiedzi na skargę, co mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżąca podniosła, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając iż organy podatkowe prawidłowo zastosowały art. 11h pkt 1 ustawy o VAT, oparł swoje rozstrzygnięcie wyłącznie na treści pierwotnie złożonej przez Spółkę deklaracji podatkowej za listopad 2003 r. Tymczasem, zgodnie z przepisami powołanej wyżej ustawy, podatnik ma prawo skorygowania błędnej deklaracji. Dla oceny zatem, czy w tym przypadku doszło do obniżenia podatku należnego o nadpłacony, nie można się opierać wyłącznie na treści deklaracji złożonej przez podatnika w dniu 22 grudnia 2003 r., bez uwzględnienia treści korekty tej deklaracji. Ustalenie, czy doszło do pomniejszenia kwoty podatku należnego, wymaga bowiem zbadania całokształtu rozliczeń, a nie wyłącznie treści pierwotnie złożonej deklaracji. Sąd zaś w swoich rozważaniach całkowicie pominął skutki, jakie wywarła korekta deklaracji złożona przez Podatniczkę.

VIII. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 13 grudnia 2005 r. o sygn. akt I FSK 403/05, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, iż w niniejszej sprawie poza sporem pozostaje, iż Skarżąca w deklaracji VAT - 7 za listopad 2003 r., złożonej w terminie wskazanym w art. 10 ust. 1 ustawy o VAT, pomniejszyła podatek należny o podatek od importu pieca w błędnej (zawyżonej) wysokości a niewykorzystaną w listopadzie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym przeniosła i uwzględniła w deklaracji za grudzień 2003 r. Okoliczności te nie były kwestionowane. Jednakże Spółka podnosiła, iż faktycznie nie skorzystała z możliwości zwrotu podatku w sposób pośredni, bowiem dokonała korekty deklaracji za listopad i grudzień 2003 r. NSA zauważył, iż Sąd I instancji, choć nie kwestionował faktu dokonania korekty deklaracji, nie odniósł się w ogóle do tej kwestii - pomimo podniesienia jej w skardze- przyjmując za istotną dla rozstrzygnięcia sprawy, jedynie pierwotną treść deklaracji.

W ocenie NSA, treść uzasadnienia nie pozwalała na stwierdzenie, czy Sąd I instancji uznał korektę deklaracji dokonaną po wydaniu decyzji przez organ celny za niedopuszczalną, nie wywołującą skutków prawnych, czy też kwestia ta została przez Sąd w ogóle pominięta przy ocenie prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe przepisu prawa materialnego - art. 11 h pkt 1 ustawy o VAT. Z kolei kwestia skuteczności korekty deklaracji, jest kwestią mającą zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz oceny, czy przepis ten, miał zastosowanie w konkretnym stanie faktycznym.

IX. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia

2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej P.p.s.a.), Sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Jak zatem wynika z brzmienia tego przepisu, pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 grudnia 2005 r. sygn. akt I FSK 403/05 wiąże Wojewódzki Sąd Administracyjny, który badając zgodność z prawem zaskarżonych decyzji obowiązany jest dostosować treść swojego rozstrzygnięcia do oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W rozpoznawanej sprawie, poza sporem pozostaje, iż w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego kwota podatku w imporcie została przez Skarżącą nadpłacona.

W związku powyższym, przedmiot sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w rozliczeniu podatku od towarów i usług za listopad 2003 r. Skarżąca dokonała pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku nadpłaconego w imporcie.

Zauważyć bowiem należy, iż zgodnie z art. 11h pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego okaże się, że kwota podatków została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconych podatków, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku od towarów i usług - pomniejszyła kwotę podatku należnego.

Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż Skarżąca w pierwotnej deklaracji VAT-7 za listopad 2003 r., powiększyła podatek naliczony o podatek z tytułu importu pieca w wysokości zawyżonej o 10.109,90 zł. W konsekwencji spełniona została przesłanka z art. 11h pkt 1 ustawy o VAT, tj. nastąpiło obniżenie podatku należnego o kwotę nadpłaconego w imporcie podatku od towarów i usług. W pierwotnym rozliczeniu, Skarżąca wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 14.416 zł.

Z przedmiotowych akt wynika również, iż pismem z dnia 11 lutego 2004 r. Skarżąca wniosła o zwrot nadpłaconego podatku. Z kolei dnia 25 lutego

2004 r. złożyła korektę deklaracji VAT-7 za listopad 2003 r., w której pomniejszyła podatek naliczony o wartość zawyżonego podatku z tytułu importu i wykazała w poz. 65 deklaracji, kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 4.307 zł.

Z powyższego wynika, iż w pierwotnie złożonej deklaracji VAT-7 Skarżąca wykazała kwotę zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w zawyżonej wysokości dlatego też, uprawnienie do skorygowania deklaracji podatkowej przysługiwało jej na podstawie art. 81a § 1 pkt 3 O.p., z którego wynika, iż podatnik może skorygować uprzednio złożone zeznanie, jeżeli wykazał zobowiązanie podatkowe w wysokości niższej od należnej albo kwotę zwrotu podatku w wysokości większej od należnej.

Ponadto, w rozpoznawanej sprawie, nie było podstaw, do uznania złożonej przez Skarżącą korekty za niewywołującą skutków prawnych. Nie zaistniała bowiem okoliczność, o której mowa w art. 81b § 1 pkt 1 w zw. z art. 81b § 2 O.p., tj. korekta nie została złożona w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie.

W związku z powyższym, wskazać należy - mając na uwadze treść art. 10 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, iż zobowiązania podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że zostaną one określone w innej wysokości - iż do czasu ewentualnego zakwestionowania przez organy podatkowe, rozliczenia podatku od towarów i usług dokonanego przez Spółkę, rozliczenie to, przyjąć należało w kwotach, wynikających ze złożonej skutecznie korekty deklaracji. Skutkiem bowiem złożenia korekty deklaracji jest nowe skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe.

Pominięcie przez organy podatkowe, rozpatrujące niniejszą sprawę, skutecznie złożonej korekty deklaracji, stanowiło naruszenie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 120, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 § 1 O.p.

Zauważyć jednocześnie należy, iż w podatku od towarów i usług, zwrot podatku następuje albo w drodze rozliczenia podatku w deklaracji VAT-7 (zwrot pośredni lub zwrot bezpośredni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), albo w trybie zwrotu nadpłaty uregulowanym w Rozdziale 9 O.p.

W związku powyższym, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, organy powinny rozważyć możliwość załatwienia złożonego przez Skarżącą "wniosku o zwrot podatku VAT" z 11 lutego 2004 r., w oparciu o przepisy art. 72 i nast. O.p.

Zgodnie bowiem z art. 72 § 1 pkt 2 O.p., za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Jak stanowi z kolei przepis art. 75 § 1 O.p., jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku, albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Z kolei na podstawie art. 75 § 4 O.p., organ podatkowy obowiązany jest zwrócić nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę, jeżeli prawidłowość skorygowanej deklaracji nie budzi wątpliwości. W przeciwnym wypadku organ obowiązany jest wydać decyzję stwierdzającą nadpłatę w określonej wysokości lub decyzję odmawiającą jej stwierdzenia.

Fakt, iż Skarżąca nie nazwała swojego wniosku w sposób precyzyjny tj."wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty", nie zwalniało organów podatkowych od prawidłowego jego zakwalifikowania i załatwienia.

W przypadku wątpliwości, co do przedmiotu wniosku, organ powinien wezwać Skarżącą do jego sprecyzowania.

Podsumowując wskazać należy, iż powyższe uchybienia skutkują uchyleniem decyzji organu I i II instancji.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Niewykonalność decyzji stwierdzono na podstawie art. 152 P.p.s.a., o kosztach Sąd orzekł stosownie do art. 200 P.p.s.a.