Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1331/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-05-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 pkt 1 i pkt 10 w zw. z art.  27 § 1 pkt 3, pkt 7 i pkt 10, art. 34 § 1a
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2016 r. sprawy ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia A.C. (dalej "Skarżący"), uchylić postanowienie - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] marca 2014 r. w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów wniesionych na prowadzone postępowanie egzekucyjne - w części dotyczącej uznania zarzutu przedawnienia obowiązku za niezasadny i uznał powyższy zarzut za niedopuszczalny a w pozostałym zakresie utrzymał je w mocy.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., który pełni rolę wierzyciela i organu egzekucyjnego w sprawie, wystawił w stosunku do Skarżącego tytuły wykonawcze o nr [...] z 28 grudnia 2012 r. obejmujące zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za 2-5, 7-12/2006, 1-5, 7-12/2007 w kwocie należności głównej 255.265,00 zł. Podstawę prawną tytułów wykonawczych była decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z [...] listopada 2011 r., która to utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] listopada 2012 r.

Organ egzekucyjny zawiadomieniem z 31 grudnia 2012 r. zajął wierzytelność z rachunku bankowego Skarżącego w Banku [...] S.A. Bank otrzymał zawiadomienie 04 stycznia 2013 r., natomiast Skarżący otrzymał egzemplarz tego zawiadomienia wraz z odpisem tytułów wykonawczych 15 stycznia 2013 r.

Skarżący wniósł zarzuty do postępowania egzekucyjnego oparte na

1) art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 par. 1 pkt 3 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej "u.p.e.a.) i art. 54 par. 1 pkt 1, 2 i 3 oraz pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2015, poz. 613 ze zm., zwaną dalej "O.p."), tj. zarzut nieprawidłowego naliczenia odsetek za zwłokę w tytule wykonawczym, polegający na zawyżonym naliczeniu odsetek pomimo wskazanych w tytułach okresach nienaliczania odsetek za zwłokę, a ponadto niezależnie od wskazanych okresów nienaliczania odsetek za zwłokę, organ egzekucyjny nie uwzględnił wszystkich okresów nienaliczania odsetek za zwłokę wynikających z art. 54 par. 1 pkt 1, 2, 3 i 7 O.p.;

2) art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 par.l pkt 7 i 10 u.p.e.a. tj. zarzut nieprawidłowego podpisu w rubrykach 82 i 97 tytułów wykonawczych twierdząc, że organem egzekucyjnym w świetle ustawy egzekucyjnej jest naczelnik urzędu skarbowego, zatem zarówno w jednej jak i w drugiej rubryce powinien on dokonać podpisu. Tymczasem w imieniu wierzyciela podpisała się główna księgowa i kontroler rozliczeń zaś przy klauzuli - rubryka 97, podpisał się zastępca naczelnika lub osoba p.o. kierownika działu. Brak jest jakichkolwiek informacji czy osoby te posiadają stosowne upoważnienia;

3) art. 33 pkt 1 u.p.e.a. tj. zarzut przedawnienia zobowiązań za rok 2006 i 2007 albowiem nie zostały spełnione przesłanki z art. 70 par. 4 O.p. tj. przesłanki powiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego oraz zastosowania środka egzekucyjnego, nastąpiły po upływie terminu przedawnienia, zaś w zakresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie może mieć zastosowania art. 70 par. 6 pkt 1 O.p., gdyż 17 lipca 2012 r. Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją RP tegoż przepisu.

Rozpoznając zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż zgodnie z art. 34 § 1a u.p.e.a., w sytuacji, gdy zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz iż z taką okolicznością mamy do czynienie w przedmiotowej sprawie w zakresie zarzutu przedawnienia obowiązku. Wskazał, że wskutek wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] listopada 2012 r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie pod sygn. akt III SA/Wa 343/13 toczyło się postępowanie w związku ze skargą zobowiązanego na decyzję organu odwoławczego, w której podnosił m.in. zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skoro kwestia przedawnienia obowiązku była przedmiotem oceny w innym postępowaniu w sprawie zachodzi przesłanka niedopuszczalności zgłoszenia tego zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym określona art. 34 § 1a u.p.e.a. Z tego względu organ II instancji uchylił zaskarżone postanowienie w części dotyczącej uznania zarzutu przedawnienia obowiązku za niezasadny i orzekając co do istoty uznaje zgłoszony zarzut za niedopuszczalny.

Odnosząc się do zarzutu z art. 33 pkt 10 u.p.e.a. odnośnie niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał ten zarzut za niezasadny, gdyż w sprawie nie wystąpiły przerwy w naliczeniu odsetek z art. 54 § 1 pkt 1 O.p.. Podkreślił, iż w pozycji 46 tytułów wykonawczych, obejmującej informację o zabezpieczeniu należności wskazano, iż należność nie została zabezpieczona. Wskazał też, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. uchylił zabezpieczenie dokonane na podstawie zarządzenia zabezpieczenia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2011 r.

W sprawie nie wystąpiły też przerwy w naliczeniu odsetek z art. 54 § 1 pkt 2 O.p. gdyż według informacji Urzędu Kontroli Skarbowej w G. odwołanie od decyzji z [...] listopada 2011 r. będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych wpłynęło 4 stycznia 2012 r. i zostało przesłane do Dyrektora Izby Skarbowej w W. 18 stycznia 2012 r. Przekazanie odwołania organowi odwoławczemu nastąpiło zatem w terminie 14 dni, o którym mowa w art. 227 § 1 O.p.

Zastosowanie w sprawie miała natomiast przerwa w naliczeniu odsetek wynikająca z art. 54 § 1 pkt 3 O.p., ponieważ odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. Nr [...] z [...] listopada 2011 r. wpłynęło do Dyrektora Izby Skarbowej w W. [...] stycznia 2012 r. i zostało rozpatrzone po upływie dwumiesięcznego terminu wskutek wydania [...] listopada 2012 r. ostatecznej decyzji nr [...], którą strona otrzymała 12 grudnia 2012 r.

Zgodnie z art. 54 § 1 pkt 3 O.p. od dnia upływu dwumiesięcznego okresu do rozpatrzenia sprawy, który przypadał na 19 marca 2012 r. do dnia odebrania decyzji przez Skarżącego tj. do 12 grudnia 2012 r. nie należało naliczać odsetek za zwłokę więc ten okres został wyłączony z naliczania odsetek.

W sprawie zastosowania nie ma jednak przerwa w naliczeniu odsetek z art. 54 § 1 pkt 7 O.p., gdyż wszczęte wobec Skarżącego postępowanie dotyczyło postępowania kontrolnego. Niemniej jednak okres przerw w naliczeniu odsetek wprowadzono w myśl zasad (obowiązującego od 1 lipca 2010 r.) przepisu art. 24 ust 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. nr 41, poz. 214 tekst jedn. ze zm.), który stanowi, iż odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji wydanej w pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego". Z akt sprawy wynika, że wszczęcie postępowania kontrolnego w stosunku do Skarżącego nastąpiło 28 lipca 2010 r., w dacie doręczenia postanowienie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej o wszczęciu postępowania kontrolnego i upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z [...] lipca 2010 r. do przeprowadzenia postępowania kontrolnego, natomiast decyzja organu I instancji w tej sprawie nr [...] z 30 listopada 2011 r. została doręczona Skarżącemu w 19 grudnia 2011 r. po upływie terminu 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego. Dlatego też od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego tj. od 28 lipca 2010 r. do dnia doręczenia decyzji stronie tj. do 19 grudnia 2011 r. nie należało naliczać odsetek za zwłokę więc także ten okres został wyłączony z naliczania odsetek.

Z uwagi na powyższe, zarzut nieprawidłowego naliczenia odsetek za zwłokę w tytułach wykonawczych nic znajduje uzasadnienia.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznałł, iż nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 7 i 10 u.p.e.a. odnośnie nieprawidłowych podpisów w rubrykach 82 i 97 tytułów wykonawczych. Wyjaśnił, że odpowiednio w pozycji 52 i 82 (w zakresie wystawienia tytułu wykonawczego) oraz odpowiednio w pozycji 67 i 97 (w zakresie klauzuli o skierowaniu tytułu do egzekucji) podpisy złożyły osoby upoważnione do działania w imieniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., bo wskazuje na to użycie przez nich pieczęci "z upoważnienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.", zaś umocowanie do działania tych osób w imieniu organu znajduje odzwierciedlenie w materiale dowodowym jakim są zakresy czynności osób podpisujących.

Odnośnie argumentów Skarżącego, iż zaskarżone postanowienie nie zostało mu skutecznie doręczone z uwagi na naruszenie art. 44 k.p.a. wyjaśnił, iż przedmiotowe postanowienie zostało mu doręczone za pośrednictwem Poczty na adres ul. [...] w W., tj. adres jaki wskazany został w piśmie z 21 stycznia 2013 r. wszczynającym postępowanie w sprawie zarzutów. Przesyłka ta, po dwukrotnym awizowaniu 15 września 2014 r. i 23 września 2014 r. została zwrócona nadawcy i dlatego Organ uznał ją za doręczoną w dniu 29 września 2014 r. i pozostawił w aktach sprawy, a zatem doręczenie przesyłki nastąpiło z zachowaniem warunków, o których mowa w art. 44 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267, zwanej dalej "k.p.a.").

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 138 par. 1 pkt 1 k.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie (organ II instancji bowiem zastosował przepis utrzymujący postanowienie organu I instancji, podczas gdy w całości powinien był zastosować pkt 2 tego artykułu, tj. uchylić postanowienie w całości,

2) art. 138 par. 1 pkt 2 kpa poprzez brak zastosowania tego przepisu w całości,

3) art. 34 par. 1a u.p.e.a. poprzez błędne zastosowanie tego przepisu polegające na tym, że organ uznał za niedopuszczalny zarzut przedawnienia, gdy z przepisu art. 34 par. 1 a w zw. z par. 2 u.p.e.a. wynika, iż w przedmiocie niedopuszczalności zarzutu może wypowiedzieć się tylko i wyłącznie wierzyciel /czyli urząd skarbowy -tu: organ I instancji/, a nie Dyrektor Izby Skarbowej, jako organ nadzorujący egzekucję, jednak nie posiadający statusu wierzyciela.

W konsekwencji, Dyrektor Izby Skarbowej - rozpatrując samodzielnie we własnym zakresie kwestię niedopuszczalności zarzutu przedawnienia, uchylając zaskarżone postanowienie w części dotyczącej uznania zarzutu przedawnienia obowiązku za niezasadny i niedopuszczalny, dopuścił się naruszenia właściwości, co winno skutkować sankacją nieważności postanowienia w związku z brzmieniem art. 156 par. 1 pkt 1 kpa,

4) art. 44 k.p.a. w zakresie nieprawidłowości doręczenia postanowienia organu I instancji, gdyż skoro 23 września 2014 r. była po raz drugi awizowana przesyłka z postanowieniem organu I instancji, to przesyłka powinna oczekiwać na zobowiązanego na poczcie do 30 września 2014r., tymczasem przesyłka została zwrócona przedwcześnie.

Ponadto Skarżący podtrzymał w całości zarzuty w pismach skierowanych do organu I instancji oraz w zażaleniu, tj. naruszenia przez Organy przepisów art. 33 pkt. 10 w zw. z art. 27 par. 1 pkt 3, art. 27 par. 1 pkt 7, pkt 10 u.p.e.a. oraz art. 33 pkt 1 u.p.e.a zw. z art. 70 par. 1 pkt 6 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie.

Zakres kontroli działalności administracji publicznej i stosowania przez wojewódzkie sądy administracyjne środków przewidzianych w P.p.s.a. określa art. 3 tej ustawy.

Zgodnie z § 2 pkt 3 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że zostało ono wydane bez naruszenia prawa i dlatego skarga podlega oddaleniu.

Przedmiotem sądowej kontroli jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lutego 2015r. na podstawie którego uchylił postanowienie organu egzekucyjnego, tj. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2014r., w części dotyczącej uznania zarzutu przedawnienia obowiązku za niezasadny i uznania tegoż zarzutu za niedopuszczalny i utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie w pozostałym zakresie.

O ocenie Skarżącego, zaskarżone postanowienie, oprócz podtrzymanych naruszeń wskazanych w postępowaniu zażaleniowym, tj. przepisów art. 33 pkt. 10 w zw. z art. 27 par. 1 pkt 3, art. 27 par. 1 pkt 7, pkt 10 u.p.e.a. oraz art. 33 pkt 1 u.p.e.a zw. z art. 70 par. 1 pkt 6 O.p., a także naruszenia przepisu art. 44 k.p.a. poprzez nieprawidłowe doręczenie przesyłki, obarczone jest wadą nieważności albowiem Dyrektor Izby Skarbowej w W. jako organ nadzoru w postępowaniu egzekucyjnym, uznając za niedopuszczalny zarzut przedawnienia, dopuścił się naruszenia właściwości, gdyż zgodnie z art. 34 § 1a w zw. z § 2 u.p.e.a., w przedmiocie niedopuszczalności zarzutu może wypowiedzieć się tylko i wyłącznie wierzyciel.

Przy tak zakreślonych granicach skargi, Sąd w pierwszej kolejności obowiązany jest odnieść się do zarzutu najdalej idącego, tj. nieważności zaskarżonego postanowienia z uwagi na sformułowaną przesłankę art. 156 § 1 pkt 1) k.p.a. w zakresie naruszenia przepisów o właściwości.

Zdaniem Skarżącego, skoro Dyrektor Izby Skarbowej, stosownie do art. 23 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest organem nadzorującym egzekucję, to tym samym nie posiada statusu wierzyciela. W konsekwencji, rozstrzygając "samodzielnie", we własnym zakresie, w przedmiocie niedopuszczalności zarzutu, który został sformułowany na etapie postępowania zażaleniowego, dopuścił się naruszenia właściwości, gdyż "wypowiedział się" za wierzyciela, a więc wyłącznie uprawniony w tej kwestii organ.

W ocenie Sądu, koncepcja Skarżącego, iż rozstrzygnięcie w przedmiocie niedopuszczalności zarzutu musi należeć do organu, jakim jest wierzyciel i dlatego Dyrektor Izby Skarbowej nie powinien "samodzielnie", tj. bez wypowiedzenia się na tę okoliczność przez wierzyciela podejmować w tej kwestii rozstrzygnięcia jest chybiona bowiem nie uwzględnia kompetencji reformacyjnych organu drugiej instancji, czyli możliwości naprawienia aktu wydanego przez organ pierwszej instancji.

Przypomnieć zatem trzeba, że w badanej sprawie kontroli Organ odwoławczy (Dyrektor Izby Skarbowej w W.) dokonując kontroli postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. nr [...] z dnia [...] marca 2014r. o uznaniu zarzutów Strony za nieuzasadnione stwierdził, działając w trybie art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 1 i 10 u.p.e.a., iż w sprawie zachodzi przesłanka niedopuszczalności zgłoszenia w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu przedawnienia obowiązku, gdyż kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku, co jest w sprawie bezsporne. Mianowicie wskutek wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. w przedmiocie określenia kwoty podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku VAT za poszczególne miesiące 2006 i 2007r., przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 343/13 toczyło się postępowanie w związku ze skargą zobowiązanego na decyzję organu odwoławczego, w której podnosił m.in. zarzut przedawnienia obowiązku za 2006 i 2007 r. w związku z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w wyroku z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 2007/09, który to pogląd Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje, "(...) Przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. niejako pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu, lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności. Zgodzić należy się ze stanowiskiem, że uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. Ma na celu wyeliminowanie sytuacji, w której kwestia mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo, że została już lub zostanie rozstrzygnięta w ramach innego, wskazanego w powyższym przepisie postępowaniu".

Przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. tworzy więc gwarancję, że zarzut, który był już przedmiotem rozstrzygnięcia organu lub jest przedmiotem rozpatrzenia w toczącym się odrębnym postępowaniu, nie będzie ponownie rozstrzygany na etapie postępowania egzekucyjnego.

Skoro zatem kwestia przedawnienia obowiązku była przedmiotem oceny w innym postępowaniu, Organ odwoławczy prawidłowo uznał, że w sprawie zachodziła przesłanka niedopuszczalności zgłoszenia tego zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym określona art. 34 § 1a u.p.e.a.

Z tego względu, zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w W. jako organ nadzoru egzekucji prawidłowo orzekł, uchylając zaskarżone postanowienie w części dotyczącej uznania zarzutu przedawnienia obowiązku za niezasadny i orzekając co do istoty uznał zgłoszony zarzut za niedopuszczalny oraz utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie w pozostałym zakresie.

Rolą bowiem organu odwoławczego jest kontrola zaskarżonego orzeczenia w ramach, której organowi wyższej instancji przysługują kompetencje reformacyjne, czyli możliwość "naprawienia" aktu wydanego przez organ pierwszej instancji. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 września 1981 r. w sprawie II SA 400/81 (ONSA 1981. nr 2, poz. 88) "(...) Jeżeli organ administracji państwowej działający w trybie odwoławczym kwestionuje rozstrzygnięcie organu I instancji, przy czym nie ma wątpliwości, co do stanu faktycznego sprawy i nie stwierdzi potrzeby przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia materiału dowodowego w myśl art. 136 Kpa, ma obowiązek zastosować w swej decyzji instytucję reformacji i orzec, co do istoty sprawy /art. 138 par. 1 pkt 2 kpa/ zamiast uchylać decyzję organu I instancji i przekazywać mu sprawę do ponownego rozpatrzenia, przesądzając przy tym o treści przyszłego rozstrzygnięcia".

Powyższe stanowisko Organu ma też oparcie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Jak stwierdził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 11.01.2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1683/11) "(...) za prawidłowe uznać należy zaskarżone postanowienie, w którym DIS - po uchyleniu postanowienia NUS wydanego w pierwszej instancji - uznał, że zarzut Skarżącego, złożony na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. (przedawnienie zobowiązania podatkowego ustalonego skarżącemu w decyzji NUS z [...] grudnia 2009 r. ...), jest niedopuszczalny. Był on bowiem tożsamy z zarzutem podnoszonym w odwołaniu od ww. decyzji, wydanej przez organ podatkowy."

Reasumując tę część rozważań, w ocenie Sądu, zarzut naruszenia nieważności postanowienia w związku z naruszeniem przez Organ odwoławczy przepisów o właściwości, o których mowa w art. 156 § 1 pkt 1) k.p.a. uznać należy z bezpodstawny.

Zdaniem Sądu, nie zasługują również na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi. Sąd zwraca przy tym uwagę, iż mimo, że Skarżący koncentruje się w uzasadnieniu skargi na naruszeniu przepisu art. 44 k.p.a. w zakresie nieprawidłowego doręczenia zaskarżonego postanowienia organu I instancji, to jednak podtrzymuje także zarzuty odnoszące się do naruszenia art. 33 pkt. 10 w zw. z art. 27 par. 1 pkt 3, art. 27 par. 1 pkt 7, pkt 10 u.p.e.a. oraz art. 33 pkt 1 u.p.e.a zw. z art. 70 par. 1 pkt 6 O.p., które były w całości rozpatrzone przez Organ odwoławczy.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia dyspozycji art. 44 k.p.a., które Skarżący upatruje w tym, że druga awizacja przesyłki została przedwcześnie zwrócona do nadawcy, a "powinna oczekiwać na zobowiązanego na poczcie do dnia 30 września 2014r.", Sąd stwierdza, że przedmiotowe postanowienie zostało skierowane do zobowiązanego za pośrednictwem Poczty na adres ul [...] w W., tj. adres jaki wskazany został przez zobowiązanego w piśmie z dnia 21 stycznia 2013 r. wszczynającym postępowanie w sprawie zarzutów.

Z akt sprawy wynika, że przesyłka zawierająca to postanowienie, po dwukrotnym awizowaniu w dniu 15.09.2014 r. i 23.09.2014 r. jako tzw. "zwrot nie podjęty w terminie", została zwrócona do nadawcy w dniu 30 września 2014 r.

Skarżąca twierdzi, iż skoro w dniu 23.09.2014 r. przesyłka była po raz drugi awizowana, to powinna oczekiwać na zobowiązanego na poczcie do dnia 30.09.2014 r. (włącznie) lecz została zwrócona przedwcześnie.

Sąd zauważa, że skoro jednak przedmiotowa przesyłka była awizowana po raz pierwszy w dniu 15.09.2014 r., to wskutek jej niepodjęcia, strona miała możliwość jej odbioru w terminie czternastu dni liczonych od dnia pierwszego awizowania. Możliwość odbioru przesyłki po powtórnym awizowaniu przypadała zatem na dzień 29.09.2014 r. a nie 30.09.2014 r.

Taki tryb odbioru przesyłki i liczenia czternastodniowego terminu od dnia pierwszego awizowania, pozostaje w zgodzie z art. 44 § 3 k.p.a, który stanowi, że w przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od daty pierwszego zawiadomienia. Z przepisu tego wynika zatem jednoznacznie, że termin możliwości odbioru przesyłki, nie dłuższy niż czternaście dni, liczy się od daty pierwszego zawiadomienia, a więc – w realiach sprawy – od dnia 15.09.2014r.

W związku z powyższym zarzut nieprawidłowego doręczenia postanowienia organu I instancji w świetle omówionej regulacji art. 44 k.p.a. uznać należy za bezpodstawny.

Sąd nie dopatrzył się także pozostałych, wskazanych w skardze naruszeń przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Zważywszy, że zarzuty te były już przedmiotem postępowania zażaleniowego i zostały rozstrzygnięte przez Organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu, zaś skarga ogranicza się jedynie do przywołania przepisów prawnych, które w ocenie Skarżącego zostały naruszone, bez wskazania uzasadnienia na czym miałyby one polegać, Sąd przyjął, że zarzuty te są tożsame, jak w zażaleniu zarzutowym Strony z dnia 21 stycznia 2013r.

Dokonując oceny legalności zaskarżonego postanowienia Organu pod kątem wskazanych zarzutów (oczywiście oprócz omówionej już kwestii zarzutu przedawnienia obowiązku), Sąd uznał, że nie zasługują one na uwzględnienie, zaś stanowisko Organu w tym zakresie zasługuje na pełną aprobatę bowiem odpowiada prawu.

I tak, Sąd podziela stanowisko Organu, iż kwestionowane przez Skarżącego tytuły wykonawcze zawierają wszystkie elementy konieczne do określenia wysokości odsetek tj. stawkę odsetek, okres od którego odsetki są naliczone a także okres przerwy w ich naliczeniu.

Wbrew twierdzeniom Skarżącego, w sprawie nie wystąpiły przerwy w naliczeniu odsetek z art. 54 § 1 pkt 1 O.p., gdyż – jak wynika z akt sprawy, a czemu dał też wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Organ odwoławczy - w pozycji 46 tytułów wykonawczych, obejmującej informację o zabezpieczeniu należności wskazano, iż należność nie została zabezpieczona. Jak bowiem słusznie zauważył Organ odwoławczy, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem nr [...] z dnia [...].12.2012 r. uchylił zabezpieczenie dokonane na podstawie zarządzenia zabezpieczenia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia 25.10.2011 r. nr [...].

W sprawie nie wystąpiły też przerwy w naliczeniu odsetek na podstawie art. 54 § 1 pkt 2 O.p., gdyż odwołanie od decyzji nr [...] z dnia [...].11.2011 r. będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych wpłynęło do Urzędu 4 stycznia 2012 r. i zostało przesłane do Dyrektora Izby Skarbowej w W. w dniu 18 stycznia 2012 r. Przekazanie odwołania organowi odwoławczemu nastąpiło zatem w terminie 14 dni, o którym mowa w art. 227 § 1 O.p.

Zastosowanie w sprawie miała natomiast przerwa w naliczeniu odsetek wynikająca z art. 54 § 1 pkt 3 O.p., ponieważ odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia [...].11.2011 r. wpłynęło do Dyrektora Izby Skarbowej w W. w dniu 19 stycznia 2012 r. i zostało rozpatrzone po upływie dwumiesięcznego terminu wskutek wydania w dniu [...].11.2012 r. ostatecznej decyzji nr [...], którą strona otrzymała w dniu 12.12.2012 r.

Zgodnie zaś z art. 54 § 1 pkt 3 O.p. od dnia upływu dwumiesięcznego okresu do rozpatrzenia sprawy, który przypadał na dzień 19 marca 2012 r., do dnia odebrania decyzji przez Stronę tj. do 12.12.2012 r., nie należało naliczać odsetek za zwłokę więc ten okres został wyłączony z naliczania odsetek.

Jako prawidłowe uznać należy stanowisko Organu, iż w przedmiotowej sprawie zastosowania nie ma przerwa w naliczeniu odsetek na podstawie art. 54 § 1 pkt 7 O.p., gdyż wszczęte wobec Skarżącego postępowanie dotyczyło postępowania kontrolnego. Okres przerw w naliczeniu odsetek wprowadzono natomiast na podstawie (obowiązującego od dnia 1 lipca 2010 r.) przepisu art. 24 ust 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, który stanowi, iż odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji wydanej w pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego. Dlatego też od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego tj. od 28.07.2010 r. do dnia doręczenia decyzji stronie tj. do 19.12.2011 r. nie należało naliczać odsetek za zwłokę. Sąd stwierdza, że okres ten został więc prawidłowo wyłączony z naliczania odsetek.

Nie znajduje uzasadnienia również zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 7 i 10 u.p.e.a. odnośnie nieprawidłowych podpisów w rubrykach 82 i 97 tytułów wykonawczych. Stwierdzić bowiem należy, że odpowiednio w pozycji 52 i 82 (w zakresie wystawienia tytułu wykonawczego) oraz odpowiednio w pozycji 67 i 97 (w zakresie klauzuli o skierowaniu tytułu do egzekucji) podpisy złożyły osoby upoważnione do działania w imieniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., bo wskazuje na to użycie przez nich pieczęci "z upoważnienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.", zaś umocowanie do działania tych osób w imieniu organu znajduje odzwierciedlenie w materiale dowodowym jakim są zakresy ich czynności.

W świetle wskazanych ustaleń i rozważań, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę oddalił.