Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2207/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623
law: Ustawa  z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 9 sierpnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. [...] S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 996/15 w sprawie ze skargi K. [...] S.A. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 9 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 996/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę K. [...] S.A. z siedzibą w K. (dalej: "skarżąca", "spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 9 lipca 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.

2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 4 lutego 2015 r. Prezydent Miasta M. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. Po przeprowadzeniu postępowania organ I instancji decyzją z dnia 31 marca 2015 r., określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie 4.011 zł. Oprócz zadeklarowanych przez skarżącą gruntów i budynków mieszkalnych, opodatkowaniem objęto – powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych

(t. j. Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") - następujące budowle: obudowę (zakwalifikowaną jako konstrukcję oporową w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 z późn.zm.; dalej: "P.b.") oraz dwa rurociągi ciśnieniowe, dwa kable energetyczne, trzy kable teletechniczne (zakwalifikowane jako obiekty sieci technicznych w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b.).

Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach decyzją z dnia 9 lipca 2015 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ II instancji stwierdził, że spór dotyczy możliwości i dopuszczalności kwalifikowania do budowli, wymienionych wprost w art. 3 pkt 3 P.b., obiektów: obudowy ŁP-[...], dwóch rurociągów ciśnieniowych, dwóch kabli energetycznych, trzech kabli teletechnicznych. Organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji prawidłowo zaliczył opodatkowane obiekty (określane umownie "urządzeniami technicznymi") do budowli wymienionych wprost w art. 3 pkt 3 P.b. Kable energetyczne oraz teletechniczne, jak również rurociągi tworzą pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą elementów służących komunikacji lub przesyłowi pod ziemią. Sieci techniczne to wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne i inne, na co wskazuje również treść art. 29 ust. 2 pkt 11 P.b. Sieci są również wymienione w załączniku do ustawy Prawo budowlane, w kategorii XXVI. Z kolei konstrukcja oporowa to samodzielna budowla w postaci ściany wykonanej z betonu, stali, gabionów, układu pali lub w postaci odpowiednio uformowanego gruntu (skarpy) i zapewniająca bezpieczne przejście pomiędzy dwoma różnymi poziomami terenu. Odpowiednia geometria konstrukcji oporowej zapewnia utrzymanie nasypu lub wykopu w stanie stateczności. W ocenie SKO twierdzenia podatnika, że obudowa stanowi element składowy wyrobiska, co uprawia do jej zaliczenia do "kosztów drążenia wyrobiska górniczego" są całkowicie bezzasadne. O ile wyrobisko górnicze jest wyłącznie przestrzenią powstałą w wyniku robót górniczych, to obudowa jest konstrukcją inżynierską, budowlaną posiadającą – z racji pełnionej funkcji – łukowaty kształt mieszczący się na obrzeżach tej przestrzeni.

3. W skardze spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 3 i 9 P.b., które miało wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko wraz z argumentacją prawną i wniósł o oddalenie skargi.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę przywołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. P 33/09. Sąd stwierdził że skarżąca bezpodstawnie powołuje się na "wadliwą metodologię" zastosowaną przez organy podatkowe, które podjęły się ustalania, które ze znajdujących się w wyrobisku obiektów budowlanych stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego (art. 3 pkt 3). Sąd uznał za niezasadną argumentację strony skarżącej mającą na celu wykazanie bezpodstawności opodatkowania spornych obiektów, a sprowadzającą się do twierdzenia, że znaczna część tych obiektów stanowi urządzenia funkcjonalnie związane z wyrobiskiem górniczym (umożliwiające jego wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem), zatem nie mogą one podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako niemieszczące się w definicji budowli w rozumieniu u.p.o.l. Tym samym zarzut skargi, dotyczący "metodologii" stosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 i 9 P.b., tj. kolejności przyporządkowania poszczególnych obiektów zlokalizowanych w wyrobisku górniczym do poszczególnych kategorii przedmiotów opodatkowania wymienionych w tych przepisach – uznał za bezzasadny.

Odnosząc się do twierdzenia skarżącej, że obudowy wyrobiska nie mogą stanowić przedmiotu opodatkowania w badanej sprawie, Sąd podzielił argumentację organów. Obudowa to budowla inżynierska, wprowadzona do wnętrza wyrobiska, której zadaniem jest zapewnienie stabilności i bezpieczeństwa poprzez przenoszenie obciążeń gruntu bądź górotworu. Służy ona wykonywaniu działalności gospodarczej, tj. wydobywaniu kopaliny ze złoża. Obudowa górnicza to konstrukcja oporowa, która funkcjonuje samodzielnie i nie jest wyposażona w urządzenia, które stanowiłyby z nią całość techniczno - użytkową. Jest budowlą niezwiązaną z danym wyrobiskiem, ale z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Sąd podkreślił, że w sprawie nie była sporna wartość przedmiotu opodatkowania, bowiem organy podatkowe ustalając podstawę opodatkowania budowli znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych przyjęły dane zawarte w przedstawionych przez skarżącą Spółkę dowodach.

5. Od powyższego orzeczenia skarżąca wniosła skargę kasacyjną, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 oraz art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 207 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 122, 127, 187 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p.") oraz wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej samodzielnie - przez oddalenie skargi pomimo, że w zaskarżonej decyzji naruszono wymóg dwuinstancyjności postępowania, w tym zaniechano: oceny wszystkich dowodów, poczynienia własnych ustaleń faktycznych i zastosowania prawa materialnego, również z uwagi na niedostrzeżenie tych wad przez Sąd z urzędu, pomimo braku zarzutów skargi w tym względzie; przy czym z uwagi na rażący i oczywisty charakter tych naruszeń należało

stwierdzić nieważność decyzji SKO;

2) prawa materialnego, a to: art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 P.b. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na aprobacie zakwalifikowania do kategorii budowli albo urządzeń budowlanych (w rozumieniu Prawa budowlanego) elementów infrastruktury górniczej w postaci: obudów wyrobisk, kabli energetycznych i teletechnicznych oraz rurociągów, a przez to nieprawidłowe ich opodatkowanie jako budowli w rozumieniu u.p.o.l.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, 127, 187 § 1 i 191 O.p. Zasada dwuinstancyjności postępowania , o której mowa w art. 127 O.p., oznacza konieczność dwukrotnego rozstrzygnięcia tej samej sprawy, a nie tylko kontroli orzeczenia wydanego przez organ pierwszej instancji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 401/16, wszystkie powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ odwoławczy nie może się zatem ograniczyć wyłącznie do odniesienia się do zarzutów zawartych w odwołaniu (zgodnie z art. 222 O.p. odwołanie w postępowaniu podatkowym powinno zawierać zarzuty przeciwko decyzji), ale musi ponownie rozstrzygnąć sprawę co do istoty, z uwzględnieniem stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji w postępowaniu drugoinstancyjnym. Z przepisów regulujących postępowanie odwoławcze wyprowadzić jednak należy wniosek, że zakres czynności podjętych w tym postępowaniu nie jest tożsamy z zakresem postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy nie przeprowadza bowiem w całości postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 229 O.p. może przeprowadzić wyłącznie postępowanie uzupełniające, a zatem dopełniające dokonane w pierwszej instancji ustalenia. Konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części powoduje konieczność uchylenia decyzji i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania (art. 233 § 2 O.p.). Przyjęcie przez organ odwoławczy odmiennej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia (co mogłoby się przełożyć również na zmianę podstawy prawnej) powodowałoby naruszenie zasady dwuinstancyjności, pozbawiałoby bowiem stronę możliwości jej kwestionowania w toku instancji. Przywołane przepisy wskazują na różnice w postępowaniu przed organem pierwszej i drugiej instancji. O ile przeprowadzenie dowodów (przynajmniej przeważającej jej części) jest właściwe dla postępowania pierwszoinstancyjnego, o tyle w postępowaniu odwoławczym organ odwoławczy co do zasady przeprowadza postępowanie na podstawie dowodów zebranych w postępowaniu przed organem pierwszej instancji. Tym samym postępowanie dowodowe przed organem odwoławczym w istocie sprowadza się do weryfikacji zupełności postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji i dokonania ponownej oceny dowodów na podstawie art. 191 O.p., ewentualnie po przeprowadzeniu uzupełniających dowodów. W zasadzie dwuinstancyjności nie można upatrywać obowiązku czynienia nowych ustaleń czy podejmowania nowych czynności - ustalenia organu odwoławczego muszą być samodzielne, ale mogą nie różnić się wcale od ustaleń poczynionych przez organ pierwszej instancji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 628/16). Z tego względu, że organ odwoławczy nie przeprowadza ponownie wszystkich dowodów, inaczej jest formułowana ta część uzasadnienia, która dotyczy ustaleń faktycznych. W tym przypadku organ odwoławczy może się ograniczyć do podzielenia ustaleń organu pierwszej instancji i jedynie wyjaśnienia, dlaczego uznał je za prawidłowe. Nie ma również potrzeby, aby organ odwoławczy po wyjaśnieniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia, ponownie przedstawiał wyliczenie zobowiązania podatkowego, jeżeli z jego argumentacji wynika, że zostało ono prawidłowo obliczone przez organ pierwszej instancji. Z samej istoty postępowania odwoławczego wynika bowiem, że jest ono co do zasady postępowaniem weryfikującym prawidłowość decyzji wydanej w pierwszej instancji (poprzez samodzielną ocenę zebranych dowodów i samodzielną wykładnię i subsumcję), przy czym zakres dokonanej kontroli obejmuje wszystkie istotne kwestie, niezbędne dla załatwienia sprawy, niezależnie od wskazanego w odwołaniu zakresu zaskarżenia.

Wbrew stanowisku zawartemu w skardze kasacyjnej organ odwoławczy z tego obowiązku się wywiązał. Przyjął za prawidłowy stan faktyczny ustalony w postępowaniu przed organem pierwszej instancji i oparł się na tych samych dowodach. Wskazać przy tym należy, że w tej sprawie spór nie tyle dotyczył ustaleń faktycznych co do posiadanych przez stronę skarżącą obiektów i urządzeń, a ich związku z wyrobiskiem i możliwości uznania ich- przy ustalonych ich cechach – za budowle w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Dotyczył zatem kwestii prawnych, a nie faktycznych.

Organ odwoławczy wskazał także podstawę prawną rozstrzygnięcia i przedstawił jej szerokie uzasadnienie. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie można zatem wyprowadzić wniosku, że organ odwoławczy nie rozpoznał sprawy po raz drugi, skoro zajął się wszystkimi istotnymi dla sprawy okolicznościami. Ponieważ jego ustalenia faktyczne były tożsame z ustaleniami organu pierwszej instancji, a przyjęta przezeń podstawę prawną rozstrzygnięcia także była tożsama, to zbieżności argumentacji organów obu instancji nie można uznać za naruszenie zasady dwuinstancyjności. Z tych powodów Sąd pierwszej instancji nie miał obowiązku z urzędu stwierdzać naruszenia art. 127, art.122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Nie ma także uzasadnionych podstaw zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 P.b. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Dokonana przez Sąd pierwszej instancji wykładnia powołanych przepisów była prawidłowa. Jest ona akceptowana w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z 7 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 795/15, przywołany przez Sąd pierwszej instancji, z 9 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 388/15, z 13 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3330/15, z 24 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1444/14, z 16 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 285/15), a Sąd orzekający w tej sprawie poglądy dotychczas wyrażane i prezentowaną na ich uzasadnienie argumentację w pełni podziela.

Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. pod pojęciem "budowla" należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, przy czym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Natomiast w myśl art. 3 pkt 3 P.b. do budowli ustawodawca zalicza każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym miedzy innymi "konstrukcje oporowe". W literaturze przedmiotu podkreśla się, że przywołana definicja "budowli" jest przykładowym wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać za budowle i nie jest to wyliczenie o charakterze zamkniętym (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz, Warszawa 2003, s. 22-23.). W tej sytuacji nie ma przeszkód prawnych aby dokonać wyjaśnienia pojęcia "konstrukcje oporowe" zarówno poprzez zastosowanie wykładni językowej, jak również wykładni zewnętrznej systemowej. Przesłanką kwalifikacji określonego obiektu jako konstrukcji oporowej jest podstawowa funkcja, jaką obiekt ten pełni. W znaczeniu językowym zwrot "konstrukcja" oznacza pewną budowlę, strukturę, zaś przymiotnik "oporowy" rozumieć należy jako stawiający opór, działający na zasadzie oporu, czyli przeciwstawiający się, nieulegający działającej nań sile (por. S. Skorupka, H. Auderska i Z. de Bondy-Łempicka (red.), Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1968 r., s. 297 i s. 512). Wykładnia językowa pojęcia "konstrukcja oporowa" prowadzi do stwierdzenia, że funkcją konstrukcji oporowej jest zachowanie położenia przylegającego doń środowiska, mimo działających nań sił (zachowanie stateczności). Powyższe prowadzi do wniosku, iż takie rozumienie pojęcia "konstrukcja oporowa" odpowiada także definicji zawartej w ustawie z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r., Nr 19, poz. 115 z późn.zm.). Definicja konstrukcji oporowej z art. 4 pkt 16 tej ustawy z oczywistych względów odnosi się do gruntów, co nie przesądza jednak o wyłącznie takim charakterze konstrukcji oporowych. Zadaniem obudowy górniczej jest przeciwdziałanie naporowi skał otaczających wnętrze wyrobiska górniczego (zachowanie stateczności). Obudowa górnicza ma więc tożsame przeznaczenie z przeznaczeniem konstrukcji oporowej. Konstrukcje oporowe stanowią samodzielne budowle, gdyż aby mogły pełnić swoją rolę, nie trzeba instalować w nich urządzeń. Podobnie obudowa górnicza funkcjonuje samodzielnie, nie wyposaża się jej w urządzenia, które stanowiłyby z nią całość techniczno-użytkową. Obudowa wyrobiska nie jest jakąkolwiek konstrukcją, ale strukturą przenoszącą obciążenia ze strony otaczającego ją górotworu, zapewniającą stateczność wyrobiska oraz bezpieczeństwo pracy ludzi i maszyn. Nadto przy wykonywaniu obudów wyrobisk wykorzystuje się typowe materiały stosowane w budownictwie, tj. stal, beton, cegłę. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, zauważał, że biorąc pod uwagę duże zróżnicowanie obiektów i urządzeń usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, do których zaliczyć należy m.in. urządzenia służące do dostarczania świeżego powietrza (lutniociągi), rurociągi do doprowadzania i odprowadzania wody, przewody sieci energetycznej do napędu urządzeń do transportu i urabiania, przenośniki taśmowe lub zgrzebłowe służące do transportu, urządzenia do prowadzenia urabiania kopalin użytecznych oraz obudowy wyrobiska (podporowe i zmechanizowane) konieczne staje się rozważanie, czy poszczególne z tych obiektów i urządzeń, ich zespoły bądź też cała rozważana infrastruktura dają się przyporządkować nazwom budowli wyszczególnionym w prawie budowlanym, co nie wydaje się wcale zadaniem łatwym. W omawianej sprawie organy podatkowe dokonały takiego przyporządkowania obudów wyrobisk do konstrukcji oporowych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ odwoławczy nie zastosował w zakresie opodatkowania obudów górniczych jako konstrukcji oporowych niedopuszczalnej analogii, a jego twierdzenia poparte zostały także odwołaniem się do piśmiennictwa dotyczącego budowli podziemnych. Zauważyć należy, że na takie samo przeznaczenie obudów górniczych wskazuje także strona skarżąca.

Podobna metodologia ustalania, czy dany obiekt jest budowlą akceptowana jest przez doktrynę (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, Komentarz, Lex 2012). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego taką właśnie metodologię kwalifikowania przedmiotowych składników majątkowych spółki, usytuowanych w podziemnym wyrobisku górniczym, zastosował sąd pierwszej instancji. Jest ona prawidłowa i w pełni uwzględnia argumentację, jaką zawarł Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z 13 września 2011r., P33/11, w punkcie 4.4.3. Gdyby przyjąć argumentację przedstawioną w tym względzie przez stronę skarżącą za prawidłową, treść sentencji, jaką zawarł Trybunał Konstytucyjny w powyższym wyroku, że art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., rozumiany w taki sposób, że nie odnosi się do podziemnych wyrobisk górniczych oraz może odnosić się do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w tych wyrobiskach, jest zgodny z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej byłaby zbędna, bez praktycznego zastosowania (por. wyrok NSA z 27 maja 2015r., II FSK 759/15).

Prawidłowo zatem przyjęto w zaskarżonym wyroku, że obudowy górnicze stanowią konstrukcje oporowe, a tym samym są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Prawidłowo także przyjęto w zaskarżonym wyroku, że budowlą w rozumieniu tego przepisu są kable energetyczne, teletechniczne i rurociągi. W ocenie strony skarżącej są one, tak jak i obudowa, powiązane wyłącznie z wyrobiskiem, a nie z inną budowlą. Nie podważyła ona jednak tego, że kable energetyczne oraz teletechniczne, jak również rurociągi tworzą pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą elementów służących komunikacji lub przesyłowi pod ziemią. Sieci techniczne, a za takie należy uznać kable energetyczne, teletechniczne i rurociągi, stanowią budowlę w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. Są to wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne i inne, na co wskazuje również treść art. 29 ust. 2 pkt 11 P.b. Nie kwestionowano tego, iż sieci są również wymienione w załączniku do ustawy Prawo budowlane, w kategorii XXVI. W literaturze dotyczącej budowli podziemnych, wszystkie instalacje i urządzenia zapewniające wentylację podziemnych wyrobisk, oświetlenie, nawierzchnie w tunelach podziemnych, odwodnienie wyrobiska oraz urządzenia zabezpieczające zaliczane są do budowli podziemnych. A to stanowiło podstawę stanowiska, jakie wyrażono w zaskarżonej decyzji i zaskarżonym wyroku.

Z tych względów skargę kasacyjną jako pozbawioną uzasadnionych podstaw oddalono na podstawie art. 184 p.p.s.a.