Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1290/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.
article: art. 241 par. 2 pkt 2, art. 240 par. 1 pkt 8, art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2014 r. sprawy ze skargi D.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.(dalej zwany: "NUS") decyzją z [...] marca 2013r. ustalił D. C. (dalej zwana: "Skarżącą") zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn (dalej zwane: "p.d.s.") w wysokości 13.956 zł, uznając, że nie przysługuje jej zwolnienie podatkowe wynikające z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.; dalej zwana: "u.p.s.d."), ponieważ Skarżąca zgłosiła nabycie spadku po terminie ustawowym.

Z uzasadnienia ww. decyzji wynika, że Skarżąca nabyła w całości spadek po zmarłym [...] stycznia 2007r. mężu J. C., na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. z [...] lutego 2008r., sygn. akt [...], na podstawie testamentu notarialnego. Do NUS 7 lipca 2008r. wpłynęła informacja z [...] S.A., że Skarżącej wypłacono środki pieniężne z rachunków bankowych należących do zmarłego. W związku z tym NUS, pismem z 5 września 2008r. wezwał Skarżącą do wyjaśnienia, czy złożyła zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po ww. zmarłym. NUS - w związku z ustaleniem, że Skarżąca nie złożyła ww. zeznania - pismem z 23 maja 2011r. wezwał stronę do wykazania przyczyn niezłożeni zeznania. Skarżąca 16 czerwca 2011r. złożyła ww. zeznanie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia po ww. zmarłym. NUS wyjaśnił, że wartości składników majątkowych ustalił zgodnie z procedurą przewidzianą w art. 8 ust. 4 u.p.s.d.

2. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej zwany: "DIS"), po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, decyzją z [...] czerwca 2013r., utrzymał w mocy ww. decyzję NUS.

3. Skarżąca wnioskiem z 8 lipca 2013r., powołując się na wydany przez Trybunał Konstytucyjny wyrok z 4 czerwca 2013r. sygn. akt P 43/11, dotyczący niekonstytucyjności art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. - zwróciła się do DIS o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ww. decyzją ostateczną DIS i uchylenie tej decyzji oraz decyzji NUS.

4. Skarżąca również do NUS złożyła wniosek o identycznej treści – o wznowienie postępowania w związku z ww. orzeczeniem, a NUS wznowił postępowanie i decyzją z [...] sierpnia 2013r. uchylił własną decyzję z [...] marca 2013r. oraz umorzył postępowanie w sprawie.

5. DIS w decyzji z [...] listopada 2013r. stwierdził nieważność ww. decyzji NUS z [...] sierpnia 2013r., uznając, że ww. decyzja NUS była obarczona wadą z art. 247 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej zwana: "O.p.").

6. DIS decyzją z [...] grudnia 2013r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej DIS z [...] czerwca 2013r. utrzymującej w mocy decyzję NUS z [...] marca 2013r. w której ustalono Skarżącej zobowiązanie podatkowego w p.s.d. - 13.956 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłym mężu.

DIS w uzasadnieniu wskazał, że jedną z przesłanek do wznowienia postępowania jest okoliczność wydania decyzji na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją RP orzekł Trybunał Konstytucyjny. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją RP, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Ww. przesłanka wznowienia różni się od wymienionych w art. 240 § 1 pkt 1-7 O.p. tym, że nie wystąpiła ona przed rozpatrzeniem i rozstrzygnięciem sprawy. DIS wskazał też, że Skarżąca oświadczenie dotyczące nabytych składników masy spadkowej złożyła 3.06.2011r., a zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym mężu dopiero 16.06.2011r., po skierowaniu dwukrotnych wezwań przez NUS; zaś spadek nabyła na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. z [...] lutego 2008r. sygn. akt [...]. Skoro art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. uprawnia do skorzystania ze zwolnienia jedynie podatnika, który z własnej inicjatywy zgłosił nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych, w sprawie nie może mieć miejsce zastosowanie zwolnienia z ww. przepisu. Nie możliwe jest też uchylenie ww. decyzji ostatecznej, w której przyjęto, że Skarżąca zgłosiła nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie miesiąca od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku.

7. Skarżąca w odwołaniu od ww. decyzji DIS z [...] grudnia 2013r. wniosła o zmianę i uchylenie zarówno ww. decyzji DIS, jak i decyzji DIS z [...] czerwca 2013r. oraz decyzji NUS z [...] marca 2013r., a także o umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając naruszenie: 1) art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 8 O.p., gdyż w sprawie wystąpiła przesłanka do wznowienia postępowania – TK wydał ww. wyrok; tym samym DIS dokonał błędnej interpretacji art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., gdyż z przepisu tego nie wynika, aby złożenie zeznania miało nastąpić z własnej woli podatnika, bez dokonania wezwania przez organ podatkowy; podatnik "nie może się domyślać, czy określenie "zgłoszą" oznacza zgłoszenie na wezwanie organu podatkowego, czy bez takiego wezwania i czy te sytuacje mają wpływ na powstanie bądź utratę prawa do zwolnienia od podatku; 2) art. 121 § 1 i 2 O.p. przez wydanie dwóch odmiennych decyzji merytorycznych przez organy administracji publicznej w tym samym stanie faktycznym i prawnym; 3) art. 210 § 4 O.p.

8. DIS decyzją z [...] lutego 2014r. utrzymał w mocy ww. decyzję DIS, podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną.

W uzasadnieniu DIS powołał się na art. 240 § 1 pkt 8 O.p. i wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 4 czerwca 2013r. sygn. akt P 43/11 oraz wyjaśnił, że z ww. orzeczenia wynika, iż art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. utracił moc w zakresie, w jakim przewidywał miesięczny termin złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia o nabyciu w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych przez osoby najbliższe. Przedstawiony w tym wyroku stan faktyczny i prawny obejmował przypadek, w którym podatnicy błędnie utożsamiali datę stwierdzenia prawomocności z datą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku, co skutkowało nieprawidłowym odczytaniem przez nich daty z pieczęci stosowanych przez sądy, a w konsekwencji składaniem przez nich zgłoszeń o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych z przekroczeniem jednomiesięcznego terminu uprawniającego do zastosowania ulgi. Podstawą stwierdzenia niezgodności ww. przepisu, było dokonywanie przez podatników zgłoszeń z uchybieniem terminowi ustawowemu. Ww. orzeczenie będzie miało zastosowanie tylko do tych przypadków pokrewnych stanowi faktycznemu i prawnemu sprawy rozpatrywanej przez TK. Wyrok TK nie może być interpretowany na korzyść podatników, którzy po kilku latach od uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku, ujawnili nabycie rzeczy lub praw majątkowych wskutek działań organów podatkowych.

DIS stwierdził, że NUS w toku czynności sprawdzających dwukrotnie wzywał Skarżącą do złożenia wyjaśnień w zakresie zeznania podatkowego o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym mężu. W wyniku tych czynności, po kilku latach od uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku, Skarżąca 16 czerwca 2011r. złożyła ww. zeznanie. Skoro więc Skarżąca ww. zeznanie złożyła z inicjatywy organu podatkowego, po kilku latach od uprawomocnienia się postanowienia sądu, stwierdzającego nabycie spadku, słusznie DIS w decyzji z [...] grudnia 2013r. odmówił uchylenia ostatecznej decyzji DIS z [...] czerwca 2013r., utrzymującej w mocy decyzję NUS z [...] marca 2013r. ustalającej Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w p.s.d. W stanie faktycznym i prawnym nie wystąpiła przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 8 O.p.

DIS, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 i 2 O.p., wyjaśnił, że jest on nieuzasadniony, gdyż DIS prowadził postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, udzielając wszelkich niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego. W ww. decyzji DIS w uzasadnieniu faktycznym zawarto fakty, które uznano za udowodnione, a w uzasadnieniu prawnym wyjaśniono podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów, m.in. art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 8.

DIS, odnośnie do zarzutu, że organy w tym samym stanie faktycznym i prawnym wydały sprzeczne merytoryczne decyzje wyjaśnił, że NUS nie był właściwy do wznowienia postępowanie w sprawie ustalenia Skarżącej zobowiązania podatkowego w p.s.d., a następnie wydania decyzji rozstrzygającej, co do istoty sprawy, gdyż DIS wydał w tej sprawie decyzję w ostatniej instancji. W związku z tym stwierdzono nieważność ww. decyzji NUS z [...] sierpnia 2013r. (na którą Skarżąca powołuje się w odwołaniu), więc rozstrzygnięcie w niej zawarte nie było wiążące.

9. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła ww. decyzji DIS z [...] lutego 2014r. naruszenie przepisów: art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 8 O.p., art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 210 § 4 O.p.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca powtórzyła stanowisko zaprezentowane w odwołaniu.

10. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ww. P.p.s.a. sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

3. Sąd, w zakresie tak określonej kognicji stwierdza, iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

3.1. Zdaniem Sądu prawidłowe było przede wszystkim stanowisko DIS, że Skarżąca spełniła wymogi formalne wznowienia postępowania określone w m.in. w art. 241 § 2 pkt 2 O.p.: złożyła wniosek w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 4 czerwca 2013r. sygn. akt P 43/11, powołując to orzeczenie, jako podstawę wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 O.p.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Ordynacja podatkowa przyjmuje rozwiązanie, że wydanie decyzji na podstawie przepisu prawa, który utracił w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego moc obowiązującą jest podstawą do wznowienia postępowania w sprawie. Gdy orzeczenie zostało ogłoszone po dacie wydania decyzji ostatecznej - stanowi to podstawę wznowienia postępowania.

3.2. Sąd zauważa ponadto, że uzasadnione było również przyjęcie przez DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że zachodziły przesłanki do odmowy uchylenia decyzji ostatecznej DIS z [...] czerwca 2013r., utrzymującej w mocy decyzję NUS z [...] marca 2013r., ustalającej Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w p.s.d., na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 240 § 1 pkt 8 O.p.

Jakkolwiek bowiem ww. decyzję DIS z 19 czerwca 2013r., która stała się ostateczne, wydano na podstawie przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., którego niezgodności z Konstytucją RP stwierdził Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku z 4 czerwca 2013r. sygn. akt P 43/11 (opublikowanym w Dzienniku Ustaw z 18 czerwca 2013r.), tym niemniej nie mogło to spowodować uchylenia ww. decyzji.

Trybunał Konstytucyjny w ww. orzeczeniu - oprócz stwierdzenie, iż art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r., w zakresie, w jakim przewiduje miesięczny termin złożenia zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę - jest niezgodny z wywiedzioną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa – wskazał bowiem, że "(...) niekonstytucyjność dotyczy wyłącznie stanu prawnego i faktycznego leżącego u podstaw niniejszej sprawy i nie wiąże się z przyznaniem jednostkom szczególnych możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego".

Sąd stwierdza, że DIS prawidłowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji prawidłowo wskazał, że stan faktyczny i prawny przedstawiony w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego obejmował przypadek, w którym podatnicy błędnie utożsamiali datę stwierdzenia prawomocności z datą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku, co skutkowało nieprawidłowym odczytaniem przez nich daty z pieczęci stosowanych przez sądy a w konsekwencji składaniem przez nich zgłoszeń o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych z przekroczeniem jednomiesięcznego terminu uprawniającego do zastosowania ulgi.

W rozpoznawanej sprawie okoliczności faktyczne sprawy nie wskazywały na to, że Skarżąca w sposób błędny utożsamiła datę stwierdzenia prawomocności z datą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku po zmarłym mężu i że skutkowało nieprawidłowym odczytaniem przez nią daty z pieczęci stosowanej przez sąd i z tego powodu doszło do opóźnienia z zachowaniu miesięcznego terminu na złożenie stosownego oświadczenia.

Z akt sprawy wynika bowiem, że Skarżąca na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. z [...] lutego 2008r. Wydział [...] Cywilny, sygn. akt [...] nabyła spadek po swoim mężu zmarłym [...] stycznia 2007r., na podstawie testamentu notarialnego. Do NUS 7 lipca 2008r. wpłynęła informacja z [...] S.A o wypłacie na rzecz Skarżącej środków pieniężnych z rachunków należących do jej zmarłego męża. W związku z tym NUS 5 września 2008r. - w toku czynności sprawdzających - wezwał Skarżącą do złożenia wyjaśnień czy złożyła zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym. Skarżąca nie złożyła wyjaśnień.

NUS 23 maja 2011r. wezwał Skarżącą do wykazania dlaczego nie złożyła zeznania, po wcześniejszym ustaleniu, że nie doszło do jego złożenia.

Skarżąca dopiero 3 czerwca 2011r. wyjaśniła, iż po zmarłym mężu nabyła "dom z działką przy ul. [...], ½ samochodu [...] z 1998, ½ [...] 1990r., ½ środków pieniężnych na rachunku bankowym. Skarżąca następnie - 16 czerwca 2011r. złożyła zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym mężu, jako masę spadkową wskazała: ½ spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu położonego w W. przy ul. [...] o wartości 50.000 zł, ½ nieruchomości zabudowanej o pow. 1600 m² położonej we wsi S. o wartości 30.000 zł, ½ nieruchomości niezabudowanej o pow. 1796 m² położonej w W. przy ul. [...] o wartości 5.000 zł, 1/4 nieruchomości zabudowanej o pow. 392 m² położonej w W. przy ul. [...] o wartości 100.000 zł, ½ cz. samochodu osobowego marki [...] o wartości 2.400 zł, ½ cz. środków pieniężnych w wysokości 10.894zł, ½ cz. jednostek uczestnictwa o wartości 7.022,58 zł oraz ½ cz. samochodu osobowego [...] o wartości 400 zł.

Skarżąca 8 lipca 2013r. - w terminie do wniesienia skargi do WSA w Warszawie od ww. decyzji DIS z [...] czerwca 2013r. - wniosła o wznowienie postępowania od ww. decyzji DIS, utrzymującej w mocy decyzję NUS z [...] marca 2013r., w której przyjęto, że Skarżącej nie przysługuje zwolnienie na podstawie art. 4a u.p.s.d. Decyzję DIS z [...] czerwca 2013r. doręczono Skarżącej 25 czerwca 2013r.

3.3. W powyższych okolicznościach faktycznych – zdaniem Sądu – zasadne było więc przyjęcie przez DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że stan faktyczny rozpoznawanej sprawy odbiegał od stanu faktycznego, w jakim rozstrzygał Trybunał Konstytucyjny. Skarżąca nie kwestionuje też, że ww. zgłoszenia dokonała po około trzech latach od dnia powstania obowiązku podatkowego - dopiero 3 czerwca 2011r. - w odpowiedzi na wezwanie NUS z 23 maja 2011r.

Trybunał Konstytucyjny w ww. orzeczeniu stwierdził m.in., że "powodem naruszenia zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa jest bowiem mechanizm prawny, którego elementami były krótki termin o charakterze materialnym, uzależniony od czynności procesowych stron początek biegu tegoż terminu oraz zróżnicowana praktyka stosowania pieczęci o nadaniu klauzuli prawomocności oraz zróżnicowana praktyka organów administracji w zakresie wymogu udokumentowania dnia powstania obowiązku podatkowego. Kumulacja wskazanych elementów doprowadziła do stworzenia swoistej pułapki normatywnej.(...) Podatnicy błędnie przyjmowali, że bieg terminu zgłoszenia nabycia własności rzeczy i praw w drodze spadku zaczyna się od dnia stwierdzenia przez sędziego referenta, że wydane w sprawie postanowienie o nabyciu spadku stało się prawomocne. Z powodu mylnego utożsamienia wskazanych wyżej dat, a także z powodu konieczności oczekiwania na otrzymanie odpisu postanowienia o nabyciu spadku - podatnicy uchybiali jednomiesięcznemu terminowi dokonania zgłoszenia".

Skoro Skarżąca ani w terminie miesiąca ani w terminie sześciu miesięcy od uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, nie zgłosiła organowi podatkowemu nabycia spadku, należało uznać, że sentencja orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego – nie mogła mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie – tak jak trafnie wskazał DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Tym samym, skoro Skarżąca ani na dzień wydania zaskarżonej decyzji, ani na dzień wydania ww. decyzji DIS z [...] czerwca 2013r. nie spełniła warunku skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 4a u.p.s.d. (w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania obowiązku podatkowego), jakim było zgłoszenie organowi podatkowemu nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w nieprzekraczalnym terminie - miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie można przyjąć, że ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego mógł wywołać jakiekolwiek konsekwencje przy prawidłowym zastosowaniu w sprawie ww. przepisu art. 4a u.p.s.d. Jedynym elementem, jaki mógł podlegać ocenie DIS w postępowaniu wznowieniowym, był wpływ na ostateczną decyzję DIS z [...] czerwca 2013r. - powołanego przez Skarżącą ww. orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt P 43/11 i został on w sposób prawidłowy oceniony przez DIS w zaskarżonej decyzji, bez naruszenia żadnego przepisu wskazanego w skardze, jako naruszony.

Skarżąca ponadto - na co prawidłowo uwagę zwrócił DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - zgłosiła obowiązek podatkowy nie z własnej inicjatywy, ale na wezwanie organu podatkowego o przyczyny niezłożenia zeznania podatkowego w p.s.d. Skarżąca uczyniła to po upływie ok. 3 lat od stwierdzenia nabycia spadku przez Sąd.

Powyższe okoliczności wskazują w sposób niewątpliwy, że powoływany przez Skarżącą wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 4 czerwca 2013r. o sygn. akt P 43/11 – tak jak prawidłowo przyjął DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - nie może mieć zastosowania w sprawie oraz nie może być przyczyną zakwestionować trafności decyzji wydanych przez DIS zarówno tej z [...] grudnia 2013r., jak i decyzji DIS z [...] czerwca 2013r. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest całkowicie odmienny od stanu faktycznego opisanego w pytaniu prawnym WSA w Krakowie skierowanym do Trybunału Konstytucyjnego w zakresie niekonstytucyjności art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d.

3.4. Sąd zauważa ponadto, że zgodnie z przepisem art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym w 2007r. zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia \w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku.

Sąd stwierdza, że zakwestionowanie przez Trybunał Konstytucyjny określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. miesięcznego terminu do zgłoszenia obowiązku podatkowego – jako niezgodnego z wynikającą art. 2 Konstytucji RP zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa - spowodowało, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wypracowano pogląd, zgodnie z którym nie oznacza to, że w okresie 2007-2008r. nie było terminu do zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w celu zastosowania zwolnienia z art. 4a u.p.s.d. Brak bowiem jasnego stanowiska Trybunału Konstytucyjnego w tym zakresie spowodowało, że w orzecznictwie przyjęto, że obowiązuje 6-cio miesięczny termin do złożenia zgłoszenia o nabyciu spadku w drodze dziedziczenia (por. m.in. wyrok NSA z 5 września 2013r. sygn. akt II FSK 1397/11, opublikowany www.nsa.gov.pl). Analogiczne stanowisko prezentowane jest w wyroku WSA we Wrocławiu z 17 czerwca 2014r. sygn. akt I SA/Wr 583/14 (dostępny na www.nsa.gov.pl).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w pełni podziela ww. poglądy, przyjmując je jako własne oraz uznając je za racjonalne i uzasadnione. Brak terminu do złożenia właściwego zgłoszenia powodowałby bowiem, tak jak wskazywał NSA w ww. orzeczeniu, że wymóg zgłoszenia obowiązku podatkowego przez podatnika - byłby w istocie obowiązkiem martwym, czego akceptować nie można z uwagi na zasady konstytucyjne.

Pogląd ten stanowi dodatkowy argument do odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej DIS z [...] czerwca 2013r. utrzymującej w mocy ww. decyzję NUS ustalającą Skarżącej zobowiązanie w p.s.d.

3.5. Sąd stwierdza również, że zarówno zaskarżona decyzja, jak też poprzedzająca ją decyzji DIS z [...] grudnia 2013r. odmawiająca uchylenia decyzji ostatecznej DIS z [...] czerwca 2013r. utrzymującej w mocy decyzję NUS z [...] marca 2013r. w której ustalono Skarżącej zobowiązanie podatkowego w p.s.d. z tytułu nabycia spadku po zmarłym mężu zostały uzasadnione w sposób odpowiadający treści art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Zawierają bowiem przedstawienie stanu sprawy, jak również wskazanie podstawy prawnej, która miała zastosowanie w sprawie.

Nie sposób też przyjąć, że decyzje te naruszały przepis art. 121 § 1 i 2 O.p. Organ odwoławczy oprócz wyjaśnienia przesłanek, którymi kierował się przy rozpatrywaniu sprawy, odniósł się do zarzutów odwołania oraz prawidłowo wyjaśnił, że wprawdzie organ pierwszej instancji – NUS, do którego wpłynął analogiczny wniosek Skarżącej o wznowienie postępowania, jakkolwiek rozstrzygnął sprawę po myśli Skarżącej, naruszył przepisy o właściwości, więc DIS decyzją z [...] listopada 2013r. stwierdził nieważność decyzji NUS z [...] sierpnia 2013r., uznając, że ww. decyzja NUS była obarczona wadą z art. 247 § 1 pkt 1 O.p. Skoro DIS decyzją z [...] listopada 2013r. stwierdził nieważność ww. decyzji NUS, przed wydaniem decyzji DIS rozpatrującej kwestię wznowienia postępowania z [...] grudnia 2013r., odmawiająca uchylenia decyzji ostatecznej DIS z [...] czerwca 2013r., należało uznać, że zasada zaufania do organów podatkowych w żaden sposób – wbrew twierdzeniom skargi – nie została naruszona. Doszło również do udzielenia stronie skarżącej niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania.

4. Sąd, mając powyższe okoliczności na względzie uznał, że zasadne jest oddalenie skargi na mocy art. 151 P.p.s.a.