Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 593/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 138 n § 3, art. 138 m § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora z dnia 10 kwietnia 2018 r. nr [....] w przedmiocie przyznania wynagrodzenia dla tymczasowego pełnomocnika osoby prawnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 10 stycznia 2018 r., którym ustalono radcy prawnemu A.S. (dalej: skarżący) kwotę 240 zł powiększoną o 23 % podatku VAT tytułem wynagrodzenia za występowanie w postępowaniu kontrolnym w charakterze tymczasowego pełnomocnika szczególnego "A" Sp. z o.o.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podał, że postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 9 czerwca 2016 r. zostało wszczęte postępowanie kontrolne wobec "A" Sp. z o.o.

Pismem z dnia 3 sierpnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, działając na podstawie art. 138 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w związku z art. 31 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 120 ze zm.), art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.) oraz postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 9 czerwca 2016 r. o wszczęciu postępowania kontrolnego, złożył wniosek o ustanowienie kuratora dla osoby prawnej niemogącej prowadzić swoich spraw na skutek braku powołanych do tego organów.

Jednocześnie Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wystąpił do Okręgowej Izby Radców Prawnych z wnioskiem o wyznaczenie dla "A" Sp. z o.o. radcy prawnego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego z umocowaniem do reprezentowania spółki w postępowaniu kontrolnym przed Naczelnikiem Urzędu Celno-Skarbowego. Dziekan Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych wyznaczył skarżącego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego.

Protokół badania ksiąg podatkowych z dnia 29 czerwca 2017 r. został doręczony skarżącemu, który był upoważniony do działania do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd. Skarżący, działając jako tymczasowy pełnomocnik złożył zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg podatkowych, ponadto w toku prowadzonego postępowania m.in.: przeglądał akta sprawy, odbierał adresowaną do Strony korespondencję, złożył wniosek o przeprowadzenie dowodów. Ponadto decyzja Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 1 grudnia 2017 r. została doręczona skarżącemu - tymczasowemu pełnomocnikowi w dniu 01.12.2017 r.

Postanowieniem z dnia 04.12.2017 r. sygn. akt [...] KRS [...] Sąd Rejonowy Wydział VII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego ustanowił dla Spółki z o.o. "A" kuratora w osobie K.P.

W dniu 02.01.2018 r. do Izby Administracji Skarbowej wpłynęło odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego podpisane przez kuratora Pana K.P.

W dalszych wywodach Dyrektor Izby Administracji Skarbowej powołał się m.in. na przepis art. 138m § 1 oraz art.138n § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 – dalej w skrócie: "O.p."), art. 41b ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 794 – dalej w skrócie: "u.d.p.") oraz rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31 poz. 153 – dalej w skrócie: "rozporządzenie MS").

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w rozpatrywanej sprawie znajdzie zastosowanie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS, zgodnie z którym kwota wynagrodzenia doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądem administracyjnym wynosi w pierwszej instancji w pozostałych sprawach - 240 zł.

Skarżący działając jako tymczasowy pełnomocnik szczególny reprezentował "A" Sp. z o.o. i uczestniczył w prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego postępowaniu kontrolnym wykonując następujące czynności: obiór korespondencji, złożenie wniosku o przeprowadzenie dowodów, złożenie zastrzeżeń do protokołu badania ksiąg podatkowych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że pojęcie wartości przedmiotu zaskarżenia nie funkcjonuje na etapie postępowania podatkowego (kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego), a pojawia się dopiero w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W takiej sytuacji, odpowiednie stosowanie ww. rozporządzenia MS, czyli stosowanie z odpowiednimi modyfikacjami prowadzi do wniosku, że wartości przedmiotu zaskarżenia w postępowaniu podatkowym odpowiada należność pieniężna. O tym zresztą stanowi art. 216 p.p.s.a. Natomiast należność pieniężna w przedmiotowej sprawie to kwota zobowiązania podatkowego określonego decyzją organu podatkowego, która była przedmiotem odwołania złożonego nie przez tymczasowego pełnomocnika szczególnego, a przez kuratora ustanowionego przez sąd. Dyrektor zwrócił uwagę, że w § 3 ust. 1 rozporządzenia MS ustawodawca użył dwóch pojęć "wartość przedmiotu sprawy" i "przedmiot zaskarżenia". W rozpatrywanej sprawie w kontekście stosowania § 3 ust. 1 pkt g rozporządzenia MS należy uznać, że nie jest spełniony warunek kwotowy (pieniężny) dotyczący przedmiotu sprawy gdyż w rozpatrywanej sprawie nie wystąpił przedmiot zaskarżenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a także zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 138n § 3, art. 265 § 1 pkt 6, art. 267 § 1 a, art. 270a Ordynacji podatkowej oraz § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g i pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu, poprzez ustalenie wynagrodzenia za czynności pełnomocnika szczególnego w wysokości 240 zł a zatem w oparciu o pkt 2 § 3 ust. 1, podczas gdy Organ powinien był ustalić wynagrodzenie w oparciu o § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g a zatem w oparciu o kryterium wartości przedmiotu sporu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej P.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd obowiązany jest zatem dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

Przedmiotem sporu w sprawie poddanej sądowej kontroli jest wysokość kwoty wynagrodzenia przyznanego od Skarbu Państwa na rzecz skarżącego za pełnienie funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego Spółki.

W sprawie nie budzi wątpliwości stan faktyczny, ani zakres uregulowań prawnych mających zastosowanie. Kwestią sporną jest natomiast wykładnia tych przepisów, a w szczególności zakres stosowania § 3 rozporządzenia MS.

Zgodnie z art. 138m § 1 O.p., w przypadku niemożności wszczęcia postępowania lub prowadzenia postępowania wobec osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z powodu braku powołanych do tego organów lub niemożności ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania jej spraw, organ podatkowy wyznacza dla tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnionego do działania do czasie wyznaczenia kuratora przez sąd.

Natomiast w myśl art. 138n § 3 O.p. dla ustalenia wynagrodzenia adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego, wyznaczonego tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym, stosuje się odpowiednio przepisy o kosztach pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu, wydane na podstawie art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym. W oparciu o tę delegację Minister Sprawiedliwości wydał rozporządzenie, określając stawki wynagrodzenia, a w przepisie art. 138n § 3 O.p. ustawodawca nakazuje stosować to rozporządzenie odpowiednio.

Odpowiednie stosowanie przepisów innej ustawy (innego aktu prawnego) oznacza, że w zależności od specyfiki konkretnej sytuacji, przedmiotu uregulowania i obszaru ewentualnego zastosowania, może wchodzić w rachubę stosowanie pełne, stosowanie z odpowiednimi modyfikacjami, bądź niestosowanie w ogóle określonych przepisów, do których odpowiedniego zastosowania odesłano. W niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, oznacza to stosowanie z odpowiednimi modyfikacjami.

Nie ulega wątpliwości, że wysokość wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego w przypadku, gdy dotyczy sprawy, w której jest określona wartość przedmiotu zaskarżenia wynika z § 3 rozporządzenia MS. Oczywistym jest, że pojęcie wartości przedmiotu zaskarżenia nie funkcjonuje na etapie postępowania podatkowego, a pojawia się dopiero w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W takiej sytuacji, odpowiednie stosowanie rozporządzenia MS, czyli stosowanie - jak wskazano powyżej - z odpowiednimi modyfikacjami prowadzi do wniosku, że wartości przedmiotu zaskarżenia w postępowaniu podatkowym odpowiada należność pieniężna. O tym zresztą stanowi art. 216 P.p.s.a.

Niespornym jest, że przedmiotem prowadzonej wobec spółki kontroli podatkowej była kontrola prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. Przedmiotem sprawy były więc wartości pieniężne wynikające z deklaracji podatkowych złożonych przez Spółkę, które podlegały weryfikacji w toku kontroli podatkowej. Należy zauważyć, że w dacie wydania przez Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego postanowienia z dnia 10 stycznia 2018 r. o przyznaniu od Skarbu Państwa skarżącemu – wyznaczonemu tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym – wynagrodzenia istniał protokół kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce. Nie było zatem przeszkód, by stanowił on podstawę dla określenia wartości przedmiotu sprawy. Istniała więc możliwość ustalenia wartości przedmiotu sprawy (zaskarżenia) i wskazania jej w wydanym postanowieniu. Co więcej w tej dacie, w obrocie prawnym pozostawała także decyzja wymiarowa doręczona pełnomocnikowi tymczasowemu w sprawie określenia Spółce podatku od towarów i usług za III kw. 2015 r.

Nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, jakoby w sprawie prowadzonego wobec Spółki postępowania podatkowego nie występowała tzw. "wartość przedmiotu sprawy", o której mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g) rozporządzenia MS, z uwagi na to, że nie można było za taką wartość uznać określonych kwotowo naruszeń stwierdzonych w toku kontroli podatkowej. Ewentualny brak rozstrzygnięcia w postaci decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji nie mógł powodować zmiany przedmiotu sprawy postępowania podatkowego z "pieniężnego" na "pozostały", bowiem przez cały czas sprawa dotyczyła wysokości zobowiązania podatkowego spółki w podatku od towarów i usług.

Przy takim rozumieniu treści analizowanego przepisu, organ podatkowy mógłby uznać, że dopiero zakończenie postępowania podatkowego w formie ostatecznej (a najlepiej prawomocnej) decyzji wymiarowej pozwala zaliczyć sprawę do kategorii spraw "pieniężnych", o których mowa w § 3 ust 1 pkt 1 rozporządzenia MS, co biorąc pod uwagę przeciętny czas trwania postępowania odwoławczego oraz sądowoadministracyjnego odroczyłoby moment wydania rozstrzygnięcia o wynagrodzeniu tymczasowego pełnomocnika szczególnego o kilka lat. Co więcej, gdyby podzielić argumentację organów podatkowych, to na etapie postępowania podatkowego w ogóle nie wystąpiłaby wartość przedmiotu sprawy, aby nagle pojawić się na etapie postępowania sądowoadministracyjnego. W konsekwencji jedna i ta sama sprawa dotycząca określenia spółce zobowiązania podatkowego najpierw nie dotyczyłaby należności pieniężnej, aby za chwilę przeistoczyć się (w wyniku wydania decyzji wymiarowej) w sprawę dotyczącą należności pieniężnej.

Mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia, należy zauważyć, że ustawodawca w art. 138n § 3 O.p. zawarł odesłanie do odpowiedniego stosowania rozporządzenia jako całego aktu prawnego, nie zaś tylko wybranych przepisów tego aktu normatywnego (np. w postaci § 3 ust. pkt 2 rozporządzenia MS). Oznacza to, że liczył się z tym, że sprawy, w których występować będą tymczasowi pełnomocnicy szczególni mogą mieć charakter zarówno spraw "pieniężnych" jak i spraw "niepieniężnych". Przykładem może być pełnienie przez niego funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku podatnika o wstrzymanie wykonania decyzji naczelnika urzędu skarbowego określającej podatnikowi przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe i zabezpieczającej tę kwotę na majątku podatnika, w której konieczne było wniesienie środka zaskarżenia (zażalenia) na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego. Wskazana w uzasadnieniu postanowienia argumentacja organu podatkowego sprowadza się do wykładni, zgodnie z którą art. 138n § 3 O.p. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia MS staje się przepisem zbędnym, bowiem wszystkie sprawy zaliczane są do kategorii "pozostałych spraw" objętych dyspozycją przepisu art. 138n § 3 O.p. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS. Taka wykładnia jest jednak niedopuszczalna z uwagi na zakaz wykładni per non est.

W związku z tym Sąd nie podziela stanowiska organów podatkowych, tym samym przyznając rację argumentacji skarżącego. Wskazać należy, że podobny pogląd wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w prawomocnym wyroku z dnia 15 listopada 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 748/16, w którym stwierdził, że podstawę przyznania wynagrodzenia tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu działającemu na etapie postępowania kontrolnego prowadzonego przez były już organ kontroli skarbowej może jak najbardziej stanowić przepis § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS z uwagi na istniejącą wartość przedmiotu sporu (działania tymczasowego pełnomocnika szczególnego sprowadzały się do przeglądania akt sprawy oraz odbioru pism). Sąd w tym wyroku uznał, że wynagrodzenie doradcy podatkowego określone w § 3 rozporządzenia MS należy uznać za wynagrodzenie minimalne, które przy zasądzaniu przez sąd kosztów zastępstwa prawnego nie poddaje się obniżeniu według reguł przewidzianych w § 2 ust. 1 tego rozporządzenia. Nie ma bowiem żadnych usprawiedliwionych racji przemawiających za tym, aby tylko z uwagi na nieposłużenie się zwrotem "stawki minimalne", jak uczyniono w przepisach dotyczących kosztów zasądzanych adwokatom, radcom prawnym i rzecznikom patentowym, przymiotu takiego im nie nadawać. W konsekwencji miarkowanie takich kosztów znajduje zastosowanie w ramach ustalania wynagrodzenia w przedziale między wynagrodzeniem minimalnym a wynagrodzeniem na poziomie sześciokrotności kwoty określonej na podstawie § 3 rozporządzenia MS lub kwoty wynikającej z wartości przedmiotu sprawy.

Na poparcie powyższego stanowiska wskazać należy także na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 sierpnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt III SA/GI 610/17.

Sąd rozpoznający sprawę akceptuje powyższe stanowisko, zauważając ponadto, że okres działania tymczasowego pełnomocnika szczególnego jest ograniczony, najpóźniej do czasu wyznaczenia przez sąd kuratora (jak ma to miejsce w niniejszej sprawie). Oznacza to, że tymczasowy pełnomocnik szczególny z reguły będzie działał kilka miesięcy i nieczęsto zdarza się, że w tym okresie zostanie wydana decyzja określająca zobowiązanie podatkowe, która zdaniem organów podatkowych jest warunkiem niezbędnym do określenia wartości przedmiotu sprawy. Należy jednak zauważyć, że w rozpoznawanej sprawie przed wydaniem postanowienia ustalającego wynagrodzenie pełnomocnika tymczasowego została wydana decyzja wymiarowa, która pozwalała bezspornie określić wartość przedmiotu sporu. Okoliczność, ze odwołanie od tej decyzji zostało wniesione przez kuratora Spółki nie zmienia oceny, że sprawa, w której uczestniczył pełnomocnik tymczasowy dotyczyła należności pieniężnej.

Należy również zwrócić uwagę na jeszcze jeden aspekt sprawy w kontekście przyznawanego przez organ wynagrodzenia. Powierzenie funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego nie jest efektem złożonej oferty przez adwokata, radcę prawnego czy doradcę, ale następuje w konsekwencji działań organu podatkowego (organu kontroli skarbowej) i odpowiedniego organu samorządu zawodowego. Dzięki ustanowieniu tymczasowego pełnomocnika szczególnego, organ pierwszej instancji uzyskał "partnera w postępowaniu" - tymczasowo miał, kto działać za spółkę, było do kogo kierować pisma oraz istniał (rzecz jasna przejściowo - do czasu ustanowienia kuratora) reprezentant Spółki. Tym samym działanie tymczasowego pełnomocnika szczególnego leżało przede wszystkim w interesie organu i było korzystne dla finansów publicznych, choćby tylko z tego względu, że pozwoliło kontynuować postępowanie i tym samym znosić chociażby ryzyko przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie wspominając już nawet o możliwości dokonania wobec Spółki wymiaru podatku od towarów i usług w wysokości wynikającej z przepisów prawa.

Warto również zauważyć, że ustanowienie tymczasowego pełnomocnika szczególnego pozostaje bez związku z sytuacją materialną danego podatnika, która nie podlega badaniu ani przez organ podatkowy wnoszący o ustanowienie takiego pełnomocnika ani też przez organ samorządu zawodowego. Wyznaczenie tymczasowego pełnomocnika szczególnego w trybie art. 138m i art. 138n Ordynacji podatkowej nie stanowi elementu przyznania prawa pomocy osobie ubogiej, lecz ma za zadanie jedynie ułatwienie realizacji przez Skarb Państwa celów fiskalnych poprzez umożliwienie wszczęcia lub dalszego prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do weryfikacji dokonanego przez podatnika samowymiaru podatkowego.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z brzmieniem § 2 ust. 1 rozporządzenia MS, odpowiednio stosowanym w sprawie poddanej sądowej kontroli, organ go stosujący ma prawo miarkować wynagrodzenie tymczasowego pełnomocnika szczególnego, biorąc pod uwagę niezbędny nakład pracy tego podmiotu, a także charakter sprawy i wkład pracy pełnomocnika w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. W związku z tym nie ma przeszkód, aby organ, odstąpił od stawek wynagrodzenia określonych w widełkach, których wysokość zależy od wartości przedmiotu sporu i biorąc pod uwagę, okres pełnienia roli pełnomocnika, stopień zaangażowania tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postępowania podatkowe, przyznał mu wynagrodzenie adekwatne do stopnia jego aktywności w sprawie.

Należy przy tym zauważyć, że organ podatkowy nie będzie działać z niczym nieograniczoną swobodą, gdyż ograniczeniem będzie przepis § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia MS, który stanowi, że koszty nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu ponoszone przez Skarb Państwa obejmują opłatę w wysokości nie wyższej niż 150% kwot wynagrodzenia o których mowa w § 3.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dokonał błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 138n § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS, bowiem błędnie zakwalifikował sprawę Spółki do kategorii "pozostałych spraw".

Rozpoznając ponownie sprawę, organ podatkowy zastosuje wskazania wynikające z uzasadnienia niniejszego wyroku. W szczególności organ winien przyjąć, że odpowiednie stosowanie rozporządzenia MS, czyli stosowanie z odpowiednimi modyfikacjami, prowadzi do wniosku, że wartości przedmiotu zaskarżenia w postępowaniu podatkowym odpowiada należność pieniężna. Ponadto w okolicznościach faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli nie ma przeszkód, by podstawę dla określenia wartości przedmiotu sprawy stanowił protokół kontroli podatkowej przeprowadzonej w spółce, a także decyzja dotycząca rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. wydana wobec Spółki i doręczona pełnomocnikowi tymczasowemu.

Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c i art. 119 pkt 3 P.p.s.a., orzekł jak w punkcie I wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a.