Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 817/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję organu II instancji
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 122, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Anna Maria Świderska, Protokolant Ewelina Wołosiak, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 949/14 w sprawie ze skargi S. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie) z dnia 10 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie na rzecz S. G. kwotę 5.725 (słownie: pięć tysięcy siedemset dwadzieścia pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

II FSK 817/15

Uzasadnienie

1.1. Wyrokiem z dnia 17 grudnia 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 949/14, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej p.p.s.a., oddalił skargę S.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 10 czerwca 2014 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za maj 2013 r. 1.2. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że w dniu 16 września 2013 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w D., wszczął wobec S.G., prowadzącego działalność gospodarczą, postępowanie podatkowe w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych, za miesiące od maja do czerwca 2013 r. W toku postępowania organ ustalił, że: skarżący do dnia wszczęcia kontroli podatkowej nie wpłacał zaliczek na podatek dochodów oraz zaniżył przychody za maj 2013 r., z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w Z., bowiem sprzedał ją za cenę 150.060 zł tj. o wiele niższą niż jej cena rynkowa. Organ wezwał strony umowy, do podwyższenia wartości nieruchomości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Ponieważ zarówno sprzedający jak i kupujący nie wyrazili zgody na podwyższenie tej wartości, organ powołał biegłego, celem określenia wartości rynkowej. Następnie jako przychód uzyskany w maju 2013 r., organ przyjął wartość rynkową nieruchomości zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym przez biegłego w wysokości 432.400 zł. Nadto organ ustalił, że skarżący zawyżył w maju 2013 r. koszty uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, przez ujęcie w nich wartości utraconych wskutek kradzieży, składników majątku w wysokości 18.282,48 zł oraz zaniżył, koszty uzyskania przychodów, przez niezaksięgowanie wydatków w kwocie 2.270 zł związanych z zakupem nieruchomości. Decyzją z 9 stycznia 2014 r. organ określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w 19% liniowym podatku dochodowym od osób fizycznych za maj 2013 r. w wysokości 64.554 zł oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe za czerwiec 2013 r. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i określił skarżącemu zobowiązanie w tym podatku za maj 2013 r. w kwocie 61.080 zł. oraz utrzymał w mocy decyzję w pozostałym zakresie. Organ stwierdził, że samo wskazanie przez strony przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej nieruchomości nie zabrania określenia wartości rynkowej z uwzględnieniem opinii biegłego. Jego zdaniem, zasadnym było powołanie biegłego i przyjęcie jako wartości rynkowej nieruchomości wielkości przez niego ustalonej, tym bardziej, że nie odbiegała zbytnio od wyceny sporządzonej przez innego biegłego, powołanego przez Agencję Mienia Wojskowego dla celów przetargowych, tj. kwoty 457.830 zł. Biegły dokonał przy tym właściwego wyboru metody i techniki szacowania, przy jednoczesnym uwzględnieniu okoliczności istotnych z punku widzenia wartości rynkowej nieruchomości. Nadto biegły do określenia ceny rynkowej nieruchomości przyjął wartości poniżej przeciętnej, zatem wartość wykazana w operacie szacunkowym tj. 432.400 zł jest jak najbardziej wartością rynkową nieruchomości. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów ustawy o cenach, organ odwoławczy wskazał, że nie można utożsamiać wartości rynkowej nieruchomości określonej w operacie szacunkowym z jej faktyczną ceną. Rzeczoznawca majątkowy nie posiada kompetencji do rozstrzygania o cenie jej sprzedaży i o naliczaniu podatku VAT. Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty 18.282,48 zł, organ odwoławczy wskazał, że właśnie to ustalenie jest przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w części i określenia innej wysokości zobowiązania. Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucił: - naruszenie art. 122 w związku z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej – dalej: O.p., przez wybiórczą i dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz formułowanie wniosków wyłącznie na podstawie opinii biegłego przy braku rozważenia, że powołane przez stronę okoliczności w postępowaniu, uzasadniają zbycie nieruchomości po niższej cenie, - naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. b) O.p., przez utrzymanie decyzji w mocy w sytuacji, gdy uzasadnione było przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, - art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach (Dz. U. 2001 r., Nr 97, poz. 1050 ze zm.) przez przyjęcie, że cena nieruchomości określona została w operacie szacunkowym jest ceną netto i nie zawiera podatku od towarów i usług, 2) art. 19 ust. 1, ust. 3 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) - dalej: u.p.d.o.f., przez przyjęcie, że wartość rynkowa nieruchomości odbiega od ceny wskazanej w umowie jej sprzedaży, a skarżący nie wyjaśnił przyczyn jej niższej wartości. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie. 1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznając, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie zauważył, że kwestią sporną w sprawie jest przyjęta przez organ podatkowy dla określenia skarżącemu wysokości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za maj 2013 r., wartość rynkowa sprzedanej nieruchomości. Skarżący 5 października 2009 r. nabył jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, w drodze przetargu od A. w S. działkę gruntu nr [...] zabudowaną 5 budynkami magazynowymi, budynkiem biurowym z kotłownią i budynkiem garażowym za cenę 272.700 zł, a 6 maja 2013 r., sprzedał ją za cenę 150.060 zł, z uwagi na specyfikę przedmiotowej nieruchomości (były teren wojskowy) i brak zainteresowania jej kupnem, bardzo zły stan techniczny budynków znajdujących się na niej oraz swoją trudną sytuację ekonomiczną. Organ powziąwszy wątpliwość co do wykazanej wartości, wezwał strony umowy do podwyższenia wartości nieruchomości lub do podania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Nie uznając wyjaśnień stron umowy, że nieruchomość jest nieatrakcyjna oraz, że nie było zainteresowania jej nabyciem, organ powołał biegłego rzeczoznawcę majątkowego, który określił wartość rynkową nieruchomości na kwotę 432.400 zł. Sąd podkreślił, że ocena przyczyn dla których cena w umowie istotnie różni się od wartości rynkowej - należy do organu. To organ decyduje, czy podane przez stronę przyczyny są wiarygodne i w jakim zakresie należy je uwzględnić. Jeżeli jednak w tym trybie - wyjaśnień strony i argumentacji organu, nie nastąpi porozumienie co do wartości rynkowej rzeczy, to obligatoryjne jest ustalenie tej wartości przez organ podatkowy, z uwzględnieniem opinii biegłego (art. 19 ust. 4 u.p.d.o.f.). Zdaniem Sądu, organ podatkowy był uprawniony do zakwestionowania wartości podanej w umowie, a wobec odmowy stron podwyższenia tej wartości - do jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego. Sąd podzielił stanowisko organu, że wartość rynkowa a cena sprzedaży są pojęciami odmiennymi, ponieważ to strony umowy kształtują za jaką cenę nieruchomość zostanie sprzedana i nie zawsze jest to cena rynkowa. Biegły powołany przez organ podatkowy dokonał szacowania wartości nieruchomości uwzględniając rodzaj i położenie nieruchomości, jej przeznaczenia w planie miejscowym zagospodarowania terenu, jak i stan techniczny poszczególnych budynków. Wykorzystał również dostępne dane o cenach, cechach i dochodach z podobnych nieruchomości, przyjmując do oceny wartości porównawcze transakcje. Za bezzasadny Sąd uznał zarzut naruszenia przepisów ustawy o cenach. Nie można bowiem utożsamiać wartości rynkowej nieruchomości określonej w operacie szacunkowym z jej faktyczną ceną. Rzeczoznawca majątkowy nie posiada kompetencji, aby rozstrzygał o cenie jej sprzedaży i o naliczaniu podatku VAT. Dlatego też wartość rynkowa nieruchomości określona w operacie szacunkowym jest zawsze wartością netto, natomiast podatek od towarów i usług jako obciążający nabywcę powinien być doliczony do tej wartości netto. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy kwota należna wypłacona w zamian za przeniesienie prawa własności towarów, uwzględnia podatek VAT, czy stanowi kwotę netto. Za bezzasadne Sąd uznał zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. W jego ocenie, organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 O.p.), a dokonana ocena dowodów nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów zgodnie z art. 191 O.p. 2.1. W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu: I. Naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy: 1. Art. 1 § 1 i 2 prawa o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie wyroku, nieodpowiadające wymogom, a ograniczające się do wskazania podważanej przez stronę opinii biegłego, bez rozważenia argumentacji i zarzutów strony dotyczących prawidłowości wydanej opinii oraz okoliczności uzasadniających przyjęcie niższej ceny w umowie; 2. Art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., w zw. z art. 122, art. 187 i 191 O.p. poprzez oddalenie skargi, mimo że organ oparł rozstrzygnięcie wyłącznie na wydanej w sprawie opinii biegłego, której moc dowodową kwestionowała strona, z całkowitym pominięciem szeregu podnoszonych przez nią okoliczności uzasadniających przyjęcie ceny wyrażonej na umowie za cenę rynkową oraz dopuszczenie dowodu z opinii biegłego, w sytuacji gdy nie miał do tego podstaw. II. Naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: 1. art. 3 ust. 1, pkt 1 ustawy o cenach poprzez przyjęcie błędnej wykładni, że cena przedmiotowej nieruchomości oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, która określona została w operacie szacunkowym jest ceną netto i nie zawiera podatku od towarów i usług; 2. art. 19 ust. 1, ust. 3 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. u.p.d.o.p. , poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na tym, że wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości odbiega od ceny wskazanej w umowie jej sprzedaży, a strona w odpowiedzi na wezwanie do podwyższenia wartości nieruchomości nie wyjaśniła przyczyn jej niższej wartości i powołanie biegłego, gdy nie było do tego podstaw; 3.art. 151 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 o gospodarce nieruchomościami, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Przy tak postawionych zarzutach skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy. Zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Z kolei zgodnie z ust. 4 tegoż art. 19 jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Z obu tych regulacji wyraźnie wynika więc, że ustawodawca dopuszcza sytuację, w której cena odpłatnego zbycia nieruchomości zawarta w umowie może nawet znacznie odbiegać od wartości rynkowej, a mimo to być także ceną rynkową z uwagi na uzasadnione przyczyny wskazujące na przyjęcie jako ceny rynkowej ceny podanej w umowie. W obu tych przepisach ustawodawca odwołuje się do przyczyn uzasadniających uznanie ceny umownej jako ceny rynkowej, co oznacza, że jest to istotna kwestia, której przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy nie można pominąć. Okoliczności przywoływane przez strony umowy na uzasadnienie wskazania w umowie ceny znacznie odbiegającej od ceny rynkowej muszą zostać poddane przez organ szczegółowej ocenie, co nie może ograniczać się do stwierdzenia, że są one niewystarczające, albo niewiarygodne. Z art. 19 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. wynika, że co do zasady przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych lub innych rzeczy jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Dopiero znaczna różnica między ceną umowną a ceną rynkową i nieracjonalne argumenty stron uzasadniają zastosowanie postępowania przewidzianego w art. 19 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. i określenie przychodu z uwzględnieniem wartości rynkowej nieruchomości wynikającej z opinii biegłego. Tę znaczną różnicę organ najpierw musi uprawdopodobnić by wezwać stronę umowy do zmiany umowy lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej (art. 19 ust. 4 zd. pierwsze u.p.d.o.f.). Zatem w świetle art. 19 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. przyczyny uzasadniające podanie w umowie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej muszą być przez organ podatkowy ustalone przez wezwanie stron umowy do ich wskazania, a w razie ich wskazania – szczegółowo ocenione wraz z określeniem wartości rynkowej nieruchomości, z uwzględnieniem opinii biegłego. Opina biegłego, z której wynika, że wartość rynkowa nieruchomości znacznie przewyższa wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie nie jest wystarczającym warunkiem do ustalenia podstawy opodatkowania z uwzględnieniem tej opinii. Racjonalne i przekonujące wyjaśnienie tych przyczyn uniemożliwia bowiem ustalenie podstawy opodatkowania według wartości rynkowej wskazanej przez biegłego (por. także wyrok NSA z 21 lutego 2014 r., II FSK 648/12, dost. na: www.orzeczenie.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie skarżący wskazał szereg przyczyn, dla których cena wynikająca z umowy odbiegała znacznie od wartości rynkowej wskazanej przez biegłego. Do tych okoliczności zaliczył między innymi zły stan techniczny budynków i ewentualne koszty ich zabezpieczenia lub rozbiórki, specyfikę nieruchomości i jej lokalizację, przymusowe położenie skarżącego tj. wysokie koszty utrzymania przy jednoczesnej nieprzydatności do wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej oraz brak zainteresowania ze strony potencjalnych nabywców. Jak podnosił, takim nabywcą z uwagi na specyfikę nieruchomości musiał być podmiot gotowy do poniesienia wysokich nakładów finansowych aby dostosować ją do komercyjnego wykorzystania. Nie można pominąć i tego, że jak podnosił organ, wycena sporządzona przez biegłego, powołanego przez A. dla celów przetargowych, wskazywała na kwotę 457.830 zł, a skarżący nabył ją w drodze przetargu za cenę znacznie niższą bo wynoszącą 272.700 zł (brutto). Z kolei mimo poniesionych przez skarżącego dodatkowych nakładów w wysokości ok. 422.000 zł, jej wartość biegły powołany w niniejszej sprawie ustalił na kwotę 432.400 zł. Sam, zaś organ pierwszej instancji pismem z 2 października 2013 r. wezwał strony umowy do podwyższenia wartości nieruchomości do kwoty 1.100.000 zł. Organy podatkowe wypełniając wynikający z art. 187 § 1 O.p. obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego winny zatem odnieść się szczegółowo do tych, istotnych z punktu widzenia zastosowania art. 19 ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.f., okoliczności i dowodów oraz poddać je wnikliwej ocenie, zgodnej z zasadą wynikającą z art. 191 O.p. Tymczasem organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji odniósł się jedynie w lakoniczny sposób do tych wskazywanych przez skarżącego przyczyn uznając je za niewystarczające i niewiarygodne (str. 11). Podobnie organ odwoławczy ograniczył się jedynie do stwierdzenia: "W ocenie tut. organu, samo wskazanie przez strony transakcji przyczyn uzasadniających (w ich ocenie) podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej nie oznacza, że organ podatkowy nie może określić wartości rynkowej z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Chodzi tu bowiem o sytuację, gdy podane przyczyny rzeczywiście i racjonalnie wyjaśniające przyjęcie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, co w sprawie nie miało miejsca" (str. 8-9). Takie stanowisko organów podatkowych narusza reguły określone w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez nieodniesienie się do całego zebranego materiału dowodowego oraz istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności i stanowi dowolną i arbitralną, sprzeczną z art. 191 O.p. ocenę części dowodów, bez uwzględnienia okoliczności wskazywanych przez skarżącego. Swobodna ocena dowodów powinna być zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki. Poza tym musi odnosić się do wszystkich przeprowadzonych w sprawie dowodów a to oznacza, że organ nie może pomijać zebranych w sprawie dowodów, jak również okoliczności faktycznych wynikających z tych dowodów. Uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co powinno skutkować uchyleniem kwestionowanej decyzji stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. Błędne jest zatem stanowisko Sądu pierwszej instancji, że organy podatkowe nie dopuściły się zarzucanego im w skardze naruszenia art. art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. Nie sposób zgodzić się przy tym z poglądem Sądu, że organ podatkowy, wobec odmowy stron umowy podwyższenia wartości nieruchomości, był uprawniony do jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego, stosownie do art. 19 ust. 4 u.p.d.o.f. Jak wskazano wyżej, spełnienie tego warunku nie jest wystarczające dla ustalenia wysokości przychodu ze zbycia nieruchomości na podstawie art. 19 ust. 1 (zd. drugie) i ust 4 u.p.d.o.f. Istotnie, jak wskazał Sąd, ocena wiarygodności wskazywanych przez strony przyczyn określenie w umowie sprzedaży ceny znacznie różniącej się od ceny rynkowej należy do organu podatkowego. Tyle tylko, że ocena ta musi być rzetelna i szczegółowa z odniesieniem do wszystkich okoliczności i dowodów przywoływanych przez podatnika. W niniejszej sprawie taka ocena wskazywanych przez skarżącego przyczyn uzasadniających podanie ceny odbiegającej od wartości rynkowej nie została przez organy dokonana, co wynika z przytoczonych wyżej rozważań na ten temat zawartych w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji. W świetle powyższych rozważań za zasadny należy uznać sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego przedwczesne byłoby odnoszenie się do zarzutu naruszenia prawa materialnego. 3.2 W tym stanie sprawy Naczelny Sad Administracyjny, uznając że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 193 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i uznając skargę S.G. za uzasadnioną, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 200, art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust 1 pkt 1 lit e) i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).