Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 903/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 134, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 180, art. 191, art. 192
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 20 ust. 1 i ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2012r. sprawy ze skargi K. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach o d d a l a s k a r g ę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] 2009 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wszczął wobec [...] postępowanie podatkowe w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005r.

W efekcie przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] uznał, że podatnik dysponował w tym roku dochodem nieznajdującym pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości [...] zł i decyzją z dnia [...] 2010 r. nr [...] ustalił [...] należny zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005r. w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ podatkowy wyjaśnia, że podatnik w 2005 r.:

1) poniósł wydatki w łącznej kwocie [...] zł, na które składały się:

- [...] zł tytułem zakupu niezabudowanej nieruchomości położonej w [...] o łącznej powierzchni [...] ha na podstawie aktu notarialnego z dnia [...].2005r., Rep. A nr [...];

- [...] zł tytułem pokrycia kosztów związanych ze sporządzeniem w/w aktu notarialnego.

2) otrzymał darowizny w łącznej kwocie [...] zł;

3) w 2005r. osiągnął przychód w łącznej wysokości [...] zł, na który składały się:

- [...] zł z wynagrodzenia ze stosunku pracy,

- [...] zł z gospodarstwa rolnego.

3) na dzień [...] 2005r. w Banku [...] zgromadził środki pieniężne w kwocie [...] zł,

4) na dzień [...].2005 r. poza systemem bankowym mógł posiadać oszczędności [...] zł,

5) na dzień [...].2005r. zgromadził poza systemem bankowym oszczędności w kwocie [...] zł,

6) na dzień [...].2005r. w Banku [...] zgromadził środki pieniężne w kwocie [...] zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] uwzględnił również wydatki poniesione przez stronę przed dniem [...].2005r., tj.: [...] zł tytułem zakupu działki nr [...] na podstawie aktu notarialnego, Rep A nr [...] oraz [...] tytułem kosztów sporządzenia w/w aktu.

Organ nie dał wiary zeznaniom podatnika złożonym podczas przesłuchania w dniu [...].2009 r., że na dzień [...].2005r. zgromadził oszczędności w łącznej kwocie [...] zł, które miały pochodzić z otrzymanych przez niego darowizn oraz przychodów uzyskanych w wyniku zainwestowania przez rodziców strony na rynku kapitałowym środków otrzymanych w ramach w/w darowizn. Organ podatkowy I instancji wskazał, że nie zostało uprawdopodobnione, aby rodzice podatnika dokonywali inwestycji kapitałowych z wykorzystaniem środków finansowych należących do strony. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] uznał bowiem, że w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest dowodów na tę okoliczność, zaś sprzeczna z zasadami logiki jest sytuacja, gdy rodzice [...] obracają środkami należącymi do niego również w okresie po uzyskaniu przez stronę pełnoletności - czyli w okresie, kiedy mógł samodzielnie dokonywać takich inwestycji. W zaskarżonej decyzji podkreślono, że w 2001r. podatnik uzyskał od matki [...], pełnomocnictwo do dokonywania inwestycji kapitałowych w jej imieniu i nabył obligacje skarbowe na rzecz matki.

W odwołaniu z dnia [...].2010r. [...] wniósł o uchylenie w całości powyżej decyzji oraz o umorzenie postępowania w sprawie. Zdaniem odwołującego organ podatkowy pierwszej instancji dopuścił się naruszenia art. 121 oraz 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa poprzez:

- nie udzielenie informacji o niespójności w jednym z oświadczeń podatnika i prośby o ustosunkowanie się do niego,

- pominięcie niektórych informacji złożonych przez podatnika, które są istotne dla sprawy,

- błędne wyjaśnienie stanu faktycznego i konsekwentnie wydanie na tej podstawie błędnej decyzji. Odwołujący podniósł, że organ podatkowy pierwszej instancji błędnie oszacował wysokość dochodów, jakie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności rolniczej. Podatnik wskazał, że wyliczenia te oparto na danych statystycznych, które nie oddają rzeczywistej wysokości dochodu uzyskanego z tego źródła.

Odwołujący zarzucił organowi podatkowemu I instancji w szczególności bezpodstawne przyjęcie, że środki pieniężne pochodzące z tytułu darowizn otrzymanych przez stronę w latach [...], nie zostały zainwestowane w papiery wartościowe, lokaty bankowe i obligacje, a co za tym idzie - nie przyniosły "dodatkowego" dochodu. Strona argumentowała, że takie zachowanie byłoby nieracjonalne. [...], wskazał, że środki pochodzące z przedmiotowych darowizn, zostały zainwestowane przez jego rodziców na ich własne imię i nazwisko, gdy był osobą niepełnoletnią. Odwołujący zauważył, że "błędem było nie rozdzielenie pieniędzy syna od swoich pieniędzy w okresie gdy syn już uzyskał pełnoletniość".

Podatnik argumentował, że w sytuacji gdy przedłożył dowody, z których wynika, iż jego rodzice dokonywali określonych inwestycji na rynku kapitałowym, organ podatkowy powinien uznać, że rodzice obracali zasobami finansowymi należącymi do niego oraz że działania te zapobiegły skutkom inflacji w stosunku do środków pieniężnych pochodzących z otrzymanych darowizn, a także doprowadziły do realnego wzrostu ich wartości do kwoty [...] zł.

Odwołujący zarzucił organowi podatkowemu pierwszej instancji, że błędnie ustalił stan faktyczny sprawy, pomijając środki pieniężne w kwocie [...] zł, pochodzące z darowizny otrzymanej w [...]r. od [...] (ojca strony).

Podatnik podniósł również, że posiadane przez niego poza systemem bankowym oszczędności, których wartość na dzień [...].2005r. wyniosła [...] zł, również pochodziły z przychodu uzyskanego w wyniku inwestowania na rynku kapitałowym środków pieniężnych otrzymanych w ramach darowizn.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...].2011 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt. 2 lit a Ordynacji podatkowej, uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].2010r. nr [...] oraz ustalił wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w kwocie [...] zł od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnia, że w wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego ustalono, że odwołujący:

1) w 2005r. poniósł wydatki w łącznej kwocie [...] zł, na które składały się:

- [...] zł tytułem zakupu niezabudowanej nieruchomości położonej w [...] o łącznej powierzchni [...] ha na podstawie aktu notarialnego z dnia [...].2005r.,

- [...] zł tytułem pokrycia kosztów związanych ze sporządzeniem w/w aktu notarialnego,

2) w 2005r. mógł dysponować zasobami finansowymi w łącznej kwocie [...] zł, na które składały się:

a) [...] zł tytułem wynagrodzenia ze stosunku pracy,

b) [...] zł z działalności rolniczej,

c) [...] zł pochodzących z darowizn otrzymanych przez podatnika w 2005r.;

d) [...] zł pochodzące z oszczędności, jakie strona mogła zgromadzić na dzień [...].2005r. na kwotę tę składały się z kolei:

- [...] zł jako stan oszczędności z tytułu darowizn otrzymanych przez podatnika do dnia [...].2004r., przy uwzględnieniu darowizny w kwocie [...] zł przekazanej w [...]r. przez [...] oraz po umniejszeniu o wartość wydatku poniesionego przez stronę w [...]r. tytułem nabycia nieruchomości w łącznej kwocie [...] zł,

- [...] zł jako stan rachunku bankowego odwołującego w [...] SA. na początek badanego roku podatkowego.

3) na dzień [...].2005 zgromadził mienie o wartości [...] zł, w tym:

- środki zgromadzone w poza systemem bankowym o wartości [...] zł,

- środki zgromadzone w Banku [...] o wartości [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że jedną z okoliczności spornych w sprawie stanowiło to, jaka była wysokość dochodu uzyskanego w 2005r. przez [...] z działalności rolniczej. W efekcie przeprowadzonego postępowania, organ nie podzielił stanowiska odwołującego, że organ podatkowy I instancji błędnie ustalił wysokość dochodów, jakie podatnik osiągnął z tytułu działalności rolniczej prowadzonej na nieruchomości rolnej o powierzchni [...] ha, położonej w miejscowości [...], którą nabył na własność na podstawie aktu notarialnego z dnia [...].2005r. Organ odwoławczy uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] dokonał prawidłowego oszacowania wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika z w/w gospodarstwa rolnego na kwotę [...] zł, w oparciu o - ogłoszony przez Główny Urząd Statystyczny - przeciętny dochód z pracy w indywidualnych gospodarstw rolnych z 1 ha przeliczeniowego w 2005r. w kwocie [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podkreślił, że podczas składania zeznań w dniach [...].2009r. oraz [...].2009r. strona i świadek w osobie ojca strony, [...], nie potrafili podać, jakie uprawy prowadzono na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa podatnika, wskazać z pomocy których konkretnie sąsiadów korzystano przy prowadzeniu tego gospodarstwa, ani określić nazw firm zewnętrznych z usług, których korzystał przy jego uprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie dał również wiary, podniesionym dopiero w piśmie z dnia [...].2011r. twierdzeniom odwołującego, że w 2005r. uzyskał on ponadto dochód w wysokości [...] zł z działalności rolniczej prowadzonej na gruncie rolnym o powierzchni [...] ha, o numerze ewidencyjnym [...], położonym w [...], wchodzącym w skład nieruchomości o nr KW [...], użyczonym przez brata, [...] na podstawie umowy z dnia [...].2005r.

Organ odwoławczy zauważył, że w postępowaniu przed organem podatkowym pierwszej instancji, jak i w samym odwołaniu z dnia [...].2010r. [...] nie wskazał, że uzyskiwał dochód z produkcji rolnej, którą miał prowadzić na gruncie użyczonym od brata. W dniu [...].2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przeprowadził zatem dowód z przesłuchania podatnika, który potwierdził, że w 2005r. prowadził produkcję rolną na użyczonym mu przez brata gruncie od maja 2005r. do września 2005r., lecz nie pamięta, jakie płody rolne uprawiał. Odwołujący nie potrafił również wskazać wysokości dochodu, jaki osiągnął z tego źródła. Podatnik zeznał również, że nie pamięta, czy posiada dokumenty poświadczające uzyskanie przychodów z przedmiotowego gospodarstwa rolnego oraz zauważył, że ponosił jakieś koszty związane z prowadzeniem produkcji rolnej. Odwołujący wskazał, że przy uprawie przedmiotowego gruntu korzystał z pomocy osób trzecich, rodziców i brata oraz tzw. pomocy sąsiedzkiej. W kolejnym piśmie z dnia [...].2011r. [...] wskazał, że w 2005r. z produkcji rolnej, prowadzonej na gruntach rolnych użyczonych od [...], uzyskał dochód w łącznej wysokości [...] zł. W dniu [...].2011r. organ odwoławczy przeprowadził dowód z przesłuchania świadka [...], który zeznał, że w 2005r. użyczył odwołującemu działkę rolną nr [...] o powierzchni [...] ha, zaś przychody z produkcji rolnej uzyskał podatnik.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala na wyprowadzenie wniosku, że w 2005r. podatnik mógł osiągnąć jakikolwiek dochód z działalności rolniczej, którą - jak twierdzi - prowadził na działce rolnej nr [...] o powierzchni [...] ha, użyczonej mu przez brata, na okres, od dnia [...].2005r. do dnia [...].2005r.

Organ odwoławczy uwzględnił natomiast podniesiony w odwołaniu zarzut dotyczący nie uwzględnienia przez organ podatkowy pierwszej instancji darowizny w kwocie [...] zł, którą strona otrzymała w [...]r. od swojego ojca. Wobec powyższego, organ odwoławczy ustalił, że do dnia [...].2005r. podatnik otrzymał kwotę [...] zł z tytułu otrzymanych darowizn, a nie kwotę [...] zł - jak uznał organ podatkowy pierwszej instancji. Uwzględniwszy poniesiony w [...]r. wydatek na zakup nieruchomości w kwocie [...] zł, organ odwoławczy ustalił, że na dzień [...].2005r. odwołujący mógł posiadać poza systemem bankowym oszczędności w łącznej wysokości [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie dał natomiast wiary twierdzeniom podatnika, że uzyskał on jakikolwiek dochód z tytułu inwestycji poczynionych na rynku kapitałowym przez jego rodziców z wykorzystaniem środków pieniężnych pochodzących z darowizn otrzymanych w latach [...], w wyniku czego wysokość oszczędności podatnika na dzień [...].2005r. miałaby wynieść [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, że przedłożone przez odwołującego dokumenty poświadczają fakt dokonania przez jego rodziców inwestycji na rynku kapitałowym i pieniężnym, bowiem wystawione zostały na imię i nazwisko rodziców podatnika i nie potwierdzają, aby którakolwiek z przedmiotowych inwestycji została dokonana z wykorzystaniem środków finansowych należących do podatnika.

Organ podatkowy drugiej instancji podkreślił, że ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika również, iż w dniu [...].2001r. matka strony, udzieliła pełnomocnictwa [...] do nabycia w jej imieniu dwuletnich oszczędnościowych obligacji skarbowych w ilości [...] sztuk. W związku z powyższym, organ odwoławczy uznał, iż sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego i zasadami logicznego rozumowania jest dokonywanie przez rodziców podatnika inwestycji z wykorzystaniem jego środków finansowych, podczas gdy, jeden z rodziców udziela odwołującemu pełnomocnictwa do dokonywania takich inwestycji w ich imieniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał za prawidłowe ustalenia Naczelnika Skarbowego w [...] w zakresie wysokości oszczędności, które [...] posiadał poza systemem bankowym na dzień [...].2005r., bowiem ustalając ich wysokość organ podatkowy pierwszej instancji oparł się na zeznaniach samej strony. Organ odwoławczy wskazał, że z zaskarżonej decyzji nie wynika, aby Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] domniemywał, iż środki pieniężne w wysokości [...] zł, które podatnik zgromadził na koniec [...]r., pochodziły z "pomnożenia majątku w wyniku oszczędności". Organ odwoławczy podkreślił, że zmienianie przez podatnika w toku postępowania twierdzeń o wysokości środków pieniężnych posiadanych na dzień [...].2005r. oraz uzależnianie treści oświadczeń w tym zakresie od tego, czy organ podatkowy uzna, że strona uzyskała przychody z inwestycji kapitałowych, czy też nie uzna tej okoliczności – zmierzają jedynie do uzyskania korzystnego dla siebie rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

[...] w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, powyższej decyzji ostatecznej ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości [...] zł zarzucił:

- naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania nastawionego na dokumentowaniu z góry założonej tezy o finansowaniu zakupu działki ze źródeł nieujawnionych,

- naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez jednostronne odrzucenie faktów zgromadzonych w postępowaniu oraz uznawanie tylko tych faktów, które podtrzymują tezę założoną przez organ podatkowy.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przypisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że poza sporem w niniejszej sprawie pozostają dwie okoliczności: wysokość poniesionych w 2005r. przez stronę wydatków w łącznej kwocie [...] zł oraz wysokość uzyskanego przez stronę w 2005r. dochodu ze stosunku pracy w kwocie [...] zł. Wyjaśnia, że w związku z prowadzeniem działalności rolniczej na własnym gruncie, nie zbierał dokumentów na okoliczność uzyskiwanych dochodów, a zatem trudno jest mu wykazać, iż rzeczywiste dochody uzyskane z tego źródła były wyższe, niż oszacowały organy podatkowe obydwu instancji.

Skarżący podniósł, że pominięcie dochodów uzyskanych z działalności rolniczej prowadzonej na gruntach użyczonych od brata, stanowi "nadużycie", bowiem strona grunty te faktycznie uprawiała. Podatnik podkreśla, że powołanie się na dochody z użyczonego mu czasowo gospodarstwa rolnego dopiero w "późniejszej fazie postępowania" wynikało z przekonania, iż dochody uzyskane z pracy, gospodarstwa rolnego oraz otrzymanych darowizn, są wystarczające do sfinansowania wydatków poniesionych w 2005r.

Podatnik stwierdza następnie, że podstawowy błąd organu podatkowego tkwi w "ustaleniu przychodów uzyskanych z tytułu otrzymanych darowizn, a mianowicie w przyjęciu, iż pieniądze te po prostu leżały w domu" oraz w tym, że "nie chciał uznać, iż zgodnie z zasadami logiki były one inwestowane przez rodziców w papiery wartościowe, obligacje i lokaty". Podkreślił, że "założenie, iż kwota otrzymanych do 2005r. darowizn to kwota nominalna jest podstawowym błędem postępowania", gdyż nie można uznać, iż rodzice strony "zarządzający majątkiem syna, działali irracjonalnie i pozwolili, aby [...] pieniądze traciły na wartości".

Zdaniem skarżącego w postępowaniach dotyczących nieujawnionych źródeł przychodów organy podatkowe oraz sądy administracyjne nie dają wiary, iż podatnicy przechowują w domu znaczne ilości pieniędzy, tj. poza systemem bankowym, w przeciwieństwie do organów podatkowych prowadzących niniejsze postępowania.

Skarżący wywodzi , że środki uzyskane przez niego na podstawie darowizn dokonanych do dnia [...].2004r., jego rodzice inwestowali, na własne imię i nazwisko, w lokaty bankowe i papiery wartościowe, gdyż syn był osobą niepełnoletnią. Jakkolwiek błędem było nie rozdzielenie pieniędzy syna od pieniędzy rodziców w okresie, gdy syn już uzyskał pełnoletniość, to skoro jednak rodzice mają dowody lokowania tych pieniędzy w lokaty, papiery wartościowe, to należy to uznać, a przynajmniej policzyć też statystycznie, jak to robiono w przypadku gospodarstwa rolnego, przyrost wartości pieniądza wskutek lokat eliminujący w praktyce skutki inflacji. Ponadto wskazuje, że kwota lokowanych pieniędzy przy uwzględnieniu tylko czynnika inflacyjnego będzie warta [...] zł. Skarżący wyjaśnia ponadto, że "plątał się w zeznaniach" o kwocie środków zgromadzonych na dzień [...].2004r. oraz zmieniał w toku postępowania kwoty oszczędności, ponieważ nie sporządził na ten dzień jakichkolwiek zestawień, ani bilansów.

Zdaniem podatnik oszczędności zgromadzone na koniec 2005 r. badanego r.[...] w kwocie [...]zł pochodzą z odsetek uzyskanych w wyniku zainwestowania przez jego rodziców środków pieniężnych otrzymanych w ramach darowizn. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przyjmuje natomiast, iż są to środki podatnika uzyskane w wyniku naliczania odsetek. Według zaś skarżącego gdyby jednak zastosować nominalne rozliczenie wartości darowizn, należałoby przyjąć kwotę środków na koniec 2005r. o przynajmniej połowę niższą, czyli [...] zł - pieniądze darowane w latach [...] zwiększyły dwukrotnie swoją wartość wskutek lokat. Dlatego w skardze z dnia [...].2011r. podatnik wskazał, że na początek badanego roku podatkowego poza systemem bankowym zgromadził oszczędności w kwocie [...] zł. Zmiana stanu środków na koniec 2005r. z [...] zł na [...] zł powoduje, że podatnik nie ma dochodu nieznajdującego pokrycia i dlatego podatek ryczałtowy z nieujawnionych źródeł naliczono od kwoty środków istniejącej na koniec 2005r. podanej przez podatnika zgodnie ze stanem rzeczywistym z uwzględnieniem waloryzacji, podczas gdy organ podatkowy w decyzji tą waloryzację kwestionuje.

Skarżący podnosi zatem, że organ odwoławczy powinien zdecydować, czy na potrzeby rozstrzygnięcia niniejszej sprawy a uwzględnia środki finansowe z rewaloryzacji darowizn i wtedy oświadczenia podatnika o rzeczywistych środkach zgromadzonych na dzień [...].2004r. przyjmuje zgodnie ze stanem rzeczywistym, tj. kwotę [...] zł czy przyjmuje, że środki pochodzące z przedmiotowych darowizn leżały w domu przez okres [...] lat i wtedy środki zgromadzone na koniec badanego roku podatkowego należałoby podzielić przez 2, bowiem takie działanie prowadzi do uwzględnienia waloryzacji (wartość mienia zgromadzonego na koniec roku wynosi [...] zł).

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) – Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają m.in. akty administracyjne (w niniejszym przypadku decyzje organów podatkowych) zarówno z uwagi na ich zgodność z materialnym prawem podatkowym, jak i formalnym prawem podatkowym.

Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem do badania czy organy administracji skarbowej w toku rozpoznawanej sprawy podatkowej nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego z dnia powstania obowiązku podatkowego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy istotnie narusza prawo podatkowe zawarte w przepisach powszechnie obowiązujących, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W postępowaniu przed sądami administracyjnymi pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Zgodnie z zasadą oficjalności, sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy podatkowe, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w konkretnej i zaskarżonej sprawie podatkowej, z drugiej natomiast strony przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius).

Skarga nie jest zasadna.

Zarzuty podniesione w skardze są bezpodstawne, a zaprezentowane przez skarżącego argumenty nie znajdują uzasadnienia w zebranym przez organie materiale dowodowym , w tym ciągle zmienianych oświadczeniach strony skarżącej dotyczących mienia zgromadzonego przed 2005 r. i na koniec 2005 r.

Dyspozycja zawarta w przepisie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) nakazuje organom podatkowym podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (zasada prawdy obiektywnej). Realizacja tej zasady ma ścisły związek z realizacją zasady praworządności. W postępowaniu podatkowym bowiem prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania normy prawa materialnego, przesądza i decyduje o jej zastosowaniu, pomaga odpowiedzieć na pytanie, czy w ogóle jakaś norma prawna może być zastosowana,

W niniejszej sprawie decydujące znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia ma norma prawna zawarta w art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 199Ir. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) . Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 powołanej ustawy podatkowej, przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym są także przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Równocześnie ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wysokości takich przychodów. Mianowicie, wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Stosowana już od 1920 r. w Polsce konstrukcja prawna opodatkowania podatkiem ze źródeł nieujawnionych opiera się na tzw. znamionach zewnętrznych, poniesionych przez podatnika wydatków w konfrontacji z dochodami opodatkowanymi lub zwolnionymi ( wyłączonymi) spod opodatkowania. Organ podatkowy, na podstawie wyżej wskazanych obecnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku od dochodów osób fizycznych jest uprawniony do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do wartości mienia zgromadzonego w tym roku oraz wcześniej tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego, pochodzącego z przychodów uprzednio opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku. W przypadku, gdy stwierdzone zostanie, że poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonym wcześniej mieniu należy przyjąć, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił. Z treści powołanego wyżej przepisu ustawy podatkowej jednoznacznie wynika, że organ podatkowy dokonujący ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodów ma obowiązek ustalenia wysokości poniesionego wydatku oraz wartości zgromadzonych zasobów majątkowych, które nie znajdują pokrycia w przychodach pochodzących ze źródeł opodatkowanych bądź wolnych od podatku. Wielkości te powinny być ustalone w sposób nie budzący wątpliwości, gdyż w istocie odpowiadają kwocie przychodu będącego podstawą wymiaru zryczałtowanego podatku dochodowego.

W świetle art. 180 O.p. dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zebrane dowody podlegają przy tym swobodnej ocenie organu, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Oczywiście swobodna ocena dowodów żadną miarą nie oznacza dowolności organu podatkowego. Aby ocenę dowodów można było uznać za prawidłową, musi być przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny, a w szczególności z uwzględnieniem doświadczenia życiowego oraz zasad logicznego rozumowania.

Prawa strony w postępowaniu podatkowym gwarantowane są w omawianym zakresie zarówno przez zasady ogólne zawarte w Rozdziale 1 Dziale IV Ordynacji podatkowej, jak też przez przepis art. 192 przedmiotowej ustawy. Wielokrotnie jednak w dotychczasowym orzecznictwie sądowym wskazywano na to, iż obowiązek wykazania źródeł przychodu oraz posiadanego wcześniej mienia ciąży na podatniku. Generalną zasadą postępowania dowodowego jest bowiem to, że każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić. Mając zatem na uwadze tę ogólną regułę dowodzenia, jak też charakter znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, iż w postępowaniu w sprawie z nieujawnionych źródeł przychodów - obowiązek wykazania źródeł przychodów ciąży na podatniku.

Jeżeli w postępowaniu podatkowym dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, to na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych legalnych zasobach ( opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania). Wyjaśnienia podatnika stanowią dowód w takim postępowaniu, lecz podlegają ocenie organu podatkowego i ich wartość dowodowa zależy od tego czy są one prawdopodobne. W interesie podatnika jest zatem takie przedstawienie materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że jego wydatki znajdują pokrycie w ujawnionych źródłach przychodów już opodatkowanych lub też wolnych od podatku.

Samo postępowanie w zakresie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów jest postępowaniem szczególnym, restrykcyjnym dla osoby poddanej owej procedurze i bardzo specyficznym z punktu widzenia możliwości przeprowadzenia w nim postępowania dowodowego. Z zasad ogólnych postępowania podatkowego wynika obowiązek organu podatkowego dążenia do ustalenia prawdy materialnej. Ten ogólny obowiązek dowodowy ciążący na organie nie zwalnia jednak podatnika od współdziałania w tym zakresie z organem prowadzącym postępowanie dowodowe. Podatnik , który chce się uchronić przed opodatkowaniem przychodów ze źródeł nieujawnionych powinien wykazać, iż uzyskał - dochód uprzednio opodatkowany lub zwolniony z podatku, który posłużył pokryciu poniesionych przez niego wydatków w danym roku podatkowym.

W niniejszej sprawie poza sporem w pozostaje wysokość dochodu, jaki w 2005r. [...] uzyskał ze stosunku pracy oraz wysokość poniesionych przez niego w 2005r. wydatków kwocie [...] zł.

Odnosząc się do zarzutów skargi należy wskazać, że dochody z działalności rolniczej prowadzonej na gruncie własnym podatnika Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] oszacował na kwotę [...] zł ([...] zł x [...] ha) w oparciu o przeciętną wysokość dochodu z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych z 1 ha przeliczeniowego w 2005r. w kwocie [...] zł - która określona została w Obwieszczeniu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z [...].2005r. - oraz biorąc pod uwagę fakt, iż należące do podatnika gospodarstwo rolne położone w [...] posiadało powierzchnię [...] hektarów przeliczeniowych. W ocenie Sadu organy obu instancji podjęły wszelkie działania, które zmierzały do rzetelnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie dochodowości produkcji rolnej prowadzonej w przedmiotowym gospodarstwie rolnym. Organ podatkowy pierwszej instancji w dniu [...].2009r. oraz w dniu [...].2009r. przeprowadził dowód z przesłuchania strony oraz świadka [...] - ojca strony . Przesłuchiwani nie potrafili podać, jakie uprawy prowadzono na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa podatnika, wskazać z pomocy których konkretnie sąsiadów korzystano przy prowadzeniu tego gospodarstwa, ani określić nazw firm zewnętrznych, z usług których strona miała korzystać przy jego uprawie. Podatnik wyjaśniał natomiast, że w swych oświadczeniach podał kwoty dochodu z gospodarstwa rolnego po odliczeniu kosztów. Na wezwanie organu podatkowego pierwszej instancji do przedłożenia dokumentów potwierdzających wysokość dochodu osiągniętego z produkcji rolnej, strona nie przedłożyła żadnych dokumentów, zaś w piśmie z dnia [...].2010r. wyjaśniła jedynie, że sprzedaż płodów rolnych odbywała się bezrachunkowo za gotówkę, na paragon oraz na rachunki płacone gotówką, które zaginęły. [...] w toku postępowania podatkowego nie był konsekwentny co do wysokości dochodów osiągniętych z prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego w 2005 r. i zmieniał oświadczenia o wysokości dochodu osiągniętego z tego źródła. W tym kontekście, dokonane przez organy ustalenia i przyjęta metoda w oparciu o dane GUS o wysokości uzyskanych przez podatnika dochodów z działalności rolniczej prowadzonej na własnym gruncie, należy uznać za w pełni trafne i prawidłowe. Należy bowiem mieć na uwadze w szczególności to, że [...] nie wykazał, iż z w/w źródła uzyskał dochód w wyższej wysokości, niż ustalony przez organy podatkowe.

Odnośnie dochodów z działalności rolniczej prowadzonej na użyczonym przez brata podatnika gruncie w okresie od maja 2005 r. do września 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu miał podstawę do uznania owych wyjaśnień za niewiarygodne. Dopiero bowiem w piśmie z dnia [...].2011r. złożonym w toku postępowania odwoławczego, skarżący powołał się na uzyskanie w 2005r. dochodu w wysokości [...] zł z działalności rolniczej, którą miał prowadzić na gruncie rolnym o powierzchni [...] ha, użyczonym przez brata. Do tego pisma przedłożono umowę użyczenia gruntu, zawartą w dniu [...].2005r. pomiędzy podatnikiem a [...], która dotyczyła bezpłatnego użyczenia stronie działki rolnej, położonej w [...], o powierzchni [...] ha, wchodzącej w skład nieruchomości o nr KW [...] na okres od dnia [...].2005r. do dnia [...].2005r. W w/w piśmie podatnik wyjaśnił, że zapomniał o zawarciu przedmiotowej umowy, dlatego też nie powołał się na dochód z w/w źródła we wcześniejszej fazie postępowania. W postępowaniu przed organem podatkowym pierwszej instancji, jak i w odwołaniu z dnia [...].2010r. skarżący nie wskazał, że uzyskał dochód z produkcji rolnej, którą miał prowadzić również na gruncie użyczonym od osób trzecich, a w szczególności od brata. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przeprowadził zatem w dniu [...].2011 r. dowód z przesłuchania skarżącego , który potwierdził, że w 2005r. prowadził produkcję rolną na w/w gruncie od maja 2005r. do września 2005r., lecz nie pamięta, jakie płody rolne uprawiał na przedmiotowym gruncie. Podatnik nie potrafił również wskazać wysokości dochodu z tego źródła. Podatnik zeznał również, że nie pamięta, czy posiada dokumenty poświadczające uzyskanie przychodów z przedmiotowego gospodarstwa rolnego oraz zauważył, że ponosił jakieś koszty związane z prowadzeniem produkcji rolnej. Podatnik wskazał, że przy uprawie przedmiotowego gruntu korzystał z pomocy osób trzecich, tj. rodziców i brata oraz tzw. pomocy sąsiedzkiej, lecz nie podał danych sąsiadów, którzy mieli pomagać przy pracach rolnych.

Dodatkowo zatem w celu ustalenia rzeczywistego podatkowego stanu faktycznego- organ odwoławczy w dniu [...].2011 r. przeprowadził dowód z przesłuchania świadka ( użyczającego gospodarstwo rolne) w osobie [...] (k. 117 akt post, który potwierdził, ze w 2005r. użyczył bratu działkę rolną o powierzchni [...] ha, zaś przychody z produkcji rolnej uzyskał podatnik. W kolejnym piśmie z dnia [...].2011 r. podatnik precyzuje, że w 2005r. z produkcji rolnej, prowadzonej na gruntach rolnych użyczonych od [...], uzyskał dochód w łącznej wysokości [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu oceniając wiarygodność zgłoszonych przez podatnika dopiero na etapie postępowania odwoławczego trafnie wskazuje na to, iż zasady logicznego rozumowania i zapobiegliwego działania przemawiają za tym, że strona postępowania w sprawie ustalenia wysokości dochodu pochodzącego ze źródeł nieujawnionych, już w najwcześniejszych stadiach postępowania powołuje się na dochody uzyskane ze wszelkich znanych sobie źródeł przychodów, aby jak najszybciej wykazać, że ujawnione wydatki znajdują pokrycie w uzyskanych dochodach i prowadzą do umorzenia postępowania. Tymczasem skarżący powołał się na dochód z działalności rolniczej, którą miał prowadzić na gruntach rolnych użyczonych od brata, dopiero w momencie, gdy znal treść decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i ponad pól roku po złożeniu odwołania z dnia [...].2010r. W tym kontekście za całkowicie nieuprawdopodobnione uznać należy twierdzenia skarżącego, że dopiero na etapie postępowania w II instancji o tym fakcie sobie przypomniał. Nieprzekonujące są zatem twierdzenia podatnika, że fakt zgłoszenia osiągania dochodów z gruntów użyczonych od brata w późniejszej fazie postępowania wynikał z przekonania, iż dochody uzyskane z jego pracy, z własnego gospodarstwa rolnego i otrzymanych darowizn w całości pokryją poniesione w 2005r. wydatki. W/w działania i twierdzenia strony są mało wiarygodne. Bardziej jest prawdopodobne jest wyjaśnienie w tej materii organu odwoławczego, że powołanie się w zaawansowanym stadium postępowania odwoławczego na dochód z działalności rolniczej prowadzonej na gruncie użyczonym od brata, zmierzało jedynie do uzyskania korzystnego wyniku postępowania odwoławczego, podczas gdy okoliczność uzyskania jakichkolwiek przychodów z tego źródła nie znajduje żadnego potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy nie pozwala na wyprowadzenie wniosku, że w 2005r. skarżący mógł osiągnąć jakikolwiek dochód z działalności rolniczej, którą - jak twierdzi - prowadził na działce rolnej użyczonej mu przez brata. Podatnik nie przedłożył bowiem żadnych dowodów potwierdzających faktyczne prowadzenie działalności rolniczą na użyczonym gruncie oraz uzyskanie jakiekolwiek dochodów z tego tytułu, i nie wskazał też danych osób - poza swoją rodziną - które mogłyby uprawdopodobnić te okoliczności.Również przedłożona przez podatnika umowa użyczenia z dnia [...].2005r. poświadcza jedynie, że skarżący mógł używać gruntu rolnego należącego do [...], jednakże nie uprawdopodobnia, iż strona faktycznie prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie przez okres 5 miesięcy, a tym bardziej, że uzyskała jakiekolwiek dochody z tego tytułu. Zauważyć należy, że wobec braku jakichkolwiek konkretnych dowodów uprawdopodobniających wysokość przychodów z tego źródła, organ odwoławczy nie miał możliwości zweryfikowania poprawności wyliczeń dokonanych przez stronę. Strona skarżąca, ani jej ojciec występujący przed Sądem jako pełnomocnik nie potrafili nawet wskazać, jakie konkretnie były przez okres owych 5 miesięcy możliwe w warunkach klimatycznych Polski rzeczywiste uprawy rolne przynoszące sugerowane dochody. W tym stanie rzeczy zarzuty zawarte w skardze w zakresie nieuwzględnienia przez organ odwoławczy twierdzeń skarżącego o wysokości dochodów uzyskanych z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego na użyczonym gruncie - należy uznać za całkowicie chybione i nie zasługujące na uwzględnienie.

Odnośnie zarzutów skargi związanych z niedostatecznym uwzględnieniem dochodów związanych z wykorzystaniem środków podatnika pochodzących z darowizn przez rodziców na rynku kapitałowym i pieniężnym i one nie zasługują na uwzględnienie. Z zebranego materiału dowodowego wynika bowiem, że w latach [...] skarżący otrzymał darowizny w łącznej wysokości [...] zł. Z uwagi na poniesiony w 2003r. wydatek w wysokości [...] zł z tytułu nabycia nieruchomości - na dzień [...].2005r. podatnik mógł dysponować kwotą [...] zł z tytułu darowizn otrzymanych w latach poprzednich. W 2005r. podatnik otrzymał dodatkowo darowizny o wartości [...] zł. Oznacza to, że w 2005r. skarżący mógł posiadać środki pieniężne w łącznej kwocie [...] zł pochodzące z w/w źródła.

Odnośnie zarzutów skargi, że organy podatkowe obydwu instancji przyjęły, że pieniądze pochodzące z darowizn po prostu leżały w domu i nie chciały uznać, iż zgodnie z zasadami logiki były one inwestowane przez rodziców w papiery wartościowe, obligacje i lokaty- Sąd nie dopatrzył się niezgodnego w tym zakresie działania organów podatkowych. Ustalając stan faktyczny w tej - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu oparł się na zebranym materiale dowodowym, a w szczególności na treści przedłożonych przez podatnika 70 dokumentach, które poświadczyły jedynie fakt dokonania przez jego rodziców inwestycji na rynku kapitałowym i pieniężnym. Dokumenty te w żadnym razie nie uprawdopodobniają, że przychody pochodzące z dokonania w/w inwestycji powstały w wyniku obracania środkami finansowymi należącymi do [...]. Wszystkie z przedłożonych dokumentów wystawione zostały na imię i nazwisko rodziców [...], co wskazuje, że osoby inwestowały własne środki pieniężne. Twierdzenia podatnika w zakresie wysokości dochodów rzekomo uzyskanych w wyniku inwestowania środków pochodzących z przedmiotowych darowizn, opierają się jedynie na wielu nieudokumentowanych twierdzeniach strony, np. iż: środki finansowe pochodzące z przedmiotowych darowizn nie "mogły po prostu leżeć w domu i tracić na wartości"; zasady logiki wskazują, że środki te były inwestowane w papiery wartościowe, obligacje i lokaty; organ podatkowy przyjmuje irracjonalność działań rodziców podatnika, należy statystycznie policzyć przyrost wartości pieniądza wskutek lokat eliminujący w praktyce skutki inflacji. Twierdzenia skarżącego ignorują jednak wynik postępowania dowodowego przeprowadzonego w tej sprawie. Przedłożone bowiem dokumenty nie uprawdopodabniają, iż rodzice skarżącego inwestowali środki pieniężne należące do skarżącego. Podatnik nie wykazał, że okoliczność taka faktycznie miała miejsce, a swoje twierdzenia o uzyskaniu dochodów w wyniku zainwestowania środków pochodzących z przedmiotowych darowizn, opiera jedynie na domniemaniach i założeniach, a nie na faktach. Oceny czy dana okoliczność została udowodniona, należy dokonywać na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, bowiem wynika to wprost z art. 191 O.p. Racjonalności działania rodziców skarżącego zaprzeczają zaś dwie okoliczności wykazane podczas niniejszego postępowania. Skarżący uzyskał pełnoletność w dniu [...].2000r., a więc od tego dnia podatnik sam mógł w swoim imieniu zakładać lokaty bankowe, nabywać obligacje skarbowe, czy też inwestować na giełdzie papierów wartościowych. Jednakże w dniu [...].2001r. matka strony, udzieliła pełnomocnictwa [...] do nabycia w jej imieniu dwuletnich oszczędnościowych obligacji skarbowych w ilości [...] sztuk. W skardze skarżący wywodził, że środki finansowe przeznaczone między innymi na dokonanie w/w inwestycji stanowiły jego własność, zaś rodzice w jego imieniu obracali tymi pieniędzmi na swoje imię i nazwisko. Twierdzenie to jest sprzeczne z faktem umocowania podatnika przez jego matkę do dokonywania w jej imieniu czynności prawnych dotyczących środków finansowych, które miały należeć do strony. Zasady logiki i doświadczenia życiowego wskazują bowiem, że pełnoletnia osoba posiadająca środki pieniężne nie inwestuje tych środków na imię innej osoby uzyskując od niej upoważnienie do dokonywania czynności prawnych w tym zakresie. Taka skomplikowana konstrukcja prawna nie znajduje żadnego racjonalnego uzasadnienia. Z powyższego wynika, że twierdzenia podatnika o obracaniu przez jego rodziców, po osiągnięciu przez niego pełnoletniości, środkami pieniężnymi, które należały do jego majątku - są niewiarygodne. Sam podatnik potwierdza zresztą w skardze, iż działanie jego rodziców nie było w pełni racjonalne.

Sąd zwraca ponadto uwagę i na to, że wszelkie transakcje dokonywane na rynku kapitałowym ( papierów wartościowych) z swej istoty są operacjami pieniężnymi obciążonymi wysokim stopniem ryzyka. Inwestowanie pieniędzy skarżącego w okresie niepełnoletności w operacje kapitałowe nie było czynnością zwykłego zarządu majątkiem małoletniego, a więc zgodnie z brzmieniem art. 101§ 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wymagało każdorazowo uprzedniej zgody Sądu opiekuńczego. Skarżący nie dołączył do akt sprawy takiego zezwolenia Sądu opiekuńczego .Załączone natomiast do akt sprawy dokumenty potwierdzają jedynie, że inwestycje na rynku kapitałowym i pieniężnym dokonywali rodzice skarżącego i nie wynika z nich, iżby to były środki stanowiące majątek odrębny podatnika. [...] nie określił, ani też nawet nie uprawdopodobnił konkretnej wysokości zysku z konkretnej inwestycji dokonywanej przez rodziców na jego rzecz z wykorzystaniem jego majątku pochodzącego z darowizn. Skoro to na stronie ciążył obowiązek wykazania, że faktycznie uzyskała przychód z określonego źródła, jaka była wysokość tego przychodu oraz że przychód ten pochodził ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania- organy podatkowe władne były do stwierdzenia, że

twierdzenia skarżącego, że uzyskał jakiekolwiek dochody w wyniku inwestowania przez jego rodziców środków pieniężnych pochodzących z otrzymanych przez niego darowizn - są całkowicie bezpodstawne i nie znajdują żadnego oparcia w zebranym materiale dowodowym.

Odnośnie wartości mienia zgromadzonego na dzień [...].2005r Sąd wskazuje, iż w oświadczeniu z dnia [...]. 2009r. o posiadanych środkach pieniężnych na dzień [...].2005r. podatnik podał, że na koniec 2005r. posiadał środki finansowe w kwocie [...] zł. Następnie w toku przesłuchania w dniu [...].2009r. zeznał, że na początek 2006r. stan jego oszczędności wynosił [...] zł. W decyzji z dnia [...].2010r. organ podatkowy I instancji przyjął - rozstrzygając wątpliwości na korzyść strony - że wartość należących do podatnika środków pieniężnych zgromadzonych na dzień [...].2005r. wynosiła [...] zł. Z powyższego wynika, że organ podatkowy I instancji oparł się na zeznaniach strony oraz nie domniemywał, że środki pieniężne w wysokości [...] zł, które podatnik zgromadził na koniec 2005r. pochodziły z "pomnożenia majątku w wyniku inwestycji". To sama strona powołała się na określony fakt i zmieniała swoje twierdzenia o tym fakcie, w zależności od wyniku postępowania prowadzonego przez organ podatkowy. Skarżący w istocie uzależnia wysokość środków zgromadzonych na dzień [...].2005r. od "przyjęcia" przez organ podatkowy za prawdziwe lub nieprawdziwe twierdzeń o możliwości uzyskania i wysokości ewentualnego dochodu, jaki miał rzekomo uzyskać w wyniku inwestowania przez jego rodziców środków pochodzących z darowizn. Argumentacja podatnika nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym, lecz opiera się na domniemaniach trudnych do racjonalnego zweryfikowania. Dlatego Sąd podziela stanowisko organów wyrażone w uzasadnieniach decyzji , iż wyjaśnienia strony dotyczące wartości mienia zgromadzonego na koniec badanego roku podatkowego - uznać należy za niespójne i oparte na niezrozumiałych założeniach.

W tych okolicznościach Sąd, uznając zaskarżoną decyzję, jak i decyzję ją poprzedzającą za zgodną z prawem, orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.