Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 86/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Machcińska, Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Katarzyna Stuła - Marcela, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 maja 2020 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm), a także na podstawie pozostałych przepisów powołanych w uzasadnieniu prawnym, po rozpoznaniu zażalenia A Sp. z o.o. (dalej: podatnik, Spółka, skarżąca) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec

2015 r. w kwocie [...] zł do dnia 30 marca 2020 r.

Powyższe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] r. przedłużył Spółce terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2015 r. w kwocie [...] zł do dnia 30 marca 2020 r.

Podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, w złożonym na powyższe postanowienie zażaleniu zarzucił naruszenie przepisów:

1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106, dalej: u.p.t.u.) poprzez niezastosowanie przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

2. art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. w zw. z art. 274b § 1 O.p. poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres, pomimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia, podczas gdy tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ może korzystać z tego uprawnienia;

3. art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez lakoniczne uzasadnienie zaskarżonego postanowienia i niewskazanie żadnych przesłanek, które dawałyby podstawę do przedłużenia podatnikowi terminu zwrotu podatku VAT.

Rozpoznając sprawę organ odwoławczy ustalił, że Spółka w dniu 14 października 2015 r. złożyła korektę deklaracji VAT-7 za czerwiec 2015 r., w której wykazała kwotę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w wysokości [...] zł.

W celu zbadania zasadności wyżej wymienionego zwrotu w dniu [...] r., na podstawie upoważnienia do kontroli nr [...] wszczęto u podatnika kontrolę podatkową (zasadność zwrotu podatku VAT za czerwiec i lipiec 2015 r.), w czasie której podjęto czynności zmierzające do potwierdzenia transakcji dokonywanych z innymi podmiotami, w tym wystąpiono do innych organów o przeprowadzenie kontroli podatkowych u kontrahentów podatnika. W związku z faktem, iż czynności te nie zostały zrealizowane przed upływem ustawowego terminu zwrotu, natomiast wstępne ustalenia kontroli wskazywały na wątpliwości uzasadniające konieczność dalszej weryfikacji rozliczenia, postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu przedmiotowej należności do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika.

Kolejnym postanowieniem z [...] r. przedłużono termin dokonania zwrotu do dnia 31 grudnia 2018 r. Postanowieniem z dnia [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, natomiast skarga wniesiona na postanowienie organu odwoławczego została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 sierpnia 2019 r., sygn. akt. I SA/Gl 549/19.

Dnia [...] r. czynności kontrolne zostały zakończone, a protokół kontroli w dniu 11 października 2018 r. doręczono pełnomocnikowi Spółki. Z treści protokołu kontroli wynika, że organ podatkowy na podstawie art. 193 § 6 O.p. nie uznał za dowód rejestrów zakupu VAT w części dotyczącej zakupu oleju rzepakowego od dostawcy

B Sp. z o.o. za czerwiec i lipiec 2015 r. i zakwestionował prawidłowość rozliczenia Spółki w deklaracji VAT - 7 za czerwiec 2015 r., bowiem podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez B Sp. z o.o. za czerwiec 2015 r. w kwocie [...] zł.

Postanowieniem z dnia [...] r. organ pierwszej instancji wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2015 r.

W konsekwencji powyższego organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] r. przedłużył termin dokonania zwrotu do dnia 31 marca 2019 r., które zostało utrzymane w mocy postanowieniem organu odwoławczego z dnia [...] r.

Następnie postanowieniem z dnia [...] r. przedłużono termin dokonania zwrotu do dnia 30 września 2019 r. (postanowieniem z dnia [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji).

Kolejnym - zaskarżonym obecnie - postanowieniem z dnia [...] r. organ pierwszej instancji przedłużył termin dokonania zwrotu do dnia 30 marca

2020 r.

Organ odwoławczy wskazał, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia podniesiono, że analiza dokumentacji księgowej przedłożonej do kontroli wszczętej w dniu [...] r., w tym faktur dokumentujących nabycia towarów handlowych wykazała, że w okresie objętym kontrolą przedsiębiorca dokonał nabycia oleju rzepakowego od jednego kontrahenta tj. B Sp. z o.o. Natomiast weryfikacja dostawców tego kontrahenta dokonana przez organy podatkowe wskazuje, że podmioty te w 80% okazały się nierzetelne, podejrzane o dokonywanie oszustw w transakcjach handlowych, czy z mocy prawa zostały wykreślone z rejestru podatników VAT. W konsekwencji zachodzi konieczność podejmowania dalszych czynności w celu weryfikacji rozliczeń, w tym zbadania rzetelności dokonanych transakcji oraz ustalenia źródeł pochodzenia towaru, będącego przedmiotem fakturowania. Ze względu na zakończenie kontroli i wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2015 r. ocena zasadności zwrotu podatku VAT będzie możliwa po zakończeniu prowadzonego postępowania, co uzasadnia kolejne przedłużenie terminu zwrotu zadeklarowanej kwoty do 30 marca 2020 r.

Następnie organ odwoławczy omówił przepisy art. 87 ust. 1 i 2, art. 87 ust. 2b i art. 86 ust. 2 u.p.t.u. i wskazał, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego.

Organ odwoławczy wskazał, że jak wynika z pisma organu pierwszej instancji z dnia [...] r. znak: [...], organ w toku prowadzonego postępowania podatkowego zwrócił się do organów podatkowych właściwych dla podmiotów zaangażowanych w transakcje sprzedaży oleju rzepakowego B Sp. z o.o., z prośbą o udzielenie informacji o poczynionych ustaleniach w zakresie ich rzetelności i prawidłowości. W toku prowadzonego postępowania ustalono między innymi, że:

- wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wobec podmiotu C Sp. z o.o. postępowanie podatkowe znajduje się na etapie gromadzenia i analizy materiału dowodowego,

- Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. prowadzi kontrolę podatkową wobec D Sp. z o.o., która nie została zakończona,

- Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał decyzję nr [...] wobec E Sp. z o.o. (wystawcy faktur VAT na rzecz B Sp. z o.o.), z której wynika, że podmiot nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, a jego działania sprowadzały się do wystawiania szeregu faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Ponadto organ odwoławczy ustalił, że po wydaniu zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji kontynuuje gromadzenie materiału dowodowego i uzyskał:

- protokół kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. [...] u R. W. - kontrahenta B Sp. z o.o. - w wyniku której złożyła ona korektę deklaracji zgodnie z ustaleniami kontroli,

- protokół kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] z dnia [...] r. [...] wobec F Sp. z o.o. - kontrahenta B Sp. z o.o. - z którego wynika, że transakcje nabycia i sprzedaży oleju rzepakowego przez ten podmiot nie stanowiły rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, stanowiły jedynie część łańcucha karuzeli podatkowej.

Natomiast do dnia [...] r. organ pierwszej instancji nie uzyskał odpowiedzi na pisma skierowane w toku prowadzonego postępowania podatkowego do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...], Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w W.

Zdaniem organu odwoławczego podjęte czynności, zmierzające do zweryfikowania zasadności zadeklarowanego przez Spółkę zwrotu bezpośredniego z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r., odpowiadają zakresowi weryfikacji, przewidzianemu w art. 87 ust. 2b u.p.t.u., lecz nie dały jeszcze rezultatu.

Reasumując organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji zasadnie przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za czerwiec 2015 r., a tym samym zarzut naruszenia przepisów art. 87 ust. 1, ust.2, i ust. 6 u.p.t.u. w zw. z art. 274b § 1 O.p. uznał za bezzasadny.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. organ odwoławczy podniósł, że przedwczesna jest polemika z nim, gdyż na tym etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o dodatkowej weryfikacji zwrotu. Podstawowe znaczenie - do czasu ostatecznego zakończenia weryfikacji rozliczenia - ma w tym przypadku istnienie wątpliwości co do tego, czy taki zwrot podatnikowi w ogóle przysługuje. Ponadto ani art. 87 ust. 2 u.p.t.u., ani art. 274b § 1 O.p. nie wymaga dla przedłużenia terminu zwrotu, udowodnienia, iż zwrot jest bezzasadny. Ustawodawca zakłada bowiem, iż przedłużenie terminu zwrotu może nastąpić także w sytuacji, gdy wykazany w deklaracji zwrot okaże się zwrotem uzasadnionym. Zabezpieczeniem interesów podatnika w tym przypadku jest prawo do odsetek za okres przedłużenia terminu zwrotu.

Bezpodstawny jest również, zdaniem organu odwoławczego, zarzut naruszenia przepisów art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., gdyż organ pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał okoliczności, na podstawie których zachodzi konieczność przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT. Organ odwoławczy podkreślił, że całkowicie chybiona jest próba dowodzenia, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest zbyt lakoniczne, tym bardziej, że pełnomocnik Spółki, wskazany zarzut formułuje po raz kolejny, już po doręczeniu protokołu kontroli, w toku której reprezentował Spółkę. Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia w sposób wystarczający przedstawił przesłanki do dokonania przedłużenia zwrotu. Organ ten, krótko, ale rzeczowo wskazał na okoliczności przesądzające o potrzebie prowadzenia dalszej weryfikacji zadeklarowanego zwrotu, w tym na dokonanie ustaleń wzbudzających wątpliwości co do prawidłowości rozliczeń dokonanych przez Spółkę w omawianym okresie, jak również na bezsporny fakt niezakończenia postępowania podatkowego prowadzonego za ten okres, w toku którego podejmowane były kroki, celem zgromadzenia materiału dowodowego pozwalającego na zweryfikowanie zasadności zadeklarowanych kwot do zwrotu w kontekście ujawnionych transakcji.

W skardze na postanowienie organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie przepisów:

1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. poprzez niezastosowanie przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

2. art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. w zw. z art. 274b § 1 O.p. poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres, pomimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia, podczas gdy tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ może korzystać z tego uprawnienia;

3. art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez lakoniczne uzasadnienie zaskarżonego postanowienia i niewskazanie przesłanek, które dawałyby podstawę do przedłużenia podatnikowi terminu zwrotu VAT.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania, o zwrot podatku VAT na rachunek bankowy oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej omówił kwestie przedłużenia Spółce terminu zwrotu podatku VAT, neutralności podatku VAT, odwołał się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz powołał się na wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1897/19 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 217/14. W zasadzie autor skargi powielił argumentację zawartą w zażaleniu, konkludując, iż organ pierwszej instancji, wydając zaskarżone postanowienie, naruszył przepisy prawa materialnego i procesowego poprzez arbitralne, niczym nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT Spółce, natomiast organ odwoławczy powinien był dostrzec te oczywiste naruszenia i w konsekwencji uchylić postanowienie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności przedłużenia skarżącej terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za czerwiec 2015 r. w oparciu o art. 87 ust. 2 u.p.t.u. do dnia 30 marca 2020 r.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku - gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast na podstawie art. 87 ust. 2 ww. ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2016 r., sygn. akt I FSK 311/15 (wszystkie wyroki powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) "(...) z powołanych przepisów, rozpatrywanych w kontekście całości regulacji dotyczącej zwrotu różnicy podatku, wynika, że w czasie pomiędzy zadeklarowaniem przez podatnika zwrotu bezpośredniego, a upływem terminu do dokonania takiego zwrotu na rachunek bankowy podatnika organ jest uprawniony do podjęcia czynności mających na celu zbadanie zasadności tego zwrotu. Przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. przewiduje - w przypadku podjęcia takich czynności weryfikacyjnych - możliwość wstrzymania się przez organ z dokonaniem zwrotu przez termin dłuższy niż wynikający z przepisów (termin podstawowy zwrotu - 60 dni). Następuje to właśnie w drodze postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu.

Warto wskazać na orzecznictwo administracyjne, np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 19 stycznia 2016 r., sygn. akt I FSK 1512/14; z 11 lutego

2015 r., sygn. akt I FSK 621/14 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 17 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 532/15, powołujące się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 r., sygn. akt K 16/07, w którym Trybunał uznał art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) za zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347. s. 1). Powołując się na orzecznictwo TSUE (m.in. na wyrok z dnia 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96, Trybunał Konstytucyjny uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest " (...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością. Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa".

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt U 6/06 jako przykład akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania. W tym wyroku Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku - podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że: "(...) przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś - ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa".

W judykaturze wielokrotnie podkreślano, że dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu VAT nie jest warunkowana istnieniem konkretnych dowodów czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu. Wystarczające jest istnienie uzasadnionego podejrzenia, czy też wątpliwości co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia (por. przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 9 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 135/17, z 18 września

2018 r., sygn. akt I FSK 1232/16; z dnia 29 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 316/19).

Reasumując, aby organ mógł przedłużyć termin zwrotu podatku VAT muszą wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu), a ocena, czy potrzeba taka występuje nie może być dowolna, ale musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego. Nie chodzi jednak o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ podatkowy decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej jego zasadności. Wystarcza zatem stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości, co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości do przedłużenia terminu zwrotu podatku (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13; z 28 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 676/13).

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie zasadnie organy podatkowe uznały, że zwrot wykazany w złożonej za czerwiec 2015 r. deklaracji VAT-7 nie mógł zostać dokonany, gdyż kwota wykazana do zwrotu na rachunek bankowy podatnika wzbudzała szereg uzasadnionych wątpliwości, które podlegały wyjaśnieniu najpierw w toku kontroli podatkowej a następnie w postępowaniu podatkowym. I tak organ pierwszej instancji wszczął kontrolę podatkową, w wyniku której dokonano ustaleń wskazujących, iż podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez B Sp. z o.o. za czerwiec 2015 r. Należy zwrócić uwagę, iż Spółka w związku z doręczeniem protokołu kontroli nie skorygowała deklaracji podatku VAT za czerwiec 2015 r., co w konsekwencji doprowadziło do wszczęcia postępowania podatkowego. W takiej sytuacji weryfikacja rozliczenia za ww. okres może zakończyć się wydaniem decyzji organu podatkowego, określającej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym lub kwotę zobowiązania podatkowego.

Mając na uwadze, że zaskarżone postanowienie jest kolejnym, wydanym - na etapie prowadzonego postępowania podatkowego - w zakresie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2015 r. wskazać należy, iż mimo podejmowanych czynności do dnia wydania postanowienia wątpliwości nie zostały usunięte. Jak wynika z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. organ ten w toku prowadzonego postępowania podatkowego zwrócił się do organów podatkowych właściwych dla podmiotów zaangażowanych w transakcje sprzedaży oleju rzepakowego do B Sp. z o.o. o udzielenie informacji o poczynionych ustaleniach w zakresie ich rzetelności i prawidłowości. W toku prowadzonego postępowania ustalono m.in., że wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wobec podmiotu C Sp. z o.o. postępowanie podatkowe znajduje się na etapie gromadzenia i analizy materiału dowodowego. Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. prowadzi kontrolę podatkową wobec D Sp. z o.o., która nie została zakończona. Przy piśmie z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. przesłał decyzję nr [...] wydaną wobec E Sp. z o.o. (tj. wystawcy faktur na rzecz B sp. z o.o., z której wynika, że ww. podmiot nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, a jego działania sprowadzały się do wystawiania szeregu faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych). Jak wynika z pisma organu pierwszej instancji z dnia [...] r., po wydaniu zaskarżonego postanowienia dotyczącego przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2015 r., organ kontynuuje gromadzenie materiału dowodowego, tj. m.in.:

- przy piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. przekazany został protokół kontroli podatkowej wobec R. W. - kontrahenta B Sp. z o.o. - w wyniku której ww. złożyła korektę deklaracji zgodnie z ustaleniami kontroli;

- przy piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] z dnia [...] r. przekazany został protokół kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec F Sp. z o.o. - kontrahenta B Sp. z o.o. - z którego wynika, że transakcje nabycia i sprzedaży oleju rzepakowego przez ww. podmiot nie stanowiły rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, stanowiły jedynie część łańcucha karuzeli podatkowej.

Co istotne, do dnia [...] r. organ pierwszej instancji nie uzyskał odpowiedzi na pisma skierowane w toku prowadzonego postępowania podatkowego do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...], Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. Weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji (art. 87 ust. 2b u.p.t.u.).

W kontekście argumentacji pełnomocnika skarżącej, z której wynika, że nie miała ona bezpośrednich relacji handlowych z dostawcami B Sp. z o.o., zwrócić należy uwagę, że przy podejrzeniu tzw. oszustwa karuzelowego, kontrola podatkowa wymaga zwykle sprawdzenia transakcji w podmiotach uczestniczących w różnych etapach łańcucha dostaw, przy czym zasadniczo to do organu podatkowego należy dobór metod i środków weryfikacji transakcji, o ile są zgodnie z prawem.

W świetle powyższych rozważań organy obu instancji prawidłowo zastosowały art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że w okolicznościach faktycznych sprawy – w świetle art. 87 ust. 2 u.p.t.u. – istniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku, a tym samym do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu jego zwrotu.

Natomiast zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. należy ocenić jako przedwczesne, gdyż na obecnym etapie postępowania organ decydował wyłącznie o dodatkowej weryfikacji zwrotu. Podstawowe znaczenie - do czasu ostatecznego zakończenia weryfikacji rozliczenia - ma w tym przypadku istnienie wątpliwości co do tego, czy taki zwrot podatnikowi w ogóle przysługuje. Wskazać także trzeba, że ani art. 87 ust. 2 u.p.t.u., ani art. 274 b § 1 O.p. nie wymaga dla przedłużenia terminu zwrotu, udowodnienia, iż zwrot jest bezzasadny. Ustawodawca zakłada bowiem, iż przedłużenie terminu zwrotu może nastąpić także w sytuacji, gdy wykazany w deklaracji zwrot ostatecznie okaże się zwrotem uzasadnionym. Zabezpieczeniem interesów podatnika w tym przypadku jest prawo do odsetek za okres przedłużenia terminu zwrotu.

Tak więc organy podatkowe, stojąc na straży finansów publicznych są uprawnione przedłużać termin zwrotu podatku celem zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Uzasadnia to również wzgląd na neutralność podatku od towarów i usług jako daniny od wartości dodanej, wykluczający nienależne odliczanie kwot podatku naliczonego oraz bezpodstawny zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Reasumując samo przedłużenie terminu zwrotu podatku nie narusza zasady neutralności podatku od towarów i usług. Istotnym jest by przedłużenie odbyło się w sytuacjach przewidzianych prawem - co miało miejsce w rozpoznawanej spawie.

Natomiast przepis art. 87 ust. 6 u.p.t.u. nie mógł w sprawie mieć zastosowania, skoro zasadność zwrotu wymagała dodatkowego zweryfikowania w ramach najpierw kontroli podatkowej, a następnie wszczętego postępowania podatkowego.

Sąd wskazuje także, że tut. Sąd orzekał już w podobnym stanie faktycznym i prawnym, gdzie:

- wyrokiem z dnia 1 sierpnia 2019 r. o sygn. akt I SA/Gl 549/19 oddalił skargę tej samej strony skarżącej; sprawa dotyczyła postanowienia organu odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r.;

- wyrokiem z dnia 6 listopada 2019 r. o sygn. akt I SA/Gl 967/19 oddalił skargę tej samej strony skarżącej; sprawa dotyczyła postanowienie organu odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r;

- wyrokiem z dnia 3 grudnia 2019 r. o sygn. akt I SA/Gl 1202/19 oddalił skargę tej samej strony skarżącej; sprawa dotyczyła postanowienie organu odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r.

Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. Zaskarżone postanowienie organu odwoławczego spełnia wszelkie wymogi określone we wskazanych przepisach. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie jest lakoniczne, a organ odwoławczy wskazał okoliczności, na podstawie których zachodzi konieczność przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług.

Mają powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie, jak również postanowienie organu pierwszej instancji, nie naruszają prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).