Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 496/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2009-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. a pkt 1
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 496/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 czerwca 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka, Sędziowie: WSA Ewa Michna, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Małgorzata Celińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 czerwca 2009r., sprawy ze skargi "A" S.A. w K., na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta, z dnia 26 listopada 2008 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. określa, że powyższa interpretacja nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Prezydenta Miasta na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457,00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100).


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...].09.2008 r. (data wpływu [..].09.2008 r., uzupełniony pod względem formalnym w dniu [...].10.2008 r.) "A" S.A. z siedzibą w K., ul. Z. (zwana dalej ""A" S.A." względnie "Spółką") zwróciła się do Prezydenta Miasta o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, na gruncie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j., Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 - zwanej dalej "u.p.o.l.").

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

"A" S.A. w 2006 r. zakończyła inwestycję w postaci budowy nowej hali produkcyjnej, budynku administracji oraz budynków i budowli infrastruktury. Do nowej siedziby przeniesiono większość działalności produkcyjnej, pomocniczej i administracyjnej. W konsekwencji wyłączono z użytkowania część starych budynków przedsiębiorstwa: hale produkcyjne, budynki techniczne, magazynowe i budynek biurowy. Z uwagi na ich zły stan techniczny, wynikający z kilkudziesięcioletniej eksploatacji, zostały one przeznaczone do rozbiórki, na co Spółka uzyskała stosowne zezwolenie (decyzja Wydziału Architektury i Urbanistyki Urzędu Miasta Krakowa z dnia 20.07.2005 r., nr 1088/05). Przystąpiono do stopniowej rozbiórki w/w budynków i wykreślania ich z ewidencji środków trwałych. Jednak rozbiórka ta z uwagi na gęstość zabudowy oraz zły stan techniczny, jak podaje Spółka, postępuje etapowo i bardzo wolno, m.in. ze względu na potrzebę usuwania materiału rozbiórkowego. Powoduje to, iż budynki te nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej, stan rozbiórki jest różny, a tymczasem fakt ich posiadania wymaga regulowania zobowiązań podatkowych jak za budynki wykorzystywane gospodarczo.

W tym stanie faktycznym przedstawiono dwa pytania:

Czy budynek pozbawiony w trakcie rozbiórki dachu w taki zakresie, że nie jest możliwe jego użytkowanie bez względu na zakres i formę działalności gospodarczej, może zostać wyłączony z zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości?

Czy budynek pozbawiony w trakcie rozbiórki ściany zewnętrznej (przegrody budowlanej) w takim zakresie, że nie jest możliwe jego użytkowanie bez względu na zakres i formę działalności gospodarczej, może zostać wyłączony z zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości?

W ocenie Spółki odpowiedź na powyższe pytania winna być pozytywna. Z definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j., Dz. U. z 2006 r. nr 156, poz. 1118, ze zm.) wynikają niezbędne elementy, jakie dany obiekt budowlany musi posiadać, aby można było nazwać go budynkiem. Zatem brak któregokolwiek z tych elementów powoduje, iż obiekt budowlany przestaje być budynkiem w rozumieniu obydwóch w/w ustaw. Dlatego też zdaniem Spółki "(...) nie można mówić o dachu w zakresie pełnej jego funkcji użytkowej, w przypadku gdy jego demontaż w części uniemożliwiającej zabezpieczenie budynku przed wpływem warunków atmosferycznych wyłącza możliwość użytkowania tego budynku." Analogicznie w przypadku braku przegród budowlanych w zakresie uniemożliwiającym zabezpieczenie budynku przed warunkami atmosferycznymi nie można mówić o przegrodach budowlanych w znaczeniu zgodnym z intencjami ustawodawcy. Ze względu na brak funkcji użytkowej obiekty takie nie mogą również stanowić budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Stąd opisane przez Spółkę obiekty nie mogą stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Prezydent Miasta w interpretacji indywidualnej z dnia 26.11.2008 r. nr [...] uznał stanowiska Spółki przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podlegają m.in. budynki lub ich części. Za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Określenie, iż dany przedmiot "nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany" do prowadzenia działalności gospodarczej oznacza, że powodem takiego stanu jest zdarzenie niezależne od podatnika, dotyczące stanu technicznego nieruchomości.

Dlatego pozbawienie budynku dachu w takim zakresie, że nie jest możliwe jego użytkowanie, nie może skutkować wyłączeniem z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zasadą jest opodatkowanie nieruchomości, gdyż jest to podatek majątkowy, a wszelkie wyłączenia muszą wynikać wprost z ustawy. Gdyby ustawodawca chciał wyłączyć z opodatkowania budynek w trakcie rozbiórki, to umieściły stosowny zapis w katalogu zwolnień z art. 7 u.p.o.l. W ocenie Prezydenta Miasta nawet prowadzenie prac rozbiórkowych, zmierzających ostatecznie do likwidacji budynku, jako okres przejściowy, nie zmienia faktu, iż mamy do czynienia z budynkiem tak długo, jak spełnia on wszelkie przesłanki określone w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.: "Moment, kiedy obiekt budowlany znajdujący się w trakcie rozbiórki traci charakter budynku winien zostać ustalony w opraciu o okoliczności faktyczne. Stan faktyczny musi zostać poparty stosownym materiałem dowodowym, tj. harmonogramem rozbiórki, zapisami dokonanymi w dzienniku budowy wskazującymi na zakończenie demontażu poszczególnych części budynku, protokołem likwidacji. W przypadku całkowitej rozbiórki dachu obiekt budowlany niewątpliwie traci charakter budynku. Jednak w sytuacji, kiedy dochodzi do jego częściowej rozbiórki, np. pozostaje więźba dachowa, powstają wątpliwości, czy mamy jeszcze do czynienia z dachem czy już nie (...)".

Organ interpretujący podkreślił, iż niemożność wykorzystania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych ustawodawca łączy jedynie z obniżoną stawką podatku (dla tzw. budynków pozostałych), a zatem okoliczność ta nie ma wpływu na sam obowiązek podatkowy. Prezydent Miasta powołał się przy tym na bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym zły stan techniczny oznacza, że dana nieruchomość trwale nie nadaje się do użytku zgodnego z celem prowadzonej działalności. Pojęciem tym nie są jednak objęte okoliczności lub zdarzenia zależne od przedsiębiorcy, będące skutkiem jego świadomego działania. Przy czym obowiązek wykazania, że dany przedmiot opodatkowania "ze względów technicznych" nie jest i nie może być wykorzystywany dla prowadzenia działalności gospodarczej, ciąży na przedsiębiorcy.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego przez "A" S.A. stanu faktycznego organ interpretujący stwierdził, iż rozbiórka może doprowadzić do tego, że wykorzystywanie budynku dla celów prowadzenia działalności gospodarczej stanie się niemożliwe. Jednak świadome działanie przedsiębiorcy nie może skutkować zastosowaniem innej stawki podatkowej. Niewątpliwie całkowite pozbawienie budynku dachu spowoduje, że nie będzie mowy o budynku w znaczeniu u.p.o.l. Jednak jego częściowa rozbiórka, np. pozbawienie części pokrycia dachowego, nie może skutkować automatycznie wygaśnięciem obowiązku podatkowego. Jeśli w danym obiekcie budowlanych jest zachowana choćby częściowo konstrukcja dachu, to należy przyjąć, że jest to budynek posiadający dach (choć uszkodzony). Dlatego w interesie podatnika leży jak najszybsza rozbiórka budynku. Natomiast przeciągające się latami rozbiórki mogą również świadczyć o zmianie planów co do obiektów, które pierwotnie miały być jej poddane, lecz podatnik np. zmienia plany i rozpoczyna remont generalny czy też proces rozbudowy albo nadbudowy.

Analogicznie w kwestii pytani drugiego stwierdzono, że pozbawienie budynku jednej z zewnętrznych przegród budowlanych, jeśli nie jest ona ścianą nośną, niekoniecznie musi pociągać za sobą niemożność jego użytkowania. Opodatkowaniu może podlegać także część budynku, a funkcję przegrody zewnętrznej może wówczas przejąć przegroda wewnętrzna. Częściowa rozbiórka jednej przegrody też nie spowoduje wyłączenia danego budynku z opodatkowania. Ponadto w ocenie organu interpretującego, jeśli dany budynek zachowa dach i fundamenty, mimo braku stosownych przegród, winien być opodatkowany jako budowla, która została precyzyjnie zdefiniowana na gruncie u.p.o.l. Każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem albo obiektem małej architektury jest budowlą w rozumieniu w/w ustawy. Kwestia przypisania obiektowi zaliczonemu do kategorii budowli funkcji użytkowej nie ma tu znaczenia.

Podsumowując stwierdzono, iż wszelkie wątpliwości co do tego, czy w wyniku rozbiórki mamy jeszcze do czynienia z budynkiem, winien stwierdzić biegły. Natomiast przyjęcie stanowiska Spółki oznaczałoby usankcjonowanie stanu, który mógłby pociągać za sobą celowe unikanie opodatkowania poprzez próby wyłączenia z opodatkowania budynków czasowo nieużytkowanych. Sama decyzja o rozbiórce oraz przystąpienie do wstępnych prac rozbiórkowych nie może wyłączać z opodatkowania wszystkich obiektów budowlanych, których dotyczy.

Pismem datowanym na [...].12.2008 r. (wysłanym [..].12.2008 r.), Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę powyższej interpretacji indywidualnej, której zarzucono naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a to poprzez dokonanie rozszerzającej wykładni definicji budynku na gruncie w/w ustawy.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Prezydent Miasta pismem z dnia [...].01.2009 r. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Podkreślono, iż przejściowe niewykorzystywanie budynku służącego działalności gospodarczej nie daje podstaw, by zastosować obniżoną stawkę podatkową ani tym bardziej wyłączyć taki budynek z opodatkowania.

W skardze na powyższą interpretację "A" S.A. wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych, a to z powodu naruszenia prawa materialnego - art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. - poprzez jego błędną wykładnię. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż zdaniem Prezydenta Miasta jedynie całkowity brak poszycia dachu bądź ściany nośnej uzasadnia wyłączenie budynku z opodatkowania. Tymczasem zdaniem skarżącej Spółki jest to wykładnia rozszerzająca. Ponieważ sporne pojęcia "dachu" i "ściany" nie zostały zdefiniowane przepisami prawa, to należy dokonać wykładni językowej, nadając im znacznie używane potocznie. Są to elementy obiektów budowlanych, które pełnią określone funkcje i właśnie poprzez owe funkcje powinny być klasyfikowane. Jeśli nie są w stanie należycie chronić przed warunkami atmosferycznymi, to obiekt taki należy wyłączyć z opodatkowania.

A contrario zauważono, iż nie byłoby możliwym oddanie do użytkowania inwestycji budowlanej, gdyby budynek był pozbawiony części dachu bądź ściany.

W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta wniósł o jej oddalenie, powielając argumentację merytoryczną zawartą w zaskarżonej interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 §§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracyjne przepisów obowiązującego prawa (zarówno materialnego, jak też przepisów postępowania) oraz trafności przeprowadzonej wykładni tych przepisów w danej sprawie.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm. - dalej "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ doszło do naruszenia zarówno przepisów proceduralnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j., Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, ze zm. - dalej zwanej "O.p.") jak i prawa materialnego (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) poprzez jego niewłaściwą wykładnię.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż skarżąca Spółka, podając stan faktyczny, na tle którego została wydana zaskarżona interpretacja Prezydenta Miasta z dnia 26.11.2008 r. nr [...], stwierdziła, iż określone budynki do niej należące zostały pozbawione dachu bądź ścian w takim zakresie, że nie jest możliwe ich użytkowanie bez względu na zakres i formę działalności gospodarczej. W tym stanie faktycznym trudno o precyzję, gdyż nie wiadomo, na jakim etapie są prace rozbiórkowe, w jakim stopniu dane budynki zostały pozbawione dachu (prawdopodobnie poszycia dachowego) czy też ścian, i które to ściany. Nasunęło to po stronie organu interpretującego podejrzenia, iż zakres ten nie jest znaczny, a przedsiębiorca może w przyszłości zmienić zdanie i dokonać np. remontu albo rozbudowy. Z uzasadnienia interpretacji oraz pism procesowych w sprawie wynika, iż potencjalnie podejrzewano, że celem takiego pytania jest uniknięcie opodatkowania budynków po stawkach właściwych dla przedsiębiorców. Bez względu na to, czy jest to podejrzenia słuszne czy też nie, tego typu sugestie wykraczają poza rolę organu dokonującego interpretacji.

Kategoryczne stwierdzenie wnioskującej Spółki, iż jest to stopień rozbiórki tak znaczny, że uniemożliwia wykonywanie w tych budynkach jakiekolwiek działalności gospodarczej, jest w tym przypadku elementem stanu faktycznego. Rolą organu jest jego przyjęcie i dokonanie na jego tle interpretacji przepisów, nie zaś próby weryfikacji stanu faktycznego, albo domniemanie takich czy innych intencji strony skarżącej.

Należy w tym miejscu przypomnieć, iż konsekwencje nieścisłości w stanie faktycznym ponosi wnioskujący. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast stosownie do § 4 tego artykułu wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych. Wnioskodawca jest zatem w pełni odpowiedzialny, nie tylko na płaszczyźnie podatkowej, za rzetelne przedstawienie stanu faktycznego.

Co do zasady, zastosowanie się przez określony podmiot do znanej mu interpretacji, tj. postąpienie zgodnie z jej treścią, nie powinno mu szkodzić, nawet gdyby ta interpretacja okazała się potem błędna. Zgodnie z Ordynacją podatkową, jeżeli interpretacja ulegnie zmianie, to wobec podmiotu, który stosował w swoim postępowaniu interpretację w poprzednim brzmieniu, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, postępowania już wszczęte umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. Jednakże interpretacja wiąże w przedstawionym stanie faktycznym. Podatnik nie jest chroniony, jeśli stan faktyczny będzie odbiegał od rzeczywistości. Jego weryfikacja jest możliwa w toku kontroli podatkowej bądź kontroli skarbowej, a następnie w toku postępowania podatkowego. W przypadku gdy stan faktyczny nie zgadza się z opisanym we wniosku, podatnik ponosi wszelkie negatywne tego konsekwencji. Jednakże weryfikacja stanu faktycznego nie może mieć miejsca jakby "na marginesie" interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, iż Prezydent Miasta naruszył art. 14c § 1 O.p., zgodnie z którym interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a to w zw. z art. 14b §§ 2 i 3 O.p., gdyż wykroczył poza przedstawiony przez "A" S.A. stan faktyczny, zakładając swoiste domniemanie obejścia prawa (domniemanie jedynie przejściowego nieskorzystania, analogie do remontu czy modernizacji). Tymczasem weryfikacja stanu faktycznego w zakresie możliwości korzystania z budynków ze względu na postępującą rozbiórkę winna mieć miejsce w postępowaniu podatkowym, gdzie możliwe jest postępowanie dowodowe, zaś dowody np. z oględzin czy z opinii biegłego (art. 181 O.p.) pozwolą zweryfikować stan faktyczny w konkretnym przypadku konkretnego budynku na ściśle określonym etapie rozbiórki. W razie wykrycia nieprawidłowości, interpretacja nie pełni funkcji ochronnych.

Ponadto w ramach wskazań dla organu interpretującego co do dalszego postępowania w sprawie zauważyć należy, iż wymaganie, aby stan faktyczny był przedstawiony we wniosku w sposób wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej. Spełnienie tego warunku przez wnioskodawcę musi wiązać się z jego (lub jego pełnomocników lub doradców) znajomością obowiązującego prawa podatkowego. Należy zatem liczyć się z tym, że wniosek zainteresowanego może być w tym względzie niepełny lub niejasny i nie dawać podstawy do zajęcia stanowiska przez organ wydający interpretacje indywidualną. Wówczas na podstawie art. 14g § 1 O.p. wniosek taki pozostawia się bez rozpatrzenia. Jednakże w ocenie tut. Sądu, aby zadośćuczynić celowi, jakiemu służy instytucja interpretacji indywidualnych, organ rozpatrujący wniosek o jej wydanie powinien raczej wezwać wnioskodawcę o uzupełnienie danych, których brak uniemożliwia rozpatrzenie wniosku. Jeśli zatem Prezydent Miasta dojdzie do wniosku, iż stan faktyczny jest wieloznaczny, nie do końca precyzyjnie zdefiniowany, gdyż nie dotyczy konkretnego budynku (bądź ewentualnie budowli) na konkretnym etapie rozbiórki, zawsze może wezwać stronę skarżącą do uzupełnienia wniosku w zakresie stanu faktycznego. Biorąc pod uwagę, jak zostały sformułowane zapytania "A" S.A., byłoby to wręcz wskazane.

Przechodząc natomiast do zarzutów skarżącej Spółki odnośnie naruszenia przepisów prawa materialnego tut. Sąd stwierdza, iż naruszenie takie miało w rzeczywistości miejsce, w danym przez Spółkę stanie faktycznym. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z technicznego punktu widzenia dach to nic innego jak więźba dachowa oraz poszycie (zob. Poradnik Majstra Budowlanego, wyd. Arkady W-wa 1985 r str 345), przy czym definicja taka wskazuje na koniunkcję - aby dach mógł być za taki uważany, powinien posiadać obydwa niezbędne w/w elementy. O ile w przypadku lekkich konstrukcji można by sobie wyobrazić dach pozbawiony więźby w tradycyjnym ujęciu, to niemożliwym jest, z technicznego punktu widzenia, aby mówić o dachu, jeśli istnieje tylko więźba, a brak jest poszycia dachowego. Prezydent Miast stoi natomiast na stanowisku , iż dopiero całkowity demontaż dachu ( więźba dachowa wraz z poszyciem) powoduje , iż obiekt budowlany traci przymiot budynku . Stanowisko takie nie znajduje natomiast uzasadnienia w świetle obowiązującego prawa, jak również nie można podzielić tezy , iż na gruncie przedmiotowej sprawy brak jest podstaw do sięgania po wykładnie językową .

Zgodnie bowiem z ugruntowanym w tym zakresie poglądem doktryny wykładnia językowa w prawie podatkowym w większym stopniu niż np. w prawie cywilnym , powinna kształtować kierunek interpretacji tego prawa . Wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa , lecz także zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym . Formuła słowa jest bowiem granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu. (Wprowadzenie do prawa podatkowego. Ryszard Mastalski Wyd. C. H. BECK W-wa 1995 r. str.102,103 )

Dlatego też w procesie stosowania prawa w myśl generalnych zasad wykładni, a szczególnie podstawowej wykładni językowej, w procesie interpretacji prawa należy dać pierwszeństwo interpretacji wynikającej ze znaczenia słów języka etnicznego. (wyrok NSA z 11.05.2000r. sygn. Akt. I SA/WR 3177/99)

Prawo budowlane nie definiuje pojęcia "dachu" , definicji takiej nie ma również w prawie podatkowym . Jeżeli zatem jeśli brak jest odesłań systemowych na gruncie danej ustawy bądź innych ustaw podatkowych, a tym bardziej jeśli brak jest definicji legalnych, jak w przedmiotowej sprawie, na gruncie prawa polskiego, winna opierać się na potocznym, powszechnie przyjmowanym znaczeniu słów w języku polskim. Z funkcjonalnego punktu widzenia dach zabezpiecza przed negatywnym wpływem warunków atmosferycznych, które w Polsce bywają surowe, jak również przed utratą ciepła. Zgodnie z definicja zawartą w słowniku Języka Polskiego ( Wydawnictwo Naukowe PWN W-wa 2007 str. 297 ) dach to część budowli lub pojazdu osłaniającą je od góry , chroniąca wnętrze przed deszczem , słońcem itp. Z kolei wg Encyklopedii PWN "dach" to część budynku ograniczająca go od góry , zabezpieczająca przed opadami atmosferycznymi oraz stratami ciepła; składa się z konstrukcji nośnej oraz pokrycia ( Nowa Encyklopedia powszechna PWN , Tom 2 ). Dach powinien zatem osłaniać, chronić. Należy przyjąć, iż jeśli nie jest w stanie pełnić tych funkcji, które są jego głównym zadaniem, to nie możemy mówić o dachu w znaczeniu funkcjonalnym. Dlatego tez nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu ,iż budowla nie posiadająca poszycia dachowego, zabezpieczającego budynek przed opadami atmosferycznymi, dalej spełnia funkcję dachu. Skoro zaś nie można mówić o dachu, to i nie można mówić o budynku i obiekt taki winien być wyłączony z opodatkowania, gdyż brak jest jednego z niezbędnych elementów, które składają się na jego definicję na gruncie zarówno prawa podatkowego jak i budowlanego. Takie funkcjonalne rozumienie "dachu" jest jak najbardziej prawidłowe, zakładając oczywiście, iż rozbiórka jest na takim etapie, że niemożliwe jest pełnienie jego funkcji zabezpieczającej i ochronnej.

Podkreślić jednak należy , iż nie można się odnieść w pełni do stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą , z uwagi na jego abstrakcyjny charakter przedstawiony w pytaniu . Pojęcie dachu należy rozpatrywać przez pryzmat funkcji jakie on spełnia , nie zaś w oparciu o to czy zabezpiecza prowadzoną tam działalność gospodarcza . Istotne jest zatem to czy możemy mówić o danym obiekcie budowlanym jako o budynku posiadającym między innymi dach . Nie można natomiast odnosić się do możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, gdyż jest to kwestia bardzo indywidualna , uzależniona od profilu prowadzonej działalności gospodarczej , możliwości technicznych , wymagań jakościowych produkowanych towarów , wymogów BHP itp.. i niekoniecznie musi wiązać się z istnieniem dachu.

Odnosząc się do argumentów strony przeciwnej, skądinąd słusznych, lecz na tle odmiennych stanów faktycznych, iż poczynione analogie do budynków w złym stanie technicznym były w przedmiotowej sprawie nietrafne. Prawdą jest, iż niemożność wykorzystania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej nie uzasadnia wyłączenia z opodatkowania, lecz zastosowanie obniżonej stawki podatkowej. Tut. Sąd podziela powszechnie prezentowany w orzecznictwie pogląd, iż "względy techniczne" muszą to być okoliczności od podatnika niezależne. Mogą to być takie kwestie jak elementy wyposażenia, instalacji wszelkiego rodzaju. Jednak zupełnie odmienną sytuacją jest, gdy przedsiębiorca uzyskał decyzję rozbiórkową, wybudował nową siedzibę firmy i poprzez roboty rozbiórkowe zmierza do zamierzonego celu - likwidacji starej siedziby. Wówczas należy przyjąć jakiś moment, w którym przestajemy mieć do czynienia z budynkiem, gdyż nie można założyć, iż tylko całkowita likwidacja (wyburzenie) uzasadnia wykreślenie z ewidencji środków trwałych i wyłączenie z opodatkowania.

Przechodząc do drugiego zapytania, dotyczącego wyburzania ścian, nie sposób zaprzeczyć, iż zapytanie skarżącej Spółki było bardziej abstrakcyjne niż w sprawie dachu. Kwestia, kiedy określony budynek przestaje być wydzielony z przestrzeni, czy muszą to być ściany nośne, czy wyburzenie jednej z nich uczyni dany budynek bezużytecznym, jest wręcz niemożliwa do oceny abstrakcyjnie, w oderwaniu od konkretnego przypadku. Za budynek należało uznać w poprzednim stanie prawnym np. obiekt składający się z dachu umocowanego na dwóch słupach. Teraz tego rodzaju obiekty nie spełniają definicji budynku ze względu na to, że nie posiadają wspomnianych wyżej przegród budowlanych wydzielających je z przestrzeni. W związku z tym różnego rodzaju wiaty, jako obiekty bez tych przegród (ścian), nie mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości jako budynki. W tym zakresie strona skarżąca ponownie nieprecyzyjnie sformułowała swoje zapytanie. O ile w przypadku dachu bez poszycia nie może być mowy o dachu, o tyle w przypadku "wydzielenia z przestrzeni" wyburzenie jednej ściany może, lecz niekoniecznie musi przesądzać o tym, czy w budynku nadal można prowadzić działalność, oraz czy nadal pozostaje on z tej przestrzeni wydzielony czy też nie. Możliwe jest w tym zakresie, iż taki budynek z częściowo wyburzoną ścianą nadal winien podlegać opodatkowaniu stawką dla przedsiębiorców, bądź zostanie objęty stawką obniżoną, o ile gmina podjęła stosowną uchwałę zgodnie z art. 5 ust. 3 u.p.o.l., jak również przestanie spełniać przesłanki "wydzielenia z przestrzeni". Zasadna wydaje się opinia biegłego w tak spornej kwestii.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 146 § 1 i art. 152 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 i § 3 p.p.s.a. Sąd zasądził zwrot wpisu od skargi w wysokości 200 zł, opłaty od pełnomocnictwa - 17 zł oraz honorarium pełnomocnika w kwocie 240 zł.