Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 703/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 228  par. 1  pkt 1,  137  par. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant: Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 października 2013 r. sprawy ze skargi M. W. i D. W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania od decyzji w sprawie zmiany wymiaru podatku rolnego, leśnego oraz podatku od nieruchomości za 2012 r. I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. orzeka, że akt uchylony w pkt. I nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz skarżących M. W. i D. W. solidarnie kwotę 357,00 (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2012 r. nr [...] Wójt Gminy K. zmienił M. W. i D. W. (dalej: skarżący) wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku rolnym, leśnym oraz podatku od nieruchomości, zwiększając wymiar podatku z kwoty 880,- zł do kwoty 5.694,- zł. Decyzję doręczono P. C., jako pełnomocnikowi skarżących.

W dniu 29 listopada 2012 r. P. C., występując jako pełnomocnik podatników, wniósł odwołanie od powyższej decyzji, podnosząc zarzut, że nabyte przez skarżących w dniu [...] 2012 r. budynki służą wyłącznie działalności rolniczej i zostały nieprawidłowo przyjęte do opodatkowania.

Postanowieniem z dnia [...] 2013 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W., powołując się na art. 228 § 1 pkt 1 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: O.p, stwierdziło niedopuszczalność odwołania.

Jako przyczynę niedopuszczalności odwołania organ odwoławczy wskazał wadliwe doręczenie decyzji organu I instancji, w wyniku czego decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego. Zdaniem organu, P. C., któremu została doręczona decyzja, nie został prawidłowo umocowany do reprezentacji podatników w postępowaniu podatkowym. W pierwszej kolejności organ podniósł, że w aktach administracyjnych brak jest oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, a jedynie skan dokumentu złożonego pocztą elektroniczną. Po drugie, zdaniem organu, powyższe pełnomocnictwo nie mogło stanowić podstawy reprezentacji stron przed organem I instancji, jako że zostało złożone jeszcze przed wszczęciem postępowania. Jak wskazał organ odwoławczy, co prawda organ I instancji w ogóle nie wydał postanowienia o wszczęciu postępowania, jednak pierwsza informacja podatkowa, która spowodowała prowadzenie postępowania podatkowego, wpłynęła do organu dnia 24 października 2012 r., podczas gdy skan pełnomocnictwa udzielonego P. C. został przesłany do organu pocztą elektroniczną w dniu 8 października 2012 r. Odwołując się do treści regulacji art. 133 § 1 , art. 136 i art. 137 § 3 O.p. organ argumentował, że pełnomocnictwo do reprezentowania strony w postępowaniu podatkowym może zostać udzielone do konkretnej sprawy, co oznacza, że w razie wszczęcia postępowania podatkowego z urzędu (jak w niniejszej sprawie) pełnomocnictwo musi zostać złożone do akt toczącego się postępowania. Strona nie może bowiem działać przez pełnomocnika dopóki postępowanie nie zostanie wszczęte.

Tym samym, jak wskazał w zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy, wobec nieprawidłowego doręczenia decyzji organu I instancji pełnomocnikowi, który nie został prawidłowo ustanowiony w postępowaniu, nie było możliwości zaskarżenia tej decyzji w drodze odwołania – co uzasadniało wydanie postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność odwołania.

W skardze na powyższe postanowienie nowy pełnomocnik skarżących wniósł o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy organowi II instancji celem rozpatrzenia odwołania od decyzji z dnia [...] 2012 r. Wskazał też, że wnosi o uwzględnienie skargi w całości w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. W skardze podniesiono zarzuty naruszenia art. 211 w związku z art. 228 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2) lit. b) w związku z art. 247 § 1 pkt 3) O.p. W dniu 17 czerwca 2013 pełnomocnik skarżących uzupełnił skargę, uzasadniając postawione w niej zarzuty przez stwierdzenie, że organ II instancji nie dostrzegł w rozpoznawanej sprawie, że niedoręczenie stronie prawidłowo decyzji stanowi rażące naruszenie prawa, o jaki mowa w art. 247 § 1 pkt 3) O.p., wobec czego organ odwoławczy powinien był na podstawie art. 233 §1 pkt 2) O.p. uchylić decyzję I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania. Odmowa rozpatrzenia odwołania usankcjonowała zaś w obrocie nieważną decyzję. Organ odwoławczy naruszył nadto zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego ograniczając się do zbadania legitymacji pełnomocnika stron do wniesienia odwołania, a pomijając ustalenie, w jakim zakresie działał pełnomocnik i czy miał umocowanie. Organ przyjął natomiast, że niemożliwe jest ustanowienie pełnomocnika w postępowaniu wszczętym z urzędu.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej odrzucenie, wskazując na brak uzasadnienia. Alternatywnie wniósł organ o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna, aczkolwiek z przyczyn innych, niż w niej podniesione.

Wniesienie przez stronę odwołania od decyzji organu I instancji ma na celu uruchomienie postępowania odwoławczego. Postępowanie to ma, co do zasady, zmierzać do ponownego rozpoznania sprawy przez organ podatkowy wyższego stopnia i do wydania w rezultacie jednej z decyzji, o których mowa w art. 233 O.p. W ten sposób realizuje się zasada dwuinstancyjności postępowania, do której odwoływały się argumenty skargi. Przejście do fazy postępowania odwoławczego jest jednak uwarunkowane skutecznym wniesieniem odwołania, co oznacza, że odwołanie tylko wówczas rozpocznie fazę postępowania drugoinstancyjnego, gdy jego wniesienie jest dopuszczalne, gdy zostało wniesione w terminie oraz gdy spełnia warunki formalne, określone w art. 222 O.p. Jak wskazuje się w orzecznictwie oraz w literaturze przedmiotu wskazuje się, iż niedopuszczalność odwołania może wynikać zarówno ze względów podmiotowych, jak i przedmiotowych. Przyczyny o charakterze podmiotowym zachodzą wówczas, gdy odwołanie wniesione zostanie przez osobę niebędącą stroną postępowania podatkowego, natomiast o niedopuszczalności odwołania z przyczyn przedmiotowych można mówić, gdy nie występuje przedmiot orzekania. Może to mieć miejsce gdy: 1) sprawa nie została jeszcze rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu I instancji, jak również gdy decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego przez doręczenie, 2) sprawa została rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją ostateczną, 3) sprawa jest rozpoznawana i rozstrzygana w postępowaniu jednoinstancyjnym, 4) sprawa nie była rozstrzygnięta w drodze decyzji (por. J. Brolik, R.Dowgier. L. Etel, C.Kosikowski, P.Petrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2013)

W zaskarżonym postanowieniu organ słusznie stwierdził, że brak prawidłowego doręczenia decyzji jest przeszkodą do rozpoznania odwołania i uzasadnia stwierdzenie jego niedopuszczalności na podstawie powołanego art. 228 §1 pkt 1 O.p. Odwołanie przysługuje bowiem jedynie od decyzji, która weszła do obrotu prawnego, a to uwarunkowane jest skutecznym jej doręczeniem. Do momentu skutecznego doręczenia decyzji nie można przyjąć, że postępowanie pierwszoinstancyjne zostało zakończone, co uniemożliwia przejście do fazy postępowania odwoławczego i orzekanie przez organ odwoławczy ad meritum. Wadliwe doręczenie decyzji nie jest więc uchybieniem, które może zostać wyeliminowane przez organ II instancji poprzez wydanie decyzji na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. b)., jak domaga się tego strona skarżąca, bowiem na tej podstawie organ może orzekać dopiero po rozpoznaniu skutecznie wniesionego odwołania od decyzji organu I instancji, która weszła do obrotu prawnego (została doręczona stronie). Wady doręczenia decyzji organu I instancji, choćby miały charakter rażący, nie mogą też prowadzić do stwierdzenia nieważności takiej decyzji, bowiem ten tryb został przewidziany wyłącznie do wyeliminowania decyzji ostatecznych, a więc takich, które weszły do obrotu prawnego i od których nie przysługują środki zaskarżenia (albo wobec ich wyczerpania – decyzje wydane w II instancji, albo na skutek niewniesienia skutecznie odwołania w ustawowym terminie). Tak więc nie można się zgodzić z podniesionym w skardze poglądem, że nieuczynienie zadość obowiązkowi doręczenia decyzji organu I instancji powinno skutkować uchyleniem takiej decyzji przez organ odwoławczy z uwagi na to, że jest ona dotknięta wadą nieważności.

Organ odwoławczy trafnie zatem wskazał w odpowiedzi na skargę, a wcześniej w zaskarżonym postanowieniu, przyczyny, dla których brak prawidłowego doręczenia decyzji organu I instancji czyni odwołanie niedopuszczalnym i uzasadnia wydanie postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 1) O.p. Podzielając pogląd organu w tym zakresie Sąd stwierdza tym niemniej, że argumenty Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W., mające świadczyć o tym, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do prawidłowego doręczenia stronom decyzji organu I instancji, nie znajdują potwierdzenia w aktach administracyjnych postępowania.

Stosownie do treści art. 211 O.p. decyzję doręcza się stronie na piśmie. Problematyka doręczeń została uregulowana w Rozdziale 5 O.p. Jak wynika z art. 145 § 1 O.p., pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi; jeżeli natomiast strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (§2 ). Zgodnie z art. 137 § 3 O.p., pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. W orzecznictwie przyjmuje się, że warunek dołączenia do akt pełnomocnictwa lub jego urzędowo poświadczonego odpisu (ewentualnie odpisu uwierzytelnionego przez profesjonalnego pełnomocnika) jest spełniony wówczas, gdy pełnomocnictwo zostało złożone do akt konkretnego, wszczętego postępowania podatkowego. Organ, wbrew temu co zarzucają Skarżący, nie zakwestionował możliwości działania strony przez pełnomocnika w postępowaniu wszczętym z urzędu, ale wskazał, że podstawą reprezentacji strony w postępowaniu nie może być pełnomocnictwo złożone jeszcze przed wszczęciem tego postępowania oraz dokument, który jest tylko nieuwierzytelnioną kopią pełnomocnictwa.

W niniejszej sprawie organ I instancji doręczył decyzję P. C., jako pełnomocnikowi podatników. Umocowanie pełnomocnika do reprezentowania stron w postępowaniu zostało zakwestionowane przez organ odwoławczy uwagi na dwie okoliczności: brak oryginału lub uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa w aktach sprawy oraz złożenie dokumentu pełnomocnictwa (pocztą elektroniczną) przed wszczęciem postępowania.

W odniesieniu do pierwszej z podniesionych w zaskarżonym postanowieniu przeszkód – niezłożenia do akt sprawy oryginału lub uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa wskazać należy w pierwszej kolejności, że całość akt administracyjnych postępowania pierwszoinstancyjnego stanowią kserokopie, potwierdzone za zgodność z oryginałem przez pracownika organu gminy. Wśród tychże kserokopii znajduje się także kopia wypisu notarialnego pełnomocnictwa z dnia 15 września 2012 r., którym skarżący upoważnili P. C. do szeregu czynności związanych z kupnem na ich rzecz nieruchomości położonej w obrębie miejscowości B., w tym m.in. do "występowania w ich imieniu wniosków i oświadczeń, składania i okazywania stosowanych dokumentów, dokonywania wszelkich czynności prawnych i faktycznych, jakie dla realizacji celu pełnomocnictwa okażą się niezbędne, składania podpisów w imieniu Mocodawców, a także zastępowania ich przed osobami prawnymi i fizycznymi oraz sądami i urzędami ( a zwłaszcza przed właściwym urzędem skarbowym) – także w charakterze wnioskodawcy, strony czy uczestnika postepowania, o ile nie sprzeciwia się to obowiązującym przepisom w zakresie procedur sądowych i administracyjnych".

Na powyższej kopii pełnomocnictwa znajduje się pieczęć organu gminy oraz pieczęć "za zgodność z oryginałem" z podpisem pracownika organu I instancji. Na podstawie powyższego dokumentu nie można zatem stwierdzić, czy rzeczywiście organowi I instancji nie przedstawiono oryginału pełnomocnictwa – powyższe adnotacje wskazują bowiem raczej na coś zupełnie przeciwnego. Zaznaczyć wypada, że w aktach postępowania pierwszoinstancyjnego brak jest wezwań kierowanych do pełnomocnika o uzupełnienie braku w postaci oryginału lub urzędowo uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa, co świadczy o tym, że organ I instancji, sporządzając przedmiotową kopię pełnomocnictwa i potwierdzając ją za zgodność z oryginałem, nie miał wątpliwości co do prawidłowego umocowania P. C. Tak więc biorąc pod uwagę, że całość akt administracyjnych I instancji stanowią kserokopie, Sąd nie ma de facto możliwości zweryfikowania twierdzeń organu odwoławczego o nieprzedstawieniu przez P. C. organowi I instancji oryginału pełnomocnictwa, co więcej, z akt odwoławczych nie można wywieść także, czy organ II instancji sam orzekał w oparciu o przedmiotowe kserokopie, czy też był w posiadaniu oryginałów dokumentów, pozwalających na podważenie przywołanego zapisu potwierdzającego zgodność kopii pełnomocnictwa z oryginałem. Wobec powyższego Sąd nie mógł zaakceptować argumentacji organu w tym zakresie, skoro podniesione w postanowieniu twierdzenia o nieprzedłożeniu przez pełnomocnika oryginału lub uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa nie znajdują potwierdzenia w aktach administracyjnych przekazanych Sądowi.

Akta sprawy nie potwierdzają również drugiej z przyczyn powołanych przez organ jako podstawę stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Sąd podziela co prawda przedstawiony w zaskarżonym postanowieniu i powszechnie akceptowany w orzecznictwie pogląd, że pełnomocnictwo powinno być przedłożone do akt konkretnego postępowania (co do zasady może mieć miejsce dopiero po jego wszczęciu), jednak uważa, że nie jest trafny wniosek organu o przedwczesnym przesłaniu pełnomocnictwa z dnia 15 września 2012 r. (organ powołuje się tu na przesłanie skanu pełnomocnictwa), podczas gdy postępowanie można było uznać za wszczęte najwcześniej w dniu 24 października 2012 r. , tj. w dniu otrzymania przez organ I instancji pierwszej informacji, która spowodowała prowadzenie postępowania (data przesłania informacji w sprawie podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2012 r.). Wbrew bowiem twierdzeniu organu odwoławczego, w aktach sprawy znajdują się postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...] 2012 r., skierowane do każdego z podatników i – jak wynika z kopii potwierdzeń odbioru - doręczone pełnoletniemu domownikowi (Z. W.) pod adres: L. [...]A, B. (adres pod który wysłano poprzednią decyzję w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r., podany przez podatników również w aktach notarialnych nabycia nieruchomości oraz udzielenia pełnomocnictwa) w dniu 8 października 2012 r. Ponieważ na podstawie dokumentów przekazanych przez organ I instancji można tylko stwierdzić, że w dniu 8 października 2012 r. P. C. przekazał do organu pocztą elektroniczną skan pełnomocnictwa, zaś w aktach postępowania znajduje się jedynie kserokopia aktu notarialnego odpisu pełnomocnictwa z dnia 15 września 2012 r., potwierdzona za zgodność z oryginałem, na której brak daty wpływu do organu, nie sposób wywieść kiedy i w jakiej formie rzeczywiście przedstawiono organowi I instancji pełnomocnictwo. Stąd też, zdaniem Sądu, nie można w oparciu o powyższe wyprowadzać wniosku, że organowi nie przedstawiono, po wszczęciu postępowania, oryginału lub prawidłowo uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa, a w konsekwencji wywodzić z tych okoliczności podstawy do stwierdzenia niedopuszczalności odwołania.

Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy winien zatem ustalić na podstawie oryginalnych akt postępowania przed organem I instancji, jaki dokument pełnomocnictwa został rzeczywiście przedłożony do organu I instancji i stanowił podstawę sporządzenia kopii potwierdzonej za zgodność z oryginałem, a także w jakiej dacie został przedstawiony organowi I instancji.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, jako naruszające przepis art. 228 §1 pkt 1 w związku z art. 137 § 3 O.p. O wstrzymaniu wykonania postanowienia orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. , uwzględniając wysokość uiszczonego przez skarżących wpisu od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego adwokata (240 zł) oraz należną opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).