Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 353/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2014-05-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 18, art. 59 par. 1 pkt 1 - 10, par. 2 i par. 2a,
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 61 i art. 6a par. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 267
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Zofia Skrzynecka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Piskozub, sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant sekretarz sądowy Jolanta Piasecka, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 22 maja 2014r. sprawy ze skargi P. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]", Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia P.T. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Z akt przesłanych do kontroli Sądu, wraz ze skargą na powyższe postanowienie, wynika następujący stan sprawy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził z majątku P.T. egzekucję administracyjną w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia "[...]" nr "[...]", obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2008 r., w łącznej kwocie należności głównej 69.747,40 zł. Podstawą prawną egzekwowanych należności, wynikającą z treści powyższego tytułu wykonawczego, była decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" Wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło w dniu 15 listopada 2013 r., w wyniku doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności – Banku A - zawiadomienia z dnia 15 listopada 2013 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Zawiadomienie o zajęciu, wraz z odpisem tytułu wykonawczego, doręczono zobowiązanemu w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 3 grudnia 2013 r. W wyniku realizacji zajęcia przez bank, z dniem 27 listopada 2013r. należności określone w tytule wykonawczym zostały wyegzekwowane.

Pismem z dnia 6 grudnia 2013 r. P.T., działając przez pełnomocnika M.K.-B., zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, a mianowicie wykonanie obowiązku przed wszczęciem postępowania (art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji [j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. dalej jako u.p.e.a.]), określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.) oraz brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia (art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a.).

Jednocześnie pismem z dnia 5 grudnia 2013 r., zobowiązany złożył wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1, 2, 3 i 7 u.p.e.a. W treści uzasadnienia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego podniesiono argumenty tożsame z argumentami wyrażonymi w uzasadnieniu podania, w którym zgłoszono zarzuty egzekucyjne.

Naczelnik Urzędu Skarbowego po rozpatrzeniu złożonego wniosku, na podstawie art. 61a ustawy z dnia 14.06.1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 cyt. dalej jako k.p.a.), odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ pierwszej instancji wskazał, iż w dniu "[...]" postępowanie egzekucyjne zostało zakończone, w związku z całkowitym wyegzekwowaniem należności dochodzonych na podstawie tytułu wykonawczego. Z tego powodu postępowanie administracyjne w sprawie umorzenia tego postępowania egzekucyjnego nie może być wszczęte.

W zażaleniu na powyższe postanowienie P.T. wniósł o stwierdzenie jego nieważności lub uchylenie w całości. Wskazał, iż w jego ocenie, organ pierwszej instancji nie mógł zastosować przepisu art. 61a § 1 k.p.a., ponieważ żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie wszczyna żadnego nowego postępowania administracyjnego, co wypełnia przesłankę stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. Podniósł, że pojęcia "egzekucja administracyjna" i "postępowanie egzekucyjne" nie są tożsame, a co za tym idzie, wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego można wnieść w każdym czasie, zarówno przed wszczęciem egzekucji, jak i po jej zakończeniu. Wskazał także na niekonsekwencję organu pierwszej instancji, który z jednej strony rozpatrzył merytorycznie zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, a z drugiej odmówił rozpatrzenia złożonego jednocześnie wniosku

o umorzenie postępowania egzekucyjnego, twierdząc, że postępowanie to zostało definitywnie zakończone.

W motywach zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż art. 61 a §1 k.p.a. konstruuje dwie samodzielne i niezależne przesłanki wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Jedną z nich jest wniesienie podania przez osobę, która nie jest stroną w myśl przepisów k.p.a. Natomiast drugą przesłanką do wydania postanowienia w trybie art. 61a § 1 k.p.a. jest zaistnienie innych uzasadnionych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania. Organ wyjaśnił, iż przyczyny te nie zostały w ustawie skonkretyzowane. Należy przez nie rozumieć takie sytuacje, które w sposób oczywisty stanowią przeszkodę do wszczęcia postępowania, przykładowo, gdy w tej samej sprawie postępowanie administracyjne już się toczy albo w sprawie takiej zapadło już rozstrzygniecie lub, gdy w przepisach prawa brak jest podstawy materialnoprawnej do rozpatrzenia żądania w trybie administracyjnym, lub gdy nie istnieje przedmiot tego postępowania.

Zdaniem Dyrektora żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie wszczyna żadnego nowego postępowania administracyjnego. Instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 59 u.p.e.a., nie jest co prawda typowym środkiem zaskarżenia, uruchamianym na wniosek zobowiązanego, jednakże skierowanie podania do organu egzekucyjnego, zawierającego żądanie zastosowania art. 59 u.p.e.a., niewątpliwie inicjuje wszczęcie postępowania w tym trybie (pod warunkiem istnienia podstaw prawnych do wszczęcia takiego postępowania, czyli wykluczenia przesłanek, o których mowa między innymi w art. 61a § 1 k.p.a.). Wniesienie podania do organu administracji publicznej, zawierającego żądanie określonego zachowania się przez ten organ, powoduje obowiązek rozpatrzenia tego podania - co do zasady - skutkuje wszczęciem postępowania administracyjnego (art. 61 § 3 k.p.a.).

Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem zobowiązanego, iż wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 59 u.p.e.a. powinien podlegać merytorycznej ocenie, również po zakończeniu postępowania egzekucyjnego, czyli w sytuacjach opisanych w art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a., czy też w sytuacji wykonania obowiązku przed wszczęciem postępowania lub wyegzekwowania dochodzonych należności pieniężnych. Przedmiotem postępowania w trybie art. 59 u.p.e.a. jest postępowanie egzekucyjne, a dokładniej ustalenie, czy istnieją trwałe przeszkody do dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W sytuacji zatem, gdy to postępowanie egzekucyjne de facto zostało już zakończone, to nie ma żadnych racjonalnych powodów do badania przesłanek, czy zaistniały przesłanki z art. 59 u.p.e.a. W ocenie organu, nie można umorzyć postępowania, które już się nie toczy.

Odnosząc się do kwestii zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, które zostały przez zobowiązanego zgłoszone jednocześnie

z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego, Dyrektor stwierdził,

iż podlegają one merytorycznemu rozpatrzeniu, pomimo okoliczności zakończenia postępowania egzekucyjnego jeszcze przed zgłoszeniem tych zarzutów. Zarzuty stanowią bowiem podstawowy środek zaskarżenia w toku postępowania egzekucyjnego, którego to środka prawnego, o ile został zachowany termin do jego wniesienia, zobowiązany nie może zostać pozbawiony. Zauważył również, że zarzuty

z art. 33 u.p.e.a. mają pierwszeństwo przed innymi środkami zaskarżenia. W sytuacji, gdy zostało wniesione przez zobowiązanego podanie w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, w którym podnoszone są okoliczności, wymienione w art. 33 § 1 u.p.e.a., to podanie to należy rozpoznać jako zarzuty

w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Organ nie zgodził się tym samym

z zarzutem zobowiązanego dotyczącym niekonsekwencji organu egzekucyjnego, polegającej na rozpoznaniu zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oraz równocześnie odmowie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Podkreślił, że już sama okoliczność jednoczesnego zgłoszenia zarzutów z art. 33 u.p.e.a. oraz żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a., stanowi podstawę do zastosowania art. 61a § 1 k.p.a., poprzez odmowę wszczęcia kolejnego postępowania w tej samej sprawie. Do uzasadnionych przyczyn odmowy wszczęcia postępowania

w oparciu o art. 61a § 1 k.p.a. zalicza się skierowanie do organu wyraźnego żądania wszczęcia nowego postępowania administracyjnego, w przypadku, gdy postępowanie

w tej samej sprawie, uprzednio już wszczęte, nie zakończyło się jeszcze wydaniem decyzji ostatecznej. Nie ulega przecież żadnej wątpliwości, że niedopuszczalne jest orzekanie dwukrotnie w tej samej sprawie, gdyż stanowiłoby to przesłankę do stwierdzenia nieważności (art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a.).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na powyższe postanowienie skarżący wniósł o jego uchylenie w całości bądź stwierdzenie jego nieważności. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 59 §3 i 4 u.p.e.a. oraz art. 61a § 1 k.p.a.

W uzasadnieniu skargi strona zajęła stanowisko, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewiduje dwie grupy norm o charakterze gwarancyjnym dla zobowiązanego w dwóch różnych częściach ustawy. W dziale I zawiera m.in. dwa odrębne rozdziały: Rozdział 3 "Zasady prowadzenia egzekucji" oraz Rozdział 4 "Zawieszenie i umorzenie postępowania egzekucyjnego". Zdaniem skarżącego powyższy kontekst systemowy stoi w sprzeczności do stanowiska organów, że jednoczesne skorzystanie przez zobowiązanego z prawa do zgłoszenia zarzutów (art. 33 u.p.e.a.) oraz prawa do złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego (art. 59 §4 u.p.e.a.), jest postępowaniem w tej samej sprawie. Wskazał, że pomimo częściowego pokrywania się przesłanek, w zakresie zgłoszenia zarzutów oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie można utożsamiać obu przepisów i obu gwarancji procesowych zobowiązanego, jako dotyczących tej samej kwestii procesowej.

Zauważył, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić w każdym stadium zarówno przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, jak i po jej zakończeniu. Przepis art. 59 u.p.e.a. nie ustanawia terminu do wnoszenia żądania wydania postanowienia w tym przedmiocie.

Skarżący podkreślił, że w sytuacji złożenia wniosku w trybie art. 59 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny jest zobowiązany do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i wydania postanowienia bądź o umorzeniu postępowania, bądź

o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem strony, brak jest podstaw prawnych do wydania przez organ egzekucyjny innych aktów administracyjnych,

w szczególności "postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego". W ocenie skarżącego, wydanie aktu nieprzewidzianego w przepisie 59 § 3 u.p.e.a. winno skutkować stwierdzeniem nieważności takiego aktu, jako wydanego bez podstawy prawnej. Wskazał, iż wniosek

o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie wszczyna, jak to przyjęły organy, jakiegoś "innego" postępowania administracyjnego. Jest to wniosek składany w toku postępowania egzekucyjnego, wynikający z istotnych dla zobowiązanego gwarancji procesowych zawartych w art. 59 § 4 u.p.e.a. Jego złożenie zmierza do tego, aby toczące się postępowanie umorzyć, a nie wszczynać jakiekolwiek "inne".

Zwrócił również uwagę, iż czym innym jest egzekucja, czyli czynności faktyczne, a czym innym postępowanie egzekucyjne tj. procedura administracyjna. Brak rozróżnienia tych dwóch instytucji spowodował błędne przyjęcie przez organ egzekucyjny, że zakończenie egzekucji jest tożsame z zakończeniem postępowania egzekucyjnego. Z takim stanowiskiem skarżący się nie zgodził, wskazując, że ta procedura (proces) trwa nadal m.in. na skutek złożenia przez zobowiązanego zarzutów oraz wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postępowanie egzekucyjne nie kończy się w żaden sformalizowany sposób, trwa nawet po zakończeniu egzekucji do czasu ostatecznego zakończenia w przewidziany prawem sposób wszelkich czynności procesowych wszczętych czy to z urzędu, czy to na wniosek zobowiązanego. Powyższe stanowisko uzasadniało, zdaniem skarżącego, zarzuty podniesione

w zażaleniu o niekonsekwencji organu, który z jednej strony twierdzi, iż postępowanie egzekucyjne zostało definitywnie zakończone, a z drugiej podejmuje kroki w trybie rozpatrywania zgłoszonych zarzutów uznając, że postępowanie egzekucyjne dalej się toczy. Reasumując, stwierdził, że skoro postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone, to wniosek o umorzenie tego postępowania winien zostać rozpatrzony.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczas prezentowaną argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna

Stosownie do dyspozycji art. 1 §1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w skrócie p.u.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl 1 § 2 p.u.s.a, kontrola, o której mowa w §1 jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z przepisu art. 1 p.u.s.a. wynika, że sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej powinna uwzględniać trzy aspekty, a mianowicie: 1) ocenę zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym; b) ocenę dochowania wymaganej procedury; c) ocenę respektowania reguł kompetencji. Kontrola ta polega więc na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd powinien poddać szczególnie gruntownej ocenie i analizie te wszystkie aspekty sprawy,

w odniesieniu do których istnieją wątpliwości, a ustalenia i wnioski organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony. Należy również dodać, że sąd rozstrzyga

w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [jednolity tekst Dz. U. z 2012 r., poz.270, ze zm.], powoływanej dalej jako " p.p.s.a.").

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie organu egzekucyjnego o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Spór toczy się zasadniczo wokół tego, czy słusznie organy obu instancji uznały, że nie istnieją podstawy do rozpoznania złożonego przez zobowiązanego wniosku

o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz czy istniały przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w tym przedmiocie na podstawie art. 61 a §1 k.p.a.

W celu odpowiedzi na powyższe pytanie, istotne znaczenie będzie miało rozważenie czy zakończenie egzekucji, wyegzekwowanie obowiązku objętego tytułem wykonawczym rodzi równoczesny skutek w postaci zakończenia postępowania egzekucyjnego. Dla rozstrzygnięcia sprawy istotne zatem będzie określenie wzajemnych relacji pomiędzy postępowaniem egzekucyjnym, a egzekucją administracyjną. W ocenie Sądu, egzekucja jest czynnością dokonywaną w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego. Sąd zgadza się z argumentacją skarżącego, iż należy rozróżnić te dwa pojęcia: stricte egzekucji administracyjnej, jako czynności faktycznej oraz postępowania egzekucyjnego, jako procedury administracyjnej. Egzekucja jest jednym z elementów tej procedury, częścią składową całego postępowania egzekucyjnego. Postępowanie egzekucyjne jest natomiast pojęciem szerszym niż sama egzekucja. Egzekucja administracyjna, jako element postępowania egzekucyjnego, stanowi jego najważniejszą, istotną i zasadniczą część, ale nie jedyną. Niepodważalnie nie są to pojęcia tożsame. Tak jak wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje wcześniej niż sama egzekucja, tak i jego zakończenie nie musi nastąpić wraz z zakończeniem egzekucji. Nie można zatem stwierdzić, iż zakończenie egzekucji, jako czynności faktycznej, części składowej, postępowania egzekucyjnego skutkuje automatycznie jego zakończeniem.

Na odrębność tych dwóch pojęć wskazywał Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Poznaniu w wyroku z dnia 5 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Po 1453/07 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl), który zauważył, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji rozróżnia postępowanie egzekucyjne oraz egzekucję administracyjną. Administracyjne postępowanie egzekucyjne obejmuje, oprócz stosowania środków egzekucyjnych, także inne czynności procesowe, podejmowane przez podmioty inne niż organ egzekucyjny, np. przez wierzyciela. Egzekucja administracyjna oznacza zaś stosowanie przez powołane do tego organy egzekucyjne konkretnych środków przymusu służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych obowiązków

o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym.

Problem związku pomiędzy egzekucją a postępowaniem egzekucyjnym był analizowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2009 r. (sygn. akt II FSK 1462/08 publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA wyraził stanowisko, iż w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym można wyróżnić trzy stadia: stadium poprzedzające wszczęcie egzekucji administracyjnej, stadium stosowania egzekucji oraz stadium następujące po przeprowadzeniu egzekucji, przy czym nie zawsze postępowanie egzekucyjne przebiega przez wszystkie wymienione stadia. Może ono bowiem zakończyć się na etapie poprzedzającym wszczęcie egzekucji albo też może przebiegać tylko przez dwa pierwsze stadia i zakończyć się wraz z zakończeniem egzekucji administracyjnej. Związek pomiędzy egzekucją i postępowaniem egzekucyjnym wyraża się w tym, że egzekucja odbywa się w ramach tego postępowania i nie może się odbyć inaczej niż w tym postępowaniu. Definiując postępowanie egzekucyjne NSA zauważył, iż jest to zorganizowany ciąg czynności procesowych podejmowanych przez organy egzekucyjne oraz inne podmioty w celu przymusowego wykonania obowiązków objętych egzekucją administracyjną. Egzekucja administracyjna i egzekucyjne postępowanie administracyjne to dwa odrębne terminy.

Poczynione uwagi nie przesądzają jednak kwestii, czy po zakończeniu egzekucji administracyjnej można rozpoznawać wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, czy to postępowanie trwa nadal czy też zostało zakończone. Zdaniem Sądu wniesienie swoistego środka zaskarżenia, służącemu ochronie praw zobowiązanego, jakim są zarzuty, uniemożliwia zakończenie postępowania egzekucyjnego w momencie zakończenia egzekucji administracyjnej. Zasadnie zatem skarżący powołując się także na poglądy doktryny wskazywał, iż mogą istnieć sytuacje, tak jak w niniejszej sprawie, że po zastosowaniu i zrealizowaniu środka egzekucyjnego organ egzekucyjny podejmuje dalsze czynności w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Do takich czynności należy m.in. rozpatrywanie środków prawnych wniesionych w toku postępowania, czy też podział kwoty uzyskanej z egzekucji. W takich przypadkach, mimo zakończenia egzekucji administracyjnej, postępowanie egzekucyjne będzie kontynuowane, aż do zakończenia wszystkich czynności procesowych.

W tym aspekcie, niepozbawiona słuszności okazała się argumentacja skarżącego w zakresie niekonsekwencji działania organu odwoławczego. Skoro bowiem organ podejmuje kroki w celu wyjaśnienia zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów, dostrzegając nieprawidłowości w przeprowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, to nie powinien, z uwagi na brak racjonalnego uzasadnienia takiego stanowiska, uznawać, iż postępowanie egzekucyjne zostało już zakończone. W sytuacji, gdy podniesione przez zobowiązanego zarzuty, w ocenie organu II instancji, wydają się być uprawnione, nie jest prawidłowe nierozpoznanie merytoryczne wniosku strony w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dodać należy, iż zastrzeżenia organu odwoławczego budziła kwestia nieuwzględnienia przerwy w naliczaniu odsetek, czyli naliczania w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę za okres, w którym z mocy prawa odsetek takich się nie nalicza, co w konsekwencji może oznaczać żądanie wykonania nieistniejącego obowiązku. Ponadto, jako wymagającą ponownego rozpatrzenia, organ odwoławczy wskazał także drugą kwestię,

a mianowicie niezgodnego z treścią decyzji określenia obowiązku w tytule wykonawczym, w kontekście wystawienia tego tytułu i skierowania go do egzekucji jeszcze przed wydaniem przez organ I instancji postanowienia z dnia "[...]" o zaliczeniu z urzędu nadpłaty w podatku od towarów i usług na podatek, wynikający z decyzji stanowiącej podstawę prawną egzekwowanych należności.

Jak wskazuje się w piśmiennictwie istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji, zaistniałej w jego toku, wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego są w znacznej części następstwem pojawienia się przyczyn niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego. Nie wszystkie przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego są faktycznie trwałymi przeszkodami w jego prowadzeniu. Jako przesłankę umorzenia kwalifikuje się istotne wady postępowania egzekucyjnego, których nie sposób sanować w tym samym postępowaniu (np. brak upomnienia zobowiązanego, mimo iż taki obowiązek ciążył na wierzycielu).

W przypadku przeszkód nietrwałych, umorzenie nie stoi na przeszkodzie ponownemu wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Z uwagi na dopuszczalność ponownego wszczęcia postępowania egzekucyjnego po jego uprzednim umorzeniu, wyróżnia się podział na przyczyny umorzenia merytoryczne i formalne, przy czym ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego zasadniczo jest dopuszczalne, jeżeli wcześniej umorzenie nastąpiło z przyczyn formalnych (por. D.R. Kijowski, E. Cisowska – Sakrajda, P.Pietrasz i in., Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Komentarz, LEX).

Przyczyny uzasadniające umorzenie postępowania egzekucyjnego zostały enumeratywnie wymienione w art. 59 u.p.e.a. Zgodnie z § 1 omawianego przepisu postępowanie egzekucyjne umarza się:

1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela;

10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Stosownie do § 2 postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Natomiast zgodnie z § 2a.

w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 8 i 9, postępowanie egzekucyjne umarza się w przypadkach określonych w § 1 pkt 4, 6, 7, 9 i 10 oraz w § 2.

Jedną z przyczyn umożliwiającą organowi egzekucyjnemu umorzenie postępowania jest ustalenie, że obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego. Jak wskazywano wyżej,

w warunkach niniejszej sprawy, wątpliwości organu odwoławczego budziła właśnie kwestia niezgodnego z treścią decyzji określenia obowiązku w tytule wykonawczym. Potrzeba wyjaśnienia tych nieprawidłowości, w wyniku zgłoszenia zarzutów przez zobowiązanego, spowodowała uchylenie postanowienia organu I instancji w przedmiocie odrzucenia zarzutów jako bezzasadnych. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, na organie ciążył obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego oraz zbadania, czy zaistniały wskazane w art. 59 u.p.e.a. przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego i wydania postanowienia o umorzeniu postępowania, bądź odmowie jego umorzenia. Zauważyć przy tym należy, iż ostateczne postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, nie oznacza zwolnienia dłużnika od ciążącego na nim obowiązku. Nie można mu również nadać waloru powagi rzeczy osądzonej, gdyż organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (por. wyrok NSA z dnia 17 października 2006r., sygn. akt I OSK 804/06, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Art. 61 u.p.e.a. dopuszcza co prawda wszczęcie ponownej egzekucji jedynie z przyczyny określonej w art. 59 § 2 u.p.e.a., jednakże w doktrynie wskazuje się, że przepis ten nie reguluje w sposób wyczerpujący przesłanek wszczęcia ponownej egzekucji. Natomiast pogląd, że umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza niemożność jego ponownego wszczęcia - poza przypadkiem wskazanym w art. 61 u.p.e.a. - jest niewłaściwy. Wskazuje się, że ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego może być dopuszczalne m.in. w przypadku, jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego (art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., por. D.R. Kijowski, E. Cisowska – Sakrajda, P.Pietrasz i.in., Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Komentarz, LEX).

Powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że rozstrzygnięcia podjęte przez organ I

i II instancji w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie były prawidłowe. Podstawą rozstrzygnięć organów było uznanie, że postępowanie egzekucyjne zostało zakończone, a w konsekwencji nie można umorzyć postępowania, które się nie toczy. Jak wykazano wyżej, czym innym jest egzekucja administracyjna, a czym innym postępowanie egzekucyjne. Inny jest również moment zakończenia samej egzekucji i inny może być moment zakończenia postępowania egzekucyjnego. Wskazano również, iż w niniejszej sprawie szeroko rozumiane postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone. Mając powyższe na względzie, nieprawidłowe było rozstrzygniecie złożonego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego (art. 61 a § 1 k.p.a.).

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przeważa co prawda pogląd, iż

w sytuacji efektywnego wyegzekwowania należności, wykonania obowiązku, nie istnieje przedmiot postępowania, które mogłoby ulec umorzeniu. Wskazuje się, że osiągnięcie zasadniczego celu postępowania egzekucyjnego skutkuje zakończeniem tego postępowania. Warunkiem, który umożliwia wszczęcie postępowania administracyjnego w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, jest to, aby postępowanie było prowadzone. Nie można bowiem umorzyć postępowania, które się nie toczy. W konsekwencji prawidłowe rozstrzygnięcie polega na przyjęciu, iż postępowanie z uzasadnionych przyczyn nie może być wszczęte, co skutkuje wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania - art. 61 a §1 k.p.a. (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 października 2013 r. sygn., akt I SA/Bk 220/13, wyrok WSA w Lublinie z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Lu 119/12, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 435/13 publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela powyższego poglądu. Przede wszystkim zwrócić należy uwagę na problem odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym. Zastosowanie w niniejszej sprawie przepisu art. 61 a §1 k.p.a., w ocenie organów, umożliwiał art. 18 u.p.e.a., zgodnie z którym, jeżeli przepisy ustawy (u.p.e.a.) nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Z treści art. 18 u.p.e.a. wynika, że przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym tylko w sprawach, które nie są uregulowane "inaczej" w ustawie

o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i stosuje się je "odpowiednio". "Odpowiednie" zastosowanie przepisów k.p.a. oznacza, że mogą być one stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać, a nie modyfikować ustawę

o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. To selektywne zastosowanie przepisów k.p.a. polega na ich pełnym stosowaniu, stosowaniu z odpowiednimi modyfikacjami albo na niemożności ich zastosowania (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 9 października 2013r., sygn. akt I SA/Go 354/13 publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Art. 59 u.p.e.a. reguluje kwestię umorzenia postępowania egzekucyjnego, wskazując obligatoryjne i fakultatywne jego przesłanki. Jeżeli w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wystąpią przeszkody o trwałym charakterze, uniemożliwiające dalsze prowadzenie postępowania, bądź powodujące, że jego dalsze prowadzenie jest niecelowe, następuje umorzenie postępowania egzekucyjnego. Może ono nastąpić w każdym stadium postępowania, gdyż przepis art. 59 nie wyznacza terminu do złożenia takiego wniosku. Żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego zobowiązany i wierzyciel mogą wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego.

Zgodnie z art. 61a § 1 k.p.a., gdy żądanie wszczęcia postępowania administracyjnego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przesłanki tej odmowy bada się według kryterium podmiotowego, przedmiotowego a nadto należy uwzględniać inne przyczyny, których wystąpienie uzasadnia taką odmowę. Pojęcie postępowania określone w tym przepisie obejmuje postępowanie prowadzone w trybie głównym oraz postępowanie nadzwyczajne, z wyjątkiem postępowania wznowieniowego.

Sąd podziela w pełni stanowisko wyrażone w wyżej wskazanym wyroku WSA

w Gorzowie Wielkopolskim (I SA/Go 354/13), że rozpatrywanie żądania zobowiązanego o umorzenie prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego nie jest odrębną od prowadzonego postępowania egzekucyjnego sprawą administracyjną, do rozstrzygnięcia której, w oparciu o przepis art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, stosuje się przepisy ogólnej procedury administracyjnej dotyczące wszczęcia postępowania (art. 61 k.p.a.) i odmowy jego wszczęcia (art. 61a k.p.a.). Przepisy art. 61 i art. 61a k.p.a. nie mają tu odpowiedniego zastosowania.

Tym samym, zasadna okazała się argumentacja skargi, iż wniosek składany przez zobowiązanego nie wszczyna jakiegoś "innego" postępowania, lecz jest to wniosek składany w toku postępowania egzekucyjnego. Skoro wniosek składany jest

w toku postępowania egzekucyjnego, to nie może "wszczynać innego postępowania". Jego złożenie zmierza właśnie do tego, by toczące się postępowanie umorzyć. Innymi słowy, organ egzekucyjny nie prowadzi odrębnego postępowania w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, a jedynie rozstrzyga, w ramach prowadzonego przez siebie postępowania egzekucyjnego, żądanie zobowiązanego umorzenia tego postępowania. Skoro zobowiązany żądanie o umorzenie może wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, a zatem zbadania czy zaistniały wskazane w art. 59 u.p.e.a. przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego

i wydania postanowienia o umorzeniu postępowania, bądź odmowie jego umorzenia.

Reasumując, ocena legalności zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji, według wskazanych na wstępie kryteriów, prowadziła do wniosku, iż zostały one wydane z naruszeniem przepisów art. 61a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 oraz art. 59 u.p.e.a., a naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkowało ich uchyleniem stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Ponieważ dla usunięcia skutków niezgodnego z prawem orzeczenia o odmowie wszczęcia postępowania konieczne było uchylenie także postanowienia organu pierwszej instancji, Sąd skorzystał z możliwości przewidzianej w art.135 p.p.s.a.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono jak w pkt II sentencji wyroku zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Na koszty w kwocie 357 zł składają się: wpis sądowy od skargi w wysokości 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa

w wysokości 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240 zł stosownie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r.

w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz.153).