Wyrok NSA, sygn. akt FSK 981/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz 482
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.
Teza: Sam fakt sprzedaży samochodów po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego jest wystarczającą podstawą dla uznania za uzasadnioną sprzedaż samochodu po znacznie obniżonej cenie. W każdym takim wypadku powinno się indywidualnie oceniać wartość sprzedawanego samochodu z dnia jego zbycia z uwzględnieniem stanu technicznego, sposobu eksploatacji, a także czasu trwania leasingu.

Drogę dla takiego postępowania dają przepisy zawarte w art. 14 ustawy z dnia 12 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./.

TEZY

Sam fakt sprzedaży samochodów po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego jest wystarczającą podstawą dla uznania za uzasadnioną sprzedaż samochodu po znacznie obniżonej cenie. W każdym takim wypadku powinno się indywidualnie oceniać wartość sprzedawanego samochodu z dnia jego zbycia z uwzględnieniem stanu technicznego, sposobu eksploatacji, a także czasu trwania leasingu.

Drogę dla takiego postępowania dają przepisy zawarte w art. 14 ustawy z dnia 12 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski Sędziowie NSA Antoni Hanusz (spr.) Ryszard Pęk Protokolant Magdalena Gródecka po rozpoznaniu w dniu 26 października 2004 r. skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości Wschodniego Towarzystwa Leasingowego "C." S.A. w W. Oddział w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 16 stycznia 2004r., sygn. akt SA/Bk 1045/03 w sprawie ze skargi Wschodniego Towarzystwa Leasingowego "C." S.A. w W. Oddział w B. w upadłości na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 14 lipca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 rok oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 stycznia 2004 r., SA/Bk 1045/03, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę WTL "C." S.A. z siedzibą w W. Odział w B. w upadłości na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 14 lipca 2003 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r.

Izba Skarbowa w B. zaskarżoną decyzją utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 25 kwietnia 2003 r. wydaną po ponownym rozpoznaniu sprawy, po tym jak Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku wyrokiem z dnia 25 czerwca 2002 r. uchylił zaskarżoną wcześniej decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 7 sierpnia 2000 r. Izba Skarbowa stwierdziła, iż skarżąca spółka zaniżyła w sposób znaczny i bez uzasadnionych powodów wartość sprzedanych samochodów. W uzasadnieniu podniesiono, że kwestia stopnia zużycia i stanu technicznego pojazdów została wyjaśniona w sposób wyczerpujący przez organ podatkowy niższej instancji z uwzględnieniem wszystkich możliwych dowodów, a w stosunku do 26 samochodów ustalenie przychodu wynikającego z ich sprzedaży zostało oparte o wycenę biegłych.

W skardze do sądu administracyjnego spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 14 i art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ oraz art. 121 ust. 1, art. 122 i art. 187 ust. 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi przedmiotowa spółka zarzuciła organom podatkowym obu instancji nie zastosowanie się do wskazań NSA Ośrodka Zamiejscowego w Białymstoku zawartych w wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r. poprzez nie wzięcie pod uwagę wyjaśnień podatnika dotyczących rozbieżności pomiędzy cenami rynkowymi, a cenami przyjętymi w umowach sprzedaży. Biegli powołani przez organ podatkowy dysponowali skąpymi informacjami o samochodach, będących przedmiotem wyceny i dlatego też przeprowadzona wycena nie oddawała rzeczywistej wartości sprzedanych przedmiotów leasingu. Ponadto w piśmie procesowym skarżąca spółka przedstawiła nowy zarzut poprzez wskazanie na naruszenie zasady czynnego udziały strony w postępowaniu podatkowym wyrażonej w art. 123 i art. 190 Ordynacji podatkowej.

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku uznał, iż w przedmiotowej sprawie istota sporu sprowadza się do określenia wielkości przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy. Sąd administracyjny stwierdził, że podstawą rozstrzygnięcia o prawach i obowiązkach przedmiotowej spółki był przepis art. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych i stosownie do tej regulacji przychodem ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży. Jednakże w sytuacji gdy cena ta bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej przychód ustala urząd skarbowy. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy po ponownym przeprowadzeniu postępowania ustosunkował się do wskazanych przyczyn rozbieżności pomiędzy cenami rynkowymi, a cenami przyjętymi w umowach sprzedaży, a zatem Sąd podzielił zdanie organów podatkowych, iż twierdzenie, że raty leasingowe zawierały spłatę przedmiotu leasingu, tak jak przy leasingu finansowym, jest nieuzasadnione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał za nietrafny zarzut naruszenia przez organy podatkowe zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym poprzez nie zawiadomienie strony o terminie i miejscu przeprowadzonego dowodu opinii z biegłych, gdyż w przedmiotowej sprawie biegli dokonali wyceny samochodów na podstawie zawartych w aktach dokumentów, a przed wydaniem decyzji w sprawie stronie został wyznaczony siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

3. W skardze kasacyjnej z dnia 8 marca 2004 r. Syndyk Masy upadłości WTL "C.", reprezentowany przez pełnomocnika zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów art. 14, art. 121, art. 187, art. 123 i art. 190 Ordynacji podatkowej oraz art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 12 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482/. Wskazując na powyższe podstawy pełnomocnik skarżącego domagał się zmiany wyroku w całości oraz uchylenia powyższego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że mimo iż w przedmiotowej sprawie liczenie wartości niektórych pojazdów zostało oparte o metodę degresywną, to wskazana w decyzji podatkowej suma zaległości podatkowej wyliczona została na podstawie wartości rynkowej podanej przez biegłych bez zastosowania interpretacji Ministra Finansów, a w związku z tym został naruszony art. 14 Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca nie zgodziła się również z twierdzeniem Sądu jakoby nie została naruszona zasada czynnego udziału strony w postępowaniu, a faktyczne przeprowadzenie dowodu z przesłuchania biegłego nie może być powodem do pozbawienia strony możliwości brania czynnego udziału w tym stadium postępowania i prawo to nie może być zrealizowane poprzez wyznaczenie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie już zebranego materiału dowodowego.

Podważono również fakt zebrania przez organy podatkowe niewystarczającego materiału dowodowego, który mógłby uzasadniać okoliczność zaniżenia cen pojazdów w przedmiotowych transakcjach. Autor skargi kasacyjnej zwrócił także uwagę na naruszenie przez sąd pierwszej instancji art. 14 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez nieuwzględnienie indywidualnych cech przedmiotu transakcji. Niewzięto bowiem pod uwagę wyjaśnień podatnika zawierających racjonalne wytłumaczenie zastosowania niższych od rynkowych cen sprzedaży.

4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podano, iż zdaniem organu podstawą zakwestionowania wielkości przychodu ze sprzedaży aut był art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określał możliwość ustalenia wartości z uwzględnieniem opinii biegłych. Podniesiono także fakt, iż organy podatkowe podjęły wszelkie możliwe czynności zmierzające do wyjaśnienia kwestii stopnia zużycia i stanu technicznego pojazdów. Nie zgodzono się także z twierdzeniem skarżącego jakoby podatnik podał racjonalną przyczynę sprzedaży aut używanych, a analiza umów leasingowych dowiodła, iż był to umowy leasingu operacyjnego, w których nie występuje spłata wartości przedmiotu leasingu w ratach.

5. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2004 r. Natomiast postępowanie kasacyjne polega na badaniu zasadności podstaw kasacyjnych, którymi Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zgodnie z treścią art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/. Dlatego niezbędne jest wskazanie przez wnoszącego skargę kasacyjną podstaw prawnych, o których mowa w art. 174 powołanej wyżej ustawy. W skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 14, art. 121, art. 187, art. 123 i art. 190 Ordynacji podatkowej oraz art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zarzuty tak sformułowane odnoszą się więc do naruszenia przez Sąd przepisów postępowania oraz norm prawa materialnego.

Analizując podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty należy zauważyć, iż adresatem tych norm nie jest sąd administracyjny badający legalność wydanych przez organy podatkowe decyzji lecz organy podatkowe prowadzące dane postępowanie. Wobec tego przepisami, które mogły zostać naruszone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 stycznia 2004 r. były przepisy zawarte w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi. Prawidłowe wskazanie podstawy kasacyjnej z art. 174 powołanej ustawy polega zatem na określeniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone przez sąd, jak również sposobu ich naruszenia tzn. wskazania czy naruszenie nastąpiło przez błędną wykładnię czy też błędne zastosowanie. Wnoszący skargę kasacyjną, wskazując na naruszenie przez Sąd art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podniósł, iż wyjaśnienie podatnika zawierające przyczynę zastosowania ceny niższej od rynkowej wyłącza ustalenie podstaw opodatkowania zgodnie z teścia tego artykułu. Zarzut ten dotyczy więc uchybień w zakresie ustalenia stanu faktycznego. Autor skargi kasacyjnej podnosi bowiem, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie przychylił się do tego zarzutu strony skarżącej, choć organy podatkowe nie dotarły do wszystkich kontrahentów umów kupna-sprzedaży samochodów od spółki, a co najważniejsze nie wzięły pod uwagę stanu technicznego pojazdów. Zarzut ten nie znajduje swego uzasadnienia ponieważ Sąd wyjaśnił zasadność zastosowania przez organy podatkowe przepisu art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazał on przy tym na utrwalony pogląd orzecznictwa sądowoadministracyjnego, "iż sam fakt sprzedaży samochodów po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego jest wystarczającą podstawą dla uznania za uzasadnioną sprzedaż samochodu po znacznie obniżonej cenie. (...) W każdym takim wypadku powinno się indywidualnie oceniać wartość sprzedawanego samochodu z dnia jego zbycia z uwzględnieniem stanu technicznego, sposobu eksploatacji, a także czasu trwania leasingu." Drogę dla takiego postępowania dają przepisy zawarte w art. 14 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec tego bezzasadny staje się zarzut naruszenia przez sąd art. 14 Ordynacji podatkowej ponieważ organy podatkowe nie zastosowały się do pisma z dnia 26 sierpnia 1998 r. (...) zawierające, zdaniem autora skargi kasacyjnej, urzędową interpretację przepisów prawa podatkowego.

Bezzasadne są także inne zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące na naruszenie art. 121, art. 187, art. 123 i art. 190 Ordynacji podatkowej. Zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej oparty został na stwierdzeniu, że w postępowaniu podatkowym nie dano wiary wyjaśnieniom podatnika, co zaakceptował w zaskarżonym wyroku sąd administracyjny pierwszej instancji. Stanowi to, zdaniem autora skargi kasacyjnej, naruszenie przepisów prawa materialnego, z czym - co oczywiste - Naczelny Sąd Administracyjny nie może się zgodzić.

Za bezzasadne należy również uznać twierdzenie autora skargi, iż organy podatkowe nie zebrały i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, iż postępowanie to przeprowadzono dwukrotnie, gdyż pierwszym wyrokiem wydanym w niniejszej sprawie uchylono decyzję Izby Skarbowej wskazując między innymi, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do rozbieżności pomiędzy cenami rynkowymi, a cenami przyjętymi w umowach sprzedaży leasingowanych samochodów. W zaskarżonym wyroku Sąd słusznie przyjął, iż owo uchybienie naruszające tylko tryb postępowania dowodowego wypływający z art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej nie było poważnym naruszeniem. W świetle tego co powiedziano bezzasadne jest więc twierdzenie autora skargi kasacyjnej, iż w przeprowadzonym powtórnie postępowaniu organy "nie zastosowały się do zaleceń Sądu".

Natomiast wnoszący skargę kasacyjną wskazując na naruszenie zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania podatkowego poprzez naruszenie art. 190 Ordynacji podatkowej w związku z art. 123 tej ustawy, nie wskazał, iż uchybienie przepisom postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę nie podważył także w inny sposób oceny Sądu, iż uchybienie to nie mogło mieć istotnego wpływu na wynika sprawy ponieważ biegli dokonywali wyceny samochodów na podstawie dokumentów, mając na uwadze ceny sprzedaży w danym okresie i miejscowości oraz, że stronie został wyznaczony siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej.

Z tych przyczyn, na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.