Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SAB/Bd 6/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2021-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 658
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 148 par. 1, art. 150
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 87 par. 2
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Agnieszka Olesińska sędzia WSA Mirella Łent (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 12 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi A. W. na bezczynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w przedmiocie niezwrócenia w terminie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za kwiecień 2020r. z wykazaną przez skarżącą nadwyżką podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł.

W dniu [...]. skierowano wniosek o przeprowadzenie u podatnika kontroli podatkowej za miesiące kwiecień, czerwiec i grudzień 2019r. oraz marzec i kwiecień 2020r. Następnie w dniu [...]. skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. wniosek o przeprowadzenie kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2019r. do kwietnia 2020r. Kontrola celno-skarbowa została wszczęta w dniu [...].

W dniu [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2020r. w kwocie [...]zł do dnia [...]. Postanowieniem z dnia [...]. przedłużono terminu zwrotu do dnia [...].

Pismem z dnia [...]. skarżąca wystąpiła do organu o zrealizowanie zwrotu podatku zgodnie z postanowieniem z dnia [...].tj. do dnia [...]. Podniosła, że wszystkie dokumenty niezbędne do zrealizowania zwrotu podatku zostały organowi przekazane, a brak realizacji zwrotu znacząco wpływa na pogorszenie płynności finansowej prowadzonej przez nią firmy oraz uniemożliwia zaspokojenie należności publicznoprawnych.

Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. uznał złożone ponaglenie za nieuzasadnione.

Pismem z dnia [...]. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. poinformował organ o wydaniu wyniku kontroli, w którym na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego i przeprowadzonych czynności kontrolnych w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od kwietnia 2019r. do kwietnia 2020r. nieprawidłowości nie stwierdzono. W konsekwencji, w dniu [...]. zrealizowano na rzecz podatnika przelew zwrotu podatku VAT za kwiecień 2020r. w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie [...]zł.

W skardze na bezczynność z dnia [...]. nadanej w dniu [...]. strona wniosła o wyznaczenie organowi terminu i zobowiązanie go do dokonania w tym terminie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2020r., a także o wymierzenie organowi grzywny w maksymalnej wysokości określonej w art. 154 § 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", tj. w wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim. Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 140 § 1, art. 139 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325, dalej: "O.p.") w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020r., poz. 106 ze zm., dalej: "u.p.t.u.").

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że doręczenie postanowienia z dnia [...]. o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do dnia [...]. było bezskuteczne, bowiem nie zostało przesłane na zgłoszony przez podatnika adres do doręczeń B. ul. [...]. Wobec braku skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2020r. do dnia [...]., organ winien niezwłocznie tego zwrotu dokonać. Strona nie otrzymała jednak wspomnianego zwrotu do dnia złożenia skargi, pomimo faktu, iż w dniu [...]. wystąpiła z wnioskiem o niezwłoczne dokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji VAT-7 za kwiecień 2020r. Zdaniem skarżącej, brak skutecznego przedłużenia terminu zwrotu za kwiecień 2020r. w połączeniu z dalszym, nieuzasadnionym powstrzymywaniem się od dokonania tego zwrotu, stanowi naruszenie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. i wspólnotowej zasady neutralności. Powyższe świadczy także o naruszeniu przez organ art. 139 § 1 i art. 140 § 1 O.p., gdyż wskazany stronie termin zwrotu (4 września 2020r.) nie został dotrzymany, w dodatku bez podania przyczyny. Tym samym organ nie działał na podstawie przepisów prawa, a niedotrzymanie terminu zwrotu wprost świadczy o bezczynności. Powyższe stanowi naruszenie art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie. Podniósł, że skarżąca od miesiąca grudnia 2018r. w deklaracjach podatkowych VAT-7 wykazuje kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Deklaruje wysokie kwoty z tytułu nabycia towarów i usług przy jednoczesnym wykazywaniu sprzedaży zwolnionej. Konsekwencją powyższego jest skumulowanie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i wykazanie zwrotu w podatku VAT za miesiąc kwiecień 2020r. w wysokości [...] zł, w terminie 60 dni. Z uwagi na wykazaną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy Referat Czynności Analitycznych i Sprawdzających dokonał wielozakresowych czynności, w tym oceny ryzyka podatnika VAT, po których w dniu [...]. zwrócił się z wnioskiem do Referatu Kontroli Podatkowej tutejszego Urzędu o przeprowadzenie kontroli u podatnika za miesiące kwiecień, czerwiec i grudzień 2019r. oraz marzec i kwiecień 2020r. W toku szeroko zakrojonych czynności analitycznych przy pomocy dostępnych systemów informatycznych stwierdzono sieć powiązań osobowych, kapitałowych i zarządczych funkcjonujących w obrocie gospodarczym podatnika. Skarżąca poza prowadzeniem jednoosobowej działalności gospodarczej jest też wspólnikiem i jednocześnie Prezesem Zarządu w ponad trzydziestu spółkach z o.o. Z uwagi na wielozakresowe i skomplikowane czynności, którym należałoby objąć również wszystkie powiązane kapitałowo i osobowo spółki, z którymi skarżąca zawierała transakcje sprzedaży i zakupów, Urząd zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli celno-skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2019r. do kwietnia 2020r.

W konsekwencji, w zaistniałym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...]. przedłużył termin zadeklarowanego zwrotu różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc kwiecień 2020r. w kwocie [...]zł do dnia [...]. Organ przekazał przedmiotowe postanowienie do placówki pocztowej w dniu [...]. Korespondencja podwójnie awizowana nie została odebrana w placówce, w związku z czym, w dniu [...]. wróciła do organu z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Przesyłkę uznano za doręczoną w trybie administracyjnym w dniu [...].

Odnosząc się do zarzutów skargi organ podniósł, że oba postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, tj. postanowienie z dnia [...]. oraz postanowienie z dnia [...]. zostały wydane zgodnie z wymogami Ordynacji podatkowej. Skarżąca miała zapewniony stały udział w prowadzonych czynnościach. Postanowienia wydane w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zostały doręczone z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., a strona została poinformowana o przedłużeniu terminu zwrotu i przewidywanym nowym terminie jego dokonania. Organ nie zgodził się ze stwierdzeniem, że nigdy nie doszło do skutecznego doręczenia stronie postanowienia z dnia [...]., gdyż organ podatkowy skierował przedmiotowe postanowienie na adres zamieszkania podatnika, tj. ul. [...] w B., zgodnie z art. 148 § 1 O.p. Korespondencja wysyłana była na adres rejestracyjny podatnika, tj. ul. [...] w B., co było podyktowane słusznym interesem podatnika oraz pewnością doręczenia korespondencji pod tym adresem. Skarżąca posiadała wiedzę o prowadzonych czynnościach sprawdzających oraz kontroli celno-skarbowej, która zakończyła się wydaniem w dniu [...]. wyniku kontroli. W tych okolicznościach, żądanie dokonania zwrotu przed zakończeniem jego weryfikacji było nieuzasadnione. Organ podkreślił, że w obu wydanych postanowieniach o przedłużeniu terminu Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego uprawdopodobnił, że istnieją przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu. Organ terminowo wydawał i doręczał postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Wydając przedmiotowe postanowienia w każdym przypadku wskazywał przyczyny tego przedłużenia i zakres czynności koniecznych do przeprowadzenia. Konkludując organ stwierdził, iż podniesione we wniesionej skardze zarzuty nie dają podstaw do uznania ich za zasadne, działania bowiem organu podatkowego były poprawne proceduralnie i zasadne merytorycznie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest brak zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2020r.

Stan faktyczny był co do zasady bezsporny, tj. nie ma sporu co do terminowości złożenia deklaracji, oraz wydania i okoliczności doręczania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Okoliczności te znajdują potwierdzenie w materiale sprawy i Sąd je przyjął.

Przedmiotem sporu pozostaje skuteczność doręczenia postanowienia, co jest okolicznością istotną tak dla strony jak i organu.

Wypełniając wymogi art. 141 § 4 p.p.s.a., WSA przywołuje wywód NSA zawarty w wyroku z 13 grudnia 1982/2019r., I FSK 1982/19, gdyż zawiera on podstawę prawną i jej wyjaśnienia adekwatne do niniejszej sprawy.

Otóż z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ ten nie podjął żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, ale - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Tak więc dla stwierdzenia przez sąd administracyjny bezczynności organu administracji konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek: istnienia ustawowego obowiązku podjęcia określonego działania oraz braku jego podjęcia w terminach określonych przepisami prawa, ewentualnie czy zaistniały jakieś okoliczności, które wyłączałyby stan bezczynności - w realiach niniejszej sprawy chodzi o wydanie postanowienia przedłużającego ustawowy termin zwrotu podatku. Wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku, wynikające z przewidzianej w art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020r., poz. 106 ze zm.), dalej: "u.p.t.u.", możliwości zweryfikowania zasadności zwrotu wykazanego przez podatnika, ma wpływ na możliwość stwierdzenia bezczynności organu podatkowego w zakresie tego zwrotu, ponieważ z istoty swej bezczynność wiąże się z niepodjęciem w określonym terminie nakazanego przepisami prawa rozstrzygnięcia lub - jak w rozpoznanej sprawie - czynności materialno-technicznej. Postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu przedłuża termin dokonania czynności materialno-technicznej, jaką jest tenże zwrot. W konsekwencji zakres sądowej kontroli skargi na bezczynność sprowadza się do ustalenia, czy organ był zobowiązany do wydania aktu lub podjęcia czynności oraz czy w zakreślonym przepisami terminie (także w terminie skutecznie przedłużonym) dokonał powyższych działań. Reasumując, brak jest podstaw do stwierdzenia bezczynności organu w zakresie zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym w sytuacji, gdy organ terminowo wydaje postanowienia o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Dopiero w sytuacji stwierdzenia, że organ nie dokonał zwrotu podatku VAT, ani też nie przedłużył skutecznie terminu na jego dokonanie, można by mówić o tym, iż pozostawał w bezczynności.

Skarżąca kwestionuje skuteczność doręczenia postanowienia z dnia [...]., którym przedłużono terminu zwrotu do dnia [...]. Jest to istotne, ponieważ aby dany akt wywołał skutki prawne, musi być prawidłowo wprowadzony do obrotu prawnego, natomiast brak prawidłowego jego doręczenia stronie powoduje, że taki akt nie funkcjonuje w obrocie prawnym. Przy czym datą skutecznego przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku nie jest data wydania postanowienia w tym przedmiocie, ale data jego prawidłowego doręczenia, która musi nastąpić przed upływem terminu zwrotu, czy to pierwotnym, tj. wynikającym z art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze w zw. z ust. 6 u.p.t.u., czy przedłużonym skutecznie w trybie art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. (por. wyrok NSA w składzie 7 sędziów z dnia 23 kwietnia 2018r., I FSK 255/17).

Jednocześnie podkreślić trzeba, że w postępowaniu wywołanym skargą na bezczynność nie jest możliwe badanie kwestii innych niż obiektywny fakt pozostawania organu podatkowego w zwłoce w załatwieniu sprawy. W konsekwencji kognicja Sądu jest w tym postępowaniu ograniczona do kwestii bezczynności, co wyklucza możliwość oceny poprawności aktów związanych z wykonaniem danego obowiązku publicznoprawnego (por. wyroki NSA z 27 sierpnia 2013 r., I FSK 1238/12i z 21 listopada 2018r., I FSK 1867/18). Wynika stąd, że w przedmiotowej sprawie kwestie meritum przedłużenia terminu zwrotu z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., nie mogły być oceniane i sformułowane w związku z tym zarzuty należało uznać za bezzasadne.

W sprawie adresatem postanowienia była Skarżąca występująca bez pełnomocnika. Wskazane postanowienie było drugim w ciągu przedłużenia terminu, o jakim mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Obydwa zostały adresowane na ten sam adres, z tym, że drugie nie zostało odebrane przez Skarżącą. Awizowano je prawidłowo, co nie jest sporne. Adres pod który doręczano postanowienia bezspornie był adresem zamieszkania Skarżącej.

Zdaniem Skarżącej nigdy nie doszło do skutecznego doręczenia postanowienia z dnia [...]. przedłużającego termin zwrotu do dnia [...]. Po pierwsze, zgłosiła za pośrednictwem CEIDG inny adres do doręczeń, po drugie, powyższy adres wskazywany był organowi podatkowemu kilkukrotnie, w każdej kierowanej do organu korespondencji. Wola Strony w zakresie adresu do kierowania korespondencji była także przekazana ustnie pracownikom urzędu w dniu [...]. (podczas przekazywania pierwszego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu). Zdaniem Skarżącej organ był zobowiązany wszelkie pisma doręczać właśnie pod tym adresem, czego jednak nie uczynił.

W ocenie WSA Skarżąca nie ma racji. Jak wcześniej wskazano o skuteczności postanowienia decydowało prawidłowe doręczenie. Prawidłowość doręczania bada się na podstawie zapisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325) - dalej: "O.p." Tam w Dziale IV Rozdziale 5 zapisano, iż pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju (art. 148 § 1 O.p.). Stosownie do art. 150 § 1 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. W § 2. Zapisano, iż zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W § 3. w przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy. W § 4. w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Wspomnieć w kontekście omawianego zagadnienia jedynie wypada, że z dniem [...] r. nastąpiła zmiana art. 148 § 1 O.p. Do ustawy wprowadzono instytucję <>. Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem powołanego przepisu pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Aby jednak uznać taki sposób doręczania pism strona postępowania winna w sposób niebudzący wątpliwości, ze względu na wyjątkowość tej metody doręczania, zawnioskować o takie doręczanie korespondencji w konkretnej sprawie. (por. B. Adamiak i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2017, UNIMEX, Wrocław 2017, s. 928).

W okolicznościach faktycznych sprawy Skarżąca takiego wniosku nie złożyła.

Nie ma sporu co do tego, że doręczanie postanowień o przedłużeniu terminu następowało w obu przypadkach na adres zamieszkania Skarżącej. Z akt sprawy nie wynika, by Skarżąca w prowadzonym wobec niej postępowaniu zawnioskowała o doręczanie korespondencji na inny adres. Nie można uznać za wiążące organ, w stopniu mającym wpływ na skuteczność doręczania w trybie art. 148 § 1 O.p., ani umieszczania przez podatnika innego adresu na korespondencji kierowanej do organu, ani przekazywania wiadomości ustnie pracownikom urzędu; gdyż nie wypełnia ono cech wnioskowania w postępowaniu podatkowym, tak pod względem formy (pisemnej) jak i treści (skierowaniu do organu a nie pracowników urzędu oraz sformułowania żądania). Nie jest też wnioskiem złożonym w postępowaniu podatkowym, oświadczenia złożone do CEIDG. Przede wszystkim w art. 148 § 1 O.p. ustawodawca nie odwołuje się do żadnej ewidencji. Inna też jest jej rola, a zapisy nie odpowiadają wymogom art. 148 § 1 O.p.

CEIDG ma swe źródło prawne w ustawie z dnia 6 marca 2018r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz.U.z 2020r., poz. 2296 t.j.). Zgodnie z jej art. 2 ust. 1 i 2 Centralną Ewidencję i Informację o Działalności Gospodarczej, zwaną dalej "CEIDG", prowadzi w systemie teleinformatycznym minister właściwy do spraw gospodarki. Zadaniem CEIDG jest: 1) ewidencjonowanie przedsiębiorców będących osobami fizycznymi; 2) udostępnianie informacji o przedsiębiorcach i innych podmiotach w zakresie wskazanym w ustawie; 3) udostępnianie informacji o zakresie i terminie zmian we wpisach do CEIDG oraz w informacjach i danych udostępnianych w CEIDG, a także o wprowadzającym te zmiany podmiocie; 4) umożliwienie wglądu do danych bezpłatnie udostępnianych przez Centralną Informację Krajowego Rejestru Sądowego; 5) udostępnianie informacji o ustanowionym pełnomocniku lub prokurencie, w tym o zakresie udzielonego pełnomocnictwa lub o rodzaju i sposobie wykonywania prokury. Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 6 tej ustawy wpisowi do CEIDG podlega adres do doręczeń oraz - jeżeli przedsiębiorca takie miejsce posiada - adres stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe zapisy należy podkreślić, że adres do doręczeń wskazany w CEIDG nie może być automatycznie uznany za równoznaczny z adresem, o jakim mowa w art. 148 § 1 O.p. Należy zauważyć, że wpis CEIDG w ogóle nie posługuje się pojęciem adresu zamieszkania, co z kolei jest istotne dla prawidłowego zastosowania art. 148 § 1 O.p.

W świetle powyższych ustaleń prawnych i faktycznych w ocenie WSA organ skutecznie doręczył zarówno pierwsze jak i drugie postanowienie.

Odnosząc się dalej do enigmatycznego zapisu w skardze, iż w niniejszej sprawie nieistotne są przepisy wyłączające zastosowanie art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2, WSA wyjaśnia, że w dacie doręczenia postanowienia z [...]. obowiązywał zapis art. 98 ust. 1 i 2 pkt 4 lit. d ustawy z dnia 16 kwietnia 2020r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz.U. z 2020r., poz. 695), zgodnie z którym nieodebranych pism podlegających doręczeniu za potwierdzeniem odbioru przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012r. - Prawo pocztowe, których termin odbioru określony w zawiadomieniu o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru przypadał w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, nie można uznać za doręczone w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii oraz przed upływem 14 dni od dnia zniesienia tych stanów

- z wyłączeniem przesyłek wysyłanych do i przez organ administracji publicznej.

Zatem na gruncie niniejszej sprawy niewątpliwie do doręczenia doszło w miejscu zamieszkania Skarżącej i organ prawidłowo zastosował art. 150 O.p. W konsekwencji prawidłowego doręczenia przedmiotowego postanowienia weszło ono do obrotu prawnego, a skoro nie zostało z tego obrotu wyeliminowane, to doszło do skutecznego przedłużenia terminu do zwrotu Skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, co jednocześnie implikuje stwierdzenie, iż organ nie pozostawał w bezczynności i skargę należało oddalić stosownie do art. 151 p.p.s.a.