Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 725/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 6, art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA –Aleksandra Sędkowska Sędziowie: Sędzia WSA – Kamila Paszowska - Wojnar Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca) Protokolant: starszy sekretarz sądowy – Anna Terlecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi: A Spółka komandytowa z siedzibą we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] lutego 2018 r. Nr [...] w przedmiocie: określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za I-XII 2015 roku oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz A Spółka komandytowa z siedzibą we Wrocławiu zwrot kosztów postępowania w kwocie 9.462,00 (słownie: dziewięć tysięcy czterysta sześćdziesiąt dwa) złote.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami.

1.1. Decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. (dalej również jako: SKO, organ odwoławczy, organ II instancji) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta W. (dalej również jako: organ I instancji) z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] określającą A sp. k. (dalej jako: Skarżąca, Strona, Spółka, Podatnik) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do grudnia 2015 r. w kwocie 542.958,00 zł oraz odmawiającą stwierdzenia nadpłaty.

Jak wskazał organ I instancji, Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości jako właściciel gruntów i budynków na terenie Gminy W.

W dniu 29.01.2015 r. złożyła deklarację, dotyczącą podatku od nieruchomości na 2015 r. Spółka jest właścicielem nieruchomości przy ul. J[...], zabudowanej byłym kompleksem szpitalnym B we W. Zdaniem organu, zakupiona nieruchomość została błędnie opodatkowana i z tego powodu wezwano Spółkę do złożenia korekty deklaracji, gdyż powyższą nieruchomość należało zakwalifikować do budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie podzielając stanowiska organu Strona wskazała, że zły stan techniczny w/w budynków powoduje, że nie mogą być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej.

W ramach prowadzonej kontroli podatkowej, organ dokonał oględzin nieruchomości. Ustalono, że budynki posadowione na nieruchomości są w trakcie remontu, którego celem jest doprowadzenie ich do stanu użyteczności a następnie sprzedaży. Nie stwierdzono jednak, aby stan techniczny budynków uniemożliwiał ich wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej ani też okoliczności by zagrażał życiu, bezpieczeństwu mienia lub bezpieczeństwu użytkowania. Ewentualne trudności w użytkowaniu nieruchomości mają charakter przejściowy, co nie uprawnia do stosowania stawki preferencyjnej. Z kolei w ocenie Spółki, nieruchomość nie powinna być opodatkowana najwyższą stawką, ze względu na stan techniczny budynku tj. brak przyłączy, okien, drzwi, fragmentów dachu.

Dodatkowo, w dniu 16.05.2016 r. Strona złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2015 r. wraz z korektą deklaracji wskazując, że dawny kompleks budynków położonych przy [...] został wpisany indywidualnie do rejestru zabytków i jest konserwowany zgodnie z ustawą

o ochronie zabytków, co uprawnia do zastosowania zwolnienia od opodatkowania.

W dniu [...] lutego 2017 r. decyzją nr [....] organ I instancji określił Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2015 r. uznając, że sporna nieruchomość jest związana z prowadzoną działalnością i nie występują względy techniczne o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 tj. ze zm.; dalej jako: "u.p.o.l."). Powyższa decyzja została uchylona przez SKO we W. decyzją z dnia [...] maja 2017 r. ([...]). Sprawę przekazano do ponownego rozpoznania z zaleceniem poddania sprawy analizie pod kątem zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. (dop. Sądu: grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków) wskazanych budynków przy ul. [...], ustalenia wszystkich istotnych elementów stanu faktycznego sprawy na gruncie przepisów art. 120, 122, 187 § 1 i art. 190 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 tj. ze zm.; dalej jako: "OP") oraz ustalenia, które z nieruchomości należących do Spółki są zajęte lub związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ podatkowy I instancji ponownie rozpoznając sprawę dokonał ustaleń odnośnie stanu technicznego 13 budynków, znajdujących się na spornej nieruchomości. W odniesieniu do pięciu z w/w budynków, przeprowadzono dodatkowe postępowanie dowodowe z udziałem biegłego z zakresu budownictwa. Organ wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Grunty, budynki i budowle związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej to te, które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą

(...), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Organ wskazał, że pojęcie "względów technicznych" nie zostało zdefiniowane, ale jego znaczenie zostało wypracowane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym i doktrynie. Wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem "względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organ podkreślił, że prowadzenie remontu nie oznacza pozbawienia budynku związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu a adaptacja budynków do zamierzonej działalności gospodarczej, stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. W ocenie organu, zły stan techniczny w/w budynków nie ma wpływu na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Remont nie eliminuje budynku z prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż są to wady mające charakter przejściowy. Organ uznał, że stanowisko Spółki dotyczące wystąpienia w sprawie względów technicznych nie było zasadne. Bezsporna była przy tym okoliczność prowadzenia przez Stronę działalności gospodarczej, zatem znajdujące się w jej władaniu budynki, grunty i budowle uznane zostały za związane z tą działalnością. Z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że Spółka prowadzi działalność obejmującą sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. Organ I instancji podniósł także, że zakupu nieruchomości spółka dokonała z zamiarem dokonania w niej wielu prac budowlanych, w tym rozbiórkowych oraz ze świadomością, że prowadzenie jakiejkolwiek działalności na tym terenie będzie możliwe po przeprowadzeniu robót budowlanych, których celem będzie przystosowanie budynków i sprzedaż lokali. Organ uznał, że Strona nie wykazała niemożności wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zebrany materiał dowodowy nie potwierdził występowania przeszkód uniemożliwiających wykorzystanie spornych nieruchomości w działalności Spółki. Z tego powodu w sprawie należało zastosować najwyższą stawkę, jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności. Organ podkreślił, że ustaleń w sprawie dokonał m.in. w oparciu o opinię biegłego. Wskazał również, że w odniesieniu do budynku B11, który jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie i opiece nad zabytkami (Dz. U. 2003 Nr 162 poz. 1568, dalej jako: ustawa o ochronie zabytków (art. 5 - definicja opieki nad zabytkiem), zachodzi podstawa do zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Co do pozostałych budynków, organ odmówił w/w zwolnienia, uznając, że nie były one utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

1.2. Strona zakwestionowała decyzję organu I instancji zarzucając naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. a także art. 75 § 1, § 3 i § 4a, art. 120, 121, 124 OP. W ocenie Spółki stan faktyczny sprawy ustalono w sposób niepełny, bazując na dowodach wybiórczo uznanych za prawidłowe. Podstawą rozstrzygnięcia w sprawie był ten zakres materiału dowodowego, który uzasadnił przyjętą przez organ profiskalną wykładnię prawa podatkowego. Co do dowodów przedkładanych przez Spółkę, organ poprzestał na prostej konkluzji, że nie mają one wpływu na stan faktyczny, przy czym nie wyjaśnił przyczyn dla których odmówił tym dowodom wiarygodności. W ocenie strony, sam fakt, że względy techniczne (które zdaniem Spółki niewątpliwie w sprawie zaistniały) mają charakter odwracalny, nie pozbawia podatnika prawa do obniżenia podatku od nieruchomości. Na potwierdzenie względów technicznych Spółka przedłożyła wiele dowodów potwierdzających zły stan techniczny konstrukcji budynków. Spółka sformułowała też szereg zarzutów dotyczących przeprowadzonego przez organ dowodu z opinii biegłego. Zakwestionowała także ustalenia organu dotyczące budynków wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków podkreślając m.in., że nie były zajęte na prowadzoną przez spółkę działalność gospodarczą. Budynki zabytkowe powinny podlegać zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. gdyż były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

1.3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. decyzją z [...] lutego 2018 r. (nr [...]) utrzymując w mocy decyzję organu I instancji wskazało, że decyzja wydana przez organ I instancji nie narusza prawa oraz odzwierciedla stan faktyczny. Organ odwoławczy podzielił tezę, że względy techniczne o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. są to względy o charakterze trwałym, uniemożliwiające wykorzystanie przedmiotu opodatkowania w sposób całkowity. Pojęcie to nie obejmuje zatem swoim zakresem przyczyn technicznych, ekonomicznych czy finansowych. Organ podkreślił również, że celem omawianego wyłączenia nie było objęcie nim wszelkich obiektów, które w danej chwili znajdują się w przebudowie lub adaptacji. Przyjęcie takiego stanowiska powodowałoby obniżenie stawki podatkowej na czas remontu. Przeszkoda w gospodarczym korzystaniu z nieruchomości nie może być determinowana wolą podatnika, lecz okolicznościami dotyczącymi substancji przedmiotu opodatkowania. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że ciężar wykazania, że w sprawie istnieją względy techniczne powodujące zastosowanie obniżonej stawki podatku, spoczywa na podatniku. Organ nie podzielił także zarzutów odwołania odnoszących się do sporządzonej na zlecenie organu opinii biegłego. Uznał również za prawidłowe stanowisko organu pierwszo-instancyjnego odnośnie budynków wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków (warunek utrzymywania i konserwowania zabytków) oraz nie stwierdził naruszeń przepisów procesowych OP, na które powoływała się spółka.

2. Postępowanie przed sądem I instancji.

2.1. Od powyższej decyzji organu odwoławczego Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. a także art. 75 § 1, § 3 i § 4a,art. 120,art. 121 i art. 124 o. p. i wniosła o uchylenie decyzji organów obydwu instancji. W uzasadnieniu skargi podniesiono tożsamą argumentację jak ta, którą Spółka prezentowała przed organami podatkowymi. Wskazano między innymi, że w sprawie materiał dowodowy nie został zebrany w sposób kompletny, a ponadto odmówiono przeprowadzenia dowodów o które Spółka wnioskowała. W ocenie Skarżącej, organ II instancji dokonał ograniczonej weryfikacji stanu faktycznego i prawnego.

2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. wniosło o oddalenie skargi.

2.3. Postanowieniem z dnia [...] października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 725/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wstrzymał wykonanie zaskarżonej

w sprawie decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

3.1. Skarga okazała się uzasadniona. Orzekający z niniejszej sprawie Sąd, dopatrzył się licznych naruszeń przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, co z kolei uzasadniało uchylenie zaskarżonej w sprawie decyzji.

Kluczowym aspektem umożliwiającym organom podatkowym podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie powinno być prawidłowo rozumiane prawo materialne.

To ono determinuje kierunek i zakres postępowania dowodowego. O tym zaś, jakie okoliczności (jako istotne dla rozstrzygnięcia) wymagają wyjaśnienia, decydują przepisy prawa materialnego, które winny być zastosowane w sprawie.

3.2. Zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, (...), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Na gruncie powyższych przepisów, pomiędzy organami podatkowymi a skarżącą Spółką zaistniał spór dotyczący rozumienia zawartego w w/w przepisie ustawy zwrotu, że przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych", których zaistnienie pozwalałoby na zastosowanie niższej stawki podatku od nieruchomości (art. 5 u.p.o.l.). Jak wskazał sam organ odwoławczy, ustalenie rozumienia powyższego sformułowania miało zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (str. 4 zaskarżonej decyzji). Zdaniem organu, jedynie w sytuacji w której zły stan techniczny nieruchomości ma charakter trwały i nieodwracalny, możliwe jest wyłączenie jej spod opodatkowania wyższą stawką (na rzecz zastosowania niższej).

Organ podkreślił, że cecha trwałości złego stanu technicznego nieruchomości, odnosi się do substancji przedmiotu opodatkowania, ale nie tylko w analizowanym okresie lecz także w przyszłości. Jeżeli zatem stan techniczny nieruchomości występujący w sprawie nie ma charakteru trwałego a przemijający i ewentualne wady zostaną usunięte poprzez wykonanie remontu lub modernizacji, to nie zachodzą względy techniczne uprawniające do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania. Na uzasadnienie tak przyjętej interpretacji w/w przepisów u.p.o.l., organ przytoczył poglądy wyrażane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym.

Z kolei Skarżąca podniosła, że zastosowania niższej stawki opodatkowania nie wyłącza okoliczność, że względy techniczne mają charakter odwracalny. Zwróciła również uwagę, że brak jest legalnej definicji względów technicznych. Należy zatem przyjmować potoczne rozumienie przedmiotowego pojęcia i uwzględnić fakt, że zamiarem ustawodawcy było objęcie tym pojęciem przyczyn technicznych związanych z przedmiotem opodatkowania tj. obiektywnych okoliczności natury technicznej, uniemożliwiających wykorzystywanie go do celów konkretnej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Również skarżąca Spółka na uzasadnienie prezentowanego poglądu przytoczyła szereg orzeczeń sądów administracyjnych.

Pojęcie "względów technicznych", którym posłużył się ustawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. bez wątpienia jest nieostre. Ustalenie jego znaczenia na gruncie stanu prawnego niniejszej sprawy (obowiązującego w 2015 r.) budzi szereg wątpliwości zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądowo-administracyjnym. Doprecyzowanie tego pojęcia ma jednak doniosłe znaczenie z punktu widzenia skutków podatkowych i nie sposób nie dostrzec, że ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie. Podkreślić przy tym należy, że pojęcie to musi być w odniesieniu do stanów faktycznych z 2015 r. interpretowane zgodnie z obowiązującą w tym okresie regulacją art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, nie zaś z brzmieniem tego przepisu znowelizowanym od 1 stycznia 2016 r., która to zmiana ma w ocenie Sądu orzekającego w sprawie - charakter normatywny.

Strona skarżąca w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. kwestionowała stanowisko przyjęte przez organ podatkowy, akcentując rozbieżność poglądów wyrażanych na gruncie interpretacji pojęcia "względów technicznych". W ocenie Sądu, już sam fakt sprzecznych stanowisk co do interpretacji w/w przepisów powinien spowodować po stronie organów dostrzeżenie konieczności pogłębionej ich analizy.

Należy zauważyć, że postępowanie dotyczyło kompleksu nieruchomości (13 budynków) po szpitalu publicznym, których stan techniczny w dniu ich nabycia był zły lub bardzo zły (co wynika z licznych dokumentów znajdujących się w aktach sprawy tj. m.in. operatu szacunkowego z maja 2014 r., sporządzonego przez dr inż. M. W. – rzeczoznawcę majątkowego. Z operatu tego (sporządzonego w odniesieniu do stanu nieruchomości w maju 2014 r. tj. miesiącu ich nabycia) wynika m.in. zawilgocone, zagrzybione i spękane ściany, zapadające się stropy, brak instalacji, zły stan techniczny dachu, brak przyłączy, skażenie biologiczne, obecność azbestu, brak stolarki. Co więcej, stan ten był spowodowany wieloletnimi zaniedbaniami poprzedniego właściciela nieruchomości, brakiem ich zabezpieczenia (od chwili zamknięcia szpitala w 2008 r. do jego sprzedaży w 2014 r.) które doprowadziły do postępującej degradacji kompleksu, w tym niszczenia budynków zabytkowych. Zamiarem podatnika było odwrócenie skutków daleko posuniętej degradacji kompleksu i następnie sprzedaż lokali. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2470/12), o tym, czy dana nieruchomość nadaje się lub nie nadaje się do wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej decyduje rodzaj działalności podatnika, nie zaś zdatność prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. W każdej konkretnej sprawie, jej okoliczności należy badać w stosunku do danego przedsiębiorcy. Ustalenia zaś powinny dotyczyć roku, za który organ ustala podatek od nieruchomości. Sąd w pełni podziela powyższą tezę.

Analizowana sprawa dotyczyła szczególnego rodzaju nieruchomości

tj. 13 budynków znajdujących się w kompleksie poszpitalnym. Specyficzne dla sprawy było również, że nieruchomości te znajdowały się w złym stanie, którego zmiana wymagała szeroko zakrojonych prac budowlanych. Szczególny charakter nieruchomości wynikał również z faktu, że część budynków znajdujących się

w kompleksie, była wpisana do rejestru zabytków już w dniu nabycia przez Skarżącą (budynek B-5 pierwotnie wpisany 12 maja 1967 r. i ponownie 2.12.2014 r.), część zaś została wpisana do rejestru zabytków niedługo po zakupie - 2 grudnia 2014 r. (B-1,B-2, B-3, B-4, B-10 i B-11). Poza sporem był cel zakupu nieruchomości przez nabywcę. Sporną nie była również okoliczność, iż Skarżąca miała zamiar prowadzenia rozległych i kompleksowych prac o różnym charakterze, mających na celu przystosowanie zakupionych nieruchomości do sprzedaży. Sam fakt prowadzenia prac, lub potencjalnej możliwości odwrócenia w ich wyniku wad nieruchomości nie mógł jednak przesądzać o tym, że w stosunku do tych nieruchomości w badanym okresie nie zachodziły względy techniczne.

Uwzględniając powyższe rozważania (również te dotyczące wpływu wykładni przesłanek prawa materialnego na postępowanie dowodowe) należy stwierdzić,

że organy podatkowe, w odniesieniu do kwestii względów technicznych poszczególnych nieruchomości, w zasadzie poprzestały na stwierdzeniu, że skoro dane budynki w wyniku podjętych przez skarżącą Spółkę działań mogły być wyremontowane, zaś usunięcie - nawet poważnych wad konstrukcyjnych - było możliwe, to względy techniczne nie zachodzą. Organ pomijając okoliczności sprawy (kompleks budynków po szpitalu, stan budynków spowodowany wieloletnimi zaniedbaniami z lat poprzednich, konieczność konsultacji zakresu i rodzaju prac z właściwymi podmiotami) oparł się na tezie, że skoro wady, uszkodzenia i stan nieruchomości jest odwracalny (nie zaś trwały), to należy wykluczyć istnienie względów technicznych i zastosować najwyższą stawkę opodatkowania.

Tak lakoniczny wniosek wynikający z decyzji jest w ocenie Sądu niewystarczający. W okolicznościach niniejszej sprawy oznacza w zasadzie, że organ - wspierając swą argumentację poglądami orzecznictwa – wyłączył stanowisko prezentowane przez Skarżącą, które – co istotne – również było poparte poglądami sądów administracyjnych. Brak wyjaśnienia z jakiego powodu w tej konkretnej sprawie (tj. w odniesieniu do Podatnika i danego roku podatkowego) zdaniem organu nie zachodzą względy techniczne powoduje, że działanie organu, ignorujące dowody wskazywane przez Spółkę, uznać należy za szczególnie rażące.

Organ winien zatem zbadać czy w okresie za który określił wysokość podatku, w odniesieniu do konkretnego Podatnika, zaistniały tego rodzaju okoliczności (wady budynków, uszkodzenia), które powodowałyby zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania. Oceniając zatem sprawę organ winien sprawdzić, czy i jakie wady istniały w danych nieruchomościach (substancja przedmiotu opodatkowania) w ściśle określonym okresie (w 2015 r.) i ocenić czy rodzaj tych wad istotnie uniemożliwiał podatnikowi prowadzenie działalności gospodarczej w danym roku podatkowym. W przeciwnym wypadku, przyjęcie tezy organu, że prowadzenie szeroko pojętych prac budowlanych samo przez się oznacza brak względów technicznych oznaczałoby, że organ nie mając pewności do wyniku tych prac (tj. czy doprowadzą do stanu przydatności budynku i pozwolą na jego wykorzystanie w działalności gospodarczej) orzekł o zobowiązaniu podatkowym. Wydaje się, że odnoszenie stanu przyszłego

(i niepewnego), bez dokonania oceny aktualnego stanu faktycznego stanowiącego podstawę ustalenia zobowiązania podatkowego, jest na gruncie omawianych przepisów co najmniej kontrowersyjne.

Jednocześnie (na co zwróciła uwagę Skarżąca), organ podatkowy dokonał w sprawie - dowolnej, a nie swobodnej oceny materiału dowodowego. Organ dysponował dowodami z których wynikały sprzeczne tezy. Przykładowo wskazał,

że możliwość wykorzystania spornych obiektów w ramach prowadzonej przez Stronę skarżącą działalności, znajduje potwierdzenie w orzeczeniu technicznym stanu budynków (wykonanym przez C w lutym 2011 r.) i orzeczeniu technicznym dla budynków B- 9 i B-10 z lutego 2011 r. Dodatkowym argumentem organu była okoliczność, że Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego nie wyłączył spornych budynków z użytkowania, co tylko miało potwierdzać możliwość ich wykorzystania

w działalności gospodarczej. Jednocześnie organ zakwestionował materiał dowodowy na który powoływał się podatnik (protokół zdawczo – odbiorczy z dnia [...] maja 2014 r. dotyczący przekazania całej nieruchomości przez Urząd Marszałkowski Województwa D. [zał.38], operat szacunkowy sporządzony w 2014 r. przez rzeczoznawcę majątkowego dr inż. M. W. z wyceny nieruchomości, ekspertyza funkcjonalno-użytkowa sporządzona przez A. C. w styczniu 2015 r., protokół oględzin ze stycznia 2015 r. [zał.33], z [...].09.2015 r. [zał.31] i z [...].12.2015 r.[zał. 32]) oraz nie uwzględnił argumentacji, że wady nieruchomości dotyczą tych elementów konstrukcyjnych (ściany, dach, fundamenty), które składają się na ustawową definicję budynku.

Nie bez znaczenia dla oceny zaskarżonej decyzji jest to, że organ uzasadniając swoje stanowisko oparł się na materiałach sporządzonych w 2011 r., odmawiając pozostałym dowodom znaczenia w sprawie (tj. m.in. operatowi szacunkowemu z 2014 r., protokołowi zdawczo – odbiorczemu z [...].05.2014 r.). Organ zignorował też twierdzenia Spółki zawarte w piśmie z 1.09.2016 r., w którym wykazała, jakie prace dotyczące elementów konstrukcyjnych budynków przeprowadziła po przejęciu nieruchomości. Spółka załączyła też karty ewidencyjne budynków, w których wskazane są wady elementów konstrukcyjnych. Dowody te nie zostały uwzględnione, nie odniósł się do nich również biegły sporządzający w 2016 r. ocenę 5 budynków zaliczonych do zabytków. Wynikający z tych dokumentów stan techniczny wskazuje, że budynki te (w znacznej części ich elementy konstrukcyjne) znajdowały się wcześniej, tj. przed sporządzeniem opinii, w znacznie gorszym stanie technicznym.

W treści zaskarżonej decyzji wprawdzie znajdują się powody dla których organ uznał poszczególne dowody za nieprzydatne dla rozstrzygnięcia, jednakże istotne wątpliwości budzi sama argumentacja. I tak, w odniesieniu do operatu szacunkowego z 2014 r. organ wskazał, że z tego dokumentu wynika jedynie ponadnormatywne zużycie funkcjonalne i techniczne budynków natomiast operat nie wskazuje, że stan techniczny budynków uniemożliwia w ogóle wykorzystywanie tych budynków w prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej. Również w zakresie oceny sporządzonej w 2015 r. przez A. C. organ odwoławczy wskazał, że z tego opracowania nie wynika, że stan budynków uniemożliwiałby wykorzystywanie budynków w prowadzonej przez Stronę działalności. Zdaniem organu z w/w opracowania wynika wręcz konieczność określenia zakresu prac remontowo-budowlanych. Organ nie uwzględnił również adnotacji dokonanej przez M. K. (przejmującego nieruchomość), znajdującej się w protokole zdawczo-odbiorczym z 23 maja 2014 r. wskazującej na stan budynków uniemożliwiający wykorzystanie ich w prowadzeniu działalności gospodarczej i stanowiący zagrożenie dla ludzi i mienia, poprzestając na stwierdzeniu, że w sprawie nie sposób brać pod uwagę opinii osoby nieposiadającej wiadomości specjalnych. Wskazując na okoliczność, iż ciężar wykazania, że w sprawie występują względy techniczne spoczywa na Stronie skarżącej, organ odrzucił materiał na który powoływał się Podatnik i wziął pod uwagę dokument, który został sporządzony w 2011 r., który zdaniem organu dowodził, ze stan spornych w sprawie budynków był dobry.

Abstrahując w tym miejscu od dokonanej oceny materiału dowodowego, wskazać należy, że powyższe działanie organu jest całkowicie niezrozumiałe w sprawie, w której ocenie powinien podlegać właśnie szeroko pojęty stan nieruchomości w danym okresie (tj. w 2015r.). Z powyższego wynika zatem, że organ przyjął za miarodajny stan nieruchomości sprzed ok. trzech lat przed nabyciem nieruchomości przez stronę skarżącą (tj. z 2011 r.), pomijając okoliczność, że w tym czasie mogły zajść tego rodzaju zmiany, które miały wpływ na stan nieruchomości nie tylko w dacie ich nabycia (maj. 2014 r.) ale i później.

Reasumując, organy podatkowe nie dokonały wnikliwej i szczegółowej oceny, czy w analizowanym roku podatkowym (2015) zaistniały względy techniczne, które powodowały niemożność wykorzystania tej nieruchomości przez podatnika

w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Oparcie rozstrzygnięcia w tym zakresie o samo stwierdzenie prowadzenia prac remontowych i tym samym odgórne założenie że nie zachodzą względy techniczne - było nieprawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że pomimo dokumentacji fotograficznej i licznych dowodów, z których wynikał zły stan elementów konstrukcyjnych wielu budynków, organ zignorował argumentację Spółki i nie uznał za wskazane dokonania profesjonalnej oceny spornych nieruchomości. Zlecona dopiero w lipcu 2016 r. ocena stanu technicznego jedynie pięciu budynków (B-1, B-2, B-3, B-4 i B-5) wpisanych do rejestru zabytków, nie może stanowić podstawy przyjętych przez organ wniosków, w odniesieniu do stanu technicznego w 2015 r. budynków, w tym w dodatku do wielu, których ocena ta się w żadnym stopniu nie dotyczyła. Organ powinien zatem podjąć odpowiednie czynności dowodowe celem ustalenia, czy zachodziły względy techniczne w danym roku podatkowym i w odniesieniu do konkretnych budynków, przy uwzględnieniu działalności gospodarczej skarżącej Spółki. Rozstrzygnięcie w tym zakresie powinno być ustalone w oparciu o sprawdzalne dane, podlegające obiektywnej ocenie organu i poddające się weryfikacji.

Niezrozumiałym było ponadto powołanie przez organ podatkowy,

dopiero w lipcu 2016 r. biegłego (D.) celem dokonania oceny stanu technicznego i to jedynie pięciu budynków znajdujących się na terenie kompleksu oraz bezkrytyczne przyjęcie wniosków z tych opinii. Zdaniem Sądu w sytuacji istotnych zastrzeżeń do sporządzonej w sprawie opinii (w tym wątpliwości do sporządzenia jej przez osobę nie powołaną przez organ), wszelkie wątpliwości należy odpowiednio wyjaśnić a nawet, w razie konieczności, uzupełnić materiał dowodowy.

3.3. Istotną kwestię sporną w sprawie stanowiły też przesłanki wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. - zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków wpisanych do rejestru zabytków.

Zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., od podatku od nieruchomości zwalnia się grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z powyższego przepisu wynika, że z omawianego zwolnienia korzysta wyłącznie taka nieruchomość, która spełnia wszystkie kryteria w nim wskazane. Spełnienie przesłanek: indywidualnego wpisu do rejestru zabytków oraz braku zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej - było w sprawie bezsporne. Zasadniczą wątpliwość budziła jednak przesłanka utrzymania i konserwacji zabytków.

Jak podkreślono w treści zaskarżonej decyzji, choć przepisy u.p.o.l. nie wymagają by w tym przedmiocie stanowisko w sprawie przed wydaniem decyzji zajął inny organ (konserwator zabytków), to w orzecznictwie sądowo-administracyjnym podkreśla się, że pozyskanie takiego stanowiska jest zasadne. Zdaniem organu stanowisko Miejskiego Konserwatora Zabytków (jako organu uprawnionego do oceny stanu zabytków) przedstawione w piśmie z dnia 19 czerwca 2015 r. było miarodajne dla rozstrzygnięcia sprawy w kontekście prawidłowości oceny zastosowania zwolnienia z art. 7 ust.1 pkt 6 u.p.o.l.

W ocenie Sądu, samo pozyskanie stanowiska organu odpowiedniego dla oceny zachowania warunków utrzymania i konserwacji zabytków w stosunku do poszczególnych nieruchomości jest zasadne. Mieści się ponadto w zakresie reguł postępowania dowodowego i niewątpliwie służy ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Niemniej jednak, takie stanowisko zawsze powinno podlegać stosownej ocenie organu podatkowego.

Wskazać przy tym należy, że w niniejszej sprawie, przy ocenie stanowiska organu konserwatorskiego nie sposób pominąć (na co zwróciła uwagę Skarżąca), że biuro Miejskiego Konserwatora Zabytków jest komórką organizacyjną Urzędu Miejskiego W. (obsługującego Prezydenta W. tj. organ podatkowy I instancji). Nie podważając w tym miejscu waloru wydawanych przez te podmioty stanowisk i opinii, należy jednak zwrócić uwagę, że organy podatkowe orzekające w sprawie, dostrzegając specyfikę struktury w której funkcjonują, powinny mieć na względzie zachowanie transparentności podejmowanych przez siebie działań. W tym kontekście powinny oceniać walor poszczególnych dowodów zgromadzonych w sprawie i ewentualnie zadbać o zgromadzenie stanowisk podmiotów lub osób niezależnych tj. pozostających poza ich własną strukturą. Powyższe nabiera szczególnego znaczenia w sytuacji, gdy Podatnik kwestionuje znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy określonego dowodu (tj. jak w tym przypadku stanowiska Miejskiego Konserwatora Zabytków), który miał decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia w przedmiocie zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej. Wobec powyższego, organ powinien tym bardziej poddać szczególnie wnikliwej analizie kwestię spełnienia lub nie spełnienia przez Spółkę wymogu utrzymania i konserwacji zabytków zgodnie z ustawą o ochronie zabytków, ocenioną przez organ konserwatorski.

Zdaniem Sądu ocena wyrażona w tej mierze przez organ podatkowy tych kryteriów nie spełnia.

Należy zauważyć, że Miejski Konserwator Zabytków w piśmie z 19 czerwca 2015 r. wskazał, że "zespół budynków dawnego szpitala D, potem im. E nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami". W piśmie z 2 października 2015 r. organ sprecyzował, że ocena ta dotyczy okresu od dnia 1 czerwca 2014 r. do dnia 30 kwietnia 2015 r. Zatem tak dokonana ocena jest wątpliwa a co najmniej niepełna, nie dotyczy bowiem znacznej części (8 miesięcy) badanego w sprawie roku 2015. Biorąc pod uwagę dość szeroki zakres czynności podejmowanych w ramach utrzymania i konserwacji zabytków, nie można uznać, że ewentualne niewypełnienie tej przesłanki w latach poprzednich miałoby przekładać się na taką samą ocenę w badanym roku 2015. Stąd też, treść ww. pism (z 19.06.2015 r. i 2.10.2015 r.) nie powinna mieć zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy i organ niezasadnie powołuje się na ocenę w nich wyrażoną.

Ponadto, tak lakoniczne stwierdzenie organu opiniującego powinno budzić wątpliwości, gdyż nie wynikają z niego przyczyny dla których uznano brak zachowania przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Na marginesie należy zauważyć, że, w aktach administracyjnych sprawy brak było pisma z 19.06.2015 r. do którego odwoływał się organ w zaskarżonej decyzji, zostało ono uzupełnione dopiero na wezwanie Sądu (K-218 – 221 akt sądowych). Ponadto, co do kolejnego ze wskazanych w decyzji pism organu konserwatorskiego (z dnia [...].10.2016 r.), to wynikało z niego, że warunki niezbędne dla zastosowania zwolnienia zostały przez Spółkę w 2015 r. spełnione wyłącznie w odniesieniu do dwóch budynków B-11 i B-10, zaś w odniesieniu do pozostałych stwierdzono, że sporządzono dla nich dokumentację projektową i wydano pozwolenia konserwatorskie, lecz pomimo wydania pozwoleń nie stwierdzono rozpoczęcia prac, zatem nie może być poświadczone zachowanie warunku "utrzymania i konserwacji zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków".

W ocenie Sądu, tak sformułowane w decyzji organu I instancji lakoniczne stwierdzenie, że zespół budynków (...) nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, oraz uznanie, że warunkiem skorzystania z tego zwolnienia jest "rozpoczęcie prac", powinno wzbudzić wątpliwości organu odwoławczego, gdyż nie tylko nie odnosi się ono do ustawowych warunków zwolnienia ale nie wynikają z niego dokładne przyczyny, dla których uznano niespełnienie analizowanej przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. W szczególności należy wskazać, że kontestowana w sporze przesłanka dotyczy "utrzymania i konserwacji zabytków zgodnie z ustawą o ochronie zabytków", a zatem jej zakres jest znacznie szerszy niż wskazuje na to organ konserwatorski (odnosząc to do "rozpoczęcia prac") i w żaden sposób nie ogranicza się wyłącznie do prowadzenia prac przy zabytku.

Również z treści art. 5 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. 2003 Nr 162 poz. 1568, dalej jako: "ustawa o ochronie zabytków"), zawierającego definicję opieki nad zabytkiem, wynika, że katalog działań w tym zakresie jest szeroki, a przy tym ma charakter otwarty. Wskazać należy, że prowadzenie prac konserwatorskich, budowlanych i restauratorskich (pkt 2) jest tylko jednym z pięciu wymienionych w tym katalogu pożądanych działań właściciela zabytku. Budzi zatem wątpliwości, czy organ konserwatorski wziął pod uwagę możliwe działania, które należałoby zakwalifikować jako spełniające przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., uwzględniając przy tym specyficzne uwarunkowania, związane z tym, że poszczególne obiekty pochodziły z różnych okresów i ze względu na swoje walory zabytkowe mogły wymagać podjęcia różniących się od siebie czynności.

W 2015 r. dotyczy to w szczególności konieczności podjęcia badań archeologicznych, które - jak wynika z akt administracyjnych - również były przez Spółkę prowadzone, a których podejmowanie niewątpliwie również mieści się w zakresie należytego utrzymania zabytków. Trzeba też wziąć pod uwagę powoływany przez Stronę zły stan sanitarny obiektów poszpitalnych i podjęte w tej mierze działania. Ponadto w ramach analizy występowania przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. należy uwzględnić czynności Spółki związane z utrzymaniem i konserwacją danego obiektu sensu stricto (w tym jego zabezpieczeniem przed dalszą degradacją). Wszystkie te okoliczności powinny zostać należycie ocenione przez organ konserwatorski, jak również powinny zostać wzięte pod uwagę przez organ podatkowy przy wydawaniu rozstrzygnięcia.

Ponadto, zdaniem Sądu, brak szerszego uzasadnienia stanowiska Miejskiego Konserwatora Zabytków wyrażonego we wskazanych wyżej pismach: z 19.06.2015r. i 14.10.2016 r., może wywoływać wrażenie, że podmiot ten ocenił sprawę niejako "zza biurka". Z akt sprawy nie wynika bowiem, czy celem oceny spełnienia przesłanek utrzymania i konserwacji zabytkowych budynków Miejski Konserwator Zabytków podjął jakiekolwiek czynności, w tym np. oględziny obiektów. Skupienie się przez organ konserwatorski wyłącznie na okoliczności nie podjęcia przez Skarżącą prac przy zabytkach świadczy raczej o tym, że ocena została przez ten organ wyrażona wyłącznie na podstawie dokumentów (pozwoleń konserwatorskich i zgłoszeń prac). Jak już wyżej wskazano, ocena taka jest niepełna, nie odnosi się bowiem do innych możliwych działań przy zabytku, wypełniających omawianą przesłankę z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Na tę kwestię powinien był zwrócić uwagę organ podatkowy i podjąć czynności celem wyjaśnienia stanu faktycznego w tym zakresie, w szczególności poprzez zwrócenie się do organu konserwatorskiego o uzupełnienie dokonanej oceny.

Dla pełnej oceny rozstrzygnięcia należy zauważyć, że organ odwoławczy dla uzasadnienia swojego stanowiska przytoczył argumentację, zgodnie z którą - jego zdaniem - również z pozostałych dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika, iż sporne obiekty (z wyjątkiem w 2015 r. budynku B-10 i B11) nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W tym zakresie organ powołał się m.in. na wnioski z pięciu opinii biegłego A. D. z września 2016 r. i zgromadzoną w sprawie dokumentację fotograficzną, wskazując, że zastrzeżenia Strony do tych opinii wyrażone w piśmie z dnia [...].12.2016 r. nie zmieniają oceny organu oraz, że Strona nie wykazała żadnym konkretnym dokumentem, że wniosek wynikający ze stanowiska Miejskiego Konserwatora Zabytków miałby być niezasadny, przy czym jednocześnie organ uznał za niewiarygodne przedłożone przez Stronę oświadczenie R. S. (kierownika badań archeologicznych).

W ocenie Sądu, rozstrzygnięcie organu odwoławczego w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. jest nieprawidłowe. Ocena istotnych w sprawie okoliczności wyrażona przez organ budzi uzasadnione wątpliwości a ponadto pomija inne istotne aspekty sprawy. Przede wszystkim organ, oceniając stan faktyczny dotyczący roku 2015 r., nie wziął pod uwagę okoliczności, że podatnik nabył nieruchomość w stanie zdegradowanym, po wieloletnim (prawie 7 letnim) jego nieużytkowaniu i to od podmiotu publicznego, który - nic raczej nie wskazuje na to, aby podejmował jakiekolwiek czynności dla zachowania budynków w stanie przejętym. Nie bez znaczenia jest, że od momentu nabycia nieruchomości (maj 2014 r.) do chwili wpisania poszczególnych nieruchomości do rejestru zabytków (grudzień 2014 r.) podatnik nie mógł podejmować na nieruchomościach żadnych czynności (prawnych ani faktycznych). Powyższe potwierdza zawiadomienie D. Konserwatora Zabytków we W. z dnia 26.05.2014 r., w którym konserwator wprost wskazał, że w związku ze wszczętym z urzędu postępowaniem w sprawie wpisania do rejestru zabytków nieruchomych budynków w zespole dawnego D, naruszenie stanu zabytku pociągnie za sobą skutki prawne określone w ustawie z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Słuszne było zatem stwierdzenie Spółki, że skoro w tym okresie nie miała możliwości podejmowania działań w stosunku do zabytkowych nieruchomości, to okres ten nie powinien być identyfikowany jako okres zaniedbań Spółki. Okoliczności te, mimo, że dotyczą wcześniejszego roku (2014), to nie mogą zdaniem Sądu pozostawać bez znaczenia dla oceny, czy nieruchomości zabytkowe były przez Skarżącą utrzymywane i konserwowane zgodnie z ustawą o ochronie zabytków. Dają bowiem obraz całokształtu sytuacji Spółki, stanu nieruchomości i działań, które Skarżąca realnie mogła podjąć. Ponadto trzeba ponownie zwrócić uwagę, że w aktach administracyjnych sprawy znajdują się pozwolenia konserwatorskie wydane dla Spółki i korespondencja z organem konserwatorskim, jak również pozwolenia na prowadzenie badań archeologicznych, co potwierdza, że Skarżąca w stosunku do nieruchomości zabytkowych działała w oparciu o wskazania odpowiednich podmiotów. W sprawie nie może pozostawać bez znaczenia, że Podatnik chcąc podjąć jakiekolwiek prace musiał kierować się szczegółowymi wskazaniami odpowiednich organów, m.in. konserwatora zabytków.

Nie można ponadto pominąć (czego nie bierze pod uwagę organ), że proces dokonywania prac w odniesieniu do budynków posiadających status zabytku jest specyficzny i długotrwały, a ponadto zależny nie tylko od woli i nakładów właściciela nieruchomości ale również – w znacznym stopniu - od czynności właściwych organów. Ponadto, poza okolicznością trwającego postępowania w sprawie wpisu do rejestru zabytków oraz procesu pozyskiwania przez podatnika stosownych pozwoleń konserwatorskich, trzeba podnieść, że na terenie kompleksu prowadzone były również badania archeologiczne, w trakcie których spółka zobowiązana była stosować się do wytycznych w zakresie zachowania zabytków w stanie niepogorszonym. W tym zakresie wątpliwości budzi sposób odniesienia się organu do oświadczenia R. S. (kierownika prowadzącego badania archeologiczne, wskazującego na realizowanie przez Spółkę wszystkich jego wskazówek, dbałość o zachowanie zabytków w stanie niepogorszonym oraz stopniowe doprowadzanie ich do stanu pożądanego), wyrażające się w stwierdzeniu przez organ, że oświadczenie to nie miałoby znajdować potwierdzenia w materiale dowodowym. Wskazać trzeba, że w aktach sprawy znajdują się powołane już wyżej inne dowody, tj. decyzje D. Konserwatora Zabytków, m.in. z dnia [...].12.2014 r. (oraz z [...].04.2016 i [...].04.2016) dotyczące pozwoleń na prowadzenie wyprzedzających ratowniczych badań archeologicznych w kompleksie poszpitalnym oraz korespondencja konserwatora zabytków z występującym w imieniu Spółki arch. A. C., które potwierdzają podejmowanie czynności wobec nieruchomości zabytkowych (w ramach obowiązujących przepisów i pod nadzorem odpowiednich podmiotów).

Z kolei skwitowanie przez organ złożonych przez Stronę zastrzeżeń do pięciu opinii biegłego A. D. wyrażonych w piśmie z dnia 16.12.2016 r. stwierdzeniem, że "nie zmieniają one oceny organu", zdaniem Sądu nie może zostać zaakceptowane. Trzeba zauważyć, że biegły w powyższych opiniach wypowiadał się na temat stanu technicznego obiektów zabytkowych, nie zaś na temat tego, czy Spółka podejmuje działania mieszczące się w ramach należytego utrzymania i konserwacji tychże obiektów. Podane przez niego w opiniach okoliczności podlegały zatem pełnej i nieskrępowanej ocenie organu podatkowego, z koniecznym uwzględnieniem również stanowiska Strony. Biegły w opiniach powoływał się m.in. na to, iż obiekty są od wielu lat nieużytkowane i ulegają degradacji. W tym zakresie m.in. akcentował, że sprzyjają temu otwarte okna i drzwi wejściowe w poszczególnych budynkach oraz brak zabezpieczenia przed dostępem osób trzecich.

Przy ocenie tych okoliczności należy wziąć pod uwagę (o czym była już mowa wcześniej), że Spółka, która nabyła budynki w 2014 r., nie może odpowiadać za brak podjęcia działań przez poprzedniego właściciela (podmiot publiczny), który de facto doprowadził te budynki do takiego stanu. Z kolei kwestię akcentowanego przez biegłego dostępu do nieruchomości przez osoby trzecie spowodowanego otwarciem okien (a w niektórych obiektach również drzwi) wyjaśniała Spółka w piśmie z dnia 16.12.2016 r. wskazując m.in., że opinie były sporządzane w okresie letnim, kiedy budynki były wietrzone, a ponadto, że dokonała zabezpieczenia nieruchomości podając sposób tego zabezpieczenia. Jak już wyżej nadmieniono, organ w żaden sposób nie odniósł się jednak do stanowiska Spółki w tej kwestii, ani też nie przekazał wyrażonych przez nią zastrzeżeń biegłemu celem ustosunkowania się.

Podkreślić należy, że takie postępowanie organu narusza nie tylko zasadę przekonywania określoną w art. 124 OP, ale sprzeczne jest również z zasadą budzenia zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 § 1 OP. Stanowisko Strony dotyczące okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia wymaga bowiem rozpatrzenia, przeanalizowania i stosownej oceny organu, nie może być natomiast kwitowane właściwie jednym zdaniem, iż "nie zmienia ono oceny organu". Sąd zwraca przy tym uwagę, że uwzględniając okoliczność złego stanu sanitarnego budynków, działania polegające na ich wietrzeniu w okresie letnim, nawet dla laika jawią się jako racjonalne, a nie jako przemawiające przeciwko uznaniu, że obiekt zabytkowy był przez Spółkę należycie utrzymywany.

W tej sytuacji, zdaniem Sądu, ocena wyrażona przez organ nie może zostać uznana za prawidłową, a wskazane wyżej kwestie wymagają uwzględnienia bądź wyjaśnienia. Wobec powyższego, Sąd stwierdził, że w sprawie doszło do naruszenia przez organ przepisów art. 121 § 1, 122, 124, 187 § 1 oraz 191 OP w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Dokonanie dalszych niezbędnych ustaleń pozwoli bowiem na wyrażenie kompleksowej, obiektywnej oceny tak zgromadzonego materiału, która może okazać się odmienna od przedstawionej w ocenianych decyzjach organów podatkowych. Tym bardziej zaś wskazane przez Sąd naruszenia organu w zakresie oceny już zgromadzonych w sprawie dowodów, mogą przełożyć się na inny wynik sprawy niż ujęty w zaskarżonej decyzji.

3.4. Mając na uwadze stwierdzone uchybienia, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) uchylił w całości zaskarżoną decyzję.

3.5. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy będzie zobowiązany zastosować się do oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku. W sprawie należy wyjaśnić wskazane okoliczności, a następnie dokonać ponownej, kompleksowej, obiektywnej analizy okoliczności faktycznych, w kontekście możliwości zastosowania przez Spółkę zwolnienia lub obniżonej stawki podatku od nieruchomości - uwzględniając przy ocenie wszelkie aspekty wskazane w niniejszym wyroku.