Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 90/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2006-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23 ust. l pkt. 52 , art. 26 ust. 1 pkt. 9 lit. b
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 55 ust. 7
journal: Dz.U. 1989 nr 29 poz 154
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Surmacz Sędziowie NSA Maria Piórkowska (spr.) WSA Barbara Stukan-Pytlowany Protokolant sekr. sądowy Beata Janczewska po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2006 r. na rozprawie - sprawy ze skargi H. i Z. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2005 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. Oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Rz 90/06

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] listopada 2005r. [...] Dyrektor Izby skarbowej, po rozpoznaniu odwołania Z.D. i H.D. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2005r. Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 4.620,80 zł.

Jako podstawę materialnoprawną decyzji orzekający organ powołał art. 6 ust. 2, art. 9 ust. l i ust. 2, art. 10 ust.1, art. 22 ust. l i ust. 4, art. 23 ust. l pkt. 52, art. 24 ust. 2, art. 26 ust. l pkt.9, ust. 6 i ust.7, art. 27, art. 27a, art. 27b i art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jedn. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm./.

W uzasadnieniu decyzji organ podniósł, że Z.D. jako udokumentowanie dokonanej darowizny przedłożył kserokopię podziękowania z dnia 15.12.2000r. wystawionego przez Parafię w S. dla firmy "A" za złożenie kwoty 13.200,00 zł "na cele charytatywne". Podziękowanie zawierało pieczęć Parafii oraz nieczytelny podpis osoby wystawiającej podziękowanie. Już po fakcie podpisania protokołu z czynności sprawdzających pełnomocnik stron przedłożył dodatkowo "sprawozdanie z darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościoła otrzymanej w dniu 15.12.2000r." - sporządzone przez nie określonego z imienia i nazwiska (podpis nieczytelny) księdza reprezentującego Parafię w S. W sporządzonym sprawozdaniu ksiądz oznajmia, że uzyskaną w dniu 15.12.2000r. od Z.D. kwotę 13.200 zł wydał w całości na działalność charytatywno-opiekuńczą kościoła przeznaczając ją na "udzielenie pomocy w zapewnieniu wypoczynku dzieciom i młodzieży znajdującym się w potrzebie. W okresie 26.12.2000r. -31.12.2000r. zorganizowano wycieczkę dla 48 dzieci z rodzin patologicznych najuboższych parafii. Na powyższy cel przeznaczono całą kwotę".

Proboszcz Parafii ks. P.B. w piśmie z dnia 10.01.2005r. poinformował, że podziękowanie zostało podpisane przez ks. G. P., ówczesnego wikariusza rut. Parafii, pracującego obecnie w Kanadzie. Odnośnie wydatkowania otrzymanej darowizny, ks.Proboszcz stwierdził, że "po wielu rozmowach (przeprowadzonych z ówczesnym proboszczem ks. K.P.) zostało ustalone, że pieniądze nie zostały przekazane fizycznie na rzecz Parafii, lecz w tej sumie zawierała się usługa autokarowa wykonana w formie darowizny przez firmę A prowadzoną przez Z.D.(w dniach 26.12.2000-31.12.2000r.). Odnośnie udokumentowania usługi ks.Proboszcz podał, że dokumentacja i rachunki z wyjazdu powinny znajdować się w firmie wykonującej usługę. Ks.Proboszcz dodał, iż nie jest w stanie udzielić innych informacji, gdyż jest proboszczem od lipca 2003r., a wcześniejszy proboszcz jest po ciężkiej chorobie i więcej nie pamięta.

W uzupełnieniu swojego oświadczenia, w piśmie z dnia 27.06.2005r. ks. P.B. poinformował, że w księgach parafialnych nie odnotowano wartości i formy darowizny przekazanej przez P. Z.D. w miesiącu grudniu 2000r.

Ponieważ ks. P.B. stwierdził, iż przedmiotem darowizny była usługa autokarowa a dokumentacja i rachunki z wyjazdu winny znajdować się w firmie "A", Urząd Skarbowy przeprowadził czynności kontrolne w firmie A w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za okres 1.01.2000 r. -31.12.2000 r.

W wyniku kontroli stwierdzono, iż Podatnik nie posiada żadnego udokumentowania, co do wykonania usługi będącej przedmiotem darowizny, sposobu przekazania darowizny, zawartej umowy darowizny, potwierdzenia przekazania darowizny zawierającego także datę faktycznego jej przekazania. Wartości przekazanej darowizny nie ujęto także w rejestrze sprzedaży VAT za miesiąc grudzień 2000r. i nie naliczono od wartości przekazanej darowizny należnego podatku VAT.

Analizując posiadaną dokumentację podatkową Urząd Skarbowy zauważył pewne rozbieżności w oświadczeniach stron umowy i dokumentach związanych z przekazaniem darowizny. Jak bowiem wynikało z podziękowania "(...) za złożenie kwoty 13.200zł (...) przekazanie kwoty darowizny nastąpiło przed, lub dnia 15.12.2000r., natomiast w oświadczeniu ks. proboszcza P.B. z dnia 10.01.2005r., sporządzonym po jego rozmowie z ówczesnym proboszczem ks. K.P. wynika, że: " pieniądze nie zostały przekazane fizycznie na rzecz Parafii, lecz w tej sumie zawierała się usługa autokarowa wykonana w formie darowizny przez firmę "A" (...). Dokumentacja i rachunki z wyjazdu powinny znajdować się w firmie wykonującej usługę (...)". Tak więc faktyczne przekazanie darowizny (bezgotówkowe) mogło nastąpić po zakończeniu usługi tj. nie wcześniej niż dnia 31.12.2000r. Rozbieżności występują więc zarówno co do daty przekazania darowizny jak i formy jej przekazania. Sam Z.D. również nie jest w stanie udokumentować daty przekazania darowizny (sporządzenia umowy darowizny), ani kalkulacji obrazującej jej wysokość.

Ponadto sporządzone dnia 30.03.2001r. "sprawozdanie z darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościoła otrzymanej w dniu 15.12.2000r." potwierdzające przekazanie w tym dniu kwoty 13.200zł jest sprzeczne z oświadczeniem ówczesnego ks. proboszcza K.P., że darowizna nie była przekazana w formie gotówki, lecz w formie usługi wykonanej w dniach 26.12.2000r. - 31.12.2000r.

Z uwagi na powyższe rozbieżności w dokumentacji potwierdzającej przekazanie darowizny, brak jej właściwego udokumentowania i zaewidencjonowania w rejestrze VAT oraz brak faktycznego odzwierciedlenia jej przekazania w księgach parafialnych Urząd Skarbowy uznał powyższą darowiznę za fikcyjną, mającą na celu pomniejszenie wielkości dochodu podlegającego opodatkowaniu a tym samym wysokości zobowiązania Państwa D. w podatku dochodowym od osób fizycznych, wykazanego w rozliczeniu podatku dochodowego za 2000 r. Zdaniem organu I instancji o fikcyjności przekazanej darowizny świadczy również fakt, że jak wyliczono, w przypadku działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie usług turystycznych i budowlanych, jeżeli by nie uwzględniać dodatkowych przychodów z refundacji wynagrodzeń (2.239,14zł) oraz sprzedaży środka trwałego (80.000zł) wystąpiłaby wg. danych określonych przez podatnika strata w wysokości 61.889,14zł.

W wyniku kontroli działalności gospodarczej zakwestionowano ponadto wysokość wykazanych przez podatnika w podatkowej księdze kosztów uzyskania przychodów na ogólną kwotę 6.604,38 zł. Nieprawidłowości dotyczyły zaliczenia do ww. kosztów wydatków związanych z rozliczeniem przez Z.D. jako kierowcy autobusu wycieczkowego, diety w podróżach krajowych i zagranicznych w miesiącach: kwiecień - na kwotę 1.675,21zł, maj - na kwotę 1.354,06zł, październik - na kwotę 2.073,79zł i listopad -na kwotę 1.501,32zł.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi kosztu uzyskania przychodu wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Zdaniem organu brzmienie powyższego przepisu dopuszcza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą. Jednakże w sytuacji, w której wykonywane usługi stanowią przedmiot działalności gospodarczej, a tak jest w przypadku usług kierowcy - nie są one podróżą służbową.

Wobec nieuznania przez organ I instancji za koszty uzyskania przychodów wydatków opisanych powyżej na ogólną kwotę 6.604,38 zł, zwiększono dochód z działalności turystycznej i budowlanej wykazany przez Podatnika z kwoty 20.350,56zł do kwoty 26.954,94zł. Łączny dochód Podatnika z działalności gospodarczej (razem z działalnością w zakresie handlu - 8.005,88zł) wyniósł 34.960,82zł (Podatnik wykazał w zeznaniu łączny dochód z działalności w wysokości 28.356,44zł).

W ocenie organu jako podstawę prawną do odliczeń od dochodu darowizn stanowi art.26 ust.1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000r. Nr 14 poz.176 z późn.zm.), w myśl którego podstawę obliczenia podatku (...) stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot darowizn: (...) na cele kultu religijnego i na działalność charytatywno-opiekuńczą, (...) dobroczynne (...) - łącznie do wysokości nie przekraczającej 10% dochodu.

Organ I instancji powołał również przepis art. 26 ust. 6 ww. ustawy, który stanowi, że jeżeli przedmiotem darowizny są towary lub usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę darowizny uważa się wartość towaru lub usługi, uwzględniającą należny podatek od towarów i usług oraz przepis art. 26 ust. 7, który stanowi, iż wysokość wydatków na cele określone w ust. 1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Przepis powyższy - art.26 ust.7, wskazuje więc, iż darowizny muszą być odpowiednio udokumentowane, podatnik ma więc obowiązek wykazania, że określone wydatki poniósł, a wykazanie to nastąpić ma przy pomocy wiarygodnych dokumentów stwierdzających ich poniesienie. Dokumenty powyższe z kolei podlegają ocenie przez organ podatkowy zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej (zasada swobodnej oceny dowodów), po czym organ ten stwierdza, czy dana okoliczność została udowodniona.

Należy przy tym zaznaczyć, że nie można się tu zgodzić ze stanowiskiem Pełnomocnika Podatników wyrażonym w odwołaniu, iż ciężar udowodnienia faktu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, bowiem jak już wielokrotnie potwierdzano w orzecznictwie NSA - w postępowaniu podatkowym także stosuje się zasadę, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wyprowadza określone skutki prawne.

Zatem Podatnik, który odlicza od dochodu darowizny - obniżając w ten sposób podstawę opodatkowania - winien liczyć się z koniecznością wiarygodnego wykazania stosownymi dokumentami, kiedy, komu co i na jaki cel podarował.

Oczywiście dokumentem takim jak najbardziej może być potwierdzenie przez obdarowanego faktu otrzymania darowizny (np. w formie podziękowania) ze wskazaniem szczegółowych informacji jej dotyczących tj. daty jej otrzymania, formy itd. czy też sprawozdanie zawierające konkretne dane co do rozchodowania kwoty będącej przedmiotem darowizny.

Tego typu dokumenty pozwalają bowiem organom podatkowym na skontrolowanie faktu poniesienia wydatków, w części pokrywanych przecież przez Skarb Państwa skoro odliczane są od dochodu przed opodatkowaniem.

Przedłożone przez Pełnomocnika w przedmiotowej sprawie dokumenty tj. zarówno "podziękowanie" jak i "sprawozdanie z darowizny" wymogów powyższych nie spełniają.

Przede wszystkim na dokumentach tych brak jest czytelnego podpisu osoby, która reprezentuje Parafię i która tę darowiznę ewentualnie przyjmowała. Co więcej osoby tej z imienia i nazwiska nie potrafi wskazać darczyńca (również Pełnomocnik).

Tym samym uniemożliwiono organowi podatkowemu zweryfikowanie powyższego zdarzenia poprzez ewentualne przesłuchanie obdarowanego jako świadka.

Nie wskazano również żadnych innych osób, które powyższe zdarzenie mogłyby potwierdzić. Biorąc pod uwagę wysokość kwoty, która jest przedmiotem darowizny oraz fakt, iż Podatnik zamierzał z tytułu jej wydatkowania skorzystać z ulgi podatkowej wydaje się nieprawdopodobne, aby Podatnik nie żądał szczegółowego pokwitowania przekazanej darowizny.

Darowizny w takiej wysokości z pewnością nie są zdarzeniem codziennym, w związku z czym prawdopodobnie zdarzenie takie przy konkretnych wskazówkach Podatnika mogłoby być udowodnione w inny sposób (np. zeznania wskazanych przez Podatnika innych świadków).

Pomimo braku starań ze strony Podatnika w celu uwiarygodnienia powyższego zdarzenia organ podatkowy I instancji podjął czynności zmierzające do ustalenia osoby wystawiającej dokument zatytułowany "podziękowanie" i pismem z dnia 6.12.2004r. zwrócił się do ks. Proboszcza Parafii W S. z prośbą o wskazanie nazwiska księdza, który sporządził ww. podziękowanie oraz o podanie szczegółowych informacji na temat celu, na jaki Parafia wydatkowała otrzymaną darowiznę.

Oczywiście nie można obarczać Podatnika winą za ewentualne nierzetelne prowadzenie ksiąg parafialnych. Jednakże skoro Podatnik zdecydował się odliczyć od dochodu kwotę darowizny przekraczającą 10%-wy limit określony w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wskazuje, iż odliczenia tego zamierzał dokonać na podstawie przepisu art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 29, poz. 154 z późn.zm.), który stanowi, że darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność - to obowiązkiem Podatnika było uzyskanie od Parafii wiarygodnych dokumentów wymienionych w tym przepisie, potwierdzających przekazanie darowizny. Bowiem tylko pod takim warunkiem (posiadania wiarygodnych dokumentów) Podatnik mógł skorzystać z odliczenia całości darowizny od dochodu.

Trudno natomiast nazwać wiarygodnym dokumentem przedłożone "podziękowanie", z którego nie można nawet ustalić osoby wystawiającej ten dokument, jak również "sprawozdanie z darowizny" także z nieczytelnym podpisem wystawiającego, w którym brak jest jakichkolwiek szczegółowych danych na temat rozchodowania otrzymanej kwoty darowizny.

Odnosząc się natomiast do informacji przekazanej organowi I instancji przez obecnego Proboszcza Parafii w S. ks. P.B., że darowizna miała formę usługi autokarowej należy stwierdzić, iż w takim przypadku usługa ta winna mieć odzwierciedlenie w dokumentacji podatkowej związanej z prowadzoną działalnością w firmie A.

Kontrola podatkowa przeprowadzona przez organ I instancji w ww. firmie nie wykazała jednakże istnienia żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie takiej usługi.

Dodatkowo organ I instancji przeanalizował akta podatkowe podatku od osób duchownych ks. G.P. za okres, w którym dokonywał on rozliczeń podatkowych w Urzędzie Skarbowym, z których wynikało, iż zgłoszono następujące zmiany miejsca pracy (placówek) księdza:

1) przeniesienie z dniem 1.01.1998r. z Parafii K. do Parafii w S.,

2) przeniesienie z dniem 1.09.1998r. z w S. do Parafii w M.,

3) przeniesienie z dniem 25.08.2000 z Parafii w M. do Parafii w S.

Z powyższych dokumentów wynika, że zarówno w okresie sporządzania "podziękowania" za darowiznę, w okresie wykonywania usługi będącej przedmiotem darowizny oraz w okresie sporządzania "sprawozdania z darowizny" ks. G.P. nie pracował w Parafii w S.

Powyższe prowadzi więc do wniosku, że w mniejszej sprawie brak jest podstaw do dokonania odliczenia przedmiotowej darowizny od dochodu Podatnika.

Na uwzględnienie nie zasługuje również drugi zarzut Pełnomocnika odnośnie nieuznania przez organ I instancji za koszty uzyskania przychodów wartości diet naliczonych z tytułu podróży krajowych i zagranicznych Z.D. Jak bowiem wynika z akt sprawy celem podróży były wycieczki, gdzie Podatnik świadczył usługi kierowcy, co stanowi w przypadku działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie usług turystycznych istotę tej działalności. Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Z przepisu powyższego wynika więc, że osoby prowadzące działalność gospodarczą mogą wprawdzie do określonej wysokości uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, jednakże tylko w przypadku gdy wyjazd jest podróżą służbową. Nie można natomiast podróżą służbową nazwać osobistego świadczenia usługi transportowej przez właściciela firmy - wykonywanie bowiem takich usług sprowadzałoby się do ciągłego odbywania przez niego podróży służbowych. W przypadku właścicieli firm świadczących usługi transportowe możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów diet przysługiwałaby w przypadku odbywania podróży np. w celu zawarcia umowy o świadczenie usług czy też zakupu środka trwałego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Sytuacja taka nie miała jednak miejsca w przedmiotowej sprawie, w związku z czym brak jest podstaw do kwestionowania ustaleń organu I instancji w tym zakresie.

Na decyzje tę Z.D. i H.D. złożyli skargi do Wojewódzkiego sadu Administracyjnego wnosząc o uchylenie decyzji w całości oraz uznanie, że zapłacili podatek za 2000r. w należytej wysokości. Zaskarżonej decyzji zarzucili obrazę przepisów art.120 ordynacji podatkowej poprzez nie podanie przepisu prawa na podstawie którego dokumenty stwierdzające darowiznę uznano za nie spełniające wymogów przewidzianych prawem.

Nadto zarzucili naruszenie przepisów art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie wiarygodności przedstawionych dokumentów potwierdzających darowiznę i nie przeprowadzenie w sposób wyczerpujący całego postępowania podatkowego, a w szczególności przesłuchania świadków przyjęcia darowizny.

Skarżący zarzucili również naruszenie art. 210 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak w uzasadnieniu decyzji wyjaśnień dotyczących sprzeczności i rozbieżności wynikłych w czasie postępowania podatkowego.

Końcowo zarzucili błędną interpretację przepisów art.23 ust.1 pkt. 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nie uznanie za koszty uzyskania przychodów wartości diet, które przysługiwały skarżącemu jako osobie prowadzącej działalność gospodarczą.

W uzasadnieniu skarżący powołując się na treść art. 27 ust. 5 ustawy o stosunkach Państwa do Kościoła Polskokatolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 30 czerwca 1995r. naprowadzili, że przepis ten nie ustanawia specjalnych wymogów co do szczegółowości sprawozdania w szczególności do ustosunkowania się do zapisów w księgach parafialnych. W ocenie skarżących podziękowanie jakie otrzymał z tytułu poczynionej darowizny, opatrzone datą, z wpisaną wartością, opieczętowane pieczęcią Parafii i podpisane- spełnia wymogi powołanego przepisu. Stwierdzenie organu, że brak jest dowodów na dokonanie darowizny jest gołosłowne, nie uzasadnione należycie i zostało podjęte z naruszeniem zasad postępowania podatkowego.

Powołując się na treść art.23 ust.1 pkt. 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz słownik języka polskiego, skarżący podnieśli, że ustawy podatkowe nie zawierają definicji podróży służbowej co oznacza, że należy przez to rozumieć przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca w związku z pracą. W rozpoznawanej sprawie zatem bezspornym jest, że skarżący wykonywał pracę poza miejscem zamieszkania i siedzibą firmy, dodatkowo pełniąc rolę kierowcy, rezydenta, załatwiając reklamacje i wykonując pracę pilota a więc zasadnym jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów diet w wysokości nie przekraczającej diet pracowników.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie podtrzymując swoja argumentacje zawartą w decyzji.

Wojewódzkie Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych /Dz.U. nr 153, poz.1269/ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargi podlegaj ą oddaleniu albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Z treści art. 26 ust. 1 pkt. 9 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jedn. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ wynika, że podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczenie kwot darowizn na cele kultu religijnego i na działalność charytatywno-opiekuńczą oraz cele dobroczynne.

Z kolei przepis art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Polsce /Dz.U. Nr 29, poz. 154 ze zm./ stanowi, że darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym i podatkiem wyrównawczym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz - w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny- sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. W odniesieniu do darowizn na inne cele mają zastosowanie ogólne przepisy podatkowe. Zestawienie tych przepisów wskazuje na to, że przepisy podatkowe art.55 ust.7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego mają charakter szczególny wobec regulacji zawartej w art.26 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art.55 ust.7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego wprowadza ulgę podatkową zawężając jej byt do darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą z wyłączeniem darowizn na inne cele, do których mają zastosowanie ogólne przepisy podatkowe /art.55 ust.7 zd.2/. Warunkiem zastosowania wyżej wskazanej ulgi jest spełnienie przesłanek określonych przepisem art.55 ust.7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, a w szczególności; kościelna osoba prawna ma obowiązek przedstawić darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz- w okresie dwóch lat od przekazania darowizny- sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą /patrz Uchwała Całej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2005r. FPS 5/04 ONSA i wsa 3/6/2005/. Podporządkowując byt ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych przesłankom wskazanym w art.55 ust.7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego ustawodawca przyjął, jak już wcześniej podniesiono, że kościelna osoba prawna zobowiązana jest przedstawić darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz- w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny- sprawozdanie o przeznaczenie jej na tę działalność. Przepis art.7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego precyzuje, że osobami prawnymi Kościoła są metropolie, archidiecezje, diecezje, administratury apostolskie, parafie, kościoły rektoralne /rektoraty/, Caritas Polska, Caritas diecezji Papieskie Dzieła Misyjne a organami tych osób prawnych, w tym dla parafii- proboszcz lub administrator parafii.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów, ani przedstawione przez skarżącego podziękowanie za złożenie kwoty 132000 zł na cele charytatywne z dnia 15 grudnia 2000r., ani sprawozdanie z darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą Kościoła z dnia 30 marca 2001r. nie zostały wystawione przez osoby prawne o których mowa w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego a warunkujące skorzystanie z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za takim stanowiskiem przemawiają również ustalenia organów podatkowych będące w rzeczy samej uzupełnieniem wyrażonego przez Sąd stanowiska a prowadzące do konkluzji, że przedstawione przez skarżących dowody nie mogą stanowić podstawy do wyłączenia spornej darowizny z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Sąd podzielił również w całości stanowisko organów podatkowych w zakresie nieuznania za koszty uzyskania przychodów wartości diet

naliczonych przez skarżącego z tytułu podróży krajowych i zagranicznych. W myśl bowiem przepisu art. 23 ust. l pkt. 52 ustawy o podatku dochodowym od

osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób

z nimi współpracujących w części przekraczającej wysokość diet

przysługującym pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych

przez właściwego ministra. Z zalegającego w aktach sprawy zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 16 maja 2000r. i z dnia

12 czerwca 2000r. wydanych przez Wójta Gminy wynika, że

przedmiotem działalności gospodarczej skarżącego było przede wszystkim

prowadzenie biura turystyki krajowej i zagranicznej a terenem jego

działalności był obszar kraju oraz teren poza jego granicami. W tym stanie

rzeczy wyjazdy skarżącego w charakterze kierowcy do Niemiec, Grecji

własnym środkiem lokomocji realizując wycieczki mieszczą się w ramach

prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Sąd nie podzielił zarzutu skarżących w zakresie naruszenia przez orzekające

organy podatkowe norm postępowania podatkowego gdyż w polskim prawie

podatkowym, przewidziane w przepisach prawa podatkowego zwolnienia,

odliczenia, obniżki albo zmniejszenia, których zastosowanie powoduje

obniżenie podstawy opodatkowania lub wysokości podatku stanowią ulgę

podatkową, której wykazanie winien wykazać podatnik z należytą

starannością.

Z przyczyn wyżej podniesionych, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.