Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 67/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 43 ust.,1 pkt 1, art. 147, art. 19 ust. 4 i 13 pkt 9, art. 27 ust. 4 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 13
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Gabriela Jyż (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant st. sekr. sąd. Arkadiusz Kmiotek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" S.S.A. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K., zaskarżoną tu decyzją z dnia [...] r., nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity z 2004 r. Dz.U. Nr 8, poz. 65 z późn. zm) po rozpatrzeniu odwołania "A" S.S.A. z siedzibą w Z. przy ul. [...] od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r. określającej:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, w podatku od towarów i usług za [...] 2004 r. w kwocie 0,00 zł, niższą od wykazanej w deklaracji o kwotę [...] zł,

- zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za [...] 2004 r. w kwocie [...] zł.,

utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego m. in. w zakresie podatku od towarów i usług za [...] 2004 r. stwierdzono, że "A" w złożonej w Urzędzie Skarbowym w Z. w dniu [...] r. korekcie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za [...] 2004 r., zawyżył wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym o kwotę [...] zł oraz zaniżył zobowiązanie podatkowe o kwotę [...] zł

Powyższe nieprawidłowości były wynikiem:

zaniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł stanowiącą wartość podatku należnego dotyczącego przychodów z tytułu praw medialnych;

zaniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczącego usług sportowych nabytych od V. L., [...], z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowana fakturami wystawionymi w [...] 2004 r.,

zawyżenia podatku należnego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczącego usług sportowych nabytych od V. L., [...], z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowana fakturami wystawionymi w [...] 2004 r.,

zaniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczacego usługi sportowej nabytej od V.L., [...], z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowane fakturami wystawionymi w [...] 2004 r.,

zawyżenia podatku naliczonego z przeniesienia z poprzedniego miesiąca o kwotę [...] zł;

zawyżenia podatku naliczonego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczącego usługi sportowej nabytej od V.L., [...], z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowane fakturami wystawionymi w [...] 2004 r.

Mając to na uwadze, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał decyzję nr [...] z dnia [...] r.

W odwołaniu z dnia [...] r. pełnomocnik Spółki wniósł o: uchylenie w całości decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia lub orzeczenie co do istoty sprawy z uwzględnieniem prawidłowego ustalenia możliwości odliczenia podatku naliczonego oraz zwolnienia czynności zbycia praw medialnych na podstawie zgłoszonej do urzędu skarbowego umowy, a także zwolnienia czynności transferu zawodnika.

Zaskarżonej decyzji pełnomocnik Spółki zarzucił: naruszenie art. 210 § 1 pkt 5 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez całkowicie wadliwe rozstrzygnięcie i uzasadnienie faktyczne polegające na odmowie zastosowania zwolnienia z podatku VAT czynności transferu oraz zbycia praw medialnych,

- naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez całkowicie wadliwe rozstrzygnięcie i uzasadnienie faktyczne polegające na błędnej interpretacji postanowień art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, co do momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku importu usług trenerskich,

- naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z przyjęciem założenia, iż dokonane zgłoszenie zgodnie z art. 147 ustawy o podatku od towarów i usług nie dotyczy umowy zawartej pomiędzy klubami sportowymi i PZPN, a jedynie umowy zawartej pomiędzy PZPN i spółką "B",

- naruszenie art. 13 VI Dyrektywy Rady w związku z niezgodnością postanowień art. 147 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z powodu uzależnienia przedłużenia zwolnienia od spełnienia wymogu formalnego polegającego na zgłoszeniu zawarcia umowy do organu podatkowego.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik Spółki stwierdził, iż w toku kontroli nie wyjaśniono do końca (odmawiając na wniosek podatnika przedstawiony w wyjaśnieniach do protokołu kontroli przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania świadków z PZPN) rzeczywistego zamiaru stron co do podpisywanych umów pomiędzy PZPN a "B". Nie wyjaśniono w jakim charakterze występował w tych relacjach PZPN, tj. czy jako właściciel praw, czy jako pośrednik. Nie wyjaśniono czy istniały ustalenia pisemne lub ustne pomiędzy klubami a PZPN co do zbycia praw medialnych. Z przytoczonych przez organ umów i uchwał wynika jedynie, że PZPN w imieniu klubów dokonywał pewnych konkretnych ustaleń co do wysokości opłat za przekazanie praw medialnych przez kluby. Nie wynika jednakże z tych dokumentów iż kluby przekazywały prawa na rzecz PZPN-u. PZPN jako związany z klubami stosunkiem wewnątrz organizacyjnym reprezentował wszystkie kluby właśnie w celu uniknięcia zawierania umów pomiędzy każdym klubem a "B". Według Spółki PZPN był reprezentantem (pełnomocnikiem) wszystkich klubów, nie miał legitymacji otrzymanej od tych klubów do rozporządzania prawami medialnymi jak właściciel więc zawarta przez pełnomocnika umowa była de facto urnową zawartą przez "B" z wszystkimi klubami jednocześnie. Fakt zgłoszenia tej umowy do właściwego urzędu skarbowego dla PZPN czy dla "B" pozostaje bez wpływu na sam fakt zgłoszenia który jest ważny.

W złożonym odwołaniu pełnomocnik Spółki stwierdził również iż zasadnym jest przedstawienie zapytania do ETS w sprawie zgodności regulacji zawartych w art. 147 ust, 2 z prawem unijnym a konkretnie z art. 13 VI dyrektywy, gdyż przepis ten nie zawiera możliwości wprowadzenia uzależnienia prawa do zwolnienia od spełnienia wymogu formalnego w postaci zgłoszenia danej umowy do właściwego organu podatkowego.

W kwestii dotyczącej rozliczenia podatku należnego oraz podatku naliczonego z tytułu usług trenerskich świadczonych przez V. L. pełnomocnik Spółki stwierdził, iż obowiązek podatkowy w imporcie usług powstaje zgodnie z art. 19 ust. 19 ustawy, tj. w dniu wystawienia faktury za wykonaną usługę nie później niż 7 dni od daty wykonania usługi.

Po rozpoznaniu sprawy i rozpatrzeniu odwołania - Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż z akt sprawy wynika, że "A" nie opodatkował, nie udokumentował fakturą VAT ani też nie ujął w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz w deklaracji VAT-7 za [...] 2004 r. otrzymanych od Polskiego Związku Piłki Nożnej w Warszawie, przelewem w dniu [...] 2004 r., należności z tytułu II raty przyznanej na podstawie uchwały nr [...] z dnia [...] r. Prezydium Zarządu PZPN w sprawie wysokości kwot przysługujących klubom I i II Ligii z tytułu licencji (sprzedaż praw medialnych) w sezonie 2004/2005 w kwocie brutto [...] zł, podatek VAT [...] zł.

Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że PZPN na mocy umowy zawartej w dniu [...] 2000 r. udzielił "C" Sp. z o.o. (przekształconą w późniejszym okresie w "B") wyłącznej licencji na wykonywanie wszelkich praw medialnych do spotkań piłkarskich I i II ligi, tj. wszelkich praw majątkowych i niemajątkowych w tym praw telewizyjnych, reklamowych i marketingowych. W umowie tej PZPN zaznaczył, że na podstawie postanowień art. 10 ust. 5 i art. 25 ust. 4 ustawy z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej oraz zgodnie z uchwałą zebrania prezesów klubów pierwszej i drugiej ligi piłki nożnej z dnia 29 maja 2000 r., jak i uchwałą Zarządu PZPN z dnia 8 czerwca 2000 r., jest wyłącznie uprawniony do dysponowania wszelkimi Prawami do Rozgrywek Piłkarskich, dlatego też jako podmiot uprawniony może zawrzeć przedmiotową umowę. Umowa miała charakter ogólny, PZPN udzielił wyłącznej licencji do praw medialnych do Rozgrywek Piłkarskich dwóch najwyższych klas rozgrywkowych polskiej ligi, rozgrywek o Puchar Polski oraz o Puchar Ligi Polskiej. Zawierając przedmiotową umowę PZPN nie miał jeszcze wiedzy, które konkretnie kluby reprezentuje, gdyż nie było wiadomo, które kluby znajdą się w poszczególnych sezonach w I i II lidze rozgrywek. Ponadto stwierdzono, że zapisy umowy nie odnoszą się do poszczególnych klubów ani też nie wskazują ich jako strony umowy. Otrzymane od "B" należności z tytułu udzielonej licencji do praw medialnych za poszczególne sezony piłkarskie, PZPN na podstawie uchwał Prezydium Zarządu przekazywał klubom I i II ligi. Z powyższego wynika jednoznacznie, że PZPN jako strona ww. umowy i wyłączny właściciel wszelkich praw majątkowych i niemajątkowych w tym praw telewizyjnych, reklamowych i marketingowych - których umowa dotyczyła na mocy uzgodnień z klubami - dysponował, wynikającymi z kontraktu należnościami, które następnie rozdysponowywał poszczególnym klubom I i II ligi, stając się w ten sposób stroną dla konkretnie określonych klubów w zakresie sprzedaży praw medialnych.

Zdaniem organu przeniesienie ww. praw medialnych miało miejsce podczas obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podlegała sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Organ przytoczył treść art. 4 pkt. 2 tej ustawy, stanowiący co rozumie się przez usługi.

Wskazał, iż zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004 r. przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy, tj. sprzedaży praw lub udzielenia licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw. Obecnie więc udzielenie każdego rodzaju licencji jest opodatkowane.

Organ zaznaczył, że zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przez wartości niematerialne i prawne należy rozumieć nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1) spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,

2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3) prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5) licencje,

6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (t.j.: Dz. U. z 2 003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),

7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Organ wskazał, iż podobnie zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości uznawanie aktywów za składnik wartości niematerialnych i prawnych uznaje się taki tytuł prawny lub przywilej, który: pozostaje pod kontrolą przedsiębiorstwa, przyniesie w przyszłości korzyści ekonomiczne lub inne pożytki, można wiarygodnie ocenić.

Organ zaznaczył, że zgodnie z uchwałą zebrania prezesów klubów pierwszej i drugiej ligi piłki nożnej z dnia [...] 2000 r., jak i uchwałą [...] z dnia [...] 2000 r. Zarządu PZPN, wszystkie prawa medialne do rozgrywek ligowych (I i II ligi) oraz pucharowych prowadzonych przez Związek należą wyłącznie do PZPN. Klub nie przestrzegający ww. postanowienia nie może uczestniczyć w tych rozgrywkach. A zatem już od chwili powzięcia tych uchwał PZPN dysponował prawami medialnymi do rozgrywek ligowych i pucharowych. W innym przypadku nie mógłby bowiem udzielić licencji "C" ("B"), gdyż nikt nie może przenieść na drugą osobę więcej praw, aniżeli sam posiada.

Korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych odbywać się może na dwa sposoby. Po pierwsze, możliwe jest przeniesienie tego prawa na inny podmiot. Po drugie, korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych może odbywać się poprzez uzyskanie od ich podmiotu prawa do używania ich na określonych polach eksploatacji, czyli uzyskanie licencji (sublicencji). Istotą usługi, o której mowa, było przeniesienie przez kluby na rzecz PZPN wartości niematerialnych i prawnych w postaci praw medialnych do rozgrywek ligowych. W zamian za to uchwałą nr [...] z dnia [...] 2004 r. Prezydium Zarządu Polskiego Związku Piłki Nożnej w sprawie wysokości kwot przysługujących Klubom I i II ligi z tytułu licencji oraz praw marketingowych w sezonie 2004/2005 ustalono wysokość ww. kwot w załączniku nr 1 do cytowanej uchwały. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że pomimo tego, iż przeniesienie prawa na rzecz PZPN miało miejsce pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, to zgodnie z wyżej powołanym art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, istotne dla opodatkowania tej czynności podatkiem od towarów i usług było określenie momentu otrzymania przez Spółkę całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Organ odwoławczy zatem uznał, iż organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo więc określił wysokość podatku należnego z tytułu sprzedaży praw medialnych (powołał się tu na: wyrok WSA z 2.12.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1066/08, wyrok WSA z 23.04.2009 r., sygn. akt I SA/Sz 104/09). W przedmiotowej sprawie miało bowiem miejsce wykonanie usługi przez podatnika, tj. przeniesienie praw medialnych na rzecz PZPN (uchwała zebrania Prezesów Klubów I i II Ligi PZPN dotycząca scentralizowania praw medialnych na rzecz PZPN z [...] 2000 r. oraz uchwała [...] z dnia [...] 2000 r. Zarządu Polskiego Związku Piłki Nożnej - obie w aktach sprawy) które to wykonanie nastąpiło za wynagrodzeniem (cytowana wyżej uchwała nr [...]). Doszło więc do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tego rodzaju świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc przekazanie praw medialnych przez Spółkę PZPN-owi podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 22% z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Otrzymaną w [...] 2004 r. II ratę w kwocie brutto [...] zł (podatek VAT [...] zł) z tytułu licencji należało potraktować jako część zapłaty i wykazać do opodatkowania podatkiem od towarów i usług w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 147 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w okresie do dnia [...] 2005 r. zwalnia się od podatku usługi udzielania licencji i sublicencji, inne niż wymienione w art. 4 pkt 21it. c i lit. e ustawy o której mowa w art. 175 (ustawa z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) udzielone na podstawie umów zawartych przed dniem wejścia w życie ustawy, bez uwzględniania zmian tych umów dokonanych po tym dniu (ust. 1). Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że umowy zostały zarejestrowane w urzędzie skarbowym przed dniem [...] 2004 r. (ust. 2), należy stwierdzić, że w przepisie tym mowa jest o udzieleniu licencji i sublicencji, tj. (korzystania z wartości niematerialnych i prawnych) natomiast, jak stwierdził organ II instancji, pomiędzy klubami a PZPN miało miejsce przeniesienie praw (wartości niematerialnych i prawnych).

Art. 147 ustawy o podatku od towarów i usług nie może mieć zastosowania w sprawie wobec Spółki, albowiem ta nie udowodniła, że zawarła przed dniem 1 maja 2004 r. umowę o świadczenie usług udzielania licencji, czy sublicencji, czy też była stroną umowy zawartej przed [...] 2004 r., a zarejestrowanej w urzędzie skarbowym. W szczególności Spółka nie była stroną umowy zawartej przez w dniu [...] 2000 r. przez PZPN oraz "C" Sp. z o.o. na wykonywanie wszelkich praw medialnych do spotkań piłkarskich I i II ligi. Zatem przepis ten nie znajduje w sprawie zastosowania (organ powołał: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 23 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 104/09).

W zakresie rozliczenia podatku VAT z tytułu importu usług stwierdzono, że w korekcie deklaracji VAT-7 z dnia [...] 2006 r. stanowiącej jednocześnie ostateczne rozliczenie podatku od towarów i usług za [...] 2004 r. Spółka zwiększyła wartości podatku należnego i naliczonego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za dany miesiąc: 1) faktury z dnia [...] 2004 r., nr [...] wystawionej przez Ing. V. L., [...], na kwotę [...] Euro z tytułu świadczonych usług trenerskich za miesiąc [...] 2004 r. Kwota [...] Euro została przeliczona na złote z uwzględnieniem kursu średniego NBP na dzień wystawienia przedmiotowej faktury, 2) faktury z dnia [...] 2004 r., nr [...] , wystawionej przez Ing. V. L., [...] , na kwotę [...] Euro z tytułu świadczonych usług trenerskich za miesiąc [...] 2004 r. Kwota [...] Euro została przeliczona na złote z uwzględnieniem kursu średniego NBP na dzień wystawienia przedmiotowej faktury.

Jednocześnie w korekcie deklaracji VAT-7 za [...] 2004 r. Spółka zwiększyła wartości podatku należnego i naliczonego o kwotę [...] zł, w wyniku ujęcia w rozliczeniu za dany miesiąc: 1) faktury z dnia [...] 2004 r., nr [...] wystawionej przez Ing. V. L., [...] z tytułu świadczonych usług trenerskich za miesiąc [...] 2004 r. na kwotę [...] Euro. Kwota [...] Euro została przeliczona na złote z uwzględnieniem kursu średniego NBP na dzień wystawienia przedmiotowej faktury, 2) faktury z dnia [...] 2004 r., nr 1/2004 wystawionej przez Ing. V. L., [...] z tytułu świadczonych usług trenerskich za miesiąc [...] 2004 r. na kwotę [...] Euro. Kwota [...] Euro została przeliczona na złote z uwzględnieniem kursu średniego NBP na dzień wystawienia przedmiotowej faktury, 2) faktury z dnia [...] 2004 r.,

W wyniku postępowania podatkowego za [...] 2009 r. Dyrektor UKS w K., wydał decyzję nr [...], w której m.in. na podstawie art. 19 ust, 4 w związku z art. 19 ust. 19 oraz art. 86 ust. 1 i 2 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wyłączono z rozliczenia podatku od towarów i usług za [...] 2004 r. wartość podatku należnego oraz podatku naliczonego w kwocie [...] zł obliczonego od usług udokumentowanych ww. fakturami.

Import usług nie jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. ł ustawy. Z przypadkiem importu usług wiąże się natomiast co do zasady obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę usługi. Tego rodzaju mechanizm (określany jako odwróconym mechanizmem poboru, ang. reverse charge mechanism) jest wprowadzony w celu uproszczenia rozliczeń podatkowych. Co do zasady bowiem podatnikiem jest podmiot świadczący usługę. W przypadku usług świadczonych przez podmioty o zagranicznej rezydencji musiałyby one zarejestrować się w Polsce i rozliczać tutaj podatek. Stąd też przyjęcie konstrukcji, zgodnie z którą podatnikiem (a w zasadzie osobą zobowiązaną do rozliczenia podatku) co do zasady jest nabywca usługi, służy uproszczeniu rozliczenia podatku. Z kolei założenie, że podatek płacony przez importera usług jest dla niego jednocześnie podatkiem naliczonym, zapewnia neutralność podatku od importu usług.

Zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy o VAT 2004 r., w przypadku świadczenia usług w dziedzinie sportu, miejscem świadczenie usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone. W myśl przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT z 2004 r. podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

Z art. 19 ust. 19 ustawy wynika, iż przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług. Zgodnie zaś z art. 19 ust 4 - jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 4) ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego od importu usług. Stosownie do przepisów art. 86 ust. 10 pkt 2, w przypadku importu usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy od importu usług, dla którego podatnikiem jest nabywca. Zgodnie z przepisami art. 86 ust. 11, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. Kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4, stanowi kwota podatku należnego od importu usług.

Z powyższych uregulowań w ocenie organu podatkowego II instancji wynika, że w opisanym przypadku obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług od ww. usługi udokumentowanej fakturą nr [...] i nr [...] powstał w miesiącu wystawienia przez usługodawcę faktury VAT, tj. w [...] 2004 r. i w tym też miesiącu powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącą wartość podatku należnego od importu usług.

Wobec powyższego, organ stwierdził, że Spółka usługi udokumentowane ww. fakturami opodatkował w miesiącu wcześniejszym niż wynika to z przepisów art. 19 ust. 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zawyżając w ten sposób kwotę podatku należnego za [...] 2004 r. o wartość [...] zł. Jednocześnie, w związku z faktem, iż podatek należny stanowi zarazem podatek naliczony dotyczący danej usługi, a Spółka w [...] 2004 r. dokonała obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z daną usługą, stwierdzono jednocześnie, że naruszając postanowienia art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT z 2004 r. Spółka zawyżyła podatek naliczony podlegający obniżeniu za dany miesiąc o wartość [...] zł.

Tak samo na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT z 2004 r., obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług od ww. usługi udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia [...] 2004 r. powstał w miesiącu wystawienia faktury przez usługodawcę - w [...] 2004 r. Jednocześnie stwierdzając, iż na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy, w związku z faktem, iż podatek należny od importu usług stanowi zarazem podatek naliczony podlegający odliczeniu najwcześniej w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, tj. w [...] 2004 r., decyzji organu I instancji dokonano odliczenia tegoż podatku.

A zatem w decyzji pierwszoinstancyjnej prawidłowo zwiększono podatek należny oraz podatek naliczony o kwotę [...] zł. stanowiącą wartość podatku należnego i naliczonego z tytułu usług sportowych świadczonych na terenie Polski, udokumentowanych fakturą nr [...] z dnia [...] 2004 r. wystawioną przez V.L..

Organ odwoławczy odrzucił więc w całości zarzut dotyczący nieprawidłowego rozliczenia podatku należnego oraz podatku naliczonego z tytułu usług trenerskich.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej stała się przedmiotem skargi Spółki "A" do tutejszego Sądu. W skardze powtórzono zarzuty i argumentację zawarte w odwołaniu od decyzji I instancji, dotyczące tzw. praw medialnych, a wskazane wyżej. Wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji, ustalenie zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem zwolnienia czynności przeniesienia licencji do praw medialnych w sezonie 2004/205 z tytułu II raty w kwocie brutto [...] zł w tym VAT [...] zł na podstawie zgłoszenia umowy zawartej przed majem 2004 r. do organu skarbowego po zmianie ustawy VAT przez spółkę "B" oraz o orzeczenie na rzecz skarżącego o kosztach postępowania wg norm przepisanych. Decyzji zaskarżonej zarzucono naruszenia: 1) art. 210 § 1 pkt 5 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe rozstrzygniecie i uzasadnienie faktyczne polegające na odmowie zastosowania zwolnienia z podatku VAT do przeniesienia własności praw medialnych jako usługi udzielenia licencji, 2) art. 187 § 1 Ordynacji w zw. z przyjęciem założenia, iż dokonane zgłoszenie zgodnie z art. 147 ustawy VAT nie dot. umowy zawartej pomiędzy klubami sportowymi i PZPN a jedynie umowy zawartej pomiędzy PZPN i spółką "B", 3) art. 13 VI Dyrektywy w zw. z niezgodnością postanowień art. 147 ust. 2 ustawy VAT z Dyrektywą z powodu uzależnienia przedłużenia zwolnienia od spełnienia wymogu formalnego polegającego na zgłoszeniu zawarcia umowy do organu skarbowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie zaprezentowane wyżej.

W piśmie procesowy z dnia [...] 2010 r., złożonym na rozprawie przed WSA w dniu 26 maja 2010 r., pełnomocnik skarżącej Spółki podniósł, iż w jego ocenie, z twierdzeń organu odwoławczego wynika logiczny wniosek, że do przeniesienia praw medialnych pomiędzy skarżąca a PZPN musiało dojść najpóźniej z chwilą podjęcia uchwały z [...] 2000 r., a najpóźniej w dniu podpisania umowy między PZPN a "C", tj. [...] 2000 r. Zdaniem pełnomocnika Spółki uwadze organu odwoławczego uszło to, iż do przeniesienia praw medialnych doszło w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie ustawy z dnia 12 lutego 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Tymczasem sprzedaż praw przed dniem 26 marca 2002 r. (w tym więc w roku 2000 i w latach poprzednich) nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Ustalenie że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako P.p.s.a.

Ocenę legalności zaskarżonych decyzji, jakiej Sąd dokonuje z mocy powołanych przepisów, należy przede wszystkim uzależnić od analizy właściwego dla okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy stanu prawnego. Dlatego w celu dokonania oceny prawidłowości subsumcji przepisów prawnych przez organy orzekające w niniejszej sprawie, konieczne jest odwołanie się do przepisów prawnych regulujących tą materię i wypracowanych przez judykaturę poglądów.

Skarga, w ocenie Sądu, nie zasługują na uwzględnienie i podlegają oddaleniu, ponieważ zaskarżona decyzja nie jest dotknięta naruszeniami prawa mogącymi skutkować ich uchyleniem.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że organy w kontrolowanej sprawie przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w sposób prawidłowy, czyniąc zadość wymogom art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim organy podatkowe podjęły skuteczne działania zmierzające do zebrania pełnego materiału dowodowego, dokonały jego wszechstronnej oceny i prawidłowo ustaliły stan faktyczny. Również uzasadnienia zaskarżonych decyzji spełniają wymogi wynikające z treści art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do najistotniejszych zarzutów skargi dotyczących opodatkowania przychodu z tytułu praw medialnych do rozgrywek drużyny piłkarskiej skarżącej Spółki należy wskazać, iż kwestią sporną jest dokonanie przez skarżącą sprzedaży tych praw na rzecz PZPN. Zdaniem skarżącej do przeniesienia praw medialnych przez kluby na rzecz PZPN nie doszło, a PZPN był jedynie (cyt., s. 4 skargi:) "reprezentantem czytaj pełnomocnikiem wszystkich klubów, nie miał legitymacji otrzymanej od tych klubów do rozporządzania prawami medialnymi jak właściciel więc zawarta przez pełnomocnika umowa była de facto umową zawartą przez "B" z każdym klubem oddzielnie reprezentowanym przez PZPN.(...) A to oznacza, iż fakt zgłoszenia tej umowy do właściwego urzędu skarbowego przez PZPN czy przez "B" oznacza spełnienie warunku zgłoszenia, który jest ważny i nie ma potrzeby dodatkowego zgłoszenia umowy przez poszczególne kluby w tym "A"."

Sąd zauważa, iż z zebranego przez organy w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego wynika, że w dniu [...] 2000 r. Zarząd PZPN podjął uchwałę nr III/24 w której stwierdzono, że wszystkie prawa medialne do rozgrywek Ii II ligi oraz pucharowych prowadzonych przez Związek należą wyłącznie do PZPN, natomiast klub sportowy nie przestrzegający tego postanowienia nie może uczestniczyć w tych rozgrywkach.

Natomiast w dniu 27 lipca 2000 r. PZPN zawarł z "C" Sp. z o.o. ("C"), która później zmieniła nazwę na "B", umowę przyznającą "C" licencję na wykonywanie praw medialnych do rozgrywek piłkarskich dwóch najwyższych klas rozgrywkowych polskiej ligi, w tym na sezon 2004/2005. W umowie tej PZPN oświadczył, że jest wyłącznie uprawnionym do dysponowania wszelkimi prawami do rozgrywek piłkarskich. Uprawnienia do dysponowania prawami medialnymi do rozgrywek I i II ligi, jak wynika z tej z umowy, PZPN wywodził z uchwały Zarządu PZPN z dnia 8 czerwca 2000 r., podjętej po zebraniu w dniu [...] 2000 r. prezesów I i II ligi piłki nożnej.

Z treści umowy z [...] 2000 r. wynika, iż stronami tej umowy jest PZPN jako wyłącznie uprawniony do wszelkich praw dotyczących rozgrywek piłkarskich i "C". Jednocześnie postanowienia umowy nie pozwalają na stwierdzenie, iż została zawarta w imieniu strony skarżącej względnie innego sportowego klubu piłkarskiego.

Należy wskazać, iż w trakcie narady prezesów klubów I i II ligi, odbytej w dniu [...] 2009 r. kluby piłkarskie postanowiły o ograniczeniu swoich praw medialnych akceptując propozycję PZPN dotyczącą scentralizowania praw medialnych i upoważniły władze PZPN do zawarcia stosownej umowy z partnerem medialnym. Na tej podstawie zarząd PZPN podjął w dniu [...] 2000 r. uchwałę nr [...] , z której wynika, że Związek jest wyłącznym dysponentem praw medialnych, a każdy klub nie przestrzegający tego postanowienia nie może uczestniczyć w tych rozgrywkach. W ocenie Sądu pozwala to na sformułowanie wniosku, iż PZPN stał się dysponentem praw medialnych, jednak poszczególne kluby piłkarskie pozostały ich właścicielami. Natomiast brak jest podstaw do twierdzenia, że do przeniesienia własności praw medialnych doszło w dniu [...] 2000 r., kiedy to na naradzie prezesów klubów piłkarskich I i II ligi podjęto decyzję o scentralizowaniu przysługujących klubom praw medialnych, gdyż przedmiotowa uchwała prezesów klubów obu lig piłkarskich nie wskazuje, iż jej celem było przeniesienie praw medialnych. Brak jest jakiegokolwiek innego dokumentu potwierdzającego, iż w 2000 r. doszło do zawarcia umowy, na podstawie której prawa medialne zostały definitywnie sprzedane przez poszczególne kluby, w tym przez stronę skarżącą, na rzecz PZPN.

Jak słusznie zauważył WSA w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z dnia 31 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1854/09 (orzeczenia.nsa.gov.pl): "Podkreślić należy, że podstawą wypłaty wynagrodzenia klubom z tytułu praw medialnych były wyłącznie uchwały Zarządu PZPN, które podejmowane były każdego roku. Ponadto należy wskazać, że bezspornym jest, iż w sezonie 2004/2005 kluby I i II ligi, w tym Skarżąca, otrzymywały wypłaty od PZPN, na podstawie odrębnych uchwał Zarządu. Wysokość kwot przysługujących klubom I i II ligi z tytułu licencji oraz praw marketingowych w sezonie 2004/2005 zostały określone w uchwałą PZPN nr 16/99 z dnia 30 lipca 2004 r. W związku z powyższym należy stwierdzić, że podstawą wypłat wynagrodzenia z tytułu praw medialnych były wyłącznie uchwały zarządu PZPN, które miały swoje źródło w umowie zawartej przez PZPN z "C" spółka z o.o.". Dlatego, w ocenie Sądu, należy uznać, że Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo przyjął, iż w niniejszej sprawie doszło do czynności przeniesienia przez stronę skarżącą praw medialnych do rozgrywek sportowych na rzecz PZPN w 2004 r. Skarżąca Spółka, podobnie jak inne kluby sportowe I i II ligi dokonywała sprzedaży praw medialnych do meczów w danym sezonie, kiedy brała udział w rozgrywkach danej ligi. Należy podkreślić, iż w niniejszej sprawie opodatkowanie dotyczy usługi przeniesienia praw medialnych, a momentem powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług, tak pod rządami starej ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), jak i na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.), jest z reguły termin wykonania usługi. Wobec tego, skoro cała usługa nie została przez skarżąca Spółkę wykonana przed dniem 1 maja 2004 r., gdyż Spółka otrzymywała należności za świadczone usługi po dniu 1 maja 2004 r., to usługa ta podlegała opodatkowaniu od dnia 1 maja 2004 r., kiedy to weszła w życie ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, na mocy której objęta opodatkowaniem usługi sprzedaży praw oraz udzielania licencji i sublicencji. W przepisie art. 19 ust. 13 pkt 9 tej ustawy wskazano, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa jest w art. 27 ust. 4 pkt 1, tj. sprzedaży praw lub udzielania licencji, sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw.

Ponieważ istotą sporu w rozpoznawanej sprawie była kwestia zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanych przez skarżącą Spółkę wskazanych w zaskarżonej decyzji należności pieniężnych od Polskiego Związku Piłki Nożnej z tytułu licencji za prawa medialne do meczów piłkarskich, tym zakresie istotna była ocena czy Spółka korzystać może ze zwolnienia podatkowe przewidziane w art. 147 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Ten przejściowy przepis stanowi w ust. 1, że w okresie do dnia 31 grudnia 2005 r. zwalnia się od podatku usługi udzielania licencji i sublicencji, inne niż wymienione w art. 4 pkt 2 lit. c i lit. e ustawy, o której mowa w art. 175 [tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – dopow. Sądu], udzielone na podstawie umów zawartych przed dniem wejścia w życie ustawy, bez uwzględniania zmian tych umów dokonanych po tym dniu. Stosownie do treści ust. 2 art. 147 ustawy przywilej zadekretowany w ust. 1 tegoż artykułu stosuje się pod warunkiem, że umowy zostały zarejestrowane w urzędzie skarbowym przed dniem 14 maja 2004 r. Punktem wyjścia dla dalszych rozważań stała się zatem w tym kontekście analiza umowy licencyjnej i marketingowej, jaką PZPN zawarł w dniu [...] 2000 r. z "C", mocą której "C" uzyskiwała licencję na wykonywanie praw medialnych do rozgrywek piłkarskich I i II ligi. Organy podatkowe prawidłowo uznały, iż umowa ta została zawarta li tylko pomiędzy PZPN a "C" i nie wywierała bezpośrednich skutków w zakresie prawa podatkowego wobec skarżącej Spółki, gdyż z żadnego dokumentu, ani też z żadnego innego dowodu nie wynika, aby strona skarżąca udzieliła PZPN pełnomocnictwa (umocowania) do działania w jej imieniu i na jej rzecz, także w sprawach wywołujących bezpośrednie skutki w zakresie prawa podatkowego. Jak słusznie zauważył WSA w Krakowie w uzasadnieniu wyroku z dnia 13 stycznia 2010 r., sygn. akt. I SA/Kr 555/09 (orzeczenia.nsa.gov.pl): "Nie można także przyjąć domniemania istnienia takiego pełnomocnictwa w realiach faktografii sprawy i całokształtu okoliczności faktycznych. Aby upoważnienie skutkujące rozszerzeniem umowy na klub sportowy mogło odnieść postulowany przez stronę skarżącą rezultat, powinno eksponować w swej treści expressis verbis , bądź w sposób pozwalający na jednoznaczną i nie nastręczającą jakichkolwiek wątpliwości wykładnię wskazane umocowanie PZPN do działania w imieniu spółki i na jej rzecz. Takie dopiero pełnomocnictwo stanowiłoby podstawę do oceny przez organy podatkowe. Jego brak czyni bezprzedmiotowym dalej idące rozważania ukierunkowane na ocenę charakteru umowy zawartej pomiędzy PZPN a "C" Sp. z o. o. w W. i skutki z niej wynikające. Tym niemniej zauważyć należy, iż na gruncie prawa prywatnego PZPN via facti zadysponował w imieniu i na rzecz strony skarżącej jej prawami medialnymi i zawarł przedmiotową umowę z "C" z dnia [...] 2000 r. Skarżąca spółka nie była stroną tej umowy, ani też, jak wyżej wskazano PZPN nie dysponował pełnomocnictwem spółki do zawarcia tej umowy w jej imieniu i na jej rzecz. Za pełnomocnictwo, które spełnia powyższe wymagania, nie może zostać w ocenie Sądu uznana wskazywana w przez stronę skarżącą, uchwała zebrania prezesów klubów z dnia [...] 2000 r. Ze stanowiskiem tym dodatkowo koresponduje w sposób niedwuznaczny już sama treść umowy z [...] 2000 r., artykułująca, że PZPN jest podmiotem wyłącznie uprawnionym do wszelkich praw dotyczących rozgrywek piłkarskich. W konsekwencji umowa ta wywarła wobec strony skarżącej jedynie per facta concludentiam, skutki cywilno-prawne, co jednak nie oznacza, że pomiędzy stroną skarżącą, a "C" istniał jakiś konkretny stosunek cywilno-prawny, ani też, że pomiędzy skarżącą spółką i PZPN istniał taki stosunek prawny, który umożliwiał PZPN dokonywanie czynności ze skutkiem prawno-podatkowym na jej rzecz. Wobec powyższego uprawniona staje się konstatacja, iż wypłaty dokonywane przez PZPN na rzecz spółki, z tytułu praw medialnych miały swe integralne źródło wyłącznie w kolejnych uchwałach Zarządu PZPN."

W tej sytuacji, organy podatkowe prawidłowo oceniły w niniejszej sprawie , że art. 147 ustawy o podatku od towarów i usług nie może mieć zastosowania w sprawie wobec skarżącej Spółki. Strona skarżąca nie zawarła bowiem umowy o świadczenie usług udzielania licencji, czy sublicencji przed dniem 1 maja 2004 r., ani też, taka umowa, której skarżąca Spółka byłaby stroną nie została w terminie, tj. przed [...] 2004 r., zarejestrowana w urzędzie skarbowym. Spółka nie była stroną umowy z dnia [...] 2000 r., gdyż jej stronami były : jako świadczący usługę - PZPN, a jako usługobiorca – "C"; skarżąca Spółka nie udzieliła zatem "C" licencji na korzystanie z przedmiotowych praw medialnych. Wobec tego bezprzedmiotowym jest zarzut skarżącej Spółki dotyczący, w jej ocenie, naruszenia przez organy podatkowe w niniejszej sprawie art. 13 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1997 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG – Dz. U. UE. L Nr 145, str. 1) w związku z niezgodnością postanowień art. 147 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. z powodu uzależnienia przedłużenia zwolnienia od spełnienia wymogu formalnego polegającego na zgłoszeniu zawarcia umowy do organu skarbowego.

Sąd w niniejszej sprawie podzielił także stanowisko organów podatkowych, szeroko zaprezentowane w pierwszej części uzasadnienia niniejszego wyroku, w kwestii nieprawidłowości dotyczących: 1) zaniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczącego usług sportowych nabytych od V. L., [...] , z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowana fakturami wystawionymi w [...] 2004 r., 2) zawyżenia podatku należnego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczącego usług sportowych nabytych od V. L., [...], z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowana fakturami wystawionymi w [...] 2004 r., 3) zaniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczacego usługi sportowej nabytej od V. L., [...], z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowane fakturami wystawionymi w [...] 2004 r., 4) zawyżenia podatku naliczonego z przeniesienia z poprzedniego miesiąca o kwotę [...] zł; 5) zawyżenia podatku naliczonego o kwotę [...] zł w wyniku ujęcia w rozliczeniu za [...] 2004 r. podatku należnego dotyczącego usługi sportowej nabytej od V. L., [...], z tytułu świadczenia na terenie Polski usług trenerskich, które zostały udokumentowane fakturami wystawionymi w [...] 2004 r.

Jednocześnie ponieważ ta końcowa kwestia nie była przedmiotem zarzutów w skardze do WSA strony skarżącej, a zatem strona ta zaakceptowała stanowisko organu odwoławczego w tych sprawach, Sąd po zbadaniu zgodności z prawem tego stanowiska organów podatkowych uznał za bezcelowe powtarzanie w tym miejscu szczególowego uzasadnienia faktycznego i prawnego Dyrektora Izby Skarbowej, z którym się w pełni zgadza, i które przedstawił wżej.