Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1132/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 19 ust. 7 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 3, ust. 2, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 13
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek / spr./ Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2015r. spraw ze skarg "A" sp. z o.o. w P. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2014r. - nr [...]w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 271 złotych, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 271 złotych, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 221 złotych, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 240 złotych, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 271 złotych, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 271 złotych - oddala skargi -


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...] stwierdzających wobec V. spółka z o.o. (dalej skarżąca) powstanie obowiązku podatkowego na dzień 3 czerwca 2009 r. w związku z powstaniem długu celnego w stosunku do towaru: czosnek świeży w związku z usunięciem spod dozoru celnego i określających kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru w wysokości odpowiednio 271 zł, 271 zł, 221 zł, 240 zł, 271 zł, 271 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięć organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749

ze zm.) - dalej określana jako Ordynacja podatkowa, (art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust.2, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) - dalej ustawa VAT, art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 74 poz. 444), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykazu towarów do celu poboru podatku od towarów i usług w imporcie objętych stawką tego podatku w wysokości 3% (Dz. U. Nr 211 poz.1334), w związku z art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz.35).

Z uzasadnień decyzji i akt sprawy wynika, że decyzjami z dnia [...] kwietnia 2014 r., nr: [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. stwierdził wobec skarżącej, na podstawie art. 203 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz. Urz. WE L nr 302 ) - zwanego dalej WKC, powstanie długu celnego w przywozie w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru objętego procedurą tranzytu, określając równocześnie kwoty długu.

W konsekwencji rozstrzygnięcia jakie zapadło w sprawie długu celnego, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Celnego w P. wymienionymi wyżej decyzjami stwierdził powstanie obowiązku podatkowego na dzień 3 czerwca 2009 r. oraz określił kwotę podatku od towarów i usług.

W odwołaniach od decyzji skarżąca reprezentowana przez fachowego pełnomocnika zarzuciła naruszenie:

- art. 20, art. 28, art. 30 ust. 2 lit. b, art. 37, art. 57, art. 91 ust. 1 lit. a, ust. 2 lit. a, art. 92, art. 94 ust. 1, art. 96 ust. 1 i 2, art. 203 ust. 1, ust. 2, ust. 3 tiret 4, art. 213, art. 214 ust. 1, art. 215, art. 217 ust. 1, art. 221 ust. 1, ust.3, ust. 4, art. 222 ust. 1 lit. a rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L z 1992 r., nr 302 ) - dalej określany w skrócie WKC,

- art. 866 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz L z 1993 r., Nr 253) - dalej określane w skrócie RWKC,

- art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L z 2008 r., Nr 291),

- art. 2, art. 51, art. 65, art. 66 ust. 2, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 727) - dalej określanej Prawo celne,

- art. 207 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej: Ordynacja podatkowa, przez:

- stwierdzenie powstania długu celnego w przywozie na dzień 3 czerwca 2009 r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego,

- określenie kwoty wynikającej z długu celnego i dokonania jej zaksięgowania,

- stwierdzenie powstania obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 4 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności,

- art. 92 WKC przez przyjęcie, że procedura tranzytu nie została zakończona z chwilą dokonania kontroli celnej i wysłania komunikatu "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej" (IE045),

- art. 221 ust. 3 WKC, przez dokonanie powiadomienia dłużnika o powstaniu długu celnego po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu i przyjęcie, że dług celny w przedmiotowej sprawie powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, podczas gdy nie toczyło się żadne postępowanie karne dotyczące odprawy z dnia 21 czerwca 2009 r. z udziałem strony ani też jej wspólników czy osób reprezentujących stronę,

- art. 16 WKC przez przyjęcie, że strona miała obowiązek archiwizowania danych osobowych przewoźnika w sytuacji, gdy powołany przepis dotyczy dokumentów dotyczących operacji wymiany towarowej z państwami trzecim, a nie danych osobowych przewoźnika i nałożenie na stronę obowiązku przechowywania dokumentów dotyczących transportu i spedycji, umowy przewozu, dokumentów przewozowych, faktur lub innych dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za przewóz w sytuacji, gdy strona nigdy nie posiadała takiej dokumentacji, nie była stroną umowy sprzedaży, ani też przewozu;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 235 i 229 Ordynacji podatkowej przez:

- brak przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienie ustaleń dotyczących nieprawidłowości odpraw przesyłek w trakcie odpraw ukraińskiej służby celnej;

- wadliwą ocenę rzetelności danych przedstawionych organowi celnemu przez organy celne Ukrainy oraz danych zawartych w raporcie Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF, w sytuacji gdy jak wynika z treści raportu stwierdzono w nim jedynie podejrzenia wystąpienia nieprawidłowości odpraw przesyłek czosnku, które były dostarczane w tranzycie z Polski na Ukrainę oraz wynikający z niego nakaz podjęcia wszelkich środków w celu odzyskania ewentualnie uszczuplonych należności celnych;

- naruszenie zasady prawdy materialnej przez brak uwzględnienia tego, że dowodami w sprawie powinny być dokumenty (protokoły niezgodności, protokoły usunięcia spod dozoru celnego) przekazane przez polskie graniczne służby celne, które miały do czynienia bezpośrednio ze środkami przewozowymi i dokumentami celnymi dotyczącymi przesyłki;

- art. 120 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 235 Ordynacji podatkowej, przez brak wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności przez:

- przyjęcie, że strona zobowiązana była do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających tożsamość towarów tj.: dokumentu celnego wystawionego w kraju trzecim, dotyczącego objęcia towarów przeznaczeniem celnym, dokumentu sporządzonego w państwie trzecim, poświadczonego przez organy celne tego państwa i potwierdzającego, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie w sytuacji gdy faktycznym dowodem na zakończenie procedury tranzytu jest komunikat IE045 i to on jest jedynie dostępny dla strony;

- zaakceptowanie zasady, że to strona, w sytuacji dokonania kontroli celnej i wysłania komunikatu "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej" (IE045), ma obowiązek po upływie kilku lat wykazać że towar objęty procedurą tranzytu został odprawiony przez ukraińskie służby celne, a nadto, że kontrahent ukraiński po opuszczeniu terytorium Unii Europejskiej nie popełnił celnego przestępstwa na granicy ukraińskiej usiłując wprowadzić tamtejsze służby w błąd co do rodzaju, ilości, jakości towaru;

- dowolne ustalenie, że towar w postaci 1230 kg czosnku, objęty zgłoszeniami celnymi nie opuścił obszaru celnego Wspólnoty na środku przewozowym w sytuacji, gdy raport OLAF wskazywał wyłącznie na podejrzenie zamiany ładunku przed opuszczeniem polskiego obszaru;

- wadliwe nieuwzględnienie wniosku strony w zakresie zwrócenia się do Ministerstwa Finansów czy posiadało wiedzę, czy ewentualnie sygnalizowane były mu przypadki występowania w latach np. 2009-2010 poważnych rozbieżności w zakresie stwierdzania w dokumentacji odpraw celnych stanu, ilości, rodzaju towaru przez organy celne polskie i ukraińskie,

- nieuprawnione zastosowanie art. 221 ust. 4 WKC, podczas gdy na podstawie ust. 3 tego przepisu, postępowanie w sprawie powinno zostać umorzone,

- wadliwe przyjęcie, że dokumenty uzyskane od władz celnych Ukrainy, w tym zgłoszenie celne, dokumentujące objęcie na terytorium Ukrainy procedurą dopuszczenia do obrotu towaru: bloki ścienne z betonu komórkowego (nazwa towaru wpisana w w/w zgłoszeniu celnym) korzystają z domniemania prawdziwości oraz zgodności z prawdą tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, a Naczelnik Urzędu Celnego w P. w ramach prowadzonego postępowania nie ma podstaw i przesłanek do kwestionowania wiarygodności przekazanych dokumentów, w sytuacji gdy praktyka ostatnich lat wskazuje, że w ramach odpraw granicznych i celnych po stronie Ukrainy dochodzi do wielu patologicznych zjawisk skutkujących licznymi nieprawidłowościami polegającymi m.in. na przedstawianiu organom celnym nierzetelnych dokumentów w celu uniknięcia lub obniżenia obowiązków celnych;

- automatyczne przyjęcie, że zdarzenie, o które "podejrzewa" raport OLAF miało miejsce bez dokonania w tym zakresie własnych ustaleń,

- art. 30 ust. 1, ust. 2 WKC w zw. z art. 151 ust. 3 RWKC przez odmowę potraktowania faktur jako dowodów - dokumentów określających wartość celną towaru i ustaleni a wartości celnej metodą wartości transakcyjnej podobnych towarów, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty, wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna,

- błędne ustalenia stanu faktycznego przez przyjęcie, że komunikat "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej" (IE045) ma wyłącznie charakter informacyjny i nie ma mocy prawnej i tym samym komunikat IE045 wysłany z systemu NCTS do głównego zobowiązanego w przedmiotowej operacji nie stanowi dowodu na zakończenie procedury tranzytu.

Dyrektor Izby Celnej nie podzielił powyższych zarzutów i wskazanymi na wstępie decyzjami utrzymał zaskarżone decyzje w mocy.

W uzasadnieniach decyzji wskazał, że argumentacja odwołań jak i zarzuty w nich zawarte w większości odnoszą się do postępowania celnego, zakończonego decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego w P. w przedmiocie określenia kwoty długu celnego, do których to zarzutów ustosunkował się rozpoznając odwołania od decyzji określających kwotę długu celnego.

W związku z powyższym odniósł się tylko do kwestii związanej z określeniem w prawidłowej wysokości kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu w/w towaru.

Powołując się na art. 19 ust. 7 ustawy VAT obowiązującej w dacie powstania obowiązku podatkowego, wskazał, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Zatem w każdym przypadku, z którym WKC wiąże powstanie długu celnego w przywozie, powstaje jednocześnie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Na podstawie zaś art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów, niezależnie od tego, czy został on wykonany z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Podstawą opodatkowania w imporcie towarów - stosownie do treści art. 29 ust. 13 ustawy VAT jest wartość celna powiększona o należne cło, a jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Podstawa opodatkowania obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję,

opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (art. 29 ust. 15 ustawy VAT). Zgodnie z art. 17 ust.1 pkt 1 ustawy VAT, podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie odrębnych przepisów importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone w części lub w całości albo zastosowano preferencyjną, obniżoną albo zerową stawkę celną.

W świetle cytowanych powyżej regulacji prawnych źródłem powstania zobowiązań z tytułu importu towarów w podatku od towarów i usług jest zdarzenie, z którymi przepis materialny prawa podatkowego wiąże powstanie takiego zobowiązania.

W niniejszych sprawach zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego było usunięcie spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom przywozowym, doszło do niewykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu, którą towar został objęty. Za dłużnika został uznany główny zobowiązany stosownie do treści art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC.

Określając podatek od towarów i usług za podstawę opodatkowania towaru przyjęto kwotę stanowiącą wartość celną towaru oraz cła. Kwotę należnego podatku obliczono z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT w wysokości 3% .

Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, że Naczelnik Urzędu Celnego w P. zastosował przepisy ustawy VAT - w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji, a winien zastosować je w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego (art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013r. poz.35), nie miało to jednak wpływu na treść rozstrzygnięcia, powołane w decyzjach przepisy zachowały taką samą treść normatywną.

Odnosząc się do zarzutu nieprawomocności rozstrzygnięć w przedmiocie długu celnego wskazał, że brak jest przepisów na podstawie których można byłoby przyjąć, że warunkiem wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości jest prawomocne zakończenie sprawy celnej. Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy VAT, jak wskazał, kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji.

Nie podzielił również zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Wskazał również, że istotnym w sprawie jest fakt, że Dyrektor Izby Celnej w wyniku przeprowadzonych postępowań odwoławczych utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w P. stwierdzające powstanie długu celnego w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym.

W skargach wniesionych do tutejszego Sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Podobnie jak w odwołaniach zarzuciła naruszenie:

- art. 120, 121, 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawo celne, przez prowadzenie postępowania w stosunku do jednego podmiotu, podczas gdy odpowiedzialność za ewentualne powstanie długu celnego powinien ponosić również przewoźnik, wadliwe przyjęcie, że brak zwrotnego potwierdzenia odbioru postanowienia o wszczęciu postępowania w stosunku do przewoźnika uzasadnia przyjęcie, że postępowanie nie zostało wszczęte, wynikające z tego naruszenie art. 120 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 213 w związku z art. 96 ust. 2, art. 203 ust. 1 i ust. 3 WKC w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego przez nieuzyskanie informacji od przewoźnika czy odbiorcy towaru, co wpłynęło na niepełne ustalenie stanu faktycznego, art. 92, 94 ust. 1, 96 ust. 1 i 2, art. 203 ust. 1, ust. 2, ust. 3 tiret 4, art. 213, 214 ust. 1, 215, 217 ust. 1, 221 ust. 1, ust. 3, ust. 4, art. 222 ust. 1 lit. a WKC, art. 866 RWKC, art. 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz. Urz. L z 1987 r., nr 256), art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008, art. 2, art. 51, art. 65, art. 66 ust. 2, art. 73 ust. 1 Prawo celne, art. 207 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że w sprawie dopuszczalne jest stwierdzenie powstania długu celnego w przywozie w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru, określenie kwoty wynikającej z długu celnego i dokonanie jej zaksięgowania, stwierdzenie powstania obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 4 Prawo celne, art. 92 WKC przez przyjęcie, że procedura tranzytowa nie została zakończona z chwilą dokonania kontroli i wysłania komunikatu IE045, art. 221 ust. 3 WKC przez powiadomienia dłużnika o powstaniu długu celnego po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu i przyjęcie, że dług celny powstał na skutek czynu podlegającego w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, podczas gdy nigdy nie toczyło się żadne postępowanie karne z udziałem skarżącej ani też jej wspólników czy osób reprezentujących, art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 221 ust. 3 WKC w zw. z art. 5 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. Nr 89, poz. 555) i w zw. z art. 34 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT i w zw. z art. 22 ust. 1 i art. 20 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2014 r., poz. 752), przez przyjęcie, że organy administracji celnej uprawnione są do samodzielnego ustalenia przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC, naruszenie art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 221 ust. 3 WKC, przez przyjęcie, że popełnienie czynu zabronionego przez jakiegokolwiek z dłużników upoważnia do zastosowania art. 221 ust. 4 WKC do wszystkich dłużników, w sytuacji gdy przepis ten winien znaleźć zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do tego z dłużników, który popełnił czyn zabroniony, ponadto przyjęcie, że wszczęcie jakiegokolwiek postępowania karnego jest podstawą dla zastosowania tego przepisu bez ustalenia związku popełnionego czynu zabronionego z powstałym długiem celnym, art. 16 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92, przez przyjęcie, że strona miała obowiązek archiwizowania danych osobowych przewoźnika w sytuacji, gdy powołany przepis dotyczy dokumentów wymiany towarowej z państwami trzecimi, a nie danych osobowych przewoźnika, a także nałożenie na skarżącą obowiązku przechowywania dokumentów przewozowych, faktur, lub innych dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za przewóz w sytuacji gdy strona nigdy nie posiadała takiej dokumentacji gdyż nigdy nie była stroną umowy sprzedaży, przewozu, naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 235 i 229 Ordynacji podatkowej, przez nieustosunkowanie się organu II instancji do zarzutu braku przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego i przyjęcie nieprawidłowości odpraw przesyłek na podstawie odpraw ukraińskiej służby celnej, wadliwą ocenę rzetelności danych przedstawionych przez organy celne Ukrainy oraz danych zawartych w raporcie Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF, naruszenie art. 120 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 235 Ordynacji podatkowej przez brak wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego w szczególności przez przyjęcie, że strona zobowiązana była do przedstawienia organowi celnemu w trakcie postępowania dokumentów potwierdzających tożsamość towarów tj.: dokumentu celnego wystawionego w kraju trzecim, dotyczącego objęcia towarów przeznaczeniem celnym, dokumentu sporządzonego w państwie trzecim, poświadczonego przez organy celne tego państwa i potwierdzającego, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie, w sytuacji gdy faktycznym dowodem na zakończenie procedury tranzytu jest komunikat IE045 wygenerowany na podstawie komunikatów IE006- komunikat o przybyciu towarów oraz IE018- komunikat o kontroli w miejscu przeznaczenia, jedyny dostępny dla strony dokument.

Skarżąca podważa przerzucenie na nią ciężaru dowodowego w sytuacji wysłania komunikatu "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej" (IE045) i nie sprawdzenie przez organy, czy kontrahent ukraiński po opuszczeniu terytorium Unii Europejskiej nie popełnił celnego przestępstwa na granicy ukraińskiej usiłując wprowadzić tamtejsze służby w błąd co do rodzaju, ilości, jakości towaru, dowolne ustalenie, że towar objęty zgłoszeniem celnym nie opuścił obszaru celnego wspólnoty, niezwrócenie się do Ministerstwa Finansów czy sygnalizowane były przypadki występowania w latach 2009-2010 rozbieżności w zakresie stwierdzenia w dokumentacji odpraw celnych stanu, ilości, rodzaju towaru przez organy celne polskie i ukraińskie w celu zweryfikowania przyjmowanej bezkrytycznie wiarygodności działań ukraińskich funkcjonariuszy celnych, art. 30 ust. 1, ust. 2 WKC w zw. z art. 151 ust. 3 RWKC przez odmowę potraktowania faktury dołączonej do zgłoszenia tranzytowego jako dowodu - dokumentu określającego wartość celną towaru i ustalenie wartości celnej metodą wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Wskazał, że postępowanie podatkowe jest następstwem uprzednio dokonanych w postępowaniach celnych określeń długu celnego, w związku z czym organ podatkowy jest zobligowany prawem do uwzględnienia w skutkach podatkowych wszelkich okoliczności już uprzednio rozstrzygniętych.

Przed wyznaczonym terminem rozprawy, do tutejszego Sądu wpłynęło pismo Stowarzyszenia Poszkodowani przez Organy Celne z wnioskiem o dopuszczenie do udziału w charakterze uczestnika postępowania. Stowarzyszenie zarzuciło w nim, że decyzje organów celnych oparto na raporcie OLAF, który wskazywał jedynie na podejrzenie popełnienia przestępstwa, wskazało na brak ustalenia pozostałych osób znajdujących się w kręgu dłużników solidarnych. Odnosząc się do wskazanego przez organ obowiązku przedstawienia jednego z alternatywnych dowodów potwierdzających tożsamość dokumentów, wskazano, że obowiązek ten istnieje jedynie w sytuacji gdy nie doszło do zamknięcia operacji tranzytu, tymczasem w niniejszej sprawie na podstawie legalnie funkcjonującego i zabezpieczonego systemu celnego NCTS (historii procedur tranzytowych) jak również dokumentacji będącej w posiadaniu granicznych urzędów celnych (kart obiegowych, tranzytowych dokumentów towarzyszących dokumentujących czynności i przebieg przedstawienia towarów i w efekcie zamknięcia procedur tranzytowych) zostało potwierdzone spełnienie warunków prawidłowego zakończenia procedur tranzytu, co jednocześnie potwierdza, że procedury tranzytowe kwestionowane przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. w rzeczywistości zostały zakończone. W dalszej części zwrócono uwagę na to, że firmy polskie po otrzymaniu stosownych komunikatów z systemu NCTS (np. IE29, IE45) były i są przekonane, że otwarte procedury tranzytowe zostały w prawidłowy sposób zakończone przez organy państwowe i nie mogą być odpowiedzialne za działanie skorumpowanych funkcjonariuszy ukraińskich, którzy pozwalali na przemyt towarów do swojego kraju, deklarując, że z obszaru neutralnego między szlabanami granicznymi Polski i Ukrainy na ich obszar celny wjeżdżają puste środki transportu (załadowane po stronie polskiej) lub clili zupełnie inny towar na podstawie fałszywych faktur, w celu ukrycia wpuszczania kontrabandy na Ukrainę.

Zarzucono również:

- nieprzeprowadzenie rewizji po stronie ukraińskiej,

- niezgodność danych dotyczących kierowcy środka transportu po polskiej i ukraińskiej stronie.

- niewyjaśnienie czy inne dokumenty przedstawione władzom ukraińskim były przedstawione i potwierdzone przez polskie graniczne służby celne,

- nieprzeprowadzenie dowodów w postaci uzyskania informacji, czy na terenie ukraińskiego przejścia granicznego była przeprowadzona 100% rewizja celna wraz z jego wyładunkiem, czy towar był widziany przez funkcjonariuszy służby ukraińskiej, czy funkcjonariusze ukraińscy, którzy dokonywali odprawy celnej po stronie ukraińskiej pracują w ukraińskiej służbie celnej, czy nie zostali dyscyplinarnie zwolnieni ze służby celnej, czy nie było względem nich prowadzone postępowanie dyscyplinarne lub karne.

Do swojego pisma stowarzyszenie dołączyło artykuły dotyczące korupcji na granicy z Ukrainą, z których wynikało, że w specjalnym oświadczeniu Służba Celna informuje, że wykryto liczne przypadki korupcji przy wwiezieniu towarów na Ukrainę, celnicy mieli pomagać w uniknięciu opodatkowania importu oraz opinię prawną "Znaczenie dowodowe dokumentów zagranicznych w polskim postępowaniu celnym", w której znalazły się ogólne wiadomości dotyczące postępowania dowodowego i znaczenia w nim dokumentów urzędowych. Zwrócono w niej uwagę na to, że w sytuacji gdy organ administracji dysponuje sprzecznymi dowodami urzędowymi (świadectwo pochodzenia i raport OLAF) - to dostrzegając wady co najmniej jednego z nich, zobowiązany jest wyjaśnić sprawę w sposób niebudzący wątpliwości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po połączeniu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - określanej dalej jako p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli we wskazanych granicach Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania jak również przepisów prawa materialnego.

Jak wynika z ustaleń organów celnych oraz zgromadzonych w aktach dokumentów, wydanie decyzji określających skarżącej kwoty podatku od towarów i usług od importu towaru, jest następstwem ustaleń dokonanych przez te organy w postępowaniach zakończonych wydaniem decyzji w przedmiocie określenia długu celnego.

Na wstępie wskazać należy, że prawidłowo organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, że podstawą prawną decyzji powinny być przepisy ustawy obowiązującej w chwili powstania obowiązku podatkowego z 2004 r., a nie powołane przez organ I instancji przepisy z 2011 r. (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ). Zmiana ta, w odniesieniu do przepisów stanowiących podstawę prawną decyzji I instancji, miała charakter redakcyjny polegający w znacznej mierze na zmianie oznaczenia przepisów, których treść pozostała niezmieniona i nie miała w związku z tym wpływu na wynik sprawy.

Stąd też postawione przez skarżącą zarzuty naruszenia przepisów w brzmieniu z 2011 r. zostały ocenione na podstawie analizy odpowiadających im przepisów z 2004 r.

Jak stanowi prawidłowo powołany przez organ odwoławczy art. 19 ust. 7 w związku z art. art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy VAT: obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, opodatkowaniu podlega import towarów, niezależnie od tego, czy został on wykonany z zachowaniem warunków określonych przepisami prawa, podstawą opodatkowania jest zaś wartość celna powiększona o należne cło. Podstawa opodatkowania obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowanie, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (art. 29 ust. 13 i 15 ustawy VAT). Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie odrębnych przepisów importowany towar jest zwolniony od cła albo cło za towar zostało zawieszone w części lub w całości albo zastosowano preferencyjną, obniżoną albo zerową stawkę celną.

W niniejszych sprawach wszystkie te elementy składowe zostały określone w decyzjach stwierdzających powstanie długu celnego i określających jego wysokość. Decyzje te w administracyjnym toku instancji są ostateczne. Na skutek rozpoznania wniesionych od nich odwołań organ odwoławczy Dyrektor Izby Celnej utrzymał je w mocy.

W postępowaniu w sprawie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, organ orzekający jest związany własnymi ustaleniami co do elementów stosunków z zakresu prawa celnego ustalonych w toku równolegle prowadzonego postępowania celnego. Wynik postępowania podatkowego w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru pozostaje w ścisłej zależności od wyniku postępowania w przedmiocie należności celnych. Dopóki w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja celna, posiadająca kluczowe znaczenie dla wymiaru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, to decyzją tą związane są organy podatkowe orzekające w sprawie wymiaru wymienionych podatków należnych z tytułu importu przedmiotowego towaru. Zarówno wartość celna jak i kwota długu celnego, nie mogą być skutecznie kwestionowane w postępowaniu podatkowym lub (i) w postępowaniu sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję dotyczącą wymiaru zobowiązań podatkowych związanych z tym samym zdarzeniem (importem towaru). Wykluczona jest zatem w postępowaniu podatkowym, jeżeli jest ono odrębne od postępowania celnego, ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła.

Stanowisko to wpisuje się w utrwalony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, zgodnie z którym "w przypadku gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego, dopóki ta decyzja nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja PCN, czy cło nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów" (wyrok NSA z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. I FSK 182/06, wszystkie orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach cbois.nsa.gov.pl).

Nie ma również podstaw prawnych do tego by wydanie decyzji w zakresie podatku od towarów i usług uzależnić od uprawomocnienia się decyzji określających kwoty długu celnego.

Ta kwestia była rozważana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 sygn. akt. I SA/Rz 801/07 sformułował tezę, że "skoro obydwa zobowiązania, tj. w zakresie długu celnego i podatku, powstają z mocy prawa w jednakowym czasie, a jedynie ich wysokość może być w późniejszym czasie korygowana, to organ celny, będący równocześnie organem podatkowym, może albo w jednakowym, albo w różnym czasie te zobowiązania określać".

Pogląd ten Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie. Nie sposób zgodzić się ze skarżącą, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodziły podstawy do określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Jak trafnie wskazały organy orzekające w sprawie, zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 3 ustawy VAT, jest import towarów, natomiast momentem powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów jest dzień powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 19 ust.7 ustawy VAT). Dług celny z kolei stosownie do art. 201 ust. 2 WKC, powstaje m.in. w chwili usunięcia towaru spod dozoru celnego. Wynikiem powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej, jest powstanie zobowiązania podatkowego - tzn. skonkretyzowanego zobowiązania podatnika do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, a obowiązek ich obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym ciąży, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy VAT na podatniku.

Zgodnie z postanowieniami art. 29 ust. 13 ustawy VAT, podstawą opodatkowania towaru w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło.

W niniejszych sprawach wszystkie te elementy składowe zostały określone w decyzjach stwierdzających powstanie długu celnego i określających jego wysokość.

Wskazano w nich zarówno zdarzenia powodujące powstanie długu celnego - usunięcie towaru spod dozoru celnego, datę powstania długu - następny dzień po dniu w którym towar miał zostać dostarczony do miejsca przeznaczenia, osobę zobowiązaną do uregulowania należność celnych - w niniejszych sprawach wyłącznie głównego zobowiązanego, którym była skarżąca, określono również wartość celną.

Określając podatek od towarów i usług organy prawidłowo przyjęły podstawę opodatkowania, a następnie zastosowały właściwą stawką VAT - 3%.

W ocenie Sądu tak określony podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towaru pozostaje w zgodzie ze wskazanymi w skardze jako naruszone przepisami art. 5 ust. 1 pkt 3, ust. 2, art. 17 ust. 1, art. 19 a ust. 9 (odpowiadająca mu treść art. 19 ust. 7 ustawy VAT w brzmieniu z 2004 r.), art. 30b ust. 1 (odpowiadająca mu treść art. 19 ust. 13 ustawy VAT z 2004 r.), art. 34 ust. 1, art. 38 ust. 1, art. 41 ustawy VAT.

Z tych względów Sąd nie znalazł podstaw do uznania podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego za zasadne. W ocenie Sądu sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa zmierzają w istocie do ponownego rozpoznania sprawy w zakresie określenia wartości celnej towaru, a ta okoliczność mogła być przedmiotem rozważań organów orzekających w postępowaniu celnym, a nie podatkowym.

Z tych samych przyczyn za nieuzasadnione uznano zarzuty Stowarzyszenia Poszkodowani przez Organy Celne, skierowanych głównie w decyzje dotyczące długu celnego.

Nie można też zgodzić się z zarzutami skargi dotyczącymi naruszeń prawa procesowego (art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej). Jak wyżej Sąd wyjaśnił, w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru wartość celna towaru, jako podstawa opodatkowania, jest przyjmowana w wysokości określonej w odrębnym postępowaniu administracyjnym - postępowaniu celnym. Wspomniane przepisy procesowe mogłyby być ewentualnie naruszone, gdyby w niniejszym postępowaniu podatkowym ustaleniu organów podatkowych podlegała okoliczność faktyczna dotycząca wartości celnej towaru. Tak jednak nie było.

Zajętego przez Sąd stanowiska nie mogą niweczyć przedłożone do akt decyzje umarzające postępowanie celne wobec spółki H. sp. z o.o. i D. V. dotyczące usunięcia spod dozoru celnego towaru - opon samochodowych. Wskazać należy, że decyzje wiążą jedynie w sprawie, w której zostały wydane. Zatem decyzje wydane w stosunku do innego podmiotu dotyczące innego towaru nie mogą kształtować sytuacji prawnej skarżącej. Sąd nie jest również związany przyjętą w decyzjach argumentacją. Wydanie takich decyzji w stosunku do innego podmiotu nie mogło także stanowić podstawy do otwarcia zamkniętej rozprawy na nowo.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a, Sąd oddalił skargi.