Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1225/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 148, art. 150, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Protokolant Małgorzata Wasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi I. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K . decyzją z dnia [...] r. wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej O.p) oraz art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej ustawa o VAT) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K . z dnia [...] r. określającą I. S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2007 r. w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu [...] r. podatnik złożył w [...] Urzędzie Skarbowym w K . deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za październik 2007 r., w której wykazał kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł.

W listopadzie i grudniu 2012 r. została przeprowadzona u strony kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków w podatku od towarów i usług za okres od lipca 2007 r. do grudnia 2007 r.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K . wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2007 r.

Organ I instancji stwierdził, że podatnik ujął w rejestrze sprzedaży fakturę VAT marża nr [...] z dnia 10 października sierpnia 2007 r., [...] , [...] , [...] z dnia 11 października 2007 r., [...] z dnia 24 października 2007 r., [...] , [...] z dnia 30 października 2007 r. dokumentujące sprzedaż samochodów używanych, nabytych uprzednio od kontrahenta unijnego [...] na podstawie faktury nr [...] z dnia 30 lipca 2007 r. Na podstawie informacji zawartych w formularzu SCAC nr ref. [...] oraz komunikacie z Systemu Wymiany o VAT (VIES) ustalono, że portugalski kontrahent strony zadeklarował wskazane dostawy jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT). W ocenie organu I instancji transakcja zakupów samochodów [...] wystawiona przez firmę [...] stanowiła dla strony wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, a w konsekwencji zgodnie z art. 120 ust.10 pkt 5 ustawy o VAT strona nieprawidłowo opodatkowała dostawę wskazanych samochodów na zasadzie marży. Nadto nieprawidłowe było rozliczenie sprzedaży na terenie kraju samochodów [...] zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy VAT.

W konsekwencji, działając na podstawie art. 207 § 1, art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 O.p. oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K . decyzją z dnia [...] r. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2007 r. w kwocie [...] zł.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania zarzucając naruszenie art. 165 § 4 O.p. oraz art. 120 O.p. i art. 121 O.p. w związku z art. 149 O.p. i art. 150 O.p. poprzez wadliwość doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania; art. 200 O.p. oraz art. 120 O.p. i art. 121 O.p. w związku z art. 149 O.p. i art. 150 O.p. poprzez wadliwość doręczenia postanowienia o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego; art. 120 O.p. poprzez wydanie "duplikatu" decyzji - której to instytucji O.p. nie przewiduje, a także art. 207 O.p. poprzez wydanie "duplikatu" decyzji, który potraktowany nawet jako decyzja - w rzeczywistości nie zakańcza żadnego postępowania, bowiem żadne postępowanie podatkowe w sprawie, w której została wydana decyzja, nie było prowadzone z uwagi na brak jego wszczęcia; art. 70 O.p. poprzez doręczenie "duplikatu" decyzji po upływie okresu przedawnienia; art. 121 O.p. i art. 125 O.p. poprzez doręczenie przez organ podatkowy "duplikatu" decyzji, który prawdopodobnie ma być uznany przez stronę jako właściwe rozstrzygnięcie - po 4 miesiącach od daty wydania decyzji; art. 121 O.p. poprzez wskazanie przez ten sam organ w różnych decyzjach sprzecznych informacji co do istnienia zaległości podatkowych strony; art. 122 O.p. poprzez wydanie "duplikatu" decyzji bez akt sprawy (tj. bez materiału dowodowego) oraz poprzez brak podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, które w dodatku się w ogóle nie toczyło - i jednocześnie niezrealizowanie obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej, w związku z naruszeniem przez organ podatkowy art. 99 ust. 12 ustawy VAT oraz art. 21 § 3 O.p. i bezpodstawnym niezastosowaniem regulacji art. 120 ust. 4 i ust. 10 pkt 5 ustawy VAT na skutek wadliwie przeprowadzonego postępowania podatkowego; art. 187 § 1 O.p. poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego: art. 191 O.p. poprzez niedokonanie oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy kwestionowana okoliczność naruszenia przez podatnika art. 120 ust. 4 i ust. 10 pkt 5 ustawy VAT została udowodniona.

W dniu [...] r. pełnomocnik Strony zgłosił do protokołu uwagi odnośnie zgromadzonego przez organ I instancji materiału dowodowego i podniósł dodatkowo zarzut, iż adnotacja zawarta w piśmie organu I instancji z dnia [...] r., że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań określonych decyzjami wydanymi w sprawie, nie ma umocowania w zebranym materiale dowodowym. Doręczenie pisma było wadliwie wypełnione i nie można go uznać za skuteczne. Stwierdził, iż nie nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K . utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że art. 120 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku podatników wykonujących czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu dalszej odsprzedaży, podstawą opodatkowania jest marża stanowiąca różnicę pomiędzy całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku.

Zgodnie z art. 120 ust 1 pkt 4 ustawy o VAT przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne. Zatem opodatkowanie w systemie marży jest ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, które podatnik nabył uprzednio w celu ich odsprzedaży. Istotne jest przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte. Zgodnie z art.120 ust. 4 pkt 10 ustawy o VAT stosowanie procedury marży jest wyjątkiem od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, a spór w sprawie sprowadzał się do wyjaśnienia, czy strona posiada dokumenty jednoznacznie wskazujące, że przedmiotowy samochód został nabyty od kontrahenta portugalskiego w procedurze VAT marża.

Organ odwoławczy podkreślił, że z zakwestionowanych faktur nie wynika jednoznacznie, iż kontrahent zagraniczny opodatkował dostawę tego samochodów na zasadzie przewidzianej w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Z formularza SCAC oraz komunikatu VIES wynikało, że kontrahent portugalski wykazał dostawę wewnątrzwspólnotową o charakterze trójstronnym. Wykazanie dostawy jako transakcji trójstronnej wyklucza zastosowanie procedury marży. W konsekwencji organ odwoławczy za słuszne uznał stanowisko organu I instancji i stwierdził, że rozlicznie podatku od towarów i usług za październik 2007 r. dokonane przez ten organ było prawidłowe.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących wadliwości doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania, postanowienia o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz zawieszenia biegu terminu przedawnienia z dnia [...] r. organ odwoławczy uznał je za bezzasadne. Wskazał, że pisma te zostały odebrane przez pracownika strony –M.R., a wobec domniemania upoważnienia do odbioru korespondencji pracownik organu skarbowego nie miał podstaw do kwestionowania tego umocowania. Organ stwierdził, że odwołanie pełnomocnictw do odbioru korespondencji nie ma w okolicznościach sprawy znaczenia, a za działania i zaniechania pracowników odpowiada właściciel firmy. Ponadto w treści dokumentów o odwołaniu pełnomocnictw, nie wskazano jakich czynności miałyby dotyczyć oświadczenia woli o odwołaniu pełnomocnictw.

Za nietrafiony organ uznał zarzut dotyczący naruszenia art. 120 O.p., art. 125 i art. 207 O.p. poprzez wydanie duplikatu decyzji, bowiem żaden przepis nie stanowi, iż decyzja administracyjna, która zostaje wysłana do strony musi być oryginałem. Tocząca się sprawa podatkowa musi mieć odbicie w aktach, a decyzja sporządzona w określonej dacie, podpisem osoby uprawnionej do jej wydania i znajdująca się w aktach sprawy jest oryginałem. Stronie został doręczony prawidłowy odpis decyzji, chociaż posiadał oznaczenie duplikat.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego wskazania w różnych decyzjach sprzecznych informacji, co do istnienia zaległości podatkowych organ uznał je za bezzasadne. Organ dokonał przy tym analizy okoliczności wydania poszczególnych decyzji ze szczególnym uwzględnieniem dat ich wydania i doręczenia.

Organ uznał również za bezzasadne pozostałe zarzuty odwołania, w tym w szczególności art. 121 O.p., art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. i art.191 O.p.

Zdaniem organu strona nie przedstawiła spójnej i wiarygodnej kontrargumentacji, która podważyłaby logiczność wniosków organu podatkowego. W szczególności nie można uznać za wystarczające do zmiany podjętego rozstrzygnięcia oświadczenia kontrahenta strony z dnia 12 kwietnia 2014 r.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 70 § 1 O.p. organ odwoławczy zauważył, że w dniu 13 grudnia 2012 r. wszczęto dochodzenie w sprawie nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT za miesiące od sierpnia do grudnia 2012 r. Postanowienie o przedstawieniu zarzutów sporządzono w dniu 13 grudnia 2012 r., a zmieniono postanowieniem z dnia 31 stycznia 2013 r. Do ogłoszenia postanowienia doszło w dniu 1 lutego 2013 r. Jednakże, jak podkreślił organ, do strony zostało wysłane zawiadomienie z dnia 13 grudnia 2012 r. informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, które w dniu 14 grudnia 2012 r. odebrała M. R.

W ocenie organu odwoławczego, powyższe skutkowało, stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zawieszeniem biegu terminu przedawnienia.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzucił naruszenie:

1. art. 165 § 4 O.p. oraz art. 120 O.p., art. 121 O.p. i art. 122 O.p. w związku z art. 149 O.p. i 150 O.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji - w sytuacji braku wszczęcia postępowania podatkowego przez organ I instancji,

2. art. 200 O.p. oraz art. 120 O.p., art. 121 O.p. i art. 122 O.p. oraz art. 123 O.p. w związku z art. 149 O.p. i 150 O.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sytuacji braku

wyznaczenia 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego,

3. art. 120 O.p., art. 121 O.p. i art. 125 O.p. oraz art. 207 O.p. poprzez utrzymanie w mocy "duplikatu" decyzji (doręczonego po 4 miesiącach od wydania decyzji) - której to instytucji Ordynacja podatkowa w ogóle nie przewiduje - a ponadto w sytuacji, gdy w rzeczywistości rozstrzygnięcia organów podatkowych nie zakańczają żadnego postępowania, bowiem żadne postępowania podatkowe w sprawie nie było prowadzone z uwagi na brak jego wszczęcia,

4. art. 70 O.p. oraz art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 122 O.p. poprzez doręczenie "duplikatu" decyzji organu I instancji oraz wydanie zaskarżonej decyzji po upływie okresu przedawnienia. Ponadto w toku postępowania podatkowego nie zebrano i nie przeanalizowano dowodów (np. z postępowania karno-skarbowego),

5. art. 121 O.p. poprzez wskazanie przez ten sam organ w różnych decyzjach sprzecznych informacji co do istnienia zaległości podatkowych strony,

6. art. 122 O.p. i art. 127 O.p. poprzez utrzymanie w mocy "duplikatu" decyzji wydanego bez zgromadzenia materiału dowodowego (i bez zastosowania art. 200 O.p.) - co spowodowało, że organ odwoławczy wystąpił w charakterze organu I instancji. Organ I instancji w dniu wydania rozstrzygnięcia, zwanym "duplikat" decyzji, nie posiadał akt sprawy - bowiem akta te po wydaniu postanowienia z dnia 17 kwietnia 2013 r. o niedopuszczalności odwołania z dnia 10 stycznia 2013 r. były jeszcze w siedzibie organu II instancji - zgodnie z art. 234a O.p. Organ zatem nie podjął niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, które w dodatku się w ogóle nie toczyło - i jednocześnie nie zrealizował obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej, w związku z naruszeniem przez organ podatkowy art. 99 ust. 12 ustawy VAT oraz art. 21 § 3 O.p. i bezpodstawnie nie zastosował regulacji art. 120 ust. 4 i ust. 10 pkt 5 ustawy VAT na skutek wadliwie przeprowadzonego postępowania podatkowego,

7. art. 187 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia wydanego bez zebrania i bez rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a co się z tym wiąże - naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania określonej w art. 127 O.p.,

8. art. 191 O.p. poprzez niedokonanie oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy kwestionowana okoliczność naruszenia przez podatnika art. 120 ust. 4 i ust. 10 pkt 5 ustawy VAT została udowodniona,

9. art. 210 § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonej decyzji i brak odniesienia się do zarzutów strony.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 14 marca 2014 roku skarżący wyraził zdanie, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 skoro obowiązujące przepisy (art. 313 § 1 k.p.k) wymagają dla powiadomienia podatnika ogłoszenia mu zarzutów i przesłuchania go, to znaczy, że dopiero od tego momentu należy uznać go za poinformowanego o toczącym się postępowaniu. W rozpatrywanej sprawie podatnik nie został powiadomiony o toczącym się postępowaniu karnym - skarbowym do końca 2012 r., a zatem zobowiązanie podatkowe za październik 2007 r. uległo przedawnieniu.

Wyrokiem z dnia 16 września 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę uwzględnił z uwagi na podniesiony zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Sąd pierwszej instancji ocenił, że z zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dnia 13 grudnia 2012 r. skierowanego do skarżącego, wynikała informacja, że uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług między innymi za październik 2007 r. Zawiadomienie to zostało doręczone w dniu 14 grudnia 2012 r. pracownikowi skarżącego – M.R. Według Sądu doręczenie pisma było prawidłowe i nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia, który w odniesieniu do października 2007 r. upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. Jednakże z powyższego pisma nie wynikało z czego organ podatkowy wywodzi skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia, bowiem oprócz podania podstawy prawnej, daty i okresu zawieszenia zobowiązań podatkowych pismo to nie zawierało informacji z jakiej przyczyny doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Z akt sprawy wynikało również, że decyzja organu pierwszej instancji określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r. z dnia 27 grudnia 2012 r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności nie została prawidłowo doręczona, a zatem nie weszła do obrotu

prawnego przed upływem okresu przedawnienia. Według Sądu na podstawie akt sprawy nie można było ustalić, czy i od kiedy podatnik miał świadomość prowadzenia postępowania karno-skarbowego. Z akt przedstawionych Sądowi wynikało, że podatnikowi zostało ogłoszone postanowienie o przedstawieniu zarzutów w dniu 1 lutego 2013 r. Zgromadzona w aktach sprawy dokumentacja, nie dawała jednak podstaw do przyjęcia, że w analizowanej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Jak wyżej przedstawiono organ nie wykazał, że skarżący miał świadomość wszczęcia wobec niego postępowania o przestępstwo skarbowe powiązane z przedmiotem niniejszej sprawy, najpóźniej w dniu 31 grudnia 2012 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia wynikającego z art. 70 § 1 O.p. W tym zakresie Sąd odwołał się do orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego (sygn. akt P 30/11) który stwierdził, że konieczną przesłanką do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest powiadomienie podatnika o wszczęciu postępowania karno-skarbowego przed upływem terminu przedawnienia. W przeciwnym razie samo wszczęcie i prowadzenie postępowania o przestępstwo skarbowe, zarówno w fazie in rem, jak i ad personam, choćby nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia, ale bez wiedzy podatnika powziętej w jakiejkolwiek formie, nie może wywołać skutku w postaci zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Sąd nie podzielił stanowiska organu podatkowego, że skoro w dniu 13 grudnia 2012 r. wszczęto dochodzenie w sprawie nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT za miesiące od sierpnia do grudnia 2012 r. dotyczące skarżącego i zostało wysłane zawiadomienie z dnia 13 grudnia 2012 r. informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego odebrane w dniu 14 grudnia 2013 r. przez M. R. to doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Sąd nie uznał również wyjaśnień organu podatkowego, że postanowienie o przedstawieniu zarzutów skarżącemu sporządzono w dniu 13 grudnia 2012 r., a zmieniono postanowieniem z dnia [...] r. Wskazał, że do ogłoszenia wskazanego postanowienia doszło w dniu [.. ] r.

W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej w K ., zaskarżając powyższy wyrok w całości, zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej p.p.s.a.) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wskutek uznania, że

- zgromadzony materiał dowodowy nie dawał podstaw organowi podatkowemu do przyjęcia, że podatnik miał świadomość wszczęcia wobec niego postępowania karnego skarbowego;

- w sprawie nie doszło do zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p.;

2. prawa materialnego, tj. art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez błędne jego zastosowanie, a polegające na uznaniu, że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W skardze kasacyjnej wniesiono o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 193 p.p.s.a., tj. z notatki służbowej z dnia 2 stycznia 2013 r. oraz wydruków korespondencji elektronicznej (e-maile z dnia 18, 20 i z 28 grudnia 2012 r.) na okoliczność wiedzy podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego. W oparciu o wskazane podstawy wniesiono o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach; zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o: oddalenie skargi kasacyjnej; zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił w całości zaskarżone orzeczenie. W uzasadnieniu wyroku wskazano, na zasadność naruszenia przepisów postępowania zarzutów w zakresie w jakim sąd pierwszej instancji uznał, że zgromadzony w aktach materiał dowodowy nie dawał podstaw do przyjęcia, że podatnik miał świadomość wszczęcia wobec niego postępowania karnego skarbowego oraz, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 70 § 1 O.p. W myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w roku 2007) bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W tym zakresie sąd pierwszej instancji zasadnie powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 (publ. OTK-A 2012/7/81), w którym Trybunał stwierdził, że niezgodność przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia, podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Według Trybunału zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie.

Dodatkowo Trybunał Konstytucyjny zwrócił uwagę, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w obecnie obowiązującym brzmieniu (tj. mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie) również zawiera normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną, co wskazuje na konieczność nowelizacji tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu.

Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego warunkiem zaistnienia skutku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest poinformowanie podatnika o tym, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, bowiem jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego.

W zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że doręczenie pisma z dnia 13 grudnia 2012 r. było prawidłowe i nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia, który w odniesieniu do października 2007 r. upływał

z dniem 31 grudnia 2012 r. Skarżący nie zwalczał tego ustalenia Sądu pierwszej instancji poprzez wniesienie skargi kasacyjnej.

Jak słusznie zauważył w skardze kasacyjnej organ odwoławczy, w piśmie z 13 grudnia 2012 r. poza wskazaniem podstawy prawnej w postaci powołania art. 121 i art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zawarto informację o dacie zawieszenia biegu terminu przedawnienia (13 grudnia 2012 r.) oraz wskazano zobowiązania podatkowe, których to zawieszenie dotyczy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęcie, że pismo z 13 grudnia 2012 r. zostało skutecznie doręczone oraz treść tego pisma dają podstawę do twierdzenia, że skarżący przed upływem terminu przedawnienia został poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za badany okres rozliczeniowy, w związku z czym wystąpił skutek, o którym mowa art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Dodatkowo należy wskazać, że na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 193 p.p.s.a., postanowił dopuścić dowód w postaci notatki służbowej z dnia 2 stycznia 2013 r. oraz wydruków korespondencji elektronicznej z dni: 18, 20 i z 28 grudnia 2012 r., na okoliczność wiedzy podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego. Dokumenty te potwierdzają twierdzenia organu odwoławczego o tym, że przed końcem roku 2012 skarżący posiadał wiedzę o toczącym się w stosunku do niego postępowaniu w sprawie karnej skarbowej.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów nie budzi wątpliwości, że przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p., skarżący dowiedział się o prowadzonym przeciwko niemu postępowaniu karnoskarbowemu, a tym samym ziściła się przesłanka z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., co oznacza powstania skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2007 r.

Pismem z dnia 21 sierpnia 2015 r. strona skarżąca w związku z treścią wyroku NSA z dnia 17 kwietnia 2015 r. w całości podtrzymała podniesione w skardze zarzuty. W uzasadnieniu pisma odwołał się do decyzji wydanych przez organ w stosunku do strony odnośnie zobowiązań podatkowych za 2009 rok, gdzie wskazano, że organ podatkowy winien wystąpić do władz portugalskich o

wyjaśnienie charakteru transakcji i możliwości zastosowania VAT marża. Do pisma z dnia 26 sierpnia 2015 r. strona skarżąca załączyła kopię VAT-25 potwierdzające brak obowiązku uiszczenia przez stronę podatku VAT z tytułu przywozu środka transportu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.).

Odnosząc się do opisanego powyżej zakresu kognicji sądu administracyjnego należy uznać, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co byłoby podstawą jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego przyjęte w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K . ( uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutów zmierzających do podważenia prawidłowości doręczenia pisma z dnia 13 grudnia 2012 r. i jej skutków dla rozpoznawanej sprawy. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2015 roku pismo organu z dnia 13 grudnia 2012 roku zostało skutecznie doręczone stronie skarżącej, na co wskazał już Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 kwietnia 2013 roku. W tym samym trybie co pismo z dnia 13 grudnia 2012 roku zostało stronie skarżącej doręczone postanowienie z dnia 14 grudnia 2012 roku o wszczęciu postępowania oraz o wyznaczeniu 7–dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pisma te zostały doręczone pracownikowi strony skarżącej dnia 14 grudnia 2012 roku - M. R. . W art. 148 O.p. dwukrotnie wymieniono miejsce pracy jako miejsce doręczenia pism. W § 1 przyjęto zasadę, że pismo w miejscu pracy doręcza się adresatowi osobiście. W § 2 pkt 2 zaś dopuszczono możliwość doręczenia pisma adresatowi w miejscu pracy za pośrednictwem upoważnionej przez pracodawcę osoby. Należy więc przyjąć, że w § 1 mamy do czynienia z podstawowym miejscem doręczenia i z właściwym sposobem doręczenia, w § 2 natomiast występuje miejsce dodatkowe, ale równorzędne z innymi określonymi w art. 148. Do organu podatkowego należy wybór sposobów doręczenia pisma, z zastrzeżeniem wszakże, że musi być to jeden ze sposobów wymienionych w art. 148 § 1 i 2 O.p. (B. Gruszczyński (w:) Ordynacja podatkowa - Komentarz, S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka -Medek, LexisNexis, Warszawa 2006). W związku z tym przyjmuje się, że miejsce doręczenia pisma wymienione w art. 148 § 1 O.p. nie korzysta z pierwszeństwa przed doręczeniem, o którym mowa w § 2 tego artykułu, a stanowi regulację ustanawiającą kilka alternatywnych miejsc doręczenia pism osobom fizycznym w postępowaniu podatkowym ( wyrok NSA z dnia 13 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 674/10 ).Przez "miejsce pracy" należy natomiast rozumieć zarówno miejsce pracy pracobiorcy, jak i miejsce pracy osoby prowadzącej działalność na własny rachunek (wyrok NSA z dnia 13 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 674/10; z dnia 26 kwietnia 2001 r., I SA/Łd 600/99, PP 2002/2/63). W świetle powyższych wywodów, wobec faktu, że strona skarżąca nie zmieniła miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, fakt, że odwołano pełnomocnictwo do odbioru korespondencji w związku z "planowanym kilkudniowym wyjazdem" za granicę, o czym nie powiadomiono organu przed odebraniem omawianej korespondencji, nie może wpływać na skuteczność tego doręczenia. Powiadomienie to wpłynęło bowiem do organu w dniu 28 grudnia 2012 roku. Organ zasadnie podkreślił, że w dniach 15, 21, 28, 31 grudnia 2012 roku strona skarżąca podejmowała czynności zarządcze w firmie. Podkreślenia wymaga stanowisko judykatury mające zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, że informacja o wypowiedzeniu pełnomocnictwa powinna dotrzeć do organu w formie pisemnej przed przystąpieniem do czynności doręczenia. Powoływanie się na tę okoliczność dopiero po dokonaniu doręczenia należy uznać za spóźnione ( wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 654/14). Jednocześnie zawiadomienie organu podatkowego o czasowym wyjeździe zagranicę, krótszym niż dwa miesiące, ma jedynie walor informacyjny i nie powoduje żadnych skutków prawnych w zakresie doręczania pism. Strona nie ma obowiązku w takiej sytuacji ustanowienia pełnomocnika dla doręczeń, jednak może to uczynić chcąc uniknąć skutków ewentualnego doręczenia w trybie art. 150 O.p., czyli w drodze fikcji doręczenia (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 27 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 917/14).

Konieczność ponownego doręczenia decyzji z dnia [...] roku spowodowana była faktem, że egzemplarze decyzji wysłane do strony w dniu [...] roku nie zostały zwrócone do organu pomimo stwierdzenia braku skuteczności ich doręczenia postanowieniem organu odwoławczego z dnia [...] roku. W sprawie nie budzi wątpliwości, że egzemplarz decyzji z dnia [...] roku opatrzony pieczęcią "duplikat" został doręczony pełnomocnikowi strony w dniu 25 kwietnia 2013 roku, a strona w oparciu o ten dokument złożyła skutecznie odwołanie z dnia 8 maja 2013 roku. W tym kontekście strona zarzuciła naruszenie przepisów art. 120, art. 121 i art. 125 O.p. gdyż przepisy powołanej ustawy nie posługują się pojęciem duplikatu, a nadto doręczenie decyzji nie kończy żadnego postępowania, gdyż nie zostało wszczęte, a to z uwagi na błędy w doręczeniu omówione powyżej. Tak sformułowane stanowisko strony skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie. W tym zakresie należy odnieść się do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., który wskazuje, że sąd uchyla decyzję w przypadku, gdy stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie sądu strona skarżąca formułując zarzuty skargi nie wskazała, przez pryzmat powołanego przepisu, jakie naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy. Strona nie miała wątpliwości w oparciu o dokument doręczony jej w dniu 25 kwietnia 2013 roku, że jest to decyzja, że przysługuje od niej środek odwoławczy, zaś w oparciu o treść tego dokumentu sformułowała zarzuty adekwatne do jego treści. Strona stawiając wyżej powołane zarzuty odwołała się do ogólnych zasad postępowania podatkowego, obowiązku prowadzenia postępowania na podstawie przepisów prawa, z zachowaniem zasady szybkości postępowania i zaufania do organów podatkowych. W rozpoznawanej sprawie nie nastąpiło naruszenie tych zasad w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a fakt, że omawiany dokument został wydany przez organ podatkowy w okresie, gdy akta sprawy znajdowały się fizycznie w organie odwoławczym nie powoduje zmiany powyższej oceny przedstawionych zarzutów. Organ "duplikat" decyzji skierował do strony bezpośrednio po uzyskaniu informacji o treści postanowienia organu odwoławczego stwierdzającego niedopuszczalność odwołań od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] roku, które nie weszły do obrotu prawnego z uwagi na wadliwość doręczenia w dniu 28 grudnia 2012 roku. Nieskuteczne prawnie doręczenie decyzji nie oznacza jednak, że nie można jej doręczyć ponownie według zasad określonych w art. 144-154c O.p. Żaden przepis nie wyłącza takiej możliwości. Ponowne, skuteczne prawnie doręczenie decyzji, wywołuje skutki prawne wynikające z obowiązujących przepisów. W dacie doręczenia decyzji - wchodzi ona do obrotu prawnego jako akt administracyjny załatwiający konkretną sprawę indywidualnego podmiotu. Doręczenie powoduje utrwalenie treści i formy załatwienia sprawy, organ podatkowy nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska co do załatwienia sprawy czynnościami pozaprocesowymi, lecz może to nastąpić tylko w ramach przepisów procesowych (wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1108/10). W dniu 23 kwietnia 2013 roku w obrocie prawnym nie istniała żadna decyzja dotycząca zobowiązań podatkowych strony za sierpień-listopad 2007 roku, zatem nie zachodzi zarzucana przez stronę niekonsekwencja organów podatkowych w tej kwestii. Podkreślić trzeba, że decyzja organu pierwszej instancji regulująca kwestie zobowiązań podatkowych została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 25 kwietnia 2013 roku, a organ podatkowy okoliczność tę wykazał ( wyrok NSA z dnia 8 lutego 2011r. sygn. akt I FSK 329/10, LEX nr 1070671).

Istota zarzutów materialnoprawnych przedstawionych w skardze w niniejszej sprawie sprowadza się w zasadzie do rozstrzygnięcia, czy dostawy używanych samochodów dokonane przez skarżącego na terenie kraju mogły być w całości opodatkowane w systemie VAT-marża tj. przyjmując za podstawę opodatkowania jedynie realizowaną przy tej sprzedaży marżę, a jeśli tak, to czy skarżący prawidłowo zastosował tę szczególną procedurę, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ust. 2 powołanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem zaś, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...).

Stosownie zaś do art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Przepisy ust. 4 i 5 (zgodnie z art. 120 ust. 10) cytowanej ustawy dotyczą dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od:

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej,

2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113,

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113,

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Podatnik podatku VAT zobowiązany jest prowadzić ewidencję zawierającą dane określone w przepisach, ogólnie mówiąc, niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Ponadto, ewidencja podatnika, który stosuje opodatkowanie marży, musi w myśl art. 120 ust. 15 ustawy, zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży. Ta szczególna procedura opodatkowania dostawy towarów używanych i może być stosowana po spełnieniu określonych w art. 120 ustawy o VAT warunków. Ich

niedopełnienie, z kolei, powoduje konieczność opodatkowania sprzedaży na zasadach ogólnych, określonych w art. 29 ust. 1 cyt. wyżej ustawy, czyli rezygnację z preferencyjnej stawki przy sprzedaży ( wyrok z 17 lipca 2012 r. sygn. akt I FSK 1194/11).

W ocenie Sądu, organy podatkowe rozpoznając niniejszą sprawę podjęły wszystkie możliwe działania w celu ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w wyniku których zasadnie przyjęły, że zakwestionowane transakcje miały charakter trójstronny. Dokonując tej oceny odwołały się do wspólnej cechy podmiotów wyróżnionych w art. 120 ust 10, ustawy o VAT tj. do faktu, że we wcześniejszych fazach obrotu podmiot sprzedający towar używany pośrednikowi pozbawiony był prawa odliczania podatku od wartości dodanej naliczonego przy jego nabyciu. Dokonując w oparciu o powyższe kryteria oceny zakwestionowanych transakcji organ ustalił, że unijny kontrahent strony skarżącej uznał wewnątrzwspólnotową dostawę towaru w przeciwieństwie do tejże strony, która uznała ją za transakcję w systemie VAT marża. Ustalenia te organ poczynił w oparciu o zakwestionowane faktury, z których nie wynika jednoznacznie, że kontrahent strony dokonał transakcji w systemie VAT marża. Z treści tej faktury wynika, że kontrahent strony był drugim w kolejności w ramach transakcji trójstronnej, a nadto wynika kraj opodatkowania pierwszej dostawy, nie wskazano natomiast, że transakcje opodatkowano systemem VAT marżą. Z informacji uzyskanych z systemu SCAC i VIES wynika, że kontrahent portugalski wykazał dostawę wewnątrzwspólnotową o charakterze trójstronnym, co oznaczało, że dostawca towaru, podmiot włoski i portugalski, wykazują wewnątrzwspólnotową dostawę, a podmioty dokonujące nabycia, podmiot portugalski i polski, wykazują wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Przyjmuje się zatem, że drugi z podmiotów wykonał WNT i WDT, choć transakcji tych faktycznie nieopodatkował, a zatem WDT wystąpi w podmiocie włoskim, zaś WNT w podmiocie polskim. W oparciu o zgromadzone dokumenty ustalono, że nie znajduje się w nich adnotacja o prowadzeniu transakcji w systemie VAT marża, natomiast istnieje stwierdzenie o trójstronnym charakterze transakcji. Dokonując oceny tak poczynionych ustaleń organ podatkowy zasadnie odniósł je do zasady zawartej w art. 1 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( dyrektywa 2006/112 ) o neutralności podatku od wartości dodanej i podniósł, że gdyby przyjąć stanowisko strony skarżącej to zakwestionowana transakcja nie była by opodatkowana w żadnym kraju, co tę zasadę naruszałoby. Zasada powszechności opodatkowania podatkiem od wartości dodanej zapewnia równowagę warunków konkurencji, czemu służy cały zharmonizowany system tego podatku. Jakiekolwiek jego zaburzenie, poprzez np. zerwanie ciągu transakcji i możliwości rozliczania podatku naliczonego, niewątpliwie skutkuje zakłóceniem warunków konkurencyjności, a co się z tym wiąże zaburzeniem zharmonizowanego systemu podatku od wartości dodanej (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 10 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 878/10 ). Zatem zastosowanie przez podatnika procedury VAT marża uniemożliwia skorzystanie przez sprzedawcę przy zakupie towaru chociażby częściowego odliczenia podatku naliczonego, z czym mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Strona powołała się na pismo portugalskiego kontrahenta z dnia 12 kwietnia 2012 roku, w którym stwierdza on, że transakcje miały charakter trójstronny, a jednocześnie, że zostały wystawione z procedurą VAT marża. Dokonując oceny mocy dowodowej tego pisma należy stwierdzić, że ma ono charakter dokumentu osobistego, który co do treści należy przeciwstawić dokumentom o charakterze urzędowym jakimi są niewątpliwie dane uzyskane z systemu SCAC i VIES. Wątpliwości co do treści zakwestionowanej faktury VAT w zakresie systemu rozliczania podatku od wartości dodanej zostały usunięte przez organ podatkowy poprzez sięgnięcie właśnie do danych zawartych w tych systemach, co pozwoliło na zidentyfikowane transakcji, a strona skarżąca nie przeciwstawiła temu dowodowi stosowanego przeciwdowodu. Sąd nie znalazł wobec powyższego podstaw do kwestionowania zajętego przez organy podatkowe stanowiska.

Strona skarżąca zarówno w odwołaniu jak i w skardze konsekwentnie wskazuje, że postępowanie trwało jedynie 13 dni i w tym fakcie upatruje naruszenie prawa do czynnego udziału w postępowaniu i wskazania dowodów na poparcie swych racji. Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów należy stwierdzić, że w okresie od 6 listopada 2012 roku do 11 grudnia 2012 roku prowadzono wobec strony postępowanie kontrolne. Na zakończenie organ przedstawił stronie protokół pokontrolny, w którym zawarto ustalenia stanu faktycznego i ich prawne odniesienie. W toku postępowania postanowieniem z dnia 17 grudnia 2012 roku zakreślono stronie 7 dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, a strona w zakreślonym terminie nie przedłożyła żadnych dowodów, nie złożyła wniosków dowodowych, nie zgłosiła uwag do materiału dowodowego sprawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dał podstaw do uznania, że strona skarżąca w zakwestionowanych przypadkach sprzedaży samochodów spełniała warunki pozwalające na zastosowanie procedury VAT marża. Podjęte w sprawie czynności dowodowo- wyjaśniające potwierdziły, że wykazywane dane oparte o system SCAC i VIES nie potwierdziły dokonania transakcji w systemie VAT marża, co szczegółowo opisano w zaskarżonej decyzji. Należy również podkreślić, co wynika z protokołu kontroli i wyników postępowania, że strona skarżąca w rozliczeniu za poszczególne okresy trzeciego kwartału 2007 roku rozpoznała obowiązek podatkowy w WNT z tytułu zakwestionowanych transakcji, deklarując podatek należny i korzystając z prawa do odliczenia podatku naliczonego, a organ stwierdził jedynie nieprawidłowości w zakresie wysokości podstawy opodatkowania WNT. Tym wnioskom organu podatkowego strona skarżąca nie przeciwstawiła swej interpretacji stanu faktycznego, by w konsekwencji skutecznie przeciwstawić się poczynionym ustaleniom i ich ocenie.

W ocenie Sądu organy podatkowe w prawidłowy sposób, powołując się na omawianą wyżej regulację art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, ustaliły i wykazały, że strona skarżąca bezpodstawnie zastosowała opisane tam regulację. Nie sposób pominąć przy tym, że w interesie samej strony skarżącej jako podmiotu zawodowo prowadzącego handel samochodami używanymi było jednoznaczne ustalenie charakteru spornych transakcji. Stosowanie szczególnych procedur podatkowych zawsze wiąże się z koniecznością spełnienia rygorystycznych wymagań. Tymczasem skarżący wykazał się biernością w toku prowadzonego postępowania. Nie podważył prawidłowości dokonanej na powyższych podstawach oceny poszczególnych dowodów. Negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, nie przedstawił żadnych wiarygodnych i materialnych środków dowodowych wskazujących na to, że sporne faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje w zakresie ceny nabycia i sprzedaży. W doktrynie ukształtowało się stanowisko, w myśl którego o skorzystaniu z jakichkolwiek preferencji, odbiegających od zasad ogólnych opodatkowania, decydować muszą okoliczności faktyczne i prawne, a nie jedynie wola i przekonanie podatnika, co więcej okoliczności te muszą być wykazane ponad wszelką wątpliwość. W konsekwencji, organy podatkowe stwierdzając nierzetelność faktur przedstawionych przez skarżącego, zasadnie dokonały rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. Zgodnie bowiem z art. 99 ust. 12 ustawy VAT organy podatkowe są uprawnione do określenia kwoty zobowiązania podatkowego (zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego) w innej wysokości niż zadeklarowana przez podatnika.

Wobec powyższego zarzuty strony skarżącej dotyczące naruszenia powołanych w petitum skargi przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie. W szczególności należy stwierdzić, że zebrany materiał dowodowy jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji, a jej uzasadnienie zawiera wszystkie elementy pozwalające na weryfikacje rozstrzygnięcia na etapie postępowania sądowego.

Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.