Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1599/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 134 par. 1, art. 141 par. 4, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 265 (1)
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz (spr.) Sędziowie NSA Urszula Raczkiewicz del. WSA Jacek Czaja Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 26 września 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. Ś. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 11 sierpnia 2011 r. sygn. akt V SA/Wa 2287/10 w sprawie ze skargi K.Ś. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, określenia kwoty cła oraz podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 sierpnia 2011 r., sygn. akt V SA/Wa 2287/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę K. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2010 r., nr [...], w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej. Zaskarżona decyzja utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2010 r., którą odmówiono skarżącej uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2006 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia [...] maja 2004 r. w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego z dnia [...] czerwca 2001 r. [...].

Sąd I instancji uznał za trafne stanowisko organu administracji, że brak było podstaw do uchylenia w trybie art. 2651 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802, ze zm.) ostatecznych decyzji wymiarowych z dnia 2 lutego 2006 r. i z dnia 6 maja 2004 r. W toku postępowania administracyjnego strona nie wykazała na tyle interesu publicznego ani swojego "ważnego interesu", który uzasadniałby wzruszenie decyzji ostatecznej.

Zdaniem Sądu I instancji, skoro postępowanie w przedmiocie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w trybie wskazanym w art. 2651 Kodeksu celnego jest jednym z postępowań szczególnych, regulujących wzruszenie decyzji ostatecznej (trybem nadzwyczajnym), to przedmiotem oceny w takim postępowaniu jest wyłącznie zaistnienie przesłanek wskazanych w tym przepisie, a nie kwestia merytorycznego badania słuszności lub prawidłowości decyzji ostatecznej i powstałej w wyniku jej wydania sytuacji prawnej. Przesłanki uzasadniającej wzruszenie decyzji ostatecznej nie stanowią zatem zarzuty dotyczące decyzji wymiarowej. W tym kontekście Sąd I instancji wskazał, że skarżąca wniosła skargę na decyzję wymiarową z dnia [...] lutego 2006 r., którą to Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia [...] maja 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 18 lutego 2008 r. sygn. akt V SA/Wa 590/06 oddalił wniesioną skargę. Skarżąca wniosła od powyższego wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, która wyrokiem z dnia 14 października 2009 r. sygn. akt I GSK 899/08 została oddalona.

Powołując się na treść art. 2651 Kodeksu celnego, Sąd I instancji stwierdził, że możliwość wzruszenia decyzji ostatecznej w trybie tego przepisu wymaga łącznego spełnienia następujących przesłanek: decyzja musi być ostateczna, na jej mocy strona nabyła prawo, za wzruszeniem decyzji ostatecznej przemawia interes publiczny lub ważny interes strony, a przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji. Zdaniem Sądu, organ celny prawidłowo uznał, że skarżąca nie wykazała, że za wzruszeniem decyzji wymiarowej przemawia interes publiczny lub ważny interes strony.

W ocenie Sądu I instancji, istnienia "ważnego interesu strony" nie dowodzi samo przeświadczenie strony, że brak było podstaw do uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie długu celnego oraz podatku od towarów i usług. Za ważny interes strony nie można również uznać finansowych skutków niekorzystnego i nieuzasadnionego – w ocenie skarżącej – obciążenia firmy w związku z uznaniem zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. W takiej sytuacji uchylenie ostatecznej decyzji oznaczałoby niczym nieuzasadnione przysporzenie ze strony Skarbu Państwa na rzecz osoby prowadzącej działalność gospodarczą, co godziłoby w konstytucyjną zasadę równości wobec prawa.

Z kolei odnosząc się do przesłanki "interesu publicznego", Sąd I instancji stwierdził, że skarżąca utożsamia tenże interes z koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wydanej - zdaniem strony - z naruszeniem prawa, a także ze społecznym aspektem zaprzestania prowadzenia działalności, polegającym na zwolnieniu pracowników firmy. Zdaniem Sądu, wprawdzie w interesie publicznym leży dążenie do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wadliwej, ale też w interesie publicznym leży interes państwa, pewność obrotu prawnego i gospodarczego oraz stabilność stosunków w sferze finansów, w tym finansów publicznych. Za ważny interes publiczny, uzasadniający wzruszenie decyzji ostatecznej, nie może zostać również uznany wskazywany przez skarżącą czynnik społeczny, polegający na konieczności zwolnienia pracowników. Oczywiście utrata pracy stanowi znaczną dolegliwość i godzi w poczucie bezpieczeństwa osób, których dotyczy, ale też państwo nie pozostawia tych osób bez jakiejkolwiek pomocy.

W konkluzji Sąd I instancji uznał, że wobec braku podstawowej przesłanki z art. 2651 § 1 Kodeksu celnego, wniosek skarżącej o zmianę lub uchylenie decyzji w trybie tego przepisu nie mógł zostać przez organ uwzględniony. Wobec tego skarga była niezasadna i jako taka podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej powoływana jako "p.p.s.a.").

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła K. Ś. Strona zaskarżyła wyrok Sądu I instancji w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

1. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie, które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy, to jest naruszenie art. 174 ust. 1 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.; dalej powoływana jako "p.u.s.a.") oraz art. 3 § 2 p.p.s.a. pozostającymi w związku z art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. oraz art. 134 p.p.s.a., bowiem Sąd I instancji nieprawidłowo wykonał swój ustrojowy obowiązek kontroli decyzji administracyjnej pod względem zgodności z prawem, ponieważ obowiązkiem Sądu w świetle zgromadzonych dowodów i istniejących przesłanek było stwierdzenie naruszenia art. 2651 Kodeksu celnego, gdyż ocena legalności zaskarżonej decyzji przez Sąd winna być dokonana z zachowaniem warunku poddania kontroli zgodności z prawem całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie,

2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest naruszenie art. 174 ust. 2 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 2 p.p.s.a. pozostającymi w związku z art. 141 § 4 oraz art. 151 pozostającym w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a., polegające na nierozpatrzeniu sprawy w jej granicach, a w szczególności na braku zbadania wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych, w tym zbadaniu istnienia przesłanki interesu publicznego dla zastosowania przyjętego trybu postępowania.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności, że Sąd I instancji nie poddał ocenie zgodności z prawem naruszenia art. 2651 i art. 256 §1 pkt 1 do 6 Kodeksu celnego, do czego był zobligowany treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie rozpatrzył wniosków zawartych w skardze, wadliwie uznając, że zarzuty skargi odnoszą się w rzeczywistości do decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Stanowisko Sądu, że działanie organu celnego było zgodne z normami prawnymi określonymi w art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej powoduje naruszenie przez Sąd art. 174 ust. 1 p.p.s.a., bowiem odrzucając możliwość rozpatrywania merytorycznych aspektów sprawy podniesionych przez skarżącą Sąd nie mógł wyrokować w zakresie powołanych wyżej przepisów.

Zdaniem wnoszącej skargę kasacyjną, Sąd I instancji przeciwstawił interes publiczny interesowi strony, zamiast interesy te równoważyć. Sąd postrzegł zatem naruszenie interesu Skarbu Państwa jako ujemny skutek, który powstanie w wyniku usunięcia decyzji w trybie nadzwyczajnym.

W ocenie autora skargi kasacyjnej, "bezspornym" jest, że w sprawie wystąpiły przesłanki zastosowania art. 2651 Kodeksu celnego. Za słusznością interesu strony przemawia fakt uznania jej za podmiot zobowiązany do zapłaty na rzecz Skarbu Państwa określonych przez organ celny należności. Ponadto powstanie tego zobowiązania spowodowało, że skarżąca, tracąc płynność finansową, zmuszona była do zwolnienia pracowników i zaprzestania prowadzenia działalności.

W piśmie procesowym z dnia 30 grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej z uwagi na niezasadność podniesionych w niej zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zakres kontroli sądu odwoławczego w stosunku do zaskarżonego orzeczenia jest zdeterminowany, poza przypadkami nieważności postępowania, które w niniejszej sprawie nie występują, granicami środka zaskarżenia. Stosownie bowiem do art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

Jednym z zasadniczych elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, według art. 176 p.p.s.a., jest przytoczenie podstaw kasacyjnych wraz z ich uzasadnieniem.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Niniejsza skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych, a tym samym w pierwszej kolejności powinien być rozpoznany zarzut naruszenia przepisów postępowania, a w razie jego nieuwzględnienia, zarzut naruszenia prawa materialnego. Zasadniczo przyjmuje się, że zarzut naruszenia prawa materialnego może być rozpoznany na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego. W niektórych przypadkach, jak rozpoznawany, możliwe jest odstąpienie od wskazanej kolejności. W sytuacji, gdy zarzut naruszenia prawa materialnego nie odpowiada stawianym mu wymogom pozwalającym na merytoryczne jego rozpoznanie, a więc jest nieskuteczny, dla jego rozpoznania nie ma znaczenia skuteczność zarzutu naruszenia przepisów postępowania.

Wskazując na bezskuteczność zarzutu naruszenia prawa materialnego, należy w kolejności wskazać.

Po pierwsze, zarzut ten został oparty na art. 174 ust. 1 (powinno być: pkt 1) p.p.s.a., który to przepis określa zakres kontroli zaskarżonego orzeczenia dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Innymi słowy przepis ten stanowi podstawę prawną wniesienia skargi kasacyjnej, a więc co do zasady nie mógł być naruszony przez Sąd I instancji, jako że nie ma on zastosowania w postępowaniu przed tym Sądem.

Po drugie, zarzut ten został oparty na przepisach o charakterze ustrojowym i procesowym (tj.: art. 1 § 2 p.u.s.a., art. 3 § 2, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 151 p.p.s.a. oraz art. 2651 Kodeksu celnego), gdy tymczasem podstawą zarzutu naruszenia prawa materialnego mogą być wyłącznie przepisy składające się z norm wyznaczających treść stosunków prawnych, a nie przepisy postępowania, które służą jedynie do realizacji tych pierwszych. Tym samym niedopuszczalne jest oparcie zarzutu naruszenia prawa materialnego na szeroko rozumianych przepisach procesowych, które podlegają rozpoznaniu tylko w ramach zarzutu naruszenia przepisów postępowania.

Po trzecie, należy także wskazać, że z treści zarzutu naruszenia prawa materialnego, jak i towarzyszącej mu argumentacji wynika, iż zamiarem autora skargi kasacyjnej było w konsekwencji podważenie stanu faktycznego, przyjętego przez Sąd I instancji za podstawę orzekania, co jednak nie podlega rozpoznaniu w ramach tego zarzutu. Ewentualna niewłaściwa ocena prawna zaistniałego stanu faktycznego, polegająca na uznaniu bądź braku uznania istnienia określonego stanu faktycznego, nie może stanowić naruszenia prawa materialnego i jako taka nie stanowi podstawy kasacyjnej, w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Wadliwość ustalonego stanu faktycznego jest zawsze rezultatem uchybienia procesowego, które może być skutecznie kwestionowane jedynie w ramach drugiej podstawy skargi kasacyjnej przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W takim wypadku spór nie dotyczy bowiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego, czy też błędnej jego wykładni, ale jest sporem o fakty. Innymi słowy skuteczność zarzutu naruszenia prawa materialnego zależy od wskazania w jego podstawie konkretnego przepisu prawa materialnego, a także wykazania, na czym miałaby polegać jego błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie. W przeciwnym razie zarzut taki stanowi jedynie bezskuteczną próbę kreowania odmiennych, własnych oraz pożądanych przez wnoszącego skargę kasacyjną ustaleń.

Podsumowując, zarzut naruszenia prawa materialnego należy uznać za bezskuteczny.

Przystępując do rozpoznania drugiego z zarzutów skargi kasacyjnej, tj. naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 2, art. 141 § 4, art. 151 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a.), należy na wstępie zauważyć (podobnie jak w przypadku zarzutu naruszenia prawa materialnego), że został on oparty na art. 174 ust. 2 (powinno być: pkt 2) p.p.s.a., który, jak wcześniej zostało wywiedzione, nie mógł być naruszony przez Sąd I instancji.

Stawiając powyższy zarzut, strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła Sądowi I instancji dokonanie nieprawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji, tj. niezbadanie istnienia ważnego interesu strony, a także nieuwzględnienie wszelkich naruszeń prawa dokonanych przez organy celne oraz nieuwzględnienie z urzędu przepisów mających zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wprowadzone w tym przepisie wyrażenie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd administracyjny nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Innymi słowy, sąd dokonując kontroli pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę inną niż ta, która była, albo powinna być, przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych. Zgodnie z poglądami wyrażonymi w doktrynie oraz w orzecznictwie o tożsamości sprawy administracyjnej w znaczeniu materialnym decydują dwa elementy: podmiotowy oraz przedmiotowy. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej (por. wyroki NSA z: 20 listopada 1997 r., sygn. akt SA/Łd 2572/95 nie publik.; 2 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 264/05; 3 lipca 2007, sygn. akt I GSK 2007/06; 23 września 2010 r., sygn. akt II GSK 789/09; 23 lutego 2012 r., sygn. akt II GSK 12/11; dostępne w Internecie pod adresem https://cbois.nsa.gov.pl).

W stanie faktycznym sprawy przedmiotem kontroli Sądu I instancji była decyzja wydana w trybie art. 2651 Kodeksu celnego.

Zgodnie z § 1 powołanego przepisu, decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być na jej wniosek lub za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ celny, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Powołana regulacja wskazuje, że postępowanie prowadzone w oparciu o ten przepis ma charakter postępowania nadzwyczajnego, którego celem bezpośrednim jest poddanie weryfikacji decyzji ostatecznej pod kątem istnienia przesłanek, tj. ważnego interesu strony lub interesu publicznego.

W myśl poglądów orzecznictwa, wypracowanych na tle art. 154 i art. 155 k.p.a., które zachowują aktualność w niniejszej sprawie, wszystkie nadzwyczajne tryby postępowania administracyjnego oparte są o zasadę niekonkurencyjności, co oznacza, że nie mogą być one stosowane zamiennie (por. wyroki NSA z: 23 listopada 2007 r., sygn. akt I OSK 1529/06; 5 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 18/09; 25 lutego 2011 r., sygn. akt I OSK 607/10; dostępne w Internecie pod adresem https://cbois.nsa.gov.pl i wyrok SN z 6 stycznia 1999 r., sygn. akt III RN 101/98, OSNP 1999/20/637).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, oznacza to, że uchylenie lub zmiana ostatecznej decyzji, na podstawie art. 2651 Kodeksu celnego, może nastąpić jedynie wówczas, gdy brak jest podstaw prawnych do jej wzruszenia w innym trybie nadzwyczajnym.

W orzecznictwie podkreśla się również, że tryb zmiany lub uchylenia decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawa, określony w art. 155 k.p.a. (odpowiedniku art. 2651 Kodeksu celnego) służy do wzruszania zarówno decyzji administracyjnych prawidłowych, to znaczy wolnych od wad materialnoprawnych i procesowych, jak też w odniesieniu do takich wadliwych decyzji ostatecznych, które są jednak dotknięte wadami innymi niż wady kwalifikowane (por. wyrok NSA z 4 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 339/10; dostępny w Internecie pod adresem https://cbois.nsa.gov.pl). W żadnym przypadku tryb ten nie może jednak posłużyć jako podstawa do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy zakończonej decyzją ostateczną (por. wyrok NSA z 5 stycznia 2007 r., I OSK 586/06; dostępny pod wskazanym wyżej adresem w Internecie). Zasadniczym kryterium podjęcia decyzji o uchyleniu lub zmianie decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawa, w trybie art. 2651 Kodeksu celnego, jest interes publiczny lub ważny interes strony. Wyznacza ono zakres postępowania wyjaśniającego, ograniczając je do badania zaistnienia wymienionych przesłanek.

Jednocześnie należy podkreślić, że możliwość wzruszenia decyzji w trybie nadzwyczajnym stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej, wyrażonej w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2012 r., poz. 749) dalej powoływanej jako "Ordynacja podatkowa" w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, co w stanie sprawy oznacza, że wskazane przesłanki wzruszenia decyzji ostatecznej "ważny interes strony" i "interes publiczny" muszą być rzeczywiście na tyle ważne, aby "równoważyły" i usprawiedliwiały odstępstwo od wskazanej zasady.

W orzecznictwie NSA wskazuje się, że przepis art. 2651 Kodeksu celnego ma zastosowanie-analogicznie jak art. 155 k.p.a. i art. 253a Ordynacji podatkowej - do takich jedynie decyzji, które nie posiadają wad kwalifikowanych, nie zostały jeszcze "skonsumowane", tj., których cel nie został jeszcze całkowicie zrealizowany, oraz, przy wydawaniu których organ dysponował (zgodnie z normą prawną) pewnym luzem decyzyjnym. Dotyczy to więc sytuacji, w których wydane decyzje administracyjne zawierają rozstrzygnięcia w pewnym zakresie "plastyczne", a ich ewentualna zmiana (w granicach przewidzianych przepisami prawa materialnego) nie zmieni istoty stosunku prawnego wykreowanego decyzją zmienianą. Podkreśla się przy tym, że możliwość (dopuszczalność) uchylenia decyzji administracyjnej w omawianym trybie nie obejmuje (i nie może obejmować) wszystkich przypadków, które mogą wystąpić w szeroko rozumianym obrocie prawnym. Możliwość ta dotyczy natomiast tylko takich stanów prawnych, w których uchylenie decyzji zmieni na przyszłość sytuację prawną strony, co do wykonywania przez nią uprawnień lub obowiązków wykreowanych wcześniej wydaną decyzją ostateczną (por. wyrok NSA z 9.01.2007 roku I GSK 319/06 niepublikowany). Podzielając stanowisko NSA zaprezentowane w wyroku I GSK 319/06 stwierdzić należy, że będący przedmiotem oceny tryb nie ma zastosowania w stosunku do każdej decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawa. Tryb ten może mieć zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do decyzji uznaniowych. Jego zastosowanie w stosunku do decyzji związanych jest niedopuszczalne.

Oznacza to, że decyzje, przedmiotem których jest określenie czy też ustalenie zobowiązań nie mogą być uchylane lub zmieniane w trybie art. 2651 Kodeksu celnego, ponieważ co do zasady, jako tzw. decyzje związane, nie podlegają temu trybowi. Uwolnienie jednostki od ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, określonych w ustawie, nie może bowiem prowadzić do zniekształcenia, tzw. zasady powszechności opodatkowania.

Innymi słowy istotą odmowy uchylenia czy też zmiany decyzji z 2006 r. było, wbrew temu jak jest to postrzegane przez wnoszącą skargę kasacyjną, nie tyle niewskazanie istnienia przesłanek: ważnego interesu strony i interesu publicznego, co też miało miejsce, ale brak możliwości jej weryfikacji w trybie nadzwyczajnym, opartym na art. 2651 Kodeksu celnego.

Granice przeprowadzanej przez sąd kontroli pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji są każdorazowo wyznaczane przez przedmiot postępowania administracyjnego.

Stosownie do art. 1 § 2 p.u.s.a. sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dokonywana przez sąd kontrola obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował, a także czy nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione.

W stanie sprawy przedmiotem postępowania administracyjnego (celnego), a w konsekwencji i postępowania sądowoadministracyjnego była decyzja uznaniowa, na co wskazuje użyty przez ustawodawcę w art. 2651 Kodeksu celnego zwrot "może". W ramach tego postępowania organy celne, wbrew oczekiwaniom wnoszącej skargę kasacyjną, nie oceniały ponownie decyzji ostatecznej, uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie ustalenia kraju pochodzenia towaru, zastosowania stawki celnej oraz określającej kwotę cła oraz podatku od towarów i usług, a jedynie badały czy zostały spełnione określone w tym przepisie przesłanki pozwalające na zmianę lub uchylenie tej decyzji. Organy miały przy tym swobodę w wyborze rozstrzygnięcia, co oznacza, że nawet w sytuacji jednoczesnego zaistnienia obu przesłanek, o których mowa w powołanym przepisie, nie były one bezwzględnie zobowiązane do uchylenia lub zmiany decyzji. Swoboda w wyborze przez organ rozstrzygnięcia powoduje, że dokonywana przez Sąd kontrola pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego ograniczała się do zbadania czy organy celne przeprowadziły postępowanie wyjaśniające zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie regułami, a więc czy organy prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym, a także czy dokonana przez organy ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (por. wyrok NSA z 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07, dostępny w Internecie pod adresem https://cbois.nsa.gov.pl). Zatem w sytuacji, gdy organy celne przeprowadziły postępowanie wyjaśniające zgodnie z przyjętymi wytycznymi Sąd nie mógł uchylić podjętych przez nie rozstrzygnięć.

Niezależnie od powyższych uwag stwierdzić należy, że niezasadny jest zarzut strony wnoszącej skargę kasacyjną, co do tego, że Sąd I instancji dokonał nieprawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji, polegającej na niezbadaniu istnienia ważnego interesu strony w uchyleniu ostatecznej decyzji, mocą której została ona zobowiązana do zapłaty zobowiązań, co w efekcie doprowadziło do likwidacji działalności gospodarczej.

Trafnie Sąd I instancji uznał, że ostateczna decyzja nie narusza interesu strony ani interesu publicznego. W tym miejscu przypomnieć należy, że uwzględnienie ważnego interesu strony nie może doprowadzić do naruszenia interesu publicznego. Jednocześnie zasadnie Sąd I instancji stwierdził, że ciężar wykazania okoliczności, w których strona upatruje swój ważny interes lub interes publiczny, spoczywa na niej, gdyż to ona dąży do zmiany decyzji ostatecznej, natomiast rolą organu jest ich ocena z punktu widzenia wskazanych wcześniej przesłanek (por. wyrok NSA z 19.09.2008 rok I GSK 439/08; dostępny w Internecie pod adresem https://cbois.nsa.gov.pl).

Natomiast odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., należy przede wszystkim zauważyć, że jego skuteczność jest uzależniona od wykazania istoty tego naruszenia.

W myśl powołanego przepisu, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie a ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji.

Zatem zarzut wadliwego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, może okazać się zasadny jedynie wówczas, gdy z powodu braku w uzasadnieniu elementów wymienionych w tym przepisie zaskarżone orzeczenie nie poddaje się kontroli kasacyjnej. Wnosząca skargę kasacyjna nie wykazała jednak powyższej okoliczności. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie niezbędne elementy, a w szczególności wskazuje podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Z treści uzasadnienia w sposób jednoznaczny wynika, w jakim zakresie stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej decyzji zostało zaaprobowane przez Sąd. Sąd wskazał także w sposób jednoznaczny na przedmiot postępowania.

Dodatkowo wypada zauważyć, że powołany przez wnoszącą skargę kasacyjną art. 1 § 2 p.u.s.a. zakreśla ramy funkcjonowania sądów administracyjnych, stąd też może on stanowić podstawę zarzutu kasacyjnego jedynie w wyjątkowych sytuacjach, na przykład, gdy pomimo swojej właściwości i spełnienia wszystkich wymogów formalnych, sąd administracyjny nie rozpoznał w ogóle skargi, bądź rozpoznał ją z uwzględnieniem innych kryteriów niż kryterium legalności.

W związku z powyższym podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania (art.1 § 1 i 2 p.u.s.a., art.3 §1 oraz art.141 § 4, art.134 i art.151 p.p.s.a.) nie może być uznany za posiadający usprawiedliwione podstawy.

Ponadto, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, mimo stwierdzenia w skardze kasacyjnej, że naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, strona wnosząca skargę kasacyjną, nie wykazała w istocie tego faktu.

W konsekwencji zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. należy uznać za nietrafny.

Reasumując, zarzut naruszenia przepisów postępowania nie jest zasadny.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.