Postanowienie NSA, sygn. akt II FSK 1955/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Odrzucenie skargi
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 219 § 1, art. 220 § 1, art. 221, art. 231
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: § 2 ust. 3 pkt. 12
journal: Dz.U. 2003 nr 221 poz 2193
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA : Bogusław Dauter (spr.) po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2009 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. B. i M. B. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 10 września 2008 r. sygn. akt I SA/Sz 427/08 w sprawie ze skargi S. B. i M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 14 kwietnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe w podatku od osób fizycznych za XII 2001, II - V 2002 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. postanawia: oddalić skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

1. Postanowieniem z 10 września 2008 r., I SA/Sz 427/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie odrzucił skargę S. B. i M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 14 kwietnia 2008 r., znak: [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za XII 2001, II - V 2002 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez sąd pierwszej instancji stanie faktycznym: w dniu 11 lipca 2008 r. adwokat P. K., pełnomocnik S. B. i M. B., złożył w biurze podawczym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wniosek o przywrócenie terminu do uiszczenia wpisu sądowego od skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 14 kwietnia 2008 r., (doręczoną 26 maja 2008 r.). Do wniosku pełnomocnik dołączył dowód uiszczenia w dniu 7 lipca 2008 r. kwoty 500 zł tytułem wpisu sądowego.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie rozpoznając powyższy wniosek postanowieniem z 30 lipca 2008 r., odmówił przywrócenia terminu do uiszczenia wpisu. Powołując się na § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu (Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm., dalej: rozporządzenie) oraz orzecznictwo sądów administracyjnych i dotychczasową praktykę sąd wskazał, iż w sprawach o orzeczenie odpowiedzialności należny jest wpis stały, zatem pełnomocnik będący adwokatem, wnosząc do sądu w imieniu skarżących skargę powinien uiścić należny wpis bez wezwania. Ponieważ pełnomocnik czynności tej nie dopełnił, sąd analizując przesłanki wskazane w art. 87 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), nie znalazł podstaw do przywrócenie terminu do uiszczenia wpisu sądowego.

Postanowienie powyższe doręczono pełnomocnikowi w dniu 8 sierpnia 2008 r. Pełnomocnik nie skorzystał z prawa wniesienia zażalenia.

4. Mając powyższe na uwadze sąd pierwszej instancji wniesioną przez podatników skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 14 kwietnia 2008 r. odrzucił. W uzasadnieniu powołując się na treść art. 212 § 1, art. 219 §1, art. 220 § 1 oraz art. 230 § 1 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia wskazano, że skarga dotyczyła decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wpis stały zdaniem sądu od skargi wynosił 500 zł.

W ocenie sądu pełnomocnik spółki wnosząc skargę do sądu był zatem zobowiązany do równoczesnego uiszczenia należnego wpisu stałego. Wskazano że, o spełnieniu wymogu równoczesności można mówić wówczas, gdy zarówno czynność wniesienia skargi, jak i czynność uiszczenia wpisu, choć dokonywane w różnych datach, zostaną zrealizowane w ciągu trzydziestodniowego terminu, przewidzianego do wniesienia skargi. Sąd podzielił przy tym opinię wyrażaną w orzecznictwie, że opłatę uznaje się za uiszczoną przy wniesieniu pisma, gdy dokonano jej w terminie otwartym do złożenia tego pisma. Taka sytuacja w sprawie zdaniem sądu nie wystąpiła. Zaskarżona bowiem decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. została doręczona pełnomocnikowi stron skarżących w dniu 26 maja 2008 r. (dowód: zwrotne potwierdzenie odbioru w aktach administracyjnych sprawy), skarga została wniesiona w dniu 26 czerwca 2008 r., tj. w ostatnim dniu trzydziestodniowego terminu, zaś uiszczenie wpisu na rachunek bankowy sądu nastąpiło dopiero w dniu 7 lipca 2008 r. Uiszczenie przez pełnomocnika wpisu po upływie trzydziestodniowego terminu, przewidzianego do wniesienia skargi, nie czyni zadość wymogom art. 219 § 1 p.p.s.a.

5. Na powyższe postanowienie skarżący wnieśli skargę kasacyjną, w której zaskarżono powyższe postanowienie w całości i zarzucono naruszenia prawa materialnego tj.:

- art. 45 ust. 1 Konstytucji RP w zw. art. 2 i art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 231 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 3 pkt 12) rozporządzenia w zw. z art. 116 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.) poprzez błędną wykładnię tych przepisów prowadzącą do pozbawienia prawa do sądu - merytorycznego rozpoznania sprawy - przy zastosowaniu nieostrych norm i niejednolitego orzecznictwa w podobnych sprawach, skutkującą odrzuceniem wniesionej skargi w oparciu o błędną i sprzeczną z zasadami wykładni, zawężającą interpretację regulacji dotyczących wnoszenia opłat stosunkowych obowiązującej jako zasady i odpowiednio rozszerzającą, interpretację regulacji dotyczących wnoszenia wpisów stałych, pomimo potwierdzonej w orzecznictwie niejednoznaczności tych przepisów oraz poglądów wyrażonych w aktualnym orzecznictwie oraz doktrynie wskazujących na zasadność stosowania wpisów stosunkowych w tego rodzaju sprawach;

- art. 116 §1 w zw. z art. 5 i art. 51 §1 o.p. w zw. z art. 231 p.p.s.a. oraz §2 ust. 3 pkt 12) rozporządzenia poprzez błędną wykładnię tych przepisów prowadzącą do nieprawidłowego, zamiennego utożsamiania pojęć "zaległość podatkowa" i "zobowiązanie podatkowe" przy ocenie zakresu przedmiotowego postępowań w sprawie orzekania odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oraz nieuzasadnionego przyjęcia, że w tego rodzaju postępowaniach wysokość należności, której obowiązek zapłaty jest nakładany na stronę na mocy zaskarżanej decyzji nie jest objęta przedmiotem rozpoznania i jest tożsama z wcześniej ustaloną wysokością zobowiązania podatkowego podatnika (spółki), a jedynie istota tych postępowań ogranicza się do ustalenia odpowiedzialności strony co do zasady.

Zarzucono także naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 219 § 1, art. 220 § 1, art. 221 i art. 231 p.p.s.a. w zw. z § 1 pkt 4) oraz § 2 ust. 3 pkt. 12 rozporządzenia w zw. z art. 116 o.p., polegające na nieprawidłowym zastosowaniu przepisów odnoszących się do pobierania wpisu stałego i tym samym odrzucenie skargi ze względu na brak opłaty przy wnoszeniu skargi przy jednoczesnym niezastosowaniu prawidłowo odpowiadających przedmiotowi sprawy - sprowadzającemu się do nałożenia obowiązku zapłaty konkretnej należności od skarżącego - przepisów dotyczących pobierania wpisu stosunkowego wiążącego się min. obowiązkiem uiszczenia wpisu po uprzednim wezwaniu przez sąd.

W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7. Skarga kasacyjna jako bezzasadna podlega oddaleniu.

Jak wynika z art. 230 p.p.s.a. od pism wszczynających postępowanie przed sądem pobiera się wpis stosunkowy lub wpis stały. Zgodnie z art. 231 p.p.s.a. wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały. Do obowiązków sądu rozstrzygającego daną sprawę należy właściwe, tj. zgodne z obowiązującymi przepisami prawa, określenie i pobranie wpisów sądowych. Przy ustalaniu wysokości wpisu sąd w pierwszej kolejności musi rozstrzygnąć czy należny jest wpis stały czy stosunkowy. W przypadku wpisu stosunkowego sąd następnie oblicza jego wysokość uzależnioną od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem, a wysokość wpisu stałego jest wprost określona w powołanym rozporządzeniu.

W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 14 kwietnia 2008 r., znak: [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z 26 października 2007 r., znak [...], który między innymi na podstawie art. 116 o.p. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej S. B. i M. B. za zaległości podatkowe S. " P." - jako płatnika - zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

Mając powyższe na uwadze w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia nie jest należność pieniężna. Istota sporu sprowadza się wyłącznie do ustalenia istnienia lub nieistnienia określonych w art. 116 o.p. przesłanek uzasadniających przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe podatnika na skarżącego. Kwestia należności pieniężnych (zobowiązania podatkowego) została ostatecznie rozstrzygnięta w innym postępowaniu (decyzją z 8 marca 2002 r., nr [...], oraz z 23 lipca 2002 r., znak [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. określił płatnikowi S. " P." w Sz. należności w podatku dochodowym od osób fizycznych orzekając jednocześnie o odpowiedzialności podatkowej płatnika), która w niniejszym postępowaniu nie może być badana. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżona decyzja nie nakłada na skarżących określonych zobowiązań mających wartość pieniężną, ani też ich nie ustala wobec czego nie mógł mieć zastosowania w sprawie § 1 rozporządzenia. Decyzja bowiem organu podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług nie może być traktowana jako akt kreujący należność pieniężną, bądź stwierdzający jej istnienie, ponieważ okoliczność ta została ustalona w odrębnym postępowaniu. Dlatego zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przedmiotem sprawy toczącej się przed organem podatkowym nie jest w istocie ustalenie należności pieniężnej, ale ustalenie istnienia przesłanek pozwalających na przypisanie osobie trzeciej odpowiedzialności za zobowiązania podatnika. Od skargi na decyzję o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki należy pobierać wpis stały, ponieważ wymieniona w zakwestionowanej decyzji wysokość kwoty zobowiązania zostaje ustalona w innym postępowaniu, a decyzja wydana w tym przedmiocie podlega odrębnemu zaskarżeniu. Nadto osoba trzecia, zobowiązana na podstawie art. 116 § 1 o.p., do uiszczenia należność za płatnika (spółkę) nie ma statusu strony w postępowaniu wymiarowym w stosunku do spółki i może skutecznie kwestionować jedynie fakt przeniesienia należności, a nie wysokość tej należności, zatem wysokość zaległego podatku nie jest przedmiotem sporu w sprawie o przeniesienie odpowiedzialności. Ta ostatnia okoliczność stanowi przedmiot sporu przed sądem administracyjnym jedynie w razie zaskarżenia samej decyzji wymiarowej. Co prawda pewne wątpliwości może budzić w niniejszej sprawie możliwość kwestionowania odsetek i kosztów egzekucyjnych, jednak nie zmienia to w ocenie Naczelnego Sąd Administracyjnego powyższej oceny.

Za wadliwe należy uznać w tej sytuacji stanowisko autora skargi kasacyjnej o pobieraniu wpisu stosunkowego od decyzji o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, ponieważ przedmiotem sporu nie jest wysokość należności pieniężnej, lecz fakt obciążenia obowiązkiem spłaty ustalonej uprzednio należność.

W związku z tym stwierdzić należało, że stosownie do § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia, wpis stały w sprawach skarg nieobjętych wpisem stosunkowym, z zakresu zobowiązań podatkowych wynosi 500 zł. Do takich zalicza się również decyzja w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług, gdyż zwrot "z zakresu" wskazuje na to, iż chodzi w tym przepisie również o akty prawne, których przedmiot wiąże się bezpośrednio z określeniem wysokości zobowiązania podatkowego (por. post. NSA z dnia 29 grudnia 2005 r., sygn. akt II FZ 727/05, niepubl., czy postanowienie NSA z 17października 2006 r. sygn. II FZ 662/06).

Mając powyższe na uwadze w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego za bezzasadne należy uznać podnoszone w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania tj. art. 219 § 1, art. 220 § 1, art. 221 i art. 231 p.p.s.a. w zw. z § 1 pkt 4) oraz § 2 ust. 3 pkt. 12 rozporządzenia w zw. z art. 116 o.p. Wbrew wywodom skargi kasacyjnej w tym zakresie zasadnie sąd pierwszej instancji odrzucił skargę podatników uznając ją za nieprawidłowo opłaconą. Nie ulega bowiem wątpliwości, że termin do uiszczenia wpisu został przekroczony a bez znaczenia pozostaje tutaj okoliczność uiszczenia wpisu po terminie do tego przewidzianym. Stronie bowiem nie przywrócono terminu do jego wniesienia.

Na uwadze należy mieć także fakt, że na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 7 marca 2006 r., sygn. akt SK 11/05, pisma wnoszone przez adwokatów lub radców prawnych, podlegające opłatom stałym, które nie zostaną należycie opłacone jednocześnie ze złożeniem pism, będą przez sądy administracyjne pozostawiane bez rozpoznania, lub odrzucane, bez uprzedniego wzywania do uiszczenia opłat, stosownie do art. 221 p.p.s.a. W tej sytuacji skoro wątpliwości nie budzi charakter wpisu w przedmiotowej sprawie (wpis stały) to zasadnie sąd pierwszej instancji odrzucił skargę podatników.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego to przede wszystkim za niezasadny należy uznać powoływany w skardze kasacyjnej zarzut niejednolitości orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego w spornej kwestii. Bezzasadne są bowiem wywodzone przez autora skargi kasacyjnej wnioski z postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 czerwca 2008 r., II FZ 227/08. Należy zauważyć, że po pierwsze przedmiotem sporu w tym postępowaniu wpadkowym była kwestia uiszczenia wpisu od skargi na decyzję odmawiającą umorzenia zaległości podatkowych z tytułu II, III i IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego a po drugie wywód a contrario wyprowadzony z tego orzeczenia w świetle wcześniejszych rozważań Sądu uznać należy za błędny.

Poza tym Naczelny Sąd Administracyjny (por. postanowienia NSA z 15 września 2009 r., II FSK 1472/09, z 23 kwietnia 2009 r., II FSK 1929/07, z 23 kwietnia 2009 r., II FSK 154/08, z 15 maja 2008, II FZ 182/08; z 19 listopada 2008 r., I FSK 1678/08; z 2 grudnia 2008 r., I FZ 424/08; z 15 kwietnia 2009 r., II FZ 118/09 - publ. w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl). jednolicie orzekał o tym, iż w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe należny jest wpis stały w wysokości 500 zł. Podnoszony przez autora skargi kasacyjnej argument rozbieżności orzecznictwa nie został przez niego w żaden sposób wykazany albo chociażby potwierdzony konkretnym orzeczeniem. Nie można bowiem za takie uznać ogólnikowego wskazania na Centralną Bazą Orzeczeń i Informacji o Sprawach dostępna w Internecie. Naczelny Sąd Administracyjny będąc natomiast związany granicami skargi kasacyjnej nie może uzupełniać i konkretyzować wywodów i zarzutów skargi kasacyjnej. Za bezzasadne należy uznać w tej sytuacji zarzuty naruszenia art. 45 ust. 1 w zw. art. 2 i art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 231 p.p.s.a. oraz §2 ust. 3 pkt 12) rozporządzenia w zw. z art. 116 §1 o.p. W świetle bowiem powyższych rozważań, nie można uznać prezentowanego przez autora skargi kasacyjnej stanowiska, że doszło do naruszenia prawa podatników do sądu poprzez niedochowanie wymogów formalnych, których zasady stosowania są niejasne niejednolite i budzą poważne wątpliwości w doktrynie i orzecznictwie. Wskazać przy tym wypada na fakt, że adwokat winien zachować należytą staranność w prowadzeniu spraw. W niniejszej sprawie staranności takiej nie dochował i tym samym nie uiszczając wpisu stałego pozbawił możliwości dalszego dochodzenia praw podatników przed sądem.

Odnosząc się do postawionego zarzutu naruszenia art. 116 §1 w zw. z art. 5 i art. 51 §1 o.p. w zw. z art. 231 p.p.s.a. oraz §2 ust. 3 pkt 12) rozporządzenia to w świetle wcześniejszych rozważań również należy uznać go za bezzasadny. W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji nie dokonywał ani wykładni art. 116 §1 w zw. z art. 5 i art. 51 §1 o.p., ani tym bardziej wykładni pojęć "zaległość podatkowa" i "zobowiązanie podatkowe", co jednoznacznie wynika z treści uzasadnienia postanowienia o odrzuceniu skargi.

8. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. W rozpatrywanej sprawie odstąpiono od zasądzenia na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, gdyż przepisy art. 203 i 204 p.p.s.a. jednoznacznie wiążą zwrot kosztów postępowania kasacyjnego z zaskarżeniem wyroku, a nie postanowienia. Tak więc, przepisy te w ogóle nie mogą mieć zastosowania do kosztów postępowania kasacyjnego w przypadku zaskarżenia postanowienia o odrzuceniu skargi. W takim przypadku Naczelny Sąd Administracyjny nie orzeka o zwrocie kosztów postępowania także wówczas, gdy wniosek zgłosił w odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy.