Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3695/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędziowie NSA Tomasz Kolanowski (spr.),, Bogdan Lubiński, , po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 337/18 w sprawie ze skargi T. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 6 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2. oddala skargę w całości; 3. zasądza od T. Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 610 (słownie: sześćset dziesięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. akt I SA/Ol 337/18, którym Sąd w sprawie ze skargi T. Z. uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 6 kwietnia 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z o. o. za zaległości podatkowe spółki.

Sąd przedstawiając stan faktyczny stwierdził, że decyzją ostateczną z dnia 4 sierpnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika, tj. Spółki, z tytułu pobrania, a niewpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za miesiące wrzesień-grudzień 2012 r. w łącznej kwocie 18.320,00 zł. Z uzasadnienia ww. decyzji wynika, że Spółka, jako płatnik złożyła deklarację roczną o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2012 rok, w których wykazała kwoty zaliczek podatku do wpłaty za ww. miesiące. Powyższe zobowiązania nie zostały jednak uiszczone.

Na powyższe zaległości wystawiono tytuł wykonawczy z dnia 8 marca 2013 r. W wyniku postępowania egzekucyjnego nie wyegzekwowano żadnych kwot.

W trakcie postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia rachunku bankowego, w wyniku którego doszło do zbiegu egzekucji administracyjnej z egzekucją sądową. Sąd Rejonowy w O. przekazał postępowanie egzekucyjne do łącznego prowadzenia Komornikowi Sądowemu. Postanowieniem z 22 lutego 2014 r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w O. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone z wniosku wierzyciela, Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. przeciwko Spółce.

Z raportów poborców skarbowych wynikało, że Spółka nie posiada siedziby pod wskazanym adresem i nie prowadzi działalności gospodarczej. Posiada wyłącznie majątek w postaci prawa użytkowania wieczystego działki niezabudowanej (droga) o wartości około 30 tys. zł, z której egzekucję prowadzi Komornik Sądowy (egzekucja na etapie opisu i oszacowania).

Z kolei postanowieniami z dnia 16 sierpnia 2017 r. organ egzekucyjny umorzył postępowania egzekucyjne wobec Spółki, prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Prezydenta Miasta L., Burmistrza Miasta K. oraz Burmistrza M., z tytułu podatku od nieruchomości. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie udało się ustalić majątku Spółki podlegającego egzekucji, z którego egzekucja mogłaby być skutecznie prowadzona.

Pełnomocnik strony w piśmie z dnia 30 stycznia 2018 r. wskazał nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Spółki. Organ ustalił, że nieruchomości położone w O. są własnością Skarbu Państwa, a użytkownikiem wieczystym nieruchomości jest Spółka A. Nieruchomości położone w L. o powierzchni zaledwie 0,0231 ha oraz w M. o powierzchni 0,0456 ha są własnością Skarbu Państwa, użytkownikiem wieczystym jest Spółka. Ustanowione są na tej nieruchomości hipoteki przymusowe w kwocie 16.706,00 zł na rzecz Gminy L. Z wydruku księgi wieczystej nieruchomości w M. wynika, że na tej nieruchomości ustanowione są hipoteki przymusowe w kwocie 142.787,04 zł, w tym pod poz. 5 na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. w kwocie 28.449,00 zł, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Wierzyciel - Prezydent Miasta L. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego, że nieruchomość w L. stanowi drogę pomiędzy dwoma budynkami innego właściciela, a nieruchomość w M. stanowi tereny zalesione przy jeziorze. W ocenie Dyrektora, powyższe nieruchomości nie stanowią zatem mienia w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej jako O.p.), z którego egzekucja doprowadziłaby do zaspokojenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami w całości lub w znacznej części.

Dyrektor wskazał, że strona była członkiem Zarządu Spółki w czasie, kiedy upływał termin płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące wrzesień-październik 2012 r.

W sprawie bezsporne jest, że strona nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki bądź też wniosku o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego).

Podkreślono, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., nie definiuje pojęcia "czasu właściwego" do zgłoszenia wniosku o upadłość. W orzecznictwie przyjęto, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie, powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 233).

Dyrektor wskazał, że organy podatkowe dokonały analizy sytuacji majątkowej w oparciu o dokumenty zgromadzone w toku postępowania. Z powyższych dokumentów, w szczególności z pism kontrahentów wynika, iż problemy z płynnością finansową Spółki pojawiły się w 2012 r., kiedy Spółka zaprzestała regulować należności z tytułu składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, faktur VAT wobec kontrahentów oraz należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wobec Urzędu Skarbowego. Spółka od 2009 r. wykazywała znaczne straty, pomimo osiągania wysokich przychodów.

Stwierdzono, że w decyzji organu pierwszej instancji wskazano, iż wniosek o ogłoszenie upadłości winien być zgłoszony w terminie 14 dni od dnia 29.03.2012 r. (upływu terminu płatności faktury VAT), tj. do dnia 12.04.2012 r. Tymczasem, Dyrektor dokonując analizy i oceny sytuacji finansowej Spółki stwierdził, że strona obowiązana była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie 14 dni od dnia 20.11.2012 r. (upływu terminu płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za październik 2012 r.), tj. do dnia 04.12.2012 r. Spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów. Wskazano również, że już w tym dniu, Spółka posiadała nieuregulowane, wymagalne zobowiązania publicznoprawne, tj. z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za wrzesień 2012 r., z tytułu składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnych oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za październik 2012 r. oraz z tytułu podatku od nieruchomości wobec Urzędu Miasta w O. od dnia 15 stycznia 2015 r., a także prywatnoprawne wobec innych wierzycieli.

Ustalenia dokonane na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego doprowadziły organ do ustalenia, że najpóźniej do dnia 04.12.2012 r. strona winna była zgłosić do sądu wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki.

Odnosząc się do ponowionego w odwołaniu wniosku o powołanie biegłego, który jednoznacznie mógłby stwierdzić, kiedy nastąpiła faktyczna niewypłacalność Spółki, organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i wskazał, że w rozpatrywanej sprawie zgromadzono wystarczający materiał dowodowy do podjęcia decyzji w sprawie, zaś jego ocena nie wymaga wiadomości specjalnych, uzasadniających powołanie biegłego.

Dyrektor nie podzielił także zarzutu strony o braku odniesienia się przez organ do faktu uiszczenia przez stronę części zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, które udało się wyegzekwować od Spółki w toku prowadzonych postępowań egzekucyjnych. Organ stwierdził, iż wypłata przez Spółkę w 2017 r. jakichkolwiek, chociażby zaległych wynagrodzeń byłym pracownikom, powoduje powstanie obowiązku podatkowego za ten rok podatkowy i wbrew twierdzeniom pełnomocnika, w żaden sposób nie wpływa na wysokość zobowiązania za 2012 r.

Podsumowując, organ odwoławczy wskazał, że zgromadzony materiał dowodowy daje wystarczające podstawy do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności wobec strony za zaległości podatkowe Spółki. Dokonane ustalenia, tj.: 1) bezskuteczność egzekucji; 2) niewskazanie przez stronę mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części; 3) pełnienie przez stronę funkcji członka Zarządu Spółki od dnia 21.08.2008 r. do dnia 19.12.2012 r.; 4) niewykazanie przez stronę, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) we właściwym czasie, tj. w terminie 2 tygodni od upływu terminu płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za październik 2012 r. w dniu 20.11.2012 r. - do dnia 04.12.2012 r., nastąpiło bez jej winy, wskazują, że strona na podstawie art. 116 O.p. ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w całości, jak również decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, a w konsekwencji pominięcie okoliczności mających istotny wpływ na jej wynik, tj. przyjęcie przez organ podatkowy, że zachodziły przesłanki dla ogłoszenia upadłości Spółki w czasie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu;

2. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 197 O.p. poprzez niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność zaistnienia przesłanek dla ogłoszenia upadłości Spółki w czasie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu;

3. naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę zawieszenia postępowania podatkowego;

4. naruszenie art. 116 § 1 O.p. poprzez uznanie, że wobec strony zachodzą przesłanki dla uznania jej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki;

5. sprzeczność ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, tj. przyjęcie, iż w okresie sprawowania przez stronę funkcji członka zarządu Spółki zachodziły przesłanki dla ogłoszenia jej upadłości;

6. sprzeczność ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, tj. przyjęcie, iż egzekucja prowadzona przez organ podatkowy wobec Spółki okazała się bezskuteczna, a Spółka już w momencie prowadzenia postępowania egzekucyjnego nie posiadała żadnego majątku zdatnego do sprzedaży.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał skargę za zasadną. O wyniku sprawy zdecydowało uznanie za uzasadnione twierdzenie skarżącego, że skoro niektórzy pracownicy (w tym skarżący), uzyskali częściowe zaspokojenie należności z tytułu wynagrodzeń za pracę za 2012 r. dopiero w 2017 r., to obowiązek podatkowy powstał w tym roku. Zatem przeniesienie odpowiedzialności na członków zarządu w tym zakresie oznaczałoby podwójne pobranie podatku od tych samych kwot wynagrodzeń. Z faktu wyegzekwowania niektórych wynagrodzeń dopiero w 2017 r. wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego określając wysokość zobowiązań spółki z tytułu pełnienia funkcji płatnika na podstawie złożonej deklaracji, nie dysponował informacjami co do wypłaconych lub niewypłaconych wynagrodzeń (bo w tejże deklaracji nie zamieszczono takich informacji, a podatek pobrany wykazano jako równy podatkowi należnemu). Niewątpliwie zaś "pobór" podatku dochodowego przez płatnika następuje z chwilą faktycznej wypłaty wynagrodzenia. Zaznaczyć należy, że w niniejszym postępowaniu Sąd nie rozstrzyga kwestii prawidłowości decyzji o odpowiedzialności płatnika. Stwierdza natomiast, że organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w wyniku zaniechania pełnego wyjaśnienia i rozważenia kwestii podnoszonych przez stronę. Organ odwoławczy w istocie nie przedstawił własnego stanowiska w tej sprawie, a odwołał się do stanowiska organu pierwszej instancji. Twierdzenie, że okoliczność wyegzekwowania wynagrodzenia za pracę za 2012 r. dopiero w 2017 r. pozostaje bez wpływu na obowiązek zapłaty podatku przez płatnika od wynagrodzeń za 2012 r. byłoby zasadne dopiero po ustaleniu, że deklaracja złożona przez spółkę o zaliczkach na podatek dotyczyła wynagrodzeń rzeczywiście wypłaconych, a nie tylko naliczonych. Powszechnie wiadomym jest, że dokumentację płacową oraz wyliczenie należnych składek i podatków sporządza się przed wypłatą, zatem nie jest wykluczone późniejsze złożenie deklaracji na podstawie dokumentacji, podczas gdy wypłaty nie nastąpiły.

Sąd pierwszej instancji podzielił natomiast stanowisko organu w pozostałym zakresie.

Jednocześnie Sąd uchylając zaskarżoną decyzję nakazał przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ przeprowadzić postępowanie wyjaśniające dotyczące tego, czy deklaracja, na podstawie której wydano decyzję o odpowiedzialności płatnika za podatek dochodowy, obejmowała podatek od wynagrodzeń za 2012 r. które zostały wyegzekwowane w 2017 r. oraz czy i w jakim zakresie w wypadku obciążenia skarżącego odpowiedzialnością w kwotach podanych w zaskarżonej decyzji, doszłoby do podwójnego opodatkowania przychodów z tytułu wynagrodzeń osób fizycznych. Ponadto, organ miałby ocenić także inne dowody, w tym ujawnione po wydaniu decyzji, na okoliczność istnienia mienia, z którego możliwa jest egzekucja.

Na powyższy wyrok skargę kasacyjną wniósł organ zarzucając:

1) naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 116 § 1 i 2 O.p. polegającą na przyjęciu, iż organ podatkowy w toku postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich powinien badać okoliczności dotyczące prawidłowości wymiaru podatku zawartego w ostatecznej decyzji o odpowiedzialności płatnika stanowiącej podstawę tej odpowiedzialności, która to przesłanka nie wynika z powołanego przepisu;

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieprawidłową kontrolę działania organu oraz bezpodstawne zastosowanie środków przewidzianych w ustawie – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – do usuwania naruszenia prawa w rozstrzygnięciach administracyjnych poprzez uchylenie decyzji organu, zamiast oddalenia skargi,

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez dokonanie błędnej oceny działań organu podatkowego i wadliwe uznanie, że organ podatkowy wydał zaskarżoną decyzję z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 116 § 1 i 2 O.p., w szczególności, że zaniechał pełnego wyjaśnienia kwestii podnoszonych przez stronę, które to okoliczności dotyczyły ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 4 sierpnia 2015 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej płatnika spółki za wrzesień-grudzień 2012 r.,

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w z w. z art. 194 § 1 O.p. poprzez wadliwą ocenę, że organ może badać prawidłowość wymiaru podatku określonego inną ostateczną decyzją, która jako dokument urzędowy korzysta z domniemania zgodności ze stanem faktycznym oraz zgodności z prawem,

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w z w. z art. 108 § 1 O.p. i art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez błędne uznanie, że organ w toku postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe powinien badać okoliczności dotyczące ostatecznej decyzji o odpowiedzialności płatnika i ma obowiązek ponownie weryfikować w toku tego postępowania prawidłowość wymiaru zobowiązania podatkowego ustalonego tą decyzją,

e) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez wydanie w zaskarżonym wyroku wiążącej organ nieprawidłowej oceny prawnej oraz błędnych wskazań co do dalszego postępowania organu w związku ze wskazanymi wyżej naruszeniami prawa.

Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyrok w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie na podstawie art. 188 p.p.s.a. w razie uznania, że istota sporu jest dostatecznie wyjaśniona – uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Strona przeciwna odpowiedzi na skargę kasacyjną nie złożyła.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2012 r.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało wszczęte wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), bądź niezgłoszenie wniosku lub niewszczęcie ww. postępowania nastąpiło bez jego winy oraz nie wskazuje mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Według § 2 art. 116, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Należy zwrócić uwagę na to, że w art. 116 § 1 i 2 O.p. ustawodawca, odwołując się do odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe, nie łączy jej z rodzajem funkcji prawnopodatkowej (podatnik, płatnik, inkasent), a odwołuje się tylko ogólnie do określenia "zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków". (bold – NSA). Pojęcie zobowiązań nie może więc być odnoszone tylko do zobowiązań podatkowych. Należy je rozumieć tak, że obejmuje ono zaległości z tytułu zobowiązań, o których mowa zarówno w art. 51 § 1–3 O.p., jak i w art. 52 § 1 i 2 O.p. oraz w art. 52a O.p. (por. komentarz do art. 116 O.p. [w:] S. Babiarz i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. X, WK, dostępny w systemie LEX).

Nie ulega wątpliwości, że istotne z punktu widzenia przesłanek odpowiedzialności z art. 116 O.p. jest to, żeby termin płatności zaległości podatkowej upływał w czasie pełnienia obowiązków przez członka zarządu, przy czym może to być zaległość wynikająca z decyzji wydanej na Spółkę jako płatnika podatku. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka wystąpiła, zaległość wynika bowiem z ostatecznej decyzji organu podatkowego, który orzekł, że Spółka pobrała, a nie wpłaciła, jako płatnik należnych zaliczek od wynagrodzeń za 2012.

Istotne jest w tym miejscu przypomnienie, że Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygał w postępowaniu zażaleniowym kwestię zawieszenia postępowania sądowego prowadzonego wobec drugiego wspólnika T. S. odpowiedzialnego ze skarżącym za zobowiązania spółki L. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 14 marca 2019 r. (tej samej daty, co niniejsze rozstrzygnięcie), sygn. II FSK 3696/18 oddalił zażalenie wskazując, że sprawa prowadzona wobec spółki dotyczyła odpowiedzialności płatnika za pobrane i niewpłacone zaliczki na podatek, a rozpoznawana dotyczy odpowiedzialności osoby trzeciej za powyższe zaległości podatkowe określone w decyzji o odpowiedzialności płatnika. Na podstawie przedłożonych przez spółkę zestawień za 2012 r., po uwzględnieniu kosztów, jakimi są wynagrodzenia, organ na podstawie deklaracji wskazał wartość zaliczek do zapłaty, które potem przekształciły się w zaległość. Organ uwzględnił okoliczności, które były mu znane w momencie wydawania decyzji.

Za nową okoliczność obecnie – w sprawie odpowiedzialności płatnika za zaliczki za 2012 r. nie można uznać okoliczności i dowodów wypłaty wynagrodzenia w 2017 r. Jak stanowi art. 240 § 1 pkt 5) O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (...).

Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał, że strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r., II FSK 32/17, LEX nr 2625183). Kwestia wypłaty wynagrodzeń w 2017 r. nie może w żaden sposób zostać uznana za okoliczność nową i nie może być podstawą wznowienia postępowania w zakresie odpowiedzialności płatnika za niepobrane zaliczki na podatek dochodowy za 2012 r.

Okoliczność, na którą powołano się we wniosku o zawieszenie postępowania w sprawie o sygn. akt II FSK 3696/18, może być przedmiotem zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, o ile pozwala na to termin do jego złożenia określony w art. 27 § 1 pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.; dalej: u.p.e.a.). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że można też wnosić o umorzenie postępowania egzekucyjnego w części dotyczącej wynagrodzeń wypłaconych w późniejszym terminie i pobranych zaliczek, o ile postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone. Ostatecznie, istnieje również możliwość dochodzenia zasądzenia kwoty wyegzekwowanych zaliczek przed sądem powszechnym - tak, by nie doszło do podwójnego ich poboru.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę powyższy pogląd podziela.

Po pierwsze, wbrew twierdzeniom zawartym w zaskarżonym wyroku, brak jest podstaw prawnych do kwestionowania orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika, tj. Spółki, z tytułu pobrania, a niewpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące wrzesień-grudzień 2012 r. w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe. Nie ulega wątpliwości, że decyzja wobec spółki jest ostateczna i że spełniona została przesłanka wskazana w art. 116 O.p., tj. że odpowiedzialność skarżącego dotyczy zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków.

Abstrahując od zasadności poglądu Sądu pierwszej instancji co do możliwego podwójnego pobrania podatku, nie ma on znaczenia dla spełnienia przesłanek odpowiedzialności określonych w art. 116 § 1 i 2 O.p. Stąd pogląd o konieczności weryfikowania, czy któryś z pracowników otrzymał zaległe wynagrodzenie w 2017 r., nie ma dla rozstrzygnięcia sprawy żadnego znaczenia prawnego.

Tym samym za uzasadnione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do zarówno: naruszenia prawa materialnego oraz prawa procesowego, a dotyczące konieczności badania okoliczności faktycznych, które miałyby na celu weryfikację kwoty wynikającej z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 4 sierpnia 2015 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej płatnika.

Uzasadniony jest również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie w zaskarżonym wyroku wiążącej organ nieprawidłowej oceny prawnej oraz błędnych wskazań co do dalszego postępowania. Brak jest podstaw do badania dokumentów odnoszących się do okoliczności, które wystąpiły po wydaniu decyzji w stosunku do skarżącego. Sąd pierwszej instancji z jednej strony wskazał, że nie może przeprowadzić na rozprawie dowodów z dokumentów postępowania egzekucyjnego, albowiem dokonuje oceny decyzji na dzień jej wydania, z drugiej strony nakazał wziąć je pod uwagę przez organy ponownie rozpoznające sprawę. Stanowisko takie jest jednak bezpodstawne.

Wobec tego, że Sąd pierwszej instancji przyjął, że 1) skarżący pełnił funkcję członka Zarządu spółki, 2) stwierdzono bezskuteczność egzekucji wobec spółki, 3) strona nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części; 4) strona nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) we właściwym czasie nastąpiło bez jej winy; a nie ulega też wątpliwości, że – 5) kwota zaległości wynika z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 4 sierpnia 2015 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej płatnika, tj. Spółki, z tytułu pobrania, a niewpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące wrzesień-grudzień 2012 r.; brak było podstaw do uchylania decyzji przez Sąd pierwszej instancji.

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i skargę oddalił. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 p.p.s.a.