Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 367/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 107 par. 2 pkt 1 i 4, art. 108 par. 1-3, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 181, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 10, art. 11 ust. 1 i 2, art. 21 ust. 1 i 2, art. 361 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 1112
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, asesor WSA Agnieszka Sułkowska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 maja 2021 r. sprawy ze skargi M.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od marca do lipca 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] czerwca 2019 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej ze spółką B. sp. z o.o. (dalej: "Spółka") oraz drugim członkiem zarządu A.M., odpowiedzialności podatkowej M.S. (dalej: skarżący, strona) za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r. w łącznej kwocie 161.139,37 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 65.145,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1.862,40 zł.

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Postanowieniem z [...] kwietnia 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie odpowiedzialności skarżącego za zaległości B. Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 03-07/2014 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Postępowanie zostało zakończone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] czerwca 2019 r. orzekającą o odpowiedzialności podatkowej skarżącego solidarnie z drugim członkiem zarządu oraz ze Spółką za jej zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r.

Skarżący złożył od tej decyzji odwołanie, w którym wskazał, że działając jako prezes zarządu spółki w dniu 1 sierpnia 2014 r., tzn. we właściwym czasie, zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości. Fakt zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości nie był nigdy ani w żadnej formie kontestowany przez sąd, przeciwnie, znajduje potwierdzenie w postanowieniu z [...] października 2014 r., w którym Sąd Rejonowy dla W. w W. w sprawie pod sygnaturą akt [...] w punkcie 1 ogłosił upadłość B. Spółka z o.o. obejmującą likwidację majątku dłużnika. Oznacza to, że Sąd meriti uznał, że wniosek o upadłość został złożony we właściwym trybie i czasie. Sąd podejmując decyzję o zmianie charakteru upadłości z postępowania układowego na upadłość likwidacyjną nie uznał nawet, że spółka nie posiada środków, z których można prowadzić egzekucję a jedynie wskazał na celowość postępowania upadłościowego, którego koszty wiązałyby się z mniejszym zaspokojeniem wierzycieli.

Skarżący podniósł też, że złożył rezygnację z funkcji członka zarządu B. Sp. z o.o. w dniu 13 sierpnia 2014 r. Kurator powołany w postępowaniu upadłościowym toczącym się pod sygnaturą [...] nie zdołał powołać nowego zarządu. Zwołane przez niego walne zgromadzenie akcjonariuszy nie odbyło się, nie dopełnił również obowiązku zgłoszenia zmiany do KRS. Skarżący uważa, że skutecznie złożył rezygnację na ręce 100% udziałowców oraz na ręce drugiego członka zarządu spółki B. sp. z o.o. Skarżący powołał się na to, że Sąd Najwyższy podjął uchwałę z 31 marca 2016 r. (III CZP 89/15), w której stwierdził, że oświadczenie członka zarządu spółki o rezygnacji z tej funkcji składane jest spółce zgodnie z art. 205 § 2 (dla spółek z o.o.) lub 733 § 2 k.s.h. (dla S.A.) tj. na ręce któregokolwiek z członków zarządu spółki lub na ręce jej prokurenta. Skarżący wyjaśnił, że B. sp. z o.o. miała zarząd dwuosobowy, nie miała rady nadzorczej, nie powołała prokurenta, dlatego też on i A.M. złożyli swoje rezygnacje na ręce drugiego członka zarządu oraz na ręce 100% udziałowców spółki.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z [...] lipca 2015 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej B. sp. z o. o. jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i określił wysokość pobranych, a niewpłaconych przez płatnika, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 03-07/2014 r. Powyższa decyzja została doręczona w dniu 6 lipca 2015 r. Postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności skarżącego wszczęto w dniu 29 kwietnia 2019 r., a więc zachowany został wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej wymóg uprzedniego doręczenia decyzji o odpowiedzialności płatnika.

Następnie organ przytoczył treść art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prawidłowo wykazał, iż spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności, tj. bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki oraz pełnienie przez skarżącego funkcji członka zarządu tej Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych objętych decyzją.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20-go miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, przesyłając w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym roczną deklarację, według ustalonego wzoru. Stosownie do ww. przepisu terminy płatności zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń za: 03-07/2014 r. przypadały odpowiednio w dniach: 22 kwietnia 2014 r., 20 maja 2014 r., 20 czerwca 2014 r., 21 lipca 2014 r., 20 sierpnia 2014 r.

Okoliczność pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu ww. Spółki w okresie powstania zaległości podatkowej Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r. potwierdza znajdująca się w aktach sprawy informacja odpowiadająca odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr KRS [...], według stanu na dzień 21 listopada 2019 r., z której wynika, że skarżący wpisany został jako prezes zarządu ww. Spółki 23 września 2011 r., a wykreślony w dniu 27 sierpnia 2019 r. (wykreślenie Spółki z KRS). Wpisy w KRS o powołaniu danej osoby do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mają deklaratoryjny charakter, a zatem o faktycznym pozostawaniu w zarządzie decydują informacje wynikające ze stosownych uchwał i pism pochodzących od uprawnionych organów spółki oraz samego prezesa zarządu.

Na podstawie akt rejestrowych Spółki prowadzonych przez Sąd Rejonowy dla W. Sąd Gospodarczy ustalono, że w terminie płatności ww. zobowiązania Spółki zarząd był dwuosobowy. Powyższą okoliczność potwierdza akt notarialny Rep. A nr [...], sporządzony w dniu 15 września 2011 r., zgodnie z którym w dniu 15 września 2011 r. do zarządu powołani zostali M.S. i A.M. W myśl § 13 pkt 4 ww. aktu kadencja zarządu trwa 4 lata, a zatem do 15 września 2015 r.

Natomiast ww. osoby pismami z 13 sierpnia 2014 r. zwróciły się do Sądu Rejonowego dla W. z wnioskami o wykreślenie z urzędu wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym w Rejestrze przedsiębiorców dotyczących ich jako członków zarządu spółki. Do przedmiotowych pism załączyły rezygnacje M.S. oraz A.M., jednakże Sąd Rejonowy dla W. w W. postanowieniami z [...] września 2014 r. sygn. akt [...] stwierdził brak przesłanek do wszczęcia postępowania przymuszającego. Ponadto wskazał, że do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. W przedmiotowej sprawie m. in. M.S. zawiadomił sąd rejestrowy o rezygnacji złożonej na ręce poszczególnych wspólników, natomiast skuteczne oświadczenie o rezygnacji, zgodnie z art. 61 Kodeksu cywilnego, powinno być złożone na Zgromadzeniu Wspólników lub pełnomocnikowi powołanemu uchwałą Zgromadzenia Wspólników.

Sąd Rejonowy w postanowieniu z [...] września 2014 r. wskazał ponadto, że rezygnacja została złożona przez Pana M.S. w sądzie rejestrowym w kserokopii, a powinna być złożona w oryginale albo odpisie poświadczonym notarialnie. M.S. nie przedłożył oryginału rezygnacji ani przed organem pierwszej instancji ani w postępowaniu odwoławczym. W złożonym odwołaniu nadmienił, że wszelkie dowody rzeczowe w tej sprawie znajdują się w Sądzie Rejonowym dla W. w W. Natomiast, jak już wskazano powyżej, rezygnacja została złożona w sądzie w kserokopii, co było jedną z przyczyn jej nieuwzględnienia. Zauważyć także należy, że Strona figurowała w KRS, jako prezes zarządu B. Sp. z o.o. aż do czasu jej rozwiązania w dniu 27 sierpnia 2019 r.

Według Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. podnoszona w odwołaniu argumentacja - z odwołaniem się do uchwały składu 7 sędziów Sądu Najwyższego z 31 marca 2016 r., sygn. akt III CZP 89/15, że M.S. skutecznie złożył rezygnację z funkcji członka zarządu spółki 13 sierpnia 2014 r. na ręce 100% udziałowców oraz na ręce drugiego członka zarządu spółki B. sp. z o.o. - jest nieuprawniona. Okolicznością istotną w sprawie jest orzeczenie sądu rejestrowego, tj. postanowienie Sądu Rejonowego dla W. w W. z [...] września 2014 r., sygn. akt [...] w przedmiocie stwierdzenia braku przesłanek do wszczęcia postępowania przymuszającego. W postanowieniu tym sąd rejestrowy, analizując skuteczność złożenia przez Stronę rezygnacji z pełnionej funkcji, wprost przesądził - zgodnie z wówczas aktualnym orzecznictwem Sądu Najwyższego - że skuteczne oświadczenie o rezygnacji, zgodnie z art. 61 Kodeksu cywilnego, powinno być złożone na Zgromadzeniu Wspólników lub pełnomocnikowi powołanemu uchwałą Zgromadzenia Wspólników. Natomiast skarżący złożył rezygnację na ręce poszczególnych wspólników, czyli - jak wywiódł sąd rejestrowy - nieskutecznie.

W tej sytuacji organy podatkowe na podstawie art. 365 § 1 k.p.c. są związane tym prawomocnym postanowieniem i zobligowane do przyjęcia, że skarżący nie złożył skutecznie rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki.

Wobec tego - wbrew argumentacji podniesionej w odwołaniu - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. słusznie przyjął, że M.S. i A.M. pełnili funkcje członków zarządu B. Sp. z o.o. w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej A.M. - członka zarządu B. Sp. z o.o. solidarnie z drugim członkiem zarządu M.S. oraz ze Spółką za jej zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Z uwagi na powyższe organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie wykazano, iż wypełniona została przesłanka wyrażona w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. pełnienie przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki w terminie płatności zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r.

Przechodząc do przesłanki bezskuteczności egzekucji organ wskazał, że została ona wykazana m.in. na podstawie przeprowadzonego wobec Spółki postępowania upadłościowego. Sąd Rejonowy dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych, postanowieniem wydanym [...] października 2014 r. sygn. akt [...], ogłosił upadłość Spółki. Następnie postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych, z 24 września 2015r., sygn. akt [...], postępowanie upadłościowe prowadzonego wobec Spółki zostało umorzone, gdyż wartość posiadanego przez Spółkę majątku nie pozwalała na zaspokojenie kosztów tego postępowania.

Ponadto Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. na podstawie m.in. tytułów wykonawczych: [...] wystawionych w dniu 17 maja 2016r., uznanych za doręczone Spółce w dniu 15 czerwca 2016 r. na podstawie art. 44 K.p.a., obejmujących zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r. prowadził wobec Spółki postępowanie egzekucyjne. W toku postępowania organ egzekucyjny skierował w dniu 19 maja 2016 r. szereg zajęć, w tym do [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., które okazały się nieskuteczne, gdyż banki nie prowadziły rachunku bankowego dla Spółki. Natomiast w wyniku zawiadomień skierowanych do Banku [...] w P. (data odbioru przez bank: 24 maja 2016 r.) i do [...] S.A. (data odbioru przez bank: 24 maja 2016 r.) organ egzekucyjny powziął informację, że na rachunkach bankowych Spółki brak jest środków, a ponadto do rachunku bankowego prowadzonego przez Bank [...] w P. wystąpił zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej.

Organ egzekucyjny wystąpił również z zapytaniami na podstawie art. 36 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz do Ministerstwa Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych. Z uzyskanej odpowiedzi z CEPiK wynika, iż Spółka nie figuruje w Rejestrze Pojazdów, natomiast z Ministerstwa Sprawiedliwości, że Spółka nie figuruje w Rejestrze Ksiąg Wieczystych. Biorąc powyższe pod uwagę, postanowieniem z 22 września 2016 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki B. Sp. z o.o., na podstawie m.in. ww. tytułów wykonawczych z uwagi na bezskuteczność.

Powyższe okoliczności zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. pozwalają uznać za prawidłowy wniosek organu I instancji, iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika.

Przechodząc do oceny wystąpienia w sprawie przesłanek egzoneracyjnych organ uznał, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe B. Sp. z o.o.

Skarżący poinformował, że działając jako prezes zarządu spółki B. Sp. z o.o. w dniu 1 sierpnia 2014 r., tzn. we właściwym czasie, zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości. Jednak w ocenie organu odwoławczego nie można zgodzić się z powyższym stanowiskiem.

Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, Spółka posiada w [...] Urzędzie Skarbowym w W. zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za 03-08/2014 r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. oraz w podatku od towarów i usług za 08-09/2014 r. w łącznej kwocie 3.276.685,37 zł (należność główna).

Ponadto zgodnie z pismem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w P. Spółka posiada także zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz z tytułu składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od lipca 2013 r. do lipca 2014 r. Termin płatności powyższych zaległości upływał odpowiednio do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który opłacana jest składka.

W związku z powyższym zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości B. Sp. z o.o. określona w art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, czyli niewykonywanie przez Spółkę wymagalnych zobowiązań.

Ponadto organ wskazał na zaistnienie przesłanki wyrażonej w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Jak wynika ze sprawozdania finansowego B. Sp. z o.o. za 2012 r., na dzień 31.12.2012 r. suma aktywów Spółki wynosiła 6.485.760,42 zł, a zobowiązania - 11.674.015,89 zł. Powyższe wskazuje, że B. Sp. z o.o. miała obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia 31 grudnia 2012 r., gdyż od tego dnia wysokość zobowiązań Spółki przekraczała wartość jej majątku. W następnych latach sytuacja finansowa Spółki pogarszała się, gdyż od 2013 r. Spółka nie reguluje także wymagalnych zobowiązań. W konsekwencji wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki złożony w dniu 1 sierpnia 2014 r. nie został złożony we właściwym czasie. Powyższe potwierdza także okoliczność, że postępowanie upadłościowe prowadzone wobec Spółki zostało umorzone z uwagi na to, że wartość posiadanego przez Spółkę majątku nie pozwalała na przeprowadzenie postępowania.

Organ dodał, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niezgłoszenie go we właściwym terminie może zachodzić wówczas, gdy istnieją obiektywne i niezależne od strony okoliczności uniemożliwiające zgłoszenie tego wniosku. W niniejszym przypadku, pomimo wystąpienia przesłanek, wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony przez stronę we właściwym czasie. Oznacza to, iż skarżący nie dochował należytej staranności w prowadzeniu spraw Spółki, a co za tym idzie, nie zaszła przesłanka wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa.

Końcowo organ wskazał, że strona nie wskazała mienia B. Sp. z o.o., z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie zaległości podatkowych w znacznej części.

Skarżący wywiódł od powyższej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zarzucił naruszenie:

I. prawa materialnego:

1. art. 116 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 915; dalej: o.p.) w zw. z art. 205 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2019 r. poz. 505; dalej: k.s.h.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki B. sp. z o.o. powstałe w czasie, w którym Skarżący nie pełnił już funkcji członka zarządu tejże spółki - należności ujawnione w zaskarżanej decyzji objęte są bowiem tytułami wykonawczymi wystawionymi 17 maja 2016 r. czyli w czasie, w którym Skarżący nie był już uprawniony do reprezentacji spółki B. Sp. z o.o. (rezygnacja złożona została w dniu 13 sierpnia 2014 r.) i co więcej, nie miał dostępu do dokumentów spółki, tak aby wskazać organowi majątek, z którego istnieje możliwość zaspokojenia;

2. art. 116 § 1 pkt 1 a) o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie - odpowiedzialność za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością członka zarządu tej spółki, mimo istnienia okoliczności potwierdzających złożenie przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie;

3. art. 11 ust 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 1112; dalej: P.u.n.) poprzez dokonanie jego błędnej wykładni w zakresie ustalenia rozumienia pojęcia "wartość majątku upadłego" i przyjęcie, iż majątek upadłego to jedynie kwota dodatnia wykazana w rocznym bilansie, bez uwzględnienia majątku obrotowego oraz bez rozliczenia wierzytelności spornych;

4. art. 116 § 1 pkt 1 b) o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie - odpowiedzialność za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością członka zarządu tej spółki mimo istnienia okoliczności potwierdzających, iż niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie przed 1 sierpnia 2014 r. nastąpiło bez winy członka zarządu.

II. naruszenie prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 121 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów władzy publicznej, polegające na wydaniu przez organ II instancji postanowienia,

2. art. 122 o.p. poprzez brak przeprowadzenia jakichkolwiek czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, w tym zaniechanie ustalenia, czy okoliczności dotyczące odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostały udowodnione, a przyjęcie, że podstawę dla zaistnienia odpowiedzialności Skarżącego stanowi sam fakt umorzenia postępowania upadłościowego względem spółki B. sp. z o.o. ze względu na brak środków wystarczających na zaspokojenie kosztów postępowania;

3. art. 229 w zw. z art. 197 § 1 i art. 180 § 1 o.p. poprzez jego niezastosowanie i nieprzeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego, w tym nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie wymagane były wiadomości specjalne i organ na podstawie innych dowodów zebranych w sprawie nie miał możliwości poczynić ustaleń w zakresie określenia czasu odpowiedniego dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki B. Sp. z o.o.

4. art. 191 o.p. poprzez niedokonanie pełnej oceny materiału dowodowego w zakresie okoliczności związanych z datą zaprzestania pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu spółki B. sp. z o.o., i w konsekwencji arbitralne przyjęcie, iż twierdzenie Skarżącego o skuteczności rezygnacji złożonej w dniu 13 sierpnia 2014 r. jest nieuprawnione.

Jednocześnie działając na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodów uzupełniających z:

1. opinii biegłego do spraw rachunkowości, na okoliczność złożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki B. sp. z o.o. we właściwym czasie;

2. dokumentu - karty leczenia szpitalnego w okresie od 5 października 2013 r. do 15 października 2013 r. na okoliczność złożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie, tj. niezwłocznie po ustaniu osobistych przeszkód;

3. dokumentu - karty leczenia szpitalnego w okresie od 1 maja 2018 r. do 8 maja 2018 r. na okoliczność choroby strony i jej wpływu na możliwość podejmowania decyzji i pełnienia funkcji członka zarządu oraz złożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie, tj. niezwłocznie po ustaniu osobistych przeszkód;

4. przesłuchania w charakterze świadka kurator M.G. na okoliczność sytuacji finansowej spółki B. sp. z o.o. w 2014 roku oraz złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki przez skarżącego we właściwym czasie.

Mając na względzie wskazane powyżej zarzuty skarżący wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w całości oraz decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] czerwca 2019 r. poprzedzającej zaskarżona decyzję, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a., sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167, ze zm.), kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Jednocześnie, w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sprawa została skierowana do rozpoznania w powyższym trybie na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374).

W rozpoznawanej sprawie spór miedzy stronami dotyczy ustalenia tego, czy zaistniały wynikające z art. 116 o.p. przesłanki, które uprawniałyby organy podatkowe do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu solidarnie z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od marca do lipca 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że takie przesłanki zaistniały. Odmiennego zdania jest skarżący, który twierdzi, że: nie ponosi odpowiedzialności za wskazane w decyzji zobowiązania spółki B. sp. z o.o., gdyż powstały one w czasie, w którym nie pełnił on już funkcji członka zarządu tejże spółki - należności ujawnione w zaskarżanej decyzji objęte są bowiem tytułami wykonawczymi wystawionymi 17 maja 2016 r., czyli w czasie, w którym Skarżący nie był już uprawniony do reprezentacji spółki B. Sp. z o.o. (rezygnacja złożona została w dniu 13 sierpnia 2014 r.); skarżący uważa też, że złożenie przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 1 sierpnia 2014 r. nastąpiło we właściwym czasie, nieprawidłowo ustalono zakres pojęcia "wartości majątku upadłego", a także nie przeprowadzono dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości i nie uwzględniono okoliczności osobistych, które miały wpływ na ustalenie czasu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W pierwszej kolejności Sąd stwierdza, że organ podatkowy prawidłowo ustalił właściwy stan prawny w odniesieniu do zaległości powstałych w 2014 r. Podstawą orzekania są w tej sprawie regulacje ustawy Ordynacja podatkowa sprzed 1 stycznia 2016 r. Stosownie bowiem do art. 22 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649), do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Zasady odpowiedzialności osób trzecich regulują przepisy rozdziału 15 działu III O.p. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jednocześnie § 2 ww. przepisu stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Dodania wymaga, że odpowiedzialność członka zarządu obejmuje także odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne, co wynika z treści art. 107 § 2 pkt 1 i 4 o.p.

O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art. 108 § 1 o.p.). Przy czym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 (art. 108 § 2 o.p.). Zgodnie z art. 108 § 3 o.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.

Na mocy zaś art. 116 § 4 o.p. przepisy o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu.

Na wstępie Sąd stwierdza, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż określone w art. 108 § 2 pkt 2 lit. b o.p. warunki dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu zostały w odniesieniu do skarżącego spełnione. Jak bowiem wynika z akt sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej B. sp. z o. o. jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i określił wysokość pobranych, a niewpłaconych przez płatnika, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od marca do lipca 2014 r. Powyższa decyzja została doręczona w dniu 6 lipca 2015 r. Postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności M.S. zostało natomiast wszczęte w dniu 29 kwietnia 2019 r. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. W rozpatrywanej sprawie zachowany został więc wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b o.p. wymóg uprzedniego doręczenia decyzji o odpowiedzialności płatnika.

Sąd zwraca uwagę na utrwalony już w orzecznictwie pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne z art. 116 o.p. (tzn. pełnienie funkcji członka zarządu oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki), natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu (por. np. wyroki NSA: z dnia 5 marca 2015 r., o sygn. akt II FSK 249/13; z dnia 6 maja 2016 r., o sygn. akt II FSK 1771/14; z dnia 25 października 2016 r., o sygn. akt II FSK 2557/14).

Podstawową okolicznością niezbędną do przyjęcia, że skarżący mógł ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od marca do lipca 2014 r. jest ta, że w czasie, w którym powstały te zobowiązania, skarżący pełnił funkcję członka zarządu. W tym zakresie niezasadny jest zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 116 § 2 o.p. w zw. z art. 205 § 2 k.s.h. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki powstałe w czasie, w którym Skarżący nie pełnił już funkcji członka zarządu tejże spółki.

Zarzut skarżącego opiera się na dwóch błędnych założeniach. Po pierwsze, nie ma racji skarżący twierdząc, że w sprawie w tym kontekście jest istotne, kiedy zostały wystawione tytuły wykonawcze wobec spółki co do należności objętych zaskarżoną decyzją. Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, decydujące znaczenie dla przyjęcia odpowiedzialności skarżącego za zaległości z tytułu pobranych, a niewpłaconych przez płatnika (spółkę), zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 03-07/2014 r. ma to, kiedy one powstały i czy w dacie ich powstania (upływu terminu płatności) skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Organ drugiej instancji prawidłowo wskazał, że terminy płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przypadały odpowiednio w dniach 22 kwietnia 2014 r., 20 maja 2014 r., 20 czerwca 2014 r., 21 lipca 2014 r., 20 sierpnia 2014 r. Ustalenia w tym zakresie oparto na treści art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym płatnicy przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20-go miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki. To właśnie te daty są istotne dla ustalenia, czy w sprawie wystąpiły przesłanki z art. 116 § 1 o.p., tj. czy zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. W tym kontekście należy podkreślić, że rezygnacja z funkcji członka zarządu, na którą powołuje się skarżący, miała mieć miejsce 13 sierpnia 2014 r. To zaś oznacza, że skarżący nie podważa w istocie swojej odpowiedzialności w zakresie wszystkich ze wskazanych zobowiązań z wyjątkiem ostatniego, którego termin płatności przypadał na 20 sierpnia 2014 r.

Ponadto, w ocenie Sądu, skarżący pełnił w okresie upływu terminu płatności wszystkich wskazanych wyżej należności funkcję członka zarządu Spółki. Jak wynika z akt sprawy, zarząd Spółki w tym okresie był dwuosobowy, funkcję prezesa zarządu Spółki pełnił w tym czasie Skarżący, a drugim członkiem zarządu był A.M. Wynika to z treści odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr KRS [...] (wg stanu na dzień 21 listopada 2019 r.). Skarżący został wpisany do rejestru w dniu 23 września 2011 r. i wykreślony w dniu 27 sierpnia 2019 r. (wykreślenie Spółki z rejestru), a zarząd w tym czasie był dwuosobowy (k. 34-38 tom I akt adm.).

Powyższą okoliczność potwierdza również treść umowy spółki sporządzonej w dniu 15 września 2011 r. Zgodnie z § 22 tej umowy do pierwszego zarządu Spółki powołani zostali Skarżący i A.M. W myśl § 13 pkt 4 umowy kadencja zarządu trwa 4 lata, a zatem do dnia 15 września 2015 r. (k. 68-78 tom III akt adm.).

W toku postępowania skarżący podnosił, że w chwili upływu terminu zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od marca do lipca 2014 r. nie pełnił już funkcji członka zarządu Spółki, gdyż w dniu 13 sierpnia 2014 r. złożył wraz z A.M. rezygnację z tej funkcji, wskazując, że pełna dokumentacja w tej sprawie znajduje się w aktach Spółki w sądzie rejestrowym.

Niewątpliwie zgodnie z art. 202 § 4 ksh mandat członka zarządu wygasa m.in. w skutek rezygnacji.

Zauważyć należy, że w związku z tym, że Skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających złożenie rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki, Naczelnik US zbadał akta rejestrowe Spółki i włączył do akt również fotokopie wniosków Skarżącego oraz A.M. z dnia 13 sierpnia 2014 r. o wykreślenie z urzędu wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz ich załączników, tj. kserokopii rezygnacji z 12 sierpnia 2014 r. oraz kserokopii dowodów nadania rezygnacji na adres wspólnika T., spółki z siedzibą w Luksemburgu (k. 29-39 tom III akt adm.).

Ponadto Naczelnik US ustalił, że Sąd Rejonowy dla W. w W. prawomocnym postanowieniem z [...] września 2014 r., sygn. akt [...] stwierdził brak przesłanek do wszczęcia postępowania przymuszającego. W uzasadnieniu tego postanowienia Sąd wskazał, że w dniu 13 sierpnia 2014 r. M.S., Prezes Zarządu spółki B. sp. z o.o. poinformował o swojej rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu, wnosząc o wykreślenie go z urzędu z rejestru przedsiębiorców. Do ww. informacji została dołączona kserokopia rezygnacji M.S. złożona wspólnikowi A.M. oraz kserokopia dowodu nadania jego rezygnacji na adres wspólnika T., spółki z siedzibą w Luksemburgu. Sąd wskazał, że zgodnie z art. 202 Kodeksu spółek handlowych mandat członka zarządu wygasa m.in. w przypadku rezygnacji. Do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. Następnie Sąd stwierdził, że M.S. zawiadomił sąd rejestrowy o rezygnacji złożonej na ręce poszczególnych wspólników. Natomiast skuteczne oświadczenie o rezygnacji, zgodnie z art. 61 Kodeksu cywilnego, powinno być złożone Zgromadzeniu Wspólników lub pełnomocnikowi powołanemu uchwałą Zgromadzenia Wspólników. Dopiero po złożeniu skutecznej rezygnacji z pełnienia funkcji w Zarządzie należało złożyć informację w sądzie rejestrowym. Ponadto Sąd wskazał, że rezygnacja została złożona w sądzie rejestrowym w kserokopii, a powinna być złożona w oryginale albo odpisie poświadczonym notarialnie (art. 6944 kpc). W związku z powyższym Sąd stwierdził brak przesłanek do wszczęcia postępowania przymuszającego na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 1997 r. Nr 121, poz. 769 ze zm.) [k. 34 tom III akt adm.]. Sąd Rejonowy W. w W. prawomocnym postanowieniem z [...] września 2014 r., sygn. akt [...] orzekł również o stwierdzeniu braku przesłanek do wszczęcia postępowania przymuszającego, w związku z informacją z 13 sierpnia 2014 r. złożoną przez A.M., podnosząc tożsamą argumentację jak w ww. postanowieniu (k. 28 tom III akt adm.). Z powyższego wynika, że Sąd Rejonowy dla W. stwierdził, że nie było przesłanek do uruchomienia procedury przymuszenia poprzez wezwanie do złożenia dokumentów w oryginale lub poświadczonych notarialnie wobec stwierdzenia, że dokonana przez Skarżącego oraz A.M. czynność rezygnacji z funkcji członków zarządu Spółki nie była skuteczna wobec złożenia rezygnacji na ręce poszczególnych wspólników. W konsekwencji tych orzeczeń Sąd Rejonowy dla W. nie dokonał wykreślenia Skarżącego oraz A.M. z rejestru przedsiębiorców KRS jako członków zarządu Spółki.

Zważyć należy, że zgodnie z art. 365 § 1 kpc orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Związanie prawomocnym orzeczeniem (zarówno wyrokiem jak i postanowieniem wydanym w postępowaniu nieprocesowym), o jakim mowa w art. 365 § 1 kpc, oznacza, że sąd (jak też inne organy państwowe, w tym organy administracji publicznej) obowiązany jest uznać, że kwestia prawna, która była już przedmiotem rozstrzygnięcia w pewnej sprawie, a która ma znaczenie prejudycjalne w innej sprawie przez niego rozpoznawanej, kształtuje się tak, jak przyjął sąd w prawomocnym wcześniejszym orzeczeniu, nawet jeżeli argumentacja prawna, na której opiera się to rozstrzygnięcie jest nietrafna (porównaj m.in. wyroki Sądu Najwyższego: z 6 marca 2014 r., V CSK 203/13, nie publ., z 23 czerwca 2016 r., V CNP 55/15, nie publ. oraz powołane w nich orzecznictwo).

Co do zasady, moc wiążąca orzeczenia (wyroku, postanowienia) dotyczy związania jego treścią, nie zaś uzasadnieniem (por. wyrok Sądu Najwyższego z 11 października 2013 r., I CSK 86/13, nie publ. oraz powołane w nim orzecznictwo), ale trzeba podkreślić, że na podstawie brzmienia samej tylko sentencji orzeczenia (wyroku/postanowienia) nie sposób jest zidentyfikować nie tylko stosunku prawnego, z którego wynikało rozstrzygnięte nim roszczenie, ale także wszystkich charakterystycznych dla niego aspektów, różniących go od innych stosunków tego samego rodzaju. Odwołanie się do samej sentencji orzeczenia (wyroku, postanowienia) zwykle nie wystarcza zatem do określenia właściwej mu mocy wiążącej. W szeregu orzeczeniach Sąd Najwyższy wyjaśnił, że w charakteryzowaniu aspektów prawomocności materialnej orzeczenia (wyroku/postanowienia) należy uwzględnić uzasadnienie tego orzeczenia (por. m.in. wyroki Sądu Najwyższego z 27 stycznia 2016 r., II CNP 10/15, nie publ., z 23 czerwca 2016 r., V CNP 55/15, nie publ. oraz przytoczone orzecznictwo), a jeśli uzasadnienie nie zostało sporządzone, to także dane o żądaniu powoda i stosunku pozwanego do tego żądania, jakie wynikają z akt sprawy dokumentujących przebieg postępowania. Zarówno powaga rzeczy osądzonej, jak i moc wiążąca muszą być bowiem powiązane z przedmiotem rozstrzygnięcia, gdyż odnoszą się do tego, o co strony się spierały i o czym rozstrzygnął sąd. W orzecznictwie podkreśla się szczególne znaczenie uzasadnienia dla identyfikacji granic powagi rzeczy osądzonej i mocy wiążącej wyroku oddalającego powództwo, gdyż właśnie z uzasadnienia można wnioskować nie tylko o tym, czego powód żądał, ale i o przyczynach nieuwzględnienia jego żądania (por. m.in. wyroki Sądu Najwyższego z dnia: 4 listopada 2016r. I CSK 736/15; 13 października 2005 r. I CK 217/05, nie publ., z 15 lutego 2007 r., II CSK 452/06, OSNC-ZD 2008, nr A, poz. 20, z 29 września 2011 r., IV CSK 652/10, Mon. Prawn. 2015, nr 2, s. 85).

Tak więc, zawarte w uzasadnieniu orzeczenia motywy mogą mieć znaczenie dla ustalenia zakresu mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia, czyli dla określenia granic jego prawomocności materialnej w rozumieniu art. 365 § 1 kpc (por. m.in. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 8 czerwca 2005 r., V CK 702/04, "Prawo Spółek" 2007, nr 4, s. 54, z dnia 15 lutego 2007 r., II CSK 452/06, OSNC-ZD 2008, nr A, poz. 20, z dnia 21 czerwca 2007 r., IV CSK 63/07, z dnia 15 listopada 2007 r., II CSK 347/07, i z dnia 13 marca 2008 r., III CSK 284/07, OSNC-ZD 2008, nr D, poz. 127).

W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się moc wiążącą prawomocnych rozstrzygnięć prejudycjalnych, związanie bowiem prawomocnym orzeczeniem (wyrokiem/postanowieniem) oznacza, że sąd obowiązany jest uznać, iż kwestia prawna, która była już przedmiotem rozstrzygnięcia w innej sprawie, mająca znaczenie prejudycjalne w sprawie przez niego rozpoznawanej, kształtuje się, jak przyjęto w prawomocnym wcześniejszym orzeczeniu (wyroku/postanowieniu), nawet jeżeli argumentacja prawna, na której opiera się to rozstrzygnięcie, jest nietrafna. W późniejszej sprawie kwestia ta nie może być już w ogóle badana (por. m.in. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 8 stycznia 2002 r., I CKN 730/99, nie publ., z dnia 12 lipca 2002 r., V CKN 1110/00, nie publ., z dnia 7 stycznia 2004 r., III CK 192/02, nie publ., z dnia 13 października 2005 r., I CK 217/05, nie publ., z dnia 8 marca 2010 r., II PK 258/09, nie publ., z dnia 29 września 2011 r., IV CSK 652/10, "Monitor Prawa Bankowego" 2012, nr 10, s. 63, z dnia 28 marca 2012 r., II UK 327/11, nie publ., i z dnia 19 października 2012 r., V CSK 485/11, nie publ.).

Związanie prawomocnym orzeczeniem sądu charakteryzuje się zatem dwoma aspektami. Pierwszy z nich odnosi się do faktu istnienia prawomocnego orzeczenia, drugi zaś przejawia się w mocy wiążącej jako określonym walorze prawnym rozstrzygnięcia zawartego w treści orzeczenia.

Orzeczenie prawomocne pociąga za sobą nie tylko tę konsekwencję, że nikt nie może negować faktu jego istnienia i określonej treści. Moc wiążąca prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że obejmuje ona także inne sądy, które w zakresie swych kompetencji muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia, zwłaszcza jeżeli treść ma znaczenie prejudycjalne.

W uzasadnieniu wyroku z 12 lipca 2002 r., V CKN 1100/00 Sąd Najwyższy wskazał, że związanie prawomocnym orzeczeniem w praktyce oznacza, że sąd obowiązany jest uznać, iż kwestia prawna, która była już przedmiotem rozstrzygnięcia w innej sprawie, a która ma znaczenie prejudycjalne w sprawie przez niego rozpatrywanej, kształtuje się tak, jak to przyjęto w prawomocnym wcześniejszym wyroku. W przeciwnym razie wyroki sądowe miałyby walor jedynie opiniujący, a nie stanowczy i imperatywny.

W uchwale z dnia 12 marca 2003 r. III CZP 97/02 (OSNC 2003/12/160) Sąd Najwyższy stwierdził zaś, że sąd nie jest związany ustaleniami wynikającymi z uzasadnienia orzeczenia w takim zakresie, w jakim nie miały one znaczenia dla rozstrzygnięcia zawartego w wyroku. Jest natomiast związany wskazanymi w uzasadnieniu ustaleniami mającymi wpływ na końcowe rozstrzygnięcie, w szczególności ustaleniami prejudycjalnymi, których skutkiem było wydanie określonego wyroku lub postanowienia orzekającego co do istoty sprawy.

Prawomocność materialna orzeczenia wyraża się w nakazie przyjmowania przez sądy rozstrzygające inne sprawy, że w danej sytuacji stan prawny przedstawia się tak, jak to wynika z wcześniejszego orzeczenia sądu, przy czym również dla określenia granic prawomocności materialnej orzeczenia mogą mieć znaczenie okoliczności objęte jego uzasadnieniem (por. wyrok Sądu Najwyższego z 15 lutego 2007 r. II CSK 452/06).

W wyroku z 19 października 2012 r., sygn. akt V CSK 485/11 Sąd Najwyższy stwierdził, że związanie sądów orzekających w innych sprawach polega na niedopuszczalności kwestionowania ustaleń stanowiących podstawę rozstrzygnięcia we wcześniejszej sprawie, nawet jeżeli są one niewłaściwe i oparte na nietrafnej argumentacji prawnej (por. też postanowienia Sądu Najwyższego z 21 października 2005 r., III CK 125/05 i z 9 grudnia 2009 r., IV 297/09, niepubl. oraz wyrok Sądu Najwyższego z 4 listopada 2016 r., I CSK 736/15, LEX nr 2156645).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zważyć należy, że analiza ustaleń dokonanych przez Sąd Rejonowy dla W. w ww. postanowieniach z [...] września 2014 r. wskazuje jednoznacznie, że przyczyną stwierdzenia braku przesłanek do wszczęcia postępowania przymuszającego było ustalenie, że złożenie przez Skarżącego oraz A.M. rezygnacji z funkcji członków zarządu Spółki było nieskuteczne. To ustalenie Sądu Rejonowego dla W., stanowiące konieczny prejudykat dla odstąpienia od wszczęcia postępowania przymuszającego postanowieniami z dnia [...] września 2014 r., wiązało organy podatkowe i wiąże Sąd w obecnie rozpoznawanej sprawie w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej Skarżącego za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r. Związanie to oznacza, że w niniejszej sprawie zarówno organy podatkowe jak i Sąd dokonujący kontroli sądowoadministracyjnej, nie mogły kwestionować ustalenia dokonanego przez Sąd Rejonowy dla W. w postanowieniach z [...] września 2014 r., że Skarżący oraz A.M. nie złożyli skutecznej rezygnacji z funkcji członków zarządu Spółki. Zarówno organy podatkowe jak i Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, nie mogły ustalenia tego kwestionować, nawet jeżeli argumentacja prawna Sądu Rejonowego dla W. dotycząca sposobu złożenia rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki kapitałowej okazała się niesłuszna w świetle stanowiska zajętego przez Sąd Najwyższy w powołanej przez Skarżącego uchwale Sądu Najwyższego z dnia 31 marca 2016 r., III CZP 89/15. Związanie organów administracji publicznej i sądów orzekających w innych sprawach polega bowiem na niedopuszczalności kwestionowania ustaleń stanowiących podstawę rozstrzygnięcia we wcześniejszej sprawie, nawet jeżeli są one niewłaściwe i oparte na nietrafnej argumentacji prawnej (zob. wyrok Sądu Najwyższego z 19 października 2012 r. sygn. akt V CSK 485/11). Stanowisko i argumentacja prawna Sądu Rejonowego dla W. co do konieczności złożenia rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki kapitałowej Zgromadzeniu Wspólników lub pełnomocnikowi powołanemu uchwałą Zgromadzenia Wspólników nie wiązały organów podatkowych oraz Sądu orzekającego w rozpoznawanej sprawie, wiązało natomiast ustalenie, że złożenie przez Skarżącego oraz A.M. rezygnacji z funkcji członków zarządu Spółki było nieskuteczne, gdyż to ustalenie było podstawą prawomocnych, wiążących organy podatkowe oraz Sąd, postanowień z dnia 25 września 2014 r.

Podkreślenia wymaga, że regulacja przewidziana w art. 365 § 1 kpc, podobnie jak regulacja przewidziana w art. 366 kpc, gwarantuje stabilność określonej orzeczeniem sądowym sytuacji prawnej, uniemożliwiając jej podważenie przez stronę niezadowoloną z rozstrzygnięcia i zobowiązując do jej respektowania inne sądy oraz inne organy państwa w określonych przez ustawę granicach. Tym samym regulacja ta realizuje jedną z najistotniejszych gwarancji konstytucyjnych, jaką jest prawo do rozstrzygnięcia sprawy przez niezawisły sąd (art. 45 ust. 1 Konstytucji RP), która nie byłaby możliwa do osiągnięcia bez stabilności, pewności i niewzruszalności rozstrzygnięć sądowych. Jest także jedną z gwarancji powagi wymiaru sprawiedliwości.

Prawidłowe jest zatem stanowisko organów podatkowych, że ze względu na wynikające z 365 § 1 kpc związanie prawomocnymi postanowieniami Sądu Rejonowego dla W. z [...] września 2014 r., organy zobligowane były do przyjęcia, że Skarżący i A.M. w sierpniu 2014 r. nie złożyli skutecznie rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki.

Wobec tego organy słusznie przyjęły, że Skarżący i A.M. pełnili funkcje członków zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od marca do lipca 2014 r.

Podkreślić jednocześnie trzeba, że Skarżący ani w sądzie rejestrowym, ani w postępowaniu przed organami podatkowymi nie przedłożył oryginałów (ani kopii notarialnie poświadczonych) dokumentów świadczących o złożeniu przez niego rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki.

Tym samym za spełnioną należało uznać przesłankę odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 O.p. Jak bowiem wynika z dotychczasowych rozważań, skarżący w okresie, w którym upływał termin płatności spornych zobowiązań spółki, pełnił funkcję jej członka zarządu.

W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo również wykazały przesłankę bezskuteczności egzekucji skierowanej wobec spółki. W tym zakresie powołano się nie tylko, jak twierdzi skarżący, na postanowienie Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych wydane w dniu [...] października 2014 r. sygn. akt [...]., w którym sąd ogłosił upadłość Spółki B. Sp. z o.o., a następnie postanowieniem z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt [...], postępowanie upadłościowe prowadzonego wobec Spółki zostało umorzone, gdyż wartość posiadanego przez Spółkę majątku nie pozwalała na zaspokojenie kosztów tego postępowania.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadził również wobec spółki postępowanie egzekucyjnie na podstawie m.in. tytułów wykonawczych: [...] wystawionych w dniu 17 maja 2016 r., uznanych za doręczone Spółce w dniu 15.06.2016 r. na podstawie art. 44 k.p.a., obejmujących zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03-07/2014 r. W toku postępowania organ egzekucyjny skierował w dniu 19 maja 2016 r. szereg zajęć, w tym do [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., [...] S.A., które okazały się nieskuteczne, gdyż banki nie prowadziły rachunku bankowego dla Spółki. Natomiast w wyniku zawiadomień skierowanych do Banku [...] w P. (data odbioru przez bank: 24 maja 2016 r.) i do [...] S.A. (data odbioru przez bank: 24 maja 2016 r.) organ egzekucyjny powziął informację, że na rachunkach bankowych Spółki brak jest środków, a ponadto do rachunku bankowego prowadzonego przez Bank [...] w P. wystąpił zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej.

Organ egzekucyjny wystąpił również z zapytaniami na podstawie art. 36 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz do Ministerstwa Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych. Z uzyskanej odpowiedzi z CEPiK wynika, iż Spółka nie figuruje w Rejestrze Pojazdów, natomiast z Ministerstwa Sprawiedliwości, że Spółka nie figuruje w Rejestrze Ksiąg Wieczystych. Spółka nie posiada majątku ruchomego jak też nieruchomego.

Biorąc powyższe pod uwagę, postanowieniem z dnia 22.09.2016r. nr [...] organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki B. Sp. z o.o., na podstawie m.in. ww. tytułów wykonawczych z uwagi na bezskuteczność.

W ocenie Sądu, wskazane powyżej okoliczności bezsprzecznie dowodzą, że egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna. Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 o.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (por. uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19, CBOSA). Może ona wynikać także z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych. W świetle tej uchwały samo niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki nie ma wpływu na odpowiedzialność członka zarządu i w rezultacie na wynik sprawy. Niemniej postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak majątku zobowiązanego jest dowodem przesądzającym o bezskuteczności egzekucji. Orzecznictwo i doktryna jasno wskazują, że postanowienie o umorzeniu egzekucji, czy to wydane przez komornika, czy przez organy egzekucji administracyjnej, a nadto postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego, względnie o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, w pełni wyczerpują pojęcie bezskuteczności egzekucji (zob. szerzej np. wyrok NSA z 7 sierpnia 2016 r., II FSK 1291/16 – dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl; CBOSA).

Zdaniem Sądu, materiały zgromadzone w sprawie oraz znajdujące się w aktach sprawy postanowienie organu egzekucyjnego z 22 września 2016 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku Spółki oraz postanowienie Sądu Rejonowego dla W. z [...] września 2015 r. sygn. akt [...] o umorzeniu postępowania upadłościowego prowadzonego wobec majątku Spółki z uwagi na okoliczność, że posiadany przez Spółkę majątek nie wystarcza na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, uprawniały organy podatkowe do uznania, że w sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 116 § 1 o.p., tj. egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych, w tym uwypuklanej przez skarżącego tezy o zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie, wskazać należy, że niewątpliwie aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały NSA z 10 sierpnia 2009 r. II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103), w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W każdym zatem przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 o.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Członek zarządu nie poniesie odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 o.p. również w sytuacji, gdy w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu przesłanki do ogłoszenia upadłości nie zachodziły, a sytuacja finansowa spółki pogorszyła się w późniejszym czasie.

W tym zakresie w niniejszej sprawie, w której niespornie doszło do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zdaniem Sądu organ zasadnie wskazał, że wniosek ten został złożony poza terminem, który uznać należałoby za właściwy, nie zaistniały zaś żadne obiektywnie niezawinione przez członków organu zarządczego okoliczności, które usprawiedliwiałyby niezłożenie tego wniosku we właściwym czasie. Przesłanki te wiążą się z wykazaniem należytej staranności w działaniach członka zarządu, zmierzających do wystąpienia o wszczęcie postępowania upadłościowego (układowego). Nie spełnia tego wymagania nawet podjęcie stosownych czynności w tym kierunku, jednak niepozwalających na osiągnięcie celu postępowania upadłościowego, np. zgłoszenie wniosku, ale nie we właściwym czasie. Niezłożenie wniosku o upadłość (o ile obowiązek taki wystąpił) w terminie (tj. we właściwym czasie) czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie wskazanego przepisu (zob. uchwała 7 sędziów NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09).

Zgodnie z art. 10 P.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną (...) uważa się zaś za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 i 2 P.u.n, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna (...) obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. W świetle przytoczonych regulacji należy przyjąć, że czasem właściwym na złożenie odpowiedniego wniosku jest taki czas, w którym prowadzona w stosunku do spółki upadłość pozwoli na proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli. Właśnie dlatego wniosek powinien zostać złożony we właściwym czasie, tj. nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Skoro bowiem dla określenia właściwego czasu do wystąpienia o ogłoszenie upadłości należy uwzględnić funkcje ochronne tego postępowania wobec wierzycieli, to nie może być to moment, w którym wniosek o upadłość musi być oddalony z powodu tego, że majątek dłużnika nie wystarcza w sposób oczywisty nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Dla ustalenia właściwego czasu konieczne jest więc zbadanie i wskazanie początku biegu owego dwutygodniowego terminu.

W analizowanej sprawie skarżący zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości w dniu 1 sierpnia 2014 r. Jak prawidłowo wskazał organ odwoławczy, termin ten nie może być uznany za właściwy, i to z dwóch przyczyn.

Przytoczony wyżej art. 11 P.u.n. wskazuje dwie przesłanki uznania dłużnika za niewypłacalnego, co zgodnie z art. 10 tej ustawy stanowi podstawę wniosku o ogłoszenie jego niewypłacalności. Pierwsza, zawarta w ust. 1, dotyczy utraty zdolności płatniczej (niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych) i ma charakter uniwersalny, tj. odnosi się do wszystkich dłużników. Druga, ujęta w ust. 2 - polegająca na tym, że zobowiązania przekraczają wartość majątku - odnosi się do osób prawnych i niektórych jednostek organizacyjnych. Przesłanki te są niezależne od siebie, co oznacza, że osobę prawną (w tym spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) uważać należy za upadłą zarówno jeżeli nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jak i wówczas, jeśli w terminie reguluje swoje zobowiązania, ale wartość jej zobowiązań przekracza wartość majątku. Nie są to przesłanki, które winny być spełnione łącznie.

Nietrafne są w związku z tym twierdzenia skargi, w których skarżący wywodzi, że kondycja spółki nie dawała podstaw do wcześniejszego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Jak zasadnie twierdzą organy podatkowe, ze sprawozdania finansowego B. Sp. z o.o. za 2012 r. wynika, że na dzień 31.12.2012 r. suma aktywów Spółki wynosiła 6.485.760,42 zł, a zobowiązania - 11.674.015,89 zł, przy czym rezerwy na zobowiązania wynosiły 0,00 zł, a kapitał własny miał wartość ujemną i wynosił -5.188.255,47 zł. Spółka nie posiadała żadnych gruntów ani budynków. Posiadała urządzenia techniczne i maszyny o wartości jedynie 3.808,27 zł (k. 48-50 tom III akt adm.). Zauważenia wymaga, że ujemny kapitał oznacza zagrożenie kontynuacji działania Spółki i taka sytuacja, zgodnie z art. 11 ust. 2 P.u.n., jest podstawą do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Powyższe wskazuje, że B. Sp. z o.o. miała obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia 31 grudnia 2012 r., gdyż od tego dnia wysokość zobowiązań Spółki przekraczała wartość jej majątku. Co istotne, w następnych latach sytuacja finansowa Spółki pogarszała się, gdyż od 2013 r. Spółka nie reguluje także wymagalnych zobowiązań. Podkreślenia wymaga, że powołanie się przez skarżącego w skardze na konieczność badania również majątku obrotowego czy wierzytelności spornych jest niewystarczające dla wykazania, że postępowanie organu w zakresie oparcia się na bilansie było nieprawidłowe. Twierdzenie skarżącego w tym zakresie jest gołosłowne, nie nawiązuje on bowiem do żadnych okoliczności faktycznych, które mogłyby mieć wpływ na wynik tej sprawy.

Co więcej, jak wynika z akt sprawy, organy powołały się również na zaistnienie w odniesieniu do spółki drugiej przesłanki uzasadniającej złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. na fakt, że zaprzestała ona wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, co zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 P.u.n. winno skutkować złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości. Należy też zauważyć, że wskazane zobowiązania nie zostały przez spółkę zapłacone. W sprawie nie wykazano, że miały one charakter sporny. Oznacza to, że stan niewypłacalności spółki, zaistniał w 2013 r., a w kolejnych latach pogłębiał się.

W orzecznictwie przyjmuje się, ze dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Innymi słowy, skoro złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest determinowane zaprzestaniem wykonywania wymagalnych zobowiązań, to zbędne jest ustalanie, jaka jest wartość majątku spółki i jaka jest jej kondycja finansowa. Nawet w przypadku dobrej kondycji finansowej spółki, ale przy jednoczesnym niewykonywaniu wymagalnych zobowiązań, następuje niewypłacalność i obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania naprawczego (por. wyroki NSA z: 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13 i 15 maja 2019 r., II FSK 1427/17; wyrok WSA w Gdańsku z 20 stycznia 2021 r., I SA/Gd 864/20; wyrok Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z 14 lutego 2013 r., I ACa 24/13, LEX nr 1313462). Należy również zauważyć, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów (zob. wyroki NSA z: 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13 i 25 października 2016 r., II FSK 2557/14).

Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, Spółka B. posiada w [...] Urzędzie Skarbowym w W. zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za 03-08/2014 r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za styczeń-październik 2014 r. oraz w podatku od towarów i usług za 08-09/2014 r. w łącznej kwocie 3.276.685,37 zł (należność główna). Ponadto, zgodnie z pismem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w P. z 24 kwietnia 2019 r., Spółka posiada także zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz z tytułu składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za miesiące od lipca 2013 r. do lipca 2014 r. Termin płatności powyższych zaległości upływał odpowiednio do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu za który opłacana jest składka. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje nadto, że Spółka poza zaległościami wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz wobec organu podatkowego, posiadała również inne zaległości. Z treści pisma Banku [...] w P. z 14 czerwca 2016 r. wynika bowiem, że w stosunku do Spółki egzekucję prowadził również Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. oraz Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. ([...] zajęcie z 30 lipca 2014 r. oraz [...] zajęcie z 27 grudnia 2013 r.), co wskazuje na istnienie również innych wymagalnych zobowiązań Spółki, w tym zobowiązania wymagalnego nie później niż w grudniu 2013 r. (k. 54 tom II akt adm.). Na istnienie innych wymagalnych zobowiązań wskazuje również treść przedłożonej przez Skarżącego pierwszej strony wniosku Spółki z 1 sierpnia 2014 r. o ogłoszenie upadłości, z której wynika, że już wówczas toczyło się postępowanie zabezpieczające z wniosku E. sp. z o.o. Na istnienie innych wymagalnych zobowiązań wskazuje też treść postanowienia z 3 października 2014 r. o ogłoszeniu upadłości Spółki, z którego wynika, że wniosek w tym przedmiocie złożył poza Spółką również jej wierzyciel – T. z/s w Hviovre (Dania). Skoro wskazane wyżej zobowiązania, w tym z tytułu należności na rzecz ZUS, nie były regulowane już od sierpnia 2013 r., to teza o tym, że zgłoszenie wniosku w dniu 1 sierpnia 2014 r. nie było spóźnione, jest nieuprawniona. Przesłanka ta zaistniała z dniem upływu terminu płatności należności wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za sierpień 2013 r., tj. po dniu 15 września 2013 r. Wówczas nastąpiło trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań.

W związku z powyższym organy zasadnie przyjęły, że zaistniała również przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości B. Sp. z o.o. określona w art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, czyli niewykonywanie przez Spółkę wymagalnych zobowiązań. Wielkość tych zobowiązań oraz czas ich powstania wskazują, że zwłoka w spłacie zobowiązań nie miała charakteru krótkotrwałego i przejściowego. Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań w sposób trwały - o czym bezsprzecznie świadczą kolejne, narastające z miesiąca na miesiąc niewykonane zobowiązania publicznoprawne i cywilnoprawne.

Ocenę co do tego, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie, potwierdza też okoliczność, że postanowieniem z dnia 24 września 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. w W., na podstawie art. 361 pkt 1 P.u.n. umorzył postępowanie upadłościowe Spółki (k. 12-14 tom III, k. 60 tom II akt adm.). W uzasadnieniu tego postanowienia sąd upadłościowy wskazał, że posiadany przez Spółkę majątek nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. W związku z argumentacją zawartą w skardze dodać można, że w uzasadnieniu tego postanowienia sąd upadłościowy wskazał również, że Spółka posiada wprawdzie wierzytelności, jednakże realne możliwości skutecznej egzekucji należności od kontrahentów są niewielkie, a ich dochodzenie wiąże się z koniecznością ponoszenia kosztów obsługi prawnej, kosztów sądowych, kosztów samego postępowania upadłościowego w okresie dochodzenia wierzytelności. Nawet przeprowadzenie całej procedury sądowej w żadnym stopniu nie gwarantuje uzyskania korzystnego dla masy upadłości rozstrzygnięcia. Sąd upadłościowy uznał, że w tej sytuacji bezcelowe jest wzywanie wierzycieli do uiszczenia zaliczek na bieżące koszty postępowania upadłościowego, gdyż w ten sposób zostaliby oni wyłącznie narażeni na utratę wpłaconych kwot zaliczek z iluzoryczną szansą na uzyskanie ich zwrotu. W konsekwencji sąd upadłościowy stwierdził, że sporne należności wchodzące w skład masy upadłości Spółki nie mogą służyć sfinansowaniu kosztów postępowania upadłościowego.

W skardze nie podważono również stanowiska organów podatkowych co do ustalenia, że skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Podkreślić należy, że w toku postępowania skarżący nie wskazywał żadnych przesłanek, które o braku winy mogłyby świadczyć, lecz konsekwentnie podnosił, że skutecznie złożył rezygnację z funkcji 13 sierpnia 2014 r. Powoływanie się przez niego na problemy zdrowotne na etapie postępowania sądowego, w którym przecież ma miejsce kontrola działalności administracji publicznej, a nie ponowne orzekanie w sprawie, jest co najmniej wątpliwe. Dodać należy, że problemy zdrowotne, na które powołuje się skarżący, a które miały miejsce w październiku 2013 r. i w maju 2018 r. nie mają żadnego wpływu na ocenę okoliczności tej sprawy, w której ustalono, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno mieć miejsce przed tymi wydarzeniami. Ponadto, skoro jak twierdzi Skarżący istniały przeszkody w należytym sprawowaniu powierzonej mu funkcji, uprawniającej przecież do prowadzenia spraw Spółki (art. 201 i art. 208 ksh), to w ostateczności mógł niezwłocznie po wystąpieniu problemów zdrowotnych zrezygnować z członkostwa w zarządzie. Skarżący tak jednak nie uczynił i pozostał przez wskazany wyżej okres w zarządzie. Tym samym godził się na taki właśnie sposób pełnienia owej funkcji, zwłaszcza w odniesieniu do sytuacji finansowej Spółki, którą prawnie zarządzał i za nią odpowiadał (zob. wyrok NSA w sprawie o sygn. akt I FSK 1245/15, CBOSA).

Charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności osoby pełniącej tę funkcję, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu, będąc uprawnionymi i zobowiązanymi do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki w sytuacji, gdy spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bądź też w niedługiej przyszłości nie będzie w stanie zaspokoić wierzycieli, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcie postępowania układowego. Błędne przekonanie co do kondycji finansowej spółki, albo podjęcie ryzyka niezgłoszenia odpowiedniego wniosku w związku z założeniem, że trudny stan finansowy i majątkowy spółki jest przejściowy, nie może stanowić uzasadnienia dla braku podejmowania przez członka organu zarządczego jakichkolwiek działań w imieniu spółki, a w konsekwencji nie daje podstaw do uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Skarżący nie wykazał również, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. Skarżący nie wskazał bowiem mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. Organy działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. W toku postępowania organy podejmowały wszelkie niezbędne działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jako dowód dopuściły wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Na podstawie tak zebranego materiału dowodowego oceniły, czy sporne okoliczności zostały udowodnione, uzasadniając w wydanych decyzjach przesłanki, którymi się kierowały, w szczególności ustalając czy w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki wystąpił stan niewypłacalności, obligujący do złożenia wniosku o jej upadłość. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do dokonania ustaleń co do tego, czy Spółka stała się niewypłacalna w okresie, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki.

Niezrozumiały jest natomiast zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów władzy publicznej, polegające na wydaniu przez organ II instancji postanowienia. Jak wynika z akt sprawy, organ podatkowy drugiej instancji prawidłowo zakończył postępowanie w sprawie wydając decyzję administracyjną.

Końcowo za bezzasadne uznać należy wnioski dowodowe, które w skardze zawarł pełnomocnik skarżącego. Jak słusznie wskazały organy podatkowe, dla oceny zaistnienia przesłanek przewidzianych w art. 116 o.p. nie jest wymagana wiedza specjalna, która wymagałaby powoływania biegłego z zakresu rachunkowości. organy nie mają obowiązku, przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, gdy - tak jak w niniejszej sprawie - materiał dowodowy jest wystarczający, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok: NSA z 16 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 2689/21; WSA w Łodzi z 17 września 2020 r., I SA/Łd 102/20).

W art. 106 § 3 p.p.s.a. brak jest natomiast podstawy prawnej do prowadzenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym dowodu ze świadka. Jak bowiem stanowi ten przepis, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

Mając na uwadze wszystkie wskazane okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.