Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 323/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 55a, art. 23 ust. 3d
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Witor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa Protokolant: st. asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. oraz odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. (dalej: NUS, organ I instancji) określił K.K. (dalej: skarżąca), wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie 1.229.716 zł oraz wysokość odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy liczonych na dzień złożenia zeznania podatkowego, tj. na 28 kwietnia 2016r. w kwocie 59.921 zł. Następnie decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. (dalej: DIAS, organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325, dalej jako: o.p.) utrzymał w mocy ww. decyzję.

Z dokonanych przez organ podatkowy ustaleń wynikało, że w okresie od 4 września 1987 r. do 31 marca 2018 r. skarżąca prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A i dokonując rozliczenia podatkowego za rok 2015 skarżąca:

1) zaniżyła przychody o kwotę 10.485,36zł poprzez nieuwzględnienie w przychodach miesiąca marca pełnej kwoty przychodów zaewidencjonowanych przy użyciu kasy fiskalnej - strona ujęła kwotę 397.009,00zł a winno być 407.494,36zł,

2) zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 6.680.397,30zł, na którą składa się:

- zaniżenie o kwotę 760,60zł, w tym: 2,84 zł - nieujęcie zapłaconej składki na ubezpieczenie społeczne płatnika w części finansowanej przez pracodawcę oraz Fundusz Pracy i FGSP; 757,76zł - nie ujęcie zapłaconej składki na ubezpieczenie społeczne podatnika,

- zawyżenie o kwotę 6.681.157,79zł, w tym: 667,48zł - kwota poniesiona na zakup dwóch par butów - w ocenie organu I instancji strona nie wykazała związku poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością, dodatkowo ustalono, iż skarżąca nie wykazała sprzedaży tych butów i jednocześnie nie ujęła ich w spisie z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2015 roku; 4.517,12zł - kwota dotyczy niezapłaconej składki na ubezpieczenie społeczne pracowników w części finansowanej przez płatnika oraz Fundusz Pracy i FGŚP, która zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 55a w związku z art. 23 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm., dalej jako: u.p.d.o.f.) nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu; 2.273,28zł -kwota dotyczy nieopłaconej przez skarżącą składki na ubezpieczenie społeczne podatnika, która zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 55a u.p.d.o.f. nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu; 24.743,56zł - wydatki wg okazanych dokumentów poniesione na zakup paliwa do samochodu ciężarowego Renault Trafie nr rej. [...], które zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów; 6.648.956,46zł - kwota udokumentowana fakturami VAT wystawionymi na rzecz strony przez: B B.L. w S. (50 faktur na łączną kwotę netto 6.322.127,19zł) oraz C M.S. w S. (3 faktury na łączną kwotę netto 326.829,27zł), które nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych w nich opisanych.

Skarżąca zaskarżyła tę decyzję w całości zarzucając jej naruszenie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 190, art. 191, art. 193 § 1, § 2 i § 4, art. 194, art. 196, art. 199 i w związku art. 23 § 1 i § 2 O.p., co miało wpływ na wynik sprawy. Wniosła o uchylenie w całości skarżonej decyzji DIAS i zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przypisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga była niezasadna.

Kontroli Sądu poddano decyzję DIAS z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję NUS w T. z dnia [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r., w której organ zakwestionował zaliczone przez skarżącą w poczet kosztów uzyskania przychodów wydatki m.in. z tytułu zakupu samochodów jako towarów handlowych udokumentowanego fakturami VAT wystawionymi przez B B.L. w S. (50 faktur na łączna kwotę netto 6.322.127,19 zł) oraz przez C M.S. w S. (3 faktury na łączną kwotę netto 326.829,27 zł).

Jak wynika z akt sprawy, skarżąca prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A K.K. w okresie od 4 września 1987 r. do 1 marca 2018 r. Przedmiotem działalności była produkcja pozostałej odzieży wierzchniej, rozszerzona we wrześniu 2013 r. o sprzedaż hurtową i detaliczną samochodów osobowych, furgonetek oraz pozostałych pojazdów samochodowych z wyjątkiem motocykli.

Z zeznań skarżącej z dnia 17 kwietnia 2018 r. w charakterze świadka w sprawie B.L. (k. 20 akt adm.) wynikało, że skarżąca nie zajmowała się osobiście zakupem i sprzedażą samochodów, lecz zajmował się tym M.B., będący jej pracownikiem i zięciem. Skarżąca wiedziała, że transakcje były zawierane, lecz nie uczestniczyła w nich. To M.B. zajmował się zakupem pojazdów, dokonywaniem oględzin oraz sprawdzaniem pojazdów przed ich zakupem.

Fakt zatrudnienia M.B. u skarżącej wynika z umowy o pracę opatrzonej datą 1 kwietnia 2014 r., zawartej pomiędzy skarżącą a M.B. w dniu 1 lipca 2014 r., który na tej podstawie tej umowy został zatrudniony u skarżącej na okres od 1 kwietnia 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. na stanowisku sprzedawcy, w wymiarze czasu pracy 1/4 etatu z wynagrodzeniem zasadniczym w kwocie 420 zł miesięcznie. W dniu 31 grudnia 2015 r. umowa była aneksowana, a na tej podstawie M.B. został zatrudniony od dnia 1 stycznia 2016 r. na stanowisku sprzedawcy w wymiarze czasu pracy 1/4 etatu z wynagrodzeniem zasadniczym w kwocie 500 zł miesięcznie. M.B. w dniu 1 lipca 2014 r. otrzymał od skarżącej pełnomocnictwo ogólne do jej reprezentowania w zakresie zakupu i sprzedaży pojazdów, w tym przyjmowania i wystawiania faktur, innych dokumentów niezbędnych przy nabyciu i sprzedaży pojazdów oraz dokonywania i przyjmowania płatności. Pełnomocnictwo obowiązywało w okresie trwania umowy o pracę.

M.B. odmówił składania zeznań w sprawie skarżącej z uwagi na łączące go ze skarżącą powinowactwo (k. 27 akt adm.), podtrzymując tę odmowę na dalszym etapie postępowania, podobnie jak sama skarżąca, która odmówiła zgody na przesłuchanie w charakterze strony w swojej sprawie (k. 18 akt adm.).

Organ poczynił w związku z tym z urzędu ustalenia co do przebiegu transakcji. Z ustaleń dotyczących kontrahentów skarżącej wynika, że wystawione faktury dokumentujące transakcje sprzedaży samochodów skarżącej były nierzetelne od strony podmiotowej. Dowód na tę okoliczność stanowią dokumenty urzędowe – ostateczne (i prawomocne) decyzje Naczelnika I Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] lipca 2019 r. wydana wobec B.L. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2014 i 2015 r. (k. 232 akt adm.) oraz z dnia [...] czerwca 2019 r. wydana wobec M.S. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2014 i 2015 r. (k. 194 akt adm.), a także inne zebrane w sprawie dowody.

Na podstawie wpisu w CEDG ustalono, że B.L. zarejestrował działalność gospodarczą 14 maja 2014 r. (początkowo jako B.L. Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe, po zmianie od 22 września 2014 r. jako B B.L.). Przeważającym przedmiotem działalności była sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek, miejsce wykonywania działalności: R., później S. i W. W S. wynajmował lokal mieszkalny (umowa ustna) oraz parking samochodowy (pow. 300 m2) na podstawie umowy najmu zawartej w dniu 11 maja 2015 r. ze S.S. ("D" w R.), przedłużonej do dnia 15 kwietnia 2016 r. Naczelnik I Urzędu Skarbowego w R. przeprowadził wobec B.L. kontrolę podatkową za okres od maja 2014 r. do grudnia 2015 r., w wyniku której ujawniono nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług. Prowadzone postępowanie podatkowe wobec kontrahenta skarżącej zakończyło się wydaniem wspomnianej decyzji z dnia [...] lipca 2019 r. orzekającej o obowiązku zapłaty podatku w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za okres od maja 2014 r. do grudnia 2015 r., w związku z wystawieniem faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W decyzji wyjaśniono, że B.L. w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie zakupu i sprzedaży pojazdów oraz innych towarów i usług jakie zostały ujawnione w toku kontroli oraz postępowania podatkowego. Natomiast działalność gospodarczą zarejestrował w celu umożliwienia innym osobom korzystania ze swoich danych oraz wystawiania faktur VAT. Świadczył o tym m.in. fakt, że podatnik nie dysponował żadnym majątkiem ani pieniędzmi umożliwiającymi nabycie drogich samochodów, jak również nie przedstawił dokumentów potwierdzających fakt korzystania z kredytów bankowych, pożyczek itp. przeznaczonych na te cele, nie udokumentował skąd pochodziły jego środki na zakup pierwszych nabytych samochodów, nie zatrudniał żadnych pracowników, jednocześnie uczestniczył w transakcjach poza granicami kraju oraz w kraju, co nie było fizycznie możliwe, w kontaktach z kontrahentami wykorzystywał adresy e-mail oraz telefony innych firm, organ podatkowy prowadzący wobec kontrolę podatkową przeprowadził oględziny w S., a więc w miejscu zamieszkania i prowadzenia działalności i stwierdził brak oznak prowadzenia tam działalności gospodarczej przez firmę B B.L., dokonywał płatności gotówkowych w przypadku transakcji o dużych wartościach, wykazywał w deklaracjach VAT-7K niewielkie kwot do zapłaty przy osiąganych milionowych obrotach, z zeznań świadków wynikało, że nie jest on im znany, nie uczestniczył w transakcjach, bądź wręcz zaprzeczyli oni, że wykonali usługi transportu na rzecz jego firmy. Nadto B.L. w toku prowadzonej przez Naczelnika I Urzędu Skarbowego w R. kontroli podatkowej, jak i postępowania podatkowego nie przedłożył żadnych dokumentów podatkowych, w tym dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz faktur dotyczących sprzedaży towarów i usług, jak również dokumentów nabycia towarów i usług na terytorium kraju i faktur dokumentujących ich sprzedaż. Nie posiadał ewidencji podatkowych, dokumentów uprawdopodobniających prowadzenie działalności gospodarczej tj. dowodów poniesionych wydatków na zakup, np. materiałów biurowych, usług księgowych, wynajmu pomieszczeń, opłat za przetłumaczenie zagranicznych dokumentów lub za przeprowadzenie badań technicznych pojazdów i innych standardowych wydatków ponoszonych przez podmioty rzeczywiście prowadzące działalność gospodarczą. Nie przedłożył również wyciągów bankowych z rachunków jakie były wykorzystywane w związku z zarejestrowaną działalnością gospodarczą. B.L. nie stawiał się na wezwania organu podatkowego, jak również nie odtworzył i nie przedłożył dokumentacji podatkowej. Składane przez niego zeznania podatkowe świadczyły, że rejestrując działalność gospodarczą nie miał środków pieniężnych, za które mógł nabywać pojazdy bądź inne towary, a wykazanie straty w zeznaniach za lata 2014-2015 wskazuje, że zgłoszona działalność nie mogła być źródłem finansowania jej prowadzenia. Organ nie dał wiary wyjaśnieniom B.L., który w piśmie z dnia 22 sierpnia 2016 r. poinformował, że nie posiada on dokumentacji żądanej przez organ podatkowy, gdyż została ona skradziona wraz z innymi rzeczami podatnika podczas zdarzenia z dnia 10/11 kwietnia 2016 r. (rzekome włamanie do pojazdu, w wyniku którego rzekomo skradziono dokumenty prowadzonej firmy wraz z rzeczami osobistymi).

Z ustaleń organów wynikało również, że dane kontrahenta z konta Allegro nie były znane jego kontrahentom, od których nabywał samochody, a faktury wystawione przez niego na portalu fakturownia.pl w okresie 1 kwietnia 2014 r. – 31 grudnia 2015 r. nie widnieją w tym systemie (zostały usunięte), natomiast widnieją w tym systemie faktury wystawione przez ten podmiot z konta "C" (M.S.). Podobnie kontakt z podmiotami zagranicznymi odbywał się z numerów telefonów i adresów mailowych samego kontrahenta, jak i M.S. Nadto, jak wynika z ustaleń organu, w kilku przypadkach stwierdzono obecność kontrahenta w dwóch miejscach jednocześnie – za granicą, gdzie nabywał samochód i w Polsce, gdzie sprzedawał inny.

W związku z tym w pełni trafny jest wniosek organów w rozpoznanej sprawie, że wprawdzie nie można zaprzeczyć, że samochody zostały kupione, ale z pewnością nie zostały kupione przez B.L., lecz przez inne osoby, które pod jego firmą (korzystając z danych udostępnionych przez niego) kupiły zafakturowane pojazdy i sprowadziły je do Polski.

Faktury wystawione skarżącej przez ten podmiot należało więc uznać za niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych między wymienionymi w nich podmiotami (nierzetelne pod względem podmiotowym).

Podobny wniosek płynie z ustaleń poczynionych wobec drugiego kontrahenta skarżącej – M.S. Jak wynika z CEDG przedmiotem prowadzonej przez niego w okresie 1 czerwca 2014 r. – 23 października 2018 r. działalności gospodarczej pod nazwą C M.S. była sprzedaż samochodów osobowych i ciężarowych. Z dniem 30 października 2018 r. została ona wykreślona z ewidencji. Samochody zakupione przez skarżącą od tego kontrahenta pochodziły od B.L.. Nie ma przy tym wątpliwości, że samochody zostały kupione i że kupiono je za granicą. Ale nie kupił ich B.L., lecz M.S., który sprowadzał auta z zagranicy sprzedawał je w kraju. Stanowisko to znalazło potwierdzenie we wspomnianej decyzji Naczelnika I Urzędu Skarbowego w R. z dnia 18 czerwca 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług wydanej wobec M.S., w której określono wysokość zobowiązania podatkowego i orzeczono o obowiązku zapłaty podatku w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z wystawieniem faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wśród uznanych za nierzetelne faktur znalazły się również faktury wystawione skarżącej.

Prowadząc postępowanie w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją organ włączył do akt protokoły przesłuchania M.S. z innych postępowań oraz wystąpił do Naczelnika I Urzędu Skarbowego w R. o przesłuchanie tego kontrahenta w ramach pomocy prawnej na okoliczność zawieranych ze skarżącą transakcji. I tak, w toku przesłuchania w dniu 17 lutego 2017 r. M.S. zeznał, iż oferował do sprzedaży samochody głównie poprzez swoją stronę internetową, gdzie zawsze na stronie była aktualna oferta samochodów do sprzedaży, strona była kompatybilna z Allegro tj. każdy nowy samochód, który był wystawiany na stronie pokazywał się też na allegro. Samochody można było obejrzeć w miejscu zamieszkania. Podatnik nie przechowywał tych aut u siebie, był tylko pośrednikiem, auta wystawiane do sprzedaży na jego stronie były własnością kontrahentów. Podatnik robił zdjęcia, wystawiał pojazdy do sprzedaży, sam zakup pojazdów od kontrahentów następował dopiero w momencie, kiedy znajdował się klient na zakup (miał już przyznany kredyt lub leasing lub dysponował gotówką). Wtedy to wystawiana była faktura sprzedaży. Wszystkie pojazdy do sprzedaży kontrahenci M.S. przechowywali u siebie, on miał styczność z pojazdem dopiero jak oglądał go ewentualny nabywca lub w czasie transakcji sprzedaży. W zakresie współpracy z dostawcami oświadczył, że kontakt nawiązał na komisach. Z B.L. znał się ze S., mieszkali na tej samej ulicy. B.L. powiedział mu, że ma dojścia do dobrych samochodów, będzie je ściągał z zagranicy głównie z Niemiec i Czech i jak M.S. będzie miał klienta, to będzie mu je sprzedawał. Nie wszystkie samochody, które sprowadził B.L., przesłuchiwany od niego kupił - kupował tylko te auta, na które miał klienta. W okresie czerwiec 2014 r. – grudzień 2015 r. dokonał zakupu w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów tylko 1 pojazdu. M.S. zeznał, że było mu wygodniej kupować auta już przez kogoś sprowadzone, nie musiał jeździć po Europie, wyszukiwać aut, zajmować się ich transportem. Kupował auta już sprowadzone i tylko te, na które znalazł nabywcę. Z reguły nie jeździł z L. celem zakupu pojazdów, pojechał może 3-4 razy, były to wyjazdy raczej rozrywkowe niż handlowe. Nigdy nie odbierał czyjegoś auta, wszystkie sprawy załatwiał B.L.. Nie miał żadnego wpływu na to, jakie samochody kupował/sprowadzał B.L., dopiero w kraju robił zdjęcia pojazdów, którymi był zainteresowany i zamieszczał na swojej stronie internetowej. Początkowo B.L. wynajmował plac od ojca M.S. i tam przechowywał sprowadzone pojazdy, później wynajął mieszkanie w bloku w W. przy ul. E, tam były miejsca parkingowe i trzymał na nich samochody. Przesłuchiwany nie zaliczkował samochodów u L., zaliczkę na samochód mógł przekazać dopiero, gdy otrzymał ją od nabywcy finalnego. Dodał, że mogła się zdarzyć sytuacja, kiedy trzymał jeszcze pojazdy w S., że pokazywał auta, jeśli B.L. przebywał za granicą, a klient chciał obejrzeć jakiś pojazd (dotyczyło to pojazdów, których nie on był sprzedawcą, lecz B.L.). B.L. też zamieszczał ogłoszenia o sprzedaży pojazdów, ale tylko tych, których M.S. nie ogłaszał do sprzedaży. Nigdy nie były wystawiane ogłoszenia o sprzedaży tego samego pojazdu jednocześnie przez M.S. i B.L.. Na pytanie dotyczące przebiegu transakcji z L. przesłuchiwany odmówił odpowiedzi.

Co do współpracy ze skarżącą M.S. oświadczył, że znalazł jej firmę na Allegro (on zainicjował kontakt). Nie pamiętał daty nawiązania współpracy, lecz wskazał, że sprzedaży na rzecz skarżącej dokonywał już w 2014 r., sprzedał jej kilka samochodów, ale też od niej kupował. Ze strony skarżącej zawsze przyjeżdżał oglądać samochody "Pan M.", przesłuchiwany nie znał jego nazwiska, wiedział tylko, że była to osoba z rodziny skarżącej. Transakcje były zawierane w miejscu zamieszkania M.S. w S. W transakcjach zawsze uczestniczył Pan M., który auta zabierał "na kołach". Zawsze ktoś go przywoził autem, prawdopodobnie jego żona. Płatność następowała gotówką oraz przelewem, gotówkę (w granicach 200 tys. zł) przekazywał do rąk własnych M.S. Pan M. Udokumentowaniem transakcji były zawsze faktury VAT, nabywca otrzymywał również wszystkie dokumenty niezbędne do rejestracji: briefy, tłumaczenia, przegląd, opłatę recyklingu. Dokumenty te M.S. dostawał od dostawcy, kiedy kupował pojazd. Potwierdzeniem są również przelewy bankowe za sprzedane pojazdy i dowody KP, które wystawiał do każdej zapłaty gotówkowej. Podobne zeznania, mające dowodzić, że B.L. jednak prowadził działalność gospodarczą, świadek złożył do protokołu przesłuchania z dnia 6 września 2017 r.

Zeznaniom tym organ nie dał wiary uznając za udowodnione, że działania B.L. i M.S. były fikcyjne, a więc brak jest podstaw do zaliczenia kwot wynikających z faktur wystawionych dla skarżącej jako kosztów uzyskania przychodów.

Podzielając to stanowisko Sąd przypomina, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W orzecznictwie sądów administracyjnych wypracowanym na tle tego przepisu podkreśla się, że "na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w rozliczeniu podatkowym można ująć wydatki, które zostały poniesione w związku rzeczywistymi transakcjami, mającymi na celu uzyskanie przez podatnika przychodów" (wyrok NSA z dnia 5 lutego 2021 r., II FSK 3812/18, CBOSA). Dowód niezgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej to dowód dokumentujący operację gospodarczą, która bądź w ogóle nie miała miejsca lub zaistniałą w innym rozmiarze czy z innym podmiotem niż w rzeczywistości. Pojęcie operacji gospodarczej łączyć należy nie tylko z przedmiotem zdarzenia ale i podmiotem. Bez wątpienia więc nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej oraz podatkowej księdze przychodów i rozchodów takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej jaką dokumentują. Ich rzetelność ma bowiem wpływ na prawidłowość rozliczeń podatkowych, dlatego jest ważne, aby wiarygodność tych dowodów nie mogła zostać zakwestionowana (wyrok NSA z dnia 14 lipca 2021 r., II FSK 2169/19). Jeśli strona dysponuje na potwierdzenie dokonania transakcji usług określonym dokumentem, z którego wynika, że zostały one nabyte od wskazanego w tym dokumencie podmiotu, a postępowanie dowodowe wykaże, że podmiot taki nie wykonał w rzeczywistości takich usług, to w takim przypadku nie można traktować kwoty uwidocznionej na takim nieodpowiadającym rzeczywistości dokumencie, w kategoriach kosztów uzyskania przychodów (wyrok NSA z dnia 7 lipca 2021 r., II FSK 3518/18).

Podzielając te podglądy Sąd stwierdza, że faktury zakupu samochodów od B.L. i M.S. słusznie zostały uznane przez organy za nierzetelne pod względem podmiotowym i jako takie niemogące stanowić podstawy zaliczenia ujętych w nich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Sąd sygnalizuje jednocześnie, że błędem jest używanie przez organy na oznaczenie takich faktur określenia "puste" – jest to pojęcie potoczne, oznaczające faktury niedokumentujące jakichkolwiek zdarzeń gospodarczych (brak rzeczywistego przedmiotu transakcji – takie faktury w istocie świadczą o papierowym obrocie), co nie miało rozpoznanej sprawie miejsca. W tej sprawie wykazano, że towary zostały przez skarżącą nabyte, ale nie od podmiotów wymienionych w fakturach. Świadczy to o nierzetelności faktur pod względem podmiotowym, ale nie oznacza, że faktury były puste.

Samo to jednak, jak wynika z przywołanego orzecznictwa, że faktura nie odzwierciedla zdarzenia między podmiotami w niej wymienionymi jest warunkiem wystarczającym dla zakwestionowania ujętych w nich wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

To też powinno usunąć sygnalizowane przez skarżącą wątpliwości co do dopuszczalności opodatkowania takiej transakcji akcyzą (nie byłoby to możliwe w przypadku faktur "pustych").

Sąd podziela także stanowisko organów w kwestii zasadności wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodu ciężarowego Renault Trafic nr rej. [...] (chodziło tu o kwotę 24.743,56 zł netto z tytułu zakupu paliwa udokumentowaną 173 fakturami VAT). Jak bowiem wyjaśnił pełnomocnik skarżącej w piśmie z dnia 20 lipca 2020 r. (k. 195 akt adm.), samochód ten nie był wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności w roku 2015 z uwagi na brak zaświadczenia o homologacji, pomyłkowo na części faktur dokumentujących zakup paliwa wskazano nr rejestracyjny tego samochodu, gdy tymczasem paliwo to nabywane było dla potrzeb prezentacji oraz jazd testowych do samochodów będących towarami handlowymi, skarżąca nie posiada ewidencji i przebiegu pojazdu, samochód ten został sprzedany został w roku 2016. Nie ulega w związku z tym wątpliwości, ze samochód w roku 2015 nie był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej skarżącej, a więc wydatki na zakup paliwa do niego nie mogły być uznane za koszt tej działalności.

Sąd nie stwierdził również nieprawidłowości w zakresie pozostałych, niekwestionowanych w skardze, ustaleń. Mianowicie niewątpliwie skarżąca zaniżyła przychód o kwotę 10.485,36 zł poprzez nieuwzględnienie w przychodach miesiąca marca pełnej kwoty przychodów zewidencjonowanych przy użyciu kasy fiskalnej - ujęła kwotę 397.009 zł a winno być 407.494,36 zł (co skutkowało naruszeniem przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.) oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 8.218,48 zł: stwierdzono zaniżenie o kwotę 760,60 zł, w tym 2,84 zł – wynikające z nieujęcia zapłaconej składki na ubezpieczenie społeczne płatnika w części finansowanej przez pracodawcę oraz Fundusz Pracy i FGSP, 757,76 zł – wynikające z nieujęcia zapłaconej składki na ubezpieczenie społeczne podatnika oraz zawyżenie o kwotę 7.457,88 zł, w tym 667,48 zł - kwota poniesiona na zakup dwóch par butów, podczas gdy nie wykazano związku poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością, dodatkowo ustalono, iż skarżąca nie wykazała sprzedaży tych butów i jednocześnie nie ujęła ich w spisie z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2015 r. (skarżąca wyjaśniła, iż był to zakup prywatny a rozliczenie jako wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą było błędem), przez co doszło do naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.; 4.517,12 zł - kwota niezapłaconej składki na ubezpieczenie społeczne pracowników w części finansowanej przez płatnika oraz Fundusz Pracy i FGŚP, która zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 55a w związku z art. 23 ust. 3d u.p.d.o.f. nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu; 2.273,28 zł - kwota nieopłaconej składki na ubezpieczenie społeczne podatnika, która zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 55a u.p.d.o.f. nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Reasumując Sąd stwierdza, że nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji, jak i w toku postępowania, w którym ją wydano, żadnych naruszeń, które skutkowałyby koniecznością eliminacji tej decyzji z obrotu prawnego. Zdaniem Sądu decyzja jest prawidłowa, wydano ją po przeprowadzeniu zgodnego z prawem procesowym postępowania, zgromadzony materiał dowodowy był kompletny i został prawidłowo oceniony.

W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji (art. 151 p.p.s.a).

k.ż.