Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1302/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 240 par. 1 pkt 4, art. 241 par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński (spr.), Wojciech Organiściak, Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 marca 2017 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej – Dyrektor Izby Skarbowej) decyzją z dnia [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm. - dalej O.p.), po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez K. S. (dalej – strona, skarżący, podatnik), utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] r. nr [...], którą odmówił wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. (dalej – organ I instancji) z dnia [...] r. nr [...] określającą K. S. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...] zł od przychodów z odpłatnego zbycia aktem notarialnym Repertorium [...] z dnia [...] r. nieruchomości obejmującej lokal mieszkalny nr [...] przy ul. [...] w B.

Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...] zł od przychodów z odpłatnego zbycia aktem notarialnym Repertorium [...] z dnia [...] r. nieruchomości obejmującej lokal mieszkalny nr [...] przy ul. [...] w B.

Powyższa decyzja została skierowana do skarżącego listem poleconym. Z powodu niemożności doręczenia adresatowi, pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, został on pozostawiony w dniu 16 października 2015 r. na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym. Po dwukrotnym zawiadomieniu strony o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym, tj. w dniach 16 i 26 października 2015 r., przesyłkę z adnotacją "Nie podjęto w terminie" zwrócono nadawcy w dniu 2 listopada 2015 r. Strona nie złożyła od tej decyzji odwołania.

Pismem z dnia 25 stycznia 2016 r., złożonym w [...] Urzędzie Skarbowym w B. w dniu 27 stycznia 2016 r., skarżący wystąpił o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej wskazaną wyżej decyzją. Skarżący uzasadnił swe żądanie zaistnieniem przesłanki określonej w przepisie art. 240 § 1 pkt 4 O.p, podnosząc, iż organ podatkowy I instancji dopuścił się naruszenia art. 200 O.p. poprzez niepowiadomienie go o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji.

W dalszej części wniosku skarżący zarzucił błędne przyjęcie przez organ podatkowy, że kwota ze sprzedaży mieszkania nie została spożytkowana na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślił, że wszystkie okoliczności związane z uzyskaniem pożyczki hipotecznej w A. Banku [...] jednoznacznie dowodziły przeznaczenia i wykorzystania posiadanych środków, tj. na własne cele mieszkaniowe pożyczkobiorcy. Jednocześnie uznał za krzywdzące, nieobiektywne i sprzeczne z faktami zanegowanie tych okoliczności przez organ podatkowy. Ponadto wyraził pogląd, iż dokumentacja będąca w posiadaniu organu oraz chronologia zdarzeń potwierdzają w sposób jednoznaczny, że zamiarem skarżącego było uzyskanie pożyczki i przeznaczenie otrzymanych środków na własne cele mieszkaniowe.

Wnioskodawca argumentując zarzut naruszenia art. 200 O.p., w zakresie wskazanym w petitum wniosku, zwrócił uwagę na przeszkody, które uniemożliwiły mu osobiste zaangażowanie w prowadzone przez organ podatkowy postępowanie. Tymi okolicznościami były: trudna sytuacja osobista, problemy finansowe oraz realizacja ważnych obowiązków zawodowych. Okoliczności te - wraz z wymuszoną sprzedażą domu - spowodowały, że nie był świadom działań organu. Podatnik wyjaśnił, że zaistniałe zdarzenia zmusiły go do zmiany miejsca zamieszkania. W konsekwencji wiadomość o wydaniu krzywdzącej decyzji podatkowej, skutkującej działaniami egzekucyjnymi i karnymi, uzyskał dopiero po odebraniu na poczcie w O. wezwania do stawiennictwa w charakterze podejrzanego, tj. w dniu 28 grudnia 2015 r. Do wniosku skarżący załączył kopię aktu zgonu ojca oraz wydruku ze strony internetowej P. P. "Śledzenie przesyłek".

Pismem z dnia 14 marca 2016 r. podatkowy organ I instancji przekazał powyższy wniosek wraz z aktami sprawy Dyrektorowi Izby Skarbowej w K.

Skarżący w piśmie procesowym z dnia 14 kwietnia 2016 r. oświadczył, że nie może zgodzić się ze stanowiskiem organu wyrażonym w decyzji z dnia [...] r., które, jego zdaniem, w żadnym stopniu nie uwzględnia wskazanych w toku postępowania okoliczności życiowych oraz istotnych względów merytorycznych. Podatnik w piśmie podkreślił, iż jego faktycznym celem była sprzedaż mieszkania i zakup za uzyskane środki (również własne oraz pochodzące z kredytu hipotecznego) znacznie droższego domu. Wskazał również, że splot wielu zdarzeń, mających miejsce w czasie prowadzonego postępowania, w bardzo istotny sposób wpłynął na jego ",aktywność w uczestnictwie w tym postępowaniu", co nie zostało uwzględnione przez urząd. Tymi okolicznościami były:

1. Niespodziewana i długo niezidentyfikowana choroba nowotworowa ojca.

2. Konieczność sprawowania opieki nad matką.

3. Wyprowadzka z domu wskutek nieporozumień małżeńskich.

4. Zaangażowanie w tworzenie nowej firmy (B.).

5. Presja terminów przy organizacji przedsiębiorstwa, których niezachowanie mogło spowodować niewyobrażalne konsekwencje (m.in. z wymogiem zwrotu otrzymanych środków finansowych).

6. Ciągłe przemieszczanie się pomiędzy B. (uprzednim miejscem zamieszkania), S. (miejscem zamieszkania ojca), a R. (gdzie podatnik przeprowadził się w związku z budową fabryki w C. oraz problemami natury osobistej).

Konkludując, skarżący oświadczył, że powyższe okoliczności spowodowały, że nie był w stanie aktywnie uczestniczyć w postępowaniu, choć w jego ocenie dokumenty, które zostały przedłożone w organie podatkowym I instancji w pełni i jednoznacznie potwierdzały fakt przekazania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie dochowano przepisanego prawem terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania opartego na przepisie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Stosownie bowiem do art. 241 § 2 pkt 1 O.p. wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, skarżący o wydaniu decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] r. dowiedział się w dniu 15 grudnia 2015 r., podczas gdy wniosek o wznowienie postępowania w sprawie złożył w dniu 27 stycznia 2016 r., a zatem po upływie określonego ustawą miesięcznego terminu.

W dalszej części uzasadnienia zaznaczono, że ustawodawca jednoznacznie określił skutek uchybienia temu terminowi. Otóż w tego typu przypadku zachodzi niemożność rozpatrzenia wniosku, co - w zaistniałym stanie faktycznym - wyklucza badanie przesłanki opisanej w podaniu oraz obliguje organ do odmowy wznowienia postępowania podatkowego.

W odwołaniu skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej, iż zaniechał merytorycznego rozpatrzenia sprawy, koncentrując się jedynie na zagadnieniach formalnych. Wobec powyższego zażądał przeprowadzenia postępowania, w ramach którego zostanie zbadana wskazana przez niego przesłanka wznowienia postępowania oraz okoliczności podniesione we wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r. W dalszej części odwołania zadeklarował chęć złożenia wyjaśnień oraz wniósł o wyznaczenie spotkania w obecności Dyrektor Izby Skarbowej w K.

Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej wyznaczył skarżącemu 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W dniu 9 czerwca 2016 r. wpłynęło do organu podatkowego pismo pełnomocnika skarżącego, którym wniósł o uwzględnienie istotnych w sprawie okoliczności faktycznych i prawnych, których nie uwzględniono w decyzji pierwszoinstancyjnej. Zdaniem pełnomocnika strony, pismo z dnia 25 stycznia 2016 r., zatytułowane "Wniosek o wznowienie postępowania podatkowego", zawierało nie tylko żądanie wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją, ale również - jak tego dowodzi fragment uzasadnienia: "W związku z ciężką chorobą mojego Ojca (...)" - wniosek o przywrócenie terminu na zasadzie art. 162 O.p. do złożenia:

– żądania wznowienia postępowania, określonego w art. 241 § 2 O.p.,

– odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...]r., przy czym podniesione przez stronę zarzuty dotyczące podstaw do wznowienia postępowania stanowiły odwołanie, wymagane na podstawie art. 162 § 2 O.p.

Ponadto pełnomocnik strony wyraził pogląd, że pismo z dnia 25 stycznia 2016 r. w części dotyczącej wniosku o wznowienie postępowania obejmowało co najmniej dwie podstawy prawne, tj.:

– z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., ze względu na naruszenie art. 200 O.p.,

– z art. 240 §1 pkt 5 O.p., ponieważ wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nieznane organowi I instancji, a istniejące w dniu wydania decyzji, dotyczące m.in. wydatkowania na cele mieszkaniowe kwot pochodzących ze sprzedaży mieszkania, uzyskanych z wcześniejszych zadatków lub zaliczek (właściwym do rozpatrzenia tego - nie ograniczonego czasem - wniosku był organ podatkowy, na którym ciążył obowiązek wszczęcia i przeprowadzenia w przedmiotowym zakresie postępowania oraz wydania decyzji na podstawie art. 245 O.p.).

Jednocześnie pełnomocnik strony wniósł o wyznaczenie nowego terminu na podstawie art. 200 O.p., w celu umożliwienia mu skorzystania z prawa do zapoznania się z aktami sprawy oraz wypowiedzenia się w tym zakresie.

Po zapoznaniu się z zebranym materiałem dowodowym pełnomocnik strony przedłożył pismo z dnia 12 lipca 2016 r., w którym sformułował następujące twierdzenia i zarzuty:

1. W ocenie pełnomocnika, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ błędnie przyjął, że samo postawienie organowi podatkowemu zarzutu naruszenia art. 200 O.p. w kontekście art. 240 § 1 pkt 4 O.p. wyłącza ten organ od rozpoznania sprawy i uzasadnia dewolucję kompetencji, o której mowa w art. 244 § 2 O.p. Tymczasem w przypadku żądania wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. organ wyższego stopnia jest właściwy tylko wówczas, gdy pominięcie strony było wynikiem zamierzonego działania organu prowadzącego postępowanie. Zatem związek pomiędzy działaniem organu i podstawą uzasadniającą wznowienie postępowania winien zostać wykazany w treści uzasadnienia decyzji. Należało zatem, zdaniem pełnomocnika, ustalić na czym polegało naruszenie tego przepisu, a ponadto wykazać związek przyczynowy pomiędzy działaniem lub zaniechaniem organu I instancji z podstawą wznowienia wskazywaną przez stronę.

2. Organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji powołał się wyłącznie na okoliczność uzyskania przez stronę w dniu [...] r. informacji o fakcie wydania decyzji z dnia [...] r. Tymczasem z treścią tej decyzji strona zapoznała się dopiero po uzyskaniu jej kserokopii na podstawie wniosku z dnia 18 stycznia 2016 r., po czym niezwłocznie sporządziła wniosek o wznowienie postępowania (złożony osobiście w dniu 27 stycznia 2016 r.).

3. Zdaniem pełnomocnika, w piśmie z dnia 25 stycznia 2016 r. strona zawarła wniosek o przywrócenie terminu (wskazując w końcowej części uzasadnienia przyczyny uchybienia), złożony w terminie siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia, tj. od powzięcia wiadomości o treści rozstrzygnięcia. Jednocześnie uprawdopodobniła, że nie ponosi winy za uchybienie terminowi. Strona ponadto poinformowała organ podatkowy o likwidacji działalności pod dotychczasowym adresem, a w dniu 28 sierpnia 2015 r. zameldowała się w R. przy ul. [...] (zatem, zdaniem pełnomocnika, organ podatkowy winien uzyskać stosowną informację w ramach zintegrowanego systemu administracyjnego). Począwszy od postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, organ dokonywał doręczeń na nowy adres, a zatem dysponował wiedzą w tym zakresie.

Ponadto w piśmie procesowym pełnomocnika strony z dnia 12 lipca 2016 r. zawarte zostały obszerne wywody teoretyczne dotyczący kwestii zachowania terminu z art. 241 § 2 pkt 1 O.p. oraz jego przywrócenia.

W zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej we wstępnej części uzasadnienia opisał przebieg sprawy oraz przedstawił uwarunkowania prawne dla wszczęcia postępowania wznowieniowego. Następnie odniósł się do zarzutu jego niewłaściwości do rozpoznania wniosku skarżącego o wznowienie postępowania. Powołując się na wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2007 r. o sygn. akt I FSK 1097/07, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że sam fakt podniesienia przez wnioskodawcę zarzutu zaistnienia przesłanki określonej przepisem art. 244 § 2 O.p. obliguje organ wyższego stopnia do wydania orzeczenia o wznowieniu bądź odmowie wznowienia postępowania (a jednocześnie wyłącza w tym zakresie właściwość organu, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji).

Przechodząc do dalszych rozważań Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji nie jest uwarunkowane osobistym zapoznaniem się z jej treścią i uzasadnieniem. Argumentując stanowisko o naruszeniu przez skarżącego terminu z art. 242 § 2 pkt 1 O.p., wskazano, że o wydaniu decyzji z dnia [...] r. oraz jej ostateczności, strona dowiedziała się już podczas przesłuchania jej w charakterze podejrzanego o popełnienie przestępstwa skarbowego w dniu [...] r.

Ponadto o decyzji z dnia [...] r. skarżący powziął wiedzę w toku postępowania egzekucyjnego, a konkretnie z zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 4 grudnia 2015 r. o numerze [...], które przesłano wraz z odpisami tytułów wykonawczych o nr: SM [...] i [...]. Zawiadomienie to zostało odebrane osobiście przez stronę w dniu 15 grudnia 2015 r. W powyższych tytułach wykonawczych wymieniony jest skarżący jako zobowiązany, wierzyciel (Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B.), organ egzekucyjny (Naczelnik Urzędu Skarbowego w O.), data nadania klauzuli ([...] r.), kwota należności pieniężnej ([...] zł) oraz okres, którego dotyczy należność pieniężna. Ponadto (w pozycjach: podstawa prawna obowiązku, identyfikacja podstawy prawnej obowiązku, data wydania orzeczenia) wskazane jest przedmiotowe orzeczenie z dnia [...] r. oraz jego numer [...]. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył także, że postępowanie, w którym wydano decyzję z dnia [...] r., było jedynym, jakie toczyło się wobec strony.

Wobec tych faktów organ podatkowy stanął na stanowisku, że wniosek o wznowienie postępowania złożony w dniu [...] r. uchybia terminowi z art. 242 § 2 pkt 1 O.p. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej był zobligowany do odmowy wznowienia postępowania, jednocześnie niedopuszczalnym było powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z twierdzeniem, jakoby wniosek skarżącego z dnia [...] r. oprócz podstawy wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. dotyczył również tej z pkt 5. Nie zgodził się również z tym, że pismo to zawierało jednocześnie żądanie przywrócenia terminu, o którym mowa w art. 242 § 2 pkt 1 O.p. oraz terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] r. W ocenie organu podatkowego, treść żądania skarżącego wyartykułowana została w sposób jasny i precyzyjny. Wypunktowane we wniosku żądania i jego nazwa korelują z treścią jego uzasadnienia.

Bezpodstawna jest również sugestia, jakoby decyzja organu I instancji z dnia [...] r. przesłana została na niewłaściwy adres. Stosownie bowiem do treści obowiązującego do 31 grudnia 2015 r. przepisu art. 146 § 1 O.p. w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu. W razie zaniedbania tego obowiązku pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (art. 146 § 2 O.p.). O treści art. 146 O.p., a tym samym o obowiązku z niego wynikającym, skarżący został pouczony w postanowieniu z dnia [...] r. Jak wynika z akt sprawy skarżący nie powiadomił organu I instancji o zmianie adresu. Zatem działanie organu podatkowego I instancji polegające na skierowaniu korespondencji na adres funkcjonujący w danym postępowaniu czyniło zadość proceduralnym regulacjom prawa podatkowego.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skardze pełnomocnik strony zarzucił naruszenie:

1. art. 168 § 1 i § 2 O.p. - poprzez błędną ocenę, że pismo strony z dnia [...] r., zatytułowane "Wniosek o wznowienie postępowania podatkowego", nie zawierało dodatkowych wniosków:

a) o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. ze względu na wyjście na jaw nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów nieznanych Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w B., a istniejących w dniu wydania decyzji (tj. [...] r.), dotyczących m.in. wydatkowania na cele mieszkaniowe kwot pochodzących ze sprzedaży mieszkania w formie wcześniejszych zadatków lub zaliczek - wniosek taki nie był ograniczony czasem, a jego rozpatrzenie nie mieściło się w zakresie właściwości Dyrektora Izby Skarbowej w K.,

b) o przywrócenie - na zasadzie art. 162 i nast. O.p. - terminu do złożenia:

– żądania wznowienia postępowania ograniczonego terminem z art. 241 § 2 pkt 1 O.p. (wymóg kompletności decyzji o odmowie wznowienia postępowania nakazywał rozpatrzenie tej kwestii procesowej, a stosowne wywody należało zawrzeć w decyzji pierwszoinstancyjnej),

– odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] r. - kwestia ta stanowiła zagadnienie wstępne (bowiem przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pozbawiałoby przedmiotową decyzję waloru ostateczności, co stanowiłoby przeszkodę do rozpatrzenia wniosku o wznowienie postępowania), a jej wyjaśnienie z udziałem strony winno znaleźć wyraz w uzasadnieniu decyzji.

2. art. 244 § 2 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że właściwość Dyrektora Izby Skarbowej w K., a tym samym wyłączenie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. od rozpoznania sprawy była uzasadniona w sprawie przez sam fakt podniesienia zarzutu naruszenia przez organ podatkowy art. 200 O.p. Tymczasem powołany przepis art. 244 § 2 O.p. wymaga interpretacji ścisłej, a zatem jego zastosowanie uwarunkowane jest zaistnieniem związku pomiędzy działaniem organu, który wydał decyzję w ostatniej instancji, a podstawą uzasadniającą wznowienie postępowania, określoną w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Związek ten winien zostać wykazany w uzasadnieniu decyzji.

3. art. 241 § 2 pkt 1 O.p. - poprzez jego błędną interpretację, prowadzącą do nietrafnej konstatacji, że w przedmiotowej sprawie termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania należy liczyć od dnia 15 grudnia 2015 r., tj. od momentu doręczenia tytułu wykonawczego w postępowaniu egzekucyjnym. Tymczasem zamieszczona w tytule wykonawczym informacja o wysokości zobowiązania podatkowego nie jest tożsama z wiadomością o treści rozstrzygnięcia, na którą składają się również podstawa prawna i faktyczna oraz szczegółowe uzasadnienie.

4. art. 162 i nast. w związku z art. 241 § 2 pkt 1 O.p. - poprzez niezastosowanie tych przepisów, pomimo wystąpienia w sprawie okoliczności faktycznych uzasadniających przywrócenie terminu procesowego do złożenia wniosku o wznowienie postępowania (zarzut ten sformułowano "z ostrożności procesowej").

Jednocześnie pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Dla uzasadnienia wskazanych w skardze zarzutów pełnomocnik strony posłużył się argumentacją zaprezentowaną w piśmie procesowym z dnia 12 lipca 2016 r.

Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym nie było podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Sam stan faktyczny sprawy jest bezsporny. Natomiast na jego podstawie pełnomocnik skarżącego wywodzi odmienne wnioski od tych zawartych w zaskarżonej decyzji. Dotyczy to zakresu przedmiotowego wniosku strony z dnia 25 stycznia 2016 r. oraz daty powzięcia wiedzy o decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] r. Dodatkowo pełnomocnik kwestionuje właściwość Dyrektora Izby Skarbowej w K. do rozpoznania wniosku jego mocodawcy w sprawie wznowienia postępowania.

W pierwszej kolejności ocenie należy poddać wniosek skarżącego z dnia 25 stycznia 2016 r. pod kątem tego, jaki jest jego zakres przedmiotowy. Dokonując analizy tego dokumentu, wskazać należy, że zdaniem organu podatkowego, wolą strony było wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p., gdyż strona zarzuciła organowi naruszenie art. 200 O.p. poprzez niezapewnienie możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji z dnia [...] r.

Tymczasem pełnomocnik strony wywodzi, że oceniając treść wniosku zasadnym jest twierdzenie, iż jego mocodawca żądanie wznowienia postępowania oparł nie tylko na art. 240 § 1 pkt 4 O.p. ale również jego pkt 5. Co więcej, jak podnosi pełnomocnik strony, wniosek ten zawiera także żądanie przywrócenia miesięcznego terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p., a także przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] r.

Zajmując się tym zagadnieniem, stwierdzić należy, że ocena zakresu żądania nie może odbywać się li tylko w oparciu o tytuł wniosku. Problem ten poruszany był wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które jest zgodne co do tego, że o żądaniu strony decyduje treść pisma, a nie wyłącznie jego tytuł (zob. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 15 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1522/14, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych – dalej CBOSA). Ponadto organ nie może sam decydować za stronę o treści jej żądania. W razie wątpliwości co do treści żądania organ powinien wezwać stronę do jego sprecyzowania – nie może decydować o tym za stronę (zob. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1398/14. CBOSA).

Dokonując analizy treści wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r., zgodzić się należy ze stanowiskiem organu podatkowego, że tytuł wniosku koresponduje z jego uzasadnieniem. Skarżący, powołując się na art. 240 § 1 pkt 4 i art. 200 O.p., jasno sprecyzował swe żądanie, które sprowadza się do wznowienia postępowania ze względu na uniemożliwienie mu wypowiedzenia się co do materiału dowodowego przed wydaniem decyzji z dnia [...] r. Dalsza część wniosku jest polemiką z tezami organu podatkowego I instancji, z której nie można wywieść, aby skarżący widział możliwość wszczęcia postępowania również na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ze względu na pojawienie się istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Za słusznością takiego stanowiska przemawia również treść odwołania skarżącego wniesionego od decyzji organu I instancji. W owym środku zaskarżenia nie podniesiono zarzutu nierozpoznania wniosku w jakiejkolwiek części. Ponadto w pismach składanych w toku postępowania strona nie sygnalizowała, aby jej wolą było zainicjowanie (poza postępowaniem wznowieniowym opartym na art. 240 § 1 pkt 4 O.p.) także innych postępowań.

Powyższe okoliczności uzasadniają również stanowisko o nieuprawnionym twierdzeniu pełnomocnika strony, że wniosek o wznowienie postępowania zawierał także żądanie przywrócenia miesięcznego terminu do wniesienia podania o wznowienie postępowania oraz do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...]r. Podkreślić należy, że przywrócenie terminu może nastąpić wyłącznie na wniosek zainteresowanego (art. 162 § 1 O.p.). Jak wyjaśniono wcześniej nie można domniemywać woli strony co do przedmiotu wniosku. Skoro treść wniosku nie uprawnia do założenia, że wolą strony było również przywrócenie wspomnianych wcześniej terminów, to wszczęcie postępowań w sprawie tych – w istocie niezgłaszanych - wniosków - nastąpiłoby z rażącym naruszeniem prawa. Na marginesie jedynie wskazać należy, że ugruntowany jest pogląd, że termin określony w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. jest terminem zawitym i nie podlega przywróceniu (zob. wyrok WSA w Szczecinie z dnia z dnia 5 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1126/14, wyrok WSA w Krakowie z dnia 18 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1663/15, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 724/16. CBOSA).

Znając zakres żądania wyartykułowany we wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r., możliwym jest ustosunkowanie się do zarzutu niewłaściwości Dyrektora Izby Skarbowej do jego rozpatrzenia. Odnosząc się do niego, wskazać przyjdzie, że zasadą jest, że organem właściwym w sprawach wznowienia postępowania jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji (art. 244 § 1 O.p.). W niniejszej sprawie jest to Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B., gdyż od jego decyzji nie zostało złożone odwołanie. Od ogólnej reguły wprowadzony został w art. 244 § 2 O.p. wyjątek. Zgodnie z nim, jeżeli przyczyną wznowienia postępowania jest działanie organu wymienionego w § 1, o wznowieniu postępowania rozstrzyga organ wyższego stopnia, który równocześnie wyznacza organ właściwy w sprawach wymienionych w art. 243 § 2 O.p. Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że w przypadku dewolucji kompetencji na organach wyższego stopnia, właściwość tego organu jest ograniczona tylko do orzekania w sprawie dopuszczalności wznowienia postępowania - wydania postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 243 O.p.) lub decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie o wznowienie postępowania (art. 243 § 3 O.p.) – (wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2007 r. sygn. akt I FSK 1097/07, LEX nr 420721). Rozstrzyga zatem jedynie w zakresie wystąpienia przesłanek formalnych warunkujących wszczęcie postępowania wznowieniowego. W przypadku zaistnienia podstaw uzasadniających wznowienie postępowania, w wydanym postanowieniu organ wyższego stopnia oprócz wszczęcia postępowania wznowieniowego, jednocześnie wyznacza organ do rozpatrzenia merytorycznego sprawy.

W ocenie pełnomocnika strony, w niniejszej sprawie organ podatkowy nie wykazał, aby istniał związek pomiędzy działaniem organu wydającym decyzję w ostatniej instancji, a podstawą uzasadniającą wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 2 pkt 4 O.p., który by uzasadniał zastosowanie art. 244 § 2 O.p., np. poprzez wykazanie, że pominięcie strony w postępowaniu było wynikiem zamierzonego działania organu prowadzącego poprzednie postępowanie w celu uniemożliwienia stronie wzięcia w nim udziału. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, który jest aprobowany przez skład orzekający Sądu, że dewolucja kompetencji określona w art. 244 § 2 O.p. występuje nie tylko w sytuacji, gdy z akt sprawy wynika, że przyczyną wznowienia jest okoliczność, za której powstanie odpowiedzialność ponosi organ wymieniony w art. 244 § 1 O.p., ale w każdym przypadku, gdy z treści samego wniosku o wznowienie postępowania wynika, że strona przesłankę wznowienia opiera na działaniu lub zaniechaniu organu (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 maja 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 972/06, LEX nr 326289; wyrok NSA z dnia 22 listopada 2007 r. sygn. akt II FSK 1335/06, LEX nr 438677). Nie jest więc konieczne wykazanie złego zamiaru organu. Za prawidłowością takiego stanowiska przemawia to, że w art. 244 § 2 O.p. nie wiąże się działania organu z jego zamiarem, a ponadto jeżeli przyczyną tego działania był wadliwy pogląd prawny, to ocena tego poglądu powinna należeć do organu wyższego stopnia (zob. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, M. R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. IX, komentarz do art. 244 O.p.). Z powyższych względów należy przyjąć, że Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył art. 244 § 2 O.p., a więc był właściwy do orzekania w przedmiocie wznowienia postępowania.

Pozostaje jeszcze ocena prawidłowości odmowy wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] r. Zajmując się tą kwestią, wskazać należy, że w przedmiotowym postępowaniu mamy do czynienia z instytucją wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej. Jej wzruszenie może nastąpić tylko w ściśle określonych przypadkach przewidzianych przepisami Ordynacji podatkowej lub ustaw szczególnych. Jednym z tzw. nadzwyczajnych trybów postępowania jest instytucja wznowienia postępowania (art. 240 i nast. O.p.). Przed wznowieniem postępowania w formie postanowienia (art. 243 § 1 O.p.) organ podatkowy zobowiązany jest dokonać sprawdzenia, czy spełnione są wszystkie elementy natury formalnej, których dopełnienie prowadzi dopiero do wydania w/w postanowienia. Oznacza to, że organ winien ustalić przede wszystkim czy: 1) wniosek pochodzi od strony; 2) wnioskodawca wskazał podstawę prawną swego żądania; 3) wniosek dotyczy sprawy zakończonej decyzją ostateczną; 4) w przypadku żądania opartego na art. 240 § 1 pkt 4, 8 i 11 O.p. zachowano miesięczny termin.

Takiej ocenie poddany był również wniosek z dnia 25 stycznia 2016 r. Z akt sprawy bezspornie wynika, iż żądanie dotyczy decyzji ostatecznej. Ponadto skarżący wprost wskazał podstawę prawną swego żądania, tj. art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Przepis ten stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Nie budzi też żadnych wątpliwości, że wniosek pochodzi od strony. Kwestią sporną jest natomiast dochowanie miesięcznego terminu na złożenie wniosku opartego na przesłanej zawartej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Zgodnie z art. 241 § 2 pkt 1 O.p. wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Pełnomocnik strony, jak również organ podatkowy przyjmują, że przez powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji należy rozumieć uzyskanie informacji o treści rozstrzygnięcia zawartego w wydanej decyzji z jakiegokolwiek źródła oraz w jakikolwiek sposób (zob. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2007 r. sygn. akt II FSK 487/06, LEX nr 340227). Czyli dla rozpoczęcia biegu miesięcznego terminu na złożenie wniosku o wznowienie nie jest konieczne zapoznanie strony z treścią decyzji, np. poprzez doręczenie jej kopii.

Organ podatkowy nie aprobuje daty wskazanej przez skarżącego jako tej, w której dowiedział się o decyzji z dnia [...] r. Otóż zdaniem skarżącego, nastąpiło to w dniu 28 grudnia 2015 r., kiedy podjął zawiadomienie o wezwaniu go przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. w charakterze podejrzanego (data ta widnieje, jako data doręczenia, na wydruku ze strony internetowej P. P. – Śledzenie przesyłek, załączonego do wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r.).

Faktem, który wskazuje na dużo wcześniejsze powzięcie przez stronę informacji o decyzji z dnia [...]r. jest doręczenie jej zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia [...] r. o numerze [...] wraz z odpisami tytułów wykonawczych: [...] i [...] wystawionych w dniu [...] r. Podkreślić należy, że zawiadomienie to zostało odebrane osobiście przez skarżącego w dniu 15 grudnia 2015 r. Wskazane tytuły wykonawcze dostarczają informacji, które, w ocenie Sądu, pozwalają na zidentyfikowanie decyzji oraz jej treści. Mianowicie w powyższych tytułach wykonawczych wymieniony jest zobowiązany (K. S.), wierzyciel (Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B.), organ egzekucyjny (Naczelnik Urzędu Skarbowego w O.), data nadania klauzuli ([...] r.), kwota należności pieniężnej ([...] zł) oraz okres, którego dotyczy należność pieniężna (od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r.). Ponadto (w pozycjach: podstawa prawna obowiązku, identyfikacja podstawy prawnej obowiązku, data wydania orzeczenia) wskazana jest przedmiotowa decyzja z dnia [...] r. wraz podaniem jej numeru [...]. Istotne jest również to, że wobec skarżącego toczyło się tylko jedno postępowanie podatkowe, a więc nie mogło być wątpliwości co do powstania wskazanego zobowiązania podatkowego.

Przyjąć zatem należy, że w dniu 15 grudnia 2015 r. skarżący już dysponował wiedzą o decyzji z dnia [...] r., a także o jego treści. Z tego względu wniesienie w dniu 27 stycznia 2016 r. wniosku o wznowienie postępowania w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. nastąpiło z uchybieniem miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. Przekroczenie wspomnianego terminu rodzi po stronie organu podatkowego obowiązek odmowy wznowienia postępowania (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 1289/13, LEX nr 1522187).

Oceniając prawidłowość skierowania decyzji z dnia [...] r. na jak się okazało nieaktualny już wtedy adres zamieszkania skarżącego, wskazać należy na art. 146 § 1 O.p. Przepis ten obliguje stronę oraz jej przedstawiciela lub pełnomocnika do informowania organu podatkowego w toku postępowania o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń. Nie dopełnienie tego obowiązku skutkuje tym, że pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (art. 146 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.). O treści art. 146 O.p., a tym samym o obowiązku z niego wynikającym, skarżący został pouczony w postanowieniu z dnia [...] r. Podnieść należy, że obowiązek określony w art. 146 § 1 o.p. rozciąga się w toku postępowania podatkowego, począwszy od wszczęcia postępowania podatkowego, aż do czasu doręczenia ostatecznej decyzji. Oznacza to, że organ prowadzący postępowanie podatkowe nie ma obowiązku "poszukiwania podatnika" i prowadzenia postępowania celem ustalenia zmienionego adresu siedziby podatnika. Z powyższych względów skarżący miał obowiązek poinformowania organu podatkowego I instancji o zmianie adresu wskazanego w danym konkretnym postępowaniu. Zatem organ podatkowy I instancji prawidłowo postąpił, kierując decyzję z dnia [...]r. na adres wskazany przez stronę w toku postępowania podatkowego.

Mają powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. z 2016 r. Dz.U. poz. 718 z późn. zm.).