Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1294/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2012 r. sprawy ze skargi Z. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1294/12

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. na podstawie m.in. art. 5 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 11, art. 29 ust. 1-2, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "p.t.u."), określił skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2005 r.

W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał na szereg okoliczności, które w jego ocenie pozwalały zakwestionować przedstawione przez podatnika rozliczenia podatku VAT za wskazany wyżej okres. Analizując zatem rozliczenie za styczeń 2005 r. organ pierwszej instancji doszedł do przekonania, że podatnik zawyżył podatek naliczony do odliczenia o 12.394 zł na skutek uwzględnienia kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji (tj. z grudnia 2004 r.) oraz zawyżył podatek należny o 48.400 zł. Korygując samoobliczenie podatku VAT za styczeń 2005 r. organ pierwszej instancji pomniejszył zatem podatek należny o tą kwotę podatku należnego (z tytułu otrzymanej zaliczki).

Kontrolując następnie rozliczenie podatku VAT za marzec 2005 r. organ pierwszej instancji uznał, że podatnik naruszył art. 29 ust. l ustawy o VAT, co spowodowało zaniżenie podatku należnego o 10.850 zł. Ustalenia dokonane przez organ dały podstawę do stwierdzenia, że skarżący zaniżył wartość sprzedaży instalacji wykonanych dla firmy D. o kwotę netto 98.500 zł (podatek należny 21.670 zł). Ostatecznie organ pierwszej instancji, powołując się na § 17 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 971) stwierdził, że skarżący winien, po wydaniu towaru, wystawić tzw. fakturę końcową, w której wartość sprzedaży urządzenia i należny z tego tytułu podatek VAT winny być pomniejszone o kwotę dotychczas otrzymanych należności i sumę podatku pobranego od tych należności. Według wyliczeń organu pierwszej instancji w rozliczeniu za ten okres podatnik zaniżył sprzedaż netto o 49.319,67 zł i podatek VAT o 10.850,33 zł.

Odnosząc się do rozliczenia za czerwiec 2005 r. w ocenie organu podatkowego podatnik naruszając art. 29 ust. 2 i art. 19 ust. 11 p.t.u., zaniżył podatek należny o 27.575 zł. Zdaniem organu wpłata zaliczki udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z [...] r. (wartość netto 116.248,88 zł i VAT 25.574,75 zł) wystawioną na rzecz spółki P., została dokonana poprzez uregulowanie zobowiązań firmy T. wobec jej odbiorców w czerwcu 2005 r. Zgodnie zaś z art. 29 ust. 2 p.t.u., w przypadku gdy pobrano zaliczki obrotem jest również kwota tej zaliczki pomniejszona o przypadającą od niej kwotę podatku. Jak natomiast wynika z art. 19 ust. 11 p.t.u., jeżeli przed wydaniem towaru otrzymano część należności (m.in. zaliczkę) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Podatnik tą zaliczkę rozliczył w lipcu 2005 r., choć zdaniem organu powinien uczynić to w czerwcu 2005 r.

W rozliczeniu za lipiec 2005 r. organ pierwszej instancji postawił podatnikowi zarzut naruszenia art. 29 ust. l i art. 19 ust. 4 p.t.u. poprzez zaniżenie podatku należnego w wysokości 36.300 zł z tytułu wydania instalacji na rzecz P.. Organ ustalił, że podatnik, działając w roli dostawcy, zawarł 17 grudnia 2004 r. umowę z P., której przedmiotem było wytworzenie z materiałów własnych i przy zastosowaniu własnej, specjalistycznej technologii, instalacji do katalitycznego przerobu odpadów (jeden moduł). Strony umowy w aneksie z 9 sierpnia 2005 r. ustaliły, że kwota wynagrodzenia za realizację przedmiotu umowy wynosić będzie 550.000 zł plus VAT. Organ podatkowy ustalił, że w związku z realizacją tej budowy skarżący wystawił tylko dwie faktury tj: nr [...] z [...] r. tytułem zaliczki na wykonanie instalacji na 268.400 zł (w tym podatek VAT 48.400 zł) oraz nr [...] z [...] r. tytułem zaliczki na wykonanie instalacji na 201.300 zł (w tym VAT 36.300 zł). Organ podatkowy ustalił, że strona wydała to urządzenie odbiorcy 29 czerwca 2005 r., a zatem fakturę końcową winna wystawić najpóźniej w 6 lipca 2005 r. W rozliczeniu za lipiec 2005 r. skarżący nie rozliczył transakcji, dlatego też zaniżył podstawę opodatkowania o 165.000 zł.

Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącego złożył odwołanie, w którym zaskarżył rozstrzygnięcie w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik, listopad i grudzień 2005 r.

Po rozpatrzeniu powyższego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] r. uchylił kwestionowane rozstrzygnięcie w części dotyczącej marca 2005 r. i określił za ten miesiąc nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w kwocie 67.526 zł (zamiast 56.676 zł) i utrzymał je w pozostałej części w mocy.

W uzasadnieniu organ II instancji generalnie podzielił ustalenia organu pierwszej instancji i wyciągnięte z nich wnioski. Odnosząc się jednak do rozliczenia za marzec 2005 r., organ odwoławczy powołał się na treść art. 19 ust. 1 p.t.u. i wskazał, że w sprawie podatnik winien wystawić fakturę końcową dotyczącą transakcji zawartej z firmą D. s.c., najpóźniej 7 kwietnia 2005 r., tj. w dniu, w którym stosownie do treści powołanego art. 19 ust. 4 p.t.u., powstał obowiązek podatkowy w tym podatku. W konsekwencji, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zaniżenie podatku należnego (o 10.850 zł) nastąpiło w rozliczeniu za kwiecień 2005 r. nie zaś za marzec – jak przyjął organ pierwszej instancji.

W pozostałym zakresie organ drugiej instancji podzielił stanowisko zawarte w kwestionowanej decyzji Dyrektora UKS.

W skardze na tą decyzję pełnomocnik skarżącego, wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za październik, listopad i grudzień 2005 r., podniósł zarzut naruszenia art. 120, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. W efekcie tych uchybień zdaniem skarżącego organ podatkowy naruszył również art. 19 ust. 1 i art. 29 ust. 1 p.t.u. oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 O.p. przez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że kwota należna z tytułu sprzedaży wiąże się z faktem rzekomego wydania towaru, wywiedzionym w oparciu o nieprawidłowe deklaracje jednego z kontrahentów w jego firmie bez lub nawet wbrew uzgodnieniom z drugim kontrahentem i jako taka stanowi podstawę do wystawienia faktury VAT, w sytuacji gdy przekonanie jednej ze stron transakcji o tym, że jest właścicielem powierzonej jej rzeczy nie oznacza jeszcze jej wydania (przeniesienia jej własności).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe argumenty w sprawie.

Wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu wyroku wskazano, ze w przedmiotowej sprawie zarówno na etapie postępowania odwoławczego, jak i postępowania sądowego sporna była jedynie kwestia zaniżenia podatku należnego o kwotę 36.300 zł w rozliczeniu za lipiec 2005 r.

Organy ustaliły, że podatnik, działając w roli dostawcy, zawarł 17 grudnia 2004 r. umowę z P. sp. z o.o., (dalej: "Kontrahent") której przedmiotem było wytworzenie z materiałów własnych i przy zastosowaniu własnej, specjalistycznej technologii, instalacji do katalitycznego przerobu odpadów (jeden moduł). Strony umowy w aneksie z 9 sierpnia 2005 r. ustaliły, że kwota wynagrodzenia za realizację przedmiotu umowy wynosić będzie 550.000 zł plus VAT. Organ podatkowy ustalił, że w związku z realizacją tej budowy skarżący wystawił tylko dwie faktury tj: nr [...] z [...] r. tytułem zaliczki na wykonanie instalacji na 268.400 zł (w tym podatek VAT 48.400 zł) oraz nr [...] z [...] r. tytułem zaliczki na wykonanie instalacji na 201.300 zł (w tym VAT 36.300 zł). Organ podatkowy ustalił, że strona wydała te urządzenie odbiorcy 29 czerwca 2005 r., a zatem fakturę końcową winna wystawić najpóźniej w dniu 6 lipca 2005 r. W rozliczeniu za lipiec 2005 r. skarżący nie rozliczył tej transakcji, dlatego też zaniżył podstawę opodatkowania o 165.000 zł. W związku z tak ustalonym stanem faktycznym, organy postawiły podatnikowi zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 i art. 19 ust. 4 p.t.u. poprzez zaniżenie podatku należnego w wysokości 36.300 zł z tytułu wydania instalacji na rzecz przedmiotowego Kontrahenta.

W ocenie sądu I instancji organy w sposób niewystarczający ustaliły kwestie związane z wystawieniem przez podatnika na rzecz kontrahenta kolejnej faktury nr [...] z dnia [...] r. tytułem zaliczki drugiego modułu, na wartość netto 116.248,88 zł (podatek VAT 25.574,75 zł). W odniesieniu do tej faktury organy przyjęły, iż została ona wystawiona na poczet przyszłej inwestycji (zgodnie z informacją umieszczoną na dokumencie) wykonania drugiego modułu, a nie inwestycji polegającej na wykonaniu instalacji pierwszego modułu.

Sąd I instancji wskazał, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organy w sposób dość pobieżny dokonały analizy niniejszej faktury. W efekcie nie wzięły pod uwagę jej w ogólnych rozliczeniach dotyczących uiszczonego przez podatnika podatku VAT. Organy ustaliły bowiem, że nie została ona wystawiona na poczet wykonanego modułu, stwierdzając enigmatycznie w dalszej części uzasadnienia, iż być może w okresie późniejszym strona dokona korekty tej faktury, bądź wykona inwestycję polegającą na stworzeniu drugiego modułu.

Powyższe ustalenia stoją w sprzeczności z pobieżnie zebranym w tym zakresie materiałem dowodowym. Jasno bowiem z niego wynika, iż strony odstąpiły od kolejnej inwestycji polegającej na budowie drugiego modułu, a kwotę wynikającą z omawianej faktury zaliczyły na poczet rozliczeń wykonania pierwszego modułu. Zdaniem sądu I instancji powyższe kwestie niezasadnie zostały pozostawione na uboczu i nie dokonano ich pogłębionej analizy. W konsekwencji organy uznając, że faktura z [...] r. wystawiona została, zgodnie z jej treścią, w związku z realizacją drugiego modułu, w niebycie pozostawiły podatek VAT odprowadzony od uwidocznionej na niej kwocie, przyjmując ostatecznie, iż podatnik zaniżył podatek należny wykazany w zaskarżonej decyzji za wskazany okres. Sąd I instancji zważył, że przy ponownym analizowaniu sprawy organ winien wziąć pod uwagę wskazane powyżej wątpliwości i rozstrzygnąć je w sposób jednoznaczny i nie budzący żadnych wątpliwości.

Sąd I instancji wypowiedział się, że odnośnie kwestii dotyczących oddania modułu inwestorowi, którego dotyczyły postanowienia umowy z dnia 17 grudnia 2004 r., wydaje się, iż faktycznie doszło do jego przekazania. Jednakże również w tym zakresie analiza winna być pogłębiona. W aktach sprawy brak jest bowiem oświadczenia strony przekazującej oraz protokołu rozruchu. Stan faktyczny w tym zakresie, z braku innych dowodów, należałoby ustalić chociażby w oparciu o ewentualne zeznania strony przejmującej, tj. przedstawicieli Kontrahenta.

Sąd I instancji rozstrzygając niniejsza sprawę wziął pod uwagę treść art. 187 O.p. art. 122 O.p. oraz art. 191 O.p.

W rozpatrywanej sprawie, w ocenie sądu I instancji, nie została wypełniona przesłanka warunkująca następnie możliwość dokonania właściwej oceny, a mianowicie materiał dowodowy, odnośnie kwestii wskazanych powyżej, nie został zebrany w sposób pełny i wyczerpujący. Dopiero po jego uzupełnieniu we wskazanej części możliwe będzie dokonanie pełnej oceny prawidłowości stanowiska organu.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., zaskarżył powyższy wyrok w całości. Wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1) na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U, Nr 153, poz. 1270 ze zm. daje: P.p.s.a.), naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 oraz art. 133 P.p.s.a. w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 191 i art. 193 § 1,2,3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) poprzez skutkujące uwzględnienie skargi przyjęcie, ze przy wydawaniu uchylonej decyzji naruszono zasadę swobodnej oceny dowodów, na skutek tego, że nie została wypełniona przesłanka warunkująca możliwość dokonania właściwej oceny, a mianowicie materiał dowodowy nie został zebrany w sposób pełny i wyczerpujący, podczas gdy organ wyczerpująco i prawidłowo zgromadził i ocenił materiał dowodowy w sprawie i wyprowadził z niego prawidłowe i logiczne wnioski, stanowiące oś argumentacji w wydanej decyzji;

2) na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c. i art. 141 § 4 oraz art. 133 art. 153 P.p.s.a. w związku z art. 191 O.p. przez zobowiązanie organów podatkowych przy ponownym rozpoznaniu sprawy do przeprowadzenia innych dowodów na potwierdzenie tezy, ze doszło o wydania towaru w czerwcu 2005 r., mimo, że zebrane dowody, szczegółowo omówione w decyzji, do których jednakowoż Sąd się nie odniósł w wyroku, są wystarczające do stwierdzenia, że przedmiotowe urządzenie zostało w czerwcu 2005 r. przekazane inwestorowi do używania i jednocześnie sprzeczne z tymi zaleceniami stwierdzenie, że " wydaje się, iż faktycznie doszło do jego przekazania", co ponadto świadczy o wadliwym uzasadnieniu wyroku;

3) na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit c. P.p.s.a. i art. 141 § 4 oraz art. 133 i art. 153 P.p.s.a. przez zaniechanie uzasadnienia wyroku, w szczególności wskazania motywów, dla których Sąd stwierdzając, że w rozpatrywanej sprawie zarówno na etapie postępowania odwoławczego, jak i postępowania sądowego sporna była jedynie kwestia prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za lipiec 2005 r., uznał, ze rozstrzygniecie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. jest błędne również w części dotyczącej miesięcy od stycznia do czerwca 2005 r. oraz od sierpnia do grudnia 2005 r.;

4) na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art. 19 ust. 4, art. 106 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz § 16 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) poprzez uznanie, że organy podatkowe "w niebycie pozostawiły podatek VAT odprowadzany od uwidocznionej na fakturze zaliczkowej kwocie", podczas gdy nie można – w świetle obowiązujących regulacji prawnych – "zaliczyć" jak sugeruje Sąd w skarżonym orzeczeniu na poczet kwoty należnego podatku z tytułu wydania towaru, kwoty należnego podatku z tytułu otrzymania zaliczki, która w późniejszym (aniżeli miesiąc wydania i miesiąc otrzymania zaliczki) okresie rozliczeniowym, z uwagi na zwrot zaliczki, winna być skorygowana, a zwrot zaliczki obligował podatnika do wystawienia korekty faktury, która z kolei uprawniała go do zmniejszenia podatku należnego w rozliczeniu za okres w którym powinna zostać wystawiona faktura korygująca, a nie z datą wsteczna w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał zaliczkę.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 czerwca 2012 roku uznając zarzuty skargi za zasadne uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania.

Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2005 roku. Organy podatkowe przyjęły, ze w dniu 29 czerwca 2005 roku doszło do wydania przez skarżącego (zgodnie z umową zawartą w dniu 17 grudnia 2004 r.) instalacji do katalicznego przerobu odpadów na rzecz P. Spółki z o.o.

W związku z tym skarżący winien najpóźniej w dniu 6 lipca 2005 r. wystawić fakturę końcową, uwzględniającą wartość określoną w umowie z dnia 17 grudnia 2004 r. Podatnik wystawił jedynie dwie faktury tytułem zaliczki na wykonanie prac i zaniżył w ten sposób podstawę opodatkowania za miesiąc lipiec 2005 r. o kwotę 165.000 zł (podatek VAT 36.300 zł)

Skarżący podnosi, że wskutek naruszenia przepisów postępowania (wybiórcza i jednostronną analizę materiału dowodowego, pominięcie dowodów i wadliwą ich ocenę) organy podatkowe błędnie przyjęły, ze doszło do wydania przedmiotu umowy i powstania obowiązku podatkowego.

Konsekwencją tego błędnego ustalenia było naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1 p.t.u. i art. 21 ust. 1 ustawy Ordynacja podatkowa) i przyjęcie, ze skarżący jest zobowiązany do uiszczenia podatku w związku z wydaniem towaru.

W tym zakresie wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 czerwca 2012 r. uwzględniającym skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.. Zgodnie z art. 190 p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Oceniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na brak podstaw do zobowiązania organów podatkowych do przeprowadzenia innych dowodów na potwierdzenie tezy, ze doszło do wydania towaru w czerwcu 2005 r. Zebrane dowody szczegółowo omówione w decyzji są wystarczające do stwierdzenia, ze przedmiotowe urządzenie (instalacja do katalitycznego przerobu odpadów) zostało w czerwcu 2005 roku przekazane inwestorowi do używania. Kwestia dotycząca przekazania pierwszego modułu kontrahentowi nie wymagała pozyskiwania dodatkowych dowodów. Fakt przekazania urządzenia w dniu 29 czerwca 2005 r. potwierdza protokół z tej daty oraz dowód przyjęcia urządzenia na stan środków trwałych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy w toczącym się postępowaniu zrealizowały zasadę prawdy obiektywnej, podjęły wszelkie działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrały wyczerpujący materiał dowodowy i rozpatrzyły go z uwzględnieniem zasady prawdy obiektywnej.

Skarżący nie może więc na obecnym etapie postępowania skutecznie podnosić, ze nie doszło do wydania urządzenia w dniu 29 czerwca 2005 r. Organy podatkowe bowiem bez naruszenia przepisów postępowania ustaliły, że wydanie towaru miało miejsce w tym dniu.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy p.t.u obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 20 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 p.t.u). Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust.16. W tej sytuacji organy podatkowe bez naruszenia wskazanych przepisów przyjęły, iż obowiązek podatkowy powstał najpóźniej w dniu 6 lipca 2005 r. Zgodnie z aneksem do umowy z dnia 17 grudnia 2004 r. wartość instalacji do katalitycznego przerobu odpadów została ustalona przez strony na kwotę 550.000 zł plus VAT. Podstawa opodatkowania za miesiąc lipiec 2005 r. została wiec ustalona w sposób prawidłowy.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 czerwca 2012 r. wskazał też, że faktura z dnia [...] r. została wystawiona tytułem zaliczki na wykonanie drugiego modułu. Dotyczyła ona przyszłej inwestycji i nie mogła być uwzględniona na poczet podatku należnego z tytułu wydania inwestorowi pierwszego urządzenia. Przekształcenie tej zaliczki w kwotę nienależną nastąpiło nie wcześniej niż w 2007 r. a zwrot zaliczki obligował podatnika do wystawienia korekty faktury. Podatnik uzyskał więc uprawnienia do zmniejszenia podatku należnego dopiero w rozliczeniu za miesiąc, w którym powinna zostać wystawiona faktura korygująca, a nie w rozliczeniu za lipiec 2005 r. (otrzymania zaliczki). Wbrew zarzutom skargi fakt późniejszego odstąpienia od budowy drugiego modułu pozostaje bez wpływu na wysokość zobowiązania za miesiąc lipiec 2005 r., podobnie jak i fakt późniejszego zwrotu modułu na rzecz skarżącego. Okoliczność ta mogła mieć znaczenie, ale dla innych okresów rozliczeniowych.

Reasumując organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie w spornym okresie dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych, które Sąd w pełni podziela i uznaje za własne. W rezultacie prawidłowego ustalenia, że do wydania urządzenia doszło w dniu 29 czerwca 2005 r. zgodne z przepisami prawa materialnego było określenie wysokości podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku podatkowego.

Z tych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.

mak