Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1892/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 191; art. 120
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 103
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 103; art. 243
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez A.Systemy Wentylacji Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Skarżąca", "Strona", "Spółka") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "Dyrektor IAS", "organ odwoławczy") z (...) września 2018 r. nr (...) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika M. Urzędu Celno-Skarbowego w W. (dalej "Naczelnik Urzędu", "organ I instancji") z (...) maja 2018 r. nr (...) w przedmiocie określenia należności celnych.

Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

W dniu (...) września 2015 r. przedstawiciel bezpośredni Strony - Agencja Celna "E." dokonał zgłoszenia celnego, wg dokumentu SAD nr (...), do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru określonego jako: "tłoczone elementy systemu wentylacji w stanie rozmontowanym z metalu - elementy nakładki siodłowej i tłumika" (poz. 2), klasyfikując go do kodu TARIC 7326 19 90 00 z konwencyjną stawką celną 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 23%. Do zgłoszenia celnego załączono m.in. fakturę nr (...) z (...) lipca 2015 r., wystawioną przez H. z siedzibą w C. oraz packing list.

W wyniku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej zgłoszeń celnych dokonanych przez Stronę w okresie od (...) września 2014 r. do (...) kwietnia 2017 r. ustalono, że przedmiotem importu w niniejszej sprawie były towary w postaci wytłoczek z blachy ocynkowanej stanowiące połówkę łuku wentylacyjnego o symbolach BENDS, BENDS HALVES, ELBOWS, L, BPT, ELD, ELBOWS 45, ELBOWS 90, BPK, ELBOWS SS; towary w postaci wytłoczek z blachy ocynkowanej o symbolach: CP, CS, LID, LTD, FLX-ILS, ILPR/RPLI, ILS, RPC,RC, SP, PS, S, SPP, BSL oraz krzyżak do wzmocnień prostokątnych kanałów wentylacyjnych o symbolu PC - taryfikowane do poz. 7307 WTC (Protokół kontroli nr (...) z (...) czerwca 2017 r.).

Pismami z (...) lipca 2017 r. oraz z (...) września 2017 r. Strona wniosła zastrzeżenia do protokołu kontroli, do których załączyła "Test szczelności systemu SPIRO" oraz tabele z operacjami, jakimi są poddawane importowane detale w celu otrzymania wyrobów gotowych.

Organ odniósł się do tych zastrzeżeń oraz poinformował Stronę o sposobie ich załatwienia pismami z 27 lipca 2017 r. oraz z 14 września 2017 r.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy, Naczelnik Urzędu decyzją nr (...) z (...) maja 2018 r.:

- orzekł, że kwota długu celnego określona w przedmiotowym zgłoszeniu celnym w wysokości 2.851 zł została zaksięgowana w kwocie niższej niż kwota wymagana

- określił niezaksięgowaną kwotę cła (A00) w wysokości 754 zł i orzekł o jej zaksięgowaniu

- określił niezaksięgowaną kwotę cła antydumpingowego (A30) w wysokości 44.226 zł i orzekł o jej zaksięgowaniu,

- wezwał importera do wpłaty należności celnych w wysokości 44.980 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdzono, iż przedmiotem importu w niniejszej sprawie były m.in.:

- tłoczone elementy z blachy ocynkowanej o symbolach: RPC-200-160-C, RPC-250-125-C, RPC-250-160-C, RPC-250-200-C, RPC-315-250-C taryfikowane do kodu Taric 7307 99 80 98 obejmującego artykuły ze stali (inne niż ze stali nierdzewnej), niegwintowane, o największej średnicy zewnętrznej nieprzekraczającej 609,6 mm, nie pochodzące z T., I., S. lub F., inne niż kołnierze, gwintowane kolanka, łuki, tuleje i łączniki spawane doczołowo, ze stawką celną 3,7%. Jednocześnie organ uznał, iż stosownie do rozporządzenia Rady (WE) Nr 803/2009 z dnia 27 sierpnia 2009 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz niektórych żeliwnych lub stalowych łączników rur i przewodów rurowych pochodzących z C. i T. oraz tych przywożonych z T., niezależnie od tego, czy zostały zgłoszone jako pochodzące z T., czy też nie, i uchylające zwolnienie przyznane przedsiębiorstwom C. i N. (Dz. Urz. L 233/1 z dnia 4 września 2009 r.), towar objęty kodem Taric 7307 99 80 98, pochodzący z C. podlega ostatecznemu cłu antydumpingowemu w wysokości 58,6%.

W nawiązaniu do powiadomienia z (...) września 2017 r. Spółka złożyła wyjaśnienia i wnioski dowodowe (pisma z (...) i (...) października 2017 r.). Strona wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z ekspertyzy autorstwa dr hab. inż. P. Ż. i dr inż. J. M. oraz ekspertyzy dr hab. inż. K. G.- F., jak również dowodów z dokumentów wewnętrznych Spółki - "Zleceń produkcyjnych" i wyciągu z ksiąg rachunkowych. Wniosła także o przesłuchanie Prezesa Zarządu Spółki B. Ł.na okoliczność ustalenia stanu importowanych towarów.

Pismem z (...) czerwca 2018 r. Strona odwołała się od decyzji organu I instancji, wnosząc o jej uchylenie. Do odwołania załączono m.in. opinię Urzędu Statystycznego w Ł. z (...) maja 2017 r. W ocenie Strony przedmiotem importu w niniejszej sprawie były elementy systemów wentylacji będące półproduktami z żeliwa i stali, które należy taryfikować do wskazanej w zgłoszeniu celnym pozycji 7326 WTC (kodu Taric 7326 19 90 00), ewentualnie do pozycji 7207 (kodu Taric 7207 19 80 90), a w przypadku krzyżaków do wzmocnień prostokątnych kanałów oaz kolanek segmentowych z uszczelką BSL-450-90 pozycji 7308 (kodu Taric 7308 90 59 00). W odwołaniu wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów, w postaci ekspertyzy autorstwa dr hab. inż. P. Ż.oraz dr inż. J. M., ekspertyzy autorstwa dr hab. inż. K. G. – F., "Zleceń produkcyjnych" i wyciągu ksiąg rachunkowych - na okoliczność, że importowane detale są półproduktami, nie są armaturą z żeliwa i stali, nie są łącznikami i nie są wielokrotnego użytku. Złożono także wniosek dowodowy o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność określenia właściwości importowanych towarów, o przesłuchanie Prezesa Spółki B. Ł.- na okoliczność braku uzasadnienia faktycznego i technicznego zaklasyfikowania towarów do pozycji 7307 WTC, przeprowadzenie badań ksiąg rachunkowych - na okoliczność, że importowane elementy nie są produktami gotowymi. Spółka wniosła również o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z decyzji Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w G. nr (...) z (...) grudnia 2017 r. dotyczącej importu towarów w postaci "tłoczonych elementów systemu wentylacji", zaklasyfikowanych przez organ celny do kodu Taric 7307 99 80 99, wobec których określono kwotę należności celnych wynikającą z długu celnego, podlegającą zaksięgowaniu (A00) z zastosowaniem stawki erga omnes w wysokości 3,7%.

Postanowieniem z (...) kwietnia 2018 r. Naczelnik Urzędu, po rozpoznaniu wniosków dowodowych Spółki zawartych w pismach wniesionych (...) i (...) października 2017 r. odmówił przeprowadzenia dowodów z opinii biegłego, przesłuchania Prezesa Zarządu Spółki oraz badania ksiąg rachunkowych importera, uznając je za niezasadne.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, na skutek złożonego odwołania, Dyrektor IAS działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), dalej: "O.p.", art. 69 ust. 1 pkt 2 lit a) oraz art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r. poz. 167, z późn. zm.), dalej: "prawo celne", art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a) i c) oraz art. 214 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 z ze zm.), rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1101/2014 z dnia 16 października 2014 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 312 z 31.10.2014), rozporządzenia Rady (WE) Nr 803/2009 z dnia 27 sierpnia 2009 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz niektórych żeliwnych lub stalowych łączników rur i przewodów rurowych pochodzących z C. T. oraz tych przywożonych z T., niezależnie od tego, czy zostały zgłoszone jako pochodzące z T. czy też nie, i uchylające zwolnienie przyznane przedsiębiorstwom C i N. (Dz. Urz. L 233/1 z dnia 4.09.2009 r.), decyzją nr (...)z (...) września 2018 r. utrzymał zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż w sprawie przedmiotem importu wg ww. dokumentu SAD były elementy systemu wentylacyjnego oznaczone symbolami RPC-200-160-C, RPC-250-125-C, RPC-250-160-C, RPC-250-200-C, RPC-315-250-C produkcji chińskiej firmy H. Towary te zostały opisane jako "rozmontowane elementy systemu wentylacji". Oświadczenia c. producentów oraz oświadczenie importera zawarte w piśmie z (...) grudnia 2017 r., do którego załączono opisy procesów tłoczenia surowców, wskazują na rodzaj użytego surowca i metodę wytwarzania artykułów. Wynika z nich, że produkty (typu BENDS, ELBOWS, L, BPD, BPK) i gotowe elementy montowane w systemie wentylacji (t.j. m.in. kolanka BP i BPL, zaślepki CS i CP, zwężki RPC/RC, nakładki/odgałęzienia siodłowe SP/PS i SPP, odgałęzienia płaskie proste ILS, zwężki tłoczone płaskie LID, odgałęzienia wytłaczane płaskie proste FLX-ILS) zostały wykonane przez głębokie tłoczenie ocynkowanej ogniowo stali, gatunek DX53D DX54D, powłoka cynku Z275, powierzchnia MAC, norma EN 10346. Rodzaj użytego materiału i sposób obróbki potwierdza także "Analiza techniczna towaru" przygotowana na zlecenie zarządu Spółki przez M. W. wskazująca, że elementy typu RPC (RC), CS i SP/PS uzyskano w "procesie obróbki plastycznej głębokiego tłoczenia blachy stalowej zimnowalcowanej ocynkowanej ogniowo".

Analogiczne wnioski zawiera "Opinia o technologii wytwarzania elementów systemów wentylacyjnych" przygotowana przez dr inż. A.K. z Instytutu Technik Wytwarzania Wydziału Inżynierii Produkcji Politechniki W. oraz opinia dr hab. inż. K.G.-F. pt. "Ekspertyza dotycząca połączeń kanałów i kształtek w systemie SPIRAL", jak również "Ekspertyza Techniczna Konstrukcyjno-Technologiczna" autorstwa dr hab. inż. P. Ż.i dr inż. J. M. z Politechniki W., zgodnie z którą "półprodukty wykorzystane przez firmę ALNOR do produkcji systemów wentylacji wykonywane są z blach stalowych ocynkowanych DX53D o grubości od 0,45 mm do 0,60 mm z powłoką Z275, wytwarzane zgodnie z normą PN-EN ISO 2944-2:2001 (Wyroby płaskie stalowe powlekane ogniowo w sposób ciągły), o klasie korozyjności C3 zgodnej z normą PN-EN 10346:2011 (Farby i lakiery - ochrona przed korozją konstrukcji stalowych za pomocą ochronnych systemów malarskich).

Organ odwoławczy podkreślił, iż skład surowcowy spornych towarów oraz sposób ich otrzymywania są jednoznaczne i nie są kwestionowane. Wyjaśnienia wymagała natomiast kwestia, czy importowane towary są wyrobami gotowymi, półproduktami, czy częściami systemu wentylacji w stanie rozmontowanym (jak zostały zadeklarowane w zgłoszeniu celnym).

Następnie wskazano, że towarem importowanym w niniejszej sprawie były elementy oznaczone symbolem RPC. Zdjęcia, rysunki techniczne oraz próbki tych towarów dowodzą, że towar ten posiadał cechy (zasadniczy charakter) wyrobu gotowego - tzn. był rozpoznawalny jako konkretny element (konkretna część) systemu wentylacji, tj. zwężka (RPC) o ściśle określonych parametrach, takich jak wielkość średnicy. Importowane elementy systemu wentylacyjnego RPC/RC same w sobie są niegotowymi, pojedynczymi częściami tego systemu, posiadającymi jednakże zasadniczy charakter wyrobów gotowych. Po ich "wykończeniu" i zmontowaniu (połączeniu) nie stanowią kompletnego systemu wentylacyjnego. Importowane artykuły wymagają obróbek wykończeniowych, co oznacza, że są niegotowe. Mają natomiast "wyraźny charakter wyrobu gotowego", tj. gotowej redukcji RPC be uszczelki. Dodatkowo redukcję RPC można uznać za półwyrób do produkcji redukcji RPCL, RPCF, RPCFL. W każdym z ww. przypadków można dokonać taryfikacji importowanych części w oparciu o postanowienia reguły 2a) ORINS, tzn. do pozycji i kodu Taric (zgodnie z regułą 6 ORINS) właściwych dla wyrobów gotowych. W ocenie organu właściwą dla spornych artykułów, zarówno gotowych, jaki i posiadających zasadniczy charakter wyrobów gotowych, jest pozycja 7307 WTC.

Ponadto wskazano, iż analiza materiału dowodowego niniejszej sprawy nie potwierdziła stanowiska Spółki, że przedmiotowe artykuły zostały uszkodzone w trakcie transportu i przechowywania, że doznały deformacji plastycznych, które uniemożliwiły ustalenie wymiaru średnicy i określenie, czy jest ona większa, czy mniejsza od 609,6 mm, co miało niewątpliwy wpływ na ustalenie prawidłowej taryfikacji towaru. Z dowodów wynika bowiem niezbicie, że średnica zwężki RPC wynosiła maksymalnie 315 mm. Powyższe oznacza, iż nie przekraczała 609,6 mm.

Organ odwoławczy nie kwestionował przy tym technologii otrzymywania importowanych wyrobów, ani tego, iż w wyniku głębokiego tłoczenia może dojść do uszkodzeń struktury powierzchniowej materiału i mikro-deformacji wymagających kalibracji parametrów (np. średnicy) w taki sposób, żeby artykuł spełniał normy jakościowe zawarte w powołanych przez importera normach branżowych. Nie kwestionował także, że importowane artykuły mogły wymagać poddania ich określonym procesom wykończeniowym zmierzającym do usunięcia odkształceń plastycznych, np. poprzez wyoblanie ogranicznika średnicy, wywijanie i zaciskanie krawędzi średnicy, likwidację zadziorów. Co więcej, nie kwestionował także możliwości wykorzystania zwężek RPC/RC jako półproduktów do otrzymywania zwężek z uszczelką RPCL, a także RPCF i RPCFL, z zastosowaniem procesów opisanych w załączonych ekspertyzach. Niemniej jednak zauważył, że importowane artykuły są rozpoznawalne jako gotowe, pojedyncze (odrębne) elementy systemów wentylacyjnych lub elementy składowe (półwyroby) bardziej złożonych części montowanych w systemach wentylacji. Wykorzystanie spornych artykułów do wytwarzania bardziej złożonych wyrobów, co jest niesporne, nie ma wpływu na określenie jego stanu w dacie zgłoszenia celnego. Obowiązek ustalenia stanu towaru na datę zgłoszenia celnego wynika bowiem z przepisów art. 67 WKC. Importowane towary w ww. dacie spełniały wymogi wyrobów gotowych w rozumieniu przepisów celnych (Wspólnej Taryfy Celnej).

Biorąc zatem pod uwagę stan importowanego towaru i dokonane ustalenia dotyczące:

rodzaju towaru - niewykończone, odrębne elementy systemu wentylacji posiadające zasadniczy charakter wyrobów gotowych, wchodzące w skład orurowania wentylacyjnego, stosowane także jako półprodukty (półwyroby) do wytworzenia bardziej złożonych elementów montowanych w systemach wentylacji,

surowca i metody otrzymywania - uzyskane w procesie obróbki plastycznej głębokiego tłoczenia blachy stalowej niskowęglowej ocynkowanej ogniowo, gdzie surowcem nie jest stal nierdzewna,

formy, kształtu, wyglądu zewnętrznego i wymiarów importowanych elementów - które odpowiadają kształtem, wyglądem zewnętrznym i wymiarami gotowym artykułom; są rozpoznawalne jako konkretne części montowane w systemach wentylacji, klimatyzacji; nie są gwintowane; maksymalna średnica zewnętrzna nie przekracza 609,6 mm,

przeznaczenia: Redukcja RPC - zwężka do wsuwania w przewód rurowy instalacji wentylacyjnych w celu wykonania połączenia z przewodem rurowym o mniejszej średnicy; ogólnie - element montowany w systemie wentylacyjnym do łączenia rur (kanałów wentylacyjnych),

sposobu łączenia (montażu) w systemie wentylacyjnym - metoda wsuwania elementu w element - połączenie na styk; połączenia stykowe dodatkowo zabezpieczone przed przypadkowym rozłączeniem taśmami uszczelniającymi, ewentualnie nitami zrywalnymi lub blachowkrętami samowiercącymi,

organ odwoławczy stwierdził, że właściwym do zaklasyfikowania przedmiotowego towaru jest pozycja 7307 WTC, kod Taric 7307 99 80 98, zastosowany w zaskarżonej decyzji z dnia 19 maja 2018 r.

Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, iż taryfikacja przedmiotowego towaru została ustalona w oparciu o postanowienia reguł 1, 2a) i 6 ORINS. W ocenie organu importowane elementy RPC/RC chociaż posiadają zasadniczy charakter wyrobów gotowych to mogą wymagać wykończenia w celu usunięcia ewentualnych deformacji plastycznych (usuwanie zadziorów, kalibracja średnicy) - można je uznać za "niegotowe" do montażu w systemie wentylacji. Natomiast w sytuacji, kiedy te same wyroby są wykorzystane do otrzymywania innych gotowych części wentylacyjnych, jak np. redukcja RPC do otrzymywania redukcji RPCL, RPCF czy RPCFL - wtedy towar ten można uznać za półprodukt (półwyrób) do produkcji innych wyrobów. W obu przypadkach zastosowanie będzie miała reguła 2a) ORINS.

Odnosząc się do zarzutów natury procesowej Dyrektor IAS wskazał, iż zaskarżona decyzja została wydana na podstawie zgromadzonego w prawidłowy sposób materiału dowodowego, zgodnie z wymogami określonymi w art. 187 O.p. Podkreślił, iż obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ całokształtu materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie może oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Organ nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami Strony, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Decyzja w przedmiocie klasyfikacji importowanych towarów została wydana po ustaleniu stanu faktycznego (stanu towarów), na podstawie całokształtu materiału dowodowego, po rozpatrzeniu wszystkich dowodów w ich wzajemnej łączności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu oraz umorzenie postępowania celnego. Zarzuciła naruszenie:

art. 22 ust. 6 w związku z art. 145 § 2 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, a także zasad unijnego prawa celnego opisanych w preambule do unijnego kodeksu celnego, m.in. w pkt 20, 21, 22, 24-27, 32 i 58 oraz art. 2 Konstytucji, poprzez dokonanie przez Naczelnika Urzędu szeregu uchybień procesowych w celu niedopuszczenia do upływu terminu na poinformowanie Spółki o powstaniu długu celnego, co stanowiło naruszenie zasady zaufania do organów państwa, a w konsekwencji powinno prowadzić do uznania, że w sprawie upłynął termin na powiadomienie Spółki o powstaniu długu celnego;

dokonanie przez organy celne nieprawidłowej klasyfikacji importowanych towarów do pozycji HS 7307 oraz kodu Taric 7307 99 80 98 (dla którego przewidziana jest stawka celna 3,7%), podczas gdy zgodnie z notami wyjaśniającymi do pozycji HS 7307 i 7326, a także samo brzmienie pozycji, jak również kolejne po pierwszej ogólne reguły nomenklatury scalonej wskazują, że towary te powinny zostać zakwalifikowane do pozycji HS 7326 oraz kodu Taric 7326 19 90 00 (dla którego przewidziana jest stawka celna 2,7%);

art. 188 w zw. z art. 197 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez oddalenie wniosku dowodowego Spółki o powołanie w sprawie biegłego, podczas gdy dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności weryfikacji prawidłowości dokonanej przez organy celne kwalifikacji zakupionych przez Spółkę towarów do pozycji HS 7307, wymagane były wiadomości specjalne, dotyczące m.in. kwestii:

możliwości wielokrotnego montażu przedmiotowych towarów, połączonych przez styk, ale za pomocą nitów i skrętów, a także

prawidłowości rozumienia pojęć "armatura", "rury i przewody rurowe", które nie zostały zdefiniowane w nocie do pozycji HS 7307, ani żadnym innym dokumencie.

art. 191 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez uznanie, że decyzja Naczelnika Urzędu była prawidłowa, pomimo, że nie uwzględniała ona w całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności dokumentów, takich jak: zlecenia produkcyjne, wyciągi z zapisów księgowych Spółki oraz ekspertyzę dr hab. inż. K. G.F.

art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez brak ustosunkowania się przez organ celny do podniesionych przez Skarżącą zarzutów, a w szczególności naruszenia:

art. 103 ust. 1 UKC poprzez powiadomienie Spółki o długu celnym, podczas gdy w sprawie upłynął trzyletni termin na dokonanie takiego zawiadomienia,

zasad unijnego prawa celnego opisanych w preambule do unijnego kodeksu celnego, m.in. w pkt 20, 21, 22, 24-27, 32 i 58, a odnoszących się do zasady legalizmu, zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu, czy zaufania do organów celnych, poprzez brak podjęcia jakichkolwiek działań i czynności dowodowych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności braku przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w celu określenia materiału i sposobu wytworzenia importowanych towarów, a także braku możliwości ponownego wykorzystania elementów importowanych w przypadku wcześniejszego ich połączenia, co skutkowało brakiem możliwości dokonania kontroli instancyjnej zaskarżonej decyzji w ww. zakresie.

W motywach skargi Skarżąca rozwinęła powyższe zarzuty, w obszernie je argumentując. Zdaniem Skarżącej w trakcie postępowania prowadzonego na etapie pierwszej instancji Naczelnik Urzędu dopuścił się szeregu naruszeń procedury. Naruszenia te miały charakter świadomy, a ich jedynym celem było wydanie decyzji z zachowaniem trzyletniego terminu na poinformowanie Spółki o długu celnym.

Ponadto podniesiono, iż pisma Naczelnika Urzędu, wystosowane na podstawie art. 22 ust. 6 UKC, informujące o zmianie kwalifikacji taryfowej towarów zostały wystosowane i doręczone Spółce przed ustosunkowaniem się przez ten organ do złożonych przez Skarżącą zastrzeżeń do Protokołu. Oznacza to zdaniem Skarżącej, że Naczelnik Urzędu ustosunkował się do zastrzeżeń zgłaszanych przez Podatnika już po podjęciu decyzji o zmianie taryfy celnej towarów, co per se czyniło je bezprzedmiotowymi, albowiem organ celny obrał już kierunek rozstrzygnięcia sprawy.

Odnośnie dokonanej przez organ klasyfikacji taryfowej importowanych towarów Skarżąca podniosła, iż produkty objęte cłem antydumpingowym nie mają nic wspólnego z towarami importowanymi przez Spółkę. Wynika to zarówno z opisu tych produktów, jak również z analizy producentów i importerów produktów objętych postępowaniem i w rezultacie cłem antydumpingowym. Zdaniem Skarżącej zastosowana przez Spółkę przy imporcie towarów klasyfikacja celna do kodu TARIC 7326 19 90 00, była prawidłowa albowiem:

- z Rozporządzenia Komisji prowadzającego cło antydumpingowe wynika, że nie dotyczy ono produktów, ani branży, w której działalność prowadzi Spółka.

- importowane towary są artykułami ze stali otrzymanymi w procesie kucia lub tłoczenia, nieobrobionymi więcej, które nie są klasyfikowane w innej pozycji działu, ani też nie są klasyfikowane i innych pozycjach Taryfy Celnej.

- klasyfikację tych wyrobów do pozycji HS 7307 wyklucza okoliczność, iż nie jest to armatura, o której mowa w nocie do pozycji oraz fakt, że towary nie są łączone w sposób tam wskazany.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko i argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz U. z 2017 r. poz. 2188, z późn. zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.), dalej: "p.p.s.a.", sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia Sąd doszedł do przekonania, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest klasyfikacja taryfowa zgłoszonego do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu wg dokumentu SAD nr (...), towaru określonego jako: "tłoczone elementy systemu wentylacji w stanie rozmontowanym z metalu - elementy nakładki siodłowej i tłumika". Ww. zgłoszenie obejmowało elementy systemu wentylacyjnego oznaczone symbolami RPC.

Skarżąca zaklasyfikowała towar do kodu Taric 7326 19 90 00 ze stawką celną 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 23%. Natomiast Dyrektor IAS stwierdził, że właściwym do zaklasyfikowania elementów typu RPC jest pozycja 7307 WTC, kod Taric 7307 99 80 98.

Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy obowiązujące w dacie dokonania zgłoszenia celnego, m.in. rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1101/2014 z dnia 16 października 2014 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 312 z 31.10.2014, str. 1), dalej: "rozporządzenie nr 2658/87", rozporządzenia Rady (WE) Nr 803/2009 z dnia 27 sierpnia 2009 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz niektórych żeliwnych lub stalowych łączników rur i przewodów rurowych pochodzących z C. i T. oraz tych przywożonych z T., niezależnie od tego, czy zostały zgłoszone jako pochodzące z T., czy też nie i uchylające zwolnienie przyznane przedsiębiorstwom C. i N. (Dz. Urz. L 233 z 04.09.2009, str. 1), dalej: "rozporządzenie Nr 803/2009".

Rozpatrując przedmiotową sprawę w pierwszej kolejności należy odnieść się do zawartego w skardze zarzutu dotyczącego naruszenia art. 103 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10 2013, str. 1), dalej; "UKC", poprzez powiadomienie o powstaniu długu celnego po upływie trzech lat. W myśl art. 103 ust. 1 UKC o długu celnym nie powiadamia się dłużnika po upływie okresu trzech lat od dnia powstania długu celnego.

Należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie zgłoszenie celne miało miejsce w dniu 3 września 2015 r., tj. w czasie obowiązywania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1), dalej: "WKC", zatem art. 103 UKC nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 221 ust. 3 zdanie pierwsze WKC, powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 WKC na czas trwania procedury odwoławczej. Natomiast dług celny w przywozie powstaje w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym (art. 201 ust. 1 lit. a WKC), w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC).

W myśl art. 221 ust. 1 WKC niezwłocznie po dokonaniu zaksięgowania, dłużnik powinien zostać powiadomiony w odpowiedni sposób o kwocie należności.

W przedmiotowej sprawie powiadomienie o zamiarze wydania decyzji niekorzystnej dla Strony zostało doręczone w dniu (...) września 2017 r. natomiast decyzja organu I instancji w przedmiocie określenia należności celnych z dnia (...) maja 2018 r. została doręczona (...) maja 2018 r.

Zatem zważywszy na to, że dług celny powstał w dacie zgłoszenia celnego, tj. (...) września 2015 r., trzyletni termin na powiadomienie dłużnika o długu celnym minął (...) września 2018 r.

Organy celne dochowały więc terminów wskazanych w powołanych wyżej przepisach WKC, natomiast powoływany art. 103 UKC, jak to wskazano wyżej, nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Nie znajdują również uzasadnienia zarzuty dotyczące postępowania kontrolnego. Postępowanie kontrolne jest postępowaniem odrębnym od postępowania celnego, a jego wyniki stanowią jeden z dowodów w sprawie. Wbrew zarzutom skargi, organy celno-skarbowe dochowały wymogów określonych w art. 22 ust. 6 UKC. Protokół kontroli z dnia (...) czerwca 2017 r. nr (...) został wysłany do Pełnomocnika Strony w dniu (...) czerwca 2017 r. i doręczony adresatowi w dniu (...) lipca 2017 r. Do złożonych zastrzeżeń organ odniósł się pismem z dnia (...) lipca 2017 r. Następnie w dniu (...) września 2017 r. Pełnomocnik ponownie wniósł zastrzeżenia, a organ odniósł się do nich 14 września. Zaskarżona decyzja została wydana w dniu (...) maja 2018 r., tj. po upływie 30 dniowego terminu wskazanego w piśmie z (...) września 2017 r.

W ocenie Sądu nie znajdują również uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia zasad unijnego prawa celnego. W kontrolowanym przez Sąd postępowaniu organy wyjaśniły wszystkie istotne okoliczności faktyczne. Podjęto wszelkie działania w celu wyjaśnienia sprawy, zapewniając Stronie udział w postępowaniu. Stan faktyczny sprawy został ustalony w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu, z zachowaniem reguł ogólnych wynikających z art. 120 O.p. oraz zasad dotyczących przeprowadzania dowodów i uprawnień stron w postępowaniu podatkowym, zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy został wnikliwie rozpatrzony i oceniony, a dokonana ocena nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących nieprawidłowej, zdaniem Skarżącej, klasyfikacji taryfowej Sąd stwierdził, że organ odwoławczy dokonał prawidłowej klasyfikacji importowanych elementów RPC wskazanych w zgłoszeniu celnym SAD nr (...), do pozycji 7307 WTC, kod Taric 7307 99 80 98.

Zgodnie z art. 56 ust. 1 UKC podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna (dalej jako: "WTC"). Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC). WTC ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

WTC oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna).

Klasyfikacji taryfowej dokonuje się na podstawie określonych w taryfie ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej (dalej jako: "ORINS"), uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej tego typu urządzeń w krajach Unii Europejskiej. Natomiast stawki celne stosuje się zgodnie z Ogólnymi regułami dotyczącymi ceł, zawartymi w Sekcji I lit. B części pierwszej WTC, zawierającej przepisy wstępne. Wyjaśnić przy tym trzeba, iż ORINS zostały ułożone sekwencyjnie i ze względu na to, zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 z uwzględnieniem Not Wyjaśniających. Tak ukształtowane zasady stosowania ORINS wynikają z ich treści oraz znajdują potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych.

Dodatkową pomoc przy klasyfikacji taryfowej stanowi opracowanie "Explanatory Notes" (Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów), dalej jako: "Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Polska wersja językowa Not wyjaśniających do HS (wersja z 2002 r.) została opublikowana w formie załącznika do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880). Do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się również Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (dalej jako: "Noty wyjaśniające do CN"), które są wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia nr 2658/87.

Ponadto, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy upatrywać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji i działów (wyrok z 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06 Olicom). Przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy oceniać według jego obiektywnych cech i właściwości (wyrok z dnia 27 listopada 2008 r. w sprawie C-403/07 Metherma).

Dział 73 WTC obejmuje "artykuły z żeliwa i stali", a pozycja 7307 - "Łączniki rur lub przewodów rurowych (na przykład złączki nakrętne, kolanka, tuleje) z żeliwa lub stali". Z Not Wyjaśniających do pozycji 7307 wynika, iż pozycja ta obejmuje armaturę z żelaza lub stali, stosowaną głównie do łączenia dwóch rur lub przyłączania rur do jakiegokolwiek urządzenia lub do zaślepiania otworu rury. Niniejsza pozycja jednak nie obejmuje wyrobów używanych do montażu rur i przewodów rurowych, które nie stanowią ich integralnej części (np. wieszaki, wsporniki itp. elementy nośne, które tylko mocują lub podtrzymują rury i przewody na ścianach, opaski zaciskowe do mocowania elastycznych przewodów rurowych lub węży do sztywnych rur, kranów, złączek itp.) (pozycja 7325 lub 7326). Połączenie uzyskuje się:

- przez skręcanie, jeżeli stosuje się złączki gwintowane żeliwne łub stalowe;

- przez spawanie, jeżeli stosowane są złączki stalowe do połączeń spawanych czołowych lub kielichowych. W przypadku spawania czołowego końce złączek i rur są cięte prostopadle do osi lub fazowane;

- lub przez styk, jeżeli stosuje się złączki do wielokrotnego montażu.

Przedmiotem importu były cztery rodzaje elementów systemu wentylacyjnego oznaczone symbolami: RC - redukcje/zwężki, PS - trójniki tłoczone, ILS - odgałęzienia płaskie proste oraz CS - zaślepki.

Sąd podziela stanowisko organów, iż ww. towar wykonany ze stali (innej niż stal nierdzewna), otrzymany w procesie tłoczenia (nie odlewane i nie gwintowane), o przekroju kołowym i największej średnicy nieprzekraczającej 609,6 mm, stosowany jako "łączniki rur i przewodów rurowych" do budowy systemów wentylacyjnych (tj. "do innych celów"), w pełni odpowiada charakterystyce towaru objętego cłem antydumpingowym na podstawie rozporządzenie Nr 803/2009. Z treści omawianego aktu wynika wprost, że cłem antydumpingowym są objęte m.in. kolanka, reduktory, trójniki i pokrywy objęte kodem 7307 99 80 98, stosowane do różnych celów (katalog zastosowań otwarty).

Zdaniem organów wyroby te posiadają zasadniczy charakter wyrobów gotowych, tj. rozpoznawalnych części systemu wentylacyjnego montowanych bezpośrednio w systemach wentylacji. W stanie "niegotowym" wyroby te wymagają kalibracji średnicy, wykorzystane także jako "półprodukty" do otrzymywania innych artykułów, takich jak trójniki TPC/TPCL, czwórniki XCP/SCPL (SPP), redukcje RPCL, RPCF, RPCFL (RC), co potwierdzają informacje zawarte w Katalogu handlowym i w przedłożonych ekspertyzach.

Towary te, w świetle przepisów taryfy celnej są "łącznikami" przewodów rurowych, a zarazem armaturą ze stali taryfikowaną do pozycji 7307 WTC.

Niesporne jest, że przedmiotowe łączniki nie są gwintowane, zostały wykonane z blachy stalowej ocynkowanej (gdzie surowcem nie była stal nierdzewna), stanowią elementy orurowania wentylacyjnego o przekroju kołowym w średnicach od 80 do 315 mm, gdzie maksymalna średnica zwężki RPC wynosi 315 mm, czyli nie przekracza 609,6 mm.

Kod 7307 99 80 98 obejmuje artykuły wykonane ze stali (inne niż ze stali nierdzewnej), niegwintowane, o największej zewnętrznej średnicy nieprzekraczającej 609,6 mm, nie przeznaczone do stosowania w statkach powietrznych, nie pochodzące z T., I., S. lub F., inne niż kołnierze, gwintowane kolanka, łuki, tuleje, łączniki spawane doczołowo lub "inne łączniki gwintowane". Obejmuje zatem nie wymienione wyżej łączniki rur i przewodów (w tym zaślepki), nie gwintowane, pochodzące z C.

Sąd podziela stanowisko organów, iż zakres przedmiotowy kodu 7307 99 80 98 w pełni odzwierciedla stan przedmiotowego towaru.

Skarżąca stwierdziła, że pozycja 7326 19 90 00 jest właściwa dla przedmiotowych wyrobów, ponieważ obejmuje "wszystkie artykuły z żeliwa lub stali" otrzymane w procesach kucia lub tłoczenia, ale nie obrobione więcej.

Sąd przyznał rację organom celno-skarbowym, iż pozycja 7326 obejmuje tylko takie artykuły z żeliwa lub stali otrzymane m.in. w procesie kucia czy tłoczenia, które nie zostały objęte poprzednimi pozycjami działu 73 (np. pozycją 7307), ani "bardziej szczegółowo objęte gdzie indziej w nomenklaturze", oraz które stanowią jedynie elementy nośne, tj. mocujące lub podtrzymujące rury i przewody rurowe ale nie stanowiące ich integralnych części (Not wyjaśniające do poz. 7307 i 7326). Ponadto zakres przedmiotowy pozycji 7326 nie odpowiada charakterowi przedmiotowego towaru. Importowane elementy (zwężki RPC) stanowią integralne części systemu wentylacji. Znajduje to potwierdzenie w dokumentach zgromadzonych w sprawie, w tym również w powołanych przez Skarżącą ekspertyzach: "Ekspertyza dotycząca połączeń kanałów i kształtek w systemie SPIRAL" dr hab. inż. K. G.F. oraz "Ekspertyzę Techniczną Konstrukcyjno-Technologiczną" dr hab. inż. P. Ż. i dr inż. J. M.

Natomiast wskazana przez Skarżącą poz. 7326 ujmuje obejmy lub opaski zaciskowe do mocowania elastycznych przewodów rurowych, lub węży do sztywnych rur, kranów i złączek; kołnierze (opaski zaciskowe węży) stosowane do mocowania giętkich przewodów rurowych lub węży do sztywnych rur kranów złączek itp., a także wieszaki, wsporniki i podobne podpory do mocowania rur i przewodów rurowych na ścianach, jak również "haki i podobne artykuły stosowane w przemyśle budowlanym" do mocowania rur i przewodów na ścianach.

Zasadnie organ stwierdził, że Skarżąca klasyfikując przedmiotowe towary do poz. 7326 WTC pominęła fakt, iż importowane towary nie są elementami nośnymi kanałów wentylacyjnych tylko elementami wentylacji.

Zdaniem Skarżącej brak jest możliwości zakwalifikowania elementów będących przedmiotem niniejszego importu do kodu TARIC 7307 99 80 98 również z uwagi na sposób łączenia towarów z pozostałymi elementami systemu wentylacji. Spółka wskazała, że łączenie następuje poprzez styk, ale nie jest możliwe wykonanie wielokrotnego montażu, bo tego typu połączenie nie jest do tego celu przeznaczone. Posiłkując się przedłożonymi ekspertyzami Skarżąca uznała, iż użyte w poz. 7307 WTC pojęcia "armatura" oraz "rury" odnoszą się do elementów systemów hydraulicznych, kanalizacyjnych i innych wysokociśnieniowych, które nie odpowiadają charakterystyce spornych elementów systemu wentylacji, co uniemożliwia zastosowanie wskazanej przez organ taryfikacji towaru.

Należy stwierdzić, że pozycja 7307 różnicuje łączniki pod względem sposobu otrzymywania (odlewane z żeliwa lub innych surowców), pod względem materiału (żeliwo, stal nierdzewna i pozostała),sposobu obróbki (gwintowane, spawane doczołowo i pozostałe), rodzaju (kołnierze, kolanka, łuki, tuleje i pozostałe), wymiarów średnicy zewnętrznej (poniżej lub powyżej 609,6 mm) oraz kraju przywozu (Tajwan, Indonezja, Sri Lanka, Filipiny i pozostałe kraje). Nie różnicuje natomiast pod względem sposobu łączenia. Pozycja ta dopuszcza różnego rodzaju połączenia: przez skręcanie, spawanie lub przez styk. W przypadku przedmiotowych wyrobów skręcanie jest niemożliwe z powodu braku gwintów, spawanie niszczy ochronną powłokę galwaniczna, łączenie elementów systemów wentylacyjnych w całość następuje poprzez styk łączonych elementów (wsuwanie jednego elementu w drugi - styk powierzchni łączonych), co jest niesporne. Zastosowanie tej metody łączenia niezależnie od tego, czy wymaga użycia dodatkowych zabezpieczeń chroniących przed przypadkowym rozłączeniem - taśm uszczelniających, nitów lub wkrętów (jak twierdzi Skarżąca), czy też nie, mieści się w kategoriach ww. pozycji, co zostało obszernie wyjaśnione w zaskarżonej decyzji. Należy wskazać, że przy taryfikacji towarów pierwszeństwo mają - brzmienie pozycji i kodów Taric oraz brzmienie uwag do sekcji i działów. Noty do pozycji (tu: 7307 i 7326) nie mogą zawężać zakresu przedmiotowego tych pozycji wynikającego z ich brzmienia. W świetle powyższych wyjaśnień, to czy sporne elementy tworzą połączenia wielokrotnego montażu, czy też powtórny montaż jest utrudniony ze względu na zastosowanie taśm, nitów, czy wkrętów, jest nieistotne z punktu widzenia taryfikacji importowanych towarów, i to zarówno do poz. 7307, jak i pozycji 7326 WTC. Istotnym jest natomiast to, czy montowany element stanowi integralną część systemu wentylacji, czy stanowi jedynie element nośny, tj. przymocowujący przewody wentylacyjne np. do ściany. W pierwszym przypadku towar jest taryfikowany do poz. 7307 WTC, w drugim do poz. 7326 WTC.

Przedmiotem importu w niniejszej sprawie były artykuły ze stali (innej niż stal nierdzewna) otrzymane w wyniku tłoczenia, nieobrobione więcej, służące do łączenia rur lub zaślepiania ich końców - typu redukcje, odgałęzienia, trójniki i zaślepki, których maksymalne średnice nie przekraczają 609,6 mm; stanowiące po zamontowaniu integralne części systemów wentylacji. Pozycja 7307 WTC, w pełni odzwierciedla ich właściwości (materiał, sposób wytworzenia i obróbki, parametry techniczne, funkcjonalność, przeznaczenie, zastosowanie).

Wskazywane przez Skarżącą argumenty, że przedmiotowe elementy nie są częściami armatury hydraulicznej, kanalizacyjnej czy innej wysokociśnieniowej i nie tworzą połączeń wielokrotnego użytku, nie ma znaczenia, bowiem rodzaj przesyłu i parametry wytrzymałościowe, a także rodzaj urządzenia w którym są montowane (tu: wentylacja, klimatyzacja) nie stanowią kryterium taryfikacyjnego, podobnie jak, podnoszona przez Skarżącą możliwość wielokrotnego montażu tych samych elementów.

Należy również zauważyć, że importowane produkty posiadają zasadniczy charakter wyrobów gotowych, takich jak wymienione z brzmienia w Notach Wyjaśniających do poz. 7307 - reduktory, trójniki, zaślepki, złączki do konstrukcji rurowych i łączniki. Pozycja ta obejmuje ww. towary niezależnie od metody jaką zostały wytworzone, co oznacza, iż obejmuje także wyroby stalowe wykonane metodą głębokiego tłoczenia.

Podkreślenia ponadto wymaga, że wyroby te zostały zgłoszone jako elementy z metalu ocynkowane, co w świetle brzmienia uwagi 3 do Sekcji XV jest właściwe, albowiem zgodnie z jej brzmieniem: "W całej nomenklaturze wyrażenie "metale nieszlachetne" oznacza: żeliwo i stal, miedź, nikiel, aluminium, ołów. cynk, cynę, wolfram, molibden, tantal, magnez, kobalt, bizmut, kadm, tytan, cyrkon, antymon, mangan, beryl, chrom, german, wanad, gal, hafn, ind, niob, ren i tal". Zgodnie natomiast z brzmieniem uwagi 2a do Sekcji XV - artykuły objęte pozycją 7307 są "częściami ogólnego użytku", co oznacza, iż nie są częściami konkretnego urządzenia lub maszyny i mają szersze zastosowanie. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż przedmiotowe wyroby mogą być montowane w różnych systemach klimatyzacji, wentylacji, itp., co oznacza, że spełniają wymogi również ww. uwagi.

Należy podkreślić, że Reguła 1 ORINS stanowi, iż dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z dalszymi regułami. W myśl reguły 2a ORINS wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego i niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Reguła ta stanowi także, że wymienione wyżej informacje dotyczą również wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Oznacza to, że według omawianej reguły, wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji Taryfy celnej należy odnosić nie tylko do wyrobu kompletnego lub gotowego, ale także do wyrobu niekompletnego lub niegotowego i to bez względu na to, czy ów niekompletny lub niegotowy wyrób jest w stanie zmontowanym czy też nie zmontowanym, albo rozmontowanym. W tych wszystkich przypadkach, gdy chodzi o klasyfikację taryfową wyrobów niekompletnych lub niegotowych (w stanie zmontowanym, niezmontowanym lub rozmontowanym), zaliczenie takiego wyrobu do pozycji przeznaczonej dla wyrobu kompletnego (gotowego) może jednak nastąpić jedynie wówczas, gdy ów niekompletny (niegotowy) wyrób posiadał będzie zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Reguła 6 ORINS stanowi dodatkowo, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, za prawidłowe Sąd uznał ustalenia organu II instancji, że importowane elementy systemu wentylacyjnego same w sobie są niegotowymi, pojedynczymi częściami tego systemu, posiadającymi jednakże zasadniczy charakter wyrobów gotowych, z uwagi na materiał, formę, kształt, wielkość, rozpoznawalność jako zwężka (RPC/RC). Natomiast dodatkowy montaż uszczelek można uznać za operację w wyniku której powstaje nowy produkt. W tym przypadku elementy RPC/RC pełną rolę półproduktów do wyrobu zwężki z uszczelką RPCL .

Co istotne importowane przez stronę produkty, po ich "wykończeniu" i zmontowaniu (połączeniu), nie stanowią kompletnego systemu wentylacyjnego. Nie są zatem częściami tego systemu w stanie rozmontowanym, czy półproduktami do produkcji systemu wentylacyjnego w stanie rozmontowanym. Importowane artykuły, zgodnie z wyjaśnieniami importera, wymagają obróbek wykończeniowych, co oznacza, iż są niegotowe. Organ odwoławczy nie kwestionował zatem, że importowane artykuły mogły wymagać poddania ich określonym procesom wykończeniowym zmierzającym do usunięcia odkształceń plastycznych, np. poprzez wyoblanie ogranicznika średnicy, wywijanie i zaciskanie krawędzi średnicy, czy likwidację zadziorów.

Nie zgadzając się z klasyfikacją dokonaną przez organy celne Strona wskazała na błędne w jej ocenie uznanie przez organ elementów systemu wentylacji służących do transportu powietrza za rury oraz za armaturę z żeliwa i stali. Wyjaśniła, że techniczna definicja rury nie odpowiada właściwościom kanałów wentylacyjnych produkowanych przez Spółkę. W jej ocenie Dyrektor IAS posłużył się potoczną definicją pojęcia "rura", co doprowadziło do błędnego uznania, iż elementy importowane przez Spółkę służą do łączenia rur. Dodała ponadto, iż zgodnie z definicją techniczną armatura jest wyposażeniem instalacji wodociągowych, grzewczych, kanalizacyjnych, gazociągów. Zalicza się do niej: zawory, kurki, zasuwy, filtry, wodomierze, gazomierze, baterie i zawory czerpalne. Importowanych elementów nie da się zakwalifikować do żadnej z wyżej wymienionych kategorii. Wskazała, iż z zamówionych ekspertyz technicznych w sposób jednoznaczny wynika, iż wytwarzane przez Spółkę elementy instalacji wentylacyjnej nie są armaturami z żeliwa i stali. Podkreśliła również, iż elementy importowane przez spółkę są kształtkami, a nie łącznikami, co potwierdza wykonana na zlecenie spółki ekspertyza techniczna.

Odpowiadając na powyższy zarzut należy podkreślić, że Taryfy celna i Noty wyjaśniające, które są dla organów celnych podstawą do taryfikacji towaru, zawierają szereg definicji i pojęć odbiegających od powszechnie obowiązujących lub wynikających np. z norm branżowych. Z samego brzmienia pozycji 7307 WTC wynika, iż obejmuje ona: "łączniki rur lub przewodów rurowych (na przykład złączki nakrętne, kolanka i tuleje), z żeliwa lub stali", które zgodnie z brzmieniem Not wyjaśniających do poz. 7307 są określane mianem "armatury z żeliwa lub stali". Zgodnie z treścią ww. Not armatura ta stosowana jest głównie (tzn. nie wyłącznie) do łączenia dwóch rur lub przyłączania rur do jakiegokolwiek urządzenia lub do zaślepiania otworu rury. W Notach wyjaśniających do poz. 7307 wymieniono ponadto konkretne elementy takie jak: reduktory, trójniki i zaślepki, które objęte są niniejszą pozycją. Powyższe oznacza, iż w świetle taryfy celnej "armaturą" obejmującą "łączniki rur lub przewodów rurowych" są także przedmiotowe trójniki siodłowe SP oraz odgałęzienia płaskie promieniowe ILPR. W grupie towarowej "łączników" zostały wyszczególnione także kołnierze płaskie, kolanka, łuki i łuki rurowe, korki, zatyczki, złączki do konstrukcji rurowych, śruby regulacyjne, łączniki z wieloma rozgałęzieniami, tuleje, syfony, złączki dwuwkrętne, dwuzłączki, zaciski i opaski - czyli bogaty asortyment wyrobów uznanych za "łączniki rur lub przewodów rurowych" z żeliwa lub stali określanych mianem "armatury". Zawężająca definicja literalna łączników, tj. do elementów łączących kanały wentylacyjne, nie ma tu zatem zastosowania. W świetle przepisów taryfy celnej elementy stalowe zmieniające kierunek przepływu gazu, pole przekroju kanałów, czy rozdzielające kanały instalacji lub je zamykające są zatem uznawane za łączniki rurowych przewodów wentylacyjnych. Należy także zauważyć, iż wszystkie ww. elementy pełnią ww. zadania w wyniku obustronnego połączenia ich z kanałami wentylacyjnymi, co oznacza, iż ewidentnie pełnią rolę łącznika tych kanałów. Bez połączenia dwóch lub więcej kanałów (czwórnik) za pomocą ww. elementów spełnienie opisanych powyżej funkcji byłoby niemożliwe. Ponadto trzeba wyjaśnić, że Taryfa celna nie nakłada na towar klasyfikowany w pozycji 7307 dodatkowych warunków związanych z rodzajem przesyłu, co oznacza, iż w pozycji tej klasyfikowane są zarówno elementy przeznaczone do łączenia rur ciśnieniowych przesyłających wodę, ropę, gaz, czy inne ciężkie media, jak również przewody wentylacyjne do przesyłu powietrza. Powoływana w treści skargi norma ISO 3419-1981 opisująca armaturę ciśnieniową, stalową lub żeliwną, nie ma tu zatem zastosowania, a twierdzenie skarżącej, że pozycja 7307 obejmuje wyłącznie "elementy orurowania wysokociśnieniowego" są bezpodstawne.

Wskazać również należy, że uwagi ogólne do Not Wyjaśniających Działu 73 zawierają definicję "rur i przewodów rurowych" oraz "kształtowników drążonych", które różnią się od "potocznych" lub "branżowych" i obowiązują przy ustalaniu taryfikacji towarów z tego działu. Stosowanie innych technicznych definicji rur, co sugeruje spółka w skardze, byłoby sprzeczne z postanowieniami taryfy celnej.

Odnosząc się do kwestii możliwości wielokrotnego montażu przedmiotowych towarów, połączonych przez styk, ale za pomocą nitów i skrętów wskazać należy, iż w niniejszej sprawie zarówno rodzaj użytego surowca, tj. blacha stalowa (nie ze stali nierdzewnej) niskowęglowa ocynkowana ogniowo, jak również metoda wytwarzania wyrobów (obróbka plastyczna głębokiego tłoczenia) oraz ich docelowe przeznaczenie (części montowane w systemach wentylacyjnych), są niesporne. Niesporne jest także, iż elementy RPC/RC nie posiadają gwintów, co oznacza, iż niemożliwe jest łączenie tych elementów z kanałami wentylacyjnymi poprzez skręcanie. Organ II instancji wyjaśnił, że użycie ocynkowanej blachy, jako materiału wyjściowego do produkcji ww. towarów, uniemożliwia łączenie tych elementów z przewodami rurowymi za pomocą spawania, ponieważ spawanie spowodowałoby uszkodzenie warstwy ochronnej cynku. Łączenie elementów systemów wentylacyjnych w całość następuje poprzez styk łączonych elementów (wsuwanie jednego elementu w drugi), a dodatkowo połączenie może być zabezpieczone przed przypadkowym rozłączeniem taśmami uszczelniającymi, nitami zrywalnymi lub wkrętami. Zastosowanie tej metody łączenia niezależnie od tego, czy wymaga użycia dodatkowych zabezpieczeń chroniących przed przypadkowym rozłączeniem - taśm uszczelniających, nitów lub wkrętów (jak twierdzi Skarżąca), czy też nie, mieści się w kategoriach ww. pozycji, co zostało obszernie wyjaśnione w zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do przywołanej w skardze sprawy rozpatrywanej w G., wskazać należy, iż w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. z (...) grudnia 2017 r., organ celny wskazał jako właściwy dla importowanego towaru kod TARIC 7307 99 80 99 obejmujący artykuły ze stali, niegwintowane, o największej zewnętrznej średnicy przekraczającej 609,6 mm. Powyższy kod uznać należy za nieprawidłowy dla towaru będącego przedmiotem importu w niniejszej sprawie z przyczyn wskazanych we wcześniejszej części uzasadnienia.

Dyrektor IAS prawidłowo wykluczył możliwość klasyfikacji spornych towarów do pozycji 7326 WTC, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wyjaśniając, obejmuje ona elementy nośne, które tylko mocują lub podtrzymują rury i przewody rurowe, nie stanowią natomiast ich integralnych części, co pozostaje w sprzeczności ze stanem importowanych wyrobów. Organ podniósł, iż wskazany przez Spółkę kod Taric 7326 19 90 00 obejmuje –"pozostałe" artykuły z żeliwa lub stali, tłoczone, ale nie obrobione więcej, nie objęte wcześniejszymi pozycjami działu 73 WTC. Jest on właściwy dla takich artykułów, jak obejmy lub opaski zaciskowe służące do mocowania elastycznych przewodów rurowych, a także mocowania węży do sztywnych rur, kranów i złączek.

Brak jest również podstaw do uznania za prawidłowe zaklasyfikowania przedmiotowych produktów do wskazanego w treści skargi kodu Taric 7207 19 80 90. Pozycja 7207 WTC obejmuje "półprodukty z żeliwa lub stali niestopowej", natomiast ww. kod Taric półprodukty zawierające mniej niż 0,25 % masy węgla, o przekroju poprzecznym innym niż w kształcie koła, nie będące półproduktami kątowników i kształtowników. Półprodukty objęte tą pozycją zostały zdefiniowane w uwadze 1 (ij) do Działu 72 WTC (co wynika z Not wyjaśniających do poz. 7207). Zgodnie z tą uwagą półprodukty to "wyroby odlewania ciągłego o pełnym przekroju, nawet poddane wstępnemu walcowaniu na gorąco; oraz inne wyroby o pełnym przekroju, które nie podlegają dalszej obróbce, innej niż wstępne walcowanie na gorąco lub zgrubne kształtowanie przez kucie, włącznie z półproduktami na kątowniki, kształtowniki lub profile". W rozumieniu niniejszej uwagi, określenie "poddany wstępnemu walcowaniu na gorąco" dotyczy wyrobów poddanych operacji walcowania na gorąco, która nadała im wstępny kształt. Pozycja 7207 obejmuje kęsiska kwadratowe, kęsy, pręty okrągłe, kęsiska płaskie, blachówkę, elementy wstępnie ukształtowane przez kucie, przedkówki na kształtowniki i wszystkie wyroby otrzymywane w procesie odlewania ciągłego. Są to półprodukty przeznaczone do dalszego walcowania lub kucia na gorąco, które wymagają znacznej obróbki w dalszych etapach procesu produkcji, takich jak kucie, tłoczenie na prasach i toczenie.

Towary będące przedmiotem importu w niniejszej sprawie tj. RPC zostały uzyskane w procesie obróbki plastycznej głębokiego tłoczenia blachy stalowej niskowęglowej ocynkowanej ogniowo, gdzie jako surowca nie użyto stali nierdzewnej. Posiadają zasadniczy charakter wyrobów gotowych, wchodzących w skład orurowania wentylacyjnego, które mogą być stosowane także jako półprodukty (półwyroby) do wytworzenia bardziej złożonych elementów montowanych w systemach wentylacji - trójnika siodłowego. Strona w toku postępowania nie dowodziła, że sporne towary wymagały przeprowadzenia dodatkowych procesów technologicznych takich jak walcowanie, kucie na gorąco, tłoczenie na prasach i toczenie. Towary te nie spełniają zatem definicji "półproduktu" zawartej w uwadze 1 (ij) do Działu 72 WTC. Niesporny w sprawie fakt, że produkty te znajdują się w stanie "niegotowym" wymagającym pewnej niewielkiej obróbki wykończeniowej, jak również to, że są wykorzystywane jako półprodukty do wyrobu innych towarów, nie uprawnia do zastosowania pozycji 7207 WTC. Wskazany jako możliwy do zastosowania kod Taric 7207 19 80 90 obejmuje półprodukty zdefiniowane w uwadze 1 (ij) do działu 72 WTC, o przekroju innym niż koło prostokąt czy wielokąt, zawierające mniej niż 0,25% masy węgla. Niespełnienie wymogów ww. uwagi do działu 72 WTC wyklucza możliwość zastosowania pozycji 7207 i wskazanego kodu Taric.

Nie znajduje również uznania zarzut wskazany w skardze dotyczący bezzasadnego oddalenia wszystkich wniosków dowodowych Strony, w szczególności niepowołanie biegłego. W wyniku rozpatrzenia wniosków dowodowych Naczelnik UC postanowieniem z 5 kwietnia 2018 r. odmówił powołania biegłego, przesłuchania Prezesa Zarządu Spółki, badania ksiąg rachunkowych, obszernie uzasadniając swoje stanowisko w tej materii. Do kwestii odmowy dopuszczenia ww. dowodów odniósł się również organ odwoławczy stwierdzając, że wygląd zewnętrzny, forma, kształt, wielkość, wymiary i parametry techniczne importowanych wyrobów zostały w sposób wystarczający stwierdzone innymi dowodami. Sąd podziela stanowisko organów, że stan importowanego towaru jest znany i niesporny, a tym samym powołanie biegłego i przeprowadzenie innych dowodów wskazywanych przez Spółkę byłoby niezasadne. Informacje o rodzaju towarów, materiale z którego zostały wytworzone, technice wytwarzania, przeznaczeniu, sposobie łączenia z innymi elementami, walorach użytkowych (zastosowaniu), w posiadaniu których były organy orzekające w sprawie, umożliwiły w sposób jednoznaczny ustalenie tożsamości towaru oraz dokonanie taryfikacji do właściwego kodu Taric, zgodnie z ORINS.

Podsumowując wskazać należy, iż organ odwoławczy nie dopuścił się w niniejszej sprawie naruszenia wskazywanych przez Skarżącą przepisów prawa. Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

Z tych względów, w oparciu o art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.