Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1056/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i § 3, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA (del.) Dagmara Dominik-Ogińska, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 598/13 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 22 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji (k. 79 i 85 – 95 akt)

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 598/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: sąd pierwszej instancji) oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: skarżąca lub spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. (dalej: organ odwoławczy) z dnia 22 marca 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r.

1.2. W uzasadnieniu powyższego wyroku sąd pierwszej instancji wskazał, że powodem wydania decyzji przez organy było wykazanie w toku kontroli, że w deklaracji VAT-7 za badany miesiąc skarżąca niezasadnie:

1) odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez W. sp. z o.o., stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, co stanowi naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: u.p.t.u.),

2) rozliczyła wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz Spółki A., z/s E., NIP [...], podczas gdy czynności te w rzeczywistości nie miały miejsca.

1.3. Odwołując się do art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1, a także art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. sąd pierwszej instancji podkreślił, że tylko faktury wystawione przez podatnika dokonującego dostawy towaru są podstawą do odliczenia podatku naliczonego przez kupującego.

Oceniając pod tym kątem ustalenia faktyczne sprawy sąd pierwszej instancji uznał, że organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy, który jednoznacznie wskazuje, że skarżąca odliczyła podatek naliczony z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane między podmiotami w tych fakturach wskazanymi.

Organy dowiodły przede wszystkim, że spółka W. nie dokonywała dostaw węgla, zaś faktury sygnowane przez ten podmiot miały służyć jedynie do pomniejszenia należności z tytułu podatku od towarów i usług. Wystawieniu spornych faktur zaprzeczyła H. S. oświadczając, że nie podpisała faktur wystawionych przez spółkę W. oraz nie uczestniczyła w transakcjach ze skarżącą i nie zna jej prezesa. Organy podatkowe trafnie przyjęły, że osobą, która sporządziła sporne faktury był J. Fr., który na polecenie K. L. nabył udziały w spółce W. Spółka nie prowadziła działalności handlowej. J. F. pod dyktando K. L. "trudnił się" sporządzaniem faktur dokumentujących m.in. rzekomą sprzedaż węgla dla skarżącej.

Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że dnia 11 stycznia 2010 r. Prokuratura Okręgowa w G. przedstawiła J. F. zarzuty między innymi o to, że w okresie od dnia 7 czerwca 2008 r. do dnia 20 marca 2009 r. w G. i innych miejscowościach na terenie kraju, działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami, w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, mającej na celu popełnianie przestępstw i przestępstw skarbowych, czyniąc sobie z tego stałe źródło dochodu, po uprzednim otrzymaniu niezbędnych do wystawienia faktur danych, w celu użycia za autentyczne, sporządzał fikcyjne faktury VAT dotyczące sprzedaży towarów i usług m.in. dla A. Sp. z o.o., z/s K., 49 faktur na łączną kwotę 2.647.661,81 zł, zbywając je następnie za kwotę odpowiadającą 18% wartości wskazanej w nich kwoty właścicielom wyżej wymienionych firm, tj. o przestępstwo z art. 270 § 1 k.k. w związku z art. 12 k.k. i art. 65 § 1 k.k. (zarzut III).

W dniu 14 stycznia 2010 r., będąc przesłuchiwanym już w charakterze podejrzanego, J. F. przyznał się do przedstawionych mu zarzutów, potwierdził również swoje zeznania złożone podczas przesłuchania w charakterze świadka w dniach 20-21 marca 2009 r. W trakcie przesłuchania podejrzanemu okazano faktury VAT zatrzymane u skarżącej, dokumenty KP oraz inne dokumenty zabezpieczone w toku postępowania. Przesłuchiwany w zakresie okazanych faktur VAT wystawionych na rzecz skarżącej zeznał, że on te faktury wykonał i podpisał nazwiskiem "S.". Dodał, że wszystkie faktury, które "przeszły" przez jego ręce, na pewno zostały podpisane przez niego nazwiskiem "S.". Po sprzedaży przez niego spółki W. w dalszym ciągu wystawiał faktury VAT w imieniu tej spółki na rzecz różnych podmiotów na polecenie K. L. Na polecenie wymienionej osoby sporządzał także dokumenty KP, będące załącznikami faktur VAT różnych firm opatrzone nazwiskiem "S.". J. F. zeznał także, że nazwiskiem "S." podpisywał również zamówienia lub inne dokumenty. Nigdy nie miał kontaktu z osobami z firm, dla których wystawiał faktury. Sąd podkreślił, że zeznanie złożone przez J. F. w charakterze podejrzanego jest dowodem w postępowaniu podatkowym, co jednoznacznie wynika z art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: o.p.).

Podczas przesłuchania w dniu 15 października 2010 r. J. F. szczegółowo opisał przebieg transakcji pomiędzy spółką W. a skarżącą, zeznając, że faktury VAT, z których wynika, że dostawcą węgla dla skarżącej była spółka W., były fakturami wystawionymi przez niego na zlecenie prawdopodobnie K. L. w zamian za pieniądze. Faktury, z których wynikało, że spółka W. kupiła węgiel, dostawał pocztą. Były to faktury podpisane nazwiskiem "C.", którego nigdy nie widział. Do tych faktur doliczał swoją marżę i na ten sam węgiel wystawiał faktury na skarżącą. J. F. nie płacił osobie, której nazwisko widniało na fakturach dokumentujących nabycie węgla, otrzymywał natomiast przekazy pieniężne od skarżącej, które odpowiadały jego prowizji, tj. różnicy w cenie po jakiej węgiel zakupił i sprzedał. Oświadczył, że pełnił rolę pośrednika między spółką W. a skarżącą. Nie posiada wiedzy, czy spółka W. posiadała składy opałowe, magazyny czy place umożliwiające składowanie węgla oraz zaplecze logistyczne i pracowników, nie widział węgla. Nigdy nie spotkał też prezesa skarżącej – W. M., nie zna go, jak również nie zna pracowników skarżącej i nigdy nie był w jej siedzibie.

Sąd wskazał też, że z zeznań złożonych w charakterze świadka przez M. C. w dniu 19 listopada 2009 r. wynika, że nigdy nie zajmował się on handlem węglem i nie zna spółki W. Po okazaniu mu faktur VAT wystawionych w okresie od 11 września 2008 r. do 22 grudnia 2008 r., z których wynika, że sprzedawał węgiel spółce W., świadek stwierdził, iż widzi je pierwszy raz, nie wystawił ich, a podpisy widniejące na tych fakturach nie są jego. Zeznał, iż nigdy nie używał pieczątki "właściciel M. C.", nie posiadał również pieczątki nagłówkowej o takiej treści, jaka widnieje na okazanych fakturach VAT. W okresie, w którym zostały wystawione okazane mu faktury VAT, przebywał w zakładzie karnym.

Mając powyższe na uwadze sąd pierwszej instancji przyjął, że faktury, według których skarżąca nabyła węgiel od spółki W., nie dokumentują rzeczywistych transakcji i zostały przyjęte do rozliczeń podatku przez skarżącą jedynie w celu pomniejszenia należności z tytułu podatku od towarów i usług lub/i udokumentowania nabycia węgla od osób, które działają w tzw. szarej strefie. Niezależnie jednak od motywów jakie kierowały skarżącą, sporne faktury nie są dokumentami, które stanowią podstawę do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., ponieważ nie dokumentują żadnych faktycznych dostaw. Powyższe wnioski uzasadniały zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

1.4. Sąd pierwszej instancji uznał ponadto, że okoliczności sprawy wskazują, iż skarżąca świadomie nabyła "puste" faktury i odliczyła wynikający z nich podatek, z zeznań osoby, która sporządziła zakwestionowane faktury wynika bowiem jednoznacznie, że były to faktury, które nie dokumentowały żadnych faktycznych dostaw węgla.

1.5. W ocenie sądu pierwszej instancji organy podatkowe prawidłowo oceniły też, że skarżąca nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy węgla dla kontrahenta węgierskiego - Spółki A.

Uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie sąd wskazał, że z zeznań T. S. wynika, że spółka węgierska zasadniczo nie handlowała węglem (przedmiotem jej działalności był handel owocami) i nie nabywała go od skarżącej.. T. S. oświadczył wprawdzie, że miało miejsce kilka dostaw węgla od skarżącej, jednakże były to dostawy, które można określić jako przypadkowe, tj. spółka węgierska otrzymywała węgiel, pomimo że z dokumentów wynikało, że przedmiotem transakcji są ziemniaki. Nie jest to jednak w ocenie sądu jednoznaczne potwierdzenie, że transakcje te miały miejsce w okresie rozliczeniowym objętym zaskarżoną decyzją. Przeczą temu przede wszystkim ustalenia dotyczące samochodów, którymi węgiel rzekomo był transportowany oraz zeznania kierowców węgierskich, którzy według dokumentów przewozowych przedstawionych przez skarżącą przewozili węgiel na Węgry. Z ustaleń tych wynika, że część samochodów nie mogła być wykorzystana do przewozu węgla, natomiast kierowcy, którzy zostali przesłuchani zgodnie zaprzeczyli, by przewozili węgiel z Polski na Węgry. W ocenie sądu nie istnieją żadne okoliczności, które podważałyby powyższe dowody. Przeciwnie, ustalenia faktyczne dotyczące ładowności samochodów, treść zeznań kierowców węgierskich oraz T. S., uzupełniają się. Sąd wskazał też, że numer identyfikacji podatkowej, którym posłużyła się skarżąca dla zidentyfikowania kontrahenta węgierskiego, okazał się numerem innego przedsiębiorcy węgierskiego, którego adres nie istnieje. Powyższe oznacza, że nie została spełniona także przesłanka prawidłowej identyfikacji kontrahenta węgierskiego, przewidzianej w art. 13 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u.

1.6. W opinii sądu organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, nie naruszając tym samym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 o.p. Organy podatkowe oparły swoje stanowisko o liczne dowody z przesłuchań świadków i podejrzanych. W ocenie sądu wniosek strony skarżącej o przesłuchanie J. F. w charakterze świadka jest niezasadny. Wymieniony był przesłuchiwany kilkakrotnie zarówno w charakterze świadka, jak i w charakterze podejrzanego, a w ocenie sądu dowody z tych zeznań są wiarygodne, nie zawierają sprzeczności i są zbieżne z zeznaniami innych osób, w tym H. S. i M. S.

Za niezasadny uznał sąd także wniosek o przesłuchanie K. L., zwracając uwagę, że to, czy J. F. działał samodzielnie, czy wykonywał polecenia K. L., nie ma istotnego znaczenia, gdyż z punktu widzenia zastosowanych w sprawie przepisów znacznie ma to, czy faktury na podstawie których skarżąca odliczyła podatek, są fakturami dokumentującymi faktyczne dostawy, a nie to, czy J. F. firmował działalność K. L. Z tych samych względów na uzasadnienie nie zasługuje wniosek szczegółowego analizowania umów sprzedaży udziałów w spółce W., uchwał podejmowanych w spółce itp. Analiza tych dokumentów nie daje odpowiedzi na pytanie, czy nabycie węgla od spółki W. miało miejsce.

1.7. W ocenie sądu organy nie naruszyły również art. 29 ust. 1, 10 i 11 u.p.t.u.

1.8. Z powyższych względów sąd pierwszej instancji uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) oddalił tę skargę.

2. Skarga kasacyjna (k. 100 - 104)

2.1. W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a nadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm prawem przewidzianym.

2.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a.:

a) naruszenie art. 151 p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, w sytuacji, gdy w ocenie skarżącego, sąd winien zaskarżoną decyzję uchylić w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, albowiem sąd zaakceptował naruszenie prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i 191 o.p., co doprowadziło do niepełnej i niewłaściwej oceny materiału dowodowego;

b) naruszenie art. 151 w zw. z art.141 § 4 p.p.s.a., poprzez niewystarczające uzasadnienie rozstrzygnięcia.

Z kolei na podstawie art. 174 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 29 ust. 1, 10, 11 przez faktyczne wykluczenie podstawy opodatkowania, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 u.p.t.u., przez jego niewłaściwe zastosowanie, a w drugim przypadku, przez brak jego zastosowania, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, a także art. 42 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie opodatkowania według stawki 0% wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną (k. 139 – 140)

3.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie z uwagi na brak usprawiedliwionych podstaw oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Skarga kasacyjna skarżącej jest niezasadna.

5. Należy przede wszystkim podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zarzutami skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod uwagę tylko nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może sam wyprowadzać podstaw kasacyjnych, ani tych podstaw modyfikować, czy też domniemywać.

6. Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania prawidłowości wykładni prawa lub subsumcji stanu faktycznego do zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze należy w pierwszej kolejności uznać, że podniesione w rozpatrywanej skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie stanowią podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku.

W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. autor środka odwoławczego zarzucił naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i 191 o.p. Uzasadnienie tego zarzutu sprowadza się z jednej strony do niewystarczającego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, z drugiej zaś do nieuchylenia przez sąd pierwszej instancji decyzji organu, pomimo wydania jej z naruszeniem przepisów prawa procesowego, polegającym na błędnej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

7. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie wyroku sądu pierwszej instancji odpowiada prawu, w szczególności nie narusza art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie zaskarżonego w tej sprawie wyroku spełnia te wymogi. Sąd pierwszej instancji zwięźle przedstawił stan sprawy, w tym zarzuty podniesione przez skarżącą oraz stanowisko organu podatkowego, wskazał też podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie prawne pozwala na ustalenie motywów, którymi kierował się sąd oddalając skargę. W żadnym razie nie można zgodzić się z pełnomocnikiem skarżącej, że sąd pierwszej instancji niewystarczająco uzasadnił swoje rozstrzygnięcie. W obszernym uzasadnieniu sąd dokonał szerokiej analizy poczynionych przez organy podatkowe ustaleń stanu faktycznego i bardzo szczegółowo odniósł się do zarzutów skargi. Zatem zarzut niewystarczającego uzasadnienia zaskarżonego wyroku jest w tym przypadku całkowicie chybiony, zwłaszcza że jego uzasadnienie jest ogólnikowe. Samo stwierdzenie, że sąd powinien był się odnieść do zeznań świadków wskazujących na możliwość składowania węgla na placu, w przypadku gdy nie zostało w skardze kasacyjnej sprecyzowane, o jakich świadków chodzi, nie może być uznane za umożliwiające merytoryczne odniesienie się do argumentu spółki. Z kolei nieodniesienie się przez sąd wprost do wywodów skarżącej na temat rzekomych motywów składania określonych zeznań przez J. F. i K. L. nie może świadczyć o istotnej wadliwości uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sytuacji, gdy brak jest w skardze kasacyjnej spójnego wywodu podważającego treść zeznań tych świadków (nie wystarczy samo wskazanie na przekonanie skarżącej o ich niewiarygodności). W takiej sytuacji niedokonanie przez sąd pierwszej instancji szczegółowej analizy powodów składania przez świadków zeznań o określonej treści nie może być uznane za wadliwość wyroku mogącą mieć istotny – jak wymaga tego art. 174 pkt 2 p.p.s.a. – wpływ na wynik sprawy.

8. Równie niezasadny jest zarzut dotyczący błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zaznaczyć należy, że z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, a zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji, wynika, że skarżąca w badanym miesiącu zawyżyła podatek naliczony poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez W. sp. z o.o. Zgodzić się należało z sądem pierwszej instancji, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Okolicznościami, które wskazują na powyższe są między innymi: zeznania J. F., w których potwierdził, że posługując się danymi W. sp. z o.o. i podrabiając podpis H. S. wystawiał na zlecenie K. L. puste faktur VAT dla skarżącej za wynagrodzeniem.

Słusznie sąd pierwszej instancji zauważył, że J. F. przyznał się do popełnienia zarzuconego mu przestępstwa z art. 270 § 1 k.k. w zw. z art. 12 k.k. i art. 65 § 1 k.k., polegającego na tym, że w okresie od 7 czerwca 2008 r. do dnia 20 marca 2009 r. w G. i innych miejscowościach na terenie kraju, działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami, w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, mającej na celu popełnianie przestępstw i przestępstw skarbowych, czyniąc sobie z tego stałe źródło dochodu, po uprzednim otrzymaniu niezbędnych do wystawienia faktur danych, w celu użycia za autentyczne, sporządzał fikcyjne faktury VAT dotyczące sprzedaży towarów i usług m.in. dla firmy skarżącej spółki 49 faktur na łączną kwotę 2.647.661,81 zł, zbywając je następnie za kwotę odpowiadającą 18% wartości wskazanej w nich kwoty właścicielom wyżej wymienionych firm. Składając przez Prokuraturą i Sądem wyjaśniania szczegółowo opisał przebieg fikcyjnych transakcji pomiędzy W. spółką z o.o. a skarżącą. W tym miejscu należy podkreślić, że posłużenie się w sprawie podatkowej dowodami z postępowania karnego, w tym zeznaniami świadków, jest w orzecznictwie w pełni akceptowane. Nie istnieje przy tym prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego konieczne było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w postępowaniu karnym, a tym bardziej oczekiwanie na zakończenie tego postępowania (wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010 r., II FSK 548/09).

Ustalenia organów podatkowych, potwierdzają również inne zebrane w sprawie dowody, w tym zeznania H. S., która nie potwierdziła autentyczności swoich podpisów na kwestionowanych fakturach VAT, czy też zeznania M. C., rzekomego wystawcy faktur dokumentujących sprzedaż węgla na rzecz W. Sp. z o.o. W świetle zgromadzonych w sprawie dowodów zasadnie sąd pierwszej instancji przyjął za organami podatkowymi, że sprzedaż węgla przez spółkę W. na rzecz skarżącej w badanym okresie rozliczeniowym była fikcyjna.

Zdaniem sądu kasacyjnego, podobnie należy ocenić stanowisko sądu pierwszej instancji w zakresie rozliczenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w postaci węgla kamiennego na rzecz węgierskiego kontrahenta. Słusznie sąd pierwszej instancji uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na stwierdzenie, że nie doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów figurujących na fakturach VAT wystawionych przez skarżącą na rzecz firmy węgierskiej. Wskazać przede wszystkim należy, że z dokumentacji przesłanej przez węgierską administrację podatkową wynika, że spółka A. nie składała deklaracji podatkowych z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za kwestionowany okres. Nie zgadzał się również adres siedziby spółki, widniejący w dokumentach skarżącej (fakturach VAT i dokumentach CMR). Z dokumentów przewozowych CMR oraz twierdzeń skarżącej (zeznań W. M.) wynika, że przewóz węgla kamiennego na Węgry odbywał się pojazdami należącymi do węgierskiego kontrahenta i tam zarejestrowanymi. Tymczasem z zeznań właścicieli środków transportowych, których numery rejestracyjne widniały na kwestionowanych dokumentach CMR, wynika że nie był dokonywany przewóz węgla kamiennego z Polski na Węgry. Zwraca też uwagę fakt, że większość z pojazdów figurujących w dokumentach CMR nie była pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu węgla o masie 25.000 kg (samochody osobowe, przyczepki samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej kilkuset kilogramów), zaś w pozostałych przypadkach właściciele ciągników siodłowych i naczep nie potwierdzili, jakoby świadczyli usługi przewozu węgla z Polski do Węgier. Co prawda dyrektor generalny spółki A. zeznał, że owszem miały miejsce 4 lub 5 transportów węgla ze skarżącej spółki do Spółki A., jednakże były one dokonywane polskimi wywrotkami, a nie węgierskimi.

Tym samym należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że przedstawione przez skarżącą faktury VAT, specyfikacja towaru wraz z odbiorem opatrzona pieczęcią węgierskiej firmy oraz dokumenty CMR, nie potwierdzały faktu wywozu i dostarczenia węgla kamiennego do nabywcy węgierskiego.

Zdaniem sądu kasacyjnego, sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że organy podatkowe przy rozpoznawaniu tej sprawy nie naruszyły przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 o.p. Słusznie sąd pierwszej instancji ocenił, że organy podjęły wszelkie niezbędne działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, dopuszczając jako dowód wszystko, co mogło się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a jest zgodne z prawem. Ustalając stan faktyczny organy zasadnie oparły się również o dowody pochodzące z innych postępowań, w tym przeprowadzonych przez polskie i węgierskie organy ścigania. Powyższe niewątpliwie nie może świadczyć o naruszeniu art. 180 i 181 o.p.

Wskazanej konstatacji nie może zmienić ogólnikowa argumentacja rozpatrywanej skargi kasacyjnej. Należy zauważyć, że podtrzymując swoje stanowisko o realności zakwestionowanych przez organy dostaw (zarówno krajowych, jak i wewnątrzwspólnotowych) skarżąca nie uwzględniła tego, że zasada swobodnej oceny dowodów nakłada na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnym ich związku. Oznacza to, że zarzut błędnej oceny stanu faktycznego powinien zostać wywiedziony na podstawie całości zgromadzonego materiału dowodowego. Tymczasem w rozpatrywanej skardze kasacyjnej dokonano wybiórczej oceny materiału dowodowego, opartej na analizie poszczególnych dowodów (wyłącznie korzystnych dla skarżącej), lub wręcz ich fragmentów, jak np. pojedynczych twierdzeń świadków, w oderwaniu od całokształtu materiału dowodowego, który dopiero daje obraz stanu faktycznego sprawy. Wszelkie kwestie, które przemawiają przeciwko stanowisku skarżącej zostały pominięte (np. ustalenia organów węgierskich) lub gołosłownie uznane za niewiarygodne (np. zeznania świadków wskazujące na fikcyjność faktur wystawianych w imieniu W. Sp. z o.o.). W takiej sytuacji nie sposób uznać, by oparte na kompleksowej analizie zebranych w sprawie dowodów stanowisko organów podatkowych i sądu pierwszej instancji, zostało skutecznie zakwestionowane. Pomijanie szeregu badanych przez organy i sąd dowodów i ich znaczenia dla sprawy, a zwłaszcza tego, że tworzą one wystarczający do dokonania ustaleń faktycznych obraz sprawy, oznacza nadto, że nie może zostać podzielone stanowisko skarżącej o konieczności prowadzenia dalszych czynności dowodowych.

9. Z uwagi na fakt, że autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, niezasadne są także zarzuty naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.

10. Ubocznie należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 grudnia 2013 r. I FSK 119/13 w podobnym, a wręcz identycznym stanie faktycznym i prawnym oddalił skargę kasacyjną skarżącej w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2008 r. Nadto prawomocnymi wyrokami Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi z dnia: 2 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 495/14, i 17 grudnia 2104 r., sygn. akt I SA/Łd 1003/14, oddalił skargi skarżącej w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. i podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r.

11. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzając, iż sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty są chybione, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

12. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika organu podatkowego określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013, poz. 490).