Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 188/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 82 ust. 1 i 7 ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: par 2 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2010 nr 157 poz 1053
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 9 poz 12 aqrt. 33
law: Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę  92/12/EWG

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Krajewska, Sędzia WSA Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA Dorota Mydłowska (spr.), Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi U. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu pozostałej kwoty akcyzy wraz z oprocentowaniem oddala skargę


UZASADNIENIE

U. z siedzibą w A. (zwany dalej: Skarżącą lub Spółką) wnioskiem z [...] września 2011r. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w P. o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 261.877,00 zł z tytułu dostaw wewnątrzwspólnotowych wyrobów akcyzowych.

Decyzją z [...] lutego 2012r., Naczelnik Urzędu Celnego w P. odmówił zwrotu podatku akcyzowego w żądanej wysokości.

Dyrektor Izby Celnej w W. (zwany dalej: Dyrektorem IC lub organem odwoławczym) wyniku rozpatrzenia wniesionego odwołania decyzją z [...] maja 2012r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z [...] lutego 2012r.

Następnie uznając złożoną przez spółkę skargę – w trybie art. 54 § 3 p.p.s.a. – Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] grudnia 2012r. uchylił swoją decyzję z [...] maja 2012r. oraz decyzję organu pierwszej instancji z [...] lutego 2012r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji, organ odwoławczy wskazał, iż organ podatkowy pierwszej instancji ponownie rozpatrując sprawę winien zbadać, czy w krajowym systemie prawnym istnieją przepisy realizujące cele dyrektywy wyrażone w konkretnych przepisach dyrektywy Rady 2008/118/WE z 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L 9 z 14 stycznia 2009r., ze zm., zwana dalej: "Dyrektywą Horyzontalną"), jak i jej motywach zawartych w preambule, a następnie zbadać, czy Spółka spełnia warunki do dokonania zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostaw wewnątrzwspólnotowych dokonanych na podstawie przedstawionych dokumentów. Ponadto w ocenie Dyrektora Izby Celnej w W., organ pierwszej instancji winien rozważyć, czy w sprawie zastosowanie znajduje bezpośrednio przepis art. 33 ust. 1 i ust. 6 Dyrektywy Horyzontalnej, a także czy Spółka spełnia pozostałe przesłanki dotyczące zwrotu podatku akcyzowego szczegółowo określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 157. poz. 1053, zwanym dalej: "rozporządzeniem w sprawie zwrotu akcyzy").

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją nr [...] z [...] maja 2013r. uznał kwotę zwrotu podatku akcyzowego we wnioskowanej przez Skarżącą wysokości.

Wnioskiem z [...] maja 2013r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w P. o dokonanie zwrotu następujących kwot:

- nadpłaty w podatku akcyzowym wraz z należnym oprocentowaniem od dnia jej powstania tj. od dnia 11 listopada 2011r. do dnia zwrotu nadpłaty, w wykonaniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] maja 2013r.,

- ewentualnie o określenie w formie decyzji wysokości nadpłaty w podatku akcyzowym w związku z przekroczeniem 30-dniowego terminu na zwrot akcyzy, według wniosku spółki z [...] września 2011r., w tym oprocentowania nadpłaty.

W uzasadnieniu wniosku spółki wskazano, że w dniu 13 maja 2013r. na rachunek bankowy Spółki podany we wniosku o zwrot akcyzy wpłynęła kwota 2.901.671,00zł, tytułem zwrotu akcyzy zapłaconej przy dostawach wewnątrzwspólnotowych paliwa biodiesel z zapłaconą akcyzą, w tym kwota 261.877,00 zł. Podstawą dokonanego zwrotu była decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] maja 2013 r., nie obejmująca zdaniem spółki należnego oprocentowania z tytułu nieterminowego dokonania zwrotu akcyzy. Zdaniem Spółki, termin na dokonanie ww. zwrotu upłynął w 30 dniu po otrzymaniu wniosku Spółki, tj. z dniem 10 listopada 2011r. We wniosku wskazano, że roszczenie o wypłatę odsetek od nieterminowego zwrotu akcyzy powstaje z mocy prawa, tym samym istniało także w dniu dokonywania przez organ podatkowy zwrotu kwoty 2.901.671,00 zł. tj. 13 maja 2013r. Dokonany w tym dniu zwrot podatku, jak wskazał autor wniosku w wysokości 261.877,00 zł., jedynie częściowo pokrył należną stronie kwotę zwrotu, z uwagi na naliczone do tego dnia odsetki. Zatem, co podkreśliła spółka, po upływie ww. terminu zwrot niespornie należnej akcyzy stał się świadczeniem nienależnym Skarbowi Państwa i podlega oprocentowaniu, czy to jako nadpłata, czy to jako zwrot traktowany na równi z nadpłatą.

Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z [...] maja 2013r. nr [...]

a) uznał kwotę 40.400,00 zł. jako niezwrócony w terminie zwrot podatku akcyzowego traktowany jako nadpłatę powstałą w dniu 10 stycznia 2012r.,

b) uznał oprocentowanie od kwoty 40.400,00 zł., jako niezwróconego w terminie zwrotu podatku akcyzowego traktowanego jako nadpłatę powstałą w dniu 10 stycznia 2012r., liczone od dnia 10 stycznia 2012r. do dnia jej zwrotu,

c) odmówił uznania kwoty 44.628,00 zł. jako niezwróconego w terminie zwrotu podatku akcyzowego traktowanego jako nadpłatę powstałą w dniu 11 listopada 2011r. i oprocentowania ww. kwoty, liczonego od dnia 11 listopada 2011r. do dnia jej zwrotu.

Uzasadniając powyższe Naczelnik Urzędu Celnego w P. wskazał, że mając na uwadze treść przepisu art. 82 ust. 1 i art. 82 ust. 7 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz.U. z 2011r., nr 108 poz. 626 ze zm., dalej u.p.a.) oraz § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 sierpnia 2010r. należy zauważyć, że z uwagi na prowadzone czynności sprawdzające w związku z wnioskiem spółki z [...] września 2011r., termin na dokonanie zwrotu akcyzy wynosił 90 dni i upłynął z dniem 9 stycznia 2012r.

W ocenie organu pierwszej instancji zwrócona ww. kwota podatku akcyzowego traktowana jest na równi z nadpłatą, winna zostać zaliczona proporcjonalnie na poczet kwoty nadpłaty tj. 221.477,00 zł. oraz kwoty jej oprocentowania tj. 40.400,00 zł. (liczonego od dnia powstania nadpłaty – 10 stycznia 2012r. do dnia zwrotu – 10 maja 2013r.), tj. w stosunku, w jakim w dniu zwrotu pozostawała kwota nadpłaty do kwoty oprocentowania. Natomiast pozostała część kwoty niezwróconego w terminie zwrotu podatku akcyzowego tj. 40.400,00 zł. traktowana jest jak nadpłata, podlegająca oprocentowaniu od dnia 10 stycznia 2012r. do dnia zwrotu.

Pismem z 22 sierpnia 2013 r. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika odwołała się od ww. decyzji w części odmawiającej uznania kwoty 44.628,00 zł jako zwrotu podatku akcyzowego, zarzucając jej w tym zakresie naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 82 ust. 3, 6, 6a i 7 u.p.a w związku z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 sierpnia 2010r., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy w związku z uznaniem, iż przedłużenie przez Naczelnika UC o 90 dni terminu na zwrot akcyzy było celowe i znajdowało uzasadnienie w podjętych przez ten organ czynnościach sprawdzających, co miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Decyzją z [...] listopada 2013r. nr [...] Dyrektor IC utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał w uzasadnieniu, iż istotą sporu jest kwestia ustalenia daty, do której w sprawie winien nastąpić zwrot podatku akcyzowego, tj. czy w sprawie powinien mieć zastosowanie przepis § 2 ust. 1 czy § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy, wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 82 ust. 7 u.p.a. Przytaczając treść przepisu art. 81 ust. 1 - 3 u.p.a. Dyrektor IC wyjaśnił, iż stosownie do art. 82 ust.6, właściwy naczelnik urzędu celnego dokonuje weryfikacji wniosku o zwrot w oparciu o dokumenty, o których mowa w ust. 1, 3-4a u.p.a.

Dyrektor IC wyjaśnił następnie, iż zgodnie z brzmieniem § 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy, właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o wysokości uznanej kwoty zwrotu akcyzy z tytułu: dostawy wewnątrz-wspólnotowej wyrobów akcyzowych, eksportu wyrobów akcyzowych oraz gdy w wyniku stwierdzenia powstania nieprawidłowości akcyza zostanie pobrana na terytorium kraju, a przed upływem 3 lat od daty nabycia wyrobów akcyzowych przez odbiorcę zostanie ustalone, że nieprawidłowość powstała na terytorium państwa członkowskiego i akcyza zostanie tam pobrana, oraz dokonuje zwrotu tej kwoty, w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku o zwrot akcyzy, i przedstawienia dokumentów, o których mowa w art. 82 ust. 3-4a u.p.a. Jeżeli zaś zasadność zwrotu akcyzy wymaga dodatkowego sprawdzenia, zwrot następuje w terminie 90 dni (§ 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy).

Organ odwoławczy podkreślił, że z brzmienia powołanych przepisów wynika, że w każdej sytuacji, w której przed dokonaniem przez organ podatkowy zwrotu wnioskowanej kwoty zachodzi konieczność dodatkowego sprawdzenia, o którym mowa w przepisie § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy, termin tego zwrotu wynosi 90 dni. W tym kontekście organ wyjaśnił, iż skarżąca składając wniosek o zwrot podatku akcyzowego z [...] września 2011 r. spowodowała wszczęcie postępowania podatkowego mającego na celu zbadanie czy zwrot ten jej przysługuje. W ocenie organu, ustawodawca nie nałożył w art. 82 u.p.a. obowiązku występowania o zwrot podatku akcyzowego a jedynie przewidział uprawnienie do występowania o jego zwrot. Nie można więc stawiać tezy, że zwrot podatku akcyzowego uprawnionemu podmiotowi jest obowiązkiem organu o charakterze absolutnym. Podjęcie przez organ czynności zmierzających do dokonania zwrotu jest uwarunkowane złożeniem prawidłowego wniosku i odbywa się w jego granicach.

Zwracając uwagę na treść przepisu art. 14 ust. 9 u.p.a., określającego właściwość organu do zwrotu akcyzy, oraz mając na uwadze załączone przez Spółkę do wniosku z [...] września 2011 r. faktury z wyszczególnioną kwotą akcyzy, wystawione przez O. Sp. z o.o. z siedzibą w W., organ odwoławczy wyjaśnił, iż rozpatrując złożony przez Skarżącą wniosek w pierwszej kolejności konieczne było ustalenie, czy właściwym do rozpatrzenia wniosku o zwrot akcyzy w sprawie jest Naczelnik UC, do którego wpłynął wniosek Spółki, czy też Naczelnik Urzędu Celnego w R., właściwy miejscowo dla O. Sp. z o.o. Należało w związku z tym ustalić, czy O. Sp. z o.o. jest podmiotem, który zadeklarował i zapłacił akcyzę wykazaną w fakturach załączonych do wniosku. Organ zauważył, iż Skarżąca wskazała na nabycie wyrobów akcyzowych od O. Sp. z o.o., który to podmiot nabył je wcześniej od P. S.A. z siedzibą w P., jednakże w ocenie Dyrektora IC, nie można było nawet stwierdzić, za jaki okres i z jakiego tytułu P. S.A. z siedzibą w P. złożył deklaracje podatkowe i czy obejmowały one należną (zapłaconą) akcyzę od wyrobów będących przedmiotem dostawy.

Z uwagi na fakt, iż jako dowód zapłaty akcyzy w kraju skarżąca przedstawiła faktury z wyszczególnioną kwotą akcyzy, wystawione przez O. Sp. z o.o., w ocenie Dyrektora IC niezbędnym było ustalenie czy ta spółka jest podmiotem, który zadeklarował i zapłacił akcyzę wykazaną na fakturach załączonych do wniosku, a w przeciwnym przypadku – ustalenie źródła pochodzenia wyrobów akcyzowych będących przedmiotem transakcji na podstawie przedstawionych faktur VAT. Ustalenie danych dotyczących konkretnych transakcji zakupu tych wyrobów przez O. Sp. z o.o. było – zdaniem organu – elementem niezbędnym do przeprowadzenia dalszych czynności sprawdzających u kontrahenta, który powinien od tych wyrobów akcyzowych zapłacić akcyzę w kraju. Załączone faktury nie mogły bowiem potwierdzać zapłaty akcyzy, a jedynie wskazywały na fakt, iż akcyza zawarta w cenie wyrobu przenoszona jest na nabywcę tego wyrobu. Okoliczność ta stanowi, zdaniem Dyrektora IC, potwierdzenie konieczności przeprowadzenia w sprawie czynności sprawdzających, niezbędnych przed dokonaniem zwrotu wnioskowanej kwoty akcyzy przez organ podatkowy I instancji.

Ustalając w toku postępowania podatkowego, czy i przez kogo został zapłacony podatek akcyzowy, którego zwrotu żąda Spółka, organ stwierdził, iż na podstawie dokumentów transakcji (również załączonych do wniosku z [...] września 2011r.) wnioskować można, że cena wyrobów akcyzowych sprzedanych przez P. S.A. z siedzibą w P. dla O. Sp. z o.o. z siedzibą w W., zawiera podatek akcyzowy. Jednakże – w ocenie Dyrektora IC – nie jest to równoznaczne z tym, że w dniu wystawienia faktury podatek akcyzowy został zapłacony w kraju przez podmiot zobowiązany, tj. przez P. S.A. z siedzibą w P. lub przez jakikolwiek inny podmiot.

Zdaniem organu, faktury wystawione przez O. Sp. z o.o., nie mogą potwierdzać zapłaty akcyzy w kraju. W tym zakresie Dyrektor IC powołał się na wyjaśnienia złożone przez P. S.A. w piśmie z 30 kwietnia 2013 r., z których wyprowadził wniosek, iż akcyza została zapłacona w kraju po upływie ponad 20 dni od daty wystawienia przez P. S.A. faktur sprzedaży w dniach: 22, 23, 25, 26, 29, 30 sierpnia 2011 r., zatem około miesiąc później niż data wystawienia przez O. Sp. z o.o. faktur załączonych do wniosku z [...] września 2011 r.

Dodatkowo Dyrektor IC wyjaśnił, iż wśród dokumentów załączonych do wniosku skarżącej z [...] września 2011 r. stanowiących podstawę do weryfikacji wniosku o zwrot akcyzy, brak jest kopii umów, na które powołuje się Skarżąca. Niezależnie od tego, każda transakcja dokumentująca obrót gospodarczy traktowana jest w sposób indywidualny. Zawarcie umowy między dwiema stronami oraz stosowany przez P. S.A. system sprzedażowy nie może stanowić podstawy do uznania, że towar będący przedmiotem dalszej odsprzedaży, mógł pochodzić wyłącznie z tego źródła, jak również do uznania, że akcyza w kraju od tych wyrobów została zapłacona w należnej wysokości. Nie można zaprzeczyć, że faktem znanym z urzędu Naczelnikowi UC jest kwestia składania deklaracji podatkowych i płatności deklarowanego podatku przez P. S.A., jednakże, bez czynności sprawdzających nie można ustalić, jakie transakcje i związane z nimi kwoty podatku akcyzowego zostały uwzględnione w danej deklaracji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora IC z [...] listopada 2013 r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w części w jakiej organ I instancji odmówił uznania kwoty 44.628,00 zł, tj. w części w jakiej decyzja została zaskarżona odwołaniem (pkt 3 sentencji). Skarżąca wniosła również o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 82 ust. 3, ust. 6, ust. 6a i ust. 7 u.p.a. oraz art. 33 ust. 1 i 6 Dyrektywy Horyzontalnej oraz w zw. z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy w związku z uznaniem, iż przedłużenie przez organ I instancji – do 90 dni – terminu na zwrot akcyzy było celowe i znajdowało uzasadnienie w podjętych przez ten organ czynnościach sprawdzających, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem autora skargi, organ podatkowy niewłaściwie przyjął, iż w postępowaniu dotyczącym zwrotu akcyzy doszło do zasadnego przedłużenia do 90 dni terminu na zwrot należnej stronie akcyzy. Okoliczność bowiem stanowiąca podstawę do przeprowadzenia przez organ czynności sprawdzających dotyczyła pośrednika sprzedażowego – O. W wyniku tych czynności stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie strona nabyła wyroby akcyzowe od podmiotu O. z zapłaconym podatkiem akcyzowym, natomiast podmiotem zobowiązanym do zadeklarowania i zapłaty akcyzy był podatnik tj. P. S.A. W ocenie Skarżącej, okoliczność ta od początku była niesporna i wynikała z wyjaśnień strony. W konsekwencji oznacza to tyle, że okoliczność ta w ogóle nie podlegała dowodzeniu w świetle art. 187 § 3 O.p. jako objęta notoryjnością urzędową Naczelnika UC – organu podatkowego właściwego do rozliczenia P. S.A. W ramach swojej właściwości organ ten musiał posiadać wiedzę o tym, że podmiot ten posiada status podatnika, jak również wiedzę o stosowanym przez tę spółkę systemie sprzedażowym. Przeprowadzone zatem przez organ czynności kontrolne u pośrednika sprzedażowego w realiach powiązanej sprawy jawiły się jako bezprzedmiotowe, niezależnie od okoliczności, iż organ podatkowy jako właściwy do poboru należności od P. S.A. winien posiadać z urzędu wiedzę co do faktu odprowadzenia przez ten podmiot podatku na konto Skarbu Państwa. Powyższe prowadzi do wniosku, że czynności sprawdzające dokonane w realiach tej sprawy u pośrednika sprzedażowego nie służyły realizacji celów, które wywodzi w skarżonej decyzji organ odwoławczy, także te cele – same w sobie – nie mogły uzasadniać przedłużenia terminu na zwrot akcyzy w świetle przepisów Dyrektywy Horyzontalnej. Zdaniem Skarżącej, kilkakrotnie wskazany przez organ odwoławczy cel przeprowadzenia czynności sprawdzających tj. sprawdzenie czy i w jakiej wysokości zapłacona została akcyza krajowa od nabywanych przez skarżącą wyrobów – nie jest znany przepisom wspólnotowym regulującym procedurę zwrotu akcyzy od wyrobów dopuszczonych do konsumpcji na terytorium kraju, przewożonych następnie do innego państwa członkowskiego UE. Wprawdzie art. 82 ust. 1 u.p.a. posługuje się sformułowaniem "wyroby akcyzowe, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju", niemniej jednak sformułowanie to (inkorporujące, jak się wydaje, dodatkowy warunek materialnoprawny zwrotu na gruncie przepisów krajowych) nie znajduje swojego odpowiednika w przepisach Dyrektywy Horyzontalnej, gdzie mowa jest jedynie o wyrobach "dopuszczonych do konsumpcji".

Reasumując pełnomocnik Skarżącej stwierdził, iż wprawdzie Minister Finansów na podstawie ustawowej delegacji przyznał organom kompetencje do przedłużenia terminów na zwrot akcyzy, niemniej jednak przedłużenie to mogło nastąpić wyłącznie z uwagi na konieczność sprawdzenia zasadności wniosku o zwrot.

Tym samym niezasadne są argumenty organu odwoławczego dotyczące konieczności przeprowadzenia przez Naczelnika UC czynności sprawdzających, które miały zweryfikować właściwość organu skoro żadna okoliczność towarzysząca wystąpieniu przez skarżącą z wnioskiem o zwrot akcyzy, jak również związana z samą treścią wniosku i poszczególnych załączników do tego wniosku, nie dawała podstaw do powzięcia przez organ, do którego profesjonalny pełnomocnik skarżącej w pełni świadomie ten wniosek zaadresował, jakichkolwiek wątpliwości odnośnie właściwości Naczelnika UC.

Dyrektor IC w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób, o jakim mowa w art. 145 § 1 ust. 1 pkt 1 lit. a-c i pkt 2 - 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Nadto, zgodnie z art. 134 p.p.s.a., Sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Analizując przedstawioną sprawę Sąd zauważa, iż jej istotą jest spór w zakresie ustalenia daty, do której w sprawie winien nastąpić zwrot podatku akcyzowego tj. czy w sprawie powinien mieć zastosowanie § 2 ust. 1 czy § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy, wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 82 ust. 7 u.p.a. Innymi słowy chodzi o to, czy termin dokonania zwrotu akcyzy z wniosku skarżącej z [...] września 2011 r., wynosił 90 dni i upłynął z 9 stycznia 2012r., czy tak jak wywodzi Skarżąca – 30 dni i upłynął 10 listopada 2011r.

W myśl art. 82 ust. 1 u.p.a., w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju przysługuje zwrot akcyzy podmiotom, o których mowa w pkt 1 i 2 ust. 1 tego artykułu, na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Artykuł 82 ust. 3 u.p.a. stanowi natomiast, iż podmioty występujące z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązane po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu organowi celnemu dokumenty, o których mowa w ust. 1, 3-4a, które to dokumenty, w myśl art. 82 ust. 6 u.p.a. podlegają weryfikacji przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że stronie dokonującej dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowym, przysługuje zwrot akcyzy, przy czym zwrotowi podlega kwota akcyzy zapłacona przez podatnika od wyrobów akcyzowych będących przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej. W przypadku zaś gdy spełnione są wszystkie przesłanki do dokonania zwrotu akcyzy, na organie podatkowym ciąży obowiązek dokonania zwrotu akcyzy w terminie 30 dni od dnia złożenia kompletnego wniosku. Przeprowadzenie jednak dodatkowego sprawdzenia zasadności zwrotu akcyzy pozwala organowi podatkowemu, przy pozytywnym wyniku tego sprawdzenia, na zwrot akcyzy w terminie 90 dni od dnia złożenia kompletnego wniosku.

Z akt sprawy wynika, że wraz z wnioskiem z [...] września 2011 r. o zwrot akcyzy, Skarżąca przedstawiła – jako dowód zapłaty akcyzy w kraju – faktury VAT z 22-30 sierpnia 2011 r. wystawione przez O. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Organ odwoławczy, jak wynika z akt sprawy, nie kwestionował faktu, iż akcyza zawarta w cenie wyrobów sprzedawanych według faktur wystawionych przez O. Sp. z o.o. przenoszona była na nabywcę tych wyrobów, jednakże z uwagi na fakt, iż na ww. fakturach zawarta została kwota akcyzy, zasadnie w ocenie Sądu, organ odwoławczy przyjął, iż niezbędnym było przeprowadzenie w trybie art. 274c O.p. czynności sprawdzających w celu ustalenia, czy ww. spółka jest podmiotem, który zadeklarował i zapłacił akcyzę wykazaną na fakturach załączonych do wniosku.

Z protokołu czynności sprawdzających z 2 listopada 2011r. przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. w O. sp. z o.o. oraz dokumentów do niego załączonych wynikało, że wyroby będące przedmiotem sprzedaży dla Skarżącej (według załączonych do wniosku z [...] września 2011 r. faktur) O. zakupiła od P. S.A. z siedzibą w P.

W tym też kontekście zasadnie organ administracji przyjął, iż ustalenie danych dotyczących konkretnych transakcji zakupu tych wyrobów przez O. Sp. z o.o. było niezbędne do ustalenia tożsamości towarów i podmiotu zobowiązanego do zapłaty za nie podatku akcyzowego w kraju.

Na podstawie złożonych wyjaśnień Spółki oraz dokumentów załączonych do wniosku o zwrot akcyzy nie można było stwierdzić, za jaki okres i z jakiego tytułu P. S.A. złożył deklaracje podatkowe i czy obejmowały one należną akcyzę od wyrobów będących przedmiotem dostawy. Także z załączonych do wniosku Skarżącej z [...] września 2011 r. dokumentów wszystkich transakcji nie wynikało, że w dniu wystawienia faktury podatek akcyzowy został zapłacony w kraju przez podmiot zobowiązany tj. P. S.A. z siedzibą w P. lub przez jakikolwiek inny podmiot. Samo zawarcie informacji w załączonych do wniosku dokumentach transakcji, że cena sprzedawanych wyrobów akcyzowych zawiera podatek akcyzowy nie jest równoznaczne z tym, że w dniu wystawienia faktury podatek ten został zapłacony. Pamiętać bowiem należy, że warunkiem zwrotu akcyzy jest ustalenie, czy i przez kogo został zapłacony podatek akcyzowy, którego zwrotu żąda Skarżąca, a w konsekwencji ustalenie organu podatkowego właściwego do rozpatrzenia wniosku o zwrot akcyzy, którą to właściwość organy podatkowe przestrzegają z urzędu, na mocy art. 15 § 1 O.p.

Także z zestawienia przedstawionego przez P. S.A. zawartego w skierowanym do Naczelnika UC piśmie z 30 kwietnia 2013 r. (k. 184 akt adm.) nie wynika, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, iż akcyza została zapłacona w kraju po upływie ponad 20 dni od daty wystawienia faktur i to zarówno przez P. S.A. jak i przez O. Sp. z o.o. Okoliczność ta zasadnie, w ocenie Sądu, doprowadziła organ odwoławczy do konstatacji, iż faktury wystawione przez O. Sp. z o.o. nie mogły potwierdzać zapłaty akcyzy w kraju, a jedynie wskazywały na fakt, iż akcyza zawarta w cenie wyrobu przenoszona jest na nabywcę tego wyrobu. Zasadnym zatem było dokonanie sprawdzenia okoliczności w ramach czynności sprawdzających u sprzedawcy bioestru tj. O.

W ocenie Sądu, mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności, działające w sprawie organy podatkowe słusznie przyjęły i uzasadniły konieczność zastosowania § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy. Celem przewidzianego w tym przepisie "dodatkowego sprawdzenia" jest wyłącznie zweryfikowanie zasadności zwrotu akcyzy tj. sprawdzenie autentyczności przedłożonych przez stronę dokumentów lub wiarygodności (prawdziwości) zawartych w nich danych. Dodatkowe zatem sprawdzenie oznacza tyle, że w dodatkowym terminie, o którym mowa w § 2 ust. 2 rozporządzenia, organ powinien dodatkowo zbadać "zasadność zwrotu akcyzy". Rozwiązanie to jest słuszne bowiem każda sprawa podatkowa dotycząca zwrotu podatku akcyzowego podlega każdorazowo odrębnej analizie materiału dowodowego wobec czego ustalenia dokonane w jednej sprawie nie mogą być automatycznie przenoszone do innej sprawy podatkowej. Zasadnie w tym, kontekście Dyrektor IC stwierdził, iż każda transakcja dokumentująca obrót gospodarczy traktowana jest w indywidualny sposób.

Nie można tym samym zgodzić się ze Skarżąca, że powyżej przedstawione okoliczności podlegają weryfikacji bez konieczności sprawdzenia, czy i w jakiej wysokości podatek zapłacony został przez podatnika akcyzy tj. P. S.A. Nie można zgodzić się także ze stanowiskiem skarżącej wskazującym jako niesporną od samego początku okoliczność, iż podmiotem zobowiązanym do zadeklarowania i zapłaty na terenie kraju był P. S.A., bowiem bez dokonania czynności sprawdzających nie można ustalić jakie transakcje i związane z nimi kwoty podatku akcyzowego zostały uwzględnione w deklaracjach podatkowych i płatnościach deklarowanego przez P. S.A. podatku. Informacje te nie są bowiem znane organom z urzędu, co wynika z faktu niezałączania do deklaracji podatkowych dokumentów transakcyjnych.

Z powyższych względów nie można czynić skutecznego zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 82 ust. 3, ust. 6, ust. 6a i ust. 7 u.p.a., bowiem poczynione przez Dyrektora IC, jak też Naczelnika UC ustalenia faktyczne, słusznie doprowadziły do stwierdzenia, iż przedłużenie – do 90 dni – terminu na zwrot akcyzy było celowe i znajdowało uzasadnienie w podjętych przez te organy czynnościach sprawdzających.

Także zarzut naruszenia art. 33 ust. 1 i 6 Dyrektywy Horyzontalnej nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem z istoty tej Dyrektywy wynika pozostawienie państwom członkowskim swobody w realizacji celu Dyrektywy. Dobór środków prawnych służących osiągnięciu celu dyrektywy należy do każdego krajowego ustawodawcy, do którego jest ona skierowana. Zasady zwrotu akcyzy zostały uregulowane w u.p.a. i nie stwierdzono ich niezgodności z przepisami unijnymi w tym zakresie.

Wobec zasadnie zastosowanego w sprawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy, Sąd podziela ustalenia dokonane przez działające organy podatkowe, iż zwrot podatku akcyzowego winien nastąpić w terminie 90 dni od dnia złożenia kompletnego wniosku.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł o oddaleniu skargi.