Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 4358/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 23b ust. 4 i 5
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Robert Hałabis (spr.) Protokolant Małgorzata Ciach po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[A.]" Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 2999/15 w sprawie ze skargi "[A.]" Spółka z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz "[A.]" Spółki z o.o. w K. 800 (osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie obciążył [A] Sp. z o.o. z siedzibą w K. kosztami postępowania prowadzonego przez ten organ w sprawie nr [...] w kwocie 3.494,06 zł, na które składają się koszty sporządzenia opinii technicznej opracowanej przez Politechnikę Rzeszowską nr [...] z dnia 18 lipca 2014 r., zawierającej wynik badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych HOT SPOT PLATIN, nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...], przeprowadzonego przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów na podstawie upoważnienia nr GL-7240-III/UP/I/5/05 z dnia 5 lipca 2005 r. oraz zobowiązał do wpłacenia tej kwoty na rachunek bankowy Izby Celnej w Warszawie.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ I instancji wyjaśnił, że w dniu 18 lipca 2014 r. upoważniona przez Ministra Finansów jednostka badająca (Politechnika Rzeszowska) wydała opinię techniczną (nr ...) z negatywnym wynikiem badania sprawdzającego przedmiotowego automatu go gier o niskich wygranych. W opinii tej potwierdzono, że wskazany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm. – dalej jako "u.g.h"). Zgodnie z art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Z przepisu art. 23b ust. 5 u.g.h. wynika natomiast, że w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Na podstawie art. 267 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach, a stosownie do art. 269 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ustala w drodze postanowienia wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia.

W wyniku rozpatrzenia zażalenia skarżącej Spółki Dyrektor Izby Celnej w Warszawie postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...] - utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy powołując się również na przepisy art. 267 § 1 pkt 4 i art. 269 Ordynacji podatkowej wyjaśnił, że stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach, a organ podatkowy ustala w drodze postanowienia wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia, bowiem z art. 23b ust. 5 u.g.h. wynika, że w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie.

W okolicznościach faktycznych tej sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie postanowieniem wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o nazwie HOT SPOT PLATIN nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...]. W jego toku zlecił Politechnice Rzeszowskiej, jako jednostce badającej upoważnionej przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (nr upoważnienia GL-7240-III/UP/1/5/05 z dniu 5 lipca 2005 r.), przeprowadzenie badań sprawdzających tego automatu do gier. W dniu 29 sierpnia 2014 r. do Urzędu Celnego w Pruszkowie wpłynęła opinia techniczna nr KMiSD/10/2014 z dnia 18 lipca 2014 r. wraz z fakturą VAT nr [...] z dnia 14 sierpniu 2014 r. o wartości brutto 3.494,06 zł. Z opinii z przeprowadzonego badania sprawdzającego wynikało, że sporny automat nie spełnia warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h., w zakresie maksymalnej stawki za grę. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że badanie sprawdzające wykonała Politechnika Rzeszowska, która jest jednostką uprawnioną do wykonania takiego badania. Jednostka ta posiadała na dzień zlecenia oraz wykonania badania sprawdzającego i posiada nadal upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wydane przez Ministra Finansów i została umieszczona w wykazie jednostek upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier na stronie internetowej Ministra Finansów. W konsekwencji stwierdzono, że skoro wynik badania sprawdzającego potwierdził, że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie (negatywny wynik badania sprawdzającego), to koszty postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie w kwocie 3.494,06 zł obciążają Spółkę jako właściciela automatu, zgodnie z art. 23b ust. 5 u.g.h.

Spółka [A] w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, uzupełnionej pismem z dnia 8 kwietnia 2016 r., wniosła o uchylenie postanowienia organu I i II instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów:

1) art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych;

2) art. 23b u.g.h. poprzez niesłuszne uznanie, iż w niniejszej sprawie opinia została sporządzona przez upoważnioną do tego jednostkę badającą, a wynik opinii jest negatywny i co za tym idzie, iż Spółka może być obciążona kosztem tego badania;

3) art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe doręczenie odpisu postanowienia, to jest doręczenie bezpośrednio Stronie, a nie pełnomocnikowi Spółki w sytuacji, gdy złożone do akt pełnomocnictwo obejmuje swoim zakresem całość postępowania dotyczącego cofnięcia rejestracji automatu do gier, a wydane postanowienie dotyczące obciążenia kosztami badania jest postanowieniem wpadkowym, wydanym w toku postępowania głównego dotyczącego cofnięcia rejestracji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej Warszawie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w sprawie dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 2999/15 – oddalił skargę.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organów, że kwestionowane koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący automat, czyli skarżącą Spółkę. Zwrócił uwagę, że postanowienie w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego ma charakter wpadkowy, ponieważ postępowanie w jego głównym nurcie dotyczy cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Kontrolując legalność postanowienia w kwestii wpadkowej Sąd nie jest zatem upoważniony do oceny merytorycznej treści opinii z badania sprawdzającego, jak również zachowania warunków bezstronności i obiektywizmu w badaniu. Kwestie te będą bowiem badane w postępowaniu głównym, a więc w postępowaniu o cofnięcie rejestracji automatu do gier. W postępowaniu w przedmiocie kosztów ocenia się natomiast wyłącznie to, czy zostały spełnione formalne warunki do obciążenia tymi kosztami, określone w art. 23b u.g.h. Ocenia się zatem wyłącznie to, czy wystąpiły okoliczności uzasadniające nałożenia na stronę kosztów takiego badania sprawdzającego. W konsekwencji Sąd I instancji stwierdził, że spełnione zostały przesłanki obciążenia strony Skarżącej kosztami badania sprawdzającego, określone w art. 23b u.g.h. Treść opinii z badania sprawdzającego wskazuje, że sporny automat nie spełnia warunku, o którym mowa w art.129 ust.3 u.g.h. Badanie sprawdzające wykonała zaś Politechnika Rzeszowska, jako uprawniona do wykonania takiego badania na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wydanego przez Ministra Finansów w dniu 5 lipca 2005 r. (nr GL-7240-III/UP/I/5/05). Sąd I instancji podkreślił przy tym, że upoważniona może być każda jednostka, która spełnia wymogi określone w art. 23f u.g.h., bez względu na jej status. Podmiotem takim jest także Politechnika Rzeszowska.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła [A] Sp. z o.o. w K. Skarżąca kasacyjnie zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, przez błędną ich wykładnię:

‒ art. 23b u.g.h. poprzez niesłuszne uznanie, iż w niniejszej sprawie opinia została sporządzona przez upoważnioną do tego jednostkę badającą, a wynik opinii jest negatywny, i co za tym idzie spółka może być obciążona kosztem tego badania;

II. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

‒ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niesłuszne uznanie, że w niniejszej sprawie zostało udowodnione, że przedmiotowy automat został przebadany przez upoważnioną do tego jednostkę badającą, a także, że zostało wyjaśnione, na jakiej podstawie została ustalona wysokość kosztów badania automatu,

‒ art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 120, 121, 122, 123 i 124 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie w niniejszej sprawie wbrew zasadom zawartym w tych przepisach,

‒ art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe doręczenie odpisu postanowienia, tj. doręczenie bezpośrednio stronie, a nie pełnomocnikowi skarżącej Spółki, w sytuacji gdy złożone do akt pełnomocnictwo obejmuje swoim zakresem całość postępowania dotyczącego cofnięcia rejestracji automatu do gier, a wydane postanowienie dotyczące obciążenia kosztami badania jest postanowieniem wpadkowym, wydanym w toku postępowania głównego dotyczącego cofnięcia rejestracji, co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezasadne oddalenie skargi.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka podniosła, że opinia wydana przez Politechnikę Rzeszowską nie została wydana przez upoważnioną jednostkę badającą. Opinia taka nie była zatem opinią jednostki badającej i dlatego nie powinna być obciążona kosztami z tytułu jej sporządzenia. Aby obciążyć stronę kosztami badania muszą być spełnione dwie przesłanki – badanie przeprowadziła upoważniona jednostka i wynik badania był negatywny. Skarżąca zarzuciła również brak wyjaśnienia kwestii wysokości kosztów badania. Podkreśliła, że koszty te były 4-krotnie większe niż w wypadku instytucji, które również badają automaty jako jednostki badające, a różnica ta nie została uzasadniona.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami i granicami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości kwestionowanego orzeczenia determinują zatem – co do zasady – zakres jego kontroli, chyba że zachodzi któraś z przesłanek nieważności postępowania enumeratywnie określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., uwzględniana przez Sąd z urzędu. W niniejszej sprawie nie dostrzeżono jednakże żadnych uchybień świadczących o nieważności postępowania przeprowadzonego przez Sądem I instancji.

Zarzuty skargi kasacyjnej zostały skonstruowane na obu podstawach przewidzianych w art. 174 p.p.s.a., to jest na naruszeniu prawa materialnego oraz naruszeniu przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Istota zatem naruszeń zarzuconych w skardze kasacyjnej łącznie zmierza do zakwestionowania stanowiska Sądu I instancji, który tak jak organy orzekające przyjął, że w rozpoznawanej sprawie zaistniały przesłanki do obciążenia skarżącej Spółki kosztami badania sprawdzającego automatu będącego jej własnością.

Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów stwierdzić należy, iż uzasadniony jest ten zarzut skargi kasacyjnej, który dotyczy niewyjaśnienia przez Sąd I instancji zagadnienia, na jakiej w istocie podstawie wysokość kosztów badania sprawdzającego jednego automatu do gier, względem którego toczyło się postępowanie w sprawie cofnięcia jego rejestracji, ustalona została na poziomie 3.496,06 zł, którymi obciążona została skarżąca Spółka.

Postępowanie w przedmiocie obciążenia kosztami badań sprawdzających prowadzone na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych jest samodzielnym postępowaniem wpadkowym dotyczącym rozstrzygnięcia jednej tylko kwestii, to jest tego, czy strona zobowiązana jest ponieść koszty badania sprawdzającego automatu. Zgodnie bowiem z art. 23b ust. 5 u.g.h., w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Badanie winno być przeprowadzone przez wskazaną przez organ jednostkę badającą, zaś jednostką badającą, która może przeprowadzać badania automatów jest jednostka posiadająca upoważnienie do badań udzielone przez Ministra Finansów, umieszczona przez Ministra w wykazie podanym do publicznej wiadomości na stronie internetowej. Wyłącznie te kwestie podlegają ocenie w postępowaniu dotyczącym obciążenia kosztami badań sprawdzających. Jeżeli badanie sprawdzające przeprowadziła jednostka badająca posiadająca aktualne upoważnienie Ministra Finansów, która została umieszczona w podanym do publicznej wiadomości wykazie upoważnionych jednostek badających, a wynik badania stwierdza, że urządzenie nie spełnia warunków ustawowych, obciążenie kosztami badań podmiotu eksploatującego automat jest – co do zasady – uzasadnione.

Należy jednak zauważyć, że istotę takiego rozstrzygnięcia, prócz oznaczenia podmiotu zobowiązanego do poniesienia kosztów badania sprawdzającego, stanowi również wysokość tych kosztów. W tej kwestii ustawa o grach hazardowych zawiera jedynie regulację szczątkową, bowiem według art. 23b ust. 4 u.g.h., koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania.

Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organu dotyczące wysokości kosztów sporządzenia przez Politechnikę Rzeszowską opinii technicznej, nie dokonawszy jednakże żadnej analizy wysokości tych kosztów, choćby przez porównanie kosztów przeprowadzenia takich badań sprawdzających o porównywalnym zakresie z innymi działającymi w tym czasie jednostkami badającymi.

Jak trafnie podniosła skarżąca Spółka, koszty badania sprawdzającego dotyczące tylko jednego automatu do gier ustalone zostały w niniejszej sprawie na kwotę 3.494,06 zł i były one blisko 4-krotnie wyższe od kosztów badań przeprowadzanych przez jednostki badające będące laboratoriami celnymi. Z pozycji 136 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913 z późn. zm.), które wydane zostało na podstawie art. 92 ust. 4 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622) wynika, że ryczałtowe stawki opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne w zakresie badania automatów lub urządzeń do gier wynoszą 900 zł.

Wskazane rozporządzenie dotyczy badań przeprowadzanych przez laboratoria celne, a takim podmiotem Politechnika Rzeszowska bezspornie nie jest. Stąd w sprawie tej nie było możliwe bezpośrednie zastosowanie przy ustalaniu wysokości kosztów badania sprawdzającego powołanej stawki ryczałtowej. Trzeba zwrócić jednak uwagę, że koszt takich badań to jeden z elementów kosztów prowadzonego postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier. Oznacza to, że koszty takich badań sprawdzających muszą być weryfikowalne w kontekście nakładu pracy i środków, jakie zostały poniesione na przeprowadzenie takich badań przez jednostkę badającą, która nie posiada statusu laboratorium celnego. Dlatego w takim przypadku podstawa ustalenia wysokości kosztów badań sprawdzających winna być możliwa do zweryfikowania co do uzasadnionej wysokości, jak każdy rachunek biegłego w prowadzonym postępowaniu administracyjnym.

Tymczasem w sprawie tej zarówno organy orzekające, jak również Sąd I instancji oparły się bez refleksji na przedłożonej przez Politechnikę Rzeszowską fakturze VAT z dnia 14 sierpnia 2014 r., nr [...], która stanowiła podstawę ustalenia kosztów badania sprawdzającego obciążających skarżącą Spółkę i z której wynika jedynie to, że kwota 3.494,06 zł dotyczy wykonania usługi polegającej na badaniu automatu o niskich wygranych. Z faktury tej, ani też z innych dokumentów nie wynika zaś, co złożyło się na koszt wskazanej usługi i w konsekwencji na ustaloną wysokość kosztów w ramach badania sprawdzającego. Chodzi w szczególności o rodzaj nakładu pracy, ilość osób przeprowadzających badanie, ilość godzin badania, użyte do badania środki oraz inne czynniki, które miały na koszt takiego badania wpływ. Dlatego akceptacja kosztów badania sprawdzającego w oparciu o taki dowód jak faktura VAT powołanej wyżej treści, budzi zastrzeżenia.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na uregulowania dotyczące wysokości wynagrodzenia biegłych w innych postępowaniach. Z rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia stawek wynagrodzenia biegłych, taryf zryczałtowanych oraz sposobu dokumentowania wydatków niezbędnych dla wydania opinii w postępowaniu karnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 508 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia stawek wynagrodzenia biegłych, taryf zryczałtowanych oraz sposobu dokumentowania wydatków niezbędnych dla wydania opinii w postępowaniu cywilnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 518 ze zm.) wynika, że stawka wynagrodzenia biegłego zależy od czasu poświęconego na sporządzenie opinii, złożoności problemu, warunków sporządzenia opinii oraz stopnia naukowego przeprowadzającego badania, zaś ewentualne wydatki poniesione przez biegłego, niezbędne dla wydania opinii, w tym w szczególności wydatki materiałowe, amortyzację aparatury badawczej oraz koszty dojazdu na miejsce wykonania czynności, biegły dokumentuje za pomocą faktur lub rachunków albo kopii tych dokumentów, a w razie ich braku – za pomocą oświadczenia.

Skoro zatem w innego rodzaju postępowaniach niż postępowanie administracyjne wysokość kosztów opinii biegłego nie może być dowolna, ale winna być możliwa do zweryfikowania, oznacza to, że systemowo weryfikacji takiej podlega również ustalenie wysokości kosztów badania sprawdzającego automatu do gier przeprowadzonego przez jednostkę badającą (biegłego), która nie jest laboratorium celnym, pobierającym za takie badanie opłatę ryczałtową.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy stwierdzić zatem należało, że Sąd I instancji dowolnie przyjął, iż kwota wykazana na fakturze VAT wystawionej przez jednostkę badającą, bez możliwości zweryfikowania jej wysokości, jest kwotą bezspornie należną za przeprowadzenie badań sprawdzających jednego automatu do gier. W konsekwencji Sąd I instancji przedwcześnie przesądził, że obciążenie skarżącej Spółki kosztami badania sprawdzającego w wysokości 3.494,06 zł – było uzasadnione. Niezbędne było bowiem zweryfikowanie omawianych kwestii poprzez przeanalizowanie takich okoliczności jaki czas i nakład pracy poniesiony na przeprowadzanie badania sprawdzającego oraz kwalifikacje przeprowadzającego badania, o ile miały one wpływ na wysokość należnych kosztów. Niezbędna była zatem ocena, czy kwota wykazana w fakturze była adekwatna do wykonanej pracy i dopiero na tej podstawie rozstrzygnięcie kwestii w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów badania sprawdzającego. W razie zaś braku możliwości tego rodzaju weryfikacji w oparciu o dowody zawarte w aktach sprawy, zachodzić może konieczność uzupełnienia dowodów o stosowne oświadczenia jednostki badającej (biegłego).

Z tych przyczyn zasługiwał na uwzględnienie zawarty w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 190 Ordynacji podatkowej.

Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej nie są usprawiedliwione. Wynika z nich, że brak zgodności z prawem zaskarżonego wyroku strona Skarżąca upatrywała w braku normatywnych podstaw do przeprowadzania badania sprawdzającego przez Politechnikę Rzeszowską, a w konsekwencji w braku jakichkolwiek podstaw do obciążania jej kosztami tego badania. Skarżąca podważała prawidłowość badań zarzucając, że jednostka której zlecono przeprowadzenie tych badań nie posiada odpowiedniej akredytacji upoważniającej do badań urządzeń i automatów do gier. Nie była natomiast kwestionowana okoliczność, że wynik badania zawarty w opinii jednostki badającej posiadającej upoważnienie Ministra Finansów do prowadzenia badań automatów miał charakter negatywny.

Odnosząc się do tak skonstruowanego zarzutu wymaga zwrócenia uwagi, że Sąd I instancji trafnie stwierdził, iż wobec jednoznacznego ustalenia, że opinię sporządziła jednostka badająca posiadająca upoważnienie Ministra Finansów, a wynik badania potwierdził, że automat nie spełnia warunków ustawowych, obciążenie kosztami badania podmiotu eksploatującego automat – co do zasady – było uzasadnione. Ten wniosek jest prawidłowy, bowiem zasadnie Sąd I instancji nie zajmował się merytorycznie takimi kwestiami jak kwalifikacje jednostki badającej, ani prawidłowością udzielania jej upoważnienia przez Ministra Finansów.

Skarżąca kwestionowała uprawnienia jednostki badającej do prowadzenia badań, a Sąd I instancji trafnie wyjaśnił, że badanie tego zagadnienia nie mieści się w granicach prowadzonego postępowania i nie przeprowadzał oceny uprawnień jednostki badającej.

Nieusprawiedliwione są zatem zarzuty kasacyjne dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, a także odpowiadające im zarzuty naruszenia przepisów postępowania, sprowadzające się do wskazywania na nieprawidłowości w samym procesie udzielania jednostce badającej upoważnienia przez Ministra Finansów oraz na brak kompetencji Politechniki Rzeszowskiej do przeprowadzenia badań sprawdzających automatów i urządzeń do gier.

Również nie jest usprawiedliwiony zarzut dotyczący naruszenia art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, oparty na fakcie doręczenia odpisu postanowienia organu I instancji z dnia 13 stycznia 2015 r. stronie, nie zaś ustanowionemu przez nią pełnomocnikowi. Choć rzeczywiście do wskazanego uchybienia proceduralnego doszło, to nie miało ono ostatecznie żadnego wpływu na wynik sprawy i nie spowodowało dla Spółki żadnych negatywnych konsekwencji procesowych.

Mając powyższe rozważania na względzie Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. – uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego uzasadnione jest przepisami art. 203 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględni powołane wyżej okoliczności oraz dokonaną ocenę prawną.