Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1507/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 110u
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jarosław Trelka, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 marca 2019 r. sprawy ze skargi P.M., P. M. i T. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: "NUS", "organ egzekucyjny") prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku Skarżących – P. M., P. M. i T. M.. Zawiadomieniami o zajęciu z dnia [...] marca 2016 r. o nr [...] oraz [...], organ egzekucyjny zawiadomił Skarżących o dokonaniu zajęcia nieruchomości (działka ewidencyjna nr [...], obr. [...] położona w [...], ul. [...], dla której Sąd Rejonowy w [...]. IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgą wieczystą nr [...]). Jednocześnie NUS wezwał Zobowiązanych do zapłaty w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, egzekwowanych należności pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości.

Następnie działając na podstawie art. 110d § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 , dalej: "u.p.e.a.") NUS trzema postanowieniami z dnia [...] marca 2017 r. połączył postępowanie egzekucyjne prowadzone z nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w [...] IV wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr [...].

Organ egzekucyjny pismem z dnia 13 listopada 2017 r. zawiadomił wszystkich uczestników postępowania o terminie opisu i oszacowania wartości nieruchomości, które wyznaczono na dzień 15 grudnia 2017 r. Zawiadomienie doręczono pełnomocnikowi Skarżących w dniu 20 listopada 2017 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] przy piśmie z dnia 18 grudnia 2017 r. przekazał protokół opisu i oszacowania wartości nieruchomości z dnia 15 grudnia 2017 r. pełnomocnikowi zobowiązanych, który doręczono 27 grudnia 2017 r. Protokół zawierał pouczenie o możliwości wniesienia zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości przez wszystkich uczestników postępowania egzekucyjnego w terminie 14 dni od dnia ukończenia opisu i oszacowania wartości nieruchomości.

Skarżący pismem z dnia 5 stycznia 2018 r. wnieśli zarzuty do opisu i oszacowania wartości nieruchomości z dnia 15 grudnia 2017 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia zarzutów. Wskazali na naruszenie art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257, dalej: "K.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez sporządzenie nierzetelnego i nieobiektywnego protokołu opisu i oszacowania nieruchomości, w którym brak podstaw taktycznych dla poczynionych ustaleń. Wedle Skarżących, wizyta rzeczoznawcy na terenie nieruchomości trwała niespełna 30 minut. Nieruchomość, która była przedmiotem czynności, ma powierzchnię 2.193 m² i jest zabudowana różnymi budynkami o znacznych powierzchniach tj. 715 m² pow. ogólnej - budynek usługowy, 339 m² pow. zabudowy - budynek magazynowo - gospodarczy i 7 m² pow. użytkowej - stróżówka. Mając na obszar do oszacowania, niemożliwym jest dokonanie takiej czynności w czasie 30 minut, w taki sposób w jaki zostało to przedstawione w protokole, co czyniło, w ocenie Skarżących wycenę nieruchomości nierzetelną. Ponadto zarzucono, że w odniesieniu do stanu technicznego budynków zostały poczynione bezpodstawne uwagi rzutujące w sposób znaczący na wycenę całej nieruchomości.

Odnośnie przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów wyjaśniono, że w niniejszej sprawie protokół opisu i oszacowania nieruchomości z 15 grudnia 2017 r. został doręczony pełnomocnikowi w dniu 27 grudnia 2017 r. Zatem Skarżący dysponowali jedynie 2 dniami na wniesienie zarzutów, ponieważ termin ich wniesienia upływał 29 grudnia 2017 r. Skarżący zakwestionowali zastosowanie 14 dniowego terminu na wniesienie zarzutów co do protokołu, jako naruszającego przepisy prawa i pozbawiającego ich czynnego udziału w sprawie.

Podkreślono, że był to okres świąteczny, który utrudniał poczynienie jakichkolwiek ustaleń w zakresie zarzutów. Ponadto czasie dokonywania czynności opisu i oszacowania Skarżący byli nieobecni (poza P. M.).

NUS dwoma osobnymi postanowieniami z dnia [...] stycznia 2018 r. odmówił przywrócenia terminu do złożenia zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości oraz odmówił uwzględnienie zarzutów z uwagi na uchybienie terminu do ich wniesienia. W uzasadnieniu postanowienia, będącego przedmiotem procedowania w niniejszej sprawie, organ egzekucyjny wskazał, że w przedmiotowej sprawie ukończenie opisu i oszacowania wartości nieruchomości nastąpiło w dniu 15 grudnia 2017 r. tj. z chwilą podpisania przez organ egzekucyjny protokołu z ww. czynności. Zatem 14-dniowy termin do wniesienia zarzutów upłynął z dniem 29 grudnia 2017 r. Stosowne pouczenie o trybie i terminie wnoszenia zarzutów zawarto w doręczonym protokole opisu i oszacowania wartości nieruchomości. W ocenie organu egzekucyjnego wniesienie w dniu 5 stycznia 2017 r. zarzutów nastąpiło z uchybieniem terminowi do ich wniesienia. Odmowa przywrócenia tego terminu skutkowała brakiem możliwości do ich merytorycznego rozpatrzenia.

Skarżący w zażaleniu zarzucili naruszenie:

- art. 15 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 17 § 1 i art. 110u u.p.e.a. przez wydanie postanowienia w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości przed rozstrzygnięciem zażalenia na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu, co miało naruszać art. 15 K.p.a. i skutkować wydaniem postanowienia przez organ przed rozpoznaniem zażalenia na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu przez organ II instancji,

- art. 7b K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 17 § 1 i art. 110u u.p.e.a. przez wydanie postanowienia w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości przed rozstrzygnięciem zażalenia na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu, co naruszyło art. 7b K.p.a. zobowiązujący organy postępowania administracyjnego do współdziałania ze sobą w zakresie niezbędnym do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli oraz sprawność postępowania przy pomocy środków adekwatnych do charakteru, okoliczności i stopnia złożoności sprawy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS) po rozpatrzeniu powyższego zażalenia postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie NUS. Organ odwoławczy wskazał, podzielając argumentację organu I instancji, że zarzuty do opisu i oszacowania wartości nieruchomości mogą być wnoszone przez wszystkich uczestników postępowania egzekucyjnego w terminie 14 dni od dnia ukończenia opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie opisu i oszacowania wartości nieruchomości przysługuje zażalenie.

W ocenie organu nadzoru, ukończenie opisu i oszacowania wartości nieruchomości nastąpiło w dniu 15 grudnia 2017 r., co potwierdza protokół znajdujący się w aktach sprawy. Ustawowy termin do wniesienia zarzutów, który rozpoczął swój bieg w dniu 16 grudnia 2017 r. i upłynął w dniu 29 grudnia 2017 r., zgodnie z art. 57 § 1 K.p.a. Zarzuty w niniejszej sprawie zostały wniesione za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 5 stycznia 2018 r., tj. po upływie przewidzianego prawem terminu do ich wniesienia.

Za niezasadny uznano zarzut naruszenia art. 15 K.p.a., wskazując, że nie ma związku zasada dwuinstancyjności z relacją między orzeczeniem w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu i oddalenia zarzutów. Każde z tych orzeczeń podlega kontroli instancyjnej w odrębnym postępowaniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego na powyższe postanowienie DIAS, zarzucając naruszenie:

- art. 7b K.p.a. w zw. z art. 138 § 2 K.p.a. przez niewydanie przez organ nadzoru postanowienia o uchyleniu postanowienia organu I instancji i nieprzekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, przez nieuwzględnienie w zaskarżonym postanowieniu obowiązku współdziałania organów ze sobą w zakresie niezbędnym do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy i w konsekwencji przyjęcie, że organ I instancji wydal postanowienie zgodnie z prawem w zakresie odmowy uwzględnienia zarzutów, kiedy to toczyło się postępowanie w zakresie przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów,

- art. 15 K.p.a. w zw. z art. 138 § 2 K.p.a. przez niewydanie przez organ nadzoru postanowienia o uchyleniu postanowienia organu I instancji i nieprzekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, przez nieuwzględnienie w zaskarżonym postanowieniu zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 15 K.p.a. czego skutkiem było przyjęcie, że organ I instancji postąpił zgodnie z prawem wydając postanowienie o odmowie uwzględnienia zarzutów do protokołu, kiedy to toczyło się postępowanie w zakresie przywrócenia terminu,

Zdaniem pełnomocnika, NUS powinien był wstrzymać się z wydaniem postanowienia o odmowie uwzględnienia zarzutów do momentu rozpoznania przez II instancję zażalenia na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu.

DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

W myśl przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym zastosowania w sprawie). Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Zaznaczyć także należy, że sprawa niniejsza została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów.

Przeprowadzona przez Sąd, według wskazanych powyżej zasad, kontrola legalności zaskarżonego postanowienia, a także - z mocy art. 135 p.p.s.a. - poprzedzającego je postanowienia wydanego przez NUS wykazała, że rozstrzygnięcia te nie naruszają przepisów prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Istotnym jest przypomnienie, że zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy tejże ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Z jego treści wynika zatem, że przepisy k.p.a. mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym tylko w sprawach, które nie są uregulowane "inaczej" w u.p.e.a., a ponadto, że nawet wówczas, gdy zachodzi potrzeba ich stosowania, należy czynić to "odpowiednio". Sposób, w jaki winno nastąpić odpowiednie zastosowanie przepisu, uzależniony jest bowiem od oceny charakteru instytucji prawnych regulowanych zarówno przez przepis odsyłający do odpowiedniego stosowania danej normy, jak i przez przepis, który ma być odpowiednio zastosowany. Odpowiednie stosowanie określonych przepisów w zależności od przedmiotu regulacji prowadzić może do stosowania tych przepisów wprost (w ich bezpośrednim brzmieniu), zastosowania ich z odpowiednimi modyfikacjami w stosunku do regulacji, która ma być odpowiednio zastosowana lub do odmowy zastosowania przepisu z uwagi na określone różnice. Odpowiednie stosowanie prawa może zatem prowadzić do wniosku, że pewne unormowania przepisu, do którego nastąpiło odesłanie, znajdują zastosowanie do instytucji regulowanej przez przepis odsyłający, inne natomiast nie mogą znaleźć takiego zastosowania. To oznacza, że "odpowiednie" zastosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym może mieć miejsce tylko w takim zakresie i w taki sposób, żeby uzupełniać, a nie modyfikować przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W świetle powyższego dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia należy mieć na uwadze określoną w art. 6 K.p.a. zasadą legalizmu, zgodnie z którą, organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa. Obowiązek organów administracji publicznej działania na podstawie i w granicach prawa ma swoje źródło w art. 7 Konstytucji RP. W rozpoznawanej sprawie należy rozważyć, czy organ nie naruszył art. 7 w zw. z art. 8 w zw. z art. 9 K.p.a., co mogłoby skutkować naruszeniem prawa do obrony interesów strony, a tym samym działanie to byłoby niezgodne z przepisami prawa.

Z powołanych przepisów wynika, iż w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli (art. 7 K.p.a.). Art. 8 § 1 K.p.a. zobowiązuje natomiast organy administracji publicznej do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Zgodnie z wyrażoną w art. 9 K.p.a. zasadą informowania strona organy administracji publicznej są obowiązane do należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Organy czuwają nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa, i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Nienałożenie przez przepis szczególny obowiązku pouczenia strony oznacza, że organ powinien z mocy art. 9 K.p.a. udzielić stronie stosownych informacji i wskazówek – jeżeli uzna, że strona mogłaby ponieść szkodę z powodu nieznajomości prawa.

W niniejszym postępowaniu nie są natomiast badane przyczyny uchybienia terminowi ale jedynie to czy został on zachowany.

Zgodnie z treścią art. 110u § 1 u.p.e.a., zarzuty do opisu i oszacowania wartości nieruchomości mogą być wnoszone przez wszystkich uczestników postępowania egzekucyjnego w terminie 14 dni od dnia ukończenia opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie opisu i oszacowania wartości nieruchomości przysługuje zażalenie. Sąd podziela pogląd organu nadzoru, iż brzmienie art. 110u u.p.e.a. nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, iż termin na złożenie zarzutów wynosi 14 dni i liczony jest od dnia ukończenia opisu i oszacowania, nie zaś od innego momentu np. doręczenia protokołu z tej czynności (por. wyrok NSA z dnia 8 września 2016 r. sygn. akt II FSK 93/15). W analizowanej sytuacji początek 14-dniowego terminu do wniesienia zarzutów liczony jest odmiennie aniżeli w odniesieniu do pozostałych czynności organu egzekucyjnego (art. 27 § 1 pkt 9 w zw. z art. 33 u.p.e.a.). Termin ten biegnie od dnia ukończenia opisu i oszacowania, przez który należy rozumieć sporządzenie i podpisanie protokołu z tej czynności. Zarzuty do opisu i oszacowania wartości nieruchomości uregulowane w komentowanym artykule są samodzielnymi środkami prawnymi, których nie należy identyfikować z zarzutem w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, o jakim mowa w art. 33-35 u.p.e.a. (W. Grześkiewicz, Komentarz do art.110(u) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji [(w:] D. R. Kijowski (red.), E. Cisowska-Sakrajda, M. Faryna, W. Grześkiewicz Władysław, C. Kulesza, W. Łuczaj, P. Pietrasz, J. Radwanowicz-Wanczewska, P. Starzyński, R. Suwaj, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, LEX nr 426881). Przepis art. 110u § 1 u.p.e.a. dopuszcza możliwość wniesienia zarzutów na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Zarzuty do opisu i oszacowania wartości nieruchomości uregulowane w komentowanym artykule są samodzielnymi środkami prawnymi, których nie należy identyfikować z zarzutem w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, o jakim mowa w art. 33-35 u.p.e.a. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 7 października 2015r. I SA/Ol 54/15, LEX nr 1929478, por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 22 września 2008r., I SA/Kr 1318/07, LEX nr 524118). WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r., I SA/Wr 1341/13, LEX nr 1434966; powołane wyroki dostępne są na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl)), uznał, że: "Mimo że żaden przepis nie nakłada wprost obowiązku pouczenia strony o trybie wniesienia zarzutów w trybie art. 110u § 1 u.p.e.a., to taki wymóg można wyczytać z art. 9 K.p.a." Przez ukończenie opisu i oszacowania wartości nieruchomości należy rozumieć chwilę podpisania przez organ egzekucyjny protokołu opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Należy przyjąć, że organ egzekucyjny powinien powiadomić nieobecnych, znanych sobie uczestników postępowania o wyniku opisu i oszacowania wartości nieruchomości oraz pouczyć ich o prawie zgłoszenia zarzutów. W kontekście powołanych przepisów Sąd zauważa, że organ egzekucyjny w protokole opisu i oszacowania z dnia 15 grudnia 2017 r., pouczył stronę o terminie do złożenia zarzutów w terminie 14 dni od dnia ukończenia opisu i oszacowania wartości nieruchomości, wskazując jednocześnie moment ukończenia czynności opisu i oszacowania wartości nieruchomości na dzień 15 grudnia 2017 r. godz. 12:30 (k. 25 akt administracyjnych). Organ egzekucyjny prawidłowo wskazał zobowiązanym termin do wniesienia zarzutów oraz wskazał datę zakończenia czynności opisu i oszacowania. Protokół doręczony został doręczony profesjonalnemu pełnomocnikowi zobowiązanych w dniu 27 grudnia 2017 r., a więc przed upływem terminu do wniesienia zarzutów, który upływał w dniu 29 grudnia 2017 r. (piątek). Z tych względów nie doszło do naruszenia art. 110u u.p.e.a.

Wskazać należy, że w przypadku wniesienia zarzutów do opisu i oszacowania wartości zajętych nieruchomości po terminie przewidzianym w art. 110u § 1 u.p.e.a., ustawa egzekucyjna nie określa jakie rozstrzygnięcie w takiej sytuacji winien podjąć organ egzekucyjny. Przyjąć należy, że powinno się wówczas odmówić uwzględnienia zarzutu (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 14 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1342/13). Takie też rozstrzygnięcie prawidłowo zastosował organ egzekucyjny i utrzymał je w mocy organ nadzoru.

Przechodząc do podniesionych zarzutów w skardze, uznać należy, że sprowadzają się one do kwestionowania przez pełnomocnika Skarżących uprawnienia organu do odmowy uwzględnienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w związku z wniesieniem ich po terminie, w sytuacji braku prawomocnego rozstrzygnięcia w zakresie wniosku o przywrócenie terminu do ich wniesienia. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. przez zastosowanie w sprawie przy braku podstaw oraz art. 15 K.p.a. przez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady dwuinstancyjności.

Sąd za chybiony uznał zarzuty naruszenia art. 138 § 2 K.p.a., których istota sprowadza się do tego, że zdaniem Skarżącej sąd błędnie uznał, że brak prawomocnego rozstrzygnięcia w zakresie wniosku o przywrócenie terminu uprawniał organ do odmowy uwzględnienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w związku z wniesieniem ich po terminie. Skład orzekający wskazuje że postanowienie o odmowie przywrócenia terminu wywołuje skutek prawny od razu z chwilą doręczenia go stronie postępowania. W związku z powyższym organ właściwy w sprawie zarzutów nie musiał czekać do "uostatecznienia się", a tym bardziej do uprawomocnienia się postanowienia o odmowie przywrócenia terminu – wystarczało, że ono zapadło takiej, a nie innej treści i istniało w obrocie w dacie podejmowania postanowienia o oddaleniu zarzutów".

Przechodząc z kolei do zarzutu naruszenia art. 15 K.p.a., które to wiązało się z zasadniczym zarzutem skargi, zmierzającym do wykazania, że do czasu ukończenia kontroli instancyjnej postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów nie wolno było organowi orzekać w przedmiocie zarzutów, Sąd nie dostrzega związku zasady dwuinstancyjności z relacją między orzeczeniem w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu i oddalenia zarzutów. Każde z tych orzeczeń podlegało kontroli instancyjnej w odrębnym postępowaniu i taka została przeprowadzona. Postanowienie z dnia [...] stycznia 2018 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów, po rozpatrzeniu wniesionego przez Skarżących zażalenia, zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. (nr [...]), i nadto poddane kontroli przez sąd administracyjny, który wyrokiem z dnia 21 marca 2019 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1508/18 oddalił skargę Skarżących. Natomiast postanowienie z dnia 30 stycznia 2018 r. o odmowie uwzględnienia zarzutów zostało utrzymane w mocy zaskarżonym w rozpoznanej sprawie postanowieniem. Zasada dwuinstancyjności została więc zachowana w każdym z tych przypadków. Natomiast kwestia wzajemnej relacji tych postanowień nie ma nic wspólnego z zasadą dwuinstancyjności.

W ocenie Sądu odmowa uwzględnienia zarzutów przez organ egzekucyjny w sprawie zgłoszonych zarzutów w związku z uchybieniem terminu do ich wniesienia jest prawidłowa. Uchybienie terminowi do wniesienia zarzutów powoduje bezskuteczność dokonanej przez stronę czynności procesowej, co prowadzi do zamknięcia drogi dalszego postępowania.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na zasadzie art. 151, skargę oddalił.