Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2243/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3  ust. 1  pkt 4,  art. 2  ust. 3  pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA – Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA – Anetta Chołuj, Protokolant: Starszy sekretarz sądowy – Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi: Starostwa Powiatowego w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie: podatku od nieruchomości za 2011 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Starostwa Powiatowego w B. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] w przedmiocie określenia podatku od nieruchomości za 2011 rok w kwocie 24.868,00 zł.

W stanie faktycznym sprawy, w dniu 5 stycznia 2011 r. Starostwo Powiatowe w B. (zwane dalej: Starostwem, stroną, podatnikiem) złożyło deklarację w sprawie podatku od nieruchomości, w której wykazało zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 1.133,00 zł Po wezwaniu do złożenia wyjaśnień, w dniu 25 maja 2011 r. złożona została deklaracja korygująca wraz z dokumentacją potwierdzającą powierzchnię budynków i danymi o przysługujących podatnikowi zwolnieniach z tytułu zajęcia budynków na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego. W korekcie deklaracji wykazano zobowiązanie (jak pierwotnie) w kwocie 1.133,00 zł. deklarując do opodatkowania jedynie powierzchnię budynków (109 m 2) zajętą na działalność w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz powierzchnię pozostałych budynków (113 m 2). Pierwotnie, postępowanie wszczęte w dniu 16 sierpnia 2011 r. toczyło się wobec Powiatu B. i tak też zostały skierowane decyzje Prezydenta Miasta B. (z dnia [...] i [...]) uchylone w wyniku postępowania instancyjnego przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. (decyzjami z dnia [...] i [...]). Postępowanie wobec Powiatu B. zostało umorzone decyzją z dnia [...] jako skierowane do podmiotu nie będącego podatnikiem w sprawie.

Postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta B. wszczął postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 r. wobec Starostwa Powiatowego w B., włączając do tego postępowania - postanowieniem z dnia [...] – cały materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu prowadzonym wobec Powiatu B.

Decyzją z dnia [...] – wydaną na podstawie art. 1a, art. 2 – 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm. - zwanej dalej: u.p.o.l.), art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. zwanej dalej: OP) oraz uchwały Nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] w sprawie stawek podatku od nieruchomości - Prezydent Miasta B. określił Starostwu Powiatowemu w B. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 24.868,00 zł. W treści decyzji organ wskazał na zgromadzone w sprawie dokumenty, w tym decyzje o przekazaniu nieruchomości przy ul. [...], pl. [...] oraz ul. [...] w trwały zarząd Starostwu Powiatowemu w B., co czyni go podatnikiem podatku od nieruchomości. Z akt sprawy, w tym protokołu oględzin nieruchomości pozostających w trwałym zarządzie Starostwa, wynika, że w budynku przy ul. [...] nie stwierdzono zajęcia powierzchni na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, natomiast budynek przy ul. [...] nie jest w całości zajęty na potrzeby Starostwa. Organ wskazał w decyzji powierzchnię poszczególnych gruntów i budynków oraz sposób ich opodatkowania jak również powierzchnię nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. oraz zwolnioną od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l.

W odwołaniu od tej decyzji Starostwo Powiatowe w B. zarzuciło naruszenie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.) przez przyjęcie, że nieruchomości Starostwa Powiatowego podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i nie korzystają z wyłączenia określonego w art. 2 ust 3 pkt 3 u.p.o.l. Zarzucając błędną wykładnię wskazanych przepisów podatnik stwierdził, że budynek przy ul. [...] jest w całości budynkiem Starostwa, nie posiada wyodrębnionych części, nie podlega zatem podatkowi od nieruchomości. Natomiast budynek przy u. [...] został przekazany w formie darowizny na siedzibę Starostwa Powiatowego, zatem jest zajęty na siedzibę organów samorządu terytorialnego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. – decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając stanowisko w postępowaniu odwoławczym organ wskazał na art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. wyjaśniając, że podatnikiem w tej sprawie jest Starostwo Powiatowe – jako trwały zarządca nieruchomości. W przypadku przekazania nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku od nieruchomości jest podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (jako właściciel) ustanowił zarząd nieruchomością. Dotyczy to również sytuacji, gdy zarządca odda nieruchomość posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, bowiem kontrakt nie będzie zawarty z właścicielem nieruchomości, a jedynie z zarządcą będącym jej posiadaczem zależnym. Decyzja o ustanowieniu trwałego zarządu na nieruchomościach Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego jest przykładem innego tytułu prawnego, który określa status podatnika w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Na potwierdzenie takiego stanowiska organ przywołał treść wyroku NSA z dnia 5 września 2006 r. sygn. akt II FSK 1090/05.

Odnosząc się do sporu o zakres zwolnienia wynikającego z art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l., organ stwierdził, że z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają nieruchomości zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, w tym urzędów gmin, starostw powiatowych i urzędów marszałkowskich. Podkreślił, że zasadą jest opodatkowanie nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego, a użycie przez ustawodawcę zwrotu "...zajęte...", świadczy o zwolnieniu z podatku od nieruchomości tylko nieruchomości faktycznie wykorzystywanych dla zadań realizowanych przez organy jednostek samorządu terytorialnego. Kolegium podzieliło pogląd organu I instancji, że nieruchomość przy ul. [...] nie korzysta z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l., bowiem nieruchomość ta w 2011 r. nie była faktycznie zajęta na potrzeby organów powiatu. Samo przekazanie jej z przeznaczeniem na siedzibę Starostwa Powiatowego nie uzasadnia zwolnienia, zaś niespornym jest, że w 2011 r. nieruchomość przy ul. [...] – zabudowana pięciokondygnacyjnym budynkiem niemieszkalnym stanowiącym szkołę wraz z łącznikiem i budynkiem sali gimnastycznej, nie tylko nie była zajęta na potrzeby jednostki samorządu terytorialnego, ale w ogóle nie była użytkowana, bowiem faktycznie stała pusta i niezagospodarowana. Fakt, że nieruchomość ta została nabyta z przeznaczeniem na siedzibę Starostwa Powiatowego i jest w jego dyspozycji nie oznacza, że jest zajęta na jego potrzeby.

W ocenie organu odwoławczego, zasadnie opodatkowaniu poddano nieruchomości:

- przy ul. [...] – powierzchnia gruntów pozostałych 5.018 m 2 oraz budynek 3.235,50 m 2 - jako budynki pozostałe;

- przy ul. [...] – powierzchnia 464,60 m 2, w tym 355,6 m 2 pozostałych (zajęte na: Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie i Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego) oraz 109 m2 według stawek przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych (Regionalne Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa w W.). Organ nie kwestionował przy tym, że pomieszczenia w budynku przy ul. [...], które są faktycznie wykorzystywane przez wydziały, referaty i inne komórki urzędów Starostwa Powiatowego korzystają ze zwolnienia (w tym: Wydział Architektoniczno – Budowlany, Wydział Inwestycji i Zamówień Publicznych, Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności). Zwolnienie określone w art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. nie dotyczy natomiast powierzchni tego budynku, jaką zajmują podmioty nie będące komórkami organizacyjnymi Starostwa Powiatowego, nawet jeżeli zostały powołane przez uprawnione organy Powiatu lub spełniają określone zadania na rzecz Starostwa Powiatowego (Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie – 206,6 m 2, Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego – 149 m 2 oraz Regionalne Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa w W. - 109 m 2 ). Natomiast pomieszczenia zajmowane na działalność oświatową przez Powiatowe Centrum Edukacji i Kształcenia Kadr (Poradnia Psychologiczno – Pedagogiczna) – 300,5 m 2 od 1 marca 2011 r. 344,5 m 2 - korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l. jako nieruchomości zajęte na działalność oświatową.

W konsekwencji, uwzględniając stawki określone w uchwale nr [...] Rady Miasta B. – w ocenie organu odwoławczego - poprawnie określono Starostwu Powiatowemu podatek od nieruchomości za 2011r. w kwocie 24.868,00 zł.

Organ potwierdził, że podatnikiem oraz zobowiązanym do uiszczenia podatku od nieruchomości jest trwały zarządca, również wówczas, gdy trwały zarządca oddał nieruchomość do korzystania innemu podmiotowi (np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia).

Z rozstrzygnięciem tym nie zgodziło się Starostwo Powiatowe w B., wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu żądało: 1) na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U z 2012 r. poz. 270 ze zm. dalej: P.p.s.a.) w związku z art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 5 Ordynacji podatkowej - stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z uwagi na błędne ustalenie przedmiotu podlegającego opodatkowaniu a także, jako skierowanego w części do podmiotu nie będącego stroną;

2) zasądzenie na rzecz skarżącego, zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 187 § 1 OP – poprzez zaniechanie zbadania, kto był posiadaczem (faktycznie używającym) nieruchomości do których odnosi się decyzja;

- art. 122 OP – poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie, że posiadaczem (faktycznie używającym) spornych nieruchomości, był w całości Skarżący oraz, że nie podlegają one w części zwolnieniom przedmiotowo – podmiotowym;

- art. 2 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U z 2014, poz. 849) w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. – poprzez dokonanie błędnej wykładni i bezpodstawne wyłączenie zastosowania dyspozycji normy prawnej zawartej w tym przepisie do zaistniałego stanu faktycznego sprawy;

- art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. – przez dokonanie błędnej wykładni i uznanie, że Skarżący był wyłącznym podatnikiem podatku od nieruchomości za 2011 rok z tytułu posiadania nieruchomości;

- art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. – poprzez jego pominięcie w rozstrzyganej sprawie;

- art. 120 OP i art. 7 OP oraz art. 3 u.p.o.l. – polegającym na uznaniu Skarżącego za podatnika w części przedmiotu opodatkowania, pomimo braku normy prawnej pozwalającej na takie uznanie;

- art. 121 § 1 w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 OP oraz art. 8 k.p.a. - poprzez zaakceptowanie działania Prezydenta Miasta B. jako organu podatkowego niespełniającego wymogów całościowej i rzetelnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegającego w szczególności na:

• działaniu organów administracji publicznej z naruszeniem zasady zaufania obywateli do organów administracji publicznej;

• braku w zaskarżonej decyzji ustosunkowania się do wszelkich dowodów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego;

• braku oceny tych dowodów w powiązaniu z innymi dowodami w sprawie oraz z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla przedmiotowej sprawy;

• braku ustosunkowania się przez organ podatkowy do całościowej argumentacji Skarżącego oraz wskazania, które z argumentów wskazanych w tych dowodach organ podatkowy uznał za przemawiające na korzyć stanowiska prezentowanego przez Skarżącego, a które z tych argumentów odrzucił i dlaczego;

• arbitralnym uwzględnieniu wyłącznie argumentów przemawiających na niekorzyść Skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. wnioskowało o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

Odnosząc się do zawartego w skardze żądania strony - Sąd stwierdził, że nie ma jakichkolwiek podstaw do stwierdzenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. nieważności zaskarżonej decyzji ani poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Bezzasadne są w ocenie Sądu zarzuty oparte na przesłankach z art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 5 Ordynacji podatkowej - odnoszące się do błędnego ustalenia przedmiotu opodatkowania oraz skierowaniu decyzji w części do podmiotu nie będącego stroną.

Jak podkreślono w skardze – istota sporu dotyczy tego, kto w 2011 r. był podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania nieruchomości objętych opodatkowaniem na podstawie zaskarżonej decyzji oraz jaki był zakres zwolnienia przedmiotu opodatkowania.

W tak określonym sporze, ze względu na potencjalne wady postępowania, zasadnicze znaczenie ma podmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Z uwagi na stosunki własnościowe spornych nieruchomości (własność Powiatu B.) rozważania co do statusu podatnika mogły dotyczyć jedynie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W ocenie Sądu – zasadnie przyjęły organy, że status Starostwa Powiatowego w B., jako podatnika podatku od nieruchomości wynika z posiadania, mającego swoje źródło w decyzjach o trwałym zarządzie, jaki posiada w stosunku do nieruchomości znajdujących się w B. przy ul. [...], [...] oraz przy placu [...].

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. – podatnikiem podatku od nieruchomości są (między innymi) jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego. Przykładem takiego "innego tytułu prawnego" jest decyzja o ustanowieniu trwałego zarządu. Zatem w przypadku przekazania nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej (np. Starostwu Powiatowemu) – podatnikiem podatku od nieruchomości jest bezpośredni podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością. W spornej sprawie, jedynym podmiotem posiadającym tytuł prawny do spornych nieruchomości, pochodzący od jej właściciela (Powiatu B.) jest Starostwo Powiatowe w B. W aktach sprawy znajdują się decyzje z dnia [...] dotyczące ustanowienia trwałego zarządu na rzecz Starostwa Powiatowego w B. na nieruchomości przy ul. [...] i pl. [...] oraz decyzja z dnia [...] o ustanowieniu trwałego zarządu na rzecz Starostwa Powiatowego w B. na nieruchomości położonej w B. przy ul. [...] (wszystkie decyzje w aktach administracyjnych). Nie może zatem w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) u.p.o.l. budzić wątpliwości, że podatnikiem podatku od nieruchomości od wskazanych wyżej nieruchomości jest Starostwo Powiatowe w B. Sąd podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) zawarty w wyrokach: z dnia 7 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 945/10 oraz z dna 5 września 2006 r. sygn. akt II FSK 1090/05, że przykładem innego tytułu prawnego posiadania w rozumieniu art. 3 ust 1 pkt 4 u.p.o.l. jest przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Podatnikiem podatku od nieruchomości będzie w takim przypadku podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością. Sytuacja nie zmieni się także, gdy zarządca odda nieruchomość (lub jej część) posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia. Kontrakt nie będzie bowiem zawarty z właścicielem nieruchomości a jedynie z zarządcą będącym jej posiadaczem. W tym zakresie - z art. 3 ust 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. wynika zasada, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest ten podmiot, który posiada tytuł prawny do nieruchomości pochodzący bezpośrednio od jej właściciela. Taki tytuł do objętych decyzją nieruchomości posiada niewątpliwie wyłącznie Starostwo Powiatowe, stąd zasadnie uznały organy, że jest ono podatnikiem tego podatku od określonych w decyzji nieruchomości.

Wbrew argumentacji skargi, odnoszącej się do zarzutu naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., jakoby organy błędnie przyjęły, że Skarżący jest wyłącznym podatnikiem podatku od nieruchomości za 2011 r. – w ocenie Sądu, statusu podatnika nie można przypisać najemcom pomieszczeń wynajmowanych przez Starostwo Powiatowe, bowiem nie spełniają oni żadnego z kryteriów podatnika określonych w art. 3 ust. 1 pkt 1-4 u.p.o.l.

Odnosząc się do wyroku NSA z dnia 20 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2631/11, na argumentację którego powołuje się strona skarżąca – Sąd w składzie orzekającym w sprawie nie podziela zawartego w nim stanowiska, wywodzącego status najemcy – jako podatnika podatku od nieruchomości z domniemania, że zawarta przez trwałego zarządcę umowa najmu została zawarta "w imieniu i na rzecz właściciela" (vide pkt 7 ww. wyroku). Statusu podatnika nie można domniemywać ani wywodzić w drodze analogii lecz musi go określać ustawa. Wynika to z konstytucyjnej zasady wyłączności ustawowej – art. 217 Konstytucji RP, który bezwzględnie obliguje, aby elementy konstrukcji prawnej podatku, w tym podmiot i przedmiot opodatkowania (...) regulowane były wyłącznie ustawą. W ocenie Sądu w orzekającym w składzie – najemcy pomieszczeń wynajmowanych od Starostwa Powiatowego, stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego (Powiatu B.) nie spełniają żadnego z kryteriów podatnika określonych w art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. stąd też nie ma podstaw prawnych do uznania ich za podatników podatku od nieruchomości. Z punktu widzenia legalności, nie do pogodzenia jest taka sytuacja, w której status podatnika (w tym przypadku najemców części spornych nieruchomości) i związany z tym obowiązek podatkowy wywodzony byłby nie z jednoznacznej normy prawnej rangi ustawowej (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) u.p.o.l. – posiadanie wynikające z trwałego zarządu, jako innego tytułu prawnego do nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) ale z domniemania, że trwały zarządca działa w imieniu i na rzecz właściciela nieruchomości.

Podkreślić należy, że ze zgromadzonych w sprawie dowodów, w tym umów użyczenia (zawartych z: Powiatowym Centrum Edukacji i Kształcenia Kadr, Powiatowym Centrum Pomocy Rodzinie, Regionalnym Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa w W. i Powiatowym Inspektoratem Nadzoru Budowlanego) oraz z decyzji o ustanowieniu trwałego zarządu - nie wynika aby trwały zarządca działał "w imieniu i na rzecz właściciela nieruchomości" lub "z jego upoważnienia". Z decyzji ustanawiających trwały zarząd wynika (pkt 5), że Starostwo Powiatowe ma prawo korzystać z nieruchomości oddanej w trwały zarząd a w szczególności oddawać nieruchomość lub jej część w najem, dzierżawę albo użyczenie.

W dokumentach tych nie ma jakiegokolwiek zastrzeżenia o działaniu Starostwa Powiatowego w imieniu i na rzecz właściciela. Postanowienia ustawy o gospodarce nieruchomościami regulujące instytucję trwałego zarządu (art. 43 – 50 u.g.n.) mówią jedynie o zawiadomieniu lub zgodzie organu nadzorującego, co jedynie potwierdza, że trwały zarządca działa we własnym imieniu. Zatem niczym nieuzasadnione są zarzuty skargi oparte na zawartej w wyroku NSA z dnia 20 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2631/11 – argumentacji, że w zakresie użyczonych pomieszczeń, Starostwo Powiatowe nie jest podatnikiem, ponieważ umowy użyczenia zawarte zostały z ich właścicielem a nie z trwałym zarządcą. Ponadto, należy dodać, że pogląd zawarty w przywoływanym przez stronę skarżącą wyroku jest odosobniony a jego argumentacja nie przekonała Sądu w składzie orzekającym w sprawie. W zakresie opodatkowania trwałych zarządców podatkiem od nieruchomości, w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje stanowisko przyjęte między innymi w wyrokach: NSA z dnia 5 września 2006 r. II FSK 1090/05; z 7 grudnia 2011 r. II FSK 945/10; z 23 kwietnia 2008 r. II FSK 826/07; z 29 września 2011 r. II FSK 1716/10. Zgodnie z przyjętą w nich argumentacją, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na zarządcy nieruchomości pod warunkiem, że legitymuje się on prawem do władania nieruchomością udzielonym przez właściciela nieruchomości. Trwali zarządcy jako posiadacze na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami są na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości jako posiadający tytuł prawny do nieruchomości (trwały zarząd) pochodzący bezpośrednio od właściciela nieruchomości. Ciążących na nich w tym zakresie obowiązków nie znosi użyczenie lub wynajęcie tych nieruchomości innym podmiotom.

W zakresie ustaleń stanu faktycznego stanowiących podstawę przyjętych w decyzji skutków podatkowych, Sąd nie dopatrzył się jakichkolwiek uchybień procesowych. W szczególności bezzasadne są zrzuty odnoszące się do naruszenia art. 187 § 1 i art. 122 i OP bowiem, wbrew zarzutom skargi – organy ustaliły, że jakkolwiek część pomieszczeń w budynku przy ul. [...] wynajmowanych przez Starostwo Powiatowe używana była faktycznie przez inne jednostki, to były one jedynie posiadaczami zależnymi, nie posiadającymi żadnego z tytułów, który w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. czyniłby z nich podatników podatku od nieruchomości. Nie ma też – w ocenie Sądu – podstaw do kwestionowania zakresu przyjętych przez organy podatkowe zwolnień przedmiotowo – podmiotowych.

Sąd nie znalazł też podstaw do uwzględnienia (postawionego jedynie ale nie umotywowanego) zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów art. 120 i art. 7 Ordynacji podatkowej oraz art. 3 u.p.o.l. poprzez uznanie strony skarżącej za podatnika w części przedmiotu opodatkowania, pomimo braku normy prawnej pozwalającej na takie uznanie.

Reasumując powyższe rozważania, skoro z decyzji ustanawiających trwały zarząd wynika, że trwały zarządca może podnajmować lub użyczać i wydzierżawiać nieruchomości przekazane mu w trwały zarząd a z umów zawartych z podmiotami wynajmującymi (użytkującymi) część pomieszczeń wynika, że wynajmującym (użyczającym) było Starostwo Powiatowe – jako trwały zarządca, to (uwzględniając przy tym regulację art. 43 ust. 2 pkt 3 w związku z art. 50 u.g.n. i przepisy Kodeksu cywilnego dot. użytkowania) zasadnie przyjęły organy w zaskarżonej decyzji, że na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) u.p.o.l. – podatnikiem podatku od nieruchomości od wszystkich nieruchomości posiadanych w trwałym zarządzie jest Starostwo Powiatowe w B. Podkreślić przy tym należy, że z uwagi na stosunki własnościowe spornych nieruchomości (własność Powiatu B.) rozważania co do statusu podatnika mogły dotyczyć jedynie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Bezzasadny jest zatem zarzut, że organy nie rozważały statusu podatnika w rozumieniu art. 3 ust. 1-5 u.p.o.l. Tym samym – Sąd nie podziela stanowiska strony skarżącej, że użyczenie lub oddanie w najem pomieszczeń przez trwałego zarządcę, czyni podatnikiem najemcę lub biorącego pomieszczenia w użyczenie. Bezzasadny jest zatem zarzut, że decyzja - w części odpowiadającej zawartym umowom użyczenia pomieszczeń przy ul. [...] - została skierowana do podmiotu, na którym w 2011 r. nie ciążył obowiązek w podatku od nieruchomości.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. – podkreślić należy, że zgodnie z tym przepisem, zwolnieniu z podatku od nieruchomości na tej podstawie podlegają tylko nieruchomości i budynki zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego. W 2011 r. nieruchomość przy ul. [...] nie była w ogóle użytkowana, stała pusta, niezagospodarowana. Sam fakt posiadania jej w trwałym zarządzie, z przeznaczeniem na siedzibę Starostwa Powiatowego i innych powiatowych instytucji administracji publicznej nie uprawnia do korzystania ze zwolnienia podatkowego. Warunkiem zwolnienia jest faktyczne, rzeczywiste wykorzystywanie takiej nieruchomości na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego a nie tylko jej posiadanie w zasobach takiej jednostki. Bezzasadne są zatem podnoszone w skardze argumenty dotyczące wykładni pojęć "zajęte" oraz "potrzeby" jak i określenia "celu publicznego" jaki miałby być w tych pomieszczeniach realizowany. W 2011 r. w nieruchomości przy ul. [...] nie był bowiem realizowany żaden cel i to nie tylko przez "inne powiatowe jednostki organizacyjne" ale też przez jednostki samorządu terytorialnego (organy Starostwa Powiatowego). Nie można zatem przyjąć, że nieruchomość ta w jakimkolwiek zakresie zajęta była na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, co całkowicie wyklucza zwolnienie przedmiotowe tej nieruchomości z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l.

W ocenie Sądu, niezasadny jest też zarzut dotyczący opodatkowania zabytkowej baszty, posadowionej na działce przy ul. [...]. Zarzut skargi sprowadza się do twierdzenia, że organ opodatkowując tę nieruchomość nie uwzględnił, że na jej terenie znajduje się zabytkowa baszta wpisana do indywidualnego rejestru zabytków. Zabytek tej klasy korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Przepis ten stanowi, że "zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej".

Jakkolwiek w zaskarżonej decyzji organ nie wyartykułował wyraźnie, że uwzględnił powyższe zwolnienie, to jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy decyzji Zarządu Powiatu B. z [...] o ustanowieniu trwałego zarządu na nieruchomości przy ul. [...] (K – 24 i 23) w pkt 6 tej decyzji wskazana została "wartość nieruchomości zabudowanej budynkiem szkolnym z salą gimnastyczną o łącznej powierzchni użytkowej 3.235,50 m 2 oraz zabytkowej baszty w zespole miejskich murów obronnych wpisanej do rejestru zabytków..", dalej w tym samym punkcie decyzji określono odrębnie wartość budynku szkolnego i sali gimnastycznej i odrębnie określono wartość zabytkowej baszty.

Z wyodrębnienia zabytkowej baszty z kompleksu budynków szkoły i sali gimnastycznej ("...oraz zabytkowej baszty") oraz porównania powierzchni tej nieruchomości przyjętej do opodatkowania w zaskarżonej decyzji (3.235,50 m2) wynika jednoznacznie, że organ w 2011 r. opodatkował podatkiem od nieruchomości jedynie powierzchnię budynku stanowiącą szkołę i salę gimnastyczną o powierzchni: 3.235,50 m2 (vide decyzja SKO z [...] s. 5, akapit 2; K-66 akt administracyjnych) natomiast zabytkowa baszta nie była objęta opodatkowaniem. Tym samym, całkowicie niezasadny jest podniesiony dopiero w skardze i zasygnalizowany jedynie zarzut o opodatkowaniu w zaskarżonej decyzji również zabytkowej baszty. Jakkolwiek w decyzji organ nie wskazał jednoznacznie na zwolnienie zabytkowej baszty z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. to zwolnienie to w rzeczywistości zastosował, co wynika z przyjętej do opodatkowania w decyzji powierzchni nieruchomości przy ul. [...]. Z powyższych względów Sąd uznał zarzut skargi w tym zakresie za bezzasadny.

Sąd nie stwierdził też naruszenia przepisów postępowania (art. 120, 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181. 187, 191 OP oraz art. 8 k.p.a. Organy przeprowadziły gruntowne postępowanie, zgromadziły materiał dowodowy, który w ocenie Sądu stanowiło wystarczającą podstawę do wydania decyzji. Jakkolwiek początkowo organy prowadziły postępowanie wobec Powiatu B., to po uchyleniu decyzji przez SKO, prawidłowo wszczęły postępowanie wobec Starostwa Powiatowego i włączyły do akt sprawy cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został poddany gruntownej ocenie a przyjęty w decyzji stan faktyczny i odnoszące się do niego skutki podatkowe mają uzasadnienie w przyjętej do rozstrzygnięcia podstawie prawnej. Tak więc – w ocenie Sądu – nie ma też podstaw do uwzględnienia zarzutów odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania.

Reasumując powyższe rozważania, Sąd nie znalazł jakichkolwiek podstaw do uznania podniesionych w skardze zarzutów a w szczególności do uwzględnienia żądania – stwierdzenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 5 OP - nieważności zaskarżonej decyzji. Sąd nie stwierdził aby organy błędnie ustaliły przedmiot podlegający opodatkowaniu ani też aby decyzja została w części skierowana do podmiotu nie będącego stroną. W ocenie Sądu, w spornej sprawie nie tylko nie było podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji ale nie było też podstaw do uchylenia decyzji z powodu innych naruszeń materialnych lub procesowych.

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę jako niezasadną.