Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 213/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 100 ust 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 187 par 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska (spr.) Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 21 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Go 373/15 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem w dnia 5 listopada 2015 r. I SA/Go 373/15 oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia 21 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją z 6 maja 2015 r. określił [...] - dalej: skarżąca lub spółka - wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, powstałego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki Audi A6 rok produkcji 2007 w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że skarżąca nabyła w dniu 8 czerwca 2010 r. samochód marki Audi A6 rok produkcji 2007 r. na terenie N. W dniu 15 czerwca 2010 r. przeprowadzono badania techniczne pojazdu, potwierdzone wydanym zaświadczeniem nr [...], przez Podstawową Stację Kontroli Pojazdów w S., gdzie samochód został zakwalifikowany jako pojazd ciężarowy, posiadający 2 miejsca siedzące. Samochód został zarejestrowany przez skarżącą w dniu 8 lipca 2010 r. jako ciężarowy (z dwoma miejscami siedzącymi). Aktualnie właścicielem pojazdu jest [...], wspólnik skarżącej spółki, a samochód jest zarejestrowany jako osobowy z pięcioma miejscami siedzącymi.

Organ wskazał, że sporządzona w toku oględzin pojazdu dokumentacja, również fotograficzna potwierdza, iż pojazd posiada cechy wymienione pod pozycją CN 8703 w art. 104 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., nr 3, poz.11, dalej: u.p.a.). Chodzi tu o: jednolite, pięciodrzwiowe, przeszklone w całości nadwozie typu kombi, dwa rzędy siedzeń o skórzanej tapicerce z pięcioma miejscami, wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa i zagłówki, zamontowane w fabryczne punkty kotwiące, tylna kanapa dzielona, po opuszczeniu środkowego oparcia podłokietnik i stolik dla pasażerów bocznych siedzeń, oświetlenie sufitowe tyłu pojazdu. Jednakowa tapicerka drzwi przednich i tylnych, mechanizm elektryczny otwierania wszystkich szyb bocznych, głośniki audio na wszystkich bocznych drzwiach, automatyczną dwusferową klimatyzację, jednolitą podsufitkę, roletę zakrywającą bagażnik zamontowaną w stałych punktach, automatyczną skrzynię biegów, tarcze kół aluminiowe. Stwierdzono również brak jakichkolwiek śladów na tapicerce i podsufitce po ewentualnym demontażu przegrody.

W ocenie Naczelnika Urzędu Celnego w [...] pojazd posiada cechy samochodu osobowego. Z informacji uzyskanych od [...] (przedstawiciela marki A. w Polsce) wynika, iż pojazd został wyprodukowany jako osobowy 5-miejscowy (2+3), z nadwoziem całkowicie przeszklonym, bez przegrody stałej, z drzwiami: 2 lewych +2 prawych + klapa tylna; z jednolicie tapicerowanym wnętrzem.

Orzekając na skutek odwołania spółki Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z 21 lipca 2015 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając oddalenie skargi spółki na powyższą decyzję WSA w Gorzowie Wielopolskim wskazał, że organy podatkowe prawidłowo zaklasyfikowały pojazd marki Audi A6 do pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy. W związku z tym jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zdaniem Sądu I instancji z protokołu oględzin samochodu wynika, że jego wyposażenie kojarzone z pojazdami osobowymi. Chodzi tu o jednolite, pięciodrzwiowe, przeszklone w całości nadwozie typu kombi, dwa rzędy siedzeń o skórzanej tapicerce z pięcioma miejscami, wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa i zagłówki, zamontowane w fabryczne punkty kotwiące, tylna kanapa dzielona, po opuszczeniu środkowego oparcia podłokietnik i stolik dla pasażerów bocznych siedzeń, oświetlenie sufitowe tyłu pojazdu; jednakowa tapicerka drzwi przednich i tylnych, mechanizm elektryczny otwierania wszystkich szyb bocznych, głośniki audio na wszystkich bocznych drzwiach, automatyczną dwusferową klimatyzację, jednolitą podsufitkę, roletę zakrywającą bagażnik zamontowaną w stałych punktach, automatyczną skrzynię biegów, tarcze kół aluminiowe). Stwierdzono brak jakichkolwiek śladów na tapicerce i podsufitce po ewentualnym demontażu przegrody.

WSA podniósł, że organ podatkowy uzyskał od Volkswagen Grup Polska Sp. z o.o. informację, z której wynika, iż pojazd został wyprodukowany jako osobowy 5-miejscowy (2+3), z nadwoziem całkowicie przeszklonym, bez przegrody stałej, z drzwiami: 2 lewych +2 prawych + klapa tylna; z jednolicie tapicerowanym wnętrzem. Przy tym zmiany dokonane w pojeździe nie zmieniły jego zasadniczego charakteru. Miały one, bowiem charakter przejściowy, łatwo odwracalny, nie naruszający fabrycznej konstrukcji pojazdu, którego zasadniczym przeznaczeniem według projektu producenta był przewóz osób. Nie ulega również wątpliwości, że gdyby w sprowadzonym samochodzie dokonywano zmian konstrukcyjnych, powodujących zmianę zasadniczego przeznaczenia auta z pojazdu do przewozu osób na pojazd do transportu towarowego, podczas dokonanych przez organ oględzin, czy choćby na zdjęciach podczas nich wykonanych, takie zmiany musiałyby być widoczne. Dowiedzenie przez organy, że stwierdzone zmiany miały charakter nietrwały oraz odwracalny, uprawnia do przyjęcia stanowiska, że mogły być wykazane w każdym czasie, a nie tylko bezpośrednio w czasie powstania obowiązku podatkowego, zatem oględziny dokonane po tym czasie, w powiązaniu z innymi dowodami ,należy uznać za w pełni miarodajne.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożyła [...] zaskarżając go w całości. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I Instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1) art. 100 ust. 4 w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne objęcie pojazdu skarżącego marki Audi A6 nr nadwozia [...] pozycją 8703 wedle nomenklatury scalonej CN i zakwalifikowanie go na potrzeby u.p.a. jako samochód osobowy, skutkujące niesłusznym opodatkowaniem akcyzą;

2. art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 dalej: o.p.) polegające na nieprawidłowej i dowolnej ocenie zabranego w sprawie materiału dowodowego poprzez uznanie za udowodnione fakty, na których brak jednoznacznego potwierdzenia w zebranym materialne dowodowym, w szczególności przez błędne uznanie, iż w/w pojazd podlega opodatkowaniu akcyzą jako pojazd osobowy zakupiony w ramach rynku wewnątrzwspóinotowego,

3) art. 191 o.p. poprzez zaniechanie oceny sprawy na podstawie całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności błędnego uznania zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym za nieistotne dla zakwalifikowania pojazdu, skutkujące rozstrzygnięciem sprawy na podstawie wybiórczych dowodów uznanych za udowodnione pomimo braku ich udokumentowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca przedstawiła argumenty na poparcie powyższych zarzutów.

Dyrektor Izby Celnej w R. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, z uwagi na brak usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania z przyczyn określonych w art. 183 § 2 powołanej ustawy, które w niniejszej sprawie nie występują.

Zakres postępowania podatkowego w rozpoznawanej sprawie wyznaczały obowiązujące w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu przepisy prawa materialnego, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Ust. 4 art. 100 powołanej ustawy stanowi zaś, że samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Z kolei według art. 3 ust. 1 do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie (art. 3 ust. 2). Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do ww. rozporządzenia, wydawanego na każdy rok kalendarzowy. Z treści definicji zawartej w przytoczonym wyżej art. 100 ust. 4 u.p.a., wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym klasyfikowanych tam pojazdów jest przeznaczenie - zasadniczo do przewozu osób.

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06 podkreślił, że Noty Wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. W Notach Wyjaśniających do HS wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Ponadto według tych wyjaśnień, istotne znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają dominujące cechy pojazdu, na podstawie których należy rozstrzygnąć, czy są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób, a nie do transportu towarów. Wyjaśnienia określają też szereg cech projektowych świadczących o charakterze pojazdu. Z kolei pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Klasyfikacja do tej pozycji CN wymaga uwzględnienia pewnych cech fizycznych, które wskazują na takie przeznaczenie pojazdu, określonych w Nocie.

Zgodnie z treścią Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (MP z 2006 r. Nr 86, poz. 880), klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y [Sports Utility Vehicles], niektóre pojazdy typu pickup). Cechy, które wskazują, że pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu, to:

- obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. z pasami bezpieczeństwa lub punktami kotwiącymi oraz z wyposażeniem do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiczących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w tylnej przestrzeni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane lub składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących (składane lub wyjmowane z punktów mocowania),

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu,

- brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów,

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Reasumując powyższe rozważania należy przyjąć, że tylko przepisy ustawy o podatku akcyzowym, przepisy klasyfikacji towarów Scalonej Nomenklatury stanowią materialną podstawę klasyfikacji nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu dla celów akcyzy, a wyrok ETS z 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06 wytyczając sposób procedowania wskazuje, że przy klasyfikacji pojazdu samochodowego jako wyrobu akcyzowego należy brać pod uwagę obiektywne cechy pojazdu, jego ogólny wygląd, cechy projektowe świadczące o charakterze pojazdu, charakteryzujące pojazd, opisujące jego konstrukcję i wyposażenie, które są pomocne przy określeniu przeznaczenia pojazdu.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód marki Audi A6. Spór pomiędzy organami podatkowymi a skarżącym sprowadzał się do zaklasyfikowania pojazdu samochodowego do jednej z dwóch wymienionych pozycji Nomenklatury Scalonej. Według organów, co zaakceptował Sąd I instancji, samochód ten winien być klasyfikowany do pozycji 8703, zaś według strony skarżącej do pozycji 8704. W tym zakresie autor skargi kasacyjnej podniósł m.in., że zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w oparciu o niekompletny i wybiórczo zebrany materiał dowodowy albowiem nie podjęto wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez uznanie za udowodnione fakty, na których brak jednoznacznego potwierdzenia w zebranym materialne dowodowym oraz błędnego uznania zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym za nieistotne dla zakwalifikowania pojazdu jako ciężarowego.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska. Jak wynika bowiem z akt administracyjnych sprawy, w celu zbadania zasadniczego przeznaczenia pojazdu organy podatkowe dokonały ustaleń dotyczących ogólnego wyglądu i podstawowych cech pojazdu. Zgromadzone w sprawie dowody (tj. protokół oględzin pojazdu z dnia 23 marca 2015 r., wraz z dokumentacją fotograficzną, informacja [...] Sp. z o.o. - przedstawiciela marki A. w Polsce) potwierdziły, że pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy. Chodzi tu o jednolite, pięciodrzwiowe, przeszklone w całości nadwozie typu kombi, dwa rzędy siedzeń o skórzanej tapicerce z pięcioma miejscami, wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa i zagłówki, zamontowane w fabryczne punkty kotwiące, tylna kanapa dzielona, po opuszczeniu środkowego oparcia podłokietnik i stolik dla pasażerów bocznych siedzeń, oświetlenie sufitowe tyłu pojazdu; jednakowa tapicerka drzwi przednich i tylnych, mechanizm elektryczny otwierania wszystkich szyb bocznych, głośniki audio na wszystkich bocznych drzwiach, automatyczną dwusferową klimatyzację, jednolitą podsufitkę, roletę zakrywającą bagażnik zamontowaną w stałych punktach, automatyczną skrzynię biegów, tarcze kół aluminiowe). Stwierdzono brak jakichkolwiek śladów na tapicerce i podsufitce po ewentualnym demontażu przegrody. Tym samym posiada on cechy wymienione pod pozycją CN 8703.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, WSA prawidłowo stwierdził, iż pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak, by jego zasadniczą funkcją był przewóz osób.

Na prawidłowość rozstrzygnięcia nie mogła mieć również wpływu podnoszona przez autora skargi kasacyjnej okoliczność, że uznano za nieistotne zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu. Naczelny Sąd Administracyjyn zawuaża, że dla celów poboru akcyzy istotna jest tylko klasyfikacja dokonywana w oparciu o przepisy Scalonej Nomenklatury Taryfowej, a takie związanie uniemożliwia uwzględnienie klasyfikacji (jeżeli do niej dochodzi) tego samego wyrobu, przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych czy statystycznych. Oznacza to, że dla grupowania i klasyfikowania pojazdów i nadawania im poszczególnych kodów CN nie mają znaczenia obowiązujące w systemie prawnym przepisy o ruchu drogowym czy przepisy w sprawie warunków technicznych, które pojazdy samochodowe powinny spełniać. Z tego punktu widzenia irrelewantne jest np. zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, zarejestrowanie samochodu jako ciężarowego, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium etc. Ustawa o podatku akcyzowym zawiera własną definicję "samochodu osobowego" stworzoną dla celów podatku akcyzowego i to ona przesądza o klasyfikacji towaru do danego kodu CN.

Zatem, skoro przedmiotem nabycia wawnątrzwspólnotowego był samochód osobowy, to - wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej - na skarżącym ciążył z tego tytułu obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, co wskazuje, że art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a. Regulacja w zakresie podatku akcyzowego nie powinna budzić uzasadnionych wątpliwości interpretacyjnych po stronie osób nabywających pojazdy. Ustawodawca w art. 100 ust. 4 u.p.a. wprowadził własną definicję "samochodu osobowego", co jest wynikiem znacznej autonomiczności prawa podatkowego i przyjętego w prawie krajowym dualizmu pojęciowego. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że definicje w prawie podatkowym należy odczytywać tak jak wynika to z ich literalnego brzmienia, bez stosowania zabiegów interpretacyjnych, skoro w swej istocie wyznaczają one sposób rozumienia i stosowania pojęć ustawowych (por. B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013 r., str. 69).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, organy podatkowe na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego wyczerpująco ustaliły stan faktyczny sprawy, a działaniem tym nie uchybiły normie tak art. 187 § 1 oraz art. 191 Op. Organy dopuściły materiał dowodowy mający znaczenie dla załatwienia sprawy (art. 180 § 1 O.p.), który był zupełny i jako taki został rozpatrzony stosownie do treści art. 187 § 1 Op. Także kontrola Sądu I instancji w zakresie przebiegu postępowania dowodowego została przeprowadzona prawidłowo co czyni bezzasadnym zarzuty skargi kasacyjnej sformułowane w pkt 2 i 3 jej petitium. Organy przeprowadziły wszelkie dostępne dowody na okoliczność ustalenia stanu pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepis ten stanowi gwarancję realizacji naczelnej zasady postępowania podatkowego - zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 o.p. i zarazem wyznacza granicę obowiązków organu podatkowego w tym postępowaniu. Jego realizacji służy m. in. art. 180 § 1 i stanowiący jego uzupełnienie art. 181 o.p., z których wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zebrane według powyższych reguł dowody organ podatkowy ocenia w kontekście całokształtu zebranego materiału dowodowego, pod kątem ustalenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 o.p.). Z uregulowania tego należy wyprowadzić więc wniosek, że organ podatkowy, na którym ciąży z mocy ustawy obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy, musi czuwać, jako dysponent tego postępowania, aby prowadzone przez niego postępowanie doprowadziło do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Stąd przeprowadzane postępowanie dowodowe musi mieć przymiot istotności i kompletności, co nie oznacza, że organ podatkowy jest zobowiązany prowadzić postępowanie dowodowe w sposób nieograniczony. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, a odmienna od oczekiwań strony ocena dowodów (np. dowodu rejestracyjnego pojazdu, homologacji, przesłuchania kolejnych użytkowników pojazdu) nie musi automatycznie oznaczać naruszenia reguł postępowania dowodowego, w tym zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.).

Podsumowując, w przytoczonych okoliczności zgodzić się należy z oceną Sądu I instancji, że w toku postępowania podatkowego zgromadzono dowody przemawiające za przyjęciem, iż sporny pojazd był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. O zakwalifikowaniu danego pojazdu do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej, decydujące znaczenie mają cechy projektowe pojazdu, a nie to, czy w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód ten posiadał zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym potiwerdzające jego ciężarowy charkater. Posiadał on bowiem więcej cech pojazdu osobowego aniżeli ciężarowego. Może on wprawdzie służyć do przewozu towarów, jednak zasadniczą jego funkcją jest przewóz osób.

Stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie mogły więc, ze wskazanych względów, odnieść skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą kasacyjnie.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 5 i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).