Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 70/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2010-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Powołane przepisy: article: art. 14d i art. 140 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 14 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 03 marca 2010 r. sprawy ze skargi D. P. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz D. P. kwotę [...] zł ([...] zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

Dnia [...] lutego 2009 r. D. P. wystąpił z wnioskiem do Ministra Finansów o udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego

w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wniesionej przez osobę fizyczną do spółki osobowej.

Wnoszący wniosek przedstawił następujący stan faktyczny. Jest właścicielem nieruchomości zabudowanych oraz nieruchomości niezabudowanej, które zamierza wnieść jako wkład niepieniężny (aport) do nowo zakładanej spółki osobowej – jawnej lub komandytowej. Nieruchomości te stanowią środki trwałe wnioskodawcy i są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Wartość nieruchomości wnoszonych do spółki osobowej zostanie ustalona przez wspólników w umowie spółki osobowej i będzie ona równa rynkowej wartości nieruchomości na dzień zawarcia umowy spółki. Pozostali wspólnicy (wspólnik) także wniosą do spółki osobowej wkłady niepieniężne. W zależności od wartości wkładów wniesionych do spółki, w umowie zostanie ustalony udział wnioskodawcy i pozostałych wspólników w zyskach spółki osobowej. Spółka wprowadzi nieruchomości do ewidencji środków trwałych i będzie wykorzystywać je dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Istnieje prawdopodobieństwo, że po pewnym czasie spółka dokona zbycia nieruchomości wniesionych przez wnioskodawcę.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesienie przez wnioskodawcę nieruchomości do spółki osobowej, spowoduje u wnioskodawcy powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2. w jakiej wysokości należy określić wartość początkową nieruchomości wniesionej do spółki osobowej przez wnioskodawcę w przypadku, gdy spółka osobowa zaliczy te składniki do środków trwałych?

3. czy w przypadku sprzedaży nieruchomości przez spółkę osobową przychód wnioskodawcy uzyskany z tego tytułu może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodów, równy wartości początkowej zbywanej nieruchomości, określonej

w ewidencji środków trwałych spółki osobowej, pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne, w proporcji w jakiej wnioskodawca uczestniczył w zyskach spółki osobowej?

W opinii wnioskodawcy wniesienie przez niego nieruchomości do spółki osobowej nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wartość początkową nieruchomości wniesionej przez wnioskodawcę, zaliczonej przez spółkę osobową do środków trwałych, spółka osobowa powinna określić w wysokości wartości rynkowej tej nieruchomości określonej przez wspólników w umowie spółki osobowej na dzień wniesienia wkładu. Kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przez spółkę osobową będzie wartość początkowa zbywanej nieruchomości, równa wartości rynkowej tej nieruchomości na dzień wniesienia jej do spółki osobowej, pomniejszona

o dokonane odpisy amortyzacyjne. Przychód ze zbycia nieruchomości oraz przypisany mu koszt uzyskania przychodu określone zostaną u poszczególnych wspólników, proporcjonalnie do określonych w umowie spółki osobowej udziałów wspólników

w zyskach tej spółki.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2009r., [...], uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. Organ wskazał, że przedmiotem niniejszej interpretacji będzie pytanie pierwsze, zaś odpowiedź na pozostałe wnioskodawca otrzyma

w odrębnych pismach.

W uzasadnieniu wskazano, iż w myśl art.8 § 1 ustawy z dnia 15 września

2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz.1037 ze zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę. Jak podkreślono na mocy art.50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi w takim przypadku do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa.

Zdaniem organu podkreślenia wymaga jednak fakt, iż w myśl zasady określonej w art.14 ust.1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz.176 ze zm.) za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Organ wskazał także na wymienione w art.14 ust.2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzaje przychodów z działalności gospodarczej. Wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci nieruchomości stanowiącej środek trwały, wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącego wkład

w zamian za udział kapitałowy spółki, stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki stanowi, w rozumieniu przepisu art.14 ust.2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód

z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki.

Brak jest zatem w opinii organu podstaw do uznania za zasadne stwierdzenia, że w tej sytuacji nie powstaje przychód.

Organ nadmienił także, iż przepis art.10 ust.2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że przepisu art.10 ust.1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Przepis ten wyłącza z opodatkowania zdefiniowane kategorie wkładu niepieniężnego, lecz jego dyspozycja odnosi się wyłącznie do przychodów ze źródła, o którym mowa w art.10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia [...] czerwca 2009r. strona wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2009r. Powołano się na naruszenie przez organ wydający interpretację art.14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wydanie

w przedmiotowej sprawie interpretacji indywidualnej uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe po upływie terminu, o którym mowa w powołanym przepisie. Podniesiono także zarzut naruszenia art.14 ust.2 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że czynność wniesienia składnika majątku będącego środkiem trwałym jako wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej stanowi odpłatne zbycie tego składnika majątku, powodujące powstanie po stronie wspólnika wnoszącego wkład przychodu

z działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie w piśmie z dnia [...] lipca 2009r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia terminu do wydania interpretacji organ stwierdził, że termin do wydania interpretacji w przedmiotowej sprawie został zachowany.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia

4 sierpnia 2009 r. na interpretację indywidualną Ministra Finansów, strona wniosła

o uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zarzucając jej naruszenie przepisu art. 14o § 1 ust. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art.14 ust.2 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu strona podniosła, iż z wykładni przepisów prawa podatkowego wynika, iż interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Zgodnie z art.14o § 1 Ordynacji podatkowej w razie niewydania interpretacji

w terminie określonym w art.14d uznaje się, że w dniu następnym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Jak podniosła strona termin trzymiesięczny może być zachowany jedynie wtedy, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy. Strona powołała się w tym miejscu na uchwałę NSA z 4 listopada 2008 r. (I FPS 2/08), a także na wyroki sądów administracyjnych – WSA w Bydgoszczy z 7 stycznia 2009 r. (I SA/Bd 724/08) oraz WSA w Warszawie z 5 lutego 2009 r. (III SA/Wa 3151/08). W opinii strony

w przedmiotowej sprawie termin na wydanie interpretacji upłynął w dniu [...] maja 2009 r. i dlatego doręczenie w dniu [...] maja 2009 r. pełnomocnikowi wnioskodawcy interpretacji indywidualnej nastąpiło bez podstawy prawnej. Powołano się w tym miejscu na wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2009 r. (I SA/Po 1520/08), a także na wyrok NSA

z 22 stycznia 2009 r. (II FSK 1436/07). Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu zaprezentowanym w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa i wskazał wyrok WSA w Krakowie z 15 stycznia 2009 r. (I SA/Kr 1440/08).

Strona skarżąca podniosła również zarzut naruszenia przepisu art.14 ust.2 pkt 1 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W opinii strony organ dokonał w przedmiotowej sprawie błędnej interpretacji przepisów ustawy. Jak wskazano

w uzasadnieniu wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie może być traktowane jako czynność odpłatna ze względu na brak świadczenia wzajemnego ze strony spółki osobowej na rzecz podmiotu wnoszącego wkład. Nie powoduje to wobec tego powstania przychodu z działalności gospodarczej. Powołano się w tym miejscu na wyrok WSA w Gdańsku z 5 lutego 2009 r. (I SA/Gd 771/08). Zdaniem skarżącego organ nieprawidłowo uznał pojęcie "udziału kapitałowego" w spółce osobowej za odpowiednik udziałów lub akcji w kapitale zakładowym spółki kapitałowej. Według strony skarżącej na gruncie Kodeksu spółek handlowych konstrukcja udziału kapitałowego w spółce osobowej nie jest obligatoryjna i wspólnicy mogą w umowie spółki odmiennie ukształtować stosunki wewnętrzne spółki. Strona nie zgodziła się także ze zdaniem organu, iż wniosek o powstaniu w wyniku wniesienia aportu do spółki osobowej przychodu podlegającego PIT można a contrario wyciągnąć z brzmienia art.10 ust.2 pkt.2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący powołał się ponadto na jednorodną linię interpretacyjną organów podatkowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kwestii tego, że wniesienie wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej jest czynnością neutralną podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu. Strona powołała się w tym zakresie na przykładowe interpretacje wydane przez Dyrektorów Izb Skarbowych w Warszawie i w Bydgoszczy. W opinii strony skarżącej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w przedmiotowym zakresie analogiczne do przepisów ustawy o PIT – odpowiednikiem art.12 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest w ustawie o PIT art.17 ust.1 pkt 9. Konkludując strona wskazała, że nie ma racjonalnego uzasadnienia dla diametralnie odmiennego traktowania podatników podatku dochodowego od osób prawnych i podatników podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., - zwanej dalej p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Badanie zgodności z prawem indywidualnych interpretacji wydawanych przez Ministra Finansów oznacza obowiązek zbadania zarówno kwestii związanych

z zachowaniem przepisów proceduralnych, obowiązujących przy wydawaniu interpretacji jak również kwestii zgodności interpretacji z przepisami prawa materialnego.

W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja narusza prawo, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty zawarte w skardze są zasadne.

I. Odnośnie zarzutu podniesionego w skardze, że doręczenie interpretacji nastąpiło z naruszeniem 3-miesięcznego terminu wynikającego z art. 14d Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, iż jest on nieuprawniony w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009r. sygn. akt II FPS 7/09.

Należy podać, że zgodnie z art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa, interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O.p., czyli terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu.

Z akt sprawy administracyjnej wynika, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony przez Skarżącego reprezentowanego przez adwokata

w kancelarii Izby Skarbowej w dniu [...] lutego 2009r. W dniu [...] maja 2009r. organ podatkowy wydał stosowną interpretację oraz nadał ją na adres pełnomocnika wnioskodawcy tego samego dnia. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że interpretacja została podpisana i wysłana przed upływem terminu z art. 14d ww. ustawy, a doręczenie jej po [...] maja 2009r. nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (awizowanie przesyłki).

W tym miejscu należy przywołać podjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 14 grudnia 2009r. (sygn. akt II FPS 7/09) w składzie całej Izby Finansowej, uchwałę wyjaśniającą, w której Sąd postawił tezę: "W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku,

o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy". W uzasadnieniu NSA podkreślił, że

w języku prawnym - w odniesieniu w szczególności do orzeczeń, zarządzeń czy innych aktów indywidualnych (np. zaświadczeń) - wydać oznacza przede wszystkim sporządzić (wystawić) dokument. Stąd też wydać interpretację indywidualną w rozumieniu art. 14b

i 14d ustawy to sporządzić pisemną informację, jak należy rozumieć, bądź stosować, przepisy prawa podatkowego w przedstawionym przez zainteresowanego zaistniałym bądź oczekiwanym stanie faktycznym. W ocenie NSA przypisywanie pojęciu "wydanie" szerszego, bo obejmującego także doręczenie, znaczenia prowadziłoby nie tylko do rozluźnienia w istotny sposób dyscypliny terminologiczno-pojęciowej, ale

i w konsekwencji do zmiany treści przepisu. NSA zważył, że przez zwrot "niewydanie interpretacji indywidualnej" należy rozumieć niesporządzenie i niepodpisanie tego aktu, gdyż stanowi on przeciwieństwo pojęcia "wydanie interpretacji". Zdaniem NSA przy takim rozumieniu pojęcia "niewydanie interpretacji indywidualnej" opóźnienie w jego doręczeniu pozostaje bez wpływu na ocenę dochowania przez organ ustawowego terminu do wydanie tej interpretacji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zarzut skargi w przedmiocie naruszenia art. 14d Ordynacji podatkowej w powyższym zakresie nie zasługuje na uwzględnienie, a w konsekwencji stanowisko strony o zastosowaniu w sprawie instytucji tzw. "milczącej interpretacji" (art. 14o § 1 ww. ustawy) jest błędne.

II. Przechodząc do oceny prawidłowości zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego pod kątem zawartej w nim treści, Sąd nie podziela stanowiska organu podatkowego, że w niniejszej sprawie występuje odpłatne zbycie nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z zm.), przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia (podkreślenie własne), wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,

2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z powyższego przepisu, podstawowym warunkiem przyjęcia, że zbycie środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą stanowi przychód z działalności gospodarczej, jest odpłatny charakter owego zbycia. Tym samym, aby uznać, że wniesienie nieruchomości wykorzystywanej przez przedsiębiorcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, jest przychodem z tej działalności, należałoby wykazać, iż dokonanie takiej czynności pociąga za sobą przysporzenie dla osoby dokonującej takiego przeniesienia, czyni, że jest ono odpłatne.

Zdaniem organu w sytuacji gdy wniesione zostaną do spółki nieruchomości , które wcześniej były wykorzystywane przez podatnika w działalności gospodarczej to powstaje u niego przychód z tytułu działalności gospodarczej. W ocenie organu dojdzie bowiem do odpłatnego zbycia nieruchomości.

W ocenie tut. Sądu, wniesienie aportu do spółki osobowej, nie pociągnie za sobą odpłatności. Konkluzja ta wynika z charakteru spółki osobowej. Wniesienie do niej wkładu niepieniężnego, nie powoduje otrzymania zwrotnego świadczenia, o wartości odpowiadającej wysokości wniesionego wkładu. Nie sposób skutecznie wywodzić przeciwnej tezy jedynie z faktu, że aport wnoszony jest na wkład o określonej wartości. Osoba wnosząca aport, nie otrzymuje w zamian zapłaty, gdyż jedynie przekształca aport we wkład. Poprzez wkład, uczestniczy w stratach i zyskach spółki osobowej, odpowiednio do wartości wniesionego wkładu (art. 123 § 1 i § 3 ustawy z dnia

15 września 2000r. Kodeks Spółek Handlowych, Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. dalej – k.s.h.).

Sąd w tut. składzie podziela pogląd wyrażony przez skarżącego, iż zbycie nieruchomości na rzecz spółki osobowej nie następuje odpłatnie. Wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie pociąga bowiem za sobą otrzymania przez osobę dokonującą aportu, czy to pieniędzy, czy wartości pieniężnych, czy świadczeń w naturze. "Odpłatny" znaczy taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003r., str. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 2002r. str. 448). Trudno jest zatem

w rezultacie odpowiedzieć na pytanie, co miałoby stanowić przychód w takim wypadku, jaką wartość osoba wnosząca wkład w postaci nieruchomości otrzyma w zamian za wkład.

Wprawdzie umowa spółki osobowej komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wniesionych przez każdego wspólnika oraz ich wartość (art. 105 k.s.h.) niemniej jednak, nie można zgodzić się z twierdzeniem, że owa wartość wkładu jest ekwiwalentem aportu wniesionego do spółki komandytowej. Dopiero bowiem poprzez wniesienie wkładu do spółki komandytowej wspólnik uczestniczy w zyskach i stratach spółki. Co do zasady jest to wartość proporcjonalna do wysokości wkładu rzeczywiście wniesionego, jednak umowa spółki może regulować te kwestie odmiennie. Korzyść majątkowa uzyskiwana w związku z uczestnictwem w spółce komandytowej będzie wypadkową zysku i straty powstałych w danym okresie rozliczeniowym (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 29 kwietnia 2009r. o sygn. akt I SA/Ke 121/09, wyrok WSA

w Warszawie z dnia 17 lutego 2009r. o sygn. akt III SA/Wa 2926/08).

To oznacza, że wniesienie wkładu nie powoduje jeszcze powstania przychodu. Wniesienie udziałów w spółce mającej osobowość prawną w istocie jest ich "przekształceniem" na wkład. W obowiązujących przepisach prawa, a w szczególności w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, brak jest regulacji, iż wkład niepieniężny do spółki osobowej rodzi skutki podatkowe.

Na marginesie nadmienić należy, iż zaprezentowany powyżej pogląd co do tego, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie skutkuje tym, iż w zamian za to świadczenie osoba wnosząca aport otrzymuje ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia, został także jednoznacznie wyrażony w szeregu wyroków sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 lutego 2009r. sygn. akt

III SA/Wa 2926/08, z dnia 14 kwietnia 2009r. sygn. akt III SA/Wa 3103/08, z dnia

7 sierpnia 2009r. sygn. akt III SA/Wa 384/09 oraz z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 listopada 2009r. sygn. akt I SA/Sz 693/09).

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną interpretację. Na podstawie art. 152 tej ustawy stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnął na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

H. Adamczewska-Wasilewicz U. Wiśniewski M. Łent