Wyrok NSA oz. w Katowicach, sygn. akt I SA/Ka 923/97
NSA oz. w Katowicach
Data orzeczenia: 1998-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu, przez co musi się wiązać z konkretnym źródłem przychodu i powodować lub co najmniej realnie zakładać osiągnięcie z tego źródła przychodu.

Nie będzie natomiast stanowić kosztu uzyskania przychodu taki wydatek, który, oceniany obiektywnie, nie może spowodować osiągnięcia przychodu ani też nie może mieć realnego wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło.

TEZY

Wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu, przez co musi się wiązać z konkretnym źródłem przychodu i powodować lub co najmniej realnie zakładać osiągnięcie z tego źródła przychodu.

Nie będzie natomiast stanowić kosztu uzyskania przychodu taki wydatek, który, oceniany obiektywnie, nie może spowodować osiągnięcia przychodu ani też nie może mieć realnego wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Sp. z o.o. "P." w L. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 12 listopada 1996 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 12 listopada 1996 r. (...) Izba Skarbowa w K. po rozpatrzeniu odwołania Spółki z o.o. "P." w likwidacji z siedzibą w L. na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa w związku z art. 27 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./, utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w S. z dnia 27 marca 1996 r. (...) określającą wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r. w kwocie 40.897 zł, tj. o 23.117,40 zł wyższej od zadeklarowanej przez jednostkę.

W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i prawny niniejszej sprawy.

W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono zaniżenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym za 1993 r. o kwotę 577.935.000 st. zł na skutek zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o wydatki, które w myśl art. 15 ust. 1 i 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ nie mogą być do nich zaliczone. Zakwestionowane wydatki dotyczyły:

- kwoty 357.935.000 st. zł wypłaconej firmie "S.N." za opracowanie analizy ekonomicznej opłacalności działalności pod nazwą - Projekt wykonalności modernizacji i rozbudowy produkcji podzespołów elektronicznych w przedsiębiorstwie "E." z udziałem Spółki "P.", który to projekt nie został przez Spółkę wykorzystany;

- oraz kwoty 220.000.000 st. zł stanowiącej zryczałtowaną zapłatę dla firmy "B." za prowadzenie usług akwizycyjnych na rzecz Spółki "P.", mających polegać m.in. na wyszukiwaniu odbiorców jej towarów, prowadzeniu negocjacji z ewentualnymi partnerami Spółki w celu zawarcia długoterminowych kontraktów gdzie w toku kontroli stwierdzono, że Spółka "P." w 1993 r. takowych kontraktów nie zawarła.

W związku z tym Urząd Skarbowy w S. wydał przedstawioną na wstępie decyzję, od której Spółka "P." wniosła odwołanie.

W odwołaniu tym zarzucono Urzędowi Skarbowemu, że nie zbadał umów zawartych w związku z usługami akwizycyjnymi firmy "B." z kontrahentami zagranicznymi i krajowymi, które - w ocenie Spółki - przyczyniły się do uzyskania przychodu, oraz nie sprawdził, w jakim zakresie ww.. wydatek wpłynął na osiągnięty przez Spółkę dochód.

Następnie zarzucono, że organ pierwszej instancji nie wziął pod uwagę, że wydatek poniesiony na rzecz firmy "S.N." miał na celu poszerzenie przedmiotu działalności Spółki, a więc poniesiony został w celu uzyskania przychodu. Niewykorzystanie ww.. projektu w prowadzonej działalności gospodarczej uzasadniono przy tym zmianą z dniem 23 grudnia 1993 r. przepisów, które zabraniały wywozu złomu stalowego i metali kolorowych z Polski. Nadto podniesiono, iż przedmiotowy projekt jako typowy "business plan" stanowi wartość niematerialną i prawną, która winna być amortyzowana, i wtedy odpisy amortyzacyjne można by było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów - czego Urząd Skarbowy nie wziął w sprawie pod uwagę.

Na końcu podniesiono, że zawarta w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacja nie określa żadnego związku czasowego między poniesionymi wydatkami a osiągniętymi przychodami. Brak tych elementów, zdaniem Spółki, uprawnia zatem podatnika, do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wszelkich wydatków, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ww.. ustawy.

Odnosząc się do powyższych zarzutów podniesiono, że z załączonej do akt umowy zawartej dnia 1 lutego 1993 r. pomiędzy Spółką "P." a firmą "B." wynika, iż "B." w ramach usług akwizycji jako zleceniobiorca zobowiązała się do wyszukiwania kontrahentów, którzy za pośrednictwem "P." będą odbierać wysyłane towary, prowadzenia negocjacji z jej ewentualnymi partnerami w celu zawarcia stałych długoterminowych umów, a zleceniodawca - Spółka "P." zobowiązała się za wykonanie ww.. usług uiszczać zryczałtowaną opłatę roczną w kwocie 220.000.000 st. zł. W toku kontroli źródłowej ustalono jednak, że strona nie dokonała żadnej sprzedaży swoich usług kontrahentom wskazanym przez "B." w rachunku z dnia 29 listopada 1993 r. wystawionym za wykonanie ww.. umowy akwizycji. Również w toku postępowania podatkowego Spółka nie przedłożyła jakichkolwiek dowodów, które potwierdzałyby iż w związku z zawarciem ww.. umowy nawiązała kontakty handlowe, które przyczyniły się do osiągnięcia przychodu w 1993 r. Zauważono przy tym, że dowodu takiego nie stanowią pisma przedstawione przez Spółkę, gdyż, jak wynika z ich treści, stanowią one jedynie zapytania ofertowe wystosowane w czerwcu i lipcu 1995 r. do firm, które mogłyby być ewentualnie zainteresowane sprzedażą swoich towarów w bliżej nieokreślonym czasie. Powyższego stanowiska nie zmieniają także tłumaczenia tekstów przedłożone przez Spółkę, gdyż nie wnoszą one nowych okoliczności w przedmiotowej sprawie, stanowiąc luźną korespondencję między "P." a firmami zagranicznymi. Nadto cztery z nich są korespondencją za okres nieobjęty ww.. decyzją - tj. z roku 1994 i 1995.

Następnie zauważono, że w świetle postanowień art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przyjęcia kosztów poniesionych za koszty uzyskania przychodów niezbędne jest wskazanie związku pomiędzy uzyskanym przychodem a poniesionymi kosztami. Wskazując dalej na określone w ww.. przepisie pojęcia dochodu, stwierdzono, że koszty mają wpływ na wysokość podatku dochodowego tylko w takim zakresie, w jakim faktycznie odnoszą się do prowadzonej przez podatnika działalności i wiążą się z uzyskanym przychodem w danym roku podatkowym. Unormowanie powyższe łączyć przy tym należy z unormowaniami zawartymi w przepisach art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy.

Uznano także, że powołane wyżej przepisy prawa materialnego potwierdzają także słuszność stanowiska organu pierwszej instancji w kwestii wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów należności w kwocie 357.935.000 st. zł, wypłaconej firmie "S.N." za opracowanie analizy ekonomicznej, która nie została przez skarżącą wykorzystana w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Podkreślono bowiem, że do kosztów zaliczone mogą być tylko te koszty, które miały wpływ na uzyskany przychód w roku podatkowym.

Odnosząc się następnie do zarzutu, iż przedmiotowy projekt jako typowy "business plan" winien być zaliczony do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z czym należałoby uwzględnić w rachunku podatkowym ewentualne odpisy amortyzacyjne, zauważono, że przepis par. 7 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe (...) /Dz.U. nr 30 poz. 130 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w 1993 r./ zawiera szczegółową regulację dotyczącą korekty odpisów amortyzacyjnych. Regulacja ta powoduje przy tym, że ewentualne skorygowanie o ww.. odpisy amortyzacyjne podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych za 1993 r. nie znajduje podstawy normatywnej.

Jednocześnie zauważono, iż ograniczenia w handlu surowcami wtórnymi wprowadzone z dniem 23 grudnia 1993 r. nie stanowią żadnego argumentu uzasadniającego zaliczenie wydatku poniesionego na wykonanie powyższej "analizy" do kosztów uzyskania przychodów, bowiem, jak zostało wykazane, wydatki z tego tytułu nie miały wpływu na wielkość uzyskanego w 1993 r. przychodu. Kryterium decydującym bowiem o zaliczeniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww.. ustawy, jest związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem w danym roku podatkowym. Przepis ten nie przewiduje natomiast kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na podstawie proponowanego w odwołaniu kryterium "przypadków społecznie i gospodarczo uzasadnionych". Stąd też wskazany wyżej argument Spółki uznano za chybiony.

Zauważono, że kierując się zasadą prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 7 Kpa, zwrócono się do Zakładu Elektroniki "E." o dostarczenie materiałów potwierdzających, iż w związku z zamiarem podjęcia wspólnej działalności gospodarczej z "P." były prowadzone z tą Spółką rozmowy, ustalenia czy negocjacje. W odpowiedzi "E.' pismem z 1 sierpnia 1996 r. poinformował, że nie prowadził z "P." Sp. z o.o. żadnych negocjacji, jak też że ww.. firma francuska nie prowadziła rozpoznania i analizy ekonomicznej w jej zakładzie.

Także odwołująca się Spółka, na wezwanie z 13 sierpnia 1996 r., takich dowodów nie przedstawiła. W związku z tym uznano, że i powyższy wydatek nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję pełnomocnik Sp. z o.o. "P." w likwidacji z siedzibą w L., powołując się na zarzut naruszenia art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu podniesiono, że Urząd Skarbowy kierując się literalnym brzmieniem treści ww.. przepisu uznał, że w związku z zawarciem zakwestionowanych umów Spółka nie uzyskała dochodu, jak również że wydatki te nie miały związku z działalnością mającą na celu osiągnięcie przychodu, co - w ocenie skarżącej - wydaje się być interpretacją bardzo ryzykowną i zbyt swobodną.

Stanowisko powyższe podtrzymane zostało następnie przez Izbę Skarbową, przez co zaskarżona decyzja nie jest trafna.

Wskazując następnie na ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów wyrażono pogląd, iż "pojęcie koszty można jedynie interpretować w ten sposób, że każdy wydatek poniesiony przez podatnika w celu uzyskania przychodu powinien być uwzględniony, byleby nie był wymieniony w art. 16". Urząd Skarbowy przyjmuje zaś interpretację zawężającą art. 15 w związku z czym podatnik korzystający z różnego rodzaju komentarzy podatkowych czy nawet przepisów podatkowych narażony jest na niebezpieczeństwo, że Urząd Skarbowy przeprowadzi wykładnię przepisu niezgodnie z jego literalnym brzmieniem.

Na koniec wyrażono pogląd, że "polityka podatkowa państwa powinna zmierzać przede wszystkim do takiej regulacji prawnej, aby normy były przejrzyste, nieskomplikowane oraz ogólnie zrozumiałe", a nadto podtrzymano argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji I instancji.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, w związku z czym należało ją oddalić.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji zauważyć na wstępie należy, że spór między stronami sprowadza się do oceny, czy zakwestionowane wydatki, poniesione przez skarżącą na rzecz "B." i "S.N." z tytułu zawartych z tymi firmami umów, stanowią koszty uzyskania przychodów.

W tym stanie rzeczy punktem wyjścia rozważań merytorycznych uczynić należy przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od

osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482/, który zawiera definicję kosztów uzyskania przychodów.

W myśl tej definicji kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Można zatem stwierdzić, że aby wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki:

1/ celem poniesienia wydatku powinno być osiągnięcie przychodu,

2/ wydatek ten nie może znajdować się w określonym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Drugi z ww.. warunków nie wymaga, zdaniem Sądu, szerszego komentarza. Ustalenie bowiem, że dany wydatek wymieniony został w katalogu określonym w art. 16 ust. 1 ustawy, eliminuje możliwość jego zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu.

Co zaś się tyczy pierwszego warunku, upoważniającego do zaliczenia wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodu, to zauważyć trzeba, iż ustawa tylko w sposób ogólny określa wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodu. Pozwala to w konsekwencji na stwierdzenie, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć, wpływ na wielkość osiągniętego przychodu /por. wyrok NSA z dnia 2 sierpnia 1995 r., III SA 502/94 - ONSA 1996 Nr 2 poz. 95/. Wbrew twierdzeniom skarżącej nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Ustawodawca wyraźnie bowiem wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów. Cel ten musi być zatem widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować lub co najmniej winny zakładać go jako realny /wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 1996 r., SA/Gd 2959/94 - Prawo Gospodarcze 1997 nr 1 str. 31/. Innymi słowy zgodnie przyjmuje się, że aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, to między jego poniesieniem a osiągnięciem przychodu zachodzić musi związek przyczynowo-skutkowy tego rodzaju, że poniesienie wydatku wpływa na powstanie lub powiększenie przychodu. Nadmienić w tym miejscu należy, że pogląd taki sformułowany został na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych /por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 1994 r., SA/Wr 1242/94 w: D. Czepielik, T. Kolanowski - Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Orzecznictwo. Aktualne przepisy, Oficyna Wydawnicza "BRANTA", Bydgoszcz 1997, str. 111/. Mając jednak na uwadze to, że konstrukcja kosztów uzyskania przychodu w obu tych podatkach jest zasadniczo identyczna, przedstawiony wyżej pogląd, w ocenie składu orzekającego w tej sprawie, będzie także miał zastosowanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując dotychczasowe uwagi stwierdzić zatem należy, że wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu, przez co musi się wiązać z konkretnym źródłem przychodu i powodować lub co najmniej realnie zakładać osiągnięcie z tego źródła przychodu. Nie będzie natomiast stanowić kosztu uzyskania przychodu taki wydatek, który, oceniany obiektywnie, nie może spowodować osiągnięcia przychodu ani też nie może mieć realnego wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło.

Odnosząc powyższe uwagi do bezspornie stwierdzonych w sprawie okoliczności faktycznych, stwierdzić trzeba, że organy skarbowe prawidłowo nie uznały zakwestionowanych wydatków za koszty uzyskania przychodów.

Wydatki te wynikały z dwóch umów, jakie skarżąca zawarła z firmami "B." i "S.N". Na mocy pierwszej z nich firma "B." w ramach usług akwizycji zobowiązała się do wyszukiwania kontrahentów odbierających towary wskazane przez skarżącą Spółkę, prowadzenia negocjacji z ewentualnymi partnerami w celu zawarcia stałych, długoletnich umów ze skarżącą, promowania na rynkach zagranicznych jej dobrego imienia oraz wskazywania jej jako firmy właściwej do przygotowania należytych warunków zawierania kontraktów, zaś skarżąca Spółka - jako zleceniodawca - zobowiązywała się za wykonywanie tych usług uiszczać zryczałtowaną opłatę roczną do dnia 15 grudnia za dany rok. Równocześnie w toku kontroli nie zdołano ustalić okoliczności, które potwierdzałyby iż w wykonaniu tej umowy nawiązane zostały przez skarżącą kontakty handlowe, które mogłyby przyczynić się do osiągnięcia przez nią przychodu w 1993 r. Organy skarbowe trafnie zauważyły przy tym, że przedstawione przez skarżącą dowody nie zdołały podważyć zasadności przedstawionego wyżej stanowiska, które to zagadnienie szeroko, a równocześnie poprawnie, omówione zostało w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy uznać należy, że w toku postępowania podatkowego strona skarżąca nie wykazała dowodowo, że pomiędzy powyższym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności prowadzonej w 1993 r. zachodził związek przyczynowo-skutkowy, o którym wyżej była mowa, tj. nie wykazała, że wydatek ten przyniósł lub mógł realnie przynieść przychód. Uwzględniając do tego określone w art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych zasady potrącania kosztów uzyskania przychodów - zgodnie z którymi koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, przy czym potrącalne są także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego, oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe, i w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione - trudno zarzucić organom skarbowym, iż naruszyły prawo, odmawiając zaliczenia omawianego wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodów. Raz jeszcze podkreślić bowiem należy, że nie zaistniały wyżej przedstawione warunki umożliwiające zaliczenie rzeczonego wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodu 1993 r. - co nie wyklucza jeszcze możliwości rozliczenia tego wydatku w następnych latach podatkowych na zasadach wynikających z wyżej przytoczonego przepisu art. 15 ust. 4 ustawy.

Podobnie ocenić także należy wydatek poniesiony przez skarżącą Spółkę z tytułu zapłaty za analizę ekonomiczną wykonaną przez firmę "S.N.". Skoro bowiem ustalono, że analiza ta w ogóle nie została wykorzystana przez skarżącą, a nadto że nie prowadziła ona jakichkolwiek pertraktacji z Zakładem Elektroniki "E." - współpracy z którym analiza ta dotyczyła - jak również, że firma francuska nie dokonała jakiegokolwiek rozpoznania w tym zakładzie, to tym samym trudno doszukać się więzi przyczynowo-skutkowej między tym wydatkiem a przychodem bądź też źródłem jego uzyskania. Prawidłowo zatem organy skarbowe nie uznały omawianego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Oceny tej nie mogą przy tym zmienić argumenty przedstawione przez skarżącą. Organ odwoławczy zasadniczo poprawnie wyjaśnił bowiem, dlaczego rzeczony wydatek, gdyby potraktować go za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną jako "typowy business plan", nie może spowodować korekty kosztów uzyskania przychodu za 1993 r., powołując się w tym zakresie na przepis par. 7 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 30 poz. 130 ze zm./.

Niezależnie od dotychczasowych uwag zauważyć trzeba, że omawiany wydatek rozpatrywać należy przede wszystkim w kategoriach wydatku inwestycyjnego na przedsięwzięcie, które uruchomione nie zostało - co jest bezsporne. Nie powstało zatem źródło mogące przynosić skarżącej przychody W związku z tym nie można zasadnie twierdzić, iż przedmiotowy wydatek powiązany jest z konkretnym źródłem przychodu, który przyniósł lub mógł przynieść przychody Stanowisko takie potwierdza zatem przedstawioną wyżej tezę o braku związku przyczynowo-skutkowego między rzeczonym wydatkiem a przychodem osiągniętym przez skarżącą. Poza tym skoro wydatek ten miał charakter wydatku inwestycyjnego, to pamiętać należy o tym, że inwestycją w kategoriach podatkowych są nie tylko wydatki na zakup bądź modernizację środków trwałych i wyposażenie, ale także wszelkiego rodzaju inne nakłady ponoszone na uruchomienie projektu /por.: W. Bień - Zarządzanie finansami przedsiębiorstwa Difin, Warszawa 1996, str. 186/. Generalnie - wydatki takie finansowane są z czystego zysku po opodatkowaniu /por.: wyrok NSA z dnia 14 grudnia 1994 r., SA/Bk 79/94 - Monitor Podatkowy 1995 nr 6 str. 180/. Zatem podlegać one mogą, w zależności od rodzaju inwestycji, odpowiedniemu rozliczeniu jako koszty uzyskania przychodów zasadniczo po jej realizacji, względnie wyjątkowo po przystąpieniu do jej realizacji, ale tylko pod tym warunkiem, że inwestycja taka nie zostanie zaniechana. Zgodnie bowiem z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji. Zatem także i z tego względu omawiany wydatek nie może, zdaniem Sądu, stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Mając zatem na uwadze przedstawione wyżej spostrzeżenia, uznać należy, że wnioski organów skarbowych, jakie wyprowadziły z zebranego w sprawie materiału dowodowego, są uzasadnione. Organy skarbowe prawidłowo bowiem przeprowadziły postępowanie w sprawie, która to uwaga w szczególności dotyczy postępowania dowodowego, w rezultacie czego ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Zebrany w ten sposób materiał organy skarbowe poddały następnie ocenie, która nie wykroczyła poza granicę zakreśloną przez art. 80 Kpa. Wnioski, do jakich tym samym doszły, wyprowadzone zatem zostały z całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego, w związku z czym nie doszło do naruszenia w sprawie reguł wynikających z przepisów art. 7, art. 75 par. 1 i art. 77 par. 1 Kpa. Nadto podkreślenia wymaga fakt, że stosując przepisy materialne do ustalonego w sprawie stanu faktycznego organy skarbowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej, jak też nie naruszyły reguł interpretacji przepisów prawa. W konsekwencji Sąd nie znajduje ani w argumentacji skargi, ani też w materiałach sprawy podstaw do przyjęcia, iż zaskarżona decyzja jest wadliwa, przez co narusza prawo, i to w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W związku z tym Sąd na mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.