Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 770/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 par 1, art. 116 par 1  i par 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo (spr.) WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2018 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] maja 2018 r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2012 r. - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 8 listopada 2017 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] orzekł o odpowiedzialności J. S. (zwanego dalej także Skarżącym) jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług P. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (zwanej dalej także Spółką), których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu:

za miesiąc sierpień 2012 r. (termin płatności 25 wrzesień 2012 r.) w wysokości – kapitał [...] zł plus odsetki za zwłokę naliczone na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł;

za miesiąc wrzesień 2012 r. (termin płatności 25 październik 2012 r.) w wysokości – kapitał [...] zł plus odsetki za zwłokę naliczone na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł.

Łączna kwota do zapłaty wyniosła: [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji w pierwszej kolejności wyjaśnił, że zgodnie z treścią art 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że:

* we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie Prawo restrukturyzacyjne;

* niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy;

* oraz gdy nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Organ I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W myśl art. 116 § 4 ww. ustawy przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wskazał, że ze zgromadzonego w toku postępowania podatkowego materiału wynika, że nieuregulowane zobowiązania P. spółka z o.o. za miesiące: sierpień 2012 r. i wrzesień 2012 r. powstały w czasie pełnienia funkcji prezesa przez J. S.. Zgodnie z Uchwałą nr 2 Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 25 marca 2009 r. skarżący został powołany na prezesa zarządu spółki P. z dniem 1 kwietnia 2009 r. Organ I instancji dodał, że fakt pełnienia przez J. S. funkcji prezesa P. Sp. z o.o. w 2012 r. potwierdzają również następujące dokumenty: pismo z Sądu Rejonowego dla [...] Wydział XI Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 13 listopada 2015 r. nr [...] wydruk z dnia 6 listopada 2017 r. z elektronicznego zapisu podmiotu w KRS na stronach Ministerstwa Sprawiedliwości, sprawozdanie z działalności zarządu spółki za rok 2012, w którego pkt 1 dokonano zapisu cyt. "W 2012 roku funkcję Prezesa Zarządu pełnił Pan J. S.. Z kolei bezskuteczność postępowania egzekucyjnego potwierdza postanowienie Komornika Sądowego przy Sadzie Rejonowym dla [...] w K. z dnia 14 marca 2016 r. sygn. akt [...] Organ I instancji podniósł również, że w toku przeprowadzonego postępowania J. S. nie wykazał żadnej przesłanki negatywnej uwalniającej od odpowiedzialności za zobowiązania spółki P. w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 2012 r.

W odwołaniu od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] J. S. wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, względnie o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia postępowania toczącego się przed Sądem Okręgowym w K., Wydział IX Gospodarczy, sygn. akt [...] o ustalenie, że mandat członka zarządu sprawowany przez skarżącego w spółce P. wygasł z dniem 30 grudnia 2010 r. Decyzji organu I instancji odwołujący zarzucił naruszenie:

1. art. 202 § 2 Kodeksu spółek handlowych, poprzez jego niezastosowanie, a tym samym przyjęcie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku od towaru i usług spółki P. , podczas gdy w świetle tego przepisu nastąpił upływ kadencji skarżącego czego konsekwencją jest nieważność czynności dokonywanych przez stronę w imieniu Spółki po tym okresie, brak bycia członkiem jej zarządu, a więc brak odpowiedzialności po stronie skarżącego również za zobowiązania podatkowe Spółki;

2. art. 191 w zw. z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niedokonanie przez organ podatkowy wszechstronnej i wnikliwej oceny akt rejestrowych Spółki skutkujące błędnym przyjęciem odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku VAT Spółki, podczas gdy z akt tych wynika jednoznacznie upływ kadencji skarżącego jako członka zarządu, a w konsekwencji brak odpowiedzialności za działania i wydarzenia Spółki mające miejsce po tym terminie w związku z przestaniem bycia członkiem organu reprezentującego Spółkę;

3. art. 199a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie wystąpienia ze stosownym powództwem mającym na celu ustalenie pozostawania członkiem zarządu Spółki wobec wygaśnięcia kadencji skarżącego i zaprzestania tym samym bycia członkiem zarządu Spółki, podczas gdy zapadłe orzeczenie miałoby wartość kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

W uzasadnieniu odwołania J. S. wyjaśnił, że uchwałą Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 25 marca 2009 r. nr [...] z dniem 1 kwietnia 2009 r. powołano go do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu. Kadencja Zarządu upływała w dniu 21 czerwca 2009 r. Skarżący podniósł, że z racji zwołania Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za rok 2008 w marcu 2009 r, a więc przed upływem kadencji mandat członków Zarządu mógł wygasnąć dopiero z dniem odbycia zgromadzenia zatwierdzającego rok 2009. Miało to miejsce 30 grudnia 2010 r. Na przedmiotowym zgromadzeniu wspólników (z dnia 30 grudnia 2010 r.), ani na żadnym z późniejszych skarżący nie został powołany na członka zarządu na kolejna kadencję. J. S. podkreślił, że pomimo zakończenia jego kadencji jako Prezesa Zarządu oraz wygaśnięcia jego mandatu, nie został on wykreślony z rejestru przedsiębiorców KRS aż do dnia sporządzenia niniejszego odwołania. Po wygaśnięciu mandatu z dniem 30 grudnia 2010 r. skarżący nie zajmował się sprawami Spółki, wobec czego nie otrzymywał z tytułu pełniącej funkcji żadnego wynagrodzenia. J. S. wyjaśnił, że jedyne czynność dokonywane w imieniu Spółki to te faktyczne związane z jej utrzymaniem bytu prawnego, które musiał dokonać - jak choćby nawet te związane z zobowiązaniem sądu do przedłożenia stosownych dokumentów rejestrowych Spółki poprzez nałożenie grzywny na jego osobę czy też składaniem deklaracji podatkowych. Inne czynności nie były podejmowane, a w szczególności skarżący nie prowadził w imieniu Spółki działalności gospodarczej.

Decyzją z dnia 11 maja 2018 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 8 listopada 2017 r. nr [...] W uzasadnieniu organ II instancji w pierwszej kolejności stwierdził, że z uwagi na fakt, iż przedmiotowa sprawa dotyczy zobowiązań podatkowych za 2012 r. zaistniała konieczność ustalenia czy zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Zgodnie bowiem z treścią art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązanie podatkowe powstałe w 2012 r. w pierwotnym terminie uległoby zatem przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2017 r. Jednakże Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zauważył, że stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Natomiast w myśl art. 70 § 7 pkt 1 ww. ustawy bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Organ II instancji wskazał, że z akt sprawy, w tym z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 4 stycznia 2018 r. nr [...] wynika, iż wobec skarżącego bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu od dnia 13 lutego 2013 r. do dnia 28 czerwca 2013 r., tj. uprawomocnienia się wyroku nakazowego Sądu Rejonowego dla [...], Wydział VIII Karny z dnia 22 kwietnia 2013 r. sygn. akt [...], na mocy którego nałożono na J. S. karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 57 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks za to, że pełniąc funkcję prezesa zarządu P. spółka z o.o. z siedzibą w K., działając w krótkich odstępach czasu i w wykonaniu tego samego zamiaru, w okresie od 27 kwietnia 2010 r. do 26 października 2012 r., tj. za miesiące: marzec, kwiecień, maj, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2010 r. oraz od stycznia do grudnia 2011 r. i od stycznia do września 2012 r. uporczywie nie wpłacał, w ustawowym terminie, kwot podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. uznał zatem, że z uwagi na zaistniałe okoliczności mające wpływ na bieg terminu przedawnienia, przedmiotowe zobowiązanie nie uległo przedawnieniu.

Następnie organ odwoławczy przytoczył treść art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1-3, art. 109 § 1 i § 2, art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2, § 2, § 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz stwierdził, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki pozytywne do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności podatkowej za przedmiotowe zobowiązania podatkowe Spółki P. .

Organ II instancji wyjaśnił, że pierwszą przesłanką pozytywną do przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest istnienie zaległości podatkowej po stronie tej Spółki. Jak wynika z akt sprawy P. sp. z o.o. posiada zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. w wysokości [...] zł, wraz z odsetkami za zwłokę, które na dzień wydania decyzji przez organ I instancji, tj. 8 listopada 2017 r. wynoszą [...] zł oraz za wrzesień 2012 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, które na dzień wydania decyzji przez organ I instancji, tj. 8 listopada 2017 r. wynoszą [...] zł. Organ odwoławczy stwierdził, że obciążająca skarżącego kwota należności powstała na podstawie złożonej przez Spółkę deklaracji podatkowej VAT-7 za sierpień 2012 r., w której Spółka wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...] zł. Zatem z akt sprawy wynika (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 21 marca 2018 r. nr [...]), że Spółka nie uregulowała podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. w wysokości [...] zł, które przekształciło się w zaległość podatkową. Natomiast w deklaracji podatkowej VAT-7 za wrzesień 2012 r. Spółka wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości [...] zł, która nie została uregulowana i przekształciła się w zaległość podatkową. Zdaniem organu II instancji, prawidłowo także orzeczono o odpowiedzialności za odsetki za zwłokę, które zostały obliczone od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. od dnia 26 września 2012 r. do dnia wydania zaskarżonej decyzji, tj. 8 listopada 2017 r., natomiast od zaległości podatkowej za wrzesień 2012 r. od dnia 26 października 2012 r. do dnia wydania zaskarżonej decyzji, tj. 8 listopada 2017 r. W ocenie organu, również prawidłowo orzeczono o kosztach postępowania egzekucyjnego, co potwierdzają akta sprawy.

Organ odwoławczy podniósł następnie, że kolejną z kluczowych przesłanek warunkujących orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich jest dyspozycja zawarta w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystawił tytuł wykonawczy w dniu 19 października 2012 r. nr [...] (dot. zobowiązania podatkowego w podatku VAT za sierpień 2012 r.) na kwotę [...]zł należności głównej i [...] zł odsetek za zwłokę, który został doręczony Spółce w dniu 5 grudnia 2013 r. Natomiast w dniu 5 grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystawił tytuł wykonawczy nr [...] (dot. zobowiązania podatkowego w podatku VAT za wrzesień 2012 r.) na kwotę [...]zł należności głównej i [...] zł odsetek za zwłokę, który został doręczony Spółce w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 2 stycznia 2013 r. Natomiast postępowanie w sprawie odpowiedzialności skarżącego za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki zostało wszczęte w dniu 12 września 2017 r., postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 1 września 2017 r. nr [...], czyli po wszczęciu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki. W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że przesłanka wynikająca z art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej została spełniona.

Odnośnie natomiast stwierdzenia bezskuteczności egzekucji organ II instancji wskazał, że z akt sprawy, jak i z kontrolowanej decyzji wynika, że w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych podjęto wobec P. sp. z o.o. próbę zajęcia rachunku bankowego Spółki prowadzonego przez Bank D. [...] S.A., który pismami z dnia 14 listopada 2012 r. i 21 grudnia 2012 r. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], że prowadzi rachunek P. sp. z o.o. oraz wskazał, że na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego dla [...] z dnia 24 marca 2010 r. sygn. akt [...] łączną egzekucję prowadzi Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla [...] P. H.. Z uwagi na zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej prowadzonej wobec Spółki P. sp. z o.o. przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla [...] ww. bank nie zrealizował zajęcia środków. Postanowieniem Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla [...] w K. z dnia 14 marca 2016 r. sygn. akt [...] umorzono postępowanie egzekucyjne z uwagi na to, że w toku postępowania egzekucyjnego nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla [...] w K. zwrócił więc Naczelnikowi Urzędu Skarbowego [...] tytuły wykonawcze o nr: [...] z dnia 19 października 2012 r. i [...] z dnia 5 grudnia 2012 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że z akt sprawy wynika także, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wnioskiem z dnia 21 listopada 2012 r. wystąpił do Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji o udostępnienie danych lub informacji z centralnej ewidencji pojazdów. Następnie pismem z dnia 7 grudnia 2012 r. Ministerstwo Spraw Wewnętrznych i Administracji - Centralna Ewidencja – Pojazdów i Kierowców przekazało informację, iż P. sp. z o.o. nie posiadała zarejestrowanych pojazdów.

W dniu 21 listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystąpił również z wnioskiem do Ministerstwa Sprawiedliwości - Centralna Informacja Ksiąg Wieczystych o wskazanie posiadanych przez Spółkę nieruchomości. Pismem z dnia 3 stycznia 2013 r., Ministerstwo Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych - Centralna Informacja o Zastawach Rejestrowych, Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych poinformowało, że P. sp. z o.o. nie została odnaleziona w elektronicznym Rejestrze Ksiąg Wieczystych.

Organ II instancji wskazał, że pismem z dnia 21 listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zwrócił się także do Starostwa Powiatowego - Wydział Geodezji i Kartografii Katastru i Gospodarki Nieruchomościami o wskazanie nieruchomości, dla których właścicielem, współwłaścicielem bądź użytkownikiem wieczystym jest Spółka. Pismem z dnia 31 grudnia 2012 r. Starostwo Powiatowe w K. udzieliło informacji, że P. sp. z o.o. nie figuruje w rejestrach ewidencji gruntów jako właściciel, współwłaściciel bądź użytkownik wieczysty nieruchomości położonych na terenie gmin Powiatu Ziemskiego K. .

W związku z powyższymi ustaleniami oraz postanowieniem Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla [...] w K. z dnia 14 marca 2016 r. sygn. akt [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, organ odwoławczy stwierdził, że egzekucja prowadzona wobec P. sp. z o.o. okazała się bezskuteczna, co oznacza wystąpienie przesłanki pozytywnej wymienionej w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., istniała zatem zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2012 r., a jej egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Organ II instancji wskazał, że kolejną przesłanką pozytywną do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią, to pełnienie funkcji członka zarządu w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że jak wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], na podstawie informacji z wydruków Monitora Sądowego i Gospodarczego - Wpisy do Krajowego Rejestru Sądowego, a także dokumentów zgromadzonych przez organ I instancji w toku postępowania ustalono, że w terminie płatności zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. i wrzesień 2012 r. skarżący pełnił funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu w P. sp. z o.o. Organ II instancji wskazał, że z pisma Sądu Rejonowego dla [...], XI Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 13 listopada 2015 r., wynika, że w latach 2010 - 2014 w skład zarządu Spółki P. wchodził J. S..

Z akt sprawy Spółki złożonych do Sądu Rejonowego dla [...] w K. -Wydział XI Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego wynika, iż na mocy uchwały nr 1 podjętej jednogłośnie w dniu 25 marca 2009 r. przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników P. sp. z o.o. odwołano z dniem 31 marca 2009 r. M. J. z pełnionej dotychczas funkcji Prezesa Zarządu, a na mocy uchwały nr 2 z dnia 25 marca 2009 r. powołano z dniem 1 kwietnia 2009 r. do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu J. S., dotychczasowego prokurenta Spółki. Organ odwoławczy stwierdził, że także ze sprawozdania finansowego Spółki za 2011 r. wynika, że w skład jej zarządu w latach 2010-2014 wchodził skarżący. Zdaniem organu II instancji, powyższe potwierdza, że w terminie płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych za sierpień i wrzesień 2012 r. skarżący pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki P. . Fakt ten potwierdza także bilans Spółki P. sporządzony na dzień 31 grudnia 2011 r., rachunek zysków i strat Spółki za okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r., jak również informacja dodatkowa za 2011 r. i trzy uchwały podjęte w dniu 30 czerwca 2012 r. na Zgromadzeniu Wspólników P. sp. z o.o. Fakt, iż w terminie płatności ww. zobowiązań podatkowych skarżący był prezesem zarządu P. sp. z o.o., potwierdza także, zdaniem organu odwoławczego, wyrok nakazowy Sądu Rejonowego dla [...] w K., VIII Wydział Karny z dnia 22 kwietnia 2013 r. sygn. akt [...] znajdujący się w aktach sprawy oraz pismo Sądu Rejonowego dla [...] w K., Wydział XI Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 13 listopada 2015 r. o sygn. akt [...]

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po dokonaniu analizy dokumentów i zawartych w nich informacji stwierdził, że zarzuty podniesione w odwołaniu dotyczące naruszenia art. 202 § 2 Kodeksu spółek handlowych, art. 191 w zw. z art. 116 Ordynacji podatkowej są całkowicie nieuzasadnione. Z dokumentów opisanych powyżej jasno wynika bowiem, że w latach 2011, 2012, 2013 skarżący pełnił czynnie funkcję Prezesa Zarządu Spółki P. , a dokumenty te były również przez niego podpisywane. Odnosząc się do wniosku skarżącego o przeprowadzenie dodatkowego postępowania celem zbadania akt rejestrowych Spółki na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej organ II instancji podkreślił, że przeprowadził postępowanie na podstawie właśnie m.in. dokumentów rejestrowych przesłanych przez Sąd Rejonowy dla [...] za pismem z dnia 13 listopada 2015 r., które potwierdzają, że w terminie płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych skarżący pełnił funkcję jednoosobowego zarządu ww. Spółki i podejmował aktywne działania z zakresu prowadzenia jej spraw.

Na poparcie swojego stanowiska organ II odwoławczy przytoczył treść wyroku z dnia 4 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 241/14, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał jak należy rozumieć "pełnienie obowiązków" odwołując się do faktycznego sprawowania przez dany podmiot wymienionej w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej funkcji. Swoje stanowisko organ II instancji oparł również na treści wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 561/10 i z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12 z dnia 13 sierpnia 2013r., sygn. akt II FSK 2401/11. Zdaniem organu odwoławczego, przesłanka odpowiedzialności za zaległości spółki jest spełniona, gdy dana osoba, niezależnie od okoliczności wynikających z treści art. 202 § 2 k.s.h. i umowy spółki, faktycznie sprawuje funkcję członka zarządu. Wynika, to zwłaszcza z niepowołania nowego zarządu oraz faktu, że dotychczasowi członkowie nadal sprawowali swoją funkcję, prowadząc sprawy spółki. Organ II instancji wskazał, że wyrokiem z dnia 4 marca 2015 r. sygn. akt IV CSK 340/14 Sąd Najwyższy stwierdził, że brak dowodu na to, aby istniały w formie pisemnej uchwały o odnowieniu członkom zarządu mandatu na kolejne kadencje (o powołaniu na kolejne kadencje) nie stoi na przeszkodzie ocenie, że byli oni powoływani w formie uchwał podejmowanych per facta concludentia (w sposób dorozumiany bez zachowania formy pisemnej). Tym samym trudno przyjąć, zdaniem organu odwoławczego, pogląd skarżącego wyrażony w odwołaniu, że jego mandat wygasł w dniu 30 grudnia 2010 r., tj. z dniem odbycia zgromadzenia zatwierdzającego rok 2009, i że już po tej dacie nie zajmował się on sprawami Spółki, bowiem w sierpniu i we wrześniu 2012 r. był on prezesem jednoosobowego zarządu Spółki, podpisywał sprawozdania, tj. rachunek zysków i strat, bilans, informacje dodatkową i brał czynny udział w zgromadzeniach wspólników Spółki. Tym samym organ uznał, że przesłanka z art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa została spełniona.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił przy tym, że również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1016/17 oddalił skargę J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 lipca 2017 r. nr [...] orzekającą o jego odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe Spółki P. za okresy wcześniejsze, tj. za miesiące od stycznia do lipca 2012 r. W orzeczeniu tym Wojewódzki Sąd Administracyjny potwierdził, że w czasie powstania spornej zaległości (w roku 2012) J. S. pełnił funkcję członka zarządu Spółki P. i zasadnie orzeczono o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawi art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., w toku postępowania podatkowego ustalono również, iż skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) nastąpiło bez jego winy. W aktach sprawy znajduje się pismo z dnia 7 maja 2018 r., z którego wynika, że do Sądu Rejonowego dla [...] w K., VIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości P. sp. z o.o. z siedzibą w K.. Jednocześnie Sąd ten poinformował, że w 2009 r. zostały złożone 4 wnioski o ogłoszenie upadłości, jednak wszystkie zostały zwrócone z powodu braków formalnych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, iż złożenie powyższych wniosków, ze względu na sposób załatwienia sprawy, tj. zarządzenia ich zwrotu, nie ma żadnego wpływu na niniejsze postępowanie, co potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 3204/12, zgodnie z którym zwrócone pismo procesowe nie rodzi żadnych skutków prawnych, a to uzasadnia twierdzenie, że nie zgłoszono upadłości, a w konsekwencji, że nie została spełniona przesłanka z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej.

Zdaniem organu II instancji, brak jest również możliwości uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, gdyż nie przedstawił on żadnego usprawiedliwienia uniemożliwiającego mu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że nie została spełniona także przesłanka z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej umożliwiająca uwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności - wskazującego mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części - bowiem mienia takiego skarżący nie wskazał zarówno organowi I instancji, jak i organowi II instancji.

Organ odwoławczy podniósł, że wydając zaskarżoną decyzję Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] ustalił bezsprzecznie, że skarżący był członkiem jednoosobowego zarządu oraz orzekł o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe ww. Spółki. A zatem brak jest, zdaniem organu II instancji, podstaw do wystąpienia w trybie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, do sądu powszechnego o ustalenie czy J. S. pozostaje członkiem zarządu Spółki wobec wygaśnięcia kadencji i zaprzestania tym samym "bycia członkiem zarządu."

Za nietrafiony Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał również zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] przed wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe P. Sp. z o.o., pismem z dnia 30 października 2015 r. zwrócił się do Sądu Rejonowego dla [...], Wydział XI Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego o udzielenie informacji znajdujących się aktach z Krajowego Rejestru Sądowego. Organ I instancji wydając zaskarżoną decyzję oparł się więc na analizie kompletnego materiału dowodowego, w tym pozyskanego z Sądu oraz na podstawie danych wynikających z ewidencji urzędu skarbowego.

Z powyższą decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. nie zgodził się J. S. i pismem z dnia 8 czerwca 2018 r. wniósł na nią skargę, domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz umorzenia postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 122 Ordynacji podatkowej (zwanej dalej O.p.) w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 187 O.p. w zw. z art. 229 O.p., polegające na pominięciu przeprowadzenia dowodów z dokumentów w postaci postanowień sądu rejestrowego w przedmiocie wszczęcia postępowania przymuszającego celem złożenia przez Spółkę zaległych sprawozdań finansowych oraz w przedmiocie nałożenia na skarżącego grzywny, jak również zalegającego w tych aktach usprawiedliwienia skarżącego z tytułu nieskładanych przez Spółkę sprawozdań, a także z treści sprawozdań finansowych oraz z działalności Spółki po 2010 r., z których wynikają okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy;

- art. 122 O.p. w zw. z art. 199a § 3 O.p. w zw. z art. 229 O.p., polegające na zaniechaniu przez organ wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, z którym związane są skutki podatkowe, tj. ustalenia momentu wygaśnięcia mandatu członka zarządu sprawowanego przez skarżącego w P. sp. z o.o. w K., w sytuacji gdy ze zgromadzonych w toku postępowania dowodów (w szczególności z umowy spółki z dnia 29 maja 2003 r. przewidującej 3-letnią wspólną kadencję zarządu spółki, uchwały nr [...] z dnia 25 marca 2009 r. powołującej skarżącego na stanowisko członka zarządu Spółki, postanowień w przedmiocie wszczęcia postępowania przymuszającego celem złożenia zaległych sprawozdań finansowych Spółki, sprawozdań finansowych wskazujących na zaprzestanie pobierania przez skarżącego wynagrodzenia od P. sp. z o.o. po wygaśnięciu mandatu) wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia przedmiotowego stosunku prawnego na dzień 30 grudnia 2010 r. uzasadniające wystąpienie organu do sądu w tym przedmiocie;

- art. 210 § 4 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na: 1) braku wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jakie czynności, poza podpisywaniem sprawozdań finansowych Spółki jako wspólnik, podejmować miał skarżący w ramach aktywnego zawiadywania sprawami P. sp. z o.o. po wygaśnięciu mandatu zgodnie z treścią art. 202 § 2 k.s.h., 2) a także niewymienienie, na podstawie jakich dowodów, poza wydrukami z Monitora Sądowego i Gospodarczego oraz pisma Sądu Rejonowego dla [...] w K., XI Wydział Gospodarczy KRS z dnia 13 listopada 2015 r., zgromadzonych w toku postępowania ustalono, że skarżący pełnił funkcję jednoosobowego zarządu w P. sp. z o.o. w terminie płatności zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2012 r., podczas gdy uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione oraz dokładne wymienienie dowodów, którym organ dał wiarę;

- art. 191 O.p., skutkujące błędem w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, polegającym na nieuzasadnionym przyjęciu, że J. S. w bliżej nieokreślony sposób aktywnie zajmował się sprawami P. sp. z o.o. z siedzibą w K. po wygaśnięciu mandatu członka zarządu w Spółce, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że skarżący nie podejmował po 30 grudnia 2010 r. czynności zarządczych, a co najwyżej sporadycznie wykonywał, jedynie jako wspólnik, czynności sprawozdawcze wynikające ze wszczynanych przez sąd rejestrowy postępowań przymuszających;

- art. 210 § 4 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się wewnętrzną sprzecznością uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim organ z jednej strony wskazuje, że przesłanką pozytywną do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią jest sam fakt bycia członkiem zarządu Spółki w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki, ustalany wyłącznie w oparciu o kryteria formalne, wynikające z wpisów ujawnianych w rejestrze przedsiębiorców KRS, bez względu na okoliczność wygaśnięcia mandatu do sprawowania opisywanej funkcji, a z drugiej strony przytacza szereg orzeczeń NSA podkreślających, iż istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe spółki nie opiera się jedynie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, w sytuacji gdy uzasadnienie prawne powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa;

- art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez nieuzasadnione zastosowanie, polegające na wydaniu decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu l instancji, podczas gdy nie było ku temu warunków z uwagi na dokonanie wybiórczej oceny zgromadzonego w sprawie materiału, prowadzącego do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie pełnienia przez skarżącego mandatu członka zarządu w dacie powstania zaległości podatkowych P. sp. z o.o. w K. za sierpień i wrzesień 2012 r., a w następstwie tego pominięcie zastosowania art. 202 § 2 k.s.h. i bezzasadne przyjęcie odpowiedzialności skarżącego za wymienione zobowiązania Spółki, podczas gdy mandat J. S. wygasł z dniem 30 grudnia 2010 r., a zatem skarżący nie może ponosić w sprawie odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 O.p.

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 202 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., zwanej dalej k.s.h.) w zw. z art. 116 O.p., poprzez jego bezzasadne niezastosowanie, co doprowadziło do przyjęcia odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku od towaru i usług P. sp. z o.o. z siedzibą w K. za sierpień i wrzesień 2012 r., podczas gdy w świetle tego przepisu nastąpił upływ kadencji oraz wygaśnięcie mandatu J. S. z dniem 30 grudnia 2010 r., a w konsekwencji wykluczona została możliwość przeniesienia odpowiedzialności za ww. zobowiązania podatkowe Spółki na skarżącego;

- art. 116 § 1 i 2 O.p., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że sam fakt figurowania osoby w rejestrze przedsiębiorców KRS jest przesądzający dla ustalenia istnienia mandatu członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, podczas gdy wpis w KRS w tym zakresie ma jedynie charakter deklaratoryjny;

- art. 116 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 202 § 2 k.s.h., polegające na błędnej wykładni sprowadzającej się do przyjęcia, że przesłanka odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki jest spełniona, gdy dana osoba faktycznie podejmuje czynności w imieniu spółki po upływie swojej kadencji i po wygaśnięciu mandatu w sytuacji, gdy z uwagi na konsekwencje wynikające z art. 202 § 2 k.s.h., osoba trzecia traci wówczas status członka zarządu, o którym mowa w art. 116 § 1 i 2 O.p., bez względu na dokonywanie tych czynności.

W uzasadnieniu skargi J. S. podniósł, że funkcję członka zarządu P. sp. z o.o. w K. pełnił do dnia wygaśnięcia jego mandatu, tj. 30 grudnia 2010 r. Po tym dniu skarżący nie zajmował się sprawami Spółki, wobec czego nie otrzymywał z tytułu pełniącej funkcji żadnego wynagrodzenia. Jedyne czynności wykonywane przez skarżącego w imieniu Spółki to te faktyczne związane z utrzymaniem jej bytu prawnego, które musiał dokonać - jak choćby te związane z zobowiązaniem sądu do przedłożenia stosownych dokumentów rejestrowych Spółki wskutek nałożenia grzywny na jego osobę w postępowaniach przymuszających, czy też składania deklaracji podatkowych. Inne czynności nie były podejmowane, a w szczególności skarżący nie prowadził w imieniu Spółki działalności gospodarczej. Autor skargi dodał, że aktualnie toczy się z jego powództwa przed Sądem Okręgowym w K., Wydział IX Gospodarczy, postępowanie pod sygn. akt [...] o ustalenie, że mandat członka zarządu sprawowany przez skarżącego w P. sp. z o.o. z siedzibą w K. wygasł z dniem 30 grudnia 2010 r.

Zdaniem skarżącego, konsekwencją wygaśnięcia jego mandatu jest nieważność czynności dokonywanych przez niego w imieniu Spółki po 30 grudnia 2010 r. Tym samym J. S. uważa, że przyjęcie jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku od towaru i usług P. sp. z o.o. w K. na podstawie deklaratoryjnych wpisów ujawnionych w rejestrze przedsiębiorców KRS, w sytuacji gdy w świetle art. 202 § 2 k.s.h. nastąpił upływ kadencji i wygaśnięcie jego mandatu, nie znajduje podstaw w obowiązującym prawie.

Dodatkowo, zdaniem Skarżącego, nieprawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego sprowadzające się do przyjęcia, że przesłanka odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki jest spełniona, gdy dana osoba faktycznie podejmuje czynności w imieniu spółki po upływie swojej kadencji i po wygaśnięciu mandatu stosownie do art. 202 § 2 k.s.h., ponieważ w takiej sytuacji osoba trzecia traci status członka zarządu, o którym mowa w art. 116 § 1 i 2 O.p. Skarżący stwierdził, że organ nie zakwestionował wygaśnięcia jego mandatu, zaś rozważania organu dotyczą jedynie czynności faktycznych mających miejsce już po (sierpień i wrzesień 2012 r.) wygaśnięciu mandatu (30 grudnia 2010 r.). Tymczasem art. 116 O.p. wyraźnie stanowi tylko i wyłącznie o członkach zarządu, a nie o osobach faktycznie podejmujących określone czynności po upływie kadencji, a więc po wygaśnięciu mandatu, które to czynności w okolicznościach przedmiotowej sprawy podejmowane były w obawie przed grożącymi sankcjami w związku z zarządzeniami sądu rejestrowego. Skarżący uważa zatem, że fakt pełnienia funkcji członka zarządu w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego spółki, ustalany jedynie na podstawie kryteriów formalnych sprowadzających się do badania treści wpisów w rejestrach przedsiębiorców KRS, jak i w oparciu o kryteria obiektywne w zakresie podejmowania faktycznych czynności w imieniu spółki, niezależnie od okoliczności wynikających z treści art. 202 § 2 k.s.h., tj. wygaśnięcia mandatu do sprawowania przedmiotowej funkcji, nie może stanowić pozytywnej przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią. Niezależnie od powyższego J. S. podkreślił, że nawet gdyby uznać, że dokonana przez organ odwoławczy wykładnia art. 116 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 202 § 2 k.s.h. jest prawidłowa, to i tak dokonane w sprawie ustalenia faktyczne nie pozwalają na przyjęcie, że czynności podejmowane przez niego po 30 grudnia 2010 r. mogą zostać zakwalifikowane jako pełnienie funkcji członka zarządu P. sp. z o.o.

Skarżący zauważył również, że o zasadności zaskarżonego rozstrzygnięcia nie przesądza powoływany przez organ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. akt l SA/Kr 1016/17, wydany na skutek jego skargi na rozstrzygnięcie w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe P. sp. z o.o. za styczeń - lipiec 2012 r., ponieważ został zaskarżony skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W konsekwencji powoływanie się na ww. orzeczenie jako swego rodzaju prejudykat jest niczym nieuzasadnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 13 listopada 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie dopuścił jako dowód wydruk z Krajowego Rejestru Sądowego dot. Spółki P. według stanu na dzień 7 listopada 2018 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2017 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Podstawę prawną zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I Instancji stanowiły przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., zwanej dalej O.p.). Zgodnie z treścią art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Pomiędzy czasem powstania zaległości podatkowych a datą wydania decyzji przez organy podatkowe stan prawny w zakresie przepisów, regulujących odpowiedzialność osób trzecich uległ co prawda zmianie, ale zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649 ze zm.) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zgodnie zatem z uprzednim brzmieniem art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie natomiast do art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne z art. 116 O.p. (tzn. pełnienie funkcji członka zarządu oraz bezskuteczności egzekucji z majątku spółki), natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu. W tej kwestii poglądy orzecznictwa są już utrwalone (por. wyroki NSA: z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03; z dnia 5 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 249/13; z dnia 6 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1771/14, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – CBOSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Kwestią bezsporną w niniejszej sprawie jest to, że P. sp. z o.o. z siedzibą w K. nie uregulowała swoich zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2012 r. a prowadzona egzekucja okazała się bezskuteczna.

Jak wynika z akt sprawy Spółka posiada zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. w wysokości [...] zł, wraz z odsetkami za zwłokę, które na dzień wydania decyzji przez organ I instancji, tj. 8 listopada 2017 r. wynosiły [...] zł oraz za wrzesień 2012 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, które na dzień wydania decyzji przez organ I instancji, tj. 8 listopada 2017 r. wynosiły [...] zł. Skarżący nie kwestionował ani faktu istnienia ww. zaległości podatkowych ani ich wysokości.

W ocenie Sądu, organy obu instancji wykazały również, że prowadzona wobec Spółki egzekucja była bezskuteczna. Pojęciem bezskutecznej egzekucji zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/2008, w której wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczność egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji nie jest wymagane formalne zakończenie postępowania egzekucyjnego.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 19 października 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystawił tytuł wykonawczy nr [...] (dotyczący zobowiązania podatkowego w podatku VAT za sierpień 2012 r.), a w dniu 5 grudnia 2012 r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] (dotyczący zobowiązania podatkowego w podatku VAT za wrzesień 2012 r.). W toku postępowania egzekucyjnego ustalono, że na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego dla [...] z dnia 24 marca 2010 r. sygn. akt [...] łączną egzekucję prowadzi Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla [...]. Postanowieniem Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla [...] w K. z dnia 14 marca 2016 r. sygn. akt [...] umorzono postępowanie egzekucyjne z uwagi na to, że w toku postępowania egzekucyjnego nie uzyskano sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla [...] w K. zwrócił więc Naczelnikowi Urzędu Skarbowego [...] ww. tytuły wykonawcze o nr: [...] z dnia 19 października 2012 r. i [...] z dnia 5 grudnia 2012 r.

Z akt sprawy wynika również, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] próbował ustalić, czy Spółka P. dysponuje majątkiem ruchomym lub nieruchomościami, z których mogłaby być prowadzona egzekucja. Z uzyskanych przez ten organ informacji z Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji wynika, że P. sp. z o.o. nie posiadała zarejestrowanych pojazdów. Natomiast z informacji uzyskanych z Ministerstwa Sprawiedliwości - Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych oraz Starostwa Powiatowego w K. - Wydział Geodezji i Kartografii Katastru i Gospodarki Nieruchomościami wynika, że P. sp. z o.o. nie figuruje w rejestrach ewidencji gruntów jako właściciel, współwłaściciel bądź użytkownik wieczysty nieruchomości.

Prawidłowo zatem organy obu instancji ustaliły, że prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Również skarżący nie kwestionował tej okoliczności i nie wskazał majątku Spółki, z którego mogłyby zostać zaspokojone jej zobowiązania podatkowe.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie było natomiast to, czy została spełniona kolejna przesłanka do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią, tj. czy skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej).

Skarżący uważa bowiem, że jego mandat członka zarządu wygasł w dniu 30 grudnia 2010 r., a podejmowane przez niego po tym dniu w imieniu Spółki czynności faktyczne miały jedynie na celu utrzymanie jej bytu prawnego.

Jak wynika z akt sprawy Uchwałą nr 2 Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 25 marca 2009 r. skarżący został powołany na prezesa zarządu spółki P. z dniem 1 kwietnia 2009 r. Fakt pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki P. w terminie płatności zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2012 r. wynika również z pisma Sądu Rejonowego dla [...], XI Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 13 listopada 2015 r. Także ze sprawozdania z działalności zarządu Spółki P. za 2012 r. wynika, że funkcję prezesa w tym czasie pełnił skarżący. Rację ma organ II instancji, że z treści wyroku nakazowego Sądu Rejonowego dla [...] w K., VIII Wydział Karny z dnia 22 kwietnia 2013 r. sygn. akt [...] wynika, że skarżący w okresie powstania przedmiotowej zaległości podatkowej był prezesem zarządu P. sp. z o.o. Stanowisko organów obu instancji potwierdza również dopuszczony przez Sąd na rozprawie w dniu 13 listopada 2018 r. wydruk z Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na dzień 7 listopada 2018 r., w którym skarżący nadal figuruje jako prezes zarządu wskazanej Spółki. Wpisanie skarżącego jako prezesa zarządu nastąpiło w dniu 7 maja 2009 r. Niezależnie od tego fakt piastowania przez skarżącego w 2012r. funkcji prezesa zarządu spółki potwierdza także protokół przesłuchania J. S. w charakterze podejrzanego z dnia 13 lutego 2013r., w którym sam określił siebie jako prezes zarządu P. sp. z o.o.

Nie zasługują zatem na uwzględnienie twierdzenia skarżącego, że od dnia 30 grudnia 2010 r. nie jest już członkiem zarządu Spółki, gdyż przez okres prawie 8 lat wpis nie został usunięty z KRS-u. Należy także zauważyć, iż wpis ten korzysta z domniemania zgodności ze stanem faktycznym.

Niezależnie od powyższego stwierdzić należy, że jak konsekwentnie uznaje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, art. 116 § 2 O.p. odwołuje się do faktycznego sprawowania przez dany podmiot wymienionej w tym przepisie funkcji. Oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza istotne znaczenie ma ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań. Pełnienie obowiązków członka zarządu, które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 O.p., należy odnieść do kontekstu faktycznego. Nie można tego pojęcia utożsamiać np. z wpisem do rejestru handlowego, lecz należy mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 14 września 2017 r., sygn. akt I FSK 1161/16, Lex nr 2402257; z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 241/14, Lex nr 1666052; z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 561/10, Lex nr 1068084). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się również, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością także po formalnej rezygnacji z tej funkcji powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu, przewidzianą w art. 116 § 2 O.p. (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt I GSK 1384/15, Lex nr 2397156; z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17, Lex nr 2359673; z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2401/11, Lex nr 1572728). Do sytuacji zbieżnej z zaistniałą w niniejszej sprawie orzecznictwo odnosi się też wprost, wskazując że mandat do pełnienia funkcji w zarządzie nie wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy, nawet jeśli zaniedbało ono powołania w tym momencie nowego zarządu, jeżeli członek zarządu wciąż faktycznie sprawuje dotychczas pełnioną funkcję, podpisując dokumenty finansowe, jak i inne dokumenty oraz nie składa rezygnacji (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12, Lex nr 1331452). W świetle powyższych poglądów, które Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni akceptuje i podziela, bez znaczenia jest, czy wobec danej osoby zostały dopełnione wszelkie formalności, związane z przedłużeniem jej kadencji jako członka zarządu. W związku z treścią art. 116 § 1 i § 2 O.p. istotne jest, czy taka osoba nadal pełniła funkcję członka zarządu, wypełniała jego obowiązki, miała wpływ na działania i zaniechania spółki. Jeżeli zgromadzone dowody pozwalają ponad wszelką wątpliwość ustalić, że tak właśnie było, wówczas ustalanie przez sąd cywilny czy ta osoba była członkiem zarządu w myśl przepisów Kodeksu spółek handlowych będzie w sprawie okolicznością drugorzędną – a o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej osoba ta będzie ponosiła odpowiedzialność z uwagi na to, że kiedyś w sposób formalny została powołana na członka zarządu i pomimo upływu kadencji nadal pełniła tę funkcję i nie została zastąpiona przez kogoś innego.

Jak wynika z akt sprawy, a w tym również z treści odwołania oraz skargi skarżący wykonywał w imieniu Spółki czynności faktyczne przypisane prezesowi czy też innemu uprawnionemu członkowi zarządu np. podpisywanie bilansów, rachunków zysków i strat, informacji dodatkowych sprawozdań z działalności zarządu Spółki , a zatem sprawował czynnie funkcję członka zarządu. Odpowiada więc on zatem za zaległości podatkowe spółki P. z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2012 r.

Należy również zauważyć, że w toku postępowania skarżący nie wskazał żadnych okoliczności wyłączających odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a, lit. b oraz pkt 2 O.p. W aktach sprawy znajduje się co prawda pismo Sądu Rejonowego dla [...] w K. VIII Wydział Gospodarczy z dnia 7 maja 2018 r., z którego wynika, że w 2009 r. były złożone 4 wnioski o ogłoszenie upadłości Spółki, jednak wszystkie zostały zwrócone z powodu ich braków formalnych. Rację ma organ II instancji, że złożenie powyższych wniosków, ze względu na ich zwrot, nie ma żadnego wpływu na niniejsze postępowanie, gdyż zwrócone pismo procesowe nie rodzi żadnych skutków prawnych. Skarżący nie wykazał przy tym, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy ani nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że nie zasługują na uwzględnienie podniesione przez skarżącego zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 202 § 2 k.s.h. oraz art. 116 § 1 i § 2 O.p., gdyż organy obu instancji prawidłowo ustaliły, że w czasie powstania spornych zaległości (sierpień i wrzesień 2012 r.) skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki P. sp. z o.o., a zatem zasadne jest orzeczenie o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przepisów postępowania. Organy prawidłowo bowiem zebrały w sprawie materiał dowodowy włączając do niego informacje uzyskane z Sądu Rejonowego dla [...] w K. Wydział XI Gospodarczy oraz dane wynikające z ewidencji urzędu skarbowego. Ponadto zaskarżona decyzja spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 O.p., w szczególności organ II instancji opisał w niej jakie czynności, poza podpisywaniem bilansu i rachunku zysków i strat podejmował skarżący. Wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy uwzględnił zarówno wydruki z Monitora Sądowego i Gospodarczego oraz pismo Sądu Rejonowego dla [...] w K. XI Wydział Gospodarczy z dnia 13 listopada 2015 r., stanowiącego odpowiedź na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 30 października 2015 r. o podanie składu zarządu spółki P. w latach 2010-2014. W ocenie Sądu, ze zgromadzonych w aktach sprawy dokumentów wynika, że skarżący przez cały czas pełnił funkcję prezesa zarządu spółki P. , a zatem brak było podstaw do występowania przez organ, w trybie art. 199a § 3 O.p., do sądu powszechnego o ustalenie, czy pozostaje on członkiem zarządu Spółki wobec wygaśnięcia jego kadencji.

Mając powyższe na względzie Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji, a w związku z tym, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.