Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 903/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2015-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 3 i 1 a ust. 1 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 1 oraz art. 2 ust. 1 w zw z art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 6c ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 1381
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie SO del. Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca),, WSA Andrzej Niezgoda, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lutego 2015 r. sprawy ze skargi B. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2014r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., po rozpatrzeniu odwołania B. B. od decyzji Wójta Gminy N. z dnia [...] stycznia 2014 r. o nr [...], określającej łączne zobowiązanie podatkowe za 2014 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia wynika, że decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r., wydaną z upoważnienia Wójta Gminy N., ustalono B. B. wysokość należnego zobowiązania podatkowego za 2014 rok, pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, w kwocie 33.005,00 zł, w tym podatek rolny w kwocie 89 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 32.916 zł.

Do opodatkowania podatkiem rolnym przyjęto użytki rolne i grunty zadrzewione na użytkach rolnych o powierzchni 6,2900 ha fizycznego. Jako podstawę opodatkowania przyjęto hektary przeliczeniowe o powierzchni 0,8500 ha opodatkowując je stawką wynoszącą 105 zł. Podatek rolny po zaokrągleniu do pełnych złotych wyniósł 89 zł. Natomiast do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjęto grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków o powierzchni 63.300,00 m2 stosując stawkę 0,52 zł o 1 m2 powierzchni. Podatek od nieruchomości wyniósł 32.916 zł. Wysokość podatku ustalono na podstawie ewidencji gruntów i budynków oraz złożonej przez podatnika informacji podatkowej, stosując stawki określone w aktualnie obowiązujących przepisach podatkowych i uchwałach Rady Gminy.

Podatniczka złożyła odwołanie od powyższej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L.

W rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. uznało zaskarżoną decyzję Wójta Gminy N. z dnia [...] stycznia 2014 r. za zgodną z prawem. W uzasadnieniu podkreśliło, że wbrew zarzutom odwołania działka nr [...], będąca własnością B. B., położona w miejscowości O., gmina N. o powierzchni 2,2000 ha nie podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym, ale podatkiem od nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 1 ustawy o podatku rolnym opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zatem a contrario, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem grunty, które nie wypełniają powyższych warunków. Ponadto, co wynika wprost z powołanego przepisu, nie podlegają temu podatkowi użytki rolne (grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych) zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Z powołanym przepisem ustawy o podatku rolnym koresponduje art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto w myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (w tym podatkowych). Organy podatkowe są obowiązane wymierzać podatki zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez właściwego starostę. Zatem rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z tejże ewidencji. Oznacza to, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, co do wielkości gruntu i jego klasyfikacji. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 ustawy Ordynacja podatkowa.

Działka nr [...] w ewidencji gruntów jest sklasyfikowana jako tereny różne (Tr) /wypis z rejestru gruntów z dnia 6 marca 2014 r. w aktach sprawy/, nie jest zatem zaklasyfikowana do użytków rolnych czy też gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, co uzasadniałoby jej opodatkowanie podatkiem rolnym. Organ podkreślił, że dołączony do odwołania przez podatniczkę wypis z rejestru gruntów z dnia 28 grudnia 2011 r., według którego działka nr [...] to grunty orne (R) klasy IVb, V, VI, zawiera nieaktualną klasyfikację i nie może stanowić podstawy wymiaru podatków. Wypis ten nie uwzględnia bowiem zmian związanych z modernizacją ewidencji gruntów i budynków w zakresie aktualizacji użytków gruntowych i założenia ewidencji gruntów i budynków oraz lokali dla jednostki ewidencyjnej N. (Ogłoszenie Nr [...] Starosty L. z dnia 29 października 2012 r.; Dz. Urz. Woj. Lubel. z dnia 22 listopada 2012 r. poz. 3682).

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z przytoczonej definicji w ocenie organu wynika, iż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W omawianej definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Posiadanie w rozumieniu wskazanych regulacji prawnych nie może być przy tym odnoszone tylko i wyłącznie do posiadania w rozumieniu art. 336 kc. Ustawodawca posługuje się tym terminem w celu oznaczenia władztwa ekonomicznego nad rzeczą, pozwalającego na korzystanie z niej bez względu na to, czy władztwo to jest wyrazem prawa (własności, użytkowania, dzierżawy), czy też nie jest z takim prawem związane. Sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sam fakt wykorzystywania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że to przedsiębiorca staje się posiadaczem tejże, a w związku z tym staje się ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ten rodzaj władztwa ekonomicznego nad nieruchomością nie przesądza jednak o tym, kto jest podatnikiem. Przedsiębiorca wykorzystujący grunty osoby fizycznej do prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie podatnikiem. Podatnikiem jest bowiem ta osoba fizyczna.

W stanie faktycznym sprawy bezsporne jest, że właścicielem działki nr [...] jest podatniczka B. B. Nie ma ona statusu przedsiębiorcy, jednak działka nr [...] znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy tj. A. Sp. z o.o. z siedzibą w L. Podmiot ten został zobowiązany na podstawie decyzji Starosty L. z dnia [...] maja 2012 r., znak: [...] do wykonania rekultywacji gruntów wyrobiska po dawnej eksploatacji kruszywa naturalnego w obrębie działki nr [...] w miejscowości O., gmina N., pow. L. Termin wykonania rekultywacji gruntów został określony do dnia 31 grudnia 2013 r. W ocenie organu formalne rozwiązanie umowy dzierżawy łączącej spółkę z podatniczką w drodze porozumienia z dnia 16 grudnia 2013 r. nie świadczy o tym, że działka nr [...] nie jest w dalszym ciągu w posiadaniu przedsiębiorcy tj. A Sp. z o.o. z siedzibą w L. Zgodnie z pouczeniem zawartym w decyzji Starosty L. z dnia [...] maja 2012 r. po zakończeniu prac rekultywacyjnych przedsiębiorca – posiadacz był zobowiązany zwrócić się do tego organu z wnioskiem o wydanie decyzji uznającej rekultywację za zakończoną. Decyzja taka nie została przedłożona w sprawie, co oznacza że nie została wydana. Ponadto zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 6 wskazanej ustawy osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Informacja potwierdzająca zakończenie rekultywacji nie została złożona przez podatniczkę. Tymczasem do czasu wydania decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną grunt uznaje się za wykorzystywany przez przedsiębiorcę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy podkreślił, że akcentowane w odwołaniu okoliczności dotyczące braku tożsamości podmiotu dokonującego eksploatacji złoża kruszywa naturalnego oraz podmiotu dokonującego rekultywacji nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy. Przede wszystkim są jednak obojętne prawnie z punktu widzenia zastosowanej stawki podatkowej w podatku od nieruchomości. Dla jej zastosowania, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, konieczne jest bowiem wykazanie, że grunt znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, a taki status ma niewątpliwie A. Sp. z o.o. z siedzibą w L., którą należy traktować jako posiadacza działki nr [...] do czasu wydania decyzji uznającej rekultywację za zakończoną. Podobnie nie uwzględniono zarzutu odwołania, że działka nr [...] nie powinna podlegać opodatkowaniu według najwyższej stawki z uwagi na wyczerpanie złoża przez innego przedsiębiorcę, zajmującego się wydobyciem kopalin, ponieważ okoliczność ta stanowi przeszkodę natury technicznej dla spółki A., która to przeszkoda uniemożliwia korzystanie z działki nr [...] dla celów prowadzonej działalności gospodarczej z tzw. względów technicznych. Organ podkreślił, że nie należy zaliczać do "względów technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine cytowanej ustawy niemożności dalszego wydobywania kruszywa wskutek wyeksploatowania złoża przyrodniczego. Sama bowiem obecność kopaliny lub jej brak ze względu na wyczerpanie tego złoża, to stan o charakterze przyrodniczym (naturalnym), a nie technicznym.

Organ ocenił podobnie- jako pozostające poza wpływem na meritum sprawy-zarzuty odwołania, dotyczące braku ustaleń w zakresie powierzchni faktycznie zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej na działkach nr [...], [...], [...] (wyrobisko górnicze). Działki nr [...] (powierzchnia 2,2100 ha), nr [...] (powierzchnia 1,0300 ha), nr [...] (powierzchnia 0,8900 ha) położone w miejscowości O., gmina N. są w całości sklasyfikowane jako użytki kopalne, oznaczone symbolem "K". Zatem nie są one zaklasyfikowane do użytków rolnych, czy też gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, co uzasadniałoby ich opodatkowanie podatkiem rolnym. Dołączony do odwołania wypis z rejestru gruntów z dnia 4 listopada 2011 r. według którego działki nr [...][...],[...] to grunty orne (R) klasy IVb, V, VI zawiera nieaktualną klasyfikację i zgodnie z powołanym wyżej art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne nie może stanowić podstawy wymiaru podatków. Wypis ten nie uwzględnia bowiem zmian związanych z modernizacją ewidencji gruntów i budynków w zakresie aktualizacji użytków gruntowych i założenia ewidencji gruntów i budynków i lokali dla jednostki ewidencyjnej N. (Ogłoszenie Nr [...] Starosty L. z dnia 29 października 2012 r.; Dz. Urz. Woj. Lubel. z dnia 22 listopada 2012 r. poz. 3682).

Nadto w aktach sprawy znajduje się decyzja Marszałka Województwa L. z dnia [...] lutego 2012 r., znak: [...] w sprawie udzielenia koncesji A. Sp. z o.o. z siedzibą w L. na wydobywanie metodą odkrywkową złoża kruszywa naturalnego zlokalizowanego na działkach nr [...],[...],[...]. Z decyzji tej wynika, że po zakończeniu eksploatacji złoża należy przeprowadzić rekultywację terenu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (jedn. tekst. Dz. U. z 2013 r. poz. 1215 ze zm.). Rekultywacja gruntu jest elementem działalności gospodarczej, związanym wydobyciem kruszywa. W związku z tym, że nie przedłożono stosownej decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną na terenie działek nr [...],[...],[...], nie sposób uznać, iż działki te nie są obecnie zajęte na cele działalności gospodarczej.

Dalej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że zgodnie z art. 1 ustawy o podatku rolnym opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2. Użytki rolne będące własnością B. B. na terenie gminy N. podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, jako grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym Zgodnie z tym przepisem za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadajacej osobowości prawnej. Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają działki położone w obrębie 19 – O., gmina N. oraz w obrębie 21 – P. G., gmina N. ( nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...]). Łączna powierzchnia rzeczywista użytków rolnych i gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych stanowiących gospodarstwo rolne B. B. wynosi 6,29 ha. Podstawę opodatkowania podatkiem rolnym ustalono zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym. W myśl tego przepisu podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego. Gmina N. zgodnie z załącznikiem do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2001 r. w sprawie zaliczenia gmin oraz miast do jednego z czerech okręgów podatkowych (Dz. U. Nr 143, poz. 1614) zaliczona została do II okręgu podatkowego. Przelicznik dla gruntów ornych klasy RIVa wynosi "1,00", dla gruntów ornych klasy RIVb - "0,75" (zgodnie z tabelą zamieszczoną w art. 4 ust. 5 u.p.r). Zatem powierzchnia przeliczeniowa gospodarstwa rolnego strony, podlegająca opodatkowaniu wynosi: grunty orne klasy RIVa 0,400 ha x 1,00 = 0,4000 ha, grunty orne klasy RIVb 0,6000 ha x 0,75 = 0,4500 ha, łącznie 0,8500 ha. Powierzchnia 0,8500 ha stanowi podstawę opodatkowania podatkiem rolnym. Natomiast użytki rolne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione ustanowione na użytkach rolnych klasy V i VI o łącznej powierzchni 5,2900 ha rzeczywistego są zwolnione od podatku rolnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym. Stawkę podatkową określa się zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają działki nr [...],[...],[...],[...] położone w obrębie [...] O., gmina N. o łącznej powierzchni 63.300,00 m2, będące własnością B. B., a znajdujące się w posiadaniu A Sp. z o.o. z siedzibą w L. Stawka podatkowa wynika z § 1 pkt 1 lit. a) uchwały nr XXXVI/319/13 Rady Gminy N. z dnia 25 listopada 2013 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie gminy N. na 2014 rok (Dz. Urz. Woj. Lub. z 29 listopada 2013 r. poz. 5032) i wynosi ona 0,52 zł od 1 m 2 powierzchni. W konsekwencji podatek od nieruchomości na 2014 r. wynosi 32.916,00 zł (63.300,00 m2 x 0,52 zł).

Wysokość należnego zobowiązania podatkowego za 2014 r. pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego wynosi 33.005,00 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie B. B. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy N. z dnia [...] stycznia 2014 r. oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

Zarzuciła:

1. naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. 2010, nr 95,poz. 613 ze zm.) w związku z art. art. 126 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (t.j.: Dz. U. 2013, poz. 1232 ze zm.) w związku z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (t.j.: Dz. U. 2013, poz. 672), poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że:

- przedsiębiorca, który nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a prowadzi wyłącznie rekultywację takich gruntów, wykorzystuje tę nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej;

- wyczerpanie złoża kopaliny przez innego przedsiębiorcę nie może być zaliczane do "względów technicznych" uniemożliwiających wykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej;

- fakt podejmowania przez podatnika działań polegających na rekultywacji gruntu pokopalnianego oznacza, iż grunt ten jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (związany z prowadzeniem działalności gospodarczej);

2. naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że rekultywacja terenu pokopalnianego przez innego przedsiębiorcę jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej;

3. naruszenie art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez utożsamienie pojęcia "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" z pojęciem "gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", przez co organ podatkowy w sposób nieuprawniony obciążył całą powierzchnię działek nr [...],[...] i[...] podatkiem od nieruchomości jako gruntów związanych z działalnością gospodarczą, mimo iż faktyczna działalność prowadzona jest wyłącznie na części tych gruntów;

4. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 7 kpa, art. 77 kpa i art. 80 kpa poprzez niedostateczne i niedokładne wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności pominięcie konieczności wyjaśnienia, kto i kiedy dokonywał eksploatacji złoża znajdującego się w obrębie działki nr [...] w O., gmina N., powiat l. oraz kto w tym okresie był właścicielem przedmiotowej działki, jak również czy A Sp. z o.o. z siedzibą w L. poszukiwała, rozpoznawała i eksploatowała złoże znajdujące się w obrębie działki nr [...], które to uchybienia doprowadziły do uznania, że rekultywowana działka nr [...] jest związana z działalnością gospodarczą, prowadzoną przez A.Sp. z o.o., a tym samym podlega wymiarowi podatku w maksymalnej wysokości, jak również poprzez brak ustalenia rzeczywistej powierzchni wyrobiska górniczego, w wyniku czego organ podatkowy obciążył skarżącą podatkiem od nieruchomości liczonym od całej powierzchni działek nr [...], [...] i [...], podczas gdy teren faktycznego wyrobiska górniczego jest mniejszy i tylko teren rzeczywistego wyrobiska może być opodatkowany podatkiem od nieruchomości, zaś pozostała część działek, na których nie jest prowadzona działalność gospodarcza, winna być opodatkowana podatkiem rolnym.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, jak również uchylenie poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy N. z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] oraz o zasądzenie od organu administracji kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że w chwili zakupu działki nr [...] na jej terenie zostały zakończone wszelkie prace związane z wydobywaniem kopalin. Skarżąca nabyła prawo własności nieruchomości, która wymagała rekultywacji. Do przeprowadzenia rekultywacji, na podstawie decyzji Starosty Powiatowego w L. z dnia [...] maja 2012 r., znak [...] został zobowiązany H. B., działający w imieniu A Sp. z o.o. z siedzibą w L.

Skarżąca podkreśliła, że w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych nie wyjaśniono znaczenia użytych słów "przedsiębiorca" i "posiadanie". Odwołać się w związku z tym należy, w ramach wykładni systemowej zewnętrznej, do znaczenia tych pojęć w innych dziedzinach prawa. Za działalność gospodarczą ustawa uznaje (z zastrzeżeniami nie mającymi w sprawie zastosowania) działalność, o której mowa w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, (art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Zgodnie z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. W myśl art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorcą w rozumieniu tej ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą, a także wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Podobnie definiuje przedsiębiorcę ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Przedsiębiorcą zgodnie z art. 43 [ 1 ] kc jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 33[1] kc, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową.

Z kolei "posiadanie" to termin wywodzący się z prawa cywilnego. Oznacza on określony rodzaj władztwa nad rzeczą (art. 336 kc). Składają się nań dwa elementy- fizyczny (corpus) rozumiany jako możliwość władania rzeczą w taki sposób, jak osoby, którym przysługuje do rzeczy określone prawo (własność, prawo najmu, dzierżawy, użytkowania czy inne, z którym wiąże się określone władztwo nad rzeczą, por. m.in. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 5 listopada 2009 r., I CSK 82/09 i z dnia 30 września 2010 r" I CSK 586/09) i psychiczny (animus) rozumiany jako wola wykonywania względem rzeczy określonego prawa dla siebie (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 25 marca 2011 r., IV CK 1/11).

Gruntem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w znaczeniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest zatem grunt, którym faktycznie włada (jak właściciel, użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub podmiot mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą) osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna, której ustawa przyznaje zdolność prawną, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą. W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że tereny poeksploatacyjne podlegające rekultywacji, które pozostają we władaniu przedsiębiorstwa wydobywającego kopaliny, są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tak SN w uchwale składu 7 sędziów Sądu Najwyższego z dnia 27 października 1994 r., III AZP 5/94. OSN 1995/13/154). W uzasadnieniu powyższej uchwały Sąd Najwyższy wskazał, że gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są w szczególności te, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne. Z powyższego Sąd Najwyższy wywiódł, że przedsiębiorstwo, którego działalność spowodowała powstanie wyrobisk górniczych, ponosi odpowiedzialność za jego rekultywację. Zgodnie z art. 126 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (t.j.: Dz. U. 2008, nr 25, poz. 150 ze zm.), przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w zakresie wydobywania kopalin ze złoża zobligowany jest do eksploatacji złoża kopaliny w sposób gospodarczo uzasadniony, przy zastosowaniu środków ograniczających szkody w środowisku i przy zapewnieniu racjonalnego wydobycia i zagospodarowania kopaliny, a także do przedsiębrania środków niezbędnych do ochrony zasobów złoża, jak również ochrony powierzchni ziemi oraz wód powierzchniowych i podziemnych, sukcesywnego prowadzenia rekultywacji terenów poeksploatacyjnych oraz przywracania do właściwego stanu innych elementów przyrodniczych. Na gruncie ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. 2011, nr 163, poz. 981 ze zm.), w przypadku likwidacji zakładu górniczego, w całości lub w części, przedsiębiorca jest obowiązany przedsięwziąć niezbędne środki w celu ochrony środowiska oraz rekultywacji gruntów po działalności górniczej (art. 129 ust. 1 pkt 5 ustawy prawo geologiczne i górnicze. Przepis art. 129 ust. 2 prawa geologicznego i górniczego nakazuje w tym zakresie odpowiednie stosowanie przepisów o ochronie środowiska i ochronie gruntów rolnych i leśnych. Rekultywacja gruntów rolnych i leśnych oznacza nadanie lub przywrócenie gruntom zdegradowanym albo zdewastowanym wartości użytkowych lub przyrodniczych przez właściwe ukształtowanie rzeźby terenu, poprawienie właściwości fizycznych i chemicznych, uregulowanie stosunków wodnych, odtworzenie gleb, umocnienie skarp oraz odbudowanie lub zbudowanie niezbędnych dróg (art. 4 pkt 18 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych, t.j.: Dz. U. 2004, nr 121, poz. 1266 ze zm.). Rekultywacja odbywa się na koszt osoby, która spowodowała utratę lub ograniczenie wartości użytkowej gruntów (art. 20 ust. 1 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych). Planuje się ją, projektuje i realizuje na wszystkich etapach działalności przemysłowej (art. 20 ust. 3 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych). Powinna ona być dokonywana w miarę, jak grunty te stają się zbędne całkowicie, częściowo lub na określony czas do prowadzenia działalności przemysłowej oraz kończy się w terminie do 5 lat od zaprzestania tej działalności (art. 20 ust. 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych).

Zdaniem skarżącej przywołane przepisy wprost wskazują, że zobowiązanym do rekultywacji gruntów jest przedsiębiorca, wskutek działań którego grunt wymaga rekultywacji (art. 126 ust. 2 ustawy prawo ochrony środowiska, który stanowi, iż podejmujący eksploatację złóż kopaliny lub prowadzący tę eksploatację jest obowiązany przedsiębrać środki niezbędne do ochrony zasobów złoża, jak również do ochrony powierzchni ziemi oraz wód powierzchniowych i podziemnych, sukcesywnie prowadzić rekultywację terenów poeksploatacyjnych oraz przywracać do właściwego stanu inne elementy przyrodnicze). I tylko nieruchomości takiego przedsiębiorcy, które w następstwie wyeksploatowania złoża podlegają rekultywacji, są uznawane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. A contrario za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej nie mogą więc być uznane te grunty, na których inny przedsiębiorca, a nie ten, który eksploatował złoże, dokonuje ich rekultywacji. Nie zachodzi tu bowiem tożsamość podmiotów. Nie ma przy tym znaczenia, że podmiot, który dokonuje rekultywacji, a nie prowadził samej eksploatacji złoża, jako przedmiot swojej działalności ma wydobywanie kopalin. Dość, by nie prowadził on działalności związanej z poszukiwaniem, rozpoznawaniem i wydobywaniem kopalin ze złóż znajdujących się na tej konkretniej nieruchomości.

A. Sp. z o.o. z siedzibą w L., na podstawie decyzji Marszałka Województwa L. z dnia [...] lutego 2012 r., znak [...], w zakresie przyznanej spółce przedmiotową decyzją koncesji, prowadziła wydobycie metodą odkrywkową kruszywa naturalnego ze złoża O. VI, położonego w obrębie działek nr [...],[...] i [...] w miejscowości O., gmina N., powiat l. Obszar, na którym A. Sp. z o.o. z siedzibą w L. prowadziła swoją działalność związaną z poszukiwaniem, rozpoznawaniem i wydobyciem złoża, nie jest tożsamy z obszarem, którego dotyczy zaskarżona decyzja. A Sp. z o.o. prowadziła wydobycie z działek nr [...] , [...] i [...], zaś przedmiotowa decyzja dotyczy działki nr [...]. Zatem wobec braku tożsamości po stronie podmiotu który prowadził eksploatację złoża i podmiotu, który dokonywał rekultywacji gruntu, brak jest możliwości uznania, że grunty podlegające rekultywacji są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przedsiębiorcy, który dokonuje rekultywacji. Stanowisko organu administracji, który opierając się wyłącznie na przedmiocie działalności A Sp. z o.o., bez zbadania kto eksploatował złoże w obrębie działki nr [...], jest w ocenie skarżącej błędne i jako takie winno zostać uchylone w całości. Nie jest dopuszczalna bowiem sytuacja, aby przedsiębiorca, który z nieruchomości wcześniej nie korzystał, a następnie zamierzał ją przywrócić do stanu sprzed wydobycia, ponosił dodatkowe obciążenia związane z tym, że działa zamiast innego przedsiębiorcy, dla dobra ochrony środowiska. Grunty stanowiące własność skarżącej, które zostały zrekultywowane przez A Sp. z o.o. nie są i nie mogą być uznane za grunty związane z działalnością gospodarczą. Ani skarżąca, która nie była właścicielem nieruchomości w dacie prowadzenia eksploatacji złoża w obrębie działki nr [...], ani A Sp. z o.o., które tej eksploatacji nie prowadziło, nie mogą wykorzystywać tego gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych (art. 1a pkt 3 in fine ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Ustawodawca nie wyjaśnił, co należy rozumieć przez względy techniczne, ustawa nie definiuje też pojęcia "względów technicznych". W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się jednak, że chodzi tu nie o przyczyny techniczne, leżące po stronie przedsiębiorcy, lecz o te związane z danym przedmiotem opodatkowania, a zatem obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystanie go do celów konkretnej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności ze względów technicznych oznacza obiektywne przeszkody (okoliczności) natury technicznej powodujące, że dany przedmiot opodatkowania, nie tylko nie jest, ale i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej wykonywanej przez przedsiębiorcę. Niemożność wykorzystania i faktyczny brak wykorzystywania muszą być spełnione łącznie. W zakres tego pojęcia będą wchodzić wszelkie potocznie rozumiane względy techniczne, które uniemożliwiają wykorzystywanie obiektu zgodnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia wystąpienia względów technicznych od konkretnej przyczyny, tj. czynnika obiektywnego bądź czynnika zawinionego przez podatnika. W odniesieniu do gruntów nie chodzi tu wyłącznie o przyczyny techniczne tkwiące w gruncie (np. brak uzbrojenia terenu), ale i o techniczną niemożliwość wykorzystania gruntu. Zatem zawężanie tego kręgu wyłącznie do przypadków spowodowanych czynnikami zewnętrznymi, winno być oceniane jako nadinterpretacja prawa, która nie ma żadnego odniesienia w obowiązujących przepisach prawa. Niewątpliwie zatem – w ocenie skarżącej -wyczerpanie złoża przez innego przedsiębiorcę zajmującego się wydobyciem kopalin, stanowi przeszkodę natury technicznej dla A Sp. z o.o., która uniemożliwia spółce korzystanie z działki nr [...] dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Organ administracji, naruszając art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. 2012, poz. 749 ze zm.) poprzez niedostateczne i niedokładne wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności pominięcie konieczności wyjaśnienia, kto i kiedy dokonywał eksploatacji złoża znajdującego się w obrębie działki nr [...] w O., gmina N., powiat l. oraz kto w tym okresie był właścicielem przedmiotowej działki, jak również czy A Sp. z o.o. z siedzibą w L. poszukiwała, rozpoznawała i eksploatowała złoże znajdujące się w obrębie działki nr [...], doprowadził w sposób nieuprawniony do uznania, że rekultywowana działka nr [...] jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez A Sp. z o.o., a tym samym podlega wymiarowi podatku w maksymalnej wysokości, co w świetle przedstawionych okoliczności sprawy jest niedopuszczalne.

Podatniczka podkreśliła, iż z dniem 16 grudnia 2013 r. umowa dzierżawy zawarta z A Sp. z o.o. została rozwiązana, w związku z czym brak jest podstaw do stwierdzenia istnienia zobowiązania pieniężnego za rok 2014 w sytuacji, gdy nie ma podmiotu - przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na terenie, którego dotyczy zobowiązanie pieniężne.

Nadto zdaniem skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. uznało za prawidłowe stanowisko Wójta Gminy N., który ustalając wysokość zobowiązania pieniężnego uznał, iż cała powierzchnia działek nr [...],[...] i [...] jest przeznaczona na wyrobisko górnicze i na całym ich terenie prowadzona jest przez A Sp. z o.o. działalność gospodarcza. Tymczasem obszar, na którym położona jest kopalnia nie odpowiada łącznej powierzchni w/w działek, lecz zajmuje mniejszy obszar, ujęty na mapie wysokościowej.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku rolnym, użytki rolne i grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, chyba że są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Reguła ta znajduje swoje potwierdzenie w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W ustawie o podatku rolnym brak jest definicji pojęcia "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". Definicji tej nie zawiera także ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Pojęcie to nie może być zdaniem skarżącej utożsamiane z "gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej", które są zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę, co skutkuje uznaniem gruntu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie jest podstawą do twierdzenia, że jest to grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Powyższe stanowisko potwierdził Minister Finansów w piśmie z dnia 6 listopada 2003 r., nr LK-1436/LP/03/AP wskazując, iż opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają wszystkie grunty wymienione w art. 1 ustawy o podatku rolnym (niezależnie od ich powierzchni), z wyjątkiem gruntów faktycznie zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (podlegających wówczas podatkowi od nieruchomości ze stawką właściwą dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej). W przypadku, gdy tylko część użytków rolnych zajęta jest na działalność gospodarczą, pozostała część opodatkowana jest podatkiem rolnym. Zatem przyjęcie przez organ, że cała powierzchnia nieruchomości winna być objęta podatkiem jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej jest błędne. Opodatkowaniu tym podatkiem winny bowiem podlegać wyłącznie grunty, które faktycznie są zajęte pod prowadzoną działalność gospodarczą (kopalnię), zaś pozostałe grunty (części wymienionych działek), które nie stanowią wyrobiska górniczego winny być opodatkowane podatkiem rolnym. Treść koncesji na wydobywanie kruszywa, w szczególności obszar na którym może być przeprowadzana eksploatacja gruntów, nie przesądza o zajęciu użytku rolnego na prowadzenie działalności gospodarczej. Podatnik może zająć na prowadzenie działalności gospodarczej mniejszy obszar niż wynika z treści koncesji, jak również większy, np. wykorzystując sąsiednie działki jako teren, na którym jest składowane kruszywo, bądź parking. Organ administracji winien zatem w trybie postępowania administracyjnego ustalić rzeczywisty obszar, na którym prowadzona jest działalność gospodarcza i dopiero w następstwie przeprowadzonego postępowania ustalić zobowiązanie pieniężne skarżącej. Wójt Gminy N. nie dokonał takiego ustalenia, opierając się wyłącznie na sklasyfikowaniu działek nr [...],[...] i [...] jako użytki kopalne, oznaczone symbolem "K". Tymczasem brak ustalenia faktycznego terenu, na którym jest prowadzona działalność gospodarcza i oparcie się wyłącznie na dokonanej klasyfikacji gruntów, doprowadził do bezzasadnego obciążenia skarżącej podatkiem od nieruchomości od gruntów związanych z działalnością gospodarczą - od całej powierzchni działek nr [...], [...] i [...].

W ocenie skarżącej z uwagi na zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej na terenie działek nr [...],[...] i [...], jak również z wyłączeniem całej powierzchni działki nr [...], która nie była i nie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej przez A Sp. z o.o., cały obszar działki nr [...] oraz całość obszarów działek nr [...],[...] i [...], na których nie znajduje się wyrobisko górnicze, winny być opodatkowane podatkiem rolnym, zgodnie z faktycznym przeznaczeniem i wykorzystaniem tych gruntów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. wniosło o jej oddalenie, popierając stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji. Takie stanowisko zaprezentowano też na rozprawie w dniu 6 lutego 2015 r.

Na rozprawie w dniu 6 lutego 2015 r. Pełnomocnik skarżącej poparła zarzuty i wnioski skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 z późn zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, m.in. przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta, po myśli § 2 tegoż artykułu, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, o czym stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności lub bezczynności organu administracji publicznej.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, z uwzględnieniem zarzutów stawianych przez skarżącą, stwierdzono o bezzasadności skargi. Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, uzasadniającego stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ani przesłanek do jej uchylenia na podstawie art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Uznał nadto, że organy obu instancji przywołały właściwe przepisy prawa i dokonały prawidłowej ich wykładni.

Okolicznością niesporną jest, że B. B. posiada w sprawie status podatnika w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 r. (Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 t.j. ze zm.). Bezspornie jest bowiem właścicielką działek gruntu wskazanych w decyzji tj. oznaczonych w ewidencji gruntów numerami [...],[...] i [...], [...], położonych na terenie tej samej gminy. Spornym natomiast jest wysokość zobowiązania łącznego, zasadnie naliczonego przez organ na podstawie art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. 2013, poz. 1381 t.j.), tj. w formie zobowiązania łącznego. Jest to związane z wadliwą w ocenie skarżącej kwalifikacją przedmiotu opodatkowania wskazanych wyżej działek gruntu do określonych stawek podatku od nieruchomości, zamiast podatku rolnego lub też istnienia związku gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy związek ten rzeczywiście nie istnieje, albo nieruchomość nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych .

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają:

1/grunty;

2/ budynki lub ich części;

3/budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z opodatkowania tego wyłączone zostały grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem takich, które zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 wskazanej ustawy), przez którą ustawa rozumie działalność, o jakiej mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z wyłączeniem działalności rolniczej lub leśnej i wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych w określonych, szczególnych warunkach (art. 1 a ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy). Z powyższej regulacji wprost wynika, że grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, nawet jeśli w ewidencji gruntów i budynków jest sklasyfikowany jako użytek rolny, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Czyniąc określone grunty przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotowa ustawa dokonuje też podziału tego przedmiotu opodatkowania ze względu na jego cechy funkcjonalne, wyróżniając m.in. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy). Z podziałem takim związane jest też zróżnicowanie reglamentowanych ustawą stawek opodatkowania, których ostateczne ustalenie wysokości pozostawione zostało kompetencji właściwej terytorialnie rady gminy. Wyróżniając grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ustawa o podatkach i opłatach lokalnych uznaje za nie, jak to wynika z przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 3, grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrownie wodne. Stosownie do tego przepisu nie są też związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej takie grunty, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Działki gruntu oznaczone numerami [...],[...] i [...], położone w miejscowości O., gmina N., niespornie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie eksploatacji kopalin przez spółkę A na podstawie koncesji z dnia [...] lutego 2012 r. Zostały one nabyte przez podatniczkę w 2011 r., która wydała je w posiadanie spółce i początkowo stanowiły grunty rolne. Po zmianie ewidencji gruntów i budynków są one w całości sklasyfikowane jako użytki kopalne, oznaczone symbolem "K". Działka gruntu o numerze [..] w ewidencji została sklasyfikowana jako tereny różne "Tr". Nie są to zatem użytki rolne, czy też grunty zadrzewione lub zakrzewione na użytkach rolnych, co uzasadniałoby ich opodatkowanie podatkiem rolnym, jak chce tego skarżąca. Należy stanowczo podkreślić, że ewidencja gruntów i budynków jest wiążąca dla organu, o ile zawiera potrzebne wpisy. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż zawarte w ewidencji gruntów. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i zgodnie z tym przepisem stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone (wyrok NSA z dnia 13 lutego 2014 r., II FSK 311/12; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 sierpnia 2013 r., I SA/Gl 323/13; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 27 marca 2014 r., I SA/Ol 53/14; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 kwietnia 2014 r., I SA/Gd 166/14).

Przedmiotem kwestionowania w sprawie była też powierzchnia wskazanych działek gruntu o numerach [...],[...] i [...], przyjęta jako podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości w najwyższej stawce, tj. jako pozostającej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Fakt związania tych działek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę nie budzi wątpliwości. W świetle art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i jednocześnie nie ma miejsca sytuacja, w której przedmiot opodatkowania nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych (wyrok NSA z dnia 1 lipca 2014 r., II FSK 1349/14). Jest to również argument zasadnie podniesiony w decyzji przez organ na okoliczność sposobu kwalifikacji podatkowej działki nr [...].

Spółka po zakończeniu wydobycia zobowiązana została w koncesji do rekultywacji terenu, na którym prowadziła wydobycie (działki [...],[...] i [...].) zgodnie z przepisami ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1215, t.j.). Rekultywacja gruntu jest natomiast elementem działalności związanej z wydobyciem kopalin. Działalność z zakresu rekultywacji i zagospodarowania wyeksploatowanych gruntów jest konieczną częścią składową zarobkowej działalności wydobywczej, a zatem grunty mające podlegać aktualnie rekultywacji pozostają w związku z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy. Z tych samych względów nie można uznać, że poddawane rekultywacji wyrobiska nie są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. I tym samym przestają podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z chwilą zakończenia wydobycia kruszywa. Kwestia związania z działalnością gospodarczą terenów poeksploatacyjnych podlegających rekultywacji była wielokrotnie przedmiotem orzecznictwa sądowego (wyrok NSA z dnia 14 lipca 2010 r., II FSK 2002/09; wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2012 r., II FSK 742/11; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 5 czerwca 2013 r., I SA/Sz 123/13; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 3 czerwca 2014 r., I SA/Bd 416/14). Podkreślono w nich, że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych jest procesem wieloetapowym. Czynności takie stają się częścią składową działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin od chwili uzyskania koncesji. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, co w świetle przepisów art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 3 i 1 a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powoduje, że podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych (wyroki WSA w Gdańsku z dnia 14 maja 2013 r., I SA/Gd 1380/12; I SA/Gd 1377/12). W tym kontekście przyznać należy rację organowi, który stwierdził, iż prawnie obojętnym pozostaje fakt rozwiązania umowy dzierżawy działki nr [...] z dniem 16 grudnia 2013 r., gdy nie przedstawiono decyzji o zakończeniu rekultywacji.

Jeśli rekultywacja gruntów po eksploatacji złoża jest przejawem zajmowania gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej, to błędne jest stanowisko, że tak użytkowany grunt nie jest lub nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 listopada 2013 r., III SA/Po 1007/13). Wyczerpanie złoża kopalny nie skutkuje obniżeniem stawek podatku od nieruchomości wskutek zaistnienia względów technicznych, o których mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przedmiotem opodatkowania jest grunt, nie zaś kopalina. Względy techniczne muszą zatem dotyczyć opodatkowanego gruntu, stąd bez znaczenia pozostaje fakt, że kopalina została wyeksploatowana. Jej brak w złożu nie jest i nie może być przesłanką dla zmiany stawki podatku od nieruchomości. Podkreślenia wymaga, że względy techniczne dotyczą możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego przedmiotu. Podobna konstatacja dotyczy działki nr [...] którą spółka A objęła w posiadanie już w okresie poeksploatacyjnym, uzyskując zezwolenie na jej rekultywację. W tym wypadku rekultywacja gruntu bez wątpienia nie mieściła się w granicach działalności wydobywczej spółki, na co również zwrócił uwagę organ. Wskazać jednak należy, iż zgodnie z przedłożonym w sprawie odpisem KRS odrębnym przedmiotem działalności spółki A jest zarobkowa rekultywacja terenów pokopalnianych. Stąd też w opisanych okolicznościach sprawy dla ustalenia związku tego gruntu z działalnością gospodarczą nie jest konieczne, by rekultywacja była elementem działalności przedsiębiorcy eksploatującego złoże kruszywa, bo w ramach swej działalności gospodarczej zajmuje się on również odrębnie gospodarką odpadami i czynnościami rekultywacyjnymi. W sprawie nie wykazano, iżby zezwolenie na rekultywację oraz faktyczne czynności rekultywacyjne na działce nr [...] służyły dla innych celów, niż działalność zarobkowa (gospodarcza) spółki, która w wypadku spółki kapitałowej jest zasadą jej działania.

Jak słusznie podkreślono w decyzji organ nie ma nadto w takich okolicznościach obowiązku badania, na jakiej powierzchni gruntu posiadanego przez przedsiębiorcę (którym bez wątpienia jest spółka kapitałowa) rzeczywiście wykonywane są czynności składające się na prowadzoną przez niego działalność gospodarczą. Podatniczka wskazała w skardze, że na prowadzenie działalności gospodarczej zajęty jest faktycznie jedynie obszar 41.273 m2 z całego obszaru działek nr [...],[...] i [...], co wywodzi wyłącznie z treści koncesji dla spółki A. Pogląd ten uznać należy jednak za błędny, bowiem nie ulega wątpliwości, że teren związany z działalnością kopalnianą jest znacznie szerszy niż teren wyrobiska. Obszaru górniczego i terenu górniczego wskazanego w koncesji nie można zatem wiązać z faktem zajęcia jedynie części opisanych działek na prowadzenie działalności wydobywczej kruszywa naturalnego. Nie ulega wątpliwości, ze obszar niezbędny w celu eksploatacji złoża nie ogranicza się tylko do terenu samego wyrobiska, ale też konieczne jest wykorzystywanie na ten cel terenu przyległego, niezbędnego do prawidłowej jego eksploatacji, w czym mieści się np. zwałowisko nakładu, czy strefa obsługi technologicznej (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 5 czerwca 2013 r., I SA/Sz 123/13).

W świetle powyższych rozważań Sąd zgadza się z przyjętą przez organ klasyfikacją i opodatkowaniem spornych nieruchomości najwyższą stawką podatkową uznając, że na tą ocenę nie mogą mieć wpływu odmienne twierdzenia skarżącej opisane w skardze i przywołane powyżej. Sąd nie dopatrzył się zatem naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, uzasadniających przyjęcie odmiennego niż organ sposobu opodatkowania spornych działek gruntu.

Nie sposób też podzielić zarzutu skargi, dotyczącego naruszenia przez organ przepisów art. 7 kpa, art. 77 kpa i art. 80 kpa, bowiem przepisy te nie były podstawą orzekania w sprawie. Odczytując jednak literalnie intencję strony wskazać należy, że w sprawie brak jest również podstaw dla usprawiedliwienia zarzutu formułowanego w oparciu o przepisy art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Organy zebrały bowiem pełny materiał dowodowy niezbędny dla prawidłowego rozpoznania sprawy i przeprowadziły jego rzetelną i obiektywną ocenę, z uwzględnieniem zasad prowadzenia postępowania wyrażonych we wskazanych przepisach. Wbrew sugestii skarżącej organy dla właściwej kwalifikacji i wymiaru podatku dla działek nr [...],[...][...] uwzględniły wszystkie okoliczności przywoływane zarówno na etapie odwołania, jak i w skardze. Inaczej jednak niż skarżąca zinterpretowały przywołane przepisy w kontekście niespornego stanu faktycznego sprawy.

W tych okolicznościach brak jest podstaw, aby zarzuty skargi można było uznać za trafne i zasadne. Organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały przedmiot opodatkowania do właściwej stawki podatkowej w podatku od nieruchomości, jak też w podatku rolnym (co do kwalifikacji działek nr [...] , [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],i [...] jako użytków rolnych i gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, stanowiących gospodarstwo rolne podatniczki, objętych podatkiem rolnym na podstawie art. 1 oraz art. 2 ust. 1 w zw z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym, nie było w sprawie wątpliwości).

Nie znajdując również innych podstaw, które w rozumieniu art. 145 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniałyby ocenę o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji , Sąd na podstawie art. 151 tej ustawy orzekł, jak na wstępie.