Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 763/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-07-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Szef Służby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2010 nr 284 poz 1 poz. 2710 załącznika
law: Rozporządzenie Komisji (UE) NR 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w  sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej
article: art. 184
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędziowie NSA Hanna Kamińska (spr.) Małgorzata Korycińska Protokolant Tomasz Haintze po rozpoznaniu w dniu 18 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "V." Spółki z o.o. z siedzibą w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 lutego 2012 r. sygn. akt V SA/Wa 2316/11 w sprawie ze skargi "V." Spółki z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Szefa Służby Celnej z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt V SA/Wa 2316/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W., działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), oddalił skargę "V. M. P." Spółki z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Szefa Służby Celnej z dnia [...] września 2011 r., nr [...], którą organ ten utrzymał w mocy wydaną przez Dyrektora Izby Celnej w W. wiążącą informację taryfową (WIT) nr [...] z dnia 22 czerwca 2011 r., wskazującą, że olej silnikowy o nazwie handlowej "[...]" podlega klasyfikacji do kodu CN 2710 19 81.

Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów celnych orzekających w sprawie. Organy te stwierdziły, że w dniu 27 października 2009 r. "V. M. P." Sp. z o.o. wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej w W. o udzielenie wiążącej informacji taryfowej dla oleju o nazwie handlowej "[...]". Zdaniem Spółki, wspomniany towar winien być klasyfikowany do kodu CN 3403 19 91 w ramach pozycji 3403 obejmującej "preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych". Do wniosku spółka załączyła Sprawozdanie z badań laboratoryjnych nr [...] oraz Kartę charakterystyki preparatu.

Dyrektor Izby Celnej nie podzielił stanowiska strony i wiążącą informacją taryfową z dnia 22 czerwca 2011 r. zaklasyfikował wspomniany produkt do kodu CN 2710 19 81 w ramach pozycji 2710 obejmującej m.in. "oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe, preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów, o ile masa składników niearomatycznych jest większa niż składników aromatycznych". Organ uznał bowiem, że przedmiotowy towar posiada właściwości oleju ciężkiego, z grupy olejów smarowych, a w grupie olejów smarowych, z racji swojego składu i przeznaczenia, jest klasyfikowany do kodu CN obejmującego m.in. oleje silnikowe.

Po rozpatrzeniu odwołania strony Szef Służby Celnej decyzją z dnia [...] września 2011 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że badania wykonane w Laboratorium Celnym Izby Celnej w B. P. potwierdziły skład produktu, który jest właściwy dla towaru deklarowanego jako olej silnikowy wysokiej klasy jakościowej i lepkościowej. Powyższy stan faktyczny potwierdziła również Opinia do Sprawozdania z badań nr [...], sporządzona przez Instytut Nafty i Gazu w dniu 1 października 2009 r. Szef Służby Celnej stwierdził, że w skład tego oleju wchodzi mieszanina wysokojakościowej bazy olejowej (produkt mineralny) i wielofunkcyjny pakiet syntetycznych dodatków uszlachetniających. Jest to olej mineralny zawierający dodatki syntetyczne. Zdaniem organu odwoławczego, wykonane badania jednoznacznie wskazują, że dodatki mają wpływ na właściwości oleju, ale ich rola może mieć tylko i wyłącznie znaczenie przy użyciu określonej bazy olejowej. Nieuprawnione jest natomiast stwierdzenie, że jest to olej syntetyczny. W konsekwencji Szef Służby Celnej stwierdził, że przedmiotowy produkt podlega klasyfikacji do kodu CN 2710 19 81, na podstawie reguł 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (dalej zwanych "ORINS") zawartych w załączniku do rozporządzenia Komisji (UE) nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 284 z dnia 29 października 2010 r., s. 1; dalej powoływanego jako "rozporządzenie nr 861/2010") oraz na mocy postanowień uwagi 2. do działu 27 i uwagi dodatkowej 2(d) do działu 27 Wspólnej Taryfy Celnej.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, wydane w sprawie decyzje organów celnych były zgodne z prawem.

Sąd stwierdził, że zgodnie z regułą 1. ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Natomiast zgodnie z regułą 6. do celów prawnych klasyfikacja towarów do podpozycji danej pozycji powinna być ustalona zgodnie z brzmieniem tych podpozycji i uwagami do nich oraz z uwzględnieniem zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Z kolei uwaga dodatkowa 2 (d) do działu 27 stanowi, że termin "oleje ciężkie" (podpozycje od 2710 19 31 do 2710 19 99) oznacza oleje i preparaty, z których mniej niż 65% objętościowo (włącznie ze stratami) destyluje w 250°C według metody ASTM D 86 lub dla których procent destylacji w 250°C nie może być oznaczony tą metodą. Oleje ciężkie dzielą się dalej na oleje napędowe, oleje opałowe i oleje smarowe oraz pozostałe oleje.

Przenosząc to unormowanie na stan faktyczny ustalony w sprawie, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zgodnie z wynikami przeprowadzonych badań przedmiotowy olej silnikowy spełnia wymagania uwagi dodatkowej 2 (d) do działu 27, ponieważ parametry destylacji zawierają się w przedziale od ok. 340°C do ok. 565°C. Oznacza to, że jest on olejem ciężkim. W grupie olejów ciężkich nie spełnia wymogów przewidzianych dla olejów napędowych i olejów opałowych, co oznacza, że jest klasyfikowany w grupie olejów smarowych lub pozostałych olejów, a zatem spełniona została reguła 1. ORINS. W grupie tej oleje silnikowe z brzmienia występują pod kodem CN 2710 19 81 i ten właśnie kod CN zastosował organ w decyzji WIT, co oznacza, że spełniona została reguła 6.ORINS.

Za niezasadny uznał Sąd pierwszej instancji zarzut, że organ odwoławczy zignorował problem ustalenia zasadniczego składnika preparatu. W przedmiotowym preparacie oba składniki - tj. zarówno wysokojakościowa baza, jak i dodatki syntetyczne - pełnią równocenną rolę i w jednakowym stopniu są potrzebne w preparacie. Nie został zatem naruszony art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.).

Zdaniem Sądu, zastosowaną przez organ celny klasyfikację taryfową potwierdza również komentarz do pozycji 2710, pkt C, zamieszczony w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, opublikowanych jako załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880). Zgodnie z tym komentarzem, pozycja 2710 obejmuje oleje mineralne, do których dodano różne substancje w celu przystosowania ich do określonych zastosowań, pod warunkiem że produkty te zawierają jako podstawę 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej, lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych oraz że nie są objęte bardziej szczegółowymi pozycjami nomenklatur. W ocenie Sądu, taką bardziej szczegółową pozycją nie jest wskazywana przez skarżąca spółkę pozycja 3403, bowiem już z samego jej brzmienia wynika, że nie ma ona zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Sąd pierwszej instancji uznał, że nie można było zastosować postulowanej przez stronę reguły 3. ORINS, skoro prawidłową pozycję taryfową, właściwą dla klasyfikacji spornego oleju, można było wskazać posiłkując się regułą 1. Niezależnie od tego, reguła 3. nie znajdowała zastosowania także dlatego, że w przedmiotowym produkcie nie można wskazać komponentu decydującego o zasadniczym charakterze wyrobu. Zdaniem Sądu, pakiet dodatków uszlachetniających nie nadaje produktowi zasadniczego charakteru, ponieważ poszczególne składniki nawzajem się uzupełniają i dopiero łącznie stanowią produkt wysokiej jakości.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożyła "V. M. P." Sp. z o.o. Zaskarżyła to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

1. naruszenie prawa materialnego, to jest rozporządzenia nr 861/2010 poprzez:

a) niewłaściwe zastosowanie Części pierwszej, przepisów wstępnych, Sekcji I, Ogólne reguły, A Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej, poprzez zignorowanie reguły 3 ORINS i w efekcie błędne uznanie za nienaruszajacą prawa klasyfikacji produktu w oparciu o reguły 1 i 6 ORINS;

b) błędną wykładnię brzmienia pozycji 2710 w związku z pozycją 3403 Nomenklatury Scalonej, polegające na błędnym przyjęciu, że:

- dla rozstrzygnięcia kolizji pomiędzy pozycją 2710 a 3403 nie ma znaczenia czy oleje ropy naftowej lub oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych stanowią składnik zasadniczy produktu,

- produkt może być zakwalifikowany do pozycji 2710 wbrew jej literalnemu brzmieniu, pomimo że cyt.: "(...) w przedmiotowym preparacie oba składniki, tj. zarówno wysokojakościowa baza, jak i dodatki syntetyczne, pełnią równocenną rolę i w jednakowym stopniu są potrzebne w preparacie" oraz że cyt.: "W wyrobie tym nie można wskazać komponentu decydującego o zasadniczym charakterze wyrobu", co jednoznacznie przemawia za koniecznością zakwalifikowania produktu do pozycji 3403

podczas gdy kwestia zasadniczego składnika produktu jest decydującym kryterium umożliwiającym rozgraniczenie pomiędzy pozycją 2710 a 3403, co wynika wprost z ich opisu taryfowego (brzmienia),

a naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, jako stanowiące istotę orzeczenia w zakresie podstawy prawnej rozstrzygnięcia;

2. naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 135 i art. 145 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy poprzez oddalenie skargi, pomimo że w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki do jej uwzględnienia przez Sąd, ze względu na niezgodność z prawem decyzji organu II instancji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności, że zarówno pozycja klasyfikacyjna wskazywana przez organy celne tj. 2710 (podpozycja 19 81), jak i wnioskowana przez skarżącą tj. 3403 (podpozycja 19 10) odwołują się do tych samych pojęć, skoro dotyczą produktów zawierających >70% komponentów pochodzenia mineralnego, a kryterium je różnicującym jest rola komponentów, to jest czy stanowią one składnik zasadniczy produktów. Zdaniem skarżącej, biorąc pod uwagę jedynie skład wagowy - produkt mógłby zostać potencjalnie zaliczony do pozycji 3403 19 10, jak i do pozycji 2710 91 81.

Z tego względu w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki do zastosowania reguły 3 ORINS, w tym w pierwszej kolejności reguła 3a polegająca na porównaniu stopnia szczegółowości potencjalnych pozycji Nomenklatury CN oraz stopnia, w jakim ich treść odpowiada zastosowaniu i właściwościom produktu. Stosując tę regułę należało uznać, że prawidłową pozycją klasyfikacyjną jest podpozycja 3403 19 10, która opisuje produkt w sposób bardziej szczegółowy niż podpozycja 2710 19 81. Gdyby to kryterium nie okazało się rozstrzygające, to należało zastosować regułę 3b ORINS, wskazującą na stosowanie pozycji obejmującej materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. Zdaniem strony, pomimo wagowej przewagi składników pochodzenia mineralnego, o ostatecznym charakterze, właściwościach i sposobie wykorzystania przedmiotowego produktu decyduje zawarty w nim pakiet syntetycznych dodatków uszlachetniających. To z kolei przesądza o prawidłowości wnioskowanej prze spółkę pozycji klasyfikacyjnej 3403 19 10. Nawet jeśli przyjąć, że nie da się wskazać komponentu będącego "składnikiem zasadniczym" produktu, to wspomniana pozycja i tak znajdowałaby zastosowanie – zgodnie z regułą 3c ORINS – jako ostatnia z możliwych do zastosowania pozycji w kolejności numerycznej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Szef Służby Celnej wniósł o oddalenie środka odwoławczego skarżącej spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 135 i art. 145 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. Uzasadniając ten zarzut, autor skargi kasacyjnej wywodził, że Sąd pierwszej instancji zobowiązany był do uchylenia zaskarżonej decyzji, ponieważ organy celne obu instancji dopuściły się błędnej interpretacji i nieprawidłowego zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego.

Tak sformułowany zarzut naruszenia przepisów proceduralnych nie mógł odnieść oczekiwanego skutku, gdyż art. 135 p.p.s.a. ma zastosowanie jedynie w razie uwzględnienia skargi przez Sąd pierwszej instancji. W takim przypadku podstawą do jego zastosowania będzie stwierdzenie, że akty lub czynności poprzedzające wydanie zaskarżonego aktu lub podjętej czynności naruszyły przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Oceniając zarzuty naruszenia prawa materialnego, w kolejności podanej w petitum skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że są one nieusprawiedliwione.

Kwestią sporną w sprawie jest klaryfikacja taryfowa oleju silnikowego o nazwie handlowej "[...]".

Organy celne wiążącą informacją taryfową (WIT) zakwalifikowały przedmiotowy produkt do kodu CN 2710 19 81 Wspólnej Taryfy Celnej, w oparciu o regułę 1 i 6 ORINS oraz na mocy postanowień uwagi 2 do działu 27 i uwagi dodatkowej 2d) do działu 27. Organ uwzględnił również wyniki badań wykonanych przez Laboratorium Celne Izby Celnej w B. P. z dnia 1 grudnia 2010 r. Ponadto wzięto pod uwagę komentarz do pozycji 2710, pkt (I) litera (C), zawarty w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, opublikowanych jako załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880).

Natomiast w ocenie skarżącej spółki towar powinien być zaklasyfikowany na podstawie postanowień reguły 3 ORINS do kodu CN 3403 19 10.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu.

Dla każdego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawka celną, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby brane pod uwagę.

W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1, która informuje, że do celów prawnych klasyfikację towaru należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe korzystać z następnych reguł, od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających.

Innymi słowy, brzmienie reguły 1 ORINS prowadzi do wniosku, że każda pozycja kodu Wspólnej Taryfy Celnej jest równoprawna, a jej zastosowanie co do zasady, zależy jedynie od tego, czy oceniany towar podpada pod dany kod. I tak w świetle punktu 1 Ogólnych Reguł, dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Gdy procedura ustalenia, o której mowa w regule 1, nie doprowadzi do ustalenia prawidłowego kodu, stosuje się reguły ORNIS przewidziane w punktach 2-3.

Z treści reguły 1 ORNIS wynika, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiadają bezwzględne pierwszeństwo przed innymi regułami klasyfikacji towaru. Oznacza to, że dopiero w sytuacji kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

W ocenie Sądu odwoławczego, dokonując klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru organy celne prawidłowo zastosowały reguły 1 i 6 ORINS.

Dział 27 obejmuje paliwa mineralne, oleje mineralne i produkty ich destylacji; substancje bitumiczne; woski mineralne. Natomiast pozycja 2710 zgodnie z jej brzmieniem obejmuje: oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewyłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe. Z treści postanowień uwagi 2 do działu 27 wynika, że: "informacje podane w pozycji 2710 dotyczące <>, dotyczą nie tylko olejów ropy naftowej i otrzymywanych z minerałów bitumicznych, lecz również olejów podobnych, także składających się z głównie z mieszanin węglowodorów nienasyconych, otrzymywanych w dowolnym procesie, pod warunkiem, ze masa składników niearomatycznych przewyższa masę składników aromatycznych". Z kolei parametry destylacji produktów klasyfikowanych w pozycji 2710 określa uwaga dodatkowa 2 d), która stanowi, że termin "oleje ciężkie" (podpozycje od 2710 19 31 do 2710 19 99) oznaczają oleje i preparaty, których mniej niż 65% objętościowo (włącznie ze stratami) destyluje w 250°C według metody ISO 3405 (równoważnej metodzie ATSM D 86) lub dla których procent destylacji w 250°C nie może być oznaczony tą metodą.

Z kolei oleje ciężkie dzielą się na oleje: napędowe, opałowe i smarowe oraz pozostałe. Zgodnie z wynikami badań przeprowadzonych przez Laboratorium Celne Izby Celnej w B. P. przedmiotowy olej silnikowy spełnia wymagania uwagi dodatkowej 2d) do działu 27, ponieważ parametry destylacji zawierają się w przedziale od ok. 340°C do ok. 565°C. Olej ten posiada zatem parametry destylacji olejów smarowych i pozostałych olejów, dlatego też jest klasyfikowany w grupie olejów smarowych jako olej silnikowy. Jest on olejem ciężkim, natomiast w grupie olejów ciężkich nie spełnia wymogów przewidzianych dla olejów napędowych i opałowych, a zatem jest klasyfikowany w grupie olejów smarowych lub pozostałych olejów. W ten sposób spełniona została reguła 1 ORiNS.

W tej grupie oleje silnikowe z brzmienia występują pod kodem CN 2710 19 81 (oleje silnikowe, smarowe oleje sprężarkowe, smarowe oleje turbinowe). Spełniona zatem została reguła 6 ORINS, zgodnie z którą do celów prawnych klasyfikacja towarów do podpozycji danej pozycji powinna być ustalona zgodnie z brzmieniem tych podpozycji i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywalne.

Nie jest kwestią sporną, że w składzie produktu o nazwie handlowej "[...]" zawartość składników o pochodzeniu mineralnym wynosi powyżej 70%. Jednocześnie w skład oleju, oprócz wspomnianych produktów mineralnych, wchodzą syntetyczne dodatki uszlachetniające. Nie jest zatem uprawnione twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że przedmiotowy olej jest olejem syntetycznym. Przeprowadzone badania laboratoryjne jednoznacznie wykazały, że dodatki syntetyczne mają wpływ na właściwości oleju, ale ich rola ma znaczenie wyłącznie przy użyciu określonej bazy olejowej. Ponadto w wyrobie tym nie można wskazać komponentu decydującego o zasadniczym charakterze wyrobu, bowiem pakiet dodatków uszlachetniających nie nadaje temu produktowi zasadniczego charakteru, gdyż poszczególne składniki nawzajem się uzupełniają i dopiero łącznie stanowią produkt charakteryzujący się wysoką jakością. Zgodnie z komentarzem do pozycji 2710, pkt C, zamieszczonym w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej, pozycja ta obejmuje oleje mineralne, do których dodano różne substancje w celu przystosowania ich do określonych zachowań, pod warunkiem że produkty te zawierają jako podstawę 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych oraz że nie są objęte bardziej szczegółowymi pozycjami nomenklatury.

W ocenie pełnomocnika skarżącej spółki bardziej szczegółową pozycją nomenklatury jest pozycja 3403. Stanowisko takie nie jest prawidłowe, ponieważ pozycja 2710 obejmuje produkty, w których zawartość produktów ropopochodnych przekracza 70%. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 3404 obejmuje ona preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych. Już z samego brzmienia tej pozycji wynika, że nie ma ona zastosowania w sprawie.

Podsumowując należy stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji trafnie ocenił, iż organy celne zastosowały prawidłową klasyfikację Nomenklatury CN. Podstawę do uwzględnienia reguły 1 ORINS, mającej pierwszeństwo przed regułą 3, stanowiły następujące przesłanki: brzmienie pozycji lub podpozycji oraz uwag do sekcji i działów oraz dostępne dane dotyczące produktu, takie jak certyfikaty producenta określające skład surowcowy, parametry fizyko-chemiczne oraz badania laboratoryjne próbek towaru - właściwości produktu zostały potwierdzone w wyniku badań przeprowadzonych przez Laboratorium Celne Izby Celnej w B. P.. Decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach tych towarów, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów. Produkt "[...]" zawiera powyżej 70% składników pochodzenia mineralnego oraz syntetyczne dodatki uszlachetniające, a zatem nie jest olejem syntetycznym. Jednocześnie przeprowadzone badania laboratoryjne wykazały, że dodatki syntetyczne mają wpływ na właściwości oleju, ale ich rola ma znaczenie wyłącznie przy użyciu określonej bazy olejowej, co oznacza, iż pakiet dodatków uszlachetniających nie nadaje temu produktowi zasadniczego charakteru, gdyż poszczególne składniki nawzajem się uzupełniają i dopiero łącznie stanowią produkt wysokiej jakości. Dodatki syntetyczne nie stanowią zatem głównego, dominującego składnika, przesądzającego o zasadniczym charakterze tego oleju. Jest to olej mineralny zawierający dodatki syntetyczne. Dopiero jeżeli można byłoby wskazać materiał lub składnik, który nadaje olejowi zasadniczy charakter, należałoby dokonać klasyfikacji zgodnie z regułą 3 b) ORINS.

W tej sytuacji prawidłową pozycję taryfową można ustalić na podstawie reguły 1 ORINS. Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące niewłaściwego zastosowania Części pierwszej, przepisów wstępnych, Sekcji I, Ogólne reguły, A. Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz błędnej wykładni brzmienia pozycji 2710 okazały się nieusprawiedliwione.

Nie bez znaczenia dla potwierdzenia prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej jest rozporządzenie Komisji (WE) nr 231/2004 z dnia 10 lutego 2004 r. dotyczące klaryfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej (Dz. Urz. WE L 39 z dnia 11 lutego 2004 r., s. 15) oraz decyzje WIT wydane w krajach Unii Europejskiej (CZ 18-0112-2007 z dnia 8 lutego 2007 r., GB 119966528 z dnia 19 października 2010 r., NL RTD-2010-002922 z dnia 16 listopada 2010 r., baza EBTI-3), dotyczące produktów o zbliżonym charakterze i składzie surowcowym. Należy dodać, że rozporządzenia Komisji Europejskiej są bezwzględnie obowiązujące w krajach członkowskich, natomiast wiążące informacje taryfowe wydane przez administracje celne krajów członkowskich UE, na mocy art. 11 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 253 z dnia 11 października 1993 r., s. 1, ze zm.), wiążą wszystkie kraje członkowskie.

Mając powyższe na uwadze i działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.