Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 372/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Szumacher, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska,, Asesor WSA Danuta Oleś (spr.), Protokolant Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 września 2006 r. sprawy ze skargi Z. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 372/05

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2002 r. Z. R. złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego w stosunku do zaległości w podatku od towarów i usług za okres od maja do października i za grudzień 1998 r. oraz zaległości w podatku dochodowym z tytułu wynagrodzeń za lata 1993, 1994, 1995 i 1997 w łącznej wysokości 5.305,10 zł należności głównej.

Ponieważ we wniosku podany został adres [...], ul. [...] Urząd Skarbowy powyższy wniosek przesłał według właściwości do Drugiego Urzędu Skarbowego.

Drugi Urząd Skarbowy po przeanalizowaniu wniosku i przedłożonych w sprawie dokumentów uznał, że w sprawie zachodzą przesłanki wymienione w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.- zwanej dalej "ustawą restrukturyzacyjną") i decyzją z dnia [...] ustalił Z. R. warunki restrukturyzacji, w tym wysokość opłaty restrukturyzacyjnej na kwotę 795,80 zł.

Ponieważ przepisy o ustawy restrukturyzacyjnej uzależniają umorzenie należności objętych restrukturyzacją od spełnienia warunków określonych w art. 10 ust. 1 i 2, w tym od złożenia aktualnej informacji o bieżącej sytuacji finansowej przedsiębiorcy po upływie 11 miesięcy od dnia doręczenia decyzji o warunkach restrukturyzacji, organ podatkowy wezwał wnioskodawcę pismem z dnia 5 listopada 2003 r. do przedłożenia wymaganych danych. Wnioskodawca nie przedłożył informacji o swojej bieżącej sytuacji finansowej, w związku z czym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w decyzji z dnia [...] stwierdził, iż Z. R. nie spełnił warunków restrukturyzacji i z tego powodu umorzył postępowanie restrukturyzacyjne.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją Z. R. pismem z dnia 18 maja 2004 r. odwołał się do Dyrektora Izby Skarbowej. Zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania regulujących instytucję restrukturyzacji, co miało wpływ na negatywne dla niego rozstrzygnięcie. Powołał się na to, iż nie ukrywał swoich problemów gospodarczych i zdrowotnych, a wniosek o restrukturyzację złożył w odpowiedzi na informację ze strony urzędu skarbowego. Stwierdził też, że działalność gospodarczą prowadził do końca 1998 r. Planował co prawda kontynuować działalność w innej postaci, ale nie otrzymał kredytu i z tego powodu nie był w stanie tej nowej działalności uruchomić. Końcowo stwierdził, że odmowę ze strony urzędu traktuje jako formułę wyznaczenia dodatkowego podatku w postaci obowiązku zapłacenia opłaty restrukturyzacyjnej w kwocie 795,80 zł. W uzupełnieniu odwołania (pismo z dnia 24 maja 2004 r.) Z. R. oświadczył, iż skoro naliczono mu opłatę restrukturyzacyjną i kwotę tę uiścił, to spełnił tym samym warunki do restrukturyzacji.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, ponieważ stwierdził, iż pismo wzywające stronę do zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym nie zostało jej faktycznie doręczone, czym organ pierwszej instancji naruszył przepis art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm. – zwana dalej "Ordynacja podatkowa"). Wskazał też na konieczność przeprowadzenia postępowania mającego na celu ustalenie faktycznego miejsca zamieszkania Z. R., ponieważ wynik tego postępowania może mieć wpływ na właściwość miejscową organu uprawnionego do rozstrzygania sprawy restrukturyzacyjnej.

Przeprowadzone przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego postępowanie wykazało, że Z. R. jest zameldowany i zamieszkuje w [...] przy ul. [...] zaś adres, który podał we wniosku restrukturyzacyjnym – [...] ul. [...] - jest jedynie adresem do korespondencji (pod tym adresem zamieszkuje syn M. R.).

Biorąc pod uwagę te ustalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji z dnia [...] stwierdził nieważność decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] ustalającej Z. R. warunki restrukturyzacji, ponieważ wydana została z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej. Powołał się na przepis art. 12 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej, zgodnie z którym przedsiębiorca składa wniosek, o którym mowa w ust. 1, do organu restrukturyzacyjnego, właściwego ze względu na miejsce zamieszkania lub siedzibę przedsiębiorcy w dniu wejścia w życie ustawy.

W związku z tym rozstrzygnięciem, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego wraz z pismem z dnia 20 grudnia 2004 r. przesłał Naczelnikowi Trzeciego Urzędu Skarbowego wniosek wraz z aktami sprawy, celem rozpoznania według właściwości sprawy restrukturyzacyjnej dotyczącej zaległości Z. R.

Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego wydał w dniu [...] decyzję, w której umorzył postępowanie restrukturyzacyjne jako bezprzedmiotowe, gdyż stwierdził, że wniosek o restrukturyzację zaległości nie może być merytorycznie rozpatrzony, ponieważ został złożony przez podmiot nieuprawniony. Powołał się przy tym na treść art. 1 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej, z którego wynika, iż restrukturyzacją są objęci przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach restrukturyzacji i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców oraz art. 2 pkt 1 tej ustawy, zawierający definicję przedsiębiorcy.

Zdaniem organu podatkowego, ponieważ Z. R. oświadczył, że działalność gospodarczą prowadził do końca 1998 r. (co potwierdzone zostało przez Wójta Gminy w decyzji z dnia [...] w której uzasadnieniu stwierdzono, iż prowadzona przez Z. R. działalność gospodarcza w zakresie produkcji palet eksportowych i opakowań drewnianych została faktycznie zlikwidowana dnia 31 grudnia 1998 r.) to jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, w chwili składania wniosku o restrukturyzację nie był przedsiębiorcą i nie mógł ubiegać się o restrukturyzację.

W złożonym od tej decyzji odwołaniu z dnia 1 lutego 2005 r. Z. R. zarzucił decyzji niezgodność z prawem i wniósł o uchylenie decyzji jako nietrafnej i umorzenie postępowania na podstawie przedawnienia zobowiązania. Zaznaczył, iż uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie porusza kwestii zapłaconej opłaty restrukturyzacyjnej, a wniesiona ona została jedynie w celu restrukturyzacji zaległości. Jego zdaniem, zaskarżona decyzja dotyczy zaległości, które uległy przedawnieniu, a okoliczność ta winna być uwzględniona z urzędu.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu sprawy nie uwzględnił zarzutów odwołania i decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż z uwagi brak podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, nie może odnieść się do instytucji przedawnienia. Odnośnie wpłaconej opłaty restrukturyzacyjnej wskazał na art. 21 ust. 5 ustawy restrukturyzacyjnej, określający okoliczności, w których wpłacona przez przedsiębiorcę opłata restrukturyzacyjna zaliczana jest na poczet zaległości wraz z odsetkami za zwłokę.

Pismem z dnia 21 kwietnia 2005 r. Z. R. wniósł na to rozstrzygnięcie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. W uzasadnieniu skargi skarżący podkreśla, iż niezrozumiały jest dla niego tok prowadzonego przez organ postępowania restrukturyzacyjnego, skoro wypełniał obowiązki nakładane na niego w związku z wdrożonym i zaawansowanym postępowaniem restrukturyzacyjnym. Wskazał też, iż jest osobą schorowaną, w podeszłym wieku, liczy ponad 76 lat, utrzymuje się z renty i nie jest w stanie wykonywać pracy zawodowej. W jego ocenie działanie organu jest niekonsekwentne, podważające już dokonane czynności, w tym wpłacenie opłaty restrukturyzacyjnej, która przesądzała o dalszym procesie restrukturyzacji. Odwracanie tego procesu jest zdaniem skarżącego bezprawiem i podważaniem autorytetu organu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Ustanowiony w sprawie pełnomocnik z urzędu, w piśmie procesowym z dnia 30 sierpnia 2005 r., stanowiącym uzupełnienie skargi stwierdził, iż w dacie składania wniosku o restrukturyzację skarżący nie był przedsiębiorcą w rozumieniu art. 2 ust. 2 i art. 3 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. prawo działalności gospodarczej ani w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji. Jednak należał on do kategorii osób trzecich odpowiadających za zobowiązania podatkowe albo innych zobowiązanych do uiszczenia należności, o których mowa w art. 6 ustawy o restrukturyzacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Spór pomiędzy skarżącym a organami podatkowymi sprowadza się do przesądzenia kwestii, czy w dacie składania wniosku o restrukturyzację zaległości w podatku od towarów i usług za okres od maja do października i za grudzień 1998 r. oraz zaległości w podatku dochodowym z tytułu wynagrodzeń za lata 1993, 1994, 1995 i 1997, skarżący był przedsiębiorcą uprawnionym do skorzystania z przywileju wynikającego z ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z przepisami prawa, należy mieć na względzie przede wszystkim cel ustawy restrukturyzacyjnej. Zdaniem Sądu, w pierwszej kolejności należy go szukać w przepisie art. 1 ust. 2 powołanej ustawy, który restrukturyzacją obejmuje tych przedsiębiorców, którzy "tracą zdolność do konkurowania na rynku" przejawiającą się zwłaszcza w wymienionych w tym przepisie zjawiskach (zmniejszenie obrotu, nadmierna zdolność produkcyjna, wzrost zapasów, spadek zyskowności, ponoszenie strat, wzrost zadłużenia i brak możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń i gwarancji). Co prawda w przepisie tym używa się zwrotów "w szczególności" i "zwłaszcza", co by mogło sugerować, że wskazana przesłanka restrukturyzacji (tracenie zdolności do konkurowania) i cechujące ją zjawiska (m.in. zmniejszenie obrotów) są podane jedynie przykładowo, jednak z art. 18 ust. 1 i 7 ustawy restrukturyzacyjnej wynika, że wyliczenie to jest wyczerpujące. Ustawodawca przewidział bowiem, iż tylko pozytywne rokowania co do powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o którym mowa w art. 1 ust. 2, umożliwiają wydanie decyzji o warunkach restrukturyzacji (art. 18 ust. 1 stanowi, że "organ restrukturyzacyjny... wydaje decyzję o warunkach restrukturyzacji, jeżeli z analizy wniosku... oraz dołączonych do niego dokumentów i danych... wynika, że zamierzone działania prowadzić będą do przeciwdziałania zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2"), w przeciwnym razie postępowanie restrukturyzacyjne jest umarzane (art. 18 ust. 7). Odesłanie w art. 18 ust. 1 i 7 tylko do zjawisk wymienionych w art. 1 ust. 2 oznacza - wbrew użytym w tym przepisie sformułowaniom - że ich wykaz tam zawarty jest wykazem pełnym, a nie jedynie przykładowym.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż restrukturyzacją nie mogą być obejmowani przedsiębiorcy w zakresie tych należności, które powstały w wyniku działalności gospodarczej zlikwidowanej przed wejściem w życie tej ustawy, ponieważ byłoby to sprzeczne z celami omawianej ustawy, wyrażonymi w jej art. 1 ust. 2 oraz art. 18 ust. 1 i 7 ( tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 marca 2005 r., sygn. akt FSK 1632/04 publ. Lex nr 177329).

Za przyjęciem tego poglądu przemawia także przepis art. 3 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej, stanowiący, że ustawy nie stosuje się do przedsiębiorców znajdujących się w likwidacji lub w upadłości. Skoro restrukturyzacją nie są objęci przedsiębiorcy w trakcie likwidacji (przez co należy rozumieć także osoby fizyczne likwidujące prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą), to tym bardziej nie mogą być objęci przedsiębiorcy w zakresie należności powstałych w ramach zlikwidowanej już działalności gospodarczej; celem ustawy jest niewątpliwie zapobieganie likwidacji tej działalności przez udzielanie pomocy przedsiębiorcom w prowadzonej, a nie już zlikwidowanej czy też będącej w trakcie likwidacji, działalności gospodarczej.

Nadto Sąd pragnie powołać się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 sierpnia 2004 r., sygn. akt III UK 67/04 (publ. OSNP 2005/5/69), w myśl którego "Na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.) niedopuszczalne jest umorzenie należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne przedsiębiorcy, który w dniu złożenia wniosku definitywnie zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej, w związku z którą powstały te należności".

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, iż skoro skarżący w momencie składania wniosku o restrukturyzację nie prowadził działalności gospodarczej, gdyż jak sam oświadczył faktycznie zaprzestał jej prowadzenia z końcem 1998 r. to nie spełniał wymogów niezbędnych do objęcia go restrukturyzacją. Fakt formalnego wykreślenia Z. R. z ewidencji działalności gospodarczej dopiero z dniem 27 października 2004 r., nie ma wpływu na powyższą ocenę.

Zdaniem Sądu nie można też podzielić poglądu wyrażonego przez pełnomocnika skarżącego, iż co prawda w chwili składania wniosku o restrukturyzację nie był on przedsiębiorcą w rozumieniu art. 2 ust. 2 i art. 3 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. prawo działalności gospodarczej ani w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy restrukturyzacyjnej, jednak należał do kategorii osób trzecich odpowiadających za zobowiązania podatkowe albo innych zobowiązanych do uiszczenia należności, o których mowa w art. 6 ustawy restrukturyzacyjnej. Z wykładni systemowej i funkcjonalnej wynika bowiem, że przedsiębiorcą w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji nie jest osoba trzecia lub inny zobowiązany do uiszczenia należności publicznoprawnych, który w dniu złożenia wniosku o restrukturyzację nie wykonuje już działalności gospodarczej w związku z którą powstały należności podlegające restrukturyzacji (art. 6 ustawy). Inna wykładnia kłóciłaby się z celem restrukturyzacji należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, jakim jest poprawa sytuacji finansowej przedsiębiorcy, stworzenie perspektyw jego rozwoju oraz tworzenie nowych miejsc pracy.

Jakkolwiek negatywnie należy ocenić przebieg prowadzonego przez organy podatkowe postępowania, w tym błędne określenie organu właściwego do rozstrzygnięcia sprawy oraz błędne określenie statusu Z.F R., który już w dacie złożenia wniosku o restrukturyzację nie mógł być traktowany jako przedsiębiorca podlegający przepisom ustawy o restrukturyzacji, jednak ocena ta nie może mieć wpływu na uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wydając wyrok w niniejszej sprawie Sąd nie mógł wziąć również pod uwagę argumentów skarżącego, dotyczących jego podeszłego wieku, złego stanu zdrowia i faktu utrzymywania się z renty oraz tego, iż zaskarżona decyzja podważa autorytet organu. Co prawda art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jednak uchylenie zaskarżonej decyzji doprowadziłoby w istocie do naruszenia zasady praworządności wynikającej z art. 120 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.