Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1265/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par 1 pkt 6, art.70c
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2015 r. sprawy ze skargi P.B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 czerwca 2015 r. Nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 19 czerwca 2015r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej P.B. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie uznania zarzutu braku wymagalności obowiązku za bezzasadny, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013r., poz. 267 ze zm.) w związku z art. 17, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1, art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r. poz. 1619 ze zm.) utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Jak wynika z uzasadnienia powołanego postanowienia na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia 26 marca 2013r. nr [...] wydanego przeciwko zobowiązanej P.B. Naczelnik Urzędu Skarbowego, jako organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem dokonał zabezpieczenia należności pieniężnej (podatku od towarów i usług za lata 2008-2009) w wysokości 1.043.618,00 zł, poprzez zajęcie nadpłaty podatku w wysokości 190.707,50 zł, a także wierzytelności z rachunków bankowych. Odpis zarządzenia zabezpieczenia wraz z zawiadomieniami o zajęciu zabezpieczającym praw majątkowych został doręczony zobowiązanej w dniu 5 kwietnia 2013r.

Przedmiotowe zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne. Dnia 20 stycznia 2014r. wystawiono tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2008r. (doręczony skarżącej dnia 10 lutego 2014r.).

Pismem z dnia 12 lutego 2014r. pełnomocnik skarżącej wniósł zarzuty na postępowanie egzekucyjne powołując się na art. 33 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i podnosząc brak wymagalności obowiązku ze względu na przedawnienie należności objętej przedmiotowym tytułem wykonawczym.

Postanowieniem z dnia 7 marca 2014r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał zarzut braku wymagalności zgłoszony w trybie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji za bezzasadny.

Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej złożył zażalenie, podnosząc ten sam zarzut, tj. braku wymagalności obowiązku ze względu na przedawnienie należności objętej postępowaniem egzekucyjnym (art. 33 § 1 pkt ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Pełnomocnik skarżącej podniósł, iż nie został spełniony warunek ustanowiony w przepisie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem podatnik nie został zawiadomiony o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Zatem zdaniem pełnomocnika strony zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13 listopada 2013r. nr [...] o zawieszeniu terminu przedawnienia nie można utożsamiać ze spełnieniem obu warunków o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2014r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Na powyższe skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W dniu 28 listopada 2014r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem o sygn. akt I SA/KR 1096/14 uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. Zdaniem Sądu Dyrektor Izby Skarbowej, nie odniósł się w żaden sposób do zasadności rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji a zatem do zasadności oceny podnoszonego zarzutu braku wymagalności obowiązku ze względu na przedawnienie należności objętej przedmiotowym tytułem wykonawczym.

Po uchyleniu orzeczenia organu odwoławczego i ponownym przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zgodnie z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zobowiązanemu przysługiwało prawo zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w art. 34 § 1 stanowi: zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.

W niniejszej sprawie mając na uwadze okoliczność, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wieliczce jest jednocześnie organem egzekucyjnym, jak i wierzycielem, toteż wydanie odrębnego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela dotyczącego zgłoszonych zarzutów było bezprzedmiotowe.

W rozpatrywanej sprawie pełnomocnik skarżącej wniósł zarzuty na postępowanie egzekucyjne powołując się na art. 33 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, podnosząc brak wymagalności obowiązku ze względu na przedawnienie należności objętej tytułem wykonawczym dotyczących zaległości w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2008r.

Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W sprawie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2008r. uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia2013r., gdyby bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie został zawieszony.

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia wystąpiło w dniu 4 listopada 2013r. wskutek wszczęcia postępowania w sprawie karnej skarbowej w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 w związku z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2008-2009.

Skarżąca o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia została zawiadomiona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego pismem z dnia 13 listopada 2013r. nr [...] , odebranym w dniu 2 grudnia2013r.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem organu, został spełniony warunek z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa powodujący zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2008r., bowiem skarżąca została poinformowana o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, przed upływem terminu przedawnienia.

Skarżąca, działając przez pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W treści skargi pełnomocnik skarżącej podniósł, iż postępowanie karne w sprawie skarżącej prowadził Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, bowiem ten organ wykonywał czynności kontrolne, w następstwie których wydał decyzję podatkową.

Zatem w pierwszej kolejności skarżąca powinna zostać zawiadomiona (przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej) o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej), a dopiero po spełnieniu tego warunku organ podatkowy właściwy w sprawie podatku VAT ( czyli Naczelnik Urzędu Skarbowego) zawiadamia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia (art. 70c Ordynacji podatkowej).

Ustawodawca wyraźnie mówi o dwóch różnych obowiązkach informacyjnych, pierwszy dotyczy zawiadomienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie, a drugi – o zawiadomieniu o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

W przepisie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca nie wspomina o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na okoliczność jakiegokolwiek postępowania karnego, tylko takiego, o którym podatnik został zawiadomiony.

Tymczasem wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, skarżąca nie została zawiadomiona o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jak i o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W dniu 13 listopada 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wysłał do skarżącej pismo informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy. Jednak do zawieszenia biegu terminu nie doszło, bowiem wspomniane pismo nie zostało skutecznie doręczone, a zatem nie weszło do obrotu prawnego. W związku z toczącymi się postępowaniami kontrolnymi, skarżąca w dniu 10 października 2011r. przedłożyła do akt sprawy w Urzędzie Kontroli Skarbowej pełnomocnictwo z dnia 6 października 2011r. udzielone doradcy podatkowemu M.S. Pełnomocnictwo to przekazano także właściwemu organowi podatkowemu.

Zatem, zdaniem pełnomocnika skuteczne doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia bezpośrednio skarżącej, a nie ustanowionemu pełnomocnikowi oznacza, iż nie weszło ono do obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Pełnomocnik skarżącej złożył także pismo z dnia 30 września 2015r. stanowiące polemikę z treścią odpowiedzi na skargę, a Dyrektor Izby Skarbowej – pismo z dnia 6 października 2015r., stanowiące z kolei odpowiedź na pismo pełnomocnika skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270. ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów. Z treści art. 145 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżony akt, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Analiza akt prowadzonego postępowania oraz zarzutów podniesionych w skardze doprowadziły Sąd do przekonania, iż przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani procedury, uzasadniających jego uchylenie.

Należy wskazać, iż skarga w niniejszej sprawie dotyczy postanowienia wydanego w trybie rozpoznania zarzutu w toku toczącego się postępowania egzekucyjnego.

W treści skargi nie sformułowano żadnych zarzutów związanych z naruszeniem przepisów stanowiących podstawę orzekania przez organ, a to art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013r., poz. 267 ze zm.) w związku z art. 17, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1, art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r. poz. 1619 ze zm.).

Sąd stwierdza jednak, iż zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji należy wskazać, iż procedurę rozpatrywania zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej reguluje min. art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Zgodnie z art. 33 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

Z unormowania art. 33 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wynika zatem, że zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są sformalizowanym środkiem prawnym. Podniesione w nich okoliczności, które zdaniem zobowiązanego wykluczają możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego, zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny, właściwy do rozpoznania tego środka prawnego.

W związku z powyższym należy wskazać, iż organ egzekucyjny właściwie wskazał, że podnoszony przez pełnomocnika skarżącej zarzut braku wymagalności obowiązku ze względu na przedawnienie należności objętej tytułem wykonawczym w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2008r. - jest nieuzasadniony.

Dla oceny zarzutów skargi istotny jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012r. w sprawie o sygn. akt P 30/11. Nie ulega wątpliwości, że przedmiotem badania Trybunału Konstytucyjnego było brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadane przez art. 1 art. 58 ustawy z 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. poz. 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Pytanie przedstawione Trybunałowi Konstytucyjnemu przez sąd pytający dotyczyło bowiem art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej we wskazanym wyżej brzmieniu. W wyroku P 30/11 Trybunał orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyrok ten jest wyrokiem interpretacyjnym negatywnym o złożonych skutkach, gdyż orzeczeniem tym stwierdzono, że badany art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Złożoność skutków takiego wyroku polega na tym, że w zakresie, który nie został wskazany w sentencji, kontrolowany przepis nie zostaje uznany za sprzeczny z Konstytucją; skutek taki następuje wyłącznie w odniesieniu do zakresu wskazanego w sentencji orzeczenia (por. Z. Czeszejko-Sochacki, L. Garlicki, J. Trzciński: Komentarz..., s. 214; L. Garlicki: Uwagi o charakterze prawnym orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, [w:] Studia nad prawem). W przypadku wyroków interpretacyjnych Trybunał Konstytucyjny wskazuje jak należy rozumieć badany przepis z uwzględnieniem jego prokonstytucyjnej wykładni. Z tego typu wyroków wynika więc zakaz interpretacji przepisu, która mogłaby doprowadzić do jego odczytania i zastosowania w sposób sprzeczny z sentencją wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Nie ulega wątpliwości, że wskazane wyżej orzeczenie, co jasno wynika z jego uzasadnienia i samej sentencji, rozstrzyga w przedmiocie stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2003r. do dnia 31 sierpnia 2005r. Porównując jednak treść tej normy w stanie prawnym w zakresie objętym zapytaniem oraz po nowelizacji tego przepisu z dniem 30 czerwca 2005r., która weszła w życie z dniem 1 września 2005r. na podstawie ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 143, poz. 1199) stwierdzić należy, że w zakresie, w jakim była przedmiotem badania, treść tej normy nie uległa zmianie, gdyż zmiana ta sprowadzała się jedynie do doprecyzowania, że chodzi nie o wszczęcie jakiegokolwiek postępowania karnego, ale postępowania karnego wiążącego się z niewykonaniem tego zobowiązania. Treść normy art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym po wskazanej wyżej nowelizacji, co podkreślił też Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wskazanego wyżej orzeczenia, zawiera również normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W pkt 7 części III uzasadnienia wyroku P 30/11 zatytułowanym "Skutki orzeczenia" dodatkowo wskazano, że Trybunał zwraca jednak uwagę, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W związku z tym skutkiem niniejszego wyroku jest konieczność nowelizacji tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu. Nie powinno więc budzić wątpliwości, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. Można więc w tej sytuacji mówić o oczywistej niezgodności z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej także art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. w zakresie, o którym mowa w omawianym orzeczeniu Trybunału. W piśmiennictwie i orzecznictwie przyjmuje się, że oczywistość niezgodności przepisu z Konstytucją oraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału stanowią wystarczające przesłanki do odmowy przez sąd zastosowania przepisów ustawy. W tak bowiem oczywistych sytuacjach trudno oczekiwać, by sądy uruchomiały procedurę pytań prawnych (vide R. Hauser, A. Kabat, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2002 r., sygn. akt I PA/Po 461/01- OSP z 2003/2 s. 73-75, M. Wiącek, Pytania prawne do Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 20011, s. 269, uchwała NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt I FPS 2/06, ONSAiWSA 2007/1/3). Stanowisko, że skutki wskazanego wyżej orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego rozciągnąć można również na treść art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu od 1 września 2005r. bez występowania z pytaniem do Trybunał Konstytucyjnego utrwalone jest już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide np. wyroki z 11 lutego 2014r. sygn. akt I FSK 472/13 i z 8 kwietnia 2014r. sygn. akt I FSK 690/13).

Początkową datę zawieszenia biegu terminu przedawnienia wyznacza wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (in rem). Z kolei datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jest data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia o jakim mowa w art. 303 lub 325a Kodeksu postępowania karnego w zw. z art. 113 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, które to postanowienie określa nadto zakres prowadzonego postępowania przygotowawczego. Wszczęcie śledztwa lub dochodzenia zawiesza jednak bieg terminu przedawnienia, jeśli podatnik został o tym fakcie zawiadomiony, lub z okoliczności sprawy wynika, kiedy dowiedział się o toczącym się postępowaniu. Niewątpliwie ogłoszenie postanowienia o przedstawieniu zarzutów usuwa wszelkie wątpliwości co do stanu wiedzy podatnika, gdyż postępowanie in rem jest dla niego z reguły tajne, ma bowiem doprowadzić dopiero do ustalenia osoby podejrzanej, której zostaną przedstawione konkretne zarzuty.

W niniejszej sprawie kluczowym jest zarzut pełnomocnika skarżącej, iż pomimo wszczęcia przez organ kontroli skarbowej postępowania karnego skarbowego w dniu 4 listopada 2013r. skarżąca nie została zawiadomiona przez ten organ o wszczęciu tego postępowania, przy tym z akt sprawy nie wynika, by skarżącej przedstawiono zarzuty w toku postępowania karnego skarbowego. Pełnomocnik skarżącej nie dostrzega jednak, iż z okoliczności sprawy wynika, że skarżąca przed upływem terminu przedawnienia dowiedziała się o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym dotyczącym danego zobowiązania podatkowego.

Pełnomocnik skarżącej twierdzi, iż skarżąca – oczywiście przed upływem terminu przedawnienia – powinna być zawiadomiona o prowadzonym postępowaniu karnym skarbowym oraz o skutku z tym związanym, czyli zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

Nie ulega wątpliwości, iż do czasu upływu terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej skarżąca – dla uznania skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia – powinna mieć wiedzę na temat istotnego, materialnego skutku, jakim jest wydłużenie terminu przedawnienia, poprzez jego zawieszenie.

W okolicznościach faktycznych sprawy skarżąca zawiadomieniem z dnia 13 listopada 2013r. nr [...] została poinformowana o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, z uwagi na wystąpienie przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. A zatem organ wskazał na okoliczność powodującą zawieszenie biegu terminu przedawnienia, a to wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, związane z niewykonaniem zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące 2008r. oraz 2009r. (poprzez wskazanie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Dodatkowo organ wskazał, iż ponownie bieg terminu przedawnienia biegnie dalej po prawomocnym zakończeniu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Z treści doręczonego zawiadomienia wynika jednoznacznie, jakiego zobowiązania ono dotyczy i której przesłanki warunkującej skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Zatem odnosząc się do istoty powołanego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, należy wskazać, iż przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżąca została zawiadomiona o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym dotyczącym tego zobowiązania i o skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stanowisko prezentowane przez pełnomocnika skarżącej, że obowiązkiem organu jest zawiadomienie odrębnie zarówno o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, jak i o skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia stanowi niczym nieuzasadniony formalizm w okolicznościach niniejszej sprawy. Istotą orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, w którym zakwestionowano przywołany przepis art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest to, że podatnik powinien mieć wiedzę o skutku związanym ze wszczęciem postępowania karnego skarbowego w sprawie, jakim jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia, a nie o samym fakcie wszczęcia tego postępowania. Zatem zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13 listopada 2013r. nr [...] o zawieszeniu terminu przedawnienia można utożsamiać ze spełnieniem obu warunków o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa

Konsekwencją powyższego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego było właśnie wprowadzenie art. 70c Ordynacji podatkowej, który to przepis stanowił podstawę prawną zawiadomienia skarżącej.

Nie ulega wątpliwości, iż zobowiązanie podatkowe za luty i marzec 2008r. uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2013r. Skarżąca odebrała zawiadomienie z dnia 13 listopada 2013r. w dniu 2 grudnia 2013r., czyli przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania.

Przy tym Sąd nie podziela poglądu pełnomocnika skarżącej, że zawiadomienie nie weszło do obrotu prawnego, bowiem powinno być doręczone pełnomocnikowi skarżącej. W sprawie doszło do zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez skuteczne doręczenie tego zawiadomienia skarżącej. Doręczenie podatnikowi wyczerpuje istotę tego trybu zawiadomienia, a jest to tryb szczególny i nie jest tu uzasadnione przywoływanie się na reguły rządzące postępowaniem podatkowym, w tym działaniem przez pełnomocnika. Równie skutecznie pełnomocnik mógłby podnosić zarzut, iż doręczenie właśnie pełnomocnikowi nie wyczerpuje dyspozycji określonej w art. 70c Ordynacji podatkowej, bowiem nie jest doręczeniem podatnikowi.

W związku z tym, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, a wniesiony zarzut w postępowaniu egzekucyjnym nie zasługuje na uwzględnienie Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – orzekł o oddaleniu skargi.