Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 649/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 37 ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: § 12a ust. 1 pkt 1 lit. d
journal: Dz.U. 2000 nr 119 poz 1259
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego.
article: § 12 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 269
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Tomasz Kolanowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 432/07 w sprawie ze skargi Z. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia 27 czerwca 2007 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w O. na rzecz Z. P. kwotę 6897 zł (słownie: sześć tysięcy osiemset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 29 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 432/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Z. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 27 czerwca 2007 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym.

1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie.

Decyzją z dnia 27 czerwca 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w O., po rozpoznaniu odwołania podatnika, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia 26 lutego 2007 r. nr [...], którą odmówiono Z. P. stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiące: lipiec, październik, grudzień 2001 r., maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2002 r. i styczeń, luty, marzec 2003 r. - w łącznej kwocie 279.378 zł.

Sąd stwierdził, że z akt sprawy i motywów decyzji wynika, że w dniu 23 listopada 2006 r. do Naczelnika Urzędu Celnego w S. wpłynął wniosek Z. P. o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego uiszczonego w następstwie sprzedaży papierosów zakupionych uprzednio od organów likwidacyjnych, naliczonego w deklaracjach dla podatku akcyzowego AKC-2, składanych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w S. za miesiące: lipiec, październik, grudzień 2001 r., maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2002 r., oraz styczeń, luty, marzec 2003 r. Powołując się na przepis zawarty w § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 221 poz. 2196 ze zm.) podatnik wywiódł, że sprzedając papierosy nie musiał obliczać i odprowadzać podatku akcyzowego, gdyż dokonywał sprzedaży, od której podatek akcyzowy został zapłacony. Wszystkie papierosy, które sprzedawał były oznaczone maksymalną ceną detaliczną, a "obowiązek podatkowy" od powyższych transakcji został wykonany przez organy likwidacyjne tj. urzędy skarbowe i izby celne.

Naczelnik Urzędu Celnego w S. mając na względzie okoliczność, iż od dnia 26 czerwca 2006 r. Z. P. został zarejestrowany jako podatnik przez Urząd Celny w O., przekazał wniosek strony zgodnie z właściwością Naczelnikowi Urzędu Celnego w O.

Naczelnik Urzędu Celnego w O. w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy ustalił, że od dnia 25 maja 1994 r. podatnik zajmował się działalnością gospodarczą polegającą m.in. na prowadzeniu sprzedaży detalicznej w niewyspecjalizowanych sklepach. W informacjach składanych organom podatkowym wskazywał miejsca prowadzenia działalności, które ulegały zmianom. Od dnia 26 czerwca 2006 r. jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wskazano E.

Zasadniczym przedmiotem działalności był zakup od organów likwidacyjnych (z urzędów skarbowych i izb celnych) papierosów, w stosunku do których orzeczono przepadek na rzecz Skarbu Państwa, oznaczaniu tych papierosów znakami akcyzy i dalszej ich odsprzedaży. Wobec faktu, iż kupowane papierosy nie były oznaczone znakami akcyzy na stronie spoczywał obowiązek ich oznaczania banderolami. Oznaczanie papierosów znakami akcyzy, odbywało się pod nadzorem pracowników szczególnego nadzoru podatkowego.

Podatnik przesłuchany w charakterze strony w dniu 3 stycznia 2007 r. wyjaśnił, że na papierosach sprzedanych w latach 2001-2003, umieszczono banderole oraz nalepki zawierające informacje o szkodliwości palenia tytoniu, zawartości substancji smolistych, tlenku węgla i nikotyny, oraz maksymalną cenę detaliczną.

1.3. Decyzją z dnia 26 lutego 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w O. w oparciu o dokonaną interpretację przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej "O.p.") odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego uiszczonego od sprzedaży papierosów zakupionych uprzednio od organów likwidacyjnych. Podkreślił, że ewentualne nanoszenie na opakowania papierosów ceny detalicznej pozostaje bez wpływu na stan sprawy, gdyż według art. 37 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik nie był podmiotem uprawnionym do wyznaczenia maksymalnej ceny detalicznej.

Wskazano, że podatnik zadeklarował, a także uiścił należny podatek akcyzowy w zgodzie z przepisem art. 21 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., dopełniając tym samym obowiązku wynikającego z art. 37 ust. 8 w związku z art. 37 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm., zwanej dalej "u.p.t.u.").

1.4. Dyrektor Izby Celnej w O. zaskarżoną decyzją nie uwzględnił odwołania od powyższej decyzji organu pierwszej instancji i stwierdził, iż sprzedaż nieoznaczonych ceną detaliczną papierosów nie podlega regulacji prawnej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2000r. Nr 119 poz. 1259 ) i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2003r. Nr 221 poz. 2196), bowiem art. 37 ust. 7 pkt 2 u.p.t.u. jest przepisem szczególnym rangi ustawowej i w tym zakresie ma pierwszeństwo w stosowaniu przed regulacją zawartą w rozporządzeniu. Powołał się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 19.11.2002 r., sygn. akt SA//Bk 196/02, że art. 37 ust. 7 pkt 2 ustawy jest przepisem szczególnym wprowadzonym ustawą, która nie zawiera żadnej klauzuli, że np. nie odnosi się on do sytuacji, gdy podatek akcyzowy od danego towaru został zapłacony. Ponadto zacytował tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4.04.2006 r. sygn. akt I FSK 762/05 potwierdzającą przedstawione przez organ stanowisko.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że ponowna sprzedaż wyrobu akcyzowego, od którego podatek akcyzowy został zapłacony, co do zasady nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a podatnik jest objęty zwolnieniem podmiotowym od obowiązku podatkowego z tego tytułu. Nie dotyczy to jednak sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną. Art. 37 ust. 7 pkt 2 u.p.t.u. zobowiązywał bowiem wszystkie podmioty, niebędące producentami lub importerami, dokonujące sprzedaży papierosów bez nadrukowanej ceny detalicznej do obciążania takiej sprzedaży podatkiem akcyzowym, pomimo iż we wcześniejszej fazie obrotu został od nich zapłacony podatek akcyzowy. Podatek ten winien być zatem naliczany przez podatników niebędących producentami lub importerami, przy każdej sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Z. P. działający przez pełnomocnika wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w O. oraz zwrot kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego polegające na:

- błędnej interpretacji art. 37 ust. 7 pkt 2 w związku z art. 35 ust. 1 pkt 3 oraz art. 38 ust. 2 pkt. 2a u.p.t.u. poprzez przyjęcie, że podatnicy określeni w art. 37 ust. 7 ustawy nie należą do grupy podatników, o której mowa w art. 35 ust. 1 pkt 3 ustawy (sprzedawców wyrobów akcyzowych), a zatem delegacja udzielona Ministrowi Finansów w art. 38 ust. 2 pkt 2a u.p.t.u. ich nie dotyczy, co w konsekwencji prowadzi do dopuszczenia możliwości wielokrotnego opodatkowania podatkiem akcyzowym;

* niezastosowaniu § 12a ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów w

sprawie podatku akcyzowego z 22.12.2000 r. (Dz. U. nr 119, poz. 1259) podczas gdy przewidziane w nim zwolnienie od obowiązku podatkowego znajduje zastosowanie do podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych, a od podlegających opodatkowaniu wyrobów akcyzowych zapłacono podatek akcyzowy;

* niezastosowaniu § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego z 22.03.2002 r. (Dz.U. nr 27, poz. 269) podczas gdy przewidziane w nim zwolnienie od obowiązku podatkowego znajduje zastosowanie do podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych, a od podlegających opodatkowaniu wyrobów akcyzowych zapłacono podatek akcyzowy.

W uzasadnieniu skargi skarżący powołując się na poglądy doktryny i orzecznictwo w pierwszej kolejności wskazał, że podatek akcyzowy stanowi określoną formę prawną opodatkowania konsumpcji, sprzedaży towarów i usług. Ma charakter selektywnego podatku obciążającego sprzedaż tylko niektórych towarów i usług, zaliczonych przez ustawodawcę do wyrobów akcyzowych. Ponadto w podatku akcyzowym zastosowana jest zasada jednokrotności opodatkowania, co oznacza, że nie znajduje zastosowania zasada fazowości charakterystyczna dla podatku od towarów i usług.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie stwierdził bezzasadność skargi.

W pisemnych motywach wyroku Sąd wskazał, że w kwestii będącej przedmiotem sporu w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 4 kwietnia 2006r. sygn. akt I FSK 762/05.

W wyroku tym NSA przytaczając treść art. 35 ust. 1 pkt 3, art. 37 ust. 7 i art. 37 ust. 8 u.p.t.u. wskazał, że z wzajemnych relacji tych przepisów wynika, że art. 37 ust. 7 ma charakter przepisu szczególnego w stosunku do przepisu ogólnego, jakim jest art. 35 ust. 1 pkt 3 ustawy ze względu na zastrzeżenie, jakie ustawodawca zawarł w części wstępnej art. 35 ust. 1, odnoszące się do art. 37 ust. 7. Nie można przy tym utożsamiać normy zawartej w art. 35 ust. 1 pkt 3 z normą zamieszczoną w art. 37 ust. 7 u.p.t.u., która ściśle się łączy z normą art. 37 ust. 8 ustawy, przewidującą dla podatników określonych w ust. 7 sprzedających papierosy w warunkach określonych w punktach 1 i 2 wyjątkowo wysokie stawki akcyzy.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji należy podzielić powyższy pogląd NSA jak i ten, iż oczywistym jest, że podatnicy podatku akcyzowego, o których mowa w art. 37 ust. 7 u.p.t.u. sprzedający papierosy powyżej ceny detalicznej lub bez oznaczenia tej ceny, sprzedają wyroby akcyzowe, lecz z uwagi na charakter tej sprzedaży zostali wyodrębnieni z kręgu podatników określonych pojęciem "sprzedawców wyrobów akcyzowych" w rozumieniu art. 35 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. Gdyby bowiem ich kategoria pokrywała się z tym pojęciem, nie byłoby potrzeby definiowania ich, jako podatników w odrębnym art. 37 ust. 7 tej ustawy.

3.2. Sąd podał, że skarżący wnosi m.in. o stwierdzenie nadpłaty i zwrot podatku za lipiec i październik 2001 r. We wskazanych miesiącach niewątpliwie ciążył na nim obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży papierosów nieoznaczonych maksymalną ceną detaliczną, określony w art. 37 ust. 7 pkt 2 w zw. z art. 37 ust. 8 i ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.

Zdaniem Sądu określenie w art. 35 ust. 1 pkt 1-8 w związku z art. 34 u.p.t.u., że obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy, z zastrzeżeniem art. 37 ust. 7, ciąży na producencie, importerze, podmiocie świadczącym usługi w zakresie wyrobów akcyzowych, nabywcy wyrobów akcyzowych, od których nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna, podmiocie posiadającym importowany wyrób akcyzowy, od którego nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna, podmiocie u którego stwierdzono nadmierne ubytki lub zawinione niedobory wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 6 poz. 13-15 i 17 (wyrobów tytoniowych) podmiocie zużywającym spirytus własnej produkcji po cenach niezawierających najwyższej stawki podatku akcyzowego, a także uregulowania w dalszych przepisach rozdziału 3 u.p.t.u. wskazują, że uregulowania podmiotowego i przedmiotowego zakresu obowiązku podatkowego w akcyzie są uregulowaniami szczególnymi w stosunku do zawartych w rozdziale 1 u.p.t.u.; są bardzo zindywidualizowane w odniesieniu do poszczególnych wyrobów akcyzowych i wyrażają wolę ustawodawcy przeciwdziałania sytuacjom, w których doszłoby do niepobrania należnej akcyzy lub pobrania jej w kwocie niższej niż należna.

3.3. W ocenie Sądu dla uznania, że podatnik zwolniony jest z obowiązku podatkowego niewystarczające jest stwierdzenie, że papierosy to wyrób akcyzowy, a zatem każdy podmiot je sprzedający jest sprzedawcą wyrobu akcyzowego. Taka wykładnia nie uwzględnia wszystkich elementów określonego w ustawie obowiązku podatkowego, dotyczącego akcyzy od papierosów.

Z systematyki art. 35 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 u.p.t.u. można wnioskować, że pojęcie sprzedawcy wyrobów akcyzowych odnosi się do pewnego etapu obrotu wyrobem akcyzowym a mianowicie sprzedaży tego wyrobu po nabyciu go od producenta lub importera. Należy też zauważyć, że w ogólności obowiązek podatkowy obciąża zasadniczo producenta lub importera, a zatem płacenie należnej akcyzy następuje na pierwszym etapie obrotu wyrobem akcyzowym i odnosi się do tego etapu. Inaczej jest w przypadku takiego wyrobu akcyzowego jakim są papierosy.

W ocenie Sądu szczególna norma zawarta w art. 37 ust. 7 pkt 2 u.p.t.u. została ustanowiona przede wszystkim dla uregulowania kwestii należnej akcyzy w przypadku wprowadzenia przez organy likwidacyjne, na mocy stosownych przepisów, do obrotu papierosów, co do których orzeczono przepadek na rzecz Skarbu Państwa i jest wyrazem stosowania równej zasady pobierania akcyzy od papierosów tj. w kwocie naliczanej od ceny, po jakiej papierosy nabywają konsumenci. Stawka akcyzy dla tej sprzedaży wynosi 70%. Gdyby natomiast producent sprzedawał papierosy nieoznaczone maksymalną ceną detaliczną, to ciążył by na nim obowiązek zapłaty akcyzy według stawki 95%. W przypadku sprzedaży przez importera takich papierosów (przy legalnym ich wprowadzeniu na polski obszar celny) stawka akcyzy wynosiłaby 1900% wartości celnej towaru powiększonej o należne cło.

Trzeba jednak mieć na uwadze, że organy likwidacyjne (Dyrektor Izby Celnej i Naczelnik Urzędu Skarbowego) nie są "normalnymi" uczestnikami rynku obrotu papierosami. Dokonywana przez te organy sprzedaż papierosów odbywała się w trybie sprzedaży egzekucyjnej, jak wynika z akt - w większości w drodze przetargu ofert. Nabycie papierosów mogło więc następować nawet po cenie wywołania. Ceny te nie były kalkulowane w sposób, w jaki musiałby to czynić producent czy importer - doliczając akcyzę do wartości celnej towarów powiększonej o cło i oczywiste jest, że nie były cenami detalicznymi.

3.4. Sąd podał, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżący nabywał od organów likwidacyjnych papierosy nieoznaczone maksymalną ceną detaliczną po cenach zdecydowanie niższych od cen rynkowych.

Jednocześnie Sąd wskazał, że w sytuacji, gdy w świetle przepisów ustawy akcyza od papierosów co do zasady powinna być zapłacona od ceny detalicznej fakt wskazania przez organy likwidacyjne, że w cenie mieści się akcyza nie ma znaczenia dla wynikającego z art. 37 ust. 7 pkt 2 u.p.t.u. obowiązku podatkowego ciążącego na skarżącym, który był detalicznym sprzedawcą papierosów. Podatek nie miał bowiem charakteru cenotwórczego, a stanowił wewnątrzbudżetowe rozliczenie należności uzyskanych ze sprzedaży papierosów, które stały się własnością Skarbu Państwa na skutek orzeczonych kar przepadku przedmiotów .

Tym samym Sąd stwierdził, że szczególna regulacja w ustawie podmiotowego i przedmiotowego zakresu obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania oraz stawek podatku odnosząca się do sprzedaży wyrobu akcyzowego jakim są papierosy powoduje, że nie mają do tej sprzedaży zastosowania przepisy rozporządzeń wykonawczych do ustawy, tj. w okresie objętym żądaniem skargi § 12a ust. 1 pkt 1 lit. d i § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów odpowiednio z dnia 22 grudnia 2000 r. i 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego poprzez:

* błędną wykładnię art. 37 ust. 7 pkt 2 w związku z art. 35 ust. 1 pkt 3 oraz art. 38 ust. 2 pkt 2a u.p.t.u. przez przyjęcie, iż udzielona Ministrowi Finansów w art. 38 ust. 2 pkt 2a delegacja w zakresie zwolnienia z obowiązku podatkowego niektórych grup podatników nie ma zastosowania do obowiązku podatkowego określonego w art. 37 ust. 7 pkt 2 ustawy, co w konsekwencji prowadzi do dopuszczenia możliwości wielokrotnego opodatkowania podatkiem akcyzowym;

* niezastosowanie § 12 ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego z dnia 22.12.2000 r. (Dz. U. Nr 119. poz. 1259), podczas gdy przewidziane w nim zwolnienie od obowiązku podatkowego znajduje zastosowanie do podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych, a od podlegających opodatkowaniu wyrobów akcyzowych zapłacono podatek akcyzowy;

* niezastosowanie § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego z dnia 22.03.2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 269) podczas gdy przewidziane w nim zwolnienie od obowiązku podatkowego znajduje zastosowanie do podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych, a od podlegających opodatkowaniu wyrobów akcyzowych zapłacono podatek akcyzowy.

Przy tak sformułowanych zarzutach wniesiono o uchylenie skarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz podatnika kosztów postępowania sądowego.

4.2. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że zaskarżony wyrok nie odpowiada prawu i nie może się ostać w szczególności w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2007 r. w sprawie I FPS 6/07, stwierdzającej, iż w stanie prawnym obowiązującym w 2003 r. podatnicy podatku akcyzowego dokonujący sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną (art. 37 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym; Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) korzystali ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.). W dalszej części uzasadnienia tej skargi przytoczono argumentację wynikającą z tejże uchwały.

4.3. Z uwagi na to, że na tle niniejszej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny powziął poważne wątpliwości, co do trafności tezy powyższej uchwały (7) NSA z 17 grudnia 2007 r., uwzględniając art. 269 § 1 P.p.s.a., postanowieniem z dnia 18 lutego 2009 r. zwrócił się o ponowne rozpatrzenie spornego zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości przez poszerzony skład Sądu.

4.4. W uchwale NSA (7) z dnia 13 lipca 2009 r., sygn. akt I FPS 3/09 uznano poprzednią uchwałę za trafną i powtórzono, że w stanie prawnym obowiązującym w latach 2001 - 2003 podatnicy podatku akcyzowego dokonujący sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną (art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) korzystali ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w § 12a ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 119, poz. 1259 ze zm.) oraz w § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) w przypadku nabycia tych papierosów od organów egzekucyjnych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Skarga kasacyjna w świetle powyższej uchwały jest zasadna.

Uwzględniając art. 269 § 1 P.p.s.a. wskazujący na wiążącą moc uchwał NSA, wyrażającą się tym, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopóki nie ulegnie zmianie, dopóty sądy administracyjne są obligowane je respektować, Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie, akceptuje poglądy wyrażone w powyższej uchwale.

Tym samym przyjmując, że w stanie prawnym obowiązującym w latach 2001 - 2003 podatnicy podatku akcyzowego dokonujący sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną (art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) korzystali ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w § 12a ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 119, poz. 1259 ze zm.) oraz w § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) w przypadku nabycia tych papierosów od organów egzekucyjnych - zarzuty skargi kasacyjnej, należy uznać za trafne, a tym samym wyrok Sądu pierwszej instancji za wadliwy, jako naruszający przepisy wskazane w tejże skardze kasacyjnej.

5.2. Uznając zatem skargę kasacyjną za zasadną, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 P.p.s.a.