Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1225/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-04-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 , art. 33 ust. 1, art. 56 § 1 , art. 17 § 1, art. 57 § 1 i art. 56 § 3 , art. 58 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 111 pkt 22
journal: Dz.U. 2013 poz 1289
law: Ustawa z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant Dorota Onyśk po rozpoznaniu w dniu 2 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 września 2016 r. sygn. akt III SA/Łd 538/16 w sprawie ze skargi R. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia (...) maja 2016 r. nr (...) w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2. zasądza od R. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł.kwotę 100 (sto) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: WSA) wyrokiem z 29 września 2016 r., sygn. akt III SA/Łd 538/16, w wyniku rozpoznania skargi R. B. (dalej: skarżący lub zobowiązany) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. (dalej: DIS) z (...) maja 2016 r., nr (...) w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. (dalej: NUS) z (...) lutego 2016 r. nr (...).

Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez WSA wynika, że 2 kwietnia 2015 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. (dalej: PINB) wystawił wobec skarżącego tytuł wykonawczy o nr TW (...) obejmujący grzywnę w celu przymuszenia w wysokości 10.000 zł. W celu przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego tytuł wykonawczy został przekazany do NUS.

W dniu 23 czerwca 2015 r. organ egzekucyjny skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. jako organu podatkowego, zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej - nadpłaty podatku dochodowego pobieranego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W wyniku dokonanego zajęcia wyegzekwowano 5.222 zł. W dniu 3 lipca 2015 r. NUS skierował do Banku (...)zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, obejmujące pozostałą do spłaty zaległość. Zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności 7 lipca 2015 r., a zobowiązanemu 6 lipca 2015 r. Dłużnik zajętej wierzytelności nie ustosunkował się do zawiadomienia.

W dniu 6 lipca 2015 r. do NUS wpłynęło pismo "zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej", w którym skarżący – powołując się na art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599; dalej: u.p.e.a.) – podniósł, że postępowanie egzekucyjne stało się bezprzedmiotowe z uwagi na częściowe umorzenie postępowania egzekucyjnego i wykonanie obowiązków egzekwowanych w pozostałej części.

Pismem z 10 lipca 2015 r. NUS zwrócił się do wierzyciela (PINB) o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów, wskazując że na poczet zaległości objętych tytułem wykonawczym zawiadomieniem z 23 czerwca 2015 r. dokonano zajęcia wierzytelności z tytułu nadpłaty podatku PPL za 12/2014.

Postanowieniem z 15 lipca 2015 r. NUS zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu zajęcia stanowiska przez wierzyciela.

W dniu 21 sierpnia 2015 r. do NUS wpłynęło postanowienie PINB z 18 sierpnia 2015 r. o niewyrażeniu zgody na umorzenie postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie tytułu wykonawczego z 2 kwietnia 2015 r.

Pismem z 31 sierpnia 2015 r. NUS ponownie zwrócił się do PINB z prośbą o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów.

W dniu 19 października 2015 r. do NUS wpłynęło postanowienie PINB z 14 października 2015 r. o uznaniu zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów za nieuzasadnione.

W dniu 23 listopada 2015 r. do NUS wpłynęło pismo PINB z 19 listopada 2015 r. informujące, że jego postanowienie z (...) października 2015 r. o uznaniu zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów za nieuzasadnione jest ostateczne.

Postanowieniem z (...) lutego 2016 r. NUS uznał zarzuty za nieuzasadnione.

Na powyższe postanowienie skarżący złożył zażalenie.

DIS utrzymując zaskarżone postanowienie w mocy wskazał, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny (NUS) jest bezwzględnie związany stanowiskiem wierzyciela, czyli w tym przypadku postanowieniem PINB z 14 października 2015 r. i nie mógł wnikać w merytoryczną zasadność stanowiska. Wiążąca moc ostatecznego postanowienia wierzyciela odnosi się także do organu nadzoru nad organem egzekucyjnym. Organ nadzoru również nie może dokonywać merytorycznej oceny stanowiska wierzyciela w zakresie zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a., a ostateczne postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela jest dla niego wiążące.

W wyniku rozpoznania skargi zobowiązanego na postanowienie DIS, zaskarżonym wyrokiem WSA uchylił postanowienia obu instancji.

WSA w uzasadnieniu wyroku wskazał, że skarga okazał się zasadna ale z innych przyczyn niż zostały w niej podniesione. Powodem jej uznania było to, że NUS wydał 5 lutego 2016 r. postanowienie o uznaniu zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony, podczas gdy wcześniej, postanowieniem z (...) lipca 2015 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z (...) kwietnia 2015 r. nr TW (...).

WSA wskazał na przepis art. 56 § 1 u.p.e.a. i zauważył, że wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego w przypadku wystąpienia podstawy zawieszenia jest obligatoryjne. Wniosek taki płynie bezpośrednio z art. 56 § 3 u.p.e.a. Zgodnie z którym organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Dotyczy to także sytuacji, gdy podstawa zawieszenia postępowania wynika z innego aktu prawnego niż ustawa o postępowaniu egzekucyjnym.

W rozpoznawanej sprawie zawieszenie postępowania nastąpiło na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a., w myśl którego zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego.

Z kolei art. 57 § 1 u.p.e.a. zawiera zapis, zgodnie z którym organ egzekucyjny podejmuje zawieszone postępowanie egzekucyjne po ustaniu przyczyny zawieszenia, zawiadamiając o tym zobowiązanego. WSA podkreślił, że art. 57 u.p.e.a. reguluje więc zasady podjęcia zawieszonego postępowania. Czynność ta ma charakter obligatoryjny. Stroną uprawnioną do żądania podjęcia zawieszonego postępowania jest wierzyciel. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 57 § 1 u.p.e.a. podejmując zawieszone postępowanie, organ egzekucyjny zawiadamia o tym zobowiązanego, jednocześnie przystępując do czynności egzekucyjnych.

WSA wskazał, że z zestawienia art. 17 § 1, art. 57 § 1 i art. 56 § 3 u.p.e.a. wynika, że podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia na które nie przysługuje zażalenie. Obowiązek podjęcia zawieszonego postępowania powstaje nie tylko wówczas, gdy ustępuje przyczyna uzasadniająca zawieszenie postępowania, ale także w chwili stwierdzenia przez organ braku przyczyny uzasadniającej zawieszenie postępowania, czyli w sytuacji, gdy przyczyna taka w ogóle nie istnieje. Skoro zatem w rozpoznawanej sprawie postanowieniem z 15 lipca 2015 r. NUS zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do skarżącego, postępowanie to winno być podjęte. Z akt sprawy wynika, że postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania nie zostało wydane.

WSA podkreślił, że ustanie przyczyny zawieszenia nie powoduje podjęcia zawieszonego postępowania ani z mocy prawa, ani poprzez czynności konkludentne. Taka wykładnia narusza bowiem zakaz podejmowania przez organ działań w czasie zawieszenia postępowania egzekucyjnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych. Do takiego wniosku prowadzi wnioskowanie a contrario z przepisów art. 57 § 1a oraz art. 58 § 1 i 2 u.p.e.a. Przy czym żaden przepis ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji czy też odpowiednio stosowane przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, nie przewidują podjęcia zawieszonego postępowania bez wydania postanowienia w tym przedmiocie. WSA dodał, że naruszenie obowiązku zawiadomienia zobowiązanego ma znaczenie o tyle istotne, że nie można przecież wykluczyć, że strona po powzięciu wiadomości o kontynuacji egzekucji podjęłaby działania, które pozwoliłyby jej na uniknięcie zastosowania kolejnego środka egzekucyjnego. Mogłoby to wpłynąć na realizację zasady szybkości postępowania egzekucyjnego.

Reasumując WSA stwierdził, że w sprawie nie jest sporne, że zostało wydane postanowienie o zawieszeniu postępowania, co ma ten skutek, że nie jest możliwe prowadzenie tego postępowania bez uprzedniego wydania postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania. W sytuacji, gdy ustała przyczyna zawieszenia postępowania egzekucyjnego, ze względu na którą organ egzekucyjny zawiesił przedmiotowe postępowanie egzekucyjne, stosownie do art. 57 § 1 u.p.e.a., powinien podjąć zawieszone postępowanie egzekucyjne. W rezultacie WSA uznał, że oba postanowienia NUS i DIS wydane zostały w czasie, gdy postępowanie egzekucyjne było zawieszone, a co do zasady postanowienia tego rodzaju mogą zostać wydane tylko w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym. Skoro NUS nie podjął zawieszonego postępowania (uczynił to dopiero postanowieniem z 2 czerwca 2016 r.), a wydał postanowienie z 5 lutego 2016 r. dotyczące zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, to naruszył art. 57 § 1 u.p.e.a., a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. DIS utrzymując zaskarżone postanowienie NUS w mocy naruszył art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a.

DIS złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA skarżąc go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi – na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 1647 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) – zarzucono:

1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 134 p.p.s.a. przez:

- błędną wykładnię art. 57 § 1 w zw. art. 35 § 1 u.p.e.a. oraz art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. przez przyjęcie, że w sytuacji wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego nie jest możliwe prowadzenie tego postępowania bez uprzedniego wydania postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania podczas, gdy zgodnie z art. 35 § 1 u.p.e.a. zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9-10 u.p.e.a. zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu. Wydanie postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania jest w takich okolicznościach zbędne;

- niewłaściwe zastosowanie art. 57 § 1 u.p.e.a. w stanie faktycznym sprawy. W przypadku, gdy zawieszenie postępowania następuje z mocy prawa, na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. stan zawieszenia postępowania egzekucyjnego występuje do czasu wydania ostatecznego postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów i po wydaniu takiego postanowienia właściwy organ może prowadzić postępowanie egzekucyjne bez wydawania postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania;

- niezastosowanie art. 35 § 1 u.p.e.a. w stanie faktycznym sprawy. Ustawodawca w art. 35 § 1 u.p.e.a. jednoznacznie przesądził, że w okolicznościach wskazanych w tym przepisie postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu z mocy prawa i jest to odmienna sytuacja od opisanej w art. 56 u.p.e.a., gdy to organ kreuje stan zawieszenia wydając postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego;

2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. i art. 35 § 1 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1-7 i 10 u.p.e.a., art. 9, art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 57 § 1 u.p.e.a oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonego postanowienia DIS oraz poprzedzającego je postanowienia NUS wskutek mylnego przyjęcia, że postanowienia te mogły być wydane tylko w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym, podczas gdy uprawnione było wydanie tych postanowień w czasie, gdy postępowanie egzekucyjne było zawieszone, skoro zgłoszenie przez skarżącego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej skutkowało zawieszeniem postępowania egzekucyjnego do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu.

Kasator podkreślił, że powyższe naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ WSA uchylając postanowienia przesądził, że postanowienia te zostały wydane w czasie gdy postępowanie egzekucyjne było zawieszone, a mogły być wydane dopiero po wydaniu postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania podczas, gdy ani k.p.a. ani u.p.e.a. nie przewidują orzekania o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego na skutek wniesienia zarzutów przez zobowiązanego, bowiem z mocy art. 35 § 1 u.p.e.a. następuje ono z mocy prawa.

3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. przez uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, zamiast oddalenia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Z uwagi na powyższe DIS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz DIS kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt wskazuje, że w sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę podziela i w znacznym zakresie przyjmuje jako własną argumentację zawartą w wyrokach NSA: z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II GSK 5131/16 oraz z 23 listopada 2017 r. sygn. akt II GSK 2116/17 (dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, pozostałe cytowane wyroki tamże) dotyczących również skarg kasacyjnych DIS od wyroków WSA w Łodzi wydawanych w zbieżnym stanie faktycznym i prawnym jak w niniejszej sprawie.

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, ponieważ podniesione w niej zarzuty przeciwko zaskarżonemu wyrokowi są trafne.

Przede wszystkim podzielić stanowisko kasatora, że wadliwość stanowiska WSA była następstwem niezastosowania art. 35 § 1 u.p.e.a., który w obecnym brzmieniu nadanym na podstawie art. 111 pkt 22 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1289) obowiązuje na mocy art. 129 tej ustawy, od 21 listopada 2013 r. (z tej przyczyny nie jest adekwatne z uwagi na zmieniony stan prawny przywołanie w zaskarżonym wyroku, jak się wydaje istotnego z punktu widzenia WSA, orzeczeń z przed tej daty).

Zgodnie z art. 35 § 1 u.p.e.a., zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 tej ustawy zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, iż wniesienie zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej powoduje z mocy prawa zawieszenie postępowania egzekucyjnego i to do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu. Zawieszenie postępowania egzekucyjnego w administracji z mocy prawa wywołane wniesieniem przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej wywołuje skutek prawny polegający na tym, że do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu organ egzekucyjny nie może podejmować nowych czynności egzekucyjnych. Wniosek ten znajduje potwierdzenie na gruncie wykładni systemowej art. 35 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. zawiesza – z mocy prawa – postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu. Z jedynym zastrzeżeniem, że o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego.

Zawieszenie postępowania egzekucyjnego na tej podstawie następuje zatem ex lege (z mocy prawa), z chwilą wniesienia przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Organ zatem nie ma obowiązku wydać postanowienia o zawieszeniu postępowania. Skoro bowiem z mocy prawa następuje zawieszenie postępowania egzekucyjnego, to zbędne jest wydawanie w tym przedmiocie postanowienia, o czym szerzej poniżej. Jeżeli jednak postanowienie zostało wydane, to nie oznacza, że tworzy ono określony stan prawny w przedmiocie chociażby zaskarżenia takiego postanowienia.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że ustawodawca zakreślił termin zawieszenia biegu tego postępowania wskazując explicite "do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu", o ile jednakże wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. W przepisie tym unormowane zostały zatem dwa zdarzenia warunkujące podjęcie zawieszonego postępowania, tj.:

pierwsze – niezależne od woli stron, następujące z chwilą nabycia atrybutu ostateczności postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu;

drugie – zależne od stanowiska wierzyciela, następujące bowiem z momentem wystąpienia przez wierzyciela po otrzymaniu przez niego zarzutów z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego.

W sytuacji unormowanej w art. 35 § 1 u.p.e.a. ustawodawca nie wymaga wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego w administracji w związku z wniesionymi zarzutami, gdyż – jak wskazano powyżej stosownie do art. 35 § 1 u.p.e.a. – następuje ono z mocy prawa a przy tym, co ważne, czas jego obowiązywania jest ustawowo zakreślony.

Sąd orzekający w niniejszym składzie przychyla się do stanowiska prezentowanego w doktrynie, zgodnie z którym, przyjmując, że zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu z mocy prawa zawiesza postępowanie egzekucyjne, nie istnieją podstawy ku temu, aby organ egzekucyjny miał wydawać w tym przedmiocie odrębne postanowienie (R. Hauser, W. Piątek w: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2014, s. 236). Tym samym zważyć należy, że skoro zawieszenie następuje z mocy prawa (art. 35 § 1 u.p.e.a.) na skutek wniesienia zarzutów, to zbędne jest wydania postanowienia na podstawie art. 56 § 3 u.p.e.a.

Takie unormowanie wynika z tego, że – jak wskazano w uzasadnieniu projektu nowelizacji – zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są środkiem prawnym służącym kwestionowaniu zasadności wystawienia lub błędnego wystawienia tytułu wykonawczego, podobnie jak możliwość kwestionowania zgodnie z art. 14 ust. 1 dyrektywy 2010/24/UE pierwotnego tytułu wykonawczego, wystawionego przez państwo członkowskie (zob. uzasadnienie projektu ustawy z 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych – Dz.U. z 2013 r. poz. 1289).

Ponadto wskazać należy – jak wskazał NSA w wyroku z 13 listopada 2018 r. sygn. akt I GSK 2070/18 – że art. 35 § 1 u.p.e.a. zostało umieszczony w Rozdziale 3 Działu I u.p.e.a. (Zasady prowadzenia egzekucji), zaś art. 56 u.p.e.a. mieści się w ramach Rozdziału 4 Działu I u.p.e.a. (Zawieszenie i umorzenie postępowania egzekucyjnego). Związane z wykładnią systemową reguły dotyczące systematyki wewnętrznej aktu normatywnego nie pozwalają na dowolne stosowanie norm prawnych umieszczonych w jednej jednostce systematyzacyjnej danego aktu do norm zawartych w innej, odrębnej jednostce systematyzacyjnej tego aktu. Odrębne umiejscowienie regulacji dotyczącej zawieszenia postępowania egzekucyjnego w związku z okolicznościami opisanymi w art. 35 § 1 u.p.e.a., od ogólnych zasad zawieszenia postępowania egzekucyjnego określonych w art. 56 i następne u.p.e.a. powoduje, że należy uznać ją za unormowanie szczególne, odrębne od regulacji znajdującej się w Rozdziale 4 Działu I u.p.e.a.

Skoro zatem zawieszenie postępowania egzekucyjnego w przypadku ziszczenia się sytuacji unormowanej w art. 35 § 1 u.p.e.a. następuje z mocy prawa, a czas jego obowiązywania jest ustawowo zakreślony, to nie można uznać, że brak formalny wydania postanowienia o jego podjęciu jest istotnym naruszeniem prawa. Tym bardziej, że takiej formy, w tej sytuacji prawnej, nie wskazuje ustawodawca, a także zwłaszcza, iż – jak wskazano powyżej – podjęcie zawieszonego na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. postępowania następuje ex lege z momentem ziszczenia się określonego warunku, czyli wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile przed tym wierzyciel po otrzymaniu zarzutów nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o jego podjęcie.

NSA w składzie orzekającym podziela w tym zakresie stanowisko organu przedstawione w skardze kasacyjnej, że skoro przyczyna zawieszenia ustępuje z mocy prawa (art. 35 § 1 u.p.e.a.) na skutek ostatecznego rozpatrzenia zarzutów, to zbędne jest zawiadamianie zobowiązanego o podejmowaniu zawieszonego postępowania na podstawie art. 57 § 1 u.p.e.a., skoro nie było to zawieszenie wykreowane na podstawie art. 56 u.p.e.a., lecz art. 35 u.p.e.a., stanowiącego samoistną podstawę zawieszenia. W przedmiotowej sprawie, co istotne, nie budzi wątpliwości ostateczność postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu.

Podsumowując rację ma kasator stwierdzając, że WSA nie stosując art. 35 u.p.e.a. nie mógł dostrzec, że na mocy tego przepisu, tzw. przyczyną ustania zawieszenia postępowania egzekucyjnego jest właśnie wydanie ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu przeciwegzekucyjnego. Kwestia zawieszenia, o której mowa w art. 35 § 1 u.p.e.a. nie jest zarzutem podlegającym kontroli w ramach katalogu zarzutów egzekucyjnych wymienionych w przepisie art. 33 u.p.e.a., bowiem właśnie od rozstrzygnięcia tych zarzutów uzależnione jest ustanie "stanu" zawieszenia i kontynuowanie egzekucji (por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 11 lutego 2015 r., sygn. akt II SA/Go 7/15, tak też P. Pietrasz w komentarzu LEX do art. 56 u.p.e.a.).

Podkreślenia jednocześnie wymaga, że w rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny nie będąc wierzycielem obowiązany był uzyskać stanowisko wierzyciela (PINB) w zakresie zgłoszonych zarzutów, co też uczynił. W wyniku wystąpienia przez NUS do PINB o zajęcie stanowiska, zostało wydane postanowienie w przedmiocie stanowiska wierzyciela, co do zgłoszonego zarzutu, które stało się ostateczne.

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty skargi kasacyjnej okazały się usprawiedliwione, ponieważ przyczyna wyjścia przez WSA poza granice skargi i uchylenie postanowień obu instancji okazała się nieprawidłowa, czym naruszono art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. W efekcie WSA nie rozpoznał istoty sprawy zarówno w zakresie art. 35 u.p.e.a., jak i nie odniósł się w uzasadnieniu wyroku do normatywnych przesłanek oraz zasadności/niezasadności zarzutów wniesionych przez skarżącego w toku postępowania egzekucyjnego.

W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. jak w punkcie 1 sentencji wyroku.

O kosztach postępowania (pkt 2) postanowiono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 207 § 2 p.p.s.a. Przyczyną odstąpienia od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości i zasądzenie ich tylko w części (100 zł wpisu) było to, że skarżący nie powinien ponosić odpowiedzialności za wynik postępowania kasacyjnego w sytuacji, gdy uchyleniu podlegał wyrok WSA uwzględniający skargę z powodów innych niż w niej wskazane.