Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 114/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2013-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par 1 i 6 pkt 1, art. 181
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 86 ust 1 art. 88 ust 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi L.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Go 114/13

U Z A S A D N I E N I E

Skarżący, L.S. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].12.2012r, nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2012r, nr [...], określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006r w wysokości 11.183,0 złotych.

Z akt sprawy wynika że:

W 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził kontrolę podatkową u skarżącego, w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od maja 2006 r. do września 2006 r.

Skarżący w tym okresie prowadził działalność gospodarczą związaną z transportem drogowym.

W wyniku powyższej kontroli zakończonej protokołem z kontroli podatkowej z dnia [...] września 2011 r, organ pierwszej instancji ustalił, że ewidencje VAT w zakresie zakupów i sprzedaży były prowadzone nierzetelne, wobec powyższego postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2011r., Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r. w wysokości 11.183 zł.

Na skutek złożonego odwołania decyzją z dnia [...] marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W wskazaniach organ II instancji uznał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne jest uzupełnienie materiału dowodowego o informacje oraz o dowody dotyczące wystawiania przez "A" faktur VAT w zakresie "dostawy" paliwa dla skarżącego i obrotu paliwem. Organ zalecił również przesłuchanie świadka W.R. celem ustalenia czy na rzecz skarżącego wykonywane były dostawy paliwa przez tę firmę.

Po ponownym rozpoznaniu, sprawy decyzją z dnia [...] sierpnia 2012 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r. w wysokości 11.183 zł.

Organ pierwszej instancji uzupełnił materiał dowodowy zgodnie z zaleceniami organu II instancji. Nadto, postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. organ, odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania W.F., J.I., R.B. oraz D.N. wskazując, że postanowieniem z dnia [...] lipca 2012r. włączono do akt prowadzonego postępowania kserokopię protokołów przesłuchania oraz wyciągi z protokołów przesłuchania tych świadków. Wskazał również że W.F. zmarł.

W motywach podjętej decyzji wskazał, że skarżący zaniżył podatek należny za miesiąc maj 2006 r. poprzez nie ujęcie w ewidencji sprzedaży i nie rozliczenie w deklaracji VAT-7 faktur VAT:

1.nie ujęcie w ewidencji sprzedaży i nie rozliczenie w deklaracji VAT-7 faktur VAT:

- nr [...] z dnia [...].05.2006 r., na wartość netto 1,850 zł, podatek od towarów i usług 407 zł,

-nr [...] z dnia [...].05.2006 r. na wartość netto 2.350 zł, podatek od towarów i usług 517 zł. Ww. faktury skarżący wystawił dla S Z.F., za usługi transportowe.

Organ pierwszej instancji na podstawie historii rachunku bankowego skarżącego ustalił, że otrzymał on w dniu [...] maja 2006 r. wpłaty tytułem zapłaty za ww. faktury VAT. Wobec powyższego organ pierwszej instancji powołując treść art. 19 ust. 13 pkt 2 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U, Nr 54, póz 535 ze zm.) stwierdził, że obowiązek podatkowy z tytułu wykonania ww. usług transportowych powstał w miesiącu maju 2006 r., a ww. faktury VAT winny być rozliczone w deklaracji VAT-7 za maj 2006 r. Ponadto stwierdzono, że ww. faktury VAT skarżący rozliczył w rejestrze sprzedaży za miesiąc czerwiec 2006 r.

2.Ponadto skarżący zawyżył podatek należny za maj 2006 r. poprzez ujęcie w ewidencji sprzedaży i rozliczenie w deklaracji. VAT-7 faktur VAT:

-nr [...] z dnia [...].04.2006 r. na wartość netto 2.850 zł, podatek od towarów i usług 627 zł,

-nr [...] z dnia [...].04.2006 r. na wartość netto 2.200 zł, podatek od towarów i usług 484 zł. Ww. faktury skarżący wystawił dla S Z.F., za usługi transportowe.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że skarżący otrzymał w dniu [...] kwietnia 2006 r. wpłaty tytułem zapłaty za ww. faktury VAT. Wobec powyższego organ pierwszej instancji powołując treść art. 19 ust, 13 pkt 2 lit a) ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził, że obowiązek podatkowy z tytułu wykonania ww. usług transportowych powstał w miesiącu kwietniu 2006 r. i ww. usługi zostały przez organ pierwszej instancji przyjęte do rozliczenia za miesiąc kwiecień 2006 r.

Skarżący ponadto zawyżył podatek naliczony za maj 2006 r. poprzez ujęcie w ewidencji zakupu, a następnie rozliczenie w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc niżej wymienionych faktur VAT:

1.faktury VAT nr [...] z dnia [...].05.2006 r., na wartość netto 43,48 zł, podatek od towarów i usług 9,57 zł, wystawionej przez T S.A. za usługi telekomunikacyjne, oraz

2.faktury VAT nr [...] z dnia [...].05.2006 r., na wartość netto 120,00 zł, podatek od towarów i usług 26,40 zł, wystawionej przez D S.A. za połączenia telefoniczne. Organ pierwszej instancji przyjmując oświadczenie skarżącego z dnia [...] września 2011 r., z którego wynika, że z telefonów stacjonarnych T i D S.A. w 20% korzystał jego syn G., stwierdził, że skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia 80% podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur VAT. W związku z powyższym organ pierwszej instancji przytaczając treść art.86 ust. l i ust.2 pkt l lit. a) ww. ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził, że skarżący zawyżył podatek naliczony o kwotę 7,19 zł.,

3.faktur VAT: nr [...] z dnia [...].05.2006 r. na wartość netto: 2.990zL podatek od towarów i usług: 657,80 zł; nr [...] z dnia [...].05,2006 r. na wartość netto: 5.980 zh podatek od towarów i usług: 1.315,60 zł; nr [...] z dnia [...].05.2006 r. na wartość netto: 6.200 zł, podatek od towarów i usług: 1.364,00 zł; nr [...] z dnia [...].05.2006 r. na wartość netto: 6.200 zł, podatek od towarów i usług: 1.364,00 zł; nr [...] z dnia [...].05.2006 r. na wartość netto: 9.150 zł, podatek od towarów i usług: 2.013,00 zł; nr [...] z dnia [...].05.2006 r. na wartość netto: 6.080 zł, podatek od towarów i usług: 1.337,60 zł, wystawionych przez "A " Sp. z o.o.,. Ww. faktury miały dokumentować zakup przez skarżącego od tej Spółki paliwa, za które według ww. faktur zapłacono gotówką.

Organ I instancji wskazał, że przeprowadzone postępowanie dowodowe potwierdziło brak rzeczywistych transakcji pomiędzy skarżącym, a "A" sp. z o.o. Zakwestionowane przez organ pierwszej instancji faktury dokumentują operacje gospodarcze, które nie zaistniały w rzeczywistości pomiędzy podmiotami wskazanymi w fakturach VAT, ponieważ wystawca faktury spółka z o.o. "A" nie dysponowała paliwem, nie posiadała pojazdów przystosowanych do przewozu paliwa ani bazy paliwowej umożliwiającej obrót paliwami.

Tym samym organ pierwszej instancji stwierdził, że skarżący nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikającego z faktur VAT: nr [...] z dnia [...].05.2006 r., nr [...] z dnia [...].05.2006 r., nr [...] z dnia [...].05,2006 r., nr [...] z dnia [...].05.2006 r., nr [...] z dnia [...].05.2006 r., nr [...] z dnia [...].05.2006 r.

Od powyższej decyzji skarżący, wniósł odwołanie z dnia [...] sierpnia 2012 r, wnioskując o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego jako bezprzedmiotowego. Zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa procesowego oraz materialnego tj.: art. 70 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie przez organ I instancji przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za maj 2006 r. i nieumorzenie postępowania podatkowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

W przypadku nieuwzględnienia zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego i wniosku o umorzenie postępowania, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, wniósł o zawieszenie prowadzonych postępowań podatkowych do czasu ostatecznego zakończenia postępowań sądowo- administracyjnych (sygn. akt: I SA/Go 335-341/12) dotyczących skutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011 r. o numerach od [...] do [...] o nadaniu rygorów natychmiastowej wykonalności decyzjom wymiarowym Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011 r.

Ponadto w odwołaniu z dnia [...] sierpnia 2012 r. Strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania J.I., R.B., D.N., na okoliczność dostaw oleju napędowego przez Spółkę z o.o. "A".

Skarżący podniósł także zarzut ewentualny w postaci naruszenia przepisów prawa procesowego oraz materialnego tj.:

1. art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 123 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej poprzez:

- odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę oraz

oparcie się na dowodach pośrednich,

- naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wskutek wydania

decyzji opartej na niekompletnym materiale dowodowym.

2. art. 88 ust. 33 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku VAT poprzez jego zastosowanie i

w rezultacie zanegowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa od "A" sp. z .o.o,

3. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT poprzez jego niezastosowanie w odniesieniu do faktur dokumentujących nabycie paliwa od firmy A sp. z o.o. w sytuacji gdy podatnik powoływał się i wykazywał dobrą wiarę przy nabyciu paliwa od tej firmy.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r., Nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, określającą skarżącemu L.S. zobowiązanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r. w wysokości 11. 183 zł. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji m.in. wskazał, że w sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony na skutek okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 pkt l Ordynacji podatkowej, przy czym skarżący przed upływem 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, został poinformowany o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym.

Zdaniem organu, zgodnie z art. 70 § 1 ordynacji podatkowej termin płatności podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r., upływał 31 grudnia 2011 r.

Z informacji udzielonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia [...] września 2012 r. oraz w piśmie z dnia [...] października 2012 r., a także akt sprawy wynika, że oskarżyciel skarbowy w Urzędzie Skarbowym postanowieniem z dnia [...] września 2011 r., wszczął dochodzenie m.in. w sprawie nierzetelnego prowadzenia rejestru (ewidencji podatku od towarów i usług) za miesiące od marca do września 2006 r., tj. o przestępstwo z art.61 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks oraz podania nieprawdy przez skarżącego w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od marca do września 2006 r., tj. o przestępstwo z art. 56 § 2 kks w zw. z art.6 § 2 kks.

W dniu [...] września 2011 r., zostało wydane przez Urząd Skarbowy postanowienie o przedstawieniu skarżącemu zarzutów. Treść w/w postanowienia została ogłoszona skarżącemu w dniu [...] lutego 2012 r. Jednak w dniu [...] września 2011 r. wezwano skarżącego do osobistego stawienia się w dniu [...] października 2011 r. w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych opisanych w art. 61 § 1 w zw. z art. 6 § 2 oraz z art. 56 § 2 w zw. z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego (tekst jednolity: Dz. U. z 2007 r. Nr 111, póz 765 ze zm.) tj. nierzetelnego prowadzenia ksiąg (podatkowa księga przychodów i rozchodów, rejestr zakupów i sprzedaży) z 2006 r. oraz podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za okres od marca do września 2006 r. i w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2006 r. Wezwanie to doręczono skarżącemu w dniu 30 września 2011 r.

Organ wskazał również, że wyrokiem z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art.70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz.749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz.1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz.1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art.70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art.2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Podniósł, że w niniejszej sprawie skarżący został poinformowany o wszczęciu postępowania karnego skarbowego dotyczącego miesiąca maja 2006 r. Miało to miejsce w dniu 30 września 2011 r. poprzez doręczenie mu wezwania do osobistego stawiennictwa, w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych w sprawie nierzetelnego prowadzenia ksiąg (podatkowa księga przychodów i rozchodów, rejestr zakupów i sprzedaży) za 2006 r. oraz podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za miesiące od marca do września 2006 r. i w zeznaniu PIT-36 za 2006 r.

O poinformowaniu skarżącego o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym świadczą również pisma pełnomocnika skarżącego.

Organ odwoławczy stwierdził więc, że w sprawie nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r., w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej, a zarzut naruszenia art. 70 § 1 ordynacji podatkowej jest nie uzasadniony.

Organ odwoławczy wskazał również, że Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r., odmówił zawieszenia postępowania prowadzonego na skutek odwołania złożonego przez skarżącego, od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r.

Tam też wskazał, że w postępowaniu podatkowym (odwoławczym), które w rozpatrywanej sprawie dotyczy rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r., a więc w postępowaniu odrębnym od postępowania w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, organ podatkowy samodzielnie ustala rzeczywisty stan faktyczny sprawy, zbiera materiał dowodowy, a następnie dokonuje jego oceny w świetle obowiązujących przepisów prawa materialnego. Przepisy podatku od towarów i usług nie uzależniają wydania decyzji w postępowaniu odwoławczym od wcześniejszego zakończenia postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie wydane w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Organ odwoławczy zauważył, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym wymiaru podatku od towarów i usług organ bada, czy w sprawie ma miejsce przedawnienie zobowiązania podatkowego, co jednak nie oznacza, że została spełniona przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej.

W przepisie art. 70 ordynacji podatkowej nie uzależniono rozważenia kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego od zakończenia postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Ponadto postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności zostało na dzień obecny uchylone ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2012 r.

Tym samym postępowanie sądowe ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2012 r., uchylające postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] grudnia 2011r., nie stanowiło zagadnienia wstępnego dla toczącego się przed Dyrektorem Izby Skarbowej postępowania z odwołania złożonego przez skarżącego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2006 r.

Organ odwoławczy zauważył, że z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług prawa wynika, że źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura. Rola faktury sprowadza się tylko do odzwierciedlenia przebiegu rzeczywistych czynności. Jeżeli zatem faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, podatnik nie może odliczyć podatku naliczonego z takiej faktury. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy wnioskować, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jego wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Zebrany w sprawie materiał, zdaniem organu dowodzi, iż firma A" Sp. z o.o. nie dokonywała dostaw paliwa dla skarżącego.

Tak więc jeżeli faktury nie odzwierciedlały zdarzenia pod względem podmiotowym, to faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc stwierdzają czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane.

Wskazał, że spółka "A" nie mogła dokonać sprzedaży oleju napędowego skarżącemu i nie dokonywała takiej sprzedaży, ponieważ nie dysponowała takim towarem. Powyższe wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2010 r. wydanej wobec tej spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października 2006 r.

W decyzji tej wskazano, że wszystkie transakcje sprzedaży paliw nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza fakt, iż dostawa towarów przez spółkę "A" nie miała miejsca.

Brak dokonywania przez spółkę dostaw paliwa wynika również z pozyskanych przez organ pierwszej instancji zeznań osób związanych z spółką, to jest formalnego prezesa Spółki "A" oraz osób związanych z funkcjonowaniem tej spółki - jej formalnych i nieformalnych pracowników.

Z zeznań osób wynika, że spółka "A" nie dokonywała faktycznych zakupów oraz dostaw paliwa. Zeznania te wskazują że działalność tego podmiotu polegała na wystawianiu "pustych" faktur VAT. Wspomniane osoby nigdy nie widziały, by transakcje sprzedaży paliwa faktycznie miały miejsce, nigdy nie widziały paliwa, żadnej cysterny, kierowców, baz magazynowych, a siedziba firmy mieściła się w wynajętych pomieszczeniach. Powstała spółka "A" była narzędziem do osiągania nielegalnych dochodów poprzez wystawianie "pustych" faktur VAT. Prezesem Zarządu i udziałowcem w/w spółki była osoba niezdolna do samodzielnego zarządzania spółką oraz do podejmowania w ramach jej działalności decyzji ze względu na brak jakiejkolwiek wiedzy i kwalifikacji. Ponadto nie dysponowała środkami finansowymi na kupno udziałów, a także środkami finansowymi w ramach spółki. Rola prezesa ograniczała się do podpisywania dokumentów bez znajomości ich merytorycznej treści.

Przesłuchani na wniosek skarżącego świadkowie również nie potwierdzili otrzymania przez skarżącego paliwa od spółki "A".

W ocenie organu odwoławczego bowiem, zeznania złożone przez skarżącego jak również świadków, nie potwierdzają faktu nabycia paliwa od firmy "A" sp. z o.o. a mogą jedynie dowodem na to, że skarżący nabył paliwo.

Spółka "A", która widnieje na fakturach w 2006 r. jako dostawca oleju napędowego, nie miała technicznych możliwości dostawy towarów udokumentowanych spornymi fakturami.

W toku postępowania podatkowego ustalono jednoznacznie, że spółka "A" nie posiadała również koncesji na obrót paliwami płynnymi, a dysponowanie koncesją na obrót paliwami przez podmiot gospodarczy jest niewątpliwie jedynym z istotnych elementów wskazujących podatnikowi nabywającego paliwo od sprzedawcy, że można go uznać za podmiot wiarygodny, bowiem został pozytywnie zweryfikowany przez organ regulacyjny w postępowaniu koncesyjnym.

Organ uznał również za niezasadny zarzut naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej, bowiem o uchybieniu w/w przepisom nie może stanowić podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez skarżącego w sytuacji gdy prawidłowo i w sposób wyczerpujący zebrano materiał dowodowy.

Organ zauważył również, że skarżący nie podejmował jakichkolwiek działań zmierzających do weryfikacji swojego "sprzedawcy". Jak wynika z materiału dowodowego w sprawie, skarżący dokonywał zakupu oleju napędowego od spółki, z którą nigdy nie nawiązał żadnego bezpośredniego kontaktu, chociaż współpracował z nią przez okres od marca do września 2006 r. Oferty zakupu paliwa były wyłącznie ofertami ustnymi, składanymi podczas rozmów telefonicznych z osobą dostarczającą mu paliwo, która nie była pracownikiem spółki "A". Skarżący nie posiada również dowodów wydania paliwa.

Skarżący nie korespondował ze spółką pisemnie, a jedynym dowodem współpracy były przekazane jemu faktury mające dokumentować zakup oleju napędowego. Płatności za towary skarżący dokonywał gotówką w znacznej wysokości, nie żądając potwierdzenia dokonania zapłaty.

Według organu odwoławczego dowody zebrane w sprawie przeczą twierdzeniom skarżącego o braku świadomości co do nierzetelności przeprowadzonych transakcji zakupu paliwa, gdyż okoliczności nawiązania współpracy oraz warunki dostaw paliwa wskazują, że skarżący miał podstawy co najmniej przypuszczać, że transakcje ze spółką "A" nie są rzetelne.

Podkreślił, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U, Nr 95, poz.798), określone zostały minimalne, istotne elementy faktury. Z § 9 ust. 1 powyższego rozporządzenia wynika, że faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, a także zawierać określenie towaru podlegającego sprzedaży poprzez podanie jego nazwy. Faktura niezawierająca rzeczywistego sprzedawcy (dostawcy) towaru jest fakturą, która stwierdza czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym organ uznał zarzuty w zakresie naruszenia art. 86 ust. 1 oraz art.88 ust.3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, za bezzasadne.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r., organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków J.I., R.B., D.N., celem ustalenia okoliczności dostaw oleju napędowego przez spółkę z o.o. "A" na rzecz skarżącego jak również przeprowadzenia konfrontacji pomiędzy w/w osobami a świadkiem W.R.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż w aktach sprawy znajdują się protokoły przesłuchań J.I., R.B., D.N. przeprowadzone przez Centralne Biuro Śledcze KGP oraz Prokuraturę Okręgową Wydział ds. Przestępczości Gospodarczej, w których w/w składali wyjaśnienia dotyczące m.in. dostaw oleju napędowego przez spółkę z o.o. "A". Nadto wskazane przez skarżącego okoliczności nie uzasadniają ponowienia przesłuchania wnioskowanych świadków w niniejszym postępowaniu. Skarżąca nie wskazuje, by wyjaśnienia pani D.N. (znajdujące się w aktach sprawy) były wewnętrznie sprzeczne. Powyższe dotyczy również wyjaśnień R.B. i J.I..

Podkreślił, iż wskazani świadkowie byli przesłuchiwani w postępowaniu karnym w charakterze podejrzanych i nie składaliby zeznań obciążających samych siebie, a za takie trzeba uznać przyznanie się do wystawienia dokumentów, posługując się cudzymi danymi i do potwierdzenia w nich nieprawdy. Nadto skarżący nie wskazał również nowych okoliczności, co do których miałyby być osoby te przesłuchane.

Ponadto organ odwoławczy stwierdził również, że w zakresie ustaleń nie kwestionowanych przez skarżącego decyzja organu pierwszej instancji jest również prawidłowa.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2012 r., Nr [...], L.S. reprezentowany przez pełnomocnika doradcę podatkowego pismem z dnia [...] stycznia 2013 r. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego tj.: art. 70 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie przez organy podatkowe okoliczności przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za w/w okres rozliczeniowy i nieumorzenie prowadzonego postępowania podatkowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Podniósł również zarzut ewentualny naruszenia następujących przepisów prawa procesowego oraz prawa materialnego:

1). art. 121 § i, art. 122 oraz art. 123 w zw. z art. art. 180 § i, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej poprzez:

a). odmowę przeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę oraz oparcie

się na dowodach pośrednich,

b). naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wskutek wydania decyzji

opartej na niekompletnym materiale dowodowym.

2). art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez jego zastosowanie i w rezultacie zanegowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa od firmy A sp. z o.o.,

3). art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez jego niezastosowanie w odniesieniu do faktur dokumentujących nabycie paliwa od firmy A sp. z o.o. w sytuacji gdy podatnik powoływał się i wykazywał dobrą wiarę przy nabyciu paliwa od ww. firmy.

W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji w całości oraz decyzji organu I instancji i zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

W uzasadnieniu wskazał, iż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2011 r, a do dnia 31 grudnia 2011 r. nie zaistniały żadne okoliczności, które miały wpływ na zawieszenie bądź przerwanie biegu terminu przedawnienia.

Podniósł, iż wszczęcie w dniu [...] września 2011 r. przeciwko skarżącemu postępowania o przestępstwo skarbowe polegające na nierzetelnym prowadzeniu rejestru zakupów za okres od marca do września 2006 r. było postępowaniem prowadzonym w sprawie a nie postępowaniem co do osoby.

O postępowaniu karnym skarbowym dowiedział się dopiero w dniu [...] lutego 2012 r., tj. w dniu przedstawienia stronie ustnie zarzutów karno - skarbowych, potwierdzonych następnie w pisemnym uzasadnieniu sporządzonym w dniu [...] lutego 2012 r. Natomiast wszczęcie postępowania karnego skarbowego postanowieniem z dnia [...] września 2011 r. które było nieznane skarżącemu nie miało wpływu na bieg terminu przedawnienia, a więc wydanie takiego postanowienia nie zawieszało biegu terminu przedawnienia w świetle art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej. W tej mierze powołał się na wyrok TK z dnia 17.07.2012r wydany w sprawie P 30/11.

Zaznaczył, iż powyższy wyrok dotyczył art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r., nadanym ustawą z 12 września 2002 r. jednak zakwestionowany przepis w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną za niekonstytucyjną, co skutkuje koniecznością nowelizacji art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej.

Podkreślił, iż w świetle wyroku TK, z chwilą upływu 5-letnłego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego, nie akceptując poglądu według którego doręczenie skarżącemu wezwania na przesłuchanie w charakterze osoby podejrzanej o popełnienie przestępstwa skarbowego wywołuje skutek w postaci poinformowania skarżącego o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. Jego zdaniem stanowisko to jest sprzeczne z jednoznacznym stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego z którego wynika, iż organ powinien poinformować skarżącego, o zaistnieniu skutku zawieszenia terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego i w konsekwencji tego o tym, iż przedawnienie nie następuje.

Z tego względu nie można przyjąć, jego zdaniem, iż do 31 grudnia 2011 r. organ podatkowy doprowadził do czynności, których konsekwencją było zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług.

Nadto w ocenie skarżącego nie doszło również do przerwania biegu terminu przedawnienia, bowiem organ nie doręczył stronie postanowień o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności z dnia [...] grudnia 2011 r. o numerach od [...] do [...]. Postanowienia te nie weszły do obrotu prawnego, w konsekwencji czego, poprzednio wydane decyzje organu I instancji z dnia [...] grudnia 2011 r. nie uzyskały statusu wykonalności w świetle art. 239a ordynacji podatkowej. Natomiast brak skutecznego nadania rygoru natychmiastowej wykonalności uniemożliwiał przeprowadzenie skutecznych prawnie czynności egzekucyjnych. Skarżący bowiem nie ustanowił pełnomocnika w sprawie dotyczącej nadania wydanej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, a był on ustanowiony tylko i wyłącznie do postępowania podatkowego (wymiarowego). Fakt ten został zgłoszony pismem z dnia [...] października 2011 r, a do akt załączono uwierzytelniony odpis udzielonego pełnomocnictwa.

W ocenie podatnika postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie są .wydawane w ramach postępowania "głównego", co skutkuje koniecznością ich doręczenie bezpośrednio stronie, a nie jej pełnomocnikowi ustanowionego do "głównego" postępowania. Postępowanie w przedmiocie nadania wydanej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest bowiem odrębnym postępowaniem.

Po wydaniu i doręczeniu decyzji organ I instancji zgodnie z zasadą dewolucji kompetencji, traci uprawnienie do podejmowania czynności w sprawie już przez siebie rozstrzygniętej (za wyjątkiem przypadków dozwolonych przez ustawodawcę). Zatem zawarta w § 3 art. 239b ordynacji podatkowej norma kompetencyjna zastrzegająca uprawnienie organu I instancji do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wskazuje na wyłom w opisanej zasadzie i dowodzi odrębności tego postępowania.

Wskazał, że postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania odwoławczego, co rodzi obowiązek organu podatkowego pierwszej instancji doręczenia wydanego postanowienia - jako pierwszej czynności w tym postępowaniu nie pełnomocnikowi reprezentującemu stronę w postępowaniu pierwszoinstancyjnym bądź odwoławczym, lecz samej stronie.

Zdaniem skarżącego organ prowadzący postępowanie dowodowe nie jest zwolniony całkowicie z aktywności w zakresie samodzielnego zbierania dowodów i nie może ustalać stanu faktycznego poprzestając całkowicie na dowodach zebranych przez inne organy i w innych postępowaniach.

W związku z tym, że skarżący nie mógł uczestniczyć w przesłuchaniach świadków skarżący wniósł o przesłuchanie w charakterze świadków na okoliczność transakcji dostaw oleju napędowego przez spółkę "A" na rzecz skarżącego tj.: J.I., R.B., D.N., natomiast organ podatkowy odmówił przeprowadzenia powyższego dowodu.

Racje swe skarżący oparł na art. 190 § 2 i art. 188 ordynacji podatkowej. Wskazał że, organ może nie uwzględnić wniosku dowodowego, jeżeli żądanie dotyczy okoliczności już stwierdzonej na korzyść strony. Natomiast, jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód), to powinien zostać przeprowadzony.

Organ więc nie może odmówić przeprowadzenia dowodu dlatego, że dysponuje już dowodem wskazującym na pewne okoliczności odmiennie od twierdzeń skarżącego.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, że jeżeli strona zgłasza dowód, to organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony, jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla sprawy, przy czym jest zgłoszony jako teza dowodowa odmienna, taki dowód powinien być dopuszczony

Niezbędne było również zdaniem skarżącego przeprowadzenie dowodu z konfrontacji świadka W.R. z świadkami o których przesłuchanie skarżący wnosił.

Zdaniem skarżącego świadek R. zeznał, iż dostarczał olej napędowy pochodzący z "A" sp. z o.o, a fakt że nie posiadała ona infrastruktury do prowadzenia działalności w zakresie handlu paliwem nie oznacza, iż nie mogła uczestniczyć w dostawach paliwa jako nabywca i zbywca paliwa.

Wszyscy przesłuchiwani świadkowie powołani przez stronę jednoznacznie wskazali, zdaniem skarżącego na to iż paliwo było dostarczane do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej skarżącego.

Nie przestrzeganie natomiast wymogów dotyczących przewozów towarów niebezpiecznych (np. paliwa) nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Nawet bowiem w sytuacji dostarczania paliwa z naruszeniem wymogów administracyjnych wynikających z przepisów ustawy o przewozie drogowym towarów niebezpiecznych, dostawa taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wydanie decyzji wymiarowych przy nieuwzględnieniu wniosków dowodowych podatnika doprowadziło do naruszenia przepisów postępowania, które mają istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem skarżącego nie można zakwestionować dobrej wiary podatnika powołując się tylko na takie okoliczności transakcji, jak uzgadnianie warunków umowy telefonicznie, płacenie gotówką czy też odbiór towaru w taki sposób jaki dokonywała tego strona. Uwzględniając orzecznictwo TSUE stwierdził, że nie można pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku VAT, jeżeli nie wiedział on i nie mógł wiedzieć, że sprzedawca towaru uczestniczy w procederze tzw. karuzeli podatkowej

Z akt sprawy wynika, iż strona nabywała paliwo płacąc co do zasady gotówką wszystkim dostawcom paliwa. Jedynie w sytuacji zakupu paliwa "w trasie" zapłata następowała niejednokrotnie kartą płatniczą. Stąd też kwestia dobrej wiary strony w aspekcie transakcji nabycia paliwa od spółki "A" powinna zostać dogłębnie przeanalizowana przez organ po przeprowadzeniu dowodów z przesłuchania wszystkich wskazanych świadków.

Jak wskazał kwestia dobrej wiary była również przedmiotem wielu orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Zdaniem skarżącego orzecznictwo TSUE wskazuje, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, bądź z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112. a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Podkreślił że niemalże w każdym przypadku skarżący dokonywał płatności gotówką za olej napędowy dostarczany do bazy w [...]. Skarżący nie miał żadnych podejrzeń co do rzetelności przeprowadzonych transakcji nabycia paliwa od "A" sp. z o.o., dostarczanego za pośrednictwem p. W.R. w momencie jego dostawy. Strona działała w zaufaniu do dostawcy i jego przedstawiciela. Działania strony w zaufaniu do kontrahenta, w sytuacji dokonywania przez niego regularnych dostaw oleju napędowego w okresie od lutego do września 2006 r. nie mogą zmieniać późniejsze okoliczności związane z zażądaniem w 2009 roku wydania faktur przez Prokuraturę Okręgową.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w decyzji organu II instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej.

Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Jednocześnie sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.), co daje mu podstawy do całościowej kontroli zaskarżonego aktu oraz postępowania administracyjnego poprzedzającego jego wydanie.

Skarga okazała się nie uzasadniona.

Sąd stwierdził, iż decyzja organu nie narusza prawa, a postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z normami prawa materialnego i procesowego.

Skarżący w skardze zarzucił naruszenie art. 70 § 1 w zw. z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej, poprzez nie uwzględnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego

z tytułu podatku VAT i nie umorzenie postępowania podatkowego.

Otóż zarzut ten nie jest uzasadniony.

Bezspornym jest, zgodnie z wskazaniami organu jak i skarżącego, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do września 2006r. przedawniłoby się z dniem 31.12.2011r, w sytuacji gdyby okres przedawnienia liczyć zgodnie z normą określoną w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej.

Jednakże, zdaniem organu bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej, na skutek wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązania podatkowego za miesiąc czerwiec 2006 r.

Skarżący natomiast argumentował, że postępowanie to nie uległo zawieszeniu, a tym samym w sprawie winny mieć zastosowanie art. 70 § 1 ordynacji podatkowej. Wskazał, że wszczęcie postępowania nastąpiło wobec skarżącego w dniu [...].09.2011r, jednakże było to postępowanie wszczęte w sprawie, a nie w stosunku do konkretnej osoby / in personam /, w tym wypadku skarżącego.

Skarżący natomiast, dowiedział się o powyższym postępowaniu w dniu [...].02.2012 roku, a więc w dniu przedstawienia skarżącemu ustnie zarzutów, potwierdzonych w postanowieniu z dnia [...].02.2012 roku.

Istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. sygn. akt: P 30/11 (Dz. U. 2012 r. poz. 848), w którym orzeczono, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego dotyczy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. do 1 września 2005 r. i znajdującym zastosowanie do zobowiązań powstałych przed 1 września 2005 r.

W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że niezgodność przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, tj. z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie. Z tego powodu podatnik nie ma wiedzy o podjęciu czynności, która w tak istotny sposób wpływa na zakres jego praw. Powoływana zaś wyżej konstytucyjna zasada ochrony zaufania obywatela do państwa wymaga, aby podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe, jak i nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W tym zakresie winna istnieć transparentność działań organów podatkowych.

Trybunał stwierdził, że naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, organy skarbowe w trakcie pięcioletniego okresu przedawnienia mają bowiem prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Jednakże z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia, podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewniają. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszenia zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego prawa.

Jak dodatkowo zauważył Trybunał Konstytucyjny w przywołanym wyroku, "stosownie do art. 303 (art. 325a) ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555, ze zm.; dalej: k.p.k.) w związku z art. 113 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765, ze zm.; dalej: k.k.s.), datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe jest data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia. Postanowienie to jest wydawane wówczas, gdy zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego. W treści tego postanowienia określa się czyn będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną, nie wskazuje się natomiast osoby podejrzanej o popełnienie tego czynu. (...) Sądy administracyjne reprezentują w zasadzie jednolity pogląd, zgodnie z którym warunkiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, a zatem nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnego skarbowego przeciwko osobie".

Wskazany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego został ogłoszony w dniu 24 lipca 2012 r. w Dzienniku Ustaw (Dz. U poz. 848). Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne (art. 190 ust. 1 Konstytucji); oznacza to, że orzeczenia Trybunału wiążą sądy administracyjne i mają dla ich orzecznictwa charakter prawotwórczy (por. wyrok NSA z 9 października 2012 r., I FSK 2132/11). Wobec powyższego, mając na względzie treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11, należy przyjąć, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe wówczas, gdy o postępowaniu tym podatnik został poinformowany przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2006 r. nastąpiłoby w dniu 31 grudnia 2011 r.

Oskarżyciel skarbowy w Urzędzie Skarbowym postanowieniem z dnia [...] września 2011 r., wszczął dochodzenie m.in. w sprawie nierzetelnego prowadzenia rejestru (ewidencji podatku od towarów i usług) za miesiące od marca do września 2006 r., tj. o przestępstwo z art.61 § 1 kks w zw. z art.6 § 2 kks oraz podania nieprawdy przez skarżącego w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od marca do września 2006 r., tj. o przestępstwo z art.56 § 2 kks w zw. z art.6 § 2 kks.

W dniu [...] września 2011 r., zostało wydane przez Urząd Skarbowy postanowienie o przedstawieniu skarżącemu zarzutów, tego samego dnia wezwano skarżącego do osobistego stawienia się w dniu [...] października 2011 r. w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych opisanych w art. 61 § 1 w zw. z art. 6 § 2 oraz z art. 56 § 2 w zw. z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego (tekst jednolity: Dz. U. z 2007 r. Nr 111, póz 765 ze zm.) tj. nierzetelnego prowadzenia ksiąg (podatkowa księga przychodów i rozchodów, rejestr zakupów i sprzedaży) z 2006 r. oraz podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za okres od marca do września 2006 r. i w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2006 r. Wezwanie to doręczono skarżącemu w dniu 30 września 2011 r. Natomiast z treścią postanowienia skarżący został zaznajomiony w dniu [...] lutego 2012 r. Nastąpiło to na skutek niemożności wezwania skarżącego celem przedstawienia powyższych zarzutów.

Skarżący, jak wynika z akt administracyjnych powziął wiadomość o toczącym się wobec niego postępowaniu karno – skarbowym w dniu [...].09.201r. bowiem w tym dniu otrzymał wezwanie do osobistego stawienia się w dniu [...].10.2011 roku, w którym wskazano że jest wzywany w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych wymienionych w postanowieniu o wszczęciu postepowania karno-skarbowego, a więc nierzetelnego prowadzenia ksiąg za 2006r oraz podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za okres od marca do września 2006r. i w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2006r. Wezwanie to zostało skarżącemu doręczone w dniu 30.09.2011r. co wynika z dowodu doręczenia.

Fakt ten wynika również z pism nadesłanych przez pełnomocnika skarżącego r.pr. T.C. m.in. z odpowiedzi na wezwanie z dnia [...].10.2011r, upoważnienia do obrony z dnia [...].10.2011r, czy też z pisma z dnia [...].10.2011r stanowiącego wniosek o przesunięcie terminu przesłuchania wyznaczonego na dzień [...].10.2011r.

Przedłożone przez organ dokumenty wskazują, że organ prowadzący postępowanie próbował wezwać skarżącego na przesłuchanie w charakterze podejrzanego w przedmiotowej sprawie przed upływem terminu przedawnienia. Sąd uważa przy tym, że skoro wezwanie takie zostało prawidłowo doręczone podatnikowi i to w sposób zapewniający zapoznanie się z treścią wezwania, to należy uznać, że wraz z otrzymaniem wezwania od organu skarbowego do stawienia się w charakterze podejrzanego w związku ze sprawą podatkową, jaka toczy się w sprawie podatnika, zostaje on powiadomiony przez organ o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie (zob. wyrok WSA w Szczecinie z 10 stycznia 2013 r., I SA/Sz 748/12, wyrok WSA z Krakowie I SA/Kr 2007/12 ). Takie wezwanie pozwala bowiem podatnikowi na powzięcie wiadomości, że został uznany za podejrzanego w sprawie karnej skarbowej, a więc, że toczy się postępowanie w takiej sprawie, a w konsekwencji, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu.

Trzeba zaznaczyć, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11 dotyczył wpływu na bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego wszczęcia postępowania "w sprawie", a więc wszczęcia postępowania w drodze postanowienia, które "nie jest ogłaszane lub doręczane podatnikowi, gdyż do momentu przedstawienia mu zarzutów nie jest on stroną toczącego się postępowania karnoskarbowego; (...) może on w ogóle nie dowiedzieć się o tym, że zostało wszczęte postępowanie "w sprawie", które spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego" (tak Trybunał w sprawie P 30/11). Uzasadnienie rozstrzygnięcia Trybunału opiera się zasadniczo na argumencie, że wszczęcie postępowania w sprawie, o którym to postępowaniu podatnik z założenia nie jest powiadamiany, nie może powodować zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego to zawieszenia podatnik nie ma świadomości.

Sytuacja w niniejszej sprawie jest jednak odmienna. W rozpatrywanej sprawie nie tylko wszczęto postępowanie w sprawie, ale doszło do sporządzenia postanowienia o przedstawieniu zarzutów skarżącemu, a organ podejmował próby ogłoszenia tego postanowienia podejrzanemu (podatnikowi w rozpatrywanej sprawie). Zgodnie z art. 313 § 1 k.p.k., jeżeli dane istniejące w chwili wszczęcia śledztwa lub zebrane w jego toku uzasadniają dostatecznie podejrzenie, że czyn popełniła określona osoba, sporządza się postanowienie o przedstawieniu zarzutów, ogłasza je niezwłocznie podejrzanemu i przesłuchuje się go, chyba że ogłoszenie postanowienia lub przesłuchanie podejrzanego nie jest możliwe z powodu jego ukrywania się lub nieobecności w kraju.

Jak wskazuje się w komentarzach do tego przepisu, "wszczęcie postępowania karnego przeciwko osobie o przestępstwo zarzucone jej w postanowieniu o przedstawieniu zarzutów następuje z datą jego wydania także wtedy, gdy z przyczyn niezależnych od organów ścigania (np. z powodu ucieczki lub ukrywania się podejrzanego) nie nastąpiło niezwłoczne ogłoszenie go osobie podejrzanej" (J.

Grajewski, Komentarz do Kodeksu postępowania karnego, J. Grajewski – red., LEX 2012). Postępowanie karne in personam zostanie więc wszczęte z dniem sporządzenia postanowienia o przedstawieniu zarzutów, jeśli przedstawienie zarzutów podejrzanemu nie jest możliwe z powodu trudności leżących po stronie podejrzanego.

Sąd uznaje wobec tego, że w sytuacji, gdy organ prowadzący postępowanie karne skarbowe podjął prawidłową próbę przedstawienia zarzutów podejrzanemu, a została ona w terminie do 31 grudnia 2011r.,udaremniana przez podejrzanego ze względu na niestawienie się na wezwanie, jak również składanie przez niego wniosków o przesunięcie terminu, to nie można uznać, że podatnik (podejrzany w sprawie karnej skarbowej), nie został powiadomiony o wszczęciu postępowania. Z użytego w wezwaniu z dnia [...] września 2011r., sformułowania "w charakterze sprawcy przestępstw skarbowych" jednoznacznie wynika, że prowadzone postępowanie z fazy " in rem " przekształciło się w " in personam". Podkreślić należy, że skarżący, przedłużał moment, w którym organ miał mu postawić zarzuty, w czasie kiedy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego zostało już opublikowane.

Tym samym organ podatkowy zasadnie uznał, iż postępowanie dotyczące zobowiązania podatkowego w podatku VAT nie przedawniło się, bowiem bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy, bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie argumentacji skarżącego, związanej z przerwaniem biegu terminu przedawnienia spowodowanego nadaniem rygoru natychmiastowej wykonalności, w sytuacji kiedy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Ponadto organy podatkowe nie zawarły takiej argumentacji w uzasadnieniu swych decyzji.

Nieuzasadniony okazał się również zarzut naruszenia art. 121 § i, art. 122 oraz art. 123 w zw. z art. art. 180 § i, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę oraz oparcie się na dowodach pośrednich i naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wskutek wydania decyzji opartej na niekompletnym materiale dowodowym.

Wskazał, iż wnosił o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków J.I., R.B. i D.N., a także dowodu z konfrontacji tych świadków z świadkiem W.R.. bowiem w przesłuchaniach tych świadków skarżący nie mógł uczestniczyć. Ustosunkowująć się do tego zarzutu podkreślić należy, że istotą prowadzenia postępowania dowodowego nie jest przesłuchiwanie świadków jako wykonanie czynnności procesowej ale ustalenie istotnych elementów stanu faktycznego. W aktach sprawy znajdują się protokoły przesłuchań tych osób przeprowadzone przez Centralne Biuro Śledcze KGP oraz Prokuraturę Okręgową Wydział ds. Przestępczości Gospodarczej, w których wyjaśnili kwestie dotyczące m.in. dostaw oleju napędowego przez Spółkę z o.o. A. Protokoły z tych czynności na co pozwala regulacja z art.181 Ordynacji podatkowej, zostały włączone do akt postępowania. Skarżący oprócz wniosku o ponowne ich przesłuchanie nie wskazał powodów dla których należałoby zakwestionować złożone przez nich w postępowaniu karnym zeznania. Tym bardziej, że obciążali nimi samych siebie, przyznając się do wystawienia fikcyjnych faktur VAT. Ponadto we wniosku o przesłuchanie strona skarżąca nie wskazała nowych okoliczności, na które mieliby być przesłuchiwani.

Sąd rozpoznający sprawę podziela pogląd zaprezantowany przez Nacaelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16.10.,2012 r., sygn. akt I FSK 1994 /11, że "Nie można uznać, iż włączenie przez organ do materiału dowodowego przedmiotowej sprawy m.in. zakwestionowanych przez skarżącego protokołów przesłuchań, stanowi naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Wskazać przy tym należy, że Ordynacja podatkowa przewiduje wyjątki od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego z art. 190 O.p. Odstępstwo od tej reguły wprowadza art. 181 O.p., dopuszczając aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym lub innym postępowaniu kontrolnym. W konsekwencji stwierdzić trzeba, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w takich postępowaniach, a korzystanie przez organy z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej, w tym przywołanych przez stronę.

Przeciwne twierdzenie - jak słusznie podniesiono w wyroku NSA z 12 lipca 2011 r. (sygn. akt I FSK 868/10) - jest wadliwe chociażby z punktu widzenia zasady racjonalności prawodawcy i wewnętrznej niesprzeczności prawa. Jeśli bowiem jeden przepis prawa dopuszcza możliwość określonego działania, to skorzystanie z tej możliwości nie może być jednocześnie uznane za naruszające inne normy prawne. Nie można zatem podzielić stanowiska skarżącej, że odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków pozbawiła ją prawa do obrony - w przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony (np. przez włączenie do akt sprawy protokołów przesłuchań z innych postępowań). Zasada czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.) - a więc i prawo strony do obrony jej stanowiska - realizowana jest poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie i przedstawienie kontrdowodów. W przedmiotowej skardze nie zarzucono, że organy nie umożliwiły stronie zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenia się w sprawie, w szczególności przez złożenie wyjaśnień. Należy również zauważyć, że stanowisko o możliwości korzystania z zeznań złożonych w toku innych postępowań jest konsekwentnie prezentowane w orzecznictwie ( patrz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 września 2008 r., I FSK 1128/07; z 29 stycznia 2009 r., I FSK 1916/07; z 24 lutego 2009 r., I FSK 1975/07; z 29 czerwca 2010 r.s I FSK 586/09; z 21 grudnia 2007 r. II FSK 176/07; z 18 maja 2006 r., I FSK 831/05; z 28 kwietnia 2010 r., I FSK 121/09; z 29 października 2009 r., I FSK 2045/08, z 7 grudnia 2010 r., I FSK 1652/09, z 11 stycznia 2011 r., I FSK 323/10."

Podkreślić należy, że dowód z przeprowadzenia konfrontacji świadków, ma na celu wyjaśnienie sprzeczności w złożonych zeznaniach i z tego rodzaju dowodu osobowego należy korzystać , gdy nie ma możliwości innymi dowodami zweryfikować złożonych zeznań. Stwierdzić należy, że przeprowadzenia konfrontacji nie uzasadnia sam fakt, iż świadkowie zeznają odmiennie, bowiem zamiast przeprowadzenia konfrontacji, dowody te winny być ocenione przez organ z punktu ich wiarygodności i mocy dowodowej / T. Demendecki - Komentarz aktualizowany do art.272 Kodeksu postępowania cywilnego – Lex /.

Dodać również należy, że w ocenie Sądu brak jest podstaw do uznania, iż zeznania świadków co do których skarżący wnosił o przeprowadzenie konfrontacji są ze sobą sprzeczne. Świadek W.R. wyrażał jedynie przekonanie, że dostarczany towar pochodzi od firmy "A" sp. z o.o, które to przekonanie opierał na zapewnieniach składanych przez kierowców dostarczających paliwo oraz nieokreślonych osób z branży paliwowej.

W rozpoznawanej sprawie powstałe w zeznaniach sprzeczności zostały zweryfikowane za pomocą innych dowodów m.in zeznań rzekomego głównego dostawcy paliwa do A Sp. z o.o., R.M., protokołu badania ksiąg podatkowych tej spółki oraz decyzji wydanej na nią, która jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art.194 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe okoliczności wskazują, że organ odwoławczy prawidłowo zastosował regulację z art. 188 Ordynacji podatkowej.

Z zebranego materiału dowodowego, w tym zeznań prezesa zarządu spółki "A", a także formalnie i nieformalnie zatrudnionych pracowników oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wydanej w stosunku do spółki "A", wynika, że działalność tej spółki w 2006 r. ograniczała się tylko i wyłącznie do wystawiania fikcyjnych faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Również ustalenia organu w zakresie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec 2006r nie budzą wątpliwości Sądu, a zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i art.88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT okazały się nie uzasadnione.

W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji wykazał, że podane na zakwestionowanych fakturach dostawy nie zostały wykonane przez wystawcę podanego na tych fakturach.

Należy zauważyć, że zgodnie art.86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.). w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast zgodnie z art.86 ust. 2 pkt l lit. a) w/ w ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Nadto stosownie do art.88 ust 3a pkt 4 lit.a) tej ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, w części dotyczącej tych czynności.

Tak więc podstawą realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura. Faktury winny odzwierciedlać przebieg rzeczywistych czynności gospodarczych. Jeżeli faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, podatnik nie może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z prawa tego może korzystać jedynie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Natomiast uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada rzeczywistemu zdarzeniu gospodarczemu. Ma to miejsce w sytuacji gdy zdarzenie gospodarcze nie miało miejsca, miało miejsce w innej dacie niż wskazana w fakturze, powstało w rozmiarach innych niż wynika z faktury, bądź zaistniało między innymi, podmiotami gospodarczymi niż ujawnione w fakturze. W powyższych przypadkach faktura nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Tak więc w sytuacji gdy faktura jest wystawiona przez podmiot, który nie jest faktycznym dostawcą towaru, gdy nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży, nie rodzi ona obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że wobec spółki "A" zostało wszczęte postępowanie kontrolne przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

W protokole badania ksiąg podatkowych tej firmy z dnia [...].08.2009 r. wskazano na zeznania świadków i osób bezpośrednio związanych z działalnością tej spółki : W.F. - prezesa, R.B., D.N., J.I., pracowników tej firmy oraz R.M., właściciela firmy dostarczającej paliwo dla "A" spółki z o.o.

Na podstawie tych zeznań organ uznał że transakcje zakupu paliwa przez spółkę "A" nie są transakcjami rzeczywistymi i nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Również w decyzji z dnia [...] czerwca 2010 r., wydanej w stosunku do firmy A" sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2006 r. do października 2006 r. organ stwierdził, że działalność gospodarcza prowadzona przez tę spółkę w zakresie sprzedaży i zakupu oleju napędowego w okresie od stycznia do października 2006 r. była działalnością fikcyjną, wszystkie transakcje sprzedaży paliw nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jej działalność była działalnością fikcyjną.

Nadto, ustalono że spółka ta nie otrzymała koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Nie dysponowała ona paliwem, nie posiadała pojazdów przystosowanych do przewozu paliwa ani bazy paliwowej umożliwiającej obrót paliwami.

Brak dostaw paliwa na rzecz skarżącej przez w/w firmę wynika również z dołączonych przez organ pierwszej instancji zeznań osób związanych z w/w spółką. Organ pierwszej instancji pozyskał bowiem zeznania formalnego prezesa Spółki "A" oraz osób związanych z funkcjonowaniem tej spółki, a więc np. jej księgowej.

Należy podkreślić, iż pracownicy firmy nigdy nie widzieli, by transakcje sprzedaży paliwa faktycznie miały miejsce, nie widzieli żadnego paliwa, żadnej cysterny, kierowców, baz magazynowych, a siedziba firmy mieściła się w wynajętych pomieszczeniach.

Prezesem Zarządu i udziałowcem w/w spółki była osoba niezdolna do samodzielnego zarządzania spółką oraz do podejmowania w ramach jej działalności decyzji ze względu na brak jakiejkolwiek wiedzy i kwalifikacji. Nie dysponował on środkami finansowymi na kupno udziałów, jak również środkami finansowymi w ramach spółki. Rola prezesa ograniczała się do podpisywania dokumentów bez znajomości ich merytorycznej treści.

Należy również podkreślić, iż współpraca została przez skarżącego nawiązana w ten sposób, że do skarżącego zgłosiła się nieznana osoba oferując sprzedaż paliwa po konkurencyjnych cenach. Dostawy paliwa realizowane były nie przystosowanym do tych celów [...], gdy tymczasem pozostałe firmy dostarczały skarżącemu olej napędowy w cysternach.

Skarżący realizował zapłatę gotówką osobie dostarczającej paliwo przekazując w ten sposób znaczne kwoty pieniędzy i nie żądając potwierdzenia dokonania zapłaty. Oferty zakupu paliwa były ofertami ustnymi, składanymi podczas rozmów telefonicznych z osobą dostarczającą mu paliwo, która nie była pracownikiem spółki "A" nie posiadała ona dowodów dotyczących wydania paliwa z spółki. Skarżący nie korespondował ze spółką pisemnie, a jedynym dowodem współpracy były przekazane jemu faktury mające dokumentować zakup oleju napędowego.

Skarżący również nie weryfikował swoich kontrahentów dostarczających paliwo, nie żądał dokumentów rejestrowych lub innych, potwierdzających prowadzenie przez nich działalności.

Wobec powyższego zarzuty w zakresie naruszenia art. 86 ust. 1 i art.88 ust.3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, są nieuzasadnione. Zdaniem Sądu ustalenia faktyczne poczynione przez organ uzasadniają decyzję organu w zakresie pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do faktur wystawionych przez firmę A.

Zauważyć należy że skarżący w skardze powołując się na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości wskazał iż spełnił przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem nie można pozbawić go tego prawa w sytuacji gdy nie wiedział i nie mógł wiedzieć że sprzedawca towaru uczestniczy w procederze tzw. karuzeli podatkowej.

Skarżący przytoczył wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 czerwca 2012 r., wydany w sprawie C-80/11.

Zgodnie z brzmieniem tezy powyższego orzeczenia artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego VAT kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Nadto artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty VAT, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że były spełnione warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Odnosząc się do argumentacji zawartej w skardze należy podkreślić, że organ podatkowy udowodnił istnienie przesłanek do uznania, że wystawca dopuścił się nieprawidłowości, a skarżący na ich podstawie winien powziąść podejrzenia, że firma A się ich dopuściła.

Organ podatkowy wykazał iż skarżący nie podjął jakichkolwiek działań zmierzających do weryfikacji sprzedawcy, dokonywał zakupu oleju napędowego od podmiotu z którym nigdy nie nawiązał żadnego bezpośredniego kontaktu, mimo długiej współpracy od marca do września 2006 r., przyjmował ustne oferty zakupu składane podczas rozmów telefonicznych, paliwo dostarczała wcześniej mu nieznana osoba która nie była pracownikiem spółki "A", nie otrzymał dowodów dotyczących wydania paliwa, jedynym śladem współpracy były faktury zakupu oleju napędowego, zapłata była dokonywana gotówką w znacznej ilości kwoty pieniędzy bez potwierdzenia dokonania zapłaty, paliwo nie było dostarczane w cysternach a samochodem [...].

Dodać należy, że wobec powyższych okoliczności skarżący nie podjął żadnych działań które umożliwiłyby mu stwierdzenie że firma powyższa dopuściła się co najmniej nieprawidłowości, poprzez np. sprawdzenie czy ma ona koncesję na obrót paliwami, bądź zażądanie tej koncesji.

Tym samym zdaniem Sądu organ podatkowy zasadnie uznał, iż były przesłanki do tego aby skarżący mógł mieć świadomość co do nierzetelności przeprowadzonych transakcji zakupu paliwa, gdyż okoliczności zawarcia współpracy oraz warunki dostaw paliwa na to wskazują.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.