Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1384/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Dariusz Zalewski (spr.), Protokolant, po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 19 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi L. Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. W dniu [...] czerwca 2015 r. do P. Urzędu Skarbowego w B. wpłynęła deklaracja VAT-7 L. Spółki z o.o. za maj 2015 r. wraz z wnioskiem o zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 251.708 zł na rachunek bankowy w terminie 25 dni.

2. W dniu [...] lipca 2015 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. wszczął wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług w świetle deklaracji VAT-7 za maj 2015 r.

Postanowieniem nr [...] z [...] lipca 2015 r. NPUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika.

W dniu [...] lipca 2015 r. Spółka L. wezwała Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. (NPUS) do usunięcia naruszenia prawa poprzez uchylenie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za maj 2015 r.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B., pismem nr [...] z [...] sierpnia 2015 r. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

3. W dniu [...] września 2015 r. do Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Spółka w skardze wniosła o uchylenie w całości postanowienia NPUS o numerze [...] przedłużającego termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika.

4. W dniu [...] kwietnia 2016 r. WSA w Białymstoku odrzucił skargę L. Sp. z o.o. (sygn. akt I SA/Bk 1022/15). W postanowieniu Sąd stwierdził, że skarga na postanowienie Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. nie służy.

5. Strona złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a dnia 26 sierpnia 2017 r. NSA postanowieniem o sygn. akt I FSK 1217/16, zawiesił postępowanie do czasu podjęcia uchwały przez skład siedmiu sędziów NSA, w sprawie udzielenia odpowiedzi, czy Stronie przysługuje skarga do sądu administracyjnego od rozstrzygnięcia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wydanego w toku kontroli podatkowej, postępowania podatkowego bądź postępowania kontrolnego.

W dniu 24 października 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę I FPS 2/16, w której stwierdził, że "Przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, póz. 1054, z późn. zm. dalej: ustawy o VAT lub u.p.t.u.), w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. póz. 613, z późn. zm.), na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. póz. 718, z późn. zm.)".

W uzasadnieniu Sąd wskazał, iż "stosując uchwalę, w imię tzw. zasady nie szkodzenia błędnym pouczeniem (art. 214 O.p.) i urzeczywistnienia prawa do sądu, rozumianego jako prawo do odpowiednio ukształtowanej procedury oraz prawo do uzyskania wyroku w rozsądnym terminie, należy zaakceptować dopuszczalność traktowania złożonych w odpowiednim terminie wezwań do usunięcia naruszenia prawa (w trybie art. 52 § 3 P.p.s. a.), jako terminowo złożonych już zażaleń, które powinny podlegać przekazaniu organowi drugiej instancji (dyrektorowi izby skarbowej) do rozpatrzenia.."

W dniu 21 kwietnia 2017 r. NSA postanowieniem o sygn. akt I FSK 1217/16 podjął zawieszone postępowanie, a w dniu 6 czerwca 2017 r. Sąd postanowił oddalić skargę kasacyjną kierując się stanowiskiem składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA wskazał, że zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie mogły odnieść zamierzonego skutku w postaci uchylenia zaskarżonego postanowienia. Rozstrzygnięcie zaskarżonego postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku o odrzuceniu skargi odpowiadało prawu. Wadliwe było natomiast jego uzasadnienie, gdyż przedmiotowa skarga podlegała odrzuceniu jako przedwczesna na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a, a nie z powodu braku kognicji sądu administracyjnego - na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., jak mylnie przyjął Sąd pierwszej instancji.

6. Strona w trakcie ww. postępowania sądowego złożyła w dniu [...] listopada 2016 r. wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2015 r., Nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego na należnym za maj 2015 r.

Do przedmiotowego wniosku załączono zażalenie na w/w postanowienie z wnioskiem u jego uchylenie.

Skarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1) przepisu prawa materialnego, tj art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, póz. 1054 z późn. zm) w zakresie w jakim Organ uznał, że istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu Spółce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, które uzasadniały wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu;

2) przepisów postępowania, tj.;

a) art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonego postanowienia;

b) art. 120 oraz art. 121 w związku z art. 292 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie postanowienia z naruszeniem przepisów prawa oraz w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych;

c) art. 124 w związku z art. 292 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak wyjaśnienia przesłanek, którymi kierował się Organ wydając zaskarżone postanowienie.

7. Postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] grudnia 2016 r. zawieszono postępowanie w sprawie z wniosku o przewrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] lipca 2015 r., Nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. do czasu prawomocnego zakończenia wyżej opisanego postępowania sądowoadministracyjnego.

8. Po zakończeniu postępowania sądowego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. podjął zawieszone postępowanie i postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r., o nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie NPUS w B. z dnia [...] lipca 2015 r.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wskazał, że mając na względzie uchwałę NSA z dnia 24 października 2016 r., postanowił rozpatrzeć jako zażalenie wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, które następnie zostało uzupełnione zażaleniem na postanowienie Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. skierowanym do organu wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. W ocenie organu wniosek Strony o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia uznać należy za nie podlegający dalszemu procedowaniu.

W kwestii rozpatrzenia zażalenia na przedłużenie przez NPUS terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, w ocenie organu było zasadne. Organ wskazał na przepis art. 87 ust. 6 ww. ustawy o VAT, zgodnie z któym na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkowa, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, póz. 1447, z późn. zm.),

2) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,

3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji

Jednakże, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (art. 87 ust. 2 - zdanie drugie).

Jak zatem wynika z powyższego, organ podatkowy w przypadku wątpliwości co do zasadności wykazanego przez podatnika zwrotu, może przedłużyć termin zwrotu podatku.

Przy czym ocena organu podatkowego, czy potrzeba przedłużenia terminu zwrotu występuje w okolicznościach sprawy, nie może być dowolna, ale musi opierać się na przesłankach wynikających ze stanu faktycznego. Muszą zatem wystąpić określone okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). Nie chodzi jednak przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania, organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyroki NSA z 11 lutego 2015 r., I FSK 2058/13 oraz NSA z 7 czerwca 2016 r., I FSK 731/15).

W ocenie DIAS, Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. w skarżonym postanowieniu wskazał okoliczności uzasadniające wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Organ I instancji stwierdził, że istnieją wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia dostaw kawy J. na rzecz F. w zakresie faktycznego przebiegu dostaw, a także prawidłowości zastosowania preferencyjnego opodatkowania, a w związku z tym do zasadności wykazanej przez Skarżącą kwoty podatku do zwrotu na rachunek bankowy.

Jak wynika z pisma Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. nr [...] z [...].11.2016r. firma F. jest kluczowym kontrahentem Spółki, a transakcje zrealizowane na jej rzecz w maju 2015r. stanowią 96% całości deklarowanych przez Spółkę dostaw. Zadeklarowany przez Skarżącą zwrot podatku VAT jest konsekwencją odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabyć kawy od T. sp. z o.o. i G. sp. z o.o. sp. komandytowa i wykazania sprzedaży tej kawy właśnie na rzecz F.. w ramach WDT (stawka 0%). Spółka w deklaracji VAT-7 za maj 2015r. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 251.708 zł.

W dniu [...] lipca 2015 r. została zwrócona na rachunek bankowy Skarżącej kwota 48.156,00 zł. Pozostała kwota tj. 203.552,00 zł wg organu związana była z transakcjami budzącymi jego wątpliwość. Wobec tego prowadzone w Spółce czynności kontrolne na dzień wydania skarżonego postanowienia dawały podstawy do przedłużenia terminu do zwrotu wykazanej przez Spółkę różnic podatku.

W ocenie organu należy podkreślić, że nie chodziło wszak o wykazanie, że zwrot podatku w kwocie 251.708 zł był nienależny, ale o wykazanie, że istnieją okoliczności, które przemawiają za potrzeba weryfikacji zasadności zwrotu podatku.

9. W skardze złożonej [...] września 2017 r. pełnomocnik strony zarzucił zaskarżonemu postanowieniu DIAS z dnia [...] sierpnia 2017 r. naruszenie:

1) przepisu prawa materialnego, tj art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania postanowienia organu I instancji, w zakresie w jakim zarówno Organ I instancji jak i Organ odwoławczy uznali, że istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu Skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, które uzasadniały wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu;

2) przepisów postępowania, tj.;

a) art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego zaskarżonego postanowienia Organu I instancji;

b) art. 120 oraz art. 121 w związku z art. 292 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie postanowienia Organu I instancji z naruszeniem przepisów prawa oraz w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych;

c) art. 124 w związku z art. 292 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak wyjaśnienia przesłanek, którymi kierował się Organ I instancji wydając zaskarżone postanowienie;

Wskazując na powyższe, pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł o zobowiązanie organu do zakończenia przeprowadzanych czynności w określonym przez Sąd terminie, rozpoznanie skargi w trybie uproszczonym oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

10. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Zgodnie z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2017 r., poz.1369 ze zm. dalej powołana jako: p.p.s.a.), sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

4. W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

5. Istota sporu w badanej sprawie sprowadza się do oceny, czy Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, a więc kwestia prawidłowości zastosowania przez organ wzglądem strony skarżącej art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u.

Stosownie do treści tego przepisu, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z treści art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wynika, że przepis ten zakreśla ramy postępowania organu podatkowego, w jakich ma się odbywać badanie zasadności zwrotu podatku. Ustawodawca wskazuje bowiem na czynności sprawdzające, kontrolę podatkową i postępowanie podatkowe na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowanie kontrolne na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. W związku z tym działania podejmowane przez organy podatkowe wobec podatnika mogą przyjąć tylko i wyłącznie opisane wyżej formy. Podkreślić należy, że art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. wprost stanowił, że organ może przedłużyć termin zwrotu "do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego" w ramach wskazanych postępowań.

Skoro weryfikacja w ramach wskazanych postępowań ma być "dokonywana", oznacza to, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może być wydane odpowiednio w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego. Organ podatkowy podejmując decyzję, o tym czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok NSA z dnia 11 lutego 2015 r. sygn. akt I FSK 2127/13, opubl. w CBOSA).

Sformułowanie użyte w treści art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Wspomniany warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny. Zaś uzasadnienie ma szczególnie istotne znaczenie dla ustalenia, czy organ podatkowy nie przekroczył granic wskazanych w ww. przepisie. Tym samym, w postanowieniu przedłużającym termin zwrotu VAT organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu w ustawowym terminie i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości oraz wskazać, dlaczego uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód przedłużenia terminu zwrotu VAT (por. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2016 r. sygn. akt. I FSK 2039/15, opubl. w CBOSA).

6. W ocenie Sądu powyższa sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie, albowiem organ odwoławczy wyraźnie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że powodem przedłużenia zwrotu VAT była konieczność dokonania szczegółowej weryfikacji pod kątem, czy posiadane przez Spółkę faktury zakupu i sprzedaży wiążą się z faktycznymi nabyciami towarów.

Biorąc powyższe pod uwagę trafne są, w ocenie Sądu, wnioski organów podatkowych, że okoliczności przedmiotowej sprawy obiektywnie przemawiają za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Ich zaistnienie było konieczną i wystarczającą przesłanką do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwłaszcza, że nie nakłada on na organy obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu. Wystarczające jest stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości, co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości do przedłużenia terminu zwrotu podatku (np. wyroki NSA z 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 610/13, z dnia 28 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 676/13).

W ocenie Sądu znaczenie dla oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia miała również uchwała składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16 oraz stanowisko zajęte w jej uzasadnieniu (dostępna w bazie orzeczeń: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 Ordynacji podatkowej, na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W uzasadnieniu uchwały podkreślono, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania, a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu, zaś organ mając na uwadze owe wątpliwości, z tego właśnie powodu w obliczu konkretnego stanu faktycznego za zasadne uznaje skorzystanie z instytucji przedłużenia terminu. Zwrot ma określony prawem czas, który może być przedłużany z pewnych przyczyn, tj. działań weryfikacyjnych, ale nawet po ich zakończeniu (czy nawet przed) i tak sam zwrot odbywa się w ujęciu proceduralnym nie w procedurze weryfikacji, lecz jako czynność materialnotechniczna zwrotu (o ile do niego dochodzi).

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny, powołując się na unijny wymóg dokonywania zwrotu w tzw. rozsądnym terminie, podkreślił, że akceptowane w pewnej grupie orzeczeń przez sądy administracyjne było przedłużanie terminu zwrotu "do zakończenia procedury weryfikacyjnej", a nie - jak powinno być prawidłowo - do określonej, konkretnej daty. W efekcie powodowało to, że tak sformułowane rozstrzygnięcie w praktyce organów było postrzegane jako stale aktualne. Nie zgadzając się z takim podejściem, krytycznie oceniono pogląd zakładający możliwość poprzestania na wydaniu jednego, zawsze aktualnego (i "samouaktualniającego się") postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, jak i wydawania kolejnych postanowień bez wskazania konkretnej daty, do której następuje przedłużenie.

Należy wskazać, że postanowienie organu pierwszej instancji zostało wydane przed zapadnięciem uchwały i nie zawiera określenia przedłużenia terminu zwrotu "według dat", ale w ocenie Sądu nie może to powodować, że doszło do naruszenia prawa o charakterze procesowym mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Postanowienie zawiera wszelkie prawem przewidziane elementy na dzień jego wydania, a brak określenia precyzyjnych dat, szczególnie, że mamy do czynienia z postanowieniem wydanym przed podjęciem uchwały, należy zakwalifikować jako naruszenie nie mające istotnego wpływu na wynik sprawy.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa. Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi.

7. Odnosząc się do zarzutów skargi Sąd w pełni podzielił argumentację organów, uznając, że istota zatrzymania zwrotu w tej sprawie została w pełni zachowana.

Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Wskazać bowiem należy, że podstawą do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług była konieczność zweryfikowania, czy posiadane przez Spółkę faktury zakupu i sprzedaży wiążą się z faktycznymi nabyciami towarów.

W niniejszej sprawie organy podatkowe wskazały okoliczności i uzasadniające wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zostało opisane w zaskarżonym postanowieniu. Podstawą do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług była konieczność zweryfikowania prawidłowości rozliczenia dostaw kawy J. na rzecz F. w zakresie faktycznego przebiega dostaw, a także prawidłowości zastosowania preferencyjnego opodatkowania, a w związku z tymi zasadności wykazanej przez Skarżącą kwoty podatku do zwrotu na rachunek bankowy.

Jak wynika z akt firma F. jest kluczowym kontrahentem Spółki, a transakcje zrealizowane na jej rzecz w maju 2015 r. stanowiły 96% całości deklarowanych przez Spółkę dostaw. Wobec tego zadeklarowany przez Skarżącą zwrot podatku VAT jest konsekwencją odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabyć kawy od T. sp. z o.o. i G. sp. z o.o. sp. komandytowa i wykazania sprzedaży tej kawy właśnie na rzecz F. w ramach WDT (stawka 0%). Skarżąca w deklaracji VAT-7 za maj 2015r. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 251.708 zł.

W dniu [...] lipca 2015 r. została zwrócona na rachunek bankowy Skarżącej kwota 48.156,00 zł. Pozostała kwota tj. 203.552,00 zł wg organu związana była z transakcjami budzącymi jego wątpliwość. Wobec powyższego w ocenie Sądu, działania organu były uzasadnione i prowadzone w Spółce czynności kontrolne na dzień wydania skarżonego postanowienia dawały podstawy do przedłużenia terminu do zwrotu wykazanej przez Spółkę różnic podatku.

W niniejszej sprawie niewystarczające było ograniczenie się jedynie do sprawdzenia kompletności i formalnej poprawności przedłożonej przez Spółkę dokumentacji dotyczącej jej rozliczeń podatkowych. Koniecznym okazało się sprawdzenie, czy dokumentacja przedłożona przez Spółkę odzwierciedla faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych.

Ponadto, wskazać należy, że postępowanie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu wykazać zasadność tego zwrotu. Organ ma jedynie dysponować okolicznościami przemawiającymi za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zostało w przedmiotowej sprawie spełnione. A zatem za niezasadne należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych, tj. art. 180 § 1 i 187 § 1 o.p., zgodnie z którymi organ ma obowiązek dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a także jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Istnienie w dniu wydania postanowienia szeregu okoliczności, zdarzeń i dokumentów mających związek z niniejszą sprawą czyniło zasadnym przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku VAT w przedmiotowej sprawie.

8. Na uwzględnienie nie zasługują także zarzuty dotyczące naruszenia art. 120, 121 § 1 i art. 122 o.p., gdyż postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT zostało wydane na podstawie przepisów obowiązującego prawa i zawiera wszelkie prawem przewidziane elementy na dzień jego wydania. W postanowieniu tym organ wskazał, że celem kontroli podatkowej jest konieczność weryfikacji transakcji pod kątem ich rzetelności i ustalenia faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Nie doszło również do naruszenia art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 i art. 124 Ordynacji podatkowej, gdyż skarżone postanowienie zawiera należyte uzasadnienie, zarówno faktyczne jak i prawne.

9. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.