Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1531/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Krzysztof Kandut (spr.), Adam Nita, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 marca 2020 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, po rozpatrzeniu zażalenia "A" sp. z o.o. w S. (dalej zwana: strona, spółka, skarżąca, podatnik) na postanowienie Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...]r. nr [...] w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym za grudzień 2016 r. w kwocie [...] zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w ramach postępowania podatkowego, tj. do 31 grudnia 2019 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 24 stycznia 2017 r. do [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła deklaracja VAT-7 za grudzień 2016 r., skorygowana 22 lutego 2017 r. W korekcie deklaracji spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, z tego do zwrotu w terminie 60 dni na rachunek bankowy wskazany przez podatnika kwota [...] zł i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwota [...] zł. Termin zwrotu wykazanej nadwyżki podatku VAT upływał 24 kwietnia 2017 r.

W dniu [...]r. organ – Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w S., wszczął u skarżącej kontrolę podatkową m.in. w zakresie zbadania zasadności wykazanego zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. Z uwagi na niezakończenie kontroli przed upływem terminu zwrotu, organ pierwszej instancji postanowieniami z: 1) [...]r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 31 grudnia 2017 r., 2) [...]r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 30 czerwca 2018 r., 3) [...] r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 31 grudnia 2018 r., 4) [...]r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 30 czerwca 2019 r.

Z kolei postanowieniem z [...] r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w ramach postępowania podatkowego, tj. do 31 grudnia 2019 r. W uzasadnieniu organ wskazał, powołując m.in. art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm. – dalej zwana: ustawa o PTU), że do stwierdzenia zasadności zwrotu podatku niezbędne jest, oprócz grudnia 2016 r., zweryfikowanie transakcji spółki w okresie od sierpnia 2015 r. do listopada 2016 r. W odniesieniu do tych okresów rozliczeniowych wszczęte już zostały odrębne kontrole podatkowe. Weryfikacja rozliczeń podatnika wymaga poczynienia ustaleń z udziałem innych organów, w tym pozyskania dokumentacji od administracji podatkowych innych państw. Konieczne jest bowiem ustalenie przebiegu deklarowanych przez spółkę transakcji wewnątrzwspólnotowych w zakresie obrotu olejem rzepakowym w powiązaniu z krajowym nabyciem rzepaku, makuch rzepakowych, oleju rzepakowego. Czynności te są niezbędne z uwagi na podejrzenie udziału spółki w transakcjach mających na celu wyłudzenie nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług. Jak argumentował organ, ustalenia kontroli podatkowej, zakończonej protokołem doręczonym spółce 6 lutego 2019 r., ukazują spółkę jako tzw. brokera, który rozliczał nabycia krajowe ze stawką podatku 23 %, a dostawy wewnątrzwspólnotowe ze stawką 0 %, występując o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zdaniem organu spółka świadomie brała udział w tzw. karuzeli podatkowej, wykorzystując mechanizm podatku VAT do wyłudzenia nienależnego zwrotu tego podatku.

Na obecnym etapie, jak argumentował organ, skoro spółka po zakończeniu kontroli podatkowej nie skorygowała deklaracji podatkowej, naczelnik urzędu [...] r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie zobowiązań spółki w PTU za miesiące od sierpnia 2015 r. do grudnia 2016 r. Aktualnie trwa analiza materiału dowodowego. W tym samym dniu, z uwagi na trwającą analizę zasadności zwrotu nadwyżki podatku VAT za grudzień 2016r. w ramach postępowania podatkowego, organ przedłużył termin zwrotu tej nadwyżki do 31 grudnia 2019 r.

W zażaleniu strona w szczególności podniosła zarzuty naruszenia:

1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PTU poprzez niezastosowanie przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2. art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o PTU w zw. z art. 274b § 1 O.p. poprzez bezpodstawne przedłużanie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres, pomimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia, podczas gdy tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ może korzystać z tego uprawnienia,

3. art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez lakoniczne uzasadnienie postanowienia i nie wskazanie żadnych przesłanek, które dawałyby podstawę do przedłużenia podatnikowi terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT.

Na poparcie swojej argumentacji spółka przywołała orzeczenia TSUE w sprawach C-78/00, C-286/94, C-340/95, C-401/95, C-47/96, argumentując w szczególności, że w przypadku podatnika nie została spełniona przesłanka ryzyka niewywiązania się z obowiązków podatkowych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach nie podzielił zarzutów oraz argumentów zażalenia i zaskarżonym postanowieniem z [...]r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu powołał m.in. art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PTU i przewidziane tam uprawnienie organu do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku do zakończenia zbadania zasadności jej zwrotu w ramach jednej ze wskazanych tam procedur. Organ II instancji stwierdził, że uznaje działanie organu pierwszej instancji za zgodne z prawem. Przypomniał, że w realiach tej sprawy kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynika z wykazanych w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. wewnątrzwspólnotowych dostaw oleju rzepakowego, a także nabyć, przy wykorzystaniu dostawców i odbiorców krajowych i zagranicznych oraz fikcyjnego fakturowania obrotu towarem. W świetle dotychczas poczynionych ustaleń, kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym kumulowała się w związku z rozliczaniem poprzednich okresów. Celem zweryfikowania zasadności zwrotu podatku za grudzień 2016 r. organ uznał za konieczne zweryfikowanie transakcji także za okresy od sierpnia 2015 r. do listopada 2016 r. Za zasadne uznał przy tym zbadanie poprawności dokonanego przez spółkę rozliczenia wewnątrzwspólnotowych dostaw oleju rzepakowego oraz powiązania (rozliczenia) tych dostaw z nabyciami oleju, co wymagało przeprowadzenia stosownych czynności, w tym z udziałem administracji podatkowych innych państw. Z uwagi na powyższe, dopiero zakończenie weryfikacji wszystkich danych pozwoli na ocenę zasadności przedmiotowego zwrotu nadwyżki PTU.

Odnosząc się do przywołanych przez stronę orzeczeń TSUE organ w szczególności wskazał, że weryfikacja zasadności zwrotu nadwyżki PTU przez państwo członkowskie nie jest wykluczona. Jej celem jest bowiem zapewnienie możliwie najskuteczniejszej ochrony interesów budżetu (Skarbu Państwa). Ocena czy istnieje potrzeba przedłużenia terminu zwrotu nie może być oczywiście dowolna, ale musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy. Istotny jest fakt powstania uzasadnionych wątpliwości co do zasadności zwrotu i konieczność ich dodatkowego zweryfikowania, czyli w istocie konieczność podjęcia przez organ czynności mających na celu ustalenie, czy podatnikowi należy się zwrot, czy nie. Taka sytuacja, uzasadniająca weryfikację zasadności zwrotu, wystąpiła w tej sprawie. Jak argumentował organ, przepisy Ordynacji podatkowej nie wymieniają konkretnych przesłanek jakimi winien kierować się organ podatkowy przedłużając termin zwrotu podatku, a podstawowe znaczenie ma istnienie wątpliwości co do tego, czy taki zwrot podatnikowi rzeczywiście przysługuje, które to wątpliwości w tej sprawie zaistniały.

Organ nie podzielił także pozostałych zarzutów zażalenia.

W skardze spółka, zaskarżając postanowienie w całości, wniosła o jego uchylenie, powtarzając zasadnicze zarzuty podnoszone uprzednio w zażaleniu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PTU poprzez niezastosowanie przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2. art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o PTU w zw. z art. 274b § 1 O.p. poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres, pomimo braku istnienia jakichkolwiek przestanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia, podczas gdy tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ może korzystać z tego uprawnienia,

3. art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez lakoniczne uzasadnienie skarżonego postanowienia i nie wskazanie żadnych przesłanek, które dawałyby podstawę do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT.

Motywując swoje stanowisko skarżąca w szczególności podniosła, że w świetle VI Dyrektywy Rady w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej, nie jest wykluczone, co do zasady, stosowanie środków umożliwiających właściwym organom podatkowym wstrzymanie, w ramach działań zapobiegawczych, zwrotu podatku VAT w sytuacji uzasadnionych podejrzeń, iż miało miejsce obejście przepisów podatkowych, bądź gdy w ocenie organów istnieje zaległość podatkowa, która nie wynika z deklaracji i którą podatnik kwestionuje. Odbywać się to jednak musi z poszanowaniem zasady proporcjonalności. Podjęte środki nie mogą więc iść dalej, niż jest to konieczne dla osiągnięcia celu (ochrony interesów budżetowych), nie mogą być stosowane w sposób prowadzący do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku jako zasady fundamentalnej PTU. Zasada proporcjonalności została w przedmiotowej sprawie, zdaniem strony, naruszona z uwagi na notoryczne i bezpodstawne przedłużanie terminu zwrotu podatku.

W ocenie skarżącej, w sprawie nie została spełniona przesłanka ryzyka niewywiązania się przez spółkę ze swoich obowiązków podatkowych. Żadne ujawnione dowody nie dają podstaw do stwierdzenia jakichkolwiek nieprawidłowości w sposobie działania spółki. Organ za wszelką cenę, bez uzasadnionych podstaw, dąży do zakwestionowania rozliczeń podatnika, stara się zaciemnić obraz sprawy w celu uprawdopodobnienia stawianych zarzutów.

W swoim postanowieniu organ II instancji nie wykazał wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia spółki, co narusza treść art. 87 ust. 2 zdanie drugie w zw. z art. 87 ust. 6 ustawy o PTU w zw. z art. 274b oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. Działanie organu narusza także zasadę neutralności PTU. Mianowicie przedłużenie terminu zwrotu PTU może być stosowane jedynie w uzasadnionych wypadkach i z umiarem wynikającym z celu tej instytucji, z poszanowaniem zasady proporcjonalności. Wymogom tym organ jednak nie sprostał. Nie wskazał przy tym konkretnych okoliczności uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu, czym naruszył zasady wyrażone w art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o PTU, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 zd. 1 ustawy o PTU, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z kolei art. 87 ust. 2a ustawy o PTU stanowi, że w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. (...)

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w tym zakresie znajdują oparcie w uregulowaniach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 – dalej zwana w skrócie: dyrektywa 112). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy, państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112, w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki.

Państwa członkowskie mają zatem określoną swobodę przy formułowaniu wymogów zwrotu nadwyżki podatku VAT, w tym przedłużeniu terminu jej zwrotu. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest w uzasadnionych przypadkach dopuszczalna, choć – jak podkreślił Trybunał Sprawiedliwości - nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzaniu podatku z budżetu (por. pkt 32 wyroku ETS z 25.10.2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja WE przeciwko Republice Włoskiej, Zb. Orz. 2001, s. 1-2001). Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT (zob. wyrok w sprawie: Molenheide i in., pkt 47; wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I 1609, pkt 71, oraz z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz., s. 6161, pkt 54).

W rozpoznawanej sprawie skarżąca spółka nie skorzystała z możliwości złożenia wniosku o zwrot różnicy podatku na warunkach i w terminie wynikającym z art. 87 ust. 2a oraz ust. 4a-f) ustawy o PTU, tj. po złożeniu zabezpieczenia majątkowego w przewidzianych formach.

Jak wskazano w cytowanych wyżej przepisach, organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W omawianej sprawie zasadność zwrotu podatku za grudzień 2016 r. podlegała pierwotnie weryfikowaniu w ramach kontroli podatkowej dot. tego okresu, wszczętej [...] r., czego skarżąca nie neguje. Nie jest też sporne, że kontrola podatkowa została zakończona protokołem kontroli z [...] r. (doręczony [...] r.), przy czym spółka ustaleń kontroli nie zaakceptowała i nie złożyła korekty deklaracji podatkowej za w/w okres. Postanowieniem z [...]r. organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w związku z ustaleniami kontroli za grudzień 2016 r. Nie jest przy tym kwestionowane przez skarżącą, że organ zawiadamiał spółkę o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT za grudzień 2016 r. Czynił to postanowieniami z [...]r. (przedłużył termin do 31 grudnia 2017 r., [...] r. (przedłużył termin zwrotu do 30 czerwca 2018 r.), [...]r. (przedłużył termin zwrotu do 31 grudnia 2018 r.), [...]r. (przedłużył termin zwrotu do 30 czerwca 2019 r.). Równocześnie ze wszczęciem w/w postępowania podatkowego organ postanowieniem z [...]r. przedłużył termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w ramach postępowania podatkowego, tj. do 31 grudnia 2019 r. Ostatnio wymienione postanowienie, utrzymane w mocy zaskarżonym postanowieniem, wydane i doręczone zostało stronie przed upływem przedłużonego terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT, czego spółka nie podważa. W tym zakresie Sąd nie dopatrzył się uchybień w działaniu organu podatkowego.

Podkreślenia wymaga, że w przypadku gdy przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. Odsetki przysługują wówczas, gdy zwrot jest zasadny, a podstawą ich naliczania będzie zwracana kwota.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym nie budzi wątpliwości pogląd, który Sąd orzekający podziela, że do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku wystarczy powzięcie przez organ wątpliwości co do zasadności zwrotu (np. wyroki NSA: z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13, z 28 marca 2014 r. I FSK 676/13 – dostępne: CBOSA). Nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, która ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy stwierdzić trzeba, że w ustalonych okolicznościach zaistniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości co do zasadności przedmiotowego zwrotu nadwyżki podatku, a tym samym uzasadniające przedłużenie terminu do jego dokonania. Z zaskarżonego postanowienia wynika bowiem, że dotychczas zgromadzony materiał dowodowy wskazywał na istnienie wątpliwości co do przebiegu transakcji pomiędzy spółką, a jej kontrahentami zarówno w odniesieniu do nabycia towaru, jak i jego dostawy (WDT). To obligowało do sprawdzenia, czy dokumentacja odzwierciedla faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych. Jak wynika z ustaleń organu, skarżąca w badanym okresie dokonywała m.in. obrotu olejem rzepakowym. Zakupów dokonywała na rynku krajowym od podmiotów: B sp. z o.o., C sp. z o.o., D sp. z o.o., E sp. z o.o. Z kolei dostaw dokonywała na rzecz kontrahentów zagranicznych w ramach WDT, tj. dla: F s.r.o., G s.r.o., H SK s.r.o., I Limited. Ustalenia u tych kontrahentów, z udziałem administracji podatkowych Słowacji i Wielkiej Brytanii, potwierdziły wątpliwości co do ich rzetelności jak i rzetelności transakcji. Taki stan rzeczy wynika z protokołu kontroli spółki. Ponieważ kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2016 r. wynika z wewnątrzwspólnotowych dostaw oleju oraz z kwoty nadwyżki podatku z deklaracji VAT-7 za listopad 2016 r., a nawet w części kumulowała się z wcześniejszych okresów, celowe było poddanie weryfikacji transakcji handlowych z poszczególnymi uczestnikami obrotu gospodarczego także za te wcześniejsze okresy, tj. od sierpnia 2015 r. Podjęcie tych czynności oraz ich zakres organ zaprezentował w protokole kontroli z [...] r. Ponieważ spółka ustaleń kontroli nie zaakceptowała, wszystkie one stały się przedmiotem postępowania podatkowego wszczętego [...]r. W tym stanie rzeczy weryfikacja rozliczeń spółki nie została dokonana (zakończona), a organ zasadnie w tym samym dniu (wraz ze wszczęciem postępowania) przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku akcentując, że konieczne jest w tym trybie – w postępowaniu podatkowym – podjęcie stosownych czynności, w tym poddanie ocenie całości zebranych dotąd dowodów.

Zdaniem Sąd, w przypadku przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w związku z weryfikacją prowadzoną na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o PTU w ramach kontroli, a obecnie postępowania, dopuszczalne jest sprawdzenie kontrahentów strony, sprowadzające się do ustalenia, czy dokumenty znajdujące się w dokumentacji księgowej kontrolowanej znajdują odzwierciedlenie w dokumentacji kontrahentów oraz czy transakcje w ogóle miały miejsce. Czynności takie umożliwiają zbadanie przebiegu transakcji gospodarczych z udziałem skarżącej w kontekście zasadności wykazanego zwrotu podatku, wobec czego – wbrew zarzutom skargi - nie można ich uznać za bezzasadne (zob. wyrok NSA z 24.10.2018 r. sygn. I FSK 1592/2018). Niekiedy bowiem dopiero cały szereg ustaleń odnośnie kontrahentów i schematu obrotu towarem daje obraz okoliczności jakie towarzyszyły transakcjom, umożliwiając ich ocenę od strony skutków podatkowych. Co więcej, jeżeli dla oceny zasadności zwrotu istotne są zdarzenie z okresów innych niż ten, za który zwrot wykazano, organ ma prawo objąć weryfikacją także te inne okresy, wdrażając stosowną procedurę. Sąd nie podzielił w związku z tym zarzutów skargi dot. naruszenia art. 87 ust . 2 ustawy o PTU.

Należy przypomnieć, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku, gdzie organ winien jedynie wykazać istnienie wątpliwości co do zasadności zwrotu, na co wskazuje wprost brzmienie w/w przepisu - jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć, w drodze postanowienia, ten termin do czasu zakończenia tej weryfikacji. Co do stwierdzenia wystąpienia tych wątpliwości organy oby instancji wypowiedziały się jednoznacznie stwierdzając, że schemat prowadzenia działalności przez spółkę budzi wątpliwości organu w kwestii zgodności dokumentacji ze stanem faktycznym, co obliguje do zweryfikowania transakcji z dostawcami i odbiorcami firmy. Organy wskazały jakie czynności podjęto, odwołując się do czynności kontrolnych (ustalenia obszernie opisane w protokole kontroli). Również przyjęta przez organ metodologia kontroli, tj. wystąpienie z wnioskami do innych organów, w tym administracji podatkowych innych państw, a obecnie analiza tych ustaleń w ramach postępowania - nie może być skutecznie podważona. Zdaniem Sądu rzeczą organu jest dobór metod i środków kontroli przedsiębiorcy, o ile są one zgodne z prawem i nie naruszają zasad określonych w rozdziale 1 działu IV w zw. z art. 292 O.p., w tym zasady szybkości i prostoty działania, ale także zasady prawdy obiektywnej. Podobnie jest w przypadku prowadzonego postępowania.

Wymaga podkreślenia, że organ na etapie wydawania rozstrzygnięcia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu VAT, decyduje wyłącznie o konieczności dalszego weryfikowania zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem w rozpoznawanej sprawie o wykazanie, że zwrot jest zasadny czy niezasadny, ani o wykazanie że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością dokonania zwrotu, czy też jakie metody kontroli bądź postępowania byłyby adekwatne do okoliczności i przyśpieszyły ich zakończenie. Istotą postępowania w sprawie przedłużenia terminu zwrotu jest jedynie uprawdopodobnienie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku i z tego powodu dochodzi do wstrzymania na czas weryfikacji zwrotu podatku, co wynika wprost z brzmienia art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o PTU. Czyni to zarzuty skargi w w/w zakresie niezasadnymi.

Sąd podziela pogląd, że ocena, czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, nie może być dowolna i musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy. Jednakże nie chodzi tu o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Przedłużenie terminu zwrotu podatku nie może być utożsamiane z postępowaniem podatkowym, w którym organ wydaje decyzje w oparciu o zebrane dowody i ocenia je zgodnie z art. 191 O.p. (zob. wyrok NSA z 6 grudnia 2019 r. sygn. I FSK 1827/19).

Za niesłuszny uznał Sąd także zarzut niewskazania w treści postanowienia jakichkolwiek obiektywnych powodów postępowania weryfikującego zasadność zwrotu. Zaznaczyć trzeba, że kompetencja do oceny zasadności podjęcia czynności kontrolnych (kontrola zwrotu) w tym zakresie została pozostawiona uznaniu organu podatkowego, który może podjąć takie czynności, jeśli uzna to za celowe. W tej sprawie weryfikacja taka w ramach wszczętego postępowania, wskutek występujących wątpliwości co do zasadności zwrotu - co potwierdzają ustalenia opisane protokołem kontroli - miała usprawiedliwione podstawy i organ (zarówno I jak i II instancji) wskazał na nie w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia.

W konsekwencji, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, organ II instancji utrzymując w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji - nie naruszył prawa. Nie naruszył także standardów wynikających z art. 210 § 4 O.p. Organy wyjaśniły bowiem zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Natomiast obowiązek działania szybkiego postrzegać trzeba jako skorelowany z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji zasady prawdy materialnej. Realizowanie zasady szybkości postępowania nie może stać w sprzeczności z zasadą wnikliwości.

Mając powyższe na względzie Sąd, na mocy art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), skargę oddalił.