Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1571/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-04-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.13 par.1, pae.3,4,5, art.23 par.1, art.65 par.4 pkt 2b,c, art.83, art.121 par.1 pkt 1, art. 127 par.1, art.198 par.1 pkt 1, art.195,
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: art.2 ust.2, art.5 ust.3a, art.6 ust.7a, art.11e ust.1, art.11 ust.2, art.35 ust.1 pkt 2, ust.2, art.36 ust.3, art.7 ust.4a, art.34 ust.1, art.11 c ust.1, art.11 ust.1,
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art.145 par.1 pkt 1 lit.a-c, pkt 2, art.151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art.16 par.1, par.2
journal: Dz.U. 1999 nr 83 poz 930
law: Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy.
article: par.1
journal: Dz.U. 2002 nr 226 poz 1885
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej
article: art.207, art.216 par.1, art.215 par. 1, art.207, art.21 par.3, art.63 par.1 , art.128, art.247 par.1 pkt 4,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.156
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący NSA Stanisław Małek NSA Jerzy Małecki(spr.) Sędziowie NSA Sylwia Zapalska Protokolant st. sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2009r. sprawy ze skargi W. SA w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę /-/S. Małek /-/J. Małecki /-/S. Zapalska


UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2003 r. [...] S.A. w [...] zwróciła się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego o dokonanie korekty zgłoszonego w dniu do odprawy celnej ginu [...] ), w celu objęcia go procedurą uszlachetniania czynnego. Prośba o dokonanie korekty wynikała z tego, iż na podstawie dokonanych pomiarów przy przyjmowaniu tego ginu do zbiorników stwierdzono zaniżenie ilości przyjętego towaru o [...] litry i wartości [...] euro.

Naczelnik Urzędu Celnego - uwzględniając powyższy wniosek strony - decyzją z dnia [...] nr [..] wydaną na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej w związku z art. l3 § 1, § 3,4,5, art. 23 § 1, art.65 § 4 pkt.2b,c, art.83, art.121 § 1 pkt. 1, art.127 § 1, art.198 § 1 pkt. 1, art.195 Kodeksu celnego z 9 stycznia 1997, § 61 rozporządzenia Ministra Finansów z 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr 18, poz. 214 ze zm.) w związku z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 226, poz. 1885 ) dokonał wnioskowanych przez nią zmian w powyższym zgłoszeniu celnym [...] z dnia [...]

[...] [...] S.A. w [...] złożyła w Urzędzie Celnym, na podstawie art. 16 § 1 Kodeksu karnego skarbowego zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa podatkowego przez szereg osób sprawujących w tym podmiocie funkcje kierownicze. W trakcie bowiem weryfikacji rozliczeń podatkowych m.in. dotyczących okresu sprzed [...] spółka ustaliła, iż w zakresie importu partii koncentratu zawierającego alkohol nie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, mimo korzystania z procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Spowodowało to niezamierzone przez spółkę [...] uszczuplenie należności z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.

Spółka zobowiązała się w tym piśmie do uiszczenia zaległego podatku wraz z odsetkami w terminie wyznaczonym przez urząd celny. W kolejnych pismach z dnia [...], [...] oraz [...] spółka [...] uszczegółowiła - na żądanie Naczelnika Urzędu Celnego - swój pierwotny wniosek przekazując temu organowi m.in. wykaz zgłoszeń celnych oraz ponawiając w piśmie z [...] wniosek o " ... naliczenie należności celno-podatkowych według dokumentacji przedstawionej... w pismach).

W dniu [...] Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem nr [...] wydanym na podstawie art. 216 § 1 oraz art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej sprostował z urzędu błąd rachunkowy w decyzji nr [...] z [...] dotyczącej korekty pierwotnego zgłoszenia celnego spółki [...] zawartego w tabeli, w kolumnie "winno być", w rubryce [...] , w wierszu [...] i [...]. Powyższe postanowienie o sprostowaniu zostało doręczone pełnomocnikowi, doradcy podatkowemu Sz. P. w dniu [...] Od postanowienia tego, mimo prawidłowego pouczenia nie zostało wniesione zażalenie w zawitym terminie 7 dni do Dyrektora Izby Celnej.

Uwzględniając wniosek spółki [...] z dnia [...] dotyczący towaru o nazwie handlowej [...] w stosunku do którego kwota akcyzy została obliczona i wykazana przez spółkę [...] w zgłoszeniu celnym [...] z [...] o objęcie towaru wnioskowaną procedurą uszlachetnienia czynnego, po uwzględnieniu decyzji z dnia [...] nr [...] oraz postanowieniem z dnia [...] o nr jak wyżej - Naczelnik Urzędu Celnego powołując się na art. 207, art. 21 § 3 oraz art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art.2 ust.2, art.5 ust.3a, art.6 ust.7a, art. 11e ust. 1, art. 11 ust.2, art.34 ust. 1, art.35 ust.1 pkt.2 i ust.2, art.36 ust 3 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) i § 2 ust. 1 pkt.3 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) decyzją z [...] nr [...] określił wnioskodawcy podatek akcyzowy w kwocie [...] zł z tytułu importu wyrobu akcyzowego .

W wniesionym w dniu [...] odwołaniu od powyższej decyzji - spółka akcyjna [...] zarzuciła jej rażące naruszenie art. 128 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji w sprawie poprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną oraz oparcie tego rozstrzygnięcia na nieważnym postanowieniu o sprostowaniu błędu rachunkowego. W uzasadnieniu swego odwołania spółka sugeruje, że Naczelnik Urzędu Celnego już w swej decyzji z dnia [...] określił jej zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł z tytułu importu ginu, a które zostało wykonane poprzez zwiększenie kwoty zabezpieczenia długu celnego. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu spółka zarzuciła ponadto, iż błędnym było mniemanie organu jakoby usunięcie z w/w rozstrzygnięcia elementów podatkowych w drodze sprostowania, umożliwiało mu wydanie zaskarżonej decyzji i ponowne określenie kwoty zobowiązania z tytułu podatku akcyzowego. Podkreśla się także w nim, że zachodzi tożsamość spraw administracyjnych w decyzji z [...] i z [...] , a więc ta ostatnia jest nieważna na podstawie art. 247 § 1 pkt.4 Ordynacji podatkowej i stanowi rażące naruszenie art. 128 Ordynacji podatkowej. W dodatkowym piśmie z dnia [...] strona odwołująca ustosunkowała się do stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego wyrażonego w piśmie z [...] i stanowiącego odpowiedź na odwołanie spółki. W szczególności podnosi się w nim, że okoliczność różnego wykonywania decyzji ( zabezpieczenie długu celnego/zapłata podatku) nie stanowi podstawy do uznania, że decyzje te nie rozstrzygają tej samej sprawy.

Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, iż działanie Naczelnika Urzędu Celnego wynikało z prawidłowego zastosowania materialnego prawa podatkowego, a mianowicie art. 2 ust. 2, art. 6 ust.7a, art.7 ust. 4a, art.11 ust.2 oraz art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Importowany w dniu [...] towar – [...] 57% na mocy art. 7 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten stanowił bowiem, iż zwalnia się od podatku od towarów i usług import towarów objętych procedurą uszlachetnienia czynnego w systemie zawieszeń w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego, z wyjątkiem wyrobów akcyzowych wymienionych w poz. 13-15, 17 i 19 załącznika nr 6 ustawy podatkowej. Importowany towar został wymieniony w poz. 13 tego załącznika. Dlatego w pełni uzasadnione było określenie podatku akcyzowego objętego zgłoszeniem celnym [...] i wezwanie [...] SA do jego zapłaty.

Odnośnie zarzutu spółki dotyczącego naruszenia art. 128 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy zauważa, że zaskarżona decyzja była pierwszą i jedyną decyzją określającą kwotę podatku akcyzowego od przedmiotowego towaru. Wprawdzie w dniu [...] została wydana decyzja nr [...], ale dotyczyła ona jedynie dokonanej na wniosek strony korekty zapisów w niektórych polach dokumentu [...] (związanej z ujawnioną przez stronę większą ilością importowanego ginu, aniżeli w pierwotnym zgłoszeniu celnym) oraz orzekała ona tylko i wyłącznie o zwiększeniu wysokości kwoty zabezpieczenia długu celnego oraz podatków od towaru objętego procedurą uszlachetnienia czynnego w systemie zawieszeń. Podstawą wydania tej decyzji był art. 65 § 4 pkt.2b polskiego Kodeksu celnego. W decyzji tej nie powołano się na żaden przepis prawa podatkowego. Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, iż Naczelnik Urzędu Celnego w czasie wydawania tej decyzji nie był organem podatkowym. Status organu podatkowego został mu nadany dopiero z dniem [...] Nie mógł on zatem w formie decyzji określać prawidłową wysokość zobowiązań podatkowych, ani też badać zasadność ulgi podatkowej po zwolnieniu towaru do procedury celnej. Decyzja z dnia [...] nie mogła zatem i nie zawierała w swej sentencji jakichkolwiek treści z zakresu prawa podatkowego, a jej uzasadnienie nie odnosiło się w żaden sposób do kwestii poboru podatków lub zwolnienia z nich. Organ celny dokonał jedynie wyliczenia zwiększonych kwot podatków dla potrzeb zabezpieczenia wymaganego przy stosowaniu gospodarczej procedury celnej i podał te sumy do wiadomości korzystającego z procedury, celem umożliwienia mu przetworzenia nadmiaru przywiezionego towaru. Kwoty te dla przejrzystości decyzji mogły zostać pominięte w sentencji decyzji. Ale ich przytoczenie nie stanowi rażącego naruszenia prawa skutkującego usunięciem decyzji z obrotu prawnego w trybie nadzwyczajnym lub ich korygowania w jakikolwiek inny sposób. Zamieszczenie zapisów na temat podatków w decyzji celnej nie może prowadzić do wniosku, iż w sprawie podatku akcyzowego wydano dwie decyzje.

Z tych względów nie można mówić o tożsamości decyzji dnia [...] i decyzji z dnia [...]. Rozstrzygają one bowiem o różnych kwestiach i w różnych trybach, a także na podstawie odmiennych regulacji prawnych. Istotą bowiem rozstrzygnięcia zawartego w decyzji z [...] była jedynie korekta ilości towaru obejmowanego procedurą uszlachetnienia czynnego (skutkującą oczywiście koniecznością zwiększenia zabezpieczenia m.in. podatków). Jednakże dopiero w zaskarżonej decyzji z dnia [...] dokonano weryfikacji zwolnienia podatkowego i określono kwotę podatku podlegającego zapłacie. Naczelnik Urzędu Celnego wydając swą decyzję w [...] działał na wniosek strony i w jego granicach w sprawie celnej, nie mógł jako płatnik podatków w imporcie badać dokumentu [...] pod względem podatkowym. Procedura uszlachetnienia czynnego w systemie zawieszeń odnosił się wyłącznie do należności celnych, natomiast obowiązek uiszczenia podatków wynikał z innych i odrębnych regulacji prawnych. Dlatego nie sposób pogodzić rozważań dotyczących obowiązków celnych i podatkowych z 2003 r. z uwagi na ich nieprzystawalność, odmienny charakter i różną kognicję.

W kwestii zasadności występowania w obrocie prawnym postanowienia nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż uznał, iż przy jego wydawaniu doszło do rażącego naruszenia prawa i dlatego w dniu [...] stwierdził jego nieważność. Uczynił to jednak na tyle późno, iż Naczelnik Urzędu Celnego wskazał na nie w swej decyzji dotyczącej podatku akcyzowego. Zdaniem jednak organu odwoławczego nie było to konieczne. Decyzją bowiem z dnia [...] została wydana w postępowaniu celnym i zawierała jedynie wyliczenie zabezpieczenia kwot podatków. Dlatego dla prawidłowego wydania decyzji podatkowej nie było niezbędnym jej sprostowanie. Stwierdzenie nieważności tego postanowienia pozostaje też bez wpływu na wynik przedmiotowego postępowania odwoławczego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] SA wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji obu instancji.

Skarżąca zarzuca, iż w/w decyzje naruszają art. 247 § 1 pkt 4 w związku z art. 128 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji w sprawie poprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną. Spółka [...] podnosi, że już w decyzji nr [...] z dnia [...], organ zmienił wysokość należności podatkowych podanych przez stronę w zgłoszeniu celnym i rozstrzygnął o ich nowej wysokości. Jedynie w wyniku przyjęcia błędnego założenia o zwolnieniu z akcyzy, Naczelnik Urzędu Celnego zażądał tylko zwiększenia kwoty zabezpieczenia m.in. należności podatkowych. Zdaniem skarżącej, jeżeli organ chciał orzec o zobowiązaniach podatkowych wynikających ze zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...], to powinien był wcześniej stwierdzić nieważność swojej decyzji z [...]. Zarzuca ponadto, że weryfikacja zgłoszenia i ustalenie nowej wysokości podatków wskazują, iż organ zamierzał wydać i wydał decyzję podatkową. Dlatego, według niego, w obrocie znajduje się rozstrzygnięcie (z dnia [...]), które odnosi się do kwoty zobowiązania w podatku akcyzowym, a okoliczność, że decyzja ta jest wadliwa (brak podstawy prawnej oraz kompetencji organu do jej wydania), nie oznacza, iż jest ona pozbawiona mocy prawnej i nie orzeka, o tym o czym stanowi (tj. o podatkach).

[...] S.A. stwierdziła również, że naruszony został art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji bez podstawy prawnej tj.: wydanie rozstrzygnięcia określającego wysokość zobowiązania podatkowego pomimo, że w okresie dokonania zgłoszenia celnego nie obowiązywały przepisy, które stanowiłyby podstawę do wydania takiego rozstrzygnięcia. Strona przedstawiła pogląd, zgodnie z którym organ zobowiązany był do zastosowania przepisów prawa materialnego obowiązujących w dacie zgłoszenia celnego, zatem podstawą prawną działań Naczelnika Urzędu Celnego powinien być art. 11c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.08.2003 r.). Jej zdaniem przepisy przejściowe nie dawały podstaw do przyjęcia, że do zgłoszeń sprzed tej daty, stosuje się przepisy wskazane w zaskarżonej decyzji.

Dodatkowo na rozprawie pełnomocnik strony podniósł, iż pismo z dnia [...] skierowane przez członków zarządu [...] SA nie powinno być potraktowane jako wniosek spółki o wszczęcie postępowania podatkowego, ale zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa.

W odpowiedzi na skargę – Dyrektor Izby Celnej w wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie. W uzasadnieniu przypomina zatem, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r., podatnicy, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i 3a, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Z kolei ust. 2 tego samego artykułu (w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.09.2003 r.) stanowi, że jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych.

Analiza akt sprawy bezspornie prowadzi do wniosku, że działanie Naczelnika Urzędu Celnego było oparte na konkretnych przepisach prawa (art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7a, art. 7 ust. 4a, art. 11 ust. 2 oraz art. 34 ust. 1 ww. ustawy podatkowej), które zostały prawidłowo zastosowane przez organ I instancji. Prawidłowość ta dotyczy zarówno przepisów materialnych wyznaczających okoliczności powstania obowiązku, jak również braku możliwości udzielenia zwolnienia podatkowego w rozpatrywanej sprawie. Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia podjęta w tym względzie w ramach postępowania odwoławczego, nie wykazała jakichkolwiek uchybień. Podatek akcyzowy został określony w prawidłowej wysokości oraz na podstawie właściwych przepisów. Dlatego decyzja nr [...] z dnia [...] zasługiwała na jej utrzymanie w mocy. Przemawiał za tym przede wszystkim fakt, iż zgłoszony towar – [...] 57%, jako alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80 % obj., był przedmiotem wyłączenia ze zwolnienia z należności podatkowych, ustanowionego dla towarów obejmowanych procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, na mocy art. 7 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Regulacja obowiązująca w tym zakresie w czasie dokonywania zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] stanowiła, że zwalnia się od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego import towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego, z wyjątkiem wyrobów akcyzowych wymienionych w poz. 13-15, 17 i 19 załącznika nr 6. Przedmiotowy w sprawie towar został wymieniony w poz. 13 w/w załącznika, dlatego bezspornym jest, iż w stosunku do jego przywozu nie powinien mieć zastosowania cytowany przepis. Zatem w pełni uzasadnionym było określenie m.in. podatku akcyzowego od towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym i wezwanie [...] S.A. do jego zapłaty.

Odnosząc się natomiast do zarzutu pełnomocnika strony, dotyczącego naruszenia art. 128 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Celnej stanowczo podkreśla, że decyzja nr [...] z dnia [...] była pierwszym i jedynym rozstrzygnięciem określającym kwotę podatku akcyzowego od przedmiotowego towaru. Wprawdzie w dniu [...] została wydana decyzja nr [...], ale dotyczyła ona jedynie korekty zapisów w niektórych polach dokumentu [...] (związanej z ujawnioną nadwyżką) oraz orzekała tylko i wyłącznie o zwiększeniu wysokości kwoty zabezpieczenia długu celnego oraz podatków od towaru objętego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Postawą prawną do jej wydania był art. 65 § 4 pkt 2b Kodeksu celnego. W tym względzie nie powołano żadnego z przepisów regulujących materię podatkową, a nawet gdyby, to mogły one dotyczyć kwestii ww. zabezpieczenia, a więc obszaru zakreślonego treścią art. 11ust. 6 cytowanej ustawy. Skarżąca spółka w swoim wystąpieniu, chcąc zanegować powyższe fakty, zasugerowała, iż pomimo takich, a nie innych podstaw prawnych, zakres rozstrzygnięcia z 2003 r. dotyczył w rzeczywistości obowiązków podatkowych [...] S.A. wynikających z przedmiotowego zgłoszenia celnego. Należy jednak zauważyć, że strona sama sobie zaprzeczyła, podnosząc, że obowiązek podatkowy wynikał ze zgłoszenia, a nie z ww. decyzji. Naczelnik Urzędu Celnego w czasie wydawania tego rozstrzygnięcia nie posiadał jeszcze uprawnień organu podatkowego, które zostały mu nadane dopiero z dniem 01.09.2003 r. Działając natomiast jako płatnik podatku akcyzowego, nie mógł on określać w formie decyzji prawidłowej wysokości tej należności, ani badać zasadności ulgi podatkowej po zwolnieniu towaru do procedury celnej. W związku z powyższym uznać należy, że decyzja z dnia [...] nie mogła i nie zawierała w swojej sentencji jakichkolwiek treści z zakresu prawa podatkowego, a jej uzasadnienie nie odnosiło się w żaden sposób do kwestii poboru podatków lub zwolnienia z nich. Organ celny dokonał jedynie wyliczenia zwiększonych kwot podatków dla potrzeb zabezpieczenia wymaganego przy stosowaniu gospodarczej procedury celnej i podał te sumy do wiadomości korzystającego z procedury, celem umożliwienia mu przetworzenia nadmiaru przywiezionego towaru. Również w tej kwestii spółka sprzeciwiła się zaskarżonemu orzeczeniu, twierdząc, iż nie można zgodzić się że kwoty zostały jedynie wyliczone dla potrzeb zabezpieczenia i podane do wiadomości, ponieważ instytucja "podania do wiadomości" została opisana w ustawie Kodeks celny i nie wymaga formy decyzji. Trudno polemizować z takim poglądem, zwłaszcza, że użyty w decyzji organu odwoławczego zwrot "podanie do wiadomości "stanowił kolokwializm, oznaczający poinformowanie strony, a nie "powiadomienie" jej w rozumieniu art. 230 Kodeksu celnego, tym bardziej, że w owym czasie instytucja powiadomienia mogła mieć zastosowanie jedynie do podatków obliczanych przez organ celny w prawidłowej wysokości i wykazywanych tylko i wyłącznie w zgłoszeniu celnym (zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku

akcyzowym -obowiązującym do dnia [...]), a nie w decyzji.

W kontekście powyższych rozważań, za bezzasadne należy uznać stanowisko skarżącego, jakoby decyzja nr [...] z dnia [...] miała charakter i skutek decyzji podatkowej. To, że ten akt istnieje i pozostaje w mocy jest faktem oczywistym. Natomiast dokonana w nim weryfikacja zgłoszenia celnego (po względem ilości towaru) i obliczenie m.in. nowej wysokości zabezpieczenia podatków, wcale nie świadczą, że organ orzekający w sprawie celnej wydał jednocześnie decyzję podatkową. Naczelnik Urzędu Celnego w rozstrzygnięciu nie decydował bowiem czy ma być złożone zabezpieczenie, tylko wskazał jak powinna być jego wysokość. Dlatego błędnym jest stwierdzenie strony, zgodnie z którym organ wydając decyzję odniósł się do wysokości kwot i uznał, że kwoty te powinny podlegać zwolnieniu. Nawet gdyby organ celny I instancji zbadał sprawę pod względem zgodności z treścią art. 7 ust. 1 pkt 4a przytoczonej wcześniej ustawy podatkowej, to na dzień 24.06.2003 r. musiałby przekazać sprawę właściwemu urzędowi skarbowemu celem wydania stosownego rozstrzygnięcia. Wówczas ewentualne zobowiązanie spółki do zapłaty należności podatkowych wynikałoby z decyzji organu podatkowego, uprawnionego do zajęcia stanowiska w kwestii zasadności zwolnienia podatkowego. Wysokość należnej kwoty najprawdopodobniej byłaby zbieżna z sumą zabezpieczenia natomiast z całą pewnością nie mogłaby ona wprost wynikać z decyzji wydanej w postępowaniu celnym (według ww. stanu prawnego). Z kolei określenie kwoty ewentualnego zabezpieczenia nie leżało w gestii wspomnianego organu podatkowego, a było uprawnieniem organu celnego. Zatem w tej materii mógł wypowiadać się tylko ten ostatni. Co więcej zwolnienie z podatku towaru o nazwie handlowej [...] 57% nie było przedmiotem uznania organu, lecz wynikało wprost z danych zadeklarowanych przez stronę skarżącą w zgłoszeniu celnym.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej odwoływanie się w decyzji z [...] do aspektu zabezpieczenia sfery podatkowej, nie tylko nie uchybiało normom, a na pewno już nie było rażącym naruszeniem prawa (jak twierdzi [...] S.A.), które musiałoby skutkować usunięciem tej decyzji z obrotu prawnego w trybie nadzwyczajnym lub koniecznością jej korygowania w jakikolwiek inny sposób. Zamieszczenie spornych zapisów na temat podatków w rozstrzygnięciu celnym nie może także prowadzić do wniosku, iż w sprawie podatku akcyzowego wydano dwie decyzje. Świadczą o tym bezspornie przedstawione powyżej rozważania. Natomiast twierdzenie, iż organ nie mógł pominąć (orzekając w [...]) ww. decyzji uznając, że jest ona wadliwa (wydana bez podstawy prawnej i z naruszeniem przepisów o właściwości), nie znajduje oparcia w aktach sprawy. Rozstrzygnięcie to bowiem zostało wydane w odrębnej sprawie celnej (na wniosek strony dotyczący nadwyżki towarowej), a kwestii podatkowych dotykało jedynie w zakresie zwiększenia kwoty zabezpieczenia wymaganego przystosowaniu procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Dlatego zarzucanie mu wad, mogących skutkować jego nieważnością, jest bezpodstawne. Skarżąca powołała się wprawdzie na wyroki sądownictwa administracyjnego sygn. akt: I SA/Gd 408/97 z dnia 24.02.1999 r. (LEX nr 40844) oraz III SA/Wa 958/04 z dnia 26.01.2005 r. (publikacja nieznana stronie przeciwnej), zgodnie z którym wszelkie wady decyzji ostatecznych mogą być naprawiane jedynie w trybach nadzwyczajnych (podobnie skuteczne wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego).Jednak nie ulega wątpliwości, iż decyzja nr [...] z dnia [...] i decyzja nr [...] z dnia [...], regulują odrębne zagadnienie (celne i podatkowe) i w związku z tym do ich wzajemnych relacji nie można odnieść ww. orzeczeń, a tym bardziej wywodzić z nich pozytywnych dla strony skarżącej wniosków. Chybionym jest więc zarzut jakoby wydanie decyzji z [...] miało na celu konwalidację wcześniejszego rozstrzygnięcia.

Zatem problematyka tożsamości spraw administracyjnych w niniejszym postępowaniu z całą pewnością nie występuje. Wbrew temu co twierdzi strona, decyzje: nr [...] oraz nr [...], rozstrzygały o różnych kwestiach i w różnych trybach, a także na podstawie odmiennych regulacji prawnych. Rozbieżność ta została wykazana powyżej oraz wcześniej w zaskarżonej decyzji i bezsprzecznie nie sprowadzała się, jak to próbuje upraszczać skarżąca, jedynie do "sposobu wykonania tych decyzji. Dlatego Dyrektor Izby Celnej nie neguje w żaden sposób treści, przywoływanych przez pełnomocnika spółki, cytatów z komentarzy do ustawy Ordynacja podatkowa. Dostrzega jednak, iż jako poświęcone wykonawstwu decyzji, nie mają one znaczenia w sprawie. Istotą bowiem rozstrzygnięcia zawartego w decyzji z dnia [...] była jedynie korekta ilości towaru obejmowanego procedurą uszlachetniania czynnego (skutkująca owszem koniecznością zwiększenia zabezpieczenia m.in. podatków), natomiast dopiero w decyzji z dnia [...] dokonano weryfikacji zasadności zwolnienia podatkowego i określono kwotę podatku akcyzowego podlegającego zapłacie. Nawet jeżeli faktycznie pierwotnie "zwolnienie zastosowano nieprawidłowo", to sformułowanie to należy odnosić tylko i wyłącznie do zgłoszenia celnego (czyli deklaracji nie mającej charakteru decyzji administracyjnej).

Odnosząc się do kwestii naruszenia 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez rzekome wydanie decyzji bez podstawy prawnej, tj. wydanie -decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego pomimo, że w okresie dokonania zgłoszenia celnego nie obowiązywały przepisy, które stanowiłyby podstawę do wydania takiego rozstrzygnięcia. ......Strona twierdzi, iż po stwierdzeniu nieważności decyzji z [...] organ mógłby wydać decyzję podatkową w oparciu o przepisy sprzed 31.08.2003r. czyli m.in. na podstawie art. 11c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Swoje stanowisko wywodzi z założenia, iż regulacje przejściowe nie dawały podstaw do przyjęcia, że do zgłoszeń sprzed zmiany przepisów, stosuje się "nowy" art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wskazany w decyzji' Naczelnika Urzędu Celnego z 2008 r. Strona przeciwna w pełni zgadza się z tym, że organ zobowiązany był do zastosowania przepisów prawa materialnego obowiązujących w dacie zgłoszenia celnego (powstania obowiązku) i tak też się stało w rozpatrywanej sprawie. Podatek bowiem określono zgodnie z regułami (moment powstania, podstawa, stawka) wymaganymi w chwili zdarzenia, z którym ustawodawca wiązał powstanie takiego zobowiązania. Z drugiej jednak strony ten sam organ powinien wydać rozstrzygnięcie w trybie przepisów proceduralnych obowiązujących w momencie orzekania. Tym niemniej dopuszczalnym było wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego rozstrzygnięcia w oparciu o zmieniony art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten wprawdzie nie obowiązywał w dacie podpisania decyzji z dnia [...], ale był on tożsamy w treści i nadawał organowi takie samo uprawnienie jak art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Takie działanie organu podatkowego nie oznacza natomiast braku podstawy prawnej do wydania decyzji (wyrok WSA sygn. akt: III SA/Wa 3242/05 z dnia 21.02.2006 r., LEX nr 196826 oraz wyrok WSA sygn. akt: III SA/Wa 3893/06 z dnia 01.03.2007r. , LEX nr 329313). Zauważa ponadto, że orzekanie w oparciu postulowany art. 11 c ust. 1, byłoby niemożliwe ponieważ regulacja ta wskazuje jako podmiot uprawniony do wydania decyzji właściwy dla podatnika organ podatkowy, czyli właściwy miejscowo urząd skarbowy. Organy te zaś z dniem 01.09.2003 r. utraciły możliwość orzekania o podatkach z tytułu importu.

W zakończeniu odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podkreśla, że powołane przez skarżącą orzeczenia sądowe nie stoją w sprzeczności z zaprezentowanym stanowiskiem. Wyrok sygn. akt: I SA/Lu 445/04 z dnia 11.02.2005 r. (LEX nr 257481), zgodnie z którym "powstanie obowiązku podatkowego ocenia się według stanu prawnego obowiązującego w przedziale czasowym, z którym jest on związany", dotyczy bowiem doboru przepisów prawa materialnego. Natomiast wyrok sygn. akt: FSA 2/02 z dnia 07.04.2003 r. (LEX nr 79648), który stanowi, że "określenie" i "ustalenie" obowiązku podatkowego nie są pojęciami tożsamymi, a organ nie może dowolnie wybierać sposobu orzekania, nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie, ponieważ organ prawidłowo i w oparciu o właściwe przepisy przyjął formę orzekania.

Ustosunkowując się do zarzutów strony złożonych na rozprawie w dniu [...] i wyartykułowanych w piśmie z dnia [...] - Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił co następuje:

Zgodnie z informacją zawartą w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...], rozstrzygnięcie to zostało wydane w związku z wnioskiem z dnia [...]. Pismo to było zarówno zawiadomieniem o możliwości popełnienia czynów zabronionych (złożonym w trybie art. 16 § 1 Kodeksu karnego skarbowego), jak również wnioskiem o wszczęcie postępowania podatkowego. Świadczą o tym zawarte w nim sformułowania, a także znajdujące się pod nim podpisy. Obok treści wyraźnie mających na celu wyeliminowanie ryzyka ewentualnej odpowiedzialności przewidzianej przez przepisy karne skarbowe, podanie to zawierało jednoznaczne sformułowanie, iż: "Spółka zobowiązuje się uiścić zaległy podatek wraz z odsetkami za zwłokę w terminie wyznaczonym przez Urząd". Tego rodzaju wypowiedź nie mogła pozostać niezauważona przez organ podatkowy, zwłaszcza, że została ona podpisana przez członków zarządu [...]S.A.. Jednocześnie jednak, ze względu na zbyt ogólne wyrażenie żądania strony, koniecznym było jego uszczegółowienie. W związku z powyższym, pismami z dnia [...], [...] oraz [...] (pisma znajdują się w aktach sprawy), spółka [...] uzupełniła swój wniosek. W załączeniu do pisma z dnia [...], strona przekazała organowi podatkowemu wykaz zgłoszeń celnych, których dotyczyło wcześniejsze wystąpienie. Za pismem z dnia [...] spółka przedstawiła dokumenty uzupełniające pismo złożone w dniu [...]. Natomiast w piśmie datowanym na dzień [...], osoba uprawniona do reprezentowania [...] S.A. przed organami celnymi i podatkowymi, niejako ponowiła wniosek spółki poprzez wyartykułowanie prośby o "naliczenie należności celno-podatkowych według dokumentacji przedstawionej w pismach z dnia [...] oraz [...]".

W zaistniałej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego miał pełne prawo wydać decyzję nr [...] z dnia [...], kończącą postępowanie wszczęte wnioskiem strony i czyniącą zadość jej żądaniom w całości. Faktu tego w żaden sposób nie mogą zmienić zarzuty pełnomocnika strony skarżącej przestawione dopiero na rozprawie sądowej w dniu [...], a następnie opisane w jego wyjaśnieniach z dnia [...] Podnosi on m.in., że organ nie mógł złożonego oświadczenia traktować dowolnie, a w szczególności sprzecznie z wolą składających to oświadczenie. Argument ten jednak w żaden sposób nie znajduje oparcia w zaprezentowanym powyżej stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Celnego, po uzyskaniu niezbędnego uzupełnienia i doprecyzowania żądania, z całą pewnością postąpił zgodnie wolą i zamiarem [...] S.A.. Współgra to z faktem, iż uiszczenie zaległości w terminie wyznaczonym przez organ jest warunkiem czynnego żalu (zgodnie z art. 16 § 2 Kodeksu karnego skarbowego). Trudno zatem wywodzić jakoby strona nie miała zamiaru uregulować przedmiotowej należności. W zaistniałej sytuacji dostrzeżenie żądania spółki wykraczającego poza główny cel złożenia zawiadomienia o możliwości popełnienia przestępstwa, a następnie jego potwierdzenie z udziałem zainteresowanej uznać należy za zgodne z prawem i orzecznictwem sądowym (w tym również z przytoczonym wyrokiem sygn. akt II FSK 1470/05 z dnia 28.11.2006 r., LEX nr 283891).

Za chybiony należy uznać również pogląd, jakoby w piśmie z dnia [...] nie wyartykułowano żądania wszczęcia postępowania podatkowego (w sposób zgodny art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej), ani żądania tego nie sposób wywieść z zawartych w tym piśmie stwierdzeń. Zdaniem strony przeciwnej wniosek taki znajdował się treści ww. zawiadomienia, ale wymagał on uzupełnienia. [...] S.A. usunęła istniejące braki formalne, co dało podstawy do uznania, że postępowanie podatkowe dotyczące zgłoszenia celnego [...] z dnia [...], zostało prawidłowo wszczęte na żądanie strony. Jeżeli natomiast chodzi zasygnalizowaną odrębność organów orzekających w postępowaniu podatkowym i karnym skarbowych, to bezspornie w tym konkretnie przypadku istniała możliwość rozpatrzenia wniesionego podania zarówno przez organ ścigania, jak i organ podatkowy, bez konieczności formalnego przekazywania tego pisma według właściwości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się że stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjny (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art.145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art.156 k.p.a. lub w innych przepisach (art.145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Dalej wskazać należy, iż zgodnie z art.134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także te nie kwestionowane przez stronę.

Przedmiotem rozpoznania Sądu w niniejszej sprawie była decyzja w przedmiocie wymiaru podatku akcyzowego co do towaru importowanego stanowiącego ekstrakt alkoholowy. Zgodnie ze zgłoszeniem celnym [...] dokonanym przez skarżącą spółkę w dniu [...] import w/w towaru objęty był procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego, a zatem podlegał – co do zasady- zwolnieniu od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego na podstawie art.7 ust.1 pkt 4a ustawy z dnia [...] o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Wobec faktu zgłoszenia celnego przez skarżącą spółkę [...] S.A., iż towar importowany podlega procedurze zawieszającej - procedurze uszlachetniania czynnego podlegającego systemowi zawieszeń, organ celny stosownie do art.92 §1 Kodeksu Celnego zażądał złożenia zabezpieczenia w celu zapewnienia pokrycia kwoty wynikającej z długu celnego, mogącego powstać w stosunku do tych towarów. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego dokonał korekty - na wniosek strony - zgłoszenia celnego spółki [...] S.A., zmieniając wysokość zabezpieczenia celnego na wyższą kwotę, w trybie art.65 § 4 pkt 2b ustawy z dnia 09 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

Pismem z dnia [...] skarżąca spółka zawiadomiła Naczelnika Urzędu Celnego o możliwości popełnienia czynów karalnych określonych w art.54 i 56 Kodeksu karnego skarbowego, w związku z nieprawidłowym zakwalifikowaniem w zgłoszeniu celnym importu towaru stanowiącego koncentrat alkoholowy jako towaru zwolnionego od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego na podstawie art.7 ust.1 pkt 4a ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r., nr 11, poz. 50 z późn. zm.), czego skutkiem było nieuiszczenie należnego podatku. Powyższe pismo prawidłowo zostało uznane przez Naczelnika Urzędu Celnego za wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego. Przeprowadzone postępowanie podatkowe zakończone zostało w dniu [...] wydaniem decyzji w przedmiocie określenia należnego podatku akcyzowego, w związku z importem towarów dokonanym przez spółkę w [...]

Sąd wykazuje, iż organy celne, jak każde organy władzy publicznej, są zobowiązane działać na podstawie prawa - art.120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Przedmiotem kontroli przejawów działalności tych organów władzy wykonawczej przez sąd administracyjny jest badanie jej pod kątem zgodności z prawem.

Nie ulega wątpliwości, że w rozważanej sprawie czynnością opodatkowaną był import towarów, przez co rozumie się przywóz towarów na polski obszar celny, co nastąpiło [...]. Stosownie do art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstawał z chwilą dopuszczenia towaru do obrotu na polskim obszarze celnym w rozumienie przepisów o prawie celnym. Organ celny nie był do 31.08.2003 r. organem podatkowym, jednakże na mocy przepisów podatkowych organ ten był zobowiązany do określenia – jako płatnik – w decyzji o dopuszczeniu towarów importowanych do obrotu na polskim obszarze celnym kwot podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego należnych od tych towarów. Ponadto obowiązany był również do poboru tych podatków oraz do ich wypłat na rachunek właściwego organu podatkowego. (art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym).

Z powyższego wynika, że w takich wypadkach organ celny był płatnikiem w rozumieniu art.8 Ordynacji podatkowej, który wykonuje jedynie określone czynności o charakterze techniczno - rachunkowym, bez potrzeby wszczynania postępowania podatkowego. Z tego też powodu nie był on uprawniony do korygowania ewentualnych błędów w wyliczeniu i poborze wymienionych podatków z tytułu importu.

Sąd podkreśla ponadto, iż z treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynikało, że podatnicy, o których mowa w art.5 ust. 1 pkt 3 ustawy, obowiązani byli wpłacać podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy w terminie i na warunkach określonych dla zapłaty cła. Kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę podatku akcyzowego należną od tych towarów był obowiązany określić jako płatnik urząd celny w decyzji o dopuszczeniu importowanych towarów do obrotu na polskim obszarze celnym. Z przedstawionych przepisów należy zatem wyprowadzić wniosek, że przy imporcie towarów zobowiązania w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowym powstawało z mocy prawa, z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu na polskim obszarze celnym.

Zdaniem Sądu uprawnione było stanowisko organów wyrażone w decyzjach, że w stanie prawnym obowiązującym w 2003r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowym powstawało z mocy prawa. Pobór tych zobowiązań podatkowych w należnej wysokości następował za pośrednictwem płatnika - urzędu celnego (do 31.08.2003 r.). Natomiast w razie niepobrania podatku, pobrania go w kwocie niższej od należnej ustawodawca odstąpił już wtedy od ogólnych reguł odpowiedzialności płatnika za niepobrany podatek (art. 30 § 1 ordynacji podatkowej) i przyjął, że za ten podatek - niezależnie od stopnia zawinienia płatnika - odpowiedzialności ponosi importer. W takim wypadku dopiero właściwy organ podatkowy wydawał decyzję deklaratoryjną, określającą prawidłową wysokość podatku. Zobowiązanie to przedawniało się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art.70 § 1 ordynacji podatkowej) (por. wyrok NSA z dnia 07 Kwietnia 5003 r., FSA 2/02, ONSA 2003, nr 3, poz.84).

Nie ulega wątpliwości, że skarżąca deklarując w zgłoszeniu celnym podatek akcyzowy z tytułu importu określonego towaru była, podatnikiem podatku akcyzowego, a Naczelnik Urzędu Celnego, mając obowiązek weryfikacji zgłoszenia celnego i poboru tego podatku na podstawie obowiązującego ówcześnie art. 11 ust. 2 i 5 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, był jego płatnikiem.

Organ celny miał prawo do weryfikacji zgłoszenia celnego z urzędu i wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości na podstawie zmienionego art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ale dopiero od 1.09.2003 r.

Natomiast podatnikowi z mocy art. 11 ust. 2a ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) przysługiwało uprawnienie do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu celnego, w stosownym terminie, z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej między innymi podatku akcyzowego. Podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy te miały charakter procesowy, dlatego, z dniem 01 maja 2004r., czyli z momentem uchylenia powyższej ustawy, stosownie do art. 175 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przestały obowiązywać. Natomiast zgodnie z art. 65 § 4 i 5 Kodeksu celnego w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) organ celny w terminie 3 lat, licząc od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części, na wniosek strony wydaje lub z urzędu może wydać decyzje zmieniającą elementy zawarte w zgłoszeniu celnym. Z powyższych przepisów wynika, że weryfikacja zgłoszenia celnego złożonego przed dniem 01 maja 2004 r., w terminie 3 lat od dnia jego przyjęcia, mogła nastąpić na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego, a w odniesieniu do weryfikacji kwoty podatku akcyzowego na podstawie art. 11 ust.2a lub art. 11 c ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (tylko do dnia 30 kwietnia 2004 r.).

W rozważanej sprawie podatnik - importer dokonał zgłoszenia celnego importowanego towaru i wskutek nieprawidłowej kwalifikacji towaru importowanego jako zwolnionego od podatku, w rozumieniu art.7 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku, akcyzowym, a płatnik -Naczelnik Urzędu Celnego przyjął, iż import towaru był zwolniony z podatku.

W drodze decyzji z dnia [...] organ celny dokonał korekty zgłoszenia celnego jedynie w zakresie wysokości zabezpieczenia celnego, nie odnosząc się w ogóle do kwestii wymiaru należnego podatku, do którego zapłaty z tytułu importu towaru zobowiązany był podatnik. Dopiero wskutek pisma skarżącej z dnia [...] o możliwości popełnienia czynów karalnych określonych w art. 54 i 56 kodeksu karnego skarbowego, które miało uchronić skarżącą od niekorzystnych skutków ewentualnej odpowiedzialności karno- skarbowej w związku z nieuiszczeniem należnego podatku akcyzowego, właściwy naczelnik urzędu celnego wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie nieuiszczonego podatku akcyzowego, w związku z importem towarów dokonanym przez skarżącą w [...] Postępowanie podatkowe został zakończone wydaniem w dniu [...] przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji w przedmiocie określenia wymiaru należnego podatku akcyzowego w związku z importem towarów, dokonanym przez skarżącą w [...]

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie brak podstaw dla zarzutów skarżącej, iż w/w decyzja organu z dnia [...] wydana została bez podstawy prawnej i to w stanie faktycznym, rozstrzygniętym już wcześniej wobec skarżącej przez organ w decyzji z dnia [...], dotyczących importu towaru wskazanego w zgłoszeniu celnym numer [...] z dnia [...] Naczelnik urzędu celnego w okresie dokonania w/w zgłoszenia celnego, na gruncie prawa obowiązującego w 2003 r., był płatnikiem podatku akcyzowego, zobowiązanym do pobrania należnego podatku i jego wpłaty organowi podatkowemu. Jednakże, jak już wskazano wcześniej, niezależnie od błędu płatnika w zakresie określenia, poboru i wpłaty podatku należnego w związku z importem towarów zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowym powstało z mocy prawa, a odpowiedzialność za zapłatę tego podatku ponosił importer. Wobec powyższego zobowiązanie podatkowe istniało z mocy prawa z chwilą dopuszczenia towarów do obrotu na polskim obszarze celnym (wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt III SA 2845/99, Monitor Podatkowy 2001, nr 9, s.2). Decyzja organu podatkowego w przedmiocie określenia wymiaru należnego podatku ma w tym przypadku jedynie charakter deklaratoryjny. W związku z nieprawidłowym zakwalifikowaniem towaru importowanego, jako podlegającego zwolnieniu od podatku na podstawie art.7 ust.1 pkt 4a ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym organ celny, jako płatnik nie pobrał i nie wpłacił należnego podatku akcyzowego. Przedmiotem decyzji z dnia [...] nie było określenie wymiaru należnego podatku, a jedynie korekta należności celnych - wysokości zabezpieczenia celnego, określonych w zgłoszeniu celnym, co stanowiło jedynie weryfikację zgłoszenia celnego. Postępowanie w przedmiocie korekty zgłoszenia celnego, zakończone decyzją z dnia [...], nie było postępowaniem podatkowym w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż było objęte przepisami proceduralnymi Kodeksu Celnego, a nadto prowadzący je organ - naczelnik urzędu celnego, nie był organem podatkowym a jedynie płatnikiem w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Przymiot organu podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego uzyskał dopiero w dniu 01 września 2003 r. Weryfikacja w przedmiocie określenia prawidłowego wymiaru podatku akcyzowego, w związku z nie pobraniem podatku przez organ celny, nastąpiła dopiero decyzją z dnia [...], na mocy której organ podatkowy określił wymiar należnego podatku akcyzowego.

W niniejszej sprawie organ podatkowy nie wydał przed dniem [...] decyzji administracyjnej w przedmiocie określenia wysokości podatku akcyzowego, z tytułu importu towarów przez skarżącą spółkę w kwietniu [...] w prawidłowej wysokości. Podatnik po przyjęciu głoszenia celnego nie wystąpił też przed dniem [...] o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości. Stwierdzić, zatem należy, iż zarówno co do przedmiotu rozstrzygnięcia (tożsamość przedmiotowa) – określenia prawidłowego wymiaru podatku akcyzowego jak i też organu go wydającego – organu celnego, a nie organ podatkowy (tożsamość podmiotowa), nie istniała przed dniem [...] stosowna decyzja administracyjna. Brak zatem podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] numer [...], oraz utrzymując ej ją w mocy decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] (nr [...]).

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na mocy art.151 ustawy z dni 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.).

/-/St. Małek /-/J. Małecki /-/S. Zapalska

LF