Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 79/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2014-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 120, 121, 187 par. 1, 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi P. K. K.G., B. K. Spółka Jawna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B.na rzecz P. K. K.G., B.K. Spółka Jawna kwotę 26.883 ( dwadzieścia sześć tysięcy osiemset osiemdziesiąt trzy) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

I SA/ Bd 79/14

UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] 2012r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej

w B. określił stronie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiąc marzec 2011 r. w kwocie [...] zł. Organ na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), tj. przepisu, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, odmówił spółce prawa do obniżenia kwot podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez sześciu kontrahentów na łączną, kwotę brutto [...] zł. podatek VAT w kwocie [...] zł. Ponadto organ stwierdził, że w badanym okresie spółka zawyżyła podatek naliczony do odliczenia o kwotę [...] zł wynikającą z przekroczenia limitu podatku naliczonego przewidzianego do odliczenia przy nabyciu usług leasingu samochodów osobowych.

2. W złożonym odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Wydanej decyzji zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 193 § 4, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 7, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

3. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy decyzją z dnia [...] 2012r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

4. Powyższa decyzja została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 03 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Bd 272/13.

W motywach rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego mogłoby nastąpić wówczas, gdyby zostało wykazane, że spółka wiedziała lub mogła wiedzieć przy zachowaniu należytej staranności, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Fakt firmanctwa nie powinien pozbawiać automatycznie podatnika możliwości potrącenia podatku naliczonego od podatku należnego, jeżeli podatnik nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o nieuczciwości wystawcy faktury. Ponadto odmowa skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego naruszałaby zasadę neutralności, gdyż spółka ponosiłaby wówczas ciężar podatku.

Sąd stwierdził, że jeżeli zdaniem organu odwoławczego spółka nie ma prawa do odliczenia, podatku naliczonego, to powinien on jednoznacznie wykazać, że wiedziała ona lub powinna wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Innymi słowy, organ odwoławczy powinien wskazać na podstawie jakich konkretnie okoliczności strona wiedziała lub przy zachowaniu jakich aktów staranności powinna wiedzieć, że jej kontrahenci jedynie firmowali działalność gospodarczą innych podmiotów, i że wystawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Sąd zalecił też organowi dokonanie oceny wpływu na ocenę należytej staranności tego, że spółka weryfikowała dokumenty rejestracyjne swoich kontrahentów, co nie jest kwestionowane przez organ podatkowy. W tym kontekście organ miał również odnieść się do twierdzenia B. K. złożonego na rozprawie, że w czasie istnienia spółki "K." była ona wielokrotnie kontrolowana w zakresie transakcji z powyższymi dostawcami i transakcje te nie były kwestionowane.

5. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2013r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że spółka "K." zajmowała się sprzedażą hurtową odpadów i złomu. Działalność wykonywana była w czterech punktach - [...]. W wyniku przeanalizowania okoliczności związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez bezpośrednich dostawców towaru dla skarżącej spółki, czyli firm: [...], organ stwierdził, że zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy potwierdza, iż faktycznie nie miało miejsce nabycie przez spółkę złomu od powyższych sześciu podmiotów w przedmiotowym okresie rozliczeniowym. Organ wyjaśnił, że w postępowaniu wykorzystano materiały z innych postępowań podatkowych, a także z postępowań karnych prowadzonych w sprawie ww. osób oraz innych podmiotów stanowiących ogniwa w łańcuchu dostaw. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że żaden z rzekomych dostawców nie posiadał towaru, który miał zostać dostarczony spółce. Zdaniem organu, strona w rzeczywistości dokonywała obrotu surowcami wtórnymi w postaci złomu. W związku z powyższym bez wątpienia go nabywała, jednakże od podmiotów innych aniżeli wymienione powyżej.

Oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ stwierdził, że kontrahenci spółki nie posiadali bazy magazynowej, środków transportu oraz nie zatrudniali żadnych pracowników. Z reguły nie byli też w stanie wskazać swoich dostawców, a jeśli nawet ich wskazali, to w toku prowadzonych postępowań okazywało się, że podmioty te nie dokonywały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Dalej organ wyjaśnił, że w przypadku obrotu wielkogabarytowymi surowcami wtórnymi, jakimi niewątpliwie jest złom, w tym złom metali kolorowych, istnieją dwa sposoby pozyskania towaru. Pierwszym ze sposobów jest jego samodzielne pozyskiwanie, gdzie dysponent jest automatycznie jego właścicielem w rozumieniu prawa cywilnego. Stan taki ma miejsce w przypadku likwidacji i utylizacji posiadanego wcześniej majątku trwałego (np. z rozbiórki nieruchomości czy demontażu samochodów) lub nabycia towaru poprzez jego skup od osób fizycznych oraz innych firm nabywających towar w powyższy sposób. Jednakże w takim przypadku niezbędnym jest posiadanie szeroko rozumianego zaplecza technicznego, proporcjonalnego do skali wielkości sprzedaży. Majątkiem takim niewątpliwie dysponowała strona, jednakże nie można tego powiedzieć o wymienionych wyżej podmiotach, które w marcu 2011 r. miały dokonać znacznej części dostaw na jej rzecz.

Drugim ze sposobów dokonania dostawy towaru jest jego zakup od wyspecjalizowanego oraz zorganizowanego tak jak spółka przedsiębiorstwa - skupu oraz następująca po tym dostawa. Wówczas dostawca będzie jednocześnie nabywcą a zatem w istocie będzie pełnił rolę pośrednika, którego zyskiem będzie marża. W takim przypadku nabycie będzie nieopłacalne z ekonomicznego punktu widzenia, bowiem dwie firmy konkurujące na danym rynku i posiadające podobne zaplecze techniczne nie oferują sobie nawzajem korzystnych cen, tym bardziej, że w transakcji miałby uczestniczyć jeszcze pośrednik lub nawet pośrednicy narzucający stosowną marżę. Sytuacja taka wydaje się niemożliwa w przypadku obrotu na masową skalę stosunkowo rzadkimi surowcami, jakimi są metale kolorowe. Organ wskazał w tym kontekście, że zgodnie z zeznaniami P. K. złożonymi w dniu [...]2011 r. ceny skupu spółki "K." nie były konkurencyjne nawet na lokalnym rynku, w związku z powyższym nie pojawiali się w Szubinie indywidualni dostawcy. Jednakże w hipotetycznym przypadku zaistnienia takiej dostawy jak słusznie podkreślił pełnomocnik spółki, należy rozgraniczyć cywilistyczne i ekonomiczne prawo do władztwa nad rzeczą. Zatem jeśli pośrednik kupił towar od faktycznego posiadacza a następnie dokonał jego dostawy do odbiorcy to mają miejsce dwie czynności przeniesienia prawa do władania rzeczą w sensie ekonomicznym. Jednakże dostawca towaru musi istnieć i być identyfikowalny. Koniecznym jest także zbadanie czy miał możliwość posiadania tego towaru i czy mógł go sprzedać. Dlatego też tak duże znaczenie w niniejszej sprawie miało badanie łańcucha dostaw, rzetelności podmiotów stanowiących jego poszczególne ogniwa a także szczegółów dotyczących faktycznego przemieszczania towarów i dostarczania ich spółce K. W przypadku braku towaru na poprzednich etapach transakcji, pośrednictwo sprowadzać się będzie do wystawiania "pustych faktur".

Odnosząc się do transakcji z poszczególnymi kontrahentami organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca spółka wiedział lub mogła wiedzieć, że uczestniczy w procederze oszukańczym w zakresie podatku VAT. W ocenie organu świadczą o tym ogromne kwoty, na jakie zawierano transakcje z poszczególnymi kontrahentami w krótkim czasie, np. z firmą [...] na kwotę ponad [...]zł w przeciągu tygodnia, z firmą [...]w tym samym czasie na kwotę [...]. zł, ze Spółką [...]w ciągu tylko trzech dni na kwotę ponad [...]zł, na kwotę blisko [...] zł z firmą [...], czy też ponad [...]. z Panem K.. Organ przy tym podkreślił, że wszyscy kontrahenci byli podmiotami jednoosobowymi, niezatrudniającymi żadnych pracowników, a także niedysponującymi odpowiednim zapleczem technicznym. Ponadto firma Pana G., tj. [...] rozpoczynała dopiero swą działalność.

Odnosząc się do podnoszonej w odwołaniu okoliczności, że skarżąca nie ma w obowiązku zapisywać i weryfikować numerów rejestracyjnych pojazdów, jakimi dostarczany jest towar, natomiast fakt, iż odnotowywała był jednym z dowodów wyjątkowej skrupulatności i ponadprzeciętnej staranności kupieckiej organ stwierdził, że spółka nie wyjaśniła jednakże, w jakim celu, na wszystkich dokumentach PZ mających być dowodem przyjęcia towaru od firmy A. Z. [...] umieszczano przez nikogo nie weryfikowany numer rejestracyjny [...] przyczepki należącej do B. W., która bez wątpienia nigdy znajdowała się na terenie skupu złomu w S.. Ponadto na niektórych dokumentów PZ dokumentujących dostawy złomu do spółki K. przez A. K. wpisywane były jego dane jako osoby dostarczającej towar, co nie może być zgodne z prawdą, ponieważ K. nie posiadał prawa jazdy. Dodatkowo miał on przywozić złom o wadze nawet [...]. kg samochodem o ładowności [...] kg Przykłady te, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej obrazują, iż spółka nie dokonywała weryfikacji pojazdów wpuszczanych na teren punktu skupu. W przypadku możliwości dokonania przez pracowników jakiejkolwiek kontroli pojazdów, w tym ich oględzin, nieprawidłowości zostałby skorygowane. Brak weryfikacji numerów rejestracyjnych potwierdzili również pracownicy Spółki. P. K. i M. M. wyjaśnili bowiem, że numer rejestracyjny samochodu, którym przywożono złom, umieszczany był na dokumentach na podstawie oświadczenia kierowcy. Dane te nie były w żaden sposób weryfikowane z tablicami rejestracyjnymi.

Ponadto organ wskazał, że z materiału dowodowego wynika, że żaden z zakwestionowanych dostawców nie posiadał zezwolenia na zbieranie i transport odpadów. Żaden również z dostawców nie posiadał odpowiedniego zaplecza (placu, pracowników, środków trwałych) niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem. Nie jest zatem możliwe, aby dostawcy ci byli w stanie pozyskać złom, którego wartość tylko w jednym miesiącu wyniosła od ponad [...]. zł u A. K. do prawie [...]zł u S. S.. Ponadto wspólnik Spółki K. zeznał, że firma [...] S. S. była stałym i długoletnim dostawcą złomu i niejednokrotnie bywał w jego domu. Trudno zatem uwierzyć, że nie wiedział, że działalność tego wieloletniego dostawcy, który tylko w marcu 2011 r. miał dostarczyć spółce złom o wartości [...]zł, była fikcyjna.

Dalej organ wyjaśnił, że o wyborze kontrahentów decydowali osobiście wspólnicy Spółki K. – K. G. i B. K.. Wybór ten dokonywany był na podstawie analizy przedstawianych przez potencjalnych kontrahentów dokumentów rejestracyjnych. W ocenie organu odwoławczego taka dokumentacja nie mogła potwierdzić czy dany podmiot faktycznie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem. Tym bardziej nie mogła potwierdzać nawet posiadania możliwości prowadzenia takiej działalności.

Odnosząc się do podnoszonej w odwołaniu okoliczności, że spółka występowała do właściwych urzędów skarbowych i otrzymywała potwierdzenia zarejestrowania kontrahentów jako czynnych podatników VAT, co potwierdza wykazanie należytej staranności w ochronie przez uczestnictwem w procederze oszukańczym Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że występowanie do organów podatkowych, na które powołuje się spółka w żaden sposób nie świadczy o ochronie jej przed uczestnictwem w transakcjach mających na celu oszustwa podatkowe. Wskazał, że skarżąca występowała o sprawdzenie zarejestrowania kontrahentów już po dokonaniu transakcji. Np. zapytanie o zarejestrowanie Spółki [...] datowane jest na [...]2011r., firmy [...][...] 2011r., a wydanie zaświadczenia potwierdzającego zarejestrowanie Spółki [...] zostało wydane w dniu [...]2011r. Natomiast transakcje wg zakwestionowanych faktur miały miejsce w miesiącu marcu 2011 r.

Organ zgodził się ze stwierdzeniem strony, że samodzielnie nie mogła zweryfikować posiadania przez swoich dostawców stosownych zezwoleń i zaświadczeń wymaganych przez ustawę o odpadów. Tak samo jednak nie miała prawa wejść w posiadanie dokumentów rejestracyjnych firm, z którymi współpracowała. Dlatego też to rzekomi dostawcy mieli przedstawiać stronie swoją dokumentację rejestracyjną, z której jednakże nie wynikało, że mogą handlować złomem. Należy zauważyć, że inaczej budowany wzorzec starannego podatnika w różnych branżach działalności gospodarczej, np. hotelarskiej czy obrotu złomem. Spółka, jako podmiot handlujący surowcami wtórnymi doskonale zdaje sobie sprawę z faktu, iż legalne działanie w tej wyspecjalizowanej branży wymaga stosownych zezwoleń na zbieranie i transport odpadów. Strona sama występowała o takie zezwolenia i je posiada. Tymczasem potwierdzanie rzetelności swoich dostawców ograniczała do żądania dokumentacji, którą może dysponować każdy podmiot gospodarczy, bez względu na rodzaj wykonywanych czynności.

Mając na uwadze powyższe ustalenia organ stwierdził, że w niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki określone w przepisie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczące braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur stwierdzających czynności niedokonane, a więc w konsekwencji nie przysługiwało spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez ww. podmioty miesiącu marcu 2011r. Udowodniono również, że spółka wbrew jej twierdzeniom nie weryfikowała swoich dostawców żądając np. zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem, weryfikując numery rejestracyjne pojazdów czy sprawdzając miejsce prowadzenia przez nich działalności gospodarczej, które mieściły się w Inowrocławiu bądź jego okolicach.

Odnosząc się do podnoszonej przez skarżącą okoliczności, że wcześniej przeprowadzone kontrole nie wykazały żadnych nieprawidłowości w działalności spółki organ stwierdził, że okoliczność ta nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie, skoro postępowanie kontrolne przeprowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. pozwoliło na ustalenie, że część z dostawców spółki okazała się podmiotami nieprowadzącymi w rzeczywistości działalności gospodarczej, o czym strona, jako podmiot funkcjonujący na rynku od wielu lat, mogła bez większego wysiłku się dowiedzieć.

6. W skardze strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie:

- art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego tj. zasady praworządności czego skutkiem była m. in. obraza prawa materialnego polegająca na pozbawieniu skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz prawa do żądania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na jego rachunek bankowy;

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego tj. zasady zaufania do organów podatkowych polegające na prezentowaniu przez organ stanowiska stricte pro fiskalnego;

- art. 122 w zw. z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego, tj. zasady prawdy obiektywnej oraz ewidentny brak dążenia do wszechstronnego i wnikliwego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, będącej przedmiotem rozpoznania organu podatkowego, a w konsekwencji, braku dążenia do trafnego zastosowania przepisów podatkowych, czego skutkiem była m.in. obraza prawa materialnego polegająca na pozbawieniu skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz prawa do żądania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na jego rachunek bankowy;

- art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyczerpujące wyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ wydając zaskarżoną decyzję;

- art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, polegające w szczególności na nie samodzielnym przeprowadzeniu oraz rozpatrzeniu znacznej części materiału dowodowego zebranego w trakcie przedmiotowego postępowania, co w konsekwencji skutkowało przyjęciem przez organ prowadzący niniejsze postępowanie, bez żadnej weryfikacji, dowodów i ustaleń dokonanych w innym postępowaniu przez inny organ państwa oraz wadliwą i zarazem powierzchowną ocenę zebranego materiału dowodowego, która nie czyni zadość wymogowi wyczerpującego jego rozpatrzenia;

- art. 191 Ordynacji podatkowej, polegające na rażącym naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez dokonanie oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób dowolny a nie swobodny, wyrażający się zwłaszcza bezzasadnym odmówieniem wiarygodności i należnej mocy dowodowej dowodom przedstawionym przez skarżącego w toku postępowania oraz jednokierunkową interpretacją i oceną materiału dowodowego sprawy, w tym w szczególności zeznań świadków, której celem było udowodnienie postawionych przez Organ na wstępie postępowania tez niekorzystnych dla Skarżącego. Skarżący wskazuje, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy został wadliwie oceniony poprzez przyjęcie, że transakcje strony skarżącej w zakwestionowanym zakresie, nie były dokonywane w dobrej wierze, co do ich rzetelności, tzn. że skarżąca spółka nie wiedziała i nie mogła się dowiedzieć, iż zakwestionowane faktury VAT wystawione zostały przez firmanta;

- art. 193 § 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu przez organ odwoławczy, że prowadzone przez stronę księgi podatkowe prowadzone są w sposób nierzetelny i w związku z tym nie stanowią dowodu w sprawie, podczas gdy były one prowadzone w sposób rzetelny, wynikający ze stosownych przepisów prawa i czyniący zadość stawianym w nich wymogom;

- art. 194 § 1 i § 3 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie przeciwdowodów wskazanych przez skarżącego dotyczących zakwestionowania fikcyjności transakcji, która zdaniem organu wynikała z włączonej do akt sprawy decyzji wydanej w sprawie A. Z.;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, polegające na nie wskazaniu w treści uzasadnienia decyzji dowodów, którym organ odmówił wiarygodności i przyczyn tej odmowy;

- art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez brak zastosowania się przez organ do wskazań Sądu w wyroku z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 271/13, dotyczących precyzyjnego ustalenia czy skarżący wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł wiedzieć o nielegalnej działalności swoich kontrahentów i brak precyzyjnego wskazania co należy rozumieć przez pojęcie należyta staranności w niniejszym przypadku co mogło istotne wpłynąć na treść orzeczenia i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji;

- art. 7 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego błędną wykładnię w zakresie pojęcia "właściciel", co w konsekwencji skutkowało uznaniem przez organ, że dostawcy skarżącego nie mogli rozporządzać towarem a tym samym nie uznaniem przez organ rzeczywistego charakteru transakcji;

- art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez uznanie za sprzeczne Z prawem odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego przez skarżącego w okresie rozliczeniowym - luty 2011r., a w wyniku tego bezpodstawne odmówienie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego za okres rozliczeniowy luty 2011r., co stanowi jednocześnie naruszenie tzw. zasady neutralności podatku VAT;

- art. 88 ust 3a pkt 4 lit a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego błędne zastosowanie w niniejszej sprawie polegające na błędnym przyjęciu przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., iż faktury zakupów wykazane przez skarżącego nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;

- art. 2 ust. 1 pkt a w zw. z art. 168 Dyrektywy Rady Unii Europejskiej nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przez naruszenie zasady neutralności podatku VAT i naruszenie prawa skarżącego do odliczenia podatku VAT naliczonego.

7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

8. W piśmie procesowym z dnia 26 marca 2014r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r., poz.270 ze zm.) – dalej zwana "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

10. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest ocena zasadność stanowiska organu podatkowego, że za marzec 2011 r. doszło do zawyżenia podatku naliczonego do odliczenia zawartego w fakturach VAT, dokumentujących dostawę złomu na rzecz [...] "K." [...], wystawionych przez: [...].

11. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że zgodnie z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) – zwana dalej Op. - ciężar prowadzenia postępowania podatkowego obarcza organ podatkowy, to on jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Rozwinięcie

tej zasady zawiera przepis art. 187 § 1 Op. stwierdzający, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Kryteria jego oceny określa z kolei przepis art. 191 Op. stanowiąc, że organ podatkowy wnioskuje na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy czym ocena powyższa zakłada, że organ podatkowy nie jest krępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Po 1342/99, publ. LEX nr 43051). Zasada swobodnej oceny dowodów zakłada także rozpoznanie sprawy według najlepszej wiedzy organów podatkowych, doświadczenia, wewnętrznego przekonania, oceniania wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych, a także ich wzajemnego wpływ. Ocena ta nie może koncentrować się wokół jednego dowodu, lecz należy oceniać zgromadzony materiał dowodowy we wzajemnym powiązaniu. Wszechstronne rozważenie zebranego materiału dowodowego odbywa się z uwzględnieniem wszystkich dowodów i okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, przy czym wywodzenie oceny zgromadzonego materiału dowodowego musi odbywać się przy uwzględnieniu logicznego rozumowania. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 829/09, LEX nr 559653). Przedstawionym powyżej wymogom organy podatkowe rozpatrujące niniejszą sprawę nie sprostały. Zebrany materiał dowodowy - w ocenie Sądu - nie potwierdza zasadności stanowiska organów podatkowych o braku podstaw do odliczenia przez skarżącą podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur.

12. Wskazać należy, że nie ma sporu między stronami co do okoliczności, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia firmanctwem. Organ pierwszej instancji poddał szczegółowej analizie działalność kontrahentów spółki "K.". Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie zakwestionował faktu, że spółka weszła w posiadanie złomu, jednak w jego ocenie dostawcami nie byli wskazani wystawcy faktur. Faktury te nie zawierają danych faktycznego sprzedawcy towaru, a zamiast tego zawierają dane innego podmiotu niebędącego rzeczywistą sprzedawcą. W konsekwencji kontrahenci spółki jedynie firmowali obrót złomem. Podobne wnioski z analizy zebranego materiału dowodowego wysnuł organ odwoławczy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej skarżąca bez wątpienia nabywała złom, lecz od innych podmiotów aniżeli wymienione powyżej. Kontrahenci spółki jedynie firmowali obrót złomem. Strona skarżąca w tym zakresie zgodziła się z poglądem organu.

11. Mając na uwadze fakt, że spółka w przedmiotowej sprawie powoływała się na okoliczność dobrej wiary, to przy ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego w kontekście pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur firmowanych przez sześć ww. podmiotów należy uwzględnić orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyrokach z dnia 31 stycznia 2013 r. C-642/11 i C-643/11 orzeczono, m.in., że: Prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że art. 167 i art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112, a także zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu, mimo że w rektyfikacji decyzji podatkowej skierowanej do wystawcy tej faktury zadeklarowany przez tego ostatniego podatek od wartości dodanej nie został skorygowany. Jeżeli jednak, wziąwszy pod uwagę oszustwa podatkowe lub nieprawidłowości popełnione przez wskazanego wystawcę lub na etapie obrotu poprzedzającym czynność służącą jako podstawa do odliczenia, czynność ta zostanie uznana za faktycznie niezrealizowaną, należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego. W wyrokach tych stwierdzono (teza 59), że krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione, na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem (podobnie wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, a także wyroki: w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 42; w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 37). Niemniej (teza 60) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem niezgodne z zasadami prawa do odliczenia określonymi w dyrektywie 2006/112 jest nakładanie sankcji w postaci odmowy możliwości skorzystania z tego prawa na podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego lub że inna czynność, dokonana przed czynnością przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT (wyrok z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in.,pkt 52, 55, a także ww. wyroki: w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 45, 46, 60; w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 47; w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 41).

Oznacza to, że w sytuacji, gdy nie są kwestionowane dostawy złomu ze spornych faktur na rzecz skarżącej, lecz ich strona podmiotowo-przedmiotowa, to rolą organów podatkowych jest ustalenie, czy strona wiedziała lub nie wiedziała i nie mogła wiedzieć,

że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego. Przy czym ustalenia te powinny być dokonane "w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków.".

Wskazać również należy, że w wyroku w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, do którego obszernie odwołują się powyżej przywołane wyroki z 31 stycznia 2013r., Trybunał orzekł, że:

1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

2) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112,

a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Za wyrokiem TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. należy zatem wskazać, że prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, podatku który są zobowiązani zapłacić z tytułu nabycia towarów i usług, stanowi zasadę podstawową wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii Europejskiej (teza 37).

Ponieważ odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja, mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia, wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (teza 49).

Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (teza 60).

Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz

czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (teza 61).

Co do zasady bowiem to do organów podatkowych należy dokonywanie niezbędnych kontroli podatników w celu wykrycia nieprawidłowości i naruszeń przepisów prawa w zakresie podatku VAT oraz karanie podatników winnych takich nieprawidłowości lub naruszeń (teza 62).

Formułując powyżej cytowane stanowisko, TSUE obszernie odwoływał się do wcześniejszego orzecznictwa Trybunału, tj. wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 (Axel Kittel przeciwko Belgii, oraz Belgia przeciwko Recolta Recycling SPRL) i wyroku z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 (Optigen LTD i in. przeciwko Commissioners of Customs & Excise).

Kwintesencją tego orzecznictwa jest powyżej przytoczona teza z wyroków z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642 i 643/11, w której z jednej strony podkreśla się, że zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu - to jednak dla pozbawienia odbiorcy faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku - należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego, a tym samym organów podatkowych. W tę linię orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości wpisuje się także postanowienie Trybunału Sprawiedliwości z 6 lutego 2014r w sprawie C-33/13 w sprawie Marcin Jagiełło przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi.

12. W miejscu godzi się podnieść, że tut. Sąd wyrokiem z dnia 03 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Bd 272/13, uchylił poprzednią decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia [...] 2013 r. w przedmiocie określenia skarżącej w podatku od towarów i usług wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiąc marzec 2011r. Na podstawie art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Sąd stwierdził, że jeżeli zdaniem organu odwoławczego spółka nie ma prawa do odliczenia, podatku naliczonego, to powinien on jednoznacznie wykazać, że wiedziała ona lub powinna wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Zdaniem Sądu organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę powyższemu obowiązkowi nie sprostał. W powyższym orzeczeniu jednoznacznie wskazano, że organ odwoławczy powinien wskazać na podstawie jakich konkretnie okoliczności strona wiedziała lub przy zachowaniu jakich aktów staranności powinna wiedzieć, że jej kontrahenci jedynie firmowali działalność gospodarczą innych podmiotów, i że wystawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Organ oceni też wpływ na ocenę należytej staranności tego, że spółka weryfikowała dokumenty rejestracyjne swoich kontrahentów, co nie jest kwestionowane przez organ podatkowy, np. zaświadczenia o działalności gospodarczej, NIP, REGON, odpisy z KRS ( por. przesłuchanie B. K. z dnia [...]2012 r.). W tym kontekście organ odniesie się też do twierdzenia B. K. złożonego na rozprawie, że w czasie istnienia spółki "K." była ona wielokrotnie kontrolowana w zakresie transakcji z powyższymi dostawcami i transakcje te nie były kwestionowane.

Istotnym również dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 05 grudnia 2013r. sygn. akt I FSK 1687/13 którym uchylono wyrok tut. Sądu z dnia 03 czerwca 2013r. sygn. akt i SA/Bd 270/13. Strona skarżąca w tym postępowaniu również była spółka K. a sprawa dotyczyła podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2011r. (przedmiotowa sprawa dotyczy miesiąca marca 2011r.). W powyższym orzeczeniu NSA wskazał, że dokonując oceny zaskarżonej decyzji w aspekcie dobrej wiary powinien był odnieść postawę Skarżącej do poszczególnych podmiotów, których transakcje zostały zakwestionowane przez organy podatkowe, czego jednak w sposób dostateczny nie uczynił. Sąd w tej mierze oparł się na pewnych uogólnieniach i zarazem nie skonfrontował tych ocen w oparciu o odniesienie się do całości okoliczności faktycznych, także tych eksponowanych w skardze przez Skarżącą. Ta zaś konsekwentnie twierdziła, że wspólnicy Spółki o wyborze dostawców nie decydowali wyłącznie na podstawie posiadanych dokumentów rejestracyjnych dostawców, czy też wystawionych im przez organy podatkowe potwierdzeń co do statusu podatnika. Podkreślała również, że ocenę dokonanego doboru kontrahentów należało uplasować w kontekście innych jeszcze okoliczności, przykładowo takich jak: - wieloletnie doświadczenie w branży; - posiadanie informacji z różnych źródeł na temat danego kontrahenta; - dokonany zwrotu złomu o złej jakości, którego dostawcami byli [...]

W kontekście powyższego wskazać należy, że w zaskarżonej decyzji brak jest odniesienia dobrej wiary do poszczególnych kontrahentów skarżącej spółki. Organ oparł się na pewnych uogólnieniach. Wskazał, że skarżąca wiedział lub mogła wiedzieć, że uczestniczy w oszukańczym procederze w zakresie podatku VAT o czym świadczą ogromne kwoty na jakie zawierano transakcje z poszczególnymi kontrahentami. W tym kontekście należy zadać pytanie czy jeżeli kwoty te byłyby niższe to organ uznałby, że skarżąca nie mogła wiedzieć, że uczestniczy w oszukańczym procederze w zakresie podatku VAT. W tym kontekście należało, chociaż porównać wartości obrotu towarami z innymi kontrahentami skarżącej, których to organ nie zakwestionował. Ponadto organ zarzucił skarżącej nieprawidłowości w kontrolowaniu nr rejestracyjnych i osób dostarczających złom w stosunku tylko do dwóch dostawców tj. A. Z. i A. K. natomiast w ogóle nie odnosi się w tym zakresie do pozostałych kontrahentów skarżącej. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym powyżej wyroku, a czego organ nie uczynił w zaskarżonej decyzji ocenę dokonanego doboru kontrahentów należało uplasować w kontekście innych jeszcze okoliczności, przykładowo takich jak: - wieloletnie doświadczenie w branży; - posiadanie informacji z różnych źródeł na temat danego kontrahenta; - dokonany zwrotu złomu o złej jakości, którego dostawcami byli [...]. Ponadto organ podda ocenie w stosunku do każdego z kontrahentów skarżącej między innymi takich elementy jak: nawiązanie przez spółkę współpracy i przebieg jej realizacji, okoliczności towarzyszące samym dostawom, płatnościami za nie itp. Konsekwentnie do tych zindywidualizowanych ocen organ powinien ewentualnie wskazać, w którym elemencie skarżąca uchybiła standardom starannego działania, czego mogła i powinna była unikać, co powinno było wzbudzić jej uzasadniony niepokój i dlaczego.

Wskazać również należy, że co prawda organ wskazał, że skarżąca występowała o sprawdzenie zarejestrowania trzech z sześciu kontrahentów, tj. [...]już po dokonaniu transakcji z tymi podmiotami i że dysponowanie zaświadczeniem o rejestracji kontrahenta jako czynnego podatnika VAT nie daje żadnych gwarancji, że uczestniczy w kwestionowanych transakcjach oraz, że wszyscy kontrahenci, od których pochodziły zakwestionowane faktury nie posiadali zezwolenia na zbieranie i transport odpadów nie mniej wskazać należy, że jak wynika z Krajowego Rejestru Sądowego chociażby dwaj z zakwestionowanych dostawców w dziale przedmiot działalności mieli wpisane sprzedaż hurtowa odpadów i złomu. Ponadto organ nie wskazał, jakich innych dokumentów od organów podatkowych mogłaby zażądać skarżąca, by upewnić się co do realności funkcjonowania wskazanych kontrahentów. W tym kontekście organ dokona już w sposób zindywidualizowany w stosunku do każdego podmiotu czy w takim przypadku brak żądania przez spółkę od swoich dostawców eksponowanego przez organ zezwolenia na zbieranie i transport odpadów świadczy o niezachowaniu przez nią należytej staranności, która może świadczyć, że wiedziała lub mogła wiedzieć, że uczestniczy w oszukańczym procederze. Ponadto w tym kontekście organ ustosunkuje się do twierdzeń strony skarżącej, czy w spornym okresie (marzec 2011r.) kontrahenci skarżącej mieli obowiązek posiadać takie zezwolenie, o którym mowa w art. 27 i art. 28 ówczesnej ustawy o odpadach skoro jak podnosi strona mogli działać jako pośrednicy. W świetle wskazania przez skarżącą, że kwestionowani kontrahenci nie musieli posiadać, lub posiadając – wykorzystywać w transakcjach ze skarżącą zaplecza do składowania, transportowania, segregowania czy transportowania złomu, nieuzasadniona pozostaje ocena organów, że wspólnicy skarżącej pochopnie zaniechali kontroli miejsca prowadzenia działalności przez tych kontrahentów w zakresie sprawdzenia, czy posiadają oni odpowiednie warunki. Za istotną, w kontekście podnoszenia przez skarżącą, że kontrahenci nie prowadzili samodzielnie skupu złomu, lecz pośredniczyli jedynie w dostawach towaru, Sąd uznał wypowiedź na rozprawie wspólnika, B. K., który oświadczył, że taka forma współpracy (pośredniczenie w organizacji dostaw, bez posiadania własnego zaplecza) jest dosyć typową formą działania, czego dowodzi niemiecki kontrahent od 15 lat współpracujący ze skarżącą, który działa na takich właśnie zasadach. Zdaniem Sądu takie ustalenia stanowią o tym, że organ nie dokonał pełnej analizy specyfiki branży, która uprawniałaby do formułowania wniosków zawartych w zaskarżonej decyzji, jako standardy bądź zaniechania w działalności skarżącej. Twierdzenie o tym, że handel złomem jest branżą obarczoną szczególnym ryzykiem nie wypełnia obowiązku takiej analizy o ile organ zamierza na jej podstawie wyciągać wnioski co do staranności skarżącej.

Wskazać również należy, że organy nie kwestionowały okoliczności, że skarżąca miała w firmie ustalone procedury kontroli dostawców. Okoliczność, że o nabyciu towaru ostateczną decyzję podejmowali wspólnicy sama w sobie nie stanowi okoliczności obciążającej, ponieważ, jak wynika z oświadczenia K. G. w ramach dokonywanej kontroli eliminowano możliwość nabycia asortymentu, co do którego powstawało domniemanie, że pochodzi z kradzieży, miał nietypowo niską cenę lub w grę wchodziła transakcja gotówkowa a dostawca nie wykazywał prawidłowej orientacji co do towaru. Zdaniem Sądu nieścisłości związane z odnotowywaniem danych rejestrowych pojazdów przez pracowników skarżącej nie przesądzają automatycznie tym, że skarżąca świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym. Organ nie wykazał takiego związku a w świetle zasad doświadczenia życiowego nie jest on ewidentny.

Organ odniesie się również jak to wskazał tut. Sąd w wyroku z dnia 03 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Bd 272/13 do twierdzenia B. K. złożonego na rozprawie, że w czasie istnienia spółki ". była ona wielokrotnie kontrolowana w zakresie transakcji z powyższymi dostawcami i transakcje te nie były kwestionowane. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w zasadzie brak jest rozważań w tym zakresie. Organ poprzestał na stwierdzeniu, że powyższa okoliczność nie ma wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie skoro postępowanie kontrolne pozwoliło na ustalenie, że cześć dostawców okazała się podmiotami faktycznie nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Dopiero wówczas gdyby organ odwoławczy wykazał, że spółka nie dochowała należytej staranności, pobawienie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego,

w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług można byłoby uznać za uzasadnione.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art.152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. oraz na podstawie §6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tj. Dz. U z 2013r. poz. 461).