Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2361/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1, art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 194 § 1 i § 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 22 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. T. i K. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 129/14 w sprawie ze skargi A. T. i K. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 18 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 129/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę A.T. i K.T. (dalej, jako "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 18 listopada 2013 r., nr [...], w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2013 r.

Przedstawiając, w uzasadnieniu wyroku, stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że Wójt Gminy L. ustalił Skarżącym oraz K.G. podatek od nieruchomości za miesiące od stycznia do czerwca 2013 r., tj. za czas gdy byli współwłaścicielami działki nr [...] położonej w T. Opodatkowaniem objęto grunty, wykazane w ewidencji gruntów jako droga (dr) o powierzchni 1000 m². Zastosowano stawkę podatku od nieruchomości, właściwą dla gruntów pozostałych, wynikającą z uchwały Nr XXIX/161/12 Rady Gminy L. z dnia 29 października 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Po rozpatrzeniu odwołania, w którym Skarżący zarzucili nieuwzględnienie zmiany dokonanej w ewidencji gruntów z dnia 14 sierpnia 2013 r., w wyniku której przedmiotowy grunt został zakwalifikowany jako pastwisko, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy, ponownie rozpoznając sprawę, przytoczył treść art. 1a ust. 3, art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej, w skrócie: "u.p.o.l.") oraz art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) i wskazał, że drogi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym ani podatkiem leśnym, opodatkowane powinny być zatem podatkiem od nieruchomości. Organ, odnosząc się do zmian dokonanych w ewidencji gruntów przez Starostę K., wskazał, że z zawiadomienia o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków wynika, że organ ten w dniu 14 sierpnia 2013 r. dokonał zmiany, poprzez wykreślenie na działce nr [...] położonej w T. o powierzchni 0,10 ha użytku - drogi (dr) i wpisanie użytku przyległego - pastwiska trwałe (PsV). Dla gminnego organu podatkowego treść tego dokumentu jest wiążąca, zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity: Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm., dalej, w skrócie: "u.p.g.k.") podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów. Gminny organ podatkowy nie może więc do celów podatkowych przyjąć innych danych niż wynikające z urzędowych dokumentów. Organ podkreślił jednocześnie, że z zawiadomienia nie wynika ażeby dokonana zmiana była poprawieniem mylnej klasyfikacji poczynionej wcześniej i skutkuje do okresów poprzednich.

W skardze Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie art. 121 oraz art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) przez pominięcie okoliczności błędnego oznaczenia gruntów zajętych pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków; art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 4, 5, 7 u.p.o.l oraz uchwały Nr XXIX/161/12 Rady Gminy L. z dnia 29 października 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości przez ich błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie; art. 2 ust. 2 oraz art. 1a ust. 3 u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię i niezastosowanie w sprawie.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie, Sąd pierwszej instancji wskazał na wstępie, że zgodnie z art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki państwowej i gospodarki gruntami powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Z przepisu tego wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów i dopóki dane te nie zostaną zmienione w stosownym trybie, dopóty organ podatkowy będzie zobowiązany uwzględniać je przy ustalaniu wymiaru podatku. Sąd wskazał następnie, że także przepis art. 1a ust. 3 u.p.o.l. odsyła do ewidencji gruntów i budynków. Słusznie zatem, w ocenie Sądu pierwszej instancji, Kolegium stwierdziło, że dokument w postaci wypisu z rejestru gruntów jest dla organów podatkowych wiążący zarówno co do wielkości gruntów danego podatnika, jak i sposobu ich klasyfikacji. Skoro bowiem, w przedmiotowej sprawie bezsporne jest, że przedmiotowy grunt do 14 sierpnia 2013 r. był oznaczony w ewidencji gruntów i budynków jako droga (dr), co potwierdza znajdujący się w aktach sprawy wypis z ewidencji gruntów i budynków, nie mógł podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, gdyż nie jest użytkiem rolnym. Grunt sklasyfikowany jako droga (dr), wskazał następnie Sąd, zgodnie z § 68 ust. 3 pkt 7 lit. a) w związku z § 67 pkt 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r., Nr 38, poz. 454, dalej jako: "rozporządzenie o ewidencji") zaliczany jest do gruntów zabudowanych i zurbanizowanych. Okoliczność ta powoduje, że grunt oznaczony jako droga (dr), jako nie wymieniony w § 68 ust. 1 rozporządzenia o ewidencji, a jednocześnie zaliczony do gruntów zabudowanych i zurbanizowanych, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Następnie, po przywołaniu art. 2 ust. 1 i 2 u.p.o.l. oraz art. 1 ustawy o podatku rolnym, Sąd wskazał, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zgodnie natomiast z załącznikiem Nr 6 ust. 3 pkt 7 lit. a) rozporządzenia o ewidencji, grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości nie są drogą w rozumieniu rozporządzenia. Grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego. Dopiero jednak zaklasyfikowanie, w dniu 14 sierpnia 2013 r., spornego gruntu do pastwiska (Ps) i uwidocznienie go w ewidencji gruntów i budynków, będzie uprawniało organy podatkowe od tej daty do uwzględnienia takiej klasyfikacji przy wymiarze podatku. Skoro decyzja obejmuje okres od stycznia do czerwca 2013 r. to dla celów podatkowych należało przyjąć stan faktyczny i prawny istniejący w tym okresie.

Sąd podkreślił także, że kwestionowanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków - co do których nie zgadza się podatnik - należy do podatnika. Taki obowiązek nie spoczywa na organach podatkowych, które są związane danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. Zmiana w ewidencji dokonana została dopiero w dniu 14 sierpnia 2013 r. i nie wynika z niej ażeby zmiana ta była poprawieniem mylnej klasyfikacji poczynionej wcześniej. Prawidłowo więc organy oparły swoje rozstrzygnięcie na, obowiązującej w okresie, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe, treści ewidencji gruntów i budynków. Dokonana w tej ewidencji zmiana danych będzie wywoływać skutki podatkowe na przyszłość.

W skardze kasacyjnej Skarżący, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżyli wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "P.p.s.a."), naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 P.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 122 oraz 187 § 1, a także art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie okoliczności błędnego oznaczenia gruntów zajętych pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków w okresie od 1 stycznia do 14 sierpnia 2014 r. i nie przeprowadzenie dowodu na ustalenie rzeczywistego statusu tych gruntów w okresie objętym decyzją, a także pominięcie okoliczności, że na skutek wniosku Skarżących o dokonanie zmiany błędnej klasyfikacji działki o numerze [...] organy ewidencyjne, w dniu 14 sierpnia 2013 r., poprawiły jej oznaczenie.

Nadto, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. podniesiono zarzuty naruszenia prawa materialnego tj.: art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 4, 5, 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwały Nr XXIX/161/12 Rady Gminy L. z dnia 29 października 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości poprzez ich błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, że bez względu na rzeczywisty stan faktyczny, organy prawidłowo oparły swoje rozstrzygnięcie na ewidencji gruntów i budynków, obowiązującej w okresie, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe, pomimo, że treść owej ewidencji była błędna oraz art. 2 ust. 2 oraz art. 1 a ust. 3 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię i niezastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Wskazując na powyższe Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik Skarżących podniósł, że niezasadnie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że bez względu na rzeczywisty stan faktyczny, organy prawidłowo oparły swoje rozstrzygnięcie na ewidencji gruntów i budynków obowiązującej w okresie, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe. Organy naruszyły zasady postępowania dowodowego nie badając na żadnym etapie postępowania faktu, czy w okresie od stycznia do sierpnia 2013 r. dane wynikające z gruntów i budynków były poprawne czy też błędne. Zdaniem Skarżących, nie można zaakceptować także stanowiska Sądu pierwszej instancji, że to na podatnikach spoczywa obowiązek doprowadzenia do zgodności zapisów ewidencji gruntów i budynków z rzeczywistością i brak jest możliwości uwzględnienia tych zmian z mocą wsteczną. Na potwierdzenie zrzutów skargi kasacyjnej przywołano orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz uchwałę z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Wymaga to zatem prawidłowego ich określenia w samej skardze, a więc konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym, zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił.

Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest zatem nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 P.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało.

Przepis art. 174 pkt 1 P.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał możliwość istotnego wpływu wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Oparcie skargi kasacyjnej na obu podstawach z reguły wymusza rozpoznanie w pierwszej kolejności zarzutów procesowych albowiem tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony i nie doszło do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń procesowych, można przejść do oceny zastosowania i wykładni prawa materialnego.

Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, mając na uwadze treść przytoczonych w rozpoznawanej skardze kasacyjnej podstaw kasacyjnych, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej.

Sąd pierwszej instancji zasadniczą część swoich rozważań prawnych, zawartych uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, poświęcił dokonaniu wykładni art. 21 ust. 1 u.p.g.k. w związku z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Z przepisów tych Sąd wywiódł wiążący dla organów podatkowych charakter danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków i na tej podstawie uznał, powołując się także na orzecznictwo sądów administracyjnych, że w ramach postępowania dotyczącego wymiaru Skarżącym podatku od nieruchomości za 2013 r. organy podatkowe nie mogły pominąć danych zawartych w tej ewidencji i nie były uprawnione, aby dokonywać samodzielnych ustaleń mających na celu podważenie tych danych. Sąd wyjaśnił również, że dopóki dane te nie zostaną zmienione w stosownym trybie, dopóty organ podatkowy będzie zobowiązany uwzględniać je przy ustalaniu wymiaru podatku, z kolei przyjęcie przeciwnych danych niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków byłoby działaniem sprzecznym z prawem, gdyż naruszałoby analizowany przepis art. 21 ust. 1.

Tym samym, na podstawie wykładni przepisu prawa materialnego Sąd wypowiedział się również w kwestii dotyczącej zakresu możliwych w postępowaniu podatkowym ustaleń faktycznych co do przedmiotu opodatkowania.

Skoro zatem w skardze kasacyjnej nie zakwestionowano, poprzez sformułowanie stosownego zarzutu, dokonanej przez Sąd pierwszej instancji wykładni art. 21 ust. 1 u.p.g.k., nie może być skuteczne kwestionowanie zakresu dokonanych w sprawie przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, na podstawie zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 P.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie jest także zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej bowiem niewątpliwie wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Dane zawarte w ewidencji mają więc walor dokumentu urzędowego i stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Podatnik kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji gruntów powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję bądź wykazać za pomocą innego dokumentu urzędowego istnienie odmiennego stanu faktycznego. Skarżący uruchomili taką procedurę, co skutkowało zmianą wpisów w ewidencji z dniem 14 sierpnia 2013 r. W aktach sprawy brak jednak dokumentów, które pozwałaby by przyjąć, że pierwotne zapisy w ewidencji dokonane zostały na podstawie błędnych dokumentów.

Co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13 (uchwała dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), przywołanej także w skardze kasacyjnej, wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

W rozpoznawanej sprawie jednak taki przypadek nie zaistniał. Skarżący bowiem wadliwości oznaczenia działki [...], która w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowana była jako droga i oznaczona symbolem "dr" upatrują w brzmieniu przepisów prawa, tj. rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, a nie danych wynikających z innych dokumentów urzędowych.

Z tego względu, jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, tezy ww. uchwały nie stanowią uzasadnienia dla podniesionych także w skardze kasacyjnej zarzutów, dotyczyła ona bowiem odmiennego stanu faktycznego i prawnego. Przypomnieć należy, że wspomniana uchwała dotyczyła kwestii wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o których mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., w sytuacji gdy oznaczenia przyjęte w ewidencji gruntów i budynków nie przewidują symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe i nie obejmują też swym zakresem budowli w stanie prawnym obowiązującym od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r.

Nietrafnie jest także powoływanie się przez Skarżących na uzasadnienie wyroku z 11 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2081/11 (opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym wskazano, że celem zakwestionowania danych z ewidencji gruntów i budynków konieczne jest powołanie się na inne dokumenty urzędowe. Tak też wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt II FSK 3099/12 oraz wyroku z dnia 5 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1647/12, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając na uwadze powyższe podzielić należy stanowisko Sądu pierwszej instancji, że od reguły przewidzianej w art. 21 u.p.g.k. nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a więc organy ustalające wysokość zobowiązań nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1014/10, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Tym samym wykluczona jest, wskazywana w skardze kasacyjnej, możliwość prowadzenia przeciwdowodu w trybie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej przez inne organy, w tym także podatkowe, na okoliczność faktycznego wykorzystywania gruntów lub ich faktycznego charakteru. Stanowisko to uznać należy za ugruntowane w orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 29 czerwca 2006 r., w sprawie II FSK 842/05, opubl.: LEX nr 242985) i podzielane w literaturze (glosa do tego wyroku A. Bartosiewicza, opubl. baza LEX, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1150/11, opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się do argumentów skargi kasacyjnej wskazać należy, że stosownie do art. 22 ust.1 u.p.g.k. ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2). Zgodnie natomiast z § 49 ust.1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia.

Chcąc podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty (zmiana, aktualizacja, sprostowanie), powołując się na to, że wypis z ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Przyjęcie innego zapatrywania godziłoby w pewność obrotu prawnego, deprecjonując rangę dokumentu urzędowego, a tym samym - pełnioną przezeń funkcję.

Podzielić należy więc wniosek, że z regulacji art. 21 ust. 1 u.p.g.k. oraz przepisów wymienionego rozporządzenia wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2012r., sygn. akt II FSK 986/11, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

§ 49 pkt 1 ust. 2 powołanego rozporządzenia wskazuje wprost, że zawiadomienie starosty zawiera w szczególności datę wprowadzenia zmiany do ewidencji. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji – określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. "Na tle (...) trybów dokonywania zmian w ewidencji zauważyć trzeba, że czym innym są dokumenty stanowiące podstawę do zmian ewidencyjnych, a czym innym sama zmiana (...). To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na podstawie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych" (R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Wyłącznie starostowie upoważnieni są zatem do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Akceptacja przeciwnego poglądu oznaczałaby w praktyce rozszerzenie tego uprawnienia na organ podatkowy (por.: S. Bogucki, K. Winiarski - Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015 r., nr 2, s.11-19).

Obowiązek zgłoszenia właściwemu staroście wszelkich zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków w terminie 30 dni od dnia powstania tych zmian zapewnia, z jednej strony - aktualność tych danych, które powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty, z drugiej zaś - ustanawiając, obowiązek po stronie właściciela zawiadamiania o tych zmianach w krótkim terminie, eliminuje możliwość dokonywania tych zmian z datą wsteczną, tj. obejmującą okres wcześniejszy, przed datą złożenia wniosku.

Zatem, jeżeli zmiany w ewidencji gruntów obejmujące zmiany rodzaju użytków gruntowych zostają wprowadzone w drodze decyzji administracyjnej, to wywołują skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II OSK 2631/11, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Aktualizacja ewidencji gruntów i budynków nie może bowiem powodować skutków prawnych z mocą wsteczną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2015 r., sygn. akt I OSK 2078/13, wyrok z dnia 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1660/11, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Trafnie zatem Sąd pierwszej instancji przyjął, że w rozpoznawanej sprawie organ zobowiązany był do uwzględnienia zmiany dokonanej w ewidencji gruntów i budynków począwszy od 14 sierpnia 2013 r.

Przechodząc do zarzutów natury materialnej wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty. Z kolei, ust. 2 art. 2 u.p.o.l wskazuje, co nie podlega temu podatkowi, i tak: podatkowi od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z przepisem tym koresponduje przepis art. 1 ustawy o podatku rolnym, który wskazuje zakres przedmiotowy tego podatku. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Z powyższych przepisów wynika zatem bezspornie, jak już wskazano powyżej, że o opodatkowaniu gruntu podatkiem od nieruchomości bądź podatkiem rolnym decyduje sposób jego sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków, przy czym zasadnicze znaczenie ma uznanie gruntu za użytek rolny. Oznaczenie więc gruntu jako droga (dr) powoduje, że podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Z tego względu jako niezasadne ocenić należy także podniesione zarzuty naruszenia prawa materialnego, bowiem, wbrew zarzutom skargi, sporna działka nie mogła w okresie od stycznia do czerwca 2013 r. (tj. za czas gdy Skarżący byli jej właścicielami wspólnie z K.G.) podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, gdyż nie była wówczas użytkiem rolnym. Nadto, wbrew podniesionym zarzutom, podatkiem obciążono właścicieli gruntów na podstawie przewidzianych prawem stawek podatkowych.

Uwzględniając powyższe uwagi należy stwierdzić, że zaskarżone orzeczenie - jako zgodne z prawem - zasługuje na aprobatę,

Z tych względów orzeczono, jak w sentencji, na podstawie art. 184 P.p.s.a.