Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 572/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-07-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 33, art. 30 ust. 7a pkt 4, ust. 7b pkt 1, 2
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 14b par. 1, 3, art. 14c par. 1, 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 3 lipca 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Blanka Kuźniak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2019 roku sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w O. na interpretację podatkową Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w O. przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2015 r., uzupełnionym pismem z 29 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym, jest nieprawidłowe.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka "A" przedstawiając zdarzenie przyszłe podniosła, że zużywa na potrzeby własne znaczne ilości energii elektrycznej. Skarżąca zamierza rozpocząć działalność w zakresie hurtowego obrotu energią elektryczną na B S.A. i segmentu kontraktowego (OTC), w którym obrotu energią elektryczną dokonuje się w formie kontraktów bilateralnych zawieranych bezpośrednio pomiędzy uczestnikami rynku.

W związku z powyższym planuje uzyskanie koncesji na obrót energią elektryczną oraz w dalszej kolejności rejestrację dla celów akcyzy. Rejestracja dla potrzeb akcyzy zostanie dokonana z uwagi na rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych akcyzą, tj. zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję. W ramach prowadzonej na terytorium kraju działalności gospodarczej spółka produkuje: szklane płytki i dekoracje zaklasyfikowane do grupowania PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) 23.11: "Szkło płaskie" oraz do grupowania PKWiU 23.12: "Szkło płaskie, profilowane i poddane dalszej obróbce"; ceramiczne płytki i dekoracje zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 23.31: "Płytki ceramiczne i płyty chodnikowe ceramiczne". Zgodnie z zasadami metodycznymi określonymi w PKD z 2007 r. (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) – Dz. U. Nr 251, poz. 1885 ze zm.) działalność produkcyjna spółki mieści się: w zakresie produkcji szklanych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2007 r. 23.11.Z: "Produkcja szkła płaskiego" oraz w grupowaniu PKD z 2007 r. 23.12.Z: "Kształtowanie oraz obróbka szklą płaskiego"; w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2007 r. 23.31.Z: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek". W myśl obowiązującego do 31 grudnia 2007 r. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 33, poz. 289 ze zm.), zwanego dalej PKD z 2004 r., działalność spółki powinna zostać zaklasyfikowana: w zakresie produkcji szklanych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2004 r. 26.11.Z: "Produkcja szkła płaskiego" oraz w grupowaniu PKD z 2004 r. 26.12.Z: "Produkcja szkła płaskiego obrobionego i wyrobów ze szkła płaskiego"; w zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji w grupowaniu PKD z 2004 r. 26.30.Z: "Produkcja płytek ceramicznych".

Proces wytwarzania płytek ceramicznych składa się z następujących operacji jednostkowych, w których wykorzystywana jest energia elektryczna:

1. Składowanie. Surowce mineralne dostarczane do zakładów magazynowane są w halach wyposażonych w boksy dla ich selektywnego oddzielenia i przechowywania. W trakcie magazynowania zachodzą procesy wpływające na jednorodność własności magazynowanego surowca i przewidywalne jego zachowanie w dalszych etapach procesu produkcji.

2. Naważanie. Surowce z boksów magazynowych pobierane są selektywnie ładowarką do zespołu wagozasilaczy, z których według określonej receptury są odważane i mieszane w zestaw masy ceramicznej. Wagozasilacze wyposażone są w wagi taśmowe sterowane silnikami elektrycznymi.

3. Mielenie. Odważone i zmieszane w ustalonych proporcjach surowce mineralne dla danego zestawu masy ceramicznej poddawane są mieleniu w młynach kulowych w środowisku wodnym. W procesie mielenia w wyniku ruchu obrotowego młyna i znajdujących się w młynie mielników (kule ze spieczonego tlenku glinu) następuje kruszenie i rozdrabnianie ziaren poszczególnych surowców mineralnych masy ceramicznej do żądanych wielkości. Produktem z procesu mielenia jest masa lejna. Młyny napędzane są silnikami elektrycznymi.

4. Magazynowanie masy lejnej. Masa lejna z młynów poprzez zestaw sit wibracyjnych przesyłana jest do zbiorników magazynowych wyposażonych w mieszadła. W trakcie magazynowania występują procesy ujednorodniania wskaźników technologicznych masy lejnej (gęstość, lepkość, tiksotropia, rozkład wielkości cząstek składników masy lejnej).

5. Suszenie rozpyłowe masy lejnej. Masa lejna ze zbiorników magazynowych za pomocą instalacji rur i pomp podawana jest do suszarni rozpyłowej. Do komory suszarni rozpyłowej z jednej strony pompy tłoczą masę lejną pod ciśnieniem. Z drugiej strony wentylator tłoczy gorące powietrze ze spalania gazu ziemnego. Na skutek zmiany ciśnienia w komorze suszarni następuje rozpylenie masy lejnej na drobne kropelki, które spotykają się z gorącym powietrzem oraz odparowanie wody z rozpylonych kropel, w wyniku czego powstaje granulat masy ceramicznej. Granulat odbierany jest z suszarni na przenośniki taśmowe i transportowany do silosów.

6. Magazynowanie granulatu. Granulat magazynowany jest w silosach. Podczas magazynowania następuje ujednorodnienie wilgotności granulatu w całej objętości. Transport granulatu z silosów do pras hydraulicznych odbywa się za pomocą zestawu taśmociągów.

7. Formowanie. Formowanie płytek z granulatu realizowane jest na prasach hydraulicznych. Granulat zasypywany jest do gniazd form znajdujących się w prasie i prasowany przy nacisku tłoka prasy powyżej 400 kg/cm2. Siła potrzebna do sprasowania granulatu wytwarzana jest przy pomocy pompy zasilanej silnikiem elektrycznym. Uzyskanym produktem jest uformowana płytka o nadanym kształcie, grubości, właściwym stopniu zagęszczenia granulatu na jednostkę objętości i wytrzymałości na zginanie. Wpływ na uzyskanie właściwych wskaźników wyprasowanej płytki mają nacisk i własności prasowanego granulatu, między innymi parametr wilgotności. Płytki przed dalszymi etapami produkcji ze względów technologicznych muszą być wysuszone. Dla płytek nieszkliwionych na prasach stosowane są systemy zdobienia płytek kolorowymi granulatami.

8. Suszenie. Suszenie uformowanych płytek odbywa się w suszarni pionowej lub poziomej bezpośrednio po ich uformowaniu. W procesie suszenia następuje zmniejszenie zawartości wody w płytkach i zwiększenie wytrzymałości na zginanie. Napędy elektryczne dostarczają ciepłe powietrza, które otrzymuje się ze spalania gazu i transportują płytki wewnątrz suszarni.

9. Szkliwienie i dekorowanie. Uformowane i wysuszone płytki z prasy transportowane są przenośnikami na linii szkliwierskiej, gdzie realizowane są procesy szkliwienia i zdobienia. Szkliwienie polega na nałożeniu na powierzchnię płytki warstwy pobiałki i szkliwa za pomocą urządzeń do aplikacji, takich jak: pistolety, dyski, polewaczki dzwonowe. Zdobienie polega na aplikacji grafiki wzoru na powierzchnię szkliwa. Grafika aplikowana jest z wykorzystaniem technik: serigrafii, fleksografii i nadruku cyfrowego. Płytki z linii szkliwierskiej ładowane są do regałów za pomocą urządzenia załadowczo-rozładowczego. Transport regałów z płytkami odbywa się systemem transportu wewnętrznego. W tym etapie produkcji następuje także przygotowanie szkliw i pobiałek oraz past do zdobienia. Szkliwa i pobiałki przygotowywane są poprzez proces mielenia składników w młynach kulowych w środowisku wodnym.

10. Obróbka termiczna (wypalanie). Płytki surowe z linii szkliwierskich kierowane są do procesu wypalania w piecach rolkowych. Transport płytek wewnątrz pieca odbywa się na napędzanych systemem napędów elektrycznych rolkach ceramicznych. Potrzebna temperatura do wypalania (około 1 200°C) wewnątrz pieca powstaje na skutek spalania gazu ziemnego w palnikach umieszczonych w ścianach pieca. Podczas wypalania zachodzą przemiany mineralogiczne zarówno w masie ceramicznej, jak i powierzchni szkliwa. Przemiany te decydują o wielu właściwościach płytek ceramicznych. Płytki po wypaleniu z pieca ładowane są w boksy wykorzystując system załadunkowo-rozładowczy.

11. Sortowanie i pakowanie. Płytki po wypaleniu w zależności od produkowanej kolekcji transportowane są do kolejnych operacji technologicznych lub na sortownię. Operacje i procesy podnoszące własności użytkowe płytek realizowane są na liniach polerskich. Procesami tymi są: rektyfikacja, polerowanie, półpolerowanie, satynowanie, łamanie, cięcie, fazowanie. W końcowym etapie płytki trafiają na sortownię automatyczną, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar istotnych wskaźników użytkowych płytek – wymiar, płaskość powierzchni. Płytki po zakwalifikowaniu do odpowiedniego gatunku na linii sortowniczej są pakowane, znakowane i układane na paletach. Następnie transportowane są do foliowania i przekazania na magazyn. W pierwszych dniach magazynowania zachodzą procesy stabilizacji naprężeń wewnątrz struktury płytek, które powstają w procesie szybkiego studzenia po procesie wypalania.

Proces wytwarzania dekoracji ceramicznych obejmuje wszystkie wyżej wymienione procesy dotyczące płytek ceramicznych oraz dodatkowo składa się z następujących operacji jednostkowych, w których wykorzystywana jest energia elektryczna:

1. obróbka mechaniczna – cięcie, rozkrój, czyszczenie powierzchni;

2. szkliwienie i dekorowanie – nakładanie warstwy pobiałki, szkliwa, past, tuszy, granili oraz laminowanie;

3. obróbka termiczna – utrwalenie dekoracji;

4. dekorowanie – ponowne nakładanie warstwy metali szlachetnych (złoto, platyna), luster, metalizatorów i granili;

5. obróbka termiczna – utrwalenie dekoracji;

6. obróbka mechaniczna – cięcie, profilowanie, fazowanie, rektyfikacja;

7. suszenie – usunięcie wilgoci z dekoracji;

8. sortowanie i pakowanie – klasyfikacja na gatunki, kompletowanie, podklejanie, pakowanie, cechowanie i foliowanie.

Następnie palety z gotowymi płytkami, dekoracjami transportowane są na place składowe wyrobów gotowych.

Proces wytwarzania płytek i dekoracji szklanych, w których jest wykorzystywana energia elektryczna, obejmuje następujące procesy:

1. Magazynowanie szkła. Do zakładu dostarczane jest szkło w formie tafli o rozmiarze 1/3 Jumbo – 2 250 x 321 Om. Szkło jest magazynowane w specjalnych regałach, zabezpieczających je przed uszkodzeniem. Stanowisko wyposażone jest w suwnicę z uchwytem przyssawkowym, umożliwiającym bezpieczny transport tafli na stół do rozkroju.

2. Rozkrój szkła. Tafla szkła po ułożeniu na stole poddana jest procesowi rozkroju za pomocą ruchomej głowicy, zakończonej nożem diamentowym. Rozkrój szkła odbywa się według danych numerycznych zawartych w odpowiednim pliku sterującym, w którym zawarto dane podziału szkła na formatki o określonych wymiarach.

3. Mycie i zdobienie szkła. Przygotowane podczas rozkroju formatki szkła wymagają odpowiedniego umycia i odtłuszczenia przed kolejnymi procesami technologicznymi. W zależności od typologii zdobienia wyrobu gotowego stosowane są techniki: sitodruku, drukowania cyfrowego lub lakierowania za pomocą pistoletów. Do zdobienia stosuje się odpowiednio: pasty ceramiczne, nanotusze, lakiery wodorozcieńczalne lub rozpuszczalnikowe.

4. Obróbka mechaniczna szkła (np. wycinanie otworów). Obróbka mechaniczna w większości przypadków oznacza przygotowanie otworów technologicznych, niezbędnych na przykład przy późniejszym montażu, instalacji kontaktów elektrycznych lub innych elementów konstrukcyjnych. Do cięcia mogą być stosowane maszyny z zestawami pił diamentowych w przypadku kształtów regularnych lub maszyny do cięcia wodą (tzw. waterjet-y) w przypadku kształtów regularnych i nieregularnych.

5. Obróbka termiczna (wypalanie). Obróbka termiczna prowadzona jest w celu utwardzenia warstw dekoracyjnych lub zalepienia krawędzi szkła po rozkroju przed pobraniem elementów szklanych do dalszej obróbki, w szczególności zdobienia. Proces prowadzony jest w piecu rolkowym.

6. Lakierowanie dekoracji szklanych. Lakierowanie dekoracji szklanych odbywa się w specjalnej kabinie zapewniającej nałożenie jednorodnej warstwy i zachowanie bezpiecznych warunków pracy eliminując niekontrolowane rozpylenie lakierów w otoczeniu. W zależności od potrzeb lakierowanie może być wieloetapowe, rozpoczynając warstwą dekoracyjną nadającą barwę, kończąc na warstwie izolacyjnej zapewniającej odpowiednią ochronę warstw dekorujących oraz przyczepność do zapraw klejowych.

7. Laminowanie szkła. Odpowiednio przygotowane, odtłuszczone i zdobione szkło poddawane jest procesowi laminowania, w którym dwie tafle szklane są ze sobą łączone na stałe za pomocą specjalnych folii laminujących. W produkcji stosowane są folie typu EVA. Proces wymaga doprowadzenia komory laminowania do stanu próżni o żądanej wartości, a następnie wygrzaniu łączonego zestawu w ustalonych warunkach termicznych i czasowych. W wyniku procesu laminowania laminat szklany uzyskuje wzrost właściwości wytrzymałościowych, co potwierdzone jest uzyskaniem klasy bezpieczeństwa 3/B/3.

8. Krawędziowanie/fazowanie szkła. Krawędziowanie i fazowanie szkła są procesami mechanicznej obróbki pojedynczych lub laminowanych tafli, w których wyrobom gotowym nadaje się wymagany kształt krawędzi zapewniając jednocześnie ich dekoracyjny charakter oraz bezpieczeństwo użytkowania poprzez wyeliminowanie możliwości skaleczenia.

9. W przypadku produkcji wyrobów szklanych istnieje możliwość i/lub konieczność przestawiania kolejności wymienionych operacji w zależności od charakteru danego produktu.

10. Magazynowanie wyrobu gotowego. Po zakończeniu procesów produkcyjno-technologicznych wyrób jest sezonowany, a następnie odpowiednio wysortowany, oznakowany, spakowany i przekazany na magazyn. Zaleca się jego przechowywanie w temperaturach powyżej 0°C.

W ramach wskazanych wyżej procesów prowadzi swoją działalność laboratorium ceramiczne, w skład którego wchodzą pomieszczenia wyposażone w aparaturę pomiarową. Personel wraz z aparaturą stanowi podstawę do kontroli miedzyoperacyjnej poszczególnych procesów mineralogicznych. Kontrola ta polega na weryfikacji czynności związanych z każdym obszarem począwszy od składowania surowców w boksach po składowanie gotowych palet z wyrobem gotowym na placu składowym.

Najważniejszymi pracami wykonywanymi w laboratorium zakładowym są:

- badania surowców: badanie wilgotności, pozostałości na sicie 0,063 mm, uziarnienia, skurczu, straty prażenia, nasiąkliwości wodnej, ocena makroskopowa barwy oraz badanie wytrzymałości mechanicznej na zginanie;

- kontrola jakościowa baz, granili, zaprawiaczy, impregnatów;

- badania parametrów masy lejnej i masy zgranulowanej (granulatu): gęstości, lepkości, pozostałości na sicie, skurczu, straty prażenia oraz identyfikacja koloru;

- badania parametrów prasowania i suszenia: wilgotności granulatu, wilgotności płytek po suszarni, wytrzymałości mechanicznej po suszarni, kontrola wymiarów, skurczu, straty prażenia;

- kontrola parametrów pobiałek i szkliw pobieranych do produkcji: pomiar gęstości, lepkości i pozostałości na sicie;

- badania laboratoryjne wyrobu gotowego: kontrola wymiarów płytek, badanie planimetrii płytek, oznaczenie wytrzymałości mechanicznej i siły łamiącej (z użyciem łamacza), oznaczenie odporności na zarys (z użyciem autoklawu i suszarki laboratoryjnej), oznaczenie ścieralności powierzchniowej PEI (z użyciem abrazymetru), oznaczenie odporności na plamienie, oznaczenie odporności chemicznej, oznaczenie nasiąkliwości wodnej metodą gotowania (z użyciem kuchenki elektrycznej), kontrola pęknięć sturdzeniowych, oznaczenie odporności na szok termiczny (z użyciem suszarki laboratoryjnej);

- przemiały mas i surowców ceramicznych (z użyciem młynków laboratoryjnych), wykonywanie aplikacji ręcznych szkliw, pobiałek i impregnatów (z użyciem pistoletu i kabiny szkliwierskiej);

- naważanie surowców, baz i barwników ceramicznych (z użyciem wag laboratoryjnych);

- opracowywanie graficzne wzorów do produkcji (z użyciem komputerów);

- archiwizacja wyników badań laboratoryjnych (z użyciem komputerów);

- badania mikroskopowe wad płytek (z użyciem mikroskopu optycznego), wykonywanie mieszanin laboratoryjnych (z użyciem mieszadła mechanicznego).

Spółka wskazała, że powyższe czynności wykonywane są w pomieszczeniach, gdzie wykorzystuje się energię elektryczną do zasilania poszczególnych urządzeń i oświetlenia.

W piśmie z 29 lutego 2016 r. wnioskodawca stwierdził, że produkcja ceramicznych płytek opisana we wniosku jest sklasyfikowana w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 s. 1 z dnia 24 października 1990 r.), zwanym dalej rozporządzeniem nr 3037/90. Produkcja szklanych płytek i dekoracji, klasyfikowana od 1 stycznia 2008 r. zgodnie z PKD z 2007 r. w grupowaniach PKD 23.11.Z oraz 23.12.Z w świetle klasyfikacji macierzystej NACE Rev. 2 – Statystycznej Klasyfikacji Rodzajów Działalności Gospodarczych w Unii Europejskiej, wprowadzonej rozporządzeniem (WE) nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniającym rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (Dz. Urz. UE L 393, s. 1 z dnia 30 grudnia 2006 r.) podlega przyporządkowaniu odpowiednio do klasy 23.11: "Produkcja szkła płaskiego" oraz klasy 23.12: "Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego", należących do "Sekcji C – Przetwórstwo przemysłowe", grupa 23.1 "Produkcja szkła i wyrobów ze szkła". Produkcja ceramicznych płytek i dekoracji, klasyfikowana od 1 stycznia 2008 r. zgodnie z PKD z 2007 r. w grupowaniu PKD 23.31.Z w świetle klasyfikacji macierzystej NACE Rev. 2 – Statystycznej Klasyfikacji Rodzajów Działalności Gospodarczych w Unii Europejskiej podlega przyporządkowaniu odpowiednio do klasy 23.31: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek" należących do "Sekcji C – Przetwórstwo przemysłowe", grupa 23.3: "Produkcja ceramicznych materiałów budowlanych". W świetle obowiązującej do 31 grudnia 2007 r. PKD z 2004 r., spójnej i porównywalnej metodologicznie, pojęciowo, zakresowe i kodowo z klasyfikacją NACE Rev. 1 wprowadzonej rozporządzeniem nr 3037/90 działalność gospodarcza klasyfikowana wówczas w grupowaniach PKD z 2004 r. w zakresie produkcji szklanych płytek i dekoracji – 26.11.Z: "Produkcja szkła płaskiego" oraz w grupowaniu 26.12.Z: "Produkcja szkła płaskiego obrobionego i wyrobów ze szkła płaskiego", należącym do "Sekcji D – Przetwórstwo Przemysłowe. Podsekcji Dl – Produkcji wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych", w świetle klasyfikacji macierzystej NACE Rev. 1.1 podlega przyporządkowaniu odpowiednio do klasy 26.11: "Produkcja szkła płaskiego" oraz 26.12: "Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego" należącej do "Sekcji D – Przetwórstwo Przemysłowe, Podsekcji DI – Produkcja wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych". W zakresie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji – 26.30.Z: "Produkcja płytek ceramicznych" należącym do "Sekcji D – Przetwórstwo Przemysłowe, Podsekcji Dl – Produkcji wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych", w świetle klasyfikacji macierzystej NACE Rev. 1.1 podlega przyporządkowaniu odpowiednio do klasy 26.30: "Produkcja ceramicznych kafli i płytek" należącej do "Sekcji D – Przetwórstwo Przemysłowe. Podsekcji Dl – Produkcja wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych". Tożsamość zakresu działalności zgrupowanych w klasach (i.) 23.11, (ii.) 23.12 oraz (iii.) 23.31 według klasyfikacji NACE Rev. 2 obowiązującej od 1 stycznia 2008 r. z zakresem działalności zgrupowanych odpowiednio w klasach: (i.) 26.11; (ii.) 26.12; oraz (iii.) 26.30 według klasyfikacji NACE Rev.1.1 obowiązującej do 31 grudnia 2007 r. potwierdzają odpowiednie powiązania pomiędzy tymi klasyfikacjami zdefiniowane w rozporządzeniu nr 1893/2006 oraz klucze powiązań pomiędzy NACE Rev. 2 a NACE Rev. 1.1 publikowane przez Komisję Europejską.

W związku z powyższym spółka zadała pytania:

1. czy realizowana przez spółkę działalność w zakresie: (i.) produkcji szklanych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowań PKD z 2007 r.: 23.11.Z i 23.12.Z (odpowiednio grupowania PKD z 2004 r. 26.11.Z i 26.12.Z) oraz (ii.) produkcji ceramicznych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowania PKD z 2007 r. 23.31.Z (grupowanie PKD z 2004 r. 26.30.Z) wraz z procesem kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.), zwanej dalej "u.p.a."?

2. w przypadku gdy odpowiedź na pierwsze pytanie będzie twierdząca, to czy dochowując warunków formalnych w postaci: (i.) posiadania statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 1) u.p.a. oraz (ii.) złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 2) u.p.a. spółka jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wykorzystanej w procesach produkcyjnych opisanych we wniosku?

Zdaniem spółki, realizowana przez nią działalność w zakresie: (i.) produkcji szklanych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowań PKD z 2007 r.: 23.11.Z i 23.12.Z (odpowiednio grupowania PKD z 2004 r. 26.11.Z oraz 26.12.Z) oraz (ii.) produkcji ceramicznych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowania PKD z 2007 r. 23.31.Z (grupowanie PKD z 2004 r. 26.30.Z) wraz z procesem kontroli miedzyoperacyjnej w laboratorium stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. W przypadku gdy odpowiedź na pierwsze pytanie będzie twierdząca, to z uwagi na posiadanie statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 1) u.p.a. oraz złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 2) u.p.a., spółka jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wykorzystanej w procesach produkcyjnych opisanych we wniosku.

Organ administracji uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe podniósł, że od 1 stycznia 2016 r. w art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. wprowadzono zwolnienie dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych. Procesy te zostały zdefiniowane jako procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych". Zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia nr 3037/90 w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej, celem tego rozporządzenia jest ustanowienie wspólnej statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej. Nomenklatura klasyfikuje produkcję danego towaru. Natomiast w definicji procesów mineralogicznych jest mowa o procesach sklasyfikowanych na podstawie tej nomenklatury. Jest tu zatem mowa o dwóch różnych czynnościach, które w praktyce mogą, lecz nie musza się pokrywać. Produkcja oznacza zorganizowaną działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów. Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo. Pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu, lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu, jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces. Wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. Proces mineralogiczny należy zdefiniować jako proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt. W konsekwencji zwolnieniu od podatku podlega tylko energia elektryczna zużywana w danym procesie, w sprawie, w procesie mineralogicznym.

Spółka jest producentem płytek szklanych i dekoracji oraz ceramicznych płytek i dekoracji do wytwarzania których wykorzystuje energię elektryczną. Produkcja ta jest sklasyfikowana w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "Produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych". Skarżąca zamierza rozpocząć działalność w zakresie hurtowego obrotu energią elektryczną na B S.A. i segmentu kontraktowego (OTC), w którym obrotu energią elektryczną dokonuje się w formie kontraktów bilateralnych zawieranych bezpośrednio pomiędzy uczestnikami rynku. W związku z tym planuje uzyskanie koncesji na obrót energią elektryczną oraz rejestrację dla celów podatku akcyzowego. Spółka wskazała, że na proces produkcji płytek ceramicznych składają się następujące etapy: składowanie, naważanie, mielenie, magazynowanie masy lejnej, suszenie rozpyłowe masy lejnej, magazynowanie granulatu, formowanie, suszenie, szkliwienie i dekorowanie, obróbka termiczna (wypalanie) oraz sortowanie i pakowanie. Do każdego etapu zużywana jest energia elektryczna. Proces wytwarzania dekoracji ceramicznych obejmuje wszystkie wyżej wymienione procesy dotyczące płytek ceramicznych oraz dodatkowo składa się z następujących operacji jednostkowych, tj. obróbki mechanicznej, szkliwienia i dekorowania, obróbki termicznej, dekorowania, obróbki termicznej, obróbki mechanicznej, suszenia oraz sortowania i pakowania. Następnie palety z gotowymi płytkami, dekoracjami transportowane są na place składowe wyrobów gotowych. Z kolei proces wytwarzania płytek i dekoracji szklanych, w którym również wykorzystywana jest energia elektryczna, obejmuje następujące procesy: magazynowanie szkła, rozkrój szkła, mycie i zdobienie szkła, obróbka mechaniczna szkła, obróbka termiczna (wypalanie), lakierowanie dekoracji szklanych, laminowanie szkła, krawędziowanie/fazowanie szkła oraz magazynowanie wyrobów gotowych. Jednocześnie spółka w ramach wskazanych procesów prowadzi kontrolę międzyoperacyjną w laboratorium. Kontrola ta polega na weryfikacji czynności związanych z każdym obszarem od składowania surowców w boksach do składowania gotowych palet z wyrobem gotowym na placu składowym. Czynności dokonywane w ramach tej kontroli wykonywane są w pomieszczeniach, gdzie wykorzystywana jest energia elektryczna do zasilania poszczególnych urządzeń (aparatury pomiarowej) i oświetlenia pomieszczeń.

Zdaniem organu administracji, w przypadku wytwarzania płytek ceramicznych elementów procesu mineralogicznego nie stanowią: dostarczanie surowców mineralnych do zakładowych magazynów, operacje wykonane na liniach polerskich, transport na sortownię automatyczną, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar wskaźników użytkowych płytek, transport do foliowania, pakowania, znakowania i układania na paletach w ramach etapu produkcji, tzw. sortowania i pakowania. W zakresie produkcji dekoracji ceramicznych elementów procesu mineralogicznego nie stanowią wyżej wymienione czynności oraz dodatkowo wszystkie czynności, które występują po wszystkich procesach mających miejsce podczas wytwarzania płytek ceramicznych, tj. obróbka mechaniczna, szkliwienie i dekorowanie, obróbka termiczna (utrwalenie dekoracji), dekorowanie, suszenie oraz sortowanie i pakowanie dekoracji ceramicznych. W zakresie produkcji płytek i dekoracji szklanych elementów procesu mineralogicznego nie stanowią magazynowanie szkła, rozkrój szkła, mycie i zdobienie szkła, obróbka mechaniczna szkła, obróbka termiczna (wypalanie) za wyjątkiem zatępienia krawędzi szkła, lakierowania dekoracji szklanych, laminowania szkła, krawędziowania/fazowania szkła oraz magazynowania wyrobu gotowego. Procesem mineralogicznym nie jest również proces kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium. W procesie wytwarzania dekoracji ceramicznych począwszy od obróbki mechanicznej, a kończąc na sortowaniu i pakowaniu, ma miejsce końcowe wykańczanie i utrwalanie wyrobu, który powstał już wcześniej w procesie produkcji płytek ceramicznych. Natomiast w przypadku wytwarzania płytek i dekoracji szklanych powstają finalne produkty, które są wytwarzane już z produktu gotowego, tj. szkła podlegającego różnego rodzaju dekorowaniu. Dekorowanie nie stanowi procesu mineralogicznego, w którym dekorowany materiał sam w sobie podlega przemianom fizykochemicznym. Zwolnienie, o którym mowa w art. 30 ust. 7a u.p.a., jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Fakt, że spółka jest producentem ceramicznych i szklanych płytek oraz dekoracji, tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku procesu mineralogicznego, nie oznacza, że każdy etap produkcji winien być objęty wskazanym zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem mineralogicznym. W ocenie organu administracji, wyżej wymienione czynności będące niewątpliwie elementem produkcji płytek i dekoracji ceramicznych oraz szklanych nie są częściami składowymi procesu mineralogicznego ani w sensie stricte, ani też sensie largo. Do procesu tego nie można również zaliczyć etapu kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium. Tym samym wykorzystanie energii elektrycznej do wyżej wymienionych czynności nie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. Zwolnieniem od akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a., po spełnieniu warunków określonych w art. 30 ust. 7b i 7c u.p.a., może zostać objęta energia elektryczna zużywana w opisanym procesie produkcji z wyłączeniem zużycia tej energii w przedstawionych powyżej czynnościach nie stanowiących procesów mineralogicznych.

4 kwietnia 2016 r. doręczono powyższą interpretację indywidualną pełnomocnikowi spółki.

18 kwietnia 2016 r. skarżąca wezwała organ administracji do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę zaskarżonej interpretacji w całości i uznanie za prawidłowe w pełnym zakresie stanowiska przedstawionego we wniosku, uzupełnionym pismem z 29 lutego 2016 r. Spółka zarzuciła organowi administracji naruszenie prawa polegające na błędnej wykładni art. 30 ust. 7a pkt 4 w zw. oraz art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. poprzez przyjęcie, że do czynności podlegających zwolnieniu od akcyzy w oparciu o wskazane przepisy nie można zaliczyć czynności, podczas których następuje zużycie energii elektrycznej w następujących etapach produkcyjnych, które w ocenie organu administracji nie stanowią elementu procesu mineralogicznego:

1. w zakresie wytwarzania płytek ceramicznych – dostarczanie surowców mineralnych do zakładowych magazynów; operacje wykonane na liniach polerskich, czynności transportu na sortownię automatyczną, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar wskaźników użytkowych płytek; transport do foliowania, pakowania; znakowania i układania na paletach w ramach etapu produkcji tzw. sortowania i pakowania;

2. w zakresie produkcji dekoracji ceramicznych – czynności wymienione w pkt 1; wszystkie czynności, które występują po wszystkich procesach mających miejsce podczas wytwarzania płytek ceramicznych, tj. obróbki mechanicznej, szkliwienia i dekorowania, obróbki termicznej (utrwalenia dekoracji), dekorowania, suszenia oraz sortowania i pakowania;

3. w zakresie produkcji płytek i dekoracji szklanych – magazynowania szkła, rozkroju szkła, mycia i zdobienia szkła, obróbki mechanicznej szkła, obróbki termicznej (wypalania) za wyjątkiem zalepienia krawędzi szkła, lakierowania dekoracji szklanych, laminowania szkła, krawędziowania/fazowania szkła oraz magazynowania wyrobu gotowego;

4. procesu kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z 13 maja 2016 r. organ administracji stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono pełnomocnikowi skarżącej 17 maja 2016 r.

16 czerwca 2016 r. spółka "A" wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na powyższą interpretację indywidualną, w której zarzuciła:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 30 ust.7a pkt 4 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. polegającej na przyjęciu w zaskarżonej interpretacji, że pojęcie procesu mineralogicznego określonego w art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. obejmuje tylko proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych), co skutkowało błędnym uznaniem, że w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, do czynności podlegających zwolnieniu od akcyzy w oparciu o wskazane przepisy nie można zaliczyć czynności, podczas których następuje zużycie energii elektrycznej w następujących etapach produkcji, które w ocenie organu administracji nie stanowią elementu procesu mineralogicznego:

a) w zakresie wytwarzania płytek ceramicznych – operacji wykonanych na liniach polerskich, transportu na sortownię automatyczną, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar wskaźników użytkowych płytek; transportu do foliowania, pakowania; znakowania i układania na paletach w ramach etapu produkcji, tzw. sortowania i pakowania;

b) w zakresie produkcji dekoracji ceramicznych – wyżej wymienionych czynności, wszystkich czynności, które występują po wszystkich procesach mających miejsce podczas wytwarzania płytek ceramicznych, tj. obróbki mechanicznej, szkliwienia i dekorowania, obróbki termicznej (utrwalenie dekoracji), dekorowania, suszenia oraz sortowania i pakowania;

c) w zakresie produkcji płytek i dekoracji szklanych – magazynowania szkła, rozkroju szkła, mycia i zdobienia szkła, obróbki mechanicznej szkła, obróbki termicznej (wypalania) za wyjątkiem zatępienia krawędzi szkła, lakierowania dekoracji szklanych, laminowania szkła, krawędziowania/fazowania szkła oraz magazynowania wyrobu gotowego;

d) procesu kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium;

pomimo, że wyżej wymienione etapy produkcji stanowią proces mineralogiczny, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., co w konsekwencji doprowadziło do błędnej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego poprzez uznanie, że na tle przedstawionego przez spółkę zdarzenia przyszłego, zwolnienie od akcyzy wskazane w art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. nie ma zastosowania do energii elektrycznej wykorzystywanej podczas wskazanych etapów produkcji, co miało wpływ na wynik sprawy i skutkowało uznaniem jej stanowiska w całości za nieprawidłowe;

2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § i w zw. z art. 14h o.p. poprzez wadliwe uzasadnienie stanowiska wyrażonego w interpretacji w zakresie oparcia go na niewłaściwej i nieznajdującej podstawy w przepisach obowiązującego prawa definicji procesu mineralogicznego, jako procesu, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt, a tym samym naruszenie zasady praworządności i zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wskazując na powyższe naruszenia skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

W piśmie z 18 listopada 2016 r. spółka zarzuciła, że zawężenie przez organ administracji pojęcia procesu mineralogicznego do procesu, w którym następuje wyłącznie przemiana fizykochemiczna minerałów, wbrew dopuszczalnej wykładni literalnej, doprowadziło do nieuzasadnionej wykładni prawotwórczej. W konsekwencji organ administracji dokonał błędnej wykładni art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a., która zwiększyła zakres obciążeń podatkowych podatnika, naruszając zakaz stosowania wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika. Zdaniem skarżącej, brak jest racjonalnych wskazówek by proces mineralogiczny dzielić i uprzywilejowywać w wybranych zakresach, jeżeli wspólnym celem tych procesów wydaje się być uzyskanie produktów, tworzących konkurencyjny europejski rynek produktów gotowych (np. produkcji materiałów budowlanych i wyrobów ceramicznych). Nie ma podstaw do wyciągania tak daleko idących wniosków z rozróżnienia pojęć "proces" i "produkcja", jak również dalszego dzielenia procesu na czynności bezpośrednie i pomocnicze. Skarżąca dokładnie określiła zakres swojej działalności i procesów technologicznych, które uważa za proces mineralogiczny. Pominęła inne czynności i procesy, które związane są z produkcją płytek i dekoracji ceramicznych oraz szklanych, ale nie stanowią procesu mineralogicznego. W zakładach spółki zachodzi bowiem wiele innych czynności, które wspomagają proces produkcji ceramicznych oraz szklanych płytek i kafli, ale nie stanowią procesu mineralogicznego w rozumieniu u.p.a. Zaliczyć do nich można przykładowo oświetlenie biur, pomieszczeń socjalnych. Zdaniem skarżącej, wskazane we wniosku etapy produkcji stanowią proces mineralogiczny, gdyż są bezpośrednio związane z obróbką minerałów (pozostałych surowców niemetalicznych) – od surowca aż do produktu końcowego o określonej strukturze oraz właściwościach fizycznych i chemicznych. Proces produkcji ceramicznych płytek i dekoracji oraz szklanych płytek i dekoracji jest na tyle spójny i zintegrowany by tworzył jedną działalność określoną kodami PKD i NACE jako "produkcja ceramicznych kafli i płytek", a także "produkcja szkła płaskiego" oraz "kształtowanie oraz obróbka szkła płaskiego". Wskazane procesy produkcyjne w całości stanowią procesy mineralogiczne.

Na rozprawie 23 listopada 2016 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, że w niniejszej sprawie celowe byłoby zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej w sprawie sygn. akt III SA/Łd 569/16.

Postanowieniem z 23 listopada 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne w niniejszej sprawie do czasu rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 września 2016 r. sygn. akt III SA/Łd 569/16.

W sprawie sygn. akt III SA/Łd 569/16 "C" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w T. wystąpiła do Ministra Finansów o interpretację indywidualną zadając pytanie niemal identyczne jak w niniejszej sprawie (dotyczyło ono jedynie produkcji ceramicznych płytek i dekoracji podczas gdy w niniejszej sprawie dotyczy także szklanych płytek i dekoracji). W sprawie sygn. akt III SA/Łd 569/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę podatnika podzielając stanowisko organu, że procesem mineralogicznym w rozumienie art. 30 ust. 7a pkt 4 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. są jedynie czynności, w których następuje przemiana fizykochemiczna minerałów w określony produkt. W sprawie sygn. akt III SA/Łd 569/16 sąd stwierdził, że nie są takim procesem operacje przygotowawcze do produkcji ani operacje następujące po wytworzeniu produktu finalnego. Do procesu mineralogicznego nie można także zaliczyć etapu kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium. Sąd nie podzielił poglądu skarżącej, że procesem mineralogicznym są wszystkie etapy produkcji służące po powstania produktu finalnego (tj. płytek i dekoracji) jeżeli istnieje pomiędzy nimi związek przyczynowo – skutkowy.

Wyrokiem z 27 lutego 2019 r. sygn. akt I GSK 1405/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną podatnika.

Postanowieniem z 17 maja 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m. in. poprzez kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem. Stosownie zaś do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a), uchyla interpretację, a art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio.

Z kolei granice, w których organ jest uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej, wyznaczają przepisy art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 o.p. Zgodnie z art. 14b § 1 o.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie do art. 14b § 3 o.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 i § 2 o.p.). Istotnym jest, że postępowanie "interpretacyjne" opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację oraz stanowiska podatnika (por. wyrok NSA z 12 lutego 2009 r., I FSK 157/08). Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 lutego 2019 r. sygn. akt I GSK 1405/16, powołując pogląd doktryny, treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego. W sprawach o wydanie pisemnej interpretacji specyfika postępowania sprowadza się między innymi do tego, że organ podatkowy rozpatruje sprawę w ramach przedstawionego przez wnioskodawcę (podatnika) stanu faktycznego oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się do działań planowanych przez podatnika. Z tego powodu organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 o.p.). Rolą organu rozpatrującego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest więc polemizowanie z każdym argumentem wnioskodawcy, lecz wydanie, jak stanowi art. 14b § 1 o.p. interpretacji przepisów mających zastosowanie w sprawie, a także wyjaśnienie powodów takiego stanowiska.

W rozpoznawanej sprawie zarzuty skargi dotyczą naruszenia przepisów prawa materialnego – art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. w zw. z art. 2 ust 1 pkt 33 u.p.a. oraz przepisów postępowania –14c § 1 i 2 w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. Spór pomiędzy stronami koncentruje się na kwestii zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. wykorzystywanej w opisanych we wniosku procesach produkcyjnych ceramicznych płytek i dekoracji, szklanych płytek i dekoracji oraz kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium.

Zdaniem spółki, realizowana przez nią działalność w zakresie: (i.) produkcji szklanych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowań PKD z 2007 r.: 23.11.Z i 23.12.Z (odpowiednio grupowania PKD z 2004 r. 26.11.Z i 26.12.Z) oraz (ii.) produkcji ceramicznych płytek i dekoracji, zaklasyfikowana do grupowania PKD z 2007 r. 23.31.Z (grupowanie PKD z 2004 r. 26.30.Z) wraz z procesem kontroli miedzyoperacyjnej w laboratorium stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. Z uwagi na posiadanie statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 1) u.p.a. oraz złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 7b pkt 2) u.p.a., spółka jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wykorzystanej w procesach produkcyjnych opisanych we wniosku.

Zdaniem organu administracji, elementów procesu mineralogicznego w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. nie stanowią:

1. w zakresie wytwarzania płytek ceramicznych – dostarczanie surowców mineralnych do zakładowych magazynów, operacje wykonane na liniach polerskich, transport na sortownię automatyczną, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar wskaźników użytkowych płytek, transport do foliowania, pakowania, znakowania i układania na paletach w ramach etapu produkcji, tzw. sortowania i pakowania;

2. w zakresie produkcji dekoracji ceramicznych – wyżej wymienione czynności oraz dodatkowo wszystkie czynności, które występują po wszystkich procesach mających miejsce podczas wytwarzania płytek ceramicznych, tj. obróbka mechaniczna, szkliwienie i dekorowanie, obróbka termiczna (utrwalenie dekoracji), dekorowanie, suszenie oraz sortowanie i pakowanie dekoracji ceramicznych;

3. w zakresie produkcji płytek i dekoracji szklanych – magazynowanie szkła, rozkrój szkła, mycie i zdobienie szkła, obróbka mechaniczna szkła, obróbka termiczna (wypalanie) za wyjątkiem zatępienia krawędzi szkła, lakierowania dekoracji szklanych, laminowania szkła, krawędziowania/fazowania szkła oraz magazynowania wyrobu gotowego;

4. proces kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium.

Rozstrzygająca dla oceny zaprezentowanych stanowisk stron i podniesionego zarzutu naruszenia prawa materialnego jest wykładnia art. 30 ust.7a pkt 4 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych. Warunkiem zwolnienia jest, stosownie do art. 30 ust. 7b u.p.a., wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii (pkt 1); przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania (pkt 2). W art. 30 ust. 7c u.p.a. określono elementy, które powinno zawierać takie oświadczenie.

Procesy mineralogiczne, o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a., zdefiniowano w art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. procesy mineralogiczne to procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu nr 3037/90. Rozporządzenie nr 3037/90 wprowadza wspólną podstawę statystycznych klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej, zwaną dalej "NACE Rev. 1", w której w podsekcji DI 26 ujęto "produkcję produktów z pozostałych surowców niemetalicznych". Do tej podsekcji zakwalifikowano produkcję szkła i wyrobów ze szkła (26.1); produkcję ceramiki szlachetnej, produkcję ogniotrwałych wyrobów ceramicznych (26.2); produkcję ceramicznych kafli i płytek (26.3); produkcję cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypalonej gliny (26.4); produkcję cementu, wapna i gipsu (26.5); produkcję wyrobów betonowych, gipsowych i cementowych (26.6); cięcie, formowanie i wykańczanie kamieni ozdobnych i budowlanych (26.7), produkcję wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych (26.8). Nomenklatura NACE klasyfikuje zatem produkcję danego towaru, natomiast przy definiowaniu procesów mineralogicznych ustawodawca odwołał się do procesów sklasyfikowanych w tej nomenklaturze pod określonym kodem.

Kluczową dla rozstrzygnięcia jest zatem kwestia związku pomiędzy pojęciami "procesy mineralogiczne" i "procesy wytwarzania ceramicznych płytek i dekoracji oraz szklanych płytek i dekoracji". Dla dokonania właściwej wykładni tych pojęć zasadnicze jest znaczenie określeń "proces" i "produkcja", "wytwarzanie" oraz wzajemna relacja tych pojęć na gruncie u.p.a.

Sąd podziela stanowisko organu administracji, wyprowadzone przy wykorzystaniu wykładni językowej, że produkcja oznacza zorganizowaną działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów, zaś proces to ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym. Pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu, może być też efektem kilku procesów lub kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu. W ramach produkcji może też nie zachodzić żaden proces. Z kolei proces mineralogiczny to proces następujących po sobie i powiązanych przyczynowo zmian, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt.

W związku z powyższym w realiach przedstawionego przez spółkę we wniosku opisu procesów wytwarzania ceramicznych płytek i dekoracji, wytwarzania szklanych płytek i dekoracji oraz kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium podzielić należy stanowisko organu administracji, że elementów procesu mineralogicznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. nie stanowią:

1. w zakresie wytwarzania płytek ceramicznych – dostarczanie surowców mineralnych do zakładowych magazynów, operacje wykonane na liniach polerskich, transport na sortownię automatyczna, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar wskaźników użytkowych płytek, transport do foliowania, pakowania, znakowania i układania na paletach w ramach etapu produkcji, tzw. sortowania i pakowania;

2. w zakresie produkcji dekoracji ceramicznych – wyżej wymienione czynności oraz dodatkowo wszystkie czynności, które występują po wszystkich procesach mających miejsce podczas wytwarzania płytek ceramicznych, tj. obróbka mechaniczna, szkliwienie i dekorowanie, obróbka termiczna (utrwalenie dekoracji), dekorowanie, suszenie oraz sortowanie i pakowanie dekoracji ceramicznych;

3. w zakresie produkcji płytek i dekoracji szklanych – magazynowanie szkła, rozkrój szkła, mycie i zdobienie szkła, obróbka mechaniczna szkła, obróbka termiczna (wypalanie) za wyjątkiem zatępienia krawędzi szkła, lakierowania dekoracji szklanych, laminowania szkła, krawędziowania/fazowania szkła oraz magazynowania wyrobu gotowego;

4. proces kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium.

Za prawidłowe uznać należy stanowisko organu, że zwolnienie określone w art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. dotyczy tylko energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych. Wykorzystanie energii elektrycznej do wyżej wymienionych czynności nie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a. W sprawie przedstawionej we wniosku zwolnieniem od akcyzy w oparciu o art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a., po spełnieniu warunków określonych w art. 30 ust. 7b i 7c u.p.a., może zostać objęta energia elektryczna zużywana w opisanym procesie produkcji z wyłączeniem zużycia tej energii w wymienionych wyżej czynnościach nie stanowiących procesów mineralogicznych. Należy zaznaczyć, że nomenklatura NACE klasyfikuje produkcję danego towaru, zaś w definicji procesu mineralogicznego (art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a.) jest mowa o procesach sklasyfikowanych na podstawie tej nomenklatury, a nie o całej produkcji sklasyfikowanej do tej nomenklatury pod kodem DI 26. To, że zwolnienie obejmuje energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych sklasyfikowanych w nomenklaturze NACE pod kodami: DI 26.11 "Produkcja szkła płaskiego", DI 26.12 "Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego", DI 26.30 "Produkcja ceramicznych kafli i płytek" nie oznacza, że w sytuacji, gdy wnioskodawca jest producentem ceramicznych płytek i dekoracji oraz szklanych płytek i dekoracji i uzyskuje gotowy produkt, który mieści się w tym grupowaniu, to każdy etap jego produkcji stanowi proces mineralogiczny. Gdyby celem ustawodawcy nie było zawężenie zwolnienia wyłącznie do procesów mineralogicznych rozumianych jako procesy sklasyfikowane pod kodem DI 26, to odpowiednio zdefiniowałby ten proces, przykładowo wprost odwołując się do produkcji sklasyfikowanej w tym kodzie. Zwolnione od akcyzy są więc tylko poszczególne procesy w ramach produkcji sklasyfikowanej pod kodem DI 26, a nie wszystkie procesy w ramach produkcji objętej tym kodem. Zwolnienie, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 u.p.a., nie obejmuje zatem, jak twierdzi spółka, energii elektrycznej zużywanej do procesu produkcyjnego, lecz jedynie tych jej elementów, w których następuje przemiana fizykochemiczna minerałów. Jest to zwolnienie przedmiotowe, a nie podmiotowe. Potwierdzeniem jest uzasadnienie do projektu ustawy zmieniającej u.p.a. (druk sejmowy 3 522), w którym wskazano, że projekt zakłada zwolnienie przedsiębiorców realizujących określone procesy, co oznacza, że zwolnieniem objęto wybrane procesy, nie określonych przedsiębiorców.

W wyroku z 16 września 2016 r. sygn. akt III SA/Łd 596/16, wydanym w sprawie, której przedmiotem była interpretacja indywidualna dotycząca również zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w produkcji ceramicznych płytek i dekoracji oraz kontroli międzyoperacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę podatnika. Sąd podzielił stanowisko organu administracji, że w ramach procesu wytwarzania płytek ceramicznych do procesu mineralogicznego nie można zaliczyć procesu dostarczania surowców mineralnych do zakładowych magazynów, operacji wykonanych na liniach polerskich oraz czynności transportu na sortownię automatyczną, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar wskaźników użytkowych płytek, jak również w dalszej kolejności transportu do foliowania, pakowania, znakowania i układania na paletach w ramach etapu produkcji, tzw. sortowania i pakowania. W procesie produkcji dekoracji ceramicznych z kolei do procesu mineralogicznego nie można zaliczyć czynności od obróbki mechanicznej, szkliwienia i dekorowania, obróbki termicznej (utrwalenie dekoracji), do dekorowania, suszenia oraz sortowania i pakowania dekoracji ceramicznych, albowiem wszystkie te czynności, występują już po zakończeniu procesu wytwarzania płytek ceramicznych. W procesie wytwarzania dekoracji ceramicznych począwszy od obróbki mechanicznej, a kończąc na sortowaniu i pakowaniu, ma miejsce końcowe wykańczanie i utrwalanie wyrobu, który powstał już wcześniej w procesie produkcji płytek ceramicznych. Procesem mineralogicznym nie jest również proces kontroli międzyoperacyjnej, który odbywa się w laboratorium. Kontrola bowiem, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, polega na weryfikacji czynności związanych z każdym obszarem począwszy od składowania surowców w boksach po składowanie gotowych palet z wyrobem gotowym na placu składowym, a zakres czynności obejmuje, m.in. badania surowców: tj. badanie wilgotności, pozostałości na sicie 0,063 mm, uziarnienia, skurczu, straty prażenia, nasiąkliwości wodnej, dokonywana jest ocena makroskopowa barwy oraz badanie wytrzymałości mechanicznej na zginanie; kontrolę jakościową: baz, granili, zaprawiaczy, impregnatów; badania parametrów masy lejnej i masy zgranulowanej (granulatu): badanie gęstości, lepkości, pozostałości na sicie, skurczu, straty prażenia oraz identyfikacja koloru; badania parametrów prasowania i suszenia: badanie wilgotności granulatu, wilgotności płytek po suszarni, wytrzymałości mechanicznej po suszarni, kontrola wymiarów, skurczu, straty prażenia; kontrola parametrów pobiałek i szkliw pobieranych do produkcji: pomiar gęstości, lepkości i pozostałości na sicie oraz badania laboratoryjne wyrobu gotowego: kontrola wymiarów płytek, badanie planimetrii płytek, oznaczenie wytrzymałości mechanicznej i siły łamiącej (z użyciem łamacza), oznaczenie odporności na zarys. Zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 7a u.p.a. jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. W ocenie WSA w sprawie III SA/Łd 569/16 tym samym fakt, że wnioskodawca jest producentem ceramicznych płytek oraz dekoracji ceramicznych, tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku procesu mineralogicznego, nie oznacza, że każdy etap jego produkcji winien być objęty zwolnieniem, nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem mineralogicznym. Zwolnienie, o którym mowa w art. 30 ust. 7a u.p.a., nie obejmuje energii elektrycznej zużywanej do podtrzymania procesu produkcyjnego, lecz jedynie samej produkcji. Do procesu tego nie można zatem zaliczyć etapu sortowania i pakowania obejmującego operacje i procesy podnoszące właściwości użytkowe wyrobu wykonane na liniach polerskich oraz czynności transportu na sortownię automatyczną, gdzie następuje ocena powierzchni i pomiar wskaźników użytkowych płytek, jak również w dalszej kolejności transport do foliowania, pakowania, znakowania i układania na paletach, a następnie foliowanie i przekazanie do magazynu. Do procesu mineralogicznego nie można zaliczyć żadnej z wymienionych czynności, tj. od obróbki mechanicznej, szkliwienia i dekorowania, obróbki termicznej (utrwalenie dekoracji), do dekorowania, suszenia oraz sortowania i pakowania dekoracji ceramicznych, albowiem wszystkie te czynności, występują już po zakończeniu procesu wytwarzania płytek ceramicznych. Procesem mineralogicznym nie jest również proces kontroli międzyoperacyjnej, który odbywa się w laboratorium. Przepisy podatkowe zawierające określone zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania i w związku z tym nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Wynikające z powołanych wyżej przepisów zwolnienie zużycia energii elektrycznej z podatku akcyzowego na gruncie przedstawionego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego należy ściśle wiązać z wykorzystaniem energii elektrycznej wyłącznie w procesach sklasyfikowanych w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych", tj. w procesie produkcji ceramicznych kafli i płytek. Wymienione stanowisko WSA w sprawie III SA/Łd 569/16 podzielił Naczelny Sąd Administracyjny, oddalając skargę kasacyjną podatnika wyrokiem z 27 lutego 2019 r. sygn. akt I GSK 1405/16. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny dodatkowo wskazał, że proces to ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym. Pojęcie procesu ma zatem węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu, lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu, jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces. Proces mineralogiczny należy zdefiniować jako proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt. W konsekwencji zwolnieniu od podatku podlega tylko energia elektryczna zużywana w danym procesie – w sprawie – w procesie mineralogicznym. Stanowisko zajęte przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 lutego 2019 r. sygn. akt I GSK 1405/16 potwierdza zatem także prawidłowość stanowiska zajętego przez organ administracji w niniejszej sprawie w odniesieniu do procesu wytwarzania szklanych płytek i dekoracji.

Sąd nie kwestionuje stanowiska skarżącej, że wskazane we wniosku czynności mają wpływ na produkcję ceramicznych płytek i dekoracji oraz szklanych płytek i dekoracji, lecz nie wszystkie są procesami mineralogicznymi. Zdaniem sądu, nie wystarczy wykazanie, że energia jest wykorzystywana w procesie produkcyjnym rozumianym jako regularnie występujące po sobie zjawiska pozostające między sobą w związku przyczynowym, ale konieczne jest wykazanie, że są one procesami mającymi charakter mineralogiczny. Wykorzystanie energii podlegającej zwolnieniu musi przyczyniać się w sposób bezpośredni do przeprowadzania procesu podlegającego zwolnieniu wykluczając ze zwolnienia czynności nie uczestniczące bezpośrednio w tym procesie. To, że ustawodawca unijny wyklucza z zakresu działania dyrektywy energetycznej zużycie energii elektrycznej do procesów mineralogicznych nie oznacza, że wykluczeniu podlega takie zużycie energii, które nie przyczyni się bezpośrednio do procesów mineralogicznych. Pogląd, taki został wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 21 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 425/13 i FSK 428/13. Naczelny Sąd Administracyjny dokonując prounijnej wykładni art. 32 ust. 4 pkt 1 u.p.a, podkreślił, że przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że określone w nim zwolnienie od podatku z uwagi na przeznaczenie, obejmuje jedynie zużycie wyrobów energetycznych i energii elektrycznej w bezpośrednim procesie wytwarzania energii elektrycznej, co oznacza, że norma tego przepisu nie obejmuje zużycia wyrobów energetycznych przez urządzenia jedynie transportujące wyroby energetyczne, których spożytkowanie (spalenie) prowadzi do wyprodukowania energii elektrycznej. Zauważyć należy, że pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny dotyczył procesu produkcyjnego, a zatem zwolnienia w zakresie szerszym niż przewidziany w art. 30 ust.7a pkt 4 u.p.a. Podobny pogląd został wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 3 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Go 329/16. W wyroku tym sąd stwierdził, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust 7a pkt 3 podlega energia elektryczna, która jest bezpośrednio zużyta w procesie metalurgicznym rozumianym, na gruncie wykładni językowej, jako ciąg następujących po sobie zmian fizykochemicznych powiązanych przyczynowo i stanowiących etapy produkcji dążące do wytworzenia określonego produktu (...), z wyłączeniem czynności przygotowawczych do tej produkcji, a także następujących w trakcie produkcji (nie mających bezpośredniego wpływu na proces metalurgiczny) oraz po samym wytworzeniu produktu końcowego będącego efektem tej produkcji. Jakkolwiek stanowisko to sąd wyraził w stosunku do procesu metalurgicznego, to znajduje zastosowanie do zwolnienia energii przy procesach mineralogicznych.

Podkreślić należy, że skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jedynie w opisie obróbki termicznej (wypalania) płytek ceramicznych (pkt 10) stwierdziła, że podczas wypalania zachodzą przemiany mineralogiczne zarówno w masie ceramicznej, jak i powierzchni szkliwa. W opisach pozostałych etapów procesu wytwarzania płytek ceramicznych, procesu wytwarzania dekoracji ceramicznych, procesu wytwarzania płytek i dekoracji szklanych oraz procesu kontroli międzyoperacyjnej w laboratorium nie wskazała natomiast, aby takie przemiany miały miejsce. Z kolei organ nie kwestionuje organizacji pracy spółki, nie ingeruje w przedstawiony proces technologiczny, lecz dokonuje oceny, które z opisanych we wniosku etapów produkcji mają charakter procesu mineralogicznego. Okoliczność, że wszystkie etapy produkcji oraz kontroli przedstawione przez skarżącą prowadzą do wyprodukowania ceramicznych płytek i dekoracji oraz szklanych płytek i dekoracji, nie może automatycznie oznaczać, że wszystkie te etapy powinny być uznane za proces mineralogiczny, gdyż nie każdy etap stanowi część tego procesu. Pogląd, że proces mineralogiczny należy zdefiniować jako proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt i zwolnienie od akcyzy podlega tylko energia elektryczna zużywana w tym procesie (tzn. w procesie mineralogicznym), zaś fakt, że działalność podmiotu w nomenklaturze NACE odpowiada kodowi DI 26, nie oznacza, że automatycznie każda czynność jaka ma miejsce w zakładzie stanowi proces mineralogiczny, wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyrokach z 12 stycznia 2017 r. w spr. I SA/Ke 648/16, I SA/Ke 649/16 i I SA/Ke 633/16 oraz z 19 stycznia 2017 r. w spr. I SA/Ke 653/16 i I SA/Ke 654/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku w spr. I SA/Op 183/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 19 stycznia 2017 r. w spr. I SA/Kr 1129/16. Podobny pogląd tyle, że odnoszący się do procesu metalurgicznego, wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 30 listopada 2016 r. w spr. I SA/Wr 852/16. Sąd w obecnym składzie podzielił poglądy wyrażone w wymienionych orzeczeniach.

W ocenie sądu, zaskarżona interpretacja spełnia wymogi, o których mowa w art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 i art. 14h o.p. Zawiera ona ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy. Ocena ta jest konkretna, jednoznaczna i koresponduje z uzasadnieniem interpretacji. W uzasadnieniu tym organ wskazał również – prawidłowe jego zdaniem – stanowisko. W interpretacji odpowiedziano na każde z pytań spółki, a odpowiedzi te są jednoznaczne. Ich treść nie budzi wątpliwości interpretacyjnych. Trzeba podkreślić, że czym innym jest niewskazanie przez organ w interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, prawidłowego – zdaniem organu – stanowiska i jego uzasadnienia prawnego, a czym innym wadliwość dokonanej wykładni i subsumcji przepisów prawa do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Uzasadnienie zaskarżonej interpretacji przedstawia tok rozumowania organu i pozwala na jego kontrolę pod kątem zgodności z prawem. Okoliczność, że skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem organu podatkowego nie oznacza, że uzasadnienie interpretacji nie spełnia wymogów określonych w art.14c § 1 i 2 o.p. w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Reasumując sąd uznał, że zarzuty skargi nie są uzasadnione. Sąd nie stwierdził naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego lub procesowego w stopniu powodującym konieczność uchylenia zaskarżonej interpretacji.

Mając powyższe na uwadze, sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę.

k.ż.