Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2148/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 128, art. 181, art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 2, art. 245 § 1 pkt 3 lit. b
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] roku Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w P. – po wznowieniu postępowania w sprawie – decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...] odmówił uchylenia swojej ostatecznej decyzji z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2007 r., nr [...] określającej J. G. (dalej zwanemu również skarżącym lub podatnikiem) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie [...] zł.

Organ wyjaśnił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] marca 2007 r., nr [...] określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie [...] zł. Decyzja organu kontroli skarbowej po rozpoznaniu odwołania podatnika została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...]. Wskazana ostatnio decyzja stanowiła przedmiot skargi podatnika, którą Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 21 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Po 1538/07. Wywiedziona przez skarżącego skarga kasacyjna oddalona została wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 1065/08. Po wniesieniu skargi kasacyjnej podatnik wystąpił pismem z dnia [...] lipca 2008 r., z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] sierpnia 2007 r. We wniosku o wznowienie podatnik zażądał uchylenia decyzji ostatecznej utrzymującej w mocy decyzję organu kontroli skarbowej z dnia [...] marca 2007 r. Uzasadniając wniosek o wznowienie postępowania skarżący wskazał, że w sprawie zostały ujawnione nowe dowody, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] września 2008 r., nr [...] odmówił wznowienia postępowania. W ocenie organu wniesienie skargi do sądu administracyjnego, w tym także prowadzenie postępowania ze skargi kasacyjnej stanowiło przeszkodę do wszczęcia w tej samej sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego. Wskazana decyzja, po rozpoznaniu odwołania podatnika została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] listopada 2008 r., nr [...]. Decyzja z dnia [...] listopada 2008 r., stanowiła przedmiot skargi podatnika skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 18 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Po 66/10 uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją z dnia [...] września 2008 r. W ocenie WSA w Poznaniu wyrażonej w omawianym orzeczeniu, w przypadku żądania wznowienia postępowania w sprawie, w której toczy się postępowanie sądowoadministracyjne i braku przesłanek negatywnych wznowienia postępowania wymienionych wprost w przepisach Ordynacji podatkowej, organ podatkowy winien postanowieniem wznowić postępowanie w sprawie, a następnie zawiesić je na podstawie 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej do czasu zakończenia postępowania sądowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r., nr [...] wznowił postępowanie w sprawie. Następnie decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...] organ odmówił uchylenie swojej decyzji ostatecznej z dnia [...] sierpnia 2007 r. Po rozpoznaniu odwołania podatnika decyzja z dnia [...] grudnia 2010 r., została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2011 r., nr [...]. Decyzja ta została zaskarżona przez podatnika do WSA w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 21 września 2011 r., sygn. akt I SA/Po 448/11 oddalił skargę. Od wskazanego wyroku została wywiedziona przez skarżącego skarga kasacyjna, oddalona przez NSA wyrokiem z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 90/12 .

Następnie pismem z dnia [...] grudnia 2014 r. podatnik wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] sierpnia 2007 r., wskazując na istnienie przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W ocenie podatnika nowym dowodem w sprawie jest wyrok Sadu Rejonowego w W. z dnia [...] listopada 2013 r., sygn. akt [...]. Skarżący zaznaczył, że wyrok ten zapadł w wyniku przeprowadzonego postępowania karnego, w którym ustalone zostały liczne fakty stojące w sprzeczności z ustaleniami zawartymi w decyzji [...] sierpnia 2007 r. Skarżący wyjaśnił również, że w trakcie postępowania karnego dopuszczono m.in. dowód z opinii biegłego rzeczoznawcy [...] A. N. w przedmiocie rzeczywistych kosztów materiałów na realizację inwestycji dla S. w Ł. w części dotowanej z Ł. oraz kosztów rzeczywiście poniesionych przez skarżącego. Podatnik zaznaczył, że Sąd w powołanym orzeczeniu wziął pod uwagę jego wyjaśnienia oraz zeznania licznych świadków. W ocenie skarżącego powołane w wyroku okoliczności są nowe dla organów obu instancji i mają istotne znaczenie w sprawie.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wymaga ustalenia czy powołany przez podatnika wyrok jest nowym dowodem, bądź też nową okolicznością faktyczną o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej istniejącymi w dniu wydania decyzji i nieznanymi organowi podatkowemu wydającemu decyzję. Organ zaznaczył, że instytucja wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznej i stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej. Procedura wznowienia postępowania nie jest kontynuacją przeprowadzonego wcześniej postępowania wymiarowego i nie może być wykorzystywana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. W świetle postanowień art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, aby dana okoliczność, czy dany dowód mógł stanowić przesłankę wznowienia postępowania, musi cechować się nowością, a więc być nie znanym organowi, przed którym toczyło się postępowanie. Dowód uzasadniający wznowienie postępowania musi ponadto istnieć w dniu wydania decyzji oraz być istotny dla sprawy. Powołany przez skarżącego wyrok Sądu Rejonowego w W. nie istniał na dzień wydania ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2007 r. , zatem nie może być uznany za nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Z tych samych względów, dowodem takim nie może być również opinia biegłego z dnia [...] września 2013 r. W ocenie organu w niniejszej sprawie nie zaistniały także nowe okoliczności faktyczne. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie może oznaczać sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję. W ocenie organu podatnik, żądając uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] sierpnia 2007 r., dąży do odmiennego rozliczenia kosztów poniesionych w objętym decyzją ostateczną roku podatkowym.

Nie zgadzając się z decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r., skarżący wniósł odwołanie wnioskując o uchylenie tej decyzji oraz wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z wnioskiem podatnika.

Zaskarżonej decyzji zarzucono, że wydano ją z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik skarżącego podtrzymał dotychczasową argumentację z całego postępowania w sprawie. Zdaniem odwołującego się w sprawie nie przeprowadzono postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego skoro Sąd Rejonowy w W. w wyroku z dnia [...] listopada 2013 r., o sygn. akt [...] dokonał ustaleń odmiennych od tych przyjętych w uzasadnieniach decyzji, to w sposób oczywisty świadczy to o spełnieniu przesłanki wznowienia postępowania. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że przesłanką wznowienia postępowania były nowe okoliczności sprawy, a argumentacja skarżącego nie opierała się na przedstawianiu nowych dowodów. Stwierdzono, że nowe dowody, w tym wyrok Sądu oraz dowody zgromadzone w trakcie postępowania karnego tylko potwierdzają prawdziwość podniesionej przesłanki w postaci nowych okoliczności.

Po rozpoznaniu odwołania podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] kwietnia 2015 r.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania w sprawie wymaga aby nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody zostały ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej oraz aby dowody te lub okoliczności istniały na dzień wydawania decyzji ostatecznej. Dla organu podatkowego dowody te lub okoliczności muszą być nowe tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność, istotną dla sprawy należy rozumieć taką, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wskazał, że w niniejszej sprawie zostały ujawnione nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody w postaci wyroku Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] listopada 2013 r., sygn. akt [...] oraz opinii biegłego z dnia [...] września 2013 r. W przywołanym wyroku stan faktyczny ustalono m.in. na podstawie wyjaśnień skarżącego oraz zeznań świadków J. J., D. S., P. J., X. G., Z. K., M. B., J. Z., M. K., P. S. i S. P. Dyrektor Izby Skarbowej w P. zaznaczył jednak, że wskazany przez podatnika wyrok z dnia [...] listopada 2013 r., jak też opinia biegłego z dnia [...] września 2013 r. były nieznane organowi na dzień wydania decyzji ostatecznej, tj. na dzień [...] sierpnia 2007 r. Tym samym w ocenie organu nie została spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, bowiem nowe okoliczności faktyczne i dowody nie istniały przed lub w chwili wydawania decyzji ostatecznej. W ocenie organu wniosek o wznowienie postępowania w niniejszej sprawie oraz argumentacja zawarta w odwołaniu sprowadzają się w istocie do podważania ustaleń organów podatkowych w zakresie wymiaru podatku dochodowego. W tym kontekście stwierdzono, że celem nadzwyczajnego trybu wznowieniowego nie może być podważanie całościowych ustaleń faktycznych. Zaznaczono, że taka sytuacji niweczy zasadę trwałości decyzji ostatecznych. Organ zwrócił również uwagę, że ostateczna decyzja podatkowa z dnia [...] sierpnia 2007 r., stanowiła przedmiot kontroli sądu administracyjnego, w wyniku której została ostatecznie utrzymana w mocy. W ocenie organu argumentacja podatnika w tym zakresie, zmierzająca w istocie do podważenia określonej oceny stanu faktycznego, który uprzednio stanowił już przedmiot oceny organów podatkowych nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Wyżej wymieniona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2015 r. stanowi przedmiot skargi podatnika kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi podtrzymano argumentację zawartą w złożonym uprzednio odwołaniu. W kontekście art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej stwierdzono, że wystarczającym jest aby w sprawie spełniona została jedna z zawartych w tym przepisie przesłanek wznowienia, wystarczy więc aby stwierdzono istnienie nowych istotnych okoliczności nie znanych w dacie wydania ostatecznej decyzji organowi podatkowemu. W ocenie skarżącego taka sytuacja zachodzi w sprawie, a okoliczności faktyczne będące podstawą rozstrzygnięcia w postępowaniu karnym nie były znane organowi a jednocześnie istniały już w dacie wydania decyzji ostatecznej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić.

Na wstępie przypomnieć należy, że przedmiot skargi w niniejszej sprawie stanowi decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2015 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...] odmawiającą uchylenia ostatecznej decyzji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2007 r., nr [...] określającej podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie [...] zł.

Skarżący swój wniosek o wznowienie postępowania uzasadnił powołując się na wyrok Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] listopada 2013 r., sygn. [...]. Zaznaczono przy tym, że w trakcie prowadzonego postępowania karnego dokonano ustaleń, które stoją w ewidentnej sprzeczności z ustaleniami dokonanymi w sprawie zakończonej wydaniem ostatecznej decyzji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika skarżącego skoro Sąd po przeprowadzeniu postępowania, obejmującego m.in. powołanie w sprawie biegłego, dokonał ustaleń odmiennych od tych poczynionych przez organy podatkowe, to oczywistym jest, że w sprawie zachodzi przesłanka do wznowienia postępowania w sprawie.

Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga, że uregulowana w rozdziale 17 działu IV O.p., instytucja wznowienia postępowania jest wyjątkiem od wyrażonej w art. 128 O.p., zasady trwałości ostatecznych decyzji podatkowych, mającej podstawowe znaczenie dla stabilizacji skutków prawnych wynikających z decyzji ostatecznych. Omawiana zasada uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego [por. wyrok NSA z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1985/11, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Z uwagi na powyższe przyjąć należy, że wszelkie przesłanki zastosowania instytucji będących wyjątkami od omawianej zasady podlegają wykładni ścisłej [por.: wyrok NSA z dnia 11 października 2012 r., sygn. akt II FSK 364/11, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Z uwagi na fakt, iż wznowienie postępowania należy do trybu nadzwyczajnego przeprowadzane jest ono w zawężonych granicach, co oznacza w szczególności, że jego przedmiotem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy, a tylko zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności określone w art. 240 § 1 O.p. [tak: wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1211/11, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Trafnie zatem Dyrektor Izby Skarbowej w P. uzasadniając swoje rozstrzygnięcie stwierdził, że instytucja wznowienia postępowania podatkowego nie może służyć ponownej merytorycznej kontroli prawidłowości postępowania organu podatkowego w pełnym zakresie.

W niniejszej sprawie przesłanką wznowienia postępowania uzasadniającą wydanie przez organ postanowienia z dnia [...] lutego 2015 r., nr [...] o wznowieniu postępowania w sprawie stanowił art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p."). Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy:

1) ujawnią się w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji,

2) okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego,

3) okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części.

Wszystkie te trzy elementy muszą zostać spełnione łącznie.

Dowody lub okoliczności faktyczne nie istniejące na dzień wydania decyzji ostatecznej nie stanowią przesłanki uzasadniającej wznowienie postępowania oraz zmiany decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Wydanie przez organ podatkowy decyzji podatkowej na skutek postępowania przeprowadzonego w sposób niezgodny z wyrażoną w przepisie art. 122 O.p., zasadą prawdy materialnej nie uzasadnia uchylenia decyzji na skutek zastosowania instytucji wznowienia postępowania. Tego rodzaju wada ostatecznej decyzji podatkowej może stanowić przedmiot zarzutu w skardze na decyzję. Kluczowe dla prawidłowej wykładni art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jest wyjaśnienie znaczenia pojęć okoliczności faktycznej oraz dowodu. Pojęcie "dowód" na gruncie języka powszechnego oznacza okoliczność lub rzecz dowodzącą czegoś, świadczącą o czymś, dokument urzędowy stwierdzający coś, lub skończony ciąg zdań uzasadniający prawdziwość danego twierdzenia [tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl]. Mając na uwadze wieloznaczność omawianego pojęcia jego treść, na potrzeby wykładni przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., należy ustalić poprzez wyjaśnienie, w jakim kontekście pojęcie to występuje na gruncie Ordynacji podatkowej. Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie zaś z art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W orzecznictwie wskazuje się, że użytego w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. pojęcia "dowody", nie można postrzegać inaczej niż to wynika z treści art. 180 § 1 i 181 tej ustawy [tak: wyrok NSA z dnia 11 października 2012 r., sygn. akt II FSK 364/11, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Z kolei odróżnienie przesłanki wznowieniowej, polegającej na ujawnieniu "nowych okoliczności faktycznych" od przesłanki "nowe dowody" wskazuje, że przez zwrot: "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć te zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu [tak: wyrok NSA z dnia 14 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2145/12, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl].

Odnosząc powyższe rozważania w przedmiocie wykładni przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., do realiów poddanej sądowej kontroli sprawy należy stwierdzić, że wbrew wywodom skargi okolicznością uzasadniającą wznowienie postępowania stanowiło wyjście na jaw nowych dowodów w postaci wyroku Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] listopada 2013 r., sygn. [...], jak również sporządzonej w toku postępowania karnego opinii biegłego z dnia [...] września 2013 r., ustalającej w sposób odmienny wartość poniesionych przez skarżącego wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów z tytułu realizacji inwestycji dotowanej przez E. Wskazane dowody nie istniały na dzień wydania przez organ podatkowy decyzji ostatecznej, co w sposób dobitny świadczy o niespełnieniu przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przytoczone przez podatnika nowe dowody nie świadczą również o zaistnieniu w sprawie nieznanych organowi zdarzeń faktycznych mających miejsce przed dniem wydaniem decyzji ostatecznej a ujawnionych dopiero po jej wydaniu. Podkreślenia również wymaga, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią [tak: wyrok NSA z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1985/11, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Tymczasem w niniejszej sprawie skarżący w istocie kwestionuje ustalenia poczynione przez organy podatkowe w postępowaniu zwykłym opierając się w tym zakresie na opinii biegłego sądowego sporządzonej w toku postępowania karnego. Opinia ta– sporządzona po wydaniu decyzji ostatecznej w sprawie – nie świadczy o ujawnieniu nowych okoliczności faktycznych, a jedynie o dokonaniu odmiennej oceny wielkości kosztów poniesionych przez podatnika. Z kolei powołany przez skarżącego wyrok Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] listopada 2013 r., sygn. [...] zapadł na skutek odmiennej od tej poczynionej w toku postępowania zwykłego oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Stwierdzić należy, że odmienność ocen tego samego stanu faktycznego, dokonana przez organ podatkowy lub przez sąd w dwóch toczących się niezależnie od siebie sprawach, nie jest nową okolicznością, ani nowym dowodem uzasadniającym uchylenie wcześniej wydanej decyzji w trybie wznowienia postępowania, tym bardziej, że postępowanie podatkowe i materiał w nim zebrany jest niezależny od prowadzonego postępowania karnego i poczynionych w nim ustaleń [tak: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 284/13 – orzeczenie prawomocne, dostępne pod adresem orzeczenia nsa.gov.pl].

Zgodnie z art. 245 § 1 pkt 2 O.p, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 (postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy) wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Poddana sądowej kontroli decyzja, jak też poprzedzająca ją decyzja wydana w I instancji stanowi wynik trafnego zastosowania przytoczonego przepisu.

Na marginesie należy zauważyć, że zgodnie z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p., organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 (postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy) wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. Przytoczona regulacja uniemożliwia uchylenie ostatecznej decyzji podatkowej w sytuacji, gdy będące jej przedmiotem zobowiązanie podatkowe nie może zostać ustalone bądź określone z uwagi na odpowiednio przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej albo przedawnienie samego zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2007 r., nr [...] określającą podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie [...] zł. Mając na uwadze postanowienia art. 70 § 1 O.p., w świetle którego co do zasady zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, należy stwierdzić, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r., mijał z końcem 2007 r. Zgodnie bowiem z art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., nr 14 poz. 176 ze zm.) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym według ustalonego wzoru w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. Z uwagi na regulacje art. 45 ust. 4 przytoczonej ostatnio ustawy, podatnicy, na których ciąży obowiązek złożenia zeznania, są obowiązani w terminie określonym w ust. 1 wpłacić różnicę pomiędzy podatkiem należnym od dochodu wynikającego z zeznania a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników.

Z uwagi na powyższe w niniejszej sprawie nawet wystąpienie przesłanki uzasadniającej wznowienie postępowania mającej wpływ na treść ostatecznej decyzji podatkowej nie umożliwi zmiany tego rodzaju decyzji z uwagi na regulacje art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p.

W przedstawionym stanie rzeczy skargę, jako bezzasadną, należało oddalić w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718).