Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 626/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust 1, art. 23
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 120-123, art. 180, art. 181, art. 187, art. 193, art. 210
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Grażyna Firek WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) Protokolant: Specjalista Małgorzata Kruszec po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi M. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. skargę oddala


UZASADNIENIE

Naczelnik M. Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: NMUC-S, organ I instancji) decyzją z dnia 29 grudnia 2017 r. nr [...] określił M. F. (dalej: Strona, Skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie [...]zł, to jest wysokości wyższej o kwotę [...]zł od zadeklarowanej w złożonym przez Stronę zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) [...] za 2013 r.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że przeprowadzone postępowanie kontrole wobec [...] M. F. wykazało, że ujęte przez Stronę w księgach podatkowych za 2013 r. faktury zakupu, wystawione przez:

- [...] sp. z o.o., ul. [...],[...],

- [...] sp. z o.o., ul. [...], [...],

- [...] H. J. [...] [...], [...],

- [...] ul. [...] [...], [...],

nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Jednocześnie organ i instancji stwierdził, że przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, iż ww. faktury (oprócz faktury z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...] wystawionej przez Usługi [...]) nie zostały przez Stronę ujęte w kosztach działalności gospodarczej ani w zeznaniu [...] za 2013 r.

Dalej NMUC-S wskazał, że oprócz wymienionej powyżej faktury z dnia 31 stycznia 2013 r. w rejestrach zakupu [...] M. F. ujęto w 2013 r. kwoty wynikające z następujących faktur VAT, na których jako wystawca widnieje podmiot Usługi [...]:

- nr [...] z dnia 29 czerwca 2013 r., tytułem instalacja odprowadzenia wody i ścieków myjni ul. [...], uszczelnienie dachu ul. [...], na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, kwota brutto [...] zł, płatność gotówką - dowód KP nr [...], na kwotę [...]zł;

- nr [...] z dnia 29 czerwca 2013 r., tytułem konstrukcja stalowa myjni przy salonie w K. ul. [...], na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, kwota brutto [...] zł - płatność gotówką - dowód KP nr [...], na kwotę [...]zł;

- nr [...] z dnia 29 czerwca 2013 r., tytułem montaż ścian myjni przy salonie w K., ul. [...], na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, kwota brutto [...] zł, płatność gotówką - dowód KP nr [...], na kwotę [...]zł;

- nr [...] z dnia 29 czerwca 2013 r., tytułem konstrukcja dachu myjni w K., ul. [...], na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, kwota brutto [...] zł, płatność gotówką - dowód KP nr [...], na kwotę [...]zł;

- nr [...] z dnia 29 czerwca 2013 r., tytułem instalacja wodna myjni przy salonie w K. ul. [...], na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, kwota brutto [...] zł, płatność gotówką - dowód KP nr [...], na kwotę [...]zł;

- nr [...] z dnia 31 grudnia 2013 r., tytułem magazyn części zamiennych i eksploatacyjnych zgodnie z załącznikiem na podstawie inwentaryzacji, na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, kwota brutto [...] zł, płatność gotówką - pokwitowanie wpłaty z dnia 31 grudnia 2013 r.- kwota wpłaty [...] zł.

Odnośnie faktury z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...] na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, kwota brutto [...] zł tytułem "odśnieżanie" wystawionej przez Usługi H. J. [...] organ I instancji, ustalił, że:

- została ona ujęta w kosztach podatkowych Strony za 2013 r. (zaewidencjonowana w rejestrze zakupu koszt za luty 2013 r., zapis o nr [...] [...], zaksięgowana na koncie kosztowym nr [...] "Usługi obce - Usługi pozostałe"),

- zapłata nastąpiła w formie gotówki, co dokumentuje dowód KP nr [...] z dnia 31 stycznia 2013 r., na kwotę [...]zł, na którym jako wystawca widnieje podmiot Usługi H. J. [...]

NMUC-S podał, że na okoliczność zawartych przez Stronę transakcji z firmą "Usługi [...]", przeprowadził postępowanie wyjaśniające, które wykazało co następuje:

- J. M. zmarł w dniu 16 czerwca 2014 r. w C.;

- pismami z dnia 31 października 2017 r. wezwano B. M. (żonę J. M.) celem przesłuchania w charakterze świadka, jednakże żadne z wezwań nie zostało przez B. M. podjęte;

- w dniach 6 i 7 listopada 2017 r. przeprowadzono czynności w miejscowości C., [...] tj. w miejscu wskazanym jako siedziba firmy Usługi H. J. [...]. Ustalono, iż pod ww. adresem J. M. nie prowadził działalności gospodarczej. Z wyjaśnień udzielonych przez osoby zamieszkujące w sąsiedztwie J. M. wynika, iż nie prowadził działalności gospodarczej w latach 2012-2014, nie posiadał wystarczających środków na swoje utrzymanie, mieszkał w mieszkaniu komunalnym, za które nie płacił czynszu, w okresie zimowym palił w piecu elementami z wyposażenia mieszkania, kawałkami podłogi, po to by się ogrzać. Jego źródłem utrzymania było zbieranie złomu, butelek oraz drobne kradzieże, nadużywał alkoholu, co często kończyło się awanturami;

- z informacji otrzymanych z [...] sp. z o.o. w C. -zarządcy budynku zlokalizowanego w C. przy ul. [...], wynika, iż J. M. od urodzenia mieszkał w budynku komunalnym pod ww. adresem w lokalu nr [...], nie uiszczał należności czynszowych co najmniej od 2011 r., zaległości we wpłatach wynosiły ok. [...] zł, przy należności miesięcznej za czynsz w wysokości [...] zł;

- z informacji otrzymanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., wynika, iż prowadzono postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu mandatów karnych kredytowanych oraz pobytów w Izbie Wytrzeźwień. Tylko w 2013 r. J. M. był czterokrotnie doprowadzany do Izby Wytrzeźwień.

Dalej organ I instancji wskazał, że ustalono, iż do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęły następujące dokumenty dotyczące firmy J. M.:

- w dniu 25 lipca 2013 r. deklaracja [...] za I kwartał 2013 r., w której wykazano wysokość podstawy opodatkowania w kwocie [...]zł, wartość nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie [...]zł, kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- w dniu 25 lipca 2013 r. deklaracja [...] za II kwartał 2013 r., w której zadeklarowano wysokość podstawy opodatkowania w kwocie [...]zł, wartość nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie [...]zł, kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- w dniu 25 października 2013 r. deklaracja [...] za III kwartał 2013 r., w której wykazano wysokość podstawy opodatkowania w kwocie [...]zł, wartość nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie [...]zł, kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- w dniu 27 stycznia 2014 r. deklaracja [...] za IV kwartał 2013 r., w której wykazano wysokość podstawy opodatkowania w kwocie [...]zł, wartość nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie [...]zł, kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- w dniu 25 kwietnia 2014 r. deklaracja [...] za I kwartał 2014 r., w której wykazano wysokość podstawy opodatkowania w kwocie [...]zł, wartość nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie [...]zł, kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- w dniu 25 lipca 2014 r. deklaracja [...] za II kwartał 2014 r., w której wykazano wysokość podstawy opodatkowania w kwocie [...]zł, wartość nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie [...]zł, kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- w dniu 29 października 2014 r. deklaracja [...] za III kwartał 2014 r., w której wykazano wysokość podstawy opodatkowania w kwocie [...]zł, wartość nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie [...]zł, kwotę podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł.

Ustalono także, że:

- J. M. nie zgłosił w Urzędzie Skarbowym w B. podmiotu rozliczającego (biura rachunkowego), podał jedynie adres prowadzenia rachunkowości: [...], ul. [...]19, a także nie zgłosił pełnomocnictw;

- wpłaty zobowiązań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r. do III kwartału 2014 r., dokonane były po terminie, a za III kwartał 2014 r. brak przypisu (na karcie kontowej figuruje wpłata z dnia 28 października 2014 r. na kwotę [...]zł);

- zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych nie wystąpiły z uwagi na brak przypisu za lata 2013-2015;

- B. M. (żona) nie składała deklaracji dla podatku dochodowego od osób fizycznych.

Następnie organ I instancji wskazał, że wobec J. M. podejmowano czynności zmierzające do przeprowadzenia kontroli w zakresie podatku od towarów i usług za okres II-IV kwartał 2011 r., jednakże w związku z brakiem kontaktu z Podatnikiem planowanej kontroli nie przeprowadzono. W 2014 r. po raz drugi podjęto czynności zmierzające do przeprowadzenia kontroli wobec J. M. w zakresie podatku VAT za okres od IV kwartału 2011 r. do IX 2013 r., jednakże odstąpiono od przeprowadzenia kontroli z uwagi na zgon J. M., który miał miejsce 16 czerwca 2014 r. Z pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 9 października 2017 r. wynika, iż J. M. w okresie od stycznia 2013 r. do czerwca 2014 r. figurował jako płatnik składek z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie ze zgłoszeniem ZUS ZUA miał obowiązek opłacania składek na FUS, FUZ i FP. Za ww. okres figurują zaległości, płatnik nie dokonywał wpłat. J. M. nie zatrudniał pracowników, nie zlecał podmiotom zewnętrznym wykonania usług, czy dostawy towarów na rzecz [...] M. F..

W dokumentacji zabezpieczonej na dysku twardym przez organa ścigania w mieszkaniu S. O., przy ul. [...] w K., w [...] (w miejscu zatrudnienia S. O.) ujawniono faktury VAT, na których jako wystawcę ujęto podmiot FH J. M.. Ani [...], ani żaden z pracowników drukami nie byli w stanie podać racjonalnego wytłumaczenia.

Podsumowując i oceniając powyższy materiał dowodowy organ I instancji wskazał, że J. M. :

- nie prowadził działalności gospodarczej,

- nie dysponował środkami finansowymi,

- był osobą nadużywającą alkoholu, utrzymującą się ze zbieractwa złomu i butelek oraz drobnych kradzieży, mieszkającą w zdewastowanym lokalu komunalnym, za który nie regulował czynszu przez okres ponad 10 lat, co doprowadziło do powstania zadłużenia w kwocie ponad [...] zł,

- w okresie styczeń 2013 r. do czerwiec 2014 r. figurował w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych jako płatnik składek z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże nie dokonywał wpłat należnych składek,

- nie zatrudniał pracowników.

Ponadto na nazwisko J. M. w Urzędzie Skarbowym w B. złożone zostały deklaracje [...], z których wynika, iż deklarowane kwoty obrotu sięgały kilku milionów złotych, tj. w I kwartale 2013 r. - 1,7 mln zł, w II i III kwartale odpowiednio - 3,4 mln zł i 3,3 mln zł, w IV kwartale 2013r. - 4,9 mln zł. Z kolei w 2014 r. kwoty obrotu wyniosły w I kwartale 3,8 mln zł, II kwartale 1,7 mln zł, III kwartale 3,4 mln zł. Deklaracje [...] za II i III kwartał 2014 r. zostały złożone rzekomo przez J. M., kiedy już nie żył, bowiem zgon J. M. nastąpił w dniu 16 czerwca 2014 r.

Organ I instancji stwierdził, że mając na uwadze sytuację życiową J. M., w tym ustalony status materialny, wręcz niemożliwym jest, aby J. M. prowadził działalność gospodarczą i osiągał obroty w ww. kwotach.

Dalej NMUC-S wskazał, że Strona nie uprawdopodobniła, poprzez własne dokumenty kasowe, czy bankowe, iż dokonała rzeczywistej zapłaty za usługi udokumentowane fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje J. M.. Analiza dokumentów [...] M. F. nie ujawniła wypłat środków pieniężnych z kasy firmy, czy też rachunków bankowych związanych z regulowaniem zobowiązań wynikających z faktur, na których jako wystawca widnieje J. M.. W dokumentacji Strony poza fakturami VAT i dowodami KP brak jest jakichkolwiek materialnych dowodów (tj. ofert handlowych, specyfikacji towarów, kalkulacji cenowych, zamówień), które potwierdzałyby lub chociaż uprawdopodobniały, że pomiędzy [...] M. F., a firmą J. M. miały miejsce rzeczywiste transakcje gospodarcze.

Dokumentacja m.in. [...] M. F., w tym faktury VAT wystawione przez FH J. M., jak również faktury VAT wystawione na rzecz innych podmiotów niż [...] M. F., została zabezpieczona przez organy ścigania w [...] (miejscu zatrudnienia S. O.), mieszkaniu S. O.., a "na której obecność" w tych miejscach zarówno S. O., jak również pozostali pracownicy [...] nie byli w stanie podać racjonalnego wytłumaczenia. S. O. pomimo zobowiązania się w toku niniejszego postępowania do przedłożenia stosownych dokumentów mających stanowić wyjaśnienie na obecność ww. dokumentów na dyskach komputerów [...], jak również w pozostałych miejscach, w których dokonano czynności zabezpieczenia takowych dowodów nie przedstawił. S. O., jako osobę prowadzącą obsługę księgową podmiotu firmy J. M. wskazał K. D., jednakże ten, jak zeznał, nie zna J. M. i nie świadczył żadnych usług dla podmiotu Usługi H. J. [...].

W świetle powyższego organ I instancji uznał, iż kwota [...]zł wynikająca z faktury VAT z dnia 31stycznia 2013 r. nr [...] wystawiona tytułem "odśnieżanie" przez firmę "Usługi H. J. [...]" nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, gdyż nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.

Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Strona decyzji NMUC-S zarzuciła naruszenie:

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 720 ze zm.; dalej: u.k.s.) w zw. z art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o K. Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948; dalej: ustawa przepisy wprowadzające KAS), poprzez prowadzenie postępowania kontrolnego w sposób niebudzący zaufania organu podatkowego, w szczególności poprzez subiektywną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego, polegającego na przyjmowaniu tylko takiej jego części, która potwierdzała tylko z góry przyjęte, niekorzystne dla Strony stanowisko przy pominięciu i kwestionowaniu pozostałej, nieprzystającej do forsowanej "tezy-części",

- art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 §1, art. 191 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. w zw. z art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy przepisy wprowadzające KAS, poprzez niepodjęcie wszystkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz rzetelnego rozpatrzenia niniejszej sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, a także dokonanie jego subiektywnej i wybiórczej analizy oraz sprzecznych z zasadami doświadczenia życiowego wnioskowań, co doprowadziło w konsekwencji do stwierdzenia, iż: faktury wystawione przez [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...] oraz [...] F. R. Filipowicz, nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a ponadto przyjęcie, że Strona miała świadomość nieprawidłowego charakteru transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, bowiem dopuściła się zaniechań, wskazujących na brak należytej staranności przy zakwestionowanych transakcjach, których standardowe dochowanie pozwalałoby na stwierdzenie, że uczestniczy w oszustwie podatkowym,

- art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), poprzez niewłaściwą wykładnię i błędne założenie, iż w świetle przedstawionych okoliczności Stronie nie przysługuje prawo zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na zakup usług od wymienionych wyżej podmiotów, jako udokumentowanych fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W uzasadnieniu odwołania Strona podniosła, iż w ciężar kosztów za luty 2013 r. w firmie [...] M. F. zaliczono wydatek na odśnieżanie terenu na kwotę netto [...] zł na podstawie faktury z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...] za który zapłaconą gotówką i bezpodstawne jest twierdzenie organu I instancji, że "faktury" wystawione przez FH J. M. nie dokumentują realnych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem Strony "Nie ma wątpliwości, że wydatki poniesione na odśnieżanie terenu obiektów firmy miały bezpośredni związek z działalnością gospodarczą Strony, a tym samym z uzyskaniem przez Stronę przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu. Zakwestionowane wydatki nie znajdują się w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 u.p.d.o.f. W związku z powyższym spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać poniesione wydatki za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej.(...)".

Zdaniem Strony brak majątku trwałego, sprzętu, zatrudnionych pracowników u dostawcy usług nie jest podstawą twierdzenia, że usługi nie zostały wykonane. Postępowanie dowodowe oparto na zeznaniach świadków zgromadzonych w innych postępowaniach, które znacząco różnią się od siebie, a rozbieżności w zeznaniach świadczą o ich niewiarygodności, a tym samym nie powinny stanowić dowodu w postępowaniu.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: DIAS, organ II instancji, organ odwoławczy) decyzją z dnia 28 marca 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję NMUC-S z dnia 29 grudnia 2017 r.

W uzasadnieniu decyzji DIAS na wstępie zauważył, że istotą przedmiotowej sprawy jest rozstrzygnięcie, czy Strona w złożonym zeznaniu podatkowym [...] za 2013 r. wykazała w sposób rzetelny wysokość osiągniętych przychodów i poniesionych kosztów uzyskania przychodów i wskazał, że NMUC-S w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego uznał, iż Strona prowadząc działalność gospodarczą ujęła w księgach podatkowych za 2013 r. faktury zakupu wystawione przez firmy: [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...], [...] F. R. [...], które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Oprócz faktury z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...] wystawionej przez "Usługi H. J. [...]" na kwotę netto [...] zł, pozostałe faktury nie zostały przez Stronę ujęte ani w kosztach działalności gospodarczej za 2013 r., ani w złożonym zeznaniu podatkowym [...] za 2013 r.

Dalej organ odwoławczy stwierdził, że zarzuty podniesione w odwołaniu dotyczące naruszenia przepisów postępowania nie znajdują uzasadnienia w zebranym obszernym materiale dowodowym. Uzasadniając swoje stanowisko podniósł, że dla uwzględnienia prawa podatnika do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku z danej faktury niewystarczającym jest jedynie ustalenie, że towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tego towaru lub wykonania usługi. W rozpoznawanej sprawie dla rozstrzygnięcia nie jest istotne czy [...] M. F. zakupił w ramach prowadzonej działalności gospodarczej towar (usługi) w ilościach (w zakresie) określonych w zakwestionowanych fakturach VAT, lecz czy faktury te odzwierciedlają rzeczywisty obrót ze wskazanym w nich kontrahentem, tzn. czy wystawca faktury był faktycznym dostawcą tego towaru czy usług. To na podatniku ciąży obowiązek wskazania dowodów pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki i w jakiej wysokości. Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru (usługi) u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji.

W piśmie z dnia 29 grudnia 2016 r. Strona wyjaśniła między innymi, iż "(...) Nie posiadam protokołów odbioru robót budowlanych i remontowych wykonywanych przez firmy [...] Sp. z o.o., S. A. [...] Usługi H. J. [...], [...] Sp. z o.o., F.H.U J. C. oraz [...] J. P.. Potwierdzeniem dokonania odbioru robót wykonywanych w latach 2012-2015 przez te firmy są zapłaty za faktury dokumentujące te prace. Prace remontowo-budowlane wykonywane były w ramach umów zwartych w formie ustnej pomiędzy stronami umowy. (...) Środki pieniężne, którymi dokonywane były płatności gotówkowe nie potwierdzone w raportach kasowych pochodziły z prowadzonej przeze mnie od 1997 roku działalności gospodarczej i wypracowanego w tych latach zysku oraz kredytów bankowych".

Z przedłożonych przez Stronę dokumentów kasowych i dokumentów bankowych nie wynika, aby nastąpiła wypłata środków pieniężnych z kasy firmy Strony, z Jego osobistego rachunku bankowego bądź z rachunku bankowego dotyczącego prowadzonej działalności gospodarczej potwierdzająca rzeczywistą zapłatę za usługi udokumentowane spornymi fakturami VAT. Faktury VAT otrzymane przez [...] M. F. od firmy "Usługi H. J. [...]", nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (tzn. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane), brak jest bowiem dowodów na to, że wystawca tych faktur - firma "Usługi H. J. [...]", mogła dokonać czynności udokumentowanych spornymi fakturami VAT. W trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego Strona poza spornymi fakturami VAT i dowodami KP nie przedstawiła żadnych innych dowodów (np. ofert handlowych, zamówień, kalkulacji cenowych, specyfikacji towaru, gwarancji), które pozwalałyby zanegować ustalenia organu kontrolnego i przyjąć, że transakcje wykazane w spornych fakturach VAT zostały wykonane w rzeczywistości i miały uzasadnienie oraz cel gospodarczy.

Następnie organ II instancji odniósł się do zarzutu "sprzecznych z zasadami doświadczenia życiowego wnioskowań, co doprowadziło w konsekwencji do stwierdzenia, iż Strona miała świadomość nieprawidłowego charakteru transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, bowiem dopuściła się zaniechań, wskazujących na brak należytej staranności przy zakwestionowanych transakcjach, których standardowe dochowanie pozwalałoby na stwierdzenie, że uczestniczy w oszustwie podatkowym (...)". DIAS stwierdził, że podatek dochodowy od osób fizycznych, w przeciwieństwie do podatku od towarów i usług, w ramach Wspólnoty Europejskiej, nie jest podatkiem zharmonizowanym i nie odnoszą się do niego dyrektywy i zasady dotyczące podatku od towarów i usług. "Dobra wiara" nie może być podstawą do uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Odpowiedzialność podatnika nie jest oparta na zasadzie winy. Brak wiedzy na temat nierzetelności kontrahentów nie zwalnia od obowiązku należytego udokumentowania operacji gospodarczych i posługiwania się rzetelnymi dokumentami.

W przedmiotowej sprawie, wobec zakwestionowania przez organ I instancji rzetelności dowodów księgowych (faktur VAT), które dla Strony stanowiły podstawę zaliczenia wskazanych w nich kwot do kosztów uzyskania przychodów, to na Stronę, a nie na organ podatkowy, przeszedł ciężar wskazania środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki i w jakiej wysokości. Nie ma bowiem znaczenia z punktu widzenia przywołanych uregulowań podatkowych to, czy Strona w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony (brak dokumentów źródłowych u wystawcy faktur) dokonywała rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, tzn. ich wystawca nie był wykonawcą usług w nich wymienionych. Faktura musi odzwierciedlać obrót ze wskazanym w niej kontrahentem. Jeśli natomiast tak jak w przedmiotowej sprawie, zostanie stwierdzone, że przedstawione przez Stronę faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, to na Stronie spoczywał obowiązek wykazania za pomocą innych dowodów zarówno faktu dokonania zakupu usług od skonkretyzowanego wykonawcy tych usług, poniesienia na jego rzecz z tego tytułu określonych kosztów oraz wpływu tych kosztów na możliwość uzyskania przychodu ze źródła przychodów. Tego natomiast Strona nie uczyniła. W odwołaniu Strona oprócz twierdzenia, że usługi zostały wykonane, nie przedstawiła żadnych dowodów/dokumentów, które przeczyłyby ustalonemu przez organ I instancji stanowi faktycznemu.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu oparcia rozstrzygnięcia na niekompletnym i wybiórczym materiale dowodowym, nie zgodził się z nim i wskazał, że jakkolwiek prawem prowadzącego działalność gospodarczą podatnika jest swobodne kształtowanie stosunków gospodarczych łączących go z innymi podmiotami tej sfery działalności, to jednakże ocena tych stosunków i wynikających z nich zdarzeń gospodarczych z punktu widzenia prawa podatkowego, należy do zadań organów podatkowych, które uprawnione są do kontroli między innymi prawidłowości zaliczenia przez podatnika określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Dalej DIAS podniósł, że materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. W odwołaniu został postawiony zarzut naruszenia powyższego przepisu poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w związku z błędnym uznaniem, iż Strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów za 2013 r. poprzez zakup usług udokumentowanych fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów, pod tym jednakże warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ przede wszystkim na wielkość osiągniętego przychodu. Problematyka kosztów uzyskania przychodów ma dla funkcjonowania podatku dochodowego podstawowe znaczenie. Możliwość bowiem zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wpływa bezpośrednio na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania, a w konsekwencji wysokość należnego zobowiązania podatkowego. Zatem zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 u.p.d.o.f., powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest jednak nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem organu odwoławczego NMUC-S w sposób niebudzący wątpliwości ustalił, że zaewidencjonowane faktury wystawione przez firmę "Usługi H. J. [...]", nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego. Sankcjonowanie wobec tego sytuacji, w której kto inny jest wykonawcą usługi, a kto inny wystawia faktury sprzedaży tych usług, prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego na nierzeczywistym przebiegu procesów gospodarczych. W ocenie organu odwoławczego rozpoznając sprawę przez pryzmat przepisów art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. i po analizie materiału dowodowego, nie ma wątpliwości, że sporne faktury wystawione przez firmę "Usługi H. J. [...]", na rzecz firmy [...] M. F., nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Następnie DIAS wskazał, że Strona w odwołaniu podnosi, że usługa odśnieżania terenu miała miejsce, czego dowodem jest zapłata gotówką - KP nr [...], wydatek miał bezpośredni związek z działalnością gospodarczą Strony, a tym samym z uzyskaniem przez Stronę przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu. Odnosząc się do powyższego stwierdzenia organ odwoławczy zaznaczył, że fakt odśnieżenia terenu nie jest kwestionowany, a kwestią sporną jest to, kto w rzeczywistości te usługi wykonał. Fakt odśnieżenia terenu nie świadczy wcale o poniesieniu wydatku wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez "Usługi H. J. [...]".

Dalej organ II instancji podniósł, że przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające z udziałem Strony i wyjaśnił, że M. F. w dniu 30 sierpnia 2018 r. został przesłuchany w charakterze strony na okoliczność ustalenia przebiegu transakcji za lata 2012-2014 pomiędzy firmą [...] M. F. a firmami: [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...], R. F. R. [...], P.P.U.H. "S. " A. W., F.H.U. [...] J. C., [...] J. P., Integrated Services Sp. z o.o.

W kwestii współpracy z firmą "Usługi H. J. [...]" Strona zeznała, że kontaktując się z S. O., który reprezentował ww. firmę, miał przeświadczenie, że była to kontynuacja współpracy z firmą [...], zatem odbiór prac, zapłata, nadzór nad wykonywanymi pracami, odbywały się według schematu jak z firmą [...]. Ponadto zeznała, że nie zna J. M., nie pamięta od kiedy została nawiązana współpraca z firmą "Usługi H. J. [...]", nie sprawdzał czy firma J. M. figurowała w CEIDG, czy była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT, a także nie posiada dokumentów potwierdzających jej zarejestrowanie. Strona zeznała także, że "świadczone usługi remontowo-budowlane przez firmę Usługi H. J. [...] były odbierane, jakby były świadczone przez firmę [...], którą reprezentował P. S. [...]" (...).

Kolejno DIAS podniósł, że w sprawie organ I instancji zgromadził obszerny materiał dowodowy (ponad 3700 kart), a także włączył do akt sprawy jako dowód materiał dowodowy otrzymany z prokuratury i innych organów podatkowych. Dokumenty te zostały następnie ocenione przez organ I instancji w ramach prowadzonego postępowania. W trakcie prowadzonego postępowania organ I instancji przesłuchał wielu świadków (niektórych kilkakrotnie), którzy przed przystąpieniem do czynności przesłuchania zostali pouczeni o swoich prawach i obowiązkach, a przede wszystkim o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Wszystkie przesłuchane w charakterze świadka osoby były pełnoletnie, posiadające prawa publiczne i świadome konsekwencji swych działań. Wobec powyższego nie można odmówić wiarygodności złożonych przez świadków zeznań opierając się jedynie na twierdzeniu, że zeznania świadków różnią się od siebie, a rozbieżności w zeznaniach świadczą o ich niewiarygodności, a tym samym nie powinny stanowić dowodu w postępowaniu.

Zdaniem DIAS nie jest wystarczającym samo stwierdzenie Strony, iż "rozbieżności w zeznaniach świadczą o ich niewiarygodności" bez wskazania tezy dowodowej i wspierającej ją argumentacji. Strona stawiając powyższy zarzut nie wskazała jakie konkretnie zeznania, których osób/świadków, z jakiego powodu miałyby być rozbieżne, niewiarygodne, a przede wszystkim, że nie mogą stanowić dowodu w sprawie. Organ odwoławczy stwierdził, że biorąc pod uwagę zgromadzony przez organ I instancji materiał dowodowy (informacje uzyskane od [...] sp. z o. o., Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., Urzędu Miasta w C., Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, oświadczeń osób mieszkających w sąsiedztwie J. M.), należy uznać, że J. M. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nie zatrudniał żadnych pracowników, jako płatnik nie dokonywał wpłat należnych składek, miał bardzo trudną sytuację finansową, posiadał zaległości w opłatach czynszu, z tytułu mandatów karnych, jego źródłem utrzymania było zbieranie złomu, butelek, drobne kradzieże, nadużywał alkoholu. Opisana sytuacja życiowa i finansowa świadczy o tym, iż J. M. nie prowadził działalności gospodarczej i nie osiągnął z tego tytułu wielomilionowych przychodów.

DIAS odnosząc się do transakcji zawartych z pozostałymi firmami tj. [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o. oraz [...] F. R. [...], organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że zebrany obszerny materiał dowodowy wskazuje, iż wystawiane przez ww. firmy faktury VAT nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. W odniesieniu do kwestionowanych zagadnień dotyczących ww. firm Strona w odwołaniu oprócz zanegowania ustaleń dokonanych przez organ I instancji nie postawiła żadnych konkretnych zarzutów i argumentów.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący podniósł te same zarzuty jak w odwołaniu, zarzucając naruszenie:

1. przepisów postępowania tj.:

- art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. w zw. z art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy przepisy wprowadzające KAS, poprzez prowadzenie postępowania kontrolnego w sposób niebudzący zaufania organu podatkowego, w szczególności poprzez subiektywną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego, polegającą na przyjmowaniu tylko takiej jego części, która potwierdzała z góry przyjęte, niekorzystne dla Strony stanowisko przy pominięciu i kwestionowaniu pozostałej, nieprzystającej do forsowanej "tezy-części",

- art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. w zw. z art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy przepisy wprowadzające KAS, poprzez niepodjęcie wszystkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz rzetelnego rozpatrzenia niniejszej sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, a także dokonanie jego subiektywnej i wybiórczej analizy oraz sprzecznych z zasadami doświadczenia życiowego wnioskowań, co doprowadziło w konsekwencji do stwierdzenia, iż: faktury wystawione przez [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...] oraz R. F. R. Filipowicz nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a ponadto przyjęcie, że Strona miała świadomość nieprawidłowego charakteru transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami, bowiem dopuściła się zaniechań, wskazujących na brak należytej staranności przy zakwestionowanych transakcjach, których standardowe dochowanie pozwalałoby na stwierdzenie, że uczestniczy w oszustwie podatkowym,

2) prawa materialnego, tj.:

- art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwą wykładnię i błędne założenie, iż w świetle przedstawionych okoliczności Stronie nie przysługuje prawo zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na zakup usług od wymienionych wyżej podmiotów, jako udokumentowanych fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Wskazując powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wobec zaprezentowanego przez organy stanowiska po raz kolejny przedstawił własną argumentację, celem której jest udowodnienie, że brak jest podstaw do uznania, że zaliczając do kosztów podatkowych wydatek, który udokumentowano fakturą wystawioną przez Usługi H. J. [...], naruszyła art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Skarżący podniósł, że stwierdzenie braku majątku trwałego, sprzętu budowlanego czy zatrudnionych pracowników u dostawcy usług nie jest podstawą twierdzenia, że usługi nie zostały wykonane, świadczy to zdaniem Skarżącego o niedopuszczalnej dowolności organu w zakresie oceny stanu faktycznego. Dowolność ta nie może być utożsamiania ze swobodą w zakresie interpretacji dokonanych ustaleń.

Zdaniem Skarżącego postępowanie dowodowe oparto na zeznaniach świadków zgromadzonych w innych postępowaniach, które znacząco różnią się od siebie. Rozbieżności w zeznaniach świadczą o ich niewiarygodności, a tym samym nie powinny stanowić dowodu w postępowaniu. Przeprowadzone postępowanie kontrolne nie udowodniło w wystarczający sposób, że kwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a co za tym idzie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Skarżącego zebrany materiał dowodowy nie może stanowić podstawy do wydania zaskarżonej decyzji, gdyż jak podniesiono w skardze, nie uwzględnia on dowodów zgromadzonych przez Skarżącego, a z niewiadomych przyczyn nie przyjętych w postępowaniu przez organ.

DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko prezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi, jednocześnie wskazując, że do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze odniósł się w zaskarżonej decyzji. DIAS stwierdził, że w odniesieniu do kwestionowanych zagadnień dotyczących firm [...] sp. z o.o., [...] sp. z o.o., Usługi H. J. [...] oraz [...] oprócz zanegowania ustaleń dokonanych przez organy podatkowe Skarżący nie postawił żadnych konkretnych zarzutów oraz argumentów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).

Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria wykazała, że zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszają prawa.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zasadniczy spór w sprawie dotyczył kwestii, czy istnieją uzasadnione podstawy do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów Skarżącego w 2013 r. - w myśl przepisów art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kwoty [...]zł, wynikającej z faktury z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...], wystawionej przez Usługi H. J. [...] tytułem "odśnieżanie".

Faktura ta, zdaniem organów, nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, a czynność jaką opisuje nie została wykonana przez podmiot, który jest wystawcą faktury.

Natomiast Skarżący twierdzi, że usługa została wykonana i uiścił należność za wykonaną usługę.

W drugiej kolejności należy wskazać, że WSA w Krakowie wyrokiem z dnia 4 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Kr [...] (wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl), oddalił skargę Skarżącego na decyzję DIAS z dnia 14 grudnia 2018 r. nr [...], którą to decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję NMUC-S z dnia 29 grudnia 2017 r. nr: [...] w przedmiocie określenia Skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2013 r. Rozpoznając powyższą sprawę Sąd dokonywał między innymi oceny czy faktury wystawione przez firmę Usługi H. J. [...] (w tym faktury z dnia 31 stycznia 2013 r.) odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. W wyroku tym Sąd jednoznacznie stwierdził, że usługi objęte fakturami wystawionymi przez firmę Usługi H. J. [...] nie mogły być wykonane przez osobę J. M., zatem nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela powyższą ocenę i przyjmuje ją za własną.

Na marginesie należy również zaznaczyć, że Sądowi znane są z urzędu inne wyroki WSA w Krakowie, w których Sąd dokonywał miedzy innymi oceny, czy faktury wystawione przez firmę J. M. dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Tytułem przykładu można przywołać wyrok z dnia 27 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Kr [...], którym to wyrokiem Sąd również oddalił skargę [...] sp. z o.o. z siedzibą w K., której udziałowcem i prezesem zarządu był Skarżący.

Przechodząc do rozpatrzenia zarzutów skargi należy wskazać, że Skarżący sformułował zarzuty koncentrujące się przede wszystkim na próbie wykazania, że organy zebrały niewystarczający materiał dowodowy i dokonały jego dowolnej oceny, kwestionując rzeczywisty charakter obrotu gospodarczego.

Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów materialnoprawnych są jedynie konsekwencją ww. domniemanej wadliwej oceny, co do wykazania zaistnienia przesłanek ich zastosowania.

Dokonując oceny stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe.

W ocenie Sądu w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny. Stan faktyczny i prawny sprawy w tym zakresie zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w O.p., a w szczególności w art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 193 i art. 194 O.p., zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie.

Organ II instancji rozważył całość zebranego materiału dowodowego, odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez Skarżącego twierdzeń, a w obszernych uzasadnieniach rozstrzygnięć organy obydwu instancji wyjaśniły, jakim dowodom odmówiły wiarygodności, a także wskazały na dowody, którym dano wiarę i dlaczego.

Należy też podkreślić, że Skarżący nie zdołał podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze, neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz dowody zebrane w toku kontroli podatkowej i innych postępowaniach, włączone jako dowody do niniejszego postępowania podatkowego. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje Skarżący, nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy wynika z art. 122 O.p., który nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym. Konkretyzację tej zasady stanowi art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Sąd podkreśla, że organy podatkowe podjęły wystarczające działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a Skarżący na żadnym z etapów postępowania nie została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 O.p., prawa czynnego udziału w tym postępowaniu, w tym również przed wydaniem zaskarżonej decyzji.

Sąd nie miał także wątpliwości, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony zgodnie z wynikającą z art. 180 § 1 O.p., a uszczegółowioną w art. 181 tejże ustawy, zasadą nakazującą jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone skrupulatnie, dokładnie, zbadano każdą okoliczność mogącą przyczynić się do prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego.

W kontekście sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p., Sąd wskazuje, że w postępowaniu podatkowym nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających, iż faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Nadto Sąd wskazuje, iż zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest słuszny tylko wówczas, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, a zatem gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski, naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego, dopuściły się organy podatkowe.

Wobec powyższych uwag nie mogła odnieść zamierzonego skutku argumentacja skargi ukierunkowana na wykazanie, że na rzecz Skarżącego w rzeczywistości wykonano usługę przez podmiot uwidoczniony na fakturze z dnia 31 stycznia 2013 r.

Nie mogą zyskać aprobaty Sądu zarzuty skargi w istocie sprowadzające się do gołosłownego kwestionowania ustalonego przez organy stanu faktycznego. Odnosząc się do nich ponownie stwierdzić należy, że nie zasługują one na uwzględnienie, bowiem stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób wystarczający do sformułowania zawartych w decyzjach ocen. Organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, zarówno we własnym zakresie, jak i przez prawidłowe włączenie do akt niniejszej sprawy dowodów uzyskanych również przez inne organy, w tym w trakcie kontroli podatkowej.

W tym miejscu trzeba również podkreślić, że posłużenie się przez organy dowodami zgromadzonymi w innych postępowaniach. Zgodnie bowiem z art. 181 O.p. dowodami może być materiał zgromadzony w toku postępowania kontrolnego, karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, zatem organ wydając zaskarżoną decyzję miał nie tylko prawo, ale wręcz obowiązek – kierując się zasadą prawdy materialnej statuowanej treścią art. 122 O.p. - uznać ww. zeznania jako dowody, a czynności tej nie stał na przeszkodzie fakt, że pozyskano je w ramach innego postępowania, ponieważ treść tych zeznań dotyczyła zdarzeń objętych kontrolą u Skarżącego.

W postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ (np. por. wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1916/07).

Oczywistym jest przy tym, że nie można a priori wykluczać możliwości powtórzenia niektórych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku innych postępowań. Jednakże w orzecznictwie podnosi się, że konieczne jest to jedynie wówczas, gdy ocena tych dowodów, dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w konkretnej sprawie podatkowej (por. np. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 19 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk [...]).

Zebrany materiał dowodowy potwierdza podstawową okoliczność, że podmioty wystawiające faktury Skarżącemu, w tym firma J. M., nie miały w rzeczywistości możliwości wykonania udokumentowanych spornymi fakturami usług i dostawy towarów, zaś ich działania ograniczały się w zasadzie do wystawiania faktur VAT dokumentujących sprzedaż, których podmioty te nie dokonywały. Wykazano bowiem niezbicie, że podmioty wystawiające kwestionowane faktury nie były zaangażowane w objęte nimi zdarzenia gospodarcze.

Przechodząc do ustaleń i wniosków organów podatkowych dotyczących faktur wystawionych na rzecz Skarżącego przez podmiot Usługi H. J. [...], Sąd w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, że zebrany materiał dowodowy potwierdza, że faktury wystawione przez firmę Usługi H. J. [...] nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W szczególności jednoznaczne w swej wymowie są dowody uzyskane od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, [...] sp. z o.o. w C., Urzędu Miasta w C., z jednej strony wskazujące na uzyskiwanie milionowych obrotów (co wprost wynika ze złożonych deklaracji do Urzędu Skarbowego w B. deklaracji podatkowych przez firmę J. M. - tylko w 2013 r. ponad [...] zł), a z drugiej strony wskazujące na brak możliwości zaspokojenia przez J. M. podstawowych potrzeb życiowych (zajmowanie się zbieractwem złomu i butelek, mieszkanie w zdewastowanym lokalu komunalnym, nieopłacanie czynszu za ten lokal prze okres ponad 10 lat).

Nie są to jedyne dowody i okoliczności, które wskazują, że J. M. nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej. Świadczą o tym m.in. jeszcze dowody które wskazują, że:

- J. M., jak również jego żona B. M., nie składali żadnych zeznań w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT), co potwierdza, że nie prowadził działalności gospodarczej,

- w okresie od stycznia 2013 r. do czerwca 2014 r. figurował jako płatnik składek z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże nie dokonywał wpłat,

- z przedłożonych przez Skarżącego dokumentów kasowych oraz dokumentów bankowych, nie wynika, aby dokonano rzeczywistej zapłaty za usługi mające być udokumentowane fakturami VAT, na których jako wystawca figurował J. M., gdyż nie ujawniono wypłat środków pieniężnych z kasy Skarżącego ani z osobistych rachunków bankowych czy z rachunków związanych z działalnością gospodarczą,

- dokumentacja zawierająca m.in. faktury VAT wystawione przez J. M., na rzecz Skarżącego, jak również faktury VAT wystawione na rzecz innych podmiotów została zabezpieczona przez organy ścigania w [...] tj. w miejscu zatrudnienia S. O. oraz w mieszkaniu S. O.. S. O. nie potrafił racjonalnie wytłumaczyć dlaczego faktury tam się znalazły.

Zauważyć również należy, że Skarżący mając stworzoną przez organ II instancji możliwość wyjaśnienia okoliczności współpracy z firmą J. M. (przesłuchanie w charakterze Strony w dniu 30 sierpnia 2018 r.), nie wskazał żadnych okoliczności które wskazywałyby, że usługi opisane w zakwestionowanych przez organy fakturach wystawionych przez firmę J. M. (w tym faktury z dnia 31 stycznia 2013 r.) zostały wykonane przez ich wystawcę. Wręcz przeciwnie podane okoliczności dotyczące nawiązania współpracy (nie znał J. M., nie pamięta od kiedy została nawiązana współpraca z firmą "Usługi H. J. [...]", współpraca z ww. firmą opierała się na kontaktach z S. O., nie sprawdzał czy firma J. M. figurowała w CEIDG i czy była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT), świadczą o braku należytej staranności w celu weryfikacji tego kontrahenta, pomimo, iż tego wymaga od przedsiębiorcy zawodowe prowadzenie działalności gospodarczej.

W kontekście tego co powyżej zostało przedstawione, brak możliwości pozyskania materiału dowodowego bezpośrednio od J. M., nie miało w ocenie Sądu znaczenia. Konkluzja o prowadzeniu fikcyjnej działalności gospodarczej przez J. M. narzuca się po analizie ww. dowodów i okoliczności. Bez wpływu na ustalenie, że J. M. nie mógł wykonać usług objętych wystawionymi fakturami, pozostaje fakt, że zmarł 16 czerwca 2014 r.

W skardze zarzucono także organom, że zakwestionowały dokonywane przez Skarżącego zapłaty gotówką. Sąd zgadza się z konstatacją organów, że wyjaśnienia Skarżącego w tym zakresie nie zasługują na wiarę, ponieważ analiza dokumentacji kasowej i bankowej za cały 2013 r. (poza nielicznymi wyjątkami) prowadzi do wniosku, że brak było wypłat gotówki, czy też dyspozycji przelewów zarówno pełnych kwot, wynikających z kwestionowanych faktur VAT, jak i wypłat i przelewów bankowych kwot częściowych. Poza tym Skarżący nie zdołał wykazać pochodzenia środków pieniężnych, którymi dokonywać miał płatności gotówkowych, a które to płatności nie były potwierdzone w raportach kasowych. Brak zatem dowodów, na podstawie których można by było przyjąć, iż nastąpił realny wypływ środków finansowych związany ze spornymi fakturami. Sąd wskazuje, że za sprzeczne z logiką i doświadczeniem życiowym należy uznać, iż na przestrzeni 2013 r. odnośnie wszystkich zakwestionowanych faktur, Skarżący dokonał wypłat gotówkowych kwoty ponad 2 mln złotych, bez jakiegokolwiek ich udokumentowania.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Sądu organy w wystarczający sposób wykazały, że firma J. M. nie wykonała na rzecz Skarżącego usług i dostaw towarów udokumentowanych wystawionymi fakturami VAT, w tym również faktury z dnia 31 stycznia 2013 r. Nie można uznać za prawidłową faktury, która sprzecznie z jej treścią wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami.

W kontekście powyższego, nie tylko odnosząc się do jednoznacznego w swojej wymowie zebranego w sprawie materiału dowodowego, ale kierując się również wiedzą, doświadczeniem życiowym, logiką i zdroworozsądkowym podejściem do sprawy, nie można racjonalnie przyjąć, że wykonanie prac objętych spornymi fakturami zostało dokonane przez podmiot, które je wystawił.

Wobec powyższych ustaleń, nie zasługują na uznanie podnoszone w skardze argumenty, że zakwestionowane transakcje były rzeczywiste. Teza ta nie jest w zasadzie poparta żadnym materiałem dowodowym. Selektywna prezentacja okoliczności faktycznych przez Skarżącego, w oderwaniu od całokształtu materiału dowodowego, nie daje pełnego obrazu stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy.

W związku z powyższym za całkowicie niezasadne Sąd uznał sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 121 i art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Jeszcze raz należy podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie zostały podjęte przez organy wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy podatkowe zgromadziły wszelkie niezbędne dowody do wydania decyzji. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że dokonana ocena zgromadzonego materiału dowodowego jest spójna i logiczna i nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów. Wyciągnięte wnioski ze zgromadzonego materiału dowodowego są jasno i logicznie uzasadnione, ze wskazaniem przemawiających za przyjętą oceną dowodów i okoliczności.

W szczególności wbrew zarzutowi naruszenia art. 121 § 1 O.p., nie sposób organom zarzucić subiektywnej oceny materiału dowodowego, bowiem organy prawidłowo oceniły nie tylko tę część, która potwierdzała niekorzystne dla Skarżącego stanowisko, ale również tę część, którą Skarżący powoływał na poparcie swoich twierdzeń.

Należy tu podkreślić, że Skarżący podnosząc brak uwzględnienia części materiału dowodowego, nie wskazał w skardze żadnych konkretnych dowodów, które jej zdaniem organ pominął.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Oznacza to, że podatnik ma prawo do odliczyć dla celów podatkowych wszelkie poniesione wydatki pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 23 wskazanej ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu, w tym także jego zachowania lub zabezpieczenia. Powołany przepis konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo–skutkowy.

Wydatek, który może być zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodów powinien łącznie spełniać następujące warunki: poniesienie przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku pokrycie go z majątku podatnika, definitywność, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostawanie w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesienie w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, właściwe udokumentowanie oraz nieznajdowanie się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z osiąganymi przychodami – o ile zostały prawidłowo udokumentowane i nie zostały ustawowo uznane za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż definicja kosztu uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej powinien zostać poddany odrębnej analizie pod kątem istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Wyjątkiem są przypadki, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Nadto podnieść należy, iż dla uznania, że nastąpiły okoliczności uzasadniające uznanie wydatku jako kosztu podatkowego niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji gospodarczej. Niewystarczające dla zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i zużyć go w działalności gospodarczej. Organy podatkowe muszą dysponować takimi środkami aby w każdej chwili móc zweryfikować te wydatki stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., jednak to na podatniku, w sytuacji zakwestionowania przedłożonej przez niego dokumentacji źródłowej, ciąży obowiązek wykazania dowodów pozwalających na zaliczenie danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się zatem do zarzutu niezasadnego nieuznania za koszty uzyskania przychodów zakupu usługi odśnieżania wynikającej z faktury z dnia 31 stycznia 2013 r., a w konsekwencji naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., Sąd uznaje go za całkowicie chybiony, podzielając w tym zakresie ocenę organów podatkowych. Podkreślić bowiem należy, iż słusznie ze zgromadzonego materiału dowodowego wywiedziono, iż ujęta w kosztach uzyskania przychodów faktura VAT, na której, jako wystawca widnieje firma Usługi H. J. [...], nie odzwierciedla faktycznego przebiegu operacji gospodarczych i w rezultacie nie mogła, stosownie do art. 22 § 1 u.p.d.o.f., być podstawą zapisów w księgach podatkowych, z uwagi na to, iż figurujący jako wykonawca usługi podmiot był podmiotem nieprowadzącym w rzeczywistości działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Obowiązkowi ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w księgach podatkowych, zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem odpowiada pojęcie rzetelności ksiąg podatkowych i ich szczególna moc dowodowa w postępowaniu podatkowym. Stosownie, bowiem do art. 193 § 1 i § 2 O.p. tylko księgi podatkowe prowadzone rzetelnie stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

W kontekście powyższych przepisów należy wskazać, iż słusznie organy uznały, że Skarżący prowadził księgi w sposób nierzetelny, a wskazane w nich rozliczenia nie są właściwe, zaś dane wskazane w zeznaniu PIT za 2013 r. nie są rzetelne i odzwierciedlają fikcyjne koszty uzyskania przychodów (protokół z dnia 15 listopada 2017 r. doręczony Skarżącemu dnia 4 grudnia 2017 r. - karty 2537-2542 akt administracyjnych I instancji dołączonych do sprawy o sygn. akt I SA/Kr 235/19 dotyczącej podatku od towarów i usług Skarżącego za miesiące I-VII, IX-XII 2013 r.).

Nie budzi przy tym wątpliwości, że o nierzetelności księgi można mówić również wówczas, gdy podatnik ewidencjonował zakwestionowane zakupy towaru na podstawie dowodów nierzetelnych, tzn. na podstawie dowodów wystawionych przez podmiot rzeczywiście niedokonujący dokumentowanych zdarzeń.

Podkreślić jeszcze raz należy, że faktura jest nierzetelna, jeśli w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego - w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze (usługa) w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury, ewentualnie też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 365/12 z dnia 14 lutego 2013 r., syn akt II FSK 2355/11, z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 896/11).

Wobec wielokrotnie artykułowanych twierdzeń Skarżącego należy powtórzyć, że wydatki uwidocznione na fakturach nieodzwierciedlających rzeczywistych operacji gospodarczych, nawet jeżeli zostały poniesione, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, albowiem do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest łącznie zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, oraz prawidłowe udokumentowanie takiej transakcji (por. wyroki: WSA w Łodzi z dnia 16 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 497/15; WSA w Opolu z dnia 9 września 2015 r., sygn. akt I SA/Op 364/15; WSA w Lublinie z dnia 28 października 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 503/15, WSA w Krakowie z dnia 11 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 246/18).

Wbrew gołosłownej argumentacji Skarżącego, teza, że nawet nieprawidłowe dowody księgowe, w braku wątpliwości co do wykonania określonych w nich świadczeń, stanowią podstawę do ujęcia poniesionych wydatków w koszty prowadzonej działalności gospodarczej, nie dotyczy sytuacji, gdy faktury nie odpowiadają rzeczywistości w kwestii tożsamości ich wystawców z podmiotami wykonującymi usługę lub dostawę.

Nie ma również znaczenia na gruncie u.p.d.o.f., czy podatnik w sposób zawiniony (wskutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze bądź zamierzony) lub niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych. Dla oceny rzetelności ksiąg podatkowych i określenia przez organ właściwej metody ustalenia podstawy opodatkowania nieważne są przyczyny zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistej sprzedaży. Jeżeli czynności wskazane w fakturach nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to konieczność badania świadomości podatnika, co do nieprawidłowości transakcji jest nie istotna dla sprawy.

Sąd wskazuje w tym miejscu, iż słuszna była konstatacja organów dotycząca braku konieczności badania związku poniesionych kosztów z przychodem w zakresie wydatków na zakupioną usługę odśnieżania od firmy J. M., ponieważ te wydatki – nawet jeśli zostały poniesione - nie mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodów z uwagi, że zakup został zaewidencjonowany na podstawie faktury od podmiotu nieprowadzącego rzeczywistej działalności gospodarczej.

Wobec przedstawionych powyżej wywodów zarzuty naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Sąd uznał za niezasadne.

Podsumowując należy wskazać, że poddane kontroli sądowej decyzje czynią również zadość wymogom postawionym przez ustawodawcę w art. 210 § 1 O.p. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, poza przytoczeniem właściwych przepisów prawa, szczegółowo opisano stan faktyczny i odniesiono go do wskazanych norm prawnych. Przedstawiono zdarzenia gospodarcze zaistniałe u Skarżącego, przeanalizowano obszerny materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, a następnie dokonano właściwej oceny skutków podatkowych zawartych przez Skarżącego transakcji. Właściwie wyjaśniono zastosowane w sprawie przepisy u.p.d.o.f. Odniesiono się do wszelkich podnoszonych przez Skarżącego zarzutów.

Uzasadnienie kontrolowanej decyzji, mimo niesprzyjającym klarowności wywodu przywoływaniu okoliczności, które w ocenie Sądu nie miały znaczenia dla rozpoznawanej sprawy (szerokie omówienie zdarzeń związanych z otrzymywaniem faktur od innych kontrahentów, które nie zostały ujęte przez Skarżącego w kosztach uzyskania przychodów w 2013 r.), odpowiada również wymogom ustanowionym w art. 210 § 4 O.p.

Sąd nie stwierdził zatem naruszenia wymienionych w skardze przepisów postępowania ani prawa materialnego, uzasadniających zdaniem Skarżącego uchylenie zaskarżonej decyzji. Sąd nie stwierdził też uchybień przepisom postępowania czy prawa materialnego, które obowiązany byłby wziąć pod uwagę z urzędu z mocy art. 134 § 1 P.p.s.a.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za niezasadne i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.