Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 264/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 16g  ust. 4
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 11 kwietnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Katarzyna Borońska, Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca ), Protokolant: Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2013 roku sprawy ze skargi A spółki z o.o. z siedzibą w J. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów, działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w L. na rzecz A spółka z o.o. z siedzibą w J. kwotę 457,00 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 2 sierpnia 2012 r. A sp. z o.o. z siedzibą w J. (dalej: Spółka, Strona, Skarżąca) wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynikało, że spółka została utworzona jako spółka celowa do produkcji energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych z elektrowni wiatrowych i dokonuje inwestycji w zakresie budowy tzw. parku wiatrowego, wznosząc wiatraki służące do produkcji energii elektrycznej. Z budową parku wiatrowego wiąże się konieczność połączenia farmy z siecią energetyczną poprzez budowę linii energetycznej, a także konieczność budowy dróg dojazdowych i stacji transformatorowych. Dla realizacji powyższego przedsięwzięcia konieczne jest zapewnienie Spółce praw do gruntów, na którym ma być prowadzona inwestycja. W tym celu, Spółka zawiera z różnymi podmiotami (osobami prawnymi, osobami fizycznymi) szereg umów gwarantujących jej prawo do gruntu.

W związku z tym Strona ponosi szereg kosztów, m.in.:

- zapłaty za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz uprawnionych do gruntu;

- wynagrodzenia dla wydzierżawiających grunty;

- odszkodowania związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej;

- koszty sądowe związane z ujawnieniem służebności przesyłu oraz prawa

dzierżawy w księgach wieczystych;

- koszty notarialne związane z ustanawianiem służebności przesyłu oraz

zawieraniem umów dzierżawy.

Na tle tego stanu faktycznego sformułowano pytanie: czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymienione koszty, ponoszone przez Spółkę do momentu oddania parku wiatrowego do używania są kosztami wytworzenia środka trwałego wymienionymi w art. 16g ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.- dalej: u.p.d.o.p.), związanymi z inwestycją w park wiatrowy, a co za tym idzie podlegają amortyzacji na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych? Wyrażając własne stanowisko w sprawie strona stwierdziła, że wspomniane koszty, ponoszone przez Stronę do momentu oddania parku wiatrowego do używania są kosztami wytworzenia środka trwałego wymienionymi w art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p., związanymi z inwestycją w park wiatrowy i podlegają amortyzacji na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Przytaczając treść art. 15 ust. 1, 15 ust. 6, art. 16g ust. 4, art. 4a pkt 1 u.p.d.o.p. oraz art. 3 pkt 16 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) podniosła, że decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego, ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem - środkiem trwałym. Dla prawidłowego rozliczenia kosztów wytworzenia środków trwałych znaczenie ma określenie momentu zakończenia inwestycji i momentu faktycznego oddania tych środków do używania. Wszelkie bowiem wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego i poniesione do dnia oddania go do używania mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych. Natomiast wydatki poniesione po tym dniu, mimo że dotyczą wytwarzanego środka trwałego stanowią koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie i nie zostały wymienione w negatywnym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

A zatem wyżej wymienione koszty są wydatkami, dającymi się przyporządkować do wytwarzanego środka trwałego, a zatem winny stanowić element wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych. Na potwierdzenie swojego stanowiska Strona powołała interpretację Ministra Finansów z [...] (znak [...]) oraz orzeczenie NSA z 2 lutego 2011 r. (sygn. akt II FSK 1744/09) z którego wynika, że koszty ustanowienia służebności przesyłu, koszty umów cywilnoprawnych dotyczących zgody na umieszczenie urządzeń, koszty wypłacanych odszkodowań za zniszczenia powstałe w trakcie realizacji inwestycji i koszty wyceny wysokości odszkodowań są wydatkami pozostającymi w związku z wytworzeniem środka trwałego, gdyż nie byłyby poniesione, gdyby podatnik nie wytworzył we własnym zakresie środka trwałego.

Minister Finansów w interpretacji z dnia [...] nr [...] uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu, organ odniósł się do istoty służebności przesyłu. Wyjaśnił pojęcie kosztów uzyskania przychodów (bezpośrednich i pośrednich). Przytoczył treść art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 6, art. 16g ust. 1 pkt 2,art. 16g ust. 4, art. 15 ust. 4d i art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. Zaznaczył, że poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu zawartych umów gwarantujących jej prawo do gruntu, bez wątpienia są powiązane z prowadzoną inwestycją. Fakt ten nie oznacza jednak automatycznie, że stanowią one wydatki mieszczące się w kategorii kosztu wytworzenia środka trwałego. W przypadku przedsiębiorstwa, którego podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja energii elektrycznej, ustanowienie służebności przesyłu lub wydzierżawienie gruntu umożliwia świadczenie usług, a tym samym osiąganie przychodów. Oznacza to, że ww. koszty mogą stanowić koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Wydatki te nie wchodzą jednak w skład kosztu wytworzenia środków trwałych i tym samym stanowią samodzielną pozycję kosztową. Konkludując stwierdził, że wydatki wymienione przez Spółkę, ponoszone do momentu oddania parku wiatrowego do używania, należy kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, które są potrącane w dacie ich poniesienia.

Końcowo podkreślił, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii, albowiem tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Nie godząc się z powyższą interpretacją Strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. W skardze, Skarżąca podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku oraz wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa – wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji podnosząc zarzuty: 1. Naruszenia przepisów procedury: - art. 121 § 1 w zw. z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej O.p., tj. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez nieuwzględnienie przy wydaniu interpretacji odmiennego orzecznictwa sądów administracyjnych i poprzednio wydanych interpretacji Ministra Finansów w sprawach innych podatników oraz orzeczenia Sądu Najwyższego z 5.10.2012 r. w sprawie IV CSK 244/12, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy, albowiem uwzględnienie poglądu zawartego we wskazanych przez Stronę orzeczeniach i interpretacjach oraz wyroku SN, prowadziłoby do udzielenia przez Ministra Finansów odmiennego stanowiska; - art. 14c § 1 w zw. z art. 14b § 2 O.p. poprzez nieuwzględnienie przy formułowaniu stanowiska przez Ministra Finansów faktu że Strona jest posiadaczem zależnym a nie samoistnym w stosunku do gruntów, w zw. z którymi ponosi wydatki, co do kwalifikacji których pragnie uzyskać interpretację indywidualną; 2. Naruszenia przepisów prawa materialnego:

- poprzez niezastosowanie art. 16g ust 1 i 4 u.p.d.o.p. w sytuacji, gdy ponoszone wydatki przez Spółkę stanowią nakłady związane z wytworzeniem środka trwałego;

- poprzez zastosowanie art. 15 ust 6 ustawy u.p.d.o.p. pomimo, że ponoszone wydatki nie stanowią pośrednich kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie wiążą się z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa jako takiego, ale z konkretnym przedsięwzięciem, tj. projektem budowy farmy wiatrowej a same uprawnienia wynikające ze stosunków obligacyjnych (dzierżawy, służebności lub podobnych) nie dają Wnioskodawcy możliwości osiągania przychodu.

W uzasadnieniu autor skargi podkreślił, że do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. Nakład inwestycyjny w myśl regulacji art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Tym samym użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Zdaniem autora skargi, decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego, ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem - środkiem trwałym. Umowy dzierżawy i służebności przesyłu są zawierane wyłącznie w związku z projektem farmy wiatrowej. Zapewnienie sobie prawa do gruntu, jest bowiem warunkiem koniecznym uzyskania stosownych pozwoleń budowlanych. Istnieje zatem ścisły związek pomiędzy ponoszonymi wskazanymi wydatkami a realizowanym projektem. Posiadane przez Spółkę prawa majątkowe w postaci praw dzierżawy i ustanowionych na jej rzecz służebności przesyłu, są związane wyłącznie z projektem farmy wiatrowej, nie służą więc ogólnej działalności Spółki, ale realizacji konkretnej inwestycji. Nie mogą zatem być stawiane w jednym szeregu z wydatkami na utrzymanie biura, opłatami za media, czy kosztami administracyjnymi albo placów przy tych obiektach, które uznawane są właśnie za koszty pośrednie działalności. W ocenie autora skargi, dla prawidłowego rozliczenia kosztów wytworzenia środków trwałych, znaczenie ma zatem - określenie momentu zakończenia inwestycji i momentu faktycznego oddania tych środków do używania. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego i poniesione do dnia oddania go do używania mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych. Zatem, wbrew twierdzeniom organu, ani ustanowienie służebności ani wydzierżawienie gruntu samo w sobie nie pozwala na sprzedaż energii elektrycznej a przez to uzyskanie przychodu. Istotny jest zatem fakt, że ani grunt jako taki, ani prawa dzierżawy, czy też służebności oraz inne stosunki obligacyjne z nim związane nie pozwalają same w sobie na świadczenie usług w zakresie sprzedaży energii elektrycznej. Wydatki te mają ścisły związek z inwestycją i nie służą innym obszarom działalności przedsiębiorstwa. Zatem samo posiadanie praw majątkowych w postaci dzierżawy lub umów podobnych, czy też służebności przesyłu nie stanowi źródła przychodu w oderwaniu od realizowanej inwestycji, tj. budowy środka trwałego. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Istota sporu sprowadza się do kwestii, czy wydatki związane z budową parku wiatrowego poniesione do momentu oddania inwestycji do używania, służące zagwarantowaniu praw do gruntów (koniecznych dla połączenia farmy z siecią energetyczną poprzez budowę linii energetycznej, dróg dojazdowych i stacji transformatorowych), polegające na ponoszeniu przez Spółkę m.inn. kosztów:

- zapłaty za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz uprawnionych do gruntu;

- wynagrodzenia dla wydzierżawiających grunty;

- odszkodowań związanych z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej;

- kosztów sądowych związanych z ujawnieniem służebności przesyłu oraz prawa

dzierżawy w księgach wieczystych;

- kosztów notarialnych związanych z ustanawianiem służebności przesyłu oraz

zawieraniem umów dzierżawy

- są (jak twierdzi skarżąca) kosztami wytworzenia środka trwałego wymienionymi w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (związanymi z inwestycją w park wiatrowy) a co za tym idzie podlegają amortyzacji, czy też (jak twierdzą organy) nie wchodzą w skład kosztu wytworzenia środka trwałego i należy je kwalifikować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, które są potrącane w dacie ich poniesienia?

W świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.- dalej: u.p.d.o.p.), podstawą prawną uznania poniesionych wydatków za koszty uzyskania przychodów jest art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ww. ustawy. Pierwszy z przywołanych przepisów statuuje ogólną regułę, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, natomiast drugi zawiera wyłączenia wydatków, których do kosztów zaliczyć nie można. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.d.o.p. -nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych (...).

Z uwagi na fakt, że środki trwałe służą do osiągania przychodów przez dłuższy czas, również wydatki z nimi związane muszą być rozliczane w takim okresie. Dlatego też obowiązuje tu zasada tzw. rozciągnięcia rozliczeń wydatków inwestycyjnych i prawnych w czasie. Skutkiem powyższej reguły jest to, że wysokość wydatków inwestycyjnych zwiększa wartość początkową środka trwałego, z którym da się je powiązać, przez co nie są one uwzględniane w momencie ich poniesienia, ale podlegają rozliczeniu w czasie w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Przepis art. 16g ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 do 14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia. Zgodnie treścią art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (podkreślenie sądu). Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przy kwalifikacji wydatku, który z mocy przytoczonego przepisu należy zaliczać do kosztu wytworzenia środka trwałego, decydujące znaczenie ma użyty w tym przepisie zwrot "koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych". Interpretując ten zwrot należy mieć na względzie to, iż ustawodawca wprowadzając do ustawy dochodowej pojęcie środków trwałych w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.d.o.p. postanowił, że wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych co do zasady nie są zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m z uwzględnieniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Sądu – zgodnie z wskazanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego poniesione od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania maja wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych. Nakład inwestycyjny – zgodnie z art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego, powiększających jego wartość początkową ma charakter otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Zasadne jest twierdzenie, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania danego wydatku do kosztów wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem - środkiem trwałym, co wynika z art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p..

W ocenie Sądu orzekającego w sprawie – sporne w sprawie wydatki ponoszone na uregulowanie stanu prawnego gruntów, w tym: zapłata za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz uprawnionych do gruntu; wynagrodzenie dla wydzierżawiających grunty; odszkodowania związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej oraz koszty sądowe i notarialne związane z ujawnieniem służebności przesyłu oraz prawa dzierżawy w księgach wieczystych – są wydatkami pozostającymi w związku z wytworzeniem środka trwałego. Odnoszą się one do konkretnej inwestycji i nie zostałyby poniesione, gdyby podatnik nie podjął decyzji o wytworzeniu środka trwałego. Pogląd zbieżny z prezentowanym tu, został wyrażony w wyroku NSA z dnia 2 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1744/09, w którym Sąd uznał, że wydatkami pozostającymi w związku z wytworzeniem środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p.- są m. inn.: koszty ustanowienia służebności przesyłu, koszty umów cywilnoprawnych dotyczących zgody na umieszczenie urządzeń, koszty wypłaconych odszkodowań za zniszczenia powstałe w trakcie realizacji inwestycji i koszty wyceny wysokości odszkodowań.

Sąd w składzie orzekającym podziela w pełni pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 1 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1603/09 (LEX nr 785174), że wynikające z analizowanych przepisów powiązanie odpisów amortyzacyjnych z procesem zużywania środków trwałych w trakcie ich wykorzystywania do działalności podlegającej opodatkowaniu oznacza, że użyty w przepisie art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. zwrot "koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza wydatki, które są ponoszone w wyniku podjęcia procesu wytwarzania środka trwałego. Ów ścisły związek tych wydatków z procesem inwestycyjnym skutkuje tym, że składają się one łącznie na wartość substancji wytwarzanego środka trwałego. Wydatki w procesie inwestycyjnym, które mają związek z powstaniem środków trwałych, zwiększają jego wartość początkową (Prawo i Pod. 2011/4/38-39). Zasadne jest zatem twierdzenie, że wydatkami takimi są wydatki, co do których nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego. Świadczy o tym również wyłączenie w art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. z grupy wydatków zaliczanych do kosztów wytworzenia kosztów ogólnych zarządu, gdyż tego rodzaju koszty występują niezależnie od tego, czy podatnik realizuje inwestycję, gdyż są to koszty niedające się przypisać do konkretnego produktu wytwarzanego przez podatnika (są to tzw. koszty funkcjonowania jednostki jako całości).

Z przywołanych regulacji wynika, że fakt możliwości powiązania danego wydatku z konkretnym środkiem trwałym ma decydujące znaczenie dla jego właściwej kwalifikacji. Wydatek taki może być poniesiony we wczesnym stadium procesu inwestycyjnego w celu stworzenia warunków do prowadzenia inwestycji, bez których nie doszłoby do wytworzenia środka trwałego. Z taką też sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, albowiem jak wskazano w treści wniosku – z budową parku wiatrowego (jako środka trwałego) wiąże się koniecznością połączenia farmy z siecią energetyczną przez budowę linii energetycznej, dróg dojazdowych i stacji transformatorowych. W tym celu Spółka zawiera z różnymi podmiotami szereg umów gwarantujących jej prawo do gruntu, co wiąże się z ponoszeniem szeregu kosztów, bezpośrednio związanych z realizacja inwestycji, m.inn. takich jak wymienione we wniosku o interpretację, bez których inwestycja nie mogłaby powstać. Tym samym, wszelkie wydatki poniesione na ten cel są w ocenie Sądu - kosztami wytworzenia środka trwałego. Należy zatem uznać, że: zapłata za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz uprawnionych do gruntu; wynagrodzenia dla wydzierżawiających grunty; odszkodowania związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej; koszty sądowe związane z ujawnieniem służebności przesyłu oraz prawa dzierżawy w księgach wieczystych a także koszty notarialne związane z ustanawianiem służebności przesyłu oraz zawieraniem umów dzierżawy – wiążą się bezpośrednio z wytworzenia środka trwałego jakim jest farma wiatrowa, bowiem bez ich poniesienia niemożliwa byłaby realizacja inwestycji a tym samym wytworzenie środka trwałego. Jednocześnie – a contr ario – wydatki te nie zostałyby przez Spółkę poniesione, gdyby nie podjęto decyzji o wytworzeniu środka trwałego. Zasadne jest zatem stanowisko skarżącej Spółki, że wskazane we wniosku wydatki, jako pozostające w bezpośrednim związku z kosztem wytworzenia danego środka trwałego - stanowią w myśl art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, zwiększające koszt wytworzenia a zarazem wartość początkową środka trwałego. Istotę spornego w sprawie problemu, związanego z interpretacją zawartego w art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. zwrotu "kosztów dających się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego" trafnie oddaje teza wyroku WSA w Warszawie z dnia 11 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1665/08 (LEX nr 485944), kwalifikując do takich kosztów wydatki, co do których nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego.

Ponownie rozpoznając sprawę, działający w imieniu Ministra Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w P. powinien ponownie rozpatrzyć wniosek Strony z uwzględnieniem zawartej w wyroku oceny prawnej i wynikających z niej skutków podatkowych. W szczególności należy dokonać prawidłowej wykładni art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 i art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p oraz odnosząc się do istoty sporu cenić, czy wydatki wskazane we wniosku o interpretację dają się przyporządkować do kosztów wytworzenia środka trwałego i dlaczego. Konsekwencją powyższych ustaleń będzie sposób dokonywania odliczenia kosztów: jako bezpośrednio zarachowanych lub poprzez odpisy amortyzacyjne.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Sąd zasądził na rzecz Skarżącej Spółki koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 1 P.p.s.a., w kwocie 457,00 zł. uwzględniając uiszczony od skargi wpis oraz koszty zastępstwa procesowego i opłaty od pełnomocnictwa.