Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1066/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 128, art. 240 par. 1 pkt 1-11, art. 241 par. 2 pkt 2, art. 243 par. 1 i par. 2, art. 245 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 134 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2015 r. sprawy ze skargi KF na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2010 r. Nr [...] wydaną dla [...] (dalej: strona, skarżąca) określającą w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące od marca do sierpnia 2005 r., w tym do przeniesienia na następny miesiąc za marzec, maj, czerwiec i sierpień 2005 r. oraz do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za miesiące kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2005 r. w łącznej kwocie [...] zł i zobowiązanie podatkowe za wrzesień 2005 r. kwocie [...] zł.

W wydanych decyzjach organy podatkowe stwierdziły, że w rejestrach zakupów prowadzonych dla celów rozliczania podatku od towarów i usług [...] zaewidencjonowała i rozliczyła w deklaracjach VAT-7 złożonych za miesiące marzec, kwiecień i maj 2005 r. faktury VAT stwierdzające czynności (sprzedaż/zakup oleju napędowego), które w rzeczywistości nie zostały dokonane:

1. Wystawione przez [...] sp. z o.o. [...],

2. Wystawione przez [...] sp. z o.o. [...].

Spółki [...] i [...] nie prowadziły faktycznej sprzedaży oleju napędowego, a były jedynie wystawcami faktur VAT, dokumentujących fikcyjne transakcje sprzedaży.

Przeprowadzone przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] postępowanie dowodowe wykazało jednoznacznie, że dostawy paliwa na rzecz [...] nie były realizowane przez firmy [...] i [...] widniejące na spornych fakturach jako ich wystawcy, lecz przez inne osoby, wchodzące w skład zorganizowanej grupy przestępczej. Wskazane Spółki były zaangażowane w ten przestępczy proceder polegający na wprowadzaniu do obrotu paliwa z niewiadomego źródła lub przeklasyfikowaniu oleju opałowego na olej napędowy, poprzez fakturowanie sprzedaży paliwa (produktu ropopochodnego) jako oleju napędowego. Wobec powyższego organy podatkowe zakwestionowały prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez te podmioty, powołując w tym zakresie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT") i § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).

W wydanych decyzjach organy podatkowe odniosły się również do kwestii świadomości [...], co do uczestnictwa w nielegalnej transakcji stwierdzając, że okoliczności zawieranych transakcji stanowiły o tym, że [...] mogła przewidzieć, że nabywa towar z nielegalnego źródła.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Wyrokiem z dnia 20 października 2011 r. o sygn. akt I SA/Po 484/11 Sąd oddalił skargę. Strona nie zaskarżyła powyższego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zatem stał się on prawomocny.

Pismem z dnia [...] czerwca 2014 r. [...] wniosła o wznowienie postępowania zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i Nr [...], w oparciu o art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. - dalej: "O.p.") oraz o stwierdzenie, że decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów szóstej dyrektywy Rady Europy 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej i uchylenie decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej wydanej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2010 r. Nr [...].

Uzasadniając wniosek, strona wskazała, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] (we wskazanej wyżej decyzji) odmówił jej prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie paliwa od Spółek z ograniczoną odpowiedzialnością [...] i [...] uznając, że dostawy te nie zostały rzeczywiście dokonane przez te Spółki. Decyzję uzasadniono tym, że wystawcy faktur dopuścili się nieprawidłowości i przestępstwa na poprzednich etapach transakcji. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał to rozstrzygnięcie w mocy, a po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu decyzja organu II instancji uprawomocniła się. Podatek wynikający z wydanych decyzji został wyegzekwowany przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...]. We wniosku o wznowienie postępowania strona wskazała również, że identyczna sprawa dotycząca tego samego dostawcy i dostaw przeprowadzonych dokładnie w tych samych warunkach była przedmiotem rozpoznania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sprawa C-33/13) w wyniku odesłania prejudycjalnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w sprawie Marcin Jagiełło przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi. Europejski Trybunał Sprawiedliwości wydał w tej sprawie postanowienie opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w dniu 10 czerwca 2014 r. Nr 2014/C 175/18, w sentencji którego stwierdził, że "Szóstą dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek - bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający". Zdaniem strony w wydanych decyzjach organy podatkowe nie wykazały, by miała ona jakąkolwiek możliwość wiedzieć o nieprawidłowościach lub przestępstwach na wcześniejszych etapach poprzedzających dostawy paliwa dokonywane przez Spółki [...] i [...] na jej rzecz. Zdaniem strony, w okresie, w którym nabywała paliwo od tych podmiotów nie wiedziała i nie miała możliwości dowiedzieć się, że dostawy te są następstwem popełnionego wcześniej przestępstwa.

Zdaniem strony całkowicie bezzasadny jest stawiany jej przez organy podatkowe zarzut, że nie dochowała należytej staranności w doborze kontrahentów wskazując, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sentencji postanowienia z dnia 6 lutego 2014r. w sprawie C-33/13 stwierdził, że nie można wymagać od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem. Nadmieniła również, że po zmianie dostawcy podjęła czynności sprawdzające, które wykazały że obydwie firmy miały zarejestrowany obrót paliwami, jako przedmiot działalności, Spółka [...] miała koncesję na obrót paliwem, a wystawione na Jej rzecz faktury ujęte były w ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Strona podniosła również, że bezpodstawne jest twierdzenie, że faktury od dostawcy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, na tej podstawie, że dostawca nie posiada dokumentów zakupu paliwa lub to, że firma nie miała odpowiedniej bazy technicznej. W wydanym postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał bowiem, że okoliczność, że towar nie został otrzymany bezpośrednio z rąk wystawcy faktury, nie musi stanowić przestępczego zatajenia faktycznego dostawcy, lecz może mieć inne przyczyny, takie jak w szczególności istnienie dwóch kolejnych sprzedaży dotyczących tych samych towarów, które na zamówienie są transportowane bezpośrednio od pierwszego sprzedawcy do drugiego nabywcy. Trybunał wskazał również, że organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanieje dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty. Również kwestia, czy podatek VAT należny od wcześniejszych lub późniejszych transakcji sprzedaży dotyczących danych towarów został wpłacony do budżetu państwa, nie ma wpływu na prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowując wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. strona stwierdziła, że:

- dostawy paliwa zostały faktycznie fizycznie dokonane i paliwo to zostało zużyte do wykonywania czynności opodatkowanych,

- dostarczone paliwo posiadało cechy fizyczne oleju napędowego, nie miało żadnych znamion (barwa), by był to inny produkt, nie stwarzało problemów z wykorzystaniem go do napędu samochodów,

- otrzymane faktury odpowiadały w pełni wymogom formalnym.

Powyższe zostało w ocenie strony potwierdzone w postępowaniu podatkowym jako bezsporne, pozostałe zaś fakty, w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13, nie uzasadniały odmowy odliczenia podatku naliczonego. Tym samym, zdaniem strony, wniosek o wznowienie postępowania był w pełni uzasadniony.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 243 § 2 O.p., wznowił postępowanie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał decyzję z dnia [...] października 2014 r. Nr [...], w której stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Wskazany przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania wyrok TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. wydany w sprawie C-33/13 nie ma bowiem wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i Nr [...] wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do września 2005 r.

W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że z treści art. 240 § 1 pkt 11 O.p. wynika, że o spełnieniu przesłanki zawartej w tym przepisie możemy mówić wtedy, gdy orzeczenie TSUE "ma wpływ na treść wydanej decyzji", tzn. pomiędzy decyzją ostateczną, a wyrokiem Trybunału powinien istnieć związek tego rodzaju, że w świetle orzeczenia TSUE winna zapaść decyzja o treści innej niż decyzja rzeczywiście wydana. Wyrok TSUE z dnia 6 lutego 2014 r., który zwraca uwagę na kwestię świadomości podatnika w przypadku jego uczestnictwa w transakcjach będących elementem oszustwa podatkowego nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sprawy [...], gdyż kwestia ta została wzięta pod uwagę w postępowaniu prowadzonym przez organ I instancji, jak i w postępowaniu odwoławczym. Podlegała również ocenie dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/Po 484/11 oddalił skargę strony na decyzję ostateczną, będącą przedmiotem postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził zatem, że w kontekście orzeczenia TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. dla [...] nie zostałaby wydana decyzja inaczej rozstrzygająca kwestię odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółki [...] i [...], aniżeli decyzja ostateczna z dnia [...] kwietnia 2011 r.

W odwołaniu z dnia [...] listopada 2014 r., strona wniosła o uchylenie w całości decyzji z dnia [...] października 2014 r. oraz będących przedmiotem wznowionego postępowania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] oraz poprzedzającej je decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2010 r.

W piśmie z dnia [...] listopada 2014 r., stanowiącym uzupełnienie odwołania, strona wniosła m.in. o uchylenie bądź stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i [...] z uwagi na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt II FPS 4/13. Uchwała ta wyjaśnia bowiem kwestię stosowania przepisów O.p. w przypadku wygaśnięcia każdego zobowiązania poprzez zapłatę podatku i upływu terminu przedawnienia. Podatniczka podnosi, że Drugi Urząd Skarbowy w [...] wydał decyzję w dniu [...] listopada 2010 r., która dotyczyła podatku od towarów i usług za 2005 r. W trakcie 2010 r. strona zapłaciła na konto urzędu cały podatek wynikający z tej decyzji. Obowiązek podatkowy od wszystkich kwot wymienionych w decyzji wystąpił w 2005 r. Termin przedawnienia upływał więc 31 grudnia 2010 r. Na skutek odwołania decyzja nie stała się prawomocna, a Izba Skarbowa wydała decyzję dopiero [...] kwietnia 2011 r. Tak więc na dzień upływu pięcioletniego okresu przedawnienia podatek był zapłacony i zobowiązanie wygasło na skutek zapłaty i wobec braku prawomocnej decyzji dalsze postępowanie podatkowe winno być umorzone a nadpłata podatku zwrócona. Uchwała jednoznacznie stwierdza, że po dniu 1 stycznia 2011 r. nie było podstawy prawnej do orzekania o wysokości zobowiązania podatkowego.

Decyzją z dnia [...] marca 2015 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] października 2014 r. Nr [...] wydaną w trybie wznowieniowym i odmawiającą uchylenia w całości decyzji ostatecznej Nr [...] i [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2010 r. Nr [...]

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że po wznowieniu postępowania dokonał zbadania przedmiotowej sprawy pod kątem wystąpienia przesłanki wskazanej przez stronę we wniosku, tj. przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Analiza sprawy w kontekście orzeczenia przywołanego przez stronę sprowadzała się w istocie do zbadania czy wskazane orzeczenie Trybunału miało wpływ na treść decyzji ostatecznej, której wzruszenia domagała się wnioskodawczyni.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w decyzji z dnia [...] października 2014 r. odniósł się do postanowienia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lutego 2014 r. w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz świadomości podatnika co do udziału w transakcjach wiążących się z przestępstwem.

Wbrew twierdzeniom strony, zawartych w odwołaniu z dnia [...] listopada 2014 r., zarówno organ I instancji jak i organ odwoławczy, rozpatrując przedmiotową sprawę w zwykłym trybie postępowania, uwzględnił ten wymóg interpretacyjny i w wydanych decyzjach, na podstawie zebranego materiału dowodowego, odniósł się do kwestii związanych ze "świadomością" podatnika.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2010 r. Nr [...] (na stronach 7 i 8) opisano obiektywne przesłanki mogące wskazywać na fakt uczestnictwa [...] w transakcjach mających na celu dokonanie oszustwa podatkowego. W decyzji organ I instancji stwierdził: cyt: "Przedstawiony w zeznaniach Strony i Świadka przebieg zawierania i sposób przeprowadzania transakcji powinien wzbudzić wątpliwości co do rzetelności kontrahenta. Wątpliwość taka zapewne się zrodziła, bowiem [...] zeznała, iż słyszała wcześniej o fikcyjnych firmach handlujących paliwami, tzw. firmach "krzakach", dlatego podjęła próbę sprawdzenia Spółki [...]. Sprawdzenie ograniczyło się do wizyty w siedzibie ww. Spółki gdzie okazano jej dokumenty rejestracyjne, tj. wpis do KRS, decyzję o nadaniu NIP i REGON oraz ewidencje sprzedaży, w której ujęto wystawioną dla niej fakturę. Tylko na podstawie ww. informacji uzyskanych od budzącego wątpliwości kontrahenta, Pani [...] uznała, że Spółka jest wiarygodna. Również [...], który towarzyszył żonie podczas tej wizyty zeznał, iż nabrał przekonania, że firma [...] dokonuje legalnej sprzedaży paliwa opierając się na spostrzeżeniu, iż na placu handlowym tej firmy znajdowała się cysterna oraz na tym, że faktury wystawione dla żony zostały ujęte w ewidencji [...]. Olej napędowy jest specyficznym towarem, wobec czego dobór kontrahentów wymaga szczególnej ostrożności, której [...] nie zachowała w relacjach ze Spółkami [...] i [...]. Zarówno zeznania strony jak i zeznania Świadka ewidentnie dowodzą braku tej ostrożności i należytej staranności w prowadzeniu firmy bowiem strona:

- od nieznanej osoby (kierowcy - [...]) przyjęła propozycję dostaw oleju napędowego,

- zamówienie na paliwo składała telefonicznie u tegoż kierowcy,

- również z kierowcą dostarczającym paliwo negocjowała cenę i formę płatności,

- płatności za dostarczane paliwo dokonywała gotówką do rąk kierowcy znanego tylko z imienia i nazwiska, którego danych nie zweryfikowała i nie sprawdziła czy rzeczywiście jest zatrudniony w firmie, na którą się powoływał, tj. w spółce [...] a później również [...],

- nie zareagowała na zmianę firmy wystawiającej faktury chociaż paliwo przywoził i zapłatę odbierał ten sam kierowca,

- zakupywała paliwo po cenie niższej od cen stosowanych na stacjach paliw,

- nie zainteresowała się źródłem pochodzenia nabywanego paliwa i nie zażądała certyfikatu jakości dostarczanego paliwa (w tej kwestii Świadek – [...] zeznał, że jakość paliwa sprawdzał przez porównanie z innymi paliwami pod kątem wyglądu). Przedstawione okoliczności towarzyszące transakcjom zakupu oleju napędowego wskazują, że Strona mogła przewidzieć, iż nabywa towar z nielegalnego źródła, a mimo to nie zachowała należytej staranności jakiej można było od niej wymagać w tych okolicznościach. Nie przedsięwzięła wszystkich możliwych w tej sytuacji środków, aby zweryfikować swojego kontrahenta. Zważywszy na to, że podatnik prowadząc działalność gospodarczą ponosi również ryzyko związane z nieuczciwością czy też nierzetelnością swoich kontrahentów należy stwierdzić, że Strona podjęła ryzykowną decyzję o nabyciu oleju napędowego nie bezpośrednio od sprawdzonego i znanego na rynku dostawcy paliw, lecz od osoby, która zaproponowała sprzedaż paliwa w okolicznościach i na warunkach wzbudzających uzasadnione podejrzenie co do legalności tych transakcji."

Podobnie w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i Nr [...] (na stronach 14, 15 i 16) wykazano, że w przedmiotowej sprawie zaistniały takie przesłanki.

W decyzji wydanej w trybie zwykłym organ II instancji stwierdził - cyt: "Niezależnie od powyższego należy wskazać, że oszustwa podatkowe w obrocie paliwami nie są czymś wyjątkowym w polskim obrocie gospodarczym, dlatego też przystępując do transakcji zakupu takiego towaru podatnik, w dobrze pojętym własnym interesie, powinien zachować szczególną ostrożność przy doborze dostawcy tego produktu. W szczególności w jego interesie jest upewnienie się, że kupuje towar, który faktycznie zamawiał. Jest to szczególnie ważne z uwagi na skalę oszustw związanych z obrotem produktami ropopochodnymi, które wprowadzane są do obrotu i sprzedawane jako "olej napędowy". Tymczasem [...] zdecydowała się na współpracę z nieznanymi jej Spółkami przyjmując ofertę od przygodnie spotkanej osoby - kierowcy [...], twierdzącego, że działa jako przedstawiciel Spółki [...] - i nie sprawdzając jego wiarygodności, ani faktycznego umocowania do działania w imieniu firmy [...], telefonicznie zamawiała u niego paliwo a także negocjowała z nim cenę i formę płatności, regulując należność za dostawy w formie gotówkowej. Znaczący jest również fakt, że Strona nie żądała od tego kierowcy certyfikatu jakości dostarczanego paliwa, nie interesowała się z jakiego źródła ono pochodzi, a jedynej oceny jakości zakupowanego towaru dokonał mąż podatniczki, poprzez porównanie go z innym paliwem pod kątem wyglądu i koloru. Ponadto [...] w żaden sposób nie zareagowała na fakt, że przy pierwszych dwóch dostawach paliwa wystawcą faktur stwierdzających te dostawy była Spółka [...] a przy dwóch następnych Spółka [...], podczas gdy paliwo przywoził zawsze ten sam kierowca i to jemu [...] płaciła gotówką za dostarczony towar. Wszystkie przedstawione wyżej okoliczności świadczą o tym, że Strona, kierując się nieuzasadnionym zaufaniem do nieznanej sobie osoby i nieznanych podmiotów gospodarczych, sama siebie naraziła na zakup paliwa niewiadomego pochodzenia, o nieznanych parametrach jakościowych. Odwołująca posiadając doświadczenie i wiedzę wynikającą z faktu prowadzenia działalności gospodarczej - musiała mieć świadomość nadużyć jakie występują w obrocie paliwami. W tym stanie rzeczy, zdając sobie sprawę z możliwych negatywnych konsekwencji swojego postępowania winna - przy dokonywaniu kwestionowanych transakcji nabycia paliwa, biorąc pod uwagę wszystkie opisane powyżej przesłanki, mogące wskazywać na nielegalność źródła, z którego paliwo to pochodziło - zachować szczególną ostrożność, tym bardziej, że jak sama wskazuje w odwołaniu, miała.

W toku postępowania podatkowego strona podnosi co prawda, że sprawdziła wiarygodność Spółek [...] i [...]. Działania, które w tym kierunku podjęła (wizyta w siedzibie [...] sp. z o.o., wgląd do rejestru sprzedaży tej spółki, sprawdzenie, iż zarówno [...], jak i [...] figurują w rejestrach sądowych i są podatnikami podatku od towarów i usług), utwierdziły ją w przekonaniu, że wystawcy faktur otrzymanych przy nabyciu paliwa są wiarygodni. Jednakże w ocenie organu odwoławczego opisane wyżej okoliczności zawierania transakcji, jak również korzystna cena oferowanego paliwa stanowią o tym, że [...] mogła przewidzieć, że nabywa towar z nielegalnego źródła. Strona podjęła ryzykowną decyzję i dokonała tego nabycia, mimo że w przedmiotowym przypadku pojawiły się symptomy świadczące o nierzetelności tych transakcji. W takiej sytuacji podatnik zawsze musi się liczyć z tym, że będzie ponosił konsekwencje działalności swoich nieuczciwych kontrahentów. Żadne nawet najsprawniej działające organy państwowe nie są bowiem w stanie zapobiec i ustrzec działającego na rynku indywidualnego podatnika przed podjęciem współpracy z podmiotem wprowadzającym do obrotu produkty ropopochodne jako "olej napędowy", jeżeli sam podatnik nie dochowa należytej ostrożności, przy doborze swojego kontrahenta." Powyższa kwestia była również rozważana przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę (na stronach 19 i 20) złożoną przez Podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, gdzie organ odwoławczy stwierdził - cyt: "Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie zgadza się również z zawartym w skardze twierdzeniem Strony, że podejmując współpracę ze Spółkami [...] i [...] zachowała należytą ostrożność i nie mogła się dowiedzieć, że jej kontrahenci są nieuczciwi. Należy zaznaczyć, że opisane wyżej okoliczności nawiązania współpracy, przebieg zawieranych transakcji, sposób uzgadniania ceny i dokonywania płatności jak i korzystna cena zakupu, a później również zmiana firmy wystawiającej fakturę (w marcu i kwietniu 2005 r. fakturę wystawiła Spółka [...] w maju 2005 r. Spółka [...]) stanowiły symptomy świadczące o tym, że paliwo może pochodzić z nielegalnego źródła i nie jest olejem napędowym, lecz innym produktem ropopochodnym. Podatniczka nie żądała jednak od dostawcy certyfikatu jakości dostarczanego paliwa i nie interesowała się z jakiego źródła ono pochodzi.

W toku postępowań I i II instancji, jak również w przedmiotowym odwołaniu, podatniczka wskazuje, że sprawdziła wiarygodność swoich kontrahentów i spółki te figurowały w odpowiednich rejestrach prowadzonych przez właściwe organy państwowe. Twierdziła również, że wraz ze swym mężem była w siedzibie Spółki [...] i przeglądała ewidencję sprzedaży tego podmiotu, gdzie ujęta była wystawiona dla niej faktura VAT (por. protokół przesłuchania strony z dnia [...] października 2010 r.). Mąż podatniczki [...] zeznał natomiast, że będąc w [...] (przy okazji) wstąpił do siedziby Spółki [...], gdzie otrzymał kserokopie dokumentów - wpis do KRS, nadanie numeru REGON. Stwierdził również, w siedzibie tej Spółki był sam i tylko jeden raz. W skardze strona stwierdza natomiast – cyt.: "ponieważ w miesiącu maju 2005r. zmieniła się firma dostarczająca paliwo postanowiłam dokonać sprawdzenia rejestracji dostawców do celów podatkowych. Udałam się wraz z mężem do siedzib spółek, gdzie przedstawiono mi dokumenty rejestracyjne firm, oraz ewidencję i rozliczenie sprzedaży z wpisanymi fakturami dla mojej firmy". W tym miejscu organ odwoławczy zauważył, że w toku postępowania podatkowego I i II instancji skarżąca nie podnosiła (podczas dwukrotnego przesłuchiwania jej w charakterze strony - w ramach postępowania kontrolnego w dniu [...] maja 2010 r. i postępowania podatkowego w dniu [...] października 2010 r., że wraz z mężem pojechała do siedziby Spółki [...]. Co więcej jak wskazano wyżej, jej mąż zeznał, że w siedzibie tej Spółki był sam. W toku postępowań podatkowych I i II instancji organy podatkowe nie podważały wyjaśnień składanych przez stronę. Wskazywały jedynie na wynikające z nich nieścisłości. Odpowiadając na złożoną skargę organ odwoławczy zauważył jednakże, że z uwagi na zacytowane wyżej twierdzenie strony, które pozostaje w sprzeczności z zeznaniami złożonymi przez jej męża powstają istotne wątpliwości, co do wiarygodności wyjaśnień składanych przez obojga małżonków oraz stwierdzeń zawartych w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu."

W ocenie organu brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, że [...] nabywając paliwo od Spółek [...] i [...] działała w dobrej wierze, i że w okresie, w którym dokonywała nabyć od tych spółek nie wiedziała i nie miała możliwości dowiedzieć się, że dostawy te są następstwem popełnionego wcześniej przestępstwa.

Organ nie zgodził się ze stroną, że skoro w jej sprawie nie toczyło się żadne postępowanie karne, to oznacza, że nie miała świadomości zakupu towaru z niewiadomego źródła, że została oszukana czy też należy do ofiar działalności zorganizowanej grupy przestępczej.

W przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w decyzji z dnia [...] października 2014 r. prawidłowo orzekł, że nie zachodzi przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Wskazany przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania i w odwołaniu wyrok TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. wydany w sprawie C-33/13 nie ma bowiem wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i Nr [...] wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do września 2005 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził zatem, że w kontekście orzeczenia TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. dla [...] nie zostałaby wydana decyzja inaczej rozstrzygająca kwestię odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółki [...] i [...], aniżeli decyzja ostateczna z dnia [...] kwietnia 2011 r.

Odnosząc się do pisma strony z dnia [...] listopada 2014 r. stanowiącego uzupełnienie odwołania z dnia [...] listopada 2014 r. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] października 2014 r., organ odwoławczy wyjaśnił, że w wyniku wszczęcia, na podstawie art. 240 O.p., postępowania wznowieniowego nie można stwierdzić nieważności decyzji ostatecznej. Natomiast wskazana w piśmie z dnia [...] listopada 2014 r. okoliczność wydania decyzji ostatecznej po upływie terminu przedawnienia, nie stanowi przesłanki wznowienia postępowania, a tego właśnie trybu dotyczy odwołanie strony. Organ odwoławczy w toku niniejszego postępowania nie ma zatem podstaw prawnych do rozpatrywania sprawy w aspekcie podnoszonej okoliczności wygaśnięcia zobowiązania poprzez jego zapłatę.

Na powyższą decyzję strona złożyła skargę, w której wniosła o uchylenie:

- decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] marca 2015 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. jako wydanej z naruszeniem przepisów szóstej dyrektywy Rady Europy 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2010 r. odmawiającej prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług od zakupionego paliwa w miesiącach marzec, kwiecień i maj 2005 r. przy czym strona nie zarzuca naruszenia konkretnych przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu złożonej skargi skarżąca stwierdziła, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] odmówił jej prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług od zakupu w 2005 r. paliwa od spółek [...] sp. z o.o. i [...] sp. z o.o. uznając, że dostawy te nie zostały rzeczywiście dokonane przez dostawców. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w 2011 r. (tj. po upływie 5-letniego okresu przedawnienia) rozstrzygnięcie to w mocy, a w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu się uprawomocniła. Podatek wynikający z decyzji został w całości zapłacony w 2010 r. Według Strony z upływem okresu przedawnienia, tj. w dniu 31 grudnia 2010 r., podatek był zapłacony a decyzja Urzędu Skarbowego nie była prawomocna. Skarżąca podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku wznowionego postępowania odmówił uchylenia wydanej poprzednio decyzji rażąco sprzecznej z tezami zawartymi w postanowieniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Nr C-33/13 z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie Marcin Jagiełło przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi. Trybunał bowiem jednoznacznie potwierdził, że nie można podatnikowi odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego z powodu dokonanego oszustwa podatkowego przez sprzedawcę na poprzednich etapach transakcji handlowych, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek, bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem. Zdaniem podatnika, w postępowaniu przeprowadzonym przez organy podatkowe, nie wykazano żadnej przesłanki mogącej uzasadniać odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ:

1. wszystkie faktury dokumentowały rzeczywiste nabycie oleju napędowego, co zostało jednoznacznie potwierdzone w toku postępowania,

2. organ podatkowy nie wykazał, by nabywane paliwo było innym produktem niż olej napędowy, od początku postępowania organy skarbowe stwierdzały, że sprzedawcy wprowadzali do obrotu "olej napędowy" niewiadomego pochodzenia. Pojęcia produkt ropopochodny zaczęto używać później dla ewentualnego uprawdopodobnienia tezy, że może to było coś innego.

Podatnik stwierdza poza tym, że organy podatkowe nie wykazały w żaden sposób, by strona wiedziała lub nawet mogła się dowiedzieć, że jawnie działający dostawcy zaopatrujący na szeroką skalę firmy, w tym także jednostki państwowe: straż i policję, dokonują oszustw podatkowych. Zarzucany brak należytej staranności kupieckiej jest niczym nie uzasadniony, organ podatkowy po raz kolejny powtarza banalne sformułowania bez wskazania, jakie konkretne działania podatnik powinien podjąć, by skutecznie dowiedzieć się o oszustwach u kontrahentów. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu we wznowionym postępowaniu nie dokonał ponownej obiektywnej oceny całości materiału dowodowego, a rozstrzygnięcie istoty sprawy stoi w sprzeczności z postanowieniem Trybunału i jego wykładnią zawartą w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wniosek więc o uchylenie decyzji jest w pełni zasadny.

Odpowiadając na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Pismami procesowymi z dnia [...] września 2015 r. oraz [...] października 2015 r. skarżąca pogłębiła zarzuty i argumentację skargi, powołując wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. o sygn. C-277/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew jej zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzone postępowanie, wbrew twierdzeniom skarżącej, czyniło zadość zasadom procesowym przewidzianym w przepisach O.p. W decyzjach organów podatkowych obu instancji zostały przytoczone wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organy wyjaśniły podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w sprawie znalazły zastosowanie.

W postępowaniu podatkowym zasadą jest trwałość decyzji ostatecznych, wynikająca z art. 128 O.p. Zgodnie z treścią powołanego przepisu decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Podkreślenia wymaga, że celem postępowania wznowieniowego nie może być ponowna analiza całej sprawy w zakresie poszczególnych etapów gromadzenia materiału dowodowego, bowiem postępowanie to nie jest kontynuacją postępowania zwykłego (wymiarowego), nie służy też pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Wprawdzie zgodnie z art. 245 § 1 pkt 1 O.p. w postępowaniu tym może dojść do uchylenia decyzji ostatecznej, ale jest to wynikiem stwierdzenia istnienia przesłanki wymienionej w wyżej opisanym art. 240 § 1 pkt 1-11 O.p., a nie prowadzenia postępowania polegającego na dokonywaniu ustaleń faktycznych i gromadzeniu materiału dowodowego.

Postępowanie wznowieniowe, to odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle określone konkretną podstawą wznowienia, określoną na podstawie art. 240 § 1 O.p.. Granice te zakreśla sam zainteresowany we wniosku o wznowienie. Przepis art. 240 § 1 pkt 11 O.p. stanowi natomiast, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Zgodnie z art. 243 § 1 O.p., w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Z kolei w myśl przepisu art. 243 § 2 ww. ustawy postanowienie to stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Przedmiotem postępowania wznowieniowego było ustalenie, czy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna, było dotknięte jedną z wad wymienionych w art. 240 O.p. oraz w razie pozytywnego wyniku tych czynności - przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej.

Przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, co oznacza, że dopuszczają możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji wyłącznie w określonych w nich przypadkach. Podlegają one ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający.

We wniosku skarżącej z dnia [...] czerwca 2014 r., uzasadnieniem żądania wznowienia postępowania było postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 lutego 2014 r. wydane w sprawie C-33/13, zatem wniosek oparty był na przesłance określonej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

Przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa art. 240 § 1 pkt 11 O.p. zaistnieje jedynie wówczas, gdy już po wydaniu ostatecznej decyzji zapadnie orzeczenie TSUE mające wpływ na treść decyzji. Dla skutecznego podniesienia tego warunku wznowienia postępowania, konieczne jest wskazanie konkretnego orzeczenia TSUE i jego wpływu na treść wzruszanej decyzji ostatecznej, a nadto zachowanie miesięcznego terminu zakreślonego przez ustawodawcę w art. 241 § 2 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem wznowienie postępowania z przyczyn wymienionych w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 O.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.

Skarżąca we wniosku z dnia [...] czerwca 2014 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i Nr [...], wskazała na konkretne orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 lutego 2014 r. wydane w sprawie C-33/13. W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu [...] sierpnia 2014 r. wydał postanowienie o wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją z dnia [...] kwietnia 2011r. Nr [...] i Nr [...]. Po wznowieniu postępowania organ odwoławczy dokonał zbadania przedmiotowej sprawy pod kątem wystąpienia przesłanki wskazanej przez stronę we wniosku, tj. przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Analiza sprawy w kontekście orzeczenia przywołanego przez stronę sprowadzała się w istocie do zbadania czy wskazane orzeczenie Trybunału miało wpływ na treść ww. decyzji ostatecznej, której wzruszenia domagała się Wnioskodawczyni.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w decyzji z dnia [...] października 2014 r. odniósł się do postanowienia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lutego 2014 r. w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz świadomości podatnika co do udziału w transakcjach wiążących się z przestępstwem. Prawidłowo organ stwierdził, że tezy zawarte w postanowieniu TSUE z dnia 6 lutego 2014 r., wskazują na potrzebę zindywidualizowanego rozpatrywania każdej sprawy w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, w aspekcie jego wiedzy lub możliwości wiedzy, że w ramach zakwestionowanej przez organy transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT. Wymaga to zbadania przestrzegania przez podatnika zasad należytej staranności kupieckiej, gdyż jak stwierdził TSUE - jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Przede wszystkim istotnym jest, aby same okoliczności towarzyszące transakcji wskazywały, że nabywający towar lub usługę podatnik wykazał w niej staranność wymaganą w obrocie danym towarem (usługą), czyniącą tę transakcję przejrzystą (transparentną).

Orzecznictwo TSUE nie przyznaje bowiem podatnikom nieograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego, a przeciwnie, jest w tym zakresie dość rygorystyczne i - co należy zaakcentować - nie nakłada ono na organy podatkowe obowiązku ustalania subiektywnego nastawienia podatnika, w szczególności zaś tego, czy miał on faktyczną świadomość, że uczestniczy w nierzetelnej transakcji. Spoczywający na organach podatkowych obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy ogranicza się zatem do ustalenia okoliczności obiektywnych stanowiących przesłankę odliczenia.

Wbrew twierdzeniom skarżącej, zarówno organ I instancji jak i organ odwoławczy, rozpatrując przedmiotową sprawę w zwykłym trybie postępowania, uwzględnił ten wymóg interpretacyjny i w wydanych decyzjach, na podstawie zebranego materiału dowodowego, odniósł się do kwestii związanych ze "świadomością" podatnika. W decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2010 r. Nr [...] (na stronach 7 i 8) opisano obiektywne przesłanki mogące wskazywać na fakt uczestnictwa [...] w transakcjach mających na celu dokonanie oszustwa podatkowego.

Przedstawione okoliczności towarzyszące transakcjom zakupu oleju napędowego wskazują, że strona mogła przewidzieć, iż nabywa towar z nielegalnego źródła, a mimo to nie zachowała należytej staranności jakiej można było od niej wymagać w tych okolicznościach. Nie przedsięwzięła wszystkich możliwych w tej sytuacji środków, aby zweryfikować swojego kontrahenta. Zważywszy na to, że podatnik prowadząc działalność gospodarczą ponosi również ryzyko związane z nieuczciwością czy też nierzetelnością swoich kontrahentów należy stwierdzić, że Strona podjęła ryzykowną decyzję o nabyciu oleju napędowego nie bezpośrednio od sprawdzonego i znanego na rynku dostawcy paliw, lecz od osoby, która zaproponowała sprzedaż paliwa w okolicznościach i na warunkach wzbudzających uzasadnione podejrzenie co do legalności tych transakcji."

Podobnie w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i Nr [...] (na stronach 14, 15 i 16) wykazano, że w przedmiotowej sprawie zaistniały takie przesłanki.

Strona posiadając doświadczenie i wiedzę wynikającą z faktu prowadzenia działalności gospodarczej - musiała mieć świadomość nadużyć jakie występują w obrocie paliwami. W tym stanie rzeczy, zdając sobie sprawę z możliwych negatywnych konsekwencji swojego postępowania winna - przy dokonywaniu kwestionowanych transakcji nabycia paliwa, biorąc pod uwagę wszystkie opisane powyżej przesłanki, mogące wskazywać na nielegalność źródła, z którego paliwo to pochodziło - zachować szczególną ostrożność, tym bardziej, że jak sama wskazuje w odwołaniu, miała wątpliwości.

W toku postępowania podatkowego, jak również na etapie skargi strona podnosi co prawda, że sprawdziła wiarygodność Spółek [...] i [...]. Działania, które w tym kierunku podjęła (wizyta w siedzibie [...] sp. z o.o., wgląd do rejestru sprzedaży tej spółki, sprawdzenie, iż zarówno [...] jak i [...] figurują w rejestrach sądowych i są podatnikami podatku od towarów i usług), utwierdziły ją w przekonaniu, że wystawcy faktur otrzymanych przy nabyciu paliwa są wiarygodni. Jednakże opisane wyżej okoliczności zawierania transakcji, jak również korzystna cena oferowanego paliwa stanowią o tym, że [...] mogła przewidzieć, że nabywa towar z nielegalnego źródła. Strona podjęła ryzykowną decyzję i dokonała tego nabycia, mimo że w przedmiotowym przypadku pojawiły się symptomy świadczące o nierzetelności tych transakcji. W takiej sytuacji podatnik zawsze musi się liczyć z tym, że będzie ponosił konsekwencje działalności swoich nieuczciwych kontrahentów. Żadne nawet najsprawniej działające organy państwowe nie są bowiem w stanie zapobiec i ustrzec działającego na rynku indywidualnego podatnika przed podjęciem współpracy z podmiotem wprowadzającym do obrotu produkty ropopochodne jako "olej napędowy". Jeżeli sam podatnik nie dochowa należytej ostrożności, przy doborze swojego kontrahenta".

Zdaniem Sądu, ogół ustaleń poczynionych w niniejszej sprawie wskazuje na to, że dla powzięcia uzasadnionych wątpliwości co do legalności zakwestionowanych transakcji nie była potrzebna specjalistyczna wiedza, ani podjęcie wyjątkowych działań służących weryfikacji kontrahentów, ale kierowanie się rozsądkiem, regułami doświadczenia życiowego i podstawowymi zasadami bezpieczeństwa obowiązującymi przy zawieraniu transakcji gospodarczych. Powinno to mieć miejsce w szczególności w sytuacji, gdy nabywca może podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa, a tak właśnie było w niniejszej sprawie. Czym innym jest bowiem sytuacja, w której transakcja nabycia odbywa się w ramach utrwalonych, długotrwałych stosunków handlowych od firmy znanej na rynku, posiadającej i dbającej o odpowiednią renomę, mającej stosowne zaplecze materialne, techniczne i kadrowe odpowiadające profilowi i zakresowi jej działalności, a czym innym sytuacja jaka odnosi się do faktur wystawionych przez Spółki [...] i [...], tj. podmioty zupełnie nieznane, działające za pośrednictwem "anonimowego" kierowcy. Racjonalnie zachowujący się przedsiębiorca winien podjąć wszelkiego rodzaju działania w celu upewnienia się, że transakcja w której uczestniczy nie jest elementem oszustwa podatkowego, w przypadku gdy - tak jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie - z ogółu okoliczności towarzyszących tym transakcjom wynika, że powinien on podejrzewać, że uczestniczy w przestępstwie.

W obrocie paliwami funkcjonuje bardzo dużo firm, które jedynie firmują obrót tymi wyrobami, w sytuacji, gdy źródło pochodzenia tego paliwa jest nieujawnione. Powyższe nakłada na odbiorców paliwa obowiązek szczególnego sprawdzania rzetelności dostawców towaru, a w szczególności czy wystawca faktury jest rzeczywiście sprzedawcą paliwa, czy dysponuje w tym względzie stosownymi uprawnieniami i czy oferowane przez niego paliwo spełnia określone wymagania jakościowe. Takiej właśnie ostrożności zabrakło w zachowaniu [...]. Organ podatkowy nie może przyjąć domniemania o dobrej wierze podatnika jeżeli okoliczności towarzyszące nabyciu towarów powinny były wywołać wątpliwości co do zasadności takiego przekonania. Dobrą wiarę nabywcy wyłącza bowiem nie tylko świadomość, że dostawca nie jest upoważniony do rozporządzenia rzeczą, ale także sytuacja, w której brak świadomości jest efektem niedbalstwa, względnie niezachowania przez niego przyjętej w danych warunkach staranności. Dochowujący należytej staranności kupieckiej podatnik profesjonalnie nabywający paliwo do swojej działalności gospodarczej, w sytuacji notoryjności faktu oszustw w obrocie takimi towarami, winien mieć pełną świadomość tego faktu.

Uwzględniając całokształt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, że [...] nabywając paliwo od Spółek [...] i [...] działała w dobrej wierze, i że w okresie, w którym dokonywała nabyć od tych spółek nie wiedziała i nie miała możliwości dowiedzieć się, że dostawy te są następstwem popełnionego wcześniej przestępstwa.

Nie można też się zgodzić ze Stroną, że skoro w jej sprawie nie toczyło się żadne postępowanie karne, to oznacza, że nie miała świadomości zakupu towaru z niewiadomego źródła, że została oszukana czy też należy do ofiar działalności zorganizowanej grupy przestępczej.

W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w decyzji z dnia [...] października 2014 r., a także w decyzji z dnia [...] marca 2015 r. utrzymującej w mocy decyzję z dnia [...] października 2014 r. prawidłowo orzekł, że nie zachodzi przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Wskazany przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania i w odwołaniu wyrok TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. wydany w sprawie C-33/13 nie ma bowiem wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] i Nr [...] wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do września 2005 r.

O spełnieniu przesłanki zawartej w przepisie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. możemy mówić wtedy, gdy orzeczenie TSUE "ma wpływ na treść wydanej decyzji", tzn. pomiędzy decyzją ostateczną, a wyrokiem Trybunału powinien istnieć związek tego rodzaju, że w świetle orzeczenia TSUE winna zapaść decyzja o treści innej niż decyzja rzeczywiście wydana. Wyrok TSUE z dnia 6 lutego 2014 r., który zwraca uwagę na kwestię świadomości podatnika w przypadku jego uczestnictwa w transakcjach będących elementem oszustwa podatkowego nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sprawy [...], gdyż kwestia ta została wzięta pod uwagę w postępowaniu prowadzonym przez organ I instancji jak i w postępowaniu odwoławczym. Podlegała również ocenie dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/Po 484/11 oddalił skargę strony na decyzję ostateczną, będącą przedmiotem niniejszego postępowania.

W kontekście orzeczenia Trybunału z dnia 6 lutego 2014 r. zasadnie organ stwierdził, że dla [...] nie zostałaby wydana decyzja inaczej rozstrzygająca kwestię odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółki [...] i [...], aniżeli decyzja ostateczna z dnia [...] kwietnia 2011 r.

Odnosząc się do zarzutu, w którym skarżąca stwierdza, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. wydana została po upływie terminu przedawnienia stwierdzić należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/Po 484/11 oddalił skargę na decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Zwrócić należy uwagę na fakt, że Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.) rozstrzyga w granicach danej sprawy. Oznacza to, że Sąd dokonuje oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Dotyczy to również kwestii przedawnienia, która w przedmiotowej sprawie została już przez Sąd rozstrzygnięta, a strona nie skorzystała z prawa zaskarżenia tego wyroku. W ocenie Sądu również powołane przez skarżącą w piśmie procesowym z dnia [...] października 2015 r. orzeczenie TSUE z dnia 22 października 2015 r. w sprawie o sygn. C-277/14 nie ma bezpośredniego wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa, dokonując ich prawidłowej wykładni.

Biorąc powyższe pod uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.