Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2489/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 107 ust. 1, 3 i 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 74 ust. 2, pkt 1 i pkt 2 lit. a,
journal: Dz.U. 2012 poz 1137
law: Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Andrzej Kania (spr.), Protokolant specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2015 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez M. Spółka jawna w G. (dalej: "skarżąca", "spółka" lub "strona") jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: "Dyrektor IC", "organ odwoławczy" lub "II instancji") z dnia [...] kwietnia 2015 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: "Naczelnik UC") z dnia [...] lutego 2015 r. odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Wnioskiem z dnia [...] maja 2014 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 5 samochodów osobowych w wysokości 7.000,00 zł.

Do wniosku dołączyła m.in. upoważnienie dla F.U. wraz z potwierdzeniem dokonania opłaty skarbowej, 5 oryginałów faktur dokumentujących zakup samochodów, 5 kopii faktur dokumentujących sprzedaż samochodów, dokumenty przewozowe CMR: oryginał bez numeru z dnia [...] maja 2013 r. (3 szt.), kopia bez nr z dnia [...] maja 2013 r. (3 szt.), oryginał bez numeru z dnia [...] maja 2013 r., kopia bez nr z dnia [...] maja 2013 r., 5 wydruków potwierdzeń realizacji przelewu na kwoty 463.656,19 PLN; 335.991,03 PLN (2 sztuki); 111.315,02 PLN; 51.500,00 PLN.

W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik UC ustalił, że zobowiązane podmioty złożyły deklaracje AKC-U oraz zapłaciły podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych samochodów. Łączna kwota podatku akcyzowego zapłacona z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodów osobowych wyniosła 6.921,00 zł.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik UC decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2015 r. odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych w wysokości 7.000,00 zł. Naczelnik UC stwierdził, że jedną z przesłanek warunkujących zwrot tego podatku jest to, by pojazdy będące przedmiotem dostawy nie były wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju. Zgromadzone w sprawie dokumenty dotyczą dostawy 5 samochodów osobowych zarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju, dlatego też odmówiono zwrotu akcyzy.

Strona nie przedstawiła również dokumentów świadczących o dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu z pozycji 5 załącznika do decyzji. Na liście przewozowym CMR w polu 24 brak jest daty oraz podpisu odbiorcy.

Rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania Dyrektor IC decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC.

W uzasadnieniu decyzji, po wskazaniu podstaw prawnych, Dyrektor IC podkreślił, że zgodnie z treścią art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, dalej: "u.p.a.") - podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje dostawy niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu dostawa ta jest realizowana, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania przemieszczenia tego samochodu osobowego.

W odniesieniu do przesłanek zwrotu akcyzy określonych w treści wskazanego art. 107 ust. 1 u.p.a. Dyrektor IC wskazał, że spółka zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy 4 samochodów osobowych (pojazdy z pozycji 1-4 zawarte w załączniku do decyzji). Natomiast z akt wynika, że w przypadku samochodu z pozycji 5 załącznika do decyzji nabywca nie potwierdził daty odbioru pojazdu (pole 24 listu przewozowego) w związku z tym nie można przyjąć, iż został zachowany jednoroczny termin złożenia wniosku.

Zdaniem organu odwoławczego, strona nie wypełniła przesłanki odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od 4 samochodów (pojazdy z pozycji 1-4 zawarte w załączniku do decyzji) osobowych na terytorium kraju gdyż jako dowód na potwierdzenie wykazania zapłaty akcyzy na terytorium kraju Spółka przedstawiła, oświadczenia A. Sp. z o.o. oraz R. Sp. j. poświadczone za zgodność z oryginałem przez występującego w sprawie radcę prawnego R.K., bowiem podmioty te nie są autoryzowanymi salonami sprzedaży pojazdów marki [...] oraz [...].

Natomiast, strona wypełniła przesłankę odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od samochodu osobowego (pojazd z pozycji 5 określony w załączniku do decyzji), czego dowodem jest złożone oświadczenia na fakturze C. Sp. z o.o. autoryzowanego dealera marki [...] o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

Dyrektor IC podkreślił, iż spółka spełniła przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania pojazdami jak właściciel w odniesieniu do samochodów podlegających dostawie wewnątrzwspólnotowej (pozycja 1 - 5 załącznika do decyzji). Przemawiają za tym załączone do wniosku dokumenty w postaci listów przewozowych CMR, które wskazują, że w momencie dokonania dostawy nadawcą przesyłek była Spółka.

Organ podatkowy nie zgodził się, że skarżąca wypełniła przesłankę w zakresie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej (we własnym imieniu lub na zlecenie) samochodu z pozycji 5 załącznika do decyzji, ponieważ brakuje dowodów, które jednoznacznie wskazują moment zakończenia procedury przemieszczenia (tj. brak potwierdzenia odbioru samochodu osobowego przez nabywcę). Dyrektor IC wskazał, iż mało wiarygodnym przy tym okazał się list przewozowy CMR na którym brakuje potwierdzenia odbioru przez nabywcę (tj. daty realizacji dostawy w polu nr 24 CMR, stempla i podpisu) w przypadku spornego pojazdu. Z przedstawionego przez spółkę ww. listu przewozowego CMR nie wynika kiedy i gdzie dokładnie dokonano realizacji przesyłki, bowiem w polu nr 24 brak jest potwierdzenia odbioru przez nabywcę. W związku z powyższym zauważył, że w sprawie strona nie udowodniła w wystarczający sposób faktu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej poprzez przedstawienie odpowiednich dokumentów.

Organ odwoławczy przyznał, iż Spółka wypełniła przesłankę w zakresie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej (we własnym imieniu lub na zlecenie), samochodów (pozycja 1 - 4 załącznika do decyzji). Na kopii listów przewozowych w polu 24. nabywcy ww. aut, potwierdzili odbiór pojazdów.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki zwrotu akcyzy dotyczącej zarejestrowania tych pojazdów na terenie kraju przed dokonaniem przemieszczenia Dyrektor IC stwierdził, że także ta przesłanka nie została spełniona. Wyjaśnił, że wszystkie samochody objęte wnioskiem (pojazdy z poz. 1-5 tabeli) zostały zarejestrowane przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Wbrew twierdzeniu strony, pojazdy przed dokonaniem wywozu posiadały status "pojazdów zarejestrowanych" z określonym typem tablic rejestracyjnych "zwyczajne samochodowe", które jednoznacznie wskazywały o tym, że ich konsumpcja nastąpiła na terytorium kraju przed dostawą wewnątrzwspólnotową (informacja z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców). Samochodom wydano dowody rejestracyjne.

Dyrektor IC podkreślił, że jeśli zamiarem skarżącej było uzyskanie zwrotu zapłaconej akcyzy z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych to nieuzasadnioną czynnością była wcześniejsza rejestracja pojazdów (z poz. 1-5 załącznika do decyzji).

W skardze na wskazaną powyżej decyzję Dyrektora IC spółka wniosła o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

– art. art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu i dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

– art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez Stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, że Strona nie udowodniła dokonania w Jej imieniu dostawy pojazdu z poz. 5 w tabeli.

– art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez Stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 4 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że Strona nie wykazała zapłaty akcyzy od samochodów osobowych z poz. 1-4 w tabeli na terytorium kraju.

W uzasadnieniu skargi skarżąca stanęła na stanowisku, że przedmiot sporu sprowadza się do rozumienia użytego w art. 107 ust. 1 u.p.a. zwrotu normatywnego "niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego’’.

Spółka stwierdziła, że rejestracja została dokonana niezgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, gdyż dowody rejestracyjne pojazdów zostały odebrane przez podmiot, który nie był jego właścicielem. W przedmiotowej sprawie zostały wydane decyzje o czasowej rejestracji pojazdów na wniosek skarżącej, a następnie sprzedano przedmiotowe pojazdy. Następnie decyzje o stałej rejestracji zostały odebrane przez skarżącą pomimo że nie była już ona właścicielem przedmiotowych pojazdów. Art. 73. ust. 1 Prawo o ruchu drogowym stanowi, że rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta właściwy ze względu na jego zamieszkania (siedzibę).

Ponadto spółka uznała, że decyzja o stałej rejestracji konsumuje decyzję o czasowej rejestracji na podstawie art. 74 ust. 2 pkt. 1 Prawo o ruchu drogowym, zatem decyzja o czasowej rejestracji wygasa w tym przypadku wraz z wydaniem decyzji o stałej rejestracji. Skoro bowiem rejestracja nie była zgodna z przepisami o ruchu drogowym nie mogła ona wypełnić przesłanki negatywnej zwrotu akcyzy w postaci "zarejestrowania pojazdu na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym".

Zdaniem strony Dyrektor IC błędnie uznał, że skarżąca nie przedstawiła odpowiednich dokumentów potwierdzających, iż dostawa pojazdu z poz. 5 załącznika do decyzji nastąpiła w imieniu spółki. Zauważyła, że na załączonych do wniosku dokumentach CMR w polu nr 1 i 22 wpisano spółkę. Podkreśliła także, że pomimo dokonania dostawy w dniach, w których pojazdy nie były już własnością skarżącej (w rozumieniu prawa cywilnego), to właśnie spółka zleciła ich transport (jest nadawcą na dokumencie CMR) i zlecenie realizowane było w jej imieniu.

Spółka również zarzuciła skarżonej decyzji naruszenie art. 107 ust. 4 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie nie spełnienia przesłanki wskazania zapłaty akcyzy od samochodów osobowych na terytorium kraju z poz. 1-4 załącznika do decyzji. Zdaniem spółki fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Zdaniem skarżącej organom znane były z urzędu dane zawarte w elektronicznym systemie ZEFIR dotyczące zapłaconej akcyzy.

Zdaniem skarżącej organ odwoławczy błędnie przyjął, że nie spełnienie przesłanki rocznego terminu na złożenie wniosku o zwrot akcyzy. Datą dokonania dostawy była data [...] maja 2013 r. oraz [...] maja 2013 r. a wniosek złożono dnia [...] maja 2013 r., tak więc spółka zachowała jednoroczny termin.

Przedstawiając powyższe skarżąca stwierdziła, że spełniła wszystkie kryteria zwrotu podatku akcyzowego przewidziane w art. 107 u.p.a.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrot akcyzy.

Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.).

Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.)

Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są:

1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności,

3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju,

5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego,

6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego.

Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku.

Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Inaczej mówiąc niespełnienie choćby jednej przesłanki uniemożliwia dokonanie zwrotu podatku akcyzowego wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie skarżąca domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 5 samochodów osobowych.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Z dokumentów tych jasno wynika, iż pierwszej rejestracji pojazdów dokonano przed dostawą wewnątrzwspólnotową.

W związku z podniesionymi przez skarżącą zarzutami wyjaśnić należy, że art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm., dalej: p.r.d.) wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek. Zgodnie z ust. 2 akt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy.

W niniejszej sprawie rejestracji czasowych dokonano w celu rejestracji pojazdów. Wynika to z informacji - zawartych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK). Zatem powodem rejestracji czasowych pojazdów nie były pozwolenia czasowe, w celu wywozu za granicę (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a) ww. ustawy. Sąd podkreśla, że czasowe rejestracje z urzędu po złożeniu wniosków o rejestracje pojazdów (art. 74 ust. 2 pkt 1 p.r.d.) były częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. W ocenie sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza prawo domagania się zwrotu akcyzy. Zatem momentem dopuszczenia do konsumpcji, jest data rejestracji czasowej pojazdów, a nie stałej jak wywodzi spółka. Skoro rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji tych pojazdów, to należy uznać, że te pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane na terytorium przed ich wewnątrzwspólnotową dostawą, co potwierdzają dane z CEPiK, a z tego tytułu co do zasady nie zwracany jest podatek akcyzowy. Sąd w składzie orzekającym uznaje, że "niezarejestrowanie" należy odczytywać, jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu. W przedmiotowej sprawie takie wnioski złożono i uzyskano z urzędu najpierw czasową rejestrację a następnie rejestrację pojazdu, na co wskazuje status pojazdu widniejący w wydruku z ewidencji CEPiK - pojazd zarejestrowany. Tym samym sąd uznaje także zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. jako nieuzasadniony.

Dodatkowo należy podkreślić, że powyższą ocenę także podzielił NSA w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt I GSK 124/13. Sąd kasacyjny zasadnie wskazał, że cyt. "Ustanawiając (...) przesłanki, od kumulatywnego spełnienia których uzależnione zostało prawo zwrotu akcyzy z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, ustawodawca wymienił w ich katalogu również przesłankę "niezarejestrowania wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego" stanowiącego przedmiot wymienionej czynności. Fakt, że w analizowanym zakresie ustawodawca generalnie odwołał się do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym, bez wprowadzania w tej mierze jakiegokolwiek zróżnicowania - gdy chodzi o skutek prawnopodatkowy - na rejestrację czasową lub rejestrację stałą, nie może pozostawać bez wpływu na rezultat wykładni omawianego przepisu, z punktu widzenia spełniania omawianej pozytywnej przesłanki zwrotu akcyzy. Skoro z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że przesłankę tę stanowi niezarejestrowanie wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, samochodu osobowego, to w sytuacji, gdy przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym, do której odsyła ustawa o podatku akcyzowym, stanowią o rejestracji czasowej oraz o rejestracji stałej, to przyjąć należy, że wolą racjonalnie działającego ustawodawcy było to, aby zakresem normowania wymienionego przepisu ustawy podatkowej objąć, co do zasady, fakt wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, i to niezależnie od tego, czy miałaby to być rejestracja czasowa, czy też stała. Oznacza to, że chodzi o wszystkie przewidziane ustawą Prawo o ruchu drogowym sposoby rejestracji samochodu osobowego (por. również wyrok NSA z dnia 25 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1094/07). W analizowanym zakresie podkreślić należy i to, że przepis art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2011 r., sygn. akt I OSK 1168/10). Tym samym, stwierdzić należy, że gdyby rzeczywiście zamiarem racjonalnie działającego ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej oraz rejestracji czasowej, to z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił."

W podobny sposób wypowiedział się także NSA w wyrokach z 25 lutego 2015r., I GSK 2035/13 - I GSK 2037/13 wskazując, iż racjonalny ustawodawca w art. 107 ust. 1 u.p.a. odnosi się do każdej rejestracji, czyli również do czasowej rejestracji pojazdu samochodowego, o jakiej mowa w art. 74 p.r.d.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że skarżąca nie spełniła przesłanki braku rejestracji w kraju w odniesieniu do wszystkich samochodów objętych wnioskiem o zwrot akcyzy. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że pojazdy wskazane w poz. 1-5 załącznika do decyzji zostały zarejestrowane w dniach: [...] maja 2013 r., [...] maja 2013 r., [...] kwietnia 2013 r., [...] maja 2013 r. i [...] maja 2013 r., zaś dostawa wewnątrzwspólnotowa została dokonana, w odniesieniu do samochodów z pozycji 1-4 załącznika do decyzji, w dniu [...] maja 2013 r., w odniesieniu do samochodu z poz. 5 załącznika do decyzji dostawa wewnątrzwspólnotowa rozpoczęła się [...] maja 2013 r., natomiast brak jest daty zakończenia procedury przemieszczenia tego pojazdu, tj. daty dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Sama skarżąca w żaden sposób nie udowodniła, a to na niej ciąży obowiązek dowodowy, że rejestracja miała miejsce już po dostawie wewnątrzwspólnotowej. Dlatego też zasadnie Dyrektor IC przyjął, że rejestracja miała miejsce przed dostawą wewnątrzwspólnotową, a tym samym dokonał prawidłowej oceny całego materiału dowodowego, przewidzianego przepisami ustawy o podatku akcyzowym i przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy w odniesieniu do 5 samochodów osobowych.

Kończąc ten wątek uzasadnienia, trzeba wyjaśnić również, że w kontekście art. 107 ust. 1 u.p.a. nie ma żadnego znaczenia, kto był właścicielem pojazdu liczy się jedynie fakt wcześniejszej (przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej) rejestracji pojazdów w kraju oraz fakt rozporządzania samochodami jak właściciel. Należy podkreślić, że samochody z pozycji 1-4 załącznika do decyzji zostały zarejestrowane jeszcze przed ich nabyciem przez skarżącą, natomiast jeden samochód (z poz. 5 załącznika do decyzji) skarżąca zarejestrowała po jego nabyciu. Zatem w dacie dokonania sprzedaży kontrahentom zagranicznym wszystkie samochody były zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zatem trudno jest uznać, że rejestracja pojazdów (czasowa) miała miejsce z naruszeniem przepisów Prawa o ruchu drogowym. A tylko ta rejestracja (czasowa) wywołała skutki materialnoprawne na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, które polegają na braku podstaw do zwrotu akcyzy od tak zarejestrowanych pojazdów. Odebranie natomiast dowodów rejestracyjnych przez spółkę, czy też inny podmiot nie ma żadnego znaczenia w sprawie. Fakt ewentualnego braku uprawnień spółki, czy też jej kontrahenta do odbioru dowodów rejestracyjnych pojazdów nie jest przedmiotem sporu w tej sprawie i tym samym wymyka się spod kontroli sądu.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że skarżąca nie spełniła przesłanki braku rejestracji w kraju w odniesieniu do wszystkich samochodów (z poz. 1-5 załącznika do decyzji) objętych wnioskiem o zwrot akcyzy. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że w dacie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wskazanych 5 samochodów było zarejestrowanych na terenie kraju. Skarżąca w żaden sposób nie udowodniła, że rejestracja miała miejsce już po dostawie wewnątrzwspólnotowej. Dlatego też zasadnie Dyrektor IC przyjął, że rejestracja miała miejsce przed dostawą wewnątrzwspólnotową, a tym samym dokonał prawidłowej oceny całego materiału dowodowego, przewidzianego przepisami ustawy o podatku akcyzowym i przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy w odniesieniu do 5 samochodów osobowych.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego należy stwierdzić, że organ odwoławczy miał podstawy do przyjęcia, że skarżąca nie spełniła w odniesieniu do samochodu z poz. 5 załącznika do decyzji przesłanki w zakresie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, ponieważ brakuje dowodów, które jednoznacznie wskazują moment zakończenia procedury przemieszczenia (tj. brak potwierdzenia odbioru samochodu osobowego przez nabywcę). W treści listu przewozowego CMR załączonego do wniosku przez spółkę jako dowód faktycznego zrealizowania dostawy wewnątrzwspólnotowej brakuje wypełnienia pola nr 24, tj. podpisu, stempla i daty otrzymania przesyłki, na kopii natomiast w polu 24 znajduje się wyłącznie odcisk stempla (brak jest podpisu odbiorcy oraz daty dostawy). Ponadto, strona nie przedstawiła żadnych dokumentów mających charakter subsydiarny, które jednoznacznie potwierdzałyby dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu. Z powyższych względów uprawnione było również stanowisko Dyrektora IC wskazujące na niemożliwość przyjęcia wypełnienia przez skarżącą, w odniesieniu do samochodu z pozycji nr 5 załącznika do decyzji, przesłanki zachowania terminu jednego roku do złożenia wniosku o zwrot akcyzy. Tym samym za niezasadne należało uznać zarzuty spółki odnoszące się do powyższych kwestii.

W realiach przedmiotowej sprawy zasadny jest natomiast zarzut spółki wskazujący, że w sprawie istnieją dowody świadczące o zapłacie akcyzy za pojazdy wskazane w pkt 1-4 załącznika do decyzji. W ocenie sądu organ odwoławczy nie miał podstaw do odmowy zwrotu akcyzy od tych czterech pojazdów z powodu braku dowodu zapłaty akcyzy. Stanowisko bowiem organu odwoławczego zupełnie pomija dokonane przez Naczelnika UC ustalenie (karta 51 akt administracyjnych) wskazujące, że w ramach czynności sprawdzających stwierdzono, że podmioty zobowiązane złożyły deklarację AKC-U oraz zapłaciły podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornych samochodów osobowych w łącznej wysokości 6.921,00 złotych. Zatem co do tej wysokości akcyzy organ był w posiadaniu dowodu świadczącego o zapłacie akcyzy.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów należy zauważyć, że są one bezzasadne.

Należy podkreślić, że aby wyeliminować z obrotu prawnego akt organu administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że został on wydany z naruszeniem przepisu prawa materialnego wpływającym na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 litera a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa materialnego czy procesowego na treść decyzji, a więc ukształtowanych w niej stosunków administracyjnoprawnych materialnych lub procesowych. Sąd, uchylając z tych powodów decyzję, musi zatem wykazać, że gdyby nie doszło do stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (patrz: wyrok NSA z 19 października 2011r., sygn. akt I OSK 915/11, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Dlatego też zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. i uchylenie decyzji może nastąpić jedynie wówczas, gdy stwierdzone naruszenie przepisów miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w takim wypadku rzeczą Sądu jest wykazanie, że uchybienie przepisom prawa przez organ było tak istotne, że przy poprawnym ich zastosowaniu brzmienie osnowy decyzji byłoby lub mogłoby być inne.

W ocenie sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z 121, art. 122, art. 187 i 191 O.p. został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy. W trakcie prowadzonego postępowania nie doszło do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania.

Dane zamieszczone w systemie Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) pochodzą od jednostek samorządu jednostek terytorialnych i uzyskana informacja jest na równi traktowana z informacjami bądź danymi będącymi w posiadaniu Wydziału Komunikacji właściwego organu rejestrowego. Ponadto, gdyby strona była w posiadaniu innych dowodów, które mogłyby mieć istotny wpływ na wyjaśnienie sprawy daty rejestracji, to winna je złożyć na etapie postępowania zarówno przed organem I instancji, jak i odwoławczego, czego nie uczyniła.

Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

W tym stanie rzeczy, uznając decyzję za prawidłową, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.