Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 638/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 152 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: 106 par. 3,
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska, Protokolant Paweł Kowalczyk, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1101/14 w sprawie ze skargi K. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. D. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 240 zł (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1101/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę K. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

2. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji podał, że Wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystawił w dniu 13 grudnia 2013 r. na zobowiązanego – K. D., tytuł wykonawczy obejmujący należność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2007 r. Podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 15 listopada 2013 r., której postanowieniem z dnia 21 listopada 2013 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Następnie wierzyciel przekazał tytuł wykonawczy wraz z wnioskiem o wszczęcie egzekucji do organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Pismem z dnia 9 stycznia 2014 r. Skarżący wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji wraz z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego, ewentualne zawieszenie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia sprawy w związku z wnioskiem o wznowienie postępowania. Jako podstawę zarzutów wskazał m.in. przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., tj. art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej zwana: "u.p.e.a."). Zobowiązany zakwestionował prawidłowość doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, podnosząc, że podpis widniejący na zwrotnym potwierdzeniu odbioru decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 15 listopada 2013 r. nie jest jego podpisem. W okresie od dnia 29 listopada 2013 r. do dnia 3 grudnia 2013 r. przebywał wraz z żoną w sanatorium w C., stąd też nie mógł odebrać przedmiotowej przesyłki zarówno w miejscu zamieszkania, jak i Urzędzie Pocztowym w O. Zobowiązany wystąpił o dopuszczenie i przeprowadzenie szeregu wniosków dowodowych na okoliczność nieodebrania przez niego przesyłki zawierającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 15 listopada 2013 r. i wskazał, że złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 15 listopada 2013 r., zarzucając naruszenie art. 145 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwana dalej: "Ordynacja podatkowa"). Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. przy piśmie z dnia 15 stycznia 2014 r. przekazał wierzycielowi - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. zgłoszone przez zobowiązanego zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego, celem zajęcia wymaganego prawem stanowiska.

3. Wierzyciel, postanowieniem z dnia 28 lutego 2014 r., stwierdził niedopuszczalność zgłoszenia zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego tytułem wykonawczym z dnia 13 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2014r. uchylił postanowienie wierzyciela z dnia 28 lutego 2014r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

4. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, wierzyciel postanowieniem z dnia 20 maja 2014 r. stwierdził brak podstaw do uznania zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz zarzutu niedopuszczalności egzekucji i w tym zakresie podtrzymał wniosek wierzyciela o wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej do majątku Skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 13 grudnia 2013 r.

5. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z dnia 16 lipca 2014 r., po rozpoznaniu zażalenia, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał m. in. na art. 33 § 1, art. 27 § 1 pkt 9, art. 34 § 1 u.p.e.a., a także art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 października 2013 r. Organ odwoławczy stwierdził, że zawiadomieniem z dnia 5 listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował Skarżącego o zawieszeniu z dniem 4 listopada 2013 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Korespondencja została doręczona w dniu 13 listopada 2013 r. Skarżącemu, który jak wynikało ze zwrotnego potwierdzenia odbioru własnoręcznym podpisem potwierdził doręczenie przesyłki listowej. Zawiadomienie z dnia 5 listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przesłał również na adres pełnomocnika strony, któremu przesyłka została doręczona w dniu 6 listopada 2013 r. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nastąpiło przed tą datą. W rezultacie Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wskazał, że podziela stanowisko wierzyciela przedstawione w postanowieniu z dnia 20 maja 2014 r., że w badanej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 r.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie w całości rozstrzygnięcia organu I i II instancji. W uzasadnieniu zakwestionował autentyczność podpisu na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej zawiadomienie z dnia 5 listopada 2013 r., podnosząc, że nie jest to jego podpis, gdyż w tym czasie przebywał w N.. Na potwierdzenie Skarżący załączył kserokopie rachunku z dnia 13 listopada 2013 r. Jednocześnie wyjaśnił, że organ I instancji w postanowieniu z dnia 20 maja 2014 r. nie powołał się na fakt doręczenia zobowiązanemu w dniu 13 listopada 2013 r. zawiadomienia z dnia 5 listopada 2013 r. Skarżący wniósł o przeprowadzenie wszelkich dowodów celem ustalenia, komu doręczono "list urzędowy", a w konsekwencji powołania biegłego z zakresu grafologii w celu zbadania autentyczności podpisu widniejącego na awizie, sprawdzenia, czy istnieją nagrania z monitoringu, które pomogłyby ustalić, czy był w urzędzie pocztowym, jak przyjęły to organy podatkowe. Skarżący podniósł także, że na awizie nie było daty odbioru, a tylko stempel z datownika, co budzi uzasadnione wątpliwości co do jej autentyczności, terminu oraz osoby, która datę tę datownikiem zamieściła na dokumencie awiza, gdyż zobowiązany takiej pieczątki nie posiada.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

2.3. W uzasadnieniu Sąd I instancji stwierdził, że organ prawidłowo uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza doręczenie Skarżącemu w dniu 13 listopada 2013 r. zawiadomienia. Pocztowe potwierdzenie odbioru przesyłki jest dokumentem urzędowym zgodnie z art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Przesyłkę wydano Skarżącemu osobiście w dniu 13 listopada 2013 r. o godzinie 16.55 w Urzędzie Pocztowym nr [...] w O. Przesyłka została wysłana na adres wskazany przez Skarżącego, a data doręczenia została potwierdzona datownikiem urzędu pocztowego. Nieczytelny podpis adresata spełnia wymogi art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym wymagany jest podpis "własnoręczny", a nie "czytelny". Poczta pismem z dnia 8 kwietnia 2014 r. potwierdziła zarówno awizowanie przesyłki, jak również osobisty odbiór w placówce pocztowej. W ocenie Sądu I instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy zasadnie został oceniony jako potwierdzający doręczenie wobec braku okoliczności uzasadniających podważenie domniemania legalności dotyczącego doręczeń dokonywanych przez pracowników poczty osobom legitymującym się dowodami tożsamości.

3.1. Od powyższego rozstrzygnięcia pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę kasacyjną, w której zaskarżył wyrok w całości i wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, względnie rozpoznanie skargi. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwana dalej: "p.p.s.a.") autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 106 § 3, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 5 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez odmowę przeprowadzenia przez Sąd dowodów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz poprzez nieuwzględnienie przesłanek wznowienia postępowania,

- art. 152 § 1 Ordynacji Podatkowej poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż pismo należy uznać za skutecznie doręczone stronie, jeżeli jest podpisane nieczytelnym podpisem, podczas gdy pismo można uznać za doręczone wyłącznie wówczas, gdy jest podpisane czytelnym własnoręcznym podpisem zawierającym co najmniej nazwisko odbiorcy. Ponadto, iż data doręczenia pisma może zostać potwierdzona datownikiem, podczas gdy pokwitowanie odbioru spełnia funkcję dowodu potwierdzającego fakt doręczenia przesyłki adresatowi w określonej dacie wyłącznie wówczas, gdy obok swojego podpisu adresat własnoręcznie umieści datę odbioru przesyłki co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia przez Sąd, iż stronie skarżącej zostało doręczone zawiadomienie skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a co za tym idzie, iż organy egzekucyjne słusznie uznały, iż zachodzi brak podstaw do uznania zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego,

- art. 70 § 6 pkt 1) Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy nie został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, albowiem strona skarżąca nie została skutecznie zawiadomiona o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe,

- art. 33 § 1 pkt 1) oraz 59 § 1 pkt 2) u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy strona skarżąca skutecznie podniosła zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, a zatem organ egzekucyjny powinien wydać postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego,

- art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1) lit. c), art. 151 p.p.s.a. poprzez to, że dokonując oceny legalności zaskarżonego postanowienia Sąd I instancji stwierdził brak naruszenia prawa i odmówił jego uchylenia w sytuacji, gdy organ naruszył mające istotny wpływ na wynik sprawy przepisy postępowania, tj. art. 7, art. 77 § 1 i 80 K.p.a. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na błędnie ustalonym stanie faktycznym, iż strona skarżąca odebrała w dniu 13 listopada 2013 r. przesyłkę zawierającą zawiadomienie, co skutkowało zawieszeniem biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy organy nie wykazały skutecznego doręczenia zawiadomienia stronie skarżącej, uchylając się od wyczerpującego zebrania materiału dowodowego.

3.2. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2013 r. ponieważ nie wystąpiły zdarzenia powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

3.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie i zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

4.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

4.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art.183 § 2 p.p.s.a.

4.3. Na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut naruszenie art. 106 § 3, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 5) K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 151 p.p.s.a. Zgodnie z treścią art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z wskazanego przepisu wynika, że postępowanie dowodowe może być prowadzone tylko jako postępowanie uzupełniające, ograniczone do dowodów z dokumentów. Prowadzenie jakichkolwiek innych dowodów poza dowodami z dokumentów np. dowodu z zeznań świadka, przesłuchania stron, opinii biegłego czy też oględzin, jest niedopuszczalne. Sąd administracyjny orzeka na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy zgromadzonego w postępowaniu przed organami administracji. Zakres postępowania dowodowego w postępowaniu sądowoadministracyjnym jest dostosowany do funkcji tego postępowania, której celem jest ocena zgodności z prawem procesu zastosowania norm prawa do określonego stanu faktycznego. Tak więc postępowanie dowodowe i dokonywanie w jego trakcie ustaleń faktycznych przez sąd administracyjny jest dopuszczalne jedynie w powyższym zakresie. Oznacza to, że sąd administracyjny nie może prowadzić postępowania dowodowego i dokonywać ustaleń, celem merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy (zob. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2016 r., sygn. akt II GSK 237/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwana: "CBOSA"). Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, lecz jedynie ocenia, jak z tego obowiązku wywiązał się organ administracji. Sąd administracyjny jest sądem prawa, nie zaś sądem faktu. Dowód z dokumentu przeprowadzony w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. ma charakter wyjątkowy i zależy wyłącznie od uznania sądu, o ile jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z przedstawionego w skardze kasacyjnego zarzutu wynika natomiast, iż autor skargi kasacyjnej uważa, że Sąd I instancji powinien przeprowadzić dodatkowe dowody dotyczące zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania o której mowa w art. 145 § 1 pkt 5) K.p.a. Takie stanowisko nie może zostać zaakceptowane w świetle przedstawionych powyżej rozważań. Prowadziłoby to bowiem do dokonania ustaleń, których przeprowadzenie zarezerwowane jest dla organów podatkowych. W rezultacie Wojewódzki Sąd Administracyjny rozstrzygnąłby sprawę merytorycznie niejako w trzeciej instancji, co byłoby niezgodne z prawem. W takim przypadku rola sądu administracyjnego musiałaby sprowadzić się do konstruowania stanu faktycznego w oparciu o nowe, nieznane organom egzekucyjnym dowody, a nie do sprawowania kontroli legalności wydanego postanowienia, a to przekracza ramy art. 106 § 3 p.p.s.a. Naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, o którym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. nie obejmuje przypadku ujawnienia przez stronę dopiero w toku postępowania przed sądem administracyjnym nowych dowodów, które jednak w sposób jednoznaczny nie przesądzają o wyniku sprawy poprzez możliwość kategorycznego stwierdzenia okoliczności faktycznych zgodnie ze stanowiskiem strony. Tym samym w rozpatrywanej sprawie brak było podstaw wskazujących na zaistnienie przesłanek wznowienia postępowania przed organami egzekucyjnymi, które miałyby zostać wywiedzione przez Sąd I instancji w trybie przeprowadzenia dowodu na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., a następnie dokonania własnych ustaleń faktycznych. Z tego względu tak sformułowany zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie.

4.4. Istota sporu sprowadza się jednak przede wszystkim do rozstrzygnięcia, czy doszło w sprawie do skutecznego doręczenia Skarżącemu zawiadomienia z dnia 5 listopada 2013 r., którym to Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował Skarżącego o zawieszeniu z dniem 4 listopada 2013 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy miało zatem dokonanie oceny, czy przy doręczeniu Skarżącemu przesyłki zawierającej wskazane wyżej zawiadomienie z dnia 5 listopada 2013 r. zachowano tryb przewidziany w art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc czy odbierający pismo potwierdził jego doręczenie własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że doręczenia pism zaliczane są do czynności materialno-technicznych postępowania podatkowego, z dokonaniem jednak których prawo wiąże niekiedy określone i ważkie skutki prawne (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 marca 1998 r., w sprawie I SA/Lu 159/97, publ. LEX nr 33527). Przy ocenie skuteczności doręczenia niezbędne jest zachowanie reguł wynikających z przepisów Rozdziału 5 Działu IV Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga na wstępie, że regulacja wynikająca z art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej nie wymaga, aby podpis składany przez odbierającego pismo miał być czytelny. Ponadto jednolicie przyjmuje się w orzecznictwie tak sądowoadministracyjnym, jak i na gruncie procedury cywilnej, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (por. np. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2013 r., w sprawie I FSK 38/13 oraz przywołane tam dalsze orzeczenia sądów administracyjnych i Sądu Najwyższego, publ. CBOSA). W konsekwencji przyjmuje się także, że potwierdzenie podpisem odbioru przesyłki oznacza zarówno potwierdzenie, że przesyłka została doręczona osobie upoważnionej do jej odbioru w dacie wskazanej na formularzu, jak również, że zawartość przesyłki odpowiada tej, która została wskazana na druku potwierdzenia odbioru (por. wyrok NSA z dnia 9 lipca 2014 r., w sprawie II FSK 2265/12, publ. CBOSA). Fakt wobec tego doręczenia określonej osobie w określonej dacie przesyłki korzysta na podstawie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej z domniemań: prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, czyli wiarygodności. Skutkiem tego jest to, że dokonując oceny okoliczności związanych z doręczeniem organ podatkowy nie może odrzucić co do zasady istnienia faktu doręczenia przesyłki stwierdzonego w takim zwrotnym poświadczeniu odbioru. Nie oznacza to oczywiście niemożliwości przeprowadzania przeciwdowodu wobec domniemań wynikających z takiego dokumentu. Należy jednak rozważyć jakie okoliczności i na podstawie przede wszystkim jakich dowodów mogą podlegać badaniu w ramach postępowania podatkowego tak w jego stadium głównym, jak i w postępowaniach wpadkowych, incydentalnych. W judykaturze wyrażono pogląd, że takim przeciwdowodem może być rejestr dzienny doręczanych przesyłek poleconych znajdujący się w urzędzie pocztowym właściwym do doręczenia przesyłki (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 maja 2014 r., w sprawie I FSK 764/13, publ. LEX nr 1480717). Podstawowym przeciwdowodem będzie także informacja (reklamacja) uzyskana od operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, który dokonywał określonego doręczenia. Jednakże nie można przyjąć, aby do kompetencji organu podatkowego należało badanie autentyczności podpisu na pocztowych zwrotnych poświadczenia odbioru. Nie może być celem ani zadaniem postępowania podatkowego stwierdzanie przez organ podatkowy, czy podpis na tzw. recepisie zwrotnym został sfałszowany, gdyż należy to do zakresu uprawnień organów ścigania. Podobny pogląd na gruncie ogólnej procedury administracyjnej wypowiedziano w literaturze (por. G. Łaszczyca, t. 3 w Komentarz do art. 46 Kodeksu postępowania administracyjnego, publ. LEX/el).

4.5. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że nie może świadczyć o naruszeniu art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej zamieszczenie na dowodzie doręczenia jedynie parafki przez osobę kwitującą odbiór przesyłki. Co prawda zgodzić się należy ze stanowiskiem, że zamieszczenie jedynie samej parafy na tym dokumencie nie jest wystarczające. Przy czym jednak brak czytelnego podpisu nie może stanowić automatycznie wadliwości doręczenia. Organ podatkowy w przypadku kwestionowania prawidłowości doręczenia zobowiązany jest do zbadania i wyjaśnienia okoliczności związanych z tą czynnością materialno-techniczną. W realiach rozpatrywanej sprawy organ egzekucyjny podjął czynności zmierzające do ustalenia faktu doręczenia przesyłki. Skierował bowiem do Urzędu Pocztowego pismo o podanie informacji czy przesyłka zawierające zawiadomienie z dnia 5 listopada 2013 r. została doręczona w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi Centrum Obsługi Finansowej w G. pismem z dnia 8 kwietnia 2014 r. potwierdziło fakt awizowania przesyłki, jak również jej osobistego odbioru w placówce pocztowej w dniu 13 listopada 2013 r. Jednocześnie w piśmie tym podkreślono, iż wydawanie przesyłek awizowanych następuje na podstawie przedłożonego pracownikowi przez adresata dowodu tożsamości. Wszystkie te okoliczności zostały wyjaśnione w toku postępowania przez organ egzekucyjny i nie można dokonanym w takim zakresie ustaleniom postawić zarzutu ani braku kompletności ani dowolności oceny materiału dowodowego. Odnosząc się z kolei do kwestii dotyczącej wpisania daty na potwierdzeniu odbioru przesyłki w wyniku użycia datownika, należy zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, iż data doręczenia powinna zostać własnoręcznie wpisana przez osobę odbierającą pismo. Data powinna zostać oznaczona dokładnie, czyli z podaniem dnia, miesiąca oraz roku. Jak wynika akt sprawy data zawierała wskazane elementy, jednak nie została sporządzona własnoręcznie lecz poprzez użycie datownika. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczność ta jest uchybieniem lecz takim, który nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy. Jak bowiem wskazano powyżej organ podatkowy uzyskał potwierdzenie od operatora pocztowego, iż przesyłka została odebrana osobiście w dniu 13 listopada 2013 r. Podobnie więc jak w przypadku parafy, również wątpliwości co do daty o której mowa w art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej, nie stanowią automatycznie o wadliwości doręczenia. Podlegają one bowiem weryfikacji, co zostało uczynione przez organ podatkowy. Z uwagi na powyższe nie zasługiwał zatem na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej.

4.6. W rezultacie stwierdzenia prawidłowości stanowiska Sądu I instancji co do tego, iż zawiadomienie z dnia 5 listopada 2013 r. zostało prawidłowo doręczone Skarżącemu, za niezasadne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 oraz 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1) lit. c), art. 151 p.p.s.a w związku z art. 7, art. 77 § 1 i 80 K.p.a. z uwagi na to, iż w sprawie dotyczącej prawidłowości doręczenia zawiadomienia o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1) Ordynacji podatkowej zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej, a nie jak wskazał autor skargi kasacyjnej przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

4.7. Z tych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.

-----------------------

1