Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1239/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 i 3, art. 169 par. 1, art. 165 par. 1, art. 165a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 17 ust. 1 pkt 34
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Dariusz Skupień, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 23 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Go 625/13 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 października 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Go 625/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uwzględnił skargę M. Sp. z o.o. w K. (zwanej dalej "Spółką", "Skarżącą", "Wnioskodawcą") i uchylił postanowienie Ministra Finansów z dnia 22 października 2013 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 22 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, utrzymał w mocy postanowienie tego organu z dnia 20 września 2013 r., wydane w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania, w sprawie z wniosku Skarżącej o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej odpowiedzi na pytanie, czy dochód uzyskany przez ww. Spółkę z tytułu świadczenia usług produkcyjnych zrealizowanych na terenie [...] Specjalnej Strefy Ekonomicznej oraz przewidzianych w otrzymanych przez Wnioskodawcę zezwoleniach, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej "u.p.d.o.p.").

Od powyższego postanowienia Spółka złożyła skargę i wnosząc o uchylenie obydwu postanowień, zarzuciła naruszenie przepisów postępowania które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a) w zw. z art. 239 oraz art. 165a § 1 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej "ord. pod."), poprzez utrzymanie w mocy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

Zarzuciła również, że w wyniku wydania postanowienia z dnia 20 września 2013 r. naruszono:

- art. 165a § 1 w zw. z art. 120 ord. pod., poprzez błędną wykładnię art. 14b ord. pod.,

- art. 14c § 1 i art. 14b § 3 ord. pod. w związku z pominięciem elementów opisu zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Skarżącą we wniosku,

- art. 121 § 1 ord. pod. przez bezpodstawną odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia udzielonego jej w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r., nr 42, poz. 274 ze zm.). We wniosku o udzielenie interpretacji zadała pytanie, czy dochód uzyskany prze nią z tytułu świadczenia usług produkcyjnych zrealizowanych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przewidzianych w otrzymanych zezwoleniach będzie korzystał ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 34 u.p.d.o.p.?

Minister Finansów uznał, że żądanie udzielenia odpowiedzi na pytanie Skarżącej nie stanowi przedmiotu dającego podstawę do wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego i na podstawie art. 165a § 1 ord. pod. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Wskazał bowiem, że żądanie Wnioskodawcy wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, ponieważ Skarżąca oczekiwała potwierdzenia, czy dochód z tytułu wykonywanych usług produkcyjnych objętych zezwoleniem, będzie podlegał zwolnieniu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt. 34 u.p.d.o.p. Natomiast organ, aby udzielić odpowiedzi na powyższe pytanie, musiałby przeanalizować charakter wykonywanych przez Skarżącą usług produkcyjnych, jak również ustalić, czy działalność ta została wymieniona w zezwoleniach strefowych. Jego zdaniem, nie jest on właściwy dla klasyfikowania usług świadczonych przez Skarżącą, a tym samym do ustalenia zakresu zezwoleń na działalność w tej strefie, ponieważ zagadnienia te nie są regulowane przepisami prawa podatkowego.

Wskazując na art. 165a § 1, art. 14h oraz art. 14b § 1 ord. pod. WSA stwierdził, że niemożność wydania interpretacji obejmuje sytuacje, w których interpretacja miałaby dotyczyć przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego, bądź też przepisy prawa przewidują inny tryb dla uzyskania przez zainteresowanego określonej informacji, jak również sytuacje w których niemożność wydania interpretacji wynika z zagadnienia przedstawionego we wniosku o jej wydanie. Ocena możliwości wydania interpretacji z uwagi na przedmiotowy zakres zagadnienia budzącego wątpliwości wnioskodawcy musi uwzględniać wynikający z przepisów Ordynacji podatkowej przedmiotowy zakres interpretacji. Zgodnie z art. 14b § 3 ord. pod., wnioskodawczyni we wniosku winna przedstawić opis zdarzenia przyszłego, ale także własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia. Ocenie organu wydającego interpretację podlega natomiast stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 c § 1 ord. pod.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., od podatku zwolnione są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenia działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Uzyskanie zezwolenia regulowanego przepisami tej ustawy daje dopiero podstawę do ubiegania się o zwolnienie od podatku dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Sąd podkreślił, że wniosek Skarżącej zmierzał do uzyskania odpowiedzi na pytanie, czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usług produkcyjnych zrealizowanych na terenie strefy w ramach otrzymanych zezwoleń będzie korzystał ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p Spółka we wniosku wskazała, że posiada zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Określiła również, że będzie świadczyła na terenie strefy usługi produkcyjne, które mieszczą się w ramach uzyskanych zezwoleń, które zostały tam określone poprzez wskazanie konkretnych grupowań PKWiU. Tym samym, zdaniem Sądu, brak jest podstaw do twierdzenia, że organ musiałby dokonywać, przy udzielaniu odpowiedzi na pytanie, analizy charakteru usług wykonywanych na powierzonych surowcach i materiałach i ustalania czy w tym zakresie działalność została wymieniona w zezwoleniach strefowych. Skarżąca bowiem wskazała na to, że będzie świadczyła usługi na powierzonych materiałach, które to usługi produkcyjne zostały wskazane w uzyskanych zezwoleniach poprzez przypisanie im konkretnych grupowań PKWiU.

W ocenie WSA, nie jest tym samym zasadne twierdzenie o konieczności dokonywania klasyfikacji usług świadczonych przez Skarżącą. Organ nie wyjaśnił również w uzasadnieniu, w sposób jasny, z jakich powodów musiałby dokonywać analizy charakteru usług, jak również dlaczego byłby zmuszony do oceny, czy w tym zakresie działalność została wymieniona w zezwoleniach.

Sąd uznał, że brak jest również podstaw do osądu, iż Skarżąca zamierza w drodze interpretacji do uzyskania odpowiedzi co do prawidłowości wypełnienia warunków wynikających z otrzymanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy.

Organ w postępowaniu o wydanie interpretacji nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku. Jego rolą jest ocena stanowiska Skarżącej na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego jako prawidłowe albo nieprawidłowe. Natomiast, o ile organ uzna, że zaprezentowany we wniosku stan faktyczny nie został przedstawiony w sposób wyczerpujący zobowiązany jest stosownie do art. 14h w związku z art. 169 § 1 i w związku z art. 14b § 3 ord. pod. wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia w tym zakresie wniosku.

Zdaniem WSA, w niniejszym postępowaniu organ wykroczył poza ramy zdarzenia przyszłego określonego przez Skarżącą, bowiem dokonał ingerencji w stan faktyczny, poprzez rozszerzenie zakresu przedmiotowego wniosku o interpretację wbrew woli Skarżącej i uznał, że Skarżąca zmierza do uzyskania odpowiedzi co do prawidłowości wypełnienia warunków wynikających z otrzymanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy. Wobec powyższego organ winien był rozstrzygnąć, czy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p dochód z działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług produkcyjnych objętych zezwoleniem uzyskanym na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych jest zwolniony od podatku dochodowego.

Sąd uznał, że naruszono zaskarżonym postanowieniem przepisy art. 165a § 1 w zw. z art. 14h, a także art. 14b § 1, art. 120, oraz art. 121 § 1 ord. pod.

Za nietrafione uznał zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit a) w zw. z art. 239 ord. pod., bowiem przepisy te na podstawie art. 14h ord. pod. nie mają zastosowania w sprawach dotyczących interpretacji. Nadto, zarzut naruszenia art. 14c § 1 ord. pod. można byłoby rozważać w przypadku gdyby interpretacja została wydana, natomiast organ podatkowy na podstawie art. 165a ord. pod. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji prawa podatkowego.

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Ministra finansów, który wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Jako podstawę skargi kasacyjnej jej autor wskazał naruszenie przepisów prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a."), tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1, art. 14b § 1, art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ord. pod., poprzez przyjęcie, że nie zachodziły materialne podstawy do wydania postanowienia z dnia 22 października 2013 r. oraz postanowienia poprzedzającego z dnia 20 września 2013 r. i uchylenie postanowienia z dnia 22 października 2013 r. oraz poprzedzającego go postanowienia, zamiast oddalenia skargi,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 2 i 3 ord. pod., poprzez przyjęcie, że organ podatkowy wykroczył poza ramy zdarzenia przyszłego określonego przez Wnioskodawcę, dokonując ingerencji w przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego poprzez rozszerzenie zakresu wniosku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wyrok pomimo częściowo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

Interpretacja indywidualna jest aktem, w którym organ poprzez dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku o wydanie interpretacji przyznaje lub odmawia przyznania określonych uprawnień przez zagwarantowanie, że zastosowanie się do stanowiska organu podatkowego nie może podatnikowi szkodzić, niezależnie od prawidłowości tego stanowiska. Przedmiotem wymiaru sprawiedliwości sprawowanego przez sądy administracyjne jest natomiast kontrola prawidłowości, to jest legalności oceny wyrażonej przez ten organ zawartej w interpretacji, co wynika z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) w zw. z art. 3 § 1 pkt 4a p.p.s.a. Podkreślić należy, że o ile w przypadku sądowej kontroli decyzji administracyjnej granice sprawy sądowoadministracyjnej w rozumieniu art. 134 § 1 p.p.s.a. wyznaczane są przez jej treść w zakresie, w jakim tworzy sytuację prawną adresata decyzji, o tyle w przypadku sądowej kontroli legalności indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, granice sprawy sądowoadministracyjnej tworzy treść wniosku o jej wydanie wraz ze stanowiskiem wnioskodawcy, podlegającym następnie ocenie organu wydającego interpretację składającej się na treść interpretacji (vide wyrok NSA z dnia 8 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 1862/09).

Zgodnie z art. 14b § 3 ord. pod., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wynika stąd, że przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się dużym stopniem precyzji i jednoznaczności. Przewidziana w art. 14b § 3 ord. pod. alternatywa powoduje, że opis zdarzenia przyszłego musi być równoważny opisowi zdarzenia, które miało już miejsce w przeszłości. Musi je zatem także charakteryzować przesłanka wyczerpującego przedstawienia takiego zdarzenia. W judykaturze zaś wyczerpujący postrzegany jest jako taki, który wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., od podatku zwolnione są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenia działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. A zatem, treść wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem do ubiegania się o zwolnienie od podatku dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest uzyskanie zezwolenia przewidzianego przepisem tej ustawy.

Podkreślić należy, że wniosek Skarżącej zmierzał do uzyskania odpowiedzi na pytanie, czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usług produkcyjnych zrealizowanych na terenie strefy w ramach otrzymanych zezwoleń będzie korzystał ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p

Jednocześnie zaznaczyć należy, że Skarżąca w swoim wniosku wskazała w pkt G na s. 3-6, że posiada zezwolenia z dnia 13 listopada 2007 r. oraz dnia 7 kwietnia 2010 r. na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Określiła również, że będzie świadczyła na terenie strefy usługi produkcyjne, które mieszczą się w ramach uzyskanych zezwoleń, które zostały tam określone poprzez wskazanie konkretnych grupowań PKWiU.

Stosownie do treści art. 165 § 1 ord. pod., postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. W świetle zaś regulacji zawartej w art. 165a ord. pod., gdy żądanie o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Z analizy treści tych przepisów i związku między nimi wynika, że żądanie o którym mowa w art. 165a ord. pod. musi dotyczyć wszczęcia postępowania podatkowego, skoro w unormowaniu tym ustawodawca wprost odwołuje się do art. 165 ord. pod. Wobec tego stwierdzić należy, że oba wymienione wyżej przepisy odnoszą się zawsze do postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 1 ord. pod., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przepisy prawa podatkowego, o których mowa w cytowanym przepisie to, w rozumieniu art. 3 punkt 2 ord. pod., przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Mówiąc natomiast o przepisach prawa podatkowego należy przyjąć, że są nimi nie tylko przepisy ustaw podatkowych, lecz wszelkich ustaw, gdy ich regulacje dotyczą okresowych elementów konstrukcji prawnej podatku – szczegółowe prawo podatkowe, lub też gdy w zakresie ich regulacji mieści się problematyka praw i obowiązków organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich - ogólne prawo podatkowe (por. Komentarz Ordynacja podatkowa 2015 – Unimex, s.32).

Cytowany art. 3 pkt 2, jak również art. 14b § 1 ord. pod. nie dzieli przepisów prawa podatkowego na przepisy prawa materialnego i przepisy proceduralne. Definiuje jedynie to, którym spośród przepisów obowiązującego prawa ustawodawca nadal rangę przepisów prawa podatkowego.

Skoro zatem, zgodnie z wolą ustawodawcy, na wniosek zainteresowanego, wydaje się, w jego indywidualnej sprawie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, to znaczy, że interpretację indywidualną wydaje się wówczas, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego.

Skoro tak jak w rozpoznawanej sprawie, sama zainteresowana w tak opisanym stanie faktycznym upatrywała podstawy prawnej swego stanowiska w wykładni art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., a więc przepisu prawa podatkowego, to nie może zasługiwać na uwzględnienie stanowisko autora skargi kasacyjnej, że "gdyby organ podatkowy wydał interpretację indywidualną – stanowiłaby ona w istocie interpretację decyzji administracyjnej - zezwolenia na powadzenie działalności gospodarczej, a przez to organ podatkowy musiałby dokonać oceny, czy działalność usługowa Spółki, którą świadczy objęta jest treścią danego zezwolenia." (s. 10).

Innymi słowy, skoro w rozpoznawanej sprawie jest bezsporne, że wnioskujący o wydanie interpretacji jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 ord. pod., a kwestia decyzji administracyjnych w zakresie uzyskania zezwoleń na działanie w strefie ekonomicznej nie mogła stanowić przedmiotu oceny przed organami podatkowymi – co wynika z treści art. 134 § 1 p.p.s.a. - a pytanie to miało za przedmiot przepis prawa podatkowego, który ma zastosowanie do prawnopodatkowej sytuacji zainteresowanego, to nie ma mowy o spełnieniu przesłanek odmowy wszczęcia postępowania z art. 165a § 1 ord. pod.

Nie do zaakceptowania jest zatem stanowisko autora skargi kasacyjnej, że "aby udzielić odpowiedzi na postawione przez Spółkę pytanie i jednocześnie dokonać oceny stanowiska Spółki, należałoby przeanalizować charakter wykonywanych przez Spółkę usług " (s. 8).

Odmowa wszczęcia postępowania ma charakter formalny i dotyczy sytuacji, w których brak jest w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego - P. Pietrasz, Ordynacja podatkowa Komentarz, Wydawnictwo Lex 2013.

Przy tak postawionym pytaniu oraz przedstawionym stanie faktycznym – co w zasadzie jest niesporne – nie może zasługiwać na uwzględnienie argumentacja autora skargi kasacyjnej co do zasadności odmowy wszczęcia postępowania, "że w niniejszej sprawie istota sprawy dotyczyła nie tyle treści (wykładni) przepisu ustawy podatkowej (art. 17 ust.1 pkt 34), lecz jego zastosowania do przytoczonego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego" (s. 7). Należy bowiem podkreślić, że indywidualne interpretacje prawa podatkowego nie są aktami stosowania prawa. Tym samym pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy Ordynacji podatkowej, nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa ani też nawet interpretacji rozumianej jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy. To, że przedstawiony stan faktyczny może odnosić się do przyszłości i zdarzeń przyszłych powoduje, że każdorazowo jest stanem hipotetycznym. Podatnik zadaje pytanie, jakie konsekwencje podatkowe miałoby jego działanie, gdyby takowego się podjął. W związku z powyższym, organy podatkowe w istocie nie stosują przepisów prawa podatkowego, których wyjaśnienia treści domaga się wnioskodawca, a jedynie wskazują, czy dany przepis znajduje lub nie zastosowanie w opisanych we wniosku okolicznościach. Ponadto orzeczenie takie ma charakter informacyjny również dlatego, że nie jest ono wiążące dla podatnika i zawiera jedynie ocenę jego stanowiska (art. 14c § 1 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej). Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, powinna zatem udzielać odpowiedzi konkretnych, a nie warunkowych. Tym samym, musi być ona osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Podkreślenia wymaga, że w postępowaniu tym organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń faktycznych (vide A. Hanusz, Działanie organów budzące zaufanie, "Prawo i Podatki", nr 8, 2013, s. 18-19). W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań tak w zakresie stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Jest to postępowanie autonomiczne, do którego stosuje się jedynie niektóre przepisy Ordynacji podatkowej i to odpowiednio. Jego celem jest ocena stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2356/13).

Podzielić należało stanowisko Sądu I instancji, że organ w postępowaniu o wydanie interpretacji nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku. Jego rolą jest ocena stanowiska Skarżącej na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego jako prawidłowe albo nieprawidłowe. W niniejszym postępowaniu organ wykroczył poza ramy zdarzenia przyszłego określonego przez Skarżącą, bowiem dokonał ingerencji w stan faktyczny poprzez rozszerzenie zakresu przedmiotowego wniosku o interpretację, wbrew woli Skarżącej i uznał, że Skarżąca zmierza do uzyskania odpowiedzi co do prawidłowości wypełnienia warunków wynikających z otrzymanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy.

Natomiast nie można było podzielić stanowiska Sądu że "o ile organ uzna, że zaprezentowany we wniosku stan faktyczny nie został przedstawiony w sposób wyczerpujący zobowiązany jest stosownie do art. 14h w związku z art. 169 § 1 i w związku z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia w tym zakresie wniosku" (s. 10).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew zapatrywaniom Sądu pierwszej instancji, nie było podstaw, aby wzywać Spółkę do uzupełnienia wniosku w trybie art. 169 § 1 ord. pod., stosowanego odpowiednio na mocy odesłania z art. 14h tej ustawy. Należy zauważyć, że aby zastosować art. 169 § 1 ord. pod. organ podatkowy musi wskazać, jakie konkretnie braki zawarte są we wniosku. Przepis ten w pierwszej kolejności wprost odnosi się do braków formalnych. Jedynie na zasadzie odpowiedniego stosowania może zostać wykorzystany do precyzowania okoliczności przedstawionych we wniosku.

Wobec powyższego, na podstawie art. 184 p..p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. [pic]