Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 2395/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 210 par. 3 pkt. 3, art. 9 par. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Chromicki Sędziowie NSA Józef Waksmundzki Tadeusz Cysek (spr.) Protokolant Jerzy Stelmaszuk po rozpoznaniu w dniu 2 października 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. C. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "H.-D." J. C. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 13 lipca 2006 r. sygn. akt III SA/Lu 182/06 w sprawie ze skargi J. C. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "H.-D." J. C. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia 7 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J. C. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "H.-D." J. C. w P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. P. 900 (dziewięćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Objętym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 13 lipca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę J. C. − prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "H.-D." J. C. w P. − na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P., wydaną w powołaniu na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1991 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, art. 2 § 2, art. 38, art. 210 § 1 pkt 1, art. 210 § 3 pkt 3, art. 222 § 3, art. 223 § 1 art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem celnym, oraz art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę − Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), zwanej dalej ustawą wprowadzającą Prawo celne, w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, ustalenia wartości celnej towaru, określenia kwoty wynikającej z długu celnego oraz określenia wartości podatku od towarów i usług.

Sąd I instancji wskazał w szczególności, ze w okresie od dnia [...] stycznia 2003 r. do dnia [...] maja 2004 r. w firmie J. C. przeprowadzona została kontrola celna weryfikująca prawidłowość obrotu towarowego. W wyniku tej kontroli ustalono zakup przez skarżącego od obywateli Białorusi i Ukrainy części zamiennych do maszyn rolniczych, które nie zostały zgłoszone do odprawy celnej. Jedną z ujawnionych umów była między innymi umowa sprzedaży nr [...] z dnia [...] stycznia 2003 r. zawarta z obywatelem Białorusi W. H., której przedmiotem były właśnie części zamienne do maszyn rolniczych.

W wyniku ustaleń kontrolnych, Naczelnik Urzędu Celnego w B. P. wszczął szereg postępowań w celu uregulowania sytuacji prawnej towarów, w tym i postępowania celnego dotyczącego towarów nabytych na podstawie wymienionej wyżej umowy.

Opierając się na wyjaśnieniach skarżącego dotyczących jego wiedzy o wyprodukowaniu nabytych przez niego towarów w krajach byłego ZSRR oraz braku pytania przy zakupie o status celny towarów, a także wobec braku okazania dokumentów potwierdzających nadanie przeznaczenia celnego tym towarom, organ celny I instancji decyzją z dnia [...] lutego 2005 r. stwierdził powstanie długu celnego związanego z nielegalnym wprowadzeniem towaru na polski obszar celny i określił jego wysokość oraz kwotę podatku od towarów i usług.

Decyzja ta została uchylona − w wyniku rozpoznania odwołania skarżącego przez Dyrektora Izby Celnej w B. P. − decyzją z dnia [...] kwietnia 2005 r., którą przekazano sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy (w trakcie którego w szczególności skarżący składał dalsze wyjaśnienia oraz w drodze korespondencji urzędowej uzyskano informacje o braku dokonywania odpraw celnych w przedmiotowym zakresie przez skarżącego i W. H.) Naczelnik Urzędu Celnego w B. P. decyzją z dnia [...] stycznia 2006 r. ponownie stwierdził powstanie wobec skarżącego długu celnego w związku z nielegalnym wprowadzeniem towaru na polski obszar celny i określił kwotę wynikającą z długu celnego i kwotę podatku od towarów i usług.

Rozpoznając odwołanie skarżącego od tej decyzji, Dyrektor Izby Celnej rozstrzygając w dniu [...] marca 2006 r. utrzymał ją w mocy.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę zwłaszcza na potrzebę zastosowania w sprawie art. 9 § 2 Kodeksu celnego, zgodnie z którym − jeżeli w trakcie kontroli celnej nie można ustalić, że wprowadzonym na polski obszar celny towarom, których rodzaj i ilość wskazują na przeznaczenie do działalności gospodarczej, zostało nadane przeznaczenie celne zgodnie z przepisami prawa celnego, uważa się, że towary zostały nielegalnie wprowadzone na polski obszar celny.

Organ celny II instancji nie podzielił zarzutów co do naruszenia w sprawie art. 38 Kodeku celnego. Podkreślił natomiast, że w myśl art. 2 § 2 powołanej wyżej ustawy wprowadzenie towaru na polski obszar celny powoduje powstanie obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego, a w myśl art. 210 § 1 pkt 1 omawianego aktu prawnego dług celny w przywozie powstaje w wypadku nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w B. P., w przedmiotowej sprawie istniały podstawy do uznania J. C. za dłużnika celnego w świetle art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego (wedle tego przepisu za dłużnika celnego uznaje się również osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar, o którym mowa w § 1, i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie).

Skarżący miał bowiem świadomość, że przedmiotowe towary zostały wyprodukowane w krajach d. ZSRR, jednakże o ich status celny nie pytał, uznając, że sam fakt sprzedaży towarów w kraju zwalnia od dociekania w jaki sposób znalazły się na terenie Polski. Ponadto skarżący nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi przeznaczenie celne przedmiotowych towarów. Znajdujące się zaś w aktach sprawy dokumenty odpraw celnych dotyczą innych niż kontrolowane części zamienne do maszyn rolniczych.

Zestawienie tych okoliczności świadczy o tym, iż skarżący jako przedsiębiorca specjalizujący się w obrocie z zagranicą określonymi kategoriami towarów miał świadomość tego, że towary wprowadzone na polski obszar celny winny posiadać uregulowany status celny.

Sam fakt zawarcia transakcji sprzedaży na terenie Polski nie mógł być utożsamiany przez skarżącego z nadaniem towarowi dopuszczalnego przeznaczenia celnego.

Powyższe okoliczności świadczyły zdaniem Dyrektora Izby Celnej w B. P., że skarżący nie dochował należytej staranności, mimo iż znał przepisy celne. Ponadto organ, który wydał zaskarżoną decyzję uwzględnił tu fakt nabywania towarów bez posiadania w ogóle możliwości zweryfikowania danych personalnych osób występujących w charakterze sprzedawców (nie zwracając uwagi na odmowę przekazywania przez cudzoziemców dokumentów w zakresie uiszczenia cła).

Prowadząc wyspecjalizowaną działalność gospodarczą skarżący winien zaś, dbając o swoje interesy, oczekiwać wykazania się przez sprzedawcę dokumentami dotyczącymi statusu celnego towarów.

Niedbalstwo w tym obszarze oznaczało przyjmowanie przez skarżącego ryzyka skutku określonego w art. 9 § 2 Kodeksu celnego.

Zarzut naruszenia art. 210 § 3 nie znajduje tym samym potwierdzenia.

Odnośnie daty powstania długu celnego organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 222 § 3 Kodeksu celnego należało ją określić według terminu w jakim istnienie długu celnego mogło zostać ustalone na podstawie zebranych dowodów, tj. na dzień [...] stycznia 2003 r., w którym zawarta została przedmiotowa umowa nr [...].

Przywołany zaś przez skarżącego art. 223 Kodeksu celnego dotyczy miejsca powstania długu celnego. Wobec tego zatem, że umowa nr [...] zawarta została na terenie targowiska w P. (a jednostki organizacyjne polskiej administracji celnej nie potwierdziły okoliczności wprowadzenia towarów przez W. H., to zachodziła − w myśl art. 223 Kodeksu celnego − konieczność przyjęcia P. jako miejsca powstania długu celnego.

W zaskarżonej decyzji zaznaczono też, że określenie podatku od towarów i usług było konsekwencją stwierdzenia powstania długu celnego związanego z nielegalnym wprowadzeniem towaru na polski obszar celny.

Oddalając skargę na opisaną decyzję (zawierała ona zarzuty naruszenia art. art. 9 § 2, 210 § 3, 210 § 3 pkt 3, 223 § 1 i 4, 223 § 4 w związku z 212 § 2 Kodeksu celnego, a także art. 2 ust. 2 w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym − publ. w Dz.U. Nr 101, poz. 50 ze zm., dalej zwana ustawą o VAT), Sąd I instancji zwrócił na wstępie uwagę, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w sprawie stanowiły art. art. 2 § 2, 9 § 2, 13 § 1, 210 § 1 pkt 1, 210 § 3 pkt 3, 223 § 3, 223 § 4 Kodeksu celnego w związku z art. 26 ustawy wprowadzającej Prawo celne oraz art. art. 2 ust. 2, 5 ust. 1 pkt 3, 6 ust. 7, 15 ust. 4 i 18 ust. 1 ustawy o VAT.

Przytaczając najpierw treść art. 9 § 2 Kodeksu celnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. podniósł następnie, że konsekwencją stwierdzenia nielegalnego wprowadzenia tworów na polski obszar celny jest powstanie długu celnego (art. 210 § 1 Kodeksu celnego), zaś za dłużników w takiej sytuacji uznać należy między innymi osoby wskazane w art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego.

Ustalenie odpowiedzialności skarżącego (mającej charakter solidarny) wymagało zatem − po pierwsze − stwierdzenia istnienia elementu obiektywnego (nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny); po drugie − stwierdzenie elementu subiektywnego, tj. wiedzy albo przynajmniej możliwości jej osiągnięcia przez nabywcę towaru w zakresie nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny (świadomość nabywcy).

Zdaniem Sądu I instancji, rodzaj przedmiotowego materiału, jego znaczna ilość oraz okoliczność nabycia (odpłatna umowa na targowisku) wskazywały jednoznacznie na handlowe przeznaczenie towaru, a więc wykorzystanie go w działalności gospodarczej wedle art. 9 § 2 Kodeksu celnego.

Konieczność przyjęcia, że wyspecyfikowane w decyzji organu I instancji towary zostały wprowadzone na polski obszar celny nielegalnie w ujęciu art. 9 § 2 Kodeksu celnego łączy się z podniesieniem braku odnośnie przedmiotowych towarów dowodów zgłoszenia ich do odprawy celnej (stanowi to zaś obowiązek importera) i nadania mu niezbędnego przeznaczenia celnego − tj. objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu, które w konkretnej sytuacji winno poprzedzać zgodny z prawem obrót towarem na terenie Polski.

W ocenie Sądu I instancji, obojętne przy tym dla wyniku sprawy było to − czy towar w ogóle nie został zgłoszony do doprawy celnej ("przemycony") lub czy został objęty jakąś inną procedurą celną (np. odprawą czasową połączoną ze zwolnieniem od cła), czy też wreszcie korzystał ze zwolnienia z cła (art. 190 § 4 Kodeksu celnego), skoro w myśl przepisów prawa celnego − ze względu na handlowe przeznaczenie konkretnego towaru niezbędnym warunkiem legalności wwozu było objęcie tego towaru procedurą dopuszczenia do obrotu, zanim importer dokonał jego zbycia.

Według Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L., ustalenia organów celnych dawały też uzasadnione podstawy do przyjęcia, że skarżący przynajmniej mógł przypuszczać, iż wprowadzenie przedmiotowych towarów było nielegalne.

Skarżący nabył bowiem używane towary pochodzenia zagranicznego od obcokrajowca na giełdzie, z której często korzystał i wiedząc, że tego typu oferty są stałym elementem giełdy. Ilość oferowanego towaru nie wskazywała zaś, że sprzedawca jest np. majsterkowiczem pozbywającym się zbędnych części. Ilość oferowanych towarów wskazywała natomiast na istnienie zorganizowanego zaopatrzenia. Nie można było zatem nie zakładać, że towary nabyte także w ramach umowy nr [...] z dnia [...] stycznia 2003 r. zostały wwiezione do Polski w celach handlowych.

Sąd I instancji zwrócił taż uwagę na brak sprawdzenia przez skarżącego danych sprzedawcy w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (wpisania ich do umowy).

W myśl poglądu przedstawionego w zaskarżonym wyroku, gdy jasne jest, że towar może być objęty regulacjami celnymi, wymagane jest dołożenie należytej staranności. Bezsporne okoliczności zawierania transakcji winny wzbudzić zaś w niniejszej sprawie przeświadczenie, że przedmiotowe towary zostały przywiezione zza granicy w celu ich sprzedaży. W sytuacji gdy nabywca poprzestaje na ustnym oświadczeniu "obcego" sprzedawcy, to podejmuje ryzyko i winien rozważyć zawieranie transakcji.

Zdecydowanie odrzucić należy argument, że skarżący nie mógł przypuszczać zachodzenia wątpliwości co do sytuacji "prawnocelnej" towarów na podstawie tylko gołosłownych zapewnień legalności przywozu do Polski przedmiotowych części zamiennych.

W niniejszej sprawie nie chodziło przecież o niedoświadczonego nabywcę, który nie ma świadomości co do mechanizmów danin publicznoprawnych związanych z importem towarów (ryzykiem powstania długu celnego).

Skarżący sprowadzał bowiem sam części do pojazdów zza granicy i wiedział, że generalnie taka czynność wymaga odpowiedniego udokumentowania oraz zapłaty cła i innych należności (VAT). Dla istnienia długu celnego nie jest istotne kto wprowadził towar na polski obszar celny.

Na przeszkodzie obciążenia skarżącego długiem celnym nie stał brak ustalenia, jakim jeszcze innym osobom można by przypisać jeszcze odpowiedzialność w tym zakresie.

Sąd I instancji zaaprobował też argumentację organów celnych co do chwili i miejsca powstania długu celnego, a także stanowisko w zakresie potrzeby obciążenia podatkiem VAT, choć zwrócił uwagę na zastosowanie w sprawie przepisów proceduralnych z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535), a nie ze starej ustawy o VAT, co jednak nie miało wpływu na wynik sprawy z uwagi na tożsamość regulacji.

W skardze kasacyjnej od omawianego wyroku J. C. zaskarżył go w całości i wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L. lub zmianę tego wyroku i uchylenie objętej skargą decyzji Dyrektora Izby Celnej w B. P. Skarga kasacyjna zawiera też wniosek o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi wnoszący skargę kasacyjną zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie − art. 210 § 3 pkt 3 w związku z art. 9 § 2 Kodeksu celnego oraz art. 2 ust. 2 w związku z art. 4 pkt 3 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie.

Według skargi kasacyjnej organy celne i Sąd I instancji zupełnie pominęły okoliczności, miejsce i sposób zawarcia transakcji przez skarżącego (szczególnie co do oceny należytej staranności w ujęciu art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego).

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, zawierając umowę cywilnoprawną dotyczącą używanych części zamiennych do maszyn i urządzeń, działając w dobrej wierze, uznał, że towary zbywane przez osobę fizyczną − nierezydenta wolne są od wszelkich wad fizycznych i prawnych, gdyż:

1) nabył części zamienne w miejscu przeznaczonym w kraju do zawierania wszelkich transakcji, jakimi są giełdy motoryzacyjne i targowiska objęte procedurami nadzoru ze strony inspekcji celnych, handlowych i organów kontroli podatkowej;

2) wobec tego, że przedmiotowe części zamienne do maszyn i urządzeń posiadały znamiona rzeczy używanych, nie można było ich identyfikować wprost jako towary importowane;

3) zawarta została umowa cywilnoprawna określająca przedmiot i wartość rzeczy;

4) zbywca rzeczy − obywatel Białorusi w chwili zawierania transakcji został wylegitymowany, okazał stosowny dokument paszportowy i potwierdził, że jest właścicielem zbywanych rzeczy zamiennych;

5) zbywca zapewniał, że towar został legalnie wwieziony na terytorium RP przez polskie punkty kontroli granicznej i okazany funkcjonariuszowi celnemu;

6) nabywca zgłosił umowę cywilnoprawną do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych i należny podatek uiścił i dopiero wtedy wprowadził towar do obrotu w prowadzonym przez siebie przedsiębiorstwie, a od sprzedaży towaru zapłacił podatek VAT;

7) organy kontroli skarbowej w ramach rutynowych kontroli przedsiębiorstwa skarżącego, przed kontrolą organu celnego, nie kwestionowały okoliczności wprowadzenia do obrotu na giełdach motoryzacyjnych i targowiskach używanych części zamiennych do maszyn i urządzeń;

8) organ celny pierwszej instancji "w osobie funkcjonariusza pracującego w Urzędzie Celnym" na ustne zapytanie skarżącego, po dokonaniu transakcji (w tym zakresie powołano się na zeznania skarżącego), co do istnienia obowiązków celnych w stosunku do używanych części zamiennych nabytych na giełdzie motoryzacyjnej, udzielił odpowiedzi przeczącej.

W myśl dalszych wywodów skargi kasacyjnej, Sąd I instancji badając zgodność decyzji z prawem i prawidłowość zastosowania art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, pominął fakt − jakim osobom można byłoby przypisać odpowiedzialność z tytułu długu celnego i podatku VAT w imporcie, w sytuacji gdy turysta – nierezydent, który wwiózł części zamienne do maszyn i urządzeń i "deklarował je jako służące własnym potrzebom do samochodu" i "które to części zamienne korzystały z możliwości zwolnienia od cła w ramach procedur uprzywilejowanych (rzeczy ruchome przywożone do kraju w ramach ruchu turystycznego o wartościach i ilościach zgodnych z przepisami prawa celnego), a funkcjonariusz celny w trybie art. 19014 Kodeksu celnego w chwili odprawy taki status im w istocie nadał", a następnie już na terytorium kraju turysta odsprzedał na giełdzie motoryzacyjnej towar (ta zaś okoliczność wiązała organ celny w sensie podmiotowym co do przypisania odpowiedzialności w trybie art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego).

Skarga kasacyjna stanęła też na stanowisku, że właściwa interpretacja art. 210 § 3 pkt 3 obligowała Sąd I instancji do uwzględnienia, że przepis ten przewiduje szeroki krąg osób, które nabyły, posiadały lub posiadają towar wprowadzony nielegalnie i podlegający należnościom celnym przywozowym, a oznacza to, iż wymagane było odniesienie do miejsca, jakie w łańcuchu transakcji zajmował skarżący.

Organy celne winny "in concreto" w stosunku do każdego z dłużników wykazać (nierezydent turysta wwożący towar, turysta nierezydent nabywający towar na terytorium RP, turysta nierezydent wprowadzający towar na giełdzie motoryzacyjnej do obrotu, nabywca) na czym polegało zaniedbanie należytej staranności determinowanej okolicznościami sprawy.

Właściwe badanie materiału dowodowego wymagało stwierdzenia czy i inne osoby są w rzeczywistości, czy też nie są dłużnikami celnymi.

Nie było w tym zakresie wystarczające powołanie się na fakt, że odpowiedzialność skarżącego miała charakter solidarny.

W ocenie autora skargi kasacyjnej, Sąd I instancji dokonał nieuprawnionej − rozszerzonej wykładni art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, przyjmując za wyłączną przesłankę odpowiedzialności nabycia używanych części zamiennych do maszyn i urządzeń, nie zaś okoliczności i miejsce ich nabycia.

Nie można się zgodzić, iż "każdy" uczestnik transakcji zakupu używanych części zamiennych do maszyn i urządzeń, aby uniknąć zarzutu braku dochowania należytej staranności obligowany jest do przeprowadzania badania legalności sprowadzenia towaru.

Tego rodzaju zaostrzenie kryteriów należytej staranności jest mało realne z punktu widzenia sprawności obrotu.

Ocena należytej staranności w ujęciu art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego winna być dokonywana w nawiązaniu do obiektywnych możliwości ustalenia na giełdzie samochodowej, czy towar wprowadzono legalnie na polski obszar celny.

W skardze kasacyjnej zaznaczono też, iż podniesiony w niej zarzut naruszenia art. 2 ust. 2 w związku z art. 4 pkt 3 ustawy o VAT jest w sposób oczywisty kwestią wtórną w stosunku do zgłoszonych zarzutów naruszenia prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w B. P. wniósł o oddalenie tego środka zaskarżenia wraz z zasądzeniem od skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wskazano, że wyrok Sądu I instancji zapadł bez obrazy podniesionych w tym środku zaskarżenia przepisów prawa materialnego, akcentując zwłaszcza, że skarżący nie zadbał o uzyskanie dokumentów potwierdzających legalność wwozu przedmiotowych towarów na polski obszar celny oraz uiszczenie należności celnych związanych z tym wwozem, a nadto brak znaczenia dla powstania długu celnego, w sytuacji nielegalnego wwozu towaru, kto tego wwozu dokonał. Podkreślono też, iż skarżący sam sprowadzając do kraju części zamienne wiedział z jakimi obowiązkami prawnymi się to wiąże.

Niezależnie od powyższego, zauważono brak konsekwencji w wywodach skarżącego w sprawie, który najpierw powołuje się na sprowadzanie części zamiennych do ciągników i maszyn budowlanych, a następnie wyjaśnia, że towary były wwożone przez nierezydentów turystów, jako części zapasowe do ich samochodów i przyczep.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 zd. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

W niniejszej sprawie nie występowała nieważność postępowania w ujęciu art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza, że sprawę należało rozpoznać jedynie w ramach zgłoszonej w skardze kasacyjnej podstawy − wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. i nadto wyłącznie w zakresie wyszczególnionych przez rozpatrywany środek zaskarżenia przepisów prawa materialnego, które zostały określone jako naruszone (art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego w związku z art. 9 § 2 Kodeksu celnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz art. 2 § 2 ustawy o VAT w związku z art. 4 pkt 3 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie).

Podkreślenia przy tym wymaga, że zarzut naruszenia prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. nie może polegać na kwestionowaniu przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych (podnoszeniu wszelkiej wadliwości w tym obszarze).

Do podważenia ustaleń faktycznych niezbędne jest oparcie skargi kasacyjnej na podstawie wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Brak zgłoszenia jej oznacza konieczność ograniczenia pola rozważań do przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych, które zaakceptował Sąd I instancji (por. np. wyrok NSA z dnia 4 października 2006 r. sygn. akt II FSK 1235/05, lex nr 280433; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 507/05, lex nr 187513; wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2005 r. sygn. akt I FSK 397/05, lex nr 187443; wyrok NSA z dnia 21 lutego 2005 r. sygn. akt GSK 1045/04, lex nr 187142 i wiele innych).

W niniejszej sprawie skarga kasacyjna nie została oparta na podstawie uregulowanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Z tego powodu już z założenia odrzucić trzeba wszelkie wywody zawarte w rozpatrywanym środku zaskarżenia, które zasadzają się na sugestii przyjęcia ustaleń faktycznych nieadekwatnych do uwzględnionych w dotychczasowym rozpoznawaniu konkretnej sprawy (np. co do zapewnienia skarżącego przez funkcjonariusza celnego odnośnie braku "obowiązków celnych" przy nabywaniu towarów na giełdzie motoryzacyjnej, przewiezienia spornego towaru przez granicę dokonanego przez turystę i okazania przez niego towaru jako części zamiennej do samochodu używanego w trakcie podróży − co miało być zaakceptowane przez funkcjonariusza celnego) lub też zmierzają generalnie do potrzeby poszerzenia ustaleń w stosunku do dokonanych dotychczas w sprawie (np. w zakresie zachowania innych osób przed nabyciem towaru przez skarżącego).

Ustosunkowując się do skargi kasacyjnej zważyć też należy, że zawarta w niej krytyka wyroku Sądu I instancji nie uwzględnia w wystarczającym stopniu toku rozumowania przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w L.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji słusznie zwrócił najpierw uwagę na znaczenie w sprawie regulacji zawartej w art. 9 § 2 Kodeksu celnego.

Z konsekwencjami tego przepisu musiał się liczyć skarżący − jako osoba prowadząca działalność gospodarczą (handlową) w zakresie obrotu przedmiotowego rodzaju towarów sprowadzonych do Polski zza granicy, nabywając także konkretny towar, o jaki chodzi w niniejszej sprawie.

Sąd I instancji słusznie zwrócił uwagę (wskazując na określone podstawy do przyjęcia wniosku), że art. 9 § 2 Kodeksu celnego miał zastosowanie w sprawie, czego skarga kasacyjna skutecznie nie podważyła.

Zważyć należy, że z omawianego przepisu wynika − w razie ziszczenia się założonej w nim hipotezy − konieczność przyjęcia domniemania w zakresie nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny. Domniemanie to może być oczywiście obalone, ale Sąd I instancji trafnie zauważył brak w sprawie dowodów, na podstawie których można by tego dokonać.

W szczególności Sąd I instancji podniósł brak dowodów wskazujących, aby towar został w ogóle przedstawiony do odprawy celnej i że zostało mu nadane przeznaczenie celne zgodnie z przepisami prawa celnego, które należy rozumieć jako objęcie w konkretnym przypadku procedurą dopuszczenia do obrotu.

Przyjmując, iż skarżący jako profesjonalista prowadzący określonego typu działalność gospodarczą musiał się liczyć z konsekwencjami obowiązywania art. 9 § 2 Kodeksu celnego, nie sposób traktować tej kwestii jako obojętnej w płaszczyźnie art. 210 § 3 pkt 3 powołanej ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutu skargi kasacyjnej wskazującego na obrazę w sprawie art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego zarówno w zakresie jego interpretacji, jak i zastosowania.

Sąd I instancji słusznie podkreślił, iż zakup towaru na giełdzie w niniejszej sprawie nie dotyczył pojedynczej transakcji dokonanej przypadkowo przez osobę odwiedzającą giełdę z racji natknięcia się na towar odpowiadający jej potrzebom. Ilość bowiem oferowanego skarżącemu na giełdzie towaru była znaczna i wskazywała, że skarżący korzysta w ten sposób istotnie ze zorganizowanego zaopatrzenia, służącego prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Przy uwzględnieniu także, że bezsporne było zagraniczne pochodzenie towaru, a skarżący sam sprowadzał podobny towar zza granicy, podporządkowując się łączącym się z tym obowiązkom celnym, nie można przyjąć, że skarżący zachował w sprawie należytą staranność w rozumieniu art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, poprzestając na ustnym oświadczeniu sprzedawcy co do uregulowania sytuacji prawnocelnej oferowanego towaru, bez zażądania udokumentowania istnienia takiego stanu rzeczy.

W świetle art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego dla użytego w tym przepisie terminu "należyta staranność" nie można przyjmować takiego samego znaczenia zarówno w przypadku producenta zajmującego się profesjonalnie obrotem danego typu towaru, jak w odniesieniu do przypadkowego, niedoświadczonego nabywcy rzeczy na giełdzie.

W przypadku profesjonalisty uznać bowiem należy, że miernik "należytej staranności" jest podwyższony.

W konkretnej sprawie skarżący go nie dochował, co zasadnie przyjął Sąd I instancji, analizując wbrew zarzutom skargi kasacyjnej wystarczająco okoliczności zawarcia transakcji.

Wywody skargi kasacyjnej zostały zaś zbudowane w oderwaniu od podkreślonego w zaskarżonym wyroku statusu skarżącego, tak jakby przedmiotowy towar został zakupiony przez niedoświadczonego, nieprofesjonalnego nabywcę.

W niniejszej sprawie nie chodziło bowiem o "każdego" uczestnika transakcji zakupu towarów na giełdzie, ale o nabywcę, od którego można było oczekiwać dostosowania się do właściwego - w stosunku do niego - miernika "należytej staranności".

Argumenty skargi kasacyjnej dotyczące zagrożeń dla sprawności obrotu, czy też praw i wolności gospodarczych obywateli RP − w wyniku przyjęcia stanowiska zaakceptowanego przez Sąd I instancji − nie mogą być uznane za przekonujące. Dążenie bowiem do osiągnięcia tych celów nie może bowiem nastąpić kosztem umniejszania wymogów związanych z obowiązywaniem prawa celnego.

Wyniku sprawy nie mogło zmienić też samo akcentowanie przez skargę kasacyjną, że skarżący dokonał transakcji w miejscu do tego przeznaczonym, zastosowania umowy cywilnoprawnej, wylegitymowanie zbywcy rzeczy − obywatela Białorusi, zapewnienia składane przez zbywcę co do uregulowania sytuacji celnoprawnej towaru, zgłoszenia transakcji do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jak i opłacenie podatku VAT od sprzedaży przedmiotowego towaru w przedsiębiorstwie skarżącego.

Okoliczności te bowiem nie zmieniały oceny zachowania skarżącego w świetle powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.

Oceny takiej nie zmienia również zwrócenie uwagi na "znamiona rzeczy używanych" w przypadku konkretnego towaru.

Nie ma bowiem generalnego zwolnienia rzeczy używanych od podporządkowania − w razie importu − normom prawa celnego.

Z punktu widzenia istnienia powinności w świetle prawa celnego nie mogły mieć też znaczenia wyniki ustaleń dokonywanych wcześniej przez organy kontroli skarbowej w przedsiębiorstwie skarżącego (nie mówiąc o tym, że żadnych ustaleń w tym względzie w zakresie stanu faktycznego w sprawie nie dokonano).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można się zgodzić również, aby ustalenie odpowiedzialności za dług celny na podstawie art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego w stosunku do konkretnej osoby wymagało jednoczesnego przesądzenia o odpowiedzialności za dług celny w imporcie także innych potencjalnie wchodzących w rachubę osób w myśl art. 210 § 3 Kodeksu celnego.

W zakresie istnienia podstaw do odpowiedzialności skarżącego, Sąd I instancji wykazał ją wystarczająco, wskazując poza tym na wynikającą z Kodeksu celnego (art. 222) solidarną odpowiedzialność za dług celny.

Na zakończenie rozważań odnoszących się do treści skargi kasacyjnej w zakresie mającym na celu wykazanie naruszenia wskazanych w niej norm prawa celnego, nie sposób nie zgodzić się z odpowiedzią na ten środek zaskarżenia, podnoszącą − co najmniej brak konsekwencji wywodów skarżącego, skoro najpierw przyjmuje on, że przedmiotem dokonanego przez niego obrotu były części zamienne do maszyn i urządzeń, a następnie twierdzącego, iż towar został wwieziony legalnie na polski obszar celny jako część zamienna do pojazdu używanego przez turystę przekraczającego granicę.

Zważywszy na podkreślany przez samą skargę kasacyjną wtórny (w stosunku do zarzutów na tle prawa celnego, które nie zostały podzielone) charakter zastrzeżeń w obrębie przepisów z ustawy o VAT, nie było potrzeby szerszego uzasadniania niezasadności krytyki ze strony skarżącego co do zastosowania tych wskazanych ostatnio uregulowań.

Skoro bowiem skarżącemu słusznie przypisano odpowiedzialność w zakresie długu celnego, to nie można było na podstawie argumentacji przedstawionej w skardze kasacyjnej stwierdzić naruszenia przez Sąd I instancji art. 2 ust. 2 w związku z art. 4 pkt 3 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów.

Z tych wszystkich względów orzeczono jak w sentencji z mocy art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 pkt lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).