Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 856/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 § 1 i § 2, art. 176, art. 174 pkt 1 i 2, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1915/09 w sprawie ze skargi B. G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 29 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. G. na rzecz Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 lutego 2010r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi B. G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów oddalił skargę. W uzasadnieniu wskazano, że skarżąca wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji co do zastosowania przepisów prawa podatkowego – ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako ustawa o VAT) w zakresie opodatkowania opłat na fundusz remontowy z tytułu praw do lokalu użytkowego. Z treści wniosku wynikało, że wnioskodawczyni jest członkiem Spółdzielni Mieszkaniowej, posiada własnościowe prawo do lokalu użytkowego, przy czym zaznaczyła, że jest właścicielem tego lokalu, nie najemcą. Wskazała, że spółdzielnia winna obciążać członków spółdzielni jedynie kosztami związanymi z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale oraz eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni. Tymczasem w fakturach, którymi spółdzielnia ją obciąża, podatek VAT doliczany jest także do kwot przekazywanych na fundusz remontowy.

W związku z powyższym zadano pytanie w przedmiocie zasadności naliczania VAT od funduszu remontowego. Zdaniem strony naliczanie podatku VAT do funduszu remontowego nie ma uzasadnienia w żadnych przepisach prawnych, nie ma takiej podstawy w przepisach dotyczących podatku VAT. Fundusz remontowy nie stanowi odpłatnej dostawy towarów ani nie jest odpłatnym świadczeniem usług, gdyż jest to czynność wewnątrzzakładowa, która nie podlega opodatkowaniu VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., działając z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2009 r. uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe i stwierdził, że wykonywane przez spółdzielnię mieszkaniową czynności na rzecz wskazanych w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych podmiotów, za które spółdzielnia pobiera opłaty, zgodnie z ww. ustawą, mieszczą się w definicji odpłatnego świadczenia usług w myśl przepisów ustawy o VAT. Wnoszone przez wnioskodawczynię, jako członka spółdzielni posiadającego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, opłaty na fundusz remontowy związane z tym lokalem użytkowym, stanowią jeden z elementów kosztów, związanych z eksploatacją i utrzymaniem lokalu przez spółdzielnię, które członek spółdzielni zobowiązany jest ponosić. Opłaty na fundusz remontowy związane z lokalem użytkowym wnioskodawczyni nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. stawką podstawową w wysokości 22 %, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Po uprzednim wezwaniu organu wydającego interpretację do usunięcia naruszenia prawa i stwierdzeniu przez niego braku podstaw do zmiany wydanej interpretacji B. G. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie domagając się jej uchylenia. Skarżąca zarzuciła, że przyjęcie w interpretacji indywidualnej, iż naliczanie przez spółdzielnię mieszkaniową podatku od towarów i usług od opłat wnoszonych przez członka spółdzielni, w tym posiadającego własnościowe prawo do lokalu użytkowego, na fundusz remontowy, o którym mowa w art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm., dalej jako u.s.m.) znajduje podstawę prawną w ustawie o VAT - jest niezgodne z ustawą o VAT, u.s.m., dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006 r. s. 1-118 ze zm.; dalej Dyrektywą 112) i poprzednio obowiązującą Szóstą Dyrektywą Rady z dnia 17.05.1977 r. (77/388/EWG) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (dalej VI Dyrektywa) i orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zarzuciła, że uzasadnienie interpretacji sprowadza się jedynie do wskazania niektórych przepisów ustawy o VAT i u.s.m. bez dokonania interpretacji tych przepisów. Zdaniem skarżącej z art. 43 ust. 1 pkt. 11 ustawy o VAT nie wynika, że czynności, o których mowa w tym przepisie, dotyczą relacji spółdzielnia mieszkaniowa - członek spółdzielni, czy spółdzielnia mieszkaniowa właściciel lokalu mieszkalnego niebędący członkiem spółdzielni, gdyż ustawodawca nie przesądził, że czynności, o których w nim mowa, mają pochodzić od spółdzielni mieszkaniowej. Skarżąca podniosła, iż taki sam stan prawny wynika z art. 19 ust. 13 pkt 11 ustawy o VAT. W przepisie tym ustawodawca również nie wskazał, że czynności, o których w nim mowa, muszą pochodzić od spółdzielni mieszkaniowej, tj. nie wskazał, kto te czynności ma wykonywać, by podlegały one obciążeniu podatkiem VAT. Zdaniem skarżącej zacytowane przez nią przepisy wymagały gruntownej analizy, przede wszystkim przepisów dotyczących spółdzielni mieszkaniowych, mającej na celu ustalenie, kogo może dotyczyć wykonywanie czynności, o których mowa w tych przepisach, a tym samym, który podmiot stanowi podatnika podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych przedmiotem działalności spółdzielni mieszkaniowej może być budowanie lub nabywanie budynków dla celów określonych w art. 1 ust. 2 pkt 1-3 i 5 tej ustawy, czy udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych (art. 1 ust. 2 pkt 4). Skarżąca dodała, że w zaskarżonej interpretacji nie dokonano wyjaśnienia, czy działalność spółdzielcza spółdzielni mieszkaniowej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tak samo jak i działalność gospodarcza prowadzona przez spółdzielnię mieszkaniową, tj. czy wykonywanie działalności spółdzielczej względem swoich członków, w tym właściciela lokalu użytkowego, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Skarżąca wskazała, iż powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i powołała wyrok ETS dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUP/ Hospitals i Goldsborough Developments Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Uzasadniając swoje stanowisko Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podniósł, że ze stanu faktycznego wynika, iż skarżąca jest członkiem spółdzielni mieszkaniowej uprawnionym z tytułu własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 u.s.m. członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu. Natomiast członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu. Opłaty te przeznacza się wyłącznie na cele określone w tych przepisach, tj. na koszty gospodarki mieszkaniowej, przy czym różnica między kosztami eksploatacji i utrzymania danej nieruchomości, zarządzanej przez spółdzielnię, a przychodami z opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1-2 i 4 u.s.m., zwiększa odpowiednio przychody lub koszty eksploatacji i utrzymania danej nieruchomości w roku następnym. Powinność ponoszenia w.w płatności przez podmioty wymienione w art. 4 ust. 1-4 związana jest z wynikającym z art. 1 ust. 3 u.s.m. obowiązkiem spółdzielni mieszkaniowych zarządzania nieruchomościami stanowiącymi mienie samej spółdzielni lub mienie członków spółdzielni nabyte na podstawie u.s.m. Przepis ten czyni ze spółdzielni mieszkaniowej instytucjonalnego zarządcę nieruchomości, który zarządza nieruchomościami swoimi i swoich członków; może także zarządzać innymi nieruchomościami o dowolnych funkcjach na mocy umowy zawartej z ich właścicielami. Działalność spółdzielni mieszkaniowej w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie i nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków jest obligatoryjną działalnością gospodarczą takiej spółdzielni. W różnych sprawach dotyczących takiego zarządu spółdzielnia będzie więc traktowana jak przedsiębiorca. Sąd wskazał, że opisane obowiązki w zakresie wnoszenia opłat (przewidziane przepisami art. 4 ust. 1 i 2 u s.m.) dotyczą zarówno lokali mieszkalnych, jak i lokali użytkowych. Stanowią w istocie zapłatę za czynności spółdzielni w zakresie zarządzania. Opłaty te powinny odpowiadać ponoszonym kosztom. W u.s.m. brak przepisów wyjaśniających, jak konkretnie to uczestniczenie członków - właścicieli lokali w kosztach eksploatacji i utrzymania lokali i nieruchomości miałoby wyglądać, jest za to przepis (art. 27 ust. 1 u.s.m.) odsyłający do ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm., dalej jako u.w.l.) w sprawach dotyczących własności lokali, które nie są uregulowane w u.s.m. Biorąc pod uwagę zasadę samodzielności finansowej spółdzielni mieszkaniowej oraz, że opłaty związane z pokrywaniem kosztów eksploatacji i utrzymania lokali stanowiących odrębną własność i nieruchomości wspólnej mają być takie same, jak w świetle u.w.l. (art. 13 ust. 1 i 14 ust.1) uznać należy, że w skład kosztów eksploatacji i utrzymania nieruchomości wchodziły będą m.in. koszty usług dostarczanych do nieruchomości, koszty bieżącej konserwacji, napraw i remontów, koszty utrzymania i konserwacji urządzeń technicznych położonych w obrębie nieruchomości, zieleni i urządzeń małej architektury, konserwacji i oczyszczania dróg, placów i chodników. W świetle postanowień ustawy o VAT czynności spółdzielni wynikające z obowiązku zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków (art. 1 ust. 3 u.s.m.), za które uiszczane są opłaty wymienione w art. 4 stanowią odpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT) podlegające co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem. W zakresie usług związanych z wykonywaniem obowiązku zarządzania przez spółdzielnię nieruchomościami mieszczą się również czynności związane z bieżącą konserwacją, naprawami i remontami. Czynności spółdzielni wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali użytkowych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali użytkowych lub na rzecz właścicieli lokali użytkowych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2 i 4 u.s.m. opodatkowane są zatem podatkiem od towarów i usług co znajduje odzwierciedlenie w wystawianych fakturach. Podatek ten jest elementem wpływającym na wysokość tych opłat, gdyż ekonomiczny koszt podatku VAT ponosi ostateczny konsument usług. Sąd uznał za chybiony zarzut, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT dotyczy wszelkich świadczeń otrzymywanych przez członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, niezależnie od tego od kogo pochodzą. Skarżąca przeoczyła bowiem, że chodzi o czynności, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2 i 4 u.s.m., a te dotyczą czynności spółdzielni mieszkaniowych, do których zobowiązuje je art. 1 ust. 3 u.s.m. Czynności spółdzielni wynikające z zarządu stanowią tzw. świadczenia złożone, na które składają się różne czynności, mające doprowadzić do określonego efektu gospodarczego. Przy czynnościach o charakterze kompleksowym, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług, należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Nie rozdziela się zatem świadczeń w zakresie zarządu na poszczególne czynności dla ustalenia stawki podatku.

Fakt, że art. 6 ust. 3 u.s.m. nakłada na spółdzielnie mieszkaniowe obowiązek utworzenia funduszu na remonty zasobów mieszkaniowych nie oznacza, że ta część opłat eksploatacyjnych przekształca się w zapłatę za odrębne świadczenie, czy wręcz zaliczkę na poczet robót remontowych. Tworzenie funduszu jest przejawem gospodarki finansowej spółdzielni - fundusz remontowy powstaje z odpisów na ten fundusz obciążając koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. To, że obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali oznacza jedynie, że odpisy na fundusz stanowią jeden z elementów kalkulacyjnych opłat eksploatacyjnych, a nie zapłatę za odrębne od czynności spółdzielni zarządzania nieruchomościami, usługi.

Nie zmienia powyższego charakteru odpisów na fundusz remontowy fakt, że odpisy te wykazywane są na fakturach wystawianych przez spółdzielnie jako osobna pozycja. Spółdzielnia obowiązana jest bowiem przedstawić kalkulację wysokości opłat eksploatacyjnych i może to czynić także przez wykazanie elementów kalkulacyjnych na fakturach przy zastosowaniu stawki właściwej dla usługi kompleksowej złożonej z tych elementów. Nie oznacza to jednak, że opodatkowane zostają wpłaty na fundusz remontowy. Przedmiotem opodatkowania są czynności spółdzielni stanowiące odpłatne świadczenie usług, z tytułu których właściciele lokali - członkowie spółdzielni uiszczają opłaty wymienione w art. 4 ust. 2 u.s.m.

W skardze kasacyjnej B. G. działająca osobiście jako osoba wpisana na listę radców prawnych wniosła o zmianę w całości zaskarżonego wyroku i przyjęcie interpretacji, że wpłaty na fundusz remontowy, o którym mowa w art. 6 ust. 3 u.s.m. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów sądowych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

- ustawy o VAT,

- u.s.m.,

- Dyrektywy 112 i poprzednio obowiązującej VI Dyrektywy,

- orzecznictwa ETS.

W uzasadnieniu skargi zarzuciła m.in., że Sąd I instancji nie uwzględnił, iż samo świadczenie na fundusz remontowy nie powoduje jeszcze czynności spółdzielni, bo hipotetycznie środki zgromadzone na funduszu remontowym mogą być ulokowane nawet przez kilka lat. Wskazała, że skoro Sąd przyjął, iż wpłaty na fundusz remontowy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to powinien był uwzględnić skargę, a nie ją oddalić. Zdaniem autorki skargi kasacyjnej Sąd powołał się ogólnie na wyjaśnienia Dyrektora Izby Skarbowej i nie uwzględnił, że żaden przepis prawa nie daje organowi skarbowemu prawa decydowania o tym, czy środki finansowe zgromadzone na funduszu remontowym będą w ogóle zużytkowane i kiedy zostaną zużytkowane. Sąd nie uwzględnił również orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Sąd I instancji przyjął, że czynności spółdzielni wynikają z obowiązku zarządzania przez spółdzielnię nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków, lecz w żadnym miejscu nie wyjaśnił co rozumie pod pojęciem "zarządzanie" pomimo, że ona tę kwestię podniosła.

Skarżąca podniosła, że w sytuacji gdy spółdzielnia mieszkaniowa zarządza nieruchomością nie stanowiącą jej mienia lub mienia jej członka, tj. zarządza w ramach działalności gospodarczej, to do spółdzielni mieszkaniowej zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.), w tym art. 185 ust. 2, 4, czy 5. Z przepisów tych wynika, że gdy spółdzielnia mieszkaniowa zarządza nieruchomościami nie wchodzącymi do zasobu spółdzielni, to podatek VAT naliczany jest od wynagrodzenia ustalonego w umowie o zarządzanie nieruchomością. Sąd nie uwzględnił, że dla tych samych czynności w zakresie zarządzania zupełnie różne byłyby podstawy opodatkowania, w tym członek spółdzielni byłby w dużo gorszej sytuacji niż osoba spoza spółdzielni, na rzecz której spółdzielnia wykonuje usługę zarządzania jej nieruchomościami. Do tego aspektu Sąd w ogóle się nie odniósł, gdy tymczasem te same czynności w zakresie zarządzania, wykonywane przez spółdzielnię w ramach działalności gospodarczej (na zewnątrz spółdzielni) opodatkowane są jedynie w zakresie wynagrodzenia należnego spółdzielni za sprawowanie zarządu, a dla tych samych czynności wykonywanych w ramach działalności statutowej, podstawę opodatkowania stanowią wszelkie opłaty wnoszone przez członków spółdzielni.

Zarzuciła też, że Sąd I instancji nie uwzględnił, iż w u.s.m. nie ma przepisu, z którego wynikałoby, że spółdzielnia mieszkaniowa dokonuje odpłatnie zarządu (w ramach swojej działalności statutowej) swoimi nieruchomościami i nieruchomościami swoich członków. W świetle u.s.m. takiego zarządzania spółdzielnia dokonuje nieodpłatnie, a takie czynności są w ustawie o VAT zwolnione od podatku. Zarzuciła, że z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, iż Sąd oddalając skargę, ograniczył się jedynie do ogólnikowej interpretacji niektórych przepisów bez jednoczesnego ustalenia szczegółowego zakresu działania spółdzielni mieszkaniowej w ramach działalności statutowej, co jest zdaniem skarżącej, istotne dla kwestii opodatkowania podatkiem VAT. Nadto zarzuciła, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym podniosła szereg kwestii związanych z działalnością statutową spółdzielni, co do których Sąd się nie odniósł.

Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono, a na rozprawie w dniu 20 maja 2011 r. pełnomocnik Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art.183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art.183 § 2 p.p.s.a.

Zarzuty skargi kasacyjnej ograniczono wyłącznie do podania nazw samych aktów prawnych, których naruszenia miał się dopuścić Sąd I instancji. Nie powołano zaś w ogóle ani w petitum skargi, ani w jej uzasadnieniu żadnych przepisów, ani też jednostek redakcyjnych ustaw, czy Dyrektyw, które miały zostać naruszone. Tym samym skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie z uwagi na wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych, gdyż winna ona zawierać ściśle określone i sformułowane w przepisach procesowych warunki. Należy podkreślić, iż jest ona środkiem odwoławczym od orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych. Z tego też powodu w ustawie nałożono obowiązek sporządzenia skargi przez profesjonalnego pełnomocnika procesowego. W myśl art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Przepis art. 174 p.p.s.a. stanowi z kolei, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Zatem to do autora skargi kasacyjnej należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez Sąd zaskarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja - w odniesieniu do prawa materialnego bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia prawa na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd - w odniesieniu do przepisów procesowych. W świetle treści powyższych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.

Tymczasem sporządzona osobiście przez B. G. – będącą radcą prawnym - skarga kasacyjna nie zawiera prawidłowo sformułowanych zarzutów co oznacza, że nie było możliwe merytoryczne ich rozpoznanie w postępowaniu kasacyjnym. Jak wskazano już powyżej skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym, który dla swej skuteczności powinien spełniać wymagania określone w powyżej powołanych przepisach. Najważniejszym elementem skargi kasacyjnej są jej zarzuty oraz ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny działając jako sąd kasacyjny, nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej lub też stawiania hipotez co do tego, jakiego przepisu dotyczy podstawa kasacji. Koniecznym jest zatem, aby uznać skargę kasacyjną za skuteczną, wskazanie jednej z podstaw jej zarzutów oraz podanie które konkretnie przepisy z oznaczeniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu i punktu konkretnego aktu prawnego miały zostać naruszone przez Sąd I instancji. Dodatkowo przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej opartych na podstawie naruszenia przepisów prawa materialnego należy wskazać czy naruszenie miało polegać na błędnej wykładni przepisów zawartych w zarzutach czy też niewłaściwego ich zastosowania, oraz na czym uchybienie tym normom miało dokładnie polegać.

Lektura zarzutów złożonej skargi kasacyjnej prowadzi do przekonania, że zostały one sformułowane nieskutecznie. Przede wszystkim autorka skargi kasacyjnej w ogóle nie podała żadnych jednostek redakcyjnych wskazanych ustaw i Dyrektyw. W ogóle nie sprecyzowała, czy ich naruszenie miało dotyczyć błędnej wykładni czy też niewłaściwego zastosowania jak również zarzutów tych nie uzasadniła. Także w samym uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie powołano żadnego przepisu czyniąc jedynie ogólne uwagi o wadliwości uzasadnienia WSA w Warszawie i podejmując polemikę z niektórymi stwierdzeniami tego Sądu.

Wreszcie wśród wymogów skargi kasacyjnej z art. 176 p.p.s.a. wymienia się obowiązek wskazania wniosku o uchylenie lub zmianę orzeczenia oraz oznaczenie zakresu tego żądania. Wymogu tego nie spełnia natomiast zawarty w skardze kasacyjnej wniosek "o zmianę w całości zaskarżonego wyroku i przyjęcie, iż wpłaty na fundusz remontowy, o którym mowa w art. 6 ust. 3 u.s.m. nie podlegają opodatkowaniu". Należy bowiem podkreślić kasacyjny charakter wyroków sądów administracyjnych. Oznaczenie zakresu żądania nie może wobec tego oznaczać, iż Naczelny Sąd Administracyjny ma dokonać za organ uprawniony pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego na żądanie podatnika.

Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie zawiera skutecznie sformułowanych zarzutów, a zatem nie było możliwe merytoryczne ich rozpoznanie w postępowaniu kasacyjnym. Z tej przyczyny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt. 1 p.p.s.a.