Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 686/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-01-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędziowie NSA Elżbieta Rischka NSA Małgorzata Tomaszewska Protokolant Beata Jarecka po rozpoznaniu w dniu 6 stycznia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 3 kwietnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy G. z 23 stycznia 2003 r. nr [...]; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 2 932 (dwa tysiące dziewięćset trzydzieści dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 686/03

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy G. odmawiającą "A" Spółka z o.o. umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że wnioskiem z dnia 18.12.2002 r. "A" Spółka z o.o. z P. wystąpiła do Wójta Gminy G. o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za grudzień 2002 r. wraz z odsetkami. Decyzją z dnia 23.01.2003 r. organ podatkowy odmówił umorzenia zaległości nie znajdując w sytuacji Spółki przesłanek przemawiających za zastosowaniem ulgi w tak szerokim zakresie. Od powyższej decyzji pismem z dnia 10.02.2003 r. Spółka złożyła odwołanie, podatnik nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu I instancji. W całości też jako błędne kwestionuje uzasadnienie decyzji, w szczególności odnoszące się to do wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji i jej zastosowania. Zarzuca brak rzetelności i wnikliwości przy ocenie jego sytuacji i wyników ekonomicznych powołując się na pismo Min. Fin. z dnia 17 lutego 1998 r. znak: NK 4-0114-1/98. Zdaniem strony organ podatkowy nie uwzględnił, iż prowadzona działalność ma charakter sezonowy – stąd trudności mają charakter przejściowy. Organ podatkowy nie zbadał czy ewentualna ulga gwarantuje odzyskanie płynności finansowej i umożliwi wywiązanie się w przyszłości z bieżących i zaległych zobowiązań podatkowych.

Do załamania płynności finansowej firmy doprowadziła niewypłacalność dwóch kontrahentów. Uzyskanie ulgi przyczyni się do zatrudnienia nowych pracowników. Za uwzględnieniem wniosku Spółki przemawia także interes społeczny w postaci utrzymania poziomu zatrudnienia. Podatnik twierdzi, że dotychczas w sposób zdyscyplinowany regulował należności stanowiące dochód gminy i zasłużył na udzielenie ulgi. Skoro w dłuższych okresach zapewniał gminie znaczące dochody uzasadnione byłoby zachowanie tego źródła a nie jego likwidacja poprzez zaspokojenie jedynie krótkoterminowych potrzeb.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze uzasadniając swoje stanowisko w sprawie podniosło, że zgodnie z art. 233 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy w sprawach w których organ samorządowy działa w ramach uznania nie może rozstrzygać sprawy co do istoty. W związku z tym Samorządowe Kolegium Odwoławcze ogranicza się w przedmiotowej sprawie do oceny prawidłowości postępowania organu podatkowego przy rozpatrywaniu wniosku strony w zakresie udzielenia ulgi tj. czy nie naruszył norm materialnych i proceduralnych.

Zgodnie z art. 67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa organ podatkowy na wniosek podatnika może udzielić mu ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Może – oznacza, że przyznanie ulgi jest kwestią uznania organu podatkowego. Ponadto wychodząc z zasady powszechności opodatkowania do organu podatkowego należy ocena czy w sytuacji ubiegającego się o ulgę nastąpiły zdarzenia i okoliczności mające charakter nadzwyczajny losowy, kwalifikujący go do jej przyznania, szczególnie gdy chodzi o całkowite odstąpienie od zapłaty. Jak wynika z przedstawionych dokumentów – w tym złożonej informacji, w sytuacji Spółki nie wystąpiły zdarzenia kwalifikujące się do nadzwyczajnych losowych. Nie mogą ich bowiem stanowić trudności z kontrahentami. Działalność prowadzi się bowiem na własne ryzyko. Nie może tych nadzwyczajnych sytuacji stanowić także sezonowość prowadzonej działalności i wynikające stąd w niektórych okresach trudności. Podatek od nieruchomości jest podatkiem o wielkości którego strona wie od początku każdego roku. Sama bowiem dokonuje jego wyliczenia. Stąd prowadząc działalność sezonową winna zabezpieczyć środki na zapłatę rat, których termin nastąpi w okresach zastoju gospodarki. Zaznaczyć należy, że nawet wówczas, gdy podatnik spełniałby kryteria określone w przepisach art. 67 Ordynacji podatkowej, nie oznacza to, iż organ podatkowy obowiązany jest wydać decyzję pozytywną.

Ponadto organ podatkowy dokonując analizy wniosku strony pod kątem przyznania ulgi musi mieć na uwadze, że podatek ten stanowi dochód gminy z którego realizuje się wiele celów ogólnospołecznych, stąd nawet fakt, że podatnik zatrudnia część mieszkańców gminy nie stanowi przesłanki do zastosowania ulgi w tak szerokim zakresie jak umorzenie. Nawet dotychczasowy zdyscyplinowany sposób regulowania należności nie jest podstawą ulgi.

Biorąc pod uwagę powyższe Kolegium uznało, że organ podatkowy wydając decyzję nie naruszył przepisów cyt. wyżej Ordynacji podatkowej jak też nie naruszył zasad przyjmowanych w rozstrzygnięciach NSA. Ocenił sprawę na podstawie posiadanych dowodów i uznał, że w sytuacji strony nie zaistniały przesłanki do umorzenia. Podjętej decyzji nie możne zmienić fakt zbyt lakonicznego uzasadnienia racji organu czy też niezręczne odniesienie się do sytuacji życiowej w przypadku gdy podmiotem jest spółka z o.o.

Skargę na powyższą decyzję wniosła "A" Spółka z o.o. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy, Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1. rażące naruszenie przepisu art. 67 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego wadliwe zastosowanie, w szczególności poprzez uzależnienie zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej od okoliczności nadzwyczajnych losowych zamiast od ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu społecznego oraz zastosowanie niewymienionej w tym przepisie przesłanki negatywnej w postaci straty dla budżetu gminy,

2. naruszenie przepisu art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprze niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego,

3. rażące naruszenie przepisu art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji,

4. rażące naruszenie przepisów art. art. 120, 121, 122, 125 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez rozstrzygnięcie sprawy na podstawie przepisu, którego dyspozycja jest inna od podanej w uzasadnieniu przez organ, działanie w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przeprowadzenie postępowania w sposób niedbały, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że podatnik nie kwestionuje i nie kwestionował w toku postępowania podatkowego, iż decyzje w sprawie zastosowania ulgi wynikającej z przepisu art. 67 O.p. podejmowane są w ramach uznania administracyjnego. Natomiast w odwołaniu od decyzji organu I instancji zarzucił wadliwe zastosowanie tego przepisu i podniósł, iż postępowanie podatkowe było przeprowadzone niezgodnie z Ordynacją podatkową, a w szczególności uzasadnienie decyzji rażąco narusza przepis 210 § 4 O.p.

Zgodnie z przepisem art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. We wniosku o umorzenie podatnik oparł swój wniosek na powyższych przesłankach. Organ II instancji w swojej decyzji omawiając podstawę prawną przytacza ten przepis w sposób niepełny, pomijając obie przesłanki dotyczące interesu społecznego i interesu strony, co jest w przedmiotowej sprawie znamienne.

Przepis art. 67 § 1 O.p. w sposób ogólny, ale jednoznaczny i zupełny wskazuje przesłanki zastosowania umorzenia podatkowego. Ustawodawca nie ustanowił dla organów podatkowych możliwości uzasadniania odmowy umorzenia podatku potrzebami budżetu gminy, czy też budżetu Państwa. Gdyby tak bowiem było, instytucja art. 67 Ordynacji miałaby charakter li tylko fasadowy, skoro odmowa udzielenia ulgi mogłaby następować z uwagi na złą sytuację budżetu gminy czy Państwa.

Zastosowanie umorzenia podatkowego zawsze więc odbywa się "ze stratą" dla budżetu i okoliczność ta nie może być brana pod uwagę przy rozstrzyganiu wniosków w tym zakresie. Stąd też uzasadnienie utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, a więc odmowy umorzenia podatku poprzez stwierdzenie, że przecież z podatku tego Gmina realizuje "wiele celów ogólnospołecznych" stanowi o wadliwym zastosowaniu tego przepisu, który jako jedyne przesłanki jego stosowania wskazuje istnienie interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika.

W skarżonej decyzji przesłanki powyższe organ II instancji zawęża do pojęć: "zdarzeń i okoliczności mających charakter nadzwyczajny losowy". Również to świadczy o wadliwym stosowaniu tego przepisu. Pojecie "ważnego interesu strony" i "interesu publicznego" ma niewątpliwie zakres dużo szerszy. Skoro ustawodawca uzależnia wydanie decyzji o udzieleniu ulgi od wystąpienia któregoś z tych interesów, to wadliwe jest, że organ podatkowy bada materiał dowodowy jedynie pod kątem, czy wskazane przez podatnika okoliczności mają charakter "nadzwyczajny losowy", skoro zadaniem podatnika jest udowodnienie istnienia w sprawie interesu swojego lub publicznego. Mogą wobec powyższego istnieć okoliczności, które spełniają kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, które ani nie będą okolicznościami nadzwyczajnymi, ani też nie będą miały charakteru losowego. Stąd też skarżący wskazuje, iż rozstrzygnięcia organów obu instancji zapadły z obrazą przepisu art. 67. Organ II instancji badał podnoszone przez podatnika okoliczności jedynie w takim zakresie, czy okoliczności te mają charakter nadzwyczajny losowy, nie dokonał natomiast w ogóle zbadania, czy okoliczności te świadczą o istnieniu ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Spółka podniosła, że nie podejmuje w skardze dyskusji pod kątem, czy podniesione przez podatnika przesłanki uzasadniały zastosowanie przepisu art. 67 O.p., bo nie jest to objęte badaniem Sądu, nadto organ w ogóle nie rozpatrzył, czy podniesione przez podatnika okoliczności przesądzają o ważnym interesie podatnika lub interesie publicznym.

Zatem skoro postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie było ograniczone przepisem art. 67 O.p. i w jego ramach organy podatkowe winny były zbadać, czy w sprawie zachodzi ważny interes podatnika lub interes publiczny, to następnie gdyby stwierdzono istnienie tych przesłanek, w ramach uznania administracyjnego należało rozstrzygnąć o zastosowaniu lub niezastosowaniu ulgi.

W ocenie podatnika skarżona decyzja narusza także przepis art. 187 § 1 O.p. Wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego w niniejszej sprawie winno polegać na zbadaniu złożonych w sprawie dokumentów i oświadczeń strony. Badanie to powinno odbywać się pod kątem rzeczywistych przesłanek przepisu art. 67 O.p., co jak udowodniono powyżej w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Wyjaśnienie podstawy prawnej jest w uzasadnieniu prawnym w skarżonej decyzji całkowicie chybione, nawet przytoczenie przepisu art. 67 O.p. nastąpiło w sposób wadliwy.

Skarżone orzeczenie w sposób oczywisty narusza również przywołane powyżej przepisy art. 120, 121, 122 i 125 O.p. Przepisy te będące zasadami postępowania podatkowego są normami prawa podatkowego i także ich naruszenie przemawia za wnioskami skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Pismem procesowym z dnia 04.01.2006 r. skarżąca Spółka podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo Spółka wskazała, że już w odwołaniu powołała się na szereg okoliczności, które miały charakter nadzwyczajny. Taki charakter miały w szczególności przywołane wyłudzenia oraz upadłości dwóch wielkich odbiorców z długiem 700.000,- zł, czy zajęcie rachunku bankowego na 1.800.000,- zł, wydarzenia te przekraczają bowiem poza zasadę ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej i powinny być objęte badaniem organów.

Ponadto Spółka podniosła, że wniosek o umorzenie dotyczył jednej raty podatku a nie całego, oraz iż organ II instancji jest niekonsekwentny. W analogicznym postępowaniu dot. skarżącej Spółki, przy decyzji Wójta Gminy G. o podobnym uzasadnieniu, uchylił bowiem decyzję Wójta. W uzasadnieniu uchylenia wskazało wówczas Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że "decyzja I instancji nie odnosiła się do żadnego z dowodów przedstawionych przez stronę. Akta sprawy nie wskazywały, iż została przeprowadzona analiza tych dowodów (...). Trudno przyjąć, aby lakoniczne stwierdzenie, iż na podstawie przedstawionego materiału dowodowego uznano, iż sytuacja materialna podatnika nie stwarza przesłanek do umorzenia, odpowiednio wymogom, jakie powinno zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej spełniać uzasadnienie faktyczne". Wskazany powyżej cytat z uzasadnienia w sprawie SKO [...] świadczy, zdaniem Spółki, o braku konsekwencji Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie.

Dla właściwej oceny skargi należy zauważyć, że art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) przyznaje organom podatkowym możliwość podejmowania rozstrzygnięcia w warunkach uznania administracyjnego. Oznacza to, że wybór sposobu załatwienia wniosku podatnika o umorzenie zaległości zależy wyłącznie od woli organu podatkowego, nawet wtedy, gdy w sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej. W tym zakresie organ podatkowy ma jedynie obowiązek przeprowadzić w sposób prawidłowy postępowanie w sprawie i wydać decyzję. W związku z tym decyzja taka podlega sądowej kontroli wyłącznie w zakresie jej zgodności z przepisami o postępowaniu. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe miały obowiązek podjąć wszystkie niezbędne działania w celu ustalenia faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W przypadku wniosku skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej podstawowym faktem, który należało zbadać była sytuacja majątkowa skarżącej. Zdaniem Sądu o sytuacji tej nie świadczą w sposób wystarczający dla załatwienia sprawy zeznania podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu. W celu prawidłowego ocenienia wniosku skarżącej organy podatkowe miały obowiązek zweryfikować podnoszone przez Spółkę w toku postępowania okoliczności uzasadniające, zdaniem skarżącej, przyznanie ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Sam uznaniowy charakter decyzji dotyczącej tego rodzaju ulgi nie wyłącza postępowania prowadzonego w sprawie ulgi z obowiązku stosowania do tego postępowania wszystkich określonych przepisami prawa reguł postępowania podatkowego. W celu wyjaśnienia sytuacji majątkowej skarżącej organy podatkowe powinny były przyjąć od skarżącej dodatkowe wyjaśnienia. Nie dopełniając obowiązku dokładnego wyjaśnienia sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze prowadząc postępowanie w sprawie, naruszyło wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę prawdy obiektywnej oraz określony w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek zebrania materiału dowodowego i rozpatrzenia go w sposób wyczerpujący.

Zaskarżona decyzja, ani poprzedzająca ją decyzja I instancji nie odnosi się do żadnego z przedstawionych przez skarżącą Spółkę argumentów, akta sprawy nie wskazują aby organy podatkowe prowadziły postępowanie dowodowe, brak też analizy stanowiska skarżącej.

Organy skupiły się na wywodach dotyczących "uznania administracyjnego" i bardzo dowolnej wykładni pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" zawartych w przepisie art. 67

§ 1 Ordynacji podatkowej, pomijając w treści uzasadnienia zawarte w przepisie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej wymogi prawidłowej decyzji w zakresie uzasadnienia.

Mając na uwadze powyższe oraz uzasadnione zarzuty skargi dot. braków w postępowaniu dowodowym oraz swobodnej wykładni przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na mocy art. 200 w/w ustawy, zaś na mocy art. 152 określono, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

AR