Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 530/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2008-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust 1, ust 2 pkt 1 lit a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: § 14 ust 2 pkt 1 lit a i pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 listopada 2008 r. sprawy ze skargi "A" Spółka Jawna z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj, październik, listopad i grudzień 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r., po rozpatrzeniu odwołań "A" s.c. (obecnie "A" sp. j.) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj, październik, listopad i grudzień 2005 r. utrzymał je w mocy.

Organ odwoławczy podzielił ocenę organu pierwszej instancji i stwierdził, że skarżąca dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług za wskazane miesiące niesłusznie odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez S. S., albowiem sługi opisane w fakturach wystawionych przez ten podmiot nie zostały faktycznie wykonane przez wskazanego na tych dokumentach wystawcę. Powyższe stwierdzenie wynika, zdaniem Dyrektora izby Skarbowej zwłaszcza z postępowania przeprowadzonego u wystawcy faktur – S. S. Nie posiada on podstawowej dokumentacji takiej jak: podatkowa księga przychodów i rozchodów, ewidencja zakupów sprzedaży prowadzona dla potrzeb VAT, faktury zakupu. W złożonych zeznaniach S. S. stwierdził, że nie ma pojęcia czy prowadził ewidencje dla potrzeb VAT, nie wie jak wygląda faktura VAT, chociaż wyjaśnił, że wystawił ich około 200 do 300 sztuk, stwierdził również że sporządzał samodzielnie deklaracje VAT – 7 lecz nie pamięta co tam wpisywał i skąd brał dane. Ponadto rzekomy wykonawca usług opisanych w zakwestionowanych fakturach nie pamięta co i gdzie miał wykonywać dla strony. S. S. zaprzeczył jakoby miał wykonywać usługi samodzielnie, nie posiadał koniecznej dla ich wykonania wiedzy ani możliwości techniczno – organizacyjnych z uwagi na brak środków trwałych, transportowych i prawa jazdy. Firma przez niego prowadzona nie zatrudniała żadnych pracowników. Zarówno strona postępowania jak i S. S. nie potrafili wskazać żadnych osób, które fizycznie wykonywały roboty budowlane. Jako niewiarygodne ocenił Dyrektor izby Skarbowej zeznania S. S., że usługi na rzecz 22 kontrahentów, dla których wystawiał faktury świadczył za pośrednictwem podwykonawców. Przesłuchiwany wielokrotnie na tę okoliczność nie umiał wskazać nazwy żadnej firmy, której miałby podzlecać wykonywanie fakturowanych przez siebie usług, nie przedstawił również żadnych faktur zakupów ani jakichkolwiek innych dowodów, że faktycznie współpracował z podwykonawcami. Nie pamiętał żadnych faktów dotyczących zarówno jego ewentualnej współpracy z A s.c. jak również z żadnym z innych przedsiębiorców, którzy posiadali faktury przez niego wystawione.

Tym samym, w myśl przepisów § 14 ust. 2 pkt 4 lit. "a" i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwanego dalej "rozporządzeniem wykonawczym", skarżąca nie miała prawa do ujęcia w rozliczeniu za wskazane miesiące podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT w związku z czym nastąpiło zawyżenie podatku naliczonego z poszczególne okresy rozliczeniowe.

Wobec powyższych ustaleń organ dokonał prawidłowego rozliczenia podatku VAT za wskazane w sentencji decyzji okresy. Na podstawie art. 109 ust. 5 w związku z ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowego za maj i październik 2005 r.

A sp. j. złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego -art. 86 ust. 2 oraz art. 106 ust. 1 ustawy o VAT art. 17 pkt.2 oraz art. 18 pkt 1 VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa podatku wymiaru podatku (77/388/EEC), zwanej dalej "VI Dyrektywą", art. 84 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz przepisów postępowania: art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej, art.77 § 1 k.p.a., art. 107 k.p.a., art. 647 1 § 2 kc w zw. z art.60 kc oraz art. 231 kpc.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że organy podatkowe błędnie ustaliły stan faktyczny, pominęły przedstawione przez stronę dokumenty i zarzuty. Skarżąca wytknęła błędną interpretację art. 647 1 kc, a w związku z tym wadliwość w zakresie uzasadnienia prawnego decyzji (naruszenie art.107 kpa). W przekonaniu skarżącej organ naruszył zasady postępowania podatkowego przerzucając na stronę ciężar dowodu i pomijając przedstawione przez stronę dowody. Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego skarżąca wskazała, że organ bezpodstawnie obciąża ją zobowiązaniem podatkowym innego podmiotu gospodarczego, ponieważ w podatku od towarów i usług ciężar odprowadzenia podatku należnego spoczywa na sprzedawcy. Zdaniem skarżącej doszło do naruszenia fundamentalnej zasady neutralności podatku od towarów i usług, według skarżącej ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturze wystawionej przez podmiot niezarejestrowany nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa wspólnotowego, zatem organ winien odmówić zastosowania przepisu prawa krajowego zawierającego takie ograniczenie. Wskazując na powyższe uchybienia strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych rozstrzygnięć z prawem. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd stwierdzi nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny nieważności określone w art. 156 k.p.a. lub innych ustawach szczególnych, w tym w Ordynacji podatkowej.

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

Ponieważ w skardze podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego oraz prawa procesowego Sąd odniósł się w pierwszej kolejności do tych ostatnich, dopiero bowiem przesądzenie, że stan faktyczny ustalono w sprawie prawidłowo pozwala ocenić poprawność procesu subsumcji tak ustalonych faktów pod dyspozycję właściwych przepisów prawnych.

Skarżąca wskazała na naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz podniosła zarzut wadliwości formalnej decyzji. Sąd, mając na uwadze treść skargi, uznał za celowe jedynie porządkowo wyjaśnić skarżącej, że procedura postępowania przed organami podatkowymi jest samoistną, odrębną od kpa regulacją, stąd też decyzje organów podatkowych wydawane są na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej a nie kpa. I tak zasadę prawdy obiektywnej zawarto w art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej obligując organ do podjęcia wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wnikliwego rozpatrzenia zebranego w ten sposób materiału dowodowego. Wymogi zaś formalne decyzji reguluje art. 210 Ordynacji podatkowej.

Analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie pozwala ocenić zarzut naruszenia zasady prawdy obiektywnej za chybiony. W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie możliwe czynności zmierzające do wszechstronnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy dopuściły wszystkie znane dowody, które mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Odstąpiono od przesłuchania kontrahentów skarżącej, przy czym nie było to zaniedbanie organu, lecz decyzja warunkowana brakiem faktycznej możliwości przeprowadzenia tego dowodu (niemożliwe do ustalenia miejsce pobytu tych osób). Organ pierwszej instancji oddalił wniosek dowodowy strony o przeprowadzenie wizji lokalnej co do usług wykonanych przez S. B., przy czym, w ocenie Sądu było to trafne rozstrzygnięcie, ponieważ fakt wykonania przedmiotowych robót nie był sporny, istotną zaś dla rozstrzygnięcia sprawy okolicznością było ustalenie podmiotu, który je wykonał. Dla poczynienia tego rodzaju ustaleń przeprowadzenie wizji lokalnej było całkowicie nieprzydatne. Zdaniem Sądu nie sposób podzielić oceny strony skarżącej, że w pismach z dnia 22 października 2007 r. i 15 listopada 2007 r. przedstawiła dowody, które organ zignorował. W istocie, w ocenie Sądu, pisma stanowiły jedynie polemikę z ustaleniami organu podatkowego, strona skarżąca przedstawiła własną interpretację norm prawnych z zakresu nie tylko prawa podatkowego i postępowania przed organami podatkowymi, lecz także z zakresu prawa cywilnego. Jedynymi dowodami przedstawionymi przez stronę były referencje wystawione przez jej zleceniodawców, jednak dokumenty te, wbrew przekonaniu strony, nie dowodzą, że część przedmiotowych robót została wykonana przy udziale podwykonawcy – S. B. Tym samym, jako trafną uznać należy ocenę organów podatkowych, że dopuszczenie dowodów przedłożonych przez stronę nie prowadziłoby do zanegowania ustaleń dokonanych przez organ podatkowy. Strona skarżąca zgłosiła nadto zarzut naruszenia art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli przepis prawa nie wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia, organ podatkowy odbiera od strony, na jej wniosek, oświadczenie złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania; wówczas przepis art. 196 § 3 stosuje się odpowiednio, interpretując go w ten sposób, że organ powinien uwzględnić w oparciu o ten przepis i uznać za dowód twierdzenia strony o faktach. Dokonana przez stronę skarżącą interpretacja tego przepisu jest zdaniem Sądu błędna, a w związku z tym zarzut chybiony. Przewidziane tym przepisem oświadczenie strony nie jest bowiem szczególnym środkiem dowodowym, jest to wyłączenie twierdzenie strony, które może dotyczyć faktów lub stanu prawnego i podlega ocenie przez organ podatkowy na zasadach i w trybie przewidzianym w Ordynacji podatkowej. Oświadczenie to nie jest dla organu wiążące, organ może podważyć jego moc i wiarygodność w oparciu o inne dowody. Dlatego też organ miał prawną możliwość dokonania oceny oświadczeń i twierdzeń strony, składanych w postępowaniu, a jeżeli uznał je za nieprzekonywujące, poszukiwać innych dowodów, by uczynić zadość obowiązkom wynikającym z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu, że strona skarżąca została w sposób nieuprawniony obciążona ciężarem dowodu w postępowaniu podatkowym wskazać należy, że reguła wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a z treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wynika z kolei, że organ podatkowy ma obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Mając na względzie treść ww. przepisów należy przyjąć, w ocenie Sądu, że w postępowaniu podatkowym w ogóle nie możemy mówić o ciężarze dowodu, który jako instytucja właściwa dla prawa cywilnego, nie znajduje zastosowania w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy nie ma zatem obowiązku udowadniania ani twierdzeń podatnika ani też własnych wstępnie postawionych tez. Jego wyłącznym zadaniem jest wyczerpujące zebranie materiału dowodowego i dokonanie na jego podstawie, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, ustaleń w zakresie stanu faktycznego. Jednocześnie należy jednak zauważyć, że nie jest to obowiązek bezwzględny i nieograniczony, strona we własnym interesie powinna w sposób aktywny uczestniczyć w procesie gromadzenia dowodów. Nie ulega bowiem wątpliwości, że może ona dysponować wiedzą na temat okoliczności, co do których organ podatkowy, w toku postępowania, bez wskazówek strony, nie jest w stanie dotrzeć. Wytknąć należy zatem Dyrektorowi Izby Skarbowej, że formułując pogląd, iż to podatnik miał obowiązek skompletować z własnej inicjatywy i we własnym interesie dokumenty, z których wynikałoby niezbicie, że w sposób prawidłowy skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczanego dokonał błędnej interpretacji przepisów postępowania. Wskazać jednak należy, że istota oceny legalności aktów administracyjnych dokonywana w postępowaniu sądowoadministracyjnym wyraża się w konieczności uchylenia przez Sąd decyzji, tylko i wyłącznie w przypadku stwierdzenia, że decyzja ta została wydana przy zaistnieniu naruszenia przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy; w ocenie Sądu taka kwalifikacja stwierdzonego uchybienia nie jest w kontekście niniejszej sprawa usprawiedliwiona.

Zdaniem Sądu nie sposób zgodzić się z zarzutem strony skarżącej, iż organ podatkowy naruszył art. 6471 § 2 kc, art. 60 kc oraz art. 231 kpc. poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie. W kontekście tak zgłoszonego zarzutu, zdaniem Sądu, wyjaśnić należy, że organ odwoławczy nie uzależniał skuteczności czy ważności umów zawartych przez skarżącą z podwykonawcami od zgody inwestora o której mowa w art. 647 1 § 2 Kc. Nie można wobec tego zarzucić organowi podatkowemu jego błędnej interpretacji. Informacje, o jakie zwrócono się do podatnika przyczynić się miały do wyjaśnienia stanu faktycznego w niniejszej sprawie. Jak organ odwoławczy słusznie zauważył, ewentualne dokumenty potwierdzające wyrażenie zgody przez inwestorów na udział podwykonawcy stanowiłyby dowód potwierdzający udział tychże podwykonawców w pracach budowlanych realizowanych przez skarżącą Brak tych dokumentów został oceniony jako brak dowodów potwierdzających udział podwykonawców w robotach budowlanych skarżącej, a nie jako kwestionowanie ważności ewentualnych umów pomiędzy stronami umów dotyczących wykonywania prac budowlanych. Wbrew też przekonaniu strony skarżącej art. 6471 § 1 kc nie stanowił podstawy prawnej zaskarżonej decyzji, więc zarzut wadliwości uzasadnienia prawnego poprzez brak szczegółowej wykładni prawnej tego przepisu nie mógł zostać uwzględniony. Dodatkowo stwierdzić należy, że podniesiony przez stronę zarzut naruszenia art. 231 kpc nie przystaje do okoliczności niniejszej sprawy, jest to bowiem przepis z zakresu procedury cywilnej znajdujący zastosowanie jedynie w sprawach cywilnych przed sądem powszechnym. Reguły postępowania przez organami podatkowymi wyznacza Ordynacja podatkowa, która nie zawiera tego typu normy prawnej.

W kontekście powyższych uwag uznać należy, że przeprowadzone w sprawie niniejszej postępowanie nie naruszyło przepisów procedury w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Stąd też, ustalony w sprawie stan faktyczny, w ocenie Sądu, uznać należy za prawidłowy.

W kontekście prawidłowo ustalonego stanu faktycznego prawidłowo organy zastosowały § 14 ust. 2 pkt 4 lit a) rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (do dnia 31 maja 2005 r.) oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (obowiązujący od dnia 1 czerwca 2005 r.). Zgodnie z treścią powołanych przepisów nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego raz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Przy czym nie można zarzucić w realiach rozpoznawanej sprawy, iż Dyrektor Izby Skarbowej dokonał błędnej wykładni bądź też w sposób niewłaściwy zastosował powołane przepisy.

Odnosząc się do tej części skargi, w których strona skarżąca zarzuca, iż w sprawie zastosowano przepisy niegodne z postanowieniami prawa wspólnotowego należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 22 ust. 8 VI Dyrektywy, nie naruszając przepisów, które mają być wydane zgodnie z art. 17 ust. 4, państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, które uznają za konieczne do prawidłowego naliczenia i pobrania podatku i uniknięcia oszustw podatkowych.

Zdaniem Sądu rozstrzygającego przedmiotową sprawę przepis § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia wykonawczego należy do tej kategorii przepisów. Musi on być jednak interpretowany zgodnie z celem regulacji (zapobieganie nadużyciom). W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax plc i in., sygn. C- 255/02, Trybunał stwierdził, że VI Dyrektywa powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie. Dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby dane transakcje, pomimo iż spełniają formalne przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach VI Dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, iż zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej.

Ponadto w uzasadnieniu orzeczenia ETS przypomniał, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału podmioty nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyrok z 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 Kefalas i in.; z dnia 23 marca 2000 r. w sprawie C-373/97 Diamantis; z dnia 3 marca 2005 w sprawie C-32/03 H. Fini). W rzeczywistości bowiem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego, tak aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym (wyroki z dnia 11 października 1997 r. w sprawie 125/76 Cremer; z dnia 3 marca 1993 r. w sprawie C-8/92 w sprawie Emsland-Strake). Trybunał podkreślił, że zasada zakazu nadużycia znajduje zastosowanie również w dziedzinie podatku VAT.

Gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdza, że, co do zasady, uregulowanie zawarte w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia wykonawczego w zakresie, w jakim przeciwdziała nadużyciom prawa do dokonania odliczenia, jest zgodny z VI Dyrektywą.

Nie zasługują też na uwzględnienie zarzuty skarżącej dotyczące naruszenia art. 86 ust 2 i art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Według art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu wykonanych czynności podlegających opodatkowaniu, zaś artykuł 106 ust. 1 nakłada na podatników obowiązek udokumentowania czynności fakturą VAT, która winna zawierać w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Z uzasadnienia skargi wynika, że w przeświadczeniu skarżącej dla skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach wystawionych przez kontrahentów wystarczającym jest, by dokumenty te spełniały kryteria wymagane przywołanymi przepisami. Wymaganie dodatkowych dokumentów dla potwierdzenia zrealizowania usług skarżąca traktuje jako naruszenie wskazanych norm prawnych. W ocenie Sądu przedstawione stanowisko strony nie jest prawidłowe. W przekonaniu Sądu słusznie odmówiono skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących transakcje w rzeczywistości nie wykonane pomiędzy podmiotami wskazanych w fakturze. Szczegółowe wymogi odnośnie faktur zawiera § 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 97, poz. 971). Z przepisu tego wynika, że faktura prawidłowa i stanowiąca podstawę do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego od sprzedaży towarów i usług o kwotę podatku naliczonego przy zakupie musi być poprawna pod względem formalnym, jak i materialnym, czyli odpowiadać rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w ugruntowanym w tej mierze orzecznictwie sądów - w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1998 r., I SA/Lu 1240/96 (LEX nr 33533), zawarto pogląd, który Sąd rozpoznający sprawę podziela, że: "prawidłowość materialno-prawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami." Skoro zaś sporne faktury, jak trafnie ustalono, nie odpowiadały rzeczywistości, brak było podstaw do odliczenia podatku VAT w nich naliczonego.

Kolejnym zarzutem strony skarżącej było naruszenie przez organ odwoławczy art. 84 i 217 Konstytucji RP. W myśl pierwszego z tych przepisów każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznoprawnych, w tym podatków, określonych w ustawie, zgodnie zaś z art. 217 ustawy zasadniczej nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Skarżąca tego zarzutu nie uzasadniła. W ocenie Sądu brak jest podstaw aby przyjąć, że w niniejszej sprawie podstawę rozstrzygnięcia stanowiły przepisy niezgodne z art. 84 i 217 Konstytucji.

Mając na uwadze powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi oddalił ją na mocy art. 151 p.p.s.a.