Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 298/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i zaskarżoną decyzję w części, w pozostałym zakresie skargę oddalono.
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4a lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 68 par. 2 pkt 2, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 70c, art. 145 par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Zakładu Robót Inżynieryjno-Drogowych T. [...] Sp. z o.o. w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 października 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 313/16 w sprawie ze skargi Zakładu Robót Inżynieryjno-Drogowych T. [...] Sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, lipiec, sierpień, październik i grudzień 2010 r. oraz za styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2011 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2016 r. nr [...] w części dotyczącej zobowiązania podatkowego za luty, lipiec, sierpień i październik 2010 r., 3) w pozostałym zakresie skargę oddala, 4) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz Zakładu Robót Inżynieryjno-Drogowych T. [...] Sp. z o.o. w C. kwotę 12 032 (słownie: dwanaście tysięcy trzydzieści dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Decyzją z 4 lutego 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez Zakład [...] T. [...] Sp. z o.o. w C. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z 29 października 2015 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty, lipiec, sierpień, 2010 r. i za grudzień 2010 r. oraz decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń, czerwiec, lipiec, wrzesień, listopad i grudzień 2011 r. zobowiązanie w podatku VAT w kwocie 323 938,00 zł (wg deklaracji 1 997,00 zł) a także nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec, kwiecień, maj i październik 2011 r., uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji dotyczącą podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. i w to miejsce określił nadwyżkę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 24 213,00 zł oraz utrzymał w mocy decyzję w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za luty, lipiec, sierpień i październik 2010 r. oraz uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i orzekł co do istoty sprawy określając zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, lipiec, wrzesień i grudzień 2011 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za listopad 2011 r. a także umorzył postępowanie w sprawie za marzec, kwiecień, maj, czerwiec i październik 2011 r.

1.2. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu 25 kwietnia 2013 r. wszczęte zostało postępowanie kontrolne w Zakładzie [...] T. [...] s.c. M. B., T. A., T. N. z siedzibą w T. [...] w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2010 i 2011. W trakcie postępowania kontrolnego podatnik przekształcił się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której wspólnikami zostali wspólnicy spółki cywilnej i przeniósł siedzibę do C.. Spółka w kontrolowanym okresie świadczyła usługi budowlane polegające na budowie chodników, nawierzchni ulic, utrzymaniu dróg w okresie zimowym, itp., była czynnym podatnikiem VAT i składała deklaracje podatkowe VAT-7. Kontrola została przeprowadzona w związku ze śledztwem Prokuratury Okręgowej w P., sygn. akt [...] dotyczącym oszustw podatkowych, wyłudzenia zwrotu VAT w związku z działalnością B. G. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P., która była jej kontrahentem.

1.3. Z poczynionych przez organ ustaleń wynikało w szczególności, że 2010 r. skarżąca ujęła w rejestrze zakupów i rozliczyła fakturę wystawioną 26 lutego 2010 r. przez firmę T. [...] s.c. za usługi brukarskie oraz w lipcu, sierpniu i październiku rozliczyła podatek naliczony z faktur wystawionych przez B. G. [...] Sp. z o.o. za usługi brukarskie. W 2011 r. ujęła w rejestrze zakupów i rozliczyła faktury VAT wystawione w styczniu, lipcu, wrześniu i grudniu przez B. G. [...] Sp. z o.o. za usługi brukarskie, a w listopadzie fakturę firmy R., której nie ujawniono w dowodach źródłowych.

1.4. Faktury te zakwestionowano, gdyż organ uznał, że nie są one zgodne ze stanem faktycznym.

1.5. Odnośnie T. [...] s.c. organy ustaliły, że spółka ta nie widnieje w ewidencji podatników, wskazany na fakturze nr NIP oraz REGON należą do innych podmiotów, natomiast adres jej siedziby w N. [...] jest adresem mieszkania prywatnego oraz nikt z kierownictwa Z.[...] T. [...] nie pamięta okoliczności nawiązania współpracy z tym podwykonawcą.

1.6. Odnośnie B. G. [...] organy ustaliły, że faktury dotyczą usług brukarskich, płatności dokonywane były przelewami a dotyczyły podwykonawstwa przy realizacji robót budowlanych na rzecz G. [...]. Skarżący nie wykazał podwykonawcy i wystawił fakturę w dniu 7 czerwca 2010 r. a B. w dniu 26 lipca 2010 r. podając na fakturze nr rachunku bankowego założonego przez K. K. 18 sierpnia 2010 r. Również firma B. wystawiła faktury za wykonane roboty jako podwykonawca przy realizacji umowy na rzecz [...] Spółdzielni Spożywców S. oraz Gminy T. [...], odpowiednio półtora miesiąca i trzy miesiące po wystawieniu faktur i przekazaniu robót zleceniodawcy. Tożsama sytuacja miała miejsce w roku 2011 przy rozliczaniu robót przy realizacji inwestycji na rzecz GDDKiA, Gminy S. [...] i Gminy D.. Z "Protokołów odbioru robót" wynikało, że skarżącą reprezentował głównie T. A., K. K., M. J. czasem M. B.. Natomiast z akt rejestrowych skarżącej wynika, że spółka została zawiązana 9 stycznia 2009 r. przez J. W., B. K. i S. W.. 24 września 2009 r. sprzedali oni udziały L. S., obywatelce Ukrainy zamieszkałej w P. i R. R. zamieszkałemu w M.. Następnie 100% udziałów kupił P. R., który nadal jest udziałowcem spółki, ale po 33% udziałów odprzedał M. B. i K. K., który był prezesem zarządu od 2 sierpnia 2010 r. do 25 marca 2011 r. Jak wynika z jego zeznań, w tym czasie spółka zajmowała się głównie handlem samochodami i ich wynajmem oraz pośrednictwem budowlanym. Nigdy sama nie wykonywała robót budowlanych, o czym wiedzieli przedstawiciele firmy T. [...]. Głównie korzystali z usług firmy M. C. – B. C.. K. K. prowadził również działalność pod firmą PHU K. K. K.. Żaden z pracowników firmy T. [...] nie potwierdził obecności na budowach pracowników wskazanych wyżej firm (M. A.i, P. M., M. K., T. K., D. W., K. K., J. T., D. W.). Przesłuchany P. R. (przesłuchanie z 17 grudnia 2012 r.) zeznał, że K. K. wykorzystywał firmę B. dla nielegalnej działalności, swoją działalność rozliczał przez odrębne konto w B[...]. Wystawiał faktury na roboty, których nigdy nie wykonywał, otrzymywał za nie zapłatę, ale pieniądze zwracał do firmy, która je zapłaciła. Jednym z odbiorców faktur była firma znajomych z T. [...]. Zeznania te potwierdził kolejny udziałowiec A. C., który był świadkiem podrabiania przez K. K. faktur firmy C. i wypłaty pieniędzy z konta dla ich rozliczenia. K. K. zajmował się głównie wystawianiem "pustych faktur". Nigdy nie wykonywał robót na nich wskazanych (przesłuchanie z 8 listopada 2011 r. i 22 listopada 2012 r., 26 marca 2015 r.). Fakt prowadzenia robót budowlanych potwierdziła tylko K. P. związana z K. K. i sam K. K., który jednak nie pamiętał nazwy firmy M. C.. Organ powołał się również na zeznania A. O., która użyczyła konta bankowego swojej firmy dla rozliczeń M. C. i A. C., która prowadziła księgowość B. G. [...]. Z zeznań M. B. wynika natomiast, że K. K. poznał przez T. A., których żony są dalszą rodziną (przesłuchanie z 25 kwietnia 2013 r.). Przesłuchany kierownik budowy, M. J. (przesłuchanie z 15 lipca 2014 r.) zeznał, że wpisów w dzienniku budowy dokonywał T. A., Na budowach byli zatrudniani podwykonawcy, ale nie kojarzy M. C. czy K. K. ani ich firm. Organ ustalił również, że M. C. to bezdomny, którego przygarnął K., nigdy nie prowadził działalności i nie zatrudniał pracowników, nie rozliczał działalności gospodarczej (str. 14 i 15 decyzji organu odwoławczego).

1.7. Dokonując oceny powyższych ustaleń dowodowych, organ odwoławczy uznał, że faktury spółki B. G. [...] i firmy T. [...] są nierzetelne, roboty nimi rozliczone nie zostały wykonane przez wystawców faktury. Podatnik nie dokonał też należytej staranności przy weryfikacji wiarygodności kontrahentów, jak również współdziałał w procederze wystawiania i rozliczania pustych faktur. Schemat działania wskazuje na współdziałanie B. C. M. C., PHU K. K. K., B. G. [...] Sp. z o.o. i T. [...] s.c. Wspólnicy tej ostatniej mieli pełną świadomość, że faktury wystawione przez B. na roboty brukarskie nigdy nie zostały przez tą firmę wykonane. Tym bardziej, gdy K. K. i T. A., który był koordynatorem prac na budowach, znali się bardzo dobrze i utrzymywali relacje towarzyskie.

2. Skarga do sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Sądu pierwszej instancji skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie przepisów art. 68 § 2 pkt 2 w związku z art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c i art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za luty, lipiec, sierpień i październik 2010 r. oraz art. 88 ust. 3a pkt 4a lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o PTU) przez niewskazanie, że podatnik nie dochował należytej staranności w swoim działaniu i doborze kontrahentów a także, że wiedział o oszukańczym charakterze transakcji z B. G. [...].

2.2. W szczególności skarżąca nie zgodziła się, by zawiadomienie o przerwaniu biegu przedawniania skierowane do podatnika w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej było skuteczne, jeżeli ten podatnik w postępowaniu kontrolnym korzysta z pomocy zawodowego pełnomocnika. Zdaniem skarżącej to pełnomocnik winien zostać powiadomiony o tym fakcie. Nadto podkreślono, że z zestawienia dat wynika, że postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu zawieszenia przedawnienia i zakończenia przez organy prowadzonego postępowania podatkowego. Organ podatkowy nie rozstrzygnął również jednoznacznie, czy w przedmiotowej sprawie sporne faktury uznał za puste z racji braku wykonania robót w nich ujętych czy z racji wykonania ich przez inny podmiot niż wystawca faktury, co wymaga badania dobrej wiary.

3. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 27 października 2016 r., III SA/Gl 313/16, oddalił skargę.

3.2. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, że za podstawę wyroku przyjął ustalenia stanu faktycznego opisane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 lutego 2016 r.

3.3. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od lutego 2010 do stycznia 2012 r. został zawieszony w dniu 29 czerwca 2015 r., zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W tej dacie bowiem organ wszczął postępowanie karnoskarbowe o przestępstwo z art. 56 § 1 kks w zw. z art. 37 § 1 pkt 1 kks w zbiegu z art. 76 § 1 kks i w zw. z art. 7 § 1 oraz art. 6 § 1 kks. O powyższym podatnik został powiadomiony pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego P. [...] z 13 lipca 2015 r., doręczonym podatnikowi w trybie zastępczym (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej). Zdaniem Sądu to, że w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez UKS w P. skarżąca była reprezentowana przez podatnika dla kwestii przedawnienia nie ma znaczenia, gdyż nie na tym organie ciążył obowiązek zawiadomienia podatnika. Właściwym był Naczelnik Urzędu Skarbowego P. [...], który ustawowego obowiązku dopełnił. Tym samym bieg terminu przedawnienia zobowiązań objętych niniejszym postępowaniem został zawieszony z dniem 29 czerwca 2015 r. i trwał do 1 października 2015 r. Z tą datą zaczął biec dalej, gdyż postępowanie karnoskarbowe zostało zakończone. Powyższe spowodowało, że termin przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za kolejne miesiące 2010 r. wydłużył się do 2 kwietnia 2016 r., a zobowiązań za grudzień 2010 r. i kolejne miesiące 2011 r. do 3 kwietnia 2017 r. Tym samym podniesiony przez skarżącą zarzut należało uznać za chybiony, gdyż decyzja organu odwoławczego została wydana i doręczona przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań nią objętych.

3.4. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, wskazano, że organy zakwestionowały fakt nabycia usług brukarskich od spółki B. G. [...], gdyż ta nigdy takowych nie świadczyła ani też nie zakupiła od innego podmiotu. Na podstawie poczynionych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że skarżąca w tych fakturowych transakcjach nie tylko nie dochowała należytej staranności i ostrożności wymaganej wobec swoich kontrahentów, ale wręcz uczestniczyła w nielegalnym procederze zorganizowanym przez K. K.. W ocenie Sądu pierwszej instancji potwierdzają to przesłuchania z postępowania karnego, sygn. [...] oraz z postępowania podatkowego.

3.5. W ocenie Sądu pierwszej instancji zasadne były ustalenia poczynione przez organy obu instancji, że skarżąca, B. G. [...] sp. z o.o., firma PHU K. K. K. i B. C. M. C. działały wspólnie i w porozumieniu, przy czym firma C. nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej i była wykorzystywana przez K. K. do wystawiania faktur na roboty brukarskie, jako podwykonawca firmy K., ta była podwykonawcą dla B. G. [...] a ta dla spółki T. [...]. W rzeczywistości w łańcuchu wskazanych wyżej firm żadna nie wykonywała usług brukarskich, gdyż nie dysponowała ani sprzętem, ani ludźmi do ich wykonania. Wspólnicy spółki T. [...] mieli tego świadomość, gdyż K. K. i T. A. utrzymywali relacje towarzyskie i znali się prywatnie. Nadto za każdą wystawioną fakturę za usługi brukarskie K. K. otrzymywał tylko prowizję 11% VAT i zwracał otrzymaną zapłatę. Wyklucza to brak świadomości spółki T. [...] uczestniczenia w nielegalnym, oszukańczym procederze. Pozostali wspólnicy, P. R., M. B., M. B.i nie interesowali się kontrahentem B. G. [...], nie weryfikowali tej firmy, zawierzyli K. K. i jego znajomości z T. A..

3.6. Nadto Sąd pierwszej instancji zauważył, że prawa do odliczenia VAT z faktur spółki T. [...]skarżąca nie kwestionowała, potwierdzając brak weryfikacji tego kontrahenta i braku należytej staranności w prowadzeniu działalności i doborze kontrahentów.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Pismem z dnia 5 stycznia 2017 r., skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji.

4.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

- art. 68 § 2 pkt 2 w związku z art 70 § 6 pkt 1, art 70c i art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiące luty 2010 r., lipiec 2010 r., sierpień 2010 r. i październik 2010 r.

- art. 88 ust. 3a pkt 4a lit. a ustawy o PTU poprzez niewykazanie, iż podatnik nie dochował należytej staranności w swoim działaniu i doborze kontrahentów oraz że wiedział o oszukańczym charakterze transakcji z B. G. [...] Sp. z o.o.

4.3. Mając powyższe na uwadze, wniesiono m.in. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

5. Pismem z dnia 31 stycznia 2017 r., stanowiącym odpowiedź na skargę, pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

6. Ponadto, pismem z dnia 29 listopada 2019 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł o rozważenie przedstawienia zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia całemu składowi Izby lub pełnemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego w celu podjęcia uchwały przełamującej stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 marca 2019 r., I FPS 3/18, poprzez przyjęcie, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie, należy doręczyć podatnikowi oraz że cel ten zostanie osiągnięty również wówczas gdy przedmiotowe zawiadomienie zostanie doręczone pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7. Skarga kasacyjna częściowo zasługuje na uwzględnienie.

8.1. Przed odniesieniem się do zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, należy zauważyć, że jej Autor nie sformułował zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania.

8.2. W tym kontekście należy zauważyć, że na podstawie art. 183 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że jeśli strona skarżąca wskaże konkretny przepis prawa materialnego lub prawa procesowego, który – jej zdaniem – został naruszony, to Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu. Nawet jeżeli ustalone fakty i twierdzenia strony skarżącej wskazują, że w istocie naruszono inny przepis prawa, niewskazany wyraźnie w petitum ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu nie wolno brać tej okoliczności pod uwagę. Związanie wnioskami skargi kasacyjnej to przede wszystkim niemożność wyjścia poza tę część wyroku sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła.

8.3. W tej sytuacji, wobec braku sformułowania w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, uznać należy, że stan faktyczny w sprawie nie został zakwestionowany, a w rezultacie za prawidłowe należy uznać ustalenia faktyczne poczynione przez organy i zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Ustalenia te, ze względu na brak skutecznego zakwestionowania w skardze kasacyjnej, nie mogą być podważone w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Należy także zauważyć, że nie mogłyby być przedmiotem ewentualnego ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. W rezultacie, należy stwierdzić, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, więc nie było podstaw do przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, ponieważ zaistniały przesłanki rozpoznania skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny.

8.4. Dodatkowo należy zauważyć, że zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych, próba taka bowiem mogłaby ewentualnie odnieść zamierzony skutek wyłącznie w ramach drugiej podstawy kasacyjnej (wyroki NSA z: 13.07.2004 r., GSK 246/04, LEX nr 799780; 4.08.2004 r., FSK 291/04, LEX nr 246104). Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy (wyrok NSA z 22.10.2004 r., FSK 624/04, LEX nr 133802).

8.5. Nie można zatem uznać za skuteczne zakwestionowanie stanu faktycznego poprzez twierdzenia Autora skargi kasacyjnej, że organy nie wykazały, iż podatnik nie dochował należytej staranności w swoim działaniu i doborze kontrahentów oraz że wiedział o oszukańczym charakterze transakcji z B. G. [...] Sp. z o.o. Podstawą tak sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu uczyniono bowiem przepis prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4a lit. a) ustawy o PTU. W rezultacie na uwzględnienie nie zasługuje zarzut dotyczący naruszenia prawa materialnego w postaci wskazanego w skardze kasacyjnej przepisu ustawy o PTU. Jego uzasadnienie nie odnosi się bowiem do żadnej z form naruszenia prawa materialnego. Ponadto tak sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut nie pozwala na skuteczne zakwestionowanie ustalonego przez organy i zaaprobowanego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy.

9.1. Zasadny jest natomiast zarzut przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za luty, lipiec, sierpień i październik 2010 r.

9.2. W sprawie niesporne jest, że zawiadomienie z dnia 13 lipca 2015 r. o wszczęciu w dniu 29 czerwca 2015 r. postępowania karnego skarbowego o przestępstwo z art. 56 § 1 kks w zw. z art. 37 § 1 pkt 1 kks w zbiegu z art. 76 § 1 kks i w zw. z art. 7 § 1 oraz art. 6 § 1 kks. zostało doręczone bezpośrednio podatnikowi w trybie zastępczym (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej). Poza sporem pozostaje także okoliczność, że w tej dacie skarżąca była reprezentowana przez ustanowionego w sprawie pełnomocnika.

9.3. Odnosząc się do niespornych ustaleń faktycznych sprawy, należy zauważyć, że w uchwale z dnia 18 marca 2019 r., I FPS 3/18, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że:

1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony.

2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

9.4. W świetle powołanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można się zgodzić z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań objętych niniejszym postępowaniem został zawieszony z dniem 29 czerwca 2015 r. i trwał do 1 października 2015 r. Z tą datą zaczął biec dalej, gdyż postępowanie karnoskarbowe zostało zakończone. Powyższe spowodowało, że termin przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za kolejne miesiące 2010 r. wydłużył się do 2 kwietnia 2016 r., a zobowiązań za grudzień 2010 r. i kolejne miesiące roku 2011 do 3 kwietnia 2017 r. Nie zasługują na aprobatę także twierdzenia Sądu pierwszej instancji, że okoliczność, że w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez UKS w P. skarżąca była reprezentowana przez podatnika dla kwestii przedawnienia nie ma znaczenia, gdyż nie na tym organie ciążył obowiązek zawiadomienia podatnika. Właściwym był Naczelnik Urzędu Skarbowego P. [...], który ustawowego obowiązku dopełnił.

9.5. W rezultacie, wobec wadliwego doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego bezpośrednio skarżącej, a nie ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zakresem zaskarżonej decyzji. Zgodnie bowiem z tezą zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w punkcie drugim powołanej uchwały, uchybienie w realizacji obowiązku doręczenia zawiadomienia ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

10.1. Na uwzględnienie nie zasługuje także sformułowany w piśmie z dnia 29 listopada 2019 r. wniosek Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach o rozważenie przedstawienia zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia całemu składowi Izby lub pełnemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego w celu podjęcia uchwały przełamującej stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 marca 2019 r., I FPS 3/18, poprzez przyjęcie, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie, należy doręczyć podatnikowi oraz że cel ten zostanie osiągnięty również wówczas gdy przedmiotowe zawiadomienie zostanie doręczone pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym.

10.2. Przede wszystkim należy zauważyć, że kwestionowana przez organ uchwała została podjęta przez Naczelny Sąd Administracyjny w stosunkowo nieodległym czasie, tj. 18 marca 2019 r., a zatem nie cały rok temu. Do uchwały nie zgłoszono zdania odrębnego, a po jej wydaniu nie zaszły tego rodzaju okoliczności prawne lub faktyczne, które nie były brane pod uwagę przy jej wydaniu, a mogłyby wpłynąć na jej treść. Dodatkowo należy zaznaczyć, że sprawie poddanej kontroli sądowej w tym postępowaniu nie ziściła się także – tak akcentowana przez pełnomocnika organu podatkowego – okoliczność posiadania przez podatnika wiedzy o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostało bowiem doręczone skarżącej w trybie doręczenia zastępczego. Tego rodzaju doręczenie, choć spełnia kryteria formalne, nakazujące uznać, że było ono skuteczne w znaczeniu procesowym, nie stwarza pewności, że podatnik faktycznie uzyskał wiedzę o treści kierowanej do niego korespondencji. W tym sensie nie można skutecznie wywodzić – jak czyni to pełnomocnik organu – że spełnione zostały warunki wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., P 30/11, na który powołano się we wniosku z dnia 29 listopada 2019 r.

11. Z podanych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny, stwierdzając, że skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy, w oparciu o art. 188 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w części dotyczącej zobowiązania podatkowego za luty, lipiec, sierpień i październik 2010 r. oraz na podstawie art. 151 tej ustawy w pozostałym zakresie oddalił skargę. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 1 lit. f oraz § 3 ust. 2 pkt 1 w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., Nr 31, poz. 153).