Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 864/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-06-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie NSA Jerzy Małecki(spr) as.sąd.WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st.sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2006 r. sprawy ze skargi Z.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego Z.B. 9.371 złotych (dziewięć tysięcy trzysta siedemdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. wstrzymuje wykonanie zaskarżonych decyzji do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/K.Nikodem /-/S.Zapalska /-/J.Małecki


UZASADNIENIE

Z.B. w dniu [...] 01.1999r. dokonał sprzedaży [...] części udziału w nieruchomości niezabudowanej położonej w P. przy ulicy [...]. Uzyskany przez Z. B. przychód wyniósł [...] zł. Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

W dniu [...] 01.1999r. Z.B. złożył w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży przychód przeznaczy "na zakupy związane z inwestycjami w nieruchomości mieszkaniowe określonymi w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 199Ir. o podatku dochodowym od osób fizycznych." Po upływie dwóch lat od dnia sprzedaży organ podatkowy pierwszej instancji wezwał podatnika do przedłożenia dowodów dokumentujących wydatkowanie przychodu ze sprzedaży, zgodnie z celami określonymi w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a ustawy podatkowej. W konsekwencji przeprowadzonego postępowania organ ten stwierdził, iż z kwoty [...] zł uzyskanej ze sprzedaży podatnik wydatkował na cele wskazane w ustawie podatkowej jedynie kwotę [...] zł. Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] 11.2002r. Nr [...] określił wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w wysokości [...] zł. Od powyższej decyzji pełnomocnik strony złożył odwołanie, na skutek którego organ odwoławczy uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu pierwszej instancji, zalecając uzupełnienie materiału dowodowego niezbędnego dla wydania prawidłowego rozstrzygnięcia.

W trakcie przeprowadzonego postępowania oraz po dokonaniu ponownej analizy sprawy organ podatkowy ocenił przedłożone dokumenty i stwierdził, iż z kwoty [...] zł uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości podatnik wydatkował na cele zgodne z ustawą kwotę [...] zł tj.:

– zakup nieruchomości gruntowej położonej w P. przy ul. [...] -[...] zł

– koszty związane z zakupem tej nieruchomości – [...] zł.

– nakłady poniesione na budowę budynku mieszkalnego położonego w P. przy ul. [...], zgodnie z przedłożonymi dodatkowymi dowodami – [...] złotych.

Natomiast, mimo przeprowadzenia dodatkowego postępowania, organ podatkowy pierwszej instancji nie znalazł podstaw do uznania jako wydatków na cele mieszkaniowe określone w ustawie podatkowej

– zakupu nieruchomości położonej w K. D. za kwotę [...] zł ponieważ z przedłożonych dowodów nie wynika, iż zakupiona działka jest przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego,

– zakupu nieruchomości położonej w L. gm. G. za kwotę [...] zł uznanej za nieruchomość rolną,

– wydatków poniesionych na remont budynku mieszkalnego położonego w L. w wysokości [...] zł,

– zakupu nieruchomości położonej w P. W. gm. P. uznanej za nieruchomość rolną,

– wydatków poniesionych na wpis do księgi wieczystej w kwocie [...] zł - z uwagi na brak udokumentowania,

– kosztów założenia hipoteki w kwocie [...] zł z uwagi na brak udokumentowania.

Organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadzając ponowne postępowanie podatkowe podjął czynności zmierzające do ustalenia wartości budynków mieszkalnych wchodzących w skład nieruchomości położonych w L. i P.W. Jednak pomimo wystąpienia do odpowiednich organów, z braku wystarczających informacji w tym zakresie, niemożliwe było dokładne ustalenie wartości budynków mieszkalnych a tym samym zaliczenie poniesionych na zakup tych nieruchomości wydatków jako skutkujących zwolnieniem z opodatkowania.

Natomiast, jako wydatkowane zgodnie z celami określonymi w przepisie art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90 poz. 416 z pózn. zm.), uznano wydatki poniesione na budowę budynku mieszkalnego przy ul. [...] w kwocie [...] zł.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] wydał decyzję Nr [...], w której określił wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w wysokości [...] zł.

Pełnomocnik strony w dniu [...] 01.2005r. złożył odwołanie, w którym ponownie domagał się uchylenia przedmiotowej decyzji z uwagi na naruszenie przepisów prawa materialnego "przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 28 ust. 2 i 3 w związku z przepisami art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. nr 90 poz. 416 z późn. zmianami)". Domagał się on w szczególności uznania wydatków poniesionych na zakup nieruchomości, stanowiącej gospodarstwo rolne położonej w P.W., w części odpowiadającej wartości budynku mieszkalnego wchodzącego w skład tej nieruchomości. Pełnomocnik dowodził też, iż przychód ze sprzedaży nieruchomości podlega zwolnieniu ze zryczałtowanego podatku dochodowego w części przeznaczonej na zakup nieruchomości rolnej w L. Ponadto w złożonym odwołaniu strona domagała się uznania wydatków poniesionych na remont budynku mieszkalnego wchodzącego w skład gospodarstwa w L. oraz kosztów nabycia działki położonej w K.

Organ odwoławczy ponownie analizując zebrany materiał dowodowy nie znalazł podstaw do uznania za słuszne argumentów strony dotyczących zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części przeznaczonej na zakup nieruchomości rolnych w P.W. oraz w L. , a także na nabycie działki w K. Natomiast jako wydatkowane zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ ten uznał wydatki przeznaczone na remont budynku mieszkalnego wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego położonego w L.

W konsekwencji organ podatkowy drugiej instancji w dniu [...] wydał decyzję Nr [...], w której uchylił decyzje organu podatkowego pierwszej instancji w części dotyczącej wysokości zobowiązania i określił wysokość tego zobowiązania w kwocie [...] zł.

Powyżej wskazaną decyzję podatnik (działając przez doradcę podatkowego) zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

W skardze strona wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 28 ust.2 i 3 w związku z przepisami art. 21 ust.1 pkt.32 lit. a ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn.zm.) oraz przepisów prawa procesowego tj. art. 187 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. – Ordynacja podatkowa.

Pełnomocnik strony argumentuje, iż wydatek poniesiony przez Z. B. na zakup nieruchomości rolnej w P. W. podlega zwolnieniu od zryczałtowanego podatku dochodowego w części odpowiadającej wartości budynku mieszkalnego wchodzącego w skład tej nieruchomości. Ponadto, zdaniem pełnomocnika, organy podatkowe bezpodstawnie uznały, iż podatnik ponosząc wydatek na zakup nieruchomości w L. nie spełnił warunków określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ "działka ta nie ma charakteru rolnego".

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko.

Wyjaśnia, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90 poz. 416 z poźn.zm.) sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodu. Podatek od przychodu ze sprzedaży nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży chyba, że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a ustawy podatkowej. Zgodnie z wymienionym wyżej przepisem - w brzmieniu obowiązującym do końca 2001r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub na nabycie wynikających z przydziału w spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że wyliczenie zawartych w nim tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot uzyskanego przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny) a nie przykładowy. Zgodnie zaś w wypracowanym przez orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i utrwalonym już poglądem, przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle z wyłączeniem wykładni rozszerzającej.

Z akt sprawy wynika, że Z.B. w celu udokumentowania poniesionych wydatków przedłożył m.in, akt notarialny z dnia [...] 06.2000r. Rep. A nr [...] dotyczący zakupu nieruchomości w L. oraz akt notarialny z dnia [...] 01.2001 r. Rep. [...] dotyczący zakupu nieruchomości położonej w P.W. Z treści przedłożonych aktów notarialnych w obu przypadkach, zgodnie z miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego wynika, iż są to nieruchomości przeznaczone na cele rolnicze "albowiem są wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej". Obie nieruchomości składają się z działek gruntów zabudowanych w części budynkami mieszkalnymi oraz obiektami gospodarczymi.

Organ podatkowy pierwszej instancji w trakcie ponownego postępowania podatkowego podjął czynności zmierzające do ustalenia wartości budynków mieszkalnych wchodzących w skład gospodarstw rolnych, co pozwoliłoby z zapłaconej ceny nieruchomości wyodrębnić wydatki poniesione na potrzeby mieszkaniowe a tym samym umniejszyć przychód podlegający opodatkowaniu. W celu ustalenia wartości budynku mieszkalnego położonego w P.W. Urząd zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o określenie wartości tego budynku, przyjętej do ustalenia podatku od czynności cywilno-prawnych uiszczonego przez Z.B., jednak bezskutecznie. Jak oświadczył podatnik w akcie notarialnym, nabywana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne i wejdzie w skład prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. W tej sytuacji transakcja nie została obciążona podatkiem od czynności cywilno-prawnych. Zatem w kontekście zapisów aktu notarialnego dotyczących charakteru zakupionej nieruchomości niezrozumiałe są uporczywe oświadczenia pełnomocnika jakoby jego mandant nie prowadził i nigdy nie zamierzał prowadzić działalności rolnej.

Z uwagi na brak materiału porównawczego nie ustalono wartości rynkowej nieruchomości będącej przedmiotem transakcji dokonanej przez Z.B. Natomiast z zaświadczenia wydanego w dniu [...] 12.2002r. przez Urząd Miasta i Gminy wynika, iż cena gruntów rolnych położonych na terenie gminy P. kształtuje się w granicach 8-10 tys. zł/ha. Pełnomocnik domaga się ustalenia wartości budynku poprzez określenie wartości gruntu i odjęcie jej od ceny zapłaconej za całą nieruchomość. Jednak biorąc pod uwagę fakt, iż działki gruntu składające się na nieruchomość w P.W. są zabudowane nie tylko budynkiem mieszkalnym ale również zabudowaniami gospodarskimi, których wartość nie jest znana, zastosowanie metody wskazanej przez pełnomocnika w skardze nie jest możliwe. Organ odwoławczy pismem z dnia [...] 03.2005r. wezwał podatnika do określenia wartości budynku mieszkalnego wchodzącego w skład gospodarstwa położonego w P.W., jednak mimo skutecznie doręczonego pełnomocnikowi wezwania, strona nie stawiła się ani nie wykonała treści wezwania.

Organ podatkowy pierwszej instancji nie uznał również, jako wydatku stanowiącego podstawę do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zakupu nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym i obiektem gospodarczym położonej w L. gm. G. W akcie notarialnym nie wyodrębniono wartości budynku mieszkalnego, zaś jak wynika z pisma Urzędu Skarbowego z dnia [...] 06.2003r. wartość rynkowa ziemi we wsi L. kształtowała się w granicach 7-11 zł/m . Podobnie jak wyżej, z uwagi na fakt, iż nieruchomość gruntowa jest zabudowana również budynkiem gospodarczym, którego wartość nie jest znana, nie jest możliwe wyodrębnienie wartości budynku mieszkalnego, która stanowiłaby różnicę pomiędzy wartością gruntu ,a całością zapłaconej ceny. Podobnie w tym, przypadku podatnik został wezwany do określenia wartości budynku mieszkalnego, jednak nie stawił się.

Pełnomocnik zaś dowodzi w skardze, iż przedmiotowa działka w ogóle nie ma przeznaczenia rolnego i wyłączenie przez organ podatkowy kosztów jej nabycia jest "całkowicie bezpodstawne". O nierolnym charakterze nieruchomości, zdaniem pełnomocnika, świadczyć ma decyzja Urzędu Gminy z dnia [...]12.2000r. nr [...] w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego (k. [...] akt). Jak wyjaśnił organ podatkowy drugiej instancji, Urząd ten wyznaczył podatek od nieruchomości od gruntów pozostałych, a nie rolnych, z uwagi na to, że przedmiotowa działka nie obejmuje swą powierzchnią wymaganego dla podatku rolnego 1 ha gruntu użytków rolnych, a tylko nieużytki, wody stojące itp. Z uwagi na powyższe, grunt zakupiony przez Z. B. nie podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym, co nie zmienia faktu, iż w planie zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa nieruchomość została zakwalifikowana jako grunt rolny. Ponadto zauważa, że przedmiotowa decyzja Urzędu Skarbowego obowiązuje od dnia [...] 09.2000r. tzn. że w momencie dokonywania zakupu nieruchomości przez Z. B. nie obowiązywała i nie może w żaden sposób przesądzać o charakterze zakupionej nieruchomości.

Pełnomocnik w skardze zarzuca organom podatkowym naruszenie zasady wyrażonej w art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w myśl której na organie podatkowym spoczywa obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Strona twierdzi, iż "zgromadzenie całego materiału dowodowego musi nastąpić z inicjatywy i poprzez czynności organu, nawet wtedy, gdy strona nie uczestniczy aktywnie w postępowaniu, albo przedstawia niepełny materiał dowodowy". Tym samym dowodzi, że ciężar dowodu został w sposób bezpośredni nałożony na organy podatkowe.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, iż zarzut ten nie znajduje potwierdzenia w przebiegu postępowania i zebranym materiale dowodowym. Organy podatkowe podjęły wszelkie czynności niezbędne w celu ustalenia stanu faktycznego, także okoliczności korzystnych dla strony. Zwrócono się do odpowiednich organów o informacje, które pozwoliłyby na wyodrębnienie ceny budynków mieszkalnych wchodzących w skład gospodarstw rolnych w P.W. L. W związku z tym, że udzielone informacje okazały się niewystarczające dla określenia w sposób nie budzący wątpliwości wartości budynków, wezwano stronę, aby podjęła się, we własnym interesie, określenia tej wartości, co pozwoliłoby umniejszyć kwotę przychodu podlegającego opodatkowaniu. Należy zauważyć, iż strona w trakcie postępowania przed organem odwoławczym nie uczestniczyła w postępowaniu, nie odpowiadała na wezwania, nie przedkładała dodatkowych dokumentów i nie zapoznała się z zebranym materiałem dowodowym - pomimo skutecznie kierowanych do niej pism i wezwań. W tej sytuacji wg Dyrektora Izby Skarbowej podkreślenia wymaga fakt, iż nałożenie na organy prowadzące postępowanie obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej okoliczności może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Z treści przepisów podatkowych nie da się wyprowadzić konkluzji, że organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia - mimo wezwania - środków takich nie przedstawia. Nie można bowiem założyć, że przy bierności strony, cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy podatkowe, spoczywa na tych organach (por. wyrok NSA z 20 maja 1998 r. I SA/Ka 1605/96, Temida, Sopot 2003).

W piśmie procesowym złożonym po zamknięciu rozprawy, Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkował się do podniesionego na rozprawie przez drugiego z ustanowionych pełnomocników zarzutu przedawnienia określenia skarżącemu Z.B. zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu , po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zgodnie z powyższą zasadą oficjalności - sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej argumentacją prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią zaskarżonych decyzji dotyczących określenia Z.B. zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży w dniu [...] stycznia 1999 r. nieruchomości przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie - wobec niewydatkowania w okresie dwóch lat osiągniętego z tego tytułu przychodu w całości na zakupy związane z inwestycjami w nieruchomości mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt.32 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Granice rozpoznania skargi przez sąd administracyjny są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowym w zakresie wyznaczonym powyższymi decyzjami, z drugiej natomiast strony przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie dopatrzył się, by w niniejszej sprawie zasadny był zgłoszony na rozprawie zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skład orzekający w tej kwestii w całości podziela stanowisko i argumentację zawartą w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 2 kwietnia 2003 r., sygn. akt III RN 50/02, "Monitor Podatkowy " 2003., nr 6, s. 3 oraz "OSNP 2004, nr 8, poz. 131, w którym m.in. stwierdzono co następuje: " W przypadku, gdy osoba fizyczna sprzeda nieruchomość i zadeklaruje, że przychód ze sprzedaży przeznaczy w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe uzasadniające zwolnienie od zryczałtowanego podatku od sprzedaży nieruchomości, przy czym nie dokonana zadeklarowanych wydatków, termin przedawnienia tego podatku biegnie począwszy od końca roku podatkowego, w którym upłynął wspomniany powyżej dwuletni termin." Oznacza to, że 5-letni termin przedawnienia tego zryczałtowanego podatku dochodowego o którym stanowi art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w niniejszej sprawie upłynąć mógł najwcześniej z dniem 31 grudnia 2006 r. Zgodnie jednak z brzmieniem art. 70 § 6 pkt.2 oraz § 7 pkt.2 Ordynacji podatkowej - powyższy 5-letni bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą zobowiązania i biegnie ten termin przedawnienia dalej dopiero od dnia następującego od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności.

Jedną z kluczowych zasad polskiego postępowania podatkowego jest wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej, nakładająca na organy podatkowe obu instancji prawny obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia podatkowego stanu faktycznego sprawy. Dążąc do wyjaśnienia podatkowego stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy - organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów materialnego prawa podatkowego, mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów podatkowych jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu np. rzeczywiście poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe przez skarżącego. Kolejny etap, to przeprowadzenie tych dowodów z urzędu oraz innych dowodów wnioskowanych przez stronę.

W niniejszej sprawie organy podatkowe nie podjęły jednak wszystkich możliwych i dozwolonych przez prawo dowodów mających na celu ustalenie wartości nabytych przez Z.B. budynków mieszkalnych w P.W. oraz w L. Skoro strona skarżąca nie była w tym zakresie odpowiednio aktywna, należało m.in. skorzystać z instytucji biegłego przewidzianego postanowieniami art. 197 Ordynacji podatkowej dla wyceny owych spornych nieruchomości oraz obciążenie Z.B. kosztami owej ekspertyzy biegłego jako poniesionych w jego interesie (by strona mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego od podatku ) i nie wynikających z ustawowego obowiązku organu podatkowego prowadzącego postępowanie podatkowe ( art. 267 Ordynacji podatkowej). Organy podatkowe ponownie rozstrzygając o zakresie przedmiotowego zwolnienia podatkowego winny zatem w powyższym zakresie rozważyć możliwość ustalenia wartości powyżej wymienionych budynków mieszkalnych w oparciu o opinie biegłego, chyba że strona przedstawi inne wiarygodne dowody zaakceptowane przez organy podatkowe. Strona skarżąca winna jednocześnie we własnym dobrze rozumianym interesie finansowym bardziej aktywnie uczestniczyć w procesie ustalania wartości owych nieruchomości, gdyż wszelkie zwolnienia podatkowe są istotnym wyjątkiem od konstytucyjnego obowiązku uiszczania podatków i istnienia takowych istotnych wyjątków nie można domniemywać.

Z tych zatem powodów zaskarżone decyzje nie mogły się ostać i dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit.c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzeczono jak w sentencji wyroku.

/-/K.Nikodem /-/S.Zapalska /-/J.Małecki

LF