Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1319/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 9a ust 1 i 2, art. 10 ust 1 pkt 3, art. 30c
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 11, art. 121 par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. N. i D. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1157/15 w sprawie ze skargi T. N. i D. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 sierpnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od T. N. i D. N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 4.800 (słownie: cztery tysiące osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 19 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1157/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę małżonków T. N. (dalej: Strona, Skarżący) i D. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 sierpnia 2015 r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ dalej: "CBOSA".

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Łodzi).

2.1. Małżonkowie złożyli za 2011 r. w ustawowym terminie wspólne zeznanie o osiągniętych dochodach na formularzu PIT-36. Następnie w dniu 29 kwietnia 2014 r. złożyli odrębne korekty zeznań rocznych na formularzach PIT-37, a Skarżący również na formularzu PIT-36L. Wraz z korektami zeznań Skarżący złożył wyjaśnienie, w którym wskazał, że powodem złożenia korekty rozliczenia jest błędne sporządzenie rozliczenia przez służby księgowe, które nie uwzględniły faktu złożenia w kwietniu 2009 r. oświadczenia o wyborze formy opodatkowania - podatek 19% (liniowy). Podał również, że oświadczenie to miało zastosowanie do rozliczeń w zakresie podatku dochodowego począwszy od rozliczenia za rok 2010. Natomiast D.N. wskazała, że powodem złożenia korekty jest niezasadne rozliczenie łącznie z małżonkiem, który wybrał rozliczenie ryczałtowe.

Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazany rok podatkowy organ podatkowy pierwszej instancji w dniu 19 maja 2015 r. wydał decyzję określającą podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie 17.884,00 zł. Uznał, że Skarżący w 2009 r. nie złożył skutecznie oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art.30 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz.361 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.").

Strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej: 1) jednostronną interpretację przepisów prawa podatkowego, tj. art. 6 ust. 2 i 8, art. 9a ust. 1, 2 i 4 u.p.d.o.f.; 2) naruszenie art. 120, 121 § 1 i 2, 122, 124, 187 § 1 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz.613 ze zm., dalej "O.p."), poprzez prowadzenie postępowania w sposób jednostronny, tj. ukierunkowany na z góry założony cel i gromadzenie tylko tych dowodów, które ten cel przybliżały; 3) naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów (art 191 O.p.), poprzez dowolne formułowanie wniosku wbrew zebranemu materiałowi i przedstawionemu w przedmiotowej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi nie uwzględnił odwołania i decyzją z dnia 6 sierpnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy podał, że w dniu 5 listopada 2004 r. Skarżący złożył oświadczenie, z którego wynika że w dniu 2 listopada 2004 r. rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie kancelarii radcy prawnego i wybrał opodatkowanie na zasadach ogólnych według skali podatkowej. W kolejnych latach nie zmieniał formy opodatkowania.

Wskazał, że w dniu 2 kwietnia 2009 r. Skarżący złożył oświadczenie o wyborze formy opodatkowania podatkiem liniowym według stawki 19 % w związku z wstąpieniem z dniem 1 kwietnia 2009 r. do spółki P. M. N. spółka jawna. Organ zauważył jednocześnie, iż z postanowienia Sądu Rejonowego dla Łodzi- Śródmieścia z dnia 30 czerwca 2009 r. wynika, że sąd odmówił dokonania wpisu nowych wspólników ww. spółki jawnej w związku z tym Skarżący nie przystąpił jako wspólnik do wskazanej spółki.

Odnosząc się do kwestii złożonego przez Skarżącego w kwietniu 2009 r. oświadczenia o wyborze formy opodatkowania dla dochodów uzyskanych w związku z udziałami w spółce jawnej, organ podatkowy stwierdził, że w sytuacji gdy podatnik prowadzi działalność indywidualną i jednocześnie jest wspólnikiem spółki zastosowanie ma art. 9a ust. 5 pkt. 1 u.p.d.o.f. Zatem zakładając teoretycznie, iż faktycznie Skarżący osiągałby dochody z tytułu udziałów w spółce, to w sytuacji, gdy dla działalności prowadzonej indywidualnie (której rozpoczęcie miało miejsce przed przystąpieniem do spółki) wybrał stosowną formę i nie dokonał jej zmiany do 20 stycznia 2009 r., to dla opodatkowania dochodów uzyskanych z udziałów w spółce, nadal prawidłowa byłaby forma przyjęta dla rozliczenia działalności prowadzonej indywidualnie (zasady ogólne wg skali podatkowej).

W sytuacji natomiast, gdyby Skarżący chciał od 2010 r. opodatkować dochody z działalności prowadzonej indywidualnie na zasadach ogólnych w formie 19% podatku liniowego, to w terminie od dnia 1 stycznia do dnia 20 stycznia 2010 r. musiałby złożyć pisemną informację do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze nowej formy opodatkowania i rezygnacji z poprzedniej. Takie oświadczenie nie zostało złożone.

Mając powyższe na uwadze w ocenie organu odwoławczego przyczyna złożenia przez małżonków korekt zeznań rocznych nie jest zgodna z obowiązującymi w tym okresie przepisami prawa podatkowego z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych. Za badany rok podatkowy Skarżący podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych wg skali podatkowej i w ustawowym terminie, tj. do 30 kwietnia 2011 r. małżonkowie zadeklarowali wspólne opodatkowanie dochodów (zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f.).

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi.

3.1. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi małżonkowie zarzucili naruszenie:

(a) art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 3 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na tym, że pomimo skutecznego złożenia przez skarżącego, zgodnie z treścią art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f., oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych wart. 30c tej ustawy, organy podatkowe obu instancji bezpodstawnie uznał (po pięciu latach od złożenia w/w oświadczenia), iż niniejsze oświadczenie nie wywołało skutków prawnych, co z kolei miało spowodować, że podatnik winien opodatkowywać w/w dochody według skali podatkowej,

(b) art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że początek biegu terminu na złożenie przez podatnika oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. rozpoczyna się z pierwszym dniem każdego roku podatkowego i trwa do 20 stycznia tego roku, co skutkowało uznaniem przez organy podatkowe obu instancji, że w/w oświadczenie złożone zostało przez skarżącego po terminie, w efekcie czego nie wywołało skutków prawnych, podczas gdy przepis ten nie określa początkowego terminu na złożenie przedmiotowego oświadczenia.

3.2. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

4.1. Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że rozstrzygnięcie organu podatkowego nie narusza prawa.

W ocenie Sądu przepisy art. 9a ust. 2 i ust.4 u.p.d.o.f. statuują dwa różne terminy złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania: pierwszy, do dnia 20 stycznia roku podatkowego, przewidziany dla osób kontynuujących prowadzenie działalności, drugi - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu, dla osób rozpoczynających prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego. Oznacza to, że oświadczenia o wyborze formy opodatkowania złożone poza tymi terminami są bezskuteczne prawnie. Dodatkowo skuteczność prawna oświadczenia o wyborze formy opodatkowania w sytuacji opisanej w końcowej części art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f zależy od dodatkowego warunku – rozpoczęcia działalności gospodarczej. W sytuacji, gdy podatnik nie rozpoczyna działalności gospodarczej (tylko już ją prowadzi, a w trakcie roku podatkowego rozpoczyna prowadzenie kolejnej działalności bez względu na jej formę) złożone przez niego oświadczenie nie wywoła żadnego skutku prawnego, ani w roku podatkowym, w którym zostało złożone, ani na przyszłość (w kolejnych latach). Skoro przepis art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. stanowi, że podatnicy "są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia....", a rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej (art. 11 Ordynacji podatkowej), a w podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest przepisu szczególnego w tym zakresie, to oświadczenie, o którym mowa w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f może być skutecznie złożone pomiędzy 1 a 20 stycznia. Zgłoszenie rezygnacji z wybranej formy opodatkowania w innym, niż ustawowo przewidzianym do tego, czasie nie rodzi żadnych skutków prawnych ani w chwili złożenia rezygnacji, ani na przyszłość (lata następne).

Z tego punktu widzenia, zdaniem Sądu pierwszej instancji zarzuty skargi dotyczące oświadczenia złożonego w dniu 2 kwietnia 2009 r. nie mają znaczenia, bowiem samo oświadczenie było bezskuteczne prawnie.

5. Stanowiska stron przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

5.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku małżonkowie zarzucili naruszenie:

(a) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik postępowania, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. art. 3 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie oraz nieuwzględnienie skargi i tym samym pozostawienie w obrocie prawnym orzeczenia prawnie wadliwego, tj. wydanego przez organy podatkowe z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegającym na bezpodstawnym uznaniu, że pomimo skutecznego złożenia przez skarżącego oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., po pięciu latach od złożenia tego oświadczenia, że w/w oświadczenie nie wywołało skutków prawnych, co z kolei miało spowodować, iż podatnik winien opodatkować w/w dochody według skali podatkowej;

(b) przepisów prawa materialnego, a to 9a ust. 2 u.p.d.o.f. w zw. z art. 11 O.p. przez błędną wykładnię pozostającą w opozycji zarówno do wyników wykładni językowej, jak i wykładni celowościowej omawianej regulacji, co w konsekwencji prowadziło do bezpodstawnego przyjęcia, że początek biegu terminu na złożenie przez podatnika oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. rozpoczyna się z pierwszym dniem każdego roku podatkowego i trwa do dnia 20 stycznia tego roku, co z kolei skutkowało uznaniem przez Sąd pierwszej instancji, że w/w oświadczenie zostało złożone przez Skarżącego po terminie, w efekcie czego nie wywołało skutków prawnych, podczas gdy przepis ten nie określa początkowego terminu na złożenie przedmiotowego oświadczenia.

Mając na uwadze powyższe wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania w sprawie.

5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego podlega oddaleniu.

6.2. Pełnomocnik formułując zarzuty wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji powołał się na obie podstawy kasacyjne z art. 174 p.p.s.a., tj. zarówno na naruszenie prawa materialnego jak i przepisów o charakterze proceduralnym.

W takim przypadku, a więc gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca sądowi zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają te drugie zarzuty - dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny sprawy, przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku, jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 27 października 2004r., sygn. akt FSK 1146/04).

6.3. Pierwszy z zarzutów skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia art. 121 § 1 O.p. w zw. art. 3 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie oraz nieuwzględnienie skargi i tym samym pozostawienie w obrocie prawnym orzeczenia prawnie wadliwego, tj. wydanego przez organy podatkowe z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Autor skargi kasacyjnej upatruje ww. naruszenia w okoliczności, że dopiero po pięciu latach od złożenia oświadczenia z 2 kwietnia 2009 r. organy podatkowe uznały, że w/w oświadczenie nie wywołało skutków prawnych.

Zgodnie z art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Norma ta, choć ujęta ogólnie, nie może być traktowana jedynie jako postulat odnoszący się do sposobu prowadzenia postępowania. Jest to bowiem przepis, do którego przestrzegania organy zobowiązane są na równi z innymi przepisami zawierającymi wytyczne co do ich działań. Źródła tej zasady należy upatrywać bowiem w art. 2 Konstytucji RP, czyli w zasadzie demokratycznego państwa prawnego.

W przedmiotowej sprawie Skarżący złożył w dniu 2.04.2009 r. oświadczenie o wyborze opodatkowania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych na 2009 r. podatkiem liniowym. W tym samym dniu złożył również NIP-2 - zgłoszenie identyfikacyjne, o przystąpieniu z dniem 1 kwietnia 2009 r. do spółki P. M. N. spółka jawna. Następnie w dniu 25 stycznia 2010 r. złożono NIP-2 - zgłoszenie identyfikacyjne, o wystąpieniu Skarżącego z dniem 1 kwietnia 2009 r. z ww. spółki jawnej. Zarówno zawiadomienie o przystąpieniu do spółki i rezygnacja z przystąpienia zawierają tę samą datę, tj. 1 kwietnia 2009 r. Z postanowienia Sądu Rejonowego dla Łodzi- Śródmieścia z dnia 30 czerwca 2009 r. wynika, że sąd odmówił dokonania wpisu nowych wspólników spółki i Skarżący nie przystąpił jako wspólnik do wskazanej spółki jawnej. W zeznaniach podatkowych złożonych za lata 2009-2012 Skarżący wykazał dochody z działalności gospodarczej prowadzonej jednoosobowo opodatkowane na zasadach ogólnych. Dopiero w 2014 r. złożył korekty zeznań za lata 2010-2012 opodatkowując uzyskane dochody z działalności gospodarczej podatkiem liniowym na zasadach określonych w art.30c u.p.d.o.f. Nie można zatem zarzucić organowi podatkowemu, że dopiero po 5 latach zakwestionował skuteczność złożonego w dniu 2.04.2009 r. oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym. Skoro bowiem sam Skarżący w kolejnych latach deklarował opodatkowanie na zasadach ogólnych uznając ww. oświadczenie za nieskuteczne, to organ nie miał podstaw do jakiejkolwiek ingerencji w tym zakresie. Dopiero złożenie korekt deklaracji ze wskazaniem jako podstawy ww. oświadczenia spowodowało wszczęcie postępowania podatkowego i zakwestionowanie możliwości opodatkowania na zasadach określonych w art.30c u.p.d.o.f.

Mając na uwadze powyższe za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia zasady zaufanie do organów podatkowych. O uchybieniu zasadzie pogłębiania zaufania od organów państwa nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów, oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Okoliczność, że strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

6.4. Odnosząc się natomiast do podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art.9a ust.2 u.p.d.o.f. w zw. z art.11 O.p. poprzez błędną wykładnię wskazać należy, że rozważania autora skargi kasacyjnej w tym zakresie mają charakter czysto teoretyczny. Niezależnie bowiem od tego czy uznamy, że podatnik może złożyć oświadczenie o zmianie formy opodatkowania na podstawie art.9a ust.2 u.p.d.o.f. tylko w okresie od 1 do 20 stycznia danego roku podatkowego w którym chce zmienić formę opodatkowania, czy może to zrobić także przed początkiem tego roku deklarując chęć zmiany począwszy od kolejnego roku podatkowego to i tak żadna z tych sytuacji nie wystąpiła w przedmiotowej sprawie. Ze stanu faktycznego wynika bowiem bezspornie, że Skarżący w oświadczeniu z dnia 2.04.2009 r. jednoznacznie wskazał, że wybiera opodatkowanie podatkiem liniowym w 2009 r. Tym samym nie można wywodzić jak to czyni kasator, że ww. oświadczenie w istocie dotyczyło wyboru tej formy opodatkowania począwszy od 2010 r. i zostało złożone w trybie art.9a ust.2 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 9a ust. 1 u.p.d.o.f., dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy, o których mowa w ust. 2 ww. artykułu, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W przepisie art. 9a ust. 4 określono, że wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Szczególną uwagę należy jednak zwrócić na zapis art. 9a ust. 5 pkt 1u.p.d.o.f., w którym ustawodawca jednoznacznie określił, iż w przypadku podatnika prowadzącego działalność gospodarczą samodzielnie i będącego wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej - wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy. W przedmiotowym stanie faktycznym w związku z rozpoczęciem w 2004 r. indywidualnej działalności gospodarczej Skarżący złożył stosowne oświadczenie o wyborze formy opodatkowania i w kolejnych latach podatkowych nie złożył rezygnacji z tego sposobu opodatkowania. W świetle powyższego złożenie w kwietniu 2009 r. oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym w związku z przystąpieniem do spółki jawnej nie mogło wywrzeć skutku prawnego, tym bardziej, że ostatecznie Skarżący nie stał się wspólnikiem ww. spółki.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu o którym mowa w art.9a ust.2 u.p.d.o.f. dotyczy także lat następnych, chyba, że podatnik w odpowiednim terminie zawiadomi w formie pisemnej o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania. Powyższe uregulowanie prawne w sposób niewątpliwy statuuje prawo podatnika do kontynuacji wybranego sposobu opodatkowania, bez potrzeby ponawiania oświadczenia w tym zakresie w kolejnych latach podatkowych. Kontynuować jednak można tylko uprawnienie uprzednio nabyte, a więc ust. 4 ma zastosowanie tylko do takich sytuacji, gdy w roku poprzednim podatnik korzystał z opodatkowania w wybranej przez siebie formie. Nieskuteczność oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania (co miało miejsce w przedmiotowej sprawie) przesądza o braku podstaw do korzystania z tego sposobu opodatkowania w latach następnych, gdyż niemożliwe jest kontynuowanie nienabytego prawa.

7. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1) tej ustawy.