Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 505/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-10-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Wołek spr. Sędziowie WSA Bożenna Blitek NSA Krystyna Kutzner Protokolant Urszula Ogrodzińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2006 r. sprawy ze skarg [...] S.A. w [...] na decyzje Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004r. nr.[...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] z dnia [...] 2004r. nr [...] z dnia [...] 2004r. nr [...] z dnia [...] 2004 r. nr [...] w przedmiocie taryfikacji towaru celnego skargi oddala.


UZASADNIENIE

[...]" S.A. zgłaszały do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar w postaci tłuszczu roślinnego: [...],[...],[...],[...], deklarując dla towarów kod PCN: 1516 20 98 0 ze stawką celną konwencyjną w wysokości 13%. W szczególności w dniu:

1. [...].2000 r., według dokumentu SAD nr [...]- towar w

postaci tłuszczu roślinnego -[...]

2. [...].2000 r., według dokumentu SAD nr [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...] oraz [...]

3. [...]2001 r., według dokumentu SAD nr SAD [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...], [...] oraz [...],

4. [...].2001 r., według dokumentu SAD nr SAD [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...]

5. [...]2001 r., według dokumentu SAD nr [...] - towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...] oraz [...]

6. [...] 2001 r., według dokumentu SAD nr SAD [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...], [...]

7. [...].2001 r., według dokumentu SAD nr [...]- towar w

postaci tłuszczu roślinnego -[...]oraz [...]

8. w dniu [...].2001 r., według dokumentu SAD nr SAD [...] towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...], oraz [...]

9. [...].2001 r., według dokumentu SAD nr SAD [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...], oraz [...]

10. [...].2001 r., według dokumentu SAD nr SAD [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...] oraz [...]

11. [...].2001 r., według dokumentu SAD nr SAD [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego -[...], [...]

12. [...] 2001 r., według dokumentu SAD nr [...]- towar w postaci tłuszczu roślinnego - [...]

Tłuszcze zostały zaklasyfikowane w zgłoszeniach celnych do pozycji 1516 Taryfy celnej, obejmującej "Tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nieprzetworzone".

Naczelnik Urzędu Celnego w [...] uznał przedmiotowe zgłoszenia celne za nieprawidłowe, towar zaklasyfikował do kodu PCN 1517 90 99 0 obejmującego: (...) Margarynę i inne jadalne mieszaniny oraz produkty z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo frakcji różnych tłuszczy i olejów objętych niniejszym działem, oprócz objętych pozycją 1516 ze stawką autonomiczną w wysokości 30%, określił kwotę celnego wraz z odsetkami wyrównawczymi- decyzjami z dnia:

1. [...].2003 r., nr [...]

2. [...].2003 r., nr [...]

3. [...].2004 r., nr [...]

4. [...] 2004 r. nr [...]

5. [...].2004 r., nr [...]

6. [...].2004 r., nr [...]

7. [...].2004 r., nr [...]

8. [...].2004 r., nr [...]

9. [...].2004 r. nr [...]

10. [...].2004 r., nr [...]

11. [...].2004 r., nr [...]

12. [...].2004 r., nr [...]

W uzasadnieniach decyzji wskazał, że w toku postępowania celnego skarżąca wyjaśniała, iż towary są tłuszczami roślinnymi wyprodukowanym na bazie oleju palmowego, sojowego i rzepakowego:

1. [...] jest stosowany do kremów, wafli i nadzień czekoladowych,

2. [...] jest stosowany do mas i polew czekoladopodobnych,

3. [...] oraz [...] stosuje się do nadzień czekoladopodobnych.

W postaci importowanej towar nie nadaje się do bezpośredniego spożycia, nie stanowi produktu rynkowego, nie posiada charakterystycznego smaku ani zapachu, jego właściwości dostosowane są do produktu, który przy ich udziale powstaje, tłuszcze są poddane wyłącznie procesom technologicznym wymienionym w pozycji taryfowej 1516, są tłuszczami roślinnymi, nie są poddawane procesom innym niż wymienione w treści pozycji 1516, wobec czego jest "dalej nieprzetworzony" i dlatego klasyfikowany był do pozycji 1516 Taryfy celnej, zgodnie z brzmieniem tej pozycji.

Ponadto skarżąca przedłożyła faktury ze wskazanym kodem Taryfy celnej 1516, kserokopie Wiążących Informacji Taryfowych Unii Europejskiej, ekspertyzy prof. dr hab. K. K., opinię dr inż. S. P. wydanej dla [...] Sp. z o.o. na temat tłuszczu [...], opinię dr H. B. dotyczącą taryfikacji celnej tłuszczów roślinnych importowanych przez [...] Sp. z o.o., opinię prawną dr hab. W. P. dotyczącą klasyfikacji tłuszczu o nazwie [...]

Organ celny I instancji wskazał, iż zgodnie z regułą l ORINS klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią pozycji, przy czym wiążący jest stan towaru.

Z certyfikatów producenta, wynika, że:

1. [...] zawiera 84% oleju rzepakowego i 16% oleju palmowego, jest w całości "tłuszczem roślinnym poddanym uwodornieniu, frakcjonowaniu i rafinowaniu, jest stosowany zgodnie z wyjaśnieniami skarżącej do produkcji kremów do wafli i nadzień czekoladowych, nie posiada charakterystycznego smaku ani zapachu, jego właściwości dostosowane są do produktu, który przy jego udziale powstaje.

2. [...] zawiera 50 % oleju palmowego, 40 % oleju sojowego, 10 % oleju rzepakowego, jest tłuszczem roślinnym w pełni rafinowanym, hydrogenizowanym, frakcjonowanym, jest stosowany jako składnik mas i polew czekoladopodobnych, daje wyrobom strukturę zbliżona do czekolady,

3. [...] zawiera 80% oleju rzepakowego, i 20% oleju palmowego,

4. [...] zawiera 60 % oleju z ziarna palmowego, 40 % oleju palmowego, jest tłuszczem w pełni rafinowanym, hydrogenizowanym, frakcjonowanym, jest stosowany do produkcji nadzień wyrobów czekoladowych.

To świadczy, że towary te są jadalnymi mieszaninami tłuszczy roślinnych. Mając na uwadze Regułę l ORINS, zgodnie z brzmieniem pozycji, wszystkie jadalne mieszanki lub preparaty ze zwierzęcych lub roślinnych tłuszczów lub olejów obejmuje pozycja 1517 Taryfy celnej. Potwierdzeniem tej klasyfikacji jest komentarz do pozycji 1517 zawarty w tomie l Wyjaśnień do Taryfy celnej- zgodnie z którymi pozycja 1517 obejmuje: "(...) Margarynę i inne jadalne mieszaniny oraz produkty z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo frakcji różnych tłuszczy i olejów objętych niniejszym działem, oprócz objętych pozycją 1516. Są to zazwyczaj mieszaniny lub produkty w postaci płynnej lub stałej wykonanej z:

(1) różnych tłuszczy lub olejów zwierzęcych albo ich frakcji;

(2) różnych tłuszczy lub olejów roślinnych albo ich frakcji;

(3) tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji (...)"

Produkty objęte niniejszą pozycją, które mogły zostać wcześniej poddane uwodornieniu, mogą, (ale nie muszą) zostać poddane przetworzeniu przez emulgowanie, zmaślanie, teksturowanie.

Taką klasyfikację wskazuje również opinia Światowej Organizacji Celnej, w związku z prośbą skierowaną do niej przez Główny Urząd Ceł o konsultację w sprawie klasyfikacji tłuszczy z pozycji 1516 i 1517 Taryfy celnej.

Organ celny wyjaśnił, że w dniu zgłaszania towaru do procedury dopuszczenia do obrotu Polska stosowała własne przepisy prawne w tym zakresie, że przepisy prawne Unii Europejskiej tym Kodeks celny Komisji Europejskiej, są tożsame z przepisami krajowymi dopiero od momentu akcesji Polski do Unii Europejskiej, że Polska do stosowania Wiążącej Informacji Taryfowej UE będzie zobowiązana po wejściu do Wspólnoty. Ponadto opinie biegłych nie są aktami normatywnymi a stanowiskiem specjalistów, dla organów celnych mają charakter informacyjny i nie mogą stanowić podstawy decyzji, klasyfikacja towarów wg Nomenklatury Scalonej, należy wyłącznie do organów celnych, zgodnie z art. 279 Kodeksu celnego. Wiążącą interpretacją do klasyfikacji Polskiej Scalonej Nomenklatury Handlu Zagranicznego PCN są Wyjaśnienia do Taryfy Celnej.

Ponadto pismo Głównego Urzędu Ceł z dnia [...].1995r. dotyczącego klasyfikacji taryfowej tłuszczów roślinnych, skierowane zostało do firmy [...] Sp. z o.o. nie będącej stroną postępowania, i nie może służyć za dowód w sprawie, gdyż można było uzyskać zgodnie z art. 5 Kodeksu celnego Wiążącą Informację Taryfową, która wskazywałaby na prawidłowe zaklasyfikowanie towarów. Skarżąca nie posiada WIT i organ celny dokonał klasyfikacji tłuszczów według nomenklatury towarowej zawartej w Taryfie celnej oraz Wyjaśnień do Taryfy celnej.

Wskazany przez skarżącą wyrok NSA z 11.09.2003r. sygn. akt V S.A. 3593/02, dotyczy tłuszczu [...] i został wydany w indywidualnej sprawie dla firmy [...] Sp. z o.o. w związku z wydaniem dla tej firmy WIT.

W związku z zaklasyfikowaniem przez organ celny towaru do kodu PCN 1517 90 99 0, do wyliczenia kwoty cła organ zastosował stawkę celną autonomiczną w wysokości; określoną w Taryfie celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 21.12.1999r. oraz z dnia 20.12.2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, gdyż stawka celna konwencyjna dla towarów objętych tym kodem jest wyższa od stawki celnej autonomicznej, a stosownie do ust. 1 lit. "b" i ust. 3 lit. "b" - części pierwszej Postanowień Wstępnych do Taryfy celnej, A-Stawki celne, stawki celne autonomiczne stosuje się do towarów pochodzących z krajów i regionów, jeżeli stawka celna konwencyjna jest wyższa od określonej dla tego towaru stawki celnej autonomicznej lub, gdy stawka celna konwencyjna nie została określona.

W zakresie odsetek wyrównawczych organ celny wskazał, że stosownie do §3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.08.2003r. w sprawie odsetek wyrównawczych, w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, odsetki wyrównawcze nalicza się od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą należną, a kwotą pobraną. Skarżąca nie udowodniła, że zarejestrowanie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jej zaniedbania lub świadomego działania, a kwota odsetek wyrównawczych przekracza równowartość[...] EUR, w związku z czym zasadne było naliczenie odsetek wyrównawczych zgodnie z §4 ust. 3 pkt 2 w/w rozporządzenia.

Skarżąca złożyła odwołania od powyższych decyzji wnosząc o ich uchylenie i zarzucając im naruszenie prawa:

1. konstytucyjnego, tj. art. 2, art. 87 i art. 91 Konstytucji RP;

2. międzynarodowego- Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów oraz art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego;

3. materialnego, tj. art. 5, art. 13 ustawy- Kodeks celny oraz rozporządzenia ustanawiającego Taryfę celną, a także art. 222 Kodeksu celnego i rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej z 24.08.1999 r. oraz art. 222 § 4 Kodeksu celnego i rozporządzenia Ministra Finansów z 29.08.2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych;

4. procesowego, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 i art. 197 ustawy-Ordynacja podatkowa, w sposób mający wpływ na wynik sprawy

W uzasadnieniu odwołań nie zgadzając się ze zmianą klasyfikacyjną spornego towaru dokonaną przez organ celny, podniosła argumenty które następnie powtórzyła w skargach na decyzje organu odwoławczego.

Skarżąca podniosła również, że organ celny rażąco naruszył przepisy dotyczące odsetek wyrównawczych wskazując, że nawet, gdyby przyjąć, iż klasyfikacja spornego towaru do pozycji taryfowej 1516 nie jest prawidłowa, nie można skarżącej zarzucić, iż-"błędne" zaklasyfikowanie spornego towaru do pozycji 1516 było wynikiem zaniedbania lub świadomego działania.

Po rozpatrzeniu odwołań Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzjami z dnia:

1. [...].2004 r. nr [...]

2. [...].2004 r. nr [...]

3. [...].2004 r. nr [...]

4. [...].2004 r. nr [...]

5. [...] 2004 r. nr [...]

6. [...].2004 r. nr [...]

7. [...] 2004 r. nr [...]

8. [...].2004 r. nr [...]

9. [...].2004 r. nr [...]

10. [...].2004 r. nr [...]

11. [...].2004 r. nr [...]

12. [...].2004 r. nr [...]

uchylił decyzje organu l instancji w części dotyczącej odsetek wyrównawczych, a w pozostałej części utrzymał w mocy zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w [...]

W uzasadnieniach decyzji organ celny II instancji wskazał, iż wnioskowana przez skarżącą pozycja Taryfy celnej 1516 wyłącza jednak uwodornione tłuszcze i oleje oraz ich frakcje, które zostały poddane dalszemu przetworzeniu do celów spożywczych, jak np. teksturowanie (modyfikacja tekstury lub struktury krystalicznej), dla których właściwą jest pozycja 1517 Taryfy celnej. Mając na uwadze skład surowcowy i właściwości tłuszczów, należy je zdaniem organu celnego klasyfikować do pozycji 1517 Taryfy celnej Przedmiotowe tłuszcze są tłuszczem rafinowanym. Oleje rafinowane zarówno przeznaczone do celów spożywczych jak i do zastosowań technicznych, będące mieszaniną różnych olejów klasyfikuje się do podpozycji 1517 90.

Sporne towary są jadalnymi mieszaninami tłuszczy roślinnych wytwarzanych w procesie frakcjonowania. Procesy, jakim zostają poddane sporne tłuszcze, hydrogenizowania, frakcjonowania i rafinowania powodują, iż mogą być klasyfikowane zarówno do pozycji Taryfy celnej 1516 jaki i 1517. Brzmienie pozycji 1516 powoduje jednak, iż klasyfikowane są w niej jedynie towary jednorodne. Tymczasem, sporne towary są mieszaninami olejów. W związku z powyższym, kierując się regułą l ORIPNS, zgodnie z którą klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, właściwą dla spornego towaru będzie pozycja 1517 (kod PCN: 1517 90 99 0), obejmująca mieszaniny oraz produkty z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych.

Odnosząc się do przytoczonych przez skarżącą argumentów wynikających z treści opinii i ekspertyz dołączonych do sprawy, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 13§1 §3, §5-6 Kodeksu celnego organy celne związane są treścią obowiązującej nomenklatury Taryfy celnej. Inne klasyfikacje mogą stanowić pomoc w rozwiązywaniu kwestii wątpliwych, jeśli interpretacja treści PCN zgodnie z wiążącymi regułami nie pozwala na dokonanie jednoznacznych ustaleń.

Zdaniem organu odwoławczego, autorzy opinii oraz eksporter nie są powołani do interpretacji treści Taryfy celnej na użytek klasyfikacji dokonywanej przez organy celne. Zgodnie z przepisami Tytułu X Kodeksu celnego: "Organy właściwe w sprawach celnych" - organami powołanymi do podejmowania wiążących rozstrzygnięć interpretacyjnych Taryfy celnej są: minister właściwy do spraw finansów publicznych, dyrektor izby celnej oraz naczelnik urzędu celnego. Klasyfikacja towarów wg Nomenklatury Scalonej, jako jeden z elementów postępowania administracyjnego należy wyłącznie do prowadzących to postępowanie organów celnych. Dlatego też opinie stanowią dowód w sprawie, lecz nie stanowią opinii wiążącej w zakresie klasyfikacji towaru wg kodu Taryfy celnej.

Brzmienie pozycji 1516 i 1517 Taryfy celnej ustalonych zgodnie z ORINS oraz wiążących Wyjaśnień do Taryfy celnej, nakazuje zaliczenie spornego towaru do grupy towarów objętych kodem 1517 taryfy celnej. Dlatego należało odrzucić sugestie wynikające z klasyfikacji taryfowej wskazanej w opiniach, jak również wynikające z materiałów pochodzących od eksportera towaru. Podstawą orzeczenia powinna być interpretacja Taryfy celnej oparta na ustalonym składzie i przeznaczeniu towaru oraz treści pozycji PCN i wiążących Wyjaśnień do Taryfy celnej.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, iż każda sprawa rozpatrywana jest indywidualnie - rozstrzygnięcia w innych sprawach, nie stanowią podstawy do dokonania ustaleń klasyfikacyjnych w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do pisma GUC z dnia [...].1995r. organ odwoławczy wskazał, że adresatem tego pisma nie była skarżąca, pismo to nie ma formy decyzji zawierającej wiążącą informację taryfową. Skarżąca mogła - zgodnie z art. 5 Kodeksu celnego - wystąpić z wnioskiem o wydanie WIT, która wiązałaby organy celne i osobę, której udzielono tej informacji, i która mogłaby być stosowana do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym decyzja taka zostałaby udzielona.

Ponadto powołany wyrok NSA z dnia 11.09.2003r. sygn. akt V S.A. 3593/02 został wydany w indywidualnej sprawie, dla podmiotu innego niż skarżąca i dotyczył innego towaru, tj. tłuszczu o nazwie [...], dlatego nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru w przedmiotowej sprawie.

Organ odwoławczy podniósł również, że organ celny dysponował pismem Światowej Organizacji Celnej z dnia [...] 2001 r., jednak pismo to stanowiło jedynie niewiążącą opinię, potwierdzającą słuszność decyzji organu pierwszej instancji w kwestii taryfikacji.

Problem stosowania przez polskie organy celne klasyfikacji taryfowej wskazanej przez władze celne krajów członkowskich UE był przedmiotem dyskusji w lipcu 1998r. podczas obrad Podkomitetu ds. Współpracy Celnej i Podatków Pośrednich Polska - Unia Europejska, funkcjonującego w ramach Układu Europejskiego. Przedstawiciel UE potwierdził, iż Polska nie jest zobowiązana do stosowania klasyfikacji taryfowej wskazanej przez władze celne krajów członkowskich Wspólnoty, a tym bardziej przez eksportera towaru zakupionego w celu przywozu na polski obszar celny.

Kopia wiążącej informacji taryfowej, wydanej przez szwedzkie władze celne, stanowiła dowód w sprawie, lecz nie stanowiła opinii wiążącej w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru. Dokument został wydany dla innego podmiotu, niż importer i w terminie późniejszym, niż data zgłoszenia celnego, będącego przedmiotem postępowania.

Zdaniem organu odwoławczego bezpodstawnie zarzucono obrazę prawa proceduralnego. Zgodnie z treścią art. 197 § l Ordynacji podatkowej, w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ celny może, ale nie jest zobowiązany, powołać biegłego lub biegłych w celu wydania opinii. Opinie biegłych bywają pomocne wówczas, gdy zachodzą wątpliwości dotyczące ustalenia tożsamości towaru. W sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, gdyż rodzaj tłuszczu (jego skład, właściwości, zastosowanie, procesy technologiczne jakim został poddany) nie budził wątpliwości organu celnego i tym samym nie było konieczne powoływanie biegłych celem ustalenia stanu spornego towaru. Organ celny dysponował przedłożonymi przez skarżącą ekspertyzami i opiniami biegłych, dotyczącymi klasyfikacji taryfowej tłuszczy [...],[...],[...] i [...] które stanowiły przedmiot postępowania dowodowego. Jednak w zakresie klasyfikacji taryfowej te opinie nie są wiążące, mogą stanowić pomoc w rozwiązywaniu kwestii wątpliwych tylko w sytuacji, gdy interpretacja treści pozycji Taryfy celnej, zgodnie z wiążącymi regułami, nie pozwala na dokonanie jednoznacznych ustaleń.

Uznając, że organ l instancji prawidłowo sklasyfikował przedmiotowy towar do pozycji PCN 1517 90 99 0, organ celny II instancji stwierdził, że prawidłowo została też określona w decyzjach kwota wynikająca z długu celnego. Dla towaru pochodzącego z Unii Europejskiej, sklasyfikowanego w pozycji PCN 1517 90 99 0, nie została, bowiem określona obniżona stawka celna. Dlatego też, zgodnie z obowiązującą w dniu zgłoszenia celnego Taryfą celną (Postanowienia wstępne do taryfy celnej, Część A ust. 3 lit. b) - należało zastosować stawkę celną autonomiczną w wysokości 30 %, ponieważ stawka celna konwencyjna jest wyższa od określonej dla tego towaru stawki celnej autonomicznej.

W sprawie odsetek wyrównawczych organ odwoławczy stwierdził, iż skarżąca określając kod Taryfy celnej opierała się na wielokrotnie przyjmowanych zgłoszeniach celnych, w których klasyfikacja taryfowa nie była zmieniana, nie można było uznać zaniedbania jej w tym przedmiocie. Brak było również podstaw do stwierdzenia, iż podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym, było jej świadomym działaniem. Dlatego tez uchylił zaskarżone decyzje w tej części

[...] S.A. złożyła skargi na powyższe decyzje wnosząc o ich uchylenie. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła obrazę prawa:

1. konstytucyjnego-art. 2, art. 87 i art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.;

2. międzynarodowego-Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów oraz art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony;

3. materialnego-art. 5, art. 13 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny oraz wydanego na jego podstawie rozporządzenia ustanawiającego Taryfę celną, rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej z dnia 24 sierpnia 1999 r;

4. procesowego-art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 127, art. 180, art. 187. art. 197 i art. -230 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w sposób mający wpływ na wynik sprawy;

5. poprzez rażące naruszenie przepisów dotyczących terminów załatwiania spraw, tj. art. 125 § 1 oraz art. 139 Ordynacji podatkowej w sposób powodujący wymierne straty skarżącej.

W uzasadnieniach skarg wskazała na art. 91 Konstytucji RP, który stanowi, że ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba, że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Ponadto, w myśl Konstytucji RP umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Analogicznie jak w odwołaniach wskazała również na treść Układu europejskiego a w szczególności na art. 68 i art. 69. W ocenie skarżącej, na organach celnych spoczywa obowiązek odniesienia się do przepisów i praktyki wspólnotowej, z ewentualnym wskazaniem na przyczyny odstąpienia od wykładni prawa zbieżnej z obowiązującą w Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Podniosła, że organy celne obu instancji nie odniosły się merytorycznie do przyczyn rozbieżności pomiędzy polską, a wspólnotową interpretacją przepisów, które w swej treści są identyczne, gdyż opierają się Międzynarodowej konwencji w sprawie systemu zharmonizowanego. Organ celny drugiej instancji wskazał jedynie na opinię wyrażoną podczas obrad Podkomitetu ds. Współpracy Celnej i Podatków Pośrednich Polska - Unia Europejska,

Zdaniem skarżącej opinie przedstawiciela Unii Europejskiej wyrażane podczas obrad Podkomitetu nie stanowią źródła prawa polskiego, w myśl art. 87 Konstytucji. Natomiast Układ Europejski takież źródło prawa stanowi. Ponadto powoływane przez organ celny pismo z dnia [...].2001 r. zostało wydane przez Sekretariat WCO, a nie przez Komitet Systemu Zharmonizowanego WCO. Sekretariat WCO nie jest organem uprawnionym do zabezpieczania jednolitości interpretacji i stosowania Systemu Zharmonizowanego, zgodnie z Konwencją o utworzeniu Rady Współpracy Celnej z 1950 r. oraz zgodnie z Konwencją HS z 1983 r. W związku z tym, porada klasyfikacyjna udzielona przez Sekretariat WCO nie może być uznana za rozstrzygnięcie zagadnienia taryfikacyjnego przez WCO (opinia klasyfikacyjna). Dlatego skarżąca uważa, iż nie nastąpiło przekazanie opinii klasyfikacyjnej przez WCO w stosunku do wystąpienia polskich władz celnych o opinię klasyfikacyjną, a jedynie porada nieposiadająca charakteru wiążącego.

Wskazanie przez organ celny, że słuszność przyjętego stanowiska klasyfikacyjnego została potwierdzona przez WCO nie posiada mocy prawnej z uwagi na fakt, że nie jest możliwe w ramach istniejącego w Polsce systemu prawnego, dokonywanie rozstrzygnięć klasyfikacyjnych przez organ celny na podstawie porady klasyfikacyjnej Sekretariatu WCO, biorąc pod uwagę art. art. 13 § 7 ustawy - Kodeks celny oraz Konwencję HS. Ponadto, ustalenie klasyfikacji taryfowej w wyniku opinii klasyfikacyjnej podjętej na forum Komitetu Systemu Zharmonizowanego, stosownie do postanowienia art. 13 § 7 Kodeksu celnego, powinno być najpierw podane do wiadomości podmiotów gospodarczych w drodze rozporządzenia Ministra Finansów ustalającego Wyjaśnienia do Taryfy celnej. Tak wydana interpretacja powinna być następnie stosowana przez organy celne w toku orzekania o klasyfikacji taryfowej.

Podobnie jak w odwołaniach skarżąca podniosła, że kryteria klasyfikacji tłuszczów dla potrzeb celnych, opierają się przede wszystkim na takich elementach jak: charakter wyrobu, skład oraz sposób jego przetworzenia (uzyskania). W świetle Wyjaśnień do taryfy celnej oprócz składu produktu istotnym jest określenie stopnia przetworzenia, albowiem tłuszcze, które podlegały ograniczonym procesom transformacji chemicznej typu: uwodornienie (częściowe lub całkowite), estryfikacja lub reestryfikacja oraz nie były poddane dalszemu przetworzeniu mogą być klasyfikowane do pozycji 1516.

Sporne towary nie są w momencie zakupu tłuszczami przetworzonymi. Aby spełniły swoją funkcję muszą zostać poddane dalszej obróbce, czyli połączeniu z innymi surowcami jak kakao, cukier, mleko itp. Sporny towar jest mieszaniną tłuszczów roślinnych, które podlegają procesom frakcjonowania, uwodorniania i rafinacji i w importowanej postaci nie nadają się do bezpośredniego spożycia.

Żadnym innym procesom technologicznym sporny towar nie jest poddawany, a więc właściwą dla niego pod pozy ej ą Taryfy celnej jest pozycja 1516 20, która obejmuje tłuszcze i oleje roślinne oraz ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetworzone. Tłuszcz jest poddawany obróbce dopiero w procesie produkcyjnym u skarżącej. Obróbka ta jest konieczna, gdyż sporny towar jest jedynie półproduktem w procesie powstawania wyrobów czekoladopodobnych i nie stanowi końcowego produktu mającego wartość użytkową dla klienta. Musi ulec zmieszaniu z innymi surowcami i dopiero wówczas może być przeznaczony do spożycia.

Dlatego tez nie mogą być zakwalifikowane, jako tłuszcze do bezpośredniego użycia jak masło, margaryna czy tłuszcze do pieczenia lub smażenia. Sporny towar wypełnia natomiast definicję z pozycji 1516.

W ocenie skarżącej sporny towar nie może być klasyfikowany do pozycji taryfowej 1517. Organ celny wskazuje, że pozycja taryfowa 1517 obejmuje mieszaniny, a w konsekwencji obejmuje również sporny towar. Tymczasem pozycja taryfowa 1517, nawet, jeśli obejmuje mieszaniny niezależnie od innych przesłanek określonych w pozycji taryfowej 1517, to obejmuje jedynie jadalne mieszaniny. Jak podaje Słownik Języka Polskiego PWN "jadalny" oznacza "mogący być jedzonym, zdatny do zjedzenia ". Jadalna mieszanina oznacza, więc mieszaninę zdatną do jedzenia. Skarżąca wielokrotnie wskazywała, iż sporny towar stanowi mieszaninę olejów, nie nadającą się do bezpośredniego spożycia. Dalszemu przetworzeniu sporny towar poddawany jest na polskim obszarze celnym, a dokonuje go skarżąca. Dopiero po przetworzeniu można określić sporny towar jako zdatny do bezpośredniego spożycia. Dlatego, sporny towar nie może być klasyfikowany do pozycji taryfowej 1517 i musi być klasyfikowany do pozycji taryfowej 1516.

Skarżąca wskazała również analogicznie jak w odwołaniach, że NSA w wyroku z 11.09.2003 r. (V SA 3593/02), stwierdził, iż dwuskładnikowy tłuszcz (80% olej rzepakowy, 20% olej palmowy) [...] nie powinien być klasyfikowany do pozycji taryfowej 1517. Zdaniem skarżącej pomiędzy spornym towarem a tłuszczem [...] istnieje tak daleko idące podobieństwo, iż zasadne jest przyjęcie tożsamej klasyfikacji taryfowej dla tych towarów. W wyroku tym NSA stwierdził m. in., że:

produkt z pozycji taryfowej 1517 jest zawsze jadalny, nie musi być mieszaniną tłuszczów

lub ich frakcji, jest przetworzony w takim stopniu, że nie można go sklasyfikować w pozycji 1516,

kwestia, czy dany tłuszcz jest produktem jednorodnym, czy też mieszaniną, nie jest kryterium decydującym dla dokonania rozróżnienia,

Ponadto podniosła, że wielokrotnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego poddano krytycznej ocenie posługiwanie się opiniami Światowej Organizacji Celnej, podkreślając, że Sekretariat WCO nie jest organem uprawnionym do wyrażania opinii i udzielania informacji w sprawie systemu zharmonizowanego.

Skarżąca zarzuciła również naruszenie obowiązku wnikliwego wyjaśnienia sprawy, ponieważ organ celny, nie zgadzając się z ekspertyzami biegłych przedstawionymi przez skarżąca, nie powołał biegłych w celu wyjaśnienia sprawy pomimo innych od biegłych i skarżącej poglądów odnośnie stopnia przetworzenia i zdatności do spożycia spornego towaru. Organ celny błędnie interpretuje art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, twierdząc, iż powołanie biegłego przez organ celny ma charakter fakultatywny. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 18.12.2001 r. (sygn. akt V S A 2207/01): "Użyte w tym przepisie art. 197 Ordynacji podatkowej - przypis skarżącego] słowo "może" oznacza wprawdzie pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego, jednakże granice korzystania z tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy obiektywnej, bo z niej Wypływa obowiązek organu podjęcia wszystkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. W sprawach o zawiłym stanie faktycznym (...) organ orzekający jest obowiązany wykorzystać ten środek dowodowy".

Ponadto, analogicznie jak w odwołaniach zarzuciła, że organ celny zastosował zasadę in dubio pro fisco, gdyż nie dokonał próby ustalenia stanu faktycznego, a jednocześnie wydał decyzje sprzeczne z argumentacją skarżącej. Polskie prawo zabrania interpretowania wątpliwości na niekorzyść podmiotów zobowiązań publicznoprawnych. Wyraził to NSA w wyroku z 11.04.2000 r. (sygn. Akt III SA 680/99): "W świetle art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wykluczone jest posługiwanie się w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego regułą interpretacyjną, w myśl której wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść Skarbu Państwa.".

Organ celny nie powołał biegłego w sprawie i nie zaakceptował stanowiska wyrażonego przez ekspertów: prof. dr. hab. K. K.; dr. .inż. S. P., biegłego sądowego H. B. dotyczącą taryfikacji celnej tłuszczów firmy [...] opinii prawnej dr. hab. W. P. na temat klasyfikacji taryfowej tłuszczu [...] pisma Głównego Urzędu Ceł z dnia [...].1995 r. do [...] Sp. z o.o. Pomimo tego organ celny nie odniósł się do treści tych opinii i stwierdził jedynie, iż nie są aktami normatywnymi. Nie odniesienie się do treści opinii stanowi rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej z art. 122 Ordynacji podatkowej, oraz w art. 180, art. 187 § l, art. 191 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca podkreśliła, że w kwestiach zbliżonych merytorycznie do przedmiotowej, organy celne wydawały również decyzje oraz opinie zbieżne ze stanowiskiem skarżącego np. decyzje nr [...] oraz nr [...] wydane przez Dyrektora Urzędu Celnego w [...]. W decyzjach tych organ uznał kod PCN 1516 za prawidłowy dla tłuszczów zbliżonych do spornego towaru.

Podobne stanowisko przyjął Prezes GUC, w piśmie z dnia [...] 1995r. skierowanym do [...] Sp. z o.o., klasyfikując tłuszcze do podpozycji 1516 20.

W ocenie skarżącej zmiana praktyki klasyfikacyjnej organów celnych bez zmian prawa w tym zakresie, a jednocześnie obarczenie importerów finansowymi konsekwencjami tych zmian, nie może być zaakceptowane, co wynika z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, "Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych".

Skarżąca wskazała na orzecznictwo NSA który w wyroku z dnia 7.11. 2000 r. (sygn. akt. III SA 2670/99, LEX nr 46305) stwierdził, że:" Jeśli pismo Ministerstwa Finansów zawiera wykładnię przepisów prawa i podatnik do wykładni tej się zastosował, to nie może on z tego powodu ponosić negatywnych konsekwencji. Zaskakiwanie strony nową interpretacją i wymierzenie opłat za lata ubiegłe w znacznej wysokości, które burzą przyjęte przez stronę założenia ekonomiczne swej działalności, należy ocenić jako naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu rażącym ".

Skarżąca w swoich działaniach opierała się m. in. wskazanym piśmie Prezesa Głównego Urzędu Ceł. Zarówno decyzje organów celnych, jak i opinia Prezesa Głównego Urzędu Ceł były znane organom celnym przed wydaniem skarżonych decyzji.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Odnosząc się do podniesionego w skargach również zarzutu rażącego naruszenia przepisów dotyczących terminów załatwiania spraw, tj. art. 125 §1 oraz art. 139 Ordynacji podatkowej, co spowodowało wymierne straty, Dyrektor Izby Celnej w [...] wskazał, że powiadomił skarżącą zgodnie z art. 140 §1 Ordynacji podatkowej, że termin do załatwienia spraw określony w art. 139 §3 w/w ustawy nie został dotrzymany z uwagi na konieczność wnikliwego rozpatrzenia okoliczności przedmiotowej sprawy oraz dużą ilość postępowań prowadzonych przez organ odwoławczy w innych sprawach. Przyznał również, że doszło wprawdzie do naruszenia terminu 2 miesięcznego do załatwienia sprawy określonego w art.139 §3 Ordynacji podatkowej niemniej jednak nie było to rażące naruszeni przepisu.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).

Odnosząc się do przedmiotu sporu w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że podstawową zasadą taryfy celnej zawierającej Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego PCN (nomenklatura towarowa) jest to, że importowany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samem pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Nomenklatura towarowa kieruje się swoistymi zasadami klasyfikacji towarowej, określonym brzmieniem pozycji i podpozycji, uwagami do sekcji i działów oraz ogólnymi regułami interpretacyjnymi zawartymi na początku taryfy celnej. Zasady te stanowią usystematyzowany, spójny system klasyfikacji towarowej, których celem jest uściślenie i wyjaśnienie treści poszczególnych pozycji taryfy celnej. Reguły i uwagi nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz stanowią rodzaj legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany (wyrok SN z 25.07.1996 r, sygn. akt III ARN 22/96, OSNAPiUS 1997, Nr 4, poz.45).

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem importu był towar posiadający nazwę handlową [...],[...],[...],[...]

Z certyfikatów producenta, wynika, że:

1. [...] zawiera 84% oleju rzepakowego i 16% oleju palmowego, jest w całości tłuszczem roślinnym poddanym uwodornieniu, frakcjonowaniu i rafinowaniu, jest stosowany (zgodnie z wyjaśnieniami strony) do produkcji kremów do wafli i nadzień czekoladowych, nie posiada charakterystycznego smaku ani zapachu, jego właściwości dostosowane są do produktu, który przy ich udziale powstaje.

2. [...] zawiera 50 % oleju palmowego, 40 % oleju sojowego, 10 % oleju rzepakowego, jest tłuszczem roślinnym w pełni rafinowanym, hydrogenizowanym, frakcjonowanym, jest stosowany jako składnik mas i polew czekoladopodobnych, daje wyrobom strukturę zbliżona do czekolady,

3. [...] stanowi mieszaninę oleju rzepakowego 80%, i oleju palmowego 20%,

4. [...] zawiera 60 % oleju z ziarna palmowego, 40 % oleju palmowego, jest tłuszczem w pełni rafinowanym, hydrogenizowanym, frakcjonowanym, jest stosowany do produkcji nadzień wyrobów czekoladowych.

Biorąc pod uwagę skład ilościowy i jakościowy uzasadnione jest twierdzenie, że przedmiotowe towary stanowiły mieszaninę tłuszczy roślinnych. Okoliczność ta jest niesporna w sprawie.

W ocenie organów celnych sporne towary powinny być klasyfikowane do kodu PCN 1517 90 91 0. Pozycja 1517 obejmuje "margarynę; jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych lub z frakcji różnych tłuszczów lub olejów z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje pozycji nr 1516". Z Wyjaśnień do Taryfy celnej wynika (Dz.U. Nr 74, poz.830, tom l, s. 150), że pozycja ta obejmuje margarynę i inne jadalne mieszaniny oraz produkty z tłuszczów oraz olejów zwierzęcych i roślinnych, oprócz objętych pozycja 1516. Są to zazwyczaj mieszaniny lub produkty w postaci płynnej lub stałej wykonane z:

- różnych tłuszczy lub olejów zwierzęcych albo ich frakcji;

- rożnych tłuszczy lub olejów roślinnych albo ich frakcji;

tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji.

Produkty objęte niniejsza pozycją, które mogły zostać wcześniej poddane uwodornieniu, mogą, ( ale nie muszą ) zostać poddane przetworzeniu przez emulgowanie, zmaślanie, teksturowanie.

Zadeklarowana przez skarżącą w zgłoszeniach celnych pozycja 1516 obejmuje "tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetworzone,,. .Zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej, wskazana pozycja obejmuje "tłuszcze i oleje zwierzęce i ich frakcje, tłuszcze i oleje roślinne i ich frakcje, które zostały poddane specjalnej transformacji chemicznej tj: - uwodornieniu (częściowemu lub całkowitemu), estryfikacji wewnętrznej, restryfikacji lub elaidynizacji, ale dalej nie przetworzone.

Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że z wykładni językowej obu wskazanych wyżej pozycji taryfy celnej wynika, iż do pozycji 1517 powinny być klasyfikowane wszystkie produkty powstałe przez zmieszanie różnych tłuszczów lub olejów i to bez względu na ich transformację chemiczną, natomiast do pozycji 1516 - pojedyncze oleje, które zostały poddane jednemu z pięciu procesów wymienionych w tytule tej pozycji tj. w drodze uwodornienia, estryfikowania, przeestryfikowania, elaidynizowania albo rafinacji. Jeśli pojedyncze oleje lub tłuszcze były poddane dalszemu przetworzeniu, wówczas należy je klasyfikować również do pozycji 1517.

Powyższa klasyfikacja jest zgodna z Regułą l Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą " dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów(...)". Skoro w tytule pozycji 1517 jest mowa o mieszaninach, natomiast w pozycji 1516 o tłuszczach i olejach, to taka redakcja tego przepisu nie może być uznana za przypadkową. Potwierdzeniem słuszności przyjętej przez organy celne klasyfikacji są Wyjaśnienia do pozycji 1517, które odnoszą się wprost do mieszanin różnych tłuszczów i olejów.

Ustawodawca ani razu nie użył słowa " mieszanina" w odniesieniu do pozycji 1516 Taryfy celnej, ani w Wyjaśnieniach do tej pozycji.

Podnieść należy, że w wyniku zmieszania, co najmniej dwóch olejów powstaje nowy typ tłuszczu, o innych niż pierwotne właściwościach fizyko-chemicznych. Zatem pojęcia "tłuszcze, oleje" i " mieszaniny z tłuszczów i olejów" nie są tożsame i oznaczają różne towary. Skoro ustawodawca w różnych pozycjach taryfy celnej używa różnych określeń, to czyni to w określonym celu. Stanowisko skarżącej, iż pozycja 1516 obejmuje również "mieszaniny" poddane jednemu z pięciu wymienionych w tej pozycji procesów jest sprzeczne z Regułą l Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Oceny tej nie zmienia Uwaga B do Działu 15 Taryfy celnej dotycząca pozycji 1507 -1515, a obejmujących pojedyncze tłuszcze i oleje roślinne nie modyfikowane chemiczne. Powyższa Uwaga nie mogła odnosić się do pozycji 1516, gdyż obejmuje ona nie tylko pojedyncze tłuszcze lub oleje roślinne, ale również pojedyncze tłuszcze lub oleje zwierzęce poddane specjalnej transformacji chemicznej rodzaju opisanego w tej pozycji. To "wyłączenie" z Uwagi B pozycji 1516 ma miejsce nie ze względu na pojedyncze tłuszcze lub oleje, jak sugeruje to skarżąca, ale z uwagi na szerszy zakres przedmiotowy (tłuszcze zwierzęce) oraz ze względu na rodzaj transformacji. O mieszaninach różnych tłuszczów lub olejów roślinnych lub zwierzęcych, jest mowa dopiero w pozycji 1517 Taryfy celnej. Mieszanina, to produkt o nowym typie tłuszczu lub oleju, o innych właściwościach fizykochemicznych niż pierwotne, pojedyncze tłuszcze lub oleje użyte jako surowce do jego powstania. Dlatego, biorąc pod uwagę logiczną konstrukcję taryfy celnej, mieszaniny znajdują się w dalszej pozycji, niż pojedyncze tłuszcze lub oleje.

Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej, iż okoliczność, że towar w postaci importowanej nie był jadalny, a tylko oleje jadalne objęte są pozycją 1517 Taryfy celnej, gdyż wbrew temu stanowisku wskazana pozycja obejmuje oleje wykorzystywane zarówno do celów spożywczych, jak i do zastosowań technologicznych. Wynika to wprost z brzmienia tej pozycji: jadalne mieszaniny (...), inne niż jadalne tłuszcze lub oleje...". Wykorzystanie towarów z tej pozycji do celów spożywczych lub technologicznych związane jest z ich przeznaczeniem, a nie z tym, że już w momencie przyjęcia zgłoszenia celnego muszą być zdatne do tego celu.

Klasyfikacja towarowa i związany z tym wymiar cła jest jednym z elementów postępowania celnego i jedynymi organami uprawnionymi do orzekania w tym zakresie, w indywidualnych sprawach, są organy celne. Opinie i ekspertyzy biegłych są pomocne w sytuacjach, gdy istnieją wątpliwości, co do stanu towaru będącego przedmiotem importu. W niniejszej sprawie stan towaru nie był sporny i był stwierdzony dowodami przedłożonymi przez skarżącą. Biegli nie są natomiast uprawnieni do rozstrzygania w zakresie klasyfikacji taryfowej. Mając powyższe na uwadze za niezasadny należy uznać zarzut dotyczący naruszenia art.197 Ordynacji podatkowej, gdyż nie zachodziła potrzeba powołania biegłego na okoliczność ustalenia stanu towaru i organ nie miał obowiązku powołania biegłego.

Odnośnie Wiążącej Informacji Taryfowej Unii Europejskiej Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że nie stanowi ona normy prawnej. Zgodnie z art.5 Kodeksu celnego, będącego odpowiednikiem art.12 Kodeksu celnego Wspólnot Europejskich, wiążąca informacja taryfowa jest to decyzja administracyjna, wydana na wniosek strony, w indywidualnej sprawie, która wiąże organy celne oraz stronę. Stosowana jest w odniesieniu do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja została wydana. W świetle wskazanych przepisów w tym wspólnotowych, wiążąca informacja taryfowa jest wiążąca wobec osoby, której została udzielona. Organy celne państw -członków Unii Europejskiej nie mają obowiązku stosowania ustalonej w takiej informacji klasyfikacji taryfowej, jeśli stroną postępowania jest inny podmiot niż adresat tej decyzji. Polska administracja celna jest zobowiązana stosować wiążące informacje taryfowe wydane przez administracje celne państw - członków Unii Europejskiej od dnia przystąpienia do Polski do Unii, ale wyłącznie w stosunku do podmiotów, do których skierowana jest ta informacja.

Z tych względów Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że Wiążąca Informacja Taryfowa Unii Europejskiej stanowiła dowód w sprawie, ale nie była wiążąca w rozpatrywanej sprawie.

Zarzut dotyczący naruszenia Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów nie mógł być uwzględniony, gdyż skarżąca nie sprecyzowała, na czym polegało to naruszenie a Sąd uchybień takich nie dostrzegł w zaskarżonych decyzjach.

Organy celne rozstrzygając o klasyfikacji taryfowej powołały się na pismo Światowej Organizacji Celnej z dnia [...].2001 r., chociaż jak przyznał Dyrektor Izby Celnej - pismo to nie miało charakteru wiążącego i stanowiło jeden z dowodów w sprawie. Przedmiotowe pismo nie można potraktować jako opinii klasyfikacyjnej i jak słusznie zauważa skarżąca, nie mogło stanowić podstawy rozstrzygnięcia.

Dokonując oceny dowodów, organy niewątpliwie powinny kierować się wiedzą oraz zasadami doświadczenia życiowego, opierać rozstrzygnięcia na wszechstronnej ocenie zebranego materiału dowodowego, zgodnie z zasadami logiki. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej w [...], że wnioski wyprowadzone przez organy celne obu instancji z zebranego materiału dowodowego, odnośnie klasyfikacji spornego towaru do pozycji 1517 Taryfy celnej, nie wykraczały poza swobodną ocenę dowodów.

Nie została również naruszona zasada zaufania do organów państwa wynikająca z art.121 Ordynacji podatkowej. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że niezadowolenie z rozstrzygnięcia zawartego w decyzji organu II instancji, niewątpliwie niezgodnego z oczekiwaniami skarżącej, nie może być uznane za naruszenie tej zasady, jak również zasady praworządności określonej w art. 120 Ordynacji podatkowej, ani też zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu zmiana praktyki klasyfikacyjnej organów celnych nie narusza zasady zaufania. Organy celne są uprawnione do takiej zmiany w sytuacji w której uznają, że dotychczasowa praktyka była wadliwa co wprawdzie może dla importera stosującego się do praktyki dotychczasowej być zaskoczeniem ale czego może uniknąć uzyskując Wiążącą Informację Taryfową. Jak wskazano, bowiem powyżej zgodnie z art. 5 Kodeksu celnego - importer może wystąpić z wnioskiem o wydanie WIT, która wiązałaby organy celne i osobę, której udzielono tej informacji, i która mogłaby być stosowana do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym decyzja taka zostałaby udzielona. Importer przy zmianie praktyki klasyfikacyjnej organów celnych może domagać się nieobciążania go odsetkami wyrównawczymi wskazując, że zarejestrowanie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania-co też w niniejszej sprawie miało miejsce.

Za bezpodstawny należy uznać również zarzut naruszenia art. 124 Ordynacji podatkowej, bowiem zaskarżone decyzje zawierają obszerne i wyczerpujące uzasadnienia, w których odniesiono się do wszystkich zarzutów skarżącej zawartych w odwołaniach oraz omówiono dowody zgromadzone w sprawach.

Sąd uznaje również, za niezasadny zarzut rażącego naruszenia przepisów dotyczących terminów załatwiania spraw, tj. art. 125 §1 oraz art. 139 Ordynacji podatkowej, wywołując wymierne straty dla skarżącej. Trafnie, bowiem Dyrektor Izby Celnej w [...] wskazał, Odnosząc się do podniesionego w skargach również zarzutu rażącego naruszenia przepisów dotyczących terminów załatwiania spraw, że powiadomił skarżącą zgodnie z art. 140 §1 Ordynacji podatkowej, że termin do załatwienia spraw określony w art. 139 §3 w/w ustawy nie został dotrzymany z uwagi na konieczność wnikliwego rozpatrzenia okoliczności przedmiotowej sprawy oraz dużą ilość postępowań prowadzonych przez organ odwoławczy w innych sprawach. Przyznał również, że doszło wprawdzie do naruszenia terminu 2 miesięcznego do załatwienia sprawy określonego w art. 139 §3 Ordynacji podatkowej niemniej jednak nie było to rażące naruszenie tego przepisu.

Skargi nie mogą być uwzględnione, ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania i stanowisko organów celnych nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonych decyzji. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) -tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu, jeżeli mogły one mieć wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził takich wad i uchybień, dlatego należało orzec jak w sentencji na podstawne art. 151 wskazanej ustawy