Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 517/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Umorzono postępowanie administracyjne
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1, art. 70c
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Sekretarz sądowy Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2019 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z z/s w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, wrzesień, październik i listopad 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] i umarza postępowanie administracyjne; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 3.917 (trzy tysiące dziewięćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] r. uchylił decyzję Naczelnika Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] r., w części określającej A sp. z o.o. w T. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2008 r. i w tym zakresie określił zobowiązanie podatkowe spółki oraz utrzymał w mocy tę decyzję w pozostałej części, to jest: w zakresie zobowiązań spółki w ww. podatku za lipiec, wrzesień i listopad 2008 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił przede wszystkim dotychczasowe losy postępowania podatkowego, począwszy od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r. Ostatecznie w decyzji z [...] r. Naczelnik Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł., powołując się między innymi na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), zakwestionował prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez B D. J. na łączną wartość netto 284.979,80 zł i kwotę podatku VAT 62.695,56 zł. Zdaniem organu pierwszej instancji ww. podmiot wystawił na rzecz spółki tzw. puste faktury oraz takie, których przedmiot dostawy (ilość złomu) nie był zgodny ze stanem rzeczywistym. Jednocześnie organ stwierdził, że podatnik nie dochował należytej staranności kupieckiej wymaganej od podmiotu profesjonalnie zajmującego się działalnością gospodarczą. W rezultacie Naczelnik określił stronie zobowiązania podatkowe za lipiec, wrzesień, październik i listopad 2008 r. w kwotach wyższych łącznie o 62.696 zł aniżeli wykazane w deklaracjach podatkowych.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r., uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie w części dotyczącej rozliczenia podatku za październik 2008 r. i w tym zakresie określił zobowiązanie podatkowe w niższej kwocie, zaś w pozostałej części — utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy co do zasady zgodził się, że faktury z firmy B w całości lub w części stwierdzają czynności niedokonane. Zmieniając rozliczenie dokonane przez organ pierwszej instancji miał na uwadze, że niektóre z zakwestionowanych faktur ostatecznie okazały się w części rzetelne. W tej sytuacji Dyrektor uznał, że spółka ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. W rezultacie organ odwoławczy stwierdził, że w rozliczeniu za październik 2008 r. podatnik zawyżył podatek naliczony oraz zaniżył zobowiązanie podatkowe do wpłaty o kwotę 21.294 zł, a nie zaś o kwotę 25.186 zł. Co do pozostałych miesięcy Dyrektor podzielił w całości wyliczenia zaprezentowane przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez A sp. z o.o., która wnosząc o uchylenie kwestionowanej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie:

– art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, polegające na pozbawieniu spółki prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie transakcji zawartych z firmą B, mimo zachowania przez podatnika należytej staranności przy zawieraniu transakcji z ww. podmiotem;

– art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, polegające na uznaniu, że faktury wystawione przez B stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, podczas gdy transakcje z tym kontrahentem miały charakter realny i zostały faktycznie dokonane;

– art. 1 ust. 2 oraz art. 167 i pozostałych norm zawartych w tytule X dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez zakwestionowanie prawa spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez B;

– art. 120, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób sprzeczny z ww. normami, polegający na nierzetelnym i wybiórczym gromadzeniu materiału dowodowego oraz błędnych ustaleniach w zakresie stanu faktycznego;

– art. 121 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób sprzeczny z zasadą zaufania do organów państwa;

– art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., poprzez zaniechanie w treści skarżonej decyzji wskazania, które fakty Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał za udowodnione, a którym odmówił wiarygodności i dlaczego, w szczególności z uwagi na lakoniczne odniesienie się do braków/nieścisłości w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, wskazanym przez skarżącą w ramach postępowania odwoławczego;

– art. 199a O.p., poprzez ustalenie treści czynności prawnej w oderwaniu od zgodnego zamiaru stron i celu czynności oraz co do rzeczywistej treści stosunków prawnych łączących spółkę z jej dostawcami, poprzez niewystąpienie do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia takich stosunków prawnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak z innych przyczyn niż w niej wskazane. W sprawie doszło bowiem do przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją.

W punkcie wyjścia przypomnieć należy, że termin przedawnienia zobowiązań strony skarżącej w podatku od towarów i usług za lipiec, wrzesień, październik i listopad 2008 r., liczony na podstawie art. 70 § 1 O.p., przypadał na dzień 31 grudnia 2013 r. Zarówno decyzja Naczelnika Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z [...] 2017 r., jak i decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z [...] 2018 r. zostały wydane po tym terminie. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyjaśnia, że 7 listopada 2013 r. bieg terminów przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w związku z wszczęciem w tym dniu postępowania przygotowawczego o czyny zabronione z art. 56 § 2 w związku z art. 56 § 1 w zbiegu z art. 61 § 1 w zbiegu z art. 62 § 2 w zw. z art. 7 § 1 w zw. z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego, polegające m.in. na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za ww. miesiące 2008 r., na skutek posługiwania się nierzetelnymi fakturami VAT. Dyrektor wskazał dalej, że: "realizując obowiązek wynikający z art. 70c O.p., Naczelnik Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. pismem z dnia 19 listopada 2013 r., poinformował spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań. Pismo to zostało doręczone spółce w dniu 22 listopada 2013 r."

Poza sporem pozostaje zatem, że informacja, o której mowa w art. 70c O.p., została doręczona wprost do rąk podatnika. Tymczasem, jak wynika z akt sprawy, spółka miała w tym czasie ustanowionego pełnomocnika procesowego. W aktach sprawy znajduje się udzielone przez podatnika w dniu 23 sierpnia 2013 r. pełnomocnictwo dla doradcy podatkowego, obejmujące reprezentowanie strony w toczącym się wówczas postępowaniu przed organem pierwszej instancji, to jest: Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.. Pełnomocnik otrzymał [...] 2013 r. decyzję organu pierwszej instancji, a następnie [...] 2013 r. złożył od niej odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., pismem z 9 grudnia 2013 r., wezwał go do przedstawienia umocowania do reprezentowania strony przed organem odwoławczym. Stosowne pełnomocnictwo (datowane na 14 października 2013 r.) wpłynęło do organu drugiej instancji 30 grudnia 2013 r. Z powyższych okoliczności wynika, że strona skarżąca, od chwili złożenia pierwszego pełnomocnictwa z 23 sierpnia 2013 r., była w 2013 r. nieprzerwanie reprezentowana przez pełnomocnika.

W treści zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił (str. 4 uzasadnienia), że zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. z 19 listopada 2013 r. prawidłowo wysłano wprost do strony, ponieważ w chwili jego nadania w aktach sprawy znajdowało się wyłącznie pełnomocnictwo do reprezentowania podatnika w postępowaniu przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.. Stanowiska tego nie można podzielić. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że w tym czasie strona miała ustanowionego pełnomocnika (pełnomocnictwo z 14 października 2013 r.). Dokument pełnomocnictwa został wprawdzie doręczony Dyrektorowi Izby Skarbowej dopiero 30 grudnia 2013 r., jednak organy podatkowe wiedziały, że ten sam pełnomocnik, który reprezentował stronę przed organem pierwszej instancji, złożył odwołanie od decyzji. Należało zatem przyjąć, że pełnomocnik składając odwołanie jest należycie umocowany do reprezentowania strony, w imieniu której działa, a jedynie powinien swoje umocowanie we właściwy sposób wykazać. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. jest poza tym niespójne z działaniami podjętymi w toku postępowania. Z jednej strony organ przyjął, że pomiędzy doręczeniem decyzji organu pierwszej instancji (co miało miejsce [...] 2013 r.), a nadesłaniem pełnomocnictwa (30 grudnia 2013 r.), podatnik nie był reprezentowany przez pełnomocnika, w efekcie czego wysłał zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. bezpośrednio do skarżącej spółki. Z drugiej jednak strony, pełnomocnikowi podatnika wysłano w tym czasie pismo Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z 29 października 2013 r. wraz ze stanowiskiem organu kontroli skarbowej w przedmiocie odwołania, a także wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z 9 grudnia 2013 r. do złożenia pełnomocnictwa procesowego. Organ odwoławczy nie wyjaśnił co powodowało organami podatkowymi wysyłającymi część korespondencji wprost do podatnika, część zaś do jego pełnomocnika.

W tym miejscu odwołać się należy do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019 r., I FPS 3/18, w której Sąd ten sformułował następujące tezy:

1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony.

2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego zawierające rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnej (art. 15 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi — tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), wiążą w sprawie, w której zostały podjęte (art. 187 § 2 p.p.s.a.). Związanie uchwałą podjętą w konkretnej sprawie ma charakter indywidualny, ponieważ dotyczy tej właśnie sprawy. Uchwała konkretna nie wiąże bezpośrednio pozostałych składów w innych sprawach, wiąże natomiast dokonana tą drogą interpretacja przepisów prawa administracyjnego, w tym sensie, że składowi sądu administracyjnego, rozpoznającemu taką sprawę nie wolno samodzielnie przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony NSA.

Możliwość odstąpienia od stanowiska wyrażonego w uchwale przewiduje przepis art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli sąd w toku rozpoznania sprawy nie podzieli stanowiska wyrażonego w uchwale. Wówczas może powstałe zagadnienie prawne przedstawić do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi poszerzonemu (por. W. Chróścielewski, J.P. Tarno, Postępowanie administracyjne i postępowanie przed sądami administracyjnymi, Warszawa 2004, s. 516-517).

W niniejszej sprawie skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi podzielił stanowisko zaprezentowane w powołanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Treść tego przepisu w zestawieniu z treścią ww. uchwały NSA z 18 marca 2019 r., I FPS 3/18, oznacza, że zawiadamiając wyłącznie podatnika, który w sprawie miał ustanowionego pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, organ nie zrealizował skutecznie obowiązku wynikającego z art. 70c O.p., naruszając jednocześnie ten przepis. Uchybienie w realizacji tego obowiązku powinno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Powyższe oznacza, że orzekając w niniejszej sprawie w latach 2017–2018 organy podatkowe nie były już uprawnione do wydania decyzji wymiarowych.

Stwierdzając naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, Sąd stwierdził również podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i § 3 w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił decyzje organów obu instancji i umorzył postępowanie administracyjne. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania sądowego wydano w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a.

AJ