Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1675/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2, art. 121 par. 1, art. 240 par. 1 pkt 11, art. 121, art. 201 par 1c i 1d
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 maja 2021 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2017 r. i 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (zwanego dalej również Dyrektorem) z dnia [...] lipca 2020 r., nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (zwanego dalej również Naczelnikiem) z dnia [...] lutego 2020 r., nr [...] w sprawie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy lipiec 2017 r., sierpień 2017 r., październik 2017 r. i wrzesień 2018 r., wszczętego w dniu 23 października 2019 r. postanowieniem nr [...] z dnia [...] października 2019r.

Jak wynika z akt sprawy Naczelnik ww. postanowieniem z dnia [...] października 2019 r., wszczął wobec P. Sp. z o.o., dalej także: Spółka, Strona lub Podatnik, postępowanie podatkowe w sprawie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy lipiec 2017 r., sierpień 2017 r., październik 2017 r. i wrzesień 2018 r.

Strona w piśmie z dnia 30 października 2019 r. na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), dalej: O.p. w związku ze skierowaniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w drodze postanowienia z dnia 3 października 2019 r., sygn. I SA/Wr 448/19 pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: TSUE, "Czy dodatkowe zobowiązanie podatkowe takie jak przewidziane w treści art. 112b ust. 2 ustawy o VAT jest zgodne z przepisami dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. Nr L 347 s.l ze zm.; dalej: dyrektywa 112) (a w szczególności art. 2. art. 250, art. 273 ), art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i zasadą proporcjonalności?", wniosła o zawieszenie postępowania podatkowego w sprawie do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez TSUE.

Organ pierwszej instancji uznał, iż wynik prowadzonego postępowania przed TSUE nie stanowi stosownie do art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zagadnienia wstępnego, od którego uzależnione jest wydanie decyzji w postępowaniu prowadzonym wobec Strony. W związku z powyższym Naczelnik ww. postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. odmówił zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy lipiec 2017 r., sierpień 2017 r., październik 2017 r. i wrzesień 2018 r. wszczętego w dniu 23 października 2019 r. postanowieniem nr [...] z dnia [...] października 2019 r.

Organ pierwszej instancji wskazał, że z zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia, wynikłej w toku sprawy, kwestii prawnej, która ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Oznacza to, że rozstrzygnięcie sprawy nie jest możliwe bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Ponadto organ pierwszej instancji podkreślił, że zagadnienie wstępne nie dotyczy kwestii ustalenia stanu faktycznego sprawy, gdyż to spoczywa w gestii organu prowadzącego daną sprawę. Jeśli zatem rozstrzygnięcie jakiejś kwestii przez inny organ lub sąd ma jedynie pośredni związek z rozpoznaniem sprawy podatkowej i wydaniem decyzji, kwestia ta nie może być uznana za zagadnienie wstępne i nie zobowiązuje organu podatkowego do zawieszenia postępowania. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można też utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależeć powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (I SA/Gd 836/18 wyrok WSA w Gdańsku z 26 listopada 2019 r., I SA/Po 144/19 wyrok WSA w Poznaniu z 14 sierpnia 2019 r., III SA/Wa 2951/13 wyrok WSA w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r.).

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie, wnosząc o jego "uchylenie i zobowiązanie Naczelnika do umorzenia postępowania w sprawie zawieszenia oraz postępowania głównego, skoro Naczelnik sam powołuje wyroki wskazujące, że prowadzone postępowanie w celu ustalenia sankcji nie jest zasadne, alternatywnie o zawieszenie postępowania do czasu wydania orzeczenia TSUE".

Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 oraz art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p.

Wskazanym na wstępie postanowieniem z dn. 8 lipca 2020 r. Dyrektor utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, Dyrektor, po przywołaniu treści art. 201 § 1 pkt 2 O.p., zauważył, że przepis ten nie zawiera definicji pojęcia zagadnienia wstępnego, jednak w doktrynie uznaje się, iż mamy z nim do czynienia wówczas, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie osądzone (por. C. Kosikowski i inni, Komentarz do Ordynacji podatkowej, Dom Wydawniczy ABC 2002 r" str. 468 i nast.; także: wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 1998 r., sygn. III SA 24/97). Zauważył, że na konstrukcję zagadnienia wstępnego, o jakiej mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., składają się cztery istotne elementy (które muszą wystąpić łącznie): 1) zagadnienie to wyłania się w toku postępowania; 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; 3) wymaga ono uprzedniego rozstrzygnięcia tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji oraz 4) istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Dyrektor wskazał, że według Naczelnego Sądu Administracyjnego

z zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w ww. przepisie, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia, wynikłej w toku sprawy, kwestii prawnej, która ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Jednocześnie musi istnieć zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy. Oznacza to, że rozstrzygnięcie sprawy nie jest możliwe bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego (por. wyrok NSA z dnia 21.11.2013 r" sygn. II FSK 584/13). Z zagadnieniem prejudycjalnym mamy do czynienia jedynie w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej w drodze orzeczenia. Zagadnienie wstępne nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez inny organ lub sąd. Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 16 kwietnia 2010 r. (sygn. I FSK 536/09), od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści.

Zatem związek pomiędzy sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym a kwestią będącą przedmiotem postępowania, które możemy nazwać prejudycjalnym, powinien polegać na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu prejudycjalnym, stanowi obligatoryjną podstawę załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego, tj. załatwienia sprawy oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 15 listopada 2018 r., II FSK 3316/16).

Odnosząc te rozważania do stanu faktycznego sprawy Dyrektor wskazał, że Strona konieczność zawieszenia postępowania podatkowego prowadzonego w sprawie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego uzasadniała tym, że zachodzi bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy między rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a udzieleniem przez TSUE odpowiedzi na pytanie prejudycjalne skierowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w dniu 3 października 2019 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 448/19 o treści "Czy dodatkowe zobowiązanie podatkowe takie jak przewidziane w treści art. 112b ust. 2 ustawy o VAT jest zgodne z przepisami dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. Nr L 347 s. 1 ze zm.; dalej: dyrektywa 112) (a w szczególności art. 2, art. 250, art. 273 ), art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TSUE i zasadą proporcjonalności?".

Zdaniem organu odwoławczego pomiędzy zawisłym postępowaniem podatkowym dotyczącym określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług a postępowaniem przed TSUE dotyczącym ww. pytania prejudycjalnego nie występuje zależność tego rodzaju, że brak rozstrzygnięcia postępowania przed TSUE czyni niemożliwym przeprowadzenie i zakończenie postępowania w sprawie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Organ wyjaśnił, że na gruncie analizowanego unormowania art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalone zostało jednolite stanowisko, że zawisłość przed TSUE sprawy zgodności ustawowego unormowania podatkowego z przepisami prawa wspólnotowego nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż nie jest to bowiem okoliczność stanowiąca zagadnienie wstępne w rozumieniu tego przepisu (zob. wyroki NSA z 26 stycznia 2018 r., sygn. akt I GSK 49/16, z 18 listopada 2016 r., sygn. akt I GSK 102/15. z 23 września 2016 r., sygn. akt II GSK 1428/15, wyrok WSA w Szczecinie z 19 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Sz 14/06). Jak trafnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 17 listopada 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 955/14, zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Zatem organ zawiesza postępowanie administracyjne jedynie wówczas, gdy bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie w ogóle możliwe. Nie mają więc charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ustalenia, które zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Stąd brak jest prejudycjalnego charakteru postępowania przed TSUE względem postępowania podatkowego.

W ocenie organu odwoławczego postępowanie przed TSUE, co do oceny zgodności unormowania krajowego przepisami prawa unijnego, nie stanowi generalnie kwestii prejudycjalnej tzn. wywierającej bezpośredni wpływ na postępowanie podatkowe (tu: w zakresie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy lipiec 2017 r., sierpień 2017 r., październik 2017 r. i wrzesień 2018 r.). Wbrew bowiem przekonaniu Spółki fakt wystąpienia przez WSA we Wrocławiu do TSUE z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z przepisami prawa wspólnotowego nie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego musi bowiem zależeć rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w ogóle, a nie wydanie decyzji o treści oczekiwanej przez stronę.

W konsekwencji Dyrektor uznał, że Naczelnik prawidłowo uznał, że wynik postępowania prowadzonego przez TSUE nie jest prejudykatem w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w postępowaniu podatkowym w sprawie, której przedmiotem jest określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy lipiec 2017 r., sierpień 2017 r., październik 2017 r. i wrzesień 2018 r.

W skardze z dnia 13 sierpnia 2020 r. Strona zaskarżyła ww. postanowienie w całości zarzucając mu naruszenie:

1. art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez brak zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji, podczas gdy Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE") ma rozstrzygnąć, czy przepis na podstawie [którego] prowadzone jest postępowanie podatkowe jest zgodny z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 – dalej "Dyrektywa VAT"); w niniejszej sprawie od treści wyroku TSUE zależy zatem nie tyle sposób rozstrzygnięcia sprawy, ale w ogóle możliwość prowadzenia postępowania i wydania decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie; jeśli bowiem TSUE uzna przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020, poz. 106-dalej "Ustawa o VAT") za sprzeczne z Dyrektywą VAT, to będzie to oznaczało brak podstaw do wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego; w konsekwencji nie powinna być wydana decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie; oznacza to, że w niniejszej sprawie od rozstrzygnięcia TSUE uzależnione jest to, czy organy podatkowe w ogóle mogą wydać decyzję merytoryczną (inną niż decyzja o umorzeniu postępowania), a nie tylko treść tej decyzji; z tego w względu, w okolicznościach niniejszej sprawy, skierowanie pytania prejudycjalnego do TSUE stanowi zagadnienie wstępne, o którem mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p.;

2. art. 121 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 O.p.; prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy istnieje bezsprzeczna podstawa do prowadzenia takiego postępowania; zasada ta w sposób ewidentny jest naruszona, gdy organy podatkowe prowadzą je w sytuacji, gdy istnieje znaczne prawdopodobieństwo, że konieczne będzie wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w celu wyeliminowania z obrotu błędnej decyzji (wydanej bez podstawy prawnej na podstawie postępowania wszczętego i prowadzonego bez podstawy prawnej); zasady sprawiedliwości i ekonomiki postępowania nakazywałyby wobec takiej wątpliwości na zawieszenie postępowania do czasu potwierdzenia lub zaprzeczenia możliwości prowadzenia postępowania w przedmiotowej sprawie;

Mając na względzie powołane zarzuty, wniesiono o :

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia;

2) o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia, gdy łącznie ziszczą się cztery przesłanki, a mianowicie: 1/ wyłoni się ono w toku postępowania, 2/ jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3/ rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4/ istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji i związek ten musi mieć charakter bezpośredni (por. wyroki NSA z dnia 22 grudnia 2011 r., II FSK 1891/11 i z dnia 14 czerwca 2011 r., II GSK 627/10).

Związek pomiędzy sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym a kwestią będącą przedmiotem postępowania, które możemy nazwać prejudycjalnym, powinien polegać na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu prejudycjalnym, stanowi obligatoryjną podstawę załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego, tj. załatwienia sprawy oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania.

Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, to nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Mogą się z nim wiązać określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania (por. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010 r., I FSK 536/09).

Uzależnienie rozstrzygnięcia od zagadnienia wstępnego oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia jest warunkiem rozstrzygnięcia sprawy podatkowej w ogóle, a nie warunkiem wydania decyzji o określonej treści. Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 15 listopada 2018 r., II FSK 3316/16).

W tym miejscu wskazać należy, że jak wskazuje się w literaturze "(...) Judykatura jest zgodna co do tego, że zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego. W jednym z orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym co do oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z Konstytucją RP przed jego zakończeniem przez zgodne z prawem ogłoszenie orzeczenia Trybunału (art. 190 ust. 2 i 3 Konstytucji RP) nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym stanowi art. 201 § 1 pkt 2 o.p. (wyrok NSA w Łodzi z 14.10.1999 r., I SA/Łd 2042/98, LEX nr 40848). (...) Podobnie fakt wystąpienia przez Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 267 TFUE, do Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym wykładni przepisów prawa unijnego nie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. (wyroki: WSA w Poznaniu z 15.03.2012 r., I SA/Po 60/12, LEX nr 1137162; NSA z 18.11.2016 r., I GSK 102/15, CBOSA)."( patrz B. Dauter [w:] S. Babiarz, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, B. Dauter, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, Warszawa 2019, art. 201.) .

Tym samym należy zgodzić się z Dyrektorem, że skierowaniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w drodze postanowienia z dnia 3 października 2019 r., sygn. I SA/Wr 448/19 pytania prejudycjalnego do TSUE, "Czy dodatkowe zobowiązanie podatkowe takie jak przewidziane w treści art. 112b ust. 2 ustawy o VAT jest zgodne z przepisami dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. Nr L 347 s. 1 ze zm.; (...) (a w szczególności art. 2. art. 250, art. 273 ), art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i zasadą proporcjonalności?", nie ma charakteru zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., a co za tym idzie nie obliguje organu prowadzącego postępowanie podatkowego w sprawie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy lipiec 2017 r., sierpień 2017 r., październik 2017 r. i wrzesień 2018 r. do jego zawieszenia.

Mając na uwadze powyższe za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez brak zawieszenia postępowania podatkowego, skoro skierowanie pytania prejudycjalnego do TSUE stanowi zagadnienie wstępne, o którem mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W kontekście powyższego Sąd zwraca uwagę na to, że w trybie art. 267 TFUE, Trybunał Sprawiedliwości UE nie orzeka o zgodności lub niezgodności krajowych regulacji prawnych z przepisami unijnymi (w szczególności z dyrektywą VAT) – inaczej niż przykładowo w trybie art. 259 TFUE, we wskazanym trybie orzeka o wykładni Traktatów oraz o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii. W konsekwencji wykluczona jest możliwość uznania przez TSUE przepisów "ustawy (...) za sprzeczne z dyrektywą VAT" (na co wskazuje Skarżąca uzasadniając żądanie zawieszenia postępowania) – w ramach wskazanego trybu. TSUE dokonując wykładni aktów prawa wtórnego (w tym dyrektywy VAT), w kontekście przepisów traktatowych, zasad ogólnych prawa, jest uprawniony natomiast do wskazania, że przepisy rzeczonych aktów należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przyjęciu określonego rozwiązania (takiego jak w prawie krajowym). W tym zakresie jednak Skarżąca ma możliwość powoływania się na przepisy unijne na każdym etapie postępowania podatkowego, niezależnie od formalnego rozstrzygnięcia dokonanego przez TSUE, TK czy NSA (w związku z dokonaną wykładnią przepisu w danym orzeczeniu) – w tym zakresie zatem skierowanie samego pytania prejudycjalnego przez sąd krajowy do TSUE (tut. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu) nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 §1 pkt 2 O.p.

W konsekwencji nie doszło również do naruszenia art. 121 § 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Organy podatkowe działając na podstawie przepisów prawa (zasada legalizmu wynikająca z art. 120 O.p), nie są uprawnione do zawieszenia postępowania w sytuacji, gdy przepis prawa nie przewiduje takiej możliwości (tutaj art. 201 §1 pkt 2 O.p.). Rozstrzygnięcie organu w tym zakresie nie może być oceniane jako naruszające art. 121 §1 O.p.

W tym kontekście Sąd zwraca uwagę, że w stanie prawnym obowiązującym od 30 kwietnia 2021 r. (a więc po wydaniu zaskarżonego postanowienia) do przepisów O.p. dodano przepis art. 201 §1c oraz §1d. Zgodnie z tym przepisem "§1c organ podatkowy może zawiesić postępowanie:

1) na wniosek lub z urzędu, gdy:

a) pomiędzy postępowaniami w sprawach dotyczących tej samej strony istnieje tego rodzaju związek, że na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu ma wpływ rozstrzygnięcie sprawy w innym postępowaniu, a rozstrzygnięcie sprawy w tym innym postępowaniu nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w § 1 pkt 2,

b) stan faktyczny lub zagadnienie prawne będące przedmiotem zawieszanego postępowania i innego postępowania w sprawach dotyczących tej samej strony są podobne, a pomiędzy tymi postępowaniami nie występuje związek, o którym mowa w lit. a;

2) z urzędu, gdy przepis mający wpływ na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu jest przedmiotem postępowania przed:

a) Trybunałem Konstytucyjnym,

b) Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej,

c) sądem administracyjnym w sprawie stwierdzenia nieważności aktu prawa miejscowego organu jednostki samorządu terytorialnego.

§ 1d Zawieszenie postępowania na podstawie § 1c może nastąpić pod warunkiem, że:

1) zgodę na zawieszenie postępowania wyrazi strona - w przypadku zawieszania postępowania z urzędu;

2) zawieszeniu postępowania nie sprzeciwiają się strony, które nie wystąpiły z wnioskiem o jego zawieszenie - w przypadku zawieszania postępowania na wniosek".

Jak wskazano w uzasadnieniu do przedmiotowej zmiany "W art. 201 § 1c pkt 2 Ordynacji podatkowej proponuje się, aby organ podatkowy mógł z urzędu zawiesić postępowanie, jeżeli przepis mający wpływ na treść decyzji jest przedmiotem postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W przypadku zakończenia postępowania decyzją ostateczną, a następnie stwierdzenia niekonstytucyjności przepisu stanowiącego podstawę decyzji lub wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzeczenia mającego wpływ na treść wydanej decyzji zachodzi przesłanka wznowienia postępowania. Możliwość zawieszenia postępowania podatkowego w wielu przypadkach pozwoli na oczekiwanie na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej bez podejmowania ryzyka wydawania decyzji ostatecznej, która następnie podlegałaby uchyleniu lub zmianie po wznowieniu postępowania w wyniku orzeczenia Trybunału. Także w tym przypadku podkreślić należy konsensualność zawieszenia postępowania między organem podatkowym oraz stroną. Analogicznie dotyczyć to będzie sytuacji, gdy przepis mający wpływ na treść wydawanej decyzji jest przedmiotem postępowania przed sądem administracyjnym w sprawie stwierdzenia nieważności aktu prawa miejscowego organu jednostki samorządu terytorialnego.

W tym zakresie nie przewiduje się możliwości wnioskowania strony o zawieszenie postępowania. Nie można wykluczyć, że przedmiotem postępowania przed TK lub TSUE będą całe akty prawne lub przykładowo jeden przepis procesowy, który jest podstawą wydawania lub doręczania wszystkich decyzji. Wniosek o zawieszenie w takim przypadku mógłby masowo zablokować prowadzenie postępowań. Przepis art. 125 § 1 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w analogicznej sytuacji przewiduje działanie sądu jedynie z urzędu. Podkreślić należy, że zawieszenie w tym przypadku powinno być przedmiotem konsensu, a nie konfliktu. Uprawnienie organu nie oznacza nakazu zawieszenia postępowania. Przepis stanowi więc dyrektywę wyboru przez organ, warunkowaną zgodą strony.".

W tym zakresie zatem, dopiero od 30 kwietnia 2021 r. przewidziano możliwość zawieszania postępowania, i to z urzędu, gdy przepis mający wpływ na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu jest przedmiotem postępowania przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej – w stanie prawnym obowiązującym przed tą wskazanej możliwości nie było.

Mając na uwadze powyższe, uznając, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) – dalej "p.p.s.a.", skargę oddalił.

Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a.

Orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.