Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3273/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-08-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA (del.) Artur Kot (spr.), Protokolant Adrianna Siniarska, po rozpoznaniu w dniu 2 sierpnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 183/19 w sprawie ze skargi P. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 19 grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. A. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 22 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 183/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej także jako "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") oddalił skargę P. A. (dalej: "skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: "Dyrektor IAS", "organ podatkowy" lub "DIAS") z 19 grudnia 2018 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Tekst powyższego wyroku wraz z uzasadnieniem (a także innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej) dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (zw. "CBOSA", adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2.1. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego wystąpił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości na rozprawie i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego doradcy podatkowemu ustanowionemu z urzędu. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; zw. dalej "ppsa") autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia zarówno przepisów postępowania (1-2) mające istotny wpływ na wynik sprawy, jak i bliżej nieokreślonych przepisów prawa materialnego (3), tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b oraz lit. c ppsa w związku z art. 133 § 1, art. 134 § 1

i art. 135 ppsa poprzez oddalenie skargi mimo znajdujących się w aktach sprawy dowodów naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 214 w związku z art. 217 § 1 punkt 6 i art. 219 w zw. z art. 121 § 2 i § 1 w zw. z art. 120 i art. 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; zw. dalej "Op") poprzez ich niestosowanie, w wyniku czego WSA błędnie przyjął w skarżonym rozstrzygnięciu, że "zarówno pouczenia w ocenianym w postępowaniu o przywróceniu terminu jak i w skarżonym postanowieniu nie powinny wywierać wpływu na odrzucenie skargi";

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz lit. b ppsa w związku z art. 133 § 1, art. 134 § 1

i art. 135 ppsa poprzez oddalenie skargi mimo znajdujących się w aktach sprawy dowodów naruszenia przez organy podatkowe art. 162 § 1 w związku z art. 162 § 2

w zw. z art. 122 i art. 214 Op oraz art. 144 ppsa poprzez ich pominięcie, w wyniku czego wydano postanowienie oddalające wniosek zamiast jego uwzględnienia.

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w związku z art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 135 ppsa poprzez oddalenie skargi mimo znajdujących się w aktach sprawy dowodów na pominięcie przez organy podatkowe art. 162 § 1 w zw. z art. 162 § 2 w zw. z art. 122

i art. 214 w zw. z art. 217 § 1 pkt 6 i art. 219 w zw. z art. 121 § 2 i § 1 Op, w wyniku czego WSA błędnie przyjął w skarżonym rozstrzygnięciu, że zarówno pouczenia

w ocenianym w postępowaniu o przywróceniu terminu jak i w skarżonym postanowieniu nie powinny wywierać wpływu na wydane orzeczenie, w wyniku czego niezasadnie oddalił skargę.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocniczka Dyrektora IAS (radca prawny) wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

skargę kasacyjną należało oddalić, zgodnie z art. 184 ppsa, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

3.1. Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 193 zdanie drugie ppsa zrezygnował z przedstawienia pełnej relacji dotyczącej przebiegu sprawy koncentrując swoją uwagę na rozważaniach dotyczących oceny zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej. Analiza akt sprawy wskazuje nadto, że nie występują przesłanki przewidziane w art. 183 § 2 ppsa. Naczelny Sąd Administracyjny orzeka zatem

w niniejszej sprawie będąc związanym podstawami przewidzianymi w art. 174 pkt 1 i 2 ppsa, tj. zarzutami oraz wnioskami sformułowanymi w skardze kasacyjnej, zgodnie

z art. 183 § 1 ppsa.

Tytułem przypomnienia wskazać należy, że rozstrzygnięcie sprawy sprowadza się do dokonania oceny stanowiska sądu pierwszej instancji, który przyjął, że Dyrektor IAS działając w zgodzie z przepisami art. 162 § 1 i 2 Op odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji skutecznie doręczonej w trybie zastępczym, zgodnie z art. 150 § 4 Op. WSA podzielił ocenę organu podatkowego, zgodnie z którą skarżący przekroczył

w sposób oczywisty siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, a ponadto nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy.

Podkreślenia wymaga, że zasadniczą przyczyną oddalenia przez sąd pierwszej instancji skargi na postanowienie odmawiające przywrócenia uchybionego terminu było przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty. Z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika bowiem wprost: "Zakładając, że podatnik zostałby pouczony o tym prawie

[do żądania przywrócenia terminu do wniesienia odwołania – dopisek NSA] i złożyłby wniosek o przywrócenie terminu w czasie 7 dnia od uzyskania takiej informacji, to wskazana przez niego przyczyna uchybienia terminowi – pobyt w sanatorium – nie świadczy o tym, że termin został uchybiony w sposób niezawiniony". W tym zakresie skarżący nie postawił zaś zaskarżonemu wyrokowi WSA żadnych zarzutów w skardze kasacyjnej i nie przedstawił żadnej argumentacji świadczącej o tym, że sąd pierwszej instancji naruszył obowiązujące przepisy prawa. Już tylko z tej przyczyny należy uznać, że skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw.

3.2. Niezależnie od powyższych uwag dotyczących deficytów skargi kasacyjnej, odnosząc się bezpośrednio do kwestii przywrócenia terminu należy wskazać,

że zgodnie z art. 162 § 1 Op, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin

na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z kolei stosownie do art. 162 § 2 Op podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie

z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

W realiach rozpoznawanej sprawy organ podatkowy przyjął, że wystąpiły dwie przesłanki uniemożliwiające przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Skarżący nie dochował wymogu formalnego dotyczącego terminu przewidzianego dla złożenia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu (1), a także nie uprawdopodobnił,

że uchybienie terminowi przewidzianemu dla złożenia odwołania nastąpiło bez jego winy (2). Sąd pierwszej instancji podzielił w całości stanowisko organu podatkowego jednocześnie wskazując, że kwestia dla skarżącego zasadnicza, dotycząca naruszenia przez organ podatkowy art. 121 § 2 Op, nie ma istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy bowiem nawet w sytuacji, gdyby przyjąć, że skarżący dopełnił wymogu formalnego, o którym mowa w art. 162 § 2 Op, to i tak brak byłoby podstaw

do przywrócenia uchybionego terminu. Skarżący nie uprawdopodobnił bowiem, że owo uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy, gdyż pobyt w sanatorium nie świadczy

o tym, że ów termin został uchybiony w sposób niezawiniony. Okoliczność ta ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy bowiem dla skutecznego ubiegania się o przywrócenie uchybionego terminu zainteresowany obowiązany jest spełnić wszystkie przesłanki przewidziane w art. 162 § 1 – 3 Op. Skoro skarżący nie przedstawił argumentacji świadczącej o tym, że pobyt w sanatorium, o którym wskazał, ale którego nie wykazał, uniemożliwił mu wniesienie odwołania w przewidzianym dla tej czynności terminie, to organ podatkowy nie miał obowiązku kontynuowania postępowania z wniosku o przywrócenie terminu, gdyż tylko uprawdopodobnienie przez skarżącego, że pobyt w sanatorium uniemożliwił mu dochowanie terminu przewidzianego dla wniesienia odwołania, stanowiłoby przesłankę do ewentualnego badania przez organ podatkowy, a następnie przez sąd pierwszej instancji, pozostałych kwestii wymagających wyjaśnienia przez organu podatkowy, dotyczących samego pobytu skarżącego w sanatorium. Uprawdopodobnienie przez skarżącego braku jego winy w uchybieniu terminowi przewidzianemu dla wniesienia odwołania mogłoby nadto stanowić dla sądu pierwszej instancji podstawę do innego rozstrzygnięcia sprawy

ze skargi na postanowienie odmawiające przywrócenia owego terminu. Skoro jednak skarżący nie uprawdopodobnił owej okoliczności w toku postępowania podatkowego, jak stwierdził organ podatkowy i sąd pierwszej instancji, nadto nie postawił w tym zakresie stosownych zarzutów w skardze kasacyjnej, to znaczy, że owa skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw, pomijając jej inne deficyty.

3.3. W świetle powyższych rozważań za chybione należało uznać wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej, bez konieczności dokonywania pogłębionych rozważań dotyczących charakteru – procesowego – przepisów wskazanych przez autora skargi kasacyjnej jako naruszone przez sąd pierwszej instancji. Dodać należy, że owe zarzuty nie zostały należycie uzasadnione. Silą rzeczy, skoro autor skargi kasacyjnej nie przedstawił rozważań świadczących o tym, że sąd pierwszej instancji naruszył przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i lit. c w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 135 ppsa poprzez przyjęcie, że brak było podstaw do uchylenia postanowienia odmawiającego skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, to znaczy, że nie wykazał, że wskazywane naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. Podobnie należy ocenić zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 2a, art. 120, art. 121 § i § 2, art. 122, art. 124 w zw. z art. 217 § 1 pkt 6 i art. 219, a także art. 162 § 1 i 2, z tym zastrzeżeniem, że sąd pierwszej instancji uznał

za zasadny zarzut naruszenia art. 121 § 2 Op przez organ podatkowy, jednakże przyjął jednocześnie, że owo naruszenie nie miało istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy z uwagi na brak uprawdopodobnienia przez skarżącego braku jego winy

w uchybieniu terminowi przewidzianemu dla wniesienia odwołania.

Dodać należy, że za oczywiście chybione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej w części dotyczącej odrzucenia skargi bowiem takowe rozstrzygnięcie nie zostało wydane przez sąd pierwszej instancji. Oczywiście chybione są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące "rażącego naruszenia praw podatnika" bowiem skarżący nie wykazał naruszenia innych przepisów – poza art. 121 § 2 Op, które to naruszenie nie miało istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy, a zatem nie mogło mieć charakteru rażącego – przez co brak jest jakichkolwiek podstaw do wniosku, że owe niewykazane naruszenia miały charakter rażący.

W skardze kasacyjnej brak jest jakichkolwiek rozważań dotyczących naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 144 ppsa przez co ów zarzut wymyka się spod kontroli instancyjnej sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Stawianie zarzutu dotyczącego zbadania przez sąd pierwszej instancji "jedynie" dwóch przesłanek wynikających z art. 162 § 1 i 2 Op świadczy o nieuważnej lekturze uzasadnienia zaskarżonego wyroku, z którego wynika, że brak zaistnienia jednej z przesłanek przewidzianych w art. 162 § 1 i 2 Op stanowi w realiach rozpoznawanej sprawy wystarczającą przesłankę do oddalenia skargi. Odwoływanie się przez autora skargi kasacyjnej do utrwalonej praktyki sądów cywilnych w zakresie, który nie ma wpływu

na wynik rozpoznawanej sprawy, należy traktować w kategoriach postulatu de lege ferenda, podobnie jak i krytyczne uwagi dotyczące obowiązującego stanu prawnego.

Podsumowując, instytucja przywrócenia terminu została zastrzeżona dla sytuacji wyjątkowych, w których przekroczenie terminu do dokonania określonej czynności było następstwem nadzwyczajnych, nietypowych i niemożliwych do przewidzenia zdarzeń, zaś stronie nie można przypisać chociażby lekkiego niedbalstwa czy braku dbałości

o swoje interesy. Uniknięcie negatywnych konsekwencji przekroczenia terminu jest zatem możliwe tylko w razie pojawienia się przeszkód, których nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku nie dało się usunąć (zob. wyrok NSA z 25 maja 2022 r., I FSK 2126/18). Skoro skarżący nie przedstawił argumentacji świadczącej o tym, że została spełniona przesłanka z art. 162 § 1 Op, to przyjęta przez sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia nie budzi żadnych zastrzeżeń.

4. W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, zgodnie z art. 184 ppsa.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zaś na podstawie przepisów art. 209, art. 205 § 2 i art. 204 pkt 1 ppsa w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265), mając na uwadze wynik sprawy. Kwestia wynagrodzenia pełnomocnika ustanowionego z urzędu nie podlega kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego lecz sądu pierwszej instancji, zgodnie

z art. 254 § 1 oraz art. 258 § 2 pkt 8 ppsa.