Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2284/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia del. SO Adam Zarzycki (spr.), Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2005 r. sprawy ze skargi L. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2004 r. Nr [...] oraz Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2001 i 2002 oddala skargi


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia [...] października 2004 r. Nr [...] oraz [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy dwie decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2004 r. o numerach odpowiednio [...] i [...], określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata podatkowe 2001 i 2002.

W uzasadnieniu zaskarżonych decyzji organ odwoławczy stwierdził, że kwestię sporną w sprawach stanowiły koszty uzyskania przychodów – odpisy amortyzacyjne

z tytułu przyjętych do używania środków trwałych, tj. samochodów osobowych [...] i [...] oraz budynku – salonu z częścią serwisową.

W zakresie amortyzacji samochodów osobowych spór dotyczył wysokości stosowanych stawek i wynikał z faktu przyjęcia przez organy kontrolujące, że prawidłową indywidualną stawką dla przedmiotowych pojazdów była stawka 20 %, nie zaś – jak twierdził skarżący – 40 %. W ocenie organu odwoławczego fakt przekazania samochodów na cele działalności gospodarczej nie był równoznaczny

z ich nabyciem przez podmiot gospodarczy w nieodpłatny sposób, o którym mowa

w art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) – dalej: updof, a tym samym nie było podstawy do zastosowania indywidualnej amortyzacji. Jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej, przekazanie samochodów na potrzeby prowadzonej działalności nie jest tożsame z ich ponownym nabyciem, zaś ich ujęcie w ewidencji środków trwałych prowadzonego przedsiębiorstwa nie wpływa w żaden sposób na status skarżącego jako właściciela pojazdów. Odnosząc się do kwestii zaakceptowania przez Inspektora Kontroli Skarbowej ceny rynkowej przedmiotowych samochodów, organ odwoławczy stwierdził, że było ono uzasadnione upływem czasu od dnia ich nabycia w drodze kupna przez skarżącego do dnia ich przekazania do używania na cele działalności

i znajdowało podstawę w treści art. 22g ust. 8 updof. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że spornych środków trwałych nie można uznać za używane,

a tym samym zastosować do nich indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

W zakresie amortyzacji budynku spór dotyczył natomiast wartości początkowej i wysokości stawki amortyzacyjnej. Organ odwoławczy za bezsporny uznał fakt, że realizacja inwestycji budowy przedmiotowej nieruchomości dokonywała się w ramach działalności gospodarczej skarżącego, czego dowodem były dokonywane w księgach rachunkowych stosowne zapisy na kontach. Nadto, jak wynika z zawartego w aktach spraw pisma z dnia 2 stycznia 2001 r., skarżący L. S. przekazał obiekt do używania na cele działalności gospodarczej jako środek trwały. Powołując się na treść art. 22g ust. 4 oraz ust. 9 updof, a także na fakt ustalenia w rozpatrywanych sprawach wartości przedmiotowego budynku przez biegłego, powołanego przez skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził stanowisko organu pierwszej instancji, który do ustalenia wartości początkowej budynku – salonu samochodowego przyjął, zgodnie

z art. 22g ust. 4 updof, koszt wytworzenia odzwierciedlony w stosownych zapisach dokonanych na kontach. Organ odwoławczy zgodził się ponadto z Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej, że możliwość wybudowania budynku mieszkalnego (wyodrębnienie części mieszkalnej) nie ma znaczenia dla oceny sytuacji faktycznej, gdyż skarżący sam suwerennie podjął decyzje o wybudowaniu budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i o ewidencjonowaniu nakładów na odpowiednich kontach. Za nie mającą znaczenia dla rozstrzygnięcia organy uznały opinię biegłego rzeczoznawcy o zdatności budynku do użytku wg stanu na kwiecień 1999 r., gdyż sama ta opinia nie wywołuje żadnych skutków w zakresie ustalenia momentu zakończenia inwestycji. Decyzję o jej zakończeniu skarżący podjął osobiście w grudniu 2000 r., wprowadzając równocześnie obiekt do ewidencji środków trwałych i ksiąg rachunkowych.

W powyższym kontekście Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na treść art. 22j ust.1 w zw. z art. 22j ust 3 pkt 2 updof i stwierdził, że przepis stanowi jednoznacznie o "istniejących" środkach trwałych, podczas gdy sporny budynek był w trakcie budowy. Wartość środka trwałego przyjętego z inwestycji w okresie maj

1999 r. – grudzień 2000 r. była zatem na etapie tworzenia, wobec czego zmiana profilu działalności przez skarżącego ze sprzedaży [...] na sprzedaż [...],

a co za tym idzie – konieczność przeprojektowania budynku i poniesienia dodatkowych nakładów w okresie maj 1999 r. – 2000 r., nie wypełniała unormowań art. 22j ust. 3 pkt 2 updof. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że nie istniały przesłanki do zastosowania preferencyjnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10 %.

Na powyższe decyzje skarżący wniósł skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skargach podniesiono zarzut naruszenia art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 191 i art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. – Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) – dalej: ord. pod

w związku z przepisami art. 22g ust. 9 i art. 22j ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust 3

pkt 2 updof, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarg skarżący stwierdził, że nieuznanie za udowodnione twierdzenia, iż sporny obiekt budowlany był gotowy i nadawał się do użytkowania, potwierdzonego dokumentacją fotograficzną oraz opiniami trzech biegłych, wydanymi od roku 1999, stanowiło naruszenie art. 180 i 187 ord. pod. Skarżący wskazał, że

w dniu 14 czerwca 1999 r., już po zakończeniu budowy, dokonał decyzji

o zmianie profilu działalności i w konsekwencji podjął działania zmierzające do adaptacji ukończonego już budynku do nowego celu. W dalszej części skargi podniesiono również zarzut niekonsekwencji po stronie organu, przejawiającej się

w uznaniu zawartej w aktach deklaracji skarżącego za dowód trwania inwestycji budowlanej i jednoczesnym twierdzeniu w uzasadnieniu decyzji, że przepisy podatkowe nie mogą być podporządkowane prowadzonej przez skarżącego ewidencji. W powyższym kontekście skarżący stwierdził, że przepisy te stosować należy

w odniesieniu do udokumentowanego stanu faktycznego, nie zaś odpowiednio do błędnych nawet zapisów, dokonanych przez podatnika. Ponadto skarżący, podpierając się treścią decyzji z dnia [...] marca 2004 r. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego [...] W. o pozwoleniu na użytkowanie obiektu, podniósł, że sporne prace budowlane nie były kontynuacją robót rozpoczętych wcześniej, lecz pracami niezależnymi od pierwotnych założeń. Ponadto skarżący zarzucił organom podatkowym, że nie dokonały wszystkich możliwych czynności, niezbędnych dla ustalenia stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej ponowił swoją argumentację, uprzednio przedstawioną w zaskarżonych decyzjach, wnosząc o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności Sąd odniósł się do spornej kwestii odpisów amortyzacyjnych z tytułu przyjętych do używania samochodów osobowych marki [...] i [...]. Zgodnie z art. 22j ust. 1 updof podatnicy mogą indywidualnie ustalać stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z wyłączeniem środków transportu stanowiących tabor transportu morskiego. Jednocześnie Sąd wskazał, że "używany" jest pojęciem ustawowym, określonym w punkcie 1 ustępu 2 przywołanego przepisu, zgodnie z którym środek trwały uznaje się za używany, jeżeli podatnik udowodni, że przed jego nabyciem był wykorzystywany co najmniej przez okres 6 miesięcy. W ocenie Sądu sformułowanie powyższego przepisu nie nastręcza trudności interpretacyjnych, zaś jego gramatyczna wykładnia prowadzi do wniosku, za kluczowy dla stwierdzenia, że dany środek trwały był używany, ustawodawca uznał sześciomiesięczny okres poprzedzający moment jego nabycia, a zatem "otrzymania na własność, zwykle za pieniądze" (por. Uniwersalny słownik języka polskiego, Warszawa 2003, t. 2).

W odpowiedzi Ministerstwa Finansów z dnia 16 maja 2002 r. na interpelację poselską znalazła się istotna wskazówka w zakresie sposobu udowodnienia

i udokumentowania, że środki trwałe, wniesione do ewidencji, były przed ich nabyciem wykorzystywane przez okres odpowiedni dla zastosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych. Z treści powyższego pisma wynika wprost, że wystarczającym dokumentem na udowodnienie, że zachodzi opisana okoliczność przez podatników nabywających używane uprzednio w kraju, jak i za granicą auta, jest niewątpliwie dowód rejestracyjny, a zatem dokument zawierający dane wystarczające dla oceny historii samochodu, jako środka trwałego, tj. datę jego produkcji oraz pierwszej jego rejestracji (por. M. Wieczorek-Fronia, M. Grzybowska, J. Zubrzycki, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne 2004, Wrocław 2004, ss. 268-269.).

Wyrażone w cytowanym piśmie stanowisko organu podzielił Sąd orzekający

w sprawach niniejszych. W powyższym kontekście Sąd stwierdził, że w aktach spraw znajdują się kserokopie dowodów rejestracyjnych obu przedmiotowych samochodów osobowych, z których wynika jednoznacznie, że zostały one wyprodukowane odpowiednio w roku 1993 i 1995 oraz, że w tych samych latach zostały po raz pierwszy zarejestrowane. Z dowodu rejestracyjnego pojazdu o numerze rejestracyjnym [...], tj. samochodu marki [...] wynika, że pierwszym jego właścicielem był skarżący (data wystawienia dokumentu odpowiada dacie pierwszej rejestracji). Z kolei dowód rejestracyjny samochodu [...], opatrzony numerem [...] i wskazujący jako właściciela pojazdu skarżącego L. S., został wystawiony w dniu [...] maja 1996 r. W aktach znajduje się jednak również kserokopia umowy kupna-sprzedaży przedmiotowego pojazdu, zawarta w dniu 23 kwietnia 1993 r., między skarżącym a spółką T. Powyższe oznacza, że w dacie zakupu przez skarżącego oba samochody osobowe były fabrycznie nowe, a tym samym nie spełniały przesłanek, o których mowa w art. 22j ust. 2 pkt 1 updof, pozwalających uznać je za używane środki trwałe, a w konsekwencji skorzystać z możliwości ustalenia dla nich indywidualnych stawek amortyzacyjnych, przewidzianej w art. 22j ust. 1 updof.

Błędny jest wyrażony w skardze pogląd, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej dotyczy "aspektu technicznego" i zgodnie z przepisem art. 22j ust 1 updof dla jej przyjęcia istotna jest nie data nabycia, ale data wprowadzenia samochodu po raz pierwszy jako środka trwałego do ewidencji. Sąd zauważył bowiem, że ustawodawca w sposób świadomy posłużył się w przywołanym przez skarżącego przepisie dwoma odrębnymi pojęciami, tj. "używany" i "ulepszony", zdefiniowanymi wprost w ustępie 2 artykułu. W przypadku środków trwałych używanych ustawodawca obarcza podatnika obowiązkiem udowodnienia, że przed ich nabyciem były one wykorzystywane przez okres co najmniej sześciu miesięcy, zaś w przypadku środków trwałych ulepszonych stwierdza, że w okresie przed wprowadzeniem do ewidencji poniesione przez podatnika na ich ulepszenie musiały stanowić co najmniej 20 % ich wartości początkowej. Systemowa wykładnia zacytowanego przepisu prowadzi do oczywistego wniosku, że ustawa wyraźnie rozróżnia sytuację nabycia środka trwałego od jego wpisania do ewidencji, a tym samym nie jest dopuszczalne ich utożsamianie. W powyższym kontekście Sąd w pełni podzielił stanowisko, wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że przekazanie przez skarżącego samochodów osobowych na potrzeby prowadzonej przez niego działalności nie jest tożsame z ich ponownym nabyciem. Wobec takiej konkluzji należało uznać, że organ w sposób prawidłowy odmówił skarżącemu prawa do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 40 %.

Rozpatrując drugą kwestię, podnoszoną w skardze, tj. zastosowanie przez skarżącego indywidualnej stawki amortyzacyjnej do budynku – salonu samochodowego, Sąd miał na uwadze treść art. 22j ust 1 pkt 3 oraz art. 22j ust 3 pkt 2 updof. Zgodnie ze wskazanymi przepisami, których naruszenie zarzucił organom skarżący, możliwe jest indywidualne ustalenie stawek amortyzacyjnych dla wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji danego podatnika używanych lub ulepszonych środków trwałych, będących budynkami, lokalami lub budowlami,

z wyjątkiem obiektów określonych w punkcie 3 ustępu 1 omawianego artykułu. Rozumiany w ten sposób środek trwały może zostać uznany za ulepszony, jeżeli

w okresie poprzedzającym jego wprowadzenie do ewidencji podatnik poniósł na jego ulepszenie wydatki stanowiące co najmniej 30 % wartości początkowej. W ocenie Sądu pojęciem kluczowym dla interpretacji przywołanych przepisów jest "ulepszenie", a zatem rzeczownik pochodzący od wyrazu "ulepszać", tzn. "uczynić lepszym; zmienić coś tak, aby stało się lepsze, bardziej użyteczne, funkcjonalne, itp.; poprawić lub udoskonalać" (por. definicję zawartą w Uniwersalnym słowniku języka polskiego, Warszawa 2003, t. 4). W ocenie Sądu przytoczona definicja w sposób oczywisty odwołuje się do działań zmierzających do modyfikacji przedmiotu celem nadania mu właściwości o większej wartości. Oznacza to, że przedmiotem takich działań może być jedynie rzecz, której ostateczny kształt został uprzednio osiągnięty,

a zatem może ona podlegać zmianom. Inaczej mówiąc, nie jest możliwe ulepszenie rzeczy przed ukończeniem jej wytwarzania.

Powyższa konstatacja odnosi się w pełni do budynku, uwzględnionego

w ewidencji środków trwałych danego podatnika. Mając to na względzie Sąd stwierdził, że przepis art. 22j ust. 1 pkt 3 w ogóle nie mógł mieć zastosowania do zaistniałego w sprawach stanu faktycznego. Wzniesiony w ramach prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej pawilon handlowo-usługowo-biurowy pierwotnie miał zostać przeznaczony na cele prowadzonej od 1991 roku działalności

w zakresie handlu obuwiem i artykułami przemysłowymi, a także eksportu i importu artykułów spożywczych i przemysłowych. Zgodnie jednak z informacją aktualizacyjną, złożoną przez skarżącego do Urzędu Skarbowego W.,

w czerwcu 1999 r. skarżący zmienił profil prowadzonej działalności, podejmując działalność w zakresie sprzedaży i obsługi samochodów. Wobec powyższego zaistniała konieczność adaptacji stawianego budynku. Sąd zauważył jednak, że

w aktach spraw znajduje się kopia opinii szacunkowej nieruchomości, sporządzona przez mgr. inż. C. W. w dniu [...] kwietnia 1999 r., z której w sposób oczywisty wynika, że w tym okresie budynek był nadal w budowie (por. str. 6 Opinii szacunkowej, karta 84 tomu II akt administracyjnych oraz str. 10, karta 80 tomu II akt administracyjnych). Podobny wniosek wypływa z analizy zapisu dziennika budowy

nr [...], wydanego w dniu 26 maja 1997 r. i odzwierciedlającego proces budowy. Ostatni wpis, zawarty na stronie 14 dziennika (karta 113 tomu II akt administracyjnych) dokonany został w dniu 18 października 2000 r. przez kierownika budowy i wynika z niego, że w tym dniu zakończono roboty budowlane. Sąd zauważył, że przepisy prawa, w tym także przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. – Dz. U. z 2003 r., Nr 207, poz. 2016, z późn. zm.), również

w brzmieniu obowiązującym w okresie trwania inwestycji, nie zawierają definicji zakończenia inwestycji. W art. 54 Prawa budowlanego ustawodawca określa jednak moment, w którym przystąpić można do użytkowania obiektu budowlanego, wskazując, że jest to możliwe po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Powyższe sformułowanie przepisu nakazuje przyjąć, że dla uznania budowy za zakończoną konieczne jest spełnienie przez jej inwestora warunków przystąpienia do użytkowania wybudowanego obiektu. Taki pogląd znalazł wyraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 20 czerwca 1996 r., sygn. akt SA/Wr 2735/95, w którym stwierdzono, że w sensie techniczno-budowlanym można mówić

o zakończeniu budowy obiektu budowlanego, gdy odpowiada on warunkom, jakie przewiduje prawo budowlane wobec budowy legalnej przy zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy przewidzianym art. 57 ust. 1 Prawa budowlanego. Obiekt powinien być w takim stanie, by mógł zostać przeprowadzony jego odbiór i by można było go przekazać do normalnej eksploatacji.

Jak wynika z akt rozpatrywanych spraw oświadczenie o zakończeniu prac budowlanych zostało podpisane przez kierownika budowy w dniu 18 października 2000 r. Wobec powyższego niedopuszczalne w ocenie Sądu jest przyjęcie, że

w czerwcu 1999 roku, a zatem w momencie podjęcia przez skarżącego decyzji

o zmianie profilu działalności gospodarczej, budowa pawilonu usługowo-handlowo-biurowy była ukończona. Za nie mającą znaczenia dla oceny powyższej okoliczności Sąd uznał treść zaświadczenia biegłego rzeczoznawcy mgr. inż. C. W.

z dnia 12 lutego 2004 r., w którym znalazło się stwierdzenie, że przedmiotowy pawilon "według stanu na kwiecień 1999 r. był w robotach budowlano-motażowych zakończony i kwalifikował się do użytku zgodnie z przeznaczeniem". Zgodnie bowiem z wykładnią przytoczonych powyżej przepisów Prawa budowlanego

o stwierdzeniu zakończenia budowy przesądza osiągnięcie takiego stanu inwestycji, który pozwala na zgłoszenie zakończenia budowy do właściwych organów nadzoru budowlanego, a uprawnienie do stwierdzenia, czy wzniesiony obiekt nadaje się do użytku leży po stronie właściwych organów, nie zaś w gestii powołanego rzeczoznawcy. W sprawach niniejszych taki stan, zgodnie z oświadczeniem kierownika budowy, osiągnięty został dopiero w październiku 2000 r.

Przyjmując powyższe założenie Sąd stwierdził w konsekwencji, że nie było możliwe uznanie prac adaptacyjnych, podjętych w okresie od czerwca 1999 r.

i mających na celu przystosowanie budowanego pawilonu do potrzeb planowanej działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży i obsługi [...], za ulepszenie budynku, w rozumieniu art. 22j ust 3 pkt 2 z zw. z ust. 1 pkt 3 updof. Wprowadzone zmiany do projektu były bowiem realizowane w toku budowy i, jak prawidłowo wskazał organ odwoławczy w zaskarżonych decyzjach, w konsekwencji nie dawały podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki amortyzacji po wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych.

Sąd nie znalazł także uzasadnienia dla podniesionego w skardze zarzutu naruszenia przez organy skarbowe art. 22g ust. 9 updof, zgodnie z którym, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia środka trwałego, jego wartość początkową ustala się w wysokości określonej przez biegłego, powołanego przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju

z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu.

W rozpatrywanych sprawach organy podatkowe trafnie wskazały, że zasady wyrażonej w zacytowanym przepisie nie można stosować do składników majątku, których wytwarzanie odbyło się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ nakłady poniesione na inwestycję są odzwierciedlone w zapisach księgowych i na ich podstawie możliwe jest określenie kosztu wytworzenia środka trwałego, zgodnie z dyspozycją art. 22g ust. 4 updof. Sąd podzielił również stanowisko organów podatkowych, które stwierdziły, że możliwość wyodrębnienia części mieszkalnej budynku nie może mieć znaczenia dla określenia jego wartości początkowej, gdyż skarżący sam suwerennie podjął decyzję o wybudowaniu budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz o ewidencjonowaniu nakładów na stosownych kontach i nie może na etapie dokonywania wyceny budynku uchylać się od konsekwencji tej decyzji.

Za podobnie bezzasadne Sąd uznał też zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Wskazane w zarzutach skargi artykuły wyznaczają ogólnie uznane

w doktrynie zasady postępowania podatkowego, tj. zasadę prawdy obiektywnej

(art. 122 ord. pod.), zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu (art. 123 ord. pod.), zasadę otwartego postępowania dowodowego (art. 180 § 1 ord. pod.) oraz zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 ord. pod.). Z kolei przywołany art. 197 § 1 ord. pod. przyznaje organowi podatkowemu prawo powołania biegłego w sytuacji, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Dokonując oceny legalności zaskarżonych decyzji i analizując akta postępowania w rozpatrywanych sprawach Sąd nie stwierdził, aby powyższe normy postępowania zostały naruszone w sposób, mający istotny wpływ na wynik sprawy, lub dający postawę do wznowienia postępowania administracyjnego. W zaskarżonych decyzjach Dyrektor Izby Skarbowej w sposób wyczerpujący odniósł się do całości zgromadzonego materiału, nie wykraczając poza przysługujące mu prawo swobodnej jego oceny.

W szczególności za naruszenie tego prawa Sąd nie uznał wskazywany przez skarżącego fakt odmowy uznania za istotne dla rozstrzygnięcia zawartych w materiale twierdzeń, m.in. opinii biegłego z dnia 12 lutego 2004 r. Materiał dowodowy, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia został, w ocenie Sądu, zgromadzony w sposób prawidłowy i pełny, zaś skarżący miał możliwość czynnego udziału

w prowadzonym postępowaniu, tak na etapie kontroli skarbowej, jak i na etapie postępowania odwoławczego, czego dowodem są zawarte w aktach spraw oświadczenia pełnomocnika skarżącego, a także postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2004 r. o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się odnośnie zebranego materiału dowodowego w obu sprawach. Skutecznie podnoszony nie może być również zarzut nieskorzystania przez organ odwoławczy z przysługującego mu prawa powołania biegłego, o którym mowa w art. 197 § 1 ord. pod. W pierwszej kolejności Sąd zauważył, że dyspozycja powyższego przepisu ma charakter fakultatywny i nie obciąża organu podatkowego obowiązkiem każdorazowego powołania biegłego rzeczoznawcy, przyznając mu jedynie taką możliwość w sytuacji, gdy dla rozstrzygnięcia sprawy wymagane są wiadomości specjalne. W aktach rozpatrywanych spraw znajduje się dokumentacja,

w tym również opinie biegłego, na które powołuje się sam skarżący, stanowiąca wystarczające źródło informacji, niezbędnych do wydania rozstrzygnięcia. Mając możliwość czynnego udziału w postępowaniu przed organami obu instancji skarżący mógł wskazywać na istotne okoliczności, wymagające jego zdaniem dodatkowego wyjaśnienia, jak również uzupełniać materiał dowodowy i składać stosowne wnioski. Na obecnym etapie zarzut nieprawidłowego prowadzenia postępowania przez organy jest bezzasadny.

Mając na uwadze całość powyższej argumentacji i działając na podstawie

art.. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) – dalej: u.p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.