Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 643/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 22 września 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Sędziowie : Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Paweł Janicki, Protokolant : asystent sędziego Arkadiusz Widawski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 września 2006 roku przy udziale - sprawy ze skargi A Spółki z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 2.926 (dwa tysiące dziewięćset dwadzieścia sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit a oraz art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej (tekst jedn. Dz.U. z 2004 r. Nr 171, poz. 1800 ze zm.), art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 2, art. 15 ust. 1 i art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) określił dla "A" Sp. z o.o. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 rok w kwocie 437.154,00 zł.

Organ zarzucił skarżącemu nie wykazanie w zeznaniu CIT – 8 za 2003 rok przychodów w łącznej kwocie 63.074,98 zł stanowiących wartość otrzymanych świadczeń z tytułu używania bez odpłatności w miesiącach październiku i listopadzie 2003 roku maszyn do produkcji stolarki okiennej i samochodu ciężarowego Renault Medium 220.16/C, będących przedmiotem umów leasingu zawartych w dniach 31 stycznia 2003 roku i 25 marca 2003 roku pomiędzy P.P.H.U "A" S. W. z siedzibą w R. a B Sp. z o.o. z siedzibą w W.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, iż w dniu 1 października 2003 roku spółka "A" przejęła od P.P.H.U "A" S. W. wyszczególnione powyżej przedmioty leasingu. Z aneksu nr 3 do umowy leasingu wynikało natomiast, iż skontrolowana spółka przejęła wszelkie prawa i obowiązki wynikające z tytułu umów leasingu od miesiąca grudnia 2003 roku. Organ stwierdził, zatem, że za używanie przedmiotów leasingu "A" Sp. z o.o. obciążana została ratami leasingowymi za miesiąc grudzień 2003 r., natomiast za miesiąc październik i listopad 2003 r. ratami zastała obciążona firma P.P.H.U. "A" S. W..

W związku z powyższym organ I instancji stwierdził, iż skarżąca spółka w okresie od 1 października do 30 listopada 2003 roku używała przedmioty leasingu, nie ponosząc z tego tytułu żadnej odpłatności, co skutkowało powstaniem po stronie spółki przysporzenia majątkowego.

Dyrektor stwierdził ponadto, iż spółka "A" zawyżyła koszty uzyskania przychodów wykazane w zeznaniu CIT-8 za 2003 rok o kwotę 3.575 zł stanowiącą równowartość wydatków poniesionych na wywóz nieczystości z nieruchomości położonej w R. przy ul. A. 16, użytkowanej przez stronę skarżącą dla potrzeb prowadzonej działalności. W ocenie organu, na podstawie umowy najmu Spółka zobowiązana była (jako najemca) do zapłaty na rzecz wynajmującego ustalonego czynszu, natomiast wynajmującego obciążały wszelkie koszty mediów związane z przedmiotem najmu, w tym koszty wywozu nieczystości.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik "A" sp. z o.o. zarzucił organowi I instancji naruszenie art. 120, art. 122, art. 210 § 4, art. 191 i art. 199 Ordynacji podatkowej oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie strony skarżącej zebrany przez organ I instancji materiał dowodowy jest częściowo błędny, niewystarczający i wypaczający rzeczywisty stan faktyczny. Wyjaśnił, iż Spółka użytkowała maszyny i samochód, będące przedmiotem leasingu od miesiąca grudnia 2003 roku, a nie jak przyjął Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej od października 2003 roku. Stwierdził, że B przekazał kontrolowanej spółce komplet dokumentów (aneksy i protokoły przekazania przedmiotów leasingu) z wpisanymi datami 1 października 2003 roku, jednakże do przekazania przedmiotów leasingu i podpisania aneksów nie doszło. Wskazał, przy tym na pisemne wyjaśnienie B z dnia 6 kwietnia 2005 roku oraz na faktury wystawione przez użytkownika przedmiotów leasingu, to jest P.P.H.U. "A" S. W.. Strona skarżąca wniosła jednocześnie o przesłuchanie w charakterze świadków S. W., członka zarządu spółki J. P. i osobę z B podpisującą aneksy.

Pełnomocnik skarżącego za błędne uznał nieuznanie za koszty uzyskania przychodów kwoty stanowiącej równowartość wydatków poniesionych na wywóz nieczystości z nieruchomości położonej w R. przy ul. A. 16. Stwierdził, iż wolą stron umowy najmu było obciążenie wynajmującego kosztami wszelkich mediów związanych z przedmiotem najmu, które nie obejmowały wszystkich mediów związanych z procesem produkcji. Wskazał na swoje wyjaśnienia z dnia 17 marca 2005 roku, w których podkreślił, że zapis umowy dotyczący wywozu nieczystości strony rozumiały w ten sposób, że wynajmującego obciążają koszty utrzymania czystości na terenie całej posesji, natomiast wywożenie nieczystości związanych z procesami produkcyjnymi obciążało najemcę. Wniósł jednocześnie o przesłuchanie stron umowy najmu na okoliczność faktycznej treści przedmiotowego stosunku zobowiązaniowego w zakresie wywozu nieczystości.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., na podstawie art. 21 § 3, art. 233 § 1 pkt 2a Ordynacji podatkowej oraz art. 12 ust. 6 pkt 2 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uchylił decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] w części dotyczącej zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków poniesionych na wywóz nieczystości z nieruchomości użytkowanych przez spółkę dla potrzeb prowadzonej działalności i określił Spółce z o.o. "A" zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości 436.189,00. W pozostałej części utrzymał decyzję organu I instancji w mocy.

Organ II instancji stwierdził, iż w aneksach nr 3 i nr 1 do umów leasingu z dnia 31 stycznia 2003 roku o 25 marca 2003 roku naniesiono na stronie 1 ręczne poprawki z jedną parafką, z których wynika, iż strona przejęła prawa i obowiązki wynikające z tytułu umów leasingu od miesiąca grudnia. W protokołach przekazania z dnia 1 października 2003 roku brak jest natomiast parafowanych poprawek dat. Podkreślił, iż protokoły te zostały podpisane przez wszystkie strony umowy, to jest dotychczasowego korzystającego – przekazującego, finansującego – B oraz spółkę – przejmującego. Podkreślił, że leasingodawca w treści pisma z dnia 14 marca 2005 roku stwierdził, iż datą przekazania przedmiotów leasingu przez pierwotnego korzystającego spółce "A" Sp. z o.o. był dzień 1 października 2003 roku, zaś od dnia 1 grudnia 2003 roku skontrolowana spółka przejęła wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy leasingu.

Odnośnie wydatków poniesionych przez spółkę na wywóz nieczystości organ odwoławczy, opierając się na umowie zleceniu wywozu nieczystości jak i wyjaśnieniach pełnomocnika spółki co do charakteru wydatku jaki poniosła uznał, iż istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesionym kosztem wywozu odpadów poprodukcyjnych z zakładu, a osiąganym przez nią przychodem. Stwierdził ponadto, że nie można utożsamiać wywozu odpadów poprodukcyjnych powstałych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej z zapisem aneksu do umowy najmu, zgodnie, z którym wynajmujący pokrywa wszelkie koszty mediów związane z przedmiotem najmu. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej istniał, zatem związek przyczynowy wydatku poniesionego na wywóz nieczystości poprodukcyjnych z prowadzoną działalnością, a zatem wydatek, jaki spółka poniosła w wysokości 3.575,00 zł za wywóz nieczystości z nieruchomości położonej w R. przy ul. A. 16 stanowił koszt uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do zawartego w odwołaniu wniosku strony skarżącego o przesłuchanie wymienionych świadków Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na art. 188 Ordynacji podatkowej i stwierdził, iż przesłuchanie byłoby konieczne w przypadku gdyby organ nie dysponował innymi dowodami w postaci przekazania maszyn i samochodu będących przedmiotami umów leasingu wyjaśnieniami B.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik "A" Sp. z o.o. wniósł o uchylenie decyzji I i II instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Stwierdził, iż na podstawie zgromadzonych w sprawie dokumentów nie można określić daty faktycznego przekazania maszyn do użytkowania przez Spółkę. W ocenie strony skarżącej precyzyjne określenie daty przekazania przedmiotu leasingu możliwe będzie po przesłuchaniu leasingodawcy, użytkownika i Spółki.

Pełnomocnik skarżącego nie zgodził się również z twierdzeniem organu II instancji o braku w aktach sprawy faktur wystawionych przez poprzedniego użytkownika przedmiotów leasingu. Wyjaśnił, iż faktury te nie zostały załączone do akt sprawy, ale były znane kontrolującym inspektorom Urzędu Kontroli Skarbowej, którzy zapoznali się z nimi w trakcie kontroli przeprowadzonej w PPHU "A" S. W. w dniu 1 marca 2005 roku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem strony skarżącej, iż dokumenty dotyczące przekazania przedmiotów leasingu nie są wadliwe. Wskazał, że w zgromadzonym materiale dowodowym istnieją protokoły przekazania przedmiotów leasingu z datą sporządzenia 1 października 2003 roku w R.. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w protokołach przekazania "miejsce dostawy" przedmiotów leasingu i "miejsce ich użytkowania" są takie same. Uznał zatem, iż przedmioty te, w tym między innymi maszyny służące do produkcji stolarki okiennej używane były na terenie tej samej nieruchomości. W jego ocenie okoliczność ta wskazuje, iż spółka faktycznie korzystała z przedmiotów leasingu nieprzerwanie od 1 października 2003 roku, co zostało potwierdzone w treści protokołu.

Odnosząc się natomiast do argumentu strony skarżącej, iż organ odwoławczy błędnie uznał, iż brak jest w aktach sprawy faktur wystawionych przez poprzedniego użytkownika przedmiotów leasingu, gdyż znane one były kontrolującym i potwierdzenie tego znajdowało się w załączniku nr 30 do protokołu kontroli spółki A z dnia 4 marca 2005 roku Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że we wskazanym załączniku opisane są faktury, to jest numer, data ich sporządzenia, kwota netto oraz brutto, brak jest natomiast treści mogących potwierdzić przekazanie przedmiotów leasingu do użytkowania spółce. W ocenie organu odwoławczego strona skarżąca nie wykazała, jaki związek mogą mieć wskazane faktury z momentem przekazania przedmiotów leasingu do używania spółce.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynika sprawy ( art.145 § 1 pkt.1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U 153, poz.1270 z późniejszymi zmianami). W szczególności organ II instancji naruszył treść art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz.U nr.8, poz.60 z późniejszymi zmianami).

Okolicznością faktyczną sporną pomiędzy organami skarbowymi, a skarżącym w niniejszej sprawie była data przekazania przedmiotów leasingu przez pierwotnego korzystającego "A" sp. z o.o.

Z oczywistych powodów zasadniczymi dowodami pozwalającymi na ustalenie tej okoliczności faktycznej są Aneksy numer 1 i 3 z dnia 1 października 2003 roku do umów leasingu zawarte pomiędzy P.P.H.U "A" S. W., a B wraz z załącznikami w postaci protokółów przekazania-wzór. Żadnych trudności interpretacyjnych w zakresie ustalenia daty przekazania nie budzą aneksy oraz protokóły przekazania dostarczone przez B Inspektorowi Kontroli przy piśmie z dnia 14 marca 2005 roku ( k.76-85 ). Zarówno z odpowiedzi leasingodawcy oraz załączonych do niej kopii dokumentów wynika, że przekazanie maszyn do produkcji stolarki okiennej oraz samochodu ciężarowego nastąpiło w dniu 1 października 2003 roku.

W dniu 7 kwietnia 2005 roku, w nawiązaniu do odpowiedzi udzielonej 14 marca 2005 roku, B poinformował Inspektora Kontroli Skarbowej, że w trakcie procedury akceptowania przedmiotowych aneksów przez Centralę, stroną umów leasingu stała się "A R" Sp. z o.o z dniem 1 grudnia 2003 roku. Do tego pisma leasingodawca załączył kopie obu aneksów z nadpisaną i oparafowaną w ust.1 datą 1 grudnia 2003 roku oraz kopie obu protokółów przekazania-wzór. W protokółach przekazania-wzór nie doszło do zmiany daty z październikowej na grudniową ( k.311-325 ). Nie ma potrzeby uzasadniać, że pomiędzy aneksami 1 i 3, a protokółami przekazania-wzór występuje istotna sprzeczność.

W trakcie postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej, pismem z dnia 31 października 2005 roku, zwrócił się do B o wyjaśnienie sprzeczności pomiędzy treścią aneksów, a protokółami przekazania ( k.33). W odpowiedzi na to pismo, w dniu 19 stycznia 2006 roku, leasingodawca poinformował organ II instancji, że dokumenty niosące za sobą zmiany korzystającego w umowach zostały sporządzone i podpisane z datą 1 października 2003, ale zmiana ta nastąpiła z dniem 1 grudnia 2003 roku. Od tej drugiej daty "A "Sp. z o.o przejęła wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu ( k.35 ). Pismo to również nie pozwala na ustalenie z całą pewnością z jaką datą nastąpiło przekazanie przedmiotów leasingu skarżącemu.

Zgodnie z art.187§1 Ordynacji Podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego oznacza konieczność prowadzenia postępowania dowodowego w ten sposób, aby na jego podstawie możliwe było odtworzenie stanu faktycznego, który - co nie wymaga szczegółowego uzasadnienia - jest warunkiem sine qua non wydania prawidłowej decyzji. Obowiązek ten oznacza także, że jeśli w trakcie zbierania materiału dowodowego ujawni się sprzeczność pomiędzy dowodami mającymi istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, to należy bezwzględnie poszukiwać innych dowodów ( z urzędu lub zawnioskowanych przez stronę ) przy pomocy, których możliwe będzie wyjaśnienie sprzeczności i bezbłędne ustalenie stanu faktycznego w ramach swobodnej ich oceny ( art.191 Ordynacji Podatkowej )

Podatnik w odwołaniu od decyzji organu I instancji wniósł o przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków S. W., J. P. oraz pracownika B podpisującego aneksy, jeśliby faktury wystawione przez pierwotnego korzystającego na dobro leasingodawcy były niewystarczające ( faktury [...] oraz [...] ).

Z obu wskazanych wyżej faktur wynika, że raty za miesiące październik i listopad 2003 roku z tytułu korzystania z będących przedmiotem leasingu maszyn oraz samochodu ciężarowego, na rzecz B uiścił PPHU "A" S. W. , a więc podmiot gospodarczy, w wyniku przekształcenie którego powstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością "A". Z kolei z pisma B z dnia 19 stycznia 2006 roku wynika, że "A" sp z o.o wstąpiła w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego z dniem 1 grudnia 2003 roku. Zasadniczym prawem korzystającego jest czerpanie pożytków wynikających z używania przedmiotów leasingu, obowiązkiem zaś uiszczanie rat leasingowych w terminach i wysokości wynikającej z umowy. Skoro niewątpliwie raty leasingowe za miesiące październik i listopad 2003 roku zapłaciło PPHU "A" S. W. ( wskazane wyżej faktury ), to należy ustalić, czy pożytki z korzystania z maszyn oraz samochodu ciężarowego czerpał ten podmiot gospodarczy, czy też jego następca prawny – "A" Sp. z o.o. W tym celu organ winien bądź przesłuchać S. W. oraz J. P. ( świadków zawnioskowanych przez podatnika ). Dowody te ( zebrane w toku dotychczasowego postępowania dokumenty – zeznania S. W. oraz J. P. ) uzupełnione przez zeznania pracownika B, który podpisał aneksy stanowić będzie wykonanie dyrektywy zawartej w art.187 § 1 Ordynacji Podatkowej.

Nie przeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez podatnika stanowiło naruszenie art.188 Ordynacji Podatkowej. Niewątpliwie zeznania świadków S. W., J. P. oraz pracownika B stanowi naruszenia art.188 Ordynacji Podatkowej. Zgodnie z nim żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Niewątpliwie zeznania świadków wskazanych w odwołaniu miały znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ( bo mogły przyczynić się do ustalenia, kiedy w istocie nastąpiło przekazanie przedmiotów leasingu) i nie były stwierdzone wystarczająco innymi dowodami. Ściśle rzecz biorąc organ II instancji uznał, że ani odpowiedzi B, ani faktury z 11 grudnia 2003 roku nie są wystarczające do uznania, że przekazanie przedmiotów leasingu nastąpiło 1 grudnia 2003 roku.

Zasada swobodnej oceny materiału dowodowego, oznacza przede wszystkim obowiązek dokonywania tej oceny zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Jak już wyżej wskazano uiszczanie rat leasingowych jest zasadniczym obowiązkiem korzystającego, zaś czerpanie pożytków - podstawowym jego prawem. Z odpowiedzi B z 19 stycznia 2006 roku wynika bezdyskusyjnie, że skarżący wszedł w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego z dniem 1 grudnia 2003 roku. Skoro niewątpliwie raty leasingowe za październik i listopad 2003 roku uiścił dotychczasowy korzystający, to z faktów tych - w świetle zasad wiedzy i doświadczenia życiowego – należy raczej wnioskować, że przekazanie przedmiotów leasingu nastąpiło z dniem 1 grudnia 2003 roku. Nieuprawnionym jest w sposób oczywisty wniosek, że przekazanie to nastąpiło 1 października 2003 roku, bez przeprowadzenia jakiegokolwiek dowodu, który pozwalałby na przyjęcie, że następca dotychczasowego korzystającego czerpał już pożytki z przedmiotów leasingu od 1 października 2003 roku. Na tym – w ocenie Sądu – polega naruszenie przez organ II instancji art.191 Ordynacji Podatkowej.

Z tych też względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit.c p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję.

Stosownie do treści art. 152 określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. Wysokość wynagrodzenia pełnomocnika procesowego skarżącego określono na podstawie § 2 ust. 1 w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ i § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm).