Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2483/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów~Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, po rozpoznaniu w dniu 31 marca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 marca 2018 sygn. akt III SA/Wa 1494/17 w sprawie ze skargi Gminy B. na zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 23 grudnia 2016 r. nr PT8.8101.205.2016.SBA.698 w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz Gminy B. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 9 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1494/17, uchylił zaskarżoną przez Gminę B. zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Rozwoju i Finansów z 23 grudnia 2016 r. wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, że Gmina B. (dalej: "Gmina") od 1 stycznia 2010 r., na podstawie zwartych porozumień z Gminami powiatu [...], realizuje zadania w zakresie organizacji lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej, w rozumieniu art. 7 pkt 7a lit. b) ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. nr 125, poz. 874 ze zm.). Gminie powierzono następujące zadania: zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów, kontrolę usług przewozowych, wydawanie zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych na obszarze objętym porozumieniem. Inne Gminy na realizację ww. zadań zobowiązały się do przekazania Gminie dotacji celowej, stanowiącej iloczyn planowanej liczby przebiegu kilometrów i przyjętej stawki za 1 wozokilometr. Stawka za 1 wozokilometr ustalana jest na podstawie stawki uzyskanej w wyniku przetargu z przewoźnikiem powiększonej o 0,03 zł na poczet kosztów administracyjnych. Kwota dotacji przekazywana jest z góry w równych miesięcznych ratach. Określone na wniosek Gminy przez Główny Urząd Statystyczny symbole PKWiU do świadczonych przez Gminę usług to:

a) PKWiU 49.31.21.0 – "transport drogowy pasażerski, rozkładowy, miejski i podmiejski" - wg rozporządzenia Rady Ministrów z 29 października 2009 r.;

b) PKWiU 60.21.31-00.00 – "przewozy miejskie i podmiejskie rozkładowe pasażerskie inne niż kolejowe" – wg rozporządzenia Rady Ministrów z 6 kwietnia 2004 r.;

c) PKWiU 60.21.21-00.00 – "przewozy miejskie i podmiejskie rozkładowe ogólnodostępne pasażerskie inne niż kolejowe" – wg rozporządzenia Rady Ministrów z 18 marca 1997 r.;

Ponadto Gmina będzie uzyskiwała dochody ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej oraz ponosiła koszty związane z funkcjonowaniem komunikacji miejskiej, wynikające m.in. z zakupu usług transportowych (na podstawie umowy z przewoźnikami), remontów wiat przystankowych, zakupu druków biletów, materiałów do wymiany szkła, czynszu dzierżawnego oraz innych usług.

Zgodnie z porozumieniem "taryfę opłat za przewóz osób i rzeczy, zakres uprawnień do ulgowych i bezpłatnych przewozów środkami komunikacji miejskiej ustala Gmina w uzgodnieniu z Gminami powiatu [...]. Na obszarze Gmin obowiązywać będzie jednolita taryfa cenowa oraz zakres ulg za korzystanie ze środków komunikacji miejskiej. Ponadto Gmina ma obowiązek rozliczać sukcesywnie przekazywaną transzę dotacji w terminie do 10-tego dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie. W terminie do 31 stycznia następnego roku Gmina zobowiązana jest dokonać rozliczenia (końcowego) otrzymanej dotacji, biorąc za podstawę faktyczną ilość przejechanych wozokilometrów. Dotacja niewykorzystana lub wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem podlega zwrotowi. Cena świadczonej usługi (tj. cena biletu komunikacji miejskiej) jest określona przez Gminę i Gminy powiatu. Otrzymane przez Gminę dotacje celowe przeznaczone są na sfinansowanie kosztów realizacji zadań z tytułu świadczonych usług przewozowych objętych porozumieniem. Dochody uzyskane ze sprzedaży biletów plus otrzymane dotacje przeznaczone są na pokrycie kosztów funkcjonowania komunikacji miejskiej (w tym świadczenie usług).

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego, Gmina zapytała czy dotacje celowe otrzymane przez nią od Gmin powiatu podlegają opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7% i czy konieczne jest wystawianie faktur VAT dokumentujących otrzymywane dotacje?

Zdaniem Gminy na otrzymaną dotację nie będzie wystawiała faktury VAT, a raz w miesiącu wszystkie dotacje pomniejszy o przypadającą od nich kwotę podatku w wysokości 7%.

Minister Finansów, wydał 2 marca 2010 r. interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Gminy za nieprawidłowe. Organ stwierdził, iż przedmiotowe dopłaty nie są zapłatą za wykonane usługi i nie stanowią obrotu, w związku z powyższym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.

Następnie, w wyniku analizy przedmiotowej sprawy, działający w trybie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), Minister Rozwoju i Finansów stwierdził, iż interpretacja indywidualna z 2 marca 2010 r. jest nieprawidłowa, w związku z czym 23 grudnia 2016 r. dokonał jej zmiany, stwierdzając, że stanowisko Gminy jest nieprawidłowe. Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdził, że otrzymywane przez Gminę dotacje stanowią dopłatę w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Uzyskanie tej dotacji pozwala Gminie na świadczenie usług przewozowych objętych porozumieniem na poziomie określonym przez nią i Gminy powiatu [...].

Organ uznał, że dotacja z tytułu realizacji zadań w zakresie usług przewozowych ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Gminę. Niezależnie bowiem od sposobu wyliczenia wielkości dotacji, jej otrzymanie pozwala Gminie na świadczenie usług przewozowych w ramach lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej zgodnie z podpisanym porozumieniem zawartym z gminami powiatu. Samo otrzymanie dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej, lecz stanowi ją świadczenie usług, otrzymane dofinansowanie podlega opodatkowaniu taką samą stawką podatku jak usługa. Tym samym Gmina ma obowiązek udokumentować fakt otrzymania dotacji wystawieniem faktury (art. 106b ust. 1 ustawy o VAT).

Pismem z 16 stycznia 2017 r. Gmina wystąpiła z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, a następnie wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając rażące naruszenie prawa materialnego, tj. art. 29 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż przedmiotowa dotacja celowa otrzymana w ramach zawartego porozumienia ma bezpośredni wpływ na cenę usługi świadczonej przez Gminę i tym samym stanowi element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 14h § 1 i w konsekwencji art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sposób budzący zaufanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za zasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że opisane czynności Gmina realizuje w zakresie organizacji lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej w rozumieniu ustawy o transporcie drogowym, na podstawie porozumień z Gminami Powiatu [...]. Cena usługi świadczonej przez gminy objęte porozumieniem (tj. cena biletu komunikacji miejskiej) jest określana przez Gminę i przez Gminy powiatu [...]. Gmina uzyskuje przychody ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej, a otrzymana dotacja nie jest przeznaczona na sfinansowanie części ustalonej ceny za usługi przewozu, ale na pokrycie kosztów organizacji usług przewozowych na ternie gmin objętych porozumieniem, które to koszty związane są z realizacją przez Gminę takich zadań jak zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów, wydawania zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych na obszarze objętym porozumieniem. Opisane we wniosku czynność finansowane z dotacji związane są z organizacją wykonania zadań własnych gmin w zakresie transportu lokalnego.

Zasadnie zatem, w ocenie Sądu pierwszej instancji, Gmina podniosła, że otrzymana dotacja, jako przeznaczona na sfinansowanie części kosztów organizacji transportu zbiorowego na terenie gmin objętych porozumieniem, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi, więc nie może być uwzględniana dodatkowo w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Sądu, otrzymana przez Gminę dotacja na realizację zadań opisanych we wniosku o interpretację, związanych z organizacją transportu lokalnego, nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ. Wyrok zaskarżył w całości zarzucając mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a.")., przez błędną ich wykładnię, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, polegającą na przyjęciu przez Sąd, że otrzymana przez Gminę dotacja nie może być uwzględniona w podstawie opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w związku z tym, że otrzymana dotacja przeznaczona jest na sfinansowanie części kosztów organizacji transportu zbiorowego na terenie gmin objętych porozumieniem, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi przewozu, podczas gdy otrzymana dotacja pozwala na świadczenie usług przewozowych na podstawie ustalonych przez Gminę cen biletów komunikacji miejskiej w oparciu o wysokość otrzymanej dotacji, ma związek ze świadczeniem konkretnej usługi przewozowej, oraz której relacja ma bezpośredni wpływ na wysokość świadczonych usług przewozowych.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Gmina wniosła o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, w której sformułowany został jedynie zarzut naruszenia prawa materialnego.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy prawidłowego zastosowania prawa materialnego w postaci art. 29a ust. 1 ustawy o VAT do stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji, a nie błędnej jego wykładni, jak wskazuje się w petitum skargi kasacyjnej. Organ skarżący kasacyjnie nie kwestionuje bowiem interpretacji dokonanej przez Sąd pierwszej instancji i zgodny jest co do tego, że wliczeniu do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie podlega dotacja niemająca ze swej istoty bezwzględnego i bezpośredniego związku z ceną dostarczanej usługi. Odmienne jest jedynie stanowisko organu odnośnie zakwalifikowania dotacji otrzymywanej przez Gminę.

Należy wskazać w tym miejscu, że po uzyskaniu przedmiotowej interpretacji indywidualnej, a przed jej zmianą przez Ministra Rozwoju i Finansów 23 grudnia 2016 r., Gmina ponowiła analogiczny wniosek o interpretację w związku ze zmianą przepisów ustawy o VAT od 1 stycznia 2016 r. Z kolei skarga na tę ponowioną interpretację stanowiła już przedmiot rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w wyroku z 5 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1120/16, a kolejno także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie I FSK 637/17 z 25 września 2019 r. (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA").

W związku z tym, dążąc do zachowania jednolitości orzecznictwa, Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie w pełni podziela stanowisko wyrażone w powyższym wyroku NSA.

Zgodnie z art. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wobec tego za część zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Należy jednak podkreślić, że otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Nie można zatem przyjąć, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, że dotacja jako czynność jest opodatkowana. Dotacja podlega więc opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana (dostawa, usługa) i jedynie wówczas jeśli bezpośrednio wpływa z ceną dostawy lub usługi. Oznacza to, że dotacja jeśli bezpośrednio wpływa na cenę określonej usługi lub określonej dostawy to opodatkowana jest według zasad jakie przewidziano dla opodatkowania dostawy lub usługi, z którą jest związana. Natomiast a contario dotacja nie dająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Doprecyzowania pojęcia "bezpośredniego wpływu na cenę" w powyższym kontekście można poszukiwać ponadto w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE"). I tak w wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia.

Podobne stanowisko zostało wyrażone przez TSUE w wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00, z którego wynika, że dla uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania koniecznym jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, czyli jest związana z konkretną oznaczoną dostawą lub usługą.

Należy zwrócić również uwagę, że ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku wynika, że Gmina realizuje na skutek porozumienia zawartego z innymi gminami powiatu zadanie własne, jakim jest organizacja transportu lokalnego (komunikacji miejskiej). Z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.) wynika, że obowiązkiem gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. W świetle natomiast ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U z 2015 r., poz. 1440 ze zm.) organizatorem publicznego transportu zbiorowego odpowiedzialnym za organizowanie i funkcjonowanie tego transportu na danym obszarze jest właściwa jednostka samorządu terytorialnego (art. 4 ust. 1 pkt 9).

Wykonywanie zadań publicznych często realizowane jest w drodze współdziałania pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego (art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym), którego jedną z form jest właśnie porozumienie międzygminne uregulowane w art. 74 cyt. ustawy, zgodnie z którym gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych (ust. 1). Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (ust. 2).

Jak słusznie wskazano w przywołanym wyroku NSA z 25 września 2019 r., sygn. I FSK 637/17 "celem takich porozumień jest głównie dobrowolne przejęcie przez jedną ze stron porozumienia określonych przez nie zadań publicznych, a w ślad za tym praw i obowiązków pozostałych uczestników porozumienia. Jednostka samorządu terytorialnego na podstawie takiego porozumienia przejmuje prawa i obowiązki drugiej strony umowy porozumienia, a jednostka samorządu terytorialnego zlecająca te zadania jest zobowiązana do udziału w kosztach ich realizacji (w formie dotacji celowej). Zawarcie porozumienia skutkuje przeniesieniem obowiązku realizacji zadań publicznych z jednej jednostki samorządu terytorialnego na inną. Co jednak wypada szczególnie podkreślić, porozumienie takie jest czynnością prawa administracyjnego, za czym mogą przemawiać określona sytuacja stron, tryb jego zawierania i jego istotne elementy oraz zadania objęte treścią porozumienia mieszczące się w zakresie spraw postawionych przez ustawę przed jednostkami samorządu terytorialnego.

Z powyższych względów stosunek prawny łączący gminy, które zawarły porozumienie w trybie art. 74 ustawy o samorządzie gminnym, nie może być rozpatrywany jako stosunek, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie, nie można zwłaszcza zasadnie twierdzić, jak czyni to organ, że przekazywane przez gminy powiatu [...] na rzecz wnioskodawczyni dotacje mają charakter wynagrodzenia za odpłatnie świadczone usługi. Jest to bowiem instytucja prawa publicznego, w ramach której gminy realizują ciążące na nich ustawowo zadania własne z zakresu organizacji komunikacji miejskiej i co oczywiste partycypują w kosztach ich realizacji".

Mając na uwadze powyższe rozważania, nie sposób przyznać racji stanowisku skarżącego kasacyjnie, jakoby otrzymywana przez Gminę dotacja stanowiła de facto finansowanie części ustalonej ceny usługi przewozu poprzez umożliwienie Gminie świadczenia usług przewozowych na podstawie ustalonych cen biletów komunikacji miejskiej. Jest to o tyle niezrozumiałe, że z samego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację wynika, że wachlarz dotowanych działań jest daleko szerszy od samego świadczenia usługi przewozu osób. Przedmiotowa dotacja umożliwia realizacje zadania własnego gmin jakim jest organizacja transportu publicznego, a więc poza samym przewozem osób obejmuje również stworzenie i utrzymanie szeroko pojętej infrastruktury, a także bieżący nadzór nad szeregiem aspektów organizacyjnych związanych z owym zadaniem własnym.

Również należy wskazać, że stanowisko organu jakoby cena biletów transportu lokalnego miała stanowić ekwiwalent (w tym przypadku niejako dopełniany przedmiotową dotacją) jest poniekąd sprzeczne z zasadami logiki. Już z samej natury wykonywania zadań własnych przez gminę wynika, że jest to pewnego rodzaju bezzwrotne świadczenie w interesie wspólnoty gminnej, którego ciężar finansowania ponosi właśnie gmina. Sam fakt ustalenie takich czy innych opłat i warunków ich odpłatności nie nadaje świadczonemu zadaniu publicznemu przymiotu ekwiwalentności. Powszechnym zjawiskiem w zakresie organizacji transportu publicznego jest to, że wpływy budżetowe gminy z tytułu zakupu biletów komunikacyjnych stanowią jedynie część faktycznie poniesionych przez gminę kosztów w celu realizacji tego zadania własnego. W przedstawionym stanie faktycznym irrelewantne dla wysokości dotacji jest ilość wykonany przewozów osób (a w konsekwencji liczba sprzedanych biletów), ponieważ o wysokości dotacji stanowi iloczyn planowanej liczby przebiegu kilometrów i przyjętej stawki za 1 wozokilometr. Wobec tego nie sposób stanąć na stanowisku, że analizowana dotacja stanowi dopłatę do świadczonych usług przewozowych, gdyż jej wysokość jest niezależna od ilości wykonanych przewozów osób jak i zakupionych biletów, do których ceny można by odnieść wysokość dotacji.

W świetle powyższych rozważań należy przyjąć, że opisane we wniosku o interpretację czynności związane są z organizacją wykonania zadań własnych gmin w zakresie transportu lokalnego. Otrzymana dotacja przeznaczona jest na ten właśnie cel, czyli na pokrycie kosztów organizacji usług przewozowych, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny za usługi przewozu. W konsekwencji należy uznać, że nie może być ona uwzględniana w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, albowiem brak tu wymaganego tym przepisem bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Gminę usług. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej dotacja ta nie stanowi "wynagrodzenia świadczonych usług przewozu środkami komunikacji miejskiej". Dotacja ta jest jedynie wyrazem partycypacji w kosztach zadania wspólnego, którego wykonywaniem w wyniku porozumienia międzygminnego zajmuje się jedna z gmin.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 2 p.p.s.a.

Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA

Agnieszka Jakimowicz Roman Wiatrowski Danuta Oleś