Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1322/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 59
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.) WSA Inga Gołowska Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 15 lutego 2018 r. sprawy ze skargi A. N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 25 października 2017 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego I. skargę oddala, II. zarządza zwrot z kasy tutejszego Sądu na rzecz skarżącego nadpłaconego wpisu w kwocie 1.400 zł (jeden tysiąc czterysta złotych).


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia 6 września 2017 r., numer [...], [...] odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych numer: SM [...]/13 z dnia 4 grudnia 2013 r. i SM [...]/13 z dnia 4 grudnia 2013 r. wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego K..

W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. działając jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A. N. na podstawie tytułu wykonawczego nr SM [...]/13 z dnia 4 grudnia 2013 r., obejmującego należności z tytułu podatku od towaru i usług za okres od sierpnia do października 2008 r. oraz SM [...]/13 z dnia 4 grudnia 2013 r., obejmującego należności z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2008 r., wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego K.. Organ egzekucyjny prowadził egzekucję z ułamkowej części nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze [...]

Zobowiązany A. N. pismem z dnia 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu) złożył do organu egzekucyjnego wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o powyższe tytuły wykonawcze. W uzasadnieniu wniosku kwestionował doręczenie tych tytułów wykonawczych, a tym samym, aby wskutek doręczenia tytułu wykonawczego doszło do przerwania biegu przedawnienia. Jednocześnie wskazał, iż nastąpiło przedawnienie zaległości podatkowych będących przedmiotem postępowania egzekucyjnego.

Po przeprowadzeniu postępowania, na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, organ egzekucyjny stwierdził brak podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze nr SM [...]/13 i SM [...]/13. Zdaniem organu analiza sprawy wykazała jednak, iż do przedawnienia należności objętych tymi tytułami wykonawczymi nie doszło, a w konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie doszło także do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia. Należności objęte w/w tytułami wykonawczymi, dotyczące podatku od towarów i usług za okres do sierpnia do listopada 2008 r., zostały zabezpieczone hipoteką przymusową ustanowioną na nieruchomości, a zgodnie z art. 70 § 8 o.p. zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką (lub zastawem skarbowym) nie ulegają przedawnieniu. Organ egzekucyjny przyjął, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o powyższe tytuły wykonawcze, w zakresie ograniczonym tylko do egzekucji z nieruchomości, było w przedmiotowej sprawie w pełni uzasadnione i nie zachodzą w niej przesłanki do umorzenia tego postępowania.

Na powyższe postanowienie A. N. złożył w terminie zażalenie. W zażaleniu zarzucono organowi egzekucyjnemu:

- naruszenie art. 59 ust. 1 pkt 9 o.p. poprzez jego niezastosowanie wynikające z bezzasadnego przyjęcia, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania wskutek czego organ błędnie przyjął, że zobowiązanie podatkowe nie wygasło;

- zastosowanie art. 70 ust. 8 o.p. w sytuacji gdy norma prawna wynikająca wyżej wymienionego jest niekonstytucyjna, ponieważ analogiczny w swej treści, przepis został uznany przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem SK 40/12 za niezgodny z Konstytucją, a w uzasadnieniu wyroku Trybunał Konstytucyjny wprost wskazał, że uznanie za niekonstytucyjny art. 70 § 6 o.p. odnosi się również do brzmienia obowiązującego w chwili orzekania, tj. art. 70 § 8 o.p;

- naruszenie przepisów postępowania mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy wynikające z braku rozważenia przez organ wszelkich istotnych okoliczności sprawy wynikające z braku rozważenia przez organ nieprawidłowych ustaleń faktycznych odnośnie prowadzenia przeciwko dłużnikowi postepowania karnego skarbowego i zawiadomienia dłużnika o postępowaniu karnym skarbowym, co według organu miało skutkować zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, wskutek czego miał on nie upłynąć po 31 grudnia 2013 r., lecz dopiero 23 grudnia 2014 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 25 października 2017 r., nr [...], nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonego uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że organ egzekucyjny wyczerpująco uzasadnił przyczyny, dla których nie doszło do przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku towarów i usług za okres od sierpnia do listopada 2008 r. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednakże zgodnie z § 4 tego artykułu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. początek biegu terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okres sierpień – listopad 2008 r. przypadał na dzień 1 stycznia 2009 r., a zobowiązanie przedawniało się z upływem dnia 31 grudnia 2013 r.

W okresie od dnia 11 września 2013 r. do dnia 2 września 2014 r. bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu w związku z prowadzonym wobec zobowiązanego postępowaniem karnym skarbowym. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiążę się z niewykonaniem tego zobowiązania. W realiach niniejszej sprawy zobowiązany A. N. został zawiadomiony, w trybie zastępczym na podstawie art. 44 k.p.a. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego i o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z dniem 11 września 2013 r., a zatem przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. została spełniona przez organ podatkowy, a w konsekwencji termin przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ przesunięciu o okres zawieszenia. Organ drugiej instancji podkreślił, że organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny wobec zobowiązanego, o którym został on poinformowany. Zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego w Alior Banku SA nastąpiło w dniu 27 grudnia 2013 r., a więc po tym dniu bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo. Zatem zgodnie z art. 70 § 4 w zw. z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawni się z upływem dnia 28 grudnia 2018 r. Organ drugiej instancji wskazał, że do zagadnienia przedawnienia zobowiązania nie znajduje zastosowania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. w sprawie o sygn. SK 40/12, ponieważ art. 70 § 8 o.p. nie był przedmiotem orzekania przez Trybunał Konstytucyjny, a zatem jest to przepis nadal obowiązujący. Przepis ten obowiązuje od dnia 1 stycznia 2003 r. i stanowi, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Organ odwoławczy przyjął, że zaległość podatkowa z tytułu podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do listopada 2008 r. zabezpieczona hipoteką w dniu 27 marca 2015 r. nie uległa przedawnieniu.

Na powyższe postanowienie w ustawowym terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniósł A. N.. Zaskarżonemu orzeczeniu skarżący zarzucił:

1) naruszenie przepisów postępowania mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy:

- polegające na zebraniu, rozpatrzeniu oraz dokonaniu przez ten organ oceny materiału dowodowego wbrew obowiązującym zasadom, wskutek czego organ bezpodstawnie przyjął, że doszło do zawiadomienia dłużnika o wszczęciu postępowania wobec zobowiązanego w sprawie o przestępstwo skarbowe w okresie od 11 września 2013 r. do 2 września 2014 r., co rzekomo miało skutkować zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, w sytuacji gdy wbrew twierdzeniom organu skarżący zawiadomiony nie został, a nadto poprzez bezpodstawne przyjęcie, że przed upływem terminu przedawnienia zastosowany został wobec skarżącego środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego skarżącego w Alior Banku, wskutek czego miało dojść do przerwania biegu terminu przedawnienia, a wobec powyższego organ błędnie zastosował przepisy prawa materialnego i niewłaściwie określił, że przedawnienie zobowiązań podatkowych objętych tytułami wykonawczymi nr SM [...]/13 z dnia 4 grudnia oraz SM [...]/13 z dnia 4 grudnia 2013 r. nastąpi dopiero 28 grudnia 2018 r., w sytuacji gdy są one przedawnione z upływem 31 grudnia 2013 r.;

2) naruszenie prawa materialnego poprzez:

- bezzasadne zastosowanie art. 70 § 8 o.p. w sytuacji gdy norma prawna wynikająca z wyżej wymienionego przepisu jest niekonstytucyjna, ponieważ analogiczny w swej treści przepis został uznany przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem SK [...] za niezgodny z Konstytucją, a w uzasadnieniu wyroku Trybunał Konstytucyjny wprost wskazał, że uznanie za niekonstytucyjny art. 70 § 6 o.p. odnosi się również do brzmienia obowiązującego w chwili orzekania, tj. art. 70 § 8 o.p., a wskutek jego zastosowania doszło do naruszenia art. 64 ust. 2 Konstytucji;

- naruszenie art. 59 § 1 pkt 9 o.p. poprzez jego niezastosowanie wynikające z bezzasadnego przyjęcia, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, wskutek czego organ błędnie przyjął, że zobowiązanie podatkowe dłużnika nie wygasło, wobec czego organ błędnie nie zastosował art. 59 ust. 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 25 października 2017 r. oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 6 września 2017 r. w przedmiocie odmowy umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej kosztów postępowania według norm prawem przepisanym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko uprzednio zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a.

Kontrolując zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., jak i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji, w oparciu o wyżej wskazane reguły, Sąd uznał, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Dokonując oceny stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia, ustalenia faktyczne poczynione przez organy obu instancji, albowiem stan faktyczny został ustalony przez te organy z zachowaniem reguł procedury administracyjnej a sprawa została prawidłowo zbadana przez organ odwoławczy, który ponownie rozważył wszelkie aspekty sprawy.

Zgodnie z treścią art. 59 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U. z 2017 r. poz.1201 - dalej u.p.e.a.) postępowanie egzekucyjne umarza się:

1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela;

10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Stosownie zaś do treści § 2 tego przepisu postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Wskazane wyżej przesłanki stanowią katalog zamknięty, czyli przytoczone wyżej wyliczenie zawiera wyłączne, a zarazem jedyne dopuszczalne sytuacje umorzenia postępowania egzekucyjnego. Przesłanki te mają charakter obligatoryjny, co z kolei determinuje konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego w przypadku wystąpienie choćby jednej z nich. W okolicznościach niniejszej sprawy organy obu instancji prawidłowo uznały, iż żadna ze wskazanych wyżej podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego nie zachodzi, co musiało skutkować odmową jego umorzenia.

Podkreślić należy, że ze względu brzmienie art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Skarżący domagał się umorzenia postępowania egzekucyjnego, wskazując na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Kwestia przedawnienia zobowiązań podatkowych uregulowana została w przepisach o.p. Stosownie do treści art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (art. 70 § 4 o.p.). Sąd podziela stanowisko zajęte przez organy obu instancji, że początek biegu terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do listopada 2008 r. przypadał na dzień 1 stycznia 2009r., a zobowiązanie przedawniało się z upływem dnia 31 grudnia 2013 r.

W realiach niniejszej sprawy w okresie od dnia 11 września 2013 r. do dnia 2 września 2014 r. bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu w związku z prowadzonym wobec A. N. postępowaniem karnym skarbowym. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że w dniu 20 grudnia 2013 r. po dwukrotnym awizowaniu przesyłki z powiadomieniem o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, skarżący powiadomiony został o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z dniem 11 września 2013 r., a tym samym termin przedawnienia zobowiązania uległ przesunięciu o okres zawieszenia.

Jednocześnie organ egzekucyjny zastosował wobec skarżącego środek egzekucyjny, o którym również został on powiadomiony. Doręczenie przesyłki z zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego przez Alior Bank S.A., po dwukrotnym jej awizowaniu nastąpiło w dniu 7 stycznia 2014 r. Samo zastosowanie środka egzekucyjnego nastąpiło w dniu 27 grudnia 2013 r. Stosownie do treści art. 70 § 4 o.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W rozpoznawanej sprawie środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego zastosowano w dniu 27 grudnia 2013 r., a zatem zobowiązanie podatkowe przedawni się z upływem dnia 28 grudnia 2018 r.

Domniemanie doręczenia w trybie zastępczym (poprzez awizowanie) może być oczywiście obalone, ale jeżeli to nie nastąpi, wywiera dokładnie taki sam skutek prawny jak doręczenie bezpośrednie. A. N. nie podjął próby obalenia domniemania skuteczności omówionych wyżej doręczeń, a skarga w tym zakresie sprowadza się wyłącznie do gołosłownego stwierdzenia, że o wszczęciu postępowania oraz o zastosowaniu środka egzekucyjnego zawiadomiony nie został. Również w zażaleniu skarżący podnosił wyłącznie to, że tytułów egzekucyjnych mu nie doręczono. Ponieważ w aktach sprawy znajdują się prawidłowo wypełnione dowody doręczenia (pozostawienia zawiadomienia – awiza) spornych zawiadomień, argumenty skarżącego nie mogą zostać uznane za skuteczne. Organy egzekucyjne prawidłowo zatem uznały, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 6 pkt 1 o.p.), a następnie do przerwania biegu tego terminu (art. 70 § 4 o.p.).

W tym stanie rzeczy bez znaczenia dla wyniku sprawy jest fakt powołania się przez organy egzekucyjne na fakt zabezpieczenia zobowiązań podatkowych poprzez hipotekę. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko skarżącego o sprzeczności z Konstytucją PR przepisu art. 70 § 8 o.p. Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 8 października 2013 r. w sprawie SK 40/12 (Dz.U. poz. 1313) stwierdził, że art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Przepis art. 70 § 6 o.p. w tym brzmieniu stanowił, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki. Treść aktualnego art. 70 § 8 o.p. jest analogiczna (przepis oprócz hipoteki wymienia obecnie jeszcze zastaw skarbowy). Jak wskazuje się słusznie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 29 sierpnia 2017 r., II FSK 2048/15, Lex nr 2371400) orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne (art. 190 ust. 1 Konstytucji RP). Mają także charakter prawotwórczy, co oznacza, że przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc obowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności (por. B. Banaszak - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej Komentarz, Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 2009 s. 835-853). Wprawdzie stwierdzona niekonstytucyjność dotyczy art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jednak analogiczna treść tego przepisu w obecnie obowiązującym art. 70 § 8 o.p. powoduje niekonstytucyjność wtórną tego ostatniego. Przepis oceniony jako niekonstytucyjny, nie może zostać uznany za zgodną z prawem podstawę rozstrzygnięcia spraw podatkowych oraz podstawę ich kontroli przez sądy administracyjne; ponadto - nie może stanowić podstawy prawnej wszczynania i kontynuowania postępowań podatkowych. Wykładnia przepisu art. 70 § 8 o.p. - przy uwzględnieniu zastrzeżeń Trybunału co do zgodności art. 70 § 6 o.p. z art. 64 ust. 2 Konstytucji - nie może prowadzić do takiego rezultatu, iż w przypadku zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką przymusową na podstawie niekonstytucyjnej normy art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., zabezpieczenie to nie wywołuje żadnych skutków prawnych w zakresie biegu terminu przedawnienia, a w sytuacji zobowiązań podatkowych zabezpieczonych taką hipoteką na podstawie obowiązującej od 1 stycznia 2003 r. analogicznej normy prawnej ujętej w ramach art. 70 § 8 o.p. - wywołany jest skutek w postaci nieprzedawniania się tych zobowiązań.

W niniejszej sprawie zarzut niekonstytucyjności przepisu okazał się zasadny, jednak nie mogło to prowadzić do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia, ponieważ organy egzekucyjne powołały fakt zabezpieczenia spornego zobowiązania podatkowego hipoteką jako jedną z kilku okoliczności, które uniemożliwiły przedawnienie, nie zaś jako okoliczność jedyną. Rozstrzygnięcie organu jest zatem oparte częściowo na błędnych przesłankach, ale mimo to – z uwagi na omówione wyżej: zawieszenie biegu przedawnienia i przerwanie biegu przedawnienia – odpowiada prawu. Wobec tego w sprawie prawidłowo zastosowano art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a.

W punkcie II zarządzono zwrot z kasy Sądu na rzecz skarżącego nadpłaconego wpisu w kwocie 1400 zł. Na § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2003 roku, Nr 221 poz. 2193 ze zm.) od skargi w przedmiotowej sprawie należało pobrać wpis stały w wysokości 100 zł. Strona skarżąca wpłaciła do kasy Sądu kwotę 1500 zł, a zatem konieczne było zarządzenie zwrotu nadpłaconego wpisu w wysokości 1400 zł jako różnicy między kosztami pobranymi a kosztami należnymi, co Sąd uczynił na podstawie art. 225 p.p.s.a.