Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1098/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 1 pkt. 2,   ust. 9
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Jarosław Szaro WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 stycznia 2015r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki VOLKSWAGEN CRAFTER 35 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] czerwca 2014r. nr [...], 2) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego M. G. kwotę 784 (słownie: siedemset osiemdziesiąt cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2014r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] czerwca 2014r. nr [...]w przedmiocie określenia M.G. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Volkswagen Crafter 35, nr VIN [...], rok produkcji 2007, o pojemności silnika 2461 cm3, w kwocie 4 169 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 §1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.- dalej Op.), art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3, , art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4 ust 6, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust 6a, ust. 8, ust. 9, ust. 11, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, ze zm.- dalej u.p.a.).

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu 24 maja 2013 r. skarżący dokonał na terenie Hiszpanii zakupu uszkodzonego samochodu marki Volkswagen Crafter 35, o parametrach opisanych na wstępie, za kwotę 3000 Euro, a następnie 26 maja 2013r. dokonał jego przemieszczenia na terytorium kraju. W dniu 31 maja 2013 r. złożył w Oddziale Celnym w K. deklarację uproszczoną - zarejestrowaną pod numerem [...], deklarując jako podstawę opodatkowania kwotę 12.615 zł, oraz uiszczając podatek akcyzowy wyliczony z zastosowaniem obowiązującej stawki 18,6 %w kwocie 2.346 zł. Wraz z deklaracją skarżący przedłożył wycenę nr 62/5/2013 z dnia 29.05.2013r. sporządzoną przez rzeczoznawcę samochodowego K.Ż. , w której ten określił wartość bazową brutto przedmiotowego pojazdu w stanie jak przed szkodą na kwotę 49.323,00 zł, zweryfikowaną następnie o:

- korektę za wyposażenie dodatkowe (+2.446,00 zł),

- korektę za pierwszą rejestrację (+4.059,00 zł),

- korektę za przebieg (-9.505,00 zł),

- korektę za ogumienie (-1.043,00 zł)

- oraz korekty rożne (-27.427,00 zł) tj. za naprawę wg. systemu Audatex - 59,2%, otrzymując wartość rynkową brutto dla sprowadzonego samochodu w wysokości 17.900 zł - w tym VAT (23%) 3.347,15 zł.

Dokonując analizy przedłożonej wyceny organ I instancji stwierdził, że wysokość zadeklarowanej podstawy opodatkowania, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej takiego samochodu na rynku krajowym, a zobrazowane, w załączonej do wyceny dokumentacji fotograficznej, uszkodzenia samochodu nie uzasadniają przyczyn tak niskiej wartości przedmiotowego pojazdu. W związku z tym organ wezwał skarżącego do zmiany wysokości zadeklarowanej podstawy opodatkowania lub pisemnego wykazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania, w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu oraz do przedłożenia dokumentów pozwalających na ustalenia stanu technicznego pojazdu.

W odpowiedzi na powyższe skarżący oświadczył, że cena zakupu odbiega od ceny rynkowej, gdyż sprowadzony z Hiszpanii samochód został wycofany z użytkowania jako karetka pogotowia, ze względu na obowiązujące tam przepisy prawne określające maksymalny czas eksploatacji takiego pojazdu na 5 lat. Ponieważ zbliżał się maksymalny możliwy okres eksploatacji tego pojazdu, a koszt dostosowania pojazdu do innych celów przekraczałby jego wartość - nie przedstawiał on dla sprzedającego dużej wartości. Skarżący zaznaczył również, że specyficzne warunki eksploatacji karetki pogotowia powodują dużo szybsze zużywanie się wszystkich elementów samochodu, toteż bezzasadne jest porównywanie wartości takiego pojazdu specjalnego do wartości pojazdów tego modelu, eksploatowanych w typowych warunkach. Podkreślił, że zajmuje się naprawą karetek od kilku lat i aby obniżyć koszty naprawy, korzystał z części używanych zakupionych w auto-złomach, na ogłoszeniach internetowych i u osób prywatnych, wobec czego nie posiada rachunków na zakup części.

Wobec powyższego, organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oraz opisaną na wstępie decyzją, określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 4 169 zł., uznając równocześnie, że wskazana przez niego w deklaracji wartość pojazdu – 12.615 zł, w sposób nieuzasadniony znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej sprowadzonego samochodu w stanie uszkodzonym, ustalonej przez organ w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy samochodowego z dnia 22 kwietnia 2014r. nr 412/14/Szel.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący, wnosząc o jej uchylenie w całości zarzucił organowi błędną wykładnię art. 104 ust. 1, ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. oraz naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. W uzasadnieniu zarzucił, że organ nie rozważył jego argumentów odnoszących się do okoliczności, które spowodowały, że cena sprowadzonego pojazdu różni się od cen samochodów tego modelu i rocznika. Zarzucił że w prowadzonym postępowaniu nie uwzględniono wyceny rzeczoznawcy K.Ż., a organ arbitralnie oparł swoje stanowisko na opinii powołanego w postępowaniu biegłego J.S. Skarżący wskazał, że samochód był w dobrym stanie technicznym i nabył go ze względu na jego niską cenę rynkową.

Dyrektor Izby Celnej w P. nie podzielił powyższych zarzutów i wspomnianą na wstępie decyzją utrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. w mocy.

Organ odwoławczy podzielił dokonane przez organ I instancji ustalenia dochodząc do tych samych wniosków. Przytaczając obowiązujące w tym zakresie przepisy wskazał na dwa etapy procesu weryfikacji podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Zwrócił uwagę, że w pierwszej kolejności, w razie powzięcia przez organy celne wątpliwości, to podatnik zobowiązany jest do wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny - podstawy opodatkowania -znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. W tej fazie postępowania inicjatywa dowodowa należy do podatnika, a organ dokonuje jedynie oceny pod względem wiarygodności i zasadności.

Wynikiem tych działań jest wstępna ocena, czy istniała uzasadniona przyczyna, aby podstawa opodatkowania - cena podana przez podatnika - znacznie odbiegała od wartości rynkowej pojazdu. W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie przedłoży przekonywujących wyjaśnień, co do istnienia uzasadnionej przyczyny, ani nie dokona zmiany podstawy opodatkowania, organ jest zobowiązany do wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego, w celu określenia podstawy opodatkowania oraz należnego podatku akcyzowego w prawidłowej wysokości, jak było w niniejszej sprawie.

Organ podkreślił, że podatnik na potwierdzenie deklarowanej wartości sprowadzonego samochodu przedstawił wycenę z dnia 29.05.2013r. nr 62/5/2013, w której koszt naprawy przedmiotowego pojazdu został oszacowany na kwotę 27 427,92 zł. Odnosząc się jednakże do tej wyceny, organ odwoławczy podkreślił, że nie przedstawiono w niej metodologii jej sporządzenia, co powoduje że nie ma możliwości zweryfikowania tej wyceny w oparciu o powszechnie dostępną, bądź posiadaną przez organ wiedzę. Podkreślił też, że koszty związane z naprawą samochodu są trudne do ustalenia i różnią się w zależności od wykonywanych napraw we własnym zakresie bądź przez wyspecjalizowaną stację serwisową oraz cen zakupu części zamiennych - nowych oryginalnych, nowych zamienników, używanych. Jako przykład organ podał ceny tych samych elementów przyjętych do wyceny oraz znacząco niższe ceny tych samych elementów figurujące na portalu aukcyjnym Allegro podkreślając, że z samego oświadczenia podatnika wynika że w celu minimalizowania kosztów, korzystał z części zamiennych.

Wobec nieprzedstawienia przez podatnika dokumentów potwierdzających rzeczywiste koszty naprawy oraz zakupu części zamiennych, braku możliwości szczegółowej weryfikacji wyceny nr 62/5/2013 z dnia 29.05.2013 r. w pierwszej fazie postępowania, a także mając na uwadze przyczyny niskiej ceny transakcyjnej sprowadzonego pojazdu podane przez podatnika, w ocenie organu podatkowego, należało uruchomić tryb, o którym mowa w art. 104 ust. 8 upa. i wezwać podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

Organ odwoławczy uznał zatem za zasadne postępowanie organu I instancji, który uznał dowód w postaci wyceny biegłego rzeczoznawcy nr 62/5/2013 z dnia 29.05.2013 r., za niepełny i niejednoznaczny z uwagi na brak wskazania metody z jakiej korzystał rzeczoznawca oraz powołał biegłego w celu wydania opinii o średniej wartości rynkowej sprowadzonego samochodu na dzień jego sprowadzenia.

W wycenie sporządzonej przez powołanego biegłego, rzeczoznawcę samochodowego J.S. biegły ten określił wartość bazową brutto spornego pojazdu w stanie jak przed szkodą na kwotę 49 323 zł. , którą następnie zweryfikował o:

1. korektę za wyposażenie dodatkowe + 2502,00 zł.

korektę za pierwszą rejestrację + 4059,00 zł

korektę za przebieg - 9514,00 zł.

Korektę za ogumienie - 1043,00 zł

otrzymując wartość rynkową po korektach w kwocie 45.300,00 zł.

Ze względu na fakt, że przedmiotowy pojazd był uszkodzony rzeczoznawca ustalił średnią wartość rynkową samochodu osobowego w stanie uszkodzonym następującymi metodami:

1. urealnionego kosztu naprawy wyliczając wartość pojazdu na kwotę 17 300 zł.

2. zredukowanego kosztu naprawy wyliczając wartość pojazdu na kwotę 23 427 zł.

3. stopnia uszkodzenia wyliczając wartość pojazdu na kwotę 23 190 zł.

W oparciu o wycenę techniczną nr 412/14/Szel. z dnia 24.06.2014 r. organ podatkowy przyjął, że wartość rynkowa brutto nieuszkodzonego pojazdu stanowiąca podstawę do wyliczeń wartości uszkodzonego pojazdu wynosi 45.300 zł. Następnie ustalił, również w oparciu o tę wycenę, wartość brutto uszkodzonego pojazdu przy zastosowaniu metody stopnia uszkodzenia, w następujący sposób:

wartość rynkowa brutto po korektach 45.300 zł

stopień uszkodzenia 0,0612 42.528 zł

współczynnik stopnia uszkodzenia 0,80 34.022 zł

współczynnik uszkodzeń ukrytych 0,96 32.661 zł

wartość pojazdu w stanie uszkodzonym 32.700 zł

Ustalając wartość sprowadzonego pojazdu stanie uszkodzonym organ nie uwzględnił współczynnika zbywalności.

W ocenie organu odwoławczego, w rozpoznawanej sprawie metodą najbardziej adekwatną dla potrzeb ustalania średniej wartości rynkowej pojazdu w rozumieniu art. 104 ust. 11 upa jest metoda stopnia uszkodzenia pojazdu.

Porównanie wskazanej przez Stronę wysokości podstawy opodatkowania w kwocie 12 615 zł. z ustaloną przez organ średnią wartością rynkową uszkodzonego tego pojazdu w kwocie 22 416 zł. skutkowało uznaniem, że nawet po uwzględnieniu przyczyny wskazanej przez Stronę, (uszkodzenie pojazdu) zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu w stanie uszkodzonym. Co z kolei dało podstawę organowi podatkowemu do samodzielnego określenia podstawy opodatkowania w trybie art. 104 ust. 9 u.p.a.

W związku z powyższym, w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym organ pomniejszył średnią wartość rynkową w wysokości 32.700,00 zł. o podatek VAT (23%) oraz podatek akcyzowy (18,6%), ustalając tym samym podstawę opodatkowania w wysokości 22 416 zł, jednocześnie określając zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 4169 zł. ( strona uiściła podatek akcyzowy w wysokości 2 346zł wobec czego do zapłaty pozostało 1 823 zł.).

Utrzymując w mocy decyzje organu I instancji, organ odwoławczy zaznaczył, że z opinii biegłego rzeczoznawcy powołanego w toku postępowania wynika, że wartość pojazdu ustalona została według:

- systemu Audatex - koszty naprawy 27.427 zł.

- metody zredukowanego kosztu naprawy 15.623 zł.

- metody urealnionego kosztu naprawy 28.150 zł.

Na tej podstawie organ stwierdził , że skoro rozbieżność pomiędzy skrajnymi wycenami kosztów naprawy wynosi 12.527,00 zł, to wyceny sporządzone metodami opierającymi się na kosztach naprawy- jako niemiarodajne - należy pominąć przy wydaniu rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Należy również pominąć czynniki subiektywne takie jak regionalna sytuacja rynkowa czy zbywalność, które są czynnikami zmiennymi okresowo trudnymi do zweryfikowania, i mającymi drugorzędne znaczenie. Dlatego nie mogą zostać uwzględnione przy wyliczaniu wartości rynkowej pojazdu.

Odnosząc się do powołanych zarzutów organ wskazał, że przedłożona przez skarżącego ekspertyza – stanowiąca jednocześnie prywatną opinię, podlegała swobodnej ocenie w prowadzonym postępowaniu dowodowym a dokonana w tym zakresie ocena organu była swobodna lecz nie dowolna, a organ należycie uzasadnił które i dlaczego wnioski przyjął za wiążące, a które nie.

Odnosząc się do zarzutu strony dotyczącego braku podstaw do wznowienia postępowania w niniejszej sprawie, organ podkreślił, że obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego powstaje z mocy prawa, czego konsekwencją jest zasada samoopodatkowania, w związku z którą obowiązkiem podatnika jest należyte zaklasyfikowanie przedmiotu określonej czynności prawnej lub faktycznej, określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a następnie jego zapłacenie. Organ podatkowy przyjmując deklarację uproszczoną AKC-U stwierdza jedynie formalną poprawność tego dokumentu. Przyjęcie deklaracji nie jest decyzją administracyjną, a organ podatkowy nie przesądza na tym etapie o jej prawidłowości. To Podatnik jest zobowiązany do złożenia deklaracji według ustalonego wzoru, oraz obliczenia podstawy opodatkowania, należnego podatku oraz jego zapłaty. Weryfikacja wskazanej przez Podatnika podstawy opodatkowania, może nastąpić w terminie późniejszym, maksymalnie do czasu przedawnienia się zobowiązania podatkowego.

W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie zarzucając organom podatkowym naruszenie przepisów prawa materialnego oraz norm procesowych. Podniósł niewłaściwe zastosowanie art. 104 ust 9 u.p.a. poprzez stwierdzenie, że skarżący nie wykazał przyczyn uzasadniających wysokość podstawy opodatkowania odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu i w konsekwencji nieuprawnione wszczęcie postepowania podatkowego w sytuacji gdy skarżący wskazał przyczyny uzasadniające zadeklarowaną wysokość opodatkowania. Zarzucił naruszenie przepisu art. 29 ust 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu bez zastosowania metody wartości transakcyjnej tj. poprzez przyjęcie, że cena towaru to nie jest cena faktycznie zapłacona za towar. Zarzucił także naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów.

W uzasadnieniu podatnik podkreślił, iż zdecydował się na zakup sprowadzonego samochodu z uwagi na jego niską cenę oraz przewidywaną możliwość naprawy pojazdu kosztem i wysiłkiem własnym przy użyciu części używanych i podkreślił, iż niska cena transakcyjna przedmiotowego pojazdu jest racjonalnie uzasadniona - prawo hiszpańskie bowiem ogranicza maksymalny termin dopuszczalnej eksploatacji samochodu w charakterze karetki pogotowia do pięciu lat, wobec czego po upływie tego terminu pojazdy takie tracą na wartości na rynku lokalnym. Niska cena sprowadzonego samochodu wynika również z jego intensywniejszej eksploatacji w szczególnych warunkach oraz z ogólnej małej dbałości o pojazd, którego okres dopuszczalnej eksploatacji jest znacznie ograniczony.

Zarzucił, że organ nie wziął pod uwagę przedmiotowych argumentów, ani nie odniósł się do przedłożonej przez podatnika wyceny biegłego rzeczoznawcy - odnosząc się do stanowiska podatnika w sposób schematyczny i automatyczny bez uwzględnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy oraz w sposób arbitralny opierając się wyłącznie na wycenie powołanego w postępowaniu biegłego J.S. .

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

W rozpatrywanej sprawie spór dotyczy kwestii prawidłowości określenia wysokości podstawy opodatkowania w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki VOLSKWAGEN, o numerze nadwozia VIN: [...] pojemności skokowej silnika 2461 cm ³, roku produkcji 2007. Organy podatkowe obu instancji zakwestionowały zadeklarowaną przez skarżącego wysokość podstawy opodatkowania, stanowiącą zapłaconą przez niego kwotę za nabyty samochód, uznając, że bez uzasadnionych przyczyn odbiega ona znacznie od wartości rynkowej pojazdu, notowanej na rynku krajowym oraz przyjęły za podstawę opodatkowania średnią wartość rynkową tego samochodu.

Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest kwota jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za ten samochód w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jedynie w sytuacji, gdy przywóz samochodu osobowego nie wiąże się z zapłatą kwoty należnej, za podstawę opodatkowania należy przyjąć średnią wartość rynkową samochodu osobowego pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Jest to zasada, od której ustawodawca wprowadził w art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym wyjątek, pozwalający na uruchomienie przez organy podatkowe procedury weryfikacji, jednakże tylko w przypadku, gdy wskazana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania (cena nabycia), bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu.

Postępowanie w tych sprawach ma charakter dwuetapowy. Jeżeli w ocenie organu wysokość podstawy opodatkowania, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (art. 104 ust 8 ustawy). Organ podatkowy może samodzielnie określić podstawę opodatkowania, w przypadku braku "uzasadnionych przyczyn" przyjęcia jako podstawy opodatkowania wartości nabycia samochodu osobowego, którego cena nabycia musi "znacznie odbiegać" od wartości rynkowej tego samochodu.

Zatem aby odstąpić od opodatkowania podatkiem akcyzowym podstawy określonej w umowie kupna ( fakturze ), organy muszą ustalić, że:

1) po pierwsze cena w niej zawarta i deklarowana przez podatnika znacznie odbiega od średniej ceny rynkowej,

2) po drugie dzieje się tak bez uzasadnionej przyczyny.

Każdorazowo organ podatkowy musi zająć stanowisko co do tych dwóch elementów pozwalających na przyjęcie podstawy opodatkowania wynikającej z art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym. W tym zakresie organy powinny się wykazać szczególną starannością przy ustalaniu, że cena zadeklarowana bez uzasadnionej przyczyny różni się od średniej wartości tego typu pojazdu.

Na podstawie samej tylko różnicy cen nie można domniemywać, że jest ona nieuzasadniona (por. wyroki NSA z dnia 12.02.2014 r. sygn. akt I GSK 1197/12; z dnia 12.02.2014 r. sygn. akt I GSK 1204/12; z dnia 12.02.2014 r. sygn. akt I GSK 1205/12 – wszystkie wyroki dostępne w SIP Lex i CBOSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W przypadku stwierdzenia, że podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej danego samochodu osobowego, organ w pierwszej kolejności zobowiązany jest do uwzględnienia wszelkich znanych mu okoliczności, które uzasadniają taką dysproporcję pomiędzy podaną przez stronę podstawą opodatkowania konkretnego samochodu osobowego, a średnią ceną podobnych samochodów zarejestrowanych w kraju. W pierwszej kolejności będą to z pewnością uwarunkowania sprowadzające się do stanu technicznego sprowadzonego samochodu (długoletnia i niewłaściwa eksploatacja, skala i wielkość uszkodzeń), w drugiej uwarunkowania zewnętrzne spowodowane m.in. nadpodażą samochodów używanych na rynku, zdarzeniami losowymi (powodzie, trzęsienia ziemi, inne kataklizmy), względami ekologicznymi (surowsze przepisy, moda na ekologię) czy też finansowymi (z jednej strony podatki, z drugiej dopłaty i inne ulgi zachęcające do kupna nowych samochodów). W efekcie, nie jest uzasadnione automatyczne kwestionowanie ceny nabycia, jeżeli odbiega ona od średniej wartości na rynku krajowym."(wyrok NSA z dnia 25.04.2013 r. sygn. akt I GSK 1720/11).

W świetle powyższych orzeczeń, które skład orzekający w pełni podziela, stwierdzić należy, że organ powinien w sposób szczegółowy i bardzo precyzyjny wykazać dlaczego uznaje, że występująca różnica pomiędzy wartością średnią i deklarowaną w danej sprawie, jest różnicą występującą bez uzasadnionej przyczyny.

Ustalenie, że cena deklarowana przez podatnika w nieuzasadniony sposób odbiega od średniej ceny rynkowej stanowi pierwszy etap dokonania szacowania podstawy opodatkowania i uzasadnia przejście do drugiego etapu, polegającego na określeniu tejże podstawy przez organ w oparciu o przepis art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 03.07.2013 r. sygn. akt I SA/Bk 131/13).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, pod wątpliwość należy poddać przyjęcie przez organy obu instancji, że zadeklarowana przez skarżącego podstawa opodatkowania w sposób znaczący i nieuzasadniony odbiegała od cen średniorynkowych takich pojazdów.

Z dołączonej przez skarżącego ekspertyzy pojazdu, sporządzonej w dniu 29 maja 2013 r. tj., a która w ocenie skarżącego tłumaczyć miała niską cenę wynikało, że w samochodzie należało wymienić:

ramę boczna dachu tylnego prawego, która była pogięta i wgnieciona do wnętrza,

stopień tylny wraz z zderzakiem tylnym, który był trwale wgnieciony i pęknięty po stronie prawej,

klosz lampy kierunkowej lusterka prawego z powodu pęknięcia,

pokrycie zderzaka przedniego z powodu pęknięcia po stronie prawej,

tapicerkę siedziska fotela przedniego prawego z powodu jego rozerwania,

szybę czołową z powodu punktowego popękania po stronie lewej,

tapicerkę wewnętrzną pokrywy silnika z powodu porozrywania,

turbosprężarkę z powodu jej zużycia.

Ponadto wiele elementów wymagało naprawy a to:

ściana boczna tylna prawa pogięta w części tylnej, górnej,

drzwi tylu nadwozia prawe zgięte po stronie prawej,

ściana narożna tylna lewa zgięta w części środkowej,

ściana środkowa lewa zgięta w części środkowej,

drzwi lewe okaleczony lakier w części środkowej,

osłona prawa reflektora przedniego - zarysowany lakier,

pokrywa komory silnika - zarysowany lakier w części przedniej,

błotnik przedni prawy - punktowe uszkodzenia lakieru w części środkowej,

drzwi prawe zgięte w części dolnej oraz okaleczony lakier w części górnej, tylnej,

dach nadwozia - okaleczony punktowo lakier w części przedniej,

rama boczna dachu tylna lewa zgięta w części tylnej,

dach nadwozia punktowe pogięcia.

W ekspertyzie tej rzeczoznawca ustalając wartość pojazdu wskazał na korektę ze względu na stwierdzone ubytki wartości z tytułu uszkodzenia i braków na 59,2 % skutkujące obniżeniem wartości bazowej. Wskazał również na szereg innych korekt zmniejszających wartość pojazdu jak: stan ogumienia, za przebieg. Ustalona przez niego w opinii wartość pojazdu brutto wynosiła 17.900 zł brutto, w tym podatek VAT 3.347,15 zł.

Tymczasem organ I instancji w oparciu również o opinię powołanego przez siebie biegłego ustalił średnią wartość rynkową dla tego rodzaju pojazdu, marki, rocznika na kwotę 22.416 zł netto tj. już po pomniejszeniu o podatek VAT i akcyzę, wskazując równocześnie, że w sposób znaczący różni się ona od podstawy opodatkowania zadeklarowanej przez skarżącego - 12.615 zł.

Organ I instancji przyjął, a organ odwoławczy te ustalenia w pełni zaakceptował, że powyższej różnicy nie usprawiedliwia dołączona przez skarżącego ekspertyza, nie wskazując jednak żadnych podstaw zajętego przez siebie stanowiska.

W ocenie Sądu takie stanowisko organów nie znajduje usprawiedliwionych podstaw i nie upoważnia organów do ustalenia średniej wartości rynkowej pojazdu.

O ile można zgodzić się z organami, że porównanie zadeklarowanej przez skarżącego podstawy opodatkowania z wstępnie ustaloną przez organ średnią wartością rynkową pojazdu wskazuje na istnienie znacznej różnicy, o tyle organ nie wykluczył, że usprawiedliwiają ją stwierdzone uszkodzenia pojazdu. Organ nie odniósł się szczegółowo do twierdzeń Skarżącego, że ten samochód był wykorzystywany jako karetka pogotowia przez co był bardzo wyeksploatowany co wpłynęło na obniżenie jego wartości.

Zarówno dołączona do akt ekspertyza, jak też zdjęcia pojazdu wskazują na to, że samochód znajdował się w stanie nienadającym się do użytku.

Rzeczoznawca stwierdził stan uszkodzenia pojazdu przekraczający połowę – 55%.

W świetle powyższego, porównanie wartości pojazdu z tak stwierdzonymi uszkodzeniami, do ceny standardowego pojazdu tego rocznika, modelu, wyposażenia, bez odniesienia się do ewentualnego wpływu stwierdzonych ubytków jak i sposobu eksploatacji samochodu na faktyczną cenę jego nabycia, czyni nieuzasadnionym podważenie przez organy obu instancji zadeklarowanej podstawy opodatkowania i ustalenie w jej miejsce średniej wartości pojazdu.

Organy powinny były ustalić drugi z koniecznych warunków do przyjęcia średniej wartości rynkowej pojazdu, tj. czy znaczne odbieganie zadeklarowanej podstawy od wartości średniorynkowej nie wynika ze stopnia uszkodzenia pojazdu, czego nie dokonały.

Dopiero podjęte w tym zakresie ustalenia mogły czynić uzasadnionym odrzucenie podstawy opodatkowania wynikającej z ceny nabycia pojazdu i przyjęcie w jej miejsce wartości określonej przez organ. A contrario, uzasadnienie różnicy pomiędzy tymi wartościami nie uzasadnia stosowania trybu z art. 104 ust.9 ustawy o podatku akcyzowym i musi skutkować przyjęciem za podstawę opodatkowania wartości wynikającej z ceny zakupu.

Rozpoznając sprawę ponownie, organ dokona ustaleń, czy występują przyczyny uzasadniające istnienie znacznej różnicy pomiędzy zadeklarowaną podstawą opodatkowania, a średnią wartością pojazdu, czy też przyczyn takich brak. Dopiero w tym ostatnim przypadku uzasadnione będzie ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie cen średniorynkowych.

Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną decyzję jak i decyzję ją poprzedzająca na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c. w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) W przedmiocie wykonalności Sąd orzekł na podstawie art. 152 wyżej wymienionej ustawy, o kosztach na podstawie art. 200 i 205 § 1 tej ustawy.