Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 361/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2020-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi R.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległość podatkową tej spółki z tytułu opłaty paliwowej za październik 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

R.S. (Skarżący), reprezentowany przez adwokata M.C., wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: organ odwoławczy, DIAS) z dnia [...] lipca 2020 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (organ I instancji) z dnia [...] listopada 2019 r. w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległość podatkową A sp. z o. o. (dalej: Spółka) w opłacie paliwowej za października 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Z uzasadnienia decyzji DIAS wynikał następujący stan sprawy.

Wymienioną na wstępie decyzją z [...] listopada 2019 r. organ I instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego członka zarządu A sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu opłaty paliwowej za październik 2014 r. w kwocie 1.467.279,49 zł wraz z naliczonymi odsetki za zwłokę w kwocie 587.233 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 331,37 zł.

Uznał bowiem, że w przypadku Skarżącego zachodziły wynikające z art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.) pozytywne przesłanki jego odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Po pierwsze wykazał, że przedmiotowa zaległość podatkowa Spółki dotyczy zobowiązania podatkowego, którego termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków prezesa zarządu, a po drugie egzekucja prowadzona z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, co zostało stwierdzone w postanowieniu z dnia [...] września 2019 r., w którym Naczelnik US umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki ze względu na brak majątku. Ponadto organ stwierdził, że w przypadku Skarżącego nie wystąpiły przesłanki negatywne, których zaistnienie wykluczałyby jego odpowiedzialność, w szczególności postępowanie wykazało, że niezgłoszenie w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło bez jego winy, a także Skarżący w trakcie postępowania nie wskazał mienia Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja.

Od powyższej decyzji Skarżący wniósł odwołanie.

Wymienioną na wstępie decyzją z [...] lipca 2020 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy za prawidłowe uznał ustalenia organu I instancji, że w sprawie spełnione zostały przesłanki pozytywne odpowiedzialności solidarnej wynikające z art. 116 o.p. Akta sprawy potwierdzają bowiem istnienie zaległości podatkowej Spółki w opłacie paliwowej za październik 2014 r., fakt sprawowania przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności ww. zaległości oraz bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. DIAS wskazał, że z protokołu nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia [...] marca 2011 r. wynikało, że Skarżący został powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki na 5-letnią kadencję, z dniem podjęcia uchwały, czyli [...] marca 2011 r. Organ ustalił również, że [...] czerwca 2019 r. odbyło się nadzwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki, na którym podjęto uchwałę w sprawie odwołania Skarżącego ze składu zarządu.

Stąd DIAS uznał, że w dacie upływu terminu płatności opłaty paliwowej za październik 2014 r., tj. 25 listopada 2014 r. Skarżący był osobą uprawnioną i jednocześnie zobowiązaną do należytego prowadzenia spraw Spółki. Do tego czasu nie został bowiem odwołany, ani nie kończyła się kadencja, na którą został powołany.

Wobec nieuiszczenia przez Spółkę zaległości wynikającej z informacji o opłacie paliwowej, Naczelnik US w dniu [...] września 2018 r. wystawił tytuł wykonawczy, który przekazał do wykonania Naczelnikowi US. Powyższy organ przekazał tytuł wykonawczy do realizacji przez właściwy organ egzekucyjny tzn. Naczelnika US.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika US dokonano zajęcia wierzytelności pieniężnej stanowiącej zabezpieczenie akcyzowe u Naczelnika US. W wyniku realizacji tego środka egzekucyjnego w dniu [...] października 2018 r. wyegzekwowano 155.848,20 zł, co zarachowano na koszty egzekucyjne (117.723,30 zł) oraz należność główną (22.310,60 zł) i odsetki (9.102,70 zł). W związku z ww. rozliczeniem kwota dochodzonej należności uległa zmniejszeniu do 1.467.279,49 zł. Natomiast w wyniku dokonanych zajęć wierzytelności z rachunków bankowych nie uzyskano żadnych pieniędzy. [...] S.A. poinformował o braku środków na rachunku oraz zabezpieczeniu dokonanym postanowieniem prokuratury, a [...] S.A. i [...] S.A. - o zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej do rachunku bankowego. Powyższe zajęcia spowodowały powstanie kosztów egzekucyjnych w wysokości 331,40 zł. Ustalono również, że Spółka nie działa pod adresem rejestracyjnym. Ponadto analiza danych w dostępnych systemach informatycznych nie potwierdziła posiadania przez Spółkę majątku podlegającego zajęciu w postępowaniu egzekucyjnym. Nie ujawniono również innych rachunków bankowych, niż zajęte w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Ponadto Spółka nie składa plików JPK, w złożonych deklaracjach nie wykazuje obrotów, nie figuruje w systemie Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, ani w Elektronicznym Systemie Ksiąg Wieczystych i aplikacji dotyczącej czynności majątkowych. Spółka nie złożyła zeznania podatkowego za 2018 r.

Postanowieniem z [...] września 2019 r. Naczelnik US umorzył jako bezskuteczne postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku Spółki.

Natomiast w odniesieniu do przesłanek negatywnych wskazanych w art. 116 § 1 o.p. DIAS w pierwszej kolejności wskazał, że nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

DIAS podzielił ocenę organu I instancji, iż "czas właściwy" do złożenia przez Spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości rozpoczął się z upływem terminu płatności zobowiązań z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oraz składek na fundusz pracy i na fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych za sierpień 2013 r. i upłynął z końcem września 2013 r. Wówczas na Spółce ciążyły już bowiem zaległości z tytułu składek za lipiec 2013 r. i za sierpień 2013 r. W kolejnych okresach rozliczeniowych Spółka generowała dalsze zaległości tj. za wrzesień i październik 2014 r. w podatku od towarów i usług, za październik 2014 r. w opłacie paliwowej, za okresy od stycznia 2016 r. do stycznia 2017 r. i za kwiecień 2017 r. z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, fundusz ubezpieczeń zdrowotnych oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, za styczeń, kwiecień i maj 2017 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe okoliczności potwierdzają wystąpienie przesłanki niewypłacalności przewidzianej przez ustawodawcę w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: p.u.n., obecnie ustawa nosi tytuł: Prawo upadłościowe) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., która obligowała Spółkę do złożenia w terminie 14 dni od daty jej wystąpienia wniosku o ogłoszenie upadłości. Z akt sprawy wynika, że wniosek taki nie został zgłoszony, a tym samym nie wystąpiła okoliczność, która zgodnie z brzmieniem art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p., mogłaby stanowić podstawę uwolnienia Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki.

W ocenie DIAS Skarżący nie wykazał również braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 lit. b/ o.p. pozwoliłoby na zwolnienie Strony z odpowiedzialności za przedmiotową zaległość podatkową. Strona nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Wobec powyższego, w ocenie organu odwoławczego nie zaistniały okoliczności, które pozwoliłyby na zwolnienie Skarżącego z odpowiedzialności za zaległość A sp. z o.o. z tytułu opłaty paliwowej za październik 2014 r.

Jednocześnie DIAS ustalił, że przedmiotowe zaległości nie uległy przedawnieniu z uwagi na przerwanie biegu terminu przedawnienia w dniu [...] października 2018 r. w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, stosownie do art. 70 § 4 o.p. i rozpoczął się na nowo od dnia [...] października 2018 r.

W skardze złożonej do tut. Sadu Skarżący, reprezentowany przez adwokata, zarzucił:

I. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 122, art. 187 § 1, 191 o.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niewystarczające rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz dokonanie jego pobieżnej i dowolnej oceny, co doprowadziło do ustalenia błędnego stanu faktycznego, polegającego na uznaniu, iż zachodzą przesłanki uzasadniające orzeczenie odpowiedzialności podatkowej R.S. byłego Prezesa Zarządu A sp. z o.o. solidarnie ze spółką, za zaległości tej spółki z tytułu opłaty paliwowej za październik 2014 r. odsetki za zwłokę od ww. zaległości oraz koszty egzekucyjne, pomimo że w toku prowadzonego postępowania:

a) organy nie wykazały, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub części bezskuteczna,

b) nie zachodziły przesłanki do wniesienia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, bowiem w ocenie Strony stan finansowy Spółki w okresie 2014 r. nie spełniał przesłanek do wystąpienia z takim wnioskiem;

2. art. 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, iż z zebranego przez organy podatkowe materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełniący funkcję Prezesa Zarządu nie dochował należytej staranności w dbaniu o interesy spółki i Skarbu Państwa, gdyż nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we "właściwym czasie", pomimo zaniechania pozyskania i włączenia w poczet materiału dowodowego dokumentów finansowych Spółki, które to dopiero dokumenty pozwalałyby na ocenę sytuacji finansowej Spółki, a co za tym idzie prawidłowe ustalenie ewentualnej daty spełnienia przesłanek skutkujących potrzebą złożenia takiego wniosku;

3. art. 120, art. 121 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., poprzez niewłaściwe uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia, przejawiające się w niewskazaniu faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, przez co uzasadnienie decyzji uznać należy za wadliwe.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego:

1. art. 116 § 1, § 2 w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1 o.p., poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku uznania, iż w sprawie zostały spełnione przesłanki stanowiące podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności Strony jako prezesa zarządu za zaległości podatkowe A sp. z o.o. z tytułu opłaty paliwowej za październik 2014 r. oraz przypadające odsetki za zwłokę od tychże zaległości;

2. art. 116 § 1 i 2 o.p. w zw. z art. 10, art, 11 ust. 1 i 2 art. 20 ust. 1 i ust. 2 pkt. 2 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku przyjęcia, iż w niniejszej sprawie istniały wszystkie przesłanki pozwalające na stwierdzenie odpowiedzialności solidarnej Strony, w szczególności poprzez błędne przyjęcie, iż w okresie pełnienia przez Stronę funkcji członka zarządu Spółka znajdowała się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości;

3. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p., poprzez uznanie, że Strona miała obowiązek zgłosić we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości, podczas gdy w ocenie strony nie zaistniały przesłanki do zgłoszenia takiego wniosku, tj. spółka nie mogła być uznana za niewypłacalną w rozumieniu wskazanego przepisu.

Jednocześnie wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Ogólna reguła odpowiedzialności osób trzecich została sformułowana w art. 107 o.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. z uwagi na fakt, że zaległości podatkowe w powstały przed dniem 1 stycznia 2016 r. - art. 22 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2015 r., poz. 1649). Przepis ten w § 1 i § 2 pkt 1 - 4 wskazuje zakres i kategorie należności, za które odpowiedzialność ponosi osoba trzecia. Z jego treści wynika, że osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem, jak również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i za koszty postępowania egzekucyjnego. Przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 - 117 o.p., przy czym katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Nadmienić przy tym należy, że orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika.

Decyzja w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności może zostać wydana dopiero wtedy, gdy organ podatkowy będzie posiadał uzasadnione podstawy do przyjęcia, że pierwotny dłużnik (podatnik, płatnik, inkasent) nie wywiązał się z ciążącego na nim zobowiązania, a wysokość tego zobowiązania musi wynikać z decyzji właściwego organu lub z deklaracji. Oznacza to zatem, że wysokość zaległości podatkowych, za które odpowiadać ma osoba trzecia, wynika z deklaracji złożonej przez podatnika lub z wcześniejszej decyzji organu podatkowego, wydanej we właściwym postępowaniu w stosunku do podatnika, niekiedy także płatnika lub inkasenta.

Jedną z grup podmiotów mieszczących się kategorii osób trzecich ponoszących odpowiedzialność za zaległości podatkowe są członkowie zarządu spółek kapitałowych. Zgodnie bowiem z art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają, solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Przepis art. 116 § 2 o. p. stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Stosownie do brzmienia art. 116 § 4 o.p. ww. przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu.

W konstrukcji powołanego przepisu z jednej strony zawarto obowiązki, do których wypełnienia zobowiązany jest organ i od których spełnienia uzależnione jest orzekanie o odpowiedzialności osób trzecich, tj.: wykazanie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki. Z drugiej strony, ściśle określono w nim tzw. przesłanki egzoneracyjne, które uwalniają członka zarządu, z udziałem którego prowadzone jest postępowanie od odpowiedzialności, o ile uprzednio wykaże on ich wystąpienie. Zalicza się do nich wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa.

Przechodząc do oceny poszczególnych przesłanek określonych w art. 116 § 1 i 2 o.p. zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy w sposób prawidłowy i niebudzący wątpliwości wykazały, że Skarżący był prezesem zarządu A sp. z o.o. w czasie kiedy upływał termin płatności opłaty paliwowej za październik 2014 r. Z akt sprawy jasno wynika, że Skarżący został powołany na prezesa zarządu ww. Spółki w dniu [...] marca 2011 r., zaś z funkcji tej odwołany została uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników ww. Spółki w dniu [...] czerwca 2019 r.

Wobec powyższego, w okresie, kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu, upływał dla Spółki termin płatności opłaty paliwowej za październik 2014 r.

W ocenie Sądu, organy skutecznie dowiodły wystąpienie także drugiej przesłanki pozytywnej odpowiedzialności czyli bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku Spółki. Pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało zdefiniowane w Ordynacji podatkowej, ani też w żadnej innej ustawie. W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08 (ONSAiWSA z 2009 r. nr 2 poz. 19) NSA uznał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zasadniczo powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, przy czym stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

W stosunku do Spółki organ egzekucyjny – Naczelnik US, na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego [...] września 2018 r. wszczął postępowanie egzekucyjne, które jednak zostało umorzone jako bezskuteczne.

Tym samym, jako prawidłowe Sąd ocenił ustalenia o istnieniu pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe A sp. z o.o. (art. 116 § 1 o.p.).

Oceny wymagało zatem ustalenie organów orzekających w sprawie, czy Skarżący wykazał istnienie którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych pozwalających na uwolnienie się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, które powstały w czasie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu Spółki.

Jak wskazano wyżej, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a/ i b/ o.p.).

Ponieważ przepisy Ordynacji podatkowej nie precyzują znaczenia wyrażenia "czas właściwy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości" przyjmuje się, że konieczne jest odwołanie się w tym zakresie do przepisów prawa upadłościowego.

Zgodnie z art. 10 p.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Niewypłacalność z kolei ustawodawca powiązał ze stanem, gdy dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 p.u.n.), albo gdy zobowiązania przekroczyły wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (w przypadku dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - art. 11 ust. 2 p.u.n.).

Obie przyczyny niewypłacalności wymienione w art. 11 p.u.n. są względem siebie niezależne. W praktyce oznacza to, że upadłość dłużnika może być ogłoszona, gdy ziści się którakolwiek z podstaw wskazanych w tym przepisie, przy czym bez znaczenia pozostaje przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (wyrok NSA z 5 marca 2015 r., II FSK 249/13). Wskazać nadto należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika, o czym mowa jest w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n., mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (por. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14; z 23 października 2018 r., II FSK 3005/16; z 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1624 i 1625/15; CBOSA). W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2004 r., (V CK 231/04) wskazano, że zasadniczą podstawę upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów (art. 1 i 2 p.u.n.). Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów.

Stosownie do art. 21 ust. 1 p.u.n., dłużnik był zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się przy tym, że członek zarządu spółki kapitałowej może odpowiadać za jej zaległości podatkowe, jeżeli nie złoży wniosku o ogłoszenie upadłości w odpowiednim terminie. W przypadku złożenia powyższego wniosku po upływie właściwego terminu, odpowiedzialność za zaległości spółki nie jest wyłączona i dotyczy to zarówno zaległości powstałych przed złożeniem wniosku, jak też powstałych po złożeniu wniosku (tak NSA m.in. w wyroku z 17 października 2006 r., I FSK 85/06).

W rozpoznawanej sprawie organy trafnie ustaliły, że "czas właściwy" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki rozpoczął się z upływem terminu płatności zobowiązań z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oraz składek na fundusz pracy i na fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych za sierpień 2013 r. i upłynął z końcem września 2013 r. Wówczas na Spółce ciążyły już bowiem zaległości składkowe za lipiec 2013 r. i za sierpień 2013 r. W kolejnych okresach rozliczeniowych Spółka generowała dalsze zaległości tj. za wrzesień i październik 2014 r. w podatku od towarów i usług, za październik 2014 r. w opłacie paliwowej, za okresy od stycznia 2016 r. do stycznia 2017 r. i za kwiecień 2017 r. z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, fundusz ubezpieczeń zdrowotnych oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, za styczeń, kwiecień i maj 2017 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych. Istnienie i sukcesywne narastanie kwot zaległości oznaczało, że Spółka zaprzestała bowiem w sposób trwały regulować ciążące na niej zobowiązania.

Powyższe nakładało na zarząd spółki obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czego jednak nie uczyniono.

W ocenie Sądu w sprawie nie można przyjąć, że Skarżący nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. To na Skarżącym, jako prezesie zarządu spółki, spoczywała odpowiedzialność za prawidłowe zadeklarowanie i uiszczenie należności publicznoprawnych, a w przypadku utraty płynności finansowej podjęcie odpowiednich kroków zmierzających m. in. do ochrony wierzycieli. Obejmując funkcję prezesa zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przyjął na siebie szereg praw i obowiązków, w tym do bieżącego monitorowania stanu wypłacalności spółki. W sytuacji, gdy zaistnieje stan niewypłacalności Spółki z którejkolwiek przyczyn wymienionych w art. 11 p.u.n., Skarżący miał obowiązek wystąpić do sądu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki. Skoro tego nie uczynił, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki powinien był wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Sformułowanie przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b/ o.p. prowadzi jednak do wniosku, że w zamiarze ustawodawcy od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki uwalnia prezesa zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie, a nie świadome ich niepodjęcie (wyrok NSA z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1251/10, Lex nr 1095749, wyrok WSA w Krakowie dnia 5 września 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 609/13).Brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być oceniany na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie nie tylko o swoje interesy, lecz także o interesy właściciela spółki, jak i jej wierzyciela. Z kolei Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt II UK 174/10 wskazał, że "Wina członka zarządu spółki prawa handlowego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinna być oceniana według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcje organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą, miary staranności uwzględniającej pewne (podwyższone) ryzyko (gospodarcze) związane z prowadzeniem tej działalności".

Nie uchylały obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości okoliczności na które powołał się Skarżący. Nie można podzielić stanowiska, że bezpodstawne zgłoszenie takiego wniosku wiązać się mogło z odpowiedzialnością odszkodowawczą za naruszenie wizerunku firmy. Argument taki podważa bowiem fakt, iż w przypadku Spółki zachodziły przesłanki upadłości, a zatem wniosek nie był bezpodstawny. Odrzucić należy również argument, że poprzez złożenie wniosku skarżący naraziłby się na odpowiedzialność karną z powodu możliwego wyrządzenia spółce szkody poprzez nadużycie uprawnień (art. 296 k.k.), a to z tej przyczyny, że złożenie wniosku było prawnym obowiązkiem organów spółki.

W przypadku skarżącego nie została również spełniona druga przesłanka egzoneracyjna, czyli wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 o.p.).

W doktrynie przyjmuje się, że członek zarządu, który chce się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki przez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznym stopniu, może to zrobić przez złożenie oświadczenia po wszczęciu w stosunku do niego postępowania przez organ I instancji, a przed upływem w II instancji siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w oparciu o który zostanie wydana decyzja ostateczna (wyr. WSA w Gliwicach z 14.3.2012 r. III SA/Gl 250/11). Chodzi oczywiście o wskazanie mienia realnie istniejącego w momencie postępowania toczącego się w stosunku do członka zarządu, ze wskazaniem usytuowania tego mienia (wyr. WSA w Opolu z 15.3.2012 r., I SA/Op 45/12,; wyr. WSA w Gdańsku z 16.1.2018 r. I SA/Gd 1529/17). Jednocześnie jak wskazał NSA w wyroku z 23 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 118/15 wskazane mienie musi faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej na wyegzekwowanie znacznych kwot, w odniesieniu do wysokości zaległości podatkowych oraz przedstawiać realną wartość finansową.

W toku postępowania podatkowego Skarżący nie wskazał jednak jakiegokolwiek majątku Spółki, z którego możliwe byłaby przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego i zaspokojenie przynajmniej istotnej części zaległości podatkowych. W skardze pokreślił jedynie, że niezaspokojenie w postępowaniu egzekucyjnym, choćby części zaległości podatkowej spółki może skutkować odpowiedzialnością podatkową członków zarządu tej spółki, ale niezbędne jest wykazanie przez wierzyciela zastosowania środków egzekucyjnych do całego majątku dłużnika. Bezskuteczność egzekucji musi odnosić się do całego majątku spółki, a nie tylko do jego części. Brak formalnego uznania bezskuteczności egzekucji wobec spółki kreuje domniemanie, iż spółka dysponuje majątkiem, który może być przeznaczony na zaspokojenie wierzyciela publicznego.

Z taką argumentacją Skarżącego nie sposób się zgodzić, bowiem Naczelnik US podejmował działania zmierzające do pozyskania informacji o majątku zobowiązanej Spółki, a w rezultacie do wyegzekwowania zaległości. Postanowienie z [...] września 2019 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego wystarczająco dowodzi zatem bezskuteczności egzekucji wobec samej Spółki.

Z powyższego wynika, że wszystkie przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki zostały spełnione, przy jednoczesnym braku okoliczności egzoneracyjnych, zatem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325) skargę oddalił.