Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1379/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Jolanta Bożek, Asesor WSA - Danuta Dopierała (spr.), Protokolant - Joanna Pietraś-Skobel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi T. K. "D." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) lutego 2005 r. nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz T. K. "Do." kwotę 188 zł (sto osiemdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Zgłoszeniem celnym SAD nr (...) z (...) grudnia 1999 r. T. K. "D." zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu towar w postaci sprzętu telekomunikacyjnego pochodzenia b.: modemów wolnostojących typu B., interfejsów modemowych, modemów kartowych typu B. oraz obudowy zbiorczej C. o wartości 640 642,00 EUR. Do zgłoszenia dołączono m.in. faktury proforma nr: (...), (...) z dnia (...) grudnia 1999 r., list przewozowy ABW nr (...), świadectwo przewozowe EUR 1 nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r., DWC oraz kopię umowy nr (...) na dostawę wyposażenia sieci dostępowej dla sieci P.-T.

Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 §1 i 2 ustawy Kodeks celny, co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i określenie kwoty wynikającej z długu celnego.

W wyniku weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia celnego na podstawie art. 70 §1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. nr 23 z 1997 r., poz. 117 ze zm.), decyzją nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. Dyrektor Urzędu Celnego (...) w W. uznał zgłoszenie celne nr (...) z (...) grudnia 1999 r. za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym wartości celnej towaru oraz określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Organ pierwszej instancji zakwestionował ceny z faktur proforma załączonych do zgłoszenia celnego i ustalił nową wartość celną stosując zastępczą metodę ustalenia wartości celnej towaru przewidzianą w art. 25 §1 Kodeksu celnego, na podstawie faktur handlowych dotyczących towaru indentycznego, załączonych do zgłoszenia celnego SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r.

Na skutek odwołania Strony, decyzją z dnia (...) lipca 2000 r., nr (...), Prezes Głównego Urzędu Ceł uchylił decyzję organu celnego pierwszej instancji. Jak zauważył organ odwoławczy, Dyrektor Urzędu Celnego w swoim rozstrzygnięciu nie wskazał przyczyn odstąpienia od ustalenia wartości celnej metodą ceny transakcyjnej (art. 23 §1 Kodeksu celnego). Nadto, zdaniem organu odwoławczego, zaskarżona decyzja nie spełniała wymogów formalnych wynikających z art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), co uniemożliwiło merytoryczną kontrolę jej zgodności z prawem oraz zasadności roszczeń Strony.

Rozpatrując sprawę ponownie, w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego Dyrektor Urzędu Celnego (...) w W., postanowieniem z dnia (...) maja 2001 r., nr (...), zawiesił postępowanie w sprawie do czasu otrzymania oryginału prawidłowo sporządzonego dokumentu potwierdzającego pochodzenie towaru ujętego fakturą proforma nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. (dokument EUR 1). W dniu (...) sierpnia 2001 r. organ celny pierwszej instancji wyznaczył Stronie termin 14 dni do wystąpienia do właściwego organu celem rozstrzygnięcia kwestii pochodzenia towaru.

Zważywszy na bieg terminów proceduralnych, Dyrektor Urzędu Celnego (...) w W. postanowieniem z dnia (...) marca 2002 r., nr (...), podjął postępowanie w niniejszej sprawie.

Po zakończeniu postępowania wyjaśniającego decyzją nr (...) z dnia (...) czerwca 2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W., działając m.in. na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa, art. 23 § 1, 25 § 1 i § 2, art. 70 § 1 i § 2, art. 209 § 1 pkt 1 i § 2, art. 222 § 1, § 4 i § 5, art. 262 i art. 275 § 3 pkt 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. nr 23 z 1997 r., poz. 117 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. nr 158, poz. 1036), art. 16 i art. 21 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego ustanawiającego Stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską z jednej Strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony (załącznik do Dz. U. z 1997 r., nr 104, poz. 662 ze zm.) uznał zgłoszenie celne SAD nr (...) z (...) grudnia 1999 r. za nieprawidłowe w zakresie wartości towaru, stawki celnej oraz kwoty długu celnego, orzekając jednocześnie w tym zakresie.

Organ pierwszej instancji zauważył, iż do przedmiotowego zgłoszenia celnego z dnia (...) grudnia 1999 r. załączone były faktury proforma o nr (...) i (...) z dnia (...) grudnia 1999 r., na których zaznaczono, że dotyczą dostaw towaru w zakresie obsługi gwarancyjnej, co potwierdziła Strona przedkładając kopię umowy nr (...), zawartej między T. P. S.A. a dostawcą towaru - firmą T. NV/SA z siedzibą w B.. Z przedstawionych do odprawy faktur proforma wynika, że towar przesłano bezpłatnie, a przedstawiona wartość towaru została podana jedynie na potrzeby urzędu celnego. Z uwagi na fakt, że towar przesłano bezpłatnie, nie można było ustalić jego wartości transakcyjnej, czyli ceny faktycznie zapłaconej i potwierdzonej np. bankowym dowodem płatności. W związku z powyższym, w toku postępowania ustalono wartość celną towaru metodą zastępczą na podstawie art. 25 § 1 Kodeksu celnego w oparciu o faktury importowe o nr (...) i (...) z dnia (...) grudnia 1999 r., załączone do zgłoszenia celnego SAD (...)z dnia (...) grudnia 1999 r., oraz kwot cenowych dostawcy - firmy T. NV/S.A. W ocenie organu pierwszej instancji dokumenty te opisywały m.in. identyczny towar wysłany w tej samej przesyłce, przez tego samego kontrahenta dla firmy D..

Nadto, organ celny stwierdził, iż postępowanie wyjaśniające w sprawie niniejszej wykazało, że dokument EUR 1 nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. przedłożony do zgłoszenia celnego SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. nie może stanowić podstawy do zastosowania dla importowanego towaru obniżonej stawki celnej, wynikającej z ratyfikowanej przez Polskę Umowy o wolnym handlu z krajami Unii Europejskiej. Świadectwo to bowiem nie spełnia wymogów formalnych określonych w Protokole nr 4 do Układu Europejskiego. W polu 4 przedmiotowego świadectwa brak jest obligatoryjnie wymaganego zapisu i dlatego nie jest możliwe uznanie tego dokumentu jako dowodu pochodzenia całości towaru ujętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym.

Jednocześnie organ pierwszej instancji podkreślił, iż w wyniku zbadania faktur proforma załączonych do zgłoszenia celnego SAD nr (...) z (...) grudnia 1999 r., zawierających deklaracje o pochodzeniu towarów, jedynie dokument nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. może zostać uwzględniony jako dowód preferencyjnego pochodzenia importowanego towaru. Deklaracja na tej fakturze została sporządzona zgodnie z wymogami formalnymi dla towaru o wartości określonej przez zbywcę towarów jako nie przekraczającej równowartości 6000,00 EUR i zgodnie z wymogami prawa jest wystarczającym dowodem w sprawie, uprawniającym do zastosowania preferencyjnych stawek celnych dla towaru ujętego tym dokumentem (art. 21 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego). Natomiast faktura nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. opiewająca w momencie złożenia deklaracji nieupoważnionego eksportera na kwotę stanowiącą równowartość 10 468,51 EUR, zatem na kwotę wyższą niż dopuszczalne 6000,00 EUR, nie może stanowić podstawy do zastosowania obniżonych stawek celnych dla towarów wyszczególnionych na przedmiotowej fakturze.

Orzekając na skutek odwołania Strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia (...) lutego 2005 r. nr (...) - wydaną m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny, art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623) - uchylił decyzję organu pierwszej instancji w zakresie podstawy prawnej i orzekając w tym zakresie w miejsce wymienionego w decyzji art. 25 § 1 wskazał art. 29 § 1 Kodeksu celnego; w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej w W. podniósł, iż organ celny pierwszej instancji jako podstawę prawną ustalenia nowej wartości celnej towaru podał art. 25 §1 Kodeksu celnego. Jako materiał porównawczy posłużyło zgłoszenie celne SAD (...) dnia (...) grudnia 1999 r. wraz z załączonymi do niego fakturami nr (...) i (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. oraz innymi dokumentami zawierającymi kwoty cenowe dostawcy - firmy T. NV/S.A. Jednakże jedynie część towaru, w postaci modemów wolnostojących typu "B." C., , C. H., interfejsów modemowych V., C., , była towarami identycznymi w rozumieniu art. 25 § 1 Kodeksu celnego, wysłanymi w tej samej przesyłce, przez tego samego kontrahenta dla firmy D.. Wartość zaś modemów kartowych typu B. C. oraz obudowy zbiorczej C. przyjęto z faktur nr (...) z dnia (...) marca 1999 r., oraz nr (...) z dnia (...) maja 1999 r., (również wystawionych przez firmę T. NV/S.A.), stanowiących załącznik do zgłoszenia celnego SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. Jednakże towar w nich wyszczególniony nie był przedmiotem tegoż zgłoszenia celnego.

Dlatego też, w ocenie organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie, przy ustalaniu nowej, rzeczywistej wartości celnej towaru należało oprzeć się na art. 29 § 1 Kodeksu celnego - tzw. "metodzie ostatniej szansy". Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, iż towary identyczne, wyprodukowane w tym samym kraju jak ten, z którego pochodzą towary, dla których jest ustalana nowa wartość celna, pochodzące od tego samego eksportera, sprowadzone w zbliżonych ilościach, jednakże w odstępie kilku miesięcy, mogą również stanowić podstawę wyceny. Zgodnie z powyższym organ celny drugiej instancji uchylił w tej części decyzję organu celnego pierwszej instancji orzekając jednocześnie w tym zakresie.

Odnosząc się do argumentu Strony, że przedmiotowy towar został dostarczony bezpłatnie w ramach zobowiązań kontraktowych z T. P. S.A., a jedynym możliwym zastosowaniem tego sprzętu jest obsługa warunków kontraktowych w okresie gwarancji, a także w ciągu następnych pięciu lat po gwarancji, i nie może on być sprzedany ani odstąpiony osobom trzecim, a więc nie posiada wartości handlowej, zaś wartość podana w fakturach proforma jest zgodna z wartością w kontrakcie, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż organy celne nie analizują kwestii dalszego przeznaczenia towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu. Decyzja Strony o dysponowaniu towarem po jego zwolnieniu nie może mieć wpływu na jego ustalenie wartości celnej. Wartość ta jest niezależna od tego czy importer otrzymał za darmo towar wprowadzony na polski obszar celny, czy kupił go po specjalnej cenie.

W ocenie organu odwoławczego, przedstawione przez Stronę argumenty oraz kserokopia umowy nr (...) w kontekście całości zgromadzonego w sprawie materiału, nie stanowią przekonywującego dowodu na to, iż kwota podana w fakturach proforma, stanowi jego wartość rzeczywistą.

Ustosunkowując się do kwestii przyznania Stronie preferencji celnych Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż organ pierwszej instancji słusznie odmówił uznania deklaracji eksportera złożonej na fakturze proforma nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. oraz świadectwa przewozowego EUR 1 nr (...), jako prawidłowych dokumentów warunkujących zastosowanie, wobec części importowanego towaru, obniżonej stawki celnej.

Również przedłożone przez Stronę w toku postępowania odwoławczego świadectwo przewozowe EUR 1 Nr (...), zdaniem Dyrektora Izby Celnej, nie może stanowić prawidłowego dowodu pochodzenia towaru pozwalającego na przyjęcie wobec importowanego towaru obniżonej stawki celnej, ponieważ nie spełnia wymogów określonych w art. 19 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego.

Przedłożony przez Stronę duplikat świadectwa przewozowego EUR 1 nr (...) pochodzi z dnia (...) grudnia 2002 r., natomiast pierwotne świadectwo przewozowe - EUR 1 Nr (...), przedłożone przez Stronę do zgłoszenia celnego nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r., nosi datę (...) grudnia 1999 r. W ocenie organu odwoławczego rozbieżność w datowaniu powyższych świadectw nie pozwala na klasyfikowanie dokumentu EUR 1 Nr (...) z dnia (...) grudnia 2002 r. jako duplikatu. Stąd, nie może ono stanowić dokumentu legalizującego pochodzenie towaru, którego dotyczy. Nadto Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż pole 7 świadectwa przewozowego EUR 1 Nr (...) z dnia (...) grudnia 2002 r. zawiera odręczny zapis, że dotyczy dokumentu EUR 1 Nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. Zgodnie z pkt. 1 uwag do Załącznika III do Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego, świadectwa nie mogą zawierać wymazań lub wyrazów wpisanych nad innymi wyrazami. Wszystkie zmiany muszą być dokonane przez skreślenie nieprawidłowych informacji i dodanie wszelkich niezbędnych poprawek. Każda taka zmiana musi być parafowana przez osobę, która wypełniła świadectwo i potwierdzona przez władze celne kraju lub obszaru wystawiającego świadectwo. Wpis dokonany w polu 7 świadectwa przewozowego EUR 1 Nr (...) z dnia (...) grudnia 2002 r. nie został podpisany i potwierdzony przez upoważnione do tych czynności władze celne kraju eksportu.

Wobec powyższego, w ocenie organu odwoławczego brak jest podstaw do przyznania Stronie preferencji celnych w postaci obniżonej stawki celnej na podstawie przedłożonego dowodu pochodzenia.

W skardze na powyższą decyzję T. K. "D." wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) lutego 2005 r., ewentualnie o umorzenie postępowania w sprawie na podstawie art. 277 (18 A) Kodeksu Celnego, związku z art. 208 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, zarzucając naruszenie:

1. przepisów i zasad postępowania celnego, tj.

- art. 29 Kodeksu Celnego z dnia 9 stycznia 1997 r., poprzez zastosowanie do określenia wartości długu celnego, tzw. metody ostatniej szansy, bez wyjaśnienia podstaw faktycznych i prawnych zastosowania przedmiotowej metody,

- art. 65 § 5 Kodeksu Celnego, poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Celnej w W. decyzji, o której mowa w art. 65 § 4 Kodeksu Celnego, po upływie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego,

2. przepisów art. 122, 187 i 210 § 4 Ordynacji Podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 r.

- poprzez niedokładne prowadzenie postępowania celnego,

- nie wskazanie w uzasadnieniu faktycznym faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

- nie podanie w uzasadnieniu prawnym wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji.

Skarżący podniósł, iż Dyrektor Izby Celnej nie wskazał podstaw zastosowania reguł określonych w art. 29 Kodeksu Celnego, mimo że zmienił zaskarżoną decyzją, wcześniej zastosowaną przez organ pierwszej instancji, podstawę prawną. Organ wskazał jedynie lakonicznie, że "o ile wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i 25-28 Kodeksu Celnego, za wartość celną przyjmuje się wartość celną ustaloną na podstawie metody określonej w art. 29 § 1 Kodeksu Celnego - tzw. metody ostatniej szansy. Tymczasem uzasadnienie przez organy celne zastosowania metody ostatniej szansy nie może ograniczać się do ogólnikowego stwierdzenia o "braku możliwości" ustalenia wartości celnej na podstawie art. 25-28 kodeksu celnego. Eliminowanie kolejnych metod ustalania wartości celnej w celu zastosowania metody ostatniej szansy wymaga wskazania konkretnych i uzasadnionych przyczyn braku możliwości ich zastosowania.

Nadto Skarżący zauważył, iż zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego wiąże się zawsze z koniecznością uzasadnienia przyczyn zakwestionowania ceny transakcyjnej poprzez wykazanie niewiarygodności przedstawionych dokumentów przed ewentualnym wszczęciem postępowania celnego. W przedmiotowej sprawie towary objęte dostawą z dnia (...) grudnia 1999 r., zostały sprowadzone jako tzw. "gorąca rezerwa" służąca do wykonania zobowiązań kontraktowych wobec T.P. S.A., na podstawie umowy z dnia (...) listopada 1999 r., Nr (...), na dostawę wyposażenia sieci dostępowej dla sieci P.-T, wraz z załącznikiem Nr 1. W kontekście powyższych okoliczności, powody odmowy przyjęcia wartości transakcyjnej, wskazane w art. 23 § 7 Kodeksu celnego, winny mieć charakter uzasadniony oraz dotyczyć wiarygodności (materialnej lub formalnej) i dokładności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej. Kwestionowanie materialnej wiarygodności przedstawionej faktury tylko na tej podstawie, że inne faktury dotyczące identycznego lub podobnego z nazwy towaru, zakupionego u innego sprzedawcy, opiewają na wyższą cenę, bez wyjaśnienia okoliczności kwestionowanego zakupu, stanowi uchybienie zaskarżonej decyzji.

Odnośnie kwestionowania świadectwa pochodzenia towarów T. K. "D." podniósł, iż Urząd Celny "wykrył" wady w dokumencie EUR 1 (tj. niewypełnioną rubrykę Nr 4) dopiero w maju 2001 r., tj. po 16 miesiącach od dnia odprawy celnej. Niezwłocznie po przekazaniu informacji o istnieniu nieprawidłowości w dokumencie EUR 1, Skarżący wystąpił do Urzędu Celnego w B. o wydanie prawidłowego dokumentu EUR 1, w następstwie czego duplikat dokumentu EUR 1 został złożony przez Skarżącego do akt niniejszej sprawy w dniu (...) grudnia 2002 r. Duplikat został jednak zakwestionowany przez organ, który stwierdził, że "dokonany w polu 7 świadectwa przewozowego EUR 1 Nr (...) wpis, nie został podpisany i potwierdzony przez upoważnione do tych czynności władze celne kraju eksportu".

W ocenie Skarżącego przedmiotowa adnotacja na duplikacie dokumentu EUR 1 nie ma charakteru zmiany, czy poprawki, wyrazy nie są wpisane nad innymi wyrazami. W rubryce 7 (uwagi) jest wpisana odręcznie informacja, że duplikat odnosi się do dokumentu EUR 1, Nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r., co nie narusza postanowień uwagi Nr 1 do załącznika Nr III do porozumienia w formie wymiany listów między Rzecząpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego.

Skarżący podniósł nadto, że organ odwoławczy nie wydał ostatecznej decyzji w sprawie przed upływem 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, przez co naruszył art. 65 § 5 Kodeksu Celnego. Zgodnie bowiem z treścią art. 65 § 5 Kodeksu Celnego, decyzja o której mowa w art. 65 § 4 Kodeksu Celnego, nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Zdaniem Skarżącego, organy celne wydające decyzje w sprawie niniejszej naruszyły również obowiązki wynikające z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, tj. obowiązek kierowania się w postępowaniu celnym obiektywizmem, zbierania materiału dowodowego z uwzględnieniem okoliczności korzystnych dla określenia sytuacji prawnomaterialnej osoby zgłaszającej towar do procedury dopuszczenia do obrotu, dokonywania skrupulatnej analizy i oceny materiału dowodowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie.

Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią - bez wątpienia - sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia.

Kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w omówionym zakresie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie może ostać się w obrocie prawnym.

W myśl art. 85 § 1 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.

Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego albo, gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego (art. 23 § 7 Kodeksu celnego). W takim wypadku, w myśl art. 24 § l Kodeksu celnego, wartość celną ustala się stosując w kolejności przepisy art. 25-28 tej ustawy, w szczególności według wartości transakcyjnej identycznych towarów (art. 25) bądź według wartości transakcyjnej towarów podobnych (art. 26).

Dopiero wówczas, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i art. 25-28, w ostatniej kolejności, uzasadnione będzie ustalenie wartości celnej na podstawie art. 29 Kodeksu celnego, statuującego tzw. metodę ostatniej szansy. Przepis ten przewiduje, że wartość celna jest ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: art. VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. i przepisów działu III tytułu II Kodeksu celnego.

Określona w art. 29 Kodeksu celnego metoda ostatniej szansy nie polega wszakże na dowolnym ustalaniu wartości celnej. Jak bowiem wynika z uwag interpretacyjnych do artykułu 7 Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. (załącznik do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu - WTO, sporządzonego w Marakeszu dnia 15 kwietnia 1994 r., Dz. U. z 1995 r. Nr 98, póz. 483), wartość celna ustalona powyższą metodą w możliwie największym stopniu powinna być oparta na pozostałych metodach ustalania wartości celnej, które stosuje się z "rozsądną elastycznością". Elastyczność w stosowaniu metody może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania. Jeżeli natomiast nie można ustalić wartości celnej nawet przy zastosowaniu z "rozsądną elastycznością" metod wskazanych w Kodeksie celnym, w ostateczności mogą zostać zastosowane inne metody, pod warunkiem, że nie są one wykluczone przez art. 29 § 2 Kodeksu celnego, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 lipca 2001r. sygn. akt I SA/Łd 407/00 (ONSA 2002/3/127), podnosząc też, że pogląd taki wynika także z Opinii 12.1. Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r.: "Uzasadniona elastyczność stosowania artykułu 7 Porozumienia" w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. Nr 80, poz. 908).

Należy jednocześnie podkreślić, że art. 29 § 2 Kodeksu celnego w pkt 7 wyklucza określanie wartości celnej na podstawie "arbitralnych bądź nieprawdziwych" wartości.

W niniejszej sprawie bezsporną jest okoliczność, iż do zgłoszenia celnego SAD nr (...) z (...) grudnia 1999 r. T. K. "D." zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu towar, w postaci sprzętu telekomunikacyjnego, pochodzący z B. o wartości 640 642,00 EUR. Do zgłoszenia dołączono m.in. faktury proforma nr: (...), M(...) z dnia (...) grudnia 1999 r., list przewozowy ABW nr (...), świadectwo przewozowe EUR 1 nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r., DWC oraz kopię umowy nr (...) na dostawę wyposażenia sieci dostępowej dla sieci P.-T.

W następstwie weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia celnego na podstawie art. 70 §1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. nr 23 z 1997 r., poz. 117 ze zm.), organ celny pierwszej instancji zakwestionował ceny z faktur proforma załączonych do zgłoszenia celnego, stojąc na stanowisku, iż jest ona zbyt niska w stosunku do rzeczywistej wartości w/w towaru, i ustalił nową wartość celną stosując zastępczą metodę ustalenia wartości celnej towaru przewidzianą w art. 25 §1 Kodeksu celnego. Jako materiał porównawczy organ celny zastosował dane z faktur handlowych dotyczących towaru identycznego, załączonych do zgłoszenia celnego SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. oraz cenniki firmy T.NV/S.A. Uzasadniając zastosowanie zastępczej metody ustalenia wartości celnej towaru, organ celny wskazał okoliczność bezpłatnego przekazania towaru (brak sprzedaży) i, w konsekwencji, brak możliwości ustalenia jego wartości transakcyjnej, czyli ceny faktycznie zapłaconej i potwierdzonej np. bankowym przelewem płatności.

Zaskarżoną decyzją z dnia (...) lutego 2005 r., Dyrektor Izby Celnej w W. zakwestionował możliwość zastosowania w niniejszej sprawie reguły ustalania wartości transakcyjnej towarów identycznych, określonej w art. 25 §1 Kodeksu celnego uznając, iż przy ustalaniu nowej, rzeczywistej wartości celnej towaru należało oprzeć się na regulacji art. 29 §1 Kodeksu celnego, określającej tzw. metodę ostatniej szansy. Zgodnie z powyższym organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji w zakresie podstawy prawnej i orzekając w tym zakresie, w miejsce wymienionego w decyzji art. 25 § 1, wskazał art. 29 § 1 Kodeksu celnego.

Zasadniczą kwestią sporną w sprawie niniejszej pozostaje zatem ustalenie nowej wartości celnej towaru w postaci sprzętu telekomunikacyjnego, zgłoszonego w dniu (...) grudnia 1999 r. przez T. K. "D." do procedury dopuszczenia do obrotu.

Sąd podzielił zarzuty Skarżącego dotyczące zastosowania przez organ odwoławczy metody zastępczej określania wartości celnej z art. 29 §1 Kodeksu celnego.

Przede wszystkim należy zauważyć, że organ pierwszej instancji przy ustalaniu wartości celnej przedmiotowego towaru posłużył się metodą przewidzianą w art. 25 §1 Kodeksu celnego. Jak wskazano wyżej, podstawą do ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru były ceny z faktur handlowych dotyczących towarów identycznych, załączonych do zgłoszenia celnego SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. oraz cenniki eksportera - firmy T. NV/S.A.

W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego wyjaśniono przyczyny niemożności zastosowania metody wartości transakcyjnej towarów identycznych (art. 25 §1 Kodeksu celnego), brak jest natomiast wyjaśnienia przyczyn nie zastosowania kolejnych metod ustalania wartości celnej określonych w przepisach art. 26 - 28 Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej w W. zmienił podstawę prawną rozstrzygnięcia w tym zakresie uznając, iż wartość celną przedmiotowego towaru należy ustalić w oparciu o przepis art. 29 Kodeksu celnego, a więc na podstawie metody wartości ustalanej na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami Kodeksu Wartości Celnej - tzw. metody ostatniej szansy.

Nie kwestionując prawidłowości rozstrzygnięcia co do zastosowanej metody ustalenia wartości celnej Sąd zauważa, że organ drugiej instancji nie ustalił wartości celnej na nowo, posiłkując się wskazaniami przepisu art. 24 § 1 i 29 § 1 Kodeksu celnego. Przyjął natomiast wartość celną ustaloną przez organ pierwszej instancji w oparciu o inną metodę ustalania wartości. Jakkolwiek, w uzasadnieniu decyzji stwierdzono, iż "wartość celna ustalana na podstawie art. 29 powinna być w możliwie dużym stopniu oparta na uprzednich metodach ustalania wartości celnej tj. art. 25-28 Kodeksu celnego, z rozsądną elastycznością, w ich zastosowaniu", to jednak poza powyższym, ogólnikowym stwierdzeniem, zaskarżona decyzja nie zawiera żadnych ustaleń i rozważań odnoszących się do podstawowych kryteriów (warunków) pozwalających na ustalenie wartości celnej towaru metodą ostatniej szansy przy zastosowaniu ustawowej kolejności metod, zgodnie z dyrektywą akcesoryjności (art. 24 § 1 Kodeksu celnego).

Podkreślić należy, iż jeżeli organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionuje wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które zostały dołączone do zgłoszenia celnego, wówczas wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną zgłoszonego do odprawy celnej towaru (art. 23 § 7 Kodeksu celnego). W takiej sytuacji, wartość celna towaru ustalana jest przez organ celny wedle zasad określonych kolejno bądź w art. 25, bądź w art. 26, bądź w art. 27, bądź też w art. 28 Kodeksu celnego, a dopiero w ostateczności, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i art. 25-28 Kodeksu celnego, jest ona ustalana na podstawie art. 29 Kodeksu celnego. Zatem wybierając metodę ustalania wartości celnej, należy uwzględnić ich kolejność według Kodeksu celnego. Organ celny musi rozważyć i wykazać brak możliwości zastosowania metod ustalania wartości celnej poprzedzających metodę, według której ostatecznie ustalono wartość celną. Takie rozważania organów celnych nie mogą mieć charakteru dowolnego i (...) muszą znajdować uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, w przeciwnym razie wybór metody ustalania wartości celnej miałby charakter arbitralny (v. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 1999 r. I SA/Łd 1549/97 ONSA 2000/2/75).

Dyrektor Izby Celnej, dokonując zaskarżoną decyzją ustalenia wartości celnej towaru zgłoszonego do odprawy celnej przez Skarżącego, na podstawie art. 29 Kodeksu celnego, uczynił to w sposób oczywiście niezgodny z wymaganiami tego przepisu ustawy, bowiem uprzednio nie wykazał, że wartość celna tego towaru me może być ustalona na podstawie przepisów art. 25-28 Kodeksu celnego (v. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 06 lutego 2002 r., sygn. akt. III RN 202/00 OSNP 2002/11/256). Oznacza to rażące naruszenie art. 29 Kodeksu celnego, co czyni zarzut skargi w pełni uzasadnionym.

Niezależnie od powyższego, należy zauważyć, iż w zaskarżonej decyzji brak jest wskazania co do materiału porównawczego, który stanowił podstawę rozstrzygnięcia. Trudno bowiem uznać stwierdzenie organu odwoławczego, iż "w przedmiotowej sprawie uznano, że towary identyczne, wyprodukowane w tym samym kraju jak ten, z którego pochodzą towary dla których jest ustalana nowa wartość celna, pochodzące od tego samego eksportera, sprowadzone w zbliżonych ilościach, jednakże w odstępie kilku miesięcy, mogą również być podstawą wyceny" za wyczerpujące w zakresie przedstawienia szczegółowego sposobu i kalkulacji ustalenia wartości celnej w kontekście postanowień art. 29 Kodeksu celnego. Również wskazanie przez Dyrektora Izby Celnej w odpowiedzi na skargę, iż materiał porównawczy stanowiło zgłoszenie celne SAD nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. wraz z załącznikami (k. 194 - 195 akt admin.), nie czyni zadość wymogom cyt. wyżej przepisów. Nadto należy w tym miejscu podkreślić, iż "(...) próba uzasadnienia wydanej decyzji w piśmie procesowym, jakim jest odpowiedź na skargę, złożonym po zakończeniu postępowania administracyjnego, nie może zastąpić uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę organ orzekający winien odnieść się do podniesionych w niej zarzutów, a nie dokonywać brakujących ustaleń faktycznych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, tym bardziej pod katem pominiętych przepisów prawa materialnego, których zastosowanie mogło mieć decydujący wpływ na wynik sprawy." (por. wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., Sygn. akt V S.A. 467/03).

Sąd nie podzielił również stanowiska organu odwoławczego odnośnie braku możliwości zastosowania wobec importowanego towaru obniżonej stawki celnej na podstawie, przedłożonego przez Skarżącego, duplikatu świadectwa przewozowego EUR 1 (k. 119 akt admin.).

Sąd zważył, iż zgodnie z art. 19 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego, dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej - Oświadczenie rządowe z dnia 19 stycznia 2000 r. w sprawie wejścia w życie Decyzji nr 5/99 Rady Stowarzyszenia RP-UE z dnia 17 grudnia 1999 r., wprowadzającej zmiany w Protokole nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z jednej strony, a Rzecząpospolitą Polską, z drugiej strony (Dz. U. z 2000, nr 21, poz. 263), w przypadku kradzieży, zgubienia lub zniszczenia świadectwa przewozowego EUR 1, eksporter może wystąpić do władz celnych, które je wystawiły, o wystawienie duplikatu w oparciu o dokumenty eksportowe znajdujące się w ich posiadaniu. Duplikat wystawiony w ten sposób musi być potwierdzony jednym z wyrazów (zróżnicowanych co do wersji językowej), określonych w art. 19 ust. 2 Protokołu Nr 4. Potwierdzenie to umieszcza się w rubryce "uwagi" duplikatu świadectwa przewozowego. Zgodnie z art. 19 ust. 4 Protokołu Nr 4, duplikat musi mieć datę wystawienia oryginalnego świadectwa przewozowego EUR 1, obowiązuje również od tej daty.

W ocenie Sądu świadectwo przewozowe EUR 1 nr (...) spełnia wymogi duplikatu w myśl postanowień cyt. wyżej art. 19 Protokołu nr 4. Sąd zważył w szczególności, iż w polu 11 dokumentu (Potwierdzenie urzędu celnego), wpisany został nr formularza "(...)" oraz data "(...).12.1999 r." Przedmiotowe dane są właściwe zarówno dla pierwotnego świadectwa przewozowego EUR 1 nr (...) (k. 39 akt admin.) jak i dla duplikatu świadectwa przewozowego EUR 1 nr (...) (k. 119 akt admin.). Oceny tej nie zmienia wpisanie przez władze celne kraju eksportującego daty "(...).12.02 r." w przedostatnim wierszu pola 11 świadectwa przewozowego EUR 1 nr (...). Niezależnie bowiem od tego wpisu, dokument EUR 1 nr (...) ma (zawiera) datę wystawienia oryginalnego świadectwa przewozowego EUR 1, czyli datę "(...).12.1999 r." i ta właśnie data winna być podstawą zaklasyfikowania przedmiotowego dokumentu jako duplikatu, a więc dokumentu legalizującego pochodzenie towaru, którego dotyczy.

Jednocześnie Sąd zważył, iż w myśl postanowień pkt 1 uwag do Załącznika Nr III do cyt. wyżej Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, świadectwa nie mogą zawierać wymazań lub wyrazów wpisanych nad innymi wyrazami. Wszystkie zmiany muszą być dokonane przez skreślenie nieprawidłowych informacji i dodanie wszelkich koniecznych poprawek. Każda taka zmiana musi być parafowana przez osobę, która wypełnia świadectwo i potwierdzona przez władze celne kraju lub obszaru wypełniającego świadectwo. W sprawie niniejszej w polu 7 dokumentu EUR 1 nr (...) zawarto odręczną informację wskazującą, że dokument ten odnosi się do dokumentu EUR 1 nr (...) z dnia (...) grudnia 1999 r. Adnotacji tej nie można uznać za wymazanie, wyrazy wpisane nad innymi wyrazami, ani za zmianę dokonaną przez skreślenie nieprawidłowych informacji i dodanie poprawek. Stąd, w niniejszym przypadku nie ma zastosowania wymóg autoryzacji, o którym mowa w cyt. powyżej pkt 1 uwag.

Sąd zważył jednocześnie, iż chybiony jest zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego stanowiącego, że decyzja korygująca zgłoszenie celne w trybie art. 65 § 4 tej ustawy nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Decyzja organu celnego pierwszej instancji korygująca zgłoszenie celne z (...) grudnia 1999 r. wydana została (...) czerwca 2002 r. i doręczona Skarżącemu w dniu 28 czerwca 2002 r., a więc z zachowaniem powyższego trzyletniego terminu. Natomiast decyzja organu odwoławczego z (...) lutego 2005 r. była wyrazem instancyjnej kontroli legalności decyzji organu pierwszej instancji i utrzymując tę decyzję w mocy w zakresie korekty wartości celnej zaimportowanego sprzętu telekomunikacyjnego, nie zawierała rozstrzygnięcia zmieniającego elementy zgłoszenia celnego ponad korektę organu pierwszej instancji. W konsekwencji jej wydanie nie podlegało czasowemu ograniczeniu przewidzianemu w art. 65 § 5 Kodeksu celnego.

Badając zaskarżoną decyzję i rozpoznając sprawę we wskazanym wyżej zakresie, Sąd stwierdził, że w toku postępowania przed organem drugiej instancji doszło do naruszenia prawa materialnego, tj. przepisów art. 24 § 1, 25-28 i 29 § 1 Kodeksu celnego, art. 19 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego, a także naruszenia zasad ogólnych postępowania zawartych w stosowanych w postępowaniu celnym przepisach działu IV Ordynacji podatkowej, w szczególności tych zasad, które nakazują organom celnym działać "na podstawie przepisów prawa" (art. 120 Op.), "w sposób budzący zaufanie do organów..." (art. 121 § 1 Op.), "wnikliwie i szybko" (art. 125 § 1 Op.), podejmując "wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy" (art. 122 Op.), jak również naruszenia innych przepisów postępowania (w szczególności art. 187 § 1, 191 i art. 210 § 4 i § 6 Op.) w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ celny winien rozważyć i dokonać oceny prowadzonego postępowania we wskazanym wyżej zakresie, z uwzględnieniem powołanych przepisów prawa materialnego i z pełnym poszanowaniem przepisów postępowania.

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie opierając się na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 152 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.