Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1321/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120 art. 121  par. 1 art. 122  art. 124  art. 125  art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska,, Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi M.W. i K. C. byłych wspólniczek T. spółki cywilnej M. W., K.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę i orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej za zaległości w tym podatku oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. [...] T. s. c. w składzie osobowym T. Ł.

i M. C. w dniu 15 września 1998 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie niewyspecjalizowanej sprzedaży hurtowej żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Od dnia 9 stycznia 2006 r. spółka prowadziła działalność gospodarczą w zmienionym składzie osobowym, tj. M. W.-C., K. C.. Prowadzona przez wspólników spółki, tj. panią M. W.-C. i panią K. C. działalność gospodarcza i została wpisana do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta S. S. pod numerami: [...] Zgodnie z ww. wpisami, według stanu na dzień 8.06.2009 r., pani M. W.-C. i pani K. C. prowadziły działalność gospodarczą w zakresie: transportu drogowego towarów, działalności usługowej związanej z przeprowadzkami, działalności agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju, sprzedaży hurtowej i detalicznej pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków i usług w zakresie różnego rodzaju robót budowlanych. Spółka od dnia 1 grudnia 1998 r. była podatnikiem podatku od towarów i usług i od dnia 23 stycznia 2007 r. rozlicza się w zakresie tego podatku w Urzędzie Skarbowym w S. S. za okresy miesięczne. Od dnia 23.01.2007 r. spółka zarejestrowana była również na cele handlu wewnątrz wspólnotowego.

2. W dniach 6-9 lipca 2010 r. oraz 14-15 lipca 2010 r. przeprowadzono w spółce kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za maj 2010 r. oraz sprawdzenia aktualnych danych rejestracyjnych.

3. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. S. (zwany dalej: "Organem podatkowym") postanowieniem z dnia [...] r., znak: [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w stosunku do T. s.c. w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczania z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2010 r. Jednocześnie postanowieniem z dnia 3 sierpnia 2010 r., znak: [...] Organ podatkowy przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2010 r. złożonej przez T. s.c, do czasu zakończenia postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za maj 2010 r.

4. W dniu 27 czerwca 2013 r. po zakończeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. S. wydał decyzję znak: [...] , w której określił "T." spółce cywilnej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za maj 2010 r., w wysokości [...] zł. Organ ten uznał bowiem, że nie miały miejsca transakcje udokumentowane 2 fakturami VAT, tj. z dnia 31 maja 2010 r., nr [...] w której jako wystawcę wskazano "I. D." spółka z o.o. oraz z dnia 26 maja 2010 r., nr [...] , w której jako wystawcę wskazano "M." s.c. M. W. C., K. C..

5. Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem Organu I instancji i złożyła odwołanie od ww. decyzji.

6. Dyrektor Izby Skarbowej w S. (zwany dalej: "Organem II instancji") po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] r., znak: [...] utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

7. Stronę na tę decyzję złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S.

W skardze podniesiono m.in., że skarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. wydana została w stosunku do podmiotu, który nie był stroną w sprawie. Spółka cywilna T. uległa bowiem rozwiązaniu z dniem 31.03.2013 r. W dniu 14.05.2013 pani M. W.-C. i pani K. C. w związku z rozwiązaniem spółki złożyły zgłoszenie o zaprzestaniu z dniem 31 marca 2013 r. wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a z dniem 4 kwietnia 2013 r. została wykreślona z rejestru CEIDG.

8. Mając na uwadze zarzuty podniesione w skardze Organ II instancji uwzględniając skargę w całości wydał decyzję z dnia 7 lipca 2014 r., znak: [...] uchylającą decyzję Organu II instancji z dnia 26 listopada 2013 r., znak: [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. S. z dnia 27 czerwca 2013 r., znak: [...] i umorzył postępowanie w sprawie.

9. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. postanowieniem z dnia 11 lipca 2014 r. (sygn. akt I SA/Sz 118/14) umorzył postępowanie sądowe w sprawie ze skargi pani M. W.-C. i pani K. C. byłych wspólniczek [...] T. s.c. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 26.11.2013 r, znak: [..] , w zakresie podatku od towarów i usług za maj 2010 r.

10. Organ I instancji po wszczęciu postępowania podatkowego w stosunku do M. W.-C. i K. C., wspólniczek byłej spółki cywilnej T. M. W.-C., K. C., wezwał wyżej wymienione na przesłuchanie w charakterze strony, jednakże obie ww. odmówiły złożenia zeznań w charakterze stron.

Do akt postępowania Organ I instancji postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2014 r., znak: [...] włączył materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli podatkowej w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu T. s.c. M. W.-C., K. C. podatku od towarów i usług za maj 2010 r. oraz materiał dowodowy zgromadzony w trakcie postępowania podatkowego w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia się T. s.c. M. W.-C., K. C. z budżetem państwa w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. Jak ustalił Organ I instancji na podstawie zgromadzonych w toku postępowania podatkowego materiałów dowodowych, T. s.c. dokonywała zakupu i sprzedaży artykułów spożywczych (szczegółowo wymienionych w decyzji).

Spółka kupowała towary od następujących kontrahentów:

– K.-H. spółka z o.o.,

– M. s.c. M. W.-C., K. C.,

– I. D. sp. z o.o.

Natomiast sprzedaży artykułów spożywczych dokonywała wyłącznie na rzecz firmy B. S. C. sp. jawna.

Organ I instancji ustalił, że spółka cywilna T. w prowadzonym dla celów podatku od towarów i usług rejestrze zakupów za maj 2010 r. ujęła m.in. fakturę VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. wystawioną przez I. D. spółka z o.o. oraz fakturę VAT nr [...] z dnia 26.05.2010 r. wystawioną przez [...] M. s.c. M. W.-C., K. C.. Podatek naliczony wynikający z tych dokumentów rozliczyła w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2010 r.

Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. odpowiadając na pismo Organu I instancji, poinformował, że spółka I. D. w dniu 28.06.2010 r. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2010 r., w której wykazała we wszystkich pozycjach wartości zerowe. Natomiast w pozycji H ww. deklaracji "oświadczenie podatnika lub osoby reprezentującej podatnika" wpisane zostało nazwisko prokurenta spółki – T. B., zaś deklarację podpisał S. M., według wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym z dnia 13.10.2009 r. - prezes zarządu.

Ponadto poinformował, iż do protokołu z przesłuchania świadka z dnia 17.05.2010 r. S. M. zeznał, że nie zna firmy I. D. i nikt go nie powoływał na stanowisko prezesa zarządu. W związku z powyższym Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. wszczął kontrolę w I. D. spółka z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług na maj 2010 r. Jednak do dnia 30.07.2010 r. spółka, ani jej pełnomocnik nie przedłożyli żadnych dokumentów źródłowych dotyczących rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług za ten miesiąc.

W odpowiedzi na wezwanie Organu pełnomocnik spółki – M. C., w dniu 8.03.2011 r. przedłożył w Urzędzie Skarbowym w S. S. uwierzytelnioną kserokopię pisma z dnia 25.10.2010 r., sporządzonego przez prezesa firmy I. D. spółka z o.o. Z treści tego pisma wynikało, że S. M., jako prezes spółki z o.o. I. D., oświadczył, że towary wykazane w załączonej fakturze w maju 2010 r. zostały sprzedane na rzecz [...] T. i zostały dostarczone pod wskazany przez firmę adres. W dalszej części decyzji Organ przytoczył także wyjaśnienia złożone przez M. C. w toku postępowania.

Organ I instancji ustalił również, że spółka z o.o. M. w dniu 5.03.2010 r. podpisała z firmą C. spółka z o.o. umowę dzierżawy pomieszczeń o powierzchni użytkowej 200 m2 położonych w P. przy ul. [...] w celu prowadzenia w nim magazynu artykułów spożywczych, na czas nieokreślony. Zgodnie z § 6 zawartej umowy, poddzierżawienie lub najem całości lub części ww. pomieszczeń przez M. spółka z o.o. wymagało jednak zgody wydzierżawiającego, tj. firmy C. spółka z o.o.

W odpowiedzi na wezwanie Organu prezes zarządu spółki z o.o. C. B. N. wyjaśnił, że nie jest mu znana firma T., a spółka z o.o. C. nigdy tej firmie nie dzierżawiła pomieszczeń. Również firma M., nie informowała o wydzierżawianiu pomieszczeń osobom trzecim. Ponadto B. N. również nie zauważył, aby z wydzierżawionych pomieszczeń korzystały osoby mu nieznane, chociażby z widzenia.

W odpowiedzi na kolejne wezwanie Organu M. C. powołując się na treść art. 196 o.p., odmówił odpowiedzi na pytania m.in. odnośnie zakupu udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z dnia 31 maja 2010 r. wystawioną na rzecz spółki przez firmę I. D. spółka z o.o.

Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. przesłał Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w S. S. uwierzytelnioną kserokopię decyzji z dnia [...] r., znak: [...] wydaną na rzecz spółki I. D., w której na podstawie art. 108 ust. 1 w zw. z art. 103 ust. 1 u.p.t.u. określił obowiązek zapłaty kwot podatku wynikających z faktur wystawionych w styczniu 2010 r., w lutym 2010 r., w marcu 2010 r. i w maju 2010 r. na rzecz M. spółka z o.o. i [...] T. s.c.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. S. stwierdził, że wystawiona przez spółkę z o.o. I. D. na rzecz spółki cywilnej T. faktura VAT nr [...] nie potwierdza rzeczywiście dokonanych transakcji. Widniejąca na fakturze spółka I. D., jako dostawca towarów, nie dokonała wskazanej na fakturze VAT sprzedaży na rzecz T. s.c.

W trakcie prowadzonego postępowania Organ I instancji sprawdził również prawidłowość i rzetelność transakcji sprzedaży na rzecz T. s.c. M. W.-C., K. C. przez firmę M. s.c. M. W.-C., K. C., udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 26.05.2010 r. tytułem: k. J. K.[...] , ilość: [...] zgrzewek ([...] sztuk), wartość netto: [...] zł, podatek od towarów i usług: [...] zł, wartość brutto: [...] zł. Na podstawie przedłożonych przez podatnika dokumentów źródłowych stwierdzono, że firma M. s.c. w maju 2010 r. wystawiła na rzecz spółki cywilnej T. ww. fakturę. Powyższą fakturę ujęła również w rejestrze sprzedaży oraz deklaracji VAT-7 za maj 2010 r., złożonej w organie podatkowym w dniu 18.06.2010 r.

W związku z oświadczeniem M. C. złożonym do protokołu z czynności sprawdzających dotyczącym m.in. transakcji zawieranych przez spółkę M. z F. spółka z o.o., Organ I instancji uzyskał od Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. informację, iż w dniu 30.11.2010 r. zakończył prowadzoną wobec spółki z o.o. F. kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za okres od listopada 2008 r. do lipca 2010 r. W trakcie powyższej kontroli ustalono, iż spółka F. w rejestrze sprzedaży oraz deklaracji VAT-7 za kwiecień 2009 r. ujęła m.in. fakturę VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r. wystawioną na rzecz firmy M. s.c. M. W.-C., K. C.. Spółka z o.o. F. przedłożyła przy tym kserokopię wyciągu z rachunku bankowego firmy M. s.c, z którego wynikało, że firma ta przelała spółce w dniu 10.04.2009 r. kwotę [...] zł i w dniu 14.04.2009 r. kwotę [...] zł (tj. łącznie [...] zł). W tytule powyższych przelewów wskazano jedynie: "przedpłata za fakturę". W toku kontroli spółka z o.o. F. nie przedstawiła jednak żadnych innych dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą za okres objęty kontrolą, w tym nie przedłożyła wyciągu z rachunku bankowego. W związku z tym Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. oświadczył, iż nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić, czy ww. transakcja sprzedaży miała miejsce.

Odpowiadając na wezwanie Organu I instancji pełnomocnik T. s.c. M. W.-C., K. C. wyjaśnił, iż T. s.c. za towar, którego zakup dokumentuje faktura VAT nr [...] z dnia 26.05.2010 r. zapłaciła firmie M. s.c. gotówką. Do powyższych wyjaśnień dołączył również kserokopię dowodu wpłaty KP nr [...] z widniejącą na nim pieczęcią firmy M. s.c. oraz T. s. c, oraz tytułem wpłaty: zapłata za[...] , kwota wpłaty: [...] zł. M. C. nie przedłożył żadnych innych dowodów potwierdzających zakup udokumentowany ww. fakturą VAT. Jednocześnie oświadczył, że nie posiada kserokopii dowodów rejestracyjnych samochodów o numerach [...] ponieważ powyższe samochody zostały sprzedane.

Z przesłanych zaś do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. S. przez Ministerstwo Spraw Wewnętrznych i Administracji informacji o w w. pojazdach wynika, że samochód o numerze rejestracyjnym: [...] - jest samochodem ciężarowym marki V., model [...] , a jego właścicielem od dnia 10.12.2003 r. jest pani M. W.-C.; [...] - jest samochodem ciężarowym marki V., model[...] , a jego właścicielem od dnia 17.06.2004 r. jest pani M. W.-C.; [...] - jest samochodem ciężarowym marki V., model [..], a jego właścicielem od dnia 20.07.2007 r. jest pani M. W.-C., współwłaścicielem natomiast - pani K. C.. Natomiast samochód o numerze rejestracyjnym [...] jest samochodem ciężarowym marki R., model [...] , a jego właścicielem od dnia 1.10.2008 r. jest pan A. L. Zatem samochód ten nie należał ani do pani K. C., ani do pani M. W.-C..

W dniu 6.07.2011 r. pan M. C. przedłożył 4 faktury dotyczące zakupu usług parkingowych, wystawione przez O. A. K., na rzecz T. s.c. M. W.-C., K. C., a dotyczące samochodu nr rejestracyjnym [..] .

Na okoliczność transakcji sprzedaży dokonanej przez spółkę M. na rzecz spółki T., udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 26.05.2010 r. w dniu 30.06.2011 r. przesłuchano w charakterze świadka pełnomocnika spółki cywilnej M. – M. C., a treść jego zeznań przytoczono w uzasadnieniu decyzji.

W piśmie z dnia 17.07.2012 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego

w S. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. S.., iż w dniu 11.06.2012 r. wydał decyzję znak: [...] , w której określił F. spółka z o.o. m.in. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r. oraz podatek do zapłaty wynikający z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r.

Po analizie otrzymanego od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego

w S. materiału dowodowego Organ I instancji stwierdził, że brak jest dowodów, które potwierdzają wejście w posiadanie przez F. spółka z o.o. towarów handlowych wskazanych na fakturze wystawionej na rzecz M. s.c. Uznał więc, iż skoro spółka F. nie dysponowała towarem to nie mogła go również sprzedać spółce cywilnej M., a ta z kolei nie mogła go sprzedać spółce T. .

Zarówno M. W.-C. i K. C., jak i M. C., twierdzili, iż towar zakupiony od spółki z o.o. F. przez spółkę M. s.c. nie był nigdzie składowany i przechowywany, gdyż s.c. M. nie dysponuje jakąkolwiek bazą magazynową. Spółka F. dostarczała ten towar bezpośrednio do kontrahentów wskazanych przez s.c. M.. Przy tym ww. osoby nie potrafiły racjonalnie uzasadnić, dlaczego w przypadku faktury VAT nr [..] z dnia 8.04.2009 r., część towaru nie została, jak w przypadku innych faktur, dostarczona do wskazanych przez s.c. M. kontrahentów, tylko przez ponad rok przechowywano ją w samochodach s.c. T., i dopiero w dniu 26.05.2010 r. dokonano sprzedaży tego towaru. Istotne jest przy tym, że przedmiotowa partia towaru w dalszym ciągu była przechowywana w tychże samochodach przez bliżej nieokreślony czas.

Na tej podstawie Organ I instancji dowodził, iż tłumaczenie, że przechowywano kawę przez okres zimy, w samochodach z plandeką, a ponadto w jednym przypadku na prywatnej posesji kolegi M. C. (którego danych nie podano) również wskazywało, iż towaru tego nie było.

Organ I instancji zauważył też, że w samochodach tych, według wyjaśnień M. C., pozostawała również kawa nabyta na podstawie faktury VAT nr [..] z dnia 31.05.2010 r. wystawionej na rzecz T. s.c. przez I. D..

W związku z tym, iż ani spółka M., ani spółka T. nie zatrudniały pracowników, nie posiadały również urządzeń do przeładunku, Organ I instancji nie dał wiary, iż to M. C. sam dokonał przeładunku towaru udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r. oraz fakturą VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. w ilości [...] zgrzewek k. J. o wadze około[...] . Ponadto M. C., nie wskazał kto przywiózł towar i gdzie następował przeładunek.

Pomimo kilku wezwań skierowanych do spółki T., ani wspólniczki, ani pełnomocnik spółki nie przedstawili dowodów potwierdzających, iż towar z faktury VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r. rzeczywiście został sprzedany spółce T., jak również nie wyjaśnili, co stało się z towarem rzekomo przechowywanym w samochodach spółki T.

W ocenie Organu I instancji zakwestionowane faktury są tzw. "pustymi fakturami", które nie dokumentują żadnych transakcji. Wobec powyższego Organ I instancji mając na uwadze m.in. przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) stwierdził, że T. s.c. M. W.-C., K. C. nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. wystawionej przez I. D. spółka z o.o. oraz nr [..] z dnia 26.05.2010 r. wystawionej przez M. s.c. Tym samym uznał, iż T. s.c. w maju 2010 r. zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł.

11. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. S. decyzją z dnia 25.11.2014 r., znak: [...] w trybie art. 108 § 1 w związku z art. 115 o.p. określił byłej spółce cywilnej T. M. W.-C., K. C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w kwocie [...] zł, wysokość należnych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w kwocie [...] zł oraz orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. W.-C. wspólniczki byłej spółki cywilnej [...] T. M. W.-C., K. C. z K. C. wspólniczką byłej spółki cywilnej [...] T. M. W.-C., K. C. za zaległości podatkowe byłej spółki cywilnej [...] P. M. W.-C. w zakresie podatku od towarów i usług za maj 2010 r. również za odsetki liczone na dzień wydania decyzji od zaległości w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w ogólnej kwocie [...] zł, w tym: zaległość podatkowa – [...] . zł oraz odsetki za zwłokę – [...] zł.

12. M. W.-C. oraz K. C. w odwołaniach wniosły

o uchylenie decyzji Organu I instancji oraz umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu odwołania wskazały na naruszenie:

– art. 122 o.p. przez przyjęcie przez Organ podatkowy, że transakcje dokumentowane spornymi fakturami VAT nie potwierdzają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych;

– art. 191 o.p. przez dokonanie przez Organ oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i nie mieszczącej się w granicach swobodnej oceny dowodów;

– art. 75 w związku z art. 72 o.p. przez przyjęcie, iż pozorność transakcji pomiędzy spółką T., a poszczególnymi kontrahentami wynikała m.in. z faktu, że organ odmówił transakcjom istnienia sensu ekonomicznego;

– art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. przez przyjęcie, iż czynności udokumentowane spornymi fakturami dokumentowały czynności pozorne;

– art. 7 ust. 8 ww. ustawy przez jego pominięcie w sprawie oraz uznanie, iż w związku z faktem nieposiadania przez wystawcę faktury VAT magazynu transakcje nie mogły dojść do skutku;

– art. 17 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, zgodnie z którym domniemywa się, że dane wpisane do KRS są prawdziwe.

Wskazując na powyższe zarzuty, wniosły o przeprowadzenie dowodu z następujących dokumentów:

– dokumentów źródłowych dotyczących zakupów towarów i usług pod względem ilościowym, wartościowym i rodzajowym,

– dokumentów źródłowych sprzedaży towarów i usług pod względem ilościowym, wartościowym i rodzajowym na okoliczność wykazania związku przyczynowo-skutkowego w zakresie zakupionego towaru oraz uzyskanego przychodu z tego tytułu,

– aktu notarialnego z dnia 22.01.2007 r. tytułem ustalenia czy świadek S. M. został prezesem spółki z o.o. I. D. na podstawie tego aktu.

13. Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia 25.09.2015 r., znak: [...] odmówił przeprowadzenia ww. wnioskowanych dowodów.

14. Organ II instancji decyzją z dnia [...] r. znak [....] utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, powołał się na brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 106 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 103 ust. 1 u.p.t.u. oraz § 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1337). Po obszernym omówieniu treści ww. przepisów, Organ II instancji wskazał, że w zaskarżonej decyzji z dnia 25.11.2014 r. Organ I instancji zakwestionował spółce T. prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z ww. 2 faktur VAT uznając, iż wykazane w nich dostawy nie zostały wykonane przez wystawców tych faktur, co oznaczało, że faktury te nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzanych transakcji gospodarczych.

Organ II instancji wskazał, że zgodnie ze znajdującym się w aktach sprawy wyjaśnieniem M. C. - pełnomocnika spółki, spółka T. zajmowała się pośrednictwem w handlu artykułami spożywczymi. Spółka ta nie miała własnych magazynów na przechowywanie zakupionego towaru, nie wynajmowała również żadnych pomieszczeń, w których mogłaby zakupiony towar składować (brak jest faktur zakupu usług najmu lub dzierżawy pomieszczeń). Spółka T. nie zajmowała się też transportem sprzedawanych przez siebie towarów.

Z dokumentów źródłowych tej spółki wynikało, że zakupiony przez T. s.c. towar odsprzedawany był w tym samym dniu lub w przeciągu 2-3 dni lub maksymalnie w przeciągu 1 tygodnia kolejnemu podmiotowi. Z dokumentów tych wynikało również, iż towary zakupione od spółki I. D. i spółki M. na podstawie ww. faktur, w przeciwieństwie do towarów zakupionych od spółki K. H. (głównego dostawcy strony w maju 2010 r.), nie zostały odsprzedane. Jak wskazał to w piśmie z dnia 27.11.2010 r. M. C. nieodsprzedany w maju 2010 r. towar, tj. k. J. K. [...] g, w ilości [...] sztuk przechowywany był w magazynie sprzedającego lub w magazynie firmy M. spółka z o.o.

Organ wskazał, że M. W.-C. i K. C. nie stawiły się na wezwanie organu I instancji w celu przesłuchania w charakterze strony. Stawiły się natomiast w dniu 8.04.2011 r. na przesłuchanie w charakterze świadka, jako współwłaścicielki spółki cywilnej M.. W trakcie przesłuchania nie wskazały jednak żadnych szczegółów transakcji sprzedaży udokumentowanych ww. fakturą VAT nr [..] z dnia 26.05.2010 r. Nie miały również żadnej wiedzy dotyczącej działalności spółki cywilnej M.

Pełnomocnik M. C., który zajmował się działalnością spółki cywilnej M., również nie ustosunkował się do pytań zawartych w wezwaniach Organu I instancji z dnia 10.06.2010 r. oraz z dnia 29.06.2010 r., przez co nie wyjaśnił zaistniałych wątpliwości co do stanu faktycznego.

Odnośnie faktury wystawionej przez I. D. spółka z o.o., spółka T. jako potwierdzenie wykonania transakcji zakupu kawy w toku kontroli podatkowej przedłożyła jedynie fakturę VAT nr [....] z dnia 31.05.2010 r. W trakcie postępowania podatkowego w celu uprawdopodobnienia przeprowadzenia transakcji M. C. w dniu 8.03.2011 r. przedłożył Organowi I instancji uwierzytelnioną kserokopię pisma, sporządzonego przez prezesa firmy I. D. spółka z o.o. Zgodnie z treścią ww. pisma z dnia 25.10.2010 r. S. M., jako prezes spółki z o.o. I. D., oświadczył, że towary wykazane w załączonej fakturze w maju 2010 r. zostały sprzedane na rzecz [...] T. i zostały dostarczone pod wskazany przez tę firmę adres. Następnie w dniu 31.05.2011 r. M. C. złożył wyjaśnienia, w których wskazał, iż spółka za towar zakupiony od firmy I. D. zapłaciła gotówką i oprócz przedmiotowej faktury podpisanej przez właściciela firmy I. D. spółka z o.o. nie posiadała żadnych innych dokumentów potwierdzających zakup towaru. W załączeniu przedłożył uwierzytelnioną kserokopię faktury VAT z dnia 31.05.2010 r. nr [...]. W złożonych wyjaśnieniach Pełnomocnik nie wskazał, dlaczego spółka zapłatę za powyższą fakturę dokonała w formie gotówkowej, pomimo iż na fakturze tej widniał sposób zapłaty: przelew oraz podany został numer rachunku bankowego.

Ponadto, Organ wskazał, że przedłożona przez Pełnomocnika spółki T. do pisma z dnia 31.05.2011 r. kserokopia faktura VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. różni się od faktury VAT nr [...] z dnia 31.05.2010r. przedłożonej przez spółkę w toku prowadzonej kontroli podatkowej. Na fakturze przedłożonej do pisma z dnia 31.05.2011 r. w miejscu "podpis i pieczęć osoby upoważnionej do wystawienia faktury VAT" widnieje czytelny podpis "S. M.". Podpisu tego nie ma na fakturze przedłożonej w toku kontroli podatkowej.

Natomiast, widniejąca na fakturze VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. spółka z o.o. I. D., jako dostawca towaru, nie dokonała wskazanej na fakturze sprzedaży na rzecz T. s.c. Spółka I. D. nie dysponowała wskazanym na tej fakturze towarem, nie nabyła go bowiem od wskazanej na fakturach zakupu firmy n. B. G. G. W ocenie Organu świadczyły o tym dowody, szczegółowo opisane w uzasadnieniu decyzji (m.in. faktury, dokumenty CMR, zeznania świadków S. M., A. W., S. M., KRS, umowy najmu).

W ocenie Organu II instancji z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynikało, że I. D. spółka z o.o. nie nabyła towarów od B. G. G. (jedynego, jak wynika z dokumentów źródłowych, ich dostawcy). Ponadto spółka I. D., jak stwierdził Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. w decyzji z dnia 13.11.2012 r., znak: [...] wydanej wobec I. D. spółka z o.o. min. za maj 2010 r., nie prowadziła w maju 2010 r. działalności gospodarczej, a faktury przez nią wystawione nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Ponadto stwierdził, że nie doszło do nabycia tej k. od innego niż spółka I. D. podmiotu. Wystawiona zatem przez ww. spółkę na rzecz T. s.c. faktura VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. nie odzwierciedla faktycznie dokonanej sprzedaży.

Organ II instancji uznał również za prawidłowe ustalenia Organu I instancji dotyczące faktury VAT nr [..] z dnia 26.05.2010 r. wystawionej przez M. s.c. M. W.-C., K. C. na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł, tytułem zakupu k. J. K. [...] g, ilość: [...] zgrzewek ([...] sztuk). Po wnikliwej analizie materiału dowodowego zebranego w sprawie, w tym również przekazanego przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S., stwierdził, że brak było dowodów potwierdzających nabycie przez T. s.c. towarów handlowych ujętych w ww. fakturze (Organ powołał się w tym zakresie na wyjaśnienia M. C., zeznania M. W.-C.).

Organ zauważył również, że wspólniczkami obu spółek, tj. spółki M. s.c i T. s.c. były M. W.-C. i K. C., a ich pełnomocnikiem był M. C., m. M. W.-C., a s. K. C. Również spółka z o.o. M. była powiązana z ww. spółkami cywilnymi. Prokurentem spółki M. był M. C. Organ wskazał, że żadna z reprezentujących spółkę M. osób nie potrafiła racjonalnie uzasadnić, dlaczego towar ten nie został odsprzedany, a był przechowywany w samochodach spółki T.

Ponadto Organ wskazał, że ze znajdujących się w aktach sprawy materiałów, przesłanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S., w tym decyzji z dnia 11.06.2012 r., znak: [..] wynikało, iż brak było dowodów potwierdzających faktyczne dokonanie przez spółkę F. sprzedaży towarów na rzecz M. s.c. udokumentowanej ww. fakturami, w tym przedmiotową fakturą VAT nr [..] z dnia 8.04.2009 r. Spółka F. nie przedstawiła w trakcie kontroli i postępowania podatkowego żadnych dowodów potwierdzających nabycie towarów, które następnie odsprzedała spółce cywilnej M.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. w wyniku prowadzonego postępowania podatkowego stwierdził, iż zakup udokumentowany m.in. fakturą VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r., spółka F. w rejestrze zakupów za kwiecień 2009 r. wykazała jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od firmy B. G. G., K. [...] . Usługi w zakresie transportu towarów od firmy B. G. G. do spółki F. w kwietniu 2009 r. świadczone były przez firmę P. T. J. J. Jednakże firma transportowa nie posiadała dokumentów [...] potwierdzających powyższy transport, gdyż zostały zagubione, nie posiadała także faktury dokumentującej wykonanie usługi transportowej. Zgodnie z wyjaśnieniami J. J. faktura nie została w ogóle wystawiona, a do zapłaty nie doszło, gdyż osoba zlecająca przewóz towarów nie mogła zdecydować się na kogo wystawić fakturę. Załadunkiem i rozładunkiem towaru kierowała ta sama osoba, której imienia i nazwiska J. J. nie pamiętał. Organ powołał się także na składane w toku prowadzonego postępowania wobec spółki F. zeznania prezesów tej spółki (R. C., P. M.) i jej udziałowca (S. T.) oraz T. B.

W ocenie Organu II instancji z materiału dowodowego wynikało, że spółka cywilna M. nie nabyła towarów od ich dostawcy, tj. spółki F., gdyż ta z kolei towarem tym nie dysponowała. Nie mogła zatem przenieść jego własności na rzecz T. s. c, co miało zostać udokumentowane fakturą VAT nr [....] z dnia 26.05.2010 r.

Na fikcyjność transakcji wskazywały także zeznania M. C., który w niespełna pół roku po zakupie towaru nie tylko nie wiedział, gdzie dokładnie przechowywany jest nieodsprzedany towar, lecz także zmieniał swoje zeznania co do miejsca ewentualnego j przechowywania towaru. Nie potrafił przy tym wskazać danych kolegi, u którego - jak oznajmił - zaparkowany był jeden z samochodów spółki T., w którym rzekomo przechowywano k. J. K.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Organ II instancji uznał, że zakwestionowane faktury są tzw. pustymi fakturami, które nie dokumentują żadnych transakcji, a transakcje te to typowe transakcje karuzelowe.

Bezsprzecznie z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że ani spółka z o.o. I. D., ani spółka cywilna M. nie posiadały towaru, który to następnie ujęto na fakturach VAT odpowiednio nr [..] z dnia 31.05.2010 r. i nr [..] z dnia 26.05.2010 r., wystawionych na rzecz T. s.c. Wskazywały na to dowody takie jak: zeznania i wyjaśnienia M. W.-C., K. C., M. C., A. W., S. M., S. M., a także dokumenty [...] i t. firmy U. T. A. W. Z uwagi m.in. na powyższe dowody Organ uznał, iż ww. faktury VAT wystawione przez I. D. spółka z o.o. i M. s.c. na rzecz spółki cywilnej T. nie stanowiły dowodu zakupu towaru, tj. k. J. K.. W rezultacie faktury te nie mogły stanowić, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany. Z dowodów zgromadzonych w toku postępowania ewidentnie wynikało, iż dostawy towarów wykazane na ww. fakturach VAT nie zostały faktycznie wykonane przez wystawców faktur. Nie zostały one również wykonane przez inny podmiot. T. s.c. nie przysługiwało więc prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktur VAT w łącznej kwocie [..] zł.

Organ II instancji mając na uwadze całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego, wskazał, że Organ I instancji zasadnie wskazał na osobowe powiązania podmiotów, tj. powiązanie spółek B. G. G., I. D. spółka z o.o. i F. spółka z o.o., przez osobę T. B. oraz T. s. c, M. s. c, M. spółka z o.o. i firmę U. T. A. W., przez rodzinne powiązanie właścicieli tych firm. Wskazał też na powiązanie spółki M., której prokurentem był M. C. ze spółką z o.o. F..

Organ II instancji stwierdził, że słuszne było stwierdzenie, iż powiązania osobowe wskazują, że ww. podmioty tworzyły swoisty "mechanizm" w celu upozorowania działalności gospodarczej nakierowanej na wyłudzenie zwrotów podatku od towarów i usług. Organ przedstawił znamiona ww. mechanizmu, a następnie stwierdził, że zgromadzony przez Organ I instancji materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na obiektywne przesłanki i okoliczności przesądzające o tym, że spółka cywilna T., a dokładnie osoby ją reprezentujące, tj. wspólniczki spółki - M. W.-C. i K. C. oraz pełnomocnik spółki – M. C., świadomie uczestniczyli w procederze wystawiania fikcyjnych faktur.

Mając na uwadze okoliczności rozpoznawanej sprawy a także przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie nie zgodził się, że Organ I instancji naruszył przepis art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 7 ust. 8 u.p.t.u.

Zdaniem Organu II instancji nie znajdują uzasadnienia także zarzuty zawarte w odwołaniu, dotyczące naruszenia zasad postępowania podatkowego uregulowanych wart. 122 i art. 191 o.p.

Organ II instancji nie stwierdził także naruszenia przez Organ I instancji art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007 r. nr 168, poz. 1186 ze zm.).

W ocenie Organu II instancji była s.c. T., w związku z uwzględnieniem w rejestrze zakupów i deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj ww. faktur VAT zawyżyła kwotę podatku naliczonego do odliczenia łącznie o [...] zł, a w konsekwencji zawyżyła nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym wykazaną w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2010 r. do zwrotu na rachunek bankowy podatnika o kwotę [..] zł oraz zaniżyła zobowiązanie podatkowe o kwotę [...] zł.

Jak wynika z akt sprawy ww. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł nie została zwrócona spółce. Termin płatności ww. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. upłynął zatem w dniu 26.06.2010 r. Wobec niewywiązania się przez spółkę z obowiązku zapłaty tego zobowiązania w terminie płatności, należność w kwocie [...] zł stała się zaległością podatkową, od której nalicza się odsetki za zwłokę. organ stwierdził, że Organ I instancji prawidłowo określił byłej spółce cywilnej T. odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w wysokości [..] zł, obrazując sposób ich wyliczenia w uzasadnieniu skarżonej decyzji.

Według Organu II instancji ze względu na fakt, że spółka cywilna T. M. W.-C., K. C. z dniem 31.03.2013 r. została zlikwidowana prawidłowo Organ I instancji decyzją z dnia 25.11.2014 r., znak: [...] wydaną w trybie art. 108 § 1 w związku z art. 115 o.p. prawidłowo określił byłej spółce cywilnej T. M. W.-C., K. C. w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł i wysokość należnych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w kwocie [..] zł oraz orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. W.-C. wspólniczki byłej spółki cywilnej [...] T. M. W.-C., K. C. z K. C. wspólniczką byłej spółki cywilnej [...] T. M. W.-C., K. C. za zaległości podatkowe byłej spółki cywilnej [...] T. M. W.-C., K. C. w zakresie podatku od towarów i usług za maj 2010 r. jak również za odsetki liczone na dzień wydania decyzji od zaległości w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w ogólnej kwocie [...] zł, w tym: - zaległość podatkowa –[..] . zł, odsetki za zwłokę – [..] zł.

Przytaczając treść art. 115 § 1 i § 2 o.p. Organ II instancji wskazał, że odpowiedzialność solidarna za zaległości podatkowe spółki cywilnej T. M. W.-C., K. C. za maj 2010 r. jak i za powstałe odsetki dotyczy wszystkich wspólników, czyli zarówno M. W.-C. jak i K. C..

W dalszej części uzasadnienia decyzji Organ II instancji wskazał, że nie podziela stanowiska pełnomocnika stron, iż podatnikiem w niniejszej sprawie jest M. C. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy złożyła spółka cywilna T. i z dniem 15.09.1998 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. Od 9.01.2006 r. spółka ta prowadziła działalność gospodarczą w składzie M. W.-C. i K. C.. W badanym okresie, tj. w maju 2010 r. spółkę T. M. W.-C., K. C. reprezentował M. C. – m. M. W.-C. i s. K. C.. Niewątpliwie więc podatnikiem była s.c. T. wobec której wszczęto postępowanie podatkowe za maj 2010 r., zaś M. C. był jedynie jej pełnomocnikiem.

Zdaniem tutejszego organu, nie można mówić o firmanctwie wówczas, gdy ktoś pomaga prowadzić lub zarządzać firmą rodzinną. Udzielenie pełnomocnictwa, na mocy którego pełnomocnik prowadzi firmę mocodawcy, również wyłącza możliwość postawienia zarzutu firmanctwa. Na potwierdzenie swojego stanowiska, Organ powołał się na orzecznictwo sądowoadministracyjne.

15. M. W.-C. oraz K. C. nie zgodziły się z rozstrzygnięciem Organu II instancji i we wniesionej skardze zażądały uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ja poprzedzającej. Zaskarżonej decyzji zarzuciły naruszenie:

– art. 122 o.p., zgodnie z którym Organ podatkowy zobligowany jest do dokładnej, wszechstronnej a przede wszystkim obiektywnej analizy stanu faktycznego poprzez przyjęcie przez Organ, iż transakcje dokumentowane spornymi fakturami VAT nie potwierdzają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych;

– art. 191 o.p. poprzez dokonanie przez Organ oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i nie mieszczącej się w granicach swobodnej oceny dowodów;

– art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez przyjęcie przez Organ, iż czynności dokumentowane spornymi fakturami VAT dokumentują czynności pozorne;

– art. 121 § 1 w związku z art. 122, art. 124 oraz art. 125 o.p. przez brak poszukiwania prawdy obiektywnej, prowadzenia postępowania podatkowego wnikliwie oraz w sposób przekonujący stronę, rozpatrując wątpliwości na jej niekorzyść;

– art. 120 w związku z art. 122, art. 124 oraz art. 125 o.p. poprzez oparcie całego materiału dowodowego o inne postępowania w tym dotyczące dostawców Skarżącej i poprzez brak uwzględnienia orzecznictwa trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

16. W odpowiedzi na skargę Organ II instancji wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

17. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy tego czy T. s.c. M. W.-C., K. C. w maju 2010 r. przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT nr:

– [..] z dnia 31.05.2010 r. wystawionej przez I. D. spółka z o.o. na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł, tytułem zakupu k. J. K. [...] g, ilość: [...] zgrzewek ([...]sztuk);

– [...] z dnia 26.05.2010 r. wystawionej przez M. s.c. M. W.-C., K. C. na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł, tytułem zakupu k. J. K. [...] g, ilość: [...] zgrzewek ([...] sztuk).

Organy podatkowe zakwestionowały prawo Spółki do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z ww. faktur VAT uznając, że wykazane w nich dostawy nie zostały wykonane przez wystawców tych faktur, co oznaczało, że faktury te nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzanych transakcji gospodarczych.

18. Na wstępie wywodu należy zakreślić ramy prawne sprawy. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.tu. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 109 ust. 3 u.p.tu. podatnicy (...) są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej (...).

Art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 u.p.t.u. stanowią, że podatnicy obowiązani są do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, składać w urzędzie skarbowym za okresy miesięczne deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług, a także bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku. W rozumieniu art. 99 ust. 12 ww. ustawy zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Istota podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej, polega na samoobliczaniu przez podatnika należnej kwoty podatku. Z wyżej przytoczonych regulacji prawnych wynika, iż na podmiotach prowadzących działalność gospodarczą ciąży obowiązek dokumentowania wszystkich operacji gospodarczych w sposób prawidłowy, kompletny i systematyczny. Prawidłowe prowadzenie przez podatnika ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług (zakupów i sprzedaży) jest wymogiem koniecznym do właściwego określenia podstaw opodatkowania, wysokości podatku należnego i naliczonego, a także kwoty podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Dla podatnika stanowi ona bowiem podstawę do rozliczenia się z budżetem państwa poprzez złożenie prawidłowej deklaracji podatkowej VAT-7. Przy czym należy wskazać, że ewidencje te (księgi) winny być prowadzone w sposób rzetelny i odzwierciedlający stan faktyczny.

Stosownie do art. 3 pkt 4 o.p. przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.

Natomiast stwierdzenie przez organ podatkowy naruszenia przez podatnika obowiązków ewidencyjnych określonych w art. 109 ust. 3 u.p.t.u. dotyczących określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz kwot podatku jest podstawą do ustalenia przez ten organ wysokości tak podatku należnego, jak i naliczonego

w prawidłowej wysokości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary

i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi (...) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15,

są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz dane, które powinna zawierać faktura, określone zostały w przepisach rozdziału 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1337) - wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej m.in. w art. 106 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy.

W myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u. wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupionych przez niego towarów i usług, nie będzie stanowić dla niego ostatecznego kosztu, przez co podatnik ma zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem podstawowym prawem podatnika. Jest ono także fundamentalnym elementem systemu podatku od towarów i usług, który umożliwia zachowanie zasady neutralności tego podatku. Jednakże należy podkreślić, że prawo to może być przez podatnika realizowane jedynie przy spełnieniu ustawowo określonych warunków formalnych, m.in. związku zakupów ze sprzedażą opodatkowaną, zachowania terminu dokonania odliczenia. Przy korzystaniu z prawa do odliczenia podatku naliczonego szczególnego znaczenia nabiera także fakt posiadania dokumentu stanowiącego jego podstawę. W rozumieniu wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług taim dokumentem jest faktura.

19. W systemie rozliczeń należności i zobowiązań pieniężnych faktura VAT pełni rolę dokumentu potwierdzającego przeprowadzoną transakcję sprzedaży lub inną czynność o podobnym charakterze, wystawionego przez dostawcę towaru lub świadczącego usługę dla odbiorcy tego towaru lub zlecającego usługę. Ma więc za zadanie m.in. zidentyfikować i określić podmioty transakcji, tj. sprzedawcę i nabywcę, a także przedmiot transakcji. Wobec tak znaczącej roli, faktura jako dokument powinna być wystawiona prawidłowo, tj. zgodnie z wymogami określonymi przez ustawodawcę. Prawidłowo wystawiona i wprowadzona do obrotu prawnego faktura VAT wywołuje bowiem skutki prawno-podatkowe, tj. po stronie sprzedawcy stanowi podstawę do rozliczenia z organem podatkowym zobowiązania podatkowego w zakresie omawianego podatku, natomiast nabywcę uprawnia do rozliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z uwagi właśnie na te skutki, jakie dokument ten wywołuje w zakresie ustalania uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, wyżej cytowana ustawa o podatku od towarów i usług zakreśla szczegółowe wymogi formalne, którym faktura winna podlegać.

Faktura VAT będąca podstawowym dokumentem funkcjonującym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jest równocześnie wyrazem obowiązku dokumentowania wszystkich operacji gospodarczych w sposób prawidłowy, kompletny i systematyczny. Prawidłowo wystawione faktury VAT oraz prawidłowo prowadzone ewidencje dla potrzeb podatku od towarów i usług (zakupu i sprzedaży) są wymogiem niezbędnym do właściwego określenia podstawy opodatkowania, wysokości podatku należnego i naliczonego, a także kwoty podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Rygorystyczne przestrzeganie warunków odnoszących się do wystawiania faktur VAT, tj. dbałość podatnika, aby faktura spełniała wszystkie niezbędne wymogi, jest zatem jednym z zasadniczych przesłanek prawidłowego rozliczania przedmiotowego podatku, gdyż stanowi ona podstawę rozliczenia się podatnika w zakresie tego podatku z budżetem państwa poprzez złożenie deklaracji podatkowej dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz wpłacenia do urzędu skarbowego podatku z niej wynikającego.

20. Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że zgodnie z wyjaśnieniami M. C. spółka T. zajmowała się pośrednictwem w handlu artykułami spożywczymi. Spółka ta nie miała własnych magazynów na przechowywanie zakupionego towaru, nie wynajmowała również żadnych pomieszczeń, w których mogłaby zakupiony towar składować (brak jest faktur zakupu usług najmu lub dzierżawy pomieszczeń). Spółka T. nie zajmowała się też transportem sprzedawanych przez siebie towarów.

Z dokumentów źródłowych tej Spółki wynika, że zakupiony przez T. s.c. towar odsprzedawany był w tym samym dniu lub w przeciągu 2-3 dni lub maksymalnie w przeciągu 1 tygodnia kolejnemu podmiotowi. Z dokumentów tych wynika również, że towary zakupione od spółki I. D. i spółki M. na podstawie ww. faktur, w przeciwieństwie do towarów zakupionych od spółki K. H. (głównego dostawcy strony w maju 2010 r.), nie zostały odsprzedane. Jak wskazał to w piśmie z dnia 27.11.2010 r. M. C. nieodsprzedany w maju 2010 r. towar, tj. k. J. K. [..] g, w ilości [...] sztuk przechowywany był w magazynie sprzedającego lub w magazynie firmy M. spółka z o.o.

Należy wskazać, iż M. W.-C. i K. C. nie stawiły się na wezwanie Organu w celu przesłuchania w charakterze strony. Stawiły się natomiast w dniu 8.04.2011 r. na przesłuchanie w charakterze świadka, jako współwłaścicielki spółki cywilnej M. W trakcie przesłuchania nie wskazały jednak żadnych, szczegółów transakcji sprzedaży udokumentowanych ww. fakturą VAT nr [...] z dnia 26.05.2010 r. Nie miały również żadnej wiedzy dotyczącej działalności spółki cywilnej M..

Wyznaczony przez stronę pełnomocnik – M. C., który - zgodnie z zeznaniami pani M. W.-C. zajmował się działalnością spółki cywilnej M., również nie ustosunkował się do pytań zawartych w wezwaniach organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 10.06.2010 r. oraz z dnia 29.06.2010 r., przez co nie wyjaśnił zaistniałych wątpliwości co do stanu faktycznego.

Odnośnie faktury wystawionej przez I. D. spółka z o.o., spółka T. jako potwierdzenie wykonania transakcji zakupu kawy w toku kontroli podatkowej przedłożyła jedynie fakturę VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. W trakcie postępowania podatkowego w celu uprawdopodobnienia przeprowadzenia transakcji M. C. w dniu 8.03.2011 r. przedłożył Organowi I instancji uwierzytelnioną kserokopię pisma, sporządzonego przez prezesa firmy I. D. spółka z o.o. Zgodnie z treścią ww. pisma z dnia 25.10.2010 r. S. M., jako prezes spółki I. D., oświadczył, że towary wykazane w załączonej fakturze w maju 2010 r. zostały sprzedane na rzecz [...] T.

i zostały dostarczone pod wskazany przez tę firmę adres. Następnie w dniu 31.05.2011 r. M. C. złożył wyjaśnienia, w których wskazał, iż spółka za towar zakupiony od firmy I. D. zapłaciła gotówką i oprócz przedmiotowej faktury podpisanej przez właściciela firmy I. D. spółka z o.o. nie posiada żadnych innych dokumentów potwierdzających zakup towaru. W załączeniu przedłożył uwierzytelnioną kserokopię faktury VAT z dnia 31.05.2010 r. nr [...] . W złożonych wyjaśnieniach pełnomocnik spółki M. C. nie wskazał, dlaczego Spółka zapłatę za powyższą fakturę dokonała w formie gotówkowej, pomimo iż na fakturze tej widniał sposób zapłaty: przelew oraz podany został numer rachunku bankowego.

Zauważyć również należy, że przedłożona przez pełnomocnika spółki T. do pisma z dnia 31.05.2011 r. kserokopia faktura VAT nr [..] z dnia 31.05.2010 r. różni się od faktury VAT nr [...] z dnia 31.05.2010r. przedłożonej przez spółkę wtoku prowadzonej kontroli podatkowej. Na fakturze przedłożonej do pisma z dnia 31.05.2011 r. w miejscu "podpis i pieczęć osoby upoważnionej do wystawienia faktury VAT" widnieje czytelny podpis "S. M.". Podpisu tego nie ma na fakturze przedłożonej w toku kontroli podatkowej.

Natomiast, jak wynika z materiału dowodowego zebranego przez Organ podatkowy I instancji, widniejąca na fakturze VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. spółka z o.o. I. D., jako dostawca towaru, nie dokonała wskazanej na fakturze sprzedaży na rzecz T. s.c. Spółka I. D. nie dysponowała wskazanym na tej fakturze towarem, nie nabyła go bowiem od wskazanej na fakturach zakupu firmy niemieckiej B. G. G. Jak słusznie zaznaczył Organ, wskazują na to następujące dowody:

1). Spółka I. D. nabywała towary jedynie od B. G. G., odsprzedając je następnie na rzecz M. spółka z o.o. oraz w jednym przypadku na rzecz spółki cywilnej T.. Z faktur sprzedaży wynika, że spółka I. D. dokonywała sprzedaży po cenach niższych od tych, po jakich nabyła towary od B. G. G. Działanie takie uznać należy za nieracjonalne z ekonomicznego punktu widzenia.

2). Prokurent spółki I. D. – T. B. - powiązany był jednocześnie z jedynym jej dostawcą, tj. B. G. G. W n. firmie B. G. G. posiadał [...] udziałów oraz pełnił funkcję kierownika. Ponadto, jak wynika z analizy dokumentów[...] , T. B. w tym samym dniu, działając jako posiadający [...] udziałów kierownik B. G.G. potwierdzał nadanie towaru w L., a następnie - działając jako prokurent I. D. spółka z o.o., potwierdzał odbiór towarów np. w S. ([...] z dnia 20.01.2010 r. oraz z dnia 25.01.2010 r.), w G. ([...] z dnia 22.01.2010 r.), w T. ([...] z dnia 27.01.2010 r.).

3). Pomimo szerokiego zakresu działalności, wynikającego z wystawianych przez spółkę I. D. faktur, T. B. był jedyną osobą posiadającą informacje w zakresie działalności ww. spółki. Nie stawił się on jednak na wezwania Organu podatkowego do osobistego stawiennictwa w celu złożenia zeznań, wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów, nie zgłosił się też w celu złożenia niezbędnych wyjaśnień, nie dokonał tego również w formie pisemnej, a po pewnym czasie zaprzestał odbierania kierowanej do niego urzędowej korespondencji.

4). Wyznaczony przez T. B. pełnomocnik spółki – S. M., każdorazowo wskazywał, że bez otrzymania informacji od T. B. nie zrealizuje wezwań i żądań kierowanych do spółki I. D..

5). S. M., prezes zarządu I. D. spółka z o.o., nie posiadał żadnej wiedzy z zakresu działalności, jak i również dotyczących innych czynności podejmowanych w imieniu spółki, nie znał się na prowadzeniu spółki, nie miał nawet świadomości, że jest prezesem zarządu spółki oraz jakie dokumenty podpisywał. W toku przesłuchania w charakterze świadka w dniu 17.05.2010 r. S. M. zeznał, że nie zna firmy I. D. spółka z o.o., nie miał on pojęcia o tym, że na podstawie protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników I. D. spółka z o.o. z dnia 28.08.2009 r. został powołany na prezesa Zarządu tej spółki. Świadek zeznał, że nie brał udziału w tym zgromadzeniu, nikt nie uzgadniał z nim faktu powołania go na prezesa Zarządu spółki. Nieznane mu są również osoby M. H. oraz S. H. - byłych udziałowców I. D. spółka z o.o. Nikomu nie płacił za nabyte udziały, gdyż nie posiadał takich środków pieniężnych.

6). Jak wynika z zapisów w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem działalności spółki I. D. było i jest nadal wykonywanie wszelkich czynności związanych z szeroko pojętymi robotami budowlanymi oraz obsługą nieruchomości. Brak jest natomiast zapisów dotyczących innego przedmiotu działalności, w szczególności związanych z handlem artykułami spożywczymi oraz usługami transportowymi.

7). I. D. spółka z o.o. w maju 2010 r. posiadała tylko jedno miejsce prowadzenia działalności i było ono zgodne z ówczesną siedzibą spółki – S., [...]. Pod adresem tym spółka wynajmowała jedynie lokal mieszkalny, nie było tam żadnych pomieszczeń ani magazynów, w których można byłoby przechowywać towar wskazany na listach przewozowych. Nieruchomość położona w S. przy ul.[...] , na mocy umowy między spółką, a K. D. była wynajmowana przez spółkę do dnia 30.09.2009 r., kiedy to umowa została rozwiązana. Jednak pod tym adresem spółka nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, w tym miejscu nikt z władz spółki nie przebywał. Adres ten jednak nadal figurował w Krajowym Rejestrze Sądowym jako siedziba spółki. Dopiero postanowieniem Sądu Rejonowego S.-C. w S. z dnia 14.10.2010 r. zmieniono adres siedziby spółki na S., ul. [...]. Podstawą dokonania zmiany była zawarta w dniu 26.08.2010 r. między spółką, reprezentowaną przez prezesa - S. M. a H. – S. M. spółka z o.o. umowa najmu lokalu o powierzchni [...] m2 mieszczącego się pod adresem ul.[...] . Jednakże, jak wynika z pisma H. – S. M. spółka z o.o. z dnia 27.01.2011 r., spółka I. D. w trakcie trwania umowy najmu do lokalu tego nie wprowadziła się i nie użytkowała tego pomieszczenia, a także nikt tam nie pracował. W związku z zaległościami spółki w płaceniu czynszu za najem, w dniu 29.12.2010 r. wypowiedziano ww. spółce umowę najmu. Adres ten jednak nadal figuruje w KRS jako siedziba spółki.

8). Spółka I. D. samodzielnie nie świadczyła żadnych usług transportowych, a jedynie dokonywała nabycia takich usług od firmy U. T. A. W., NIP [...] . Jednakże, jak wynika z zebranego materiału dowodowego, w ramach świadczonych usług transportowych dla spółki, pan A. W. nie przywiózł towaru z B. G. G.

9). Spółka I. D. nie stosowała jednolitej zasady nadawania numeracji wystawianych faktur VAT, myląc się w ich oznaczaniu, nie wszystkie faktury ujęte zostały w rejestrach VAT, nie zachowywano kolejności i układu treści faktur VAT, faktury dotyczące sprzedaży oraz wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów wystawiane były komputerowo przez ten sam system informatyczny w języku polskim., a kwoty na nich wykazane wyrażone były w złotówkach.

10). Spółka I. D. nie rozliczyła podatku należnego od dokonanej na rzecz T. s.c. sprzedaży. W deklaracji VAT-7 za maj 2010 r. wykazała zerowe wartości zarówno sprzedaży, jak i zakupów. Nie zadeklarowała również wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w złożonych informacjach podsumowujących o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach (VAT-UE)

za I i II kwartał 2010 r.

Fikcyjność zakupu przez I. D. spółka z o.o. od n. firmy B. G. G., a przez to i fikcyjność transakcji zawartej pomiędzy T. s.c. a I. D. spółka z o.o. potwierdzają również zeznania A. W., tj. osoby odpowiedzialnej za transport towarów od B. G. G. z magazynu w L. do spółki I. D. (różnych miejsc w P.,

w tym do G., T. czy S.). A. W. zeznając w charakterze świadka w dniu 21.06.2010 r., tj. w niespełna miesiąc po wykonaniu usługi transportowej przedmiotowego towaru, nie potrafił opisać magazynu położonego w L., z którego odbierał w roku 2010 - jak zeznawał - kilkakrotnie towar.

Z zeznań tych wynika też, że T. B. nie mógł odebrać towaru wiezionego z N. przez A. W., gdyż jak zeznał A. W., towaru nigdy nie woził do I. D. spółka z o.o. Zeznania A. W. podważają również wiarygodność międzynarodowych samochodowych listów przewozowych [...] z uwagi na fakt, iż świadek zeznał, że nie pamięta, kto ze spółki podpisywał je jako odbiorca towaru, a skoro - jak zeznał – T. B. znał osobiście to taki fakt powinien zostać przez niego zapamiętany.

Nadto należy wskazać na rozbieżności pomiędzy składanymi przez A. W. wyjaśnieniami. A. W. raz zeznawał, że dokumenty [...] otrzymywał od B. G. G., zaś innym razem twierdził, że sam je wypisywał w obecności pracownika B. G. G.

Istotna jest też sprzeczność zeznań A. W. z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym, a także fakt, że świadek pomimo krótkiego odstępu czasu pomiędzy wykonaniem usług, a składaniem zeznań nie potrafił wskazać wielu szczegółów transakcji, jak np. opisu magazynu w L. To dowodzi, iż usługi te faktycznie przez niego nie zostały wykonane. Nie sposób nie zauważyć, że odczyty tachografów samochodu wykorzystywanego przez A. W. do działalności gospodarczej, uzyskane od Z. W. I. T. D. w S. świadczą o tym, że A. W. rzeczywiście mógł jedynie wykonać usługę transportową na trasie L.-S. (na którą wskazują listy przewozowe [..] z dnia 20.01.2010 r. oraz z dnia 25.01.2010 r.). Tym samym słusznie Organ stwierdził, że działalność prowadzona przez A. W. polegała na stworzeniu pozorów, iż faktycznie transakcje miały miejsce.

21. Podkreślić ponadto należy, iż pomiędzy świadczącym usługi transportowe, a pełnomocnikiem spółki cywilnej T. istnieją powiązania o charakterze rodzinnym - jak bowiem zeznał w dniu 5.07.2010 r. A. W., M. C. jest m. jego s. (M. W.-C., wspólniczki T. s.c. i M. s. c).

Ważne są też wyjaśnienia S. M., że faktury dotyczące sprzedaży spółki oraz zakupów od B. G. G. wydrukowane zostały z tego samego systemu księgowego, który nie jest typowym systemem księgowym z planem kont dla firm handlowych.

22. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że I. D. spółka z o.o. nie nabywała towarów od B. G. G. (jedynego, jak wynika z dokumentów źródłowych, ich dostawcy). Ponadto spółka I. D., co potwierdza Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. w decyzji z dnia 13.11.2012 r., znak: [...] wydanej wobec I. D. spółka z o.o. min. za maj 2010 r., nie prowadziła w maju 2010 r. działalności gospodarczej, a faktury przez nią wystawione nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Ponadto za nie doszło do nabycia tej kawy od innego niż spółka I. D. podmiotu. Wystawiona zatem przez ww. spółkę na rzecz T. s.c. faktura VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. nie odzwierciedla faktycznej sprzedaży.

23. W rozpatrywanej sprawie również ustalenie Organu dotyczące faktury VAT nr [...] z dnia 26.05.2010 r. wystawionej przez M. s.c. M. W.-C., K. C. na kwotę netto [...] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [..] zł, tytułem zakupu k. J. K. [...] g, ilość: [...] zgrzewek ([...] sztuk), tutejszy organ uznaje za prawidłowe.

Stwierdzić należy, że brak jest dowodów, które mogą potwierdzać wejście w posiadanie przez T. s.c. towarów handlowych ujętych w ww. fakturze.

Jak wyjaśnił M. C., spółka cywilna M. towar odsprzedany spółce T. zakupiła od F. spółka z o.o., na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r. wystawionej tytułem sprzedaży k. J. K. [...] g, ilość [...] zgrzewek, cena jednostkowa netto [...] zł, wartość netto [...] zł, podatek od towarów i usług [...] zł. Jak zeznała M. W.-C., towary nabyty w przedsiębiorstwie F. spółka z o.o. zastał natychmiast sprzedany przez M. s.c. innym kontrahentom. Towar nie był nigdzie składowany i przechowywany, gdyż M. s.c. nie dysponuje jakąkolwiek bazą magazynową. Spółka F. dostarczała towar bezpośrednio do kontrahentów wskazanych przez spółkę M.

Jednakże w przypadku ww. faktury VAT nr [..] część towaru nie została, jak w przypadku innych faktur, dostarczona do wskazanych przez M. s.c. kontrahentów. Jak wynika z wyjaśnień M. C. składanych w toku czynności sprawdzających w dniu 27.08.2010 r. w spółce cywilnej M. towar ten przez ponad rok przechowywano w samochodach s. c T., i dopiero w dniu 26.05.2010 r. został jej sprzedany i w dalszym ciągu pozostał na owych samochodach na bliżej nieokreślony czas. Stoi to jednak w sprzeczności z wyjaśnieniami M. C. zawartymi w piśmie z dnia 27.11.2010 r., w którym stwierdził, że spółka T. nieodsprzedany w maju 2010 r. towar, tj. k. J. K. [...] g w ilości [...] sztuk przechowuje w magazynie sprzedającego lub w magazynie firmy M. spółka z o.o.

24. Ponadto, zauważyć należy, że wspólniczkami obu spółek, tj. spółki M. s. c i T. s.c. były M. W.-C. i K. C., a ich pełnomocnikiem był M. C., m. M. W.-C., a pani K. C.. Również spółka M. jest powiązana z ww. spółkami cywilnymi. Prokurentem spółki z o.o. M. był M. C.

Przy tym wskazać trzeba, iż żadna z reprezentujących spółkę M. osób nie potrafiła racjonalnie uzasadnić, dlaczego towar ten nie został odsprzedany, a był przechowywany w samochodach spółki T.

Pomimo wezwań skierowanych do spółki M. ani wspólniczki, ani pełnomocnik spółki – M. C. - nie przedstawili dowodów potwierdzających, iż towar z faktury VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r. rzeczywiście został sprzedany spółce T., jak również nie wyjaśnili oni co stało się z towarem, który - według twierdzeń M. C. - przechowywany miał być w samochodach spółki T.. W trakcie przesłuchania ani M. W.-C., ani K. C. nie potrafiły udzielić odpowiedzi na pytania dotyczące działalności prowadzonej przez firmę M. s.c. oraz przedmiotowej transakcji sprzedaży dokonanej przez firmę M. na rzecz spółki T..

Ponadto ze znajdujących się w aktach sprawy materiałów, przesłanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S., w tym decyzji z dnia 11.06.2012 r., znak: [...] wynika, iż brak jest dowodów potwierdzających faktyczne dokonanie przez spółkę F. sprzedaży towarów na rzecz M. s.c. udokumentowanej ww. fakturami, w tym przedmiotową fakturą VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r. Jak stwierdził ww. Organ podatkowy, spółka z o.o. F. nie przedstawiła w trakcie kontroli i postępowania podatkowego żadnych dowodów potwierdzających nabycie towarów, które następnie odsprzedała spółce cywilnej M..

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. w wyniku prowadzonego postępowania podatkowego stwierdził, iż zakup udokumentowany m.in. fakturą VAT nr [...] z dnia 8.04.2009 r., spółka F. w rejestrze zakupów za kwiecień 2009 r. wykazała jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od firmy B. G. G.,[...] . Usługi w zakresie transportu towarów od firmy B. G. G. do spółki F. w kwietniu 2009 r. świadczone były przez firmę P. T. J. J., NIP [...] , ul. [..] . Jednakże firma transportowa nie posiada dokumentów [..] potwierdzających powyższy transport, gdyż zostały zagubione, nie posiada także faktury dokumentującej wykonanie usługi transportowej. Zgodnie z wyjaśnieniami J. J. faktura nie została w ogóle wystawiona, a do zapłaty nie doszło, gdyż osoba zlecająca przewóz towarów nie mogła zdecydować się na kogo wystawić fakturę. Załadunkiem i rozładunkiem towaru kierowała ta sama osoba, której imienia i nazwiska J. J. nie pamiętał.

Należy zwrócić także uwagę na składane w toku prowadzonego postępowania wobec spółki F. zeznań prezesów tej spółki i jej udziałowca. R. C., który od początku działalności spółki F. do dnia 14.05.2009 r. pełnił funkcję prezesa, zeznał, iż nie są mu znane żadne szczegóły dotyczące transakcji handlowych spółki i nie posiada dokumentacji spółki. Wszystkim zajmował się T. B. Również obecny prezes spółki F., P. M. nie posiadał wiedzy na temat działalności spółki. Do protokołu przesłuchania strony zeznał, iż nie wie, kto jest właścicielem i gdzie znajdują się dokumenty l spółki, nie wie, czy spółka posiada magazyny, w których przechowywany jest zakupiony towar. Natomiast udziałowiec spółki – S. T., zeznał, iż "miał dostawać dywidendy, ale od razu zorientował się, że firma F. ma być przekrętem i dlatego dążył, aby jak najszybciej wyjść ze spółki i nie mieć do czynienia z panem T. B.".

Z powyższego jednoznacznie zatem wynika, iż spółka cywilna M. nie nabyła towarów od ich dostawcy, tj. spółki z o.o. F., gdyż ta z kolei towarem tym nie dysponowała. Nie mogła zatem przenieść jego własności na rzecz T. s. c, co miało zostać udokumentowane fakturą VAT nr [...] z dnia 26.05.2010 r.

25. Na fikcyjność transakcji wskazują także zeznania M. C., który w niespełna pół roku po zakupie towaru nie tylko nie wiedział, gdzie dokładnie przechowywany jest nieodsprzedany towar, lecz także zmieniał swoje zeznania co do miejsca ewentualnego j przechowywania towaru. Nie potrafił przy tym wskazać danych kolegi, u którego - jak oznajmił- zaparkowany był jeden z samochodów spółki T., w którym rzekomo przechowywano k. J. K.

26. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy słusznie Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznał, że zakwestionowane faktury są tzw. pustymi fakturami, które nie dokumentują żadnych transakcji, a transakcje te to typowe transakcje karuzelowe.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że ani spółka z o.o. I. D., ani spółka cywilna M. nie posiadały towaru, który to następnie ujęto na fakturach VAT odpowiednio nr [...] z dnia 31.05.2010 r. i nr [...] z dnia 26.05.2010 r., wystawionych na rzecz T. s.c. Wskazują na to opisane wyżej dowody takie jak: zeznania i wyjaśnienia M. W.-C., K. C., M. C., A. W., S. M., S. M., a także dokumenty [..] i t. firmy U.T. A. W.. Z uwagi m.in. na powyższe dowody nie można zatem uznać, iż ww. faktury VAT wystawione przez I. D. spółka z o.o. i M. s.c. na rzecz spółki cywilnej T. stanowią dowód zakupu towaru, tj. k. J. K.

27. W rezultacie faktury te nie mogą stanowić, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany. Z dowodów zgromadzonych w toku postępowania ewidentnie wynika, iż dostawy towarów wykazane na ww. fakturach VAT nie zostały faktycznie wykonane przez wystawców faktur. Nie zostały one również wykonane przez inny podmiot.

Zasadne było zatem podważenie mocy dowodowej ww. faktur VAT z uwagi na fakt, iż dokumentują one czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. T. s.c. nie przysługiwało więc prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktur VAT w łącznej kwocie [...] zł.

28. Dla przyznania podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego nie jest wystarczające posiadanie przez niego oryginału lub duplikatu faktury lub faktury korygującej z wykazanym podatkiem od towarów i usług. Niezależnie od obowiązku spełnienia określonych warunków formalnych konieczne jest, aby wystawiony dokument - faktura - stanowiący podstawę do dokonania odliczeń oddawał przebieg rzeczywistej transakcji gospodarczej. Wystawiona faktura, poza formalną (przewidzianą w przepisach prawa podatkowego) poprawnością, musi odnosić się do rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i być ich odzwierciedleniem, w przeciwnym bowiem przypadku nie będzie ona stanowić podstawy do dokonania odliczenia podatku w niej zawartego. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług. Wynika to z faktu, iż prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznie dokonanej czynności sprzedaży przez podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to tym samym brak jest powstawania prawa do odliczenia podatku z takiej faktury.

29. Należy zauważyć, iż samo zaewidencjonowanie faktur niedokumentujących rzeczywiście przeprowadzonych transakcji nie przesądza w żaden sposób o tym, że dokumentowały one faktycznie zaistniałe zdarzenia gospodarcze, tym bardziej że faktura nie stanowi dowodu, którego prawdziwości nie można podważyć. Formalnie poprawna faktura VAT, nawet gdy korespondują z nią inne dokumenty np. dowody zapłaty, nie stanowi - w świetle ww. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług - podstawy do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy nie odzwierciedla ona rzeczywiście dokonanych transakcji gospodarczych.

Nie wystarczy więc wykazać, że doszło do wykonania czynności, ale że czynność miała miejsce między podmiotami wskazanymi w fakturze, z której podatnik wywodzi swe prawo do odliczenia. Zatem tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktur, dokumentujących faktycznie zrealizowaną przez ich wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku natomiast gdy kwota wskazana jako podatek wynika jedynie z faktur, które nie dokumentują faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u ich wystawcy - faktury takie nie dają uprawnienia do odliczenia wykazanej w nich kwoty. Ograniczenie wynikające m.in. z przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy stanowi bowiem konkretyzację prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Jak wynika z akt sprawy pomiędzy spółką T. a spółką I. D. i spółką cywilną M. istniał stosunek, w ramach którego wystawiane były faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych.

30. Mając na uwadze całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego zasadnie Organy wskazały na osobowe powiązania podmiotów, tj. powiązanie spółek B. G. G., I. D. spółka z o.o. i F. spółka z o.o., przez osobę T. B. oraz T. s. c, M. s. c, M. spółka z o.o. i firmę U. T. A. W., przez rodzimie powiązanie właścicieli tych firm. Wskazać też należy na powiązanie spółki z o.o. M., której prokurentem był M. C., ze spółką z o.o. F.. Jak to wynika z wpisów zamieszczonych w KRS-ie dotyczących spółki z o.o. M., prezesem jej zarządu jest R. C. prezes spółki F. od początku jej działalności do dnia 14.05.2009 r., który zeznał, iż spółka F. tylko oficjalnie była na niego zarejestrowana.

Nie bez znaczenia jest też powiązanie F. spółka z o.o. i I. D. spółka z o.o., na które wskazał w toku przesłuchania w charakterze świadka Z. D., udziałowiec spółki I. D.. W dniu 28.05.2010 r. na pytanie: "Co jest panu wiadome w zakresie nabycia przez I. D. sp. z o.o. w sierpniu 2009 r. od S. T. zamieszkałego w P. [...] udziałów w spółce z o.o. F. z siedzibą w S. o wartości nominalnej [..] zł za cenę w kwocie [..] zł?" zeznał, że "Nic mi na ten temat nie wiadomo. Uważam, że taka transakcja jest "przekrętem" i najprawdopodobniej nie miała miejsca. Ponadto uważam, że transakcja taka jest związana z praniem pieniędzy przez M. H., ponieważ on był upoważniony przez S. H. do jednoosobowego podejmowania decyzji.".

Przy tym zgodzić się należy ze Skarżącymi, iż w polskim systemie prawnym nie istnieje zakaz zawierania transakcji z podmiotami powiązanymi. Jednakże należy też mieć na uwadze, iż powiązania podmiotów często leżą u podstaw nieprawidłowych zachowań gospodarczych prowadzących do nadużyć podatkowych, co w sprawie miało miejsce.

31. Słuszne zatem było stwierdzenie, iż takie powiązania wskazują, że ww. podmioty tworzyły swoisty "mechanizm" w celu upozorowania działalności gospodarczej nakierowanej na wyłudzenie zwrotów podatku od towarów i usług.

Znamionami tego "mechanizmu" były:

1) wzajemne powiązania osobowe podmiotów i ich zamknięty krąg (we wszystkich spółkach i podmiotach przewijają się te same osoby lub spółki),

2) transakcje gospodarcze, niemające odzwierciedlenia w rzeczywistości, które były nieracjonalne, nie miały sensu ekonomicznego, nie były poparte odpowiednim przepływem gotówki, nie miały materialnego potwierdzenia w postaci przepływu towarów,

3) niezawieranie pisemnych umów na realizowane transakcje,

4) brak możliwości realizacji usług transportowych (na co wskazują zapisy tachografów A. W.),

5) dokumentowanie sprzedaży towarów, których faktycznie nie zakupiono,

6) zmiany adresów siedziby spółki oraz brak innych miejsc prowadzenia działalności, zmiany zarządu spółki mające na celu utrudnienie organom bądź uniemożliwienie ustalenia stanu faktycznego (dotyczące spółki I. D.),

7) powołanie na prezesa zarządu osoby, która nie ma żadnej wiedzy na temat działania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i która faktycznie nie sprawuje swojej funkcji (dotyczy to spółki I. D.),

8) pełnienie funkcji prokurenta spółki I. D. przez T. B. pomimo sądowego pozbawienia w dniu 22.02.2010 r. tej osoby prawa do prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz pełnienia przez niego funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółkach handlowych, przedsiębiorstwie państwowym, spółdzielni, fundacji lub stowarzyszeniu na okres ośmiu lat,

9) brak zapisów w KRS dotyczących prowadzenia działalności przez I. D. spółka z o.o. w zakresie handlu artykułami spożywczymi.

32. W ocenie Sądu zgromadzony przez Organy materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na obiektywne przesłanki i okoliczności przesądzające o tym, że spółka cywilna T., tj. wspólniczki spółki - M. W.-C. i pani K. C. oraz pełnomocnik spółki – M. C., świadomie uczestniczyli w procederze wystawiania fikcyjnych faktur.

Nie zasługuje zatem wobec powyższych argumentów na uwzględnienie zarzut skargi o naruszeniu art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

Podkreślenia wymaga, że:

1). Proceder rozpoczynał się w firmie B. G. G., w której 100% udziałów należało do T. B. N. spółka w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystawiła faktury na firmy: I. D. spółka z o.o., w której prokurentem był T. B., oraz F. spółka z o.o., której działalnością zajmował się również T. B., a jednym z udziałowców była spółka I. D..

2). Spółka I. D. nie wykazała wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru, a w złożonej za maj 2010 r. deklaracji VAT-7 wykazała wszystkie pozycje zerowe. Spółka ta w ww. miesiącu wystawiła faktury VAT na rzecz M. spółka z o.o. i w jednym przypadku na rzecz T. s.c.

3). Spółka F. natomiast wystawiała faktury na rzecz M. s.c. i T. s.c.

4). Spółka T. w badanym miesiącu miała jedynie jednego nabywcę: firmę B. S. C. S. spółka jawna. Nie sprzedała jej jednakże towaru widniejącego na fakturze VAT nr [...] z dnia 31.05.2010 r. i nr [....] z dnia 26.05.2010 r., który przechowywany był, jak próbował to dowodzić pan M. C., w samochodach spółki T., albo - jak stwierdził później - w magazynie sprzedającego lub w magazynie firmy M. spółka z o.o. w P., przy ul. [...]

33. Sąd rozpoznający sprawę, podobnie jak Organy obu instancji, nie podziela także stanowiska Skarżących, iż podatnikiem w niniejszej sprawie jest M. C.

Na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w ww. przepisie art. 96 ust. 1 ustawy złożyła spółka cywilna T. i z dniem 15.09.1998 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. Od 9.01.2006 r. spółka ta prowadziła działalność gospodarczą w składzie M. W.-C.

i K. C.. W badanym okresie, tj. w maju 2010 r. spółkę T. M. W.-C., K. C. reprezentował M. C. – m. M. W.-C. i s. K. C.. Niewątpliwie więc podatnikiem była

s.c. T. wobec której wszczęto postępowanie podatkowe za maj 2010 r., zaś M. C. był jedynie jej pełnomocnikiem.

Nie można mówić o firmanctwie wówczas, gdy ktoś pomaga prowadzić lub zarządzać firmą rodzinną. Udzielenie pełnomocnictwa, na mocy którego pełnomocnik prowadzi firmę mocodawcy, również wyłącza możliwość postawienia zarzutu firmanctwa.

34. Sąd podziela również stanowisko Organu co do uznania za nieuzasadnione zarzuty naruszenia przepisów procesowych, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 125 i 191 o.p.

35. Uznając zatem, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego ani też nie uchybia przepisom postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej na podstawie art. 151 p.p.s.a.