Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 399/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2019-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek leśny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 180 par. 1 w zw.z art. 187 par. 1 oraz art. 191, art 122
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 888
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym - tekst jedn.
article: art. 11
journal: Dz.U. 2018 poz 2204
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o  gospodarce nieruchomościami  - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2019 r. sprawy ze skargi Starosty Krapkowickiego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 20 maja 2019 r., nr SKO.40.968.2019.po w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku leśnym za 2018 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Zdzieszowic z dnia 26 lutego 2019 r., nr FN-P.3122.7.2018, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 100,00 zł (słownie złotych: sto 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 20 maja 2019 r., wydana na podstawie art. 1 i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2018 r. poz. 570) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 - dalej wskazywana również jako op), utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Zdzieszowic z 26 lutego 2019 r. w sprawie określenia Skarbowi Państwa, reprezentowanemu przez Starostę Krapkowickiego, wysokości zobowiązania w podatku leśnym za 2018 r. w kwocie 35,00 zł

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Starosta Krapkowicki złożył 12 stycznia 2017 r. deklarację na podatek leśny za 2017 r., wykazując do opodatkowania działkę gruntu o nr a arkusz mapy [...], obręb [...], stanowiącą lasy o powierzchni 0,7970 ha, co po przeliczeniu przy zastosowaniu stawki podatku leśnego w wysokości 42,02 zł/ha, spowodowało powstanie zobowiązania podatkowego w podatku leśnym za 2017 r. w wysokości 33,00 zł. Natomiast za 2018 r. taka deklaracja nie została złożona.

Burmistrz Zdzieszowic, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z 17 maja 2018 r., określił Skarbowi Państwa, reprezentowanemu przez Starostę Krapkowickiego, wysokość podatku leśnego za 2018 r. w kwocie 35,00 zł.

Nie zgadzając się w wydaną decyzją, Starosta Krapkowicki pismem z 30 maja 2018 r., wniósł odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu, w wyniku rozpatrzenia którego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu decyzją z dnia 13 sierpnia 2018 r., uchyliło w całości zaskarżoną decyzją i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, bowiem prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy w kontekście zarzutów zawartych w złożonym odwołaniu co do faktycznego władania przedmiotem opodatkowania przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (dalej PGL LP), wymagało przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części.

Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego, Burmistrz Zdzieszowic decyzją z dnia 26 lutego 2019 r., określił Skarbowi Państwa, reprezentowanemu przez Starostę Krapkowickiego, wysokość podatku leśnego za 2018 r. w kwocie 35,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że obowiązek podatkowy z tytułu podatku leśnego od przedmiotowej działki gruntu o nr a, ciąży bez wątpienia na Staroście Krapkowickim, bowiem zarówno Wojewoda Opolski, jak też PGL LP Nadleśnictwo Strzelce Opolskie, pomimo podejmowanych prób przekazania gruntów w zarząd PGL LP, nie dysponują dowodami, aby grunty te ostatecznie zostały przekazane, a takich dowodów nie zaoferował też Starosta Krapkowicki, powołując się jedynie na zapisy ustawy o lasach.

W odwołaniu od powyższej decyzji Starosta Krapkowicki zarzucił naruszenie zarówno prawa materialnego art. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 888), dalej upl, poprzez błędną interpretację pojęcia podatnika podatku leśnego oraz art. 4 i art. 32 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2018 r., poz. 2129 ze zm.), poprzez błędną interpretację zarządcy Lasów Państwowych, jak też naruszenie prawa procesowego: art. 122 i art. 187 op, poprzez zaniechanie podjęcia działań zmierzających do dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego. W uzasadnieniu odwołania wskazano, że działka nr a położona w [...] stanowi lasy o powierzchni 0,7970 ha (tj. grunty oznaczone w planie zagospodarowania przestrzennego symbolem ZL - tereny zieleni leśnej), a zatem w świetle art. 4 ust. 1 ustawy o lasach oraz art. 32 ust. 1 ustawy o lasach, obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego w odniesieniu do tej działki, ciąży na Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe. Ponadto w uzasadnieniu odwołania wskazano, iż zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o lasach, lasami Skarbu Państwa, co do zasady, zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, a jedyne wyjątki określono w art. 4 ust. 2 tej ustawy i dotyczą lasów będących w użytkowaniu wieczystym parków narodowych, wchodzących w skład zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa i będących w użytkowaniu wieczystym na mocy odrębnych przepisów. Powyższe powoduje - jak wskazano w załączonym do odwołania piśmie Ministra Środowiska z 31 stycznia 2017 r., nr DL-II.6515.1.2017.KM, skierowanym do wojewodów, a przekazanym do wiadomości Dyrektorowi Generalnemu Lasów Państwowych - że grunty leśne Skarbu Państwa nie powinny wchodzić w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, którym na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2018 r., poz. 2204 ze zm.) – dalej jako ugn, gospodarują starostowie wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej. Z powołanych przepisów wynika jednoznacznie, jak wskazał Starosta w odwołaniu, że obowiązek podatkowy ciąży na stosownej jednostce organizacyjnej Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, gdyż przedmiotowa działka pozostaje z mocy prawa w zarządzie tej jednostki organizacyjnej i to ona reprezentuje w tym postępowaniu Skarb Państwa.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazaną na wstępie decyzją utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając wydaną decyzję organ wskazał na wstępie, że bezspornym w sprawie jest, że działka gruntu położona w [...] o nr a, stanowi lasy, tj. grunty oznaczone symbolem LsIV i LsV, bowiem okoliczność ta wynika ze znajdującego się w aktach postępowania wypisu z rejestru gruntów prowadzonego przez Starostę Krapkowickiego. Bez wątpienia też, lasy te stanowią własność Skarbu Państwa, gdyż fakt ten wynika zarówno z ww. wypisu z ewidencji gruntów, jak też z wypisu księgi wieczystej, prowadzonej dla tej nieruchomości przez Sąd Rejonowy w Kędzierzynie - Koźlu, V Wydział Ksiąg Wieczystych, pod nr [...].

Zdaniem organu odwoławczego istota sporu w odniesieniu do tej nieruchomości sprowadza się do ustalenia, który organ jest właściwy do reprezentowania Skarbu Państwa w postępowaniu podatkowym, gdyż okoliczność ta ma wpływ na prawidłowe ustalenie podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego.

Następnie organ przytoczył mające zastosowanie w sprawie przepisy upl, w tym: art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1, art. 2 ust. 2 i ust. 3.

Dalej Kolegium wskazało, że Starosta Krapkowicki wywodzi obowiązek podatkowy Lasów Państwowych z treści ww. art. 2 ust. 2 upl w powiązaniu z treścią ww. art. 4 ust. 1 ustawy o lasach oraz art. 11 ugn. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o lasach, lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, zwane dalej "Lasami Państwowymi". Wskazany art. 4 ustawy o lasach stanowi "wyjątek wynikający z odrębnej ustawy" w rozumieniu art. 11 ust. 1 ugn. Odwołujący przyjął, że skoro lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, to obowiązek podatkowy obciąża jednostki organizacyjne Lasów Państwowych. Starosta wskazuje, że do uzyskania prawa zarządu nie jest potrzebne wydanie żadnego aktu administracyjnego, decyzji, na mocy której zarząd taki zostałby ustanowiony.

Zdaniem Kolegium zagadnienie to było przedmiotem wielu rozstrzygnięć sądowoadministracyjnych, przy czym równolegle ukształtowały się dwie linie orzecznicze. W jednej z tych linii (prezentowanej przykładowo w wyroku NSA w Warszawie z 26 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 816/15, oddalającym skargę kasacyjną od wyroku WSA w Rzeszowie z 18 grudnia 2014 r., sygn. akt 1 SA/Rz 935/14, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie, jak wszystkie dalej powołane wyroki), sądy przyjmują, że wykładnia przepisów art. 4 ust. 1 i art. 32 ust. 1 ustawy o lasach prowadzi do przyjęcia, że już wyłącznie na mocy tych przepisów właściwym do reprezentowania Skarbu Państwa w stosunku do lasów jest co do zasady Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe. W ramach sprawowanego zarządu Lasy Państwowe prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość (art. 4 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 32 ust. 1 ustawy o lasach). W przypadku tego zarządu chodzi zatem o formę administrowania mieniem leśnym Skarbu Państwa, przy czym zarząd ten, nie jest tożsamy z trwałym zarządem, o którym mowa w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Takie też stanowisko popiera Starosta w rozpatrywanym odwołaniu, odwołując się do powyższych wyroków sądów administracyjnych. Druga natomiast linia orzecznictwa, prezentowana - w ocenie organu - w znacznej większości orzeczeń (por. wyroki: WSA w Gliwicach z 22 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/G1 555/17, WSA w Białymstoku z 10 października 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 415/07, WSA w Lublinie z 18 marca 2016, sygn. akt I SA/Lu 1079/15), opiera się na wykładni art. 11 ust. 1 ugn, zgodnie z którym, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ww. ustawy oraz odrębnych ustaw. Według tego poglądu, skoro obowiązek podatkowy ciążący na Skarbie Państwa dotyczy nieruchomości stanowiących jego własność, a nieruchomości te nie były oddane w posiadanie innym podmiotom, zarówno na podstawie umowy, w zarząd, bądź też bezumownie, przyjąć należy, iż w stosunkach prawnopodatkowych dotyczących tych nieruchomości (gruntów leśnych), reprezentantem Skarbu Państwa jest właściwy miejscowo starosta.

Kolegium zaakcentowało, że stan faktyczny rozpoznawanej sprawy nie jest tak oczywisty i prawidłowe określenie podatnika nie może wynikać jedynie z prostego zestawienia wskazanych przepisów, ale musi wynikać z faktycznego władztwa nad nieruchomością.

W prowadzonym postępowaniu, zarówno Starosta Krapkowicki, jak i Nadleśnictwo Strzelce Opolskie w piśmie z 23 marca 2018 r., wskazywały, że co do spornej działki były prowadzone uzgodnienia i procedury w zakresie oddania jej w zarząd, a nawet były sporządzone protokoły w tym zakresie, które jednak zostały zwrócone Wojewodzie Opolskiemu.

W przeprowadzonym postępowaniu podatkowym organ I instancji zebrał materiał dowodowy, który jednoznacznie potwierdził, że PGL LP Nadleśnictwo Strzelce Opolskie nie objęło w żaden sposób, czy to formalny (decyzją, protokołem), czy chociażby dorozumiany, spornej nieruchomości we władanie. Przeciwnie, Burmistrz Zdzieszowic zwrócił się do Wojewody Opolskiego, który prowadził uzgodnienia w zakresie przekazania spornej nieruchomości. Pismem z dnia 14 stycznia 2019 r., nr [...] Wojewoda Opolski wyjaśniając, który podmiot faktycznie władał oraz w jakim zakresie w 2018 r. działką nr a o pow. 0,7970 ha, AR[...], obręb [...], KW [...] wskazał, że nieruchomość ta nie została jeszcze przekazana Lasom Państwowym, gdyż na działce tej posadowione są budynki i budowle nieprzydatne dla celów prowadzenia gospodarki leśnej i dopiero po wydzieleniu z działki nr a gruntów zabudowanych, grunty te zostaną przekazane PGL LP Nadleśnictwu Strzelce Opolskie. Do dnia udzielenia informacji, grunty te nie zostały wydzielone i przekazane PGL LP.

W związku z powyższym Kolegium podkreśliło, że należy uznać, iż Nadleśnictwo Strzelce Opolskie nie sprawowało zarządu nad nieruchomością, co więcej - posiadało wiedzę, że grunt ten nie stanowi gruntów leśnych w zarządzie lasów państwowych.

Wprawdzie odwołujący wskazał, że do uzyskania prawa zarządu nie jest potrzebne wydanie żadnego aktu administracyjnego, decyzji, na mocy której zarząd taki zostałby ustanowiony, to jednak nie można się zgodzić z poglądem, że stwarza to domniemanie, w każdym stanie faktycznym, bez jego analizy, że ilekroć ustawa nie stanowi inaczej, tylekroć Lasy Państwowe należy uznać za zarządzającego mieniem Skarbu Państwa. Z takim poglądem stoi bowiem w sprzeczności przepis art. 74 ust. 3 ustawy o lasach, powołany również w załączonym do odwołania piśmie Ministra Środowiska z 31 stycznia 2017 r., dotyczący przekazywania we władanie Lasom Państwowym gruntów leśnych Skarbu Państwa.

Organ I instancji w realiach konkretnego stanu faktycznego ustalił w sposób niewątpliwy, że sporne grunty nie znajdują się w zarządzie Lasów Państwowych.

Powyższe powoduje, że w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 11 ust. 1 ugn, bowiem w tym konkretnym przypadku nie została spełniona dyspozycja art. art. 4 ust. 1 ustawy o lasach. W sprawie bezspornie ustalono, że nad przedmiotową nieruchomością PGL LP Nadleśnictwo Strzelce Opolskie nie sprawowało zarządu. Tym samym przepis ten - wbrew zarzutom odwołania - nie może znaleźć zastosowania.

W konsekwencji według Kolegium, określenie podatku leśnego od tej nieruchomości za 2018 r. Staroście Krapkowickiemu, jako podmiotowi reprezentującemu Skarb Państwa, jest prawidłowe.

Podatek został obliczony w prawidłowej wysokości 35,00 zł, przy zastosowaniu do powierzchni spornej nieruchomości - 0,7970 ha, stawki podatku leśnego w wysokości 43,3532 zł/ha, stanowiącej równowartość pieniężną 0,220 nr drewna, obliczaną według średniej ceny sprzedaży drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze 3 kwartały roku poprzedzającego rok podatkowy (art. art. 4 ust. 1 ustawy o podatku leśnym), ogłoszonej przez Prezesa GUS w Komunikacie z 20 października 2017 r. w sprawie średniej sprzedaży drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały 2017 r. (M.P. z 20 października 2017 r., poz. 963): 0,220 m3 x 197,06 zł/m3 = 43,3532 zł.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję, strona, domagając się jej uchylenia w całości oraz zasądzenia na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, podniosła zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego:

1) art. 4 i art. 32 oraz art. 74 ust. 3 ustawy o lasach w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 1997 r. o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw, poprzez błędną interpretację zarządcy Lasów Państwowych oraz mylenie pojęć zarządcy Lasów Państwowych i władającego Lasami Państwowymi,

2) art. 2 ustawy o podatku leśnym, poprzez błędną interpretację pojęcia podatnika podatku leśnego.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasową argumentację. Dodatkowo organ przytoczył stanowisko WSA w Lublinie wyrażone w wyroku z 18 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 1079/15, zgodnie z którym na instytucję przekazania w zarząd nieruchomości Skarbu Państwa, o której mowa w art. 74 ust. 3 ustawy o lasach oraz art. 2 ustawy o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw składają się dwa elementy. Pierwszym jest ustanowienie prawa zarządu na rzecz określonego podmiotu, drugim zaś wydanie nieruchomości (mienia). Pierwszy z wymienionych elementów powstaje z mocy samego prawa, tj. na podstawie art. 74 ust. 3 ustawy o lasach. Drugi element wiąże się natomiast z wykonaniem odpowiednich czynności prowadzących do wydania nieruchomości nowemu podmiotowi, który obejmuje ją we władanie. Spełnienie tego drugiego warunku, w postaci objęcia nieruchomości we władanie przez nowy podmiot jest przy tym - w ocenie Sądu - nieodzowne. Aby zatem nieruchomości Skarbu Państwa znalazły się w zarządzie odpowiedniej jednostki organizacyjnej Lasów Państwowych konieczne jest przekazanie władania tej jednostce protokołem zdawczo - odbiorczym przez wojewodę, po uprzednim wydzieleniu geodezyjnym, zgodnie z treścią art. 2 ustawy o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej jako: ppsa). Równocześnie w myśl art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania).

Przeprowadzona przez Sąd, według wskazanych wyżej kryteriów, kontrola legalności zaskarżonej decyzji, a także - z mocy art. 135 ppsa - poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, wykazała, że akty te zostały wydane z naruszeniem norm prawa materialnego jak i przepisów prawa procesowego w stopniu uzasadniającym uwzględnienie wniesionej skargi.

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy ustalenia, który organ – Starosta Krapkowicki czy PGL LP Nadleśnictwo Strzelce Opolskie - jest właściwy do reprezentowania Skarbu Państwa w postępowaniu podatkowym, gdyż - jak zasadnie stwierdził organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji - okoliczność ta ma wpływ na prawidłowe ustalenie podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 upl podatnikami podatku leśnego, z zastrzeżeniem ust. 2, są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami lasów, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi lasów;

3) użytkownikami wieczystymi lasów;

4) posiadaczami lasów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 2 ust. 2 upl obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego od lasów pozostających w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe oraz wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, nieobjętych obowiązkiem podatkowym na podstawie ust. 1 pkt 4, ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa i Lasów Państwowych.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 3 upl, jeżeli las znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego ciąży na posiadaczu samoistnym.

Nadto w myśl art. 4 ust. 1 ustawy o lasach, lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, zwane dalej "Lasami Państwowymi". Z kolei przepis art. 32 ust. 1 ustawy o lasach, który stanowi, że Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, jako państwowa jednostka organizacyjna, nieposiadająca osobowości prawnej, reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

W myśl art. 11 ust. 1 ugn, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ww. ustawy oraz odrębnych ustaw.

W niniejszej sprawie z wypisu z rejestru gruntów prowadzonego przez Starostę Krapkowickiego wynikało, że sporna działka gruntu położona w [...] o nr a, stanowi lasy, tj. grunty oznaczone symbolem LsIV i LsV, które są własnością Skarbu Państwa, a fakt ten wynika zarówno z ww. wypisu z ewidencji gruntów, jak też z wypisu księgi wieczystej.

Nie budzi także wątpliwości, że PGL LP Nadleśnictwo Strzelce Opolskie nie objęło w sposób formalny (decyzją, protokołem), ani w sposób dorozumiany, spornej nieruchomości we władanie. Jak wynika z akt sprawy Burmistrz Zdzieszowic zwrócił się do Wojewody Opolskiego, który prowadził uzgodnienia w zakresie przekazania spornej nieruchomości. Pismem z dnia 14 stycznia 2019 r., Wojewoda Opolski wyjaśniając, który podmiot faktycznie władał oraz w jakim zakresie w 2018 r. działką nr a o pow. 0,7970 ha, AR[...], obręb [...], KW [...], wyjaśnił, że nieruchomość ta nie została jeszcze przekazana Lasom Państwowym, gdyż na działce tej posadowione są budynki i budowle nieprzydatne dla celów prowadzenia gospodarki leśnej i dopiero po wydzieleniu z działki nr a gruntów zabudowanych, grunty te zostaną przekazane PGL LP Nadleśnictwu Strzelce Opolskie. Do dnia udzielenia informacji, grunty te nie zostały wydzielone i przekazane PGL LP.

Starosta Krapkowicki powołując się na art. 2 ust. 2 upl w zw. z art. 4 ust. 1 i art. 32 ust. 1 ustawy o lasach oraz art. 11 ugn uważa, że Zarząd nad lasami państwowymi został ustanowiony dla Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe z mocy ustawy i wszystkie lasy stanowiące własność Skarbu Państwa na mocy tego przepisu znajdują się w zarządzie tej jednostki organizacyjnej. Do uzyskania takiego prawa zarządu nie jest potrzebne wydanie żadnego aktu administracyjnego, decyzji, na mocy której zarząd taki zostałby ustanowiony. Lasami będącymi własnością Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, chyba że ustawa stanowi inaczej. Stwarza to domniemanie, że ilekroć ustawa nie stanowi inaczej, tylekroć Lasy Państwowe należy uznać za zarządzającego mieniem Skarbu Państwa (porównaj B. Rakoczy, Ustawa o lasach. Komentarz, Lex 2011, komentarz do art. 4 ustawy). Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, jako państwowa jednostka organizacyjna, nieposiadająca osobowości prawnej, reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia (art. 31 ust. 1 ustawy o lasach). W ocenie skarżącego z przepisów tych wynika jednoznacznie, że obowiązek podatkowy ciążył będzie w zakresie podatku leśnego od działki objętej niniejszym postępowaniem, na stosownej jednostce organizacyjnej Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. Działka ta pozostaje bowiem z mocy prawa w zarządzie tej jednostki organizacyjnej i to ona reprezentuje w tym postępowaniu Skarb Państwa.

Zdaniem Kolegium skoro z zebranego materiału dowodowego w sposób jednoznaczny wynika, że PGL LP Nadleśnictwo Strzelce Opolskie nie objęło w żaden sposób, czy to formalny (decyzją, protokołem), czy chociażby dorozumiany, spornej nieruchomości we władanie, uznać należy, że Nadleśnictwo Strzelce Opolskie nie sprawowało zarządu nad nieruchomością. Odnosząc się do twierdzeń Starosty, który wywodził, że do uzyskania prawa zarządu nie jest potrzebne wydanie żadnego aktu administracyjnego, decyzji, na mocy której zarząd taki zostałby ustanowiony, organ odwoławczy podniósł, że nie mnożna przyjąć, że stwarza to domniemanie, w każdym stanie faktycznym, bez jego analizy, że ilekroć ustawa nie stanowi inaczej, tylekroć Lasy Państwowe należy uznać za zarządzającego mieniem Skarbu Państwa. Z takim poglądem stoi bowiem w sprzeczności przepis art. 74 ust. 3 ustawy o lasach, powołany również w załączonym do odwołania piśmie Ministra Środowiska z 31 stycznia 2017 r., dotyczący przekazywania we władanie Lasom Państwowym gruntów leśnych Skarbu Państwa. Skoro zatem sporne grunty nie znajdują się w zarządzie Lasów Państwowych, w ocenie Kolegium, w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 11 ust. 1 ugn, bowiem w tym konkretnym przypadku nie została spełniona dyspozycja art. 4 ust. 1 ustawy o lasach.

Odnosząc się do tak zarysowanej kwestii spornej, zdaniem Sądu organy podatkowe dokonały błędniej wykładni art. 4 ust. 1 i art. 32 ust. 1 ustawy o lasach. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym przez strony postępowania wyroku z 26 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 816/15: "Pierwszy z tych przepisów ustanawia jako zasadę, że zarządcą lasów stanowiących własność Skarbu Państwa jest Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe. Drugi, określa podstawę i zakres reprezentacji Skarbu Państwa przez Lasy Państwowe. Ich egzegeza doprowadza do wniosku, że zarząd ten jest formą gospodarowania lasami pozostającymi w faktycznym władaniu Lasów Państwowych, które – jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej – czynią to z mocy ustawy, reprezentując w ten sposób Skarb Państwa. W ramach sprawowanego zarządu Lasy Państwowe prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość (art. 4 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 32 ust. 1 ustawy o lasach). W przypadku tego zarządu chodzi zatem o formę administrowania mieniem leśnym Skarbu Państwa. Zarząd ten, wbrew sugestiom kasatora, nie jest tożsamy z trwałym zarządem, o którym mowa w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami" (zob. także wyrok NSA z dnia 10.08.2017 r., sygn. akt I OSK 1900/17). Zatem w ocenie Sądu stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy o podatku leśnym obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego od lasów pozostających w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych lasów państwowych. Do uzyskania takiego prawa zarządu nie jest potrzebne wydanie żadnego aktu administracyjnego, decyzji, na mocy której zarząd taki zostałby ustanowiony. Lasami będącymi własnością Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, chyba że ustawa stanowi inaczej. Stwarza to domniemanie, że ilekroć ustawa nie stanowi inaczej, tylekroć Lasy Państwowe należy uznać za zarządzającego mieniem Skarbu Państwa (por. wyrok WSA w Rzeszowie z 18 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 935/14, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 1.06.2017 r., sygn. akt I SA/Sz 400/17). W świetle powyższego przyjąć należy, że zgodnie z powołanym wyżej art. 4 ust. 1 ustawy o lasach, "przejście w zarząd" lasów stanowiących własność Skarbu Państwa następuje z mocy samego prawa i nie ma znaczenia dla przejścia w zarząd protokół zdawczo – odbiorczy (chyba, że ustawa stanowi inaczej).

Powyższe rozważania nie mogły jednak stanowić samodzielnej podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji (oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji).

Nie można bowiem nie zauważyć, że organ, mimo iż na wstępie w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia zaznaczył, że Starosta Krapkowicki wywodzi obowiązek podatkowy Lasów Państwowych z treści ww. art. 2 ust. 2 upl w powiązaniu z treścią ww. art. 4 ust. 1 ustawy o lasach oraz art. 11 ugn, w dalszej części rozważań odwołał się do regulacji art. 74 ust. 3 ustawy o lasach, z której w ocenie Kolegium wynika, że nie można przyjąć, że w każdej sytuacji faktycznej istnieje domniemanie, że ilekroć ustawa nie stanowi inaczej, tylekroć Lasy Państwowe należy uznać za zarządzającego mieniem Skarbu Państwa, a do uzyskania prawa zarządu nie jest potrzebne wydanie żadnego aktu administracyjnego, decyzji, na mocy której zarząd taki zostałby ustanowiony.

Zgodnie z art. 73 ust. 3 ustawy o lasach, lasy i grunty przeznaczone do zalesienia, znajdujące się w zasobach Państwowego Funduszu Ziemi, przechodzą w zarząd Lasów Państwowych. Jednak, co istotne, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 1997 r. o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 54, poz. 349 ze zm.), związane z przejściem zarządu przekazanie władania takimi gruntami dokonywane jest przez wojewodów. Przekazanie władania może nastąpić po uprzednim wydzieleniu geodezyjnym nieruchomości stanowiącej przedmiot przekazania. Z przekazania władania strony sporządzają protokół zdawczo-odbiorczy. Zatem przy takiej konstrukcji prawnej do przejścia zarządu z mocy samego prawa na Lasy Państwowe musi być jeszcze spełniony element w postaci czynności prowadzących do objęcia nieruchomości przez Lasy Państwowe. Podkreślenia wymaga, że przepis art. 74 ust. 3 ustawy o lasach dotyczy lasów i gruntów przeznaczonych do zalesienia, znajdujących się w zasobach Państwowego Funduszu Ziemi. W sprawie niniejszej, mimo odwołania się przez Kolegium do treści powołanego przepisu (także w odpowiedzi na skargę – z przytoczeniem orzecznictwa odnoszącego się do powyższego artykułu), nie ustalono, czy sporne grunty (i lasy) spełniały te przesłanki i czy miał do nich zastosowanie przepis art. 74 ust. 3 ustawy o lasach. Nie może umknąć uwadze, że także strona skarżąca wskazywała na powyższe uregulowania, odwołując się w załączonym do odwołania piśmie Ministra Środowiska z 31 stycznia 2017 r., dotyczącego przekazywania we władanie Lasom Państwowym gruntów leśnych Skarbu Państwa.

Dodatkowo materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy może uzasadniać zastosowanie w niniejszej sprawie przepisu nart. 74 ust. 3 ustawy o lasach. I tak w protokole zdawczo – odbiorczym przekazania spornej działki nr a k.m. [...], którego Nadleśnictwo Strzelce Opolskie odmówiło podpisania, w § 3 wskazano, że podstawą przekazania – przyjęcia są przepisy art. 74 ust. 3 ustawy o lasach oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 1997 r. o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw. Ten ostatni przepis wskazano również w pełnomocnictwie z 21.01.2005 r. udzielonym przez Wojewodę Opolskiego inspektorowi – T. M. do protokolarnego przekazania nieruchomości Skarbu Państwa. Ponadto z notatki służbowej sporządzonej 10.03.2005 r. przez inżyniera nadzoru R. B., zaakceptowanej przez Nadleśniczego wynika, że na większości działki nie ma zadrzewienia. Powyższe okoliczności winny być ustalone przez organy w sposób niebudzący wątpliwości, tak by można było stwierdzić czy przepis art. 74 ust. 3 ustawy o lasach ma zastosowanie w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy budzi wątpliwości i nie został ustalony zgodnie z obowiązującymi regułami, a sprawa nie została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji.

Dokonana przez Sąd analiza akt sprawy wykazała, iż organy podatkowe zgromadziły wprawdzie obszerny materiał dowodowy, który jednak nie został oceniony w zgodzie z w/w regułami, bowiem przy dokonanej ocenie organy nie wzięły pod uwagę dowodów włączonych do akt sprawy i nie wyjaśniły w sposób dostateczny wszystkich wątpliwości, co w rezultacie doprowadziło do dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, która nie mogła być podstawą prawidłowych ustaleń faktycznych. Zatem doszło do istotnego naruszenia art. 180 § 1 op w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 op, a także art.122 i art. 187 § 1 op.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany będzie poczynić stosowne ustalenia faktyczne. Jeżeli organ uzna i prawidłowo uzasadni w przyjętym rozstrzygnięciu, że w sprawie zastosowanie znajdzie art. 74 ust. 3 ustawy o lasach, zasadne będzie stwierdzenie, że to Starosta będzie reprezentował Skarb Państwa w postępowaniu dotyczącym podatku leśnego, skoro niesporną okolicznością jest, że nie doszło do przekazania spornej nieruchomości we władanie Nadleśnictwu. W przeciwnym razie, jeżeli sporne grunty nie są lasami i gruntami przeznaczonymi do zalesienia i nie znajdują się w zasobach Państwowego Funduszu Ziemi, podmiotem właściwym w tym postępowaniu będzie PGL LP Nadleśnictwo Strzelce Opolskie.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ppsa. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 1 tej ustawy.