Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1249/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i  pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122, art. 123 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 210
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 233
journal: Dz.U. 1997 nr 88 poz 553
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant: ref. staż. Martyna Dziubałka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] określił A. w podatku od towarów i usług zobowiązanie za miesiące: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień, październik i listopad 2008 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: lipiec, sierpień i grudzień 2008 r.

W okresie objętym postępowaniem kontrolnym w Firmie Produkcyjno-Handlowo-Usługowej "D." A. podatnik prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem była sprzedaż hurtowa drewna.

W trakcie postępowania organ zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na jego rzecz przez: P.P.H.U. "B." B., Swarzędz oraz "C." C., [...] jako nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Na podstawie zgromadzonych dowodów organ I instancji uznał, że transakcje zakupu tarcicy od firm: "C." C. oraz P.P.H.U. "B." B. (za wyjątkiem transakcji udokumentowanych fakturami VAT nr [...] z [...] października 2008 r. i nr [...] z [...] grudnia 2008 r.) faktycznie nie miały miejsca, a tym samym dane umieszczone na kwestionowanych fakturach nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji.

Nie zakwestionowano transakcji z dwóch wskazanych faktur, kierując się zeznaniami B. z dnia [...] czerwca 2011 r., który poinformował, że odebrał z tartaku "E." tylko 220 m3 przetartego drewna. W związku z tym organ uznał, że usługi przetarcia drewna zostały przez B. zakupione na podstawie faktur VAT: z dnia [...] października 2008 r., nr [...] - przetarcie 130 m3 drewna i z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...] - przetarcie 90 m3, łącznie: 220 m3. W konsekwencji przyjęto, że sprzedaż tarcicy drewnianej, w tym na rzecz A., mogła mieć miejsce po dniu [...] października 2008 r.

Zdaniem organ I instancji podatnik naruszył art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) oraz art. 106 ust. 1 ustawy dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: ustawa o VAT).

Organ I instancji stwierdzając, że transakcje zakupu tarcicy od firm "C." i "B." nie miały w rzeczywistości miejsca, uznał za nierzetelne ewidencje zakupów prowadzone przez podatnika za: marzec, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2008 r. w zakresie zapisów dotyczących faktur wystawionych przez ww. podmioty, a tym samym na podstawie art. 193 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p.") zapisów tych nie potraktował jako dowód tego, co z nich wynika.

W odwołaniu z dnia [...] czerwca 2013 r. podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W trakcie postępowania odwoławczego organ II instancji postanowieniem z dnia [...] września 2013 r. włączył dodatkowe dowody: wyciąg z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z [...] marca 2013 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] października 2012 r. określającą C. w podatku od towarów i usług wysokość zobowiązania za: listopad i grudzień 2007 r. oraz za: styczeń, luty, marzec 2008 r., II i III kwartał 2008 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za IV kwartał 2008 r., a także wysokość podatku od towarów i usług do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące listopad, grudzień 2007 r., styczeń, luty, marzec 2008 r., oraz za: II, III, IV kwartał 2008 r., wyciąg z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] sierpnia 2013 r., nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2012 r. określającą B. w podatku od towarów i usług zobowiązanie za grudzień 2008 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2008 r. oraz wysokość podatku od towarów i usług do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r., kopię spisu z natury przeprowadzonego w firmie B. PPHU B. prowadzonej przez B., z którego wynika, że na dzień [...] grudnia 2007 r. podmiot ten posiadał: blachę - 60,14 t., dwuteownik - 84,86 t.

Natomiast postanowieniem z dnia [...] września 2013 r. włączone zostały: faktury VAT z [...] października 2008 r., nr [...], wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową "E." E., [...] na rzecz P.P.H.U. [...] "B.", [...], z tytułu wykonania usługi przetarcia drzewa, faktury VAT z [...] grudnia 2008 r., nr [...], wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową "E." E., z tytułu wykonania usługi przetarcia drzewa, rejestru sprzedaży Firmy Handlowo-Usługowej "E." E. za okres od [...] października 2008 r. do [...] października 2008 r. rejestru sprzedaży Firmy Handlowo-Usługowej "E." E. za okres od [...] grudnia 2008 r. do [...] grudnia 2008 r.

Decyzją z dnia [...] października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że postępowanie prowadzone w sprawie wykazało w sposób niebudzący wątpliwości, że faktury wystawione na rzecz strony przez P.P.H.U. "B." B. oraz przez "C." C. nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Podatnikowi nie przysługuje zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że B. nie mógł sprzedać ilości drewna wynikającej z faktur wystawionych na rzecz strony. Ze spisu z natury wynika, że na dzień [...] grudnia 2007 r. właściciel firmy P.P.H.U. "B." nie posiadał towaru w postaci tarcicy drewnianej bądź drewna, dysponował jedynie złomem (blacha w ilości 60,14 t. i dwuteownik w ilości 84,86 t.). Natomiast podczas przesłuchania w dniu [...] czerwca 2011 r. B. poinformował, że w 2008 r. kupił na Słowacji drewno w ilości 323,00 m3, z czego przetarciu w tartaku F.H.U. "E." uległo 220,00 m3, a różnica w postaci 103,00 m3 to odpady, które zostały w tartaku. Z powyższego wynika zatem, że przedsiębiorca mógł dokonać sprzedaży tarcicy iglastej tylko w ilości wynikającej z faktur przetarcia drewna wystawionych przez F.H.U. "E." na łączną ilość 220 m3, tj. faktury z dnia [...] października 2008 r., nr [...] - 130,00 m3 oraz z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...] - 90,00 m3. W konsekwencji przyjęto, że sprzedaż drewna musiała nastąpić po datach widniejących na fakturach przetarcia drewna, a zatem faktury z tytułu sprzedaży tarcicy drewnianej wystawione na rzecz A. przez P.P.H.U. "B." przed datą [...] października 2008 r. uznaje się za fikcyjne.

Zdaniem organu odwoławczego zasadnie pozbawiono podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez B., gdyż nie dokumentowały one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Za rzetelne uznano jedynie te faktury spośród pochodzących od firmy "B.", które wystawione zostały po [...] października 2008 r.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - zeznania B. potwierdzają, że firma P.P.H.U. "B." nie mogła prowadzić działalności w rozmiarach wynikających z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych na rzecz A. Podkreślenia wymaga, że B. nie zatrudniał pracowników, ani nie korzystał z usług podwykonawców, nie posiadał także placów do składowania drewna, nie dysponował specjalistycznym sprzętem wykorzystywanym w tego rodzaju działalności, nie posiadał własnych środków transportowych, nie pamiętał komu zlecał usługi transportowe. Odnośnie tej ostatniej okoliczności, organ wskazał, że zeznania B. na temat tego, że zlecał dostarczenie drewna firmom transportowym są rozbieżne z zeznaniami A., który podczas przesłuchania w charakterze świadka w dniu [...] lipca 2011 r. (w postępowaniu prowadzonym wobec P.P.H.U. "B.") poinformował, że towar z zakwestionowanych faktur odbierał osobiście własnym transportem z tartaku "E." w terminie wskazanym przez B. Rozbieżność w zeznaniach obu kontrahentów, co do osoby odbierającej towar, dodatkowo potwierdza, że sprzedaż towaru widniejącego na fakturach nie miała w rzeczywistości miejsca, w związku z tym słusznie uznał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], że faktury te są nierzetelne. Poza tym wskazania wymaga, że w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego wobec B. ustalono, że faktura nr [...] z dnia [...] września 2008 r. wystawiona na rzecz podatnika nie została ujęta w rejestrze sprzedaży VAT prowadzonym przez P.P.H.U. "B." B.

Odnośnie faktur wystawionych na rzecz podatnika przez C., zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - organ I instancji prawidłowo uznał te faktury za nierzetelne. Ze zgromadzonego materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że działalność gospodarcza prowadzona przez C. pod firmą "C." z siedzibą w [...] była działalnością fikcyjną. W rzeczywistości zajmowała się ona wystawianiem "pustych faktur" nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i wprowadzaniem ich do obrotu gospodarczego. Okoliczność w postaci wystawiania przez właścicielkę firmy "C." "pustych faktur" potwierdzają w szczególności zeznania C., która przesłuchana w dniu [...] sierpnia 2012 r. w charakterze strony poinformowała, że "kojarzy" Firmę Produkcyjno-Handlowo-Usługową "D." A., ale nie potrafiła podać, jakie usługi świadczyła, lub jakie towary sprzedawała na rzecz tego kontrahenta. Ustalenie tych okoliczności okazało się niemożliwe, z uwagi na fakt, że - jak wskazała przesłuchiwana - dokumentacja prowadzonej firmy zaginęła podczas przeprowadzek. Organ podkreślił, że zeznająca nie potrafiła podać źródeł zakupu towarów, a organ I instancji nie był w stanie ustalić ich pochodzenia, gdyż zakupy takie - zgodnie z zeznaniami C. - nie były dokumentowane. Zeznająca nie potrafiła wskazać przedmiotu transakcji zawieranych z kilkudziesięcioma innymi (poza A.) kontrahentami, miejsca wykonania usług lub zakupu towarów sprzedawanych na ich rzecz, natomiast w niektórych przypadkach C. "nie kojarzyła" nawet nazw, nazwisk klientów swojej firmy.

W opinii organu odwoławczego brak elementarnej wiedzy C. na temat swoich kontrahentów i rodzaju sprzedawanych im towarów bądź świadczonych usług w powiązaniu z brakiem dokumentacji umożliwiającej weryfikację zawieranych przez nią transakcji gospodarczych potwierdza ustalenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] o nierzetelności faktur, na których jako wystawca widnieje "C." C.

W trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego wobec "C.", organ I instancji przesłuchał w dniu [...] czerwca 2012 r. w charakterze świadka A., który poinformował w szczególności, że drewno kupowane od C. odbierane było tirem z miejsc przez nią wskazanych, oraz że jego klienci czasami sami odbierali towar, zdarzało się również, że towar przywoziła firma "F." z [...]. Drewno odbierane było m.in. z [...], z "firmy Pana Czesia" - świadek nie pamiętał nazwiska właściciela, ani nazwy tej firmy, pomimo że - jak wskazał - był obecny przy załadunku towaru, gdyż dojeżdżał do tego miejsca samochodem osobowym. Przesłuchiwany zapewnił, że cena towaru nie obejmowała transportu. A. poinformował, że drewno pochodziło również ze Słowacji - wówczas C. informowała, że towar można odebrać ze Słowacji, a klienci podatnika odbierali surowiec swoim transportem.

W trakcie powołanego przesłuchania A. podał okoliczności, które -zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - potwierdzają, że faktury wystawione przez firmę "C." C. są "pustymi fakturami", nie dokumentującymi faktycznej sprzedaży drewna. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na fakt, że podatnik, pomimo osobistego uczestniczenia w załadunku towaru, nie potrafił podać nazwy firmy, z której drewno było odbierane, ani nazwiska właściciela tego przedsiębiorstwa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że podstawą uznania za nierzetelne faktur wystawionych przez P.P.H.U. "B." B. był całokształt zgromadzonego materiału dowodowego. Poddano analizie treść zeznań złożonych przez B. w dniu [...] czerwca 2011 r. kiedy sam przyznał, że w 2008 r. z zakupionego 323 m3 drewna przetarciu w tartaku "E." uległo jedynie 220 m3, różnica w postaci 103 m3 to były odpady. Na podstawie zeznań B. przyjęto, że najwcześniej sprzedaż mogła nastąpić po [...] października 2008 r. Z włączonej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kopii arkusza spisu z natury wynika, że na dzień [...] grudnia 2007 r. B. nie posiadał jakiegokolwiek drewna, w związku z tym nie mógł sprzedać A. tarcicy zakupionej w 2007 r. Podczas powołanego przesłuchania B. podał również fakty, które potwierdziły słuszność tezy o nierzetelności faktur wystawionych przez niego przed [...] października 2008 r. z uwagi na brak możliwości prowadzenia działalności w rozmiarach wynikających z zakwestionowanych faktur. Były to okoliczności w postaci: niezatrudniania pracowników, braku placów do składowania towaru, braku środków transportu i specjalistycznego sprzętu wykorzystywanego w tego rodzaju działalności, niewskazania przewoźników rzekomo transportujących towar.

W ocenie organu odwoławczego okoliczność odbioru przez kontrahenta podatnika - firmę "G." [...] drewna z tartaku F.H.U. "E." nie dowodzi, że faktycznym sprzedawcą tego towaru był B. Organy podatkowe obu instancji nie kwestionują bowiem faktycznego obrotu towarem, lecz jego pochodzenie od wystawcy faktur.

Ustosunkowując się do kolejnego zarzutu organ odwoławczy wskazał, że podane przez podatnika okoliczności nie były jedynymi, które wzięto pod uwagę przy ustalaniu stanu faktycznego. Okoliczności te poddane zostały bowiem analizie zwłaszcza w kontekście wypowiedzi B. o zakupie drewna w ilości 323 m3, z czego przetarciu uległo 220 m3 oraz w kontekście rozbieżnych zeznań co do osoby odbierającej towar rzekomo sprzedany przez B. - A. twierdzi, że sam odbierał towar z tartaku "E.", natomiast B. utrzymuje, że zlecał transport przewoźnikom.

Ustosunkowując się do zarzutów dotyczących faktur wystawionych na rzecz podatnika przez C. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zauważył, że fakt transportowania i odbioru tarcicy drewnianej przez kontrahentów podatnika pozostaje bez wpływu na przedmiot niniejszej sprawy, tj. czy zasadnie podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur i czy dokumenty te potwierdzają rzeczywistą sprzedaż towarów przez podmioty widniejące jako ich wystawcy. W związku z tym transport i odbiór drewna przez kontrahentów A. nie dowodzi, że rzeczywistym jego sprzedawcą była C. Jak wykazano właścicielka firmy "C." nie prowadziła w rzeczywistości działalności gospodarczej, a jedynie zajmowała się wystawianiem "pustych faktur".

Organ odwoławczy zauważył, że A. nie ponosi negatywnych konsekwencji tego, że jego kontrahent nieprawidłowo ewidencjonuje sprzedaż, ale ponosi negatywne konsekwencje z powodu odliczenia podatku naliczonego wynikającego z "pustych faktur".

W związku z zarzutem zawartym w piśmie pełnomocnika z dnia [...] września 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odniósł się do kwestii zachowania, bądź nie, należytej staranności w doborze kontrahentów przez A.

Organ odwoławczy stwierdził, że podatnik wykazał się brakiem należytej staranności w zawieraniu transakcji gospodarczych. Potwierdzają to takie okoliczności jak: dokonywanie płatności w zdecydowanej większości gotówką, brak pisemnych umów, składanie zamówień telefonicznie, zawieranie transakcji z firmą "C.", o której - jak wynika z protokołu przesłuchania A. w dniu [...] czerwca 2012 r. - niewiele wiedział, brak wiedzy odnośnie firmy ("firmy Pana Czesia") związanej z załadunkiem towaru sprzedawanego rzekomo przez C., nieskorzystanie z możliwości, jaką stworzył ustawodawca w art. 96 ust. 13 ustawy o VAT. Zasady staranności obligowały odwołującego do zbadania pozycji podatkowej kontrahentów. Pomimo braku po stronie podatnika, obowiązku sprawdzenia wystawców faktur, podjęcie takich czynności zmniejsza ryzyko udziału w nierzetelnych transakcjach.

Zaakceptowanie przez podatnika opisanych powyżej warunków zawierania transakcji oraz inne okoliczności, takie jak: wskazanie [...] F., aby na fakturach transportowych jako początek trasy podał on jakieś miejsce z okolicy (pomimo, że towar transportowano z [...]), oraz brak w dokumentacji A. dowodów potwierdzających posiadanie jakichkolwiek środków trwałych (nieruchomości, urządzeń, środków transportu), potwierdzającej zatrudnianie pracowników, czy też potwierdzającej korzystanie z placów do składowania drewna dowodzi, że podatnik w pełni świadomie uczestniczył w procederze wprowadzania "pustych faktur" do obrotu gospodarczego oraz, że w tym przypadku nie może być mowy o tym, że strona ponosi negatywne konsekwencje nadużyć podatkowych kontrahentów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał ponadto, że nieuzasadnione byłoby sprawdzenie przez organy podatkowe okoliczności wskazanej przez odwołującego w piśmie z dnia [...] września 2013 r., tj. czy E. właściciel tartaku "E." nie wykonał usług przetarcia drewna wcześniej, natomiast faktury z tego tytułu zostały wystawione później. Zdaniem organu odwoławczego wobec treści faktur wystawionych na rzecz B. z tytułu usług przetarcia drewna i zeznań B., to na podatniku ciążył obowiązek wykazania, że usługi przetarcia drewna zostały wykonane w innym, aniżeli wskazany na fakturach, terminie.

W skardze z dnia [...] listopada 2013 r. skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, umorzenie postępowania w sprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania: art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i przyjęcie, bez dokonania oceny całego zebranego materiału dowodowego, że:

1) faktury wystawione przez B. przed datą [...] października 2008 r. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz, że sprzedaż tarcicy drzewnej musiała nastąpić po tej dacie, co mogło mieć istotny wpływ na treść decyzji;

2) sprzedaż tarcicy nie miała w rzeczywistości miejsca, pomimo jednoczesnego przyjęcia, że faktury wystawione przez [...] F. za przewiezienie przedmiotu umowy sprzedaży są rzetelne, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

3) B. nie mógł prowadzić działalności gospodarczej w takim zakresie aby dostarczyć tarcicę drzewną podatnikowi, bowiem nie zatrudniał pracowników, nie posiadał placu do składowania drewna, nie dysponował specjalistycznym sprzętem i nie posiwiał własnych środków transportowych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

4) faktury wystawione przez C. nie są rzetelne, bowiem nie posiadała min. wiedzy na temat swoich kontrahentów i nie dysponowała stosowną dokumentacją, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

5) faktury wystawione przez C. nie są rzetelne, bowiem A. po upływie ponad 3 lat od dokonania transakcji nie potrafił podać nazwy firmy, z której odbierał towary objęte fakturami, nazwiska właściciela tej firmy, a wskazał jedynie miejsce odbioru towaru;

6) faktury wystawione przez C. nie są rzetelne, bowiem w zeznaniach A. pojawiają się rozbieżności, co do kosztów transportu towaru objętego dokumentem WZ z dnia [...] marca 2008 r.

Zdaniem podatnika sposób postępowania organów podatkowych w trakcie postępowania wskazuje na rażące naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług. Bezsporne jest bowiem w niniejszej sprawie, że transakcje obrotu tarcicą drzewną miały miejsce. Organy zakwestionowały bowiem jedynie fakt sprzedaży na rzecz podatnika tarcicy drzewnej przez C. i B.

Skarżący zarzuca, że organy podatkowe obu instancji niejako automatycznie uznały, że skoro skutecznie podważono transakcje C. i B. z innymi podatnikami, to z łatwością będzie można podważyć transakcje tych osób z firmą A. Jednak - jak wskazuje podatnik - w jego przypadku cały szereg dowodów z dokumentów potwierdza, że przedmiotowe transakcje w rzeczywistości miały miejsce. Potwierdzają to dostawcy drewna i podwykonawcy dokonujący przerobu drewna na tarcicę, potwierdzają to przewoźnicy drewna i tarcicy oraz kontrahenci A. potwierdzający, że otrzymali towar. Zdaniem skarżącego organy podatkowe wykorzystały do podważenia transakcji znaczny upływ czasu, jaki nastąpił od ich dokonania oraz naturalny proces zapominania szczegółów. Strona podnosi, że argumentacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ma charakter dowolnych rozważań, a podważenie transakcji nastąpiło na podstawie drobnych nieścisłości w zeznaniach osób, które wypowiadają się na temat zdarzeń, od zaistnienia których upłynęło 5 lat.

Uzasadniając zarzut naruszenia: art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., strona podnosi, że organ odwoławczy nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Konsekwencją tego naruszenia jest dowolne przyjęcie, że faktury VAT wystawione na rzecz podatnika przez B. przed [...] października 2008 r. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz, że sprzedaż tarcicy musiała nastąpić po tej dacie. Zdaniem skarżącego - takie ustalenie organu odwoławczego jest błędne i nie znajduje uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym. Strona wskazała, że organ jedynie na podstawie faktur wystawionych przez E. na rzecz B. w dniach: [...] października 2008 r. i [...] grudnia 2008 r. przyjął, że B. nie dysponował przed [...] października 2008 r. drewnem i nie mógł tego surowca sprzedać skarżącemu. Organ II instancji pominął zupełnie fakt, że przed [...] października 2008 r. [...] F. transportował drewno z zakładu E. do klientów strony. Te dwa fakty - w opinii podatnika - wykluczają się wzajemnie, ale nie sposób zakwestionować okoliczności w postaci transportu drewna. Strona wskazuje, że co prawda istniały nieprawidłowości w wystawianiu faktur przez E., ale to nie wyklucza transakcji pomiędzy podatnikiem a B.

Strona skarżąca argumentowała, że organ II instancji w ogóle nie poczynił ustaleń dotyczących charakteru działalności prowadzonej przez B. Natomiast z dowodów w postaci zeznań skarżącego i innych osób wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że B. zajmował się pośrednictwem w handlu drewnem, a prowadzenie działalności opierał na swoich osobistych kontaktach w branży i usługach wykonywanych przez inne podmioty.

Ponadto, skarżący podniósł, że faktury wystawione przez E. na rzecz B., które nie zostały zakwestionowane przez organy podatkowe dokumentują zakup usługi przetarcia drewna w łącznej ilości 220 m3, natomiast całkowita ilość drewna zakupionego przez skarżącego od B., włączając zakwestionowane faktury wynosi 205,87 m3. Zdaniem strony B. miał pełną możliwość dostarczenia drewna wskazanego na zakwestionowanych fakturach. Organ oceniając tę okoliczność nie może kierować się jedynie datami wystawienia faktur, gdyż nie można wykluczyć, że E. wystawił jedną fakturę z opóźnieniem. Podatnik podnosi, że organy podatkowe nie rozważyły w ogóle tej okoliczności.

Według podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przyjął, bez dokonania oceny całego zebranego materiału dowodowego, że faktury wystawione przez C. nie są rzetelne. Zdaniem skarżącego organ II instancji na wstępie przyjął założenie, że C. prowadziła fikcyjną działalność gospodarczą, która sprowadzała się do wystawiania "pustych faktur". To założenie determinowało dalsze wnioski organu odwoławczego, który nie podjął próby zbadania przyczyn, dla których C. nie potrafiła podać dokładnie wszystkich okoliczności współpracy ze skarżącym. Natomiast, jak wynika z materiału dowodowego, C. prowadziła działalność gospodarczą w bardzo wielu branżach i z licznymi kontrahentami. W ocenie podatnika konieczne wydaje się przeprowadzenie następujących dowodów, na które wskazano w odwołaniu:

1) przesłuchanie w charakterze świadka [...], który samodzielnie odbierał z [...] drewno zakupione od C.,

2) zwrócenie się do słowackiej spółki [...]. w celu wyjaśnienia, jaką ilość drewna i w jakim czasie kupował od niej B.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie jako bezzasadnej, podtrzymując stanowisko i argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu [...] czerwca 2014 r. pełnomocnik skarżącego wyjaśnił, że dowody, o przeprowadzenie których wnosił skarżący w skardze, powinien był przeprowadzić organ odwoławczy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego.

Zarzuty skargi koncentrują się wokół naruszenia przez organy podatkowe przepisów dotyczących zasady prawdy materialnej (art. 122 O.p.), zupełności materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz oceny zebranego materiału dowodowego (art. 191 O.p.). Stosownie do treści art. 210 O.p. w decyzjach organów podatkowych obu instancji zostały przytoczone wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organy wyjaśniły podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w sprawie znalazły zastosowanie. Organ odwoławczy dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na dokonanie oceny decyzji organu I instancji.

W ocenie Sądu żadna z powyższych zasad ogólnych postępowania podatkowego nie została naruszona przez organy w trakcie prowadzenia przedmiotowego postępowania.

W rozpatrywanej sprawie organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, zapewniły skarżącemu czynny udział w każdym stadium postępowania, zgromadziły obszerny materiał dowodowy, a następnie dokonały wszechstronnej jego oceny. Konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych wywiedziona przez organy, znajduje pełne pokrycie w zgromadzonym materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści poszczególnych dowodów pozwala na przyjęcie tych ustaleń w sposób jednoznaczny, zgodnych z logiką i doświadczeniem życiowym. W procedurze podatkowej obowiązuje - wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O. p. - zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916).

Działania organów podatkowych, zmierzające do prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego i wydania decyzji, z punktu widzenia podatnika, niekorzystnej dla niego, świadczy, w przekonaniu strony, o dowolnej i wybiórczej ocenie dowodów przez organy podatkowe. Należy podkreślić, że w myśl art. 123 § 1 O.p. zapewniono stronie możliwość czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Strona, za pośrednictwem pełnomocnika, była każdorazowo zawiadamiana o miejscu i terminie dowodu z przesłuchania świadka, w sposób zgodny z art. 190 O.p. Zarówno przedstawiony stan faktyczny sprawy jak i uzasadnienie decyzji są szczegółowe. Do akt sprawy włączony został materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniach kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wobec B. oraz wobec C., przeprowadzono dowody z przesłuchania w charakterze świadków kontrahentów podatnika, wystąpiono do organów kontroli skarbowej właściwych miejscowo o przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahentów podatnika. Poddano analizie faktury VAT zakupu wystawione na rzecz A. przez B., C., faktury wystawione przez [...] F., ewidencje zakupów prowadzone dla celów podatku VAT przez podatnika za miesiące objęte postępowaniem oraz deklaracje VAT-7 złożone przez stronę za te miesiące.

Organy dokonały prawidłowej oceny zeznań, materiałów zgromadzonych w toku postępowań kontrolnych kontrahentów, decyzji, pism, protokoły sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahentów itp. - wypełniając obowiązek wynikający z przepisu art. 191 O.p. Sąd zwraca uwagę, że wprawdzie art. 187 § 1 O.p. nakłada na organy podatkowe ciężar dowodzenia określonych faktów to nie nakłada on na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów i nie zwalnia strony z powinności współudziału w realizacji tego obowiązku.

Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe.

Organ I instancji, dążąc do gruntownego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wziął pod uwagę nie tylko dowody pochodzące z innych postępowań, ale przeprowadził również własne czynności w sprawie, poprzez dokonanie przesłuchania następujących świadków: A., [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].

W zaskarżonej decyzji, zostały przytoczone przepisy prawa podatkowego odnoszące się do stwierdzonego stanu faktycznego z uwzględnieniem odpowiedzi na zarzuty wobec decyzji organu I instancji. Organ wydał zaskarżoną decyzję na podstawie zebranego materiału dowodowego, który jest kompletny i tym samym uprawniał do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie i wydania decyzji. Organy I i II instancji oceniły na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy okoliczność w postaci dokonywania odliczenia podatku naliczonego z "pustych faktur" została udowodniona.

Sąd nie podzielił zarzutu skarżącego opartego na kwestionowaniu oceny dowodów przeprowadzonej przez organy podatkowe i poczynionych ustaleń faktycznych.

Na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie ustalono w sposób nie budzący wątpliwości, że faktury wystawione na rzecz strony przez P.P.H.U. "B." B. oraz przez "C." C. nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Jednak skorzystanie z odliczenia możliwe jest tylko po spełnieniu warunków i uwzględnieniu ograniczeń wynikających z przepisów ustawy, tj. między innymi art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. W świetle powołanych przepisów, nie stanowią postawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku: gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący (pkt 1 lit. a), bądź też, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności (pkt 4 lit. a). Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że podstawę do obniżenia podatku należnego stanowić może jedynie faktura wystawiona przez podmiot istniejący, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku ze zrealizowaniem przez niego czynności opodatkowanych. Każda zatem wystawiona faktura winna odzwierciedlać rzeczywiste nabycie towarów lub usług, co oznacza, że musi dokumentować wykonanie czynności przez jej wystawcę. Przytoczony przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT jednoznacznie wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, bowiem wymogi dotyczące prawidłowo wystawionych faktur mają nie tylko aspekt formalny, ale przede wszystkim materialny – treść faktury winna odpowiadać rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Faktura może zatem stanowić podstawę do odliczenia podatku z niej wynikającego, gdy rzeczywistym powodem jej wystawienia były czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, faktycznie dokonane między wskazanymi w tej fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jeżeli bowiem faktura nie potwierdza rzeczywistej transakcji między wskazanymi w niej podmiotami, podatek naliczony z niej wynikający nie podlega odliczeniu. Sam bowiem fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających.

Prawidłowo zatem organy stwierdziły, że podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżeniu podatku należnego o podatek naliczony z wynikający z przedmiotowych faktur. Znajdujące się w aktach sprawy dowody wskazują jednoznacznie, że B. nie mógł sprzedać ilości drewna wynikającej z faktur wystawionych na rzecz strony. Ze spisu z natury wynika, że na dzień [...] grudnia 2007 r. (k. 369 akt adm.) właściciel firmy P.P.H.U. "B." nie posiadał towaru w postaci tarcicy drewnianej bądź drewna, dysponował jedynie złomem (blacha w ilości 60,14 t. i dwuteownik w ilości 84,86 t.). Natomiast podczas przesłuchania w dniu [...] czerwca 2011 r. (k. 116-117) B. poinformował, że w 2008 r. kupił na Słowacji drewno w ilości 323,00 m3, z czego przetarciu w tartaku F.H.U. "E." uległo 220,00 m3, a różnica w postaci 103,00 m3 to odpady, które zostały w tartaku.

Z powyższego wynika zatem, jak prawidłowo stwierdziły organy, że przedsiębiorca mógł dokonać sprzedaży tarcicy iglastej tylko w ilości wynikającej z faktur przetarcia drewna wystawionych przez F.H.U. "E." na łączną ilość 220 m3, tj. faktury z dnia [...] października 2008 r., (k. 406) oraz z dnia [...] grudnia 2008 r., (k. 405). W konsekwencji prawidłowo organy przyjęły, że sprzedaż drewna musiała nastąpić po datach widniejących na fakturach przetarcia drewna, a zatem faktury z tytułu sprzedaży tarcicy drewnianej wystawione na rzecz A. przez P.P.H.U. "B." przed datą [...] października 2008 r. uznaje się za fikcyjne.

Zasadnie pozbawiono podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur wystawionych przez B., gdyż nie dokumentowały one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Za rzetelne uznano jedynie te faktury spośród pochodzących od firmy "B.", które wystawione zostały po [...] października 2008 r.

Dla uznania za nierzetelne faktur wystawionych przez P.P.H.U. "B." istotne są - - okoliczności i fakty podane przez B. podczas przesłuchania w charakterze strony w dniu [...] czerwca 2011 r. (k. 116-117). Prawidłowo organy wywiodły, że ze zeznania B. potwierdzają, że firma P.P.H.U. "B." nie mogła prowadzić działalności w rozmiarach wynikających z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych na rzecz A. Podkreślenia wymaga, że B. nie zatrudniał pracowników, ani nie korzystał z usług podwykonawców, nie posiadał także placów do składowania drewna, nie dysponował specjalistycznym sprzętem wykorzystywanym w tego rodzaju działalności, nie posiadał własnych środków transportowych, nie pamiętał komu zlecił usługi transportowe. Odnośnie tej ostatniej okoliczności, wskazać należy, że zeznania B. na temat tego, że zlecał dostarczenie drewna firmom transportowym są rozbieżne z zeznaniami A., który podczas przesłuchania w charakterze świadka w dniu [...] lipca 2011 r. (k. 118-119) (w postępowaniu prowadzonym wobec P.P.H.U. "B.") poinformował, że towar z zakwestionowanych faktur odbierał osobiście własnym transportem z tartaku "E." w terminie wskazanym przez B. W ocenie Sądu prawidłowo organy uznały, że przedmiotowe faktury są nierzetelne.

Prawidłowe są również ustalenia i wnioski wyciągnięte przez organy odnośnie nierzetelności faktur wystawionych na rzecz podatnika przez C. Ze zgromadzonego materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że działalność gospodarcza prowadzona przez C. pod firmą "C." z siedzibą w [...] była działalnością fikcyjną. W rzeczywistości zajmowała się ona wystawianiem "pustych faktur" nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i wprowadzaniem ich do obrotu gospodarczego. Zdarzenia gospodarcze opisane na fakturach wystawionych przez C. nie miały miejsca, a jej działalność sprowadzała się do tworzenia dokumentacji, która miała jedynie uwiarygodnić rzekomą sprzedaż. Tezę o wystawianiu przez właścicielkę firmy "C." "pustych faktur" organ sformułował po dokonaniu analizy zeznań złożonych przez C. w charakterze strony w dniu [...] sierpnia 2012 r. (k. 97-100). Na powyższą ocenę zeznań C. nie ma wpływu podnoszony przez skarżącego fakt, że nie jest możliwe, aby właścicielka firmy "C." pamiętała nazwy każdego kontrahenta i szczegółów wszystkich transakcji, gdyż prowadziła działalność gospodarczą w bardzo szerokim zakresie.

W ocenie Sądu prawidłowo organ uznał za nierzetelne faktury wystawione na rzecz podatnika przez firmę "C." C., wskazując przy tym na treść zeznań C. złożonych w dniu [...] sierpnia 2012 r., z których wynika brak wiedzy na temat kontrahentów, przedmiotu swojej działalności oraz relacje A. z dnia [...] czerwca 2012 r., który nie potrafił podać nazwy firmy - miejsca odbioru towaru, a także rozbieżności pomiędzy zeznaniami podatnika a treścią dokumentu WZ wystawionego przez "C." odnośnie ponoszącego koszty transportu.

Nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja podniesiona w skardze odnośnie znaczenia transportowania drewna przez [...] F. Zdaniem skarżącego fakt przewozu towarów stanowi dowód na okoliczność, że miały miejsce transakcje sprzedaży drewna na rzecz podatnika przez B.

Odnosząc się do powyższego zwrócić należy uwagę na zeznanie [...] F. z dnia [...] lutego 2013 r. (k. 164-165). Przedmiotowe faktury z tytułu usług transportowych wystawione przez [...] F. nie mogą poza faktem transportowania drewna potwierdzać zakupu tego surowca od B., gdyż jak wykazały organy B. nie dysponował przed datą [...] października 2008 r. przedmiotowym surowcem i w związku z tym nie mógł go sprzedać A. Zatem fakt przewozu drewna na trasie z Przysietnicy nie powoduje automatycznie, że faktycznym sprzedawcą towaru był B. i że faktury dokumentujące taką sprzedaż są rzetelne.

Podkreślenia wymaga kwestia, że na prawidłowość ustaleń organów obu instancji, co do nierzetelności faktur wystawionych przez B. przed [...] października 2008 r. nie ma wpływu fakt podnoszony przez skarżącego, że skoro dysponuje on fakturami wystawionymi przez F.H.U. "F." z tytułu usług transportu przed tą datą, to oznacza to, że sprzedawał drewno swoim kontrahentom również przed [...] października 2008 r. Zaznaczyć ponownie należy, że w przedmiotowej sprawie kwestionowane jest prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B. przed [...] października 2008 r., nie jest natomiast poddawany w wątpliwość fakt przewozu towaru przez firmę [...] F. Nie można zatem podzielić stanowiska strony, że fakt w postaci uznania za rzetelne faktur wystawionych w tytułu przewozu towaru przez [...] F. wyklucza okoliczność w postaci uznania za nierzetelne faktur sprzedaży drewna przez B.

Ponadto wyjaśnić należy, że okoliczność w postaci braku zaplecza i warunków do prowadzenia działalności gospodarczej przez B. nie stanowiła głównej podstawy do uznania za nierzetelne faktur wystawionych przez właściciela firmy "B.". Oprócz tego organy podatkowe obu instancji wzięły pod uwagę w szczególności zeznania B. z dnia [...] czerwca 2011 r. (k. 116-117), który poinformował, że w 2008 r. zakupił 323 m3 drewna, z czego przetarciu uległo 220 m3, a różnica w ilości 103 m3 stanowiła odpady. W związku z tym uznano, że najwcześniej B. mógł nabyć drewno w dniu [...].10.2008r. (o czym szczegółowo powyżej), a zatem nie są rzetelne faktury sprzedaży tego surowca wystawione przed tą datą. Do sformułowania tego wniosku posłużyły organom zeznania B., które zostały poddane ocenie w kontekście okoliczności w postaci niezatrudniania pracowników, braku placu do składowania drewna, braku specjalistycznego sprzętu i własnych środków transportowych oraz w kontekście rozbieżnych zeznań, co do osoby odbierającej towar rzekomo sprzedany przez B. - A. twierdzi, że sam odbierał towar z tartaku "E.", natomiast B. utrzymuje, że zlecał transport przewoźnikom. Wobec treści zeznań B. bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy byłyby ustalenia dotyczące charakteru prowadzonej przez niego działalności.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że za rzetelne uznano jedynie te faktury, które B. wystawił po [...] października 2008 r. Strona bowiem nie przedstawiła dowodów potwierdzających rzeczywiste wykonanie transakcji udokumentowanych wcześniejszymi transakcjami, w szczególności nie przedstawiła dowodów, z których wynikałaby okoliczność wystawienia przez E. faktury z opóźnieniem.

Skarżący twierdzi, że rozbieżność pomiędzy treścią dokumentu WZ z dnia [...] kwietnia 2008 r. a zeznaniami podatnika w zakresie kosztów transportu mogła wynikać z pomyłki strony. Trudno bowiem wymagać, aby skarżący po ponad trzech latach od wystawienia dokumentu pamiętał wszystkie szczegóły z nim związane. Nieuzasadnione jest wymaganie, aby pamiętał on nazwę firmy, z której odbierał towar kupiony od C., czy też nazwisko jej właściciela. Istotne dla strony było bowiem tylko miejsce odbioru towaru, jego jakość i ilość.

Ustosunkowując się do powyższego zauważyć należy, że w aktach sprawy znajduje się protokół przesłuchania w dniu [...] czerwca 2012 r. (k. 101-103) w charakterze świadka A. (w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wobec C.). Zauważyć należy, że świadek zeznawał pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań z art. 233 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. Nr 88, poz. 553) oraz, że przesłuchiwany potwierdził własnoręcznym podpisem złożonym pod protokołem prawdziwość i prawidłowość swoich wypowiedzi, w tym tego fragmentu, który dotyczył ceny towaru i stwierdzenia, że cena ta nie obejmowała transportu. Natomiast w przedmiotowym dokumencie WZ z dnia [...] kwietnia 2008 r., wskazano, że transport odbywa się na koszt dostawcy. Podkreślić należy, że w odwołaniu z dnia [...] czerwca 2013 r. (k. 344-349) strona utrzymywała, że wypowiedź podatnika odnośnie kosztów transportu dotyczyła jedynie faktury wystawionej w listopadzie. Natomiast w skardze argumentacja w przedmiotowej kwestii uległa zmianie, A. wskazuje bowiem obecnie, że wypowiedź sformułowana w trakcie przesłuchania z dnia [...] czerwca 2012 r. była wynikiem pomyłki spowodowanej upływem czasu od wystawienia dokumentu.

Odnośnie stwierdzenia, że skarżący nie ma obowiązku pamiętać nazwy firmy, z której odbierał towar kupiony od C. zauważenia wymaga, że podatnik nie wykazał, aby podjął jakiekolwiek działania zmierzające do zidentyfikowania "firmy Pana Czesia", a to na stronie, jako na wywodzącej z tego twierdzenia korzystne dla siebie skutki prawne ciążył obowiązek dowodowy.

W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był kompletny i pozwalał na wydanie rozstrzygnięcia w sprawie. Wbrew wnioskom skarżącego nie było konieczne przeprowadzenie przez organy dodatkowych dowodów wskazanych w skardze. Tym bardziej, że [...] został przez pracowników organu I instancji przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...] lutego 2013 r. (k.76) w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego wobec A. Strona pomimo prawidłowego zawiadomienia pismem z dnia [...] stycznia 2013 r. (k. 49), odebranym: [...] stycznia 2013 r., nie wzięła udziału w przesłuchaniu. Poza tym, zarówno w odwołaniu z dnia [...] czerwca 2013 r., jak również w piśmie z dnia [...] września 2013 r. podatnik nie składał wniosków dowodowych.

Podsumowując powyższe Sąd uważa, że konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez organy podatkowe, znajduje pełne pokrycie w obszernie zgromadzonym materiale dowodowym.

Sąd zauważa, że w zaskarżonej decyzji organ wypowiedział się również w kwestii braku dochowania należytej staranności w doborze kontrahentów przez skarżącego (str. 27 - 28 zaskarżonej decyzji). Zaakcentować w tym miejscy należy, że w wyroku TSUE z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C - 285/11 (Bonik, LEX nr 1229752) Trybunał wskazał m.in., że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w Dyrektywie 2006/112 jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z prawa podatnika do odliczenia VAT, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o VAT. Wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby poza zakres niezbędny do ochrony interesów Skarbu Państwa. Prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112 stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. W szczególności przysługuje ono natychmiast w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (punkt 26).

W kontekście okoliczności i faktów ujawnionych w niniejszej sprawie, podkreślenia wymaga jednolite stanowisko TSUE wobec zjawiska przestępstw podatkowych. Trybunał w uzasadnieniu omawianego tu wyroku stwierdził stanowczo, że zwalczanie przestępczości podatkowej, uchylania się od opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez Dyrektywę 2006/112 (punkt 35), a podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień (punkt 36).

W związku z tym Trybunał uznał także, że krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem (punkt 38). Zdaniem Trybunału, podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy z punktu widzenia Dyrektywy 2006/112 uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie opodatkowanych transakcji na dalszym etapie obrotu (punkt 39). Takie stanowisko wyrażone zostało w powołanym przez organ wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 (punkty 41-46), a także we wcześniejszych orzeczeniach Trybunału.

Podkreślić należy, w świetle przywołanych wyroków Trybunału, że nie jest sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (por. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2012 roku, I FSK 1542/11, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zarówno w orzecznictwie jak i w piśmiennictwie akcentuje się, że Trybunał wprowadził do systemu VAT klauzulę słusznościową dobrej wiary jako swoistego rodzaju wentyl bezpieczeństwa dający możliwość uwzględnienia racji podatnika i nadania mu między innymi uprawnień wynikających z systemu VAT (takich jak prawo do doliczenia VAT czy zwolnienia) w sytuacji, gdy szczególne okoliczności konkretnego przypadku na to pozwalają. Jednakże udowodnienie przez organy podatkowe braku czynności podlegającej opodatkowaniu wyklucza zastosowanie dobrej wiary. Jakakolwiek fikcja, działanie oszukańcze oraz uchylenie się od opodatkowania podatnika, powodują brak możliwości skorzystania z systemu VAT, a takiego podmiotu nie chroni ani zasada neutralności VAT, ani zasada pewności prawa, ani zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań (Dagmara Dominik-Ogińska, Dobra wiara w podatku od wartości dodanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Cz. III, s. 26 – 28; Przegląd Podatkowy Nr 9 z 2013 r.).

W podsumowaniu przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że organy zgromadziły w sprawie obszerny i wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały przepisy prawa dokonując ich prawidłowej wykładni.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.