Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1202/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Bożena Pindel, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2018 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji zmieniającej wymiar podatku od nieruchomości za 2011 r. po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie (dalej: organ odwoławczy), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201, dalej: O.p.), decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] nr [...] o odmowie uchylenia w całości decyzji tego organu z dnia [...] nr [...] zmieniającej wymiar podatku za

2011 r. od nieruchomości położonej w C. przy ul. [...].

Decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Wnioskiem z dnia [...] (wpływ do organu w tym samym dniu) K.B. (dalej: podatniczka, skarżąca), zaś wnioskiem z dnia [...] (wpływ do organu [...]) J.B. (dalej także: uczestniczka postępowania), wystąpiły o skorygowanie decyzji dotyczących podatku od nieruchomości za lata od 2000 r. do 2014 r. z uwagi na zakończenie postępowań sądowych, dotyczących nieruchomości położonej w C. przy ul. [...]. W pismach tych wskazały m.in., że B.L. (dalej także: uczestniczka postępowania) była posiadaczem samoistnym lokalu nr [...] znajdującego się w przedmiotowej nieruchomości do dnia [...].

Organ pierwszej instancji, uznając powyższe pisma za wnioski o wznowienie postępowania, decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił wznowienia postępowania podatkowego dotyczącego podatku od nieruchomości za lata 2000 – 2015 zakończonego decyzjami ostatecznymi. Wskazał, iż nie zachodzi żadna z przesłanek z art. 240 § 1 O.p., pozwalających na wznowienie postępowania i opodatkowanie wyłącznie B.L.

W odwołaniach od powyższej decyzji K.B. i J.B. podnosiły, że podatek od nieruchomości za sporny okres powinien zapłacić posiadacz samoistny nieruchomości lokalowej, którym była B.L.

Decyzją z dnia [...] nr [...] organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy podniósł, że organ pierwszej instancji zaniechał wezwania stron do sprecyzowania wniosku o "skorygowanie decyzji naliczanego podatku w latach 2000 do 2014". Zabrakło bowiem precyzyjnego wskazania, czy strony domagały się wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności decyzji, czy też uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej a organ pierwszej instancji przedwcześnie zakwalifikował wnioski jako żądanie wznowienia postępowania.

Postanowieniem z dnia [...] organ pierwszej instancji wezwał strony postępowania do sprecyzowania wniosku poprzez wskazanie, czy domagają się wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności decyzji czy też uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej.

W dniu [...] do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo J.B., w którym wniosła o uchylenie w całości "decyzji dotychczasowej" na podstawie art. 253-256 O.p. W tym samym dniu wpłynęło również do organu pierwszej instancji pismo K.B., która w szczególności wskazała, że w sprawie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody, które stanowią podstawę do jej ponownego rozpatrzenia.

Postanowieniem z dnia [...] organ pierwszej instancji wznowił postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2011 r. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] zmieniającą wymiar podatku za 2011 r.

W dniu [...] do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo podatniczki, w którym złożyła wyjaśnienia dotyczące podatku od nieruchomości położonej w C. przy ul. [...]. Przedstawiła w nim stan posiadania tej nieruchomości w latach 2011-2015, wskazując na lokale i powierzchnie posiadane przez poszczególnych współwłaścicieli. Pismo o podobnej treści złożyła także J.B. (data wpływu do organu - [...]).

Decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji odmówił uchylenia w całości decyzji z dnia [...] zmieniającej wymiar podatku od nieruchomości za 2011 r.

W uzasadnieniu tejże decyzji, organ pierwszej instancji powołując przesłanki zawarte w art. 240 § 1 O.p. zaznaczył, iż nie stwierdzono spełnienia żadnej z nich, co pozwalałoby na uchylenie ostatecznej decyzji i opodatkowanie B.L. z powierzchni przypadającej na lokal nr [...]. Organ ten stwierdził, że w niniejszej sprawie wszystkie osoby posiadają tytuł prawny do nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] a solidarny charakter zobowiązania podatkowego wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników. Organ podkreślił też, że decyzja zmieniająca wymiar podatku została wydana w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, zgodnie z obowiązującym wykazem współwłaścicieli, nie została zaskarżona i stała się ostateczna.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka podniosła, że obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości lokalowej położonej na parterze wraz z piwnicą o łącznej powierzchni [...] m2 w okresie pomiędzy 2011 r. a [...] powinien spoczywać wyłącznie na B.L., zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (obecnie t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1445, dalej: u.p.o.l.), gdyż była ona w tym okresie posiadaczem samoistnym tej powierzchni. Według podatniczki B.L. dysponowała nieruchomością ponad przypadający jej udział. Jej zdaniem powyższe okoliczności są nowymi okolicznościami faktycznymi w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Odwołanie od powyższej decyzji wniosła także J.B., podkreślając, że nie kwestionuje wysokości zobowiązań podatkowych w zakresie podatku od nieruchomości w latach 2011-2015, lecz kwestionuje rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia, kto i w jakiej wysokości powinien ten podatek zapłacić. Również jej zdaniem obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości lokalowej położonej na parterze wraz z piwnicą o łącznej powierzchni [...] m2 w okresie pomiędzy 2011 r. a [...] powinien, zgodnie z art. 3 ust. 3 u.p.o.l., spoczywać wyłącznie na B.L., która była w tym okresie posiadaczem samoistnym tej powierzchni, przy czym powierzchnię tę posiadała ponad przypadający jej udział.

Decyzją z dnia [...] organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...].

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Organ wskazał, że brzmienie przywołanego przepisu przesądza o tym, iż o zaistnieniu powołanej przesłanki wznowienia można mówić wtedy, gdy spełnione zostaną łącznie cztery warunki: (1) wyjdą na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; (2) okoliczności (dowody) te nie były znane organowi, który wydał decyzję: (3) okoliczności (dowody) istniały w dniu wydania decyzji; (4) są one istotne dla sprawy. Przy tym, nowe dla sprawy okoliczności faktyczne lub dowody muszą istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej.

Organ odwoławczy stwierdził, że według odwołujących nową okolicznością faktyczną jest to, iż w roku podatkowym, którego dotyczy dotychczasowa ostateczna decyzja podatkowa, B.L. była posiadaczem samoistnym nieruchomości lokalowej położonej na parterze wraz z piwnicą o łącznej powierzchni [...] m2, przy czym posiadała ona tę powierzchnię ponad przypadający jej udział we współwłasności całej nieruchomości.

Organ odwoławczy zaakcentował, że okolicznościom przywoływanym przez odwołujące się nie sposób przypisać cechy "nowości." W świetle bowiem twierdzeń podniesionych w odwołaniu oraz okoliczności wynikających z przedłożonych w sprawie dokumentów, a w szczególności z postanowienia Sądu Rejonowego w C. z dnia [...], sygn. akt [...] wynika, iż w roku podatkowym, którego dotyczy postępowanie, odwołujące się miały pełną wiedzę o okolicznościach, przywoływanych następnie jako podstawa do wzruszenia w trybie wznowienia postępowania ostatecznej decyzji podatkowej. Okoliczności te mogły zatem zostać podniesione już w toku postępowania podatkowego, w ramach którego doszło do wydania ostatecznej decyzji. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3261/16).

Dalej organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności powoływane przez odwołujące się jako podstawa wznowienia nie spełniają również przesłanki istotności, wynikającej z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania dotychczasowej ostatecznej decyzji, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. W roku podatkowym, którego dotyczy postępowanie, art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie znajdował zastosowania ze względu na brak odrębnej własności lokali. Ponadto na mocy art. 3 ust. 4 u.p.o.l. organ podatkowy ustala wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla całej nieruchomości w jednej decyzji, której adresatami są wszyscy współwłaściciele. Organ nie ma obowiązku badania, w jakim zakresie dana nieruchomość jest użytkowana przez poszczególnych współwłaścicieli, ani w szczególności ustalania wysokości zobowiązań w zależności od fizycznego posiadania części nieruchomości wspólnej. Organ odwoławczy na poparcie swojego stanowiska powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 4/17 i prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 poz. 1025, dalej: K.c.), nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności, z których odwołujące próbują wywieść konieczność uchylenia dotychczasowej decyzji i dokonania nowego wymiaru podatku, który uwzględni fakt korzystania przez B.L. z nieruchomości ponad przypadający jej udział we współwłasności, nie tylko nie posiadają przymiotu nowości, ale także nie są istotne z punktu widzenia wymiaru podatku od nieruchomości oraz nie mają znaczenia dla ustalenia, na kim i w jakiej wysokości ciąży zobowiązanie podatkowe. Z tego względu w sprawie nie została spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jak również nie zaistniały w sprawie inne przesłanki, o których mowa w art. 240 § 1 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję organu odwoławczego skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz decyzji organu pierwszej instancji, zmianę zaskarżonej decyzji poprzez uwzględnienie, że B.L. władała nieruchomością lokalową do [...], ewentualnie o skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia i naliczenie prawidłowego wymiaru podatku.

Skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu, iż nie uznał istnienia przesłanki zawartej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., akcentując, iż jej zdaniem w sprawie wyszły na jaw istotne dla sprawy okoliczności faktyczne i nowe dowody. Zarzuciła również błędne przyjęcie, że jest zobowiązana do uiszczenia podatku w podwyższonej wysokości z uwagi na fakt uprzedniego prowadzenia przez B.L. działalności gospodarczej i w związku z tym zastosowania przez organ wyższej stawki podatku od nieruchomości.

Uzasadniając skargę skarżąca wywodziła, że zgodnie z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. podatek od nieruchomości powinien zapłacić posiadacz samoistny, którym była B.L., co jej zdaniem zostało potwierdzone w toku postępowań sądowych. Skarżąca podała, że nieruchomość lokalowa o powierzchni [...] m2, pomimo iż znajdowała się we współwłasności po 1/3 części udziału dla B.L., J.B. i K.B., w rzeczywistości w okresie od 2000 r. do [...] użytkowana była w następujący sposób: lokal o powierzchni [...] m2 (I piętro) – użytkowany był przez J.B.; lokal o powierzchni [...] m2 (I piętro) użytkowany był przez K.B. (w 2012 r. przekazany został aktem notarialnym małoletniemu synowi B.); lokale o powierzchni [...] m2 (położone na parterze, z czego [...] m2 przypada na piwnicę) użytkowane były wyłącznie przez B.L.

Skarżąca akcentowała, że B.L. uważała się za jedynego właściciela całego parteru wraz z piwnicą, władała rzeczą jak właściciel bez potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innych osób, zaś wolę władania rzeczą manifestowała poprzez prowadzenie w lokalu działalności gospodarczej, wykonywanie remontów, następnie zaś zdewastowała lokal i pozbawiła go trwałego wyposażenia, podpisała też umowę przedwstępną sprzedaży części lokalu położonego na parterze wraz z piwnicą a wszystkich tych czynności dokonywała bez wiedzy i zgody pozostałych współwłaścicieli.

Skarżąca podała też, że w latach 2000 – 2013 dług za niezapłacony przez B.L. podatek od nieruchomości był tak wysoki, iż istniała groźba licytacji nieruchomości i podnosiła, że organ podatkowy posiadał wiedzę o użytkowaniu nieruchomości przez B.L. ponad jej udział. Zarzuciła, że organ pierwszej instancji opierał się jedynie na ewidencji gruntów i budynków, w której każdy współwłaściciel nieruchomości wpisany był z udziałem po 1/3 a nie wziął pod uwagę tego, iż nieruchomość użytkowana była w inny sposób. Zaznaczyła też, iż toczyło się postępowanie zainicjowane przez J.B. o zniesienie współwłasności nieruchomości i wyodrębnienie lokali, zakończone postanowieniem Sądu Rejonowego w C. z dnia [...] o sygn. akt [...]. Omawiając następnie kwestie związane z posiadaniem samoistnym na gruncie prawa cywilnego skarżąca raz jeszcze akcentowała, że to na B.L., jako samoistnym posiadaczu powinien spoczywać obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości lokalowej.

Końcowo skarżąca stwierdziła, że przed zakończeniem postępowań sądowych nie można było w wersji "papierowej" przedstawić (udowodnić) sposobu użytkowania nieruchomości przez współwłaścicieli, gdyż brak było ku temu podstawy – prawomocnych postanowień sądowych. Zaznaczyła, że po uprawomocnieniu się tych orzeczeń wraz z J.B. dokonała właściwego zgłoszenia oraz wniosła o skorygowanie wysokości naliczonego podatku od nieruchomości. Jej zdaniem zapadłe orzeczenia sądów powszechnych jasno określają stan posiadania nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącej dodatkowo podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego: art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie, art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez jego zastosowanie wskazując, że zakres posiadania może się różnić od udziału współwłaściciela nieruchomości i wówczas posiadacz samoistny powinien zapłacić podatek od nieruchomości. Na poparcie swojej argumentacji wskazał na wyroki WSA w Krakowie wydane w sprawach o sygn. akt: I SA/Kr 1486/15 i I SA/Kr 1366/13 oraz wyrok WSA w Lublinie w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 577/12. Pełnomocnik skarżącej podniósł również zarzut naruszenia prawa procesowego: art. 121 § 1 i 2 O.p., gdyż organ podatkowy po uchyleniu decyzji przez organ odwoławczy, wzywając strony do uzupełnienia wniosku nie pouczył ich o skutkach poszczególnych instytucji (trybów nadzwyczajnych).

Ponadto skarżąca na rozprawie wskazała, że nie zgadza się z tym, że nie zgłaszała do urzędu miasta faktycznego użytkowania nieruchomości, ponieważ czyniła to corocznie z J.B. Ponadto okoliczności, które podnosi we wniosku o wznowienie postępowania były znane organowi podatkowemu, gdyż w 2011 r. została przeprowadzona kontrola podatkowa i protokół kontroli dokładnie określa, w jaki sposób nieruchomość była użytkowna, kto wynajmował lokal na parterze i pobierał pożytki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy podkreślić, że wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej, wskazanej w art. 128 O.p. Postępowanie to składa się z dwóch etapów. W pierwszym etapie rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 O.p. Etap ten kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 O.p.) lub wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 O.p.). Natomiast po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 O.p., organ podatkowy wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. i w tym zakresie orzeka, co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie (art. 245 § 1 pkt 1 O.p.). Jeżeli organ nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., wówczas odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części (art. 245 § 1 pkt 2 O.p.).

Postępowanie wznowieniowe toczy się w bardzo zawężonych ramach i na co należy zwrócić szczególnie uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Dlatego też uchylenie w całości lub w części decyzji podatkowej w tym trybie może nastąpić tylko wówczas, gdy spełnione zostaną przesłanki wznowienia postępowania enumeratywnie wymienione w art. 240 O.p. Charakter tych przesłanek wskazuje na to, że określają one istotne uchybienia proceduralne, których zaistnienie, wedle ustawodawcy, wymaga wyeliminowania takiej decyzji z obrotu prawnego. Tak więc wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznej, jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją (od której nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania), jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 O.p.

Niedopuszczalne jest wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. (por. S. Presnarowicz Komentarz do art. 240 Ordynacji podatkowej, Lex i przywołany tam wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1848/08).

W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca powołała się na przesłankę wznowienia postępowania podatkowego, określoną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Jak przyjmuje się w orzecznictwie "nowe okoliczności faktyczne to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie, a także po raz pierwszy zgłoszone przez stronę okoliczności jej znane, ale nie przedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 3684/14 – wszystkie wyroki powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Ponadto nowe okoliczności faktyczne mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne. Jak podkreśla się w doktrynie i judykaturze nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody są istotne dla sprawy wtedy, gdy można stwierdzić, że gdyby były znane organowi orzekającemu, to miałyby wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, a więc "zmianę treści decyzji w kwestiach ostatecznych" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 602/15, i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 3 września 2015 r., sygn. akt I SA/Po 272/15).

Zatem nowe okoliczności lub dowody stanowią podstawę wznowienia postępowania, jeżeli spełniają łącznie następujące cechy: (1) są nowe, (2) istniały w dniu wydania decyzji, (3) są istotne dla sprawy, (4) nie były znane organowi, który wydał decyzję (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Tom II, Toruń 2007 r., s. 543). W przypadku braku jednej z wymienionych cech tych okoliczności czy dowodów nie można uznać, by zaistniała przesłanka do wznowienia określona we wskazanym wyżej przepisie.

Nowe okoliczności faktyczne to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie, istniały w dniu wydania decyzji oraz są istotne dla sprawy. Brak cechy nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Reasumując, istota trybu szczególnego, jakim jest wznowienie postępowania, sprowadza się do zbadania jednostkowej okoliczności lub określonego dowodu ujawnionego po zakończenia postępowania, a nie do weryfikacji poczynionych w postępowaniu wymiarowym ustaleń w niemal nieograniczonym zakresie i nie może prowadzić do mnożenia liczby instancji rozstrzygających daną sprawę podatkową, a w konsekwencji do przedłużania postępowania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy zatem rozstrzygnąć, czy prawidłowo organy podatkowe uznały, że powołane przez skarżącą okoliczności nie mają przymiotu "nowych" oraz "istotnych" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Skarżąca jako nową okoliczność uzasadniającą wznowienie postępowania podała, że lokal położony na parterze budynku nr [...] wraz z piwnicami był w samoistnym posiadaniu uczestniczki postępowania B.L. i to na niej powinien spoczywać obowiązek podatkowy od tegoż lokalu. Należy jednak zaznaczyć, że okoliczność ta po pierwsze była znana skarżącej podczas każdego postępowania wymiarowego za poszczególne lata, gdyż postępowanie o zniesienie współwłasności toczyło się od 2008 r., a po drugie okoliczność ta znana była także organowi podatkowemu, co potwierdza dołączony do akt protokół kontroli prawidłowości opodatkowania nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] (zajmowanie spornego lokalu przez B.L. oraz wynajęcie tego lokalu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą). Już chociażby z tego względu okoliczności podnoszone przez skarżącą nie mają przymiotu "nowości" i nie mogą być podstawą do zmiany decyzji wymiarowej w drodze wznowienia postępowania.

Co więcej powołane przez skarżącą okoliczności nie mają przymiotu "istotnych" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. "Istotność" oznacza cechę, która sprawia, że nowe okoliczności lub dowody mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, czyli doprowadzić do wydania orzeczenia innego, niż wydane w postępowaniu toczącym się w zwykłym trybie. Innymi słowy o "istotności" decyduje ich waga, doniosłość, wartość dla końcowego załatwienia sprawy. To, czy okoliczności są istotne, ocenia się nie według subiektywnego przekonania strony, tylko w powiązaniu z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym.

W tym W tym miejscu trzeba wskazać na treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym również w 2011 r., który stanowi, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub współposiadanie dwóch lub więcej podmiotów, obowiązek podatkowy od tej nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach. Przyjęcie w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady o solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli nieruchomości z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości, rodzi konieczność wydania decyzji wymiarowej (w zależności od statusu prawnego podatnika będzie to decyzja ustalająca albo określająca wysokość zobowiązania podatkowego) w stosunku do każdego współwłaściciela (podatnika) i wskazania w tych decyzjach obowiązku podatkowego odnoszącego się do całego przedmiotu opodatkowania.

W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 K.c., nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 u.o.p.o.l. zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością. (por. np.: wyroki NSA: z 27 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1748/06; z 5 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 748/12; z 6 września 2012 r., sygn. akt II FSK 189/11; z 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3193/12; wyroki WSA: w Poznaniu z 24 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1101/17; w Szczecinie z 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 4/17). Decydujące znaczenie dla przyjęcia opisanych reguł opodatkowania współwłaścicieli należy przypisać istocie prawa współwłasności, która wyraża się w tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 K.c.), a każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli - art. 206 K.c. (por. wyrok NSA z 26 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1748/06). Wobec tego, żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do określonej części tej rzeczy, lecz każdy z nich posiada daną rzecz w całości oraz korzysta z całej rzeczy. W związku z tym, jeżeli tylko jeden ze współwłaścicieli nieruchomości prowadzi na niej działalność gospodarczą, przyjmuje się, że cała nieruchomość ma związek z tą działalnością.

Ustanowienie solidarnego obowiązku zapłaty podatku oznacza, że każdy ze współwłaścicieli będzie obowiązany do uiszczenia całej kwoty należności podatkowej, a zapłata dokonana przez jednego bądź kilku ze współwłaścicieli zwalnia pozostałych z obowiązku zapłaty. Charakter odpowiedzialności jest w danym przypadku uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów. Tak więc podnoszone przez skarżącą okoliczności mogą mieć wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami, które pozostają jednak poza obszarem zainteresowań prawa podatkowego. W doktrynie podkreśla się, że nawet prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie uprawnia organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, także wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza (por. L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz., Dom Wydawniczy ABC 2003, str. 146-147).

Końcowo Sąd wskazuje, że dopiero postanowieniem Sadu Rejonowego w C. z [...], sygn. akt [...] (prawomocnym z dniem [...]) zniesiono współwłasność prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasność posadowionego na nim budynku handlowo-usługowego, przy czym sporny lokal [...] stanowi współwłasność po 1/3 skarżącej oraz pozostałych dwóch uczestniczek postępowania.

W świetle powyższych rozważań niezasadne okazały się podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego - art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Organy podatkowe obu instancji wydały prawidłowe decyzje nie naruszając prawa.

Nieuzasadnione okazały się także podniesione przez pełnomocnika skarżącej na rozprawie zarzuty naruszenia prawa materialnego: art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie i art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez jego zastosowanie. Przedmiotem rozpoznania Sądu była bowiem sprawa po wznowieniu postępowania a nie merytoryczna kontrola decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Również powołane przez pełnomocnika orzeczenia sądów zostały wydane w sprawach, w których kontrolowano decyzje wydane w trybie zwykłym.

Nie mógł się okazać skuteczny także podniesiony przez pełnomocnika skarżącej zarzut naruszenia prawa procesowego - art. 121 § 1 i 2 O.p., wywodzony z okoliczności, iż organ podatkowy po uchyleniu decyzji przez organ odwoławczy, wzywając strony do uzupełnienia wniosku nie pouczył ich o skutkach poszczególnych instytucji (trybów nadzwyczajnych). Po pierwsze organ pierwszej instancji wykonał zalecenia organu odwoławczego i postanowieniem z dnia [...] wezwał strony postępowania do sprecyzowania wniosku poprzez wskazanie, czy domagają się wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności decyzji czy też uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej. Po drugie pouczenie takie nie było obowiązkowe, nie wynika z żadnego przepisu. Natomiast jego brak nie miał w ogóle wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302).