Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 453/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Teresa Randak (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 listopada 2015 r. sprawy ze skargi A S.A. w J. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – dalej określane zamiennie "SKO" lub "Kolegium" postanowieniem z dnia [...] Nr [...] działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego /t.j. Dz.U. z 2013r. poz. 267 ze zm./ - zwana dalej "Kpa" oraz art. 17, 18, art. 23 § 4, 34 § 2 w zw. z art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /t.j. Dz. U. z 2001, Nr 79, poz. 856 ze zm./ i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych /Dz. U. Nr 198, poz. 1925/ po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 17 lutego 2014r. A S.A. z siedzibą w J.– dalej określanej zamiennie "Spółka", "zobowiązana" lub "skarżąca" reprezentowanej przez doradcę podatkowego na postanowienie Wójta Gminy M. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów zgłoszonych przez zobowiązaną w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych [...],[...],[...] obejmujących zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, mocą którego uznano za nieuzasadnione zarzuty:

1. określenia błędnej kwoty zobowiązania głównego;

2. określenia błędnej kwoty zobowiązania głównego, w następstwie nieuwzględnienia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007;

3. wskazanie błędnego okresu, za który odsetki nie mogą być naliczane

utrzymało w mocy postanowienie organu egzekucyjnego.

Uzasadniając rozstrzygnięcie SKO wskazało, że Spółka pismem z dnia 27 grudnia 2013 r. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B.w oparciu o tytuły wykonawcze o nr [...],[...],[...] wystawione przez Wójta Gminy M. opiewające na zaległości w podatku od nieruchomości. Skarżąca zarzuciła, że tytuły wykonawcze w oparciu, o które prowadzona jest egzekucja administracyjna nie spełniają wymogów określonych w art. 27 ustawy egzekucyjnej a to z uwagi na błędy rachunkowe decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych polegające na zawyżeniu wymiaru podatku od nieruchomości o [...] zł; nierozliczeniu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie [...] zł, która powinna zostać zaliczona z urzędu na poczet zaległości podatkowej; błędnego podania w tytułach wykonawczych okresu przerwy w naliczaniu odsetek bowiem wierzyciel powinien był przyjąć, że początkiem okresu nienaliczania odsetek jest dzień wszczęcia postępowania (dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu) a nie dzień następny.

Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. wraz z pismem z dnia 13 stycznia 2014r. przesłał zarzuty Spółki do Wójta Gminy M. w celu zajęcia stanowiska przez wierzyciela. Wójt Gminy M. działając jako wierzyciel postanowieniem z dnia [...] uznał za nieuzasadnione zgłoszone przez Spółkę zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Wierzyciel wyjaśnił, że zarzuty zgłoszone przez zobowiązaną Spółkę w istocie zmierzają do merytorycznego kwestionowania obowiązku wynikającego z decyzji Wójta Gminy M. z dnia [...] . Wierzyciel wskazał, że zagadnienie niezaliczenia nadpłaty nie może być przedmiotem skutecznego zarzutu, bowiem w tym zakresie przewidziano odrębny tryb postępowania (art. 76 i następne Ordynacji podatkowej). Wójt Gminy M. nawiązując do zarzutu błędnego określenia okresu nienaliczania odsetek za zwłokę wskazał, że nie może on stanowić podstawy do uwzględnienia zarzutu i w tym zakresie umorzenia postępowania.

Spółka wnosząc zażalenie ponowiła wcześniej podnoszone zarzuty i argumentację na ich poparcie.

SKO utrzymując w mocy postanowienie wierzyciela wskazało, że Wójt Gminy M. jako wierzyciel wystawił przeciw zobowiązanej 18 tytułów wykonawczych dotyczących zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2008r. Jako podstawę prawną należności wskazano decyzję z dnia [...] nr [...] oraz postanowienie z dnia [...] nr [...]. W rubrykach 34,36,37,38 - 44,46,47,48 - 54,56,57,58 - 64,66,67,68 czteropozycyjnych tytułów wykonawczych podano odpowiednio stawkę odsetek, kwotę odsetek na dzień wystawienia tytuły wykonawczego, datę od jakiej odsetki są liczone, okres nienaliczania odsetek /dowód: tytuły wykonawcze z dnia [...] o nr [...], [...], [...] - w aktach sprawy organu I instancji k.40-59/.

Akcentując, że przedmiotem sporu jest ocena zarzutów zgłoszonych w sprawie wszczęcia egzekucji administracyjnej dotyczących wad tytułu wykonawczego, w oparciu o który prowadzona jest egzekucja administracyjna, SKO odwołało się do normatywnej treści art. 33 u.p.e.a., zgodnie z którym podstawę zgłoszenia zarzutów stanowi:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27 (dotyczących treści tytułu wykonawczego).

Ustawodawca zakreślił termin dla zgłoszenia zarzutów wynoszący 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego - art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Zgłoszenie zarzutu po tym czasie, w tym również polegające na wskazaniu w kolejnych pismach procesowych nowych wcześniej nie powoływanych dodatkowych okoliczności stanowiących podstawę zarzutu, jest bezskuteczne - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2010r. Sygn. akt II FSK 1339/08. Oceny zasadności zarzutów dokonuje się przez wzgląd na okoliczności istniejące w dacie wszczęcia egzekucji administracyjnej. Wszczęcie egzekucji administracyjnej zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a. następuje natomiast z chwilą:

1. doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub

2. doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.

Zarzuty zgłoszone w przewidzianym do tego terminie stanowić mogą przedmiot oceny organów administracji publicznej (organu egzekucyjnego, wierzyciela). Tryb rozpoznawania zarzutów unormowany został w art. 34 u.p.e.a. Zgodnie z nim zarzuty zobowiązanego wnosi się do organu egzekucyjnego (art. 34 § 1 u.p.e.a.). Jeżeli organ egzekucyjny nie jest zarazem wierzycielem, to postanowienie organu egzekucyjnego, co do zarzutów zobowiązanego poprzedzone powinno zostać uzyskaniem ostatecznego stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów zobowiązanego (art. 34 § 4 u.p.e.a.). W ramach rozpoznania zarzutów w toku administracyjnego postępowania egzekucyjnego możliwe jest wydanie dwóch rodzajów rozstrzygnięć, a to merytorycznego albo formalnego - o niedopuszczalności zarzutów. Do merytorycznej oceny zarzutów dochodzi wówczas, gdy brak jest przesłanek niedopuszczalności zarzutu określonych w art. 34 § 1a u.p.e.a. Przywołany przepis stanowi, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Niedopuszczalność merytorycznego rozpoznania zarzutu służy tutaj zapewnieniu pewności i przewidywalności obrotu prawnego. Przeciwdziała to wystąpieniu sytuacji, w której dwa organy niezależnie w odrębnych postępowaniach rozpoznają tą samą kwestię. W oczywisty sposób tego rodzaju dwutorowość postępowania niesie za sobą ryzyko wydania dwóch odmiennych rozstrzygnięć dotyczących tego samego przedmiotu, co byłoby zjawiskiem wysoce niepożądanym.

Stwierdzenie, że dany zarzut jest niedopuszczalny oznacza tyle, że nie powinien on być przedmiotem merytorycznej oceny i wypowiedzi wierzyciela. Konsekwencją stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu przez wierzyciela winno być natomiast oddalenie zarzutu przez organ egzekucyjny bez dokonywania merytorycznej oceny. W sytuacji, gdy ten sam organ działa jako wierzyciel i organ egzekucyjny stwierdzenie, że zarzut jest niedopuszczalny również powodować winno jego oddalenie bez merytorycznego rozpoznania.

Dalej, Kolegium wskazało, że zgłoszony przez Spółkę zarzut wymieniony w art. 33 pkt 10 u.p.e.a. dotyczył prawidłowości wystawionych przez wierzyciela tytułów wykonawczych. Zgodnie z art. 27 § 1 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawierać powinien:

1) oznaczenie wierzyciela;

2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także określenie zatrudniającego go pracodawcy i jego adresu, jeżeli wierzyciel posiada taką informację;

3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek;

4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń;

5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej;

6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej;

7) datę wystawienia tytułu, podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela;

8) pouczenie zobowiązanego o skutkach niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu;

9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego;

10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej;

11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych;

12) datę doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagane, podstawę prawną braku tego obowiązku.

Kontrola spełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych sprowadzać się winna zatem do ustalenia, czy tytuł wykonawczy posiada niezbędne elementy, o ile są wymagane. Kontrola formalna nie może prowadzić do oceny prawidłowości dokonanych wpisów.

Egzekucja administracyjna dotyczy obowiązku nieistniejącego w zakresie, w jakim obejmuje odsetki za zwłokę naliczone za okres w którym zgodnie ze stosownym przepisami odsetek nie nalicza się. Zauważyć należy, że powstające z mocy ustawy odsetki za zwłokę w zapłacie zaległości podatkowych (art. 53 § 1 w zw. z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej), stanowią obowiązek dochodzony w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym - art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Kolegium w odniesieniu do kwalifikacji prawnej zarzutu opartego o okoliczności związane z niezasadnym ujęciem w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę podzieliło stanowisko wyrażone przez sędziego E. M. w zdaniu odrębnym do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 lutego 2014r. sygn. akt I SA/Kr 2083/13 oraz w przywołanych w nim orzeczeniach, a także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 października 2014r. sygn. akt I SA/Gd 1031/14.

Niedopuszalność egzekucji administracyjnej wskazana w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. oznacza niemożność prowadzenia egzekucji administracyjnej z uwagi na przedmiotowe bądź podmiotowe ograniczenia. Omawianego pojęcia nie należy kojarzyć z brakiem możliwości prowadzenia danej egzekucji administracyjnej np. z uwagi na wady tytułu wykonawczego, lecz z niemożnością wejścia na drogę egzekucji administracyjnej dla dochodzenia danego obowiązku. Przypadek taki wystąpi wówczas, gdy dany obowiązek podlega np. egzekucji cywilnej (sądowej) albo, gdy z uwagi na osobę zobowiązanego (art. 14 u.p.e.a) prowadzenie egzekucji administracyjnej nie jest możliwe. Jeżeli poddany egzekucji administracyjnej obowiązek jest w wymienionej podstawie rodzajowo dopuszczalny jako wymieniony w art. 2 u.p.e.a. bądź w przepisach szczególnych, to nie można mówić o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej.

SKO podkreśliło, że niedopuszczalna jest zmiana zmiany podstawy prawnej zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego po terminie do jego złożenia - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2267/10. Zastosowana przez zobowiązaną kwalifikacja prawna jest wiążąca dla organów administracyjnych dokonujących ich oceny. W niniejszej sprawie pełnomocnik Spółki jednoznacznie wskazał, że zagadnienia określenia błędnej kwoty zobowiązania głównego z uwagi na błędy rachunkowe decyzji, określenia błędnej kwoty zobowiązania głównego z uwagi na niezaliczenie nadpłaty z urzędu, oraz nieprawidłowego określenia okresu nie naliczania odsetek, kwalifikuje jako zarzut z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Wobec przyjętej przez Spółkę kwalifikacji prawnej zgłoszonych zarzutów - jako wady tytułu wykonawczego zarzut (art. 33 pkt 10 u.p.e.a.) - a nie jako zarzutu nieistnienia dochodzonego obowiązku (art. 33 pkt 1 u.p.e.a.) rozpoznanie przedstawionych zagadnień było niedopuszczalne.

Kwestia błędnej wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji podatkowej Wójta Gminy M. wymierzającej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008r. jest przedmiotem rozpoznania w ramach odrębnego postępowania jurysdykcyjnego. Skarżąca sama przyznała w zarzutach, że okoliczności te były przedmiotem zarzutu zawartego w odwołaniu od decyzji Wójta Gminy M. z dnia [...]. Badanie zasadności zarzutu polegającego na dochodzeniu kwoty wynikającej z decyzji podatkowej pomimo tego, że wyliczenia zawarte w uzasadnieniu tejże opatrzone są błędem, zmierzało w rzeczywistości do kwestionowania prawidłowości orzeczenia wydanego w jurysdykcyjnym postępowaniu podatkowym. Ocena zasadności takiego zarzutu wykraczała również poza granice badania zarzutu opartego o podstawę wskazaną w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. W świetle art. 34 § 1a u.p.e.a. okoliczności dotyczące, niewłaściwego określenia wysokości dochodzonego obowiązku w związku z błędami rachunkowymi (niezgodnością pomiędzy uzasadnieniem decyzji a jej sentencją) nie mogły być przedmiotem oceny w ramach badania zasadności zarzutów, bowiem zarzut ten był niedopuszczalny. Pozostałe okoliczności podnoszone przez zobowiązaną dla uzasadnienia zarzutu sporządzenia tytułu wykonawczego z uchybieniem art. 27 u.p.e.a., dotyczą w istocie nieistnienia obowiązku w całości lub w części. Rozpoznawanie tychże okoliczności pod kątem zarzutu sporządzenia tytułu wykonawczego z naruszeniem art. 27 u.p.e.a. jest niedopuszczalne. Kwestia ewentualnego wystąpienia nadpłaty za wcześniejsze okresy rozliczeniowe oraz jej zaliczenie na poczet dochodzonej należności, w istocie dotyczy istnienia dochodzonego obowiązku. SKO zauważyło przy tym, że kwota zobowiązania podatkowego wygaszonego poprzez zaliczenie nadpłaty będzie znana, jeżeli właściwy organ podatkowy (Wójt Gminy M.) wyda postanowienie przewidziane w art. 76 a § 1 Ordynacji podatkowej dotyczące zaliczenia nadpłaty. Jeżeli w dniu wszczęcia egzekucji administracyjnej brak było postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, to nie można dochodzonej w egzekucji administracyjnej zaległości podatkowej uznać za wygaszone "z urzędu".

Tytuły wykonawcze wystawione przez Wójta Gminy M. zawierają przewidziane prawem i wymagane w prowadzonych na ich podstawie postępowaniach egzekucyjnych elementy. W szczególności wypełnione zostały rubryki dotyczące kwoty odsetek za zwłokę oraz okresów naliczania odsetek za zwłokę. W ocenie SKO, skarżąca błędnie upatruje podstaw niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w okolicznościach związanych z wadami tytułu wykonawczego. Egzekucja administracyjna w niniejszej sprawie była dopuszczalna. Dochodzony obowiązek (podatek od nieruchomości) może być przedmiotem egzekucji administracyjnej, jako wskazany w art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zobowiązana nie zalicza się do podmiotów wobec, których nie jest dopuszczalne prowadzenie egzekucji administracyjnej. Zarzut sporządzenia tytułu wykonawczego z naruszeniem wymogów wynikających z art. 27 u.p.e.a. SKO uznało za bezzasadny.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, Spółka działając przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym zarzuciła organom:

1. naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż błędne wskazanie przez organ I instancji okresu, za który odsetki od zaległości nie mogą być naliczane, musi być kwalifikowane jako zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w odniesieniu do nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji;

2. naruszenie z art. 34 § 1 w zw. z art. 34 § 2 u.p.e.a.poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy stanowiska wierzyciela, zgodnie z którym uznanie zarzutu skarżącej, dotyczącego wskazania przez organ I instancji błędnego okresu, za który odsetki od zaległości nie mogą być naliczone, jest nieuzasadnione.

Uzasadniając zarzut naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. za nieuprawniony uznał pełnomocnik pogląd, że błędne wskazanie przez organ I instancji okresu, za który odsetki od zaległości nie mogą być naliczane, musi być kwalifikowane jako zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w odniesieniu do nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji. Na podstawie tego przepisu podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Jednocześnie zgodnie z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Cytując przepis art. 27 § 1 u.p.e.a. (cytowany we wcześniejszej części niniejszego uzasadnienia) pełnomocnik wskazał, że Spółka co do zasady nie kwestionuje powstania oraz konieczności zapłaty odsetek, które dotyczą zaległości podatkowej powstałej w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Skarżąca kwestionuje jednakże fakt błędnego podania w tytułach wykonawczych, wystawionych przez organ I instancji, ilości dni bezodsetkowych.

W opinii skarżącej, prawidłowo powołany został w piśmie Spółki z dnia 27 grudnia 2013 roku, jako podstawa przedmiotowego zarzutu, art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., zatem postanowienie we wskazanym zakresie narusza przepisy prawa. Kolegium zamiast orzec o niedopuszczalności wskazanego zarzutu winno było go uwzględnić.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 34 § 1 w zw. z art. 34 § 2 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy stanowiska wierzyciela, pełnomocnik odwołał się do regulacji art. 34 § 1 u.p.e.a., wskazując, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów określonych w art. 33 § 1 pkt 1 – 5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu wiążące. Zdaniem pełnomocnika nieuwzględnienie przez SKO zarzutu dotyczącego błędnego okresu, za który odsetki od zaległości nie mogą być naliczone stanowiło rażące naruszenie prawa formalnego.

Pełnomocnik wniósł o:

1. uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy Kolegium do ponownego rozpatrzenia oraz

2. zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia.

W piśmie procesowym z dnia 3 kwietnia 2015 r., stanowiącym uzupełnienie skargi, pełnomocnik podtrzymał zarzuty i wnioski skargi oraz opisał postępowanie w sprawie postępowania podatkowego i egzekucyjnego oraz rozstrzygnięcie organów oraz rozszerzył argumentację, odwołując się do orzecznictwa sądowego dotyczącego zbieżnych kwestii.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości, co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga jest niezasadna.

W niniejszej sprawie skarżąca wniosła zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego, przy czym na etapie skargi zarzut dotyczył niewłaściwego wskazania w tytułach wykonawczych okresu naliczania odsetek z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. W tej materii strona skarżąca sformułowała zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że błędne wskazanie okresu, za który mają być naliczone odsetki za zwłokę ma być kwalifikowane jako zarzut nieistnienia obowiązku.

Zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym w dacie wszczęcia egzekucji i wniesienia zarzutów mającym zastosowanie w myśl postanowień art. 123 ust. 1 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1289), zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.

Z przytoczonego przepisu wynika, iż organ egzekucyjny, którym w niniejszej sprawie jest Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. zobowiązany był uzyskać stanowisko wierzyciela, którym jest Wójt Gminy M.

Zdaniem Sądu w ramach zarzutu określonego w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. powinien być rozpatrywany również zarzut skarżącej dotyczący nieuwzględnienia wskazanych w art. 54 § 1 pkt 7 O.p. przerw w naliczaniu odsetek (tak też WSA w Warszawie w wyroku z dnia z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1609/12 - dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl/doc -CBOSA). Taka kwalifikacja tego zarzutu wynika bowiem z jego istoty. Przerwy w naliczaniu odsetek określone zostały przepisami Ordynacji podatkowej regulującymi postępowanie podatkowe i w oparciu o przepisy tej ustawy oceniane jest wystąpienie przesłanki skutkującej nienaliczaniem odsetek. Wynikająca z art. 54 § 1 pkt 7 O.p. przerwa w naliczaniu odsetek dotyczy okresu, kiedy toczyło się postępowanie podatkowe oparte na przepisach Ordynacji podatkowej, nie sposób więc przyjąć, że organ egzekucyjny w oparciu o przepisy procedury podatkowej miałby oceniać terminowość działania organu podatkowego oraz ewentualne zawinienie tego organu lub przyczynienie się strony do powstania opóźnienia w załatwieniu sprawy. Rolą organu egzekucyjnego nie jest też czynienie ustaleń odnośnie do daty wszczęcia postępowania podatkowego i terminu jego zakończenia, czyli w zakresie odpowiadającym przesłance z art. 54 § 1 pkt 7 O.p.

Rolą organu egzekucyjnego jest wyegzekwowanie obowiązku, a przed przystąpieniem do egzekucji zbadanie, czy nie ma przeszkód formalnych do jej prowadzenia. Zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej. Natomiast stosownie do postanowień § 2 tego artykułu, jeżeli obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji administracyjnej lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2, organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wierzycielowi. Co więcej organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29 § 1 u.p.e.a.).

Ponadto, na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. W ramach tego zarzutu nie mieści się zatem podważanie merytorycznej zasadności naliczenia przez wierzyciela odsetek od zaległości podatkowej wskazanych jako należne w tytule wykonawczym, w tym okresu, za jaki odsetki te należy naliczyć. Brakiem formalnym tytułu wykonawczego byłoby np. niewpisanie kwoty odsetek przy jednoczesnym wskazaniu ich stawki i daty, od której należy je naliczać.

Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy przyjdzie wskazać, że w piśmie z dnia 27 grudnia 2013 r. skarżąca Spółka wniosła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, przy czym oparła je o art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. (karta nr 11 – teczka nr 1 akt egzekucyjnych). W uzasadnieniu zarzutu wskazała m.in., że "nieprawidłowości odnośnie określenia wysokości należności pieniężnej oraz kwoty odsetek za zwłokę sprowadzają się do trzech naruszeń art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.". W ocenie skarżącej jedną z nich jest "wskazanie błędnego okresu, za który odsetki za zwłokę mogą być naliczane".

Jak wskazał tut. Sąd w wyroku z dnia 8 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 442/10 "W postępowaniu egzekucyjnym odsetki zwłoki nalicza wierzyciel w wystawionym przez siebie tytule wykonawczym (art. 27 § 1 pkt 3 ustawy egzekucyjnej), poprzez określenie terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, a tym samym (a contrario) i terminu (okresu), w którym odsetek takich nie nalicza się. Dotyczy to również okresów przerw w naliczeniu odsetek. Naliczenie w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę za okres, w którym z mocy samego prawa odsetek takich nie nalicza się, oznacza żądanie wykonania nieistniejącego obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej" (pub. LEX, nr 673192, http//orzeczenia.nsa.gov.pl). Pogląd powyższy znajduje także aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, w wyroku z dnia 10 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1642/13, NSA stwierdził, że "Przystępując do kontroli instancyjnej postępowania przed sądem administracyjnym pierwszej instancji, NSA orzekający w niniejszym składzie aprobuje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że zakwestionowanie zasadności niewskazania w tytule wykonawczym okresu nienaliczania odsetek należało zakwalifikować jako zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 1) u.p.e.a" (pub. http/orzeczenia.nsa.gov.pl).

Niezależnie od powyższych uwag, szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że Sąd uchyla zaskarżony akt m.in. w sytuacji, gdy:

- doszło do naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy;

- doszło do naruszenia przepisów postępowania, mającego istotny wpływ na wynik sprawy.

W badanej sprawie – na co zwrócił uwagę wierzyciel w postanowieniu z dnia [...]., nr [...] (karta nr 6 akt egzekucyjnych – teczka 1) – "obowiązek podatkowy został wyegzekwowany w prawidłowej wysokości, co oznacza, że błąd w zakresie wskazania okresu nienaliczenia odsetek za zwłokę, nie miał wpływu na obowiązek podatkowy wyegzekwowany w toku egzekucji".

Uwzględniając wszystkie powyżej wskazane okoliczności Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), postanowił jak w sentencji.