Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 732/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1, art. 174 pkt 2, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

7 [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 kwietnia 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając, Sędziowie NSA Janusz Zubrzycki, Joanna Kuczyńska (spr.), Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2006 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Lilii P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 lutego 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 21/04 w sprawie ze skargi Lilii P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 12 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Lilii P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 1.800 zł /tysiąc osiemset/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 lutego 2005 r. I SA/Wr 21/04 oddalający skargę Lilii P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 12 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1998 r.

Wyrok powyższy Sąd wydał w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny:

W wyniku przeprowadzenia postępowania podatkowego po wznowieniu postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w W. w dniu 29 września 2003 r. wydał decyzję, w której określił kwotę nienależnie otrzymanego zwrotu w wysokości 49.315 zł traktowanego na równi z zaległością podatkową oraz kwotę należnych odsetek z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r.

W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał decyzję z dnia 12 grudnia 2003 r. (...) utrzymującą w mocy zaskarżoną decyzję.

Decyzja wyżej wskazana stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której pełnomocnik skarżącej wnosił o stwierdzenie jej nieważności a to na podstawie art. 247 par. 1 pkt 2 i 7, 21 par. 1 pkt 1, 52 par. 1 pkt 2, 133, 165 ustawy ordynacja podatkowa oraz przepisów ustawy o podatku od towarów i usług tj. art. 2, 5, 6, 10 par. 2 tejże.

W uzasadnieniu pełnomocnik strony skarżącej powołuje podnoszony już na etapie postępowania prowadzonego przed organem drugiej instancji zarzut, że skoro skarżąca, jak utrzymują organy podatkowe, nie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to powoduje to, że nie była ona również podatnikiem podatku VAT i nie mógł powstać w stosunku do niej obowiązek podatkowy, który nie mógł się przerodzić w zobowiązanie podatkowe. Skoro nie ma podstaw do określenia kwot podatku naliczonego i należnego, nie może być również podstaw do określenia kwoty nienależnego zwrotu. Według pełnomocnika skarżąca nie mogła być stroną postępowania podatkowego, gdyż nie była podatnikiem, co powoduje, iż postępowanie nie może być wszczęte i prowadzone, a decyzja nie mogła być wydana. Brak jest podstaw faktycznych i prawnych do stosowania norm prawnych określonych w ustawie o podatku od towarów i usług i ustawie Ordynacja podatkowa do osoby, nie będącej podatnikiem w rozumieniu tych przepisów.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podniosła, że Skarżąca wskazując na wstępie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa, które jej zdaniem zostały naruszone w wyniku wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie określiła na czym konkretnie miałoby polegać naruszenie tych przepisów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem skargę oddalił, uznając, że kwestionowana decyzja nie narusza norm prawnych. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 par. 2 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi umożliwia zdaniem Sądu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu jeżeli naruszenie miało wpływ na wynik sprawy jak też rozstrzygnięcie dotknięte wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego a także wydane bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to miało wpływ na wynik sprawy.

Strona skarżąca nie wskazała w uzasadnieniu skargi na czym polegało jej zdaniem naruszenie przepisów przywołanych na wstępie skargi, zatem Sąd uznał, że należy odczytywać ich sens w kontekście przyjęcia przez organy podatkowe nie wykonywania przez skarżącą czynności podlegających opodatkowaniu. Argumentacja w tym zakresie znalazła się w decyzji organu podatkowego i była przedmiotem rozstrzygnięcia, zatem zarzuty w tym względzie należało uznać za chybione. Kwestionowana decyzja zdaniem Sądu, wydana została w wyniku przeprowadzenia postępowania podatkowego po wznowieniu postępowania określając stronie kwotę nienależnie otrzymanego zwrotu traktowanego na równi z zaległością podatkową.

Brak było zdaniem Sądu podstaw, do formułowania twierdzeń, iż zaskarżone decyzje wydane zostały bez podstawy prawnej.

We wniesionej skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2005 r. I SA/Wr 21/04 pełnomocnik skarżącej zaskarżył wyrok w całości a to w oparciu o art. 173 par. 1 i 2 i art. 175 par. 3 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wnosił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Jako podstawę skargi kasacyjnej wskazał art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy cyt. wyżej, poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania w tym ; art. 21 par. 1 pkt 1 i par. 3, art. 165 par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w związku z art. 4 art. 5 art. 6 art. 7 par. l, art. 133 tej ustawy oraz art. 2, art. 5 art. 6 art. 10 par. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r o podatku od towarów i usług, przez prowadzenie postępowania podatkowego w oparciu o przepisy prawa podatkowego w stosunku do Lilii P., gdy według ustaleń organów podatkowych w stosunku do Lilii P. za sporny okres nie powstało zobowiązanie podatkowe, które nie mogło przerodzić się w obowiązek podatkowy, co powoduje, że Lilia P. nie była podatnikiem w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, nie mogła być stroną postępowania podatkowego i nie mogła być w przedmiotowej sprawie wydana decyzja, która stała się przedmiotem zaskarżenia.

Wady postępowania według strony skarżącej powinny spowodować uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co powoduje, że należało orzec o uwzględnieniu skargi, a nie o jej oddaleniu.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik podniósł, iż skoro brak jest podstaw faktycznych i prawnych do stosowania ustawy o VAT i ustawy Ordynacja podatkowa w stosunku do osoby nie będącej podatnikiem w rozumieniu tych przepisów to nie powstało zobowiązanie podatkowe i nie mógł powstać obowiązek podatkowy.

Zdaniem pełnomocnika szkody jakie według organów skarbowych wyrządziła skarżąca poprzez wykonywanie czynności pozornych powinny być dochodzone wobec niej w drodze powództwa cywilnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w W. wnosił o oddalenie kasacji.

Zdaniem strony przeciwnej skarga kasacyjna strony skarżącej nie spełnia wymogów stawianych w art. 176 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi to jest nie wskazano w niej prawidłowych podstaw kasacyjnych określonych w art. 174 cytowanej ustawy o Postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Podstawą wniesionej skargi kasacyjnej był art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/. Pełnomocnik wskazał na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania poprzez nieuwzględnienie skargi mimo naruszenia przez organ skarbowy szeregu przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 183 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach kasacji, władny zatem jest zbadać sprawę tylko z punktu widzenia podstawy kasacyjnej. Brak elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej takich jak prawidłowe wskazanie jej podstaw, uniemożliwia jej rozpoznanie.

Skargę kasacyjną można oprzeć na podstawach wskazanych w art. 174 pkt 1 i 2 ustawy cyt. wyżej a mianowicie podnosząc naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub też naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nie ulega zatem wątpliwości, iż to strona ma obowiązek przytoczyć podstawy kasacyjne i je uzasadnić.

Skarżący ma obowiązek wskazać przepis prawa materialnego lub też przepis procedury obowiązującej w postępowaniu przed sądem administracyjnym, który został naruszony przez sąd i uzasadnić na czym jego zdaniem polegała błędna wykładnia lub niewłaściwe jego zastosowanie. W postępowaniu ze skargi kasacyjnej od wyroku sądu administracyjnego nie podlega ponownej ocenie co do zgodności z prawem akt administracyjny, który był przedmiotem skargi. Ocena taka odnosić się może wyłącznie do orzeczenia sądu administracyjnego i naruszeń prawa poczynionych przez ten sąd.

Podstawą skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu był wniosek o stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji w oparciu o przepis art. 274 par. 1 pkt 2 i 7 Op., ponieważ zdaniem skarżącego decyzje organów skarbowych wydane zostały bez podstawy prawnej. W zaskarżonym wyroku Sąd uznał stawiane zarzuty za chybione oraz brak uzasadnienia do formułowania twierdzeń, że zaskarżone decyzje wydane zostały bez podstawy prawnej.

Zgodnie z art. 145 par. 1 Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

par. 2. W sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy par. 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie.

Zarzuty skargi kasacyjnej wskazują na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tj. na sytuację, kiedy Sąd uwzględnia skargę bowiem stwierdza, że wydanie decyzji nastąpiło z naruszeniem innych przepisów postępowania niż naruszenie prawa materialnego lub dających podstawę do wznowienia postępowania, dodatkowo w sytuacji kiedy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na względzie powyższe trzeba zauważyć, że w niniejszej sprawie, w stanie faktycznym przyjętym i zaakceptowanym przez Sąd w oparciu o zebrany materiał dowodowy a także zarzuty stawiane organom skarbowym na etapie skargi nie sposób zarzucić sądowi pierwszej instancji wskazane wyżej naruszenie przepisów postępowania.

Uzasadniony mógł być ewentualnie zarzut przewidziany w art. 145 par. 1 pkt 2 lub pkt 3 ustawy cyt. wcześniej a więc brak stwierdzenia nieważność decyzji jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach lub stwierdzenie wydanie decyzji z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Określenie użyte w art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" "inne naruszenie przepisów postępowania", nie obejmuje tych naruszeń prawa procesowego, które dają podstawę do wznowienia postępowania lub naruszenia przepisów postępowania dających podstawę do stwierdzenia nieważności.

Przyjęto w ugruntowanym już orzecznictwie, że nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków. Skarga kasacyjna powinna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych /uzasadnienie postanowienia SN z dnia 16 października 1997 r. II CKN 404/97 - OSNC 1998 nr 4 poz. 59/.

Skoro Sąd nie mógł naruszyć przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" to wskazanie tego przepisu jako podstawy skargi kasacyjnej prowadzić musiało do jej oddalenia.