Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1710/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2011 r. S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka"; "Skarżąca") złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania opłat od czystych nośników pobieranych od producentów i importerów urządzeń i nośników za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi oraz kwot z tytułu reemisji pobieranych od nadawców kablowych.

We wniosku Spółka przedstawiła stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, wskazując, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji utworów audiowizualnych, w szczególności filmów fabularnych i seriali telewizyjnych (dalej: "Utwory"). Utwory podlegają ochronie prawnej zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (Dz. U. Nr 24, poz. 83, dalej: "ustawa o prawie autorskim"). Jako producentowi filmowemu, Spółce przysługuje prawo do:

- udziału w opłatach uiszczanych przez producentów i importerów magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników na podstawie art. 20 ust. 1 i 3 ustawy o prawie autorskim (dalej: "opłaty od czystych nośników");

- otrzymywania kwot pieniężnych z tytułu reemisji kablowej Utworów na podstawie art. 94 ust. 5 oraz art. 95¹ ust. 2 w związku z art. art. 21¹ ustawy o prawie autorskim (dalej: "kwoty z tytułu reemisji").

Zgodnie z art. 20 oraz art. 21¹ ustawy o prawie autorskim, opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji mogą być uzyskiwane przez Skarżącą tylko za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. W związku z tym, w dniu [...] maja 2002 r. Skarżąca zawarła z taką organizacją, Stowarzyszeniem F. (dalej: "SF."), umowę powierzenia do wykonywania praw autorskich i pokrewnych producenta utworu audiowizualnego (dalej: "Umowa").

SF. działa na podstawie decyzji Ministra Kultury z dnia [...] maja 1995 r. nr [...], zgodnie z którą organizacja ta ma prawo do zbiorowego zarządzania zarówno prawami autorskimi do utworów audiowizualnych jak i prawami pokrewnymi do wideogramu m.in. na polach eksploatacji związanych z nadawaniem za pomocą wizji lub fonii przewodowej albo bezprzewodowej przez stację naziemną oraz nadawanie za pośrednictwem satelity oraz remitowanie. SF. jest jedyną organizacją zbiorowego zarządzania i ochrony praw autorskich do utworów audiowizualnych.

Na podstawie Umowy, SF. pobiera od zobowiązanych podmiotów (np. producentów magnetowidów i nadawców kablowych) opłaty od czystych nośników i kwoty z tytułu reemisji, a następnie przekazuje je Spółce potrąciwszy wcześniej od nich koszty inkasa w wysokości 10% pobranych opłat oraz kwot. SF. potrąca również, od kwot pobranych z tytułu reemisji, składkę przekazywaną na cele społeczne organizacji producenckich w wysokości 5% tych kwot.

Skarżąca nie ma wpływu na wysokość otrzymywanych opłat od czystych nośników oraz kwot z tytułu reemisji. Wysokość należnych Spółce (oraz innym uprawnionym podmiotom) opłat od czystych nośników jest ustalana, zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o prawie autorskim, w oparciu o rozporządzenie ministra właściwego ds. kultury (w wysokości nie większej niż 3% kwoty należnej z tytułu sprzedaży np. magnetowidów oraz czystych nośników) i przekazywana, zgodnie z regulaminem SF., w proporcji do nadań utworów u wybranych nadawców (np. TVP 1, Polsat itp.).

W przypadku kwot otrzymywanych przez Spółkę z tytułu reemisji ich wysokość wynika z wewnętrznych regulaminów i umów zawieranych przez SF. i zależy, zasadniczo, od czasu trwania i średniej oglądalności utworów u wybranych nadawców (np. TVP 1, Polsat itp.).

Spółka nie zawiera bezpośrednio żadnych umów z nadawcami kablowymi czy też producentami i importerami tzw. czystych nośników (np. magnetowidów), którzy są zobowiązani do uiszczania opłat i kwot na rzecz SF. Opłaty i kwoty te dokonywane są na rzecz Skarżącej tylko na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim, zaś ich pobieraniem i przekazywaniem Skarżącej zajmuje się SF. na podstawie Umowy.

Skarżąca otrzymuje wspomniane opłaty i kwoty również w związku z Utworami, co do których przekazała kontrahentom autorskie prawa majątkowe (np. w formie umowy licencyjnej lub umowy sprzedaży praw autorskich, za co otrzymała już od beneficjenta stosowne wynagrodzenie). Co więcej, w myśl art. 18 w związku z art. 20 ustawy o prawie autorskim, Spółka nie może się zrzec prawa do otrzymywania opłat, co oznacza, iż będą one pobierane od podmiotów zobowiązanych nawet wówczas, gdy Skarżąca nie wyrazi woli ich otrzymywania. Zgodnie z regulaminem SF., opłaty i kwoty należne podmiotom, które nie zgłosiły się do SF., są nadal pobierane (np. od nadawców kablowych), a następnie redystrybuowane, po upływie 3 lat, pomiędzy pozostałych członków proporcjonalnie do otrzymanych przez nich wypłat.

W związku z powyższym Skarżąca zadała 2 pytania:

1) Czy opłaty od czystych nośników otrzymywane, za pośrednictwem SF., od producentów i importerów tzw. czystych nośników stanowią dla celów VAT, wynagrodzenie za świadczone przez Skarżąca usługi na rzecz SF. lub na rzecz producentów i importerów tzw. czystych nośników, w związku z czym na Spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT ?

2) Czy kwoty z tytułu reemisji otrzymywane, za pośrednictwem SF., od nadawców kablowych stanowią, dla celów VAT, wynagrodzenie za świadczone przez Skarżąca usługi na rzecz SF. lub na rzecz nadawców kablowych i telewizyjnych, w związku z czym na Spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT ?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka stwierdziła, że:

- opłaty od czystych nośników otrzymywane, za pośrednictwem SF., od producentów i importerów tzw. czystych nośników nie stanowią, dla celów VAT, wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę usługi ani na rzecz SF., ani na rzecz producentów i importerów tzw. czystych nośników, w związku na Spółce nie ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT;

- kwoty z tytułu reemisji otrzymywane, za pośrednictwem SF., od nadawców kablowych nie stanowią, dla celów VAT, wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę usługi ani na rzecz SF., ani na rzecz nadawców kablowych i telewizyjnych, w związku z czym na Spółce nie ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT;

Uzasadniając swoje stanowisko Skarżąca powołała się na art. 5 ust. 1 pkt 1 a także art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054, zwanej dalej "ustawą o VAT") wskazując, że aby doszło do świadczenia usług za wynagrodzeniem, najpierw musi w ogóle istnieć jakieś świadczenie (czynność, zachowanie), stanowiące przejaw aktywności gospodarczej, a ponadto taka czynność lub zachowanie, nawet jeśli wiążą się z otrzymywaniem gratyfikacji pieniężnych, musi dodatkowo spełniać szereg warunków, wynikających z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: "ETS"), a w szczególności:

a) musi istnieć stosunek prawny pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą, na podstawie którego występuje świadczenie wzajemne;

b) wynagrodzenie musi pozostawać w bezpośrednim związku z wykonywaną usługą,

c) musi istnieć beneficjent usługi, którego można scharakteryzować jako konsumenta, tj. osobę na użytek i korzyść której wykonywane jest świadczenie.

Zdaniem Spółki, powyższe wskazówki muszą być respektowane bezwzględnie i niezależnie od zapisów krajowych (np. prawa cywilnego).

Podatek od towarów i usług stanowi bowiem element wspólnego systemu VAT, który musi funkcjonować jednolicie w całej Unii Europejskiej. Jednocześnie, jak stwierdził ETS w orzeczeniu z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie Staatssecretaris van Financien przeciwko Shipping end Forwarding Enterprise Safe BV (320/88) "celowi temu [jednolitemu funkcjonowaniu systemu VAT] mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia czynności opodatkowanej różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich".

Dodatkowo Spółka podniosła, że zgodnie z pkt 14 orzeczenia ETS z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (sprawa C-16/93): "(...) usługi są świadczone za wynagrodzeniem (...) i stąd podlegają opodatkowaniu, wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy". Dlatego też nie może dochodzić do wykonania odpłatnej usługi (dostawy towarów) podlegającej opodatkowaniu VAT, jeśli kwota wynagrodzenia należna usługobiorcy (dostawy) nie wynika z zawartej z nim umowy, lecz z innych motywów lub przesłanek. Powyższe prowadzi do wniosku, że w stanie faktycznym, który dotyczy Spółki, nie dochodzi do świadczenia usług przez Spółkę, gdyż - jak wynika z pkt 11 i 12 orzeczenia ETS w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Devlopment Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise (102/86) - "(....) aby usługa była opodatkowana (...) musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem".

Również z art. 1 ust. 2 Dyrektywy VAT wynika, iż podatek VAT jest podatkiem konsumpcyjnym, czyli podatkiem obciążającym ostatecznego konsumenta tj. osobę na użytek i korzyść której wykonywane jest świadczenie. Oznacza to, iż nałożenie VAT na daną czynność jest możliwe tylko w sytuacji, w której taki konsument istnieje. Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty czynność ta nie będzie usługą.

Dlatego też, zdaniem Spółki, opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji nie stanowią wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę usługi. W szczególności, nie stanowią one odpłatności za produkowane przez Spółkę Utwory (gdyż odpłatność za nie dokonywana jest przez zleceniodawców na podstawie odrębnych umów - licencyjnych, sprzedaży praw autorskich etc.) ani za udzielenie przez Spółkę jakichkolwiek licencji czy praw (gdyż odpłatności za takie usługi również dokonuje się na bazie kontraktowej). W szczególności, pomiędzy wspomnianymi przejawami aktywności gospodarczej Spółki (czyli produkcją filmową, udzielaniem licencji itp.) a rzeczonymi opłatami i kwotami nie jest spełniony żaden z warunków pozwalających uznać te opłaty i kwoty za wynagrodzenie za świadczone przez Spółkę usługi.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za słusznością stanowiska Spółki jest to, że nie można zidentyfikować jakiegokolwiek innego świadczenia, wykonywanego przez nią, z tytułu którego Spółce należne byłyby opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji.

W konsekwencji, otrzymywane przez nią, za pośrednictwem SF., opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji nie stanowią, dla celów VAT, wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi świadczone przez Spółkę. Dlatego też na Spółce nie ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Ponieważ przedmiotem działalności Spółki jest produkcja filmowa i telewizyjna to wysokość opłat od czystych nośników nie zależy od zakresu, sposobu czy wyników powodzenia działalności Spółki, ale jest uzależniona od przychodów producentów i importerów określonych produktów, rozporządzeń właściwego ministra ds. kultury oraz regulaminu SF. Opłaty te będą egzekwowane niezależnie od tego, czy działalność Spółki przynosi podmiotom zobowiązanym do ich wypłacania jakąkolwiek korzyść.

Spółka podniosła także, że w stanie faktycznym nie istnieje beneficjent usługi Spółki, w zamian za którą otrzymywane miałyby być opłaty od czystych nośników. Takimi beneficjentami nie są w szczególności producenci i importerzy magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników, na których ciąży jedynie administracyjny obowiązek uiszczania opłat od czystych nośników. Opłaty te mają bowiem charakter rekompensaty (odszkodowania) z tytułu masowego kopiowania i wykorzystania przedmiotów prawa autorskiego, których twórcą jest Spółka, nie mają zaś charakteru wynagrodzenia za usługi.

Spółka zwróciła ponadto uwagę, iż brak możliwości traktowania opłat od czystych nośników jako wynagrodzenia stanowiącego podstawę opodatkowania VAT znajduje oparcie również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 września 2009 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 223/08), który w rozstrzygnięciu sporu pomiędzy Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w W. a jedną z organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi uwzględnił zarzut dotyczący "bezpodstawnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosownych wpłat na rachunek [...] z tytułu sprzedaży tzw. czystych nośników przez ich producentów i importerów".

Reasumując swoje stanowisko Spółka stanęła na stanowisku, iż otrzymywane przez nią, za pośrednictwem SF., opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji nie stanowią, dla celów VAT, wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi świadczone przez Spółkę. W konsekwencji, w związku z otrzymywaniem opłat i kwot na Spółce nie ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT. Skoro zatem nie dochodzi do wykonania usługi, która mogłaby zostać sklasyfikowana w rozumieniu przepisów statystycznych, tym bardziej, nie dochodzi do świadczenia usług dla celów podatku.

Spółka zaznaczyła, że kwoty otrzymywane z tytułu reemisji czy też opłaty od czystych nośników mimo, że są otrzymywane jako efekt działalności twórczej Spółki - nie mogą być uznane za komponent wynagrodzenia za jakiekolwiek przekazanie praw lub usługi wykonywane przez Spółkę (np. usługi produkcji Utworów), gdyż opłaty te otrzymywane są od innych podmiotów niż podmioty, dla których takie prawa są zbywane lub świadczone usługi. Tym samym, otrzymywane kwoty nie rodzą obowiązku podatkowego w zakresie VAT.

W interpretacji indywidualnej z [...] stycznia 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej, dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat od czystych nośników pobieranych od producentów i importerów urządzeń i nośników za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi oraz kwot z tytułu reemisji pobieranych od nadawców kablowych.

Przytaczając treść art. 5 ust. 1 pkt 1 a także art. 8 ust. 1 art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a także art. 20 ust. 1 oraz art. 20 ust. 2-4 ustawy o prawie autorskim i rozporządzenie Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz. U. Nr 105, poz. 991 ze zm.) organ podatkowy podkreślił, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc powyższe do realiów sprawy wskazał, że okoliczności wymienione w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) wypełniają przesłanki warunkujące uznanie czynności za świadczenie usług, gdyż istnieje związek pomiędzy otrzymywanym wynagrodzeniem od SF. na rzecz Spółki, a przedmiotowymi usługami polegającymi na udzielaniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych - praw pokrewnych przysługujących Spółce na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przedmiotowym stanie faktycznym, nie można mówić o braku ekwiwalentności, gdyż w istocie kwota wypłacana przez SF. Spółce, inkasowana wcześniej od określonych wyżej podmiotów stanowi wynagrodzenie w zamian za wykorzystanie majątkowych praw pokrewnych, przysługujących producentowi z mocy prawa.

Podkreślił, że podmiot zarządzający powierzonymi przez producenta prawami na jego rzecz jest uprawniony pobrać opłatę należną od producenta i importera magnetowidów, magnetofonów i innych podobnych urządzeń oraz od producenta i importera czystych nośników służących do utrwalania utworów, a także kwot z tytułu reemisji od nadawców kablowych, w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskich i prawach pokrewnych. W zamian za uiszczenie w/w kwot za pośrednictwem właściwej organizacji zbiorowego zarządzania producent i importer wraz ze sprzętem, a także nadawca kablowy dokonując reemisji utworów - sprzedaje niejako prawa pokrewne, przynależne z mocy ustawy Wnioskodawcy, występującego jako producent filmowy. W takich okolicznościach opłata zapłacona przez producenta lub importera oraz nadawcę kablowego za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania, na rzecz Spółki jest wynagrodzeniem za świadczenie usług przez posiadacza prawa do reprodukcji na rzecz producenta lub importera oraz nadawcy kablowego. Beneficjentami opłaty są autorzy, edytorzy, producenci utworów oraz artyści wykonawcy. Tak ukształtowane relacje łączące m.in. zainteresowanego producenta filmowego, organizację zarządzającą oraz producentów, importerów oraz nadawców kablowych o których mowa we wniosku, od których należne są ww. opłaty, pozwala stwierdzić, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Ponadto organ zauważył, że Skarżąca działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, świadczy usługi polegające na czerpaniu korzyści majątkowych z tytułu posiadania przynależnych mu jako producentowi filmowemu określonych ustawowo praw pokrewnych, o których mowa we wniosku. Tym samym, należności pieniężne wypłacane przez właściwą organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, zobowiązaną z mocy ustawy do pobierania opłat od określonych grup podmiotów tj. producentów i importerów magnetofonów, magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz czystych nośników służących do utrwalania przy pomocy tych urządzeń fonogramów i wideogramów w zakresie własnego użytku osobistego, oraz do pobierania wynagrodzeń z tytułu reemisji utworów przez nadawców kablowych, stanowią ekwiwalentne wynagrodzenie, w zamian za możliwości skorzystania z praw do wartości niematerialnych i prawnych, która to czynność mieści się w szerokiej definicji usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynagrodzenie, jakie Spółka otrzymuje z tytułu opłat pobieranych od producentów i importerów oraz nadawców kablowych, stanowi na tle powyższego wynagrodzenie za świadczenie usług przez Spółkę

Reasumując, organ podatkowy uznał, że otrzymywane przez Spółkę kwoty pobierane za pośrednictwem SF. od producentów i importerów magnetofonów, magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz czystych nośników służących do utrwalania przy pomocy tych urządzeń fonogramów i wideogramów w zakresie własnego użytku osobistego, a także nadawców kablowych z tytułu reemisji, stanowią w istocie zapłatę za wykorzystanie praw pokrewnych związanych ze sprzedawanym sprzętem do powielania i utrwalania utworów oraz praw pokrewnych, a także eksploatacją utworów przez nadawców kablowych, którą w konsekwencji należy uznać za wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za wyświadczoną usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Pismem z 15 lutego 2012 r. Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

Pismem z 16 marca 2012 r. organ podatkowy w odpowiedzi na powyższe wezwanie nie znalazł podstaw do zmiany ww. interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 18 kwietnia 2012 r. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą interpretację, zarzucając jej naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię tych przepisów polegającą na uznaniu, że wspomniane opłaty i kwoty, otrzymywane przez Skarżącą za pośrednictwem "SF.", stanowią wynagrodzenie należne za świadczone przez Spółkę usługi.

W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji a także o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi, podobnie jak w wyrażonym wcześniej we wniosku stanowisku, Spółka wskazała, że nie wykonuje żadnych czynności, które mogą być zakwalifikowane jako usługi świadczone w zamian za tantiemy ani nie przejawia aktywności właściwej dla usługodawcy. W szczególności Spółka nie sprzedaje ani nie udostępnia żadnych praw na rzecz jakichkolwiek podmiotów. Tantiemy nie stanowią również zapłaty za pierwotne usługi produkcji telewizyjnej Spółki a pomiędzy tantiemami a rzekomymi usługami Spółki nie występuje bezpośredni związek. Spółka nie ma bowiem wpływu na to czy i w jakiej wysokości otrzyma tantiemy, gdyż wynika to z regulacji ustawowych oraz decyzji innych podmiotów, a wypłata tantiem jest częściowo skutkiem reemisji utworów innych, niż Skarżąca podmiotów.

Podkreśliła również, że nie istnieje stosunek prawny na podstawie którego byłaby zobowiązana do wykonywania jakichkolwiek czynności w zamian za otrzymywane, za pośrednictwem SF., tantiemy. Otrzymanie zaś tantiem jest, na gruncie podatku VAT, czynnością analogiczną do otrzymania dywidendy bądź odszkodowania i podobnie jak te czynności nie powinno rodzić obowiązku podatkowego na gruncie VAT.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ((Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., określanej dalej jako "p.p.s.a."), w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

W następstwie kontroli zaskarżonego aktu Sąd stwierdził, że skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania, że zaskarżona interpretacja indywidualna jest niezgodna z prawem.

Badając legalność interpretacji indywidualnych w sprawach podatkowych podkreślić należy, że organ podatkowy wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz jego rola sprowadza się do przedstawienia poglądu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej. Interpretacja indywidualna nie jest aktem rozstrzygającym o prawach lub obowiązkach podmiotu w konkretnej sprawie podatkowej. Interpretacja może być uznana za naruszającą prawo tylko wtedy, gdy została wydana niezgodnie z przepisami normującymi wydawanie interpretacji, a nie z przepisami, które są przedmiotem interpretacji. Interpretacja bowiem nie może naruszać prawa, które interpretuje. Wykładnia prawa stanowi zespół czynności zmierzających do ustalenia znaczenia i zakresu wyrażeń języka prawnego i powinna odtworzyć te wyobrażenia pojęć, które łączył z daną normą ustawodawca.

W tak rozumianym pojęciu, podniesiony przez Skarżącą zarzut naruszenia przez organ wydający interpretację indywidualną przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez dokonanie ich błędnej wykładni, polegającej na uznaniu, że opłaty, o których mowa we wniosku, otrzymywane przez Spółkę za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (w tym przypadku, działającego na tym polu eksploatacji z mocy zezwolenia wydanego w drodze decyzji przez Ministra Kultury Stowarzyszenia F. – SF.) stanowią wynagrodzenie należne za świadczenie usług jest, w ocenie Sądu, chybiony.

Dokonując rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, jak słusznie zauważył organ, należy wziąć pod uwagę szczególne "okoliczności" oraz uwarunkowania, w jakich Skarżąca otrzymuje należności pieniężne inkasowane przez OZZ od producentów i importerów urządzeń i nośników, a także nadawców kablowych.

Zdaniem Sądu, na tle przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego, organ prawidłowo wywiódł, że stosunek zobowiązaniowy jaki powstaje pomiędzy Wnioskodawcą, jako producentem filmowym, a nadawcami sieci kablowych (oraz producentami czystych nośników), ma swoje źródło bezpośrednio w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Inaczej mówiąc, stosunek zobowiązaniowy pomiędzy producentami i importerami czystych nośników, a podmiotami uprawnionymi do otrzymania od nich stosownych opłat nie wynika wprost przez zawarcie stosownej umowy pomiędzy stronami, lecz z mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powyższe powoduje, że Skarżącej, także w przypadku, jak to akcentuje, "bez względu na jej wolę, lub podejmowanie jakiejkolwiek aktywności ukierunkowanej na inkasowanie omawianych należności", przysługuje prawo do udziału w opłatach uiszczanych przez producentów i importerów magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników na podstawie art. 20 ust. 1 i 3 ustawy o prawie autorskim oraz otrzymywania kwot pieniężnych z tytułu reemisji kablowej Utworów na podstawie art. 94 ust. 5 oraz art. 951 ust. 2 w związku z art. art. 211 ustawy o prawie autorskim.

W tym kontekście, zwrócić należy uwagę na brzmienie pkt 3 art. 8 formułującego definicję usług na gruncie ustawy o VAT, gdzie ustawodawca wyraźnie włącza w krąg czynności uznanych za usługi podlegające opodatkowaniu także takie, gdzie zapłata należności, w zamian na daną usługę - dzieje się również bez wyraźnej woli co najmniej jednej ze stron, np. w sytuacji, gdy usługa następuje z nakazu organu władzy publicznej (tj pomimo sprzeciwu którejś ze stron), gdzie jej świadczenie, podyktowane często interesem publicznym, powoduje, że na świadczeniodawcę niejako zostaje narzucony obowiązek świadczenia tej usługi.

Taki stan rzeczy, w ocenie Sądu, występuje właśnie w realiach rozstrzyganej sprawy, gdyż - jak już wskazano wcześniej - obowiązek dokonania opłaty ciążącej na w/w podmiotach, na rzecz m.in. producentów filmowych, za pośrednictwem właściwej OZZ, wynika bezpośrednio z mocy prawa.

Dlatego Sąd nie może zaakceptować argumentacji Skarżącej, według której opłaty pobierane od wymienionych w ustawie o prawach autorskich i prawach pokrewnych podmiotów nie wiązały się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony podmiotów uprawnionych tj. m.in. Skarżącej albowiem to z mocy ustawy wynika stosunek zobowiązaniowy, który sprawia, że inkasowane za pośrednictwem OZZ opłaty przybierają formę wynagrodzenia należnego - m.in. producentom filmowym w zamian za posiadane przez niego prawa do wartości niematerialnych i prawnych, do eksploatacji których niewątpliwie dochodzi w sytuacji rozpowszechniania utworów twórców na różnych nośnikach wymienionych w ustawie, poprzez ich zwielokrotnianie, a także poprzez ich reemisję przez nadawców kablowych.

Podkreślenia przy tym wymaga, że prawa autorskie przysługujące twórcom, jak również szeroka wiązka praw pokrewnych przysługujących podmiotom współtworzącym dane dzieło audiowizualne, stanowią rodzaj praw do wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, objętych ochroną, której realizacją zajmują się umocowane w ustawie, wyspecjalizowane w tym zakresie podmioty - organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i pokrewnymi.

W świetle powyższej konstatacji, w ocenie Sądu, nieuprawnione jest twierdzenie Skarżącej, która doszukuje się analogii rozważanego stanu faktycznego do tych, które dotycząc dywidendy, odszkodowania lub kar umownych.

Trudno bowiem jest przypisać przedmiotowym opłatom dokonywanym z mocy ustawy cech, jakimi charakteryzują się wymienione należności. Wystarczy zauważyć, że w przeciwieństwie do dywidend, które są zyskami z posiadanych praw majątkowych, przysługujące Skarżącej prawa do wartości niematerialnych wynikają z mocy ustawy i w odróżnieniu od posiadanych udziałów w przedsiębiorstwie, są niezbywalne tj. Spółka nie może się ich zrzec, czy też zbyć na inny podmiot.

Analizując uzasadnienie zaskarżonej interpretacji Sąd, wbrew opinii Skarżącej, nie doszukał się także w pobieranych za pośrednictwem OZZ opłatach cech nadających tym płatnościom charakteru odszkodowawczego, czy też czyniącymi z nich karę umowną. Podmioty wymienione w ustawie - producenci i importerzy tzw. czystych nośników, a także operatorzy sieci kablowych dokonujący reemisji utworów, nie wyrządzają bowiem bezpośrednio jakiejkolwiek szkody podmiotom uprawnionym do otrzymania pobieranych opłat, w rezultacie których zobowiązane byłyby do jej naprawienia poprzez zapłatę umownego odszkodowania, rekompensującego straty.

W dalszej konsekwencji, także przytoczone przez Skarżącą orzeczenia TSUE uznać należy za chybione w realiach sprawy, gdyż zapadły na gruncie odmiennych stanów faktycznych, a mianowicie spraw, które dotyczyły opodatkowania wypłaty dywidend oraz odszkodowań, z którymi nie mamy do czynienia w rozstrzyganej sprawie.

Jak słusznie zauważył zaskarżony organ, producenci i importerzy czystych nośników, a także nadawcy w sieciach kablowych, o których mowa we wniosku, uczestniczą w złożonej i skomplikowanej rzeczywistości gospodarczej, bazującej na wykorzystywaniu praw autorskich i pokrewnych. Eksploatacja tych praw dokonywana jest na wielu polach, przy czym, w sposób pośredni biorą udział także podmioty, których działalność jest związana z powszechną eksploatacją tych praw.

Ustawodawca dostrzegając potrzebę regulacji tego obszaru działalności, stworzył omawiane we wniosku normy prawne, nakładające obowiązek uiszczania stosownych opłat za czerpanie pośrednich korzyści z tytułu wykonywania działalności produkcyjnej (produkcja tzw. czystych nośników, służących do utrwalania m.in. wartości intelektualnych w postaci różnego rodzaju utworów), lub też reemitowania w sieciach kablowych utworów nadawanych w programach organizacji radiowych i telewizyjnych.

Pomimo, iż nie jest to korelacja bezpośrednia, w/w przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nakładają obowiązek na wyszczególnione podmioty, zapłaty należności, w zamian za wynikające z mocy ustawy, domniemane przyzwolenie na uczestniczenie w eksploatacji praw, przynależnych m.in. producentom filmów, jakim jest Skarżąca.

Z faktu, iż Skarżąca nie dokonuje sprzedaży praw na drodze udzielania stosownej licencji, nie można wnioskować, iż Spółce nie przysługują te prawa - bowiem wynika to bezpośrednio o zapisów w ustawie, gdzie ustawodawca wprost przyznał omawiane wynagrodzenia, pobierane przez OZZ, podmiotom takim jak twórcy, artyści wykonawcy, producenci fonogramów, czy też wydawcy, które są podmiotami wnoszącymi swój wkład w wartość powstającego utworu, który następnie podlega eksploatacji na różnych polach, przy udziale wielu podmiotów.

Zauważenia przy tym wymaga, iż obok wartości niematerialnych prawnych, istnieje pewna wiązka praw pokrewnych, przysługująca podmiotom innym niż sam twórca, uprawniająca je do pobierania z tego tytułu korzyści, nie tylko na drodze udzielnych licencji, ale także na mocy regulacji ustawowych. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż przytoczone przez Skarżącą orzeczenie TSUH z dnia 15.09.2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów ora/ Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (sprawy C-180/10 oraz C-181/10) są nieadekwatne do realiów rozstrzyganej sprawy, gdyż orzeczenia te zapadły na gruncie zupełnie odmiennego stanu faktycznego, tj. dotyczącego sprzedaży gruntów przez osoby fizyczne, nie trudniące się zawodowo sprzedażą nieruchomości, a istota sporu sprowadzała się do ustalenia czy danym osobom z tytułu wykonywania transakcji sprzedaży nieruchomości można nadać status podatników podatku VAT. Powyższa uwaga jest o tyle istotna, na kanwie tego wyroku Skarżąca formułuje tezę, iż w opisywanych przez siebie okolicznościach nie świadczy jakikolwiek usług, upatrując w niepodejmowaniu jakiekolwiek aktywności ze swojej strony nakierowanych na otrzymanie należności, decydującej przesłanki o braku zaistnienia świadczenia.

Tymczasem, na co już kilkakrotnie zwracano uwagę, Skarżąca pominęła istotę samych praw do wartości niematerialnych i prawnych oraz specyfikę działalności OZZ, jako organizacji powołanej z myślą o ochronie zbiorowych interesów twórców i innych podmiotów uprawnionych, wśród których mieści się także Skarżąca jako producent filmowy, uprawniony z mocy ustawy do czerpania korzyści od wskazanych podmiotów.

Jak już także podniesiono, brak podejmowania jakikolwiek aktywności Skarżącej w tym kierunku wynika tylko i wyłącznie z ustawowego przeniesienia obowiązków w zakresie inkasowania przynależnych m.in. Spółce należności pieniężnych, na wyspecjalizowany do tego podmiot – OZZ (organizację zbiorowego zarządzania), która została umocowana ustawowo do reprezentowania i ochrony zbiorowych interesów swoich członków, w tym także pobieranie omawianych opłat, które następnie redystrybuuje na uprawnione podmioty.

Podkreślenia wymaga, że opłaty te (od czystych nośników od producentów i importerów urządzeń i nośników oraz kwoty z tytułu reemisji pobieranych od nadawców kablowych) maja charakter obligatoryjny i z mocy ustawy inkasowane są za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i pokrewnymi. Tak więc ustawa o prawie autorskim nie dopuszcza możliwości samodzielnego pobierania należności z tego tytułu i ustanawia obowiązkowe pośrednictwo OZZ, co przesądza o braku aktywnych działań ze strony producentów.

Prowadzi to do jednoznacznej konkluzji, że wskazywana w skardze "bierna postawa Skarżącej", nie przesądza w żaden sposób o braku zaistnienia usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, co podkreślono na wstępie przedmiotowych rozważań, omawiając "specyfikę" i regulacje ustawowe przedmiotowej sprawy.

Za nietrafne Sąd uznał argumenty Skarżącej, że przyjmując za zasadne wnioski organu podatkowego, Spółka zobowiązana byłaby do opodatkowania nieodpłatnych świadczeń na rzecz nadawców naziemnych.

Błąd takiego wnioskowania wynika z pominięcia powstającego z mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Skarżącą (producentem filmowym), a wyszczególnionymi podmiotami, wśród których nie został wymieniony nadawca naziemny, co przekreśla powstanie domniemanego zobowiązania względem niego, który Spółka byłaby zmuszona opodatkować.

Odnosząc się do przywołanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 2009 r. sygn. akt VIII SA/Wa 223/08 oraz zacytowanego fragmentu uzasadnienia do wyroku Sąd zauważa, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z której pochodzi zacytowany fragment rozstrzygnięcia, została uchylona przedmiotowym wyrokiem z dnia 9 września 2009 r. Ponadto, powyższe orzeczenie jak również pozostałe przywołane przez Skarżącą - wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2011 r, sygn. akt 111 SA/Wa 2368/10 wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 czerwca 2011 r., sygn. akt 111 SA/Wa 2211/10 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1962/10, dotyczą kwestii opodatkowania tantiem pobieranych przez OZZ od użytkowników tych praw, stąd też tezy wymienionych orzeczeń nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie albowiem dotyczą odmiennych sytuacji, gdzie Skarżącym jest podmiot ustawowo umocowany do otrzymywania wynagrodzenia za pośrednictwem OZZ, od m.in. producentów czystych nośników i operatorów sieci kablowych.

Fakt, iż na otrzymywane przez Skarżącą tantiemy (w części dotyczącej nadawców sieci kablowych) mogą składać się nie tylko kwoty naliczone wskutek nadawania jej utworów, lecz również utworów innych podmiotów, które nie zgłosiły się do OZZ po należne tantiemy, nie wpływa na to, że kwoty te pozostają ustawowo należne Spółce. Przyjęte regulaminem sposoby ustalania i kalkulowania przekazywanych opłat pozostają sprawą drugorzędną, nie rzutującą na kwalifikację prawno-podatkową inkasowanych należności.

Odnosząc się także do przywołanego przez Skarżącą wyroku TSUE z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council Sąd zauważa, że również nie może znaleźć zastosowania w rozstrzyganej sprawie, gdyż w przywołanym orzeczeniu mowa jest o rocznych opłatach członkowskich wnoszonych przez członków na rzecz organizacji na pokrycie kosztów tej działalności (reklama, promocja i poprawa jakości określonych produktów rolnych). Korzyści wynikające z wnoszonych opłat dotyczą członków jedynie w sposób pośredni. Z analogicznych względów, w ocenie Sądu, także przedstawione przez Skarżącą orzeczenie TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma nie może być brane pod uwagę w sprawie (dotyczy bowiem sytuacji, w której pomiędzy stronami nie było zawartej ani umowy, która łączyłaby strony, ani stosunek zobowiązaniowy nie wynikał z innej podstawy prawnej).

Reasumując dotychczasowe rozważania, zaskarżona interpretacja zawiera prawidłową wykładnię przepisów prawa podatkowego i dlatego wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.