Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 3238/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Brak jest podstaw by twierdzić, że podatnik, który jest uprawniony do wystawienia faktury VAT udokumentuje daną sprzedaż, w przypadku gdy sprzedaż ta nie była objęta obowiązkiem podatkowym lub była zwolniona od podatku, i ma obowiązek zapłaty podatku z tej faktury na podstawie art. 33 ust 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, nie ma również prawa skorygowania tego podatku przez wystawienie faktury korygującej.

TEZY

Brak jest podstaw by twierdzić, że podatnik, który jest uprawniony do wystawienia faktury VAT udokumentuje daną sprzedaż, w przypadku gdy sprzedaż ta nie była objęta obowiązkiem podatkowym lub była zwolniona od podatku, i ma obowiązek zapłaty podatku z tej faktury na podstawie art. 33 ust 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, nie ma również prawa skorygowania tego podatku przez wystawienie faktury korygującej.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.), Antoni Hanusz (spr.), WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie, NSA (del.) Włodzimierz Kubiak, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 16 marca 2004 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatek od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej maja 1998 r., 2) stwierdza , że w części dotyczącej rozliczenia za miesiąc maj 1998 r., zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3) w pozostałym zakresie skargę oddala, 4) zasądza na rzecz skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej w W. 650 zł (słownie: sześćset pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

III SA 3238/02

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2002 r. Nr [...], po rozpatrzeniu odwołania strony od decyzji z Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2001 r. Nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za 1998 r. zobowiązanie podatkowe, zaległość w tym podatku, dodatkowe zobowiązanie podatkowe oraz odsetki za zwłokę, Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzje organu kontroli skarbowej.

Organ kontroli skarbowej w decyzji z dnia [...] września 2001 r. Nr [...] określił stronie w podatku od towarów i usług za 1998 r. zobowiązanie podatkowe, zaległość w tym podatku, dodatkowe zobowiązanie podatkowe oraz odsetki za zwłokę.

Od powyższej decyzji Strona wniosła odwołanie podnosząc m. in. naruszenie art. 25 ust 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez odmowę odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od podwykonawców, a bezzasadnie nie uznanych jako podstawa do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów. Strona zarzuciła także naruszenie § 54 ust. 4 pkt 2 i 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15. 12. 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), przez uznanie, iż podwykonawcy (spółki: P., H., N. i K.) nie wykonali faktycznie usług udokumentowanych w zakwestionowanych przez Inspektora fakturach ponieważ nie posiadają kopii faktur obejmujących te usługi, oraz że nie uwzględnili wykazanego w nich podatku w składanych deklaracjach podatkowych. Zdaniem strony organ kontroli skarbowej naruszył także art. 122 i art. 120 Ordynacji podatkowej.

Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję organu kontroli skarbowej, uznając, iż organ ten w sposób prawidłowy dokonał ustaleń w zakresie rozliczeń strony w podatku od towarów i usług za 1998 r.

Na powyższą decyzję Izby Skarbowej w W. skarżący wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, podtrzymując zarzuty w podniesione w odwołaniu od decyzji organu kontroli skarbowej.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej uwzględnienie, w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 1998 r. w pozostałej części Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi bowiem jej zarzuty uznała za bezzasadne i podtrzymała stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji wraz z przytoczoną tam argumentacją.

Ustosunkowując się w odpowiedzi na skargę do zarzutów zawartych w skardze Izba Skarbowa w W. wyjaśniła, co następuje.

Z akt sprawy wynika, że w dniu [...].05.1998 r. pomiędzy Stroną jako zbywcą i "H." sp. z o.o. jako nabywcą została zawarta umowa o przelew wierzytelności (w łącznej kwocie 342.820 zł. ) należnych Stronie.

Mając powyższe na uwadze, pismem z dnia [...].07.2002 r. znak: [...] Izba Skarbowa w W. zwróciła się do Urzędu Statystycznego o wydanie opinii w sprawie sposobu zakwalifikowania czynności polegającej na sprzedaży przysługujących podatnikowi wierzytelności własnych. Z uzyskanej informacji wynika jednoznacznie, że sprzedaż wierzytelności na własny rachunek mieści się pod symbolem PKWiU 65.23.10 "Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane".

Sprzedaż ta jest zatem zwolniona od podatku od towarów i usług, zgodnie z załącznikiem nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej zasadności rozliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółki: "P.", "P.1", " P.2 ", "H." Izba Skarbowa w W. zauważyła, co następuje:

Biegły sądowy do spraw kryminalistycznych badań dokumentów, porównując konstrukcje graficzne w formie podpisu pod badanymi fakturami ww. spółek "P." z zadeklarowanymi wzorami ( m.in. potwierdzonymi notarialnie) podpisów B.M. stwierdził, że podpisy te nie są autentycznymi podpisami tej osoby.

W sporządzonej w dniu [...].06.2001 r. opinii, tenże biegły jednoznacznie stwierdził, iż konstrukcje te ( pod w/w fakturami) - nie są autentycznymi - zgodnymi z poświadczonymi notarialnie podpisami osoby, której wzory rękopisów przedstawiono do analiz w charakterze materiału porównawczego – B. M. Zatem zdaniem Izby Skarbowej badane podpisy zostały sfałszowane.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa stwierdziła także, iż nie jest zasadny zarzut Strony, że organy podatkowe obydwu instancji zlekceważyły wynikającą z przepisu art. 122 ordynacji podatkowej dyrektywę nakazującą im podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w zakresie w jakim idzie o ustalenie siedzib spółek: spółki: "P.", "P.1", "P.2 ", "H.".

W dniu [...].12.2000 r. w Sądzie Gospodarczym [...] Wydział Gospodarczy- Rejestrowy Inspektor Kontroli ustalił, bowiem że w/w spółki nie zostały wykreślone z rejestru handlowego oraz posiadają jedyną siedzibę pod tym samym adresem: [...].

W konsekwencji pismami z dnia [...].01.2001 r. Inspektor zwrócił się do wszystkich urzędów skarbowych działających na terenie W. z prośbą o udzielenie informacji, czy wlw spółki zarejestrowały się na terenie ich właściwości jako podatnicy i czy składały od 1997 r. deklaracje podatkowe. Żaden z urzędów skarbowych nie potwierdził aktywności gospodarczej spółek, których dotyczył powyższy wniosek. Dodatkowo, w wyniku rozmowy z działającym przy Sądzie Rejonowym [...] Komornikiem – B. M., Inspektor ustalił, na podstawie akt rejestrowych spółek "P." i "P.1", że postępowanie egzekucyjne wobec tych podmiotów, okazało się bezskuteczne z uwagi na brak siedziby dłużników.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 czerwca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz 1269 ze zm.), stwierdzić należy, skarga zasługuje na uwzględnienie w części, odnoszącej się do decyzji dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 1998 r., w pozostałej części, wbrew zarzutom skargi, decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jest uchylenie.

W ocenie Sądu, należy uznać, iż skarżący miał prawo do skorygowania faktury wystawionej w trybie art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Brak jest bowiem podstaw by twierdzić, podatnik, który jest uprawniony do wystawienia faktury VAT udokumentuje daną sprzedaż, w przypadku gdy sprzedaż ta nie była objęta obowiązkiem podatkowym lub była zwolniona od podatku, i ma obowiązek zapłaty podatku z tej faktury na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy, nie ma również prawa skorygowania tego podatku przez wystawienie faktury korygującej. Podstawę prawną wystawienia takiej faktury stanowi § 43 ust. 1 lub § 44 ust. 1 powołanego rozporządzenia. Drugi z tych przepisów pozwala na wystawienie faktury korygującej w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Gdy bowiem opodatkowano daną sprzedaż pomimo braku obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego, w wystawionej fakturze niewątpliwie dopuszczono się pomyłki w cenie (objęła ona nienależny podatek) oraz w kwocie podatku.

Sąd podziela także stanowisko Izby Skarbowej, iż zwiększenie sprzedaży zwolnionej, w wyniku uznania, iż sprzedaż własnych wierzytelności stanowi usługę pośrednictwa finansowego, skutkowało zmniejszeniem wysokości odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tych zakupów, co do których nie było możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i sprzedażą zwolnioną. Wynika to z tego, iż zwiększenie sprzedaży zwolnionej spowodowało zmianę struktury sprzedaży, poprzez zwiększenie sprzedaży zwolnionej w całym obrocie osiągniętym przez stronę. Skoro tak to, zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, zmniejszeniu uległa kwota podatku naliczonego podlegającego odliczeniu związanego ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną.

W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż podpisy pod badanymi fakturami były sfałszowane. Spełniona została zatem przesłanka zarówno z § 54 ust. 4 pkt 2 jak i z pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.). Wynika to z tego, że podwykonawcy nie wykonali faktycznie usług udokumentowanych w zakwestionowanych przez organ kontroli skarbowej fakturach ponieważ nie posiadają kopii faktur obejmujących te usługi, oraz że nie uwzględnili wykazanego w nich podatku w składanych deklaracjach podatkowych. Sąd zważył, iż działania strony mające na celu wykazanie, iż podpisy pod badanymi były autentyczne, były obarczone błędem logicznym. Strona przedstawiła bowiem oświadczenie podpisane przez B. M. i A. R., w którym potwierdzili oni autentyczność złożonych przez siebie podpisów na wszystkich dokumentach księgowych badanych przez organ kontroli skarbowej. Następnie strona do tego oświadczenia dołączyła ekspertyzę z zakresu badania pisma sporządzoną przez pracownika Centralnego Laboratorium Kryminalistycznego Komendy Głównej Policji, która stwierdza identyczność złożonych na tych oświadczeniach podpisów z podpisami złożonymi do akt sądu rejestrowego. W ocenie sądu, strona błędnie przyjęła, iż wykazanie autentyczności podpisów ww. osób pod przedmiotowym oświadczeniem, jest dowodem, iż podpisy pod badanymi fakturami także są autentyczne. Podejmując te działania strona wykazała jedynie, iż podpis B. M. pod ww. oświadczeniem jest zgodny z uwierzytelnionymi notarialnie wzorami jego podpisów znajdujących się aktach rejestrowych.

W sprawie nie doszło także do naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Organy podatkowe, bowiem w sposób dostateczny dowiodły, że w objętym zaskarżoną decyzją okresie spółki: "P.", "P.1", " P2. ", "H.", nie wykazywały żadnej aktywności gospodarczej i nie rozliczały żadnych zobowiązań podatkowych. Okoliczności przeciwnych Strona nie dowiodła ani też nie starała się dowieść przez udzielenie stosownych informacji lub wskazówek poprzestając jedynie na zarzucie, iż organy podatkowe nie wywiązały się z obowiązku podejmowania wszelkich działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w zakresie w jakim dotyczy do ustalenia siedzib kontrahentów strony.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie w części, odnoszącej się do decyzji w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 1998 r. Natomiast orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 tejże ustawy.