Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 935/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok w części
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 14 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Jacek Brolik, NSA del. Grażyna Jarmasz, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Andreasa S. i Małgorzaty S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 1099/04 w sprawie ze skargi Andreasa S. i Małgorzaty S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 maja 2004 r. (...) w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek 1) uchyla zaskarżony wyrok w części oddalającej skargę, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Andreasa S. i Małgorzaty S. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 12 grudnia 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 1099/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości 9.717,40 zł, dalej idącą skargę oddalił. Orzekł, że decyzja w części dotyczącej odsetek nie może być wykonana oraz zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżących kwotę 1.963 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Przedmiotem rozpoznania sądu była sprawa ze skargi Andreasa S. i Małgorzaty S. /podatnicy/ na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 maja 2004 r., (...) w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na ten podatek.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że zaskarżona decyzja utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia 16 stycznia 2004 r., (...), którą określono wspólnie opodatkowanym podatnikom, zobowiązanie w podatku dochodowym za 2000 r. w kwocie 28.348,60 zł oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na ten podatek w kwocie 9.717,40 zł, gdy w zeznaniu rocznym wykazali oni podatek w kwocie 10.023,10 zł. Z ustaleń faktycznych przyjętych przez sąd wynikało, że Andreas S. prowadził działalność gospodarczą w zakresie transportu samochodów, pomocy drogowej i handlu pojazdami mechanicznymi w ramach firmy PHU "Z." w Ś. i opodatkowany był na zasadach ogólnych. Jego czynności polegające na wielokrotnym zakupie i sprowadzaniu z zagranicy samochodów, a następnie ich sprzedaży z zyskiem, stanowiły działalność gospodarczą i odrębne źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./ - zwanej dalej updof, w związku z czym organ uznał, że nie miały do niego zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d updof, dotyczące źródła przychodu ze sprzedaży rzeczy po upływie 6 miesięcy od ich nabycia, jeżeli sprzedaż nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. W toku postępowania organ stwierdził, że podatnik zaniżył przychód z działalności gospodarczej o kwotę 37.914,06 zł, w tym o 36.885,25 zł z tytułu sprzedaży w dniu 19 lipca 2000 r. samochodu osobowego "Opel Frontiera" o nr rej. (...), wykorzystywanego w działalności gospodarczej; o kwotę 300 zł ze sprzedaży w dniu 28 grudnia 2000 r. przyczepy "Niewiadów" o nr rej. (...); a także o kwotę 1.085,22 zł w związku z nieuwzględnieniem przychodu z tytułu nieodpłatnego używania w działalności gospodarczej samochodu "Ford Maverick" o nr rej. (...), kupionego i zarejestrowanego na syna i żonę.

3. Organ podatkowy wskazał również, że Małgorzata S. prowadziła do dnia 4 grudnia 2000 r. działalność gospodarczą w zakresie holowania samochodów, pomocy drogowej oraz wypożyczania przyczep w ramach firmy PHU "R." w Ś., opodatkowaną w taki sam sposób, jak działalność męża. Uznał, że nie opodatkowała ona przychodu ze sprzedaży składników majątku związanych z działalnością gospodarczą w łącznej kwocie 58.500 zł, w tym: na kwotę 7.000 zł z tytułu sprzedaży przyczepy - lawety o nr rej. (...) i na kwotę 51.500 zł z tytułu sprzedaży samochodu "Ford Scorpio" o nr rej. (...). Skorygował w związku z tym dochód obojga małżonków z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwiększając zarówno przychody, jak i koszty, o wydatki związane z zakupem sprzedanych później pojazdów, wyliczając podatek i należne zaliczki miesięczne.

4. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik podatników wniósł o jej uchylenie, zarzucając organowi pierwszej instancji naruszenie art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 24 ust. 2 updof; art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d updof, na skutek opodatkowania sprzedaży samochodu osobowego marki "Opel Frontiera" oraz sprzedaży samochodu "Ford Scorpio". Wskazał, że samochody te nie były środkami trwałymi związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą, ani towarem handlowym, tylko prywatną własnością podatników, w związku z czym sprzedaż ich zwolniona była z podatku dochodowego od osób fizycznych. Zarzucił też naruszenie art. 217 Konstytucji RP w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 updof, wskutek potraktowania przez organy podatkowe jako nieodpłatne świadczenie użytkowanie przez Andreasa S. samochodu będącego współwłasnością jego i żony, jak również art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP w zw. z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ - zwanej dalej ord. pod., przez określenie w drodze decyzji wysokości zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa, nieuwzględnieniem wygaśnięcia części podatku przez zapłatę, a nadto art. 2, art. 8 i art. 32 Konstytucji RP w zw. z art. 53a ord. pod., przez sprzeczność tego ostatniego przepisu prawa z normami konstytucyjnymi na skutek tego, że podatnik płaci podwójne odsetki, zarówno od zaliczek, jak i od zaległości w podatku rocznym.

5. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

6. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd I instancji - wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym w roku podatkowym 2000 sprzedaż samochodu, nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych, była przychodem z działalności gospodarczej, jeśli taki pojazd był wykorzystywany do takiej działalności. Zważył, że zarzut naruszenia art. 14 ust. 2 pkt 8 lit. d updof oparty jest na nieporozumieniu, skoro wskazany pojazd użytkowany nieodpłatnie przez Andreasa S., stanowił współwłasność żony podatnika i syna, a jako wartość nieodpłatnego świadczenia policzono tylko jego część przypadającą na syna. Nie uznał też za uzasadniony zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Konstytucji RP, dotyczący sprzeczności z nimi przepisu art. 53a ord. pod. Wskazał, że przepis ten pozwala na prawidłowe określanie wysokości zaliczek miesięcznych na podatek, gdy samo zobowiązanie z tytułu zaliczek wygasło już z upływem roku podatkowego, ale tylko w tym celu, aby można było określić wysokość odsetek za zwłokę od zaległości w zaliczkach, które nie zostały zapłacone w terminie płatności. W zaskarżonej decyzji odsetki te od zaliczek za 2000 r. naliczone zostały jednak za zbyt długi okres, bo aż do dnia 7 maja 2003 r., poprzedzającego dzień wszczęcia postępowania podatkowego. W tym zakresie w ocenie Sądu I instancji, decyzja zaskarżona została wydana z naruszeniem przepisów art. 53a ord. pod., a także par. 2 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach /Dz.U. nr 240 poz. 2063/ - zwanego dalej rozporządzeniem. Powołując się na treść w/w przepisów sąd stwierdził, że nie da się z nich w sposób uzasadniony wyprowadzić poglądu, iż odsetki od zaliczek należnych za poszczególne miesiące mogą być naliczane przez kolejne lata po upływie roku podatkowego, jak to uczyniono w badanej sprawie. Wskazując na art. 45 ust. 1 i art. 44 ust. 1, 3 i 6 updof zważył, że termin uiszczenia zaliczek na podatek wynosi do 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, a zaliczki za grudzień w wysokości zaliczki listopadowej w terminie do 20 grudnia. Nieuiszczona w terminie płatności zaliczka miesięczna na podatek staje się zgodnie z art. 51 par. 2 ord. pod. zaległością podatkową, która istnieje do czasu jej rozliczenia w zeznaniu rocznym, składanym zgodnie z art. 45 ust. 1 updof do dnia 30 kwietnia następnego roku.

Powołując się na szerokie orzecznictwo sądów administracyjnych WSA wskazał, że tak długo jak istnieje obowiązek obliczania i uiszczania zaliczek, tak długo nie powstaje zobowiązanie w samym podatku. I odwrotnie, z chwilą kiedy z mocy przepisów prawa powstaje zobowiązanie podatkowe za cały rok, nie mogą już powstać zobowiązania w zaliczkach, Podobnie jak zaliczki na podatek, również odsetki od zaliczek na podatek i odsetki od samego podatku to instytucje, które w czasie wzajemnie się wykluczają. Skoro w określonym momencie ustaje byt prawny zaliczki, to tylko do tego momentu mogą być liczone odsetki od tej zaliczki, natomiast później zgodnie z art. 53 par. 4 ord. pod. już tylko od zaległości w samym podatku. Stwierdził, że par. 2 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia nie może ograniczać reguły z art. 53 par. 4 ord. pod. w ten sposób, że odsetki od zaliczek miałyby mieć pierwszeństwo przed odsetkami od zaległości rocznej i może mieć zastosowanie tylko do tych stanów faktycznych, w których zaliczki na podatek są jeszcze wymagalne. Nie można bowiem przyjąć, że Minister Finansów został w art. 58 ord. pod. upoważniony do nałożenia na podatników obowiązku płacenia odsetek od zaliczek za okres, za który przepis art. 53 par. 4 ord. pod. przewiduje liczenie odsetek od zaległości rocznej w samym podatku.

7. Powyższy wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną pełnomocnika podatników w części oddalającej skargę, który wnosząc o jego uchylenie w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przypisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego i kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie 15 zł stwierdził, że Sąd dokonując oceny legalności wydanych decyzji, zaakceptował naruszenie przez organ podatkowy przepisów prawa, polegające na nie podjęciu działań zmierzających do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Spowodowało to błędne ustalenie stanu faktycznego, w którym przyjęto, że skarżący sprzedali sporne samochody, stanowiące składnik majątku związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdy faktycznie samochody te stanowiły własność osobistą podatników i nie były środkami trwałymi przyporządkowanymi do działalności gospodarczej. Zakwestionowane samochody były towarem używanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co powodowało, że ich sprzedaż zwolniona była z tego podatku. Podniósł, że gdyby postępowanie prowadzone przez organ podatkowy było zgodne z art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 par. 1 i art. 210 par. 4 ord. pod., to ustaliby on stan jaki faktycznie miał miejsce. Zaskarżone decyzje organów podatkowych naruszyły w/w przepisy prawa, co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowało błędnie ustaloną podstawę opodatkowania i wysokość podatku od przychodu, który był nienależny stronie skarżącej.

8. Skarżący kasacyjny stwierdził również, że Sąd I instancji akceptując powyższe uchybienia naruszył art. 3 par. 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - zwanej dalej p.p.s.a., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, przez co nie zastosował środków określonych w art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i wbrew art. 1 par. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269 ze zm./ - zwanej dalej pusa, nie sprawował wymiaru sprawiedliwości, gdyż nie uchylił zaskarżonej decyzji pomimo istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu, mających wpływ na wynik sprawy.

9. Autor skargi kasacyjnej wskazał, że skoro podatnik świadomie, zgodnie ze swoją wolą, nie wprowadził spornych samochodów do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także ewidencji wyposażenia, to chciał oddzielić te samochody z majątku firmy, które stanowiłyby jego prywatną własność, nie związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. Samochodów prywatnych, które kwestionują organy podatkowe, używał do prywatnych celów /sporadycznie do działalności gospodarczej/. Ponieważ sprzedane przez podatników samochody nie były składnikiem majątku prowadzonej działalności gospodarczej, przychodów uzyskanych z ich sprzedaży nie można zaliczyć do przychodu z działalności gospodarczej. Samochody te były użytkowane przez podatników przez okres dłuższy niż 6 miesięcy, więc przychód ten nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Żaden bowiem z przepisów prawa nie zabrania podatnikowi posiadać samochodu prywatnego i wykorzystywać go do działalności gospodarczej. Nie oznacza to jednak, że samochód ten stanowi majątek i środek trwały związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podatnik może nie wprowadzać pojazdu do ewidencji środków trwałych, a mimo to zaliczać wydatki związane z eksploatacją samochodu do kosztów uzyskania przychodów /art. 23 ust. 1 pkt 46 updof/. Autor skargi kasacyjnej podniósł, że w obecnie obowiązujących przepisach ustawodawca w sposób jednoznaczny wykazał, iż przychodem z działalności gospodarczej jest zbycie wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej majątku, który jest środkiem trwałym. Wskazał, że Sąd nie mógł stwierdzić, iż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem demokratycznego państwa prawnego, urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej.

10. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie ze względu na brak uzasadnionych podstaw do jej uwzględnienia oraz o zasądzenie od skarżącego niezbędnych kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, w szczególności w zakresie prawidłowości prowadzenia postępowania dowodowego przez organy skarbowe i trafności wniosków wyciągniętych z oceny całości zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

11. Skarga kasacyjna jest uzasadniona i dlatego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu.

12. Przede wszystkim już na wstępie zwrócić uwagę trzeba na to, że skarżący przyznali, iż sporadycznie zdarzało się im wykorzystywać zakwestionowane samochody osobowe, bo do nich w istocie sprowadzili zarzuty skargi kasacyjnej w prowadzonej działalności gospodarczej. Zakwestionowali jednak by istniał związek między składnikami majątkowymi a prowadzoną przez nich działalnością bowiem oba te środki transportu miały prywatny charakter. Rozstrzygnięcie sprawy wymaga jednak zdaniem naczelnego Sądu Administracyjnego zwrócenia uwagi na następujące kwestie. Przede wszystkim z art. 14 ust. 2 pkt 1 updof. wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody ze sprzedaży całości lub części składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących nieruchomościami lub prawami o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8. Z kolei z tego ostatniego przepisu wynika, że źródłami przychodu są: (...) sprzedaż, (...) innych rzeczy - jeżeli sprzedaż (...) nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostanie dokonana w przypadku sprzedaży (...) innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. Z przepisów tych wynika więc, że pod pojęcie przychodu ze sprzedaży składników majątku o jakim mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 updof. podpada uzyskiwanie go ze sprzedaży rzeczy, o których mowa w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. d/ updof, o ile są one związane z działalnością gospodarczą. Jeżeli natomiast sprzedaż składników tych następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, to następuje to w wyniku uznania ich za towar handlowy i przychód taki objęty jest sytuacją faktycznoprawną uregulowaną w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1-2 updof. Równocześnie zwrócić uwagę trzeba na trzeci aspekt opodatkowania tego rodzaju składników majątkowych, a mianowicie uregulowany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d/. Wynika z niego, że odrębnym źródłem przychodów jest sprzedaż m.in. ruchomości, jeżeli ich sprzedaż nastąpiła przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. Opodatkowanie takiej sprzedaży następuje według zasad określonych w art. 24 ust. 6 i art. 26 ust. 1 i art. 27 ust. 1 updof., albowiem przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d/ nie został wymieniony w art. 30 ust. 1 updof. wskazującym na zryczałtowany sposób opodatkowania. Konsekwencją tych uregulowań jest więc to, że w przypadku osoby prowadzącej określoną działalność gospodarczą i uzyskującej przychody z takiej działalności jest to, że nie ma istotnego znaczenia to, czy zbywany składnik majątkowy był używany przez okres pół roku, czy dłuższy, o ile zostanie ustalone, że był on związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. W takim stanie rzeczy okoliczność, czy dany składnik majątkowy był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą czy nie, wymaga poczynienia ustaleń faktycznych co do rodzaju prowadzonej działalności, rodzaju składnika majątkowego oraz niezbędności danego składnika majątkowego w prowadzeniu działalności gospodarczej danego rodzaju. Ustalenia faktyczne w tym zakresie nie mogą być przedmiotem domniemania, że skoro dany składnik był wykorzystywany w działalności gospodarczej to związek jego z prowadzoną działalnością jest oczywisty. Zwrócić tu uwagę trzeba na to, że zgodnie z poglądem wyrażonym w zaskarżonym wyroku, przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 updof., który od 1 stycznia 2003 r. brzmiał "przychodem z działalności gospodarczej są również: przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będącymi: a/ środkami trwałymi, b/ składnikami majątku o których mowa w art. 22 d ust. 1 z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zostanie zgodnie z art. 22 g nie przekracza 1500 zł, c/ wartościami niematerialnymi i prawnymi, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit b/, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w tym prawie nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2e; przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio, nie odnosi się do pojęcia wykorzystywania składnika majątkowego, jako przesłanki wyłącznej decydującej o tym związku.

Treść przepisu obowiązująca od 1 stycznia 2003 r. i w brzmieniu obowiązującym dotychczas wskazują więc, że pojęcie wykorzystywania i związek z działalnością nie oznaczają tego samego i nie mogą być utożsamiane. W stanie prawnym obowiązującym w rozpoznawanej sprawie oznacza to, że wykorzystywanie może być tylko jednym z aspektów /przesłanką/ tego związku, ale nie aspektem jedynym, chyba, że chodziłoby o wykorzystywanie wyłączne np. samochodu przez kierowcę taxi /wyrok NSA z dnia 7 lipca 1997 r., III SA 7654/98 niepubl/. Podkreślenia wymaga też to, że w wyroku NSA z dnia 30 marca 2001 r., III SA 3293/99 /Przegląd Podatkowy 2001, nr 12, s. 630 Sąd zwrócił uwagę na to, że ustawodawca w art. 14 ust. 2 pkt 1 updof nie wymaga, aby składniki majątkowe, o których mowa w tym przepisie były wykorzystywane w działalności gospodarczej gdyż wystarczający jest ów związek ich z tą działalnością. Tym samym oparcie się w zaskarżonym wyroku na ustaleniach faktycznych poczynionych przez organy podatkowe a sprowadzających się do stwierdzenia, że już tylko jednorazowe przewiezienie z Niemiec do Polski samochodem "Opel Frontera" silnika do samochodu osobowego "Audi" stanowiącego towar handlowy, czy tylko zaliczenie wydatku w kwocie 75,64 zł za badania techniczne samochodu "Ford Scorpio" przesądza o ich wykorzystywaniu w tej działalności gospodarczej i tym samym ich związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Oznacza to, że trafnie zarzucono w skardze kasacyjnej, że ustalenia faktyczne w tym zakresie poczynione przez organy podatkowe mogły naruszyć art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 par. 1 i art. 210 par. 4Ord.pod. Sąd zaś ograniczając się do ich przyjęcia jako nie naruszających przepisów postępowania naruszył art. 145 par. 1pkt 1 lit c/ p.p.s.a. W tym zakresie wprawdzie podatnicy przyznali, w skardze kasacyjnej, że wykorzystywali te samochody do działalności gospodarczej, ale nie jest jasne o jaki zakres tego wykorzystywania chodzi.

12. Nie można zaś zgodzić się z poglądem, by sąd pierwszej instancji naruszył również art. 3 par. 1 i 2 p.p.s.a. oraz art. 1 par. 1 i 2 p.u.s.a. Do ich naruszenia bowiem mogłoby dojść wówczas, gdyby sąd w ogóle uchylił się od kontroli legalności zaskarżonej decyzji albo gdyby zastosował środki tej kontroli nie przewidziane w ustawie, względnie gdyby przekroczył zakres podmiotowy i przedmiotowy kontroli legalności.

13. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 185 par. 1 p.p.s.a. a w zakresie kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 211, art. 212 par. 1, art. 210 par. 1 p.p.s.a. oraz par. 2 pkt 1 lit. c i par. 2 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu /Dz.U. nr 212 poz. 2075/.