Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 720/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33, pkt 1,2,6,10, art. 34 § 1 i § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 września 2013 r. sprawy ze skargi R. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 22 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 stycznia 2013 r., uznające za nieuzasadnione zarzuty zgłoszone przez R.J. w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...].

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego, będący jednocześnie wierzycielem, wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku R.J. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 12 kwietnia 2012r., obejmującego należność z tytułu odsetek za zwłokę od niezapłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za miesiąc grudzień 2008 r.

Podstawę prawną dochodzonej należności stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia 25 stycznia 2012 r., którą utrzymano w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 czerwca 2011 r. w sprawie określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej w 2008 r. pozarolniczej działalności gospodarczej, naliczonych według stawki liniowej, w łącznej kwocie 1.244,00 zł. Z treści ww. decyzji wynika, że określone na ich podstawie odsetki wynosiły: styczeń – 142,00 zł, luty – 342,00 zł, marzec – 649,00 zł, wrzesień 93,00 zł, listopad – 9,00 zł, grudzień – 9,00 zł.

Wszczęcie egzekucji administracyjnej na podstawie ww. tytułu wykonawczego nastąpiło w dniu 28 listopada 2012 t., tj. z dniem doręczenia zobowiązanemu odpisu przedmiotowego tytułu wykonawczego, stosownie do art. 26 § 5 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.e.a.

Pismem z dnia 4 grudnia 2012 r. zobowiązany, na podstawie art. 33 pkt 1, 2, 3, 6, i 10 u.p.e.a., zgłosił następujące zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego: wykonania obowiązku na skutek zaliczeń wpłat i nadpłat zobowiązanego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych na poczet odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek wynikających z przedmiotowego tytułu wykonawczego; braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym; określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji; niedopuszczalności egzekucji administracyjnej; niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów, o których mowa w art. 27 u.p.e.a.

W uzasadnieniu zarzutów zobowiązany podniósł, że istniała możliwość zaliczenia wcześniejszych nadpłat podatków przysługujących zobowiązanemu na poczet odsetek za zwłokę objętych tytułem wykonawczym, np. nadpłaty w kwocie 557 zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. czy nadpłaty w kwocie 556 zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. Zobowiązany podniósł także, że odsetki nie są wymagalne w kwocie podanej w poz. 38 tytułu wykonawczego ze względu na treść rozstrzygnięcia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 stycznia 2012 r., a także z uwagi na wcześniejsze wpłaty zobowiązanego i zaliczenia dokonane przez organ podatkowy oraz nierozliczenie przez organy podatkowe przysługujących mu nadpłat z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. za 2009 r. i 2011 r. Zobowiązany zarzucił, że pomiędzy kwotą odsetek wskazaną w tytule wykonawczym (9 zł) a kwotą wynikającą z decyzji ostatecznej (1.244 zł) istnieje sprzeczność. Ponadto, jego zdaniem, brak jest podstaw do wystawiania czterech odrębnych tytułów wykonawczych dotyczących odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec, wrzesień, listopad i grudzień 2008 r. gdyż z rozstrzygnięcia ww. decyzji wynika łączna kwota odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 1244 zł. Zdaniem zobowiązanego jest także niezgodność pomiędzy kwotą odsetek wskazaną w poz. 38 tytułu wykonawczego, a kwotą wskazaną w tabeli na str. 19 uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 stycznia 2012 r. (w tytule wykonawczym wpisano kwotę 9 zł, zaś w decyzji – 18 zł). Zobowiązany zarzucił także sprzeczność pomiędzy stawką odsetek wskazaną w poz. 37 tytułu wykonawczego – 14%, a stawką odsetek za zwłokę wskazaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w ww. decyzji. Ponadto, zdaniem zobowiązanego, egzekucja jest niedopuszczalna z uwagi na wykonanie obowiązku oraz wadliwości tytułu wykonawczego wystawionego przedwcześnie – w dniu 12 kwietnia 2012 r., a więc przed wydaniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyroku z dnia 7 sierpnia 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 304/12 w przedmiocie skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 stycznia 2012r. Ww. tytuł wykonawczy został doręczony po wniesieniu przez zobowiązanego skargi kasacyjnej od powyższego wyroku. Ponadto zobowiązany zarzucił, że w tytule wykonawczym nieprawidłowo wskazano treść podlegającego egzekucji obowiązku, wysokość odsetek, stawkę odsetek, okres naliczania odsetek oraz podstawę prawną należności.

Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2013 r. organ egzekucyjny uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Na powyższe postanowienie zobowiązany wniósł zażalenie, w którym ponowił argumenty przedstawione już w piśmie zgłaszającym zarzuty. Dodatkowo zobowiązany podniósł, że za brakiem wymagalności obowiązku przemawia też fakt wyznaczenia zobowiązanemu przez wierzyciela w piśmie z dnia 30 listopada 2012 r. dodatkowego 30 dniowego terminu do spełnienia świadczenia (w trybie art. 56 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym) i fakt spełnienia powyższego świadczenia przez stronę zgodnie z żądaniem organu podatkowego w dniu 17 stycznia 2013 r. z zastrzeżeniem zwrotu jako nienależnego świadczenia. Ponadto zobowiązany wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 90/11, uchylił w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 listopada 2010 r. o sygn. akt I SA/Gd 857/10 oddalający skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 9 lipca 2010 r. Z kolei wyrokiem z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1128/11 Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził przedawnienie zobowiązań podatkowych, na poczet których zostały zaliczone przysługujące zobowiązanemu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia 22 marca 2013 r., utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że organ egzekucyjny prawidłowo rozstrzygnął w kwestii zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów.

Odnosząc się do poszczególnych zarzutów organ odwoławczy wskazał, że zobowiązany wnosząc zarzuty oparte na art. 33 pkt 1 u.p.e.a., powinien przedstawić dowody potwierdzające, że obowiązek nie istnieje, ponieważ nigdy nie powstał albo wprawdzie powstał, ale wygasł z powodu wykonania (okoliczność faktyczna) lub z innych przyczyn wynikających wprost z przepisów prawa (przedawnienie) lub czynności prawnych (uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji o nałożeniu obowiązku). W badanej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją nr [...] z dnia 6 czerwca 2011 r. określił podatnikowi wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej w 2008 r. pozarolniczej działalności gospodarczej, naliczonych wg stawki liniowej, w łącznej kwocie 1.244,00 zł. Przy czym z ww. decyzji wynika, iż wysokość przedmiotowych odsetek za miesiąc grudzień 2008 r. wynosi 9,00 zł. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej ostateczną decyzją z dnia 25 stycznia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 7 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 304/12 oddalił skargę wniesioną przez stronę, stwierdzając, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa o postępowaniu, ani przepisów prawa materialnego.

Zobowiązany podniósł, że obowiązek wynikający z powyższej decyzji został wykonany poprzez zaliczenia wpłat i nadpłat podatków. Odnosząc się do tego zarzutu organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 30 lipca 2010 r. kwota nadpłaty 557 zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. została zaliczona na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. w kwocie 156,80 zł (należność główna) oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości w kwocie 400,20 zł. Natomiast kwota nadpłaty 556 zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. została zaliczona na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. w kwocie 151,74 zł (należność główna) oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości w kwocie 404,26 zł na skutek postanowienia tego organu nr [...] z dnia 14 lipca 2011 r. Wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w przedmiocie ww. zaliczeń, na które powołał się zobowiązany, wydane zostały w trakcie odrębnych nie zakończonych jeszcze postępowaniach prowadzonych w trybie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z dnia 2012 r. poz. 270; z późn. zm.), natomiast przywołane w nich zaskarżone postanowienia organów pierwszej i drugiej instancji wydane zostały w oparciu o ustawę - Ordynacja podatkowa. Kwestia prawidłowości postanowienia wydanego w odrębnym postępowaniu podatkowym nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym, niezależnie od tego czy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym czy też nie. Przyjęcie odmiennego poglądu, przedstawionego przez autora zażalenia, byłoby równoznaczne z umożliwieniem zobowiązanemu podważenia ostatecznych postanowień z pominięciem w danym przypadku toczących się w dalszym ciągu postępowań sądowych.

Ustosunkowując do argumentów podniesionych przez zobowiązanego jako uzasadnienie zarzutu braku wymagalności egzekwowanego obowiązku organ zauważył, że konieczne jest odróżnianie "istnienia" obowiązku od jego "wymagalności". Do zdarzeń decydujących o braku wymagalności obowiązku należą takie okoliczności, jak odroczenie terminu wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych, czy wstrzymanie wykonania podlegającej wykonaniu decyzji przez organ, który ją wydał, organ nadzoru lub przez sąd. Tymczasem argumenty podnoszone przez zobowiązanego - zakwestionowanie wysokości odsetek wskazanych w tytule ze względu na treść rozstrzygnięcia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 stycznia 2012 r. oraz powoływanie wcześniejszych wpłat i zaliczeń dokonanych przez organ podatkowy sprowadzają się do kwestii istnienia obowiązku, która to okoliczność została ocenia już powyżej. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że przedmiotowa decyzja jest ostateczna i podlega wykonaniu. Z akt sprawy nie wynika, aby na dzień wszczęcia egzekucji na postawie tytułu wykonawczego z dnia 12 kwietnia 2012 r. zaistniały jakiekolwiek okoliczności skutkujące wstrzymaniem wykonania ww. decyzji.

Za brakiem wymagalności egzekwowanego obowiązku nie może przemawiać także fakt spełnienia przez zobowiązanego należnego świadczenia w związku z powołanym przez niego wezwaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 listopada 2012 r. W niniejszym postępowaniu rozpatrywana jest prawidłowość wydanego przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcia, które oceniało prawidłowość wszczęcia postępowania do majątku zobowiązanego, co z kolei miało miejsce w dniu 28 listopada 2012 r. Powołane przez zobowiązanego pismo z dnia 30 listopada 2012 r., ani też dobrowolna wpłata podatnika z dnia 17 stycznia 2013 r. nie mogą mieć wpływu na ocenę zaskarżonego postanowienia organu egzekucyjnego.

W odniesieniu do zarzutu opartego na art. 33 pkt 3 u.p.e.a. organ odwoławczy wyjaśnił, że w przypadku określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji, mamy do czynienia z błędem co do przedmiotu postępowania egzekucyjnego, polegającego na przymusowym wykonaniu obowiązku innej treści, niż obowiązek określony w decyzji stanowiącej podstawę egzekucji administracyjnej. Sytuacja taka nie miała miejsca w badanej sprawie. Jak już wyżej wyjaśniano, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 6 czerwca 2011 r. (utrzymaną w mocy decyzją z dnia 25 stycznia 2012 r.) określił zobowiązanemu wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej w 2008 r. pozarolniczej działalności gospodarczej, naliczonych wg stawki liniowej, w łącznej kwocie 1.244,00 zł, w tym: styczeń - 142,00 zł, luty - 342,00 zł, marzec - 649,00 zł, wrzesień - 93,00 zł, listopad -9,00 zł i grudzień - 9,00 zł. Zatem, mimo że w sentencji danej decyzji wskazano łączną kwotę odsetek tj. 1.244,00 zł, to z jej treści wynika, że w kwocie tej zawierają się należne odsetki za grudzień 2008 r. w kwocie 9,00 zł. Kwota egzekwowana na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 12 kwietnia 2012 r., to jest 9,00 zł, mieści się więc w części określonej decyzją i jest z tą decyzją zgodna. Wpisanie przez wierzyciela w tytule wykonawczym z dnia 12 kwietnia 2012 r. w poz. 37 stawki odsetek w wysokości 14 % nie ma znaczenia z uwagi na fakt, iż przedmiotowa stawka odnosi się jedynie do odsetek naliczanych w dalszym ciągu a nie tych już naliczonych, natomiast w poz. 35 przedmiotowego tytułu zakreślono, iż odsetek nie pobiera się.

Zdaniem organu odwoławczego nie znajduje w aktach sprawy potwierdzenia również zarzut dotyczący niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, wymieniony w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. W przepisie tym chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 tejże ustawy.

Przechodząc do formalnej analizy dopuszczalności prowadzonej do majątku zobowiązanego egzekucji administracyjnej organ stwierdził, że przeprowadzone przez organ egzekucyjny, z urzędu, badanie dopuszczalności egzekucji administracyjnej prawidłowo wykazało dopuszczalność egzekucji. Na mocy art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. egzekucji administracyjnej podlegają następujące obowiązki: podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa. Przy czym w myśl art. 3 § 1 u.p.e.a., egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej. W przedmiotowej sprawie podstawą prowadzonej egzekucji jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 stycznia 2012 r. Decyzja ta została wydana w wyniku weryfikacji decyzji organu pierwszej instancji i podlega wykonaniu. Wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję nie wstrzymało jej wykonania (art. 61 § 1 p.p.s.a.). Przepis ten znajduje zastosowanie również w przypadku wniesienia skargi kasacyjnej - na mocy art. 193 p.p.s.a.

Odnosząc się do zarzutu niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a. poprzez błędne wskazanie podlegającego egzekucji obowiązku w treści tytułu wykonawczego, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w poz. 31 tytułu wykonawczego wierzyciel wskazał jako rodzaj należności "podatek dochodowy w wys. 19% pobierany od dochodów z pozarol. dział, gos.", jednakże podstawą prawną egzekwowanej należności - co jednoznacznie wskazano w tytule wykonawczym jest decyzja nr [...] z dnia 25 stycznia 2012 r., którą określono wysokość należnych odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. W związku z powyższym zobowiązany znając treść doręczonej mu decyzji nie powinien mieć wątpliwości co do rodzaju dochodzonej wobec niego zaległości. To samo dotyczy okresu, od którego nalicza się przedmiotowe odsetki za wrzesień 2008 r. Natomiast kwestie prawidłowości kwoty odsetek wykazanej w tytule wykonawczym oraz wpisania w poz. 37 tego tytułu stawki odsetek w wysokości 14% zostały zweryfikowane już w wyżej rozpatrywanych zarzutach.

W związku z powyższym, a także mając na względzie, że w ww. tytule wykonawczym prawidłowo oznaczono wierzyciela i zobowiązanego oraz zawiera on stwierdzenie, że wykazane w nim zobowiązanie jest wymagalne - uprawnione jest twierdzenie, iż ww. tytuł wykonawczy może stanowić podstawę do wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej.

Na powyższe postanowienie R.J. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie przepisów:

art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 punkty 1, 2, 3, 6 i 10 u.p.e.a. poprzez bezzasadną odmowę uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego,

art. 124 § 1 i § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 18 i art. 33 punkty 1, 2, 3, 6 i 10 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uzasadnieniu przyczyn odmowy uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułu wykonawczego.

Ponadto na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. skarżący wniósł o przeprowadzenie uzupełniających dowodów z wszystkich dokumentów znajdujących się w aktach Naczelnika Urzędu Skarbowego "potwierdzających brak podstaw do prowadzenia czynności egzekucyjnych i spełnienie nienależnego świadczenia przez skarżącego, tj.: wniosku z dnia 23 stycznia 2013 r. o anulowanie wadliwego wezwania do spełnienia świadczenia nr [...] z dnia 30 listopada 2012 r. oraz odstąpienie od zamiaru wystąpienia przez wierzyciela z wnioskiem o wpis do Rejestru Dłużników Niewypłacalnych ze względu na spełnienie świadczenia zgodnie z ww. wezwaniem z wezwaniem do zwrotu przez wierzyciela nienależnie uzyskanej części świadczenia, pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 22 lutego 2013 r., gdyż jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości dotyczących wygaśnięcia obowiązków i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie".

W uzasadnieniu skarżący powtórzył argumenty podniesione w zażaleniu oraz dodatkowo powołał się na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 30 listopada 2012 r., które w jego ocenie potwierdza niezasadność wszczęcia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego. W ocenie skarżącego także odpowiedź ww. organu z dnia 22 lutego 2013 r. udzielona w związku z wnioskiem zobowiązanego z dnia 23 stycznia 2013 r. potwierdza brak podstaw do prowadzenia czynności egzekucyjnych. Skarżący wskazał również na fakt przedawnienia jego zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. na potwierdzenie czego przywołał wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1128/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 899/10 oraz z dnia 7 września 2011r. sygn. akt I SA/Gd 1257/10.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie wbrew wywodom skargi odpowiada prawu.

W pierwszej kolejności odnosząc się do wniosku skarżącego o przeprowadzenie uzupełniających dowodów z wszystkich dokumentów znajdujących się w aktach Naczelnika Urzędu Skarbowego, w tym wyszczególnionych przez niego pism, Sąd stwierdza, że dokumenty te, jako znajdujące się w aktach postępowania administracyjnego, podlegają ocenie na podstawie art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012r., poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a., i nie ma potrzeby przeprowadzania w tym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia należy przypomnieć, że postępowanie egzekucyjne służy doprowadzeniu do realizacji przez zobowiązanego jego obowiązku, co wynika z art. 1 u.p.e.a. Obowiązek ten wynika z kolei z tytułu wykonawczego. Nie jest to etap postępowania, na którym decyduje się o istnieniu obowiązku i jego wymiarze, takie kwestie rozstrzygają się bowiem na etapie postępowania podatkowego. Organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, jak stanowi o tym art. 29 § 1 u.p.e.a. Jest to przepis o kluczowym znaczeniu dla określenia uprawnień organu egzekucyjnego.

Poddane kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie dotyczy odmowy uwzględnienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, które wniesiono w oparciu o art. 33 u.p.e.a. Przepis ten przyjmuje ogólną zasadę, że zarzuty można wnieść tylko z przyczyn taksatywnie wymienionych w tym artykule (zawiera enumeratywny katalog okoliczności, które mogą być podstawą zarzutu). Zgodnie z jego treścią podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1/ wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2/ odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3/ określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4/ błąd co do osoby zobowiązanego;

5/ niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6/ niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7/ brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8/ zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9/ prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10/ niespełnienie wymogów określonych w art. 27.

W rozpoznawanej sprawie skarżący pismem z dnia 4 grudnia 2012 r. zgłosił zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym wszczętym na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 12 kwietnia 2012 r., nr [...], doręczonego skarżącemu 28 listopada 2012 r. Jako podstawę zarzutów skarżący przyjął przesłanki wynikające z art. 33 pkt 1-3, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a. podnosząc: wykonanie obowiązku; brak wymagalności obowiązku; określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji; niedopuszczalność egzekucji administracyjnej oraz niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a.

Sąd podziela stanowisko organów co do bezzasadności zgłoszonych przez skarżącego zarzutów. Odnosząc się do pierwszego z nich, tj. zarzutu wykonania obowiązku (art. 33 pkt 1 u.p.e.a.) wskazać należy, iż zgodnie z tytułem wykonawczym dochodzona jest należność z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień 2008 r. w kwocie 9 zł. Skarżący twierdzi, że obowiązek wykonano poprzez zaliczenie dokonanych przez niego wpłat i należnych mu nadpłat podatków. Organ odwoławczy ustalił, a ustalenia te nie zostały przez skarżącego skutecznie podważone, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 30 lipca 2010 r., nr [...] dokonał zaliczenia kwoty nadpłaty 557 zł na poczet zaległości podatkowej skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. w kwocie 156,80 zł (należność główna) oraz odsetek za zwłokę w kwocie 400,20 zł. Powołane postanowienie na dzień wydania zaskarżonego postanowienia z 1 marca 2013 r. pozostawało w obrocie prawnym.

Natomiast postanowienie z 14 lipca 2011 r., nr [...], którym organ zaliczył kwotę 556 zł na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. w kwocie 151,74 zł (należność główna) oraz odsetek za zwłokę w kwocie 404,26 zł zostało uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 7 września 2011 r., I SA/Gd 1257/10, od którego wniesiona została skarga kasacyjna. W konsekwencji nowe rozstrzygnięcie w tej sprawie nie zostało wydane przez organ podatkowy.

Nie jest rolą organu egzekucyjnego rozpatrującego zarzuty złożone w toku postępowania egzekucyjnego, ani Sądu dokonującego kontroli rozstrzygnięcia podjętego w tej sprawie, odnoszenie się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. Istotne jest to, że z akt sprawy nie wynika, aby w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego dochodzone na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego z dnia 12 kwietnia 2012 r. zobowiązanie (odsetki za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za grudzień 2008 r.) zostało wykonane na skutek zaliczenia jakiejkolwiek wpłaty bądź nadpłaty. Słusznie podniósł Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, że kwestia prawidłowości postanowienia wydanego w odrębnym postępowaniu podatkowym nie może być weryfikowana w przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym.

Nie można również podzielić zarzutu skarżącego dotyczącego braku wymagalności egzekwowanego obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (art. 33 pkt 2 u.p.e.a.), za czym – w jego ocenie – przemawia okoliczność spełnienia należnego świadczenia w związku z wezwaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z 30 listopada 2012 r. Przede wszystkim należy podnieść, że wezwanie to wystosowane zostało do skarżącego w trybie art. 56 ustawy z dnia z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jedn. Dz.U. z 2007 r., Nr 168, poz. 1186), a więc poza prowadzonym wobec niego postępowaniem egzekucyjnym. Zgodnie ze wskazanym przepisem na wniosek wierzyciela posiadającego tytuł wykonawczy wystawiony przeciwko osobie fizycznej wpisuje się do rejestru dłużników niewypłacalnych dłużnika, który w terminie 30 dni od daty wezwania do spełnienia świadczenia nie zapłacił należności stwierdzonej tytułem wykonawczym. Wezwanie to pozostawało zatem bez wpływu na zasadność wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, będąc elementem odrębnej procedury związanej z wpisaniem dłużnika do rejestru dłużników niewypłacalnych. Istotne jest natomiast to, że skoro wpłata dokonana przez skarżącego miała miejsce dopiero 17 stycznia 2013 r. (bez względu na to, czy została dokonana na wezwanie z dnia 30 listopada 2012 r., czy też z innych powodów), w dacie wszczęcia egzekucji objęty nią obowiązek nie był wykonany. Wyjaśnić należy, że zaległość podatkowa powstaje wówczas, gdy podatek nie został zapłacony w terminie płatności. Sam fakt niezapłacenia podatku, bez względu na inne okoliczności, skutkuje powstaniem zaległości. Powstaje ona z mocy prawa, następnego dnia po dniu, w którym upłynął termin płatności. W przypadku podatków powstających z mocy prawa, zaległości powstają niezależnie od wydania i doręczenia decyzji określających. Powstają one z mocy prawa, po upływie wynikającego z przepisów prawa podatkowego terminu płatności tego podatku. W decyzji określającej wysokość zobowiązania organ podatkowy wskazuje jedynie kwotę zobowiązań za poszczególne lata, które nie zostały zapłacone w terminie (a więc kwotę zaległości podatkowych). W rozpatrywanej sprawie skarżący nie zapłacił w ustawowym terminie odpowiedniej wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 rok, w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 6 czerwca 2011 r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 stycznia 2012 r., określił skarżącemu wysokość odsetek za zwłokę z tego tytułu, a zatem zarzut braku wymagalności obowiązku zgłoszony przez zobowiązanego nie znajduje uzasadnienia w aktach sprawy.

Chybione są także zarzuty dotyczące niewymagalności odsetek i określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji. Wskazać należy, że kwota należnych odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. została określona skarżącemu ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z 25 stycznia 2012 r. Organ odwoławczy wyjaśnił, że pomimo iż w sentencji powołanej decyzji wskazano łączną wysokość odsetek w kwocie 1244 zł, to z jej uzasadnienia wynika, że odsetki należne od zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień 2008 r. wyniosły 9 zł.

Trafnie podnosi Dyrektor Izby Skarbowej, że wpisanie w tytule wykonawczym nr [...] w pozycji 37 stawki odsetek w wysokości 14% nie ma znaczenia, gdyż stawka ta odnosi się wyłącznie do odsetek naliczanych w dalszym ciągu, a nie tych już naliczonych. Nadto w pozycji 35 ww. tytułu wyraźnie zakreślono, że odsetek nie pobiera się.

Sąd podziela także argumentację organu odnoszącą się do zarzutu dotyczącego niedopuszczalności egzekucji prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Zarzut ten, wymieniony w art. 33 pkt 6 u.p.e.a., dotyczy niedopuszczalności egzekucji ze względów formalnych. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., egzekucji administracyjnej podlegają podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy – Ordynacja podatkowa. Egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo – w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego – bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej (art. 3 § 1 u.p.e.a.). Przypomnieć należy, że w rozpoznawanej sprawie podstawą prowadzonej egzekucji jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z 25 stycznia 2012 r., którą utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych przez skarżącego w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności za 2008 r. Decyzja ta, wydana w wyniku weryfikacji decyzji organu pierwszej instancji, podlega wykonaniu. Brak jest podstaw do uznania, że wniesienie skargi do sądu administracyjnego lub też skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego automatycznie wstrzymuje jej wykonanie. Wniesienie przez skarżącego środków zaskarżenia od rozstrzygnięć czy to organu podatkowego, czy też sądu administracyjnego nie stanowiło żadnej przeszkody do wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęciu przeciwko zobowiązanemu postępowania egzekucyjnego. Nadmienić należy, że wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji może zostać orzeczone przez sąd, do którego wniesiono skargę lub przez organ, który wydał orzeczenie, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Chybiony jest wreszcie zarzut dotyczący wadliwości wystawionego tytułu wykonawczego (art. 33 pkt 10 u.p.e.a.) poprzez wskazanie nieprawidłowej treści podlegającego egzekucji obowiązku, błędnej wysokości odsetek, stawki odsetek, okresu naliczania odsetek oraz nieprawidłowej podstawy prawnej należności. Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, iż przepis art. 27 § 1 u.p.e.a. wymienia elementy, które powinien zawierać tytuł wykonawczy. Podane tam elementy nie wymagają bliższego wyjaśnienia, gdyż są oczywiste. Sam organ egzekucyjny z urzędu winien badać dopuszczalność egzekucji administracyjnej, tzn. między innymi powinien zwrócić uwagę na to czy wystawiony tytuł wykonawczy posiada wszystkie elementy wymienione w art. 27 u.p.e.a. Brak bowiem chociażby jednego z nich powoduje niedopuszczalność egzekucji w postępowaniu administracyjnym. W rozpoznawanej sprawie tytuł egzekucyjny zawierał wszystkie elementy wymienione w powołanym wyżej art. 27 u.p.e.a.

Sąd zwraca uwagę, że wprawdzie w pozycji 31 tytułu wykonawczego wierzyciel wskazał jako rodzaj należności podatek dochodowy w wysokości 19% pobierany od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, to jednak podstawą prawną egzekwowanej należności, co wyraźnie zaznaczono w tytule wykonawczym w pozycji 30 jest decyzja z 25 stycznia 2012 r., nr [...], którą określono wysokość należnych odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej trafnie wskazuje, że skarżący znając treść decyzji wymiarowej (doręczonej 14 lutego 2012 r.), nie powinien mieć wątpliwości co rodzaju egzekwowanej wobec niego zaległości, podobnie jak i co do okresu, od którego nalicza się przedmiotowe odsetki za grudzień 2008 r. Natomiast kwestie prawidłowości kwoty odsetek wykazanej w tytule wykonawczym oraz wskazania w pozycji 37 tego tytułu stawki odsetek w wysokości 14% zostały już omówione przez Sąd powyżej.

W tej sytuacji podniesiony przez skarżącego wyżej wymieniony zarzut nie znajduje żadnego uzasadnienia.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.