Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1511/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 pkt 3, art. 67b § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant starszy referent Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi C. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 21 sierpnia 2018 r. C. B. (dalej: "Strona", "Skarżąca") zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowej W. z prośbą o umorzenie zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych z za lata 2014-2017 wraz z odsetkami za zwłokę.

Skarżący wskazał, iż w marcu 2009 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Polski. Działalność związana była z nauczaniem języka angielskiego. Początkowo działalność gospodarcza i uzyskany z niej dochód pozwalały Stronie na regulowanie bieżących należności podatkowych, jednakże po niedługim czasie kondycja finansowa pogorszyła się znacznie, co uniemożliwiło terminowe regulowanie zobowiązań. Skarżący zaprzestał wykonywania jakiejkolwiek działalności w ramach prowadzonej firmy. Strona obecnie zatrudniona jest na 1/4 etatu w firmie B. Sp. z o.o., z czego uzyskuje wynagrodzenie w wysokości 525 zł brutto miesięcznie. Według Strony niemożność wywiązania się z obowiązku uregulowania należności podatkowych wynika ze złej kondycji finansowej, a brak środków pieniężnych oraz jakiegokolwiek majątku nie pozwala w żaden sposób na spłatę powstałego zadłużenia.

W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że na dzień wpływu wniosku, Strona posiadała do zapłaty zaległy podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 2014-2017 w wysokości 20 892 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 3 041 zł, liczonymi na dzień wpływu wniosku.

Wnioskując o ulgę w spłacie przedmiotowego podatku Strona wskazała zastosowanie pomocy w ramach de minimis. W formularzu "Informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis" Strona wskazała, że jest mikroprzedsiębiorcą i prowadzi działalność od 31 marca 2009 r. Strona wskazała, że odnotowuje rosnące straty, obroty podmiotu maleją, zwiększeniu ulegają zapasy podmiotu lub niewykorzystany potencjał do świadczenia usług. Strona wskazała, że zmniejsza się przepływ środków finansowych, zwiększa się suma zadłużenia, rosną kwoty odsetek od zobowiązań, wartość aktywów netto zmniejsza się. Zaistniały inne okoliczności wskazujące na trudności w zakresie płynności finansowej, tj. powstanie silnej konkurencji na rynku oraz brak klientów. Strona oświadczyła, że niniejsza pomoc de minimis będzie wykorzystana w związku z prowadzoną działalnością objętą Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) nr 85.59.A w zakresie nauki języków obcych. Ponadto Strona nie wykonuje działalności podlegającej wyłączeniu.

Po analizie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, iż Strona spełnia przewidziane prawem wymogi udzielania pomocy de minimis. Nie został przekroczony limit pomocy wynoszący 200.000 EUR, określony w Rozporządzeniu Komisji (UE) NR 1407/2013 z dnia 18.12.2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej o pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L. 352 z 24.12.2013r. str. 1). Dołączone zostały wszystkie dokumenty i informacje wymagane Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29.03.2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis (Dz. U. z 2010 r. nr 53 poz. 311 ze zm.). Wobec powyższego uznano, że nie ma formalnych przeszkód, aby organ podatkowy merytorycznie rozpatrzył wniosek o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Wnioskowane wsparcie uznano za dopuszczalne w świetle Rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013, jednak organ podkreślił, że ulga w spłacie zobowiązań podatkowych może być przyznana dopiero po zbadaniu przesłanek wynikających z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm., dalej: "O.p.").

Z załącznika "Informacja o stanie majątkowym osób prowadzących działalność gospodarczą oraz wspólników spółek cywilnych" wynika, iż Skarżący uzyskuje dochód w wysokości 525 zł brutto miesięcznie, wynikający z zawartej w dniu 7 marca 2018 r. umowy o pracę. Poza zaległościami w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2014-2017, Strona posiada także zaległości w ZUS w wysokości 102 725 zł. Ponadto Strona wskazała, że nie ponosi żadnych kosztów związanych z utrzymaniem podstaw egzystencji, ponieważ pozostaje na utrzymaniu rodziny. We wskazanym załączniku Strona nie wykazała jednak osób prowadzących wspólne gospodarstwo domowe, ani nie określiła ich dochodów. W swoim oświadczeniu Skarżący wskazał, że nie posiada nieruchomości, ani majątku ruchomego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") decyzją z [...] października 2018 r. odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego za lata 2014-2017 w wysokości 20 892,90 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Organ uznał, iż w rozpatrywanym przypadku brak jest podstaw do udzielenia wnioskowanej ulgi umorzeniowej.

Analizy sytuacji finansowej Strony pod kątem przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, NUS dokonał na podstawie dokumentów złożonych w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, a także na podstawie zeznań podatkowych złożonych dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Oceniając przedstawione przez Stronę deklaracje podatkowe za lata 2015-2017 organ uznał, że sytuacja finansowa Strony jest stabilna, a w 2017 r. dochody Skarżącego były większe niż w latach 2015 - 2016.

W ocenie organu przedstawione w niniejszej sprawie okoliczności nie wskazują na zaistnienie sytuacji trwale uniemożliwiającej uregulowanie przedmiotowej zaległości podatkowej oraz brak jest przesłanek wskazujących na występowanie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego.

W odwołaniu od ww. decyzji Strona zarzuciła organowi naruszenie art. 67a § 1 O.p., polegające na jego niewłaściwej interpretacji i niewłaściwego zastosowania oraz wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji przez uwzględnienie wniosku z dnia 21 sierpnia 2018 r. w całości, ewentualnie uchylenie ww. decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy przez organ podatkowy.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy ww. decyzję NUS.

DIAS podzielił argumentację organu pierwszej instancji i zauważył, że powołane we wniosku i odwołaniu przyczyny niemożności regulowania należnych zobowiązań podatkowych, subiektywnie dla Strony ważne, nie stanowią przesłanki wynikającej art. 67a O.p.

DIAS podkreślił, że obecna sytuacja Strony, nie należy do łatwych, jednak nie jest to sytuacja zagrażająca jej egzystencji. Organ odwoławczy odniósł się do okoliczności przyczyn powstania zaległości, wskazując, że umorzenie zaległości wraz z odsetkami za zwłokę nie może być traktowane jako sposób na poprawę sytuacji życiowej ani materialnej podatnika. DIAS podniósł, iż Skarb Państwa nie może ponosić konsekwencji za skutki niepowodzeń w prowadzeniu działalności gospodarczej. DIAS wskazał, że problemy zdrowotne Strony powstały dopiero w 2018 r., tj. znacznie później niż przedmiotowe zaległości podatkowe.

Odnosząc się do zarzutów odwołania DIAS stwierdził, że art. 67a § 1 O.p. ma charakter uznaniowy i odmowa udzielenia ulgi na podstawie tego przepisu nie stanowi jego naruszenia. Prowadzenie działalności gospodarczej, w tym zabezpieczenie środków na zapłatę wszelkich podatków i danin publicznych wiąże się z ryzykiem ponoszenia określonych konsekwencji.

Wedle organu, argumentacja podniesiona przez Stronę nie wskazuje na naruszenie wartości wspólnych, jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo czy zaufanie do organów władzy. Końcowo wskazano, że Strona ma możliwość wystąpienia z wnioskiem o spłatę zaległości podatkowych w ratach.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucił naruszenie:

- art. 67a § 1 pkt 3 O.p. polegające na jego niewłaściwej interpretacji i niewłaściwym zastosowaniu w sytuacji gdy spełnione zostały przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej,

- art. 7, art. 77 § 1, art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 z późn. zm., dalej: "k.p.a.") przez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stany faktycznego sprawy, niezebranie całego materiału dowodowego w sprawie, a w konsekwencji przyjęcie, że nie zachodzą przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej,

- art. 8 k.p.a. z uwagi na to, że organ wyższego stopnia nie przyczynił się do starannego i zgodnego z przepisami prawa prowadzenia postępowania w celu zagwarantowania równości wobec prawa, podważając zasadę ogólnego pogłębiania zaufania dla organów państwa.

W uzasadnieniu skargi, Skarżący wskazał miedzy innymi na niemożność prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwania dochodów wynika z jego stanu zdrowia (leczenie objawów depresji). Skarżący wyjaśnił, ze w pierwszej kolejności zaspokajane były jego potrzeby egzystencjalne oraz nałożone obowiązki alimentacyjne względem jego dziecka.

W ocenie Skarżącego powstały nadzwyczajne i wyjątkowe okoliczności, które to odróżniają go od innych podatników. Wskazał na brak wystarczających środków na pokrycie zaległości podatkowych i niemożność ich ratalnej spłaty.

W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko.

Pismem z 17 stycznia 2020 r. Skarżący wskazał na swoją ciężką sytuację zdrowotną i materialną załączając jednocześnie kserokopię decyzji Prezydenta miasta S. o przyznaniu na 6 miesięcy dodatku mieszkaniowego w wysokości 212,72 zł miesięcznie na okres od 1 grudnia 2019 r. do 31 maja 2020 r. oraz receptę na wykup leków wystawioną przez lekarza psychiatrę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna i podlegała oddaleniu.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2017 r., poz. 2188), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "P.p.s.a.").

Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 133 P.p.s.a. Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych istnieje bowiem możliwość prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Przy czym zauważyć należy, że zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego, gdyż rolą sądu jest kontrola prawidłowości działania organu administracji w zaskarżonej decyzji. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Sąd zbadał więc jej prawidłowość zarówno pod względem zastosowania przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazane podstawy prawne w zaskarżonej decyzji, zdaniem Sądu są prawidłowe i znalazły się w uzasadnieniach organów obu instancji, wbrew twierdzeniom Skarżącego.

Badając legalność zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie.

Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena prawidłowości wydanego rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy w zakresie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od 2014-2017 r. w wysokości 20 892,90 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości ci 3041 zł.

Zgodnie art. 67b § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a O.p., które stanowią pomoc de minimis, ale może to czynić w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Rozważania na ten temat zostały zawarte w decyzjach organów.

Podstawą materialno-prawną zapadłych w niniejszej sprawie decyzji jest w szczególności art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Przepis ten daje możliwość umorzenia ciążących na podatniku zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę, jeśli jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Wynikająca z tego przepisu norma prawna nie wyznacza w sposób kategoryczny prawnych konsekwencji dla określonego rodzaju stanów faktycznych, pozostawiając to uznaniu organu podatkowego. Ustawodawca zastrzegł bowiem, że w przypadku wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Komentowany przepis wprowadza do systemu prawa podatkowego tzw. luz decyzyjny (por. J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, PWN, Warszawa 1972, s. 222). Decyzje organów podatkowych mają w tych sprawach charakter uznaniowy.

Powyższe nie oznacza, że swoboda w przyznawaniu tego rodzaju ulg jest niczym nieograniczona. Wykładnia gramatyczna przepisu art. 67a § 1 O.p. daje podstawę do stwierdzenia, że do uznania administracyjnego, a więc możliwości wyboru określonego kierunku rozstrzygnięcia dochodzi po ustaleniu, iż w sprawie zaistniała przesłanka w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Jeśli żadna z tych przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy nie ma w tym zakresie możliwości wyboru konsekwencji prawnych i nie może przyznać wnioskowanej ulgi w spłacie podatku. Natomiast wykazanie istnienia którejś z wymienionych przesłanek, choć pozwala organowi podatkowemu na zastosowanie tej ulgi, to jednak do tego nie zobowiązuje. W tym przypadku organ podatkowy powinien najpierw wyważyć interes jednostki i interes majątkowy Skarbu Państwa lub gminy. Zasadą konstytucyjną jest bowiem obowiązek każdego obywatela do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków (art. 84 Konstytucji RP).

Ponadto w doktrynie wskazuje się, że uznanie administracyjne sprowadza się do tego, że organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi. Musi zatem wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Ustalenie istnienia tych przesłanek nie wiąże organu podatkowego w tym sensie, że nie musi on podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może bowiem - w ramach swojego uznania - zadecydować o odmowie odroczenia terminu, nawet wówczas, gdy istnieje np. "ważny interes podatnika". Decyzja taka wymaga stosownego uzasadnienia. Uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym przesłanek odroczenia (lub analogicznie umorzenia zaległości podatkowych), ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia (R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2011).

Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swych orzeczeniach podkreślał, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji wybór jest słuszny. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli legalności działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają natomiast badaniu co do ich zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 13 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, Lex nr 33404).

W wyroku z dnia 7 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1507/00, Lex nr 46473) NSA podkreślił, iż sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach. Przywołane poglądy Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Stosownie zatem do art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Z orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i wypowiedzi doktryny prawa wynika, że ważny interes podatnika nie może być utożsamiany jedynie z trudnościami finansowymi strony. O przesłance ważnego interesu dłużnika mówić można w razie znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, spowodowanych zdarzeniem losowym (np. powódź, pożar, kradzież lub inne zdarzenie uznane za wyjątkowe), uniemożliwiającego uregulowanie zaległości przez podatnika, przy równoczesnym uwzględnieniu normalnej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Przesłanki ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych. Warto tu przytoczyć pogląd (aprobowany przez Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę) wyrażony w wyroku NSA z dnia 15 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1685/14, LEX nr 2071192, że ważny interes podatnika nie może być utożsamiany wyłącznie z wydarzeniem nadzwyczajnym i losowym. Trudna sytuacja finansowa również może uzasadniać umorzenie zaległości podatkowej. Tym niemniej należy podkreślić, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności. Nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że akurat jego sytuacja uzasadnia zastosowanie ulgi (wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2016 r., II FSK 1298/14, LEX nr 2106529). Nie można też "ważnego interesu podatnika" upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na nim zobowiązaniach (zob. wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3001/13, wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r. sygn. akt II GSK 1000/09).

Przez interes publiczny natomiast rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą wzięcie pod uwagę wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. (zob. wyroki NSA: z dnia 22 kwietnia 1999 r. SA/Sz 850/98 i z dnia 10 marca 2009 r. I FSK 31/08, wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2016 r., II FSK 1298/14, LEX nr 2106529; Komentarz do art. 22 Ordynacji podatkowej [w:] C. Kosikowski, L. Etel,r. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2011, wyd. IV). Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji ulgi, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP). Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (zob. B. Dauter S. Babiarz, B. Gruszczyński,r. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. IX. Wolters Kluwer, 2015, komentarz do art. 67a O.p.).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że działania organów podatkowych i wyprowadzone z nich wnioski mieszczą się w zakresie powołanych przepisów i nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy, w skład którego wchodziły dokumenty zgromadzone przez organ podatkowy i informacje dostarczone przez Skarżącego, pozwalały na podjęcie ostatecznego rozstrzygnięcia.

Organy wskazując na trudną sytuację finansową wnioskodawcy zasadnie uznały, że nie jest to okoliczność, która sama w sobie mogłaby być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie ulgi. Powołując się na orzecznictwo sądowe organ zasadnie wskazał, że zawsze ulga w spłacie zobowiązania podatkowego leży w interesie faktycznym podatnika, w rezultacie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi, co prowadziłoby do absurdu. Dlatego ważne jest wykazanie nadzwyczajności tej sytuacji, w której podatnik znalazł się niezależnie od swojego postępowania. Na gruncie niniejszej sprawy organ słusznie uznał, że strona Skarżąca w okresie kiedy powstawały zobowiązania podatkowego będące obecnie przedmiotem wniosku o umorzenie, uzyskiwała przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże nie uiszczała swoim zobowiązań względem skarbu państwa. Podkreślić również należy, że każda osoba podejmująca ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej, powinna być świadoma wszelkich wynikających z tego faktu przywilejów i zagrożeń. W orzecznictwie podnosi się, że niepowodzenia w prowadzonej działalności, czy nieodpowiedni dobór kontrahentów nie mogą obciążać Skarbu Państwa.

Słusznie również organ zwrócił uwagę na fakt, że ważąc interes podatnika winno się mieć na uwadze także interes publiczny, a zatem mając na względzie to, iż wpływy z podatków i innych należności mają zaspokoić realizację różnych celów społecznych, odstąpienie od ich poboru, stanowiące wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady obowiązkowego płacenia podatków, winno być podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych powodów, których Skarżący na gruncie niniejszej sprawy nie wykazał.

Odnosząc powyższe rozważania prawne na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że przesłanki zarówno "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego" zostały przez organy obu instancji właściwie wyartykułowane i ocenione.

Dowody zgromadzone w aktach sprawy pozwalają na konkluzję, że Skarżący ma rzeczywiście przejściowo trudną sytuację materialną. Spowodowane to jest jego sytuacją zdrowotną (leczenie depresji). Zmuszony jest w związku z tym korzystać z pomocy społecznej. Z drugiej jednak strony Sąd zauważa, że oświadczenia majątkowe Skarżącego są niepełne i nie odzwierciedlają dochodów rodziny i poszczególnych jej członków. Co istotne Skarżący wskazuje, że jest na utrzymaniu rodziny i nie ponosi żadnych kosztów związanych z utrzymaniem podstaw egzystencji.

W aktach sprawy brak jest również dowodów jednoznacznie wskazujących, że ze względów zdrowotnych nie jest w stanie zarobkować. Samo zaświadczenie lekarskie podatnika wskazujące, że leczy się on u lekarza psychiatry, samo w sobie nie stanowi przesłanki do stwierdzenia wystąpienia ważnego interesu podatnika. Podkreślić należy, że Skarżący mając wieloletnie doświadczenie w nauce języka angielskiego może podjąć zatrudnienie u innego pracodawcy i osiągać dochody, na tezę przeciwną nie przedstawił jednoznacznych dowodów. Ponadto wyjaśnić należy, że problemy zdrowotne Skarżącego pojawiły się dopiero w 2018 r., co oznacza, że nie można uznać, że miały one wpływ na powstanie zaległości podatkowej, o których umorzenie Skarżący wnioskuje (2014-2017).

Rozważania organu w przedmiocie "ważnego interesu publicznego" zawarte w decyzjach obu organów oraz w odpowiedzi na skargę przekonują Sąd co do ich prawidłowości. Dodatkowo wskazuje na okoliczność istotną, a nie dość wyraźnie zaakcentowaną, iż wniosek o umorzenie należności dotyczy lat 2014-2017. W tym okresie Skarżący osiągał dochody i nie był w stanie bieżąco regulować swoich zobowiązań względem Państwa.

Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że pomimo, iż wynik przeprowadzonego postępowania nie jest zgodny z oczekiwaniami Skarżącego, nie może to oznaczać, że zaskarżona decyzja narusza prawo. Zdaniem Sądu w tej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, ani stanowiącego materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia art. 67a O.p. Materiał dowodowy został zebrany w zgodzie z przepisami postępowania. Dopuszczono jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Przedłożone przez stronę wyjaśnienia i dokumentację organy rozważyły i oceniły pod kątem przesłanek do zastosowania ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Zdaniem Sądu, postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo, w zgodzie z przepisami prawa. Stanowisko organu zostało wyjaśnione i uzasadnione.

Sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze naruszenia przepisów postępowania uznając, że wskazane przepisy art. 7, art. 8, art. 77 i art. 80 K.p.a. odpowiadają przepisom art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W ocenie Sądu postępowanie poprzedzające wydanie rozstrzygnięcia zostało przeprowadzone prawidłowo, materiał dowodowy był kompletny i został prawidłowo oceniony, bez uszczerbku dla zasady swobodnej oceny dowodów. Zatem zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. należy uznać za bezzasadny.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt, że organy podatkowe rozważyły w sposób wszechstronny wszystkie możliwe określone przepisami prawa przesłanki zastosowania ulgi z art. 67b § 1 pkt 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i wzięły pod uwagę wszystkie podnoszone przez Skarżącego okoliczności faktyczne i prawne, w wyniku czego podjęte zostały decyzje mieszczące się w granicach uznania administracyjnego, należało w oparciu o art. 151 P.p.s.a. skargę oddalić.