Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1599/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 9 pkt 10 lit. h, art. 1 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2010 nr 101 poz 649
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity
article: art. 120, art. 121 par. 1,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1969 nr 249 poz 25 art. 4 ust. 2 i art. 7 ust. 2
law: Dyrektywa Rady z dnia 17 lipca 1969 r. dotycząca podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (69/335/EWG)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2012 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 3517 zł (słownie: trzy tysiące pięćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. – po rozpatrzeniu odwołania R. (dalej "Skarżąca" lub "Spółka") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] grudnia 2010 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 36 972,00 zł z tytułu umowy pożyczki zawartej ze wspólnikiem Spółki – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z akt sprawy wynika, że na podstawie czterech umów pożyczki zawartych w roku 2008 pożyczkodawca będący wspólnikiem Skarżącej Spółki udzielił jej pożyczek od, których Skarżąca uiściła podatek od czynności cywilnoprawnych w łącznej kwocie 57 810,00 zł. Kwota ta została wpłacona na konto [...] Urzędu Skarbowego w W..

Następnie wnioskiem z 27 lipca 2010 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 57 810,00 zł. Zdaniem Spółki przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych uznające pożyczki udzielone spółce kapitałowej przez jej wspólnika za czynność opodatkowaną w latach 2007 – 2008, były niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego, którymi Polska była związana od dnia jej akcesji do Unii Europejskiej, a więc od 1 maja 2004 r. Skarżąca podnosiła, że polskie przepisy prawa były niezgodne z postanowieniami Dyrektywy 69/335/EWG.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. po rozpatrzeniu wniosku z dnia 27 lipca 2010 r. o stwierdzenie nadpłaty decyzją z [...] grudnia 2010 r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy, której dotyczy niniejsza sprawa, w wysokości 36 972,00 zł. Kwota ta była objęta łączną kwotą nadpłaty wykazanej we wniosku z dnia 27 lipca 2010 r.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji Spółka, działając przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie co do istoty sprawy. Pełnomocnik Spółki zarzucił decyzji organu pierwszej instancji naruszenie:

- art. 120 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako O.p.;

- art. 4 ust. 2w zw. z art. 7 Dyrektywy 69/335/EWG przez niezgodne z tymi przepisami wprowadzenie do polskiego porządku prawnego przepisów wprowadzających z dniem 1 stycznia 2007 r. opodatkowanie pożyczek udzielanych spółkom kapitałowym przez wspólników;

- art. 10 w zw. z art. 56 i art. 249 TWE przez niewypełnienie przez organy państwa obowiązków wynikających z członkostwa we Wspólnocie;

- art. 9 pkt 10 lit. a w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b, art. 1 ust. 1 pkt. 1 lit. k i art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako u.p.c.c., przez odmowę uznania wniosku Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty za zasadny.

Decyzją z [...] marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ powołując się na art. 1 ust. 1 pkt 1 lit k, art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 1 ust. 3 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. d oraz art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.c.c. stwierdził, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa spółki, a także zmiana umowy spółki. Natomiast za zmianę umowy spółki, na potrzeby tego podatku, uznaje się zarówno wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, jak również dopłaty i pożyczki udzielone spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza. W przypadku pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika lub akcjonariusza stawka podatku wynosi 0,5% wartości tej pożyczki.

Zdaniem organu odwoławczego faktem bezspornym jest, że 7 lutego 2008 r. Spółka zawarła umowę pożyczki ze swoim wspólnikiem której przedmiotem była kwota 7 394 300,00 zł. Opodatkowanie tej kwoty według stawki 0,5 % skutkowało określeniem zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 36 972,00 zł. Natomiast kwestią sporną jest – zdaniem organu – ustalenie czy pożyczka udzielona przez udziałowca winna być opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 2 u.p.c.c. ( w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) czy też podlega zwolnieniu bezpośrednio na podstawie przepisów Dyrektywy 69/335/EWG.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, bezspornym jest w sprawie, że zgodnie z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym, która jest ściśle powiązana z zasadą bezpośredniego skutku, w przypadku niezgodności prawa krajowego z normami prawa wspólnotowego bezwzględne pierwszeństwo i bezpośrednie zastosowanie mają normy prawa wspólnotowego. Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.

Organ odwoławczy podniósł, że zgodnie art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG, Państwa Członkowskie zobowiązane są do zwolnienia z podatku kapitałowego (w Polsce nazwanego podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wcześniej opłatą skarbową) wszystkich czynności, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50% lub niższą. Natomiast czynność dokonana przez Spółkę, tj. pożyczka zaciągnięta od akcjonariusza, nie była obligatoryjnie zwolniona z podatku kapitałowego mocą przepisów Dyrektywy 69/335/EWG i mieściła się w katalogu czynności podlegających zwolnieniu fakultatywnemu. Tenże katalog czynności został zawarty w art. 4 ust. 2 Dyrektywy 69/335/EWG, który stanowi m.in., iż operacje takie jak zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową, jeśli wierzyciel uprawniony jest do udziału w zyskach spółki (lit. c) oraz zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową u członka, współmałżonka lub dziecka członka, a także zaciągnięcie pożyczki u strony trzeciej, jeżeli jest ona gwarantowana przez członka, pod warunkiem że takie pożyczki mają taką samą funkcję jak zwiększenie kapitału spółki (lit. d), mogą nadal podlegać podatkowi kapitałowemu w zakresie w jakim były opodatkowane stawką 1% w dniu 1 lipca 1984 r. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 tej Dyrektywy 69/335/EWG, Państwa Członkowskie mogą zwolnić z podatku kapitałowego wszystkie operacje inne niż określone w ust. 1 lub naliczyć od nich podatek o jednolitej stawce nie przekraczającej 1%. Przepis ten pozostawił więc Państwom Członkowskim swobodę w podjęciu decyzji co do opodatkowania lub zwolnienia z podatku operacji m.in. wymienionych w art. 4 ust. 2 Dyrektywy. Dla ustalenia, czy pożyczka udzielona Spółce przez udziałowca powinna być zwolniona z podatku kapitałowego stosownie do treści art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG konieczne jest odwołanie się do przepisów krajowych, które obowiązywały w dniu 1 lipca 1984 r. W dacie tej w Polsce funkcję podatku kapitałowego pełniła opłata skarbowa, uregulowana w ustawie z dnia 19.12.1975 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. z 1975 r. nr 45, poz. 226).

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 lit. "d" tej ustawy, opłatę skarbową pobiera się od pism stwierdzających zawiązanie spółki przez osoby fizyczne i osoby prawne nie będące jednostkami gospodarki uspołecznionej. Natomiast § 54 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 maja 1983 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. nr 34, poz. 161) stanowią, iż opłata skarbowa od umowy spółki wynosi - od podstawy obliczenia opłaty: 1) od wkładów, których przedmiotem jest nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania 10%, 2) od innych wkładów 5%. Według ust. 3 § 54 podstawę obliczenia opłaty skarbowej stanowi przy zawiązaniu spółki - kapitał zakładowy, przy powiększeniu kapitału zakładowego spółki - kwota, o którą powiększono kapitał zakładowy. Z kolei stosownie do treści ust. 5 § 54 za kapitał zakładowy uważa się również pożyczki udzielone spółce przez jednego ze wspólników lub udziałowców, jeżeli ogólna suma niespłaconych pożyczek w dniu udzielenia pożyczki przekracza 50% kapitału zakładowego. Tym samym, ustawa o opłacie skarbowej jak i rozporządzenie do niej w § 54 ust. 5 wskazywało na opodatkowanie pożyczki. Jeżeli natomiast pożyczka taka nie spełniała warunku uznania jej za kapitał zakładowy, to podlegała opodatkowaniu na podstawie § 53 ust. 1 tego rozporządzenia na zasadach ogólnych.

Zdaniem organu powołane wyżej przepisy dają podstawę do twierdzenia, że przedmiotowa pożyczka mieściłaby się w zakresie opodatkowania opłatą skarbową w dniu 1 lipca 1984 r. Zatem na podstawie art. 7 ust. 2 Dyrektywy 69/335/EWG pożyczka ta mogła być podatkowana podatkiem według stawki nieprzekraczającej 1%.

W ocenie organu w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia zasady stand still przez to, że od 1 maja 2005 r. pożyczki udzielane przez wspólnika spółce kapitałowej zostały zwolnione od podatku na podstawie art. 9 pkt 10 lit. h u.p.c.c., a następnie z mocą od dnia 1 stycznia 2007 r. przepis ten został uchylony.

Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów Spółki podniesionych w odwołaniu i stwierdził, że brak jest podstaw by pominąć obowiązujące przepisy krajowe i zastosować przepisy wspólnotowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca działając przez pełnomocnika wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

- art. 120 w zw. z art. 121 § 1 O.p. przez ich niezastosowanie w niniejszej sprawie;

- art. 4 ust. 2w zw. z art. 7 Dyrektywy 69/335/EWG przez niezgodne z tymi przepisami wprowadzenie do polskiego porządku prawnego przepisów wprowadzających z dniem 1 stycznia 2007 r. opodatkowanie pożyczek udzielanych spółkom kapitałowym przez wspólników;

- art. 10 w zw. z art. 56 i art. 249 TWE przez niewypełnienie przez organy państwa obowiązków wynikających z członkostwa we Wspólnocie;

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że wprowadzenie przez polskiego ustawodawcę ponownego opodatkowania umów pożyczek udzielanych spółce przez wspólnika z dniem 1 stycznia 2007 r. było nieuprawnione i pozostaje w sprzeczności z przyjętą w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zasadą stand still oraz celem Dyrektywy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Skarżąca uiściła podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu pożyczki udzielonej jej przez wspólnika. W oparciu o przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2007 r. spółka pierwotnie potraktowała otrzymaną pożyczkę jako zmianę umowy spółki, która podlega opodatkowaniu wg stawki 0,5%. Uznawszy jednak, że w świetle unormowań Dyrektywy 69/335/EWG czynność ta była zwolniona od podatku, wniosła o stwierdzenie nadpłaty.

Zasadnicze znaczenie dla oceny legalności zaskarżonej decyzji ma powołany przez stronę skarżącą wyrok TSUE z 16 czerwca 2011 r. (C-212/10) wydany w następstwie pytania prawnego skierowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (I SA/Gl 731/09). W orzeczeniu tym dokonano interpretacji art. 4 ust. 2 nr 69/335 EWG w kontekście możliwości ponownego wprowadzenia przez państwo członkowskie podatku kapitałowego od pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez udziałowca w sytuacji, gdy państwo to wcześniej zrezygnowało z pobierania takiego podatku.

W przedmiotowej sprawie spór dotyczy tożsamego problemu, a mianowicie zasadności opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych pożyczki udzielonej Skarżącej przez udziałowca na podstawie przepisów przywracających wcześniej zniesiony obowiązek podatkowy w tym zakresie.

Argumentacja spółki zawarta w skardze zmierza do wykazania, że prawidłowa implementacja Dyrektywy 69/335/EWG do krajowego porządku prawnego nakazuje zwolnić z opodatkowania czynność polegającą na udzieleniu pożyczki przez udziałowca. Wymóg ten był spełniony w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2006 r., tj. w okresie obowiązywania art. 9 pkt 10 lit. h u.p.c.c., po czym – wbrew zasadzie stand still – ustawą z 16 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) przywrócono opodatkowanie przedmiotowych czynności z dniem 1 stycznia 2007 r.

Gwarancję prawidłowego zastosowania prawa wspólnotowego stanowią między innymi orzeczenia TSUE odpowiadające na pytania prawne sądów krajowych w przedmiocie interpretacji pierwotnego i wtórnego prawa wspólnotowego oraz ważności prawa wtórnego. Co do zasady wykładnia prawa wspólnotowego dokonana przez TS na podstawie art. 234 TWE wiąże tylko sąd krajowy, który skierował dane pytanie prawne i to tylko w konkretnej sprawie, bowiem brak jest wyraźnego przepisu nadającego tym orzeczeniom moc powszechnie obowiązującą. Faktycznie jednak orzeczenia prejudycjalne mają taką moc chociażby przez fakt powoływania się przez TSUE na wcześniejsze swoje orzeczenia. Również pominięcie orzeczeń Trybunału przez sąd krajowy może być potraktowane jako poważne i oczywiste naruszenie prawa wspólnotowego, co z kolei może stanowić jedną z przesłanek odpowiedzialności odszkodowawczej państwa.

W powołanym wyżej wyroku z dnia 16 czerwca 2011 r. TSUE wskazał, że z motywu pierwszego Dyrektywy 69/335/EWG wynika, iż miała ona na celu wspieranie swobodnego przepływu kapitału, uznanego za podstawową swobodę niezbędną do utworzenia rynku wewnętrznego. W tym celu, jak wynika z motywów od szóstego do ósmego, Dyrektywa ta zmierzała do ujednolicenia podatków od wkładów kapitałowych do spółek w ramach Unii Europejskiej przez wprowadzenie jednolitego podatku od gromadzenia kapitału, który może być naliczany tylko raz w ramach wspólnego rynku, a także przez zniesienie wszelkich innych podatków pośrednich o takich samych cechach jak ten podatek.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 lit. c) tej Dyrektywy 69/335/EWG w zakresie, w jakim były opodatkowane stawką 1% w dniu 1 lipca 1984 r. mogą nadal podlegać podatkowi kapitałowemu operacje m.in. takie jak zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową, jeśli wierzyciel uprawniony jest do udziału w zyskach spółki. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 i 2 Dyrektywy 69/335 EWG państwa członkowskie zwolnią z podatku kapitałowego operacje, inne niż operacje określone w art. 9, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50% lub niższą. Zwolnienie zależy od warunków, które w tamtym dniu były stosowane do przyznania zwolnienia lub, zależnie od okoliczności, nałożenia podatku według stawki 0,50% lub niższej (ust. 1). Państwa członkowskie mogą zwolnić z podatku kapitałowego wszystkie operacje inne niż określone w ust. 1 lub naliczyć od nich podatek o jednolitej stawce nieprzekraczającej 1% (ust. 2).

W Polsce, między 1 stycznia 2001 r. a 30 kwietnia 2004 r., art. 1 ust. 1 u.p.c.c. poddawał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawarcie umowy spółki, a także jej zmianę, o ile prowadziła do zmiany podstawy opodatkowania tym podatkiem. Art. 1 ust. 3 pkt 4 u.p.c.c. stanowił, że w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się dopłaty, pożyczki udzielane spółce przez wspólników (akcjonariuszy) oraz oddanie przez wspólnika (akcjonariusza) spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Art. 7 ust. 1 pkt 9 u.p.c.c. określał degresywną stawkę opodatkowania, wahającą się, w zależności od kwoty pożyczki, od 1% do 0,5% wartości czynności.

Ustawą z dnia 19 grudnia 2003 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 6, poz. 42) zwolniono z tego podatku pożyczki udzielone spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza. Zgodnie z art. 9 pkt 10 lit. h) u.p.c.c., w wersji obowiązującej od dnia 1 maja 2004 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399), zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej.

Powyższy przepis został uchylony z 1 stycznia 2007 r. na mocy ustawy z 15 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności prawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629). Przedmiotowe pożyczki zostały uznane za zmianę umowy spółki (art. 1 ust. 3 pkt 2 u.p.c.c.) i na mocy art. 7 ust. 1 pkt 9 objęte jednolitą stawką w wysokości 0,5%.

Ustawą z 7 listopada 2008 r. (Dz. U. nr 209, poz. 1319) transponowano do prawa polskiego Dyrektywę 2008/7 i w art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy ponownie zwolniono z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych pożyczki udzielane spółce kapitałowej przez wspólników lub akcjonariuszy.

TSUE mając na względzie przedstawiony wyżej stan prawny wskazał, że zgodnie z art. 4 ust. 2 Dyrektywy 69/335 określone operacje mogły, w zakresie, w jakim były opodatkowane stawką 1% w dniu 1 lipca 1984 r., nadal podlegać podatkowi kapitałowemu. Data 1 lipca 1984 r. dotyczy również Rzeczypospolitej Polskiej. Polska miała prawo, przystępując do Unii Europejskiej, utrzymać opodatkowanie tych czynności podatkiem kapitałowym, jednakże po tym, jak zrezygnowała z tego podatku z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej, nie miała już prawa go później przywrócić.

Trybunał argumentował, że art. 4 ust. 2 Dyrektywy 69/335 EWG, którego brzmienie odwołuje się do pojęcia ciągłości, należy interpretować w świetle celu wskazanego w motywach drugim i trzecim Dyrektywy 85/303 EWG, jakim jest ograniczenie, a nawet zniesienie podatku kapitałowego. Z motywu trzeciego Dyrektywy wynika, że z punktu widzenia owego celu tylko trudności budżetowe, jakie napotkałyby państwa członkowskie w razie zniesienia podatku kapitałowego, uzasadniają możliwość jego utrzymania przez te państwa, które nie zaniechały jego pobierania.

Zawarte w art. 4 ust. 2 Dyrektywy 69/335 EWG sformułowanie "mogą [...] nadal podlegać podatkowi kapitałowemu" należy więc interpretować w ten sposób, że możliwość opodatkowania przez państwa członkowskie wymienionych w owym ustępie czynności podatkiem kapitałowym wymaga nie tylko, by były one opodatkowane w rozumieniu tego przepisu na podstawie przepisów krajowych obowiązujących w dniu 1 lipca 1984 r., lecz także by podlegały następnie opodatkowaniu w sposób nieprzerwany. W przeciwnym razie państwo członkowskie nie może powoływać się na utratę przychodów jako uzasadnienie utrzymania podatku kapitałowego.

Wskazanie w art. 4 ust. 2 Dyrektywy 69/335 EWG daty 1 lipca 1984 r. nie upoważnia więc państw członkowskich, które w owym dniu poddawały omawiane czynności opodatkowaniu podatkiem kapitałowym, do ponownego wprowadzenia takiego podatku po jego zniesieniu. Byłoby to sprzeczne z brzmieniem wspomnianego przepisu, a także z celem omawianej Dyrektywy, jakim jest ograniczenie, a nawet zniesienie podatku kapitałowego.

W związku z powyższym państwo członkowskie, które po 1 lipca 1984 r. zwolniło, zgodnie z art. 7 ust. 2 Dyrektywy 69/335 EWG, określone czynności z opodatkowania podatkiem kapitałowym, nie może ponownie wprowadzić takiego podatku od tych czynności.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Polska, decydując się w dniu przystąpienia do Unii Europejskiej na zwolnienie z podatku pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika, nie mogła ponownie opodatkować tej czynności. Oznacza to, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązujące w 2007 i 2008 r., w zakresie opodatkowania pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika, są sprzeczne z Dyrektywą 69/335 EWG.

W przypadku stwierdzenia, że norma prawa krajowego jest sprzeczna z normą prawa wspólnotowego, sąd - mając na względzie ścisłe powiązanie zasady bezpośredniego skutku z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego - odmówi zastosowania sprzecznej z dyrektywą normy prawa krajowego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd stanął na stanowisku, że skoro w niniejszej sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 1 ust. 3 pkt 2 u.p.c.c. w brzmieniu obowiązującym w latach 2007 i 2008, to pożyczki udzielone skarżącej spółce przez jej udziałowca nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powołanego wyroku TSUE należało stwierdzić, że w skardze zasadnie podnoszono iż wskazane w tym wyroku naruszenie przez polskiego ustawodawcę zasady stand still stanowiło naruszenie art. 10 w zw. z art. 56 i art. 249 TWE przez niewypełnienie przez organy państwa obowiązków w zakresie ustawodawstwa krajowego, wynikających z członkostwa we Wspólnocie. Należy jednak podkreślić, że za to naruszenie prawa wspólnotowego organy podatkowe nie ponoszą odpowiedzialności. Niemniej jednak decyzje podatkowe wydane na podstawie przepisów prawa krajowego wprowadzonego z naruszeniem powołanych przepisów prawa wspólnotowego podlegają uchyleniu jako naruszające prawo.

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie organy nie naruszyły art. 120 i art. 121 § 1 O.p. W niniejszej sprawie organy działały na podstawie przepisów prawa wprowadzonych do krajowego porządku prawnego przez krajowego ustawodawcę. Zatem organy działały na podstawie prawa. Okoliczność, że prawo to było wadliwe, gdyż naruszało prawo wspólnotowe nie może, zdaniem Sądu, świadczyć o naruszeniu przez organy zasady praworządności (art. 120 O.p.). zarzut naruszenia tej zasady mógłby być podnoszony, gdyby decyzja podatkowa zostałaby wydana bez podstawy prawnej, co w niniejszej sprawie miejsca nie miało. Spór jaki zaistaniał w niniejszej sprawie pomiędzy organami podatkowymi i Skarżącą dotyczył zawiłej kwestii prawnej, której rozstrzygnięcie wymagało wystąpienia z pytaniem prawnym do TSUE. W tych okolicznościach rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii prawnej w zaskarżonej decyzji, jak się okazało po wydaniu powoływanego wyroku TSUE, w sposób niezgodny z prawem wspólnotowym nie może być oceniane jako naruszenie art. 121 § 1 O.p. W ocenie Sądu, naruszenie określonej w tym przepisie zasady zaufania podatników do organów podatkowych, w przypadku błędnej interpretacji przepisów prawa przez organ podatkowy wystąpić może, gdy interpretacja ta jest wadliwa w sposób oczywisty np. gdy pomija utrwalone poglądy doktryny i orzecznictwa sądowego lub jest w sposób oczywisty sprzeczna z regułami wykładni przepisów prawa. W rozpoznanej sprawie tego rodzaju wadliwa interpretacja przepisów prawa nie wystąpiła.

Rozpatrując sprawę ponownie organ uwzględni zaprezentowane wyżej stanowisko i w tym kontekście raz jeszcze oceni zasadność wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Z przedstawionych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego tj. art. 7 ust. 2, w związku z art. 4 ust. 2 Dyrektywy 69/335 EWG, a przez to - art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k, pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 u.p.c.c., w brzmieniu z lat 2007 – 2008, przez ich zastosowanie ze skutkiem dla art. 72 § 1 pkt 1 i art. 73 § 1 pkt 1O.p., zaś naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł o jej uchyleniu. Natomiast o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.