Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 195/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: art. 1a ust 1, art. 2 ust 1, art. 3 ust 1 pkt 1, art. 4 ust 1, art. 5 ust 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 21
journal: Dz.U. 2019 poz 725
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędziowie: WSA Urszula Zięba (spr.) WSA Stanisław Grzeszek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 lipca 2020r. sprawy ze skargi S. D. i M. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2019r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie [...]zł (cztery tysiące pięćset trzydzieści pięć złotych).


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 12 grudnia 2019r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...] i Gminy M. z dnia 29 listopada 2018r., nr [...]/2018 w przedmiocie ustalenia dla S. D. oraz M. D. podatku od nieruchomości za 2018r. w wysokości [...] zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym; Organ I instancji wydał w dniu 29 listopada 2018r. decyzję, o której mowa powyżej. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż w trakcie prowadzonych czynności sprawdzających ustalono, że ww. podatnicy błędnie wyliczyli kwotę należnego podatku od nieruchomości za 2018r., poprzez ujęcie w złożonej informacji, jednego budynku o powierzchni użytkowej 425,50mkw. Wskazano, że postępowanie podatkowe, prowadzone przed wydaniem decyzji przez organ I instancji, doprowadziło do stwierdzenia, że przedmiotem opodatkowania są dwa budynki, odpowiednio o powierzchni użytkowej 535,50m2 i 425,50m2, o powierzchni łącznej 961m2.

Od powyższej decyzji ww. podatnicy złożyli odwołanie. W obszernym wywodzie odwołania wskazano, że decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o źle ustalony stan faktyczny. W tym zakresie sformułowano m.in. zarzut naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197, art. 198 § 1 o.p. Zdaniem podatników, wiata magazynowa (budowla) została zakwalifikowana, jako budynek. W kontekście powyższego ustalenia, zarzucono organowi naruszenie art. 1, art. 1a ust. 1 pkt 1-3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1-5 u.p.b. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. W treści odwołania został złożony wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii prywatnej rzeczoznawcy z zakresu prawa budowlanego/architektury w przedmiocie ustalenia charakteru przedmiotowej wiaty magazynowej, w zakresie zgodnym w prowadzonym postępowaniem. Wniosek ten został cofnięty pismem z dnia 18 lutego 2019r. Podatnicy wnieśli o uchylenie decyzji w całości i ustalenie całego zobowiązania podatkowego na kwotę zgodną z u.p.o.l., z uwzględnieniem okoliczności, że położona w M. przy ul. [...] wiata magazynowa o pow. 535,50 m2 nie powinna stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, SKO w K. wydało decyzję z dnia 12 grudnia 2019r., o której mowa na wstępie. W uzasadnieniu powołano się m.in. na treść art. 1a ust. 1, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U.2017.1785, dalej: "u.p.o.l."), art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. 2019 poz.725, dalej: "u.p.g.k."). Następnie wskazano na treść wypisu z ewidencji gruntów i uznano, że potwierdza on, iż na zakupionych działkach, znajdują się dwa budynki o powierzchni zabudowy 452m2 i 548m2. Organ odwoławczy wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. W judykaturze prezentowany jest pogląd, podzielany również przez skład Kolegium, że do czasu zmiany ewidencji gruntów i budynków, obowiązujące w niej zapisy, wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy. Tak długo, jak długo zawarte w ewidencji zapisy nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie jest władny do przyjęcia innego przeznaczenia nieruchomości na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości. Nadto SKO wskazało, że okoliczność posadowienia na działkach nr [...],[...] i [...] w M. gm. M. dwóch budynków, potwierdza opis do projektu zagospodarowania działek, wchodzących w skład projektu budowlanego, zatwierdzonego decyzją o pozwoleniu na budowę z dnia 25 czerwca 2004r., znak [...]. Odnosząc się do wniosku podatników w zakresie przeprowadzenia dowodu z fotografii dołączonych do pisma z dnia 18 lutego 2019r. oraz dowodu z oględzin, organ II instancji wskazał, że okoliczności te stwierdzono wystarczająco innym dowodem. [...] jednak, Kolegium stwierdziło, że na podstawie przedłożonych fotografii nie jest możliwe ustalenie, czy magazyn stalowy, znajdujący się na nich, to budowla, czy budynek. Biorąc powyższe pod uwagę, Kolegium stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo ustalił w przedmiotowej sprawie wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2018r., stosując stawki właściwe dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania, wynikające z uchwały Rady Miejskiej w Miechowie nr XI1/168/2015 z dnia 21 października 2015r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. W konsekwencji, utrzymano w mocy decyzję organu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, skarżący ww. decyzję zaskarżyli w całości i zarzucili jej naruszenie:

- art. 122 o.p., poprzez brak podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a to chociażby, poprzez brak oględzin wiaty magazynowej przez organ;

- art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 180 § 1 o.p., art. 122 o.p. oraz

art. 198 § 1 o.p., poprzez brak podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań, w tym w szczególności niezebranie przez organ i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, a zwłaszcza nieprzeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości w sytuacji, gdy skarżący kwestionowali kwalifikowanie wiaty magazynowej, jako budynku w rozumieniu przepisów u.p.o.l. i wprost wnosili o przeprowadzenie przez organ dowodu z oględzin;

- art. 191 o.p., poprzez dokonanie przez organ ustaleń stanu faktycznego, w szczególności kwalifikacji wiaty magazynowej, jako budynku w rozumieniu przepisów u.p.o.l., w oparciu o niepełny materiał dowodowy, pomijając całkowicie twierdzenia skarżących i nie dokonując oględzin wiaty, ani nie posiłkując się (gdyby po dokonaniu oględzin taka potrzeba zachodziła) opinią biegłego z zakresu budownictwa;

- art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, poprzez utrzymanie

przez SKO w K. decyzji podatkowej organu I instancji w sytuacji, gdy została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania, mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie oraz z przepisów prawa materialnego, co skutkować powinno uchyleniem tej decyzji w całości i wydaniem orzeczenia merytorycznego, ustalającego podatek, zgodnie z przepisami u.p.o.l.;

- art. 21 ust. 1 u.p.g.k., poprzez jego błędną wykładnię i uznanie przez organ, że zapisy ewidencji gruntów i budynków bezwzględnie wiążą wszystkie organy (w tym organy podatkowe) i sądy, podczas gdy ewidencja ta obejmuje m.in. budynki w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane, a pojęcie budynku na potrzeby podatkowe zostało przez ustawodawcę zdefiniowane odrębnie w przepisach u.p.o.l., a ponadto prezentowana przez organ wykładnia prowadziłaby do bardzo istotnego ograniczenia fundamentalnej dla postępowania podatkowego zasady prawdy obiektywnej określonej w przepisie art. 122 o.p.;

- art. 1a ust 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1, 2, 3, 4, 5 u.p.b., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne ustalenie przez organ, że wiata magazynowa, znajdująca się na nieruchomości skarżących, stanowi budynek w rozumieniu przepisów u.p.o.l., a zatem stanowi przedmiot opodatkowania, choć na podstawie okoliczności faktycznych należało ocenić, że nie jest ona trwale związana z gruntem i że stanowi ona tymczasowy obiekt budowlany.

W uzasadnieniu skargi, skarżący podnieśli, że organ, prowadzący postępowanie podatkowe nie dochował należytej staranności i nie wykonał wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Skarżący wyraźnie wskazywali organowi, że nie zgadzają się z oceną, że wiata magazynowa jest budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.l. Mimo podnoszonych przez skarżących wątpliwości, organ nie podjął się przeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości, nawet po zgłoszeniu przez nich formalnego wniosku o przeprowadzenie oględzin pismem z dnia 12 lutego 2019r., do którego to pisma dołączone zostały także fotografie wiaty magazynowej. Brak oględzin, zdaniem skarżących, dziwić może również z tego względu, że w uzasadnieniu swojej decyzji SKO w K. wskazało, że na podstawie przedłożonych fotografii nie jest możliwe ustalenie, czy wiata magazynowa znajdująca się na fotografiach to budynek, czy budowla. Brak przeprowadzenia dowodu z oględzin wiaty magazynowej, istotnie godzi w szereg zasad, jakie regulują postępowanie podatkowe. Brak taki potraktowany może być, jako naruszenie przez organ zasady prawdy obiektywnej określonej w przepisie art. 122 o.p., ale także, jako złamanie zasady określonej w przepisie art. 187 § 1 o.p., który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Natomiast w kwestii naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, skarżący wskazali, że organ dokonał błędnej i zbyt daleko idącej wykładni art. 21 ust. 1 u.p.g.k., wskazując, że zapisy zawarte w ewidencji, wiążą wszystkie organy i sądy tak długo, jak długo nie ulegną zmianie, a organ podatkowy nie jest władny ku temu, aby w postępowaniu podatkowym, przyjąć inny charakter nieruchomości. Takie rozumowanie, prowadzi w istocie do całkowitego zignorowania przez organ podstawowej dla postępowania podatkowego zasady prawdy obiektywnej, określonej w przepisie art. 122 o.p. Gdyby zatem uznać, że organ związany jest zapisami ewidencji, wówczas nie mogłoby dojść do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w sytuacjach, gdy zapisy ewidencji nie odpowiadają stanowi rzeczywistemu. Na potwierdzenie, że wykładnia przepisu art. 21 ust. 1 u.p.g.k., dokonana przez organ jest błędna, skarżący przytoczyli orzeczenia potwierdzające ich stanowisko.

Odnosząc się z kolei do naruszeń przepisów u.p.o.l. wskazano, że ustawa ta definiuje budynek, jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.).

W ocenie skarżących, wiata magazynowa, której fotografie załączone są do pisma skarżących z dnia 12 lutego 2019r. nie stanowi budynku w rozumieniu przepisów u.p.o.l. Jest to stalowa hala o kształcie walca z prostopadłymi ścianami szczytowymi, w których znajdują się otwory wjazdowe/wyjazdowe z hali. W ocenie skarżących trudno nazwać przegrodami budowlanymi, płaty blachy falistej o grubości 0,6 mm, które stanowią poszycie całej wiaty magazynowej. Zdaniem skarżących, wiata magazynowa nie posiada także dachu. Funkcje dachu i ścian, spełnia wsparte na łukowej konstrukcji poszycie z blachy falistej, które w górnej jego części jest jedynie wymienione we fragmentach na elementy z tworzywa sztucznego. Jak już jednak wspomniano, nie sposób traktować tego poszycia, jako przegród budowlanych w rozumieniu przepisów u.p.b., a tym samym nie sposób twierdzić, że stanowią one dach, czy też ściany. Stwierdzono też, że konstrukcja wiaty magazynowej nie jest trwale z gruntem związana. Powyższe potwierdza projekt budowlany z 2004r., złożony w Starostwie Powiatowym w M.. Osoba posiadająca fachową wiedzę z zakresu budownictwa w punkcie 6 części opisowej wyraźnie stwierdziła, że "obiekt (tj. projektowana wiata magazynowa) nie jest trwale związany z gruntem - nie zachodzi więc potrzeba wykonania ekspertyzy geotechnicznej". Sposób przymocowania wiaty do podłoża (do betonowych niezbrojonych słupków) także świadczy o tym, że połączenie z gruntem nie ma charakteru trwałego. Potwierdza to też użycie w projekcie budowlanym zwrotu "obiekty będące przedmiotem niniejszego opracowania nie są obiektami trwale związanymi z gruntem, są rozbieralne i przenośne". Organ II instancji całkowicie pominął również podnoszoną przez skarżących okoliczność, że wiata stanowi tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 5 u.p.b. Na tymczasowy charakter wiaty magazynowej również wskazuje projekt budowlany z 2004r., gdzie już na samym wstępie określono projektowaną wiatę magazynową, jako "budynek magazynowy tymczasowy". Powtórzone to zostało następnie w punkcie 4 "Przeznaczenie obiektu", gdzie wskazano, że "projektowane hale przeznaczone są głównie, jako obiekty magazynowe tymczasowe" i "obiekty będące przedmiotem niniejszego opracowania nie są obiektami trwale związanymi z gruntem, są rozbieralne i przenośne". Zauważono również, że w punkcie "wskazówki eksploatacyjne" wskazano, że po upływie 10 lat obiekt należy rozebrać, dokonać starannego przeglądu i po uzyskaniu prolongaty czasu eksploatacji można go zmontować ponownie na okres 10 lat (dowód: projekt budowlany z 2004r.) Zdaniem skarżących, powyższych okoliczności nie brał pod uwagę ani organ I instancji, ani SKO.

Wobec tak sformułowanych zarzutów i argumentacji skargi, wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji w całością a także o zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i ;procesowym, nie jest przy tym - co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

Przedmiotem oceny Sądu była kwestia ustalenia skarżącym zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018r. w kontekście sporu czy położona w M. przy ul. [...] wiata magazynowa/wg skarżących czy budynek/wg organu o pow. 535,50 m2 powinien stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

SKO w K. - powołując się m.in. na treść art. 1a ust. 1, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U.2017.1785, dalej: "u.p.o.l."), art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. 2019 poz.725, dalej: "u.p.g.k.) wskazało, iż treść wypisu z ewidencji gruntów potwierdza, iż na zakupionych przez skarżących działkach, znajdują się dwa budynki o powierzchni zabudowy 452m2 i 548m2 (jak wykazało postępowanie 535,50m2). Zatem wiata magazynowa, znajdująca się na nieruchomości skarżących, stanowi budynek w rozumieniu przepisów u.p.o.l., a więc przedmiot opodatkowania,

Według skarżących natomiast, nie jest ona trwale związana z gruntem i stanowi tymczasowy obiekt budowlany. Jest to stalowa hala o kształcie walca z prostopadłymi ścianami szczytowymi, w których znajdują się otwory wjazdowe/wyjazdowe z hali. Trudno też nazwać przegrodami budowlanymi, płaty blachy falistej o grubości 0,6 mm, które stanowią poszycie całej wiaty magazynowej. Wiata magazynowa nie posiada także dachu. Funkcje dachu i ścian, spełnia wsparte na łukowej konstrukcji poszycie z blachy falistej, które w górnej jego części jest jedynie wymienione we fragmentach na elementy z tworzywa sztucznego. Nadto, konstrukcja wiaty magazynowej nie jest trwale z gruntem związana.

Uwzględniając przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, Sąd – po analizie akt postępowania oraz argumentów stron postępowania – stwierdza, ze skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na uwzględnienie zasługuje przede wszystkim zawarty w skardze zarzut dotyczący wadliwego ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia i oparcie go wyłącznie i z pominięciem wniosków dowodowych skarżących, na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków.

W kontekście tego zarzutu i wobec ciążącego na organie podatkowym obowiązku oparcia się przy określeniu zobowiązania w podatku od nieruchomości na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, przede wszystkim wyjaśnić należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, wielokrotnie rozważano rolę ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatków w kontekście brzmienia art. 21 ust.1 P.g.k., zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przy tym, w orzecznictwie tym dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego - stosownie do przywołanej regulacji - organ podatkowy nie może samodzielnie, na przykład, dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych – niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce w sytuacji, gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi (np. zawartymi w ustawie o księgach wieczystych i hipotece) lub też musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych, tj. na podstawie art.180 § 1 w związku z art.194 § 3 O.p. A zatem, dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Co do zasady postępowanie podatkowe, czy też postępowanie przez sądem administracyjnym, nie stanowi drogi prawnej ustalenia, kwestionowania lub weryfikowania oznaczenia i powierzchni nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości (wyrok NSA z dnia 20 lipca 2016 r., II FSK 1840/14, i powołane tam orzecznictwo; wyrok NSA z dnia 3 lipca 2018 r., II FSK 1635/16).

Podkreślić ponadto należy, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. Ordynacja podatkowa dopuszcza jednak możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Oznacza to, że przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym. Również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym (wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2016 r., II FSK 2521/15), wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2018 r., II FSK 3635/16).

W sytuacji zatem istotnej rozbieżności między stanem rzeczywistym, a zapisami ewidencji gruntów i budynków jakkolwiek w postępowaniu podatkowym organy podatkowe nie mogą kwestionować zasadności dokonanej przez właściwy organ ewidencyjny klasyfikacji nieruchomości, to wobec istotnych sprzeczności tych danych z ustalonym w postępowaniu podatkowym stanem faktycznym, organ podatkowy nie może bezkrytyczne powoływać się na zasadę związania danymi ewidencyjnym, jeżeli może to prowadzić to do wydania rozstrzygnięć, które w istotny sposób mogą naruszyć prawo. Mając na uwadze przywołane wyżej wyjątki od zasady związania danymi ewidencyjnymi, sformułowanymi w orzecznictwie sądów administracyjnych, Sąd przyjął, że taki wyjątek zachodzi w sytuacji, gdy oparcie się wyłącznie na danych ewidencyjnych uniemożliwia prawidłowe zastosowanie właściwych przepisów ustawy podatkowej (np. wyrok NSA z dnia 10 maja 2019r. sygn. II FSK 1845/17, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 listopada 2019r. sygn. I SA/Gl 116/19 czy wyroki WSA w Poznaniu: z dnia 28 lutego 2018r. I SA/Po 1176/17, z dnia 16 listopada 2017 r., I SA/Po 709/17).

W judykaturze wyrażono też zdecydowany pogląd, który Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę w pełni podziela, zgodnie z którym, "należy sprzeciwić się takiemu rozumieniu art. 21 ust. 1 P.g.k., które prowadziłoby do wydania przez organ podatkowy rozstrzygnięć na podstawie ewidencji gruntów niezgodnej ze stanem rzeczywistym a równocześnie z oczywistym pokrzywdzeniem podatnika. W okolicznościach konkretnej sprawy WSA zasadnie podkreślił, że nie można czynić z aspektów formalnych celu samego w sobie, nie dostrzegając w tle jednostki i jej praw, zapominając, że procedura (w tym przypadku procedura zmiany danych w ewidencji i skutek zmian) jest jedynie swoistym instrumentarium dla realizacji norm prawa materialnego, w tym także dla ochrony podstawowych praw i wolności jednostek. Nawiązując do ustalonych w tamtej sprawie bezspornych okoliczności faktycznych Sąd ten stwierdził, że skutki finansowe (podatkowe) błędów i zaniedbań podmiotów publicznych (w tym organów ewidencyjnych i państwowego właściciela nieruchomości) nie mogą obciążać osób (dzierżawców) nieświadomych dokonywanych (nieuzasadnionych) zmian w ewidencji, którym z tego powodu nie można zarzucić żadnego zaniedbania. Z podanych względów niedopuszczalne byłoby też obciążanie tych podatników podatkiem od nieruchomości także za okres trwania zainicjowanego przez nich postępowania ewidencyjnego, zakończonego przywróceniem prawidłowego oznaczenia gruntu" (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 25 kwietnia 2018 r., I SA/Sz 18/18).

NSA stwierdził z kolei w cytowanym wyżej wyroku, że formalistyczna wykładnia art. 21 P.g.k. nie może prowadzić do ograniczenia fundamentalnej dla postępowania podatkowego zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej). NSA wskazał także, że jakkolwiek organy podatkowe są zobowiązane do przestrzegania zasady praworządności (zob. art. 7 Konstytucji RP, którego konkretyzację w odniesieniu do postępowania podatkowego stanowi art. 120 Ordynacji podatkowej), to winny brać pod uwagę również zasady sprawiedliwości społecznej, które w myśl art. 2 Konstytucji RP winny być urzeczywistniane przez Rzeczpospolitą Polską. Niemożliwe do pogodzenia z zasadami sprawiedliwości społecznej jest natomiast przerzucanie na podatnika konsekwencji działań organów administracji publicznej dokonywanych z naruszeniem prawa.

Sąd – co wyżej podkreślono – w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę powyższe poglądy podziela. W konsekwencji stwierdza, że zasługiwały na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego (art. 122, 187§1 w zw. z art. 180 §1, art. 198 §1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej). Organ, prowadzący postępowanie podatkowe – abstrahując od powołanych i utrwalonych już w orzecznictwie poglądów – nie dochował należytej staranności i nie wykonał wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Skarżący wyraźnie wskazywali organowi, że nie zgadzają się z oceną, że wiata magazynowa jest budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.l., przedstawiali też dowody oraz składali wnioski dowodowe lecz mimo to organ nie podjął się przeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości, nawet po zgłoszeniu formalnego wniosku w tym zakresie. SKO w K. w oderwaniu od zaoferowanych dowodów, ich wymowy i wątpliwości jakie z nich powinny powstać wskazało jedynie, że "na podstawie przedłożonych fotografii nie jest możliwe ustalenie, czy wiata magazynowa znajdująca się na fotografiach to budynek, czy budowla". Słusznie więc skarżący podnosili, że "brak przeprowadzenia dowodu z oględzin wiaty magazynowej godzi w szereg zasad, jakie regulują postępowanie podatkowe. Brak taki potraktowany może być, jako naruszenie przez organ zasady prawdy obiektywnej określonej w przepisie art. 122 o.p., ale także, jako złamanie zasady określonej w przepisie art. 187 § 1 o.p., który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy".

Konsekwencją zaniechań proceduralnych oraz bezkrytycznego oparcia się na danych z Ewidencji Gruntów i Budynków było nieprawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze, a to; - art. 1a ust 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1, 2, 3, 4, 5 u.p.b., przez organy obydwu instancji a nadto wadliwe utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji czym naruszono przepis art. art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, w sytuacji, gdy została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania, mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie oraz z przepisów prawa materialnego, co skutkować powinno uchyleniem tej decyzji.

W tym stanie rzeczy na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) oraz art. 135 ustawy p.p.s.a. orzeczono jak w pkt I sentencji.

Orzeczenie o kosztach w pkt II oparto na dyspozycji przepisu art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.