Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 2236/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, Protokolant Karolina Niemiec, , po rozpoznaniu w dniu 20 października 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej małoletniego O. S. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 października 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 63/19 w sprawie ze skargi małoletniego O. S. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 listopada 2018 r., nr 2401-IOD4_.4104.81.2018.8 UNP: 2401-18-185479 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od małoletniego O. S. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego M. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 8.10.2019 r. o sygn. I SA/Gl 63/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę małoletniego O.S. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 15.11.2018 r., nr 2401-IOD4_4104.81.2018.8 UNP:2401-185479, wydaną w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gliwicach do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata), który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 4a ust. 1 i 2 ustawy z 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm., dalej: u.p.s.d.) przez:

1. niewłaściwe jego niezastosowanie w przypadku, gdy skarżący w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o nabyciu własności rzeczy, zgłosił nabycie własności właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego i jednocześnie uprawdopodobnił fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu;

2. niewłaściwą jego wykładnię przez przyjęcie, że w przypadku dowiedzenia się o składnikach majątkowych nabytych w drodze dziedziczenia w trakcie biegu terminu 6 miesięcznego, liczonego od prawomocności postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, termin ten nie rozpoczyna swojego biegu i kończy się po 6 miesiącach od daty powzięcia wiedzy o majątku, lecz pozostaje terminem liczonym od prawomocności postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS w Katowicach wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem podlega oddaleniu. Sformułowano w niej wyłącznie zarzuty naruszenia prawa materialnego.

Zwrócić należy uwagę, że w zaskarżonym wyroku WSA w Gliwicach – oddalając skargę – orzekał będąc związany wyrokiem NSA z 20.10.2017 r., II FSK 2827/15, którym uchylono wyrok WSA w Gliwicach z 12.03.2015 r., I SA/Gl 900/14. Ponadto w sprawie, już po wydaniu ww. wyroku przez NSA, orzekał WSA w Gliwicach, który wyrokiem z 14.05.2018 r., SA/Gl 1396/17 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 24.06.2014 r.

Jak już powyżej nadmieniono, skarżący w części wstępnej nie formułuje zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w tym nie zarzuca naruszenia art. 190 p.p.s.a. W uzasadnieniu natomiast skargi kasacyjnej, powołując się na zasadę z art. 121 § 1 o.p., pełnomocnik skarżącego podnosi, że "Sąd winien wziąć pod uwagę wyjątkowość okoliczności towarzyszących nabyciu spadku. (...) Mając na względzie cel przepisu umożliwiającego zwolnienie określonego kręgu osób z podatku od spadków i darowizn, przy nieznacznym przekroczeniu, zdaniem organu, terminu do zgłoszenia nabycia własności rzeczy, organ podatkowy a za nim Sąd winien postąpić na korzyść skarżącego tym bardziej, iż jako osoba małoletnia nie działał on bezpośrednio w niniejszej sprawie, lecz przez swojego przedstawiciela ustawowego. Dodatkowo, z ostrożności procesowej skarżący, nie godząc się ze stanowiskiem Sądu (str. 12 uzasadnienia wyroku) i konsekwentnie twierdzi, iż jako osoba małoletnia nie może on ponosić negatywnych konsekwencji z tego powodu, że jego przedstawiciel ustawowy zgłosił nabycie własności rzeczy z przekroczeniem ustawowego terminu. W niniejszej sprawie skarżący stoi na stanowisku, iż dla niego jako osoby małoletniej w ogóle nie biegnie termin do zgłoszenia nabycia rzeczy po zmarłym, aż do czasu osiągnięcia przez niego pełnej zdolności do czynności prawnych. Należy wszak wskazać, iż zaskarżona decyzja organu podatkowego nakłada na skarżącego obowiązek zapłaty podatku, który to musiałby obciążyć wyłącznie majątek małoletniego. Zdaniem skarżącego taka sytuacja jest niedopuszczalna, jako że małoletni nie może ponosić tak daleko idących negatywnych konsekwencji niebędących bezpośrednio wynikiem zawinionego działania osoby nabywającej własność rzeczy w wyniku ustawowego porządku dziedziczenia".

3.2. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd organów podatkowych oraz WSA w Gliwicach, że toku postępowania w sposób bezsporny wykazano, iż skarżący, reprezentowany przez matkę, dowiedział się o składnikach majątku wchodzących do spadku po zmarłym ojcu odpowiednio w dniu 3.06.2013 r. w odniesieniu do nieruchomości zabudowanej oraz kilka dni po tej dacie w odniesieniu do nieruchomości niezabudowanej. Bezspornym jest również to, że postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku przez podatnika uprawomocniło się z dniem 18.03.2013 r., gdzie termin 6-miesieczny liczony zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. upływał z dniem 18.09.2013 r. Zestawienie tych dat pozwala na stwierdzenie, że informacje o nabyciu wspomnianych nieruchomości skarżący podatnik powziął jeszcze w czasie trwania 6-miesięcznego okresu liczonego według zasad określonych w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., tj. przed 18.09.2013 r. Oznacza to, że nie było przeszkód dla dokonania zgłoszenia nabycia własności praw majątkowych w terminie do 18.09.2013 r. Z tych też względów do sprawy nie znajduje zastosowania art. 4a ust. 2 u.p.s.d., gdyż dotyczy on jedynie sytuacji dowiedzenia się o składnikach majątkowych po upływie terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca. Podsumowując stwierdzić należy, skoro skarżący uchybił 6-miesięcznemu terminowi na zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, liczonemu w niniejszym przypadku od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, to nie był uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. W konsekwencji organ podatkowy zasadnie ustalił skarżącemu podatek od spadku nabytego przez niego w drodze dziedziczenia ustawowego po zmarłym ojcu.

3.3. Nie zasługuje na aprobatę stanowisko wyrażone w końcowej części uzasadnienia skargi kasacyjnej, w której pełnomocnik poddał w wątpliwość to, czy z racji na fakt, że skarżący jest osobą małoletnią to biegnie w stosunku do niego 6-miesieczny termin na dokonanie zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych. Odnosząc się do tego zagadnienia, stwierdzić należy, że art. 1 u.p.s.d. wskazuje, iż obowiązkowi podatkowemu w podatku od spadków i darowizn podlegają osoby fizyczne. Z kolei art. 8 ustawy z 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145, dalej: k.c.) stanowi, że każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność prawną, a zatem może być podmiotem praw i obowiązków w zakresie prawa cywilnego. Tym samym także osoba małoletnia może nabywać prawa majątkowe, np. w drodze dziedziczenia ustawowego. Przy czym dzieci reprezentowane są przez rodziców (przedstawicieli ustawowych), pod których władzą rodzicielką pozostają (art. 98 § 1 ustawy z 25.02.1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, Dz.U. z 2017 r. poz. 682 ze zm.). Dodać także należy, że czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego (art. 95 § 2 k.c.). Czynności podejmowane przez matkę skarżącego podatnika wywierają zatem skutki w zakresie praw i obowiązków reprezentowanego, także w zakresie dla niego negatywnych następstw, jak w rozpatrywanej sprawie, gdzie przedstawiciel ustawowy spóźnił się ze zgłoszeniem nabycia praw majątkowych. Ponadto prawodawca w ustawie o podatku od spadków i darowizn nie uzależnił stosowania art. 4a ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.p.s.d. od wieku osoby obciążanej obowiązkiem podatkowym. Tym samym wątpliwości pełnomocnika skarżącego w tym zakresie nie zasługują na aprobatę.

3.4. W świetle powyższych rozważań zarzuty naruszenia prawa materialnego, sformułowane przez skarżącego w skardze kasacyjnej, nie są trafne. Mając na uwadze powyższe stanowisko i przedstawioną argumentację Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. Sprawa została rozpoznana na rozprawie przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 2 w związku z ust. 1 ustawy z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.).

s. Mirella Łent s. S. Bogucki s. B. Dauter