Wyrok NSA, sygn. akt III SA 69/01
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2002-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: par. 2 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 6 poz. 35
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Teza: Problemem spornym między stronami jest kwestia oceny, z punktu widzenia kosztów /amortyzacji/, skutków uwłaszczenia spółdzielni.

Nie można podzielić poglądu skarżącego, że mamy do czynienia z nabyciem wartości niematerialnych. W par. 2 ust. 1 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./ wśród środków trwałych wymieniono m.in. nieruchomości /grunty, budowle, budynki/. Tym samym budowle i budynki wymienione wśród środków trwałych nie mogą jednocześnie stanowić wartości niematerialnych. Sąd nie podziela poglądu, że spółdzielnia nabyła samo "prawo własności". Spółdzielnia posiadała budynki w nieodpłatnym użytkowaniu od 1950 r. i aktem notarialnym z 1997 r. nabyła je na własność. Nie nabyła zatem oderwanego od rzeczy "prawa własności". Zaliczenie zatem kosztów nabycia budynków do wartości niematerialnych i prawnych sprzeczne było z par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r.

Amortyzacji nie stoi na przeszkodzie fakt, że budynki były już amortyzowane. Z przepisów rozporządzenia z dnia 17 stycznia 1997 r. wynika, że podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych /tryb oznajmujący/ od zaktualizowanej wartości początkowej środków trwałych. Jeżeli składnik majątkowy jest zaliczany do środków trwałych, to amortyzacji dokonuje się /a nie może dokonać/ niezależnie od tego, czy u poprzedniego właściciela składnik ten, jako środek trwały, został całkowicie zamortyzowany.

TEZY

Problemem spornym między stronami jest kwestia oceny, z punktu widzenia kosztów /amortyzacji/, skutków uwłaszczenia spółdzielni.

Nie można podzielić poglądu skarżącego, że mamy do czynienia z nabyciem wartości niematerialnych. W par. 2 ust. 1 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./ wśród środków trwałych wymieniono m.in. nieruchomości /grunty, budowle, budynki/. Tym samym budowle i budynki wymienione wśród środków trwałych nie mogą jednocześnie stanowić wartości niematerialnych. Sąd nie podziela poglądu, że spółdzielnia nabyła samo "prawo własności". Spółdzielnia posiadała budynki w nieodpłatnym użytkowaniu od 1950 r. i aktem notarialnym z 1997 r. nabyła je na własność. Nie nabyła zatem oderwanego od rzeczy "prawa własności". Zaliczenie zatem kosztów nabycia budynków do wartości niematerialnych i prawnych sprzeczne było z par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r.

Amortyzacji nie stoi na przeszkodzie fakt, że budynki były już amortyzowane. Z przepisów rozporządzenia z dnia 17 stycznia 1997 r. wynika, że podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych /tryb oznajmujący/ od zaktualizowanej wartości początkowej środków trwałych. Jeżeli składnik majątkowy jest zaliczany do środków trwałych, to amortyzacji dokonuje się /a nie może dokonać/ niezależnie od tego, czy u poprzedniego właściciela składnik ten, jako środek trwały, został całkowicie zamortyzowany.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi E. Spółdzielni Mleczarskiej na decyzję Izby Skarbowej w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. z dnia 5 grudnia 2000 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - oddala skargę


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. decyzją z dnia 5 grudnia 2000 r. (...), po rozpatrzeniu odwołania E. Spółdzielni Mleczarskiej od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 28 sierpnia 2000 r. (...) w sprawie określenia wysokości straty poniesionej przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w 1998 r. w kwocie 1.057.110,42 zł, postanowiła uchylić w całości zaskarżoną decyzję i orzec, iż wysokość straty poniesionej przez E. Spółdzielnię Mleczarską za rok podatkowy 1998 wynosi 1.069.208,59 zł.

W zeznaniu ostatecznym CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu /poniesionej straty/ przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1.01.1998 r. do 31.12.1998 r. E. Spółdzielnia Mleczarska w E. wykazała: przychody 39.435.539,62 zł, koszty uzyskania przychodów 40.623.570,04, stratę 1.188.030,42 zł. W wyniku kontroli przeprowadzonej w Spółdzielni w okresie 14.07.-4.08.2000 r. Inspektor Kontroli Skarbowej wydał w dniu 28.08.2000 r. decyzję (...), w której określił wysokość straty poniesionej przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie 1.057.110,42 zł, tj. o 130.920 zł niższą od wykazanej przez Spółdzielnię.

Zakwestionowana przez Inspektora, a ujęta przez spółdzielnię do kosztów uzyskania przychodów wielkość w kwocie 130.920 zł, stanowi wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w roku 1998 przez Spółdzielnię, od ujętego w ewidencji, jako wartości niematerialne i prawne - "prawa własności budynków - E." o wartości początkowej 654.600 zł. W związku z tym koszty ustalone przez Spółdzielnię zostały przez inspektora zmniejszone o tę kwotę, co spowodowało zmniejszenie wysokości straty Spółdzielni.

Decyzją z dnia 5.12.2000 r. (...) Izba Skarbowa uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 28 sierpnia 2000 r. (...) i określiła E. Spółdzielni Mleczarskiej w E. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999 w kwocie 269.902, zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999 w kwocie 54.971 zł i odsetki od zaległości podatkowej naliczone od dnia 1.4.2000 r. do dnia wydania zaskarżonej decyzji w kwocie 9.714 zł.

Z materiału dowodowego w sprawie wynika, iż E. Spółdzielnia Mleczarska w E., od okresu powojennego użytkowała budynki znajdujące się na gruncie położonym w E. przy ul. B. 5a i 7.

Nieruchomości wyżej wymienione, Miasto E. otrzymało na własność od Skarbu Państwa, w wyniku "komunalizacji" decyzją Urzędu Wojewódzkiego (...) z dnia 15 kwietnia 1991 r.

Na powyższym gruncie znajdowały się budynki przedwojenne oraz wybudowane przez E. Spółdzielnię Mleczarską, w okresie jej działalności. Wszystkie budynki były przez Spółdzielnię wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, były wprowadzone do ewidencji środków trwałych jednostki i amortyzowane.

W archiwum Spółdzielni znajduje się protokół z dnia 14.03.1950 r. z przekazania nieruchomości dla Okręgowej Spółdzielni Mleczarskiej "SCh" w E. Brak jest jednak innych dokumentów dotyczących przyjęcia do użytkowania budynków, stąd nie jest znana ich początkowa wartość w momencie przyjęcia, ani dokładna data przyjęcia.

Nie ulega jednak wątpliwości, iż budynki te były przez Spółdzielnię amortyzowane i traktowane, jak własne, mimo, iż Spółdzielnia nie posiadała aktu prawnego nadającemu tym budynkom status własności. Dnia 24 grudnia 1992 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 października 1992 r. zmieniająca ustawę o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości /Dz.U. nr 91 poz. 455/.

Stosownie do przepisów tej ustawy, spółdzielniom, które w dniu 5 grudnia 1990 r. były użytkownikami gruntu, stanowiącego własność Skarbu Państwa lub gminy, przysługuje roszczenie o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu oraz o przeniesienie własności znajdujących się na nim budynków i innych urządzeń oraz lokali /art. 2c ust. 1/. Przeniesienie własności budynków następuje odpłatnie, chyba. że obiekty te zostały wybudowane ze środków własnych spółdzielni /art. 2c ust. 3/. Przepis art. 2c ust. 5 przewidywał także, iż roszczenia powyższe, wygasają z dniem 31 grudnia 1994 r.

W dniu 18 marca 1997 r. został podpisany Protokół (...) w sprawie ustalenia warunków oddania w użytkowanie wieczyste gruntu położonego przy ul. B. 5a w E. i stwierdzenie prawa własności do budynków usytuowanych na tym gruncie. Protokół został spisany pomiędzy Zarządem Miasta E. a E. Spółdzielnią Mleczarską w E. Podstawą formalnoprawną sporządzenia wymienionego aktu były przepisy ustawy z dnia 7 października 1992 r., rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 marca 1993 r. w sprawie przepisów wykonawczych dotyczących uwłaszczenia osób prawnych nieruchomościami będącymi dotychczas w ich zarządzie lub użytkowaniu /Dz.U. nr 23 poz. 97/, przepisy ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości, Uchwała nr 11/21/94 Rady Miejskiej w E. z dnia 4 sierpnia 1994 r. w sprawie określania nabycia, zbycia i obciążania nieruchomości gruntowych oraz ich wydzierżawiania lub najmu na okres dłuższy niż trzy lata o ile ustawy szczególne nie stanowią inaczej oraz przepisy kodeksu cywilnego.

W par. 8 Protokołu zamieszczono zapis, dotyczący przeniesienia nieodpłatnie na rzecz E. Spółdzielni Mleczarskiej prawa własności 8 budynków /pomocniczy, myjni samochodowej, proszkowni, socjalny, warsztatowy, warsztatu elektrycznego, magazynowy, wiata magazynowa/.

Natomiast par. 9 Protokołu stanowi o "przeniesieniu odpłatnym obiektów wyszacowanych przez biegłego rzeczoznawcę", tj. budynek administracyjny o pow. zab. 780 m2 i kub. 5.054 m3 o wartości 118.000 zł, budynek produkcyjny o pow. zabudowy 2.228,6 m2 i kub. 21.919 m3 o wartości 448.000 zł, budynek kotłowni z kominem o pow. zabudowy 2.228,6 m2 i kub. 21.919 m3 o wartości 81.000 zł, budynek portierni o kub. 37,8 m3 o wartości 2.500 zł. Ogółem należność dla Miasta wynosi 649.500 zł. Akt Notarialny, którego podstawę stanowił wyżej opisany Protokół uzgodnień, został sporządzony, przyjęty i podpisany przez Strony /Gminę - Miasto E. i E. Spółdzielnię Mleczarską/ dnia 27 czerwca 1997 r. Jak wynika z materiału dowodowego w sprawie, wydatki poniesione z tytułu odpłatnego przeniesienia własności budynków na łączną kwotę 649.500 zł oraz koszty opłaty notarialnej - kwota 5.100 zł, stanowiące łącznie wydatek w wysokości 654.600 zł, Spółdzielnia zakwalifikowała, jako nabyte prawa majątkowe i wprowadziła do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, jako "prawo własności budynków - E." o wartości początkowej 654.600 zł. Według przedstawionej ewidencji, prawo powyższe przyjęto do użytkowania w czerwcu 1997 r. Na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, przyjęto przewidywany okres użytkowania na 5 lat /par. 10 ust. 1 pkt 4/ i ustalono 20 procent stawkę umorzeniową od wartości początkowej.

Według planu naliczanie odpisów amortyzacyjnych dokonywane jest od 1997 r., a ostatnia rata miała być naliczona w czerwcu 2002 r. Kwota planowanej amortyzacji miała być równa kwocie umorzenia.

Naliczanie odpisów amortyzacyjnych rozpoczęto w 1997 r. Za rok 1997 umorzenie wyniosło 65.460 zł /od 07.1997 r./, natomiast za rok 1998 kwota amortyzacji wyniosła 130.920 zł /654.600 x 20 procent/.

Planowana i naliczona amortyzacja obciążała koszty uzyskania przychodów Spółdzielni.

Inspektor Kontroli Skarbowej w zaskarżonej decyzji, wykluczył możliwość zaliczenia kwoty 130.920 zł do kosztów uzyskania przychodów Spółdzielni. Przede wszystkim jednak zakwestionował uznanie, nabytego przez Spółdzielnię prawa własności nieruchomości /budynków/ w kwocie łącznej 654.600 zł, za wartość niematerialną i prawną w rozumieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Inspektora Kontroli Skarbowej brak jest przepisów dotyczących amortyzacji środków trwałych, które były dotychczas przez podatnika użytkowane i dokonywano od nich odpisów amortyzacyjnych, odpisy powinny być dokonywane według dotychczasowych zasad, nabycie prawa własności pozostaje bez wpływu na dotychczasową wartość tych środków, z chwilą nabycia praw własności do tych środków, kwota zapłacona z tego tytułu wchodzi w ciężar funduszu zasobowego spółdzielni.

Zdaniem Izby Skarbowej ustalenie Inspektora, iż poniesione koszty zakupu budynków nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych, nie znajduje uzasadnienia.

Organ odwoławczy przyznał, iż nabycie, na podstawie aktu notarialnego, prawa własności budynków użytkowanych przez Spółdzielnię, jest w istocie zakupem środka trwałego.

Spółdzielnia dokonała tego zakupu od Gminy - Miasta E., z uwagi na konieczność uregulowania stanu prawnego użytkowanych budynków, stosownie do przepisów ustawy z dnia 7 października 1992 r.

W myśl przepisów art. 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482. ze zm./, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu /straty/, podstawy opodatkowania i należnego podatku. Obowiązki w zakresie prowadzenia ewidencji określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości /Dz.U. nr 121 poz. 591 ze zm./. Zgodnie z art. 20 tejże ustawy, podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe, zwane "dowodami źródłowymi" stwierdzające dokonanie operacji gospodarczych.

Takim dowodem źródłowym, stwierdzającym dokonanie przez Spółdzielnię Mleczarską operacji gospodarczej, była "umowa oddania gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia własności budynków", które uprzednio były własnością Miasta E., sporządzana w formie aktu notarialnego z dnia 27.06.1997 r. Dowód ten dokumentował dokonanie operacji, której celem było przeniesienie własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości, w rozumieniu przepisów art. 155 par. 1 i art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny /Dz.U. nr 16 poz. 93 ze zm./. Zaistnienie tego faktu prawnego, nie znalazło prawidłowego odzwierciedlenia w księgach Spółdzielni, bowiem uznano, iż umową przeniesiono jedynie "prawo własności" budynków, gdyż były one w użytkowaniu Spółdzielni od czasów bezpośrednio powojennych. Przyjmując taką kwalifikację dokonanej operacji gospodarczej, Spółdzielnia cenę nabycia tego "prawa ", potraktowała, jako wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych i rozpoczęła amortyzację tych wartości.

W ocenie Izby Skarbowej, przedmiotowa umowa dotyczyła przeniesienia, nie tylko prawa własności nieruchomości, ale również przeniosła posiadanie rzeczy. Nieruchomość w dniu podpisania aktu notarialnego, stała się własnością nabywcy. Nie można bowiem uznać, iż tylko prawo własności zostało przeniesione na nabywcę, gdyż z prawem własności rzeczy, integralnie związana jest własność, posiadanie tej rzeczy i nie można prawa własności oddzielić od rzeczy. Stąd też zakwalifikowanie przez Spółdzielnię nabycia własności budynków, do wartości niematerialnych i prawnych pod nazwą "prawo własności budynków E.", nie zasługuje na uwzględnienie.

Należy więc podzielić pogląd Inspektora Kontroli Skarbowej, który uznał, iż odpisy amortyzacyjne w kwocie 130.920 zł, naliczone od zaewidencjonowanej wartości niematerialnej i prawnej nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów Spółdzielni.

Nie ulega wątpliwości, iż obiekty /budynki/, służące do działalności gospodarczej, stanowią źródło przychodów. Wydatki związane z tymi obiektami, powinny więc, w myśl powyższych przepisów, stanowić koszty uzyskania przychodów, gdyż poza sporem pozostaje to, iż poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów.

Przepisy art. 15 ust. 1 ustawy stanowią, iż kosztami uzyskania przychodów, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "b" i "c" wymieniono wydatki na nabycie środków trwałych i na ich ulepszenie.

W związku z tym wydatku w łącznej kwocie 654.600 zł poniesionego przez Spółdzielnię na zakup budynków nie można uznać w całości w roku poniesienia za koszt uzyskania przychodu.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych /odpisy amortyzacyjne/, dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 15 ust. 5 ustawy. Przepisem tym, obowiązującym w roku 1998 było rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./.

Zgodnie z par. 1 rozporządzenia, jego przepisy stosuje się do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, zgodnie z par. 11 zostały wprowadzone do ewidencji /wykazu/ środków trwałych.

Z materiału dowodowego w sprawie wynika, iż nabyte w czerwcu 1997 r. środki trwałe /budynki/, znajdowały się już wcześniej w ewidencji środków trwałych Spółdzielni. Spółdzielnia użytkowała przedmiotowe budynki od czasów powojennych.

Z kart inwentarzowych środków trwałych wynika, iż budynki były amortyzowane.

Natomiast, jak wynika z informacji nadesłanych przez Spółdzielnię, nie posiada ona dokumentów przyjęcia do użytkowania przedmiotowych budynków, nie jest znana ich wartość początkowa w chwili przyjęcia, ani dokładna data przyjęcia. Przekazane dane pochodzą od początku roku 1988 i zawierają informacje o dokonywanych odpisach amortyzacyjnych i aktualizacji wyceny środków trwałych.

Zdaniem Izby Skarbowej, w momencie nabycia, Spółdzielnia powinna wprowadzić na stan obiekty wymienione w akcie notarialnym.

Za wartość początkową środków trwałych, w razie nabycia ich w drodze kupna /par. 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 17 stycznia 1997 r./, uważa się cenę ich nabycia. Ceną nabycia jest kwota należna sprzedającemu, powiększona o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania /par. 6 ust. 4 rozporządzenia/. W przypadku zakupu budynków przez Spółdzielnię, ceną ich nabycia będzie kwota wynikająca z aktu notarialnego oraz opłata związana z zawarciem tego aktu.

Izba Skarbowa dokonała ustalenia wartości początkowej poszczególnych nabytych obiektów a następnie przyjęła stawkę amortyzacyjną 2,5 procent w stosunku rocznym i metodę amortyzacji liniowej. Dokonano nowych odpisów amortyzacyjnych, które wpłynęły na zwiększenie kosztów uzyskania przychodów przez Spółdzielnię. Wysokość kosztów uzyskania przychodów po korekcie określono na 40.504.748,21 zł, a wysokość straty na 1.069.208,59 zł.

W skardze na powyższą decyzję E. Spółdzielnia Mleczarska podniosła zarzut rażącego naruszenia prawa /nie wskazano jakiego/, sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego i wniosła o uchylenie obu zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania albo stwierdzenie nieważności decyzji.

W skardze podniesiono, że brak jest w aktualnym stanie prawnym przepisu, który określałby sposób zaliczenia kosztów "uwłaszczenia" spółdzielni do kosztów uzyskania przychodów. Uznano, że koszty "uwłaszczenia", to koszty poniesione na nabycie prawa majątkowego - prawa własności budynków i zgodnie z rozporządzeniem z 17.1.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalono stawkę amortyzacji w wysokości 20 procent rocznie.

Fakt, że organy podatkowe zajęły odmienne stanowiska w sprawie świadczy o wątpliwościach w tej sprawie, a te powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika. Rozwiązanie przyjęte przez organ II instancji sprzeczne jest z przepisami Kodeksu cywilnego, a w szczególności dotyczącymi statusu prawnego budynków na gruntach przekazanych w użytkowanie wieczyste. Przyjęty przez spółdzielnię sposób zaliczenia kosztów "uwłaszczenia" budynków w koszty uzyskania przychodów jest najbardziej adekwatny do istoty procesu "uwłaszczenia". Na początku lat 90-tych procesy uwłaszczenia odbywały się żywiołowo i brak było wytycznych, co do wartości uwłaszczonego mienia, a przepisy resortu finansów nie określały sposobu rozliczenia kosztów uwłaszczenia w stosunku do spółdzielni. Kwota stanowiąca przedmiot sporu nie była ceną określającą faktyczną wartość nabytego budynku, lecz określała, na potrzeby uwłaszczenia, wartość nabycia prawa własności.

Proces uwłaszczenia dokonywany w trybie art. 2c ustawy jest szczególną formą przeniesienia własności, której nie można porównać z klasyczną umową sprzedaży. Nie zawiera bowiem istotnych elementów umowy sprzedaży określonych w Kodeksie cywilnym. Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego gruntu powoduje wygaśnięcia prawa własności. Własność tych budynków ma więc charakter czasowy. Skarżący uważa, że sposób rozliczenia kosztów uwłaszczenia budynków jest zgodny ze stanem faktycznym, a w szczególności z istotą umowy uwłaszczenia, a także uwzględnia obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne dotyczące kosztów uzyskania przychodów.

Izba Skarbowa w O. Ośrodek zamiejscowy w E. wniosła o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentację.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Podstawowym problemem spornym między stronami jest kwestia oceny, z punktu widzenia kosztów /amortyzacji/, skutków uwłaszczenia spółdzielni.

Aktem notarialnym z 26.6.1997 r. oddano spółdzielni w użytkowanie wieczyste grunt oraz przeniesiono prawo własności budynków w trybie art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 7 grudnia 1992 r. zmieniającej ustawę o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i uwłaszczeniu nieruchomości /Dz.U. nr 91 poz. 455/, która weszła w życie 24 grudnia 1992 r. Stosownie do przepisów tej ustawy, spółdzielniom, które do 5 grudnia 1990 r. były użytkownikami gruntu, stanowiącego własność Skarbu Państwa lub gminy przysługuje roszczenie o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu oraz o przeniesienie własności znajdujących się na nim budynków i innych urządzeń oraz lokali /art. 2c ust. 1/. Przeniesienie własności budynków następuje odpłatnie, chyba że obiekty te zostały wybudowane ze środków własnych spółdzielni /art. 2c ust. 3/. Cenę budynków ustala się według przepisów rozdziału 5 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości /art. 2c ust. 4/.

Nie można podzielić poglądu skarżącego, że mamy do czynienia z nabyciem wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu cytowanego rozporządzenia.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35/ w par. 3 ust. 1 pkt 1 jak wskazuje skarga istotnie przykładowo wymienia prawa majątkowe, np. autorskie prawa majątkowe czy licencję, zaliczając je do wartości niematerialnych i prawnych. W par. 2 ust. 1 cytowanego rozporządzenia wśród środków trwałych wymieniono m.in. nieruchomości /grunty, budowle, budynki/. Tym samym budowle i budynki wymienione wśród środków trwałych nie mogą jednocześnie stanowić wartości niematerialnych. Sąd nie podziela poglądu, że spółdzielnia nabyła samo "prawo własności". Spółdzielnia posiadała budynki w nieodpłatnym użytkowaniu od 1950 r. i aktem notarialnym z 1997 r. nabyła je na własność. Nie nabyła zatem oderwanego od rzeczy "prawa własności". Zaliczenie zatem kosztów nabycia budynków do wartości niematerialnych i prawnych sprzeczne było z par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. Należy w tym zakresie podzielić pogląd inspektora kontroli skarbowej i Izby Skarbowej.

Amortyzacji nie stoi na przeszkodzie fakt, że budynki były już amortyzowane. Z przepisów rozporządzenia z dnia 17 stycznia 1997 r. wynika, że podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych /tryb oznajmujący/ od zaktualizowanej wartości początkowej środków trwałych. Jeżeli składnik majątkowy jest zaliczany do środków trwałych, to amortyzacji dokonuje się /a nie może dokonać/ niezależnie od tego, czy u poprzedniego właściciela składnik ten, jako środek trwały, został całkowicie zamortyzowany. Zdaniem sądu nie zachodzi sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego. Różnice dotyczą oceny tego materiału.

Z chwilą nabycia nieruchomości na własność powstała nowa sytuacja prawna. Rozporządzenie z dnia 17 stycznia 1997 r. w par. 2 ust. 1 mówi ośrodkach trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie. Pojęcie nabycia nie ogranicza się tylko i wyłącznie do umowy kupna. Nabycie może nastąpić w różnych formach, w tym np. w drodze zamiany. "Nabywać" w rozumieniu słownikowym oznacza "poprzez kupno bądź wymianę obejmować coś w posiadanie, otrzymywać coś na własność, kupować" /Komputerowy słownik języka polskiego/.

Nabycie prawa własności nastąpiło za określoną wartość. Wartość tą określono w akcie notarialnym z 27.6.1997 r. Sposób wyliczenia tej wartości wskazują wskazane w zaskarżonej decyzji przepisy. Z aktu tego wynika m.in., że przenosi się odpłatnie prawo własności budynków. Należy podzielić pogląd Izby Skarbowej, że określona w akcie notarialnym wartość budynków zakupionych przez spółdzielnię jest faktyczną wartością tych budynków.

Za wartość początkową środków trwałych stanowiących własność lub współwłasność podatnika należy przyjąć cenę nabycia tych środków, powiększoną o koszty związane z zakupem. Tak to definiuje par. 6 ust. 4 rozporządzenia, który definiuje cenę nabycia.

Skarżąca spółdzielnia przyjęła zresztą podaną wartość budynków jako podstawę amortyzacji. Oznacza to. że w istocie godziła się na tak określoną wartość, co pozwala uznać, że nie jest to kwestia sporna.

Bez wątpienia spółdzielnia poniosła wydatek na nabycie prawa własności obiektów służących do prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym została spełniona norma wynikająca z przepisu art. 7 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie budzi wątpliwości, że nabyte obiekty /budynki/ służące działalności gospodarczej stanowią źródło przychodów, a wydatki poczynione na zakup tych obiektów powinny stanowić koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Przyjęcie zatem w konsekwencji, że kosztami uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne, nie narusza prawa.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało skargę oddalić.