Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 322/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 1, art. 240 par. 1 pkt 2, art. 240 par. 1 pkt 5, art. 240 par. 1 pkt 11
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 16 września 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 września 2010 roku sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Zakładu Pracy Chronionej w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za luty 1999 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] r. odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej z [...] r. ([...]) dotyczącej określenia A. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w W. Zakładowi Pracy Chronionej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 1999 r.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy organ wskazał, że w deklaracji rozliczeniowej za luty 1999 r. spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 818.588 zł do zwrotu na rachunek bankowy. Decyzją z dnia [...] r. organ I instancji ograniczył kwotę wnioskowanego zwrotu do 29 zł, przedłużając jednocześnie zwrot pozostałej części nadwyżki podatku na okres trzech miesięcy. Powyższa decyzja stała się decyzją ostateczną. W oparciu o ujawnione w trakcie kontroli skarbowej nowe okoliczności faktyczne, organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r. wznowił postępowanie i wszczął jednocześnie postępowanie w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za luty 1999 r. W jego wyniku stwierdził, że wykazana przez spółkę w deklaracji kwota zwrotu różnicy podatku wynikała z faktur, które nie potwierdzały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Decyzją z dnia [...] r. organ I instancji uchylił zatem w całości decyzję ostateczną w sprawie ograniczenia terminu i kwoty zwrotu podatku za luty 1999 r. i określił za ten miesiąc kwotę zwrotu podatku w wysokości 0 zł, zobowiązanie podatkowe w kwocie 804.479 zł oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 486.920 zł.

W wyniku odwołania, decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie z uwagi na upływ terminu przedawnienia. W pozostałej zaś części utrzymał decyzję w mocy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z dnia [...] r. ([...]) oddalił skargę na decyzję organu odwoławczego, zaś w dniu [...] r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną spółki ([...]).

Następnie, w dniu 16 lipca 2009 r. spółka wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej wskazaną wyżej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Swoje żądanie strona motywowała istnieniem nowych dowodów (art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 9 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "O. p."/), w postaci:

1. zeznań inspektor kontroli skarbowej – E. K.-K., która przesłuchana w dniu 19 listopada 2007 r. w związku z prowadzonym dochodzeniem w sprawie poświadczenia nieprawdy przez funkcjonariusza publicznego w toku kontroli podała, że faktury posiadane przez A. dokumentowały nabycie towarów niewiadomego pochodzenia, a więc odmiennie niż przyjęto w decyzji podatkowej;

2. zestawienia faktur sprzedaży towarów handlowych wprowadzonych do obrotu przez firmę B. oraz

3. decyzji z dnia [...] r. wydanej wobec firmy B. potwierdzającej rzeczywiste posiadanie i dostarczenie towarów odbiorcom, w tym spółce A.

Strona argumentowała dalej, że skoro istnieją dowody na faktyczne nabycie towarów wymienionych w fakturach wystawionych przez firmę B., to wynik kontroli opierający się na odmiennych ustaleniach (nieistnienie towarów), który zarazem przyczynił się do wydania niekorzystnej dla spółki decyzji podatkowej, uznać należy za fałszywy (art. 240 § 1 pkt 1 O.p.). Zdaniem spółki, wskazuje na to również uzasadnienie postanowienia prokuratora o umorzeniu postępowania przygotowawczego. Podatniczka zarzuciła też, że organ prowadząc postępowanie podatkowe nie uwzględnił orzecznictwa ETS dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego (art. 240 § 1 pkt 11 O.p.). Ponadto podniosła kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Decyzją z dnia [...] r. organ odmówił uchylenia decyzji ostatecznej.

Po rozpatrzeniu odwołania, w którym strona powołała argumenty zbieżne z prezentowanymi wcześniej, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy kwestionowane rozstrzygnięcie. W ocenie organu nie wystąpiła żadna ze wskazanych we wniosku przesłanek wznowienia postępowania. Po pierwsze, dochodzenie prokuratorskie nie wykazało, by doszło do poświadczenia nieprawdy przez funkcjonariusza publicznego. Postępowanie to zostało umorzone wobec stwierdzenia, że zarzucany czyn nie zawierał znamion przestępstwa, a zasadność wydania takiego rozstrzygnięcia potwierdził Sąd Rejonowy. Tym samym strona nie dysponuje orzeczeniem sądowym wskazującym na popełnienie przestępstwa sfałszowania dokumentu. Po drugie, podstawą wznowienia może być jedynie taki dowód, który nie był w ogóle znany organowi, a istniał w toku postępowania i został ujawniony dopiero po jego zakończeniu. Wbrew stanowisku podatniczki, organy podatkowe obu instancji, prowadzące postępowanie wymiarowe, dysponowały zarówno decyzją podatkową wydaną dla firmy B., jak i zestawieniem faktur sprzedaży towarów wprowadzonych przez nią do obrotu, co więcej dowodami tymi dysponował także WSA w Ł. i NSA. Organ podkreślił, że okoliczność faktycznego nabycia towarów od firmy B. należało dowodzić w toku postępowania podatkowego. Podnoszenie tego argumentu obecnie zmierza do kolejnego merytorycznego rozpatrzenia sprawy, co jest niedopuszczalne z uwagi na zamknięty katalog przesłanek wznowieniowych.

W skardze na opisane wyżej rozstrzygnięcie (uzupełnionej w dniu 11 sierpnia 2010 r.) spółka podniosła zarzut uchybienia: art. 240 § 1 pkt 1, 2, 5 i 11, art. 240 § 2 i 3 oraz art. 245 § 1 O.p., a także art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 188, art. 194 § 1 i § 2 O.p., art. 7 Konstytucji RP oraz art. 19 ust. 1, art. 21 ust. 1 i art. 25 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Wskazując na powyższe strona domagała się uchylenia zakwestionowanej decyzji oraz decyzji, której dotyczył wniosek o wznowienie postępowania.

W uzasadnieniu podała argumenty tożsame z tymi, które przedstawione zostały w trakcie postępowania przed organem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości stanowisko prezentowane w motywach zaskarżonej decyzji. W kwestii ewentualnego zastosowania art. 240 § 1 pkt 11 O.p. wyjaśnił, że sprawa dotyczy podatku od towarów i usług za 1999 r., a więc okresu, w którym Polska nie była jeszcze członkiem Unii Europejskiej, a zatem powoływanie się na prawo wspólnotowe i orzecznictwo ETS nie jest uzasadnione.

Na rozprawie w dniu 2 września 2010 r. pełnomocnik strony skarżącej dodatkowo zarzucił, że zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca dotknięte są wadą nieważności, o której stanowi art. 247 § 1 pkt 3 O.p., złożył również do akt wyciąg z decyzji z dnia [...] r. wydanej wobec firmy B..

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada przepisom prawa.

Kontroli sądowoadministracyjnej poddano rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. utrzymujące w mocy decyzję odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej.

Najdalej idący w skutkach zarzut skargi dotyczy nieważności zaskarżonej decyzji i z tej przyczyny winien być oceniony przez sąd w pierwszej kolejności. Przyczyną stwierdzenia nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. jest wydanie decyzji ostatecznej z rażącym naruszeniem prawa. Sąd nie stwierdza by tego rodzaju uchybieniem dotknięty był kwestionowany przez spółkę akt. Jak wnioskować można z uzasadnienia skargi, strona upatruje kwalifikowanego naruszenia prawa w tym, że organ nie uznał, by w sprawie wystąpiły wskazane we wniosku przesłanki wznowienia postępowania, pozwalające na ponowne rozpatrzenie sprawy.

Podstawy wznowienia postępowania podatkowego określone zostały w art. 240 § 1 O.p.

Z uwagi na okoliczności sprawy oraz treść sformułowanych przez stronę zarzutów, analizie poddać należy przesłanki opisane w pkt 1, 2, 5 i 11 art. 240 § 1 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały warunki do uchylenia w trybie przepisów o wznowieniu postępowania ostatecznej decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za luty 1999 r.

Stanowisko to zasługuje na aprobatę.

W myśl art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. W ocenie skarżącej takim fałszywym dowodem jest wynik kontroli z dnia 12 czerwca 2003 r., ponieważ zawiera treści niezgodne ze stanem faktycznym. W dokumencie tym podaje się, że spółka nie nabyła towarów od firmy B., podczas gdy przedstawiane obecnie przez stronę dowody wskazują na to, że faktury wystawione przez tę firmę miały potwierdzenie w posiadanym przez podatniczkę towarze. Podnoszone przez skarżącą argumenty stanowią w istocie polemikę z oceną materiału dowodowego dokonaną już przez organy podatkowe oraz sądy obu instancji. Należy również odnotować, że wynik kontroli to nie tyle dowód, co stanowisko organu w kwestii oceny zgromadzonych dowodów. Analizowany przepis stanowi natomiast wyraźnie, że fałsz dotyczyć ma dowodu. Za trafnością rozstrzygnięcia organu podatkowego przemawia niewątpliwie i ten fakt, że prokurator nadzorujący postępowanie przygotowawcze w sprawie poświadczenia nieprawdy przez funkcjonariusza publicznego w toku kontroli umorzył to postępowanie. Przyczyną był brak znamion czyny zabronionego, a zatem prokurator nie uznał by zarzucany czyn stanowił przestępstwo. Zasadność wydania takiego postanowienia oceniał Sąd Rejonowy, który nie stwierdził by dopuszczono się w tym zakresie jakichkolwiek nieprawidłowości. Nie można też podzielić prezentowanego przez skarżącą poglądu, że dowód fałszywy, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 1 O.p., to niekoniecznie dowód sfałszowany w rozumieniu prawa karnego. Wystarczy tu odwołać się do treści § 2 art. 240 O.p. W przepisie tym wyjątkowo dopuszcza się możliwość wznowienia postępowania "przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu". Wynika więc jasno, że o tym, czy dowód jest fałszywy, czy nie, decyduje orzeczenie sądu. Bezsprzecznie orzeczenie sądu stwierdzające sfałszowanie wyniku kontroli nie zapadło w niniejszej sprawie. Nie można też mówić o oczywistości popełnienia przestępstwa, uzasadniającej zastosowanie art. 240 § 2 O.p., gdyby bowiem taka sytuacja faktycznie wystąpiła, postępowanie przygotowawcze nie zostałoby umorzone. Sąd nie widzi też podstaw do zastosowania uregulowania zawartego w art. 240 § 3 O.p.

Jednocześnie wyjaśnić należy, iż jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowej (art. 128 O.p.). Przepisy normujące kwestię wznowienia postępowania przełamują tę zasadę, zezwalając na ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy zakończonej takim aktem w przypadku, gdy postępowanie, w którym został on wydany, dotknięte było jedną z wad enumeratywnie wskazanych w art. 240 § 1 Op. Ponieważ regulacja ta ma charakter wyjątkowy, zatem niedopuszczalne jest dokonywanie rozszerzającej interpretacji jej przepisów. Powyższe oznacza, iż nie byłoby uprawnione wykładanie treści art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w sposób sugerowany przez stronę.

Z podanych wyżej względów nie może być też uznany za zasadny zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 2 O.p. (wydanie decyzji w wyniku przestępstwa).

Organ prawidłowo przyjął, że warunkiem zastosowania art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest ujawnienie tylko takich okoliczności faktycznych lub dowodów, które istniały w toku postępowania, a nie były znane organowi, który to postępowanie prowadził. Co więcej przepis ten jednoznacznie wskazuje, iż nie mogą to być jakiekolwiek okoliczności lub dowody, lecz muszą to być okoliczności lub dowody istotne dla sprawy. Z tego więc punktu widzenia nie ma znaczenia to, czy organowi znane było wcześniej zestawienie faktur sprzedaży, na które powołuje się strona, skoro w aktach znajdował się dowód źródłowy w postaci samych faktur. Odnosząc się z kolei do kwestii nieznajomości przez organ dowodu w postaci decyzji z dnia [...] r. wydanej wobec firmy B., to jak zauważa sama strona skarżąca, dokument ten znajduje w aktach administracyjnych (załącznik nr 3 do pisma Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia 2 marca 2004 - tom III), trudno więc twierdzić, że organ nie posiadał wiedzy o jego istnieniu. Przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie spełnia też powoływany przez stronę dowód w postaci zeznań inspektora kontroli skarbowej – E. K.-K. złożonych w toku dochodzenia w sprawie poświadczenia nieprawdy przez funkcjonariusza publicznego z tej przyczyny, iż dowód ten nie istniał jeszcze w dniu wydawania decyzji podatkowej. Decyzja, której dotyczy wniosek o wznowienie została wydana [...] r., zaś przesłuchanie świadka miało miejsce w dniu 19 listopada 2007 r., a zatem po zakończeniu postępowania podatkowego.

Zamierzonego skutku nie może też odnieść zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Organ trafnie wyjaśnił, że z uwagi na to, iż sprawa dotyczy okresu przedakcesyjnego, brak było podstaw do uwzględniania przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej tak przepisów prawa wspólnotowego, jak i orzecznictwa ETS .

Stwierdzenie powyższego wystarczyło by uznać, iż nie jest możliwe wzruszenie ostatecznej decyzji w oparciu o wskazane przez spółkę podstawy wznowienia.

Zarówno w trakcie postępowania przed organem, jak i później w skardze spółka podnosiła zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Aktualnie zarzut ten pozostaje poza zakresem oceny sądu z tej przyczyny, iż decyzja podatkowa była już przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Prowadzone wówczas postępowanie zakończyło się niepomyślnie dla spółki, bowiem skarga została prawomocnie oddalona. Oznacza to, że sąd badając legalność decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., niezależnie od podniesionych w skardze zarzutów, nie stwierdził by stanowiące przedmiot tej decyzji zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.

W świetle powyższych uwag, za chybione ocenić należało również zarzuty naruszenia przepisów postępowania, t.j.: art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 188, art. 194 § 1 i § 2 O.p. oraz przepisów prawa materialnego - art. 7 Konstytucji RP oraz art. 19 ust. 1, art. 21 ust. 1 i art. 25 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, bowiem ze względu na brak przesłanek wznowienia organ nie był zobligowany prowadzić postępowania w kierunku ponownego rozstrzygnięcia sprawy.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.

Sz.Ch.