Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 503/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2019-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Inne
Finanse publiczne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzję I i II instancji i umorzono postępowanie administracyjne
Powołane przepisy: article: art. 90 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2572
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jednolity
article: art. 251 ust. 1, art. 252 ust. 1 pkt 1, ust. 6
journal: Dz.U. 2009 nr 157 poz 1240
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kowalczyk Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Protokolant starszy inspektor sądowy Marta Ścibor po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 listopada 2019 r. sprawy ze skargi C. N. i B. "Ż. " spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzająca ją decyzję Prezydenta Miasta L. z [...] o nr [...]; II. umarza postępowanie administracyjne w sprawie; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz C. N. i B. "Ż. " spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. kwotę [...]zł ([...]) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu sprawy z odwołania C. N. i B. "Ż." spółki z o.o. w Ł., dalej: "strona", "skarżąca" – organu prowadzącego szkoły: Uzupełniające Liceum Ogólnokształcące C. N. i B. "Ż." w L. oraz Policealną Szkołę C. N. i B. "Ż." w L., od decyzji Prezydenta Miasta L., dalej: "Prezydent Miasta", "organ pierwszej instancji", z [...] r. w sprawie określenia należności przypadającej do zwrotu do budżetu miasta L. z tytułu niewykorzystania dotacji na kwotę [...]zł i wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem na kwotę [...]zł wraz z odsetkami naliczonymi jak dla zaległości podatkowych, udzielonych w 2011 r. oraz w 2012 r., w pkt 1 uchyliło w całości decyzję Prezydenta [...], w pkt 2 określiło i zobowiązało stronę: a) do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2011 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych naliczonymi począwszy od 24 stycznia 2011 r. (od kwoty [...]zł), od 23 lutego 2011 r. (od kwoty [...]zł), od 23 marca 2011 r. (od kwoty [...] zł), od 21 kwietnia 2011 r. (od kwoty [...]zł), od 23 maja 2011 r. (od kwoty [...]zł,) od 21 czerwca 2011 r. (od kwoty [...] zł), od 22 lipca 2011 r. (od kwoty [...]zł), od 19 sierpnia 2011 r. (od kwoty [...]zł), od 23 września 2011 r. (od kwoty [...]zł), od 24 października 2011 r. (od kwoty [...]zł,) od 23 listopada 2011 r. ( od kwoty [...]zł), od 22 grudnia 2011 r. (od kwoty [...]zł) do dnia zwrotu do budżetu Miasta (przerwy w naliczaniu odsetek: od dnia 30 kwietnia 2013 r. do dnia 14 listopada 2016 r.; druga przerwa wystąpi od dnia 7 stycznia 2017 r. do dnia doręczenia decyzji Kolegium); b) do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2012 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych naliczonymi począwszy: od 25 stycznia 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 22 lutego 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 19 marca 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 20 kwietnia 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 22 maja 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 21 czerwca 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 17 lipca 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 17 sierpnia 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 24 września 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 24 października 2012 r. ([...] zł), od 26 listopada 2012 r. (od kwoty [...]zł), od 27 grudnia 2012 r. (od kwoty [...]zł) do dnia zwrotu do budżetu Miasta (przerwy w naliczaniu odsetek: od dnia 30 kwietnia 2013 r. do dnia 14 listopada 2016 r.; druga przerwa wystąpi od dnia 7 stycznia 2017 r. do dnia doręczenia decyzji Kolegium), w pkt 3 umorzyło postępowanie pierwszej instancji w części dotyczącej obowiązku zwrotu przez stronę dotacji oświatowej niewykorzystanej do końca 2011 r. w kwocie [...]zł oraz niewykorzystanej do końca 2012 r. w kwocie [...]zł.

Podając powody takiego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że Prezydent Miasta ustalił, iż szkoły prowadzone przez stronę otrzymały w latach 2011 - 2012 dotacje z budżetu Miasta w kwocie [...]zł celem przeznaczenia ich na realizację zadań szkół w zakresie kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej oraz wykorzystania wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkół. Dotacje w kwocie [...]zł. nie zostały natomiast wykorzystane, na co zdaniem Prezydenta miasta wskazuje fakt, iż sfinansowanie z dotacji wydatków wymienionych w decyzji organu pierwszej instancji nie zostało potwierdzone dowodami z dokumentów (dowodami zapłaty) pomimo zapytania Prezydenta Miasta z [...] grudnia 2015 r. Są to bowiem wydatki wykazane w ewidencjach wykorzystania dotacji jako sfinansowane z dotacji udzielonych w 2011 r. oraz w 2012 r., w sytuacji gdy powinny być one sfinansowane z dotacji w roku, w którym powstało zobowiązanie do ich opłacenia, tj. w 2010 r. oraz 2011 r., a nie w latach, w których faktycznie zostały zapłacone. Z kolei wykorzystanie dotacji w kwocie [...]zł nie zostało udowodnione przez stronę jako wykorzystanie zgodne z przeznaczeniem, pomimo zapytania Prezydenta Miasta z [...] grudnia 2015 r., gdyż beneficjentami poniższych wydatków bieżących nie byli słuchacze szkół w Mieście zakresie ich kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Pełnomocnik strony, formułując szereg zarzutów naruszenia przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, w tym zarzut przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2011 i za 2012 r., wniósł o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzuty wynikające z pism pełnomocnika strony z dnia [...] kwietnia 2017 r. oraz z dnia [...] stycznia 2018 r., gdzie wskazano, że zobowiązanie do zwrotu dotacji udzielonej w 2011r. przedawniło się z dniem 31 grudnia 2016 roku, a zobowiązanie do zwrotu dotacji udzielonej w 2012 r. przedawniło się z dniem 31 grudnia 2017 r. częściowo są uzasadnione. Organ odwoławczy zwrócił bowiem uwagę, że zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych tą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Przepisy ustawy o finansach publicznych nie regulują samodzielnie kwestii przedawnienia zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji, w tym zwrotu dotacji oświatowej. Regulacji takiej nie zawiera także ustawa o systemie oświaty. Powołany wyżej przepis art. 67 ustawy o finansach publicznych wprost stanowi, że do należności, o których mowa w art. 60 tej ustawy, a więc także do kwot dotacji podlegających zwrotowi należy odpowiednio stosować przepisy działu III Ordynacji podatkowej gdzie w art. 68 - 71 uregulowana jest instytucja przedawnienia w tym problematyka przedawnienia zobowiązań.

Następnie organ odwoławczy podkreślił, iż zobowiązania do zwrotu dotacji oświatowej czy to niewykorzystanej do końca roku budżetowego czy to wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem powstają z mocy prawa (art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Natomiast decyzje określające kwotę dotacji przypadającej do zwrotu mają charakter decyzji deklaratoryjnych. Z uwagi na odesłanie do odpowiedniego stosowania działu III Ordynacji podatkowej wskazać należy, iż w sprawie ma zastosowanie art. 70 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe (tu: zobowiązanie z tytułu zwrotu dotacji) przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (tu: termin zwrotu dotacji). Termin zwrotu dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego wynika z art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych i jest określony kalendarzowo, tj. 31 stycznia roku następującego po roku w którym udzielono dotacji.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż termin zwrotu dotacji udzielonej i niewykorzystanej do końca roku 2011 upływał z dniem 31 stycznia 2012 r. a zatem zobowiązanie z tego tytułu przedawniło się z dniem 31 grudnia 2017 r. W sprawie nie wystąpiły żadne zdarzenia zawieszające lub przerywające bieg tego terminu, wskazane w odpowiednich przepisach Ordynacji podatkowej. W konsekwencji wynikające z decyzji Prezydenta Miasta zobowiązanie z tytułu zwrotu dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2011 w kwocie [...]zł przedawniło się z dniem 31 grudnia 2017 r. W tej części postępowanie pierwszej instancji, jako bezprzedmiotowe, co do zasady, powinno podlegać umorzeniu. Przy czym w rozpatrywanej sprawie, przedawnienie zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2011 ma wtórne znaczenie dla umorzenia postępowania w tej części, gdyż decyzja we wskazanym zakresie została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości czy też bez podstawy prawnej. Z kolei termin zwrotu dotacji udzielonej i niewykorzystanej do końca roku 2012 upływał z dniem 31 stycznia 2013 r., a zatem zobowiązanie z tego tytułu w kwocie [...]zł przedawniło się z dniem 31 grudnia 2018 r. W sprawie nie wystąpiły żadne zdarzenia zawieszające lub przerywające bieg tego terminu, wskazane w odpowiednich przepisach Ordynacji podatkowej. W konsekwencji wynikające z decyzji Prezydenta Miasta zobowiązanie z tytułu zwrotu dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2012 w kwocie [...]zł przedawniło się z dniem 31 grudnia 2018 r. W tej części postępowanie pierwszej instancji, jako bezprzedmiotowe, co do zasady, powinno podlegać umorzeniu. Przy czym w rozpatrywanej sprawie, przedawnienie zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2012 ma wtórne znaczenie dla umorzenia postępowania w tej części, gdyż decyzja we wskazanym zakresie została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości czy też bez podstawy prawnej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaakcentowało następnie, iż ustawie o finansach publicznych ustawodawca termin zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (termin płatności "podatku") powiązał z faktem stwierdzenia okoliczności, iż doszło do wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, wskazując, że zwrot ma nastąpić w terminie 15 dni od dnia stwierdzenia tych okoliczności (zob. art. 252 ust. 1 pkt 1). Skoro więc sam ustawodawca, w ustawie o finansach publicznych zrezygnował z kalendarzowego określenia terminu zwrotu dotacji na rzecz wystąpienia pewnego zdarzenia w postaci "stwierdzenia okoliczności, iż doszło do wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem" to nie można tej okoliczności pominąć przy określeniu terminu zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem a w konsekwencji przy wyznaczeniu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu tej dotacji. Okoliczność stwierdzenia, iż doszło do wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem oraz w jakiej formie nastąpiło to stwierdzenie, ma istotne znaczenie normatywne dla ustalenia, w którym roku minął termin płatności zwrotu dotacji, a w dalszej kolejności od końca którego roku kalendarzowego należy liczyć pięcioletni okres przedawnienia na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Z dniem stwierdzenia okoliczności wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem rozpoczyna bieg 15 dniowy termin zwrotu takiej dotacji. Zakończenie biegu tego terminu, a więc terminu płatności (zwrotu) dotacji przez beneficjenta, który w danym roku kalendarzowym wykorzystał ją niezgodnie z przeznaczeniem oznacza rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia, tak powstałego zobowiązania, zgodnie z regułami opisanymi w art. 70 Ordynacji podatkowej. Ustawa o finansach publicznych wiąże powstanie takiego zobowiązania z dniem zaistnienia zdarzenia w postaci stwierdzenia wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, a nie z dniem jej otrzymania czy też z dniem możliwym do ustalenia tego zdarzenia.

W rozpatrywanej sprawie stwierdzenie okoliczności wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2011 oraz w roku 2012 w odniesieniu do strony (szkół prowadzonych przez stronę) miało miejsce w decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] r., doręczonej stronie w dniu [...] listopada 2016 r., a nakazującej jej zwrot kwot dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem w tych szkołach w roku 2011 i roku 2012 w terminie 15 dni od dnia doręczenia decyzji. Zatem dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2011 oraz wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2012 powinna zostać zwrócona do 29 listopada 2016 r. (15 dni liczone od doręczenia decyzji Organu I instancji). W tej sytuacji w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2011 oraz w roku 2012 należy liczyć od końca 2016 roku, co oznacza, że upłynie on z dniem 31 grudnia 2021 roku.

Ten pogląd organu odwoławczego stał się podstawą rozstrzygnięcia merytorycznego w odniesieniu do zakwestionowanych wydatków sfinansowanych ze środków przekazanych stronie w formie dotacji. Odnosząc się zaś do poszczególnych wydatków finansowanych z dotacji Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że nie mieszczą się one w zakresie zadań, które mogą być finansowane z dotacji. Jak bowiem wynika z treści art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, w brzmieniu które miało zastosowanie w sprawie, wydatkowanie dotacji jest ograniczone poprzez wskazanie, iż mają one służyć realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie konkretnie w tym przepisie określonym, a przy tym mogą być one wykorzystywane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Rola dotacji oświatowej nie polega zatem na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków. Nie sposób przyjąć, że dotacja może być wydatkowana na każdy cel. Wbrew stanowisku odwołania, dotacja oświatowa może zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły lub placówki, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Z kolei wydatki, które jedynie pośrednio przyczyniają się do realizacji celu, o którym mowa w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty nie podlegają finansowaniu z dotacji, o której mowa w art. 90 ust. 3 tej ustawy.

Odnosząc się do zarzutów odwołania i prezentowanej w nim argumentacji, co do charakteru kolejnych nowelizacji ustawy o systemie oświaty Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, iż oceny spornych wydatków należy dokonać poprzez pryzmat przepisów ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym w roku 2011 i 2012 (a więc z roku, w którym strona otrzymała dotację), w szczególności art. 90 ust. 3d tej ustawy, a nie z uwzględnieniem nowelizacji tego przepisu z dnia 1 stycznia 2014 r. oraz 31 marca 2015 r. czy też kolejnych.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego pełnomocnik skarżącej zarzucił, w pierwszej kolejności, naruszenie art. 70 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w związku art. 60 pkt 1 i art. 67 oraz 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w zw. z art. 90 ust. 3 c ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem następuje od końca roku, w którym stwierdzono okoliczność wykorzystania dotacji oświatowej decyzją administracyjną, tj. od końca 2016 r., w sytuacji, gdy obowiązek zwrotu dotacji oświatowych wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem powstaje z mocy samego prawa, co oznacza, iż są one środkami nienależnymi już w chwili przekazania ich beneficjentowi i odsetki od nich nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji, co skutkować winno przyjęciem, iż zobowiązanie do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2011 i 2012 przedawniło się odpowiednio z dniem 31 grudnia 2016 r. i dniem 31 grudnia 2017 r. i w konsekwencji wydaniem w oparciu o treść art. 138 §1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 105 §1 k.p.a decyzji o uchyleniu zaskarżonej decyzji w całości i umorzeniu postępowania administracyjnego z uwagi na jego bezprzedmiotowość, co potwierdził Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] z dnia 17 czerwca 2019r. w sprawie I SA/Lu 90/19.

Po drugie, skarżący zarzucił zaistnienie wady skutkującej nieważnością decyzji w postaci wydania, napisania i podpisania 50 stronnicowej decyzji w dniu [...] czerwca 2019 r. przez członka składu powołanego do tego składu w dniu [...] czerwca 2019 r. co wobec obszerności akt sprawy, obszerności uzasadnienia jak również załączonych do niego dokumentów sporządzanych w formacie excel, wskazuje, iż w/w członek ani nie miał ani możliwości zapoznać się z materiałem sprawy, ani w żadnym zakresie uczestniczyć w przygotowaniu decyzji, która zapewne została przygotowana przed jego powołaniem do składu orzekającego, a w konsekwencji uznać należy, iż decyzja wydana została w wadliwym składzie. Powyższe jest o tyle uzasadnione, iż z uwagi na skomplikowany charakter sprawy postępowanie przed SKO trwało łącznie ponad 29 miesięcy, a finalnie decyzję wydał członek składu wyznaczony na 1 dzień przed jej wydaniem.

Po trzecie wreszcie, skarżący zarzucił naruszenie

- przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

1. naruszenie art. 36 § 1 k.p.a. w zw. z art. 35 §3 k.p.a. w zw. z art. 8 k.p.a. z uwagi na brak zawiadomienia przez organ strony o przyczynach niezałatwienia przedmiotowej sprawy - do 11 lipca 2017 r. i brak poinformowania strony o nowym terminie załatwienia sprawy i wydanie decyzji dopiero [...] co z kolei wpłynęło nieuzasadnioną zmianę stanowiska organu odwoławczego w przedmiocie określenia terminu, od którego należy liczyć bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, w sytuacji, gdy w analogicznym stanie faktycznym i prawnym decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję i umorzyło postępowanie administracyjne z uwagi na upływ okresu przedawnienia, a w wyżej opisanej sprawie przewodniczącą i sprawozdawcą była Pani E. K. - S., która także orzekała w przedmiotowej sprawie jako członek składu orzekającego.

2. naruszenie art. 15 k.p.a. poprzez bezkrytyczne przyjęcie stanowiska organu I instancji, bez przeprowadzenia odrębnego postępowania w tym zakresie, a w konsekwencji naruszenie zasady dwuinstancyjności poprzez niezasadne przyjęcie na skutek powielenie stanowiska organu I instancji, że na gruncie sprawy zaistniały przesłanki do zwrotu dotacji, w związku z jej wykorzystaniem niezgodnie z przeznaczeniem; w szczególności poprzez nieustosunkowanie się przez organ odwoławczy do wszystkich zarzutów podnoszonych w odwołaniu, w szczególności nr 2, 3, 4, albowiem w świetle zarzutów skarżącej okoliczności powoływane przez nią miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jeden z członków składu nie miał możliwości fizycznych zapoznania się z aktami prawy;

3. naruszenie art. 10 § 1 k.p.a w zw. z art. 140 k.p.a. w zw. z art. 136 § 1 kp.a. poprzez zaniechanie przed wydaniem decyzji organu odwoławczego umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, co skutkowało tym, że organ odwoławczy uniemożliwił stronie przedłożenie dodatkowych dowodów na potwierdzenie zasadności poniesionych wydatków, które to wydatki następnie zostały przez organ odwoławczy zakwestionowane z powodu wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

4. naruszenie art. 8, 9, 10 §1 i 11 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie zaniechania przez organ pierwszej instancji prowadzenia postępowania w przedmiotowej sprawie w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, zasadę udzielania informacji, zasadę wysłuchania strony oraz zasadę wyjaśniania zasadności przesłanek, a to z uwagi na:

a) nieudzielenie stronie informacji, czy kopie poświadczonych za zgodność z oryginałem dokumentów źródłowych wydatków ujętych w rozliczeniu dotacji w okresie styczeń 2011 - grudzień 2012 r. przesłanych do organu przez pełnomocnika strony są kompletne i wystarczające dla organu , a w sytuacji, gdyby jakiekolwiek z nich budziły wątpliwości organu brak wskazania o jakie dokumenty źródłowe chodzi, aby strona mogła wypowiedzieć się w tym zakresie, tym samym uniemożliwienie stronie brania czynnego udziału w postępowaniu;

b) odmowę przesłania uwierzytelnionego odpisu aktualnej metryki akt sprawy bądź jej kopii, a przez to pozbawienie możliwości wypowiedzenia się, co do całości materiału zgromadzonego w sprawie;

5. naruszenie art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a., poprzez nie podjęcie działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, a tym samym brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego przedmiotowej sprawy, co skutkowało uznaniem przez organy, iż dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem;

6. naruszenie art. 107 § 1 i 3 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i nie zamieszczenie w decyzji organu odwoławczego w rozstrzygnięciu i w uzasadnieniu tego w jakim zakresie organ zakwestionował prawidłowość wydatkowania dotacji w każdej ze szkół z osobna i w jaki sposób winny być naliczane odsetki jak od zaległości podatkowych od poszczególnych zakwestionowanych kwot dla danej szkoły w danym miesiącu, a także niewskazanie w uzasadnieniu decyzji jakie kwoty dotacji zostały wypłacone na rzecz poszczególnych jednostek oświatowych (szkół), które to są beneficjentami dotacji oraz brak wskazania konkretnych postanowień uchwały dotacyjnej w podstawie prawnej decyzji i powołanie ich dopiero w jej uzasadnieniu w decyzji; a także nieuwzględnienie wyżej wymienionych zaniechań organu pierwszej instancji;

7. naruszenie art. 107 §1 pkt 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz.U.2018. poz. 2096 ze zm., dalej k.p.a.), poprzez doręczenie stronie decyzji z załącznikami stanowiącymi jej integralną część , która (decyzja wraz z załącznikami) nie została podpisana, gdyż nie zawiera ona podpisów składu orzekającego Samorządowego Kolegium Odwoławczego z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, co doprowadziło do wystąpienia jednej z wad określonych w art. 156 §1 k.p.a. - tj. wskazanej w pkt 2, gdyż decyzja organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie została wydana z rażącym naruszeniem prawa;

- inne naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na

wynik sprawy, tj.:

1. naruszenie art. 5 ust. 7 w zw. z art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, poprzez błędną ich wykładnię polegającą na przyjęciu, iż sfera zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę niepubliczną oraz zadań tej szkoły lub placówki, która jako "prowadzona" przez osobę fizyczną lub prawną nie jest podmiotem prawa, stanowią całkowicie rozłączne kategorie prawne, a w konsekwencji zadania wskazane w art. 5 ust. 7 u.s.o. w szczególności zaś wskazane w pkt 3 tego przepisu, nie dotyczą w ogóle szkoły niepublicznej, lecz wyłącznie jej osoby prowadzącej, skutkiem czego nie podlegają finansowaniu z dotacji podmiotowej przysługującej szkole;

2. naruszenie art. 90 ust. 3 i 3d i art. 5 ust.7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty poprzez błędną wykładnię przepisu art. 90 ust. 3 i 3 d w związku z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2015 r. w i konsekwencji uznanie, iż zmiana ust. 3 d pkt 1 stanowi zmianę a nie doprecyzowanie istniejących uregulowań prawnych, a w konsekwencji błędne uznanie, iż wydatki związane z realizacją przez organ prowadzący obowiązków przewidzianych w art. 5 ust.7 ustawy o systemie oświaty nie są objęte dyspozycją art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2015 r., co skutkowało tym, że w ocenie organu II instancji dotacja została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem w części określonej w zaskarżonej decyzji;

3. naruszenie art. 18 pkt 1 ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 827) oraz art. 40 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r., poz. 357) poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji nieprzyjęcie przez organ II instancji, że w przedmiotowej sprawie należało zastosować art. 90 ust. 3 d oraz art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym z dnia 31 marca 2015 r. pomimo, że ustawodawca na mocy wyraźnych postanowień w przepisach intertemporalnych nie przewidział stosowania przepisów dotychczasowych, co skutkowało tym, że organ II instancji uznał w zaskarżonej decyzji, iż dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem.;

4. naruszenie, art. 252 ust. 1 pkt 1 i 6 ustawy o finansach publicznych poprzez ich bezpodstawne zastosowanie co do zaistnienia przesłanek do zwrotu dotacji i uznanie, iż dotacje zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem.

Formułując powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, alternatywnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie pkt 2 i umorzenie postępowania stosownie do treści art. 145 §3 p.p.s.a. oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego w sprawie według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i nie podzielając zarzutu nieważności decyzji, wniosło o oddalenia skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] rozważył, co następuje:

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem należy zauważyć, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r., doręczona skarżącej [...] czerwca 2019 r. – dotyczy zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2011 r. i za 2012 r., przy tym, jak wskazuje organ odwoławczy nie miały miejsca żadne okoliczności przerywające bądź zawieszające bieg terminu przedawnienia. Organ odwoławczy przyjmuje, że w rozpoznawanej sprawie dla rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia miarodajne jest doręczenie decyzji organu pierwszej instancji orzekającej o obowiązku zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2016 r. – więc przedawnienie nastąpi, zgodnie z odpowiednio zastosowanym art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z końcem 2021 r.

Kolegium nie podziela poglądów występujących w części orzecznictwa sądów administracyjnych oraz prezentowanego przez stronę w złożonych przez nią pismach, iż termin przedawnienia zobowiązania z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym udzielono dotacji oraz miało miejsce jej wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 264/17 czy też wyrok NSA z dnia 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18 oraz z dnia 2 kwietnia 2019 r., sygn. akt I GSK 12/19). Według organu odwoławczego, stanowisko skarżącej, co prawda znajdujące potwierdzenie w części orzecznictwa sądów administracyjnych, zgodnie z którym termin przedawnienia powinien być liczony od końca roku, w którym nastąpiła wypłata dotacji, jest jednak sprzeczne z treścią art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, który wprost odnosi się do "dnia stwierdzenia okoliczności", a nie do dnia wypłaty. Ponadto, jak wskazuje organ odwoławczy, stanowisko takie jest nielogiczne, gdyż najpierw musi nastąpić wypłata dotacji, następnie jej wykorzystanie, a dopiero po wykorzystaniu dotacji może nastąpić kontrola wykorzystania dotacji, w wyniku której możliwe będzie stwierdzenie, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, czy też pobrana w nadmiernej wysokości. Nie można zatem przyjmować, że już w dacie przekazania, a więc w poszczególnych miesiącach 2011 r. oraz 2012 r., dotacja była wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, skoro w datach przekazania dotacji beneficjent jeszcze jej nie wydatkował, a więc nie wiadomo czy wykorzystał ją zgodnie czy też niezgodnie z przeznaczeniem, co więcej nie wiadomo nawet czy też w ogóle ją wykorzystał. W rozpatrywanej sprawie oznaczałoby to, że przedawnienie zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2011 nastąpiło z dniem 31 grudnia 2016 r., a dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2012 z dniem 31 grudnia 2017 r. Jednak, w ocenie organu odwoławczego, stanowisko takie nie jest trafne.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę dostrzega, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany został pogląd, zgodnie z którym odpowiednie stosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że za moment, wyznaczający rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia należy przyjmować ostatni dzień z 15 – dniowego terminu do zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem lub pobranych w nadmiernej wysokości (wyrok z 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I GSK 351/18). Stoi jednak na stanowisku, również podzielając pogląd prezentowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyroki: z 2 kwietnia 2019 r, sygn. akt I GSK 12/19; z 14 stycznia 2019 r., sygn. akt I GSK 2656/18; z 27 listopada 2018 r., sygn. akt I GSK 2094/18 oraz z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18), że bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację. Zatem, w odniesieniu do rozpoznawanej sprawy, stosownie do odpowiednio stosowanego art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej 5 – letni termin przedawnienia do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2011 upłynął z dniem 31 grudnia 2016 r., a dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2012 z dniem 31 grudnia 2017 r. Z tą chwilą, ze względu na wygaśnięcie zobowiązania do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, postępowanie stało się bezprzedmiotowe i powinno zostać umorzone.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z treścią art. 67 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych tą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Z kolei w myśl art. 60 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w tym kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w ustawie o finansach publicznych.

Stosownie do ogólnie przyjętego w orzecznictwie i piśmiennictwie rozumienia pojęcia: "odpowiednie stosowanie przepisu", niektóre z przepisów znajdują zastosowanie wprost, bez żadnych modyfikacji, inne tylko pośrednio, a więc z uwzględnieniem konstrukcji, istoty i odrębności postępowania, w którym znajdują zastosowanie, a jeszcze inne w ogóle nie będą mogły być zastosowane. Stosowanie "odpowiednie" oznaczać może zatem konieczność dokonania niezbędnej adaptacji normy wynikającej z odpowiednio stosowanego przepisu do zasadniczych celów i form danego postępowania, jak również pełne uwzględnienie charakteru i celu danego postępowania oraz wynikających stąd różnic w stosunku do uregulowań, które mają być zastosowane (zob. przykładowo postanowienie Sądu Najwyższego z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt IV CZ 153/1).

Przedawnienie zobowiązań podatkowych regulują przepisy Rozdziału 8 Działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku. Wskutek przedawnienia zobowiązanie zaś wygasa (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, zamieszczony w Rozdziale 7 Działu III Ordynacji podatkowej).

Zgodnie natomiast z treścią art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem – podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. W myśl art. 252 ust. 5 tej ustawy, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Stosowanie zaś do art. 252 ust. 6 pkt 1 – odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Oznacza to, że zobowiązanie do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem powstaje z mocy samego prawa, a decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny.

Przedstawione regulacje skłaniają do przyjęcia poglądu, iż odpowiednie zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej prowadzi w przypadku zobowiązania do zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenia beneficjentowi decyzji (w rozpoznawanej sprawie – decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego) winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie z odpowiednio stosowanym art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, termin przedawnienia zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem swój bieg rozpoczyna bowiem niezależnie od wydania deklaratoryjnej decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu. Zwrócić należy uwagę, że zgodnie z treścią art. 252 ust. 6 ustawy o finansach publicznych, również odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się nie od dnia stwierdzenia nieprawidłowego wykorzystania dotacji (15 dni od dnia stwierdzenia takiej okoliczności), ale począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.

Z tego powodu Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) oraz § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325), dalej: "p.p.s.a.", orzekł jak w sentencji. Rozstrzygnięcie w sprawie kosztów, obejmujących uiszczony wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie pełnomocnika, znajduje uzasadnienie w treści art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 2 pkt 2 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. poz. 1800 ze zm.).