Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 118/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 7 października 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 390/15 w sprawie ze skargi T. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 7 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 października 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 390/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie (dalej: sąd pierwszej instancji) oddalił skargę T. O. (dalej: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie (dalej: Kolegium lub organ odwoławczy) z dnia 7 maja 2015 r. w przedmiocie zmiany łącznego zobowiązania pieniężnego na 2014r.

Z przedstawionego przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego i prawnego wynika, że Burmistrz O. (dalej Burmistrz lub organ I instancji) decyzją z dnia 28 stycznia 2014r. ustalił skarżącemu wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku rolnym, leśnym i od nieruchomości na kwotę 26.262 zł. Powierzchnia i klasyfikacja gruntów została ustalona przez organ podatkowy na podstawie właściwej ewidencji gruntów i budynków.

Dnia 21 stycznia 2014r. Burmistrz otrzymał zawiadomienie z dnia 16 stycznia 2014r. ze Starostwa Powiatowego w P. o sprzedaży działek niezabudowanych na rzecz skarżącego. Zgodnie z zawiadomieniem działki o numerach [...], [...], [...] położone w obrębie miasta O. zostały nabyte aktem notarialnym z dnia 23 grudnia 2013r. Wskazano jednocześnie powierzchnię i klasyfikację gruntów – Tr (tereny różne). Dnia 20 marca 2014r. organ podatkowy otrzymał kolejne zawiadomienie ze Starostwa Powiatowego w P. o zmianie klasyfikacji gruntów na podstawie decyzji z dnia 18 marca 2014r. Z treści zawiadomienia wynikało, że klasyfikacja gruntów przedstawia się następująco: działka nr [...] - R VI - 4,6650 ha, działka nr [...] - Ls V - 2,3573 ha, R VI - 2,5053 ha, działka nr [...] - Ls V - 1,7031 ha, R VI - 3,5597 ha. Następnie organ podatkowy otrzymał zawiadomienie Starostwa Powiatowego w P. z dnia 28 sierpnia 2014r. o umowie sprzedaży działki niezabudowanej na rzecz skarżącego. Z treści zawiadomienia wynika, że działka o numerze [...] położona w obrębie miasta O. została nabyta aktem notarialnym z dnia 20 sierpnia 2014r. Wskazano powierzchnię i klasyfikację gruntów tej działki: Tr (tereny różne) - 4,8975 ha.

Decyzją z dnia 6 lutego 2015r. Burmistrz ustalił skarżącemu wysokość podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości na 2014 rok w kwocie 50.921 zł. W decyzji wskazano jako podstawę opodatkowania: art. 207 i art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm. - dalej O.p.), art. 2, art. 3, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 1 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010r. nr 95 poz. 613 ze zm.- dalej: u.p.o.l.), art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 1 i 2, art. 6a ust. 1, 6, art. 6c, art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2013r. poz. 1381 ze zm. – dalej: u.p.r.), art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 30 października 2002r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2013r., poz. 465), oraz stosowne uchwały Rady Miejskiej w O. w sprawie obniżenia ceny skupu żyta przyjmowanej jako podstawa obliczenia podatku rolnego na obszarze Gminy, w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, jak też w sprawie wprowadzenia zwolnień od podatku od nieruchomości.

W złożonym odwołaniu skarżący podniósł, że w wyliczeniu nieruchomości zawartym w decyzji organu I instancji, brakuje działek gruntu o nr [...], [...], [...] i [...], nieprawidłowa jest kwota przypisu na 24.659 zł - nie odpowiada posiadanym nieruchomościom. Ponadto w podatku rolnym organ podatkowy ustalił dwie różne podstawy opodatkowania tym podatkiem w miesiącach styczeń - marzec, a następnie kwiecień - grudzień 2014r. Wskazano, że zawiadomienie Starosty Powiatowego w P. było niezgodne ze stanem faktycznym, a organ podatkowy nie przeprowadził dowodu z oględzin terenu działek, które były od momentu nabycia przez skarżącego i nadal są wykorzystywane rolniczo.

Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Kolegium wyjaśniło, że organ podatkowy ustalając zobowiązanie podatkowe w przedmiotowej sprawie przyjął dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, oraz powołał się na art. 20 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010r., Nr 193, poz. 1287 ze zm. – dalej – u.p.g.k.). Burmistrz uwzględnił zmianę ilości hektarów fizycznych i przeliczeniowych, stosownie do zawiadomień Starostwa Powiatowego w P. w związku ze zmianą klasyfikacji gruntów z Tr (tereny różne) na R VI i wskazał jakie okresy przyjmuje na tej podstawie do wyliczenia zobowiązania podatkowego. Za datę powstania okoliczności uzasadniającej powstanie obowiązku podatkowego należało uznać w niniejszej sprawie datę zmiany treści ewidencji, czyli datę określoną w zawiadomieniu jako datę wprowadzenia zmiany w ewidencji w trybie § 49 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2001r. nr 38, poz. 454). Tym samym organ podatkowy prawidłowo w zaskarżonej decyzji wymierzył skarżącemu wysokość podatków.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżący wniósł o uchylenie decyzji Kolegium, jako naruszającej przepisy art. 194 § 3 i art. 210 § 1 pkt 6 O.p., jak również przepisów ustaw regulujących podatek od nieruchomości i podatek rolny. W uzasadnieniu skargi wskazał, że w decyzji organu I instancji nie wskazano wszystkich działek, których skarżący jest właścicielem, co czyni zawarte w uzasadnieniu wyliczenia podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości, dokonane przez organ I instancji w formie tabeli, co najmniej niezrozumiałe i niezgodne z rzeczywistym stanem jego posiadania nieruchomości na terenie Gminy O. w roku 2014, stanowiących przedmiot opodatkowania. Z treści uzasadnienia decyzji, w szczególności w zakresie wyliczenia podatku rolnego, nie wynika na jakiej podstawie faktycznej i prawnej organ podatkowy ustalił dwie różne podstawy opodatkowania podatkiem rolnym w miesiącach styczeń - marzec, a następnie kwiecień - grudzień 2014r.

Skarżący podkreślił, że nabyte w dniu 23 grudnia 2013r. od Agencji Mienia Wojskowego działki gruntu były przez zbywcę wykorzystywane rolniczo, m.in. pod uprawę ziemniaka. Tym samym dalsze rolnicze wykorzystywanie ww. działek gruntu nie wymagało podjęcia po ich nabyciu żadnych czynności rekultywacyjnych. Skarżący podniósł również, że działki gruntu o numerach: [...], [...], [...] od chwili ich nabycia faktycznie wykorzystuje dla potrzeb prowadzonego przeze siebie gospodarstwa rolnego. Zarzucił, że Kolegium zamiast ustosunkować się do treści jego pisemnego wyjaśnienia całkowicie je zignorowało, powołując się na art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Jednak wskazany przepis i stwierdzenie organu, że dane z ewidencji gruntów i budynków stanowią m.in. podstawę do wymiaru podatków - w świetle wyżej opisanych okoliczności, nie stanowi jedynej podstawy prawnej do oceny i rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy dotyczącej opodatkowania gruntów wykorzystywanych rolniczo do prowadzenia gospodarstwa rolnego na terenie Gminy O. Tym samym zakwalifikowanie ww. działek jako "grunty inne pozostałe" w podatku od nieruchomości, skarżący uważa za bezpodstawne.

W odpowiedzi na skargę Kolegium, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Oddalając skargę WSA w Olsztynie podniósł, że przy ustaleniu stanu faktycznego organ prawidłowo przyjął dane wynikające z rejestru gruntów. Określając wielkości zobowiązania podatkowego oparto się na zawiadomieniach Starostwa Powiatowego w P. Kolegium prawidłowo przyjęło, że organ I instancji uwzględnił zmianę ilości hektarów fizycznych i przeliczeniowych, stosownie do tych zawiadomień w związku ze zmianą klasyfikacji gruntów z Tr (tereny różne) na R VI.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 u.p.g.k., art. 6 ust. 1 u.p.o.l., art. 6a ust. 1 u.p.r. za datę powstania okoliczności uzasadniającej powstanie obowiązku podatkowego należało uznać w niniejszej sprawie datę zmiany treści ewidencji, czyli datę określoną w zawiadomieniu jako datę wprowadzenia zmiany w ewidencji w trybie § 49 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Łączne zobowiązanie pieniężne mogą opłacać tylko podatnicy podatku rolnego, którzy płacą ponadto podatek od nieruchomości lub podatek leśny lub oba te podatki. Dla ustalenia podstawy wymiaru podatku rolnego, podatku od nieruchomości oraz leśnego przyjmuje się dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Sąd pierwszej instancji podkreślił, że z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego bez znaczenia pozostaje twierdzenie skarżącego, że nabyte w dniu 23 grudnia 2013r. od Agencji Mienia Wojskowego działki gruntu były przez zbywcę wykorzystywane rolniczo. Nie ma wpływu również to, że rolnicze wykorzystywanie nabytych działek gruntu, nie wymagało podjęcia po ich nabyciu żadnych czynności rekultywacyjnych. Dopiero zmiana klasyfikacji nabytych działek na rolnicze pozwalała na ich opodatkowanie podatkiem rolnym. O wymiarze podatku nie decyduje bowiem sposób korzystania z nieruchomości. W konsekwencji dla rozstrzygnięcia sprawy, nie miały znaczenia wyjaśnienia skarżącego, że prowadził on na terenie Gminy O. gospodarstwo rolne. W rezultacie brak było podstaw zastosowania przepisu art. 194 § 3 w zw. z § 1 i 2 O.p. i przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom takim jak wypis czy wyrys z ewidencji gruntów i budynków. Decyzja Starosty P. o przekwalifikowaniu tych gruntów wywoływała skutki ex nunc.

We wniesionej na powyższy wyrok skardze kasacyjnej, skarżący wskazał, że opiera skargę kasacyjną na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów art. 194 § 3 i art. 210 § 1 pkt 6 O.p. oraz niezastosowanie art. 121, art. 122 i art. 124 O.p., jak również przepisów ustaw regulujących podatek od nieruchomości i podatek rolny. W związku z tak sformułowanymi zarzutami, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Olsztynie do ponownego rozpoznania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Na wstępie rozważań należy zaznaczyć, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach (z niezachodzącym w przedmiotowej sprawie wyjątkiem zaistnienia przesłanek nieważności postępowania), nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy sformułowanej na ich poparcie argumentacji. Skarga kasacyjna powinna – zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, które zostało zainicjowane wniesioną skargą kasacyjną, nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Zarówno bowiem z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe.

Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Jak właściwie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2017r. (sygn. akt II OSK 2702/16, Lex nr 2399084), rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną. Ustawodawca wyraźnie rozdzielił w art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. podstawy kasacyjne (a zatem zarzuty, odpowiadające wymogom art. 174) od ich uzasadnienia. Co do zasady zatem podstawy kasacyjne powinny być wyraźnie wskazane i wyodrębnione w tym środku zaskarżenia. Przytoczenie podstaw kasacyjnych musi być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Zatem wnoszący skargę kasacyjną dążąc do skutecznego podważenia zaskarżonego wyroku musi zadbać o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2755/15 – orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych, ani też nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych. Nie jest bowiem rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego stawianie jakichkolwiek hipotez i snucie domysłów w zakresie uzasadnienia podstaw kasacyjnych. Jedynie w sytuacji, gdy treść uzasadnienia skargi kasacyjnej pozwala na jednoznaczne określenie, jaką postać naruszenia prawa wnoszący skargę kasacyjną chciał powołać w zarzutach skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny może przeprowadzić kontrolę merytoryczną zarzutu (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 31 października 2017 r., sygn. akt I GSK 2343/15, z dnia 3 października 2017 r., I OSK 3313/15 - CBOSA).

Podkreślić ponadto należy, że zarzuty skargi kasacyjnej odnosić się powinny do skarżonego wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, którego zgodność z prawem jest przedmiotem badania przez Naczelny Sąd Administracyjny, nie zaś do decyzji, postanowienia, czy też innego aktu lub czynności, podlegających kontroli sądowoadministracyjnej, wydanych przez organ administracji publicznej (por. wyrok NSA z 19 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2455/11 - CBOSA).

Z tych względów, skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym, obwarowanym m.in. przymusem adwokacko-radcowskim (art. 175 § 1-3 p.p.s.a.), który opiera się na założeniu, że powierzenie tej czynności wykwalifikowanym prawnikom zapewni skardze odpowiedni poziom merytoryczny i formalny.

Powyższe uwagi ogólne były konieczne w związku ze sposobem skonstruowania zarzutów w rozpoznawanej skardze kasacyjnej oraz ich uzasadnieniem.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżący oparł zarzuty skargi kasacyjnej na naruszeniu przepisów prawa materialnego, lecz jako naruszone przepisy wskazał art. 194 § 3, art. 210 § 1 pkt 6, art. 121, art. 122 i art.124 O.p., które stanowią przepisy postępowania. Ponadto podkreślić należy, że wyżej powołanych przepisów nie mógł naruszyć sąd pierwszej instancji, gdyż przepisów tych nie stosował. Skarżący nie powiązał przy tym naruszenia powyżej wskazanych przepisów z żadnym przepisem normującym procedurę sądowoadministarcyjną. Niemniej jednak Naczelny Sąd Administracyjny, mając na uwadze treść uchwały pełnego składu NSA z dnia 26 października 2009r. (sygn. akt I OPS 10/09 – CBOSA), zgodnie z którą przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sad Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, ale tylko w takim zakresie w jakim da się wyinterpretować, że stawiany zarzut ma swoje uzasadnienie. Naczelny Sąd Administracyjny nie może natomiast odnieść się do sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu niezastosowania "przepisów ustaw regulujących podatek od nieruchomości i podatek rolny", gdyż skarżący, pomimo ciążącego na nim obowiązku, żadnych przepisów, które miałyby zostać naruszone, nie powołał.

Przed przystąpieniem do rozpoznania podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, Naczelny Sąd Administracyjny pragnie podkreślić, że zasadniczą podstawę prawną rozstrzygnięcia, która doprowadziła do wydania przez organy podatkowe orzeczenia sprzecznego ze stanowiskiem skarżącego, co zostało zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji, stanowił art. 21 ust. 1 u.p.g.k. W oparciu o ten przepis, wywiedziona została argumentacja, stanowiąca kierunek rozstrzygnięcia przy wymiarze skarżącemu podatku. Na jego podstawie organy podatkowe stwierdziły, że nie jest istotne faktyczne wykorzystywanie gruntu przez skarżącego, lecz dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Wskazać w tym miejscu należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do dyspozycji art. 21 ust. 1 u.p.g.k., organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09 – CBOSA). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, (m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 – CBOSA), wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Próba podważenia zapisów wynikających z ewidencji gruntów i budynków, co do przeznaczenia nieruchomości skarżącego, została podjęta w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Nie może być ona jednak uznana za skuteczną i nie podlega ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy rozpoznaniu wniesionej skargi kasacyjnej, gdyż skarżący nie zarzucił naruszenia art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Nie podważył tym samym argumentacji sądu pierwszej instancji, że dane z ewidencji gruntów i budynków miały decydujące znaczenie przy określeniu przeznaczenia gruntów skarżącego.

Nie wystarczające jest w tym względzie podniesienie zarzutu naruszenia art. 194 § 3 O.p., który dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu, jakim są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. W pierwszej kolejności skarżący powinien był bowiem przedstawić argumentację, na czym jego zdaniem polegała w realiach rozpatrywanej sprawy błędna wykładnia art. 21 ust. 1 u.p.g.k., dokonana przez sąd pierwszej instancji. Zarzutu takiego skarżący jednak nie postawił, czym uniemożliwił Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu możliwość podważenia argumentacji WSA w Olsztynie, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków dotyczące gruntów skarżącego, są wiążące przy wymiarze podatku i nie ma znaczenia do jakich celów grunty te są używane. Dlatego też eksponowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 194 § 3 O.p., bez jednoczesnego podniesienia zarzutu błędnej wykładni, bądź niewłaściwego zastosowania art. 21 ust. 1 u.p.g.k., jest niezasadny i w konsekwencji nie mógł doprowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku.

Również pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania, nie zasługują na uwzględnienie. Wbrew zarzutowi naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 O.p., zaskarżona do sądu pierwszej instancji zawiera uzasadnienie. Ewentualne błędy tego uzasadnienia, skarżący mógłby zwalczać formułując zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p., którego brak w podstawach skargi kasacyjnej. Skarżący w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśnił, na czym miało polegać naruszenie art. 121, art. 122 i art. 124 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny nie może wobec powyższego odnieść się do tych zarzutów. Na marginesie należy jedynie zaznaczyć, że organy podatkowe nie kwestionowały, że grunty skarżącego wykorzystywane było rolniczo. Podstawy zakwalifikowania tych gruntów do kategorii "gruntów pozostałych", upatrywały w zapisach ewidencji gruntów i budynków i wywodziły to z interpretacji art. 21 ust. 1 u.p.g.k., zaś skarżący - jak zostało to już zaznaczone – nie zarzucił naruszenia tego przepisu.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący zarzucił, że sąd pierwszej instancji nie odniósł się do podniesionego w skardze zarzutu, że w treści decyzji organu I instancji, w wyliczeniu nieruchomości skarżącego stanowiących przedmiot opodatkowania, brakuje działek gruntu o nr geod.: [...], [...], [...], [...]. Niemniej jednak w zarzutach skargi kasacyjnej, nie został powołany art. 141 § 4 p.p.s.a., który mógłby stanowić podstawę takiego zarzutu. Z tego względu podniesiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzut również nie mógł zostać uwzględniony.

Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił, za podstawę rozstrzygnięcia przyjmując art. 184 p.p.s.a.