Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 247/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2022-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 249 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako (spr.),, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 31 sierpnia 2022 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi D. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2022 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za okresy od września 2015 r. do maja 2016 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] maja 2022 r. nr [...] odmówił D. M. (dalej: "skarżący") wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z [...] stycznia 2018 r., nr [...]

Strona złożyła odwołanie od decyzji z [...] maja 2022 r., podnosząc m.in. że: (-) stanowisko wyrażone w uchwale NSA I OPS 6/09, że prawomocny wyrok oddalający skargę (bez względu na to, czy sąd badał zarzuty art. 156 § 1 k.p.a., czy też nie) nie zawsze wymusza zastosowanie art. 249 § 1 o.p. i zamyka organom podatkowym drogę do rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nieważności, co więcej, jak wynika z tej uchwały, w przypadku oddalenia skargi prawomocnym wyrokiem organ zobowiązany jest przeprowadzić dodatkowe czynności, (-) organ na wstępnym etapie badania wniosku o stwierdzenie nieważności, po zauważeniu że sprawa była uprzednio oddalona przez sąd, winien zweryfikować, czy strona wskazała we wniosku na okoliczności, które nie były przedmiotem oceny sądu, a jeżeli tak, to wtedy organ nie będzie mógł zastosować art. 249 § 1 pkt 2, (-) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. winien kierować się ww. uchwałą NSA i sprawdzić, czy w aktach sprawy można znaleźć potwierdzenie okoliczności wskazanych we wniosku o stwierdzenie nieważności, ale także faktów, które mogłyby odpowiadać niewymienionym przez wnioskodawcę przesłankom nieważności z art. 156 § 1 k.p.a., a nie były rozpatrzone w toczącym się nadzwyczajnym postępowaniu administracyjnym, (-) w sprawie doszło do naruszenia art. 7 art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 158 § 1 i art. 156 § 1 k.p.a.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z [...] czerwca 2022 r. nr [...] utrzymał w mocy ww. decyzję z [...] maja 2022 r.

W uzasadnieniu decyzji organ przytoczył treść art. 247 §1 i art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1054 ze zm, dalej: "o.p.") podkreślając istotność zasady trwałości decyzji ostatecznych. Następnie wskazał na treść art. 248 § 1 – 3 o.p. i art. 249 § 1 o.p.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że decyzją z [...] września 2017 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił skarżącemu nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, październik, listopad, grudzień 2015 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2016 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z [...] stycznia 2018 r., nr [...], po rozpoznaniu odwołania, utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy. Decyzja ta stała się przedmiotem kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, który wyrokiem z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 637/18 oddalił skargę D. M. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 25 września 2019 r., sygn. akt I FSK 588/19 oddalił złożoną przez skarżącego skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji. Z kolei po rozpoznaniu przez NSA skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem wyroku z 25 września 2019 r., sąd ten wyrokiem z 7 grudnia 2021 r., I FNP 7/21 oddalił również tę skargę.

Organ wskazał, że w sprawach, w których znajdują zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, kwestia dopuszczalności merytorycznego rozpatrzenia żądania stwierdzenia nieważności decyzji w sytuacji, gdy sąd administracyjny oddalił na nią skargę, została przesądzona wprost przez ustawodawcę. Zdecydował on, że jedynie w przypadku podniesienia zarzutu powtórnego rozstrzygnięcia sprawy inną decyzją ostateczną, właściwy organ władny jest rozpoznać żądanie co do istoty. Organ wskazał, że w KPA brak jest takiego rodzaju ograniczenia, czyli przepisu wyłączającego całkowicie lub w odniesieniu do niektórych przesłanek z art. 156 § 1, możliwość merytorycznego rozpoznania żądania stwierdzenia nieważności decyzji, od której skargę oddalono prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego.

Uznając, że w sprawie wystąpiła przesłanka z art. 249 § pkt 2 o.p., organ przyjął, że zamknięta jest droga do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ze względu na związanie organu oceną prawną zawartą w wyroku sądu w odniesieniu do przedmiotu rozstrzygnięcia. Dodatkowo organ wskazał, że kwestia właściwości miejscowej organów była oceniana w wyroku NSA z 25 września 2019 r., I FSK 588/19.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zakwestionował decyzję organu w całości i wniósł o jej uchylenie. Zarzucił jej naruszenie:

- art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 158 § 1 i art. 156 § 1 k.p.a. poprzez brak odniesienia się do zarzutów zawartych we wniosku, jak i kolejnych kierowanych pismach procesowych w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, tym samym nie wyjaśnił swego stanowiska w tym zakresie, do czego był zobligowany uchwałą I OPS 6/09;

- art. 7 Konstytucji RP, poprzez naruszenie wskazanych powyżej przepisów prawa, w sytuacji gdy organy władzy publicznej winny działać na podstawie i w granicach prawa, będąc związanym uchwałą I OPS 6/09 ;

- art. 121 i art. 122 o.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP, przez utrzymanie w mocy decyzji DIAS nr.2001-IOD.613.3.2022 z dnia 16 maja 2022 r., w sytuacji gdy organ wydając decyzję naruszył obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zapewniający stronie ochronę prawną.

Skarżący zażądał też odstąpienia od oceny prawnej wyrażonej w wyroku NSA w sprawie I FSK 588/19 i wniósł o zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania. Wniósł o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Do skargi skarżący załączył postanowienie Prokuratury Okręgowej w S. o zatrzymaniu i przymusowym doprowadzeniu osoby podejrzanej z 27 maja 2020 r., protokół zatrzymania osoby organu podatkowego PUCS w B. z 2 czerwca 2020 r., protokół przesłuchania ojca podatnika z 2 czerwca 2020 r., protokół przesłuchania żony z 2 czerwca 2020 r., notatkę służbową sporządzoną przez PUCS w B. z załącznikami.

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Podkreślił, że oddalenie przez sąd administracyjny skargi na niezgodność decyzji z prawem zamyka drogę organowi podatkowemu do stwierdzenia nieważności decyzji ze względu na związanie go oceną prawną zawartą w wyroku sądu w odniesieniu do przedmiotu rozstrzygnięcia. Odnosząc się zarzutu naruszenia przepisów art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 158 § 1 i art. 156 § 1 k.p.a.1, organ wskazał, że są niezasadne, gdyż w rozpatrywanej sprawie zastosowanie miały przepisy ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ nie sprzeciwił się rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym.

W skierowanych do Sądu pismach z 19 lipca 2022 r. i z 26 sierpnia 2022 r. skarżący przedstawił argumenty mające potwierdzać, że w latach 2013 – 2020 zamieszkiwał we W., nie zaś w S..

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie i dlatego podlegała oddaleniu. Została ona rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, czego podstawę stanowił przepis art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 – dalej: "P.p.s.a."). Pozwala on sądowi na rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym w sytuacji, gdy strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w takim trybie, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Taka sytuacja zaistniała w sprawie niniejszej.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a.

Przedmiotem kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. odmawiająca skarżącemu wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji tego organu z [...] stycznia 2018 r.. Skarżący podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora IAS w B. z [...] stycznia 2018 r. upatruje w tym, że w postępowaniu zwykłym decyzja została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości (art. 247 § 1 pkt 1 o.p.), tj. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., podczas gdy właściwym w sprawie, z uwagi na miejsce zamieszkania skarżącego, był organ z siedzibą we W. Skarżący twierdzi, że w momencie wszczęcia kontroli podatkowej tj. 15-16 czerwca 2016 r. mieszkał we W.

Zdaniem Sądu, organ prawidłowo stwierdził, że ziściła się w sprawie przesłanka z art. 249 § 1 pkt 2 o.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4.

Z przepisu tego wynika jasno i niedwuznacznie, że w sytuacji, gdy decyzja, której stwierdzenia nieważności żąda strona, stanowiła przedmiot kontroli sądu administracyjnego i skarga na nią została oddalona, organ podatkowy jest zobowiązany odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności.

Wprowadzenie omawianej przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi konsekwencję uregulowania art. 134 § 1 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (dotyczącym skarg na pisemne interpretacje prawa podatkowego). Oznacza to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny, kontrolując zaskarżoną decyzję lub postanowienie, ma obowiązek z urzędu przeanalizować, czy nie wystąpiły w sprawie przesłanki wymienione w art. 247 § 1 o.p. Prawomocne oddalenie skargi jest zatem jednoznaczne ze stwierdzeniem nieistnienia przesłanki nieważności decyzji.

Sąd orzekający w tej sprawie zgadza się ze stanowiskiem sądów administracyjnych, które wskazują, że oddalenie przez sąd administracyjny skargi na niezgodność decyzji z prawem zamyka drogę organowi podatkowemu do stwierdzenia nieważności decyzji ze względu na związanie go oceną prawną zawartą w wyroku sądu w odniesieniu do przedmiotu rozstrzygnięcia (por. np. wyrok NSA z 4 lipca 2017 r., I FSK 567/17; wyrok WSA w Poznaniu z 12 sierpnia 2020 r., III SA/Po 904/19; wyrok WSA w Warszawie z 26 listopada 2020 r., VIII SA/Wa 240/20).

Jedynie w razie zarzutu powtórnego rozstrzygnięcia sprawy inną decyzją ostateczną właściwy organ władny jest rozpoznać żądanie co do istoty. Ten wyjątek jednak w sprawie nie zaistniał.

Skarżący nie kwestionuje tego, że wskazana decyzja Dyrektora IAS z 30 stycznia 2018 r. stanowiła przedmiot kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 637/18 oddalił jego skargę. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 25 września 2019 r. I FSK 588/19 oddalił złożoną przez skarżącego skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji. Zatem w sprawie ma miejsce sytuacja, gdy nastąpiło prawomocne oddalenie skargi na decyzję Dyrektora IAS. To zaś, w świetle zaprezentowanego powyżej rozumienia przepisu art. 249 § 1 pkt 2 o.p., nie pozwala na wszczęcie i prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji.

Podstawą rozstrzygnięcia organu podatkowego był art. 249 § 1 pkt 2 o.p., nakazujący wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję. W takiej sytuacji organ podatkowy nie prowadził postępowania dowodowego, a rozstrzygniecie oparł jedynie na ustaleniu, że w sprawie zakończonej decyzją, której stwierdzenia nieważności domaga się skarżący, wydany został wyrok oddalający skargę. Organ nie badał więc przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zawartych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Wydał decyzję o odmowie stwierdzenia nieważności bez merytorycznej analizy sprawy.

W orzecznictwie wskazuje się, że decyzja wydana na podstawie art. 249 § 1 o.p. ma formalny charakter. Organ nie bada przed jej wydaniem zasadności wniosku, nie analizuje, czy przesłanki wskazane przez wnioskodawcę miały miejsce. Ustala jedynie, czy dopuszczalne jest wszczęcie postępowania nadzorczego. Tym samym odmowa wszczęcia postępowania stanowi jednocześnie odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygania merytorycznego o zasadności wniosku w sprawie stwierdzenia nieważności (por. wyroki: NSA z 4 lipca 2001 r., V SA 2093/00; WSA w Gdańsku z 9 października 2008 r., I SA/Gd 865/07; WSA w Gliwicach z 7 maja 2014 r., I SA/Gl 1068/13; NSA z 4 sierpnia 2017 r., II FSK 905/17; NSA z 8 marca 2018 r., II FSK 520/16).

Wobec takiego rozumienia przepisu, ani organ, ani sąd administracyjny, nie są uprawnione do merytorycznego badania zasadności wniosku skarżącego. Wynika to z akcentowanego powyżej formalnego charakteru rozstrzygnięcia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Ani organ, ani sąd administracyjny nie mogą w tym postępowaniu badać właściwości miejscowej organu prowadzącego kontrolę podatkową wobec skarżącego.

Sąd nie jest też uprawniony, czyniąc zadość żądaniu skargi, do "odstąpienia od oceny prawnej wyrażonej w wyroku NSA w sprawie I FSK 588/19". Powołany przez skarżącego przepis art. 153 P.p.s.a stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Zauważyć należy w pierwszej kolejności, że nie nastąpiła zmiana przepisów, która pozwalałaby na odstąpienie od oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wszczęcie postępowania nieważnościowego w zaistniałej sytuacji procesowej tj. prawomocnego oddalenia skargi, stanowiłoby działanie z naruszeniem przepisu art. 249 § 1 pkt 2 o.p.

Skarżący zarzuca zaskarżonej decyzji, że nie odniesiono się w niej do zarzutów wniosku. Jego zdaniem, organ był do tego zobligowany uchwałą podjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów, I OPS 6/09. W uchwale tej NSA wyjaśnił, że żądanie stwierdzenia nieważności decyzji, od której skargę oddalono prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego powinno zostać załatwione przez wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania wówczas, gdy w rezultacie wstępnego badania zawartości żądania organ administracji publicznej ustali wystąpienie - z uwagi na wydany uprzednio wyrok sądu - przeszkody przedmiotowej czyniącej jego rozpoznanie niedopuszczalnym. W pozostałych przypadkach organ administracji publicznej obowiązany jest rozpoznać żądanie co do istoty stosując art. 158 § 1 w zw. z art. 156 § 1 k.p.a. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że nie zawsze wyrok oddalający skargę na kwestionowaną decyzję automatycznie stanowi przeszkodę do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia jej nieważności. Możliwa jest sytuacja, w której występujący z żądaniem stwierdzenia nieważności decyzji wskaże okoliczności, które nie były objęte orzeczeniem sądu, np. fakt uprzedniego rozstrzygnięcia sprawy inną decyzją ostateczną albo zwróci uwagę na fakt oddalenia skargi z powodu braku legitymacji skarżącego. Uwarunkowany względami obiektywnymi brak wiedzy sądu o istotnych dla wyniku postępowania okolicznościach sprawy spowoduje, że poza zakresem kontroli sądowej objętej powagą rzeczy osądzonej znajdzie się to, na co powoła się wnoszący żądanie. W takim wypadku, prawomocny wyrok oddalający skargę na decyzję nie byłby przeszkodą dla przeprowadzenia postępowania w celu merytorycznego rozpoznania złożonego do organu administracji żądania.

Sąd orzekający w tej sprawie podziela stanowisko organu, że wobec jednoznacznego zapisu art. 249 § 1 pkt 2 o.p. uchwała ta nie znajduje zastosowania w sprawie. Została ona wydana na tle przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, który to akt nie zawiera regulacji analogicznej do przepisu art. 249 § 1 pkt 2 o.p. W zaskarżonej decyzji organ nie był zatem zobowiązany do analizy podawanych przez skarżącego argumentów mających na celu wykazanie, że w sprawie wystąpiła wada w postaci braku właściwości miejscowej, ani też czy kwestia ta stanowiła przedmiot oceny orzekającego w sprawie sądu administracyjnego.

Tym niemniej, organ podatkowy zbadał i wyjaśnił skarżącemu w zaskarżonej do Sądu decyzji, że zagadnienie właściwości miejscowej stanowiło przedmiot analizy sądów administracyjnych. Zagadnienie to skarżący podniósł bowiem w skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 637/18. Jednak Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 25 września 2019 r. I FSK 588/19 oddalił skargę kasacyjną, nie podzielając zarzutu naruszenia art. 15 § 1 i 2 w związku z art. 17 § 1 O.p. w związku z art. 134 p.p.s.a. Odnosząc się do zarzutu stwierdził, cyt.: "Organ pierwszej instancji badając kwestię swojej właściwości na str. 2 decyzji stwierdził, że ostatecznie w oparciu o bazę POLTAX oraz wnioski składane do CEIDG ustalono w odniesieniu do skarżącego jako adres zamieszkania, adres zameldowania, adres wykonywania działalności gospodarczej – adres S. ul. [...]. Ani w odwołaniu, ani w skardze do Sądu pierwszej instancji skarżący ustaleń w tym zakresie nie kwestionował. Dopiero na etapie skargi kasacyjnej kwestia niewłaściwości organu została po raz pierwszy podniesiona. Sam skarżący co wynika z akt podatkowych dla potrzeb kontroli [...] czerwca 2016 r. wskazał adres w S. jako adres zamieszkania, adres we Wrocławiu wskazał jedynie jako adres do doręczeń. W tym dniu skarżący w S. pokwitował osobiście upoważnienie do wszczęcia kontroli podatkowej. W S. stawiał się kilkakrotnie na przesłuchania w trakcie prowadzonego postępowania ( vide protokoły przesłuchań skarżącego z 15 czerwca i 13 września tom VI akt podatkowych). Także w pismach kierowanych do organu w trakcie trwającego postępowania podatkowego skarżący jako adres zamieszkania wskazywał S. W skardze do Sądu pierwszej instancji jako adres zamieszkania skarżący również wskazał S. Z dokumentów dołączonych do skargi kasacyjnej przez organ wynika, że także we wnioskach do CEIDG i POLTAX skarżący wskazał S. jako miejsce zamieszkania. Ta miejscowość jako miejsce zamieszkania skarżącego wynika z Systemu Rejestracji Centralnej. Skoro sam skarżący zarówno w momencie wszczęcia postępowania jak i w jego toku, także po informacji ojca skarżącego, że skarżący tu nie zamieszkuje, wskazywał Suwałki jako miejsce swego zamieszkania, tu też stawiał się na przesłuchania to wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej były podstawy do stwierdzenie przez organy, że S. są miejscem zamieszkania skarżącego. Ustaleń organów w tym zakresie w skardze kasacyjnej w żaden sposób się nie podważa. Samo bowiem powoływanie się na to, że centrum spraw życiowych skarżącego znajdowało się nie w S., a we W. ze względu na zamieszkiwanie tam żony skarżącego i prowadzenie tam działalności gospodarczej we wcześniejszych latach bez potwierdzenia tego odpowiednimi dowodami nie może odnieść pozytywnego skutku. Wbrew więc zarzutom skargi kasacyjnej wobec wskazanych wyżej okoliczności były podstawy do przyjęcia przez organy, że miejscem zamieszkania skarżącego były S.".

Zaskarżona decyzja jest zatem prawidłowa, zarówno co do kierunku rozstrzygnięcia jak i co do sposobu jej uzasadnienia. Organ wyjaśnił stronie przesłanki, które legły u podstaw rozstrzygnięcia.

Sąd nie stwierdził, aby doszło do naruszenia przepisów postępowania, w tym do naruszenia zarzucanych przepisów art. 121 i art. 122 o.p. Odmienne od oczekiwań skarżącego rozstrzygnięcie nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady prawdy materialnej czy też prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Decyzja organu ma pełne oparcie w przepisach prawa.

Zarzuty naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie mogły odnieść skutków, gdyż nie znajdowały one w sprawie zastosowania. Organ nie stosował przepisów tego Kodeksu, lecz przepisy Ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 o.p., orzekł o oddaleniu skargi.