Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 273/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b, 14c, 169 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 maja 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" S.A. we W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie pisemnej interpretacji I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...]; II. orzeka, że postanowienia wymienione w pkt. I nie podlegają wykonaniu; III. zasądza na rzecz skarżącej od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

"A" S.A. we W. (dalej: spółka, strona, skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Istotą podania było rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej skutków podatkowych wypłaty na rzecz byłego pracownika kwoty uzgodnionej w wyniku przeprowadzonego postępowania mediacyjnego zakończonego ugodą sądową. Pracownik domagał się przywrócenia do pracy i odszkodowania za czas pozostawania bez pracy a w wyniku ugody zrezygnował z tych roszczeń. Storna zwróciła się z pytam czy wypłacone na tej podstawie świadczenie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art 21 ust 1 pkt 3 b ustawy z 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2012 r poz. 361)

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w P. działający w imieniu Ministra Finansów, wezwał stronę, w terminie 7 dni, do uzupełnienia wniosku.

W odpowiedzi na wezwanie strona zarzuciła niedopuszczalność wezwania. Zaznaczyła, że we wniosku wyczerpująco wskazano podstawę cywilnoprawną zapłaty. Podniosła, że niedopuszczalne jest formułowanie w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. wezwania do uzupełnienia braków formalnych w zakresie opisu stanu prawnego. Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonywać oceny cywilnoprawnej zaistniałego stanu faktycznego, ani też cytować konkretnych przepisów. Są to bowiem elementy oceny prawnej, a nie faktycznej.

Nadto strona wskazała, że podstawą prawną zapłaty roszczeń wobec E. Z. była umowa ugody zawarta na podstawie art. 917 KC.

Udzielenie przez stronę powyższych informacji nie zmienia faktu, że wezwanie organu było niezasadne, a tym samym nie uprawnia do przedłużenia terminu na wydanie interpretacji indywidualnej. Ponadto podniesiono, że podstawą do uzupełnienia braków formalnych wniosku o interpretację nie może bowiem pozostawać doręczenie dwóch odpisów wniosku o wydanie interpretacji podatkowych w sytuacji, gdy oba wnioski mają (...) identyczną treść. Wobec powyższego, zdaniem strony, nielogiczne byłoby traktowanie obu tych identycznych odpisów jako odrębnych wniosków o interpretację. Końcowo wskazano, że z punktu widzenia wnioskodawcy los tego drugiego wniosku jest stronie obojętny, albowiem intencją strony.

Postanowieniem z dnia [...] r. (nr [...], Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., na podstawie art. 14 g § 1 i 3 oraz art. 14 h O.p. pozostawił wniosek spółki bez rozpatrzenia.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ podatkowy stwierdził, że wydając interpretację indywidualną organ rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie na kanwie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku oraz wyrażonej przez wnioskodawcę oceny prawnej tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Dokonana przez organ analiza wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązków płatnika - w szczególności pod kątem zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych - uprawniała do wezwania strony do uzupełnienia podania. Dla określenia obowiązków płatnika z tytułu wypłaty świadczenia zasądzonego w drodze ugody konieczne było pozyskanie informacji, na podstawie, jakich przepisów (ze wskazaniem jednostki redakcyjnej aktu prawnego) zostało ustalone i wypłacone odszkodowanie, o którym mowa we wniosku. Bez tych informacji nie było bowiem możliwe określenie, czy stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - było prawidłowe, czy też nieprawidłowe.

Skoro bowiem przedmiotem wniosku spółki akcyjnej "A" było ustalenie ewentualnych obowiązków płatnika z tytułu wypłaty odszkodowania kluczowa była subsumcja stanu faktycznego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w tym w zakresie norm prawnych regulujących zwolnienie od przedmiotowego podatku.

Organ podzielił stanowisko strony, że informacja, iż odszkodowanie jest pokłosiem postępowania mediacyjnego, w wyniku którego została zawarta ugoda sądowa była znana organowi z treści wniosku.

Intencją organu było uzyskanie informacji, co do podstawy prawnej ustalenia i wypłacenia przedmiotowego odszkodowania, a nie określenia, czy powyższe wynika ono z wyroku, czy też ugody zatwierdzonej przez sąd.

W konsekwencji organ stwierdził, że skoro strona nie uzupełniła wniosku poprzez doprecyzowanie elementu stanu faktycznego to organ nie mógł dokonać oceny stanowiska strony i wydania interpretacji indywidualnej stosownie do przepisów art. 14c § 1 i § 2 O.p., gdyż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpatrzenia.

W zażaleniu na to postanowienia strona wniosła o jego uchylenie, a w związku z zaistnieniem skutków przewidzianych w art. 14o § 1 O.p. o umorzenie postępowania.

Postanowieniem z dnia [...] r., nr organ podatkowy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Stwierdził, że postępowanie organu w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej było prawidłowe.

Podtrzymał także, że wezwanie z 17 listopada 2014 r. było zasadne - tak w przedmiocie uzupełnienia braków stanu faktycznego, jak i kwestii dotyczącej ustalenia woli spółki, co do ilości oczekiwanych rozstrzygnięć w sprawie. A zatem brak jest podstaw do uczynienia zadość żądaniu strony i uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Zdaniem organu odwoławczego, Dyrektor Izby Skarbowej w P. w przepisanym 3-miesięcznym terminie załatwił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wydając postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Brak jest zatem podstaw do uczynienia zadość żądaniu strony w przedmiocie umorzenia postępowania.

Na marginesie organ zaznaczył, że brak jest przepisów, które w sytuacji ziszczenia się przesłanek z art. 14o § 1 O.p. nakazywałyby umorzyć postępowanie w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W skardze, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia interpretacji, podnosząc zarzut naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 14g § 1 oraz art. 14b § 3 O.p. poprzez przyjęcie, że strona nie przedstawiła wyczerpująco zaistniałego stanu faktycznego oraz nie spełniła pozostałych warunków formalnych, co upoważniało organ podatkowy do wydania postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Spółka uzasadniała, że przyczyn pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku skarżącej należy upatrywać wyłącznie w odmowie uzupełnienia wniosku poprzez "doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego o wskazanie, na podstawie jakich przepisów (ze wskazaniem jednostki redakcyjnej aktu prawnego) zostało ustalone i wypłacone odszkodowanie, o którym mowa we wniosku". Stwierdziła niedopuszczalność wezwania do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy podanie zawierało kompletny opis stanu faktycznego pozwalający na wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Spółka zaprezentowała pogląd, zgodnie z którym podstawa prawna wypłaty odszkodowania na rzecz byłego pracownika jest dla samej strony kwestią dyskusyjną i otwartą.

Zdaniem strony w sytuacji zawarcia ugody, będącej pokłosiem postępowania mediacyjnego - poszukiwanie postawy prawnej wypłaconego odszkodowania jest zabiegiem daremnym i nieracjonalnym w obszarze prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.) - zwanej dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że zasługuje ona na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia związana z pozostawieniem bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z uwagi na nieprzedstawienie przez Skarżącą wyczerpującego stanu faktycznego sprawy (zdarzenia przyszłego).

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej - zajętego stanowiska (wyrok NSA w Warszawie z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, LEX nr 976050). Organ podatkowy, jako organ interpretujący obowiązany jest stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono zaistniały stan faktyczny, a więc czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy. Wynikający z art. 14b § 3 O.p. wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych nie przedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (wyrok z dnia 29 lutego 2012 r., II FSK 1523/10, LEX nr 1123044). W ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej organ niejako przyjmuje do wiadomości okoliczności faktyczne podane we wniosku przez podatnika, nie jest zaś uprawniony do ich badania, czy też potwierdzania autentyczności.

Organ nie jest też uprawniony do kwestionowania przedstawionych przez wnioskodawcę związków pomiędzy poszczególnymi zdarzeniami stanu faktycznego. Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji prawa wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i jego też obciążać będą ewentualne nieścisłości. Jeśli bowiem w toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustalą stan faktyczny odmienny od przedstawionego we wniosku o interpretację, wówczas uzyskana interpretacja nie spełni swojej funkcji ochronnej.

Organ podatkowy, działając jako organ interpretacyjny w pierwszej kolejności jest zatem zobowiązany stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), a więc czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy. Wynikający z art. 14b § 3 O.p. wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, w którym możliwe jest wydanie bez jakichkolwiek uzasadnionych wątpliwości zgodnej z prawem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 11 lutego 2014r., sygn. akt II FSK 438/12).

Stosownie do art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpatrzenia. Należy mieć przy tym na uwadze, że zgodnie z art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. art. 169 § 1 i 2 O.p. W myśl art. 169 § 1 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jeżeli zatem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., tj. nie zawiera wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, co uniemożliwia dokonanie oceny stanowiska w nim wyrażonego, organ podatkowy obowiązany jest w pierwszej kolejności wezwać wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. do uzupełnienia braków takiego wniosku

Wydanie bowiem przez organ podatkowy indywidualnej interpretacji i dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy na podstawie niedostatecznie wyczerpująco przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego stanowi naruszenie art. 14c O.p., w tym art. 14c § 2 O.p.

Podkreślenia przy tym wymaga, że wezwanie do uzupełnienia opisanego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winno zmierzać do ustalenia stanu faktycznego, który jest konieczny dla jego podatkowoprawnej oceny z punktu widzenia przepisów budzących wątpliwości interpretacyjne.

Ponadto wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w trybie art. 169 § 1 O.p. organ zobowiązany jest do szczegółowego wskazania, w jakim zakresie wniosek winien być uzupełniony, ponad treść, którą już zawiera. Wezwanie musi zawierać kompletną i wyczerpującą informację o tym, jak ma zostać przeprowadzone usunięcie braku podania przez podmiot je wnoszący. Natomiast nieprecyzyjne sformułowanie wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku, może doprowadzić do uznania za przedwczesne pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia (por. postanowienie NSA z dnia 16 grudnia 2009 r., sygn. akt I FSK 465/09, publ. CBOSA).

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może zatem nastąpić dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni lub nie poprawi wniosku według zaleceń organu wydającego interpretację i w wyznaczonym przezeń terminie (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 listopada 2010r., sygn. akt I SA/Wr 941/10).

Zauważyć należy, że przepis art. 14g O.p. reguluje skutki złożenia wniosku nieodpowiadającego wymogom określonym w art. 14b § 3 O.p. Wniosek niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. to wniosek, który:

- nie zawiera przedstawienia stanu faktycznego lub nie jest ono wyczerpujące, co uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej i dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy na gruncie przepisów prawa podatkowego,

- nie zawiera stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego (zob. Ordynacja podatkowa, Komentarz, pod red. H. Dzwonkowskiego, C.H. Beck, Warszawa 2011, s. 192).

Zatem tylko w takim zakresie organ może wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia braku wniosku, na podstawie art. 169 § 1 O.p.

Oceniając zasadność pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, organ obowiązany jest nie tylko do przeprowadzenia analizy, czy doszło do jego skutecznego uzupełnienia w zakresie objętym wezwaniem skierowanym w trybie art. 169 § 1 O.p., ale także i to w pierwszej kolejności, winien dokonać oceny samej zasadności wskazywanych w nim braków, mających podlegać usunięciu. Jeżeli bowiem, samo wezwanie do usunięcia braków wniosku było nieprawidłowe (niezasadne, nieprecyzyjne lub niezrozumiałe), to skutkami wadliwości wywiązania się z takiego wezwania, nie można obciążać samego wnioskodawcy, poprzez formalne pozostawienie jego wniosku bez rozpatrzenia.

Tylko prawidłowe skorzystanie przez organ z przewidzianej prawem instytucji wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia złożonego wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej i to wyłącznie w zakresie w jakim rzeczywiście nie odpowiada on wymogom określonym w art. 14b § 3 O.p., skutkuje prawem do skorzystania przez organ interpretacyjny z przewidzianej w art. 14g § 1 O.p. instytucji pozostawienia takiego wniosku bez rozpatrzenia.

W ocenie Sądu, organ podatkowy pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia winien bowiem wykazać nie tylko fakt, że wnioskodawca w wyznaczonym terminie nie uzupełnił stanu faktycznego w zakresie wynikającym z wezwania wystosowanego do niego na podstawie art. 169 § 1 O.p., a także w szczególności obowiązany jest wykazać, że ten właśnie element stanu faktycznego, o którego wskazanie wnioskodawca był wzywany, jest w świetle konkretnie wskazanych przepisów prawa podatkowego niezbędny do wydania interpretacji indywidualnej i dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy. Innymi słowy organ winien wykazać, że brak danego elementu stanu faktycznego (danej informacji) uniemożliwia dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie odpowiadającej wymogom przepisów prawa indywidualnej interpretacji.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 14g § 3 O.p. w sprawie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Przepisy rozdziałów 14 i 16 działu IV stosuje się odpowiednio.

Do postanowień o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zastosowanie mają zatem przepisy art. 217 O.p. W myśl § 2 tegoż artykułu - postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie.

Należyte uzasadnienie aktu (postanowienia, decyzji) pozwala na dokonanie oceny, czy akt ten nie został wydany z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należyte uzasadnienie aktu służy także realizacji zasad zaufania stron do organów orzekających oraz przekonywania stron.

Podkreślenia wymaga, że staranność przekazywania adresatowi postanowienia (decyzji) argumentów wykorzystywanych przy jego formułowaniu jest istotnym elementem funkcji perswazyjnej uzasadnienia. Wyjaśnienie podstawy prawnej aktu (postanowienia, decyzji), a tym samym argumentów interpretacyjnych przytoczonych przez organ administracji publicznej, powinno być dokonane w sposób czytelny nie tylko dla organu odwoławczego lub sądu, ale również dla strony postępowania jako bezpośredniego adresata tego aktu (por. wyrok NSA z dnia 20 listopada 2001r., sygn. akt II SA/Lu 629/00, publ. OSP 2002, nr 10, poz. 136).

Zważyć również należy, że z kolei rolą organu odwoławczego jest dokonanie ponownej pełnej oceny zaskarżonego aktu, a w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazanie, z jakich powodów zajął określone stanowisko. Jeżeli zatem podziela on stanowisko organu pierwszej instancji, iż mimo prawidłowego wezwania do usunięcia braków wniosku nie zostały one wyeliminowane, to winien on nie tylko wskazać, jaki zakres wystosowanego do wnioskodawcy żądania uzupełnienia wniosku nie został przez niego wykonany, ale także, co szczególnie istotne, musi odnieść się również w swoich rozważaniach do kwestii, czy rzeczywiście brak taki zaistniał, a jeżeli tak, to czy jego stwierdzenie faktycznie uniemożliwia dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy i wydanie bez jakichkolwiek uzasadnionych wątpliwości zgodnej z prawem interpretacji indywidualnej. Zauważyć bowiem trzeba, że nie każdy brak, ma charakter istotny dla danej sprawy. Organ winien więc podać w uzasadnieniu swojego stanowiska dlaczego (według niego) konkretnie wskazywany brak danej okoliczności (informacji) w stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, o ile istnieje, ma rzeczywiste znaczenie dla dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy, w aspekcie skutków wynikających z prawa podatkowego.

Punktem wyjścia dla rozważań organu winna stać się treść przepisów prawa materialnego, których interpretacji w swojej indywidualnej sprawie domagał się wnioskodawca oraz treść przepisów prawa materialnego, których on wprawdzie nie wskazał, ale które z uwagi na przedstawione przez niego zagadnienie prawne winny być uwzględnione przez organ. Treść bowiem przepisu materialnoprawnego wyznacza ramy okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia możliwości jego zastosowania w sprawie.

W rozpoznawanej sprawie Skarżąca we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego zadała pytanie: czy w zaprezentowanym zdarzeniu wypłacone na podstawie ugody sądowej świadczenie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust 1 pkt3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem "wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;". W uzupełnieniu wniosku natomiast strona wskazał, że podstawa wypłaty był art. 917 Kc, zgodnie z którym "Przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać." Storna opisała przy tym zarówno podstawę prawną roszczenia byłej pracownicy jak i warunki zawartej ugody.

Jak zdaje się wynikać ze stanowiska organu niezbędnym elementem stanu faktycznego było wskazanie materianoprawnego przepisu stanowiącego podstawę dokonanej wypłaty.

Zdaniem Sądu, analiza wydanych w sprawie postanowień wskazuje, iż Minister Finansów nie wykazał, w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego mających być przedmiotem wykładni (interpretacji) w związku z opisanym przez Skarżącą we wniosku stanem faktycznym, na czym polega mające miejsce w jego ocenie uchybienie wymogom określonym przepisami prawa. Inaczej mówiąc organ nie wykazał dlaczego nie jest wystarczający w sprawie opis stanu faktycznego wskazany przez Skarżącą. Nie wykazał też, jaki wpływ ma wskazany przez organ brak na niemożność dokonania interpretacji konkretnych przepisów prawa podatkowego.

Nie można bowiem, w ocenie Sądu, uznać za wystarczające wskazanie przez Ministra Finansów w zaskarżonym postanowieniu znaczenia jakie ma wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w procesie wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz samo wskazanie, że Skarżąca nie udzieliła informacji: na podstawie jakiego przepisu zostało ustalone i wypłacone odszkodowanie.

Mając na uwadze, iż pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego pozbawia wnioskodawcę prawa do uzyskania stanowiska organu w żądanym przez niego zakresie, organ na zasadzie art. 217 § 2 O.p. winien swoje stanowisko w sposób właściwy, to jest rzeczowy i wyczerpujący uzasadnić.

Organ winien nie tylko wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera, ale powinien także przede wszystkim wykazać – poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego), że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku.

Jak już wskazano powyżej, organ winien podać w uzasadnieniu swojego stanowiska dlaczego (według niego) konkretnie wskazywany brak danej okoliczności (informacji) w stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, o ile istnieje, ma rzeczywiste znaczenie dla możliwości dokonania oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, w aspekcie skutków wynikających z prawa podatkowego.

Tych właśnie rozważań organu odwoławczego brakuje w uzasadnieniu zapadłego rozstrzygnięcia, co w ocenie Sądu, nie tylko samej stronie, ale także Sądowi utrudnia przeprowadzenie jego pełnej i rzetelnej kontroli merytorycznej. Wskazać przy tym należy, że przywołane wyżej brzmienie przepisu art. 21 ust 1 pkt 3b u.o.p.d.f. nie zawiera w swoim brzmieniu odesłania do innych przepisów prawa, a w szczególności nie wiążę przewidzianego w nim zwolnienia z materialprawną podstawa ustalenia wysokości odszkodowania. Uzależnia zwolnienie od spełnienia jedynie trzech przesłanek:

- wypłacona kwota ma charakter odszkodowania

- wynika z wyroku lub ugody sądowej

- nie mieści się w zakresie wyłączeń.

Organ nie wskazał, którego z tych niezbędnych elementów nie może ocenić na podstawie treści wniosku.

W uzupełnieniu powyższych rozważań, przede wszystkim z uwagi na zastrzeżenie organu dotyczące niemożności analizowania przepisów innych niż przepisów ustaw podatkowych, skład orzekający za konieczne uznaje zaznaczenie, że nie podziela poglądu, że organowi interpretacyjnemu wolno dokonać wykładni tylko tych przepisów, które zawierają akty prawne wymienione rodzajowo w art.3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przyjęcie bowiem założenia, że interpretacja przepisów prawa podatkowego może odnosić się wyłącznie do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w definicji zawartej w art.3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, powodować może, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. A ma być nim – uzyskanie przez rzeczywistego, bądź potencjalnego podatnika pewności, co do słuszności prezentowanego przezeń sposobu rozumienia oznaczonych przepisów prawa podatkowego, odniesionych - co niezmiernie istotne - do wyczerpująco przedstawionego stanu faktycznego.

Skoro zaś tak, to winno być poza sporem, że organ wydający interpretację indywidualną powinien dokonać analizy tego stanu również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu prawa, nie ograniczając się wyłącznie do prawa podatkowego, zawsze wtedy, gdy od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego (por. R. Mastalski, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 36.). Jest bowiem oczywiste, że przepisy prawa podatkowego, jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium RP ( tak- wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 271/11, niepubl.).

Nie można generalnie założyć, że organ udzielając interpretacji prawa podatkowego w żadnym stanie faktycznym nie będzie uprawniony do interpretowania przepisów innych ustaw niż podatkowych. Może się bowiem to okazać konieczne, jeśli stosowanie konkretnych przepisów danej ustawy będzie miało bezpośrednie przełożenie na określenie zobowiązania podatkowego czy wyliczenie podatku.

Mając na uwadze powyższe ustalenia jak również zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art.14b § 3 oraz 14g §1 oraz art.120 i art.121 Ordynacji podatkowej i na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. należało je uchylić.

Rozpoznając ponownie kwestię przedmiotowego wniosku organ podatkowy będzie miał na uwadze ocenę prawną wyrażoną przez Sąd w niniejszym orzeczeniu.

Zwrot kosztów postępowania na rzecz skarżącej zasądzono na podstawie art. 200 P.p.s.a.