Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1344/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 58 lit. b
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 18 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 12 poz 90
law: Umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku
article: art. 124
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 19 grudnia 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2012 roku sprawy ze skargi K. K. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [..] nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz K. K. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko K.K., przedstawione we wniosku z 18 maja 2011 r., uzupełnionym 13 czerwca 2011 r. i 28 maja 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od 1 września 1985 r. był zatrudniony w A. Sp. z o.o., spółce zależnej B. GmbH&Co.KG z siedzibą w N. Jako pracownik, uczestniczył od 1 września 1985 r. w pracowniczym programie emerytalno-rentowym (PPER), prowadzonym przez spółki z grupy C. Spółką, która finansowała oraz zbiorczo odprowadzała składki, dotyczące polskich pracowników biorących udział w programie, była spółka B. (spółka prowadząca PPER). Zgodnie z postanowieniami regulaminu i zasadami działania tego programu, obowiązek finansowania wyżej wymienionych składek ciążył na tej właśnie spółce. Zgodnie z § 3 Regulaminu, pracownicy uczestniczący w PPER, co do zasady, nabywali prawo do wypłaty emerytury lub wcześniejszej emerytury. Na wyraźne oświadczenie pracownika, złożone wobec spółki prowadzącej PPER, powyższe prawo mogło zostać zrealizowane poprzez jednorazową wypłatę kapitału, zgromadzonego do momentu zaistnienia zdarzenia objętego zabezpieczeniem emerytalno-rentowym.

Od 1 sierpnia 2000 r. wnioskodawca przestał być pracownikiem firmy A. W 2000 r. wnioskodawcy orzeczono częściową niezdolność do pracy, przyznaną na stałe. W związku z decyzją podjętą na szczeblu grupy C., począwszy od 1 sierpnia 2010 r. PPER miał przestać obejmować pracowników spółki A. Program miał być dalej dostępny, ale tylko dla pracowników zatrudnionych w niemieckich spółkach z grupy C. W związku z tym, spółka prowadząca PPER zawarła z pracownikami spółki A. porozumienia w sprawie jednorazowej wypłaty świadczenia, oparte na kapitale zgromadzonym w PPER. Na mocy porozumienia została ustalona wysokość uprawnienia emerytalnego na dzień 1 grudnia 2009 r. Wypłatę pracownicy otrzymują jednorazowo lub w dwóch ratach w zależności od wybranej przez nich opcji.

W konsekwencji wnioskodawca, jako uczestnik PPER, otrzymał wypłatę I raty kapitału przelewem na rachunek bankowy we wrześniu 2010 r. Wypłata nastąpiła po osiągnięciu przez wnioskodawcę 60 roku życia, co spełniało warunki określone w art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz.U. Nr 116, poz. 1207; dalej "u.p.p.e."). W związku z powyższą wypłatą powstała wątpliwość w zakresie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

(1) Czy w przedstawionym stanie faktycznym, co do zasady, obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu uczestnictwa w PPER powstaje w Polsce wyłącznie w momencie uzyskania przez wnioskodawcę przychodu w formie wypłaty kapitału zgromadzonego w PPER?

(2) Czy przychód wnioskodawcy uzyskany z wypłaty kapitału zgromadzonego w PPER utworzonym i prowadzonym na podstawie niemieckich przepisów regulujących funkcjonowanie pracowniczych programów emerytalnych podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych określonemu w art. 21 ust. 58 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej "u.p.d.o.f.")?

Przedmiotem niniejszej interpretacji w niniejszej sprawie była odpowiedź na pytanie nr 2. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem wnioskodawcy, przychód uzyskany z wypłaty kapitału zgromadzonego w niemieckim PPER, podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f. Powołując się na ww. przepis wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w momencie otrzymania wypłaty, nie definiowała pojęcia pracowniczego programu emerytalnego. Ponadto, w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f. nie zawarto bezpośredniego odesłania do innych ustaw, jak ma to miejsce w przypadku lit. a) (odesłanie do przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych), czy też lit. c) (odesłanie do przepisów o pracowniczych programach emerytalnych).

Zdaniem wnioskodawcy, brak było argumentów przemawiających za ograniczeniem pojęcia pracowniczego programu emerytalnego wyłącznie do programów funkcjonujących w oparciu o przepisy polskiej ustawy. Wnioskodawca podkreślił, że u.p.p.e. wdrażała w szczególności Dyrektywę 2003/41/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie działalności instytucji pracowniczych programów emerytalnych oraz nadzoru nad takimi instytucjami (Dyrektywa z dnia 3 czerwca 2003 r., Dz. U. UE L z dnia 23 września 2003 r.). Pojęcie pracowniczego programu emerytalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 58 lit. b) u.p.d.o.f., miało również swoje normatywne umocowanie w prawie wspólnotowym (Dyrektywa 2003/41/WE) i, zdaniem wnioskodawcy, obejmowało swoim zakresem także pracownicze programy emerytalne prowadzone w innych państwach Unii Europejskiej, na podstawie przepisów wewnętrznych tych państw.

Powyższą argumentację potwierdzały jednoznacznie zmiany wprowadzone ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (ustawa z dnia 25 listopada 2010 r., Dz.U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), która weszła w życie 1 stycznia 2011 r. W ramach nowelizacji dodano do u.p.d.o.f. art. 21 ust. 33 oraz znowelizowano art. 21 ust. 1 pkt 58.

Zdaniem wnioskodawcy, bez wpływu na kwalifikację programu jako pracowniczego programu emerytalnego, pozostawał jego "emerytalno-rentowy" charakter. Jeżeli PPER został utworzony zgodnie z niemieckim prawem implementującym Dyrektywę 2003/41/WE, to różnice terminologiczne i zakresowe wynikające z krajowych zasad tworzenia i funkcjonowania programów emerytalnych, nie powinny skutkować odmienną kwalifikacją pracowniczego programu emerytalnego jednego kraju UE na gruncie prawa wewnętrznego innego kraju. Taką interpretację pojęcia "program emerytalny" potwierdzało również brzmienie art. 6 Dyrektywy 2003/41/WE.

Wnioskodawca powołał się na interpretacje indywidualne Ministra Finansów oraz orzecznictwo sądów administracyjnych.

Interpretacją z 2 sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Jednakże wyrokiem z 9 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1440/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił tę interpretację. W uzasadnieniu sąd wskazał, że stan faktyczny sprawy, nie był stanem jednoznacznym i zamkniętym, a w konsekwencji – wymagał doprecyzowania. Zdaniem sądu organ powinien wyjaśnić jaki charakter miała kwota wypłacona wnioskodawcy, to jest: czy rzeczywiście, jak utrzymuje wnioskodawca, było to świadczenie emerytalne wypłacone po skończeniu przez niego 60 roku życia, czy też wypłata nastąpiła z uwagi na zmianę warunków prowadzenia programu, czy była to jedyna wypłata środków pieniężnych zgromadzonych na osobistym koncie podatnika, a termin wypłaty zbiegł się z osiągnięciem przez stronę odpowiedniego wieku. Ponadto sąd wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego były wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika. Należało zatem dokonać oceny, czy środki wypłacone wnioskodawcy były zgromadzone w pracowniczym programie emerytalnym. Z oświadczeń składanych przez wnioskodawcę wynikało, że tak było, natomiast nie wynikało to w sposób jednoznaczny z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w oparciu o który powinna być wydana interpretacja. Nie bez znaczenia była również okoliczność, że choć wnioskodawca nie był już pracownikiem spółki, program trwał nadal.

W toku ponownego postępowania organ podatkowy wystąpił do wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku, zgodnie z zaleceniami zawartymi w wyroku WSA. W odpowiedzi wnioskodawca w piśmie z 28 maja 2012 r. wyjaśnił, że otrzymał wypłatę kapitału zgromadzonego w pracowniczym programie emerytalnym; nie było to świadczenie emerytalne, ponieważ w Polsce mężczyźni przechodzą na emeryturę w wieku 65 lat; nie występował o wypłatę emerytury (pobierał świadczenie emerytalne); wypłata nastąpiła na jego wniosek, po uzgodnieniu z firmą sposobu, terminu, rodzaju wypłaty, numeru konta itp. Wnioskodawca zaznaczył, że w myśl u.p.p.e., wystąpienie o wypłatę mogło nastąpić po osiągnięciu przez niego 60 roku życia. Stwierdził ponadto, że w jego przypadku doszło do zmiany warunków prowadzenia programu, podkreślił jednak, że wypłaty z pracowniczego programu emerytalnego nie są obligatoryjne.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej wydał wspomnianą na wstępie interpretację z [...], w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ podatkowy odwołał się do postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 – dalej: "umowa międzynarodowa"). Zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. umowy, emerytury i podobne świadczenia lub renty, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie. Umowa nie definiuje co należy rozumieć poprzez sformułowanie "emerytury i podobne świadczenia", jednakże organ przyjął, że powyższe sformułowanie powinno odnosić się do wynagrodzenia płatnego w odniesieniu do byłego zatrudnienia w sektorze prywatnym. Termin "emerytury i podobne świadczenia" oznaczał wynagrodzenie, które jest wypłacane po przejściu na emeryturę, i które w pierwszej kolejności, aczkolwiek nie wyłącznie, ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania.

W niniejszej sprawie wnioskodawca, jako uczestnik PPER, otrzymał wypłatę I raty kapitału przelewem na rachunek bankowy we wrześniu 2010 r., po osiągnięciu 60 roku życia, co spełniało warunki określone w art. 42 ust. 1 u.p.p.e. Przyczyną postawienia do dyspozycji środków była zmiana warunków prowadzenia programu emerytalnego, który miał obejmować tylko pracowników niemieckich. Była to wypłata kapitału zgromadzonego w pracowniczym programie emerytalnym, nie zaś świadczenie emerytalne. Wypłata nastąpiła na jego wniosek po uzgodnieniu z firmą sposobu, terminu, rodzaju wypłaty, numeru konta itp.

Zdaniem organu podatkowego, z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że warunki, o których mowa w ww. Umowie nie zostały przez wnioskodawcę spełnione. W kwestii opodatkowania tego dochodu zastosowanie powinien zatem znaleźć art. 22 ust. 1 ww. umowy, zgodnie z którym dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody te należało zakwalifikować jako przychody z innych źródeł (art. 10 pkt 9 u.p.d.o.f.).

W dalszej części uzasadnienia organ podatkowy wskazał na treść art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f., zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika. Na podstawie art. 2 pkt 18 u.p.p.e., przez wypłatę rozumie się dokonaną przez uczestnika lub osobę uprawnioną wypłatę gotówkową lub realizację przelewu środków zgromadzonych w ramach programu na wskazany przez uczestnika lub tę osobę rachunek bankowy - na warunkach określonych w umowie zakładowej, w przypadku spełnienia warunków określonych w ustawie. Warunki te określono w art. 42 ust. 1 u.p.p.e. Zamiarem ustawodawcy było, aby określenie "wypłata" dotyczyło świadczeń, które realizują cel programu emerytalnego, to jest: zabezpieczenie źródła utrzymania osobie otrzymującej wypłatę po przejściu na emeryturę. Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i obowiązujące przepisy prawne, należało stwierdzić, że środki otrzymane przez wnioskodawcę z niemieckiego pracowniczego programu emerytalno-rentowego nie podlegały zwolnieniu z opodatkowania na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.f.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji z [...]

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca, wnosząc o uchylenie kwestionowanej interpretacji indywidualnej i orzeczenie, że stanowisko zaprezentowane przez podatnika było prawidłowe, podniosła zarzuty naruszenia art. 14 c § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 124 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 21 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.f.

Zdaniem wnioskodawcy przychód uzyskany z wypłaty kapitału zgromadzonego w niemieckim pracowniczym programie emerytalno-rentowym podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b u.p.d.o.f. Powołując się na wyrok z 9 lutego 2012 r. skarżący stwierdził, że sąd odrzucił argumentację Dyrektora Izby Skarbowej, że środki otrzymane z PPER nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21.ust. 1 pkt. 58 u.p.d.o.f. Ponadto z art. 2 pkt 18 u.p.p.e. oraz powołanego art. 21 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.f. nie wynikało wcale, jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej, że zamiarem ustawodawcy było, aby wypłata dotyczyła świadczeń, które realizują cel programu emerytalnego, tj. zabezpieczenie źródła utrzymania osobie otrzymującej wypłatę po przejściu na emeryturę. Art. 2 pkt 18 u.p.p.e. stanowił jedynie, że "wypłata następuje na wniosek uczestnika po osiągnięciu przez niego wieku 60 lat". Nie ma w nim mowy o innych warunkach wstępnych lub następczych jakie musi, czy musiałby spełnić uczestnik PPER, poza osiągnięciem wieku 60 lat, aby uzyskać wypłatę środków zgromadzonych w PPER. Podatnik przed 2010 r. nie ukończył 60 roku życia, nie mógł zatem wystąpić o wypłatę. Podatnik wskazał następnie, że w czasie, o którym mowa, wiek emerytalny dla mężczyzn wynosił w Polsce 65 lat, a zatem wspomniana wypłata nie stała według ustawodawcy w żadnym stosunku z nabyciem emerytalnych. Zdaniem wnioskodawcy bez znaczenia był fakt, że w 2010 r. nastąpiła zmiana warunków prowadzenia PPER. Kapitał został zgromadzony w PPER i zakończenie jego działalności w stosunku do pracowników polskich nie zmieniało jego charakteru i celu, w jakim został zgromadzony, nawet przy jednorazowej wypłacie. Skarżący wskazał następnie, że art. 21 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.f. stwierdzał, że "wolne od podatku są wypłaty środków zgromadzonych w PPER", które w myśl art. 2 pkt 18 u.p.p.e. mogą zostać wypłacone m.in. po osiągnięciu wieku 60 lat. Ta sytuacja odnosiła się dokładnie do sytuacji skarżącego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Na podstawie art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), powoływanej dalej "P.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

W omawianej sprawie wiąże wyrok WSA w Łodzi z 9 lutego 2012 r., I SA/Łd 1440/11, uchylający wcześniejszą interpretację wydaną przez organ w rozpoznawanej sprawie.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził, że organ nie wyjaśnił jaki charakter miała kwota wypłacona wnioskodawcy, czy rzeczywiście było to świadczenie emerytalne wypłacone po skończeniu przez niego 60 roku życia, czy też wypłata nastąpiła z uwagi na zmianę warunków prowadzenia omawianego programu i było to jedynie wypłacenie środków pieniężnych zgromadzonych na osobistym koncie podatnika, a termin ich wypłaty zbiegł się z osiągnięciem przez stronę odpowiedniego wieku. Ponadto Sąd zobowiązał organ do dokonania oceny czy środki wypłacone wnioskodawcy były zgromadzone w pracowniczym programie emerytalnym.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie składu orzekającego w dniu dzisiejszym, stanowisko organu przyjęte w zaskarżonej interpretacji nie jest przejrzyste. Z jednej strony bowiem organ przyjął, że środki wypłacone wnioskodawcy były zgromadzone w pracowniczym programie emerytalnym. Organ odwołał się również do art. 42 ust. 1 u.p.p.e., który w pkt 1 przewiduje możliwość wypłaty (środków zgromadzonych w ramach programu) na wniosek uczestnika po osiągnięciu przez niego wieku 60 lat. Spełnienie tego warunku organ wprost wyraził na 8 stronie zaskarżonej interpretacji.

Z drugiej strony jednak organ stwierdził, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że warunki, o których mowa w umowie międzynarodowej nie zostały spełnione, ponieważ dokonana wypłata nie była świadczeniem emerytalnym. Organ oparł się na wykładni art. 18 ust. 1 umowy międzynarodowej, zgodnie z którym emerytury i podobne świadczenia lub renty, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie. Zdaniem organu termin "emerytury i podobne świadczenia" oznacza wynagrodzenie, które jest wypłacane po przejściu na emeryturę, i które w pierwszej kolejności, choć nie wyłącznie, ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania.

Stanowisko organu oparte jest zatem na wykładni art. 18 ust. 1 umowy międzynarodowej. Tymczasem przedmiotem pytania wnioskodawcy była wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f. i na tym przepisie organ przede wszystkim powinien był się skoncentrować. Wskazał na to również WSA w Łodzi w wyroku z 9 lutego 2012 r., I SA/Łd 1440/11, zobowiązując organ, aby na tej podstawie dokonał oceny czy środki wypłacone wnioskodawcy były zgromadzone w pracowniczym programie emerytalnym.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika.

Zdaniem składu orzekającego w dniu dzisiejszym, wskazany przepis mówiąc o środkach zgromadzonych w "pracowniczym programie emerytalnym" nie zawęża tego określenia tylko do świadczeń mających na celu zabezpieczenie źródła utrzymania osobie otrzymującej wypłatę po przejściu na emeryturę. Przepis ten nie odwołuje się bowiem do żadnych definicji zawartych w u.p.d.o.f., u.p.p.e., umowie międzynarodowej, czy jakimkolwiek innym akcie prawnym. W tej sytuacji ustalanie jego znaczenia na podstawie wykładni art. 18 ust. 1 umowy międzynarodowej, nie znajduje żadnego uzasadnienia prawnego.

Należy zauważyć przy tym, że w dniu wypłaty skarżący spełnił wymóg kryterium wiekowego określonego w art. 42 ust. 1 pkt 1 u.p.p.e. Organ wprawdzie zacytował ów przepis, nie dokonał jednak żadnej oceny tej okoliczności, chociaż był do tego zobowiązany na podstawie wyroku WSA w Łodzi z 9 lutego 2012 r.

Organ skoncentrował się wyłącznie na podanej przez skarżącego okoliczności zmiany warunków prowadzenia programu emerytalnego, uznając, że wyłącza ona możliwość zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f.

Zdaniem sądu zmiana warunków prowadzenia programu emerytalnego nie wyklucza, że dokonana wypłata realizuje cel programu emerytalnego, tym bardziej, że nastąpiła ona po spełnieniu określonego kryterium wiekowego (art. 42 ust. 1 pkt 1 u.p.p.e.). Nie można również zawężać kryterium wiekowego do warunków określonych w polskiej ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r., Nr 153, poz. 1227 ze zm.), skoro wiadomym jest, że wypłacone świadczenie miało swoje źródło w innym kraju.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że organ dokonał rozszerzającej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f., nie wyjaśnił również w sposób przekonujący zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy, czym naruszył art. 124 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ nie wykonał w pełni zalecenia WSA w Łodzi zawartego w wyroku z 9 lutego 2012 r., I SA/Łd 1440/11, nie ocenił bowiem związku wypłaty przedmiotowego świadczenia z ukończeniem przez skarżącego 60 lat (kryterium wiekowe określone w art. 42 ust. 1 pkt 1 u.p.p.e.), co stanowi naruszenie art. 153 P.p.s.a.

Rozpatrując ponownie wniosek o interpretację organ podatkowy powinien dokonać oceny stanowiska skarżącego z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Z powyższych względów, na podstawie art. 146 § 1, art. 200 i 205 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.

P.Pij.