Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 3008/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Anna Wiciak /spr./ Sędzia : NSA Ewa Karpińska Asesor : WSA Beata Kalaga-Gajewska Protokolant : Aleksandra Doruch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2004r. sprawy ze skargi "A" S.A. w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia wypłaty z zysku - uchyla zaskarżoną decyzję - zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...]/[...][...]/100/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Działając na podstawie art.233 § 1 pkt 1 oraz art.67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz.U. Nr 17, poz.926 z 1997r. z późn.zm./ w oparciu o uprawnienia określone w art.5 ust.7 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych /Dz.U. Nr 106, poz.489 z 1996r. z późn.zm./ - Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu odwołana "A" S.A. w O. od decyzji Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r. Nr [...], mocą której odmówiono umorzenia zaległości z tytułu wpłat z zysku osiągniętego z 2002r. w kwocie [...] zł utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia przedstawiono na wstępie ustalony w sprawie stan faktyczny, w tych zaś ramach wskazano na to, że w dniu [...] 2003r. Kopalnia "A" S.A. zwróciła się do Urzędu Skarbowego w M. z prośbą o umorzenie zobowiązania z tytułu wpłat z zysku osiągniętego w 2002r. w kwocie [...] zł. Jako argument przemawiający za udzieleniem ulgi podniesiono fakt, iż osiągnięty zysk netto stanowi finansowy skutek zatwierdzonego w 1998r. układu sądowego z wierzycielami, zgodnie z którym wierzyciele wyrazili zgodę na umorzenie 70% swoich należności, co stanowi kwotę [...] zł. Zatem umorzone zobowiązania wpłyną na zwiększenie wyniku finansowego, który stanowi podstawę dokonywania wpłat z zysku. Ponadto wnioskodawca podniósł, iż pomoc w postaci znacznego umorzenia zobowiązań cywilno-prawnych powoduje powstanie znacznych zobowiązań podatkowych, co doprowadzić może do ponownej utraty płynności finansowej.

Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Urząd Skarbowy w M. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości z tytułu wpłat z zysku osiągniętego w 2002r. w kwocie [...] zł.

W odwołaniu od tej decyzji Kopalnia wniosła o jej uchylenie i przekazanie do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazano na to, iż podejmując decyzję Urząd Skarbowy nie wziął pod uwagę wszystkich czynników kształtujących obraz finansów Spółki, czyli – wielkości jej potrzeb finansowych w zakresie finansowania inwestycji oraz spłaty zobowiązań układowych na rzecz Ministra Finansów. Nie uwzględniono też tego, że nie wszystkie środki zgromadzone na rachunkach bankowych mogą być przez Kopalnię wykorzystane na bieżącą działalność eksploatacyjną. Pominięto też fakt przypadającego na dzień [...] 2003r. terminu spłaty kolejnej raty układowej, w kwocie [...] zł, a ponadto ujemny kapitał Kopani, który w sposób jednoznaczny określa niezmiernie trudną sytuację ekonomiczną.

Kopalnia "A" zarzuciła również nieuwzględnienie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, którym jest utrzymanie [...] miejsc pracy w kopalni oraz drugie tyle w jej otoczeniu.

Organ odwoławczy odnosząc się do tej argumentacji w pierwszej kolejności przywołał treść art.67 § 1 Ordynacji podatkowej a także wyjaśnił charakter decyzji wydawanych w ramach uznania administracyjnego, podkreślając iż mają ona na celu wyważenie w każdej sytuacji relacji dwóch interesów: interesu społecznego oraz interesu podatnika, który nie zawsze będzie tożsamy z interesem społecznym.

Szczególnie w tym kontekście zaakcentowano, że wykładnia pojęcia "ważny interes podatnika" powinna być dokonywana w sposób zawężający ponieważ umorzenie zaległego podatku jest instytucją nadzwyczajną wyjątkiem – podczas gdy zasadą jest terminowe płacenie podatków i w odpowiednich wysokościach. Zatem udzielenie ulgi może mieć miejsce, gdy zostanie stwierdzone, że w danym przypadku ze względu na ważny interes podatnika udzielenie wnioskowanej ulgi jest wskazane. Zdaniem organu odwoławczego, "ważny interes podatnika" ma miejsce wtedy, gdy występuje znaczne, obniżenie zdolności płatniczej podatnika, które jest spowodowane klęską lub innym wypadkiem losowym, niezależnym od działania podatnika podważającym w sposób istotny warunki egzystencji firmy.

Kontynuując podkreślono, że zgodnie z art.67 § 1a Ordynacji podatkowej, umarzanie zaległości podatkowych, na wniosek podatnika będącego przedsiębiorcą następuje zgodnie z przepisami o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorstw.

Wniosek Kopalni został rozpatrzony w oparciu o przepisy ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców i stanowi prośbę o dzielenie pomocy publicznej inwestycyjnej na zapewnienie dostępu do węgła w oparciu o przepisy § 3 ust.5 rozporządzenia z dnia 15 października 2002r. w sprawie dopuszczalności pomocy publicznej w sektorze górnictwa węgla /Dz.U. Nr 186 z 2002r. poz.1548/. Kopalnia wnioskuje o pomoc na zapewnienie dostępu do węgla o zwiększonych parametrach jakościowych w pokładzie [...].

Niezależnie od tego, iż wnioskodawca może spełnić wymogi określone w ustawie o pomocy publicznej i aktach wykonawczych do niej, które stwarzają możliwości uzyskania ulgi – to jednak decyzja organu podatkowego nie traci charakteru decyzji opartej na kryteriach uznania administracyjnego. Ponadto w ramach procesu restrukturyzacji podmioty branży górniczej, po spełnieniu określonych w przepisach prawa warunków mogą ubiegać się o umorzenie swoich zobowiązań w tym zobowiązań podatkowych. Proces restrukturyzacji prowadzony w oparciu o szereg szczegółowych uregulowań prawnych zakłada między innymi konieczność podjęcia przez restrukturyzowany podmiot takich działań, które doprowadzą do regulowania bieżących zobowiązań podatkowych. Ponieważ jednak restrukturyzacją nie są objęte zobowiązania bieżące, zatem wniosek Kopalni o zastosowanie ulgi podatkowej w formie umorzenia wpłaty z zysku za 2002r. został rozpatrzony w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, sprawiedliwości oraz równości podatników wobec prawa.

Wskazano dalej, iż obowiązek uregulowania wpłaty z zysku powstałej w wyniku umorzenia zobowiązań podatnika wynika bezpośrednio z przepisów podatkowych.

Uwzględnienie zatem braku "realnego wpływu środków pieniężnych" jako argumentu obligującego organ podatkowy do zastosowania ulgi, bez uwzględnienia możliwości płatniczych wnioskodawcy, naruszałaby zasadę powszechności opodatkowania.

Z ustaleń przeprowadzonej kontroli w zakresie sytuacji ekononomiczno finansowej Kopani wynika iż posiadała ona środki finansowe zarówno w kasie, jak i na rachunkach bankowych bieżących oraz lokat terminowych, znacznie przewyższające wnioskowaną kwotę zaległości. W terminie płatności zobowiązania objętego wnioskiem, czyli na dzień [...] 2003r. łączny stan wolny środków pieniężnych wynosi [...] zł, przy czym kwota, ta nie zawierała środków zgromadzonych na rachunkach funduszy celowych m.in. funduszu świadczeń socjalnych oraz funduszu likwidacji kopalń.

W przedmiotowej sprawie należy mieć też zdaniem organu odwoławczego na uwadze intencje ustawodawcy do sektora górniczego oraz ustawową konieczność ponoszenia przez podmioty górnicze w pełnej wysokości przynajmniej niektórych obciążeń na rzecz Skarbu Państwa /wpłaty z zysku/.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Kopalnia podniosła zarzut, iż zaskarżona decyzja nie została poprzedzona wnikliwą analizą ustalonego stanu faktycznego oraz okoliczności uzasadniających wniosek. Analiza jaką przeprowadziły organy podatkowe ma charakter pobieżny, odnoszący się bardzo ogólnie do podnoszonej przez Kopalnie argumentacji.

Na rozprawie strona skarżąca zwróciła uwagę na istotną w jej ocenie okoliczność, a mianowicie wejście w życie już po wydaniu zaskarżonej decyzji ustawy z dnia 28 listopada 2003 roku o restrukturyzacji górnictwa węgla kamiennego w latach 2003-2006. Podkreślono, że gdyby należności objęte wnioskiem będącym przedmiotem postępowania nie zostały wyegzekwowane w październiku 2003 roku, to podlegałyby umorzeniu z mocy prawa.

Tym samym, postępowanie nie stało się bezprzedmiotowym, a zachodzi konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji w celu uwzględnienia tej nowej okoliczności.

Odpowiadając na skargę a także w odrębnym piśmie procesowym Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, a także wskazał, że należności objęte wnioskiem nie podlegają umorzeniu na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2003 roku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, iż mimo, że skarga została wniesiona pod rządami ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74, poz.368 ze zm./, to jednak podlega rozpoznaniu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz.1270/. Konsekwencja taka wynika z przepisu art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz.1271/, który stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi".

Przechodząc się do rozważania kwestii merytorycznych stwierdzić należy na wstępie, że skarga okazała się zasadna.

Stosownie do regulacji zawartej w art.67 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe mogą umarzać w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki od tych zaległości w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem społecznym.

Stanowiąc w tym przepisie materialnoprawną podstawę umarzania zaległych zobowiązań podatkowych lub odsetek za zwłokę, ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając im ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie, jak również także co do zakresu tego umorzenia.

Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się w związku z tym jedynie do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na wypadek o którym stanowi analizowany przepis, oraz czy w ramach tego uznania nie naruszył zasady swobodnej ceny dowodów. Właściwa ocena występowania lub braku rzeczonych przesłanek w konkretnej sprawie może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego a poprzedzać ją powinno podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego /art.187 i 122 Ordynacji podatkowej/.

Przenosząc te uwagi natury ogólnej na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że postępowanie dowodowe przeprowadzone w rozpatrywanej sprawie w zasadzie doprowadziło do zgromadzenia materiału dowodowego który nosi znamiona kompletności.

Mimo to, zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Stało się tak z powodu okoliczności które wystąpiły bądź w trakcie postępowania odwoławczego, bądź też po jego zakończeniu, a które muszą zostać uwzględnione przy ocenie występowania przesłanek wynikających z art.67 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdarzenia te nabierają też szczególnego znaczenia w kontekście podnoszonego przez organ odwoławczy argumentu o potrzebie brania pod uwagę intencji ustawodawcy wobec sektora górniczego oraz ustawowej konieczności obciążenia na rzecz Skarbu Państwa /wpłaty z zysku/.

W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że z informacji uzyskanych w toku postępowania sądowego wynika, że należność o której umorzenie strona skarżąca zabiegała została w całości wyegzekwowana w październiku 2003 roku, czyli w toku postępowania odwoławczego. Nie czyni to jednak postępowania bezprzedmiotowym, na co wskazał w swym wyroku Sąd Najwyższy z dnia 6 lutego 2002r. sygn. akt III RN 198/00 OSNP 2002/14/322 formułując w nim tezę iż zapłacenie przez stronę podatku w czasie toczącego się postępowania odwoławczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej /art.67§ 1 i art.208 § 1 w związku z art.244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa, Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm./.

Ta okoliczność nabrała szczególnego znaczenia w świetle zdarzeń jakie nastąpiły już po wydaniu zaskarżonej decyzji. Otóż, w myśl art.5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 roku o restrukturyzacji górnictwa węgla kamiennego w latach 2003-2006 /Dz.U. z dnia 11 grudnia 2003 roku nr 210 poz.2037/ z dniem wejścia w życie ustawy

podlegają umorzeniu z mocy prawa zobowiązania pieniężne przedsiębiorstw górniczych powstałe do dnia 30 września 2003 roku wraz z odsetkami ,między innymi z tytułu podatków wobec budżetu państwa, należności celnych oraz wpłat z zysku na rzecz Skarbu Państwa. Trafnie wywodzi w piśmie procesowym z dnia [...] 2004 roku Dyrektor Izby Skarbowej w K., iż w oparciu o ustawę z dnia 28 listopada 2003 roku mogły zostać umorzone z mocy prawa tylko te zobowiązania przedsiębiorstw górniczych które powstały do 30 września 2003 roku wraz z odsetkami za zwłokę które istniały w dniu wejścia w życie tej ustawy. Nie mogły zostać zatem umorzone te zobowiązania które wygasły w okresie poprzedzającym jej ogłoszenie.

Nie ma zatem wątpliwości co do tego, że gdyby należności objęte postępowaniem w niniejszej sprawie nie zostały przymusowo ściągnięte, czyli wyegzekwowane od Kopalni, to podlegały by umorzeniu z mocy prawa.

Pojawia się zatem w rozpoznawanej spawie zagadnienie praktycznego zastosowania zasady powszechności opodatkowania, sprawiedliwości oraz równości podatników wobec prawa.

Nie ulega wątpliwości, iż regulacje omawianej ustawy, podobnie jak wszelkie inne rozwiązania wprowadzające różne formy ulg podatkowych stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania.

Ustawa z dnia 28 listopada 2003 roku o restrukturyzacji górnictwa/.../ jak podkreśla to Dyrektor Izby Skarbowej we wspomnianym już piśmie procesowym nie zawierała odrębnych uregulowań co do zobowiązań powstałych do dnia 30 września 2003 roku a wygasłych przed jej wejściem w życie. Stawiało to oczywiście w mniej korzystnej sytuacji te podmioty uprawnione do skorzystania z jej dobrodziejstw, które należności przed tą datą uregulowały dobrowolnie bądź- tak jak skarżąca – przymusowo. Doszło zatem do powstania dwóch grup podatników – takich którzy mogą korzystać z regulacji tej ustawy oraz takich którzy z przyczyn czasem przypadkowych, od nich niezależnych zostali pozbawieni takiej możliwości.

Na tle nowych okoliczności, które pojawiły się w już w toku postępowania sądowego a które nie mogły zostać pominięte przy ocenie zasadności skargi zachodzi zdaniem Sadu konieczność rozważenia, czy owego naruszenia zasad sprawiedliwości i równości podatników nie można zniwelować poprzez odniesienie ich do regulacji zawartej w art.67 §1 Ordynacji podatkowej.

Z tej zatem przyczyny, Sąd uznał za konieczne uchylenie zaskarżonej decyzji w oparciu o przepis art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz.1270/ orzekając o kosztach postępowania w oparciu o przepis art.200 tej ustawy.