Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 654/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 121 § 1, art. 122, 180§ 1, art. 187 § 1, art. 194 § 1 i 2, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "W. " sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2443/15 w sprawie ze skargi "W." sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "W. " sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 8 100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 października 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę W. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2015 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Spółka złożyła w dniu 31 marca 2011 r. w Pierwszym [...] Urzędzie Skarbowym w W. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2010 (CIT-8). W związku z nieuwzględnieniem w pierwotnym zeznaniu różnic remanentowych Spółka w dniu 28 września 2011r. złożyła korektę ww. zeznania CIT-8 za 2010r.,

W dniu 2 listopada 2015r. wpłynęła do Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. kolejna korekta zeznania CIT-8 za 2010r. w którym skorygowano poz. 94 (tj. sumę zaliczek wpłaconych), tym samym wykazując:

- sumę wpłaconych zaliczek (poz. 94) 29.042,00 zł,

- kwotę do zapłaty 208.923,00 zł.

Postanowieniem z dnia 13 maja 2013r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wszczął postępowanie kontrolne wobec Skarżącej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczenia i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 rok oraz ustalenia czy dany podmiot jest instytucją obowiązaną w świetle ustawy z dnia 16 listopada 2000r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2003 Nr 153, poz. 1505 ze zm.), oraz w przypadku uzyskania przez kontrolowanego statusu instytucji obowiązanej postępowanie kontrolne w zakresie wywiązywania się z obowiązków wyżej wymienionej ustawy.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że Spółka na dzień 31 grudnia 2010r. posiadała zgromadzone w kasach kantoru środki pieniężne zarówno w walucie polskiej jak i w walucie obcej w łącznej kwocie 4.863.809,33 zł, które nie zostały wykazane w aktywach obrotowych Spółki. W konsekwencji poczynionych w toku postępowania kontrolnego ustaleń, uznano, że ujawnione środki pieniężne (nadwyżki inwentaryzacyjne) w kwocie 3.756.443,90 zł stanowią przychód Spółki w dacie ich ujawnienia tj. w 2010r.

W konsekwencji, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia 19 marca 2015r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010r.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzją z dnia 29 czerwca 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że środki pieniężne zgromadzone przez Spółkę w łącznej kwocie 4.863.809,33 zł (kwota ta została potwierdzona przeprowadzoną inwentaryzacją na dzień 31 grudnia 2010r.) nie zostały przez nią wykazane w księgach rachunkowych i podatkowych oraz w bilansie za 2010r. W dniu 28.10.2011r. Spółka złożyła korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy 2010. W korekcie tej Skarżąca dokonała korekty (zmniejszenia) wykazanych w zeznaniu pierwotnym kosztów uzyskania przychodów o różnice remanentowe zapasów dewiz w kwocie 1.107.365,43 zł (BO na 01.01.2010r. - 1.583.316,23 zł, BZ na 31.12.2010r.— 2.690.681,66 zł). Tym samym w skorygowanym zeznaniu CIT-8 za 2010r. Spółka wykazała: przychody w kwocie 290.288.829,34 zł; koszty uzyskania przychodów w kwocie 289.036.382,94 zł (wyliczone w następujący sposób: 290.173.915,00 zł (koszty) + 1.583.316,23 zł (zapas dewiz na 01.01.2010r.) - 2.690.681,66 zł (zapas dewiz na dzień 31.12.2010r.) - 30.166,63 zł (koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów - pozostałe koszty operacyjne i pozostałe koszty finansowe); dochód w kwocie 1.252.446,40 zł; należny podatek w kwocie 237.965,00 zł.

Dokonując korekty zeznania CIT-8 Skarżąca dokonała skorygowania kosztów zakupu sprzedanych w 2010r. dewiz (które zgodnie z jej wyjaśnieniami traktowała jako towary handlowe). Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż Spółka nie dokonała jednakże - i w tym zakresie w pełni zgodził się z organem I instancji - rozliczenia całości powstałych w wyniku sporządzonej na dzień 31 grudnia 2010r. inwentaryzacji kas kantoru nadwyżek inwentaryzacyjnych dewiz i PLN w łącznej wysokości 4.863.809,33 zł, które - także w ocenie organu odwoławczego - winny być ujawnione w kontrolowanym roku i rozliczone jako przychody zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.")

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w pełni podzielił stanowisko organu I instancji, iż Spółka na dzień 31.12.2010r. posiadała zgromadzone w kasach kantoru środki pieniężne w łącznej wysokości 4.863.809,33 zł, które to środki nie zostały prawidłowo wykazane w aktywach obrotowych Skarżącej. W wyniku bowiem przeprowadzonej inwentaryzacji ujawnione zostały różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych w ww. wysokości.

Skarżąca dokonując korekty zeznania CIT-8 za 2010r. w której zwiększyła dochód do opodatkowania o kwotę 1.107.365,43 zł, tj. o kwotę różnic remanentowych dewiz na początek i koniec 2010 roku, dokonała de facto tylko częściowej korekty dochodu za 2010 r., nie dokonała zaś ujawnienia wszystkich aktywów obrotowych Spółki. Pozostałą zaś wartość ujawnionych w wyniku inwentaryzacji środków pieniężnych tj. kwotę 3.756.443,90 zł Strona zaksięgowała na konta kasowe w korespondencji z kontem rozrachunkowym a następnie bezpośrednio przeksięgowała na konto funduszu własnego Spółki, z pominięciem konta przychodów. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż takie działanie Spółki było nieprawidłowe. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zasadnie również organ wskazał, że nie można przyjąć, iż Spółka dokonała już rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych w latach wcześniejszych skoro sama wskazała, że "księguje skutki błędów w łącznej wysokości 3.756.443,90 zł" a zestawienie obrotów i sald (ewidencja księgowa) oraz bilans (aktywa obrotowe) na dzień 01.01.2010 r. wykazywały stany zerowe zarówno gotówki jak i dewiz w kasach kantoru. W ocenie organu odwoławczego, rację miał organ I instancji wskazując, że "ujęcie nadwyżek inwentaryzacyjnych bezpośrednio na koncie kapitałów własnych z pominięciem konta pozostałych przychodów operacyjnych jest niezgodne z art. 12 ust. 1u.p.d.o.p., jak również z zasadami prowadzonej ewidencji księgowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."), w zw. z art., 121 § 1, 122, 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 art. 188 O.p. polegającym na nieuwzględnieniu w zaskarżonej decyzji całości materiału dowodowego w szczególności protokołu kontroli podatkowej - Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - z dnia 27 czerwca 2011 r., a także wybiórcze traktowanie materiału dowodowego, polegające na pomijaniu istotnych fragmentów składanych pism oraz wyjaśnień, nieuwzględnieniu w zaskarżonej decyzji przy obliczeniu dodatkowego przychodu spółki w 2010 r. kwot stanowiących bilans otwarcia roku 2010, który był tożsamy z bilansem zamknięcia 2009 r., który został już opodatkowany, dokonania pomyłek rachunkowych w obliczeniach.

- art. 210 § 4 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób uniemożliwiający odtworzenie przez organ I instancji prawidłowości procesu myślowego prowadzącego do wydania rozstrzygnięcia zawartego w decyzji, w szczególności pominięcia omówienia przedstawionej przez odwołującego argumentacji oraz dowodów na poparcie faktu opodatkowania w roku 2009 kwoty wynikającej z bilansu zamknięcia w tym roku, który był tożsamy z bilansem otwarcia w roku 2010.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę wskazał, że w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Sąd pierwszej instancji wskazał, że za przychody stanowiące nieodpłatne świadczenia, o których stanowi art. 12 ust. 1 pkt. 2 u.p.d.o.p. należy uznać także nadwyżki inwentaryzacyjne, które nie stanowią świadczenia otrzymanego od innego podmiotu. W uznaniu Sądu organy podatkowe trafnie wskazały, że ujawnienie środków pieniężnych w walucie polskiej i w walucie obcej, w kasie kantoru Skarżącej, nie wykazanych w wprowadzonych ewidencjach księgowych i podatkowych stanowi zwiększenie aktywów obrotowych Spółki stanowiących przychód w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe jak również wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W ocenie Sądu pierwszej instancji bezzasadny jest zarzut podnoszony w skardze dotyczący nieuwzględnienia materiału dowodowego w szczególności protokołu kontroli podatkowej sporządzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 27 czerwca 2011 r. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1 stycznia 2009 - 31 grudnia 2009 r.

Za bezzasadny uznano również zarzut, nieuwzględnienia w zaskarżonej decyzji przy obliczeniu dodatkowego przychodu spółki w 2010 r. kwot stanowiących bilans otwarcia roku 2010 tożsamy z bilansem zamknięcia 2009 r., który został już opodatkowany. Zdaniem Sądu organ w zaskarżonej decyzji trafnie wskazał, że Strona będąc podmiotem prowadzącym działalność kantorową obowiązana była (zgodnie zart. 14 ust. 1 pkt 1 upd) prowadzić na bieżąco, w sposób trwały i ciągły oraz zgodny z przepisami, ewidencji wszystkich operacji powodujących zmianę stanu wartości dewizowych i waluty polskiej.

WSA podkreślił, że wobec faktu, że zakup i sprzedaż dewiz w kantorze rozliczany jest jak zakup i sprzedaż towarów handlowych, Skarżąca obowiązana była do ustalania prawidłowej wysokości kosztu własnego sprzedanych dewiz - uwzględniając remanent dewiz na bilans otwarcia i remanent dewiz na bilans zamknięcia. Jak wynika z akt sprawy Strona takie remanenty sporządzała, ale nie uwzględniała ich w urządzeniach księgowych (i tym samym w rozliczeniach podatkowych). Z tych względów zarzuty skargi o błędnym rozliczeniu przychodów Spółki nie mogły zostać uznane za zasadne.

W ocenie Sądu analiza powyższych zeznań, szeroko omówiona i cytowana w zaskarżonej decyzji, nie pozostawia wątpliwości, iż Spółka na dzień 31 grudnia 2010 r. posiadała zgromadzone w kasach kantoru środki pieniężne w łącznej wysokości 4.863.809,33 zł, które to środki nie zostały prawidłowo wykazane w aktywach obrotowych Skarżącej, bowiem w trakcie postępowania kontrolnego ujawnione zostały różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych. Skarżąca dokonując korekty zeznania CIT-8 za 2010 r. w której zwiększyła dochód do opodatkowania o kwotę 1.107.365,43 zł, tj. o kwotę różnic remanentowych dewiz na początek i koniec 2010 roku, dokonała w istocie tylko częściowej korekty dochodu za 2010 r., nie dokonała zaś ujawnienia wszystkich aktywów obrotowych Spółki. Pozostałą wartość ujawnionych w wyniku inwentaryzacji środków pieniężnych tj. kwotę 3.756.443,90 zł Strona zaksięgowała na konta kasowe w korespondencji z kontem rozrachunkowym a następnie bezpośrednio przeksięgowała na konto funduszu własnego Spółki, z pominięciem konta przychodów.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego określonych w skardze, stwierdzono, że postępowanie dowodowe miało wyczerpujący zakres. Materiał dowodowy został w sposób rzetelny zebrany i poddany szczegółowej, wnikliwej analizie. Każdy z dowodów został omówiony i prawidłowo oceniony.

Od powyższego wyroku Spółka wniosła skargę kasacyjną zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a") naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. w zw. z art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. polegającym na oddaleniu skargi, w sytuacji, w której obowiązkiem sądu dokonującego kontroli legalności zaskarżonej decyzji było jej uchylenie z uwagi na naruszenie przepisów postępowania przez organy podatkowe tj. 122 O.p. w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 O.p poprzez uchybienie obowiązkowi uwzględnienia całości zgromadzonego materiału dowodowego w szczególności protokołu kontroli podatkowej z dnia 27 czerwca 2011 r., co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 121 § 1 O.p. polegające na prowadzeniu postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. w zw. z art. 194 § 1 i 2 O.p. polegającym na oddaleniu skargi, w sytuacji, w której obowiązkiem sądu, niebędącego związanym zarzutami skargi, dokonującego kontroli legalności zaskarżonej decyzji było jej uchylenie z uwagi na naruszenie przepisów postępowania przez organy podatkowe tj. 121 § 1 O.p. i 122 O.p. w zw. z art. 194 § 1 i 2 poprzez nieuwzględnienie okoliczności wskazywanych w dokumencie urzędowym jakim jest protokół kontroli podatkowej, dotyczącej bilansu zamknięcia na dzień 31 grudnia 2009 r. w kwocie 1.583.316,23 zł., co w konsekwencji doprowadziło do dowolnego uznania przez organy podatkowe, że skarżąca kasacyjnie na dzień 1 stycznia 2010 r. posiadała inny zapas w kasie walut obcych niż na koniec roku 2009, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 121 § 1 O.p. polegające na prowadzeniu postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. art. 210 § 4 O.p. polegającym na oddaleniu skargi, w sytuacji, w której obowiązkiem sądu dokonującego kontroli legalności zaskarżonej decyzji było jej uchylenie z uwagi na naruszenie przepisów postępowania przez organy podatkowe tj. art. 210 § 4 O.p poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji niezgodnie z wymogami określonymi w tej jednostce redakcyjnej polegające na niewskazaniu przyczyn, dla których organy podatkowe odmówiły wiarygodności dowodowi w postaci protokołu kontroli podatkowej.

Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona podkreśliła, że protokół kontroli podatkowej jest dokumentem urzędowym, mającym szczególną moc dowodową. Zwraca uwagę, że na str. 10 protokołu kontroli podatkowej pod poz. 12 wymieniona jest kwota bilansu zamknięcia, wynosząca 1.583.316,23 zł. Zatem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego urzędowo stwierdził, że stan niesprzedanych dewiz na dzień 31 grudnia 2009 r. wynosił właśnie tyle.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wobec braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Poddana ocenie sądowo-administracyjnej sprawa dotyczyła określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2010. Zauważyć w pierwszej kolejności wypada, że Sąd pierwszej instancji w sposób definitywny rozstrzygnął, iż nadwyżki inwentaryzacyjne stanowią przychód podatkowy, a w konsekwencji ujawnienie środków pieniężnych (krajowych i zagranicznych) w kasie kantoru, a niewskazanych w ewidencjach księgowych i podatkowych stanowi zwiększenie aktywów obrotowych będących przychodem. Z perspektywy podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, opartych wyłącznie na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., istotne dla rozstrzygnięcia sprawy miało ustalenie jaki był faktyczny stan tychże aktywów w kasie kantoru na koniec 2010 r.

Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organów, że środki pieniężne zgromadzone przez Spółkę w łącznej kwocie 4.863.809,33 zł. (kwota ta została potwierdzona przeprowadzoną inwentaryzacją na dzień 31 grudnia 2010 r.) nie zostały przez nią wykazane w księgach rachunkowych i podatkowych oraz bilansie za 2010 r. Potwierdza to bilans sporządzony na dzień 31 grudnia 2010 r., zestawienie obrotów i sald na koniec roku obrachunkowego, w tym kont 101 i 102 (k. 149, 124-138 akt administracyjnych). Skarżąca kasacyjnie Spółka nie podważa wiarygodności danych wynikających z przeprowadzonej inwentaryzacji na dzień 31 grudnia 2010 r. oraz zawartych w ww. bilansie i zestawieniu obrotów i sald. W skardze kasacyjnej nie odnosi się również wyrost do konstatacji organów i Sądu, że wykazana w tej inwentaryzacji kwota 4.863.809,33 zł. nie została uwzględniona w księgach rachunkowych. Kontestuje natomiast stanowisko Sądu i organów wskazując na nieuwzględnienie informacji zawartych w dokumencie urzędowym w postaci protokołu kontroli podatkowej dotyczącej bilansu zamknięcia na dzień 31 grudnia 2009 r. w kwocie 1.583.316. Zdaniem Spółki doprowadziło to do dowolnego uznania przez organy podatkowe, że na dzień 1 stycznia 2010 r. posiadała ona inny zapas w kasie walut obcych niż na koniec 2009 r.

Sformułowane w podstawie kasacyjnej zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma kwestia wykazania różnicy między faktycznym stanem kasy na 31 grudnia 2010 r., a danymi zawartymi w księgach rachunkowych i bilansie za ten rok. Jak już zaznaczono Spółka w skardze kasacyjnej żadną miarą nie podważa dokonanych w tym zakresie przez organy ustaleń, zaaprobowanych następnie przez Sąd pierwszej instancji.

Rzeczywiście w aktach sprawy znajduje się protokół kontroli podatkowej sporządzony przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 27 czerwca 2011 r. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. Na s. 10 tego protokołu wymieniona jest kwota bilansu zamknięcia wynosząca 1.583.316,23 zł. Zauważyć jednak wypada, że z ustaleń organów obu instancji, dokonanych w następstwie przeprowadzonego postępowania dot. zobowiązania podatkowego za rok 2010, znajdujących odzwierciedlenie w zgromadzonych aktach sprawy wynika, iż stan gotówki na dzień 1 stycznia 2010 oraz 31 grudnia 2010 r. uwzględniono według danych zawartych w ewidencji księgowej Spółki. Odnosząc się do eksponowanej przez stronę skarżącą kwestii wagi i znaczenia informacji zawartej w protokole kontroli podatkowej przeprowadzonej za 2009 r., podnieść należy, że w odniesieniu do postępowania podatkowego dot. kolejnego roku podatkowego, dane te mogą zostać podważone. W świetle art. 181 O.p. protokół z kontroli podatkowej, jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., stanowi jeden z dowodów w postępowaniu podatkowym o szczególnej mocy dowodowej. Tym nie mniej tak, jak inne dowody podlega regułom swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 O.p. Protokół kontroli podatkowej sam z siebie nie rozstrzyga ani o prawach, ani o obowiązkach kontrolowanego, ponieważ stanowi opis ustalonego stanu faktycznego w zakresie objętym przedmiotem kontroli. W konsekwencji nie ma on charakteru definitywnego, wiążącego w tym znaczeniu, że opisany w nim stan faktyczny może podlegać modyfikacjom w późniejszym czasie, w razie poczynienia odmiennych ustaleń czy odmiennej oceny. Zauważyć wszakże wypada, że w decyzji objętej skargą Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał na ewidencje prowadzone w kasach rejestrowych kantoru, obejmujące dokumenty sporządzone na koniec każdego miesiąca "remanent dewiz" w zł. i "podsumowanie miesiąca", w których na dzień 31 grudnia 2009 r. ujęto zapas środków pieniężnych w walucie polskiej: 1.515.624,28 zł. oraz sumę dewiz: 1.583.316,23 zł. (razem 3.098.940,51 zł.), natomiast na dzień 31 grudnia 2010 r. – zapas w walucie polskiej: 2.173.126,67 zł. i sumę dewiz: 2.690.681,66 zł. (razem 4.863.809,33 zł.). Kluczowe w sprawie znaczenie ma fakt, że środki w kwocie 4.863.809,33 zł. nie zostały wykazane przez Spółkę w księgach rachunkowych oraz bilansie za 2010 r. Konstatacji tej skarżąca kasacyjnie Spółka nie podważa. Żadne remanenty, zarówno początkowe jak i końcowe w latach 2009 i 2010 nie były wykazywane w ewidencji księgowej prowadzonej w systemie komputerowym, ani w sprawozdaniach finansowych. Były one wykazywane jedynie w ewidencji kas kantoru, których zapisy stanów remanentowych nie były ujmowane w księgach rachunkowych.

Nie zasługują zatem na uwzględnienie podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. oraz art. 122, 180§ 1, art. 187 § 1, art. 194 § 1 i 2, art. 210 § 4 tej ustawy. Brak w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 191 O.p. (w powiązaniu z właściwym przepisem p.p.s.s.) eliminuje możliwość podważenia dokonanej przez organy oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, co następnie znalazło aprobatę Sądu pierwszej instancji. Strona nie wyjaśnia także, na czym miałoby polegać naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 134 § 1 p.p.s.a. (tzn. jakie kwestie niepodniesione w skardze przez Spółkę, a mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, nie zostały przez WSA w Warszawie omówione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku). W konsekwencji oddalając skargę Sąd pierwszej instancji prawidłowo zastosował art. 151 p.p.s.a.

Mając to wszystko na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a.