Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 209/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 2 , 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, ust. 2a,  art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e/, pkt 1 lit. b,  art. 6 ust. 1 do 8,
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 67 ust. 1,
journal: Dz.U. 2013 poz 1409
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi C. N. G. II sp. z o.o. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania

1.1. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ("Kolegium") decyzją

z [....] r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z [,,,] r. nr [...]w przedmiocie określenia C. N. G.II sp. z o.o. w K. (Spółka) zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r.

1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Spółka zastosowała obniżoną stawkę podatku od nieruchomości wobec budynku o charakterze biurowo-socjalnym, tzw. "usługowca", będącego własnością Spółki od 2005 r. Budynek nie był nigdy przez nią użytkowany, jak również nigdy nie dokonywano w nim remontu, prac budowlanych czy konserwacyjnych. Spółka do roku 2013 wykazywała budynek w składanych deklaracjach na podatek od nieruchomości jako budynek związany

z prowadzeniem działalności gospodarczej i stosowała odpowiednią dla tego rodzaju przedmiotu opodatkowania stawkę podatku. Za rok 2015 budynek został wykazany jako "pozostały" i opodatkowany stawką podatkową właściwą dla tego rodzaju przedmiotów opodatkowania. Spółka bowiem uznała, że budynek nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzonej przez nią działalności ze względów technicznych.

Spółka wyjaśniła, że stan techniczny budynku w zakresie konstrukcji jest średni, natomiast elementów wykończeniowych - bardzo zły. Widoczne są zacieki

i zawilgocenia ścian, instalacja grzewcza i elektryczna oraz posadzki są zdewastowane, instalacja wodnokanalizacyjna jest w części zdewastowana, stolarka okienna i drzwiowa są zniszczone. Spółka wyjaśniła, że decyzję o zmianie sposobu opodatkowania podjęła po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy, którą załączyła wraz ze zdjęciami budynku. Poinformowała, że nieruchomość została zaklasyfikowana jako nieruchomość inwestycyjna wyceniana w wartości godziwej, a zmiany tej wartości odnoszone są bezpośrednio na wynik finansowy Spółki w danym okresie sprawozdawczym. W efekcie tego przedmiotowa nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

Przedłożona przez spółkę opinia sporządzona została 25 czerwca 2013 r. przez dr. inż. J. S.. Jest to opinia techniczno-prawna dotycząca budynku biurowca tzw. "usługowca" położonego w S. przy

ul. R.29. Z wniosków opinii wynika, że budynek nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Powodem niewykorzystywania budynku jest brak sprawnych instalacji elektrycznych, sanitarnych, potrzebnego wyposażenia i innych, umożliwiających wykonywanie pracy i przebywanie w budynku ludzi. Budynek jest zamknięty i nie ma możliwości przebywania w nim osób postronnych. Konstrukcja budynku jest w stanie technicznym dobrym, nie występuje z tego tytułu zagrożenie dla ludzi, służb technicznych i ewentualnie wprowadzonych robotników budowlanych. W konkluzji stwierdzono, że budynek może być opodatkowany stawką podatku od nieruchomości właściwą dla tzw. budynków pozostałych.

1.3. Kolegium wskazało na przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) dalej "u.p.o.l.", definiujące pojęcie budynków i podatników podatku od nieruchomości. Wskazało, że kluczowe znaczenie dla sprawy ma przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. Nie budzi wątpliwości fakt, że budynek jest w posiadaniu przedsiębiorcy. W ocenie organu, w sprawie nie zachodzi jednak przesłanka polegająca na uznaniu, że przedmiotowy budynek nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że konstrukcja budynku jest w stanie technicznym dobrym, a powodem jego niewykorzystywania jest brak sprawnych instalacji elektrycznych, sanitarnych i potrzebnego wyposażenia. Trudno zatem uznać aby wystąpiła przesłanka trwałości. Brak sprawnych instalacji należy uznać za przesłankę o charakterze przejściowym, okresowym, uzależnionym od podatnika. Stan ten nie świadczy o tym, że przedmiot opodatkowania nie jest

i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Przesłanka ta, jak to wynika z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., musi być spełniona łącznie, czyli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przy czym względami tymi są okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy. Faktyczne niewykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej; koniecznym jest aby nie mogła być wykorzystywana. Względy techniczne w sposób trwały muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym, wyłączenie przedmiotu opodatkowania z prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych nie nastąpi, gdy prowadzenie tej działalności jest niemożliwe ze względów technologicznych, czy też ekonomicznych leżących po stronie przedsiębiorcy. Należy odróżnić więc sytuacje,

w których usunięcie przeszkody dla prowadzenia działalności gospodarczej leży

w gestii przedsiębiorcy od przypadków, gdy przyczyny niemożności gospodarczego wykorzystywania przedmiotu opodatkowania są od niego niezależne. Przy czym przesłanka trwałości i obiektywności wskazuje na fakt, że niemożności wykorzystywania nieruchomości nie można ograniczać jedynie do roku podatkowego. Niemożność musi być trwała, czyli dotyczyć nie tylko jednego okresu podatkowego. Jej oceny nie można zatem ograniczać do krótkiego okresu czasu i nie ma tu znaczenia, że podatek od nieruchomości jest podatkiem rocznym.

W niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka trwałości niemożności wykorzystywania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. To, że Spółka w budynku nie prowadzi działalności nie wynika z okoliczności nieusuwalnych, niezależnych od niej, a przeciwnie, zależy od okoliczności, których usunięcie leży

w jej gestii. Budynek nie jest bowiem wykorzystywany przez Spółkę ze względu na brak sprawnych instalacji, a są to okoliczności, których usunięcie jest uzależnione od Spółki. Trudno zatem uznać, aby to była obiektywna przesłanka wyłączająca trwale możliwość wykorzystania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na powyższą decyzję Kolegium Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1/ naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2

lit. e/ u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że:

- względy techniczne dotyczące nieużytkowanego budynku tzw. "usługowca" uniemożliwiają jedynie okresowe prowadzenie działalności gospodarczej np. do czasu przeprowadzenia remontu budynku i nie mają charakteru trwałego

w rozumieniu ustawy, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna przewidywać zastosowanie obniżonej stawki podatku dla przedmiotowego budynku właściwej dla "pozostałych budynków" (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. e/ u.p.o.l.), który ze względu na niespełnienie warunków technicznych nie jest i nie może być użytkowany i wykorzystywany do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę;

- użyte w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. określenie "tej działalności" należy rozumieć w ten sposób, że wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z powadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, czyli przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze;

2/ naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e/ oraz art. 6 ust. 1-8 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i brak dokonania oceny trwałości niewykorzystywania budynku do działalności gospodarczej ze względów technicznych przez pryzmat danego roku podatkowego tj. bez uwzględnienia stanu faktycznego istniejącego w danym roku podatkowym.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

2.2. W uzasadnieniu skargi Spółka, powołując się na opinię biegłego podniosła, że okoliczności nienależytego stanu technicznego budynku uniemożliwiającego prowadzenie w nim działalności gospodarczej należy uznać za udowodnione i uwzględnione przez organy administracji obu instancji. Zasadniczy problem w sprawie dotyczy więc stwierdzenia "trwałości względów technicznych", które oznacza obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Tym samym, przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nie można jednakże uzależniać uznania "trwałości względów technicznych" dla wymiaru podatku od nieruchomości od dokonania lub braku dokonania przez podatnika szeroko rozumianej naprawy przedmiotu opodatkowania.

Dokonana przez Kolegium wykładnia przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

w istocie czyniłaby ten zapis martwym, gdyż zawsze możliwe jest wykonanie takich prac i robót, które doprowadzą budynek do stanu używalności na cele działalności gospodarczej. W innym przypadku budynek powinien zostać rozebrany w myśl art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego. Takie powiązanie powołanych tu przepisów nastąpiło dopiero od 1 stycznia 2016 r. i nie ma zastosowania do stanu faktycznego niniejszej sprawy.

2.3. Spółka powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 10 września 2015 r. sygn. akt II FSK 1972/13, w którym wskazano, że gdy bez przebudowy lub adaptacji korzystanie z budynku lub budowli zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem może być niemożliwe z uwagi na prawem określone warunki techniczne, niemożność ta ma charakter trwały, nawet wówczas, gdy możliwe jest (technicznie) dostosowanie budynku do nowych, obowiązujących norm technicznych. Dopóki zmiany takie nie zostaną dokonane (niezależnie od powodów, dla których nie są dokonywane), to wzglądy techniczne uniemożliwiają (w sposób obiektywny, niezależny od podatnika) korzystanie z budynku lub budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotna jest bowiem pierwotna przyczyna, która uniemożliwia korzystanie z przedmiotu opodatkowania, a nie następcze powody, dla których nie doprowadzono przedmiotu opodatkowania do stanu używalności.

Pierwotną przyczyną, która uniemożliwia korzystanie z przedmiotu opodatkowania jest niewątpliwie zły stan techniczny budynku, w tym brak sprawnych instalacji elektrycznych i sanitarnych. Przy czym przyczyna zaistnienia stanu technicznego, uniemożliwiającego korzystanie z przedmiotu opodatkowanie nie jest prawnie znacząca. W związku z powyższym zarzut organu odnoszący się do okoliczności, że "brak sprawnych instalacji należy uznać za przesłankę o charakterze przejściowym, okresowym, uzależnionym od woli podatnika", jest uzależnianiem warunków uznania "trwałości" występowania względów technicznych od okoliczności subiektywnych jak wola podatnika.

2.4. Interpretacja przedmiotowego przepisu, na której opiera się skarżąca, znajduje potwierdzenie w samej zasadzie płatności podatku od nieruchomości, który ma charakter podatku rocznego. Trwałość niewykorzystywania budynku do działalności gospodarczej ze względów technicznych powinna być więc również oceniana przez pryzmat danego roku podatkowego, czego organy obu instancji nie dokonały.

Niedopuszczalne jest przyjęcie, że zastosowanie niższej stawki podatku uzasadniają tylko takie względy techniczne, których nigdy nie da się wyeliminować. Cecha trwałości nie jest tożsama z nieodwracalnością.

Interpretacja organu pozostając niespójna z ww. zasadą płatności podatku, nie może się obronić także w konfrontacji z art. 6 ust. 3 u.p.o.l., z którego wynika, że ustawa przewiduje wyraźny mechanizm uwzględniania zmienności sytuacji faktycznej. Interpretacja organu wyklucza możliwość zaistnienia zmiany okoliczności faktycznych i przyjęcia w jakimkolwiek momencie w przyszłości "trwałości względów technicznych", bo w zasadzie zawsze będzie istniała hipotetyczna możliwość remontu przedmiotowego budynku, chyba, że stan techniczny spowodowałby

w jakimś momencie, iż przedmiot opodatkowania przestałby być uznawany za budynek.

Organ dokonał błędnej interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. także w zakresie określenia "tej działalności" zawartego w przepisie, uznając, że przez to określenie należy rozumieć działalność gospodarczą konkretnego przedsiębiorcy i jednocześnie przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą o innym charakterze. Wskazany w tym przepisie zwrot "tej działalności" należy rozumieć jako niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania w tej konkretnej działalności gospodarczej, którą prowadzi dany podatnik, strona postępowania. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej skarżącej jest produkcja i sprzedaż płytek ceramicznych, wobec czego przedmiotowy budynek nie może być w żaden sposób użyty dla jej działalności.

2.5. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w obecnym stanie technicznym budynek nie jest i nie może być wykorzystywany przez skarżącą do prowadzenia jej działalności gospodarczej. Interpretacja sprowadzająca się do uznania, że przeszkoda nie ma charakteru trwałego, bo istnieje do czasu przeprowadzenia remontu, jest sprzeczna z powołanym przepisem u.p.o.l.

i nielogiczna, gdyż przyjmuje zupełnie hipotetyczny, niepewny, warunkowany wieloma okolicznościami i nieplanowany obecnie przez skarżącą rezultat w postaci remontu budynku umożliwiającego prowadzenie w nim działalności gospodarczej. Potwierdzeniem zaprezentowanych w skardze zarzutów co do interpretacji przesłanek z art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest jego obecne brzmienie. Prezentowana przez organy administracji obu instancji interpretacja tego przepisu pozostaje zbieżna z brzmieniem przepisów istniejących właśnie od 1 stycznia 2016 r. W stanie prawnym istniejącym przed 1 stycznia 2016 r. fakt teoretycznej możliwości remontu, odbudowy lub wykończenia obiektu, a więc odwracalności wadliwego stanu technicznego budynku, nie stanowił przesłanki wyłączającej uznanie "trwałości względów technicznych" w rozumieniu przedmiotowego przepisu.

2.6. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

3.1. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Wedle przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany – co do zasady - zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).

Kontrolując w tak zakreślonych granicach zaskarżoną decyzję, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego, jak też mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. przepisów Ordynacji podatkowej. Sąd uznał przy tym, że stan faktyczny ustalony przez organ znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd przyjął za podstawę dalszych rozważań.

3.2. Spór w sprawie dotyczy kwestii czy stan techniczny budynku tzw. "usługowca" położonego w S. przy ul. R. 29, będącego własnością Spółki, wypełniał dyspozycję przepisu art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., czyli jako "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Zdaniem skarżącej, budynek ze względu na stan techniczny nie jest i nie może być wykorzystywany przez Spółkę do prowadzenia jej działalności gospodarczej, a przeszkoda ta ma charakter trwały. Natomiast w ocenie Kolegium, w sprawie nie zaistniała przesłanka trwałości, niemożności wykorzystywania budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Usunięcie przyczyn niewykorzystywania budynku zależne jest od Spółki.

Sąd uznaje za prawidłowe stanowisko Kolegium.

3.3. Punktem wyjścia dla oceny prawidłowości procesu decyzyjnego organu podatkowego i jego wyniku jest wskazanie, że zastosowanie w sprawie znajdują przepisy w brzmieniu obowiązującym w 2015 r., którego dotyczy zaskarżona decyzja, czyli przed nowelizacją dokonaną ustawą z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1045). Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przez grunty, budynki i budowle związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów pod tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W sprawie sporna jest wykładnia zawartego w tym przepisie pojęcia "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Wobec niezdefiniowania w analizowanej ustawie pojęcia stanu technicznego, przyjąć należy, iż ratio legis wprowadzenia przepisu art. 1a ust 1 pkt 3 u.o.p.l. wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie wykorzystują i nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych, z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy, analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot. Przy tym wyłączenie o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.l. nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Wskazuje na to przede wszystkim użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie sformułowanie "nie są i nie mogą być wykorzystywane". Zastosowanie niższych stawek opodatkowania przedmiotu opodatkowania znajdującego się w posiadaniu przedsiębiorcy ustawodawca między innymi warunkuje od spełnienia łącznie dwóch warunków, tj. przedmiot opodatkowania nie jest wykorzystany w prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych; i z uwagi na owe względy techniczne nie może być wykorzystywany w takiej działalności przedsiębiorcy. Nieodpowiedni stan techniczny budynku nie dyskwalifikuje go w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej. Przeprowadzenie remontu w budynku nie oznacza więc pozbawienia tego budynku związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych. Przyjmuje się, że przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Zły stan techniczny nieruchomości ma mieć natomiast charakter trwały, aby wyłączyć ją z opodatkowania tą podwyższoną stawką (zob. np. wyroki NSA z 14 listopada 2014 r., II FSK 3047/12, z 21 stycznia 2016 r. II FSK 3337/13 – dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). "Nie może być wykorzystywana" należy rozumieć w ten sposób, że nieruchomość nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku (tak: NSA w wyroku z 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 638/13 - dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Względy techniczne oznaczają więc przede wszystkim trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej co oznacza, że są to przeszkody nie determinowane wolą podatnika. Przedmiot opodatkowania nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Względy techniczne nie mogą mieć przy tym charakteru przejściowego. Normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również sama redakcja powołanego przepisu, na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany", wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na ulokowane

w przyszłości, możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu według innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (zob. też wyroki NSA z dnia 19 lipca 2013 r. II FSK 2188/11, z 1 czerwca 2011 r. II FSK 151/10, z 10 czerwca 2011 r. II FSK 226/10, z 12 kwietnia 2011 r. II FSK 2128/09 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Powyższa linia orzecznicza prezentowana jest również w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym w wyrokach z 25 listopada 2015 r. II FSK 2449/13, z 20 stycznia 2016 r. II FSK 3187/13 i II FSK 3186/13 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W ostatnich dwóch wymienionych, Sąd odnosząc się do pojęcia względów technicznych wyjaśnił, że chodzi o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy, uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę. Konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o niemożności wykorzystania budynku. NSA podkreślił również, że cecha trwałości względów technicznych wywodzi się wprost z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Dodać należy, że podobnie cecha ta postrzegana jest w doktrynie, gdzie wskazano, że interpretując pojęcie względów technicznych, należy mieć na uwadze przesłankę trwałości, którą bez trudu można wyczytać z tekstu ustawy, jeśli weźmie się pod uwagę nie tylko zwrot "nie może być" w sposób wyrwany z kontekstu, ale zestawi się ze sobą dwa zwroty: "nie jest" i "nie może być". Odczytując wolę ustawodawcy zawartą w tak zestawionych wyrażeniach, widać wyraźnie, że przeszkody, które nie pozwalają na eksploatację przedmiotu opodatkowania, muszą istnieć w danym momencie, ale również mają mieć charakter trwały. Przesłanka trwałości ze swej istoty odnosi się do przyszłości, co jest ewidentne (por. L. Etel, Komentarz do art.1(a) u.p.o.l., system informacji prawniczej LEX 2013).

Konsekwencją takiej wykładni wskazanej regulacji jest powszechnie reprezentowane stanowisko, że celem zastosowania w ustawie tego wyłączenia

z definicji przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą nie było uznanie za wyłączone wszelkich obiektów, które znajdują w danej chwili w przebudowie lub adaptacji. Takie rozumowanie oznaczałoby bowiem zmniejszenie stawki podatkowej dla bardzo szerokiego kręgu obiektów, a każdorazowe dokonywanie inwestycji przez przedsiębiorcę powodowałoby obniżenie stawki podatkowej na czas remontu.

3.4. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić za organem podatkowym, że tak rozumiane "względy techniczne"

w niniejszej sprawie nie miały miejsca. Organy podatkowe nie kwestionowały złego stanu budynku, jednak prawidłowo wywiodły, że nie ma on charakteru trwałego, co upoważniłoby skarżącą do zastosowania obniżonej stawki opodatkowania. Pomiędzy stronami niesporne jest, że konstrukcja budynku jest w stanie technicznie dobrym, natomiast w budynku zniszczone są instalacje grzewcza, elektryczna, wodnokanalizacyjna oraz ściany, posadzki, stolarka drzwiowa i okienna. Analiza stopnia zniszczeń prowadzi do wniosku, że zły stan techniczny budynku ma charakter przejściowy. Istnieje bowiem potencjalna możliwość podjęcia remontu wnętrza budynku, a decyzja w tym zakresie determinowana jest wolą spółki. Tymczasem, jak wyżej wyjaśniono, względy techniczne są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu, powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowią o tym, że pod względem technicznym określony przedmiot nie nadaje się do użytku nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale do żadnej innej działalności gospodarczej, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych, niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych. Może to mieć miejsce w przypadku wydania przez organ nadzoru budowlanego decyzji

o rozbiórce, bądź o wyłączeniu z użytkowania budynku ze względu na jego zły stan techniczny. Zaistnienie powyższych okoliczności prowadzić będzie do uznania, że spełniła się przesłanka względów technicznych. Tymczasem w przedmiotowej sprawie żadna taka sytuacja nie miała miejsca, co nie pozwala uznać, że niewykorzystanie spornego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej nastąpiło ze względów technicznych. Przy tym bezzasadny jest zarzut skargi, że dokonana przez organ interpretacja czyni przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. martwym. Jak bowiem wywiedziono, istnieją sytuacje, w których możliwe jest jego zastosowanie.

W tym miejscu należy podnieść, że zarzut spółki, iż organ wskazując na możliwość remontu bazował na hipotetycznym i nieistniejącym w 2015 r. stanie faktycznym jest chybiony. Obowiązkiem organu w świetle przepisów mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie było ustalenie w opodatkowanym roku stanu budynku i przez pryzmat tego dokonanie oceny, czy jest to stan trwały i niezależny od podatnika. Organ wskazując na możliwość przeprowadzenia remontu w istocie badał przesłanki z art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a nie kreował, jak wskazała skarżąca spółka, nieistniejącą rzeczywistość.

3.5. Prawidłowo dokonanego przez organ podatkowy opodatkowania nieruchomości skarżącej nie zmienia podkreślana w skardze kwestia profilu działalności gospodarczej spółki (produkcja i sprzedaż płytek ceramicznych)

i w związku z tym wskazywany brak możliwości użycia przedmiotowego budynku. Należy wyjaśnić, że jeżeli przedsiębiorca nie wykorzystuje do działalności gospodarczej posiadanych przez siebie gruntów, budowli lub budynków, to przedmioty te nadal pozostają związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona, nie przesądza o braku związku tego obiektu

z działalnością gospodarczą. Przejściowe jego niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nie uzasadnia zatem odstąpienia od stosowania przy wymiarze podatku od tej nieruchomości stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, co wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 24 lutego 2016 r. II FSK 3964/13 i II FSK 2398/14 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wyroki te wydane zostały w podobnym do niniejszego stanie faktycznym, gdzie spółka nie posiadała przyłączy do instalacji. Na tym tle Sąd podkreślił, że brak przyłączy elektrycznych i wodnokanalizacyjnych nie dotyczy konstrukcji budynku i nie stanowi obiektywnej przeszkody, wyłączającej możliwość wykorzystywania budynku w przyszłości. Istnienie takiej okoliczności nie ma charakteru trwałego, bowiem przeszkoda taka może zostać zlikwidowana w każdym momencie przez podjęcie działań o charakterze faktycznym, zmierzających do przyłączenia budynku do sieci. Sąd w składzie niniejszym w całości przychyla się do tych rozważań.

3.6. W powołanym przez Spółkę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 września 2015 r. II FSK 1972/13 wyrażono pogląd, zgodnie

z którym względy techniczne, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., wykluczające możliwość wykorzystywania budynku lub budowli w prowadzonej działalności gospodarczej mogą także być wynikiem postępu technologicznego. Bez przebudowy lub adaptacji korzystanie z budynku lub budowli zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem może być niemożliwe z uwagi na prawem określone warunki techniczne, przy czym niemożność ta ma charakter trwały, nawet wówczas, gdy możliwe jest (technicznie) dostosowanie budynku do nowych, obowiązujących norm technicznych. Dopóki zmiany takie nie zostaną dokonane (niezależnie od powodów, dla których nie są dokonywane), to względy techniczne uniemożliwiają (w sposób obiektywny, niezależny od podatnika) korzystanie z budynku lub budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotna jest bowiem pierwotna przyczyna, która uniemożliwia korzystanie z przedmiotu opodatkowania, a nie następcze powody, dla których nie doprowadzono przedmiotu opodatkowania do stanu używalności.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że powyższy pogląd zapadł na tle odmiennego niż w niniejszej sprawie stanu faktycznego, w którym budynek nie spełniał wymogów bezpieczeństwa przeciwpożarowego. Strona dążyła do użytkowania budynku, jednakże wymagania wskazywane przez komendanta PSP stały się dla strony zbyt uciążliwe. Naczelny Sąd Administracyjny upatrywał wykluczenie możliwości wykorzystania budynku do prowadzonej działalności w braku jego dostosowania do aktualnych wymagań dotyczących zasad bezpieczeństwa. Tą przyczynę uznał za obiektywną i niezależną od podatnika. Taka sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie, bowiem jak wyżej wykazano, faktyczny brak użytkowania budynku przez Spółkę determinowany był decyzją skarżącej.

3.7. Kolejny zarzut skargi dotyczy tego, że prezentowana przez organ interpretacja przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pozostaje zbieżna z brzmieniem przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. od 1 stycznia 2016 r. stanowi, że budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza budynek będący w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Przepis art. 1a ust. 2a stanowi zaś, że do budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa

w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, lub jego części z użytkowania.

Należy wyjaśnić, że w wyniku powyższych zmian doszło do normatywnego ujęcia warunków formalnych jakie muszą zajść, by budynek nie został zaliczony do budynków związanych z działalnością gospodarczą. Efektem tego zabiegu legislacyjnego jest niewątpliwie zawężenie możliwości stosowania niższej stawki podatkowej w stosunku do dotychczasowej praktyki. Nie można jednak twierdzić, jak czyni to Spółka, że rozstrzygnięcie organu jest wynikiem zastosowania nowych przepisów. Wynika ono bowiem z prawidłowej oceny stanu faktycznego i prawidłowo zastosowanych przepisów prawa materialnego. To natomiast, że jest ono niekorzystne dla Spółki, nie świadczy o dokonaniu interpretacji przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez pryzmat jego nowego brzmienia.

3.8. Podsumowując, organy podatkowe prawidłowo wywiodły, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, by sporny budynek ze względów technicznych nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym, niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego wskazane w skardze: art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw.

z art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e/, ani art. 6 ust. 1 do 8 u.p.o.l..

3.9. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.