Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 170/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 15 ust 1, art 12 ust 1 i 3
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Olesińska Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 września 2022 r. sprawy ze skargi O. sp. z o. o. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2021 r. nr 0401-IOD1.4100.31.2021 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2016 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] określił dla O. w P. (dalej: "Skarżąca", "Spółka", "Strona") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016r. w kwocie [...]zł. Stwierdzone nieprawidłowości w rozliczeniu podatku dochodowego wynikały z zawyżenia przez Spółkę przychodów o kwotę [...]zł, udokumentowanych nierzetelną fakturą wystawioną na rzecz G. ; zaniżenia przychodów o kwotę [...]zł z tytułu otrzymania środków pieniężnych od G. .; zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę [...]zł, na którą złożyły się wydatki w kwocie [...]zł z tytułu odpisów amortyzacyjnych, związanych z wprowadzeniem Platformy [...], dokonanych na podstawie faktur VAT wystawionych w latach 2014-2015 przez E. stwierdzające czynności, które nie zostały wykonane oraz w kwocie [...]zł dotyczące zakupu usług informatycznych na podstawie faktury wystawionej przez [...] stwierdzającej czynności, które nie zostały wykonane.

W odwołaniu wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wydanie w tym zakresie rozstrzygnięcia, co do istoty sprawy tj. umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zarzucono naruszenie:

- art. 191 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p.") przez przyjmowanie wszelkich ustaleń, mimo braku przekonywujących dowodów, na niekorzyść Spółki, oraz ocenę materiału dowodowego niezgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego - co w konsekwencji powoduje brak zaufania do organu, który wydał zaskarżoną decyzję, mimo tego, iż prawidłowo dokonana wykładnia stanu faktycznego sprawy, zgodnie z regułami logiki i doświadczenia życiowego, powinna prowadzić do odmiennych wniosków w sprawie;

- art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.") przez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie polegające na przyjęciu, iż wydatki poniesione przez spółkę na rzecz wskazanych w decyzji kontrahentów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie polegające na uznaniu pieniędzy otrzymanych od kontrahentów jako przychodów w rozumieniu tego przepisu a nie przychodów określonych w art. 12 ust. 3 tej ustawy;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przez jego bezpodstawne zastosowanie wynikające z uznania, iż całość kwoty brutto tj. wraz z należnym podatkiem VAT otrzymana przez Spółkę na rachunek bankowy jest przychodem w rozumieniu tego przepisu, kiedy w omawianym przypadku nie ma regulacji prawnej w ramach, której podatek należny VAT stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia wskazując, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. winien nastąpić [...] r., chyba że zaistnieją przesłanki enumeratywnie wymienione w Ordynacji podatkowej, powodujące przerwanie lub zawieszenie tego terminu. W przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu z dniem [...] r. bowiem pismem z dnia [...] r., doręczonym spółce w dniu [...]. organ zawiadomił o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2015-2017 z dniem [...]. tj. z dniem wszczęcia dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe, które wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Organ podał, że podczas prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego [...] postępowania karnego skarbowego wobec Spółki podjęto szereg czynności procesowych oraz, że przedmiotowe postępowanie jest w toku. Po wszczęciu postępowania karnego skarbowego podejmowane były aktywne czynności polegające na weryfikacji Spółki na podstawie danych zawartych w dostępnych systemach informatycznych i bazach danych, jak również czynności stricte procesowe (m.in. zgromadzono dowody, przesłuchano świadków). W dniu [...]. sporządzono postanowienia o przedstawieniu zarzutów osobom podejrzanym, natomiast w dniu [...]. ogłoszono zarzuty D. P. (pełniącej funkcję Prezesa Zarządu spółki) i B. O. (zajmującego się sprawami gospodarczymi, w tym finansowymi Spółki) oraz przesłuchano wymienione osoby w charakterze podejrzanych. Postępowanie karne-skarbowe miało dynamiczny przebieg i nie służyło przedłużeniu wymagalności zobowiązania podatkowego Spółki celem wydania decyzji administracyjnej. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie z dniem 30 wrzesnia 2020 r. nastąpiło zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 rok na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Przechodząc do przedmiotu sporu organ podał, że w rozpatrywanej sprawie zakwestionowano transakcje zakupu i sprzedaży usług w 2016r., co skutkowało zawyżeniem przychodów o kwotę [...]zł, wynikającą z faktury VAT za usługi, które w rzeczywistości nie miały miejsca, wystawionej na rzecz G. i zaniżeniem przychodów o łączną kwotę [...]zł wskutek nieuwzględnienia otrzymanych środków pieniężnych od tego podmiotu (przelewu bankowego), a także wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów wydatków, które nie potwierdzają rzeczywistych transakcji zakupu usług w łącznej kwocie [...]zł, wynikających z faktur VAT wystawionych przez: E. (z tytułu dokonanych odpisów amortyzacyjnych) i [...] (usług informatycznych).

Organ podał, że spółka w 2016r. zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę [...]zł z tytułu odpisów amortyzacyjnych dotyczących usług informatycznych dokonywanych od Platformy [...] od dnia [...]. Wartość początkowa Platformy [...] stanowiła kwotę [...]zł, z czego kwota [...]zł (70%) została sfinansowana z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Spółka zastosowała stawkę amortyzacyjną w wysokości 50%. W 2016r. Spółka dokonała odpisów amortyzacyjnych na kwotę [...]zł, z czego kwota [...]zł nie stanowiła kosztów uzyskania przychodów. Spółka na podstawie umowy zawartej z M. w wyniku realizacji projektu pn. "[...]" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, otrzymała dofinansowanie na realizację ww. projektu informatycznego, stanowiące pomoc de minimis, w wysokości [...] zł, w tym: kwotę [...]zł ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz kwotę [...]zł ze środków budżetu państwa. W treści umowy zawarto zobowiązanie beneficjenta do wydatkowania na realizację projektu wkładu własnego w wysokości nie mniejszej niż [...] zł, co stanowi co najmniej 30% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Całkowita wartość projektu wynosi [...] zł. W toku prowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] pozyskał z U. zawartą w dniu [...] r. pomiędzy spółką a E. umowę o wykonanie systemu informatycznego. Z akt sprawy wynika, że w 2015 roku E. wystawiła na rzecz spółki trzy faktury VAT na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT w kwocie [...]zł, wskazując w treści: "zakup usług informatycznych, zgodnie z umową z dnia [...] r."

Organ podał, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli w E. w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na rzecz O. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] poinformował, iż obecnie brak kontaktu ze spółką E. , podał, że z dniem [...]. wykreślono E. z rejestru VAT. Na podstawie informacji zawartych w systemach informatycznych organ ustalił, że E. .: figuruje w Bazie Podmiotów Szczególnych w tablicy Tl-Podmioty "nieistniejące" oraz nierzetelne i nie podejmuje korespondencji; prowadzenie działalności gospodarczej spółka ta zgłosiła od [...]. w zakresie: obróbka metali i nakładanie powłok na metale [...]; jako adres siedziby, prowadzenia działalności gospodarczej i przechowywania dokumentacji rachunkowej spółka wskazała adres wirtualny, ul. [...], [...] nie zgłosiła rachunków bankowych; posiada otwarte obowiązki podatkowe w CIT, VAT, VAT-UE; nie posiada kas fiskalnych; nie posiada majątku (nie występuje w bazie CZM oraz w elektronicznych księgach wieczystych). W spółce E. została przeprowadzona kontrola podatkowa za okres od [...]. do [...]. w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014r. Prowadzone postępowania egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność egzekucji zostały umorzone. Aktualna suma zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego i podatku VAT wynosi ok. [...] zł. Do materiału dowodowego organ podatkowy włączył decyzję z dnia [...]. wydaną dla E. w przedmiocie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014r. W treści decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uznał E. za podmiot nierzetelny. Z uwagi na brak kontaktu ze spółką E. oraz brak kontaktu z kontrahentami spółki kontrolujący nie zweryfikowali przychodów jak i poniesionych przez spółkę E. kosztów uzyskania przychodów. Spółka mimo wielokrotnych wezwań nie okazała do kontroli sprawozdania finansowego za 2014 r. (bilansu, rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej), nie złożyła też sprawozdania finansowego w Urzędzie Skarbowym [...] jak i w KRS, nie przedstawiła dokumentacji księgowej (raportów kasowych, KP, KW, remanentów). Spółka nie przedłożyła dokumentów potwierdzających wykonanie usług informatycznych i zleconych prac projektowych. W wydanej decyzji organ podatkowy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego zakwestionował poniesione przez [...].o. wydatki z tytułu usług informatycznych w łącznej kwocie netto [...] zł, wynikające z faktur VAT wystawionych m.in. przez: [...], M. R. , S. uznając, że usługi wymienione w zakwestionowanych fakturach wystawionych na rzecz [...].o. przez ww. podmioty - nie zostały faktycznie wykonane.

Organ ustalił, że spółka E. zleciła wykonanie ww. projektu w ramach dalszego podwykonawstwa spółce [...]. Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wynika, że [...] nie posiada zarządu i nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem siedziby, brak jest kontaktu ze spółką, z dniem [...] r. został zamknięty obowiązek w podatku VAT. W toku kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania nie uzyskano żadnych dowodów, dokumentów od spółki E. , które świadczyłyby, że powierzyła wykonanie ww. projektu w ramach dalszego podwykonawstwa podmiotowi [...] również nie przedłożyła żadnych dowodów (pisemnych umów, zleceń, korespondencji handlowej), na podstawie których spółka E. zleciła wykonanie ww. projektu w ramach dalszego podwykonawstwa [...] Z danych rejestracyjnych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że [...], została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców [...] r. pod nr [...]. Spółka od [...] r. nie posiada organów uprawnionych do jej reprezentacji. Z pisma z Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wynika, że spółka nie złożyła rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 rok, nie złożyła też deklaracji PIT-4R oraz PIT-11 za 2015 r. Spółka z dniem [...] r., z uwagi na niezłożenie deklaracji oraz brak reakcji na wezwania została wykreślona z rejestru podatników podatku VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] stwierdził fikcyjność transakcji w ujęciu karuzelowym przeprowadzonych pomiędzy powiązanymi ze sobą spółkami zarządzanymi przez Państwo J. i H. W. (matkę i syna), tworzenie fikcyjnych obrotów, za którymi nie ma rzeczywistych przepływów środków finansowych oraz brak okoliczności potwierdzających wykonanie jakichkolwiek usług marketingowych.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zgromadzony przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że spółka E. nie zrealizowała na rzecz Strony projektu zgodnie z zawartą umową z dnia [...]. o wykonanie systemu informatycznego w postaci Platformy [...] w latach 2014-2015 (udokumentowanego m.in. fakturami VAT o numerach: [...] z dnia [...] r., [...] z dnia [...] r. oraz [...] z dnia [...] r.). Podjęte przez organ podatkowy ustalenia wskazują również, że spółka [...] nie świadczyła tych usług w latach 2014-2015 dla [...].o., jako jej podwykonawca. Dokonane ustalenia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego [...] dały podstawę do stwierdzenia, że faktury VAT wystawione przez spółkę E. nie dokumentują rzeczywistego obrotu gospodarczego i są dokumentami fikcyjnymi. Skoro bowiem w dokumentacji podatkowej [...].o. nie stwierdzono wykonania usługi informatycznej w zakresie wykonania projektu "giełda [...]" przez [...] to również faktury wystawione przez [...].o. na rzecz Strony nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w nich opisanych. Skarżąca przy tym w żaden sposób nie podważyła ustaleń dokonanych przez organ podatkowy.

Zdaniem organu odwoławczego, z analizy akt sprawy niewątpliwie wynika, że Spółka miała świadomość uczestnictwa w transakcjach wiążących się z oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę spornych faktur. Strona nie przeprowadziła żadnej weryfikacji spółki E. jak również spółki [...] jako wiarygodnych kontrahentów zlecając wykonanie usług, nie mając żadnej pewności, że zostaną one wykonane w sposób prawidłowy. Spółka bez jakichkolwiek gwarancji powierzyła wykonanie prac nieznanym firmom, które nie dysponowały żadnym zapleczem technicznym jak i osobowym do ich wykonania.

W konsekwencji powyższego organ stwierdził, że ponieważ faktury VAT wystawione przez spółkę E. nie dokumentują opisanych w nich zdarzeń gospodarczych i są dokumentami fikcyjnymi, to na ich podstawie nie jest możliwe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od Platformy [...] niezdatnej do użytkowania i wykorzystania w prowadzonej działalności Spółki. W takim stanie rzeczy, zawyżono koszty uzyskania przychodów w roku 2016 o kwotę [...]zł.

Ustosunkowując się do wydatku w kwocie [...]zł wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia [...]. wystawionej przez firmę [...] za wykonanie usługi informatycznej - programowanie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że Spółka pośredniczyła w realizacji usługi informatycznej na rzecz G. (udokumentowana fakturą VAT nr [...] z dnia [...] r.), którą tego samego dnia nabyła od firmy [...] (na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia [...].). Organ w trakcie postępowania ustalił, że spółka G. , poza zarejestrowaniem się dla potrzeb podatku od towarów i usług i deklarowaniem dostaw i nabyć nie wykazywała żadnych znamion prowadzenia działalności gospodarczej. G. to tak naprawdę podmiot "nieistniejący" w sferze działalności gospodarczej, na co wskazuje brak jakichkolwiek dowodów jego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz brak możliwości zweryfikowania dokumentów źródłowych. Spółka G. została wykreślona z rejestru podatników VAT [...] r. (z uwagi na brak z nią kontaktu), od [...] r. w KRS jako adres spółki widnieje tylko miasto G., a [...] r. spółka została wykreślona z KRS. Spółka G. stwarzała formalnie pozory istnienia, jednak rzeczywiście nie uczestniczyła w obrocie gospodarczym. Spółka jako podmiot istniała wyłącznie dla potrzeb posługiwania się jej danymi adresowymi (formalnie zarejestrowany) dla celów wystawiania faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, w nich opisanych. B. O. występując jako właściciel [...] nie przekazał żadnych konkretnych informacji na temat usługi wskazanej w treści faktury wystawionej na rzecz spółki O.. Również Strona nie przedstawiła żadnych dowodów, z których by wynikało, iż nabyła usługę informatyczną - programowanie, od firmy [...] Poza wymienionymi wyżej spornymi fakturami wystawionymi tego samego dnia, spółka O. nie przedstawiła żadnych innych wiarygodnych dowodów potwierdzających rzeczywisty udział spółki w deklarowanych przez nią transakcjach. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż osoby formalnie występujące w imieniu spółek O. (D. P.) i G. (M. B.) nie posiadają podstawowej wiedzy na temat działania tych podmiotów. Podmioty te były uczestnikami łańcucha transakcji, ukierunkowanymi na oszustwo podatkowe. W tych okolicznościach Dyrektor Izby Administracji Skarbowej - podzielając stanowisko Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego [...] - nie uznał kwoty [...]zł wynikającej z nierzetelnej faktury VAT wystawionej przez [...] dokumentującej wykonanie usługi informatycznej za koszt uzyskania przychodów roku 2016.

W odniesieniu do przychodów organ wskazał, że fakt, iż usługi wykazane w fakturze wystawionej przez Spółkę na rzecz G. na podstawie których doszło do wpływu pieniędzy, nie zostały faktycznie wykonane, skutkuje wprost przyjęciem, iż jest to faktura "fikcyjna", a w konsekwencji, iż mamy w sprawie do czynienia z przysporzeniem majątkowym na rzecz spółki z innego tytułu prawnego. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, wobec nie wskazania innego źródła pochodzenia spornych środków pieniężnych, które by podlegało przedmiotowemu wyłączeniu lub zwolnieniem od opodatkowania, organ pierwszej instancji prawidłowo zakwalifikował je do przychodów z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., jako trwałe przysporzenie. Wobec tego Spółka zawyżyła przychody roku 2016 r. o kwotę [...]zł, czym naruszyła art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., przez wystawienie faktury VAT na rzeczy G. , która nie dokumentowała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w niej opisanych. Natomiast wpływ środków pieniężnych w łącznej kwocie [...]zł, na rachunek bankowy spółki w 2016 r., od spółki G. , stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 wymienionej ustawy organ uznał za przychody roku 2016 jako otrzymane pieniądze. W toku postępowania osoby reprezentujące wymienione w łańcuchu współpracy spółki nie ujawniły rzeczywistej istoty wzajemnych relacji i rozliczeń ani tytułu prawnego transferu środków pieniężnych. Organy nie mogą podważać zasadności wzajemnych rozliczeń w wyniku których Strona otrzymała transfer pieniędzy, skoro sama Spółka ich nie podważa. W tym stanie rzeczy kwalifikacja do poszczególnych źródeł przychodów środków otrzymanych na podstawie spornych faktur i wynikające z tego konsekwencje podatkowe zostały prawidłowo zakwalifikowane przez organ pierwszej instancji.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zebrane dowody, rozpatrywane łącznie i ocenione zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego wskazują jednoznacznie, że kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podstawę przyjętych ustaleń stanowiły materiały zgromadzone w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, zeznania świadków, dokumenty urzędowe w postaci decyzji wydanych wobec kontrahentów. Ani w posiadaniu Spółki, ani też jej bezpośredniego kontrahenta nie było jakiekolwiek dowodów (poza fakturami) potwierdzających wykonanie usług. Poza samymi fakturami i dowodami przedłożonymi w U. w zakresie transakcji ze spółką E. , które okazały się nierzetelne, Spółka nie dysponuje innymi dokumentami potwierdzającymi przebieg transakcji wynikający z kwestionowanych faktur, natomiast wnikliwa analiza zeznań świadków oceniona wraz z innymi dowodami w sprawie podważa przebieg transakcji wynikający z zakwestionowanych faktur VAT. Przeprowadzone przez organ pierwszej instancji postępowanie, w ramach którego zweryfikowano sporne faktury, doprowadziło do ustalenia, że nie dokumentują one rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych.

Organ wskazał, że na podstawie materiału dowodowego ustalono, iż osoby będące właścicielami lub reprezentujące (zarządzające) ww. podmiotami były powiązane osobowo, rodzinnie, zawodowo i towarzysko. Osoby faktycznie zarządzające spółką O. oraz firmą [...] O. i spółkami E. i G. jak: A. B., M. B. wykorzystywały ww. podmioty do wystawiania faktur dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały dokonane w ramach stworzonego łańcucha zakupu towarów i usług w przedmiocie (projekt "giełda [...]", usługi informatyczne). Celem stworzenia obrazu rzeczywistych zdarzeń gospodarczych Spółka posługiwała się dokumentami w postaci: faktur, zamówień, umów, protokołów odbioru prac przedłożonymi w Urzędzie M. , mającymi potwierdzać "rzekome" transakcje. Natomiast poszczególne podmioty uczestniczące w łańcuchu transakcji posługiwały się jedynie fakturami, a dla urzeczywistnienia transakcji dokonywały pomiędzy sobą płatności bezgotówkowych (przelewy bankowe). Natomiast przesłuchani w sprawie świadkowie potwierdzali fakt realizacji i wykonania dla Spółki i przez Spółkę wymienionych w kwestionowanych fakturach usług, jednakże nie znali jak i nie potrafili wskazać podmiotów i osób je wykonujących.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, przedstawione okoliczności związane z przebiegiem przedmiotowych transakcji, również z udziałem podwykonawców, począwszy od sposobu nawiązania współpracy, poprzez okazywany brak zainteresowania realizacją usług (nadzoru), brak zainteresowania osobami, które miały je wykonać, a kończąc na nie przedłożeniu jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej wykonanie usług (poza dokumentami złożonymi w U. niezbędnymi dla otrzymania dofinansowania projektu "giełda [...]"), mając na uwadze zasady doświadczenia życiowego ocenić należy jako niewiarygodne i nieprawdopodobne. Jedyna wiedza jaką przedstawiła Spółka na temat wykonanych przedmiotowych usług, - jak wynika z zebranego materiału dowodowego - to taka, że zostały wykonane.

Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego [...] prawidłowo określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r. w kwocie [...]zł.

W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie:

- art. 191 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. przez przyjmowanie wszelkich ustaleń, mimo braku przekonywujących dowodów, na niekorzyść Spółki, oraz ocenę materiału dowodowego niezgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego - co w konsekwencji powoduje brak zaufania do organu, który wydał skarżoną decyzję, mimo tego, iż prawidłowo dokonana wykładnia stanu faktycznego sprawy, zgodnie z regułami logiki i doświadczenia życiowego, powinna prowadzić do odmiennych wniosków w sprawie; chodzi o to, iż stwierdzenia organu nakierowane są na uznanie kwestionowanych transakcji za fikcyjne pomimo braku przekonywujących argumentów potwierdzających tę tezę;

- art. 187 § 1 O.p. przez niewystarczające podjęcie działań mających na celu wyjaśnienie działań kontrahentów Spółki w odniesieniu do transakcji z nią zawartych i uznanie, iż brak złożenia zeznań, rozliczeń podatkowych czy też zakończenie działalności gospodarczej czyni te podmioty nieuczciwymi także w relacjach ze Stroną;

- art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przez jego błędną interpretację w sprawie polegającą na przyjęciu, że wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz wskazanych w decyzji kontrahentów nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu tego przepisu;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie polegające na uznaniu pieniędzy otrzymanych od kontrahentów, jako przychodów w rozumieniu tego przepisu a nie przychodów określonych w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przez jego bezpodstawne zastosowanie wynikające z uznania, iż całość kwoty brutto tj. wraz z należnym podatkiem VAT otrzymana przez Spółkę na rachunek bankowy jest przychodem w rozumieniu tego przepisu, kiedy w omawianym przypadku nie ma regulacji prawnej w ramach, której podatek należny VAT stanowi przychód w rozumienie u.p.d.o.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 137 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na wstępie należy podać, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm.) – dalej: "ustawa COVID-19". Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia [...] (k. [...] akt sądowych) skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w dniu [...]. Skarżąca została poinformowana o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem internetowym oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma (k. [...] akt sądowych).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje za podstawę dalszych rozważań ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe obu instancji oraz dokonaną przez nie ocenę prawną. Zdaniem Sądu, zgromadzone w sprawie dowody stanowiły podstawę do zakwestionowania rzetelności transakcji, wysokości kosztów uzyskania przychodów oraz wartości przychodu Spółki. W skardze wskazano na naruszenie przez organ odwoławczy przepisów prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zarzuty te zasadniczo dotyczyły nierzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organy podatkowe, w tym dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Przede wszystkim stwierdzić należy, że w sprawie nie doszło do zarzucanego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały bardzo obszerny materiał dowodowy. W sprawie podjęto wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrane dowody zostały poddane wszechstronnej ocenie, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do wszechstronnego zgromadzenia materiału dowodowego istotnego w sprawie. Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe art. 121 § 1 O.p. W sprawie nie ma podstaw, aby przyjąć, że działania organów w niniejszej sprawie naruszały zasadę zaufania do organów podatkowych. Chybiony był również zarzut naruszenia art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem sądu pierwszej instancji, ustalona przez organy podatkowe podstawa faktyczna rozstrzygnięcia została oparta na dowodach, których ocena nie była sprzeczna z zasadami wyrażonymi w art. 191 O.p. Przepis ten nakazuje organowi podatkowemu dokonanie oceny wszystkich zebranych dowodów z rozważeniem wiarygodności i mocy dowodowej każdego z nich, a następnie ich uporządkowanie i powiązanie w spójną i logiczną całość. Podkreślić należy, że do naruszenia tego przepisu może dojść wówczas, gdy zostanie wykazane uchybienie podstawowym kryteriom oceny, tj. zasadom doświadczenia życiowego i innym źródłom wiedzy, regułom poprawności logicznej, właściwemu kojarzeniu faktów. W związku tym tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub gdy wnioskowanie wykracza poza schematy logiki formalnej albo wbrew zasadom doświadczenia życiowego nie uwzględnia związków przyczynowo skutkowych, przeprowadzona przez organy ocena dowodów może być skutecznie podważona. W ocenie Sądu przyjęte rozstrzygnięcie zostało logicznie uzasadnione oraz poparte analizą poprawnie zgromadzonego materiału dowodowego, zaś wyciągnięte wnioski są przekonywujące, zgodne z zasadami poprawnego i logicznego rozumowania. Podkreślenia wymaga, że wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów podatkowych dotyczący wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04). Przy czym zaznaczyć trzeba, że gromadzenie materiał dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ prowadzący postępowanie, uwzględniając zapisy zawarte ww. przepisach zobowiązany jest do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie dowodów zebranych w toku postępowania może dokonać ustalenia stanu faktycznego niebudzącego wątpliwości, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Zasada zupełności materiału dowodowego wynikająca z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, także wtedy gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest bowiem celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. Oczywiście można wydłużać toczące się postępowanie na poszukiwanie kolejnych dowodów, lecz nie to jest celem postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym, które powinno cechować się zarówno przestrzeganiem zasady dążenia do pozyskania prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), przy jednoczesnym zachowaniu proporcji przestrzegania zasady szybkości i ekonomiki tegoż postępowania (art. 125 O.p.), co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego, które w sprawie (w danym stanie faktycznym) znajdują zastosowanie lub których zastosowania się odmawia. I te proporcje w niniejszej sprawie zostały zachowane. Ze skargi nie wynika również jakie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego nie zostały przez organy podatkowe ustalone, w czym Skarżąca upatruje sprzeczności ustaleń orzekających w sprawie organów podatkowych z treścią zebranego materiału dowodowego,

Podkreślić należy, że podatnik, który powołuje się na poniesienie konkretnego wydatku powinien dysponować dowodami zawierającymi niezbędne informacje do stwierdzenia faktu rzeczywistego poniesienia tego wydatku. Jest to konieczne z tego względu, że organy podatkowe ustalają stan faktyczny sprawy właśnie na podstawie dowodów dokumentujących zdarzenia i na tej podstawie wyprowadzają wnioski co do związku danego wydatku z przychodem. Dowody przedkładane przez podatnika muszą poddawać się ocenie podatkowej i w jego interesie jest, aby dołożyć należytej staranności w gromadzeniu dowodów mających związek ze zdarzeniem, którego koszt chce podatnik uwzględnić w rachunku podatkowym. Innymi słowy, to podatnik musi wykazać, że poniósł określone wydatki, które traktuje w kategorii kosztów i faktycznie takimi kosztami są. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Użycie w tym przepisie sformułowania "otrzymane" oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika lub na jego rachunek bankowy wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowanymi środkami. Taki właśnie charakter mają środki pieniężne otrzymane na rachunek bankowy Skarżącej od spółki G. . Otrzymanych od tej spółki pieniędzy Strona nie przypisała do żadnego konkretnego działania, które z mocy przywołanej ustawy wyłączałoby ten przychód z opodatkowania. Nie przedłożyła też żadnych dokumentów świadczących, że wpłaty te miały charakter zwrotny lub należały do przychodów neutralnych podatkowo wymienionych w ustawie. W toku postępowania podatkowego ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku spoczywa na podatniku. To podatnik winien udokumentować pochodzenie pieniędzy, wskazać wysokość środków oraz okres, w którym zostały zgromadzone. Jest to o tyle zrozumiałe i zasadne, że tylko podatnik dysponuje wiedzą, jakich dochodów nie zgłosił do opodatkowania, kiedy i z jakiego tytułuje osiągnął. Tymczasem w realiach tej sprawy takich dowodów i wyjaśnień w odniesieniu do zakwestionowanych wydatków i spornych przychodów Strona nie przedłożyła.

W ocenie Sądu nie zasługują na uwzględnienie również pozostałe zarzuty wskazane w skardze, w tym zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Skoro Strona w urządzeniach księgowych, ale również złożonym zeznaniu podatkowym za analizowany okres, ujęła/zadeklarowała koszty uzyskania przychodów uwzględniając w nich wydatki wynikające z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to decyzja, którą takie wydatki z kosztów podatkowych zostały wyeliminowane, jest zgodna z prawem i nie może naruszać wskazanych przez Skarżącą przepisów.

Analogiczna sytuacja ma miejsce w odniesieniu do uzyskanego przez Spółkę przychodu z tytułu otrzymanych od G. środków pieniężnych. W skardze podniesiono zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez uznanie przez organy podatkowe otrzymanych środków finansowych jako przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. zamiast przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej określonej w art. 12 ust. 3 tej ustawy. W tym pierwszym przepisie wymienia się przykładowo rodzaje wpływów stanowiących przychody podatkowe, zaliczając do nich także otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Z kolei w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. wskazano, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Na gruncie wskazanych przepisów, jak wyjaśniano wyżej, przychodem podatnika jest zatem każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną. Odnosząc się do tej kwestii Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organu, że skoro kwestionowane faktury VAT nie dokumentują wykonania usługi przez Skarżącą, to kwoty wynikające z tych faktur nie można uznać za przychód należny z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 12 ust. 3u.p.d.o.p. Fakt, że czynności wykazane w fakturach wystawionych przez Skarżącą na rzecz G. , na podstawie której doszło do wpływu pieniędzy, nie została faktycznie wykonana, skutkuje wprost przyjęciem, iż są to faktury "fikcyjne", a w konsekwencji, iż mamy w sprawie do czynienia z przysporzeniem majątkowym na rzecz Skarżącej z innego tytułu prawnego. Sąd w pełni aprobuje konkluzję zawartą w zaskarżonej decyzji, iż wobec nie wskazania innego źródła pochodzenia spornych środków pieniężnych, które by podlegało przedmiotowemu wyłączeniu lub zwolnieniem od opodatkowania, organ pierwszej instancji prawidłowo zakwalifikował je do przychodów z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., jako trwałe przysporzenie. Wobec tego Skarżąca zawyżyła przychody roku 2016 r. o łączną kwotę [...]zł, czym naruszyła art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., poprzez wystawienie faktury VAT na rzecz G. , która nie dokumentowała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w niej opisanych. Natomiast wpływ środków pieniężnych w łącznej kwocie [...]zł na rachunek bankowy Skarżącej w 2016r., od Spółki G. , stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p uznać należy za przychody roku 2016 jako otrzymane pieniądze. W toku postępowania osoby reprezentujące wymienione w łańcuchu współpracy Spółki nie ujawniły rzeczywistej istoty wzajemnych relacji i rozliczeń ani tytułu prawnego transferu środków pieniężnych. Zatem organy nie mogą podważać zasadności wzajemnych rozliczeń, w wyniku których Skarżąca otrzymała transfer pieniędzy skoro sama Skarżąca ich nie podważa. W tym stanie rzeczy kwalifikacja do poszczególnych źródeł przychodów środków otrzymanych na podstawie spornych faktur i wynikające z tego konsekwencje podatkowe zostały prawidłowo zakwalifikowane przez organ podatkowy.

Ustosunkowując się do zarzutu bezpodstawnego zaliczenia do przychodów kwotę podatku należnego z faktur VAT wystawionej przez Skarżącą na rzecz G. , wskazać należy, iż art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. wykluczający z opodatkowania podatkiem dochodowym, wartość należnego podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania. Skoro bowiem faktura VAT wystawiona przez Skarżącą na rzecz G. nie dokumentuje rzeczywistych transakcji to nie można uznać, że pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, czego wymaga art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. gdyż kwota wskazana jako VAT należny nie stanowi takiej kategorii podatkowej ze wszystkimi tego konsekwencjami na gruncie podatku dochodowego. Przepis art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. dotyczy rzetelnych faktur VAT i transakcji, które nie są kwestionowane pod względem formalnym, merytorycznym ani kwotowym. Natomiast możliwość odliczenia podatku VAT nie może być w świetle prawa zrealizowana, jeżeli dane wykazane na fakturach dotyczące przedmiotu, podmiotu i kwoty opisanych transakcji gospodarczych są niezgodne z rzeczywistością. Dlatego też, Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organu, iż otrzymane pieniądze w całości stanowią przychód podatkowy Skarżącej, o którym mowa w art. 12. ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Przechodząc zatem do zasadniczego sporu tj. kwestii zawyżenia kosztów uzyskania przychodów na łączną kwotę [...]zł. Wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem za koszty uzyskania przychodu należy uważać takie wydatki, których poniesienie przez podatnika było racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu (lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła) i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Należy zauważyć, że wydatek dla uznania za koszt podatkowy musi być nie tylko poniesiony ale i udokumentowany. Zdarzeń gospodarczych nie można bowiem domniemywać, lecz muszą być one wykazane. Brak jednego ze wskazanych elementów uniemożliwia w istocie pomniejszenie podstawy opodatkowania. Podatnik ma zatem obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony i prawidłowo zarachowany, ale wykazać także, że poniesienie miało na celu osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Obowiązany jest więc uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tzn. fakt, iż służą one uzyskaniu przychodów oraz zaoferować dowody, które to potwierdzą. Nie może natomiast ciążących na nim obowiązków przerzucać na organy podatkowe i obarczać winą te ograny za swe działania naruszające obowiązujące prawo. Sąd uznał, że organy podatkowe właściwie oceniły, że Skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodu o:

- kwoty odpisów amortyzacyjnych związanych z wprowadzeniem Platformy [...] do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dokonanych na podstawie faktur VAT wystawionych w latach 2014-2015 przez E.

- kwotę wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...]. wystawionej przez [...]

Na podstawie umowy zawartej z M. w dniu [...] r. (k. [...] akt admin.), w wyniku realizacji projektu pn. "[...]" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, otrzymała dofinansowanie na realizację w/w projektu informatycznego, stanowiące pomoc de minimis, w wysokości [...] zł, w tym: kwotę [...]zł ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz kwotę [...]zł ze środków budżetu państwa. Skarżąca nie podjęła się jednak wykonania przedmiotowego projektu we własnym zakresie. Projekt miała wykonać E. (na podstawie konkursu ofert i umowy z dnia [...] r. - t. II). Z kolei firma E. miała zlecić wykonanie projektu "giełda [...]" podwykonawcy pod nazwą [...] Jak wynika z akt sprawy w toku postępowania nie przedłożono jednak żadnych dowodów (pisemnych umów, zleceń, korespondencji handlowej), na podstawie których E. powierzyłaby Spółce [...] wykonanie usług w ramach dalszego podwykonawstwa. Natomiast, firma E. sama nie była w stanie wykonać przedmiotowego zlecenia z uwagi na brak zaplecza technicznego i kadrowego. Skarżąca w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Platformę [...] ujęła od dnia [...] r. (k. [...] akt admin.), przyjmując wartość początkową w kwocie [...]zł, z czego kwota [...]zł (70%) została sfinansowana z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i stawkę amortyzacji - 50%. W 2016r. Skarżąca zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od Platformy [...] kwotę [...]zł. Organ podatkowy uznał, że wystawione przez E. faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżąca nie dostarczyła żadnych dowodów, które podważałyby ustalenia organów obu instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że zakwestionowane faktury miały na celu jedynie uwiarygodnienie transakcji, które faktycznie nie miały miejsca. W części historycznej niniejszego uzasadnienia szczegółowo opisano ustalenia dokonane przez organ w powyższym zakresie więc w tym miejscu Sąd wskaże tylko na zasadnicze kwestie, które pozwalają na uznanie stanowiska organu za prawidłowe.

Jak wynika z zebranego materiału dowodowego:

- jako główny przedmiot działalności spółki E. zgłoszona była obróbka metali i nakładanie powłok na metal,

- w toku postepowania podatkowego właściwy miejscowo Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował iż spółka z dniem [...]. została wykreślona z rejestru podatników VAT, figuruje w Bazie Podmiotów Szczególnych w tablicy T1-Podmioty "nieistniejące" oraz nierzetelne, a w toku postępowania podatkowego prowadzonego u Skarżącej brak było kontaktu ze spółką,

- jako adres siedziby, prowadzenia działalności gospodarczej i przechowywania dokumentacji rachunkowej wskazała adres wirtualny ([...]),

- nie zgłosiła rachunków bankowych, nie posiada kas fiskalnych ani majątku,

- w toku kontroli i postępowania podatkowego prowadzonego wobec spółki Ecoprogress za 2014r. (zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] – [...] akt admin.) spółka nie przedłożyła dokumentów potwierdzających wykonanie usług informatycznych i zleconych prac projektowych (umów z kontrahentami raportów kasowych oraz dowodów KW potwierdzających zapłatę). Spółka okazała wyłącznie wydruki z "zapisów dziennika" za okres maj-grudzień 2014 r., wydruki obrotów i sald za 2014 r., historie rachunków bankowych za czerwiec-grudzień 2014r., faktury zakupów i sprzedaży. W wydanej decyzji organ podatkowy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego zakwestionował poniesione przez E. wydatki z tytułu usług informatycznych w łącznej kwocie netto [...] zł, wynikające z faktur VAT wystawionych m.in. przez: [...], M. R. w G. , S. uznając, że usługi wymienione w zakwestionowanych fakturach wystawionych na rzecz Ecoprogress przez ww. podmioty nie zostały faktycznie wykonane. Z akt sprawy wynika, że wymienione podmioty, z wyjątkiem [...] występują również jako bezpośredni dostawcy i odbiorcy Skarżącej (R. S. G. M. .),

- w toku kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania nie uzyskano żadnych dowodów, dokumentów od Spółki E. , które świadczyłyby, że powierzyła wykonanie w/w projektu w ramach dalszego podwykonawstwa podmiotowi [...] Skarżąca również nie przedłożyła żadnych dowodów (pisemnych umów, zleceń, korespondencji handlowej), na podstawie których spółka E. zleciła wykonanie w/w projektu w ramach dalszego podwykonawstwa [...]

- przesłuchany w toku postępowania B. O. zeznał nie był w siedzibie E. , z A. (prokurent) spotkał się w [...], generalnie spotkania odbywały się na ul. [...] w [...] nie weryfikował i nie orientował się czy E. posiada możliwości (techniczne, kadrowe) realizacji projektu, był zapewniany że tak; nie był w stanie stwierdzić czy spółka E. wykonała projekt samodzielnie (k.[...] akt admin.) ,

- platforma została wykorzystana na różne sposoby; nie sprzedano żadnej usługi oferowanej przez platformę, ale wykorzystano ją do celów reklamowych,

- przesłuchany S. K. będący w 2015r. Prezesem Zarządu E. (funkcję tę pełnił na prośbę A. B.) nie potwierdził wykonania projektu: giełda [...] jak i jego wykonania przez inna firmę (k. [...] akt admin.),

- przesłuchany A. B. potwierdził wykonanie systemu informatycznego (giełda [...]) przez firmę [...] ; potwierdził że spółka oprócz usługi informatycznej dla Skarżącej nie świadczyła usług z zakresu IT; w latach 2015-2017 spółka E. przy pomocy podwykonawców świadczyła usługi w zakresie prac ślusarskich, budowy maszyn i urządzeń (k. [...] akt admin.),

- Skarżąca poza dokumentacją przedłożoną w U. nie przedstawiła żadnych innych dowodów. Przedstawione protokoły odbioru prac nie zawierają szczegółowego wykazu wykonanych prac (tj. poszczególnych elementów z wartościami prac wykonanych od początku projektu, porównania wartości prac wykonanych w danym okresie).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, zgromadzony przez organ materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że Spółka E. nie wykonała usług informatycznych, zgodnie z zawartą umową z dnia [...]. a [...] nie świadczyła tych usług dla E. jako jej podwykonawca. Zatem kwestionowane faktury wystawione przez E. nie dokumentują zdarzeń gospodarczych w nich opisanych. Pokreślić w tym miejscu należy, iż szeroko podnoszony w skardze argument, że wszystkie elementy niezbędne do działania platformy zostały wykonane i było to zgodnie z podpisaną umową z K. , nie stanowi argumentu dla uznania, że wyszczególnione na zakwestionowanych fakturach usługi informatyczne zostały wykonane przez podmioty, które te faktury wystawiły. W konsekwencji na podstawie fikcyjnych faktur dokumentujących nierzeczywiste transakcje nabycia sytemu informatycznego (giełda [...]) nie jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej platformy.

Ustosunkowując się zakwestionowania wydatku wynikającego z faktury z dnia [...]. wystawionej przez firmę [...] za wykonanie usługi informatycznej – oprogramowanie, Sąd uznaje za prawidłowe poczynione ustalenia oraz wyprowadzone z nich wnioski.

W złożonych w toku kontroli podatkowej wyjaśnieniach B. O., występując jako pełnomocnik Strony wskazał, iż Spółka pośredniczyła w realizacji usługi informatycznej na rzecz G. (udokumentowanej fakturą \/AT nr [...] z dnia [...] r.), którą tego samego dnia nabyła od firmy [...] (t. [...]). Podkreślić należy, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, z których by wynikało, iż faktycznie nabyła usługę informatyczną - programowanie, od firmy [...] Nie dowiodła, że faktycznie doszło do zawarcia transakcji udokumentowanej fakturą VAT nr z dnia [...]. wystawioną na rzecz Spółki G.. Poza spornymi fakturami wystawionymi tego samego dnia, Skarżąca nie przedstawiła żadnych innych wiarygodnych dowodów potwierdzających jej udział w deklarowanych transakcjach. W niniejszej sprawie organ podatkowy zgromadził materiał dowodowy, z którego wynika, że powyższe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a miały na celu jedynie uwiarygodnienie transakcji, które faktycznie nie wystąpiły. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż osoby formalnie występujące w imieniu Spółek O. (D. P.) i G. (M. B.) nie posiadają podstawowej wiedzy na temat działania tych podmiotów. Z zeznań M. B. wynika, iż do zakupu udziałów w Spółce [...] namówił ją brat A. B., z kolei z zeznań D. P. wynika, że prowadzeniem spraw Spółki O. faktycznie zajmował się B. O.. Zatem zarówno Skarżąca jak i Spółka [...] były nieformalnie zarządzane przez osoby spoza władz Spółek. Z materiału dowodowego wynika, że A. B. i B. O. znają się (co zeznał B. O. do protokołu przesłuchania z dnia [...].) spotkali się przy realizacji projektu informatycznego pn. "Wprowadzenie nowej e-usługi [...]" na realizację którego Spółka otrzymała dofinansowanie. Zatem, jak słusznie wskazał organ, A. B. miał możliwość bezpośredniego kontaktu z B. O., jako właścicielem firmy [...] i skorzystania z usług tej firmy.

Strona do skargi załączyła płytę CD-R i wydruki z archiwum World Wide Web, podkreślając że udało jej się dotrzeć do zapisów dotyczących prac nad projektami: sped.pro a także dla [...] Z. i [...] [...] ([...]). Projekty dla [...] i [...] byty realizowane na zlecenie firmy B. Przy czym zauważyć należy, że transakcje z firmą B. nie były kwestionowane przez organy podatkowe. Natomiast jak wynika z akt sprawy Skarżąca w rozpatrywanej sprawie w trakcie kontroli podatkowej i całego postępowania podatkowego nie podjęła jakichkolwiek działań, jak i nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających podmiotową rzetelność spornych transakcji. Zatem przedłożenie obecnie płyty CD-R zawierającej kody źródłowe aplikacji wykonanych dla [...] i [...] oraz wydruki z archiwum Internetu W. nie stanowi żadnego materiału dowodowego mogącego podważyć ustalenia dokonane w postępowaniu podatkowym.

W opinii Sądu, zebrany w przedmiotowej sprawie przez organy podatkowe materiał dowodowy jest wystarczający do wymaganego przez prawo ustalenia podstawy faktycznej decyzji. Organ odwoławczy zawarł w skarżonej decyzji pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, przedstawił zebrane dowody, ich ocenę (dowody, na których się oparł i którym odmówił wiarygodności, wyraźnie wskazując dowody, którym dał wiarę, jak również te. którym odmówił wiarygodności), podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu, proces rozumowania organów podatkowych wnioski dotyczące oceny dowodów oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii znajdują odzwierciedlenie w spornym rozstrzygnięciu, tak by adresat tejże decyzji miał możliwość zapoznania się nie tylko z oceną organu podatkowego, ale również z analizą, jaką ten organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody zostały uznane za wiarygodne, a innym odmówiono wiarygodności. Uzasadnienie faktyczne skarżonej decyzji daje zatem wyraz ustaleniom, jakie w sprawie poczyniono, stanowiąc swoiste podsumowanie zebranego i ocenionego w sprawie materiału dowodowego.

Konkludując w realiach niniejszej sprawy brak jest uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, jak i przepisów prawa materialnego. Organy podatkowe wzięły pod uwagę wszystkie okoliczności sprawy i dokonały oceny w sposób odmienny od oczekiwań Strony. Jednakże odmienna ocena nie czyni jej dowolną. Skutki materialnoprawne w postaci uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów mogą nastąpić, gdy podatnik przedstawi lub wskaże środki dowodowe, które umożliwią organowi podatkowemu przeprowadzenie dowodu w postępowaniu podatkowym potwierdzającego zasadność takiego działania. Tymczasem dowodów takich Strona nie przedstawiła, te zaś, które podlegały ocenie, nie zawierają w świetle zebranego materiału dowodowego wiarygodnych i obiektywnych danych świadczących, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa, które mogłoby mieć wpływ na zmianę dokonanego przez organ rozstrzygnięcia. Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.