Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 348/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2019-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 602  ceny
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 37 k
journal: Dz.U. 2012 poz 931
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jednolity
article: art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 1 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] lipca 2017 r. funkcjonariusze P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. przeprowadzili czynności procesowe, w wyniku których stwierdzili nieprawidłowości w firmie G. w S..

Na podstawie materiałów przekazanych przez Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. w dniu [...].07.2018 r. pismem nr [...] wszczęto podstępowanie podatkowe w zakresie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem dnia [...].10.2014 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego stosunku do 385 l paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...], które zostało zakończone wydaniem decyzji nr [...] z dnia [...].01.2019 r.

Ww. decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił w stosunku do G. wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym w kwocie 246 zł, bowiem z zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego wynika, że doszło do naruszenia warunku określonego w art. 33 ust. 5 pkt 2 w stosunku do 206 l oleju napędowego.

Za datę powstania obowiązku podatkowego przyjęto dzień [...].10.2014 r. tj. dzień, w którym funkcjonariusze Pierwszego Referatu Realizacji P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. ujawnili fakt zlania 206 litrów paliwa z baku pojazdu o nr rej. [...] należącego do Skarżącego. W przeprowadzonym postępowaniu podatkowym ustalono, iż podatek akcyzowy od 206 l oleju napędowego podatnik zobowiązany był zapłacić do dnia [...].11.2014 r.

Z uwagi na powyższe, postanowieniem nr [...] z dnia 21.02.2019 r., wszczęto postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej. Ww. postanowieniem włączono do jako dowód postępowania decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] z dnia 08.01.2019 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją nr [...], z dnia [...] marca 2019 r., określił Skarżącemu wysokość opłaty paliwowej w kwocie 54 zł, wskazując, że kwota ta została obliczona w następujący sposób: 206 l x 262,52 zł/1000 tj. 54,00 zł.

Powołując się na przepisy ustawy o podatku akcyzowym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wskazał, że Skarżący obowiązany był złożyć informację o opłacie paliwowej oraz obliczyć i wpłacić opłatę paliwową w związku z naruszeniem dnia [...].10.2014 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...] do dnia [...].11.2014 r., jednakże tego obowiązku nie wykonał.

W dniu [...] kwietnia 2019 r. Skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z wnioskiem o jej uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznanie albowiem zachodzi potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, a mianowicie poprzez bezpodstawne zastosowanie art. 37j ust. 4 oraz art. 37k ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1997 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. 2018 poz. 2014, dalej: ustawa o autostradach), a tym samym błędne uznanie, iż podatnik podlega na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu, kiedy w rzeczywistości podlega on zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, a w konsekwencji nie ciąży na nim obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h ustawy o autostradach;

2) przepisów postępowania, które miało wpływ na treść orzeczenia, a mianowicie art. 120, 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 188, art. 191 i art. 124 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) (dalej: o.p.) poprzez zaniechanie dokonania jakiejkolwiek analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego poprzestając jedynie na przyjęciu za prawidłową decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] stycznia 2019 r. o nr [...], w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem dnia [...].10.2014 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...], która nota bene nie jest decyzją prawomocną, gdyż podatnik złożył odwołanie od tej decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B., w którym wykazała, iż decyzja ta została wydana z naruszeniem zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów prawa procesowego, i jako taka nie może się ostać, zaś odwołanie te do dnia dzisiejszego nie zostało rozpatrzone, a więc aktualnie nie ma w obrocie prawnym ostatecznej (a tym bardziej prawomocnej) decyzji określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, a więc decyzja ta nie może stanowić podstawy prawnej kolejnej decyzji, tj. w przedmiocie opłaty paliwowej.

W uzasadnieniu odwołania Skarżący podniósł, że podatnik podlega zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, co prowadzi do wniosku, iż nie ciąży na nim obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h ustawy o autostradach.

Skarżący podniósł też, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zaniechał dokonania jakiejkolwiek analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a poprzestał jedynie na przyjęciu za prawidłową decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] stycznia 2019r. o nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem dnia [...].10.2014 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...].

Ponadto Skarżący wskazał, że decyzja określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym nie jest decyzją prawomocną, gdyż złożył od niej odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej: DIAS), w którym wskazał, iż decyzja ta została wydana z naruszeniem zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów prawa procesowego, i jako taka nie może się ostać.

Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji DIAS, decyzją z dnia [...] maja 2019 r., nr [...], utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

DIAS w całości podtrzymał zasadność i sposób naliczenia opłaty paliwowej J.G. dokonany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S..

DIAS ustalił, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Skarżący użytkował ciągnik siodłowy V. o nr rej. [...]. Z dokumentu "Karta pracy kierowcy oraz listy tankowań" ww. pojazdu wynika, że w okresie od [...].09.2014 r. do [...].10.2014 r. zrealizowano usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Ciągnik o nr rej. [...], wraz z naczepą, kierowany przez B. F., wyjechał z S. w dniu [...].09.2014 r. i po wykonaniu 12 przewozów ładunków w drodze do Rosji, w dniu [...].10.2014 r., kierowca dokonał zlania 206 litrów paliwa na bazie firmy w S.. Następnie udał się w dalszą drogę do Rosji i w dniu [...].10.2014 r. dokonał tankowania paliwa na stacji w Białorusi w ilości 250 litrów.

Jak wynika z zeznań świadka - pracownika firmy G., obowiązkiem kierowców było tankowanie przed wyjazdem w trasę i spuszczanie paliw do zbiornika po odbytej trasie. Przed wyjazdem w trasę na Białoruś czy do Rosji kierowcy nie tankują pojazdów do pełna, ponieważ tankują na Białorusi bądź Rosji. Kierowcy wracając ze "wschodu" tankują na "wschodzie", a dotankowują na bazie. Zasada dotankowywanie do pełna pojazdów po powrocie z trasy i zdawanie samochodów z pełnymi zbiornikami służyła między innymi zapobieganiu nadużyciom i rozliczaniu zużycia paliwa. Powyższa praktyka obowiązywała wszystkich kierowców.

W ocenie organu odwoławczego, powyższe w sposób bezsporny potwierdza, że Skarżący naruszył warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku samochodu nr rej. [...].

DIAS wskazał, że ilość paliwa, co do którego powstało zobowiązanie podatkowe, również nie budzi wątpliwości. Samochód z bazy w dniu [...].09.2014 r. wyjechał z pełnym zbiornikiem. Pierwsze tankowanie na terytorium kraju miało miejsce w dniu [...].10.2014 r. w ilości 303 litrów. Kolejne tankowania przed zlaniem paliwa w bazie firmy w S. miało miejsce na terytorium Unii Europejskiej: w Luxemburgu i w Belgii w ilościach 524, 560 i 300 litrów. Zatem 206 litrów oleju napędowego usunięte ze zbiornika pojazdu w dniu [...].10.2014 r. w całości pochodziło z nabycia wewnątrzwspólnotowego.

DIAS zauważył, że opłata paliwowa wiąże się nierozerwalnie z obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Powstanie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powoduje powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od ilości wyrobów podlegających opodatkowaniu akcyzą.

DIAS uznał za bezzasadne sformułowane w odwołaniu zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie art. 37j ust. 4 i 37k ust. 1 ustawy o autostradach. Jego zdaniem Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. prawidłowo, decyzją z dnia [...].01.2019 r. nr [...], określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Organ II instancji usankcjonował ten stan rozpoznając odwołanie od tej decyzji i utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest zatem konsekwencją istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych.

Za bezzasadne organ II instancji uznał także zarzuty Skarżącego dotyczące naruszenia przepisów materialnych poprzez dokonanie nieprawidłowych ustaleń faktycznych sprowadzających się do kwestii zasadności określenia zobowiązania w podatku akcyzowym. Ustalenia te były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego w postępowaniu w przedmiocie podatku akcyzowego, a w konsekwencji - na podstawie art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 371 ust. 1, art. 37m ust. 4, art. 37n, art. 37o ust. 1 pkt 1 oraz art. 37q ustawy o autostradach - również obowiązku zapłaty opłaty paliwowej.

Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, DIAS wskazał, że nie znalazł podstaw do uznania, że nastąpiło naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez bezzasadne ich zastosowanie.

DIAS uznał za bezzasadne również zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez zaniechanie dokonania jakiejkolwiek analizy zgromadzonego materiału dowodowego. W jego ocenie bowiem organ podatkowy pierwszej instancji, zgodnie z art. 37h, art. 37j, art. 37k oraz art. 371, art. 37m, art. 37n, art. 37o i art. 37q ustawy o autostradach prawidłowo orzekł o powstaniu po stronie J. G. obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określił jej wysokość, przyjmując, że opłata paliwowa jest konsekwencją wymiaru podatku akcyzowego. Tym samym zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez pominięcie tego, że Skarżący w stosunku do paliwa pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego zlanego do zbiornika w bazie, korzystał ze zwolnienia od podatku akcyzowego, mogły ewentualnie odnosić się do postępowania dotyczącego określenia zobowiązania w podatku akcyzowym.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, G. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając ją w całości, zarzucił:

I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2018 poz. 1302, dalej: p.p.s.a.), tj.:

1. art. 33 ust. 6 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2019 poz. 864, dalej: u.p.a.), poprzez jego bezpodstawne zastosowanie, a tym samym błędne uznanie, iż podatnik naruszył warunki, o których mowa w ust. 5 ww. przepisu, co doprowadziło do uznania za prawidłową decyzję organu I instancji, na mocy której określono kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu przedmiotowego towaru, kiedy w rzeczywistości nie można zastosować art. 33 ust. 6 wobec Skarżącego, gdyż podlega on zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach,

2. art. 2 ust. 1 pkt. 1, art. 8 ust. 2 pkt Ib, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, art. 33 ust. 6, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 6, art. 212 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne zastosowanie, a tym samym utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję - bezpodstawnie obciążając podatnika podatkiem akcyzowym z tytułu importu towaru, co do którego podatek akcyzowy został już opłacony, przez co doszło do sytuacji podwójnego opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych.

II. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 łit. "c" p.p.s.a.), tj.:

1. art. 120, 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 124 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019 poz. 900, dalej: o.p.) poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz brak wnikliwej analizy sprawy, co doprowadziło do:

a) zaniechania ustalenia przez organ z jaka ilością paliwa w zbiorniku poszczególne ciągniki siodłowe wyjeżdżają "w trasę" oraz czy paliwo to zostało zużyte, czy też pozostawało w zbiorniku do daty powrotu pojazdu na teren Rzeczypospolitej Polskiej, zaś

- kierując się zaś najdalej idącą ostrożnością procesową należy wskazać, iż nawet gdyby doszło do sytuacji, iż część paliwa zatankowanego na terenie innego państwa nie zostało zużyte, to olej napędowy zatankowany na terenie Rzeczypospolitej Polskiej uległa zmieszaniu z tym zatankowanym podczas realizacji frachtu, co uniemożliwia ustalenie czy to właśnie paliwo zatankowane poza granicami Polski pozostało w przedmiotowym zbiorniku. b) błędnego uznania, iż podatnik nie spełnia warunków określonych w art. 33 ust. 1-5 u.p.a., przez co nie może zostać zwolniony od akcyzy w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, kiedy w rzeczywistości wszelkie dowody zebrane w sprawie - w szczególności dokumenty dobrowolnie złożone przez samego podatnika, zeznania przesłuchanych świadków w osobach pracowników, jak i 9 funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, a także wyniki czynności sprawdzających prowadzonych na terenie przedsiębiorstwa G. Sp. z o.o., m.in. protokół oględzin, wskazują na to, iż paliwo:

- było wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, którym zostało przywiezione,

- nie zostało usunięte z tego środka transportu, a jedynie zlane do zbiornika zastępczego w celu sprawdzenia ilości zużytego paliwa podczas trasy,

- nie zostało odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia,

w związku z czym podatnik podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przywiezionego podczas transportu w standardowym zbiorniku pojazdu o nr rej. [...].

Mając na uwadze tak sformułowane zarzuty, autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, albowiem, w jego ocenie, zachodzi potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że DIAS dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności zwrócił uwagę na bezpodstawne zastosowanie art. 33 ust. 6 u.p.a., gdyż to naruszenie doprowadziło do kolejnych niesłusznych twierdzeń.

Skarżący wskazał, że pierwotną podstawą decyzji z dnia 16 maja 2019 r. było błędne uznanie, że naruszył on warunki, o których mowa w ust. 5 ww. przepisu, co doprowadziło do uznania za prawidłową decyzję organu I instancji, na mocy której określono kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu przedmiotowego towaru. W jego ocenie w przedmiotowej sprawie należało uznać, że bezsprzecznie podlega on zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach.

Skarżący wskazał również, że zwolnienie nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych ma zapobiec sytuacji podwójnego opodatkowania paliwa zawartego w zbiornikach pojazdu, do której doszło na kanwie niniejszej sprawy w odniesieniu do oleju napędowego przywiezionego w zbiorniku pojazdu o nr rej. [...].

W ocenie Skarżącego, organ zaniechał ustalenia z jaką ilością paliwa w zbiorniku poszczególne ciągniki siodłowe wyjeżdżają "w trasę", celem realizacji frachtu i z jaką ilością powracają z powrotem do bazy, co ma podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Podał, że każdorazowo ciągnik siodłowy, przed przystąpieniem do realizacji frachtu, zostaje zatankowany paliwem którego nie zużywa do kolejnego tankowania. Podczas pokonywanej trasy kierowca dokonuje drugiego tankowania (uzupełniającego zbiornik paliwa), które to paliwo zostaje zużyte podczas podróży powrotnej, a więc dokonuje tankowania w taki sposób, by powrócić na teren Polski z taką samą ilością paliwa, z jaką wyjechał. Prawidłowość jego działania może być sprawdzona wyłącznie poprzez urządzenia pomiarowe znajdujące się na terenie przedsiębiorstwa G. Sp. z o.o.

Wskazane okoliczności prowadzą, zdaniem Skarżącego, do wniosku, że podatek akcyzowy za zużyte paliwo został już opłacony, a ponowne obciążenie z tego tytułu byłoby całkowicie bezpodstawne.

Skarżący wskazał również, że nawet gdyby doszło do sytuacji, że część paliwa zatankowanego na terenie innego państwa nie zostało zużyte, to olej napędowy zatankowany na terenie Rzeczypospolitej Polskiej uległ zmieszaniu z tym zatankowanym podczas trasy, co uniemożliwia ustalenie czy to właśnie paliwo zatankowane poza granicami Polski pozostało w zbiorniku.

Ponadto Skarżący podkreślił, że Organ kontrolujący w toku postępowania otrzymał od niego pełną, obszerną dokumentację celną, pracowniczą, jak i podatkową. Wśród tych dokumentów znajdują się m.in. karty pracy kierowców, dane pobrane z oprogramowania Arccan, wewnętrze ewidencje czy faktury VAT.

Skarżący wskazał, że jak wynika z zeznań zatrudnionych u niego kierowców, po powrocie do bazy dotankowywali paliwo do pełnego zbiornika, po czym zlewali je ze zbiorników pojazdu na zewnątrz do zbiornika, do którego zamontowany był dystrybutor sprawdzający ilość zlanego paliwa, które to paliwo po było tankowane z powrotem do zbiorników samochodowych (tych samych, z których zostało zlane). Powyższe czynności były wykonywane w celu o sprawdzenia, ile paliwa zakupiono za granicą i jakiej jest ono jakości, po czym zostawało ponownie zatankowane do tego samego pojazdu.

Skarżący podkreślił, że dowody zebrane w sprawie wskazują, że paliwo było wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, którym zostało przywiezione, nie zostało z niego usunięte, a jedynie przetransportowane do zbiornika zastępczego w celu sprawdzenia ilości zużytego paliwa podczas trasy. Nie zostało też odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Zestawienie wszystkich wskazanych okoliczności pozwala w ocenie Skarżącego zakwestionować tezę organów podatkowych, jakoby import przedmiotowego oleju napędowego podlegał opodatkowaniu podatkiem celnym.

DIAS wywiódł odpowiedź na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

W uzasadnieniu, powołując się na przepisy ustawy o autostradach, wskazał, że opłata paliwowa wiąże się nierozerwalnie z obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Powstanie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu naruszenia warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...], spowodowało powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od ilości wyrobów podlegających opodatkowaniu akcyzą.

Ponadto DIAS zwrócił uwagę, że podniesione w skardze zarzuty odnoszą się do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, co nie było przedmiotem postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, a zatem w tym zakresie należało uznać je za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107, ze zm.), oraz art. 3 § 1 p.p.s.a." sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a., jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Przedmiotem kontroli Sądu jest wydana w postępowaniu odwoławczym decyzja nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] z dnia [...] marca 2019 r. określającą wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem w dniu [...].10.2014 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe nr rej. [...] w kwocie 54 zł z terminem płatności na dzień [...].11.2014 r., a nie jak wskazano w skardze określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem w dniu [...].10.2014 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w w/w pojeździe. Powyższa konstatacja powoduje, iż zarzuty skargi związane ścisłe z decyzją wymiarową w zakresie podatku akcyzowego uznać należy za całkowicie chybione i oparte o błędną podstawę prawa materialnego.

W ocenie Sądu obowiązujący stan prawny nie budzi wątpliwości interpretacyjnych.

Zgodnie z art. 37h u.a.p. opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, a przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Zgodnie z art. 37k ust. 1 u.a.p. obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, a podstawą obliczenia wysokości opłaty jest ilość paliw silnikowych lub gazu, od której podmiot zobowiązany jest zapłacić podatek akcyzowy.

Z powyższego bezspornie wynika, iż powstanie zobowiązania w opłacie paliwowej jest bezwarunkowo związane z powstaniem zobowiązania podatkowego w akcyzie. Relacje między wskazanymi decyzjami oceniać należy z perspektywy konstrukcji tzw. decyzji związanej. "Związanie" to wynika z regulacji prawnych dotyczących podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług.

W postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ podatkowy bada jedynie, czy powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie i czy dotyczy ono paliw silnikowych wymienionych w art. 37h u.a.p. Przedmiotem postępowania w sprawie opłaty paliwowej nie jest badanie zagadnień podlegających rozstrzygnięciu w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, w związku z czym argumenty skargi dotyczące zasadności określenia zobowiązania podatkowego w akcyzie nie wpływają na ocenę prawidłowości określenia Skarżącemu zobowiązania w opłacie paliwowej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją nr [...] z dnia [...] stycznia 2019 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku usunięciem w dniu [...].10.2014 roku ze zbiornika pojazdu o nr rej. [...] 206 litrów nabytego wewnątrzwspólnotowo oleju napędowego, a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. usankcjonował ten stan rozpoznając odwołanie od tej decyzji i utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję. .

W związku z powyższym w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją zasadnie i prawidłowo określono Skarżącemu zobowiązanie w opłacie paliwowej w związku z wykonaniem przez Skarżącego czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, które stanowi wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych w rozumieniu ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.

Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 188 o.p., bowiem z akt sprawy nie wynika, aby strona wnioskowała o przeprowadzenie dowodu, zaś organ takiego wniosku nie uwzględnił. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne.

Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Przeprowadzone postępowanie i podjęte rozstrzygnięcie w pełni odpowiadają przepisom postępowania oraz przepisom prawa materialnego.

W ocenie Sądu sformułowane w skardze zarzuty w istocie zmierzają do ponownego rozpoznania sprawy dotyczącej powstania zobowiązania w akcyzie, a ta okoliczność – jak wskazano powyżej - mogła być wyłącznie przedmiotem rozważań organów orzekających w postępowaniu akcyzowym, a nie w postępowaniu w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej.

Z powyższych względów, na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., skargę jako niezasadną oddalono.