Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 682/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 59 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Bożena Pindel (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. w przedmiocie wznowienia postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem WSA w Gliwicach w sprawie o sygn. I SA/Gl 381/13 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...].


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 1 grudnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Gl 682/14) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie ze skargi Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. wznowił postępowanie sądowe i uchylił wyrok z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 381/13 w sprawie ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 2 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 1218/15 oddalił skargę kasacyjną J. K. od ww. wyroku Sądu I instancji.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej w K. po rozpoznaniu zażalenia zobowiązanego J. K. utrzymał w mocy – na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z 2000 r. ze zm.; dalej: k.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 i art. 59 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. ze zm.; dalej: u.p.e.a.) – postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] o numerach [...] – [...].

Uzasadniając rozstrzygnięcia, organ nadzoru wskazał, że podstawą wystawienia tytułów wykonawczych była decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] określająca zobowiązanemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. w dniu [...] sporządził zawiadomienia o zajęciu rachunków bankowych, które wraz z tytułami wykonawczymi zostały doręczone zobowiązanemu w dniu 18 stycznia 2010 r.

Na doręczone tytuły zobowiązany wniósł zarzuty, podnosząc nieistnienie obowiązku, prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ oraz niespełnienie wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...] uznał zarzuty za nieuzasadnione, oddalając je w całości. Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zaś wyrokiem z dnia 25 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Sz 127/13 oddalił skargę zobowiązanego.

W dniu 14 września 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w S. wpłynęło pismo z dnia 11 września 2012 r. zobowiązanego (reprezentowanego przez radcę prawnego), który przywołał postanowienie Ministra Finansów znak [...] (w przedmiocie rozpoznania zażalenia na postanowienie organu nadzoru dot. skargi na czynności egzekucyjne) i stwierdził, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnianiu. Podsumowując swój wywód, pełnomocnik zobowiązanego wskazał, że skarga na czynności egzekucyjne jest w pełni uzasadniona, bo zastosowanie środka egzekucyjnego po 31 grudnia 2010 r. pozbawione było podstawy prawnej.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. pismem z dnia 19 września 2012 r., działając na podstawie art. 65 k.p.a., przekazał niniejsze pismo do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., wskazując, że żądanie zobowiązanego podlega rozpatrzeniu w trybie art. 59 § 3 u.p.e.a.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanego.

W zażaleniu pełnomocnik zobowiązanego wskazał, że przedmiotowe zobowiązanie uległo przedawnieniu, bowiem pierwszy środek egzekucyjny w tej sprawie został zastosowany dopiero w 2010, a zatem po upływie terminu przedawnienia. Natomiast wszczęcie postępowania karnoskarbowego w grudniu 2009 r, o której to czynności podatnik został zawiadomiony w 2010 roku w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. o sygn. akt P 30/11 nie spowodowało zawieszenia biegu terminu przedawnienia w tej sprawie. Pismem z dnia 21 grudnia 2012 r. pełnomocnik wniósł o wystąpienie do stosownych organów o wgląd do akt postępowania karnoskarbowego oraz uzyskanie odpisów tych akt i włączenie ich do akt postępowania zażaleniowego celem jednoznacznego ustalenia, kiedy podatnik został powiadomiony o wszczęciu postępowania karnoskarbowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. pismem z dnia 10 stycznia 2013 r. zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. o przekazanie stosownych wyjaśnień. Pismem z dnia 23 stycznia 2013 r. Urząd Kontroli Skarbowej w K. przekazał informację o przedmiotowym postępowaniu karnoskarbowym.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając zażalenie, powołał przepis art. 59 § 1 u.p.e.a. i, odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu, wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 9 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 23/11 oddalił skargę J. K. na decyzję stanowiącą podstawę wystawienia tytułów wykonawczych, a zatem decyzja ta jest ostateczna.

Organ odwoławczy podzielił również ocenę Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. odnośnie zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Wskazał, że z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 23 stycznia 2013 r. wynika, że przed upływem 2009 r. organ podjął działania mające na celu zawiadomienie zobowiązanego, tj. kierował do podatnika wezwania do stawiennictwa w charakterze podejrzanego w sprawie o czyn z art. 56 § 2 k.k.s. Wezwania kierowane na adres [...] Ł., gm. D., ul. [...] wróciło z adnotacją z dnia 11 grudnia 2009 r.: "mieszkanie sezonowe, adresat przebywa w sezonie letnim". W dniu 10 grudnia 2009 r. (na adres K., ul. [...]) zostało wystosowane wezwanie do stawiennictwa w charakterze podejrzanego w sprawie o czyn z art. 56 § 2 k.k.s. Wezwanie dwukrotnie awizowane wróciło jako niepodjęte w terminie. W dniu 15 grudnia 2009 r. zostało wystosowane na adres: M., ul. [...] wezwanie do stawiennictwa w charakterze podejrzanego w sprawie o czyn z art. 56 § 2 k.k.s. Wróciło ono jako niepodjęte z adnotacją listonosza "po konsultacji dyrektora A i sekretarki J. K. odmówiły przyjęcia listu". Jak wskazał Urząd Kontroli Skarbowej, na potwierdzeniu widnieje przekreślona pieczątka "A Sp. z o.o. [...] M. ul. [...]" i czytelny podpis odbiorcy. W trakcie postępowania UKS podejmował też próby osobistego doręczenia korespondencji przez pracowników. W dniu 15 grudnia 2009 r. pod adresem M. ul. [...] (siedziba Spółki której J. K. był udziałowcem i prezesem) osoba zatrudniona w sekretariacie odmówiła przyjęcia pisma, konsultując swoją decyzję z "szefem" i tłumacząc decyzję odmowy przyjęcia korespondencji tym, że jest adresowana do J. K., a nie na Spółkę.

Zobowiązanemu ogłoszono postanowienie o przedstawieniu zarzutów i przesłuchano w charakterze podejrzanego w dniu 10 lutego 2010 r., natomiast w dniu [...] wydano postanowienie o zmianie postanowienia w przedmiocie przedstawienia zarzutów. Organ nadzoru podkreślił, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. o sygn. akt P 30/11 nie zakwestionował dopuszczalności samej przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia; orzeczenie to nie uchyliło i nie pozbawiło prawnej skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia dokonanego nawet bez zawiadomienia podatnika. Konkludując powyższe, organ odwoławczy uznał, że w sprawie - w stosunku do należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2003 - nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

Powołując się na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2013 r. o sygn. akt. III SA/Gl 60/12, organ zaakcentował, że z zestawienie treści przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, w którym określono w jakich granicach przepis ten należy uznać za konstytucyjny, prowadzi do wniosku, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje już z momentem wszczęcia postępowania karnoskarbowego w sprawie, nie jest wymagane przedstawienie zarzutów, pod warunkiem że jeszcze w tym terminie podatnik o tym fakcie zostanie poinformowany. Warunek poinformowania podatnika jako druga przesłanka prawna, która wynika już z wyroku TK, nie został zawężony tylko do przypadku przedstawienia zarzutów, czyli wszczęcia postępowania przeciwko danej osobie. Oznacza to, że poinformowanie może nastąpić w każdej formie prawnie dopuszczalnej. Poza tym prowadzone postępowanie karnoskarbowe musi się wiązać z niewykonaniem danego zobowiązania podatkowego.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej działania Urzędu Kontroli Skarbowej w K. zmierzające do poinformowania J. K. o prowadzonym postępowaniu pozwalają uznać, że powziął on o nim wiadomość przed upływem 2009 r., albo przynajmniej miał taką możliwość.

Odnosząc się do kwestii przeprowadzenia dowodów z akt postępowania karnego skarbowego dotyczącego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zgodnie z art. 77 § 4 k.p.a. fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi z urzędu nie wymagają dowodu. Fakty znane organowi z urzędu należy zakomunikować stronie. W myśl przepisu art. 75 § 1 k.p.a. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny. Możliwość dopuszczenia dowodu z akt postępowania karnego skarbowego na okoliczność zawiadomienia zobowiązanego o tym postępowaniu, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie ma w przedmiocie sprawy uzasadnienia, bowiem Urząd Kontroli Skarbowej udzielił wyjaśnień w sprawie swoich działań mających na celu poinformowanie J. K. o postępowaniu karno-skarbowym.

Zdaniem organu nadzoru Dyrektor Izby Skarbowej w K. dysponował kompletem akt egzekucyjnych, który był wystarczający do rozpatrzenia całego materiału dowodowego i wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

W skardze pełnomocnik skarżącego będący radcą prawnym zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie art. 6, art. 7, art. 77 § 1, art. 78 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.

Uzasadniając skargę, pełnomocnik podniósł, że nawet gdyby przyjąć, że decyzja organu kontroli skarbowej została doręczona stronie przed końcem 2009 r., to zastosowanie pierwszego środka egzekucyjnego, o którym zobowiązany został zawiadomiony, miało miejsce dopiero w 2010 r.

Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. P 30/11, podniósł, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego, w grudniu 2009 r., o której to czynności zobowiązany został powiadomiony dopiero w 2010 r., nie przerwało biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003.

Trybunał Konstytucyjny orzekł bowiem, że "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej ".

Kwestionując zasadność odmowy przeprowadzenia dowodu z akt postępowania karnoskarbowego pełnomocnik wywiódł, że informacja przekazana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej była dowodem pośrednim, który nie pozwolił na ocenę, czy i kiedy poinformowano zobowiązanego o wszczęciu postępowania karnoskarbowego oraz czy powiadomienie to nastąpiło zgodnie z prawem. W tym przedmiocie podniósł przede wszystkim fakt bezprawnego – w jego ocenie – udzielenia informacji przez Dyrektora UKS, w sytuacji gdy udostępnienie akt postępowania karnoskarbowego wymagało zgody prokuratora.

Kontynuując, pełnomocnik przeprowadził analizę podjętych prób doręczenia przesyłki zobowiązanemu o wszczęciu postępowania karnoskarbowego na cztery adresy wywodząc, że w żadnym przypadku przed upływem 31 grudnia 2009 r. nie doszło do skutecznego zawiadomienia skarżącego o wszczęciu tego postępowania. Przed upływem 31 grudnia 2009 r. nie doszło też do skutecznego zawiadomienia skarżącego o zastosowanym środku egzekucyjnym.

W konsekwencji pełnomocnik przyjął, że w takiej sytuacji doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2003 r. Zaakcentował, że w żadnym fragmencie wyroku Trybunał Konstytucyjny nie wspomina o tym, iż podjęcie działań mających na celu poinformowanie podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego jest wystarczające do zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Za błędne uznał stanowisko organu odwoławczego, że samo "podjęcie działań" przez Urząd Kontroli Skarbowej celem powiadomienia podatnika jest równoznaczne z jego powiadomieniem. Nie można też tracić z pola widzenia w ocenie pełnomocnika tego, że osoba prowadząca postępowanie karnoskarbowe nie skorzystała z prawnie dopuszczalnej możliwości wezwania zobowiązanego w formie telefonicznej, choć dysponowała numerem telefonu komórkowego mocodawcy. Stwierdził on, że z powodu zaniedbania pracownika organu kontroli skarbowej skarżący nie został powiadomiony przed końcem 2009 r. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w związku uszczupleniem podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2003.

Końcowo podniósł, że na podstawie tego samego materiału dowodowego, który stanowił podstawę do wydania decyzji stanowiącej podstawę do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, o którego umorzenie wnosił skarżący, organ kontroli skarbowej określił również wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003, wspólnikowi M. P..

W następstwie wniesionego odwołania przez M. P., Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] uchylił w części decyzję organu kontroli skarbowej i określił zobowiązanie podatkowe w kwocie niższej podzielając stanowisko, że organ kontroli skarbowej:

- zaniżył koszty wytworzenia sprzedanych w 2003 r. lokali mieszkalnych,

- bezpodstawnie nie uwzględnił w rozliczeniu za rok 2003 straty z lat poprzednich,

- bezpodstawnie zakwestionował w całości, zaliczone do kosztów uzyskania, różnice kursowe.

Powyższe oznacza, że gdyby skarżącemu doręczono w sposób prawidłowy decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego i mógłby wnieść od niej odwołanie, to dalece prawdopodobne jest, że podobnie jak w przypadku wspólnika organ odwoławczy uwzględniłby odwołanie, a skarżący nie posiadałby zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego za rok 2003.

Pełnomocnik wniósł o:

- uchylenie zaskarżonego postanowienia,

- zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

W pismach procesowych z dnia 14 listopada 2013 r. i 29 listopada 2013 r. i 8 stycznia 2014 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wskazując dodatkowo, że prawomocnymi postanowieniami z dnia 10 marca 2010 r., sygn. akt [...],[...] oraz [...] Sąd Rejonowy w K., III Wydział Ksiąg Wieczystych uchylił wpisy hipotek przymusowych zwykłych w kwocie [...] zł i w kwocie [...] zł i oddalił wniosek Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego w K..

W piśmie procesowym z dnia 29 listopada 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, że "aktualnie w przedmiotowym postępowaniu organ podatkowy nie posiada zabezpieczonych hipoteką zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r."

Na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2016 r. pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w K. wnosił jak dotychczas oraz zwrócił uwagę na wydane przez organ II instancji postanowienie z dnia [...] uchylające postanowienie organu I instancji i umarzające postępowanie egzekucyjne.

Rozpoznając sprawę po jej wznowieniu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

W wyroku z dnia 1 grudnia 2014 r., Sąd uwzględniając skargę o wznowienie postępowania i uchylając wyrok tut. Sądu z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 381/13, zdecydował o ponownym jej rozpoznaniu w odrębnym postępowaniu w granicach jakie zakreśla podstawa wznowienia (art. 282 § 2 p.p.s.a.).

Stosowanie do art. 282 § 2 p.p.s.a. ponowne rozpoznanie sprawy sąd może zakończyć orzeczeniem oddalającym skargę o wznowienie postępowania, zmieniającym zaskarżone orzeczenie, uchylającym zaskarżone orzeczenie i odrzucającym skargę bądź uchylającym zaskarżone orzeczenie i umarzającym postępowanie. Co do zasady uwzględnienie skargi o wznowienie postępowania wiązać się musi z ustaleniem czy stwierdzona podstawa wznowienia miała wpływ na treść uprzednio wydanego rozstrzygnięcia. Zasada ta nie dotyczy jednak podstaw wznowienia postępowania unormowanych w art. 271 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Ustaleń takich nie prowadzi się więc wówczas, gdy skarga o wznowienie postępowania opiera się na zarzucie nieważności postępowania zakończonego uprzednio wydanym w sprawie orzeczeniem. W przypadku nieważności postępowania bada się jedynie to, czy w chwili wydania prawomocnego orzeczenia zaistniała przyczyna nieważności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2008 r., sygn. akt II OSK 406/07).

Taka sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Skoro wystąpiła przyczyna nieważności postępowania przewidziana w art. 271 pkt 2 p.p.s.a. w chwili wydawania prawomocnego orzeczenia, to wywołuje to skutki procesowe niezależnie od tego, czy nieważność postępowania miała wpływ na wynik sprawy, tj. czy było ono słuszne czy też nie; z tych względów zachodziła konieczność wyeliminowania wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r. z obrotu prawnego.

Dalsze rozważania Sądu należy poprzedzić kilkoma uwagami dotyczącymi stanowiska prezentowanego w tym sporze przez wierzyciela – uczestnika postępowania (reprezentowanego przez radcę prawnego), który zainicjował postępowanie wznowieniowe.

W skardze pełnomocnik uczestnika postępowania Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. podniosła, że "(...) na skutek niedoręczenia mu skargi wywiedzionej przez zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym – J. K. – oraz braku wypełnienia przez Sąd obowiązku zawiadomienia wierzyciela niebędącego jednocześnie organem egzekucyjnym (uczestnika postępowania sądowego) o terminie rozprawy, został pozbawiony możności działania w sprawie. Tym samym naruszenie przez Sąd obowiązków wynikających m.in. z art. 91 p.p.s.a. w związku z art. 33 § 1 i art. 12 p.p.s.a. doprowadziło do sytuacji, w której uczestnik postępowania nie mógł działać w swojej sprawie i bronić swego interesu prawnego".

W piśmie procesowym z dnia 31 października 2014 r. pełnomocnik uczestnika postępowania, negując stanowisko organu administracji (Dyrektora Izby Skarbowej w K.), podjęła polemikę w kwestii należytej reprezentacji Skarbu Państwa w postępowaniu przed sądem wykazując w dalszym ciągu zasadność występowania jako wierzyciela – uczestnika postępowania.

Sąd badając przesłanki do wznowienia postępowania, podzielił argumentację wierzyciela, czemu dał wyraz w uzasadnieniu wyroku z dnia 1 grudnia 2014 r. Jednak zarówno skarga jak i ww. pismo procesowe nie zawierają w swej treści jakiegokolwiek stanowiska merytorycznego. Na tym etapie postępowania (tj. do dnia wydania wyroku z dnia 1 grudnia 2014 r.) uczestnik postępowania nie odniósł się w ogóle do wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r. Sąd zatem nie mógł poznać zarzutów uczestnika co do treści wydanego rozstrzygnięcia (następnie uchylonego). Co więcej uczestnik postępowania nie odniósł się również do zarzutów samej skargi. Należało zatem przyjąć, że skoro została przez niego zanegowana w tym sporze dotychczasowa reprezentacja Skarbu Państwa (tj. Dyrektora Izby Skarbowej w K.) a, co za tym idzie, także jego stanowisko procesowe, to winien on przedstawić własne stanowisko. Co ważne, uczestnik postępowania nie powoływał się na stanowisko prezentowane przez organ II instancji.

Idąc dalej, Sąd nie łączył zasadności badania skargi o wznowienie postępowania z ponownym rozpoznaniem sprawy i umożliwił uczestnikowi podjęcie dalszych czynności. Dał temu wyraz w zarządzeniu z dnia 11 marca 2016 r., na podstawie którego poinformowano strony, że na posiedzeniu w dniu 15 kwietnia 2016 r. sprawa zostanie rozpoznana w zakresie, w jakim uprzednio rozpoznano sprawę ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]., nr [...] (sygn. akt I SA/Gl 381/13). Jednocześnie sporządzono odpisy wszystkich pism i załączników pism, które zostały wniesione w imieniu J. K. i Dyrektora Izby Skarbowej w K. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 381/13 i doręczono je pełnomocnikowi Naczelnika Urzędu Skarbowego w K.. Pełnomocnik w dniu 17 marca 2016 r. potwierdziła doręczenie jej odpisów dokumentów, w tym: skargi, odpowiedzi na skargę, pism pełnomocnika skarżącego z dnia 14 listopada 2013 r., 29 listopada 2013 r. i 8 stycznia 2014 r. i pisma Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 listopada 2013 r.

Do dnia wyrokowania uczestnik postępowania nie przedstawił merytorycznego stanowiska w sprawie, nie została złożona odpowiedź na skargę ani żadne pismo procesowe, co z oczywistych względów uniemożliwia poznanie motywów działania uczestnika, także na etapie po jego wznowieniu. Wobec tak daleko idącej bierności uczestnika postępowania w tej sprawie – pomimo uznania jego bytu prawnego jako wierzyciela i uczestnika postępowania – Sąd w niniejszej sprawie nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska zawartego w uprzednio podjętym rozstrzygnięciu. Skład orzekający podzielił motywy zawarte w uzasadnieniu wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 381/13 i poniżej przytacza ponownie jego uzasadnienie.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przedmiot sporu sprowadzał się na etapie skargi do dwóch zagadnień: do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. wobec ustanowienia na nieruchomościach stanowiących współwłasność skarżącego hipotek przymusowych zwykłych oraz zawieszenia biegu terminu przedawnienia wobec wydania przez organ podatkowy postanowienia o wszczęciu postępowania karnoskarbowego. Wobec przedłożenia Sądowi postanowień Sądu Rejonowego w K. III Wydziału Ksiąg Wieczystych (karty od nr 48 do 53 akt I SA/Gl 381/13) wskazanych w części historycznej niniejszego uzasadnienia oraz wobec oświadczenia organu nadzoru zawartego w piśmie z dnia 29 listopada 2013 r. (karty nr 41 – 43 ww. akt) stwierdza on, że poza sporem na etapie rozstrzygania przez Sąd pozostała okoliczność, iż w sprawie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia. Pozostała zatem do oceny jedyna sporna kwestia a mianowicie, czy w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a tym samym rozstrzygnięcie, czy zasadnie organy odmówiły umorzenia prowadzonego wobec skarżącego postępowania egzekucyjnego.

Przesłanki, z uwagi na które postępowanie egzekucyjne może zostać umorzone, wymienione zostały w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem postępowanie egzekucyjne umarza się m.in. w sytuacji, gdy obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (pkt 2 przepisu).

W sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego organ orzeka postanowieniem, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4 (§ 3); postanowienie takie może być wydane z urzędu lub kończyć postępowanie zainicjowane wnioskiem strony (§ 4). Na postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego przysługuje zażalenie zobowiązanemu i wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym (§ 5).

Jak wynika z przytoczonych regulacji art. 59 § 1 u.p.e.a., wygaśnięcie obowiązku podlegającego egzekucji (podobnie jak jego niewymagalność lub wykonanie), stanowi jedną z przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zważywszy na argumenty podniesione w skardze dotyczące przedawnienia egzekwowanego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r., wypada podnieść, że zaistnienie tej przesłanki obliguje organ egzekucyjny do prawnej oceny podnoszonych okoliczności, a w konsekwencji podjęcie rozstrzygnięcia bądź o odmowie umorzenia prowadzonego postępowania, bądź – w sytuacji zaistnienia przesłanki – umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

W badanej sprawie organy egzekucyjne przyjęły, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, gdyż przed jego upływem tj. przed dniem 31 grudnia 2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał postanowienie o wszczęciu postępowania karnoskarbowego. Stanowisko organu zostało zakwestionowane przez pełnomocnika skarżącego, który – powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 – podniósł, że "wszczęcie postępowania karnego skarbowego, w grudniu 2009 r., o której to czynności zobowiązany został powiadomiony dopiero w 2010 r., nie przerwało biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003".

Należy ponadto wskazać, że organ nadzoru – powołując się na ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego, interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...], nr [...] i wyrok tutejszego Sądu z dnia 15 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 60/12 – akcentował okoliczność, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje już z momentem wszczęcia postępowania karnoskarbowego i że nie jest – w świetle art. 70 § 6 pkt 1 Op. – wymagane przedstawienie podejrzanemu zarzutów.

Wskazać należy ponadto, że stan faktyczny nie stanowi przedmiot sporu pomiędzy stronami. Bezsporne są przy tym dwie istotne dla sprawy okoliczności, a to fakt, że pierwsza środek egzekucyjny został zastosowany w dniu [...], natomiast o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym skarżący został poinformowany w dniu 10 lutego 2010 r. tj. w dniu ogłoszenia postanowienia o przedstawieniu zarzutów.

Odnosząc się do tak zarysowanego sporu, skład orzekający w sprawie podziela w tej kwestii stanowiska strony skarżącej. Przede wszystkim należy podnieść, że wnioski wywiedzione przez organ na kanwie wyroku Trybunału Konstytucyjnego, interpretacji Ministra Finansów i wyroku tut. Sądu pomijają najbardziej istotną część rozważań w nich zawartych a dotyczących konieczności poinformowania o wszczęciu postępowania karnoskarbowego – przed upływem terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Op. – zainteresowanego. Jak wskazał bowiem Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11: "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej ".

Skład orzekający w sprawie, podzielając w pełnym zakresie pogląd wyrażony przez tut. Sąd we wspomnianym już wyroku z dnia 15 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 60/12 i odwoła się do części jego prawnej argumentacji. Sąd wskazał, że zestawienie treści przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Op. z wyrokiem Trybunału, w którym określono w jakich granicach przepis ten należy uznać za konstytucyjny, prowadzi do wniosku, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje już z momentem wszczęcia postępowania karnoskarbowego w sprawie, nie jest wymagane przedstawienie zarzutów, pod warunkiem że jeszcze w tym terminie podatnik o tym fakcie zostanie poinformowany. Warunek ten, jako druga przesłanka prawna wynikająca z wyroku TK, nie został zawężony tylko od przypadku przedstawienia zarzutów, czyli wszczęcia postępowania przeciwko danej osobie. Oznacza to, że poinformowanie może nastąpić w każdej formie prawnie dopuszczalnej. Poza tym prowadzone postępowanie karnoskarbowe musi się wiązać z niewykonaniem danego zobowiązania podatkowego.

W niniejszej sprawie brak jest dowodu potwierdzającego okoliczność wskazaną w wyroku TK, że przed dniem 31 grudnia 2009 r. skarżący został poinformowany o prowadzonym postępowaniu karnoskarbowym w sprawie o uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. Tym samym nie można zasadnie twierdzić, że istniały podstawy faktyczne do przyjęcia, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony. Próby podjęte przez organ podatkowy (Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej) nie powiodły się i przed upływem terminu przedawnienia skarżący nie został poinformowany o wszczęciu postępowania karnoskarbowego w jakiejkolwiek formie. Nie spełnia w ocenie Sądu przesłanki "poinformowania o tym fakcie" nieskuteczna próba doręczenia wezwań czy też "możliwość" powzięcia przez skarżącego takiej wiadomości. Istotna jest przy tym dodatkowa uwaga, a to taka że organ, wskazując na podjęte kolejne próby doręczenia wezwań, nie określił, które z nich zostało "prawnie" doręczone. W żadnym bowiem rozstrzygnięciu organu I i II instancji nie wskazano daty zawieszenia biegu terminu, co w ocenie Sądu oznacza, że organ nie ocenił prawnych skutków tych doręczeń. O ziszczeniu się przesłanki "poinformowania" nie świadczy ilość podjętych prób doręczenia, ale skuteczne prawne doręczenie dokonane zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.

W konkluzji zasadny jest wniosek, że organ nadzoru dokonał niewłaściwej oceny istnienia przesłanki warunkującej umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego określonej w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Ocena bowiem istnienia bądź nieistnienia tej przesłanki wymagała w pierwszej kolejności oceny stanu faktycznego i określenia, czy w świetle art. 70 § 6 pkt 1 Op. zostały spełnione przesłanki do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przy ocenie tej należało uwzględnić wyrok TK z dnia 17 lipca 2012 r. w takim zakresie, w jakim TK stwierdził jego niekonstytucyjność skutkującą zawieszeniem biegu terminu przedawnienia.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie za podstawę biorąc art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Sąd odstąpił od orzekania o kosztach postępowania z uwagi na zawarcie rozstrzygnięcia w tym zakresie w wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r. na podstawie art. 200 p.p.s.a.; po jego uchyleniu nie podejmowano czynności dotyczących ich zwrotu. Z tych względów w niniejszym rozstrzygnięciu nie było potrzeby orzekania o kosztach postępowania.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że Sąd w uzasadnieniu wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r., polecił Dyrektorowi Izby Skarbowej przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględnienie powyższych rozważań, w tym poglądu zawartego w wyroku TK z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P/30/11.

Wyrok z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 381/14 stał się prawomocny z dniem 6 marca 2014 r. Jego konsekwencją było wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. postanowienia z dnia [...], nr [...], którym uchylił w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...], nr [...] i umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone przez ten organ na podstawie tytułów wykonawczych sporządzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], nr od [...] do [...] (karta 120 akt administracyjnych). W uzasadnieniu orzeczenia organ podzielił argumentacją zaprezentowaną w uzasadnieniu wyroku z dnia 14 stycznia 2014 r.