Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 363/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2009-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 59  par. 1 pkt 9, art. 70  par. 1 i 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 21
journal: Dz.U. 2005 nr 143 poz 1199
law: Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw
article: art. 59  par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 145  par. 1  pkt 1 lit. a i c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Sędzia WSA Ewa Alberciak Protokolant asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2009 r. sprawy ze skargi D. P.-L. i M.L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. - W. z dnia [...] r. nr [...].


UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2000 roku, na podstawie tytułu wykonawczego NR [...], wystawionego w dniu [...] przez Urząd Skarbowy Ł.-P. wobec D. P. – L. i M. L. obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 roku, Urząd Skarbowy Ł.-W. dokonał zajęcia ruchomości zobowiązanych, co zostało potwierdzone protokołem o stanie majątkowym.

Zawiadomieniem z dnia 4 sierpnia 2000 roku, Nr [...] Urząd Skarbowy Ł. – W. wystąpił do Szpitala Chorób Płuc z zajęciem wynagrodzenia za pracę M. L. i D. P.-L. W odpowiedzi na powyższe zajęcie Wojewódzki Specjalistyczny Zespół Opieki Zdrowotnej wystawił zaświadczenie z dnia 11 sierpnia 2000 roku informujące o wysokości zarobków D. P.-L.

Zawiadomieniami z dnia 7 sierpnia 2000 roku Urząd Skarbowy Ł.-W. dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę oraz wierzytelności pieniężnej D. P.-L. i M. L. w postaci udziałów w "A." Spółce z o.o z siedzibą w Ł.

W odpowiedzi na powyższe zawiadomienie "A." Spółka z o.o. w piśmie z dnia 17 sierpnia.2000 roku poinformowała, że wynagrodzenie M. L. jest obciążone na rzecz komornika sądowego oraz alimentami na rzecz dzieci. Natomiast w piśmie z dnia 29 sierpnia 2000 roku spółka wskazała, że M. L. posiada udziały o wartości nominalnej 617.750 zł, które zostały zajęte przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Z.

Zawiadomieniem z dnia 2 lipca 2008 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną powstałą z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w wysokości 1.340,10 z. Powyższe zawiadomienie D. P. –L. otrzymała w dniu 10 lipca 2008 roku.

Pismem z dnia 29 lipca 2008 roku pełnomocnik stron wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez na podstawie tytułu wykonawczego o Nr [...]. W powyższym piśmie pełnomocnik strony podniósł, że "przyczyną umorzenia w sprawie niniejszej jest wygaśnięcie obowiązku na skutek upływu terminu przedawnienia zobowiązania M. L. i D. P.-L. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok.

Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. przekazał według właściwości wniosek z dnia 29 lipca 2008 roku Naczelnikowi Urzędu Skarbowego Ł.-P.

Na powyższe postanowienie Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. wniósł do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zażalenie.

Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalność zażalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P.

Pismem z dnia 22 grudnia 2008 roku pełnomocnik skarżących wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z wnioskiem o wstrzymanie w trybie nadzoru na czas określony czynności egzekucyjnych i postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 6 czerwca 2000 roku do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego z dnia 29 lipca 2008 roku, wskazując jednocześnie, że zobowiązanie powstałe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok przedawniło się z w dniu 7 sierpnia 2005 roku, a więc ponad trzy lata temu.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. przekazał wniosek pełnomocnika strony z dnia 29 lipca 2008 roku Naczelnikowi Urzędu Skarbowego Ł.-W.

Postanowieniem z dnia [...], Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2005r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.) odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego o nr [...] obejmującego zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, że w rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało przed dniem 1 września 2005 roku. Przed tą jednak datą bieg terminu przedawnienia został przerwany w wyniku zastosowania czynności egzekucyjnej polegającej na spisaniu w obecności D. P.-L. protokołu o stanie majątkowym oraz zajęcia ruchomości, które dokonane zostało w dniu 2 sierpnia 2000 roku. Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił, iż postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone przed dniem 1 września 2005 roku, a zatem w omawianym przypadku termin przedawnienia zobowiązania biegnie od początku tj. od dnia 1 września 2005 roku. Bieg terminu przedawnienia w myśl art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej może być przerwany w wyniku zastosowania po dniu 1 września 2005 roku środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. W ocenie organu egzekucyjnego takim środkiem egzekucyjnym w przedmiotowej sprawie było zajęcie wierzytelności w postaci nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 roku dokonane zawiadomieniem z dnia 2 lipca 2008 roku.

Na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik strony złożył zażalenie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, ponieważ jest ono niezgodne z prawem i narusza interes prawny. Wskazał, że w dniu 20 maja 1998 roku nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia z powodu rozłożenia zaległości na raty, natomiast przedłużenie terminu przedawnienia nie może być dłuższe niż dalsze 5 lat, co powoduje że z dniem 27 lipca 2003 roku nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1995. Ponadto pełnomocnik skarżących wskazał, że skoro bieg terminu przedawnienia w niniejszej sprawie rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 1998 roku, to należy stosować przepisy ówcześnie obowiązujące, pomimo tego, że zdarzenia te miały miejsce po utracie mocy obowiązującej ustawy o zobowiązaniach.

Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał zaskarżone postanowienie organu I instancji w mocy. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zgodnie z treścią 59 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu, jeżeli:

1) obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela;

10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje zatem we wszystkich enumeratywnie wskazanych przypadkach, gdy egzekucja administracyjna nie może być prowadzona. Stosownie natomiast do regulacji prawnych zawartych w art. 60 § 1 i § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyn wskazanych w art. 59 § 1 pkt 1- 8 i 10 tej ustawy, powoduje uchylenie dokonanych w tym postępowaniu czynności egzekucyjnych, a organ egzekucyjny wydaje w razie potrzeby postanowienie dotyczące uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych wskutek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Niewątpliwie upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego stanowi podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 tej ustawy), która powinna być brana pod uwagę z urzędu w trakcie prowadzenia całego postępowania egzekucyjnego. Jak wynika z akt sprawy, tytuł wykonawczy o Nr [...] obejmuje zaległość M. L. i D. P.-L. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok, która powstała na gruncie ustawy z dnia 19 grudnia 1980 roku o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r., Nr 108, poz. 486 ze zm.). Zgodnie natomiast z art. 30 ust. 1 wskazanej ustawy, zobowiązania podatkowe przedawniały się z upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Powyższa regulacja została utrzymana po wejściu w życie w dniu 1 stycznia 1998 roku ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa. W świetle zatem wskazanych powyżej uregulowań, termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok upłynąłby, co do zasady, w dniu 31 grudnia 2001 roku. Organ egzekucyjny prowadzi jednak postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego w dniu 6 czerwca 2000 roku tytułu wykonawczego, w oparciu o który Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. w dniu 2 sierpnia 2000 roku dokonał zajęcia ruchomości, a czynność ta została potwierdzona w protokole zajęcia ruchomości podpisanym przez D. P.-L. W tym samym dniu D. P.-L. odmówiła przyjęcia tytułu wykonawczego co zostało odnotowane w tytule wykonawczym i zostało potwierdzone przez samą zobowiązaną własnoręcznym podpisem. Odwołując się natomiast do treści art. 47 § 1 i 2 k.p.a., organ odwoławczy wskazał, że odpis tytułu wykonawczego doręczono stronie w dniu 2 sierpnia 2000 roku, zaś podjęte czynności zostały dokonane przed upływem terminu przedawnienia. Zgodnie bowiem z art. 30 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jak i art. 70 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2002r.), bieg terminu przedawnienia przerywała pierwsza czynność egzekucyjna, o której zobowiązany został zawiadomiony. Z kolei zgodnie z art. 70 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 roku, bieg terminu przedawnienia przerywa zastosowanie środka egzekucyjnego. W ocenie organu odwoławczego, przy badaniu, czy nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, pod uwagę należy wziąć przepisy obowiązujące w dacie zdarzenia przerywającego bieg terminu przedawnienia, a nie datę powstania samego zobowiązania. Oznacza to, że jeżeli zobowiązanie powstało na gruncie ustawy o zobowiązaniach podatkowych i pierwsza czynność, która spowodowała przerwanie biegu terminu przedawnienia została dokonana przez organ egzekucyjny pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych, to ocena skutków prawnych zaistniałego powinna być dokonana również w oparciu o przepisy wskazanej ustawy. W takiej sytuacji bez znaczenia dla oceny skutków przerwania biegu terminu przedawnienia miałoby dokonanie przez organ egzekucyjny kolejnych czynności przerywających bieg terminu przedawnienia dokonanych pod rządami nowej ustawy - Ordynacja podatkowa. W świetle powyższego, zdaniem organu odwoławczego bez znaczenia pozostaje moment kiedy rozpoczął swój bieg termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. czy pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych, czy pod rządami ustawy - Ordynacja podatkowa, ponieważ dla oceny zdarzeń przerywających bieg terminu przedawnienia zastosowanie mają przepisy obowiązujące w momencie zaistnienia tych zdarzeń. W niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. w oparciu o tytuł wykonawczy Nr [...] nie zostało zakończone, co powoduje, że zastosowanie znajdzie art. 70 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 roku., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Zauważyć bowiem należy, iż stosownie do treści art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U, Nr 143, poz. 1199), do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. do dnia 1 września 2005 roku) stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Z uwagi na powyższe nie można się również zgodzić z pełnomocnikiem strony, że "w dniu 20 maja 1998 roku nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia ze względu na rozłożenie zaległości na raty, ponieważ takie skutki prawne wywoływała decyzja ratalna na gruncie ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Natomiast w analizowanej sprawie wydanie i doręczenie decyzji ratalnej nastąpiło na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący podtrzymali argumentację przedstawioną w zażaleniu i wnosili o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Odwołując się natomiast do poglądów doktryny prawa, skarżący podkreślili, że przedawnienie zobowiązań podatkowych jest jednym ze sposobów ich wygaśnięcia, które nie powoduje zaspokojenia wierzyciela podatkowego. Jego celem jest uregulowanie sytuacji prawnej przeciągającego się w czasie stosunku prawnopodatkowego, nawet kosztem niewykonania zobowiązania. Następuje z mocy prawa i musi być z urzędu uwzględnione przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej. Wskazano, że zobowiązanie podatkowe przedawnione nie może być skutecznie dochodzone, a jego wykonanie powoduje powstanie nadpłaty. Powołując na przepisy regulujące kwestie przedawnienia zobowiązań podatkowych, skarżący podnieśli, iż zupełnie niezrozumiałe jest stanowisko organów jakoby termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1995 zaczął biec na nowo od dnia 1 września 2005 roku. W jego ocenie, ostatnim środkiem egzekucyjnym, który zastosowano w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym było zajęcie ruchomości dokonane w dniu 2 sierpnia 2000 roku, o którym w tym samym dniu powiadomiono zobowiązaną. Zatem okres przedawnienia został w tym dniu przerwany wskutek zastosowania tego środka egzekucyjnego i stosownie do treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r.) w związku z art. 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 roku rozpoczął on swój bieg od nowa, od dnia następującego po tym dniu, czyli od dnia 3 sierpnia 2000 roku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga D. P. – L. i M. L. jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na podstawie art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej p. p. s. a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W myśl zaś art. 145 § 1 p. p. s. a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1./ uchyla decyzje lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi:

a./ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy;

b./ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego;

c./ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2./ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach;

3./ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

W rozpoznawanej sprawie organy administracji naruszyły przepisy postępowania i przepisy prawa materialnego a mianowicie art.59 § 1 pkt.9 i art.70 § 1 i 4 ustawy z 29 lipca 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 8 z 2005r. poz.60 z późn. zm.), art.21 ustawy z 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. nr 143 poz.1199 z późn. zm.) oraz art.59 § 1 pkt.2 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 229 z 2005r. poz.1954 z późn. zm.) i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z treścią art.59 § 1 pkt.9 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości wskutek przedawnienia.

W myśl z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zgodnie z treścią art.70 § 4 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Przedmiotem skargi skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...] odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] wystawionego w dniu [...].

Zobowiązanie podatkowe w tej sprawie powstało pod rządem ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych, ale decyzja wymiarowa stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego wydana została 20 lutego 1998 r. tj. już pod rządem ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 160 z późn. zm.), która weszła w życie 1 stycznia 1998 r. Art. 324 § 1 tej ustawy stanowił, że do spraw wszczętych, a nie rozpatrzonych przez organ podatkowy pierwszej instancji przed dniem 1 stycznia 1998 r. stosuje się, z zastrzeżeniem § 2, przepisy niniejszej ustawy, a zatem do oceny biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących miały zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej.

Art. 70 § 1 tej ustawy stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a więc w przypadku zobowiązania skarżących byłby to 31 grudnia 2001 r. ( brzmienie § 1 art. 70 nie ulegało zmianom).

Art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu pierwotnym, obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., stanowił, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. Taką czynnością w stosunku do skarżącej było niewątpliwie zajęcie ruchomości dokonane w dniu 2 sierpnia 2000r., o której w tym samym dniu powiadomiono D. P. – L. W stosunku do skarżącej bieg terminu przedawnienia został zatem przerwany w dniu 2 sierpnia 2000r. Jeżeli chodzi o M. L. to taką czynnością było zajęcie wynagrodzenia za pracę i udziałów w spółce "A." o czym został on powiadomiony 29 sierpnia 2000r. (doręczenie zawiadomienia o zajęciu przez awizo). W stosunku do M. L. bieg terminu przedawnienia został zatem przerwany w dniu 29 sierpnia 2000r.

Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy _ Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 143, poz. 1199) zmieniła brzmienie m.in. art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Zmiana ta weszła w życie 1 września 2005 roku. Po zmianie przepis ten aktualnie stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Zgodnie z art. 21 ustawy z 30 czerwca 2005r. do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymienionej w art. 1 ( Ordynacji podatkowej) w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Istota sporu, co do tego czy zachodzą podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego na skutek przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok sprowadza się w rozpoznawanej sprawie do określenia zakresu obowiązywania art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu nadanym mu nowelą z dnia 30 czerwca 2005 roku.

W ocenie organu w takiej sytuacji jak w niniejszej sprawie, gdy zobowiązanie podatkowe powstało przed dniem 1 września 2005 roku i przed tą datą bieg terminu przedawnienia został przerwany w wyniku zastosowania czynności egzekucyjnej lub od dnia 1 stycznia 2003 r. środka egzekucyjnego, a postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone przed 1 września 2005 roku, to termin przedawnienia tego zobowiązania biegnie na nowo od dnia 1 września 2005 r.

Stanowisko to nie jest uzasadnione.

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że w art. 21 ustawy z 30 czerwca 2005r. zmieniającej ustawę Ordynacja podatkowa, wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy. Wobec tego kwestię przerwania biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego należało oceniać na podstawie znowelizowanego art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, a nie według poprzednio obowiązującej treści tego przepisu. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 16 maja 2007 r. II FSK 668/06 ( LEX nr 338485) w myśl zasady ustanowionej w art. 21 ustawy nowelizującej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powstałego przed wejściem w życie tejże noweli i nie przedawnionego do tego czasu, należy oceniać według przepisów znowelizowanych ze wszystkimi tego konsekwencjami. Powyższe oznacza, że jeżeli zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się do dnia wejścia w życie nowelizacji ( 1 września 2005 r.), to w świetle obowiązującego po tej dacie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej należy również ustalać, od kiedy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo. (por wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2007 r. II FSK 518/06 – LEX 305347) Pogląd ten należy w pełni podzielić.

Przerwanie biegu terminu przedawnienia oznacza, że po zaistnieniu przesłanki przerywającej bieg tego terminu, biegnie on na nowo od dnia ściśle określonego w komentowanym przepisie tj. od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Po przerwie na nowo rozpoczyna bieg 5- letni termin przedawnienia, bez względu na to, jaki okres upłynął do momentu przerwania jego biegu. Przerwa biegu terminu przedawnienia następuje na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Jeżeli daty zastosowania środka egzekucyjnego i zawiadomienia o nim podatnika są różne, przerwanie biegu przedawnienia następuje w tej drugiej dacie ( wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2006 r. II FSK 528/05 – LEX Nr 197525).

Wskazać w tym miejscu należy także na treść art. 1a pkt 12 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.)- u.p.e.a., zgodnie z którym środkiem egzekucyjnym w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych jest m.in. egzekucja: z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, a także renty socjalnej, z rachunków bankowych, z innych wierzytelności pieniężnych, z papierów wartościowych, z praw majątkowych, z udziału w spółce z o.o., z ruchomości i z nieruchomości.

W niniejszej sprawie termin przedawnienia wobec D. P. – L. został przerwany w dniu 2 sierpnia 2000r. wskutek zastosowania przez organ egzekucyjny środka egzekucyjnego w postaci zajęcia ruchomości i zawiadomienia o tym skarżącej. Odnośnie M. L. termin przedawnienia został przerwany w dniu 29 sierpnia 2000r. to jest w dniu zawiadomienia skarżącego o zajęciu jego wynagrodzenia za pracę i jego udziałów w spółce "A.".

Zatem po wejściu w życie art.21 ustawy z 30 czerwca 2005r. pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania w stosunku do D. P. – L. należało liczyć od dnia 3 sierpnia 2000r. zaś w stosunku do M. L. od dnia 30 sierpnia 2000r. a nie od daty wejścia w życie ustawy (tzn. od 1 września 2005r.).

W stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania zaskarżonego postanowienia zobowiązanie skarżących z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995r. uległo przedawnieniu z mocy prawa, w stosunku do D. P. – L. w dniu 3 sierpnia 2005r. zaś w stosunku do M. L. w dniu 30 sierpnia 2005r.

Sąd nie podzielił poglądu organów administracji, iż termin przedawnienia zobowiązania skarżących biegnie na nowo od dnia 1 września 2005r. (tj. od dnia wejścia w życie ustawy z 30 czerwca 2005r.). Brak jest podstaw do przyjęcia takiego poglądu gdyż przed tą datą (tzn. przed 1 września 2005r.) zobowiązanie skarżących już się przedawniło. W orzecznictwie sądów administracyjnych, dotyczącym art.21 ustawy z 30 czerwca 2005r., jest powszechnie przyjęty pogląd, iż termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia następnego po dniu, w którym zastosowany został środek egzekucyjny, o którym zobowiązany został zawiadomiony a nie od dnia wejścia w życie ustawy tzn. od 1 września 2005r. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 maja 2007r. w spr. II FSK 668/06 (Lex nr 338445) i w wyroku z 12 kwietnia 2007r. w spr. II FSK 518/06 (Lex nr 305347), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 28 października 2008r. w spr. III SA/Łd 209/08 (nie publikowany) i w wyroku z 28 marca 2008r. w spr. I SA/Łd 1402/07 (nie publikowany), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 22 stycznia 2009r. w spr. I SA/Rz 732/08 (Lex nr 477394) i w wyroku z 22 stycznia 2009r. w spr. I SA/Rz 733/08 (Lex nr 477303) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 30 stycznia 2008r. w spr. III SA/Wa 1457/07 (Lex nr 386533). Sąd w obecnym składzie podzielił poglądy wyrażone w wymienionych wyrokach.

Konsekwencją uznania, iż zobowiązanie skarżących uległo przedawnieniu jest to, iż wniosek o umorzenie postępowania z dnia 1 sierpnia 2008r. winien zostać uwzględniony. Zgodnie bowiem z art.59 § pkt.2 postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Stosownie zaś do treści art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Jak wynika bowiem z brzemienia art. 59 § 1 u.p.e.a. upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i jego wygaśnięcie powinny być uwzględnione przez organ z urzędu, jest to bowiem jeden z przypadków, kiedy umorzenie postępowania egzekucyjnego jest obligatoryjne.

Reasumując sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Zobowiązanie skarżących z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995r. uległo przedawnieniu z mocy prawa. W stosunku do D. P. – L. zobowiązanie przedawniło się 3 sierpnia 2005r. zaś wobec M. L. w dniu 30 sierpnia 2005r. Rozpoznając sprawę organy administracji naruszyły przepisy postępowania i przepisy prawa materialnego a mianowicie art.59 § 1 pkt.9 i art.70 § 1 i 4 ustawy z 29 lipca 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 8 z 2005r. poz.60 z późn. zm.), art.21 ustawy z 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. nr 143 poz.1199 z późn. zm.) oraz art.59 § 1 pkt.2 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 229 z 2005r. poz.1954 z późn. zm.). Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 a.) i c.) ustawy z 30 sierpnia 2002r., sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...].

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy administracji winny uwzględnić rozważania zawarte w niniejszym uzasadnieniu.

a.ł.