Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 748/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.),, Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Protokolant Karolina Borowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2007 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Nr [...], wydaną w postępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. Nr [...] odmawiającą M. B. umorzenia zaległości podatkowej w wysokości [...] zł w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. z tytułu nieujawnionych źródeł.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że wnioskiem z dnia [...]r. M. B. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości podatkowej wynikającej z ostatecznej decyzji tegoż Naczelnika z dnia [...]r. Nr [...]. Uzasadniając wniosek, podatniczka oświadczyła, że jej sytuacja materialno-życiowa uniemożliwia spłatę zaległości, a ich spłata może doprowadzić do "nieodwracalnych negatywnych skutków dla codziennego-podstawowego utrzymania rodziny" i wystąpiła o wskazanie rodzaju dokumentów lub dowodów, jakie powinna przedstawić na poparcie swojego wniosku. Naczelnik Urzędu Skarbowego, prowadząc postępowanie w sprawie, pismem z dnia [...] r. (doręczonym w dniu [...]r.) wezwał podatniczkę do uzupełnienia wniosku. Organ podatkowy, wzywając podatniczkę do uzupełnienia wniosku, wymienił jednocześnie dowody, które mogłyby potwierdzać jej sytuację materialno-bytową oraz rodzinną. Ponadto, wraz z wezwaniem przesłał do wypełnienia wzór oświadczenia o sytuacji rodzinnej i materialnej podatniczki. Odpowiadając na powyższe wezwanie, M. B. przekazała organowi podatkowemu wypełnione oświadczenie o posiadanym majątku, źródłach dochodów i stanie rodzinnym. Nie dołączyła innych dowodów potwierdzających podane w oświadczeniu informacje.

Następnie, decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił podatniczce wnioskowanego umorzenia. Uzasadniając decyzję wskazał, że brak jest przesłanek uzasadniających pozytywne załatwienie wniosku M. B. i zauważył, że zaległości o umorzenie, których wniosła podatniczka wynikają z decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tytułu nieujawnionych źródeł. Ponadto, stwierdził, że zobowiązanie zostało zabezpieczone hipoteką ustawową na nieruchomościach podatniczki położonych w S. W., co w przyszłości może stanowić źródło zaspokojenie roszczeń Skarbu Państwa.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, M. B. złożyła od niej odwołanie, w którym zarzuciła organowi podatkowemu niedopełnienie obowiązków wynikających z przepisów art. 121 § 2 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. Stwierdziła, że Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił jej umorzenia zaległości, z powodu nieudokumentowania złożonego oświadczenia o sytuacji finansowej stosownymi dowodami i wniosła o uwzględnienie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej.

W wyniku rozpoznania odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją wskazaną na wstępie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ odwoławczy przywołał treść przepisu art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wyjaśnił przesłanki umorzenia zaległości podatkowej i wskazał, że ze złożonego przez podatniczkę oświadczenia o stanie majątkowym, sytuacji rodzinnej i ciężarach finansowych wynika, że M. B. jest właścicielką domu jednorodzinnego, położonego w S. W. o powierzchni 200 m2 i wartości [...] zł, oraz posiada samochód dostawczy m-ki [...], rok produkcji [...], o wartości ok. [...] zł, z którego to majątku możliwa jest spłata zaległości. Jako źródło dochodów, podatniczka wymieniła wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu zatrudnienia w Domu Dziecka (nie podała miejsca pracy) w wysokości [...] euro. We wspólnym gospodarstwie domowym pozostają z podatniczką niepracujący mąż oraz dwójka uczących się dzieci: córka w wieku 18 lat i syn w wieku 11 lat. Miesięczne obciążenia rodziny to: czynsz [...] euro, opłaty za media [...] euro + [...] zł oraz kredyt w wysokości [...] euro. Mając na uwadze te informacje, organ stwierdził, że sytuacja finansowa i materialna M. B. jest dobra, gdyż posiada znaczny majątek oraz osiąga dochody, które wystarczają na bieżące opłaty i utrzymanie. Wprawdzie, znaczną część uzyskanych dochodów, bo ok. [...] zł (przyjmując średni kurs euro – [...] zł) przeznacza na bieżące opłaty, niemniej w chwili obecnej nie można stwierdzić całkowitego braku możliwości spłaty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. Przede wszystkim, nie można wykluczyć uzyskiwania w przyszłości przez jej męża przychodów.

Dalej, organ odwoławczy wskazał, że aczkolwiek Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił w swojej decyzji, iż informacje zawarte w złożonym przez M. B. oświadczeniu nie zostały udokumentowane żadnymi dowodami, to nie oznacza to jednak, że Naczelnik nie uwzględnił przekazanego przez nią oświadczenia jako dowodu w sprawie. Oświadczenie to, złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, wynikającej z art. 233 § 1 Kodeksu karnego, stanowiło dowód w sprawie i było przedmiotem analizy. Dlatego też, nieprawdziwe jest twierdzenie podatniczki, że Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia zaległości podatkowej z powodu nieudokumentowania złożonego oświadczenia żadnymi dowodami. Z decyzji organu podatkowego pierwszej instancji wynika, że przedstawiony materiał dowodowy podlegał ocenie, zaś bezpośrednią przyczyną odmowy był fakt, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych wynika z decyzji ustalającej zobowiązanie z tytułu nieujawnionych źródeł oraz zabezpieczenie tego zobowiązania hipoteką ustawową na nieruchomościach położonych w S. W., co w przyszłości pozwoli zaspokoić roszczenia Skarbu Państwa.

Ponadto, organ odwoławczy stwierdził, że bezpodstawny jest zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów art. 121 § 2 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż organ ten pismem z dnia 12 maja 2006 r. zwrócił się do podatniczki o uzupełnienie wniosku o dokumenty potwierdzające jej sytuację materialno-bytową oraz rodzinną, wskazując jednocześnie, jakie dokumenty mogą potwierdzać ww. okoliczności. Dodatkowo, zawiadomieniem z dnia [...]r. (doręczonym w dniu [...]r.) poinformował podatniczkę o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w tej sprawie. W każdym z tych pism podane były przepisy prawne stanowiące podstawę działania organu podatkowego.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że argumenty przedstawione przez podatniczkę nie mają charakteru wyjątkowego, a zaległość podatkowa, powstała w zobowiązaniu, o umorzenie którego podatniczka wnosi, nie jest następstwem nadzwyczajnych i niezależnych od niej okoliczności, lecz powstało w wyniku jej świadomego działania. Organ podatkowy bowiem w stosunku do podatniczki prowadził postępowanie w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, bądź też pochodzących ze źródeł nieujawnionych, które wykazało, iż kwota [...] zł wydatkowana na zakup nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym, nie ma pokrycia w ujawnionych źródłach. Ponadto, w dniu [...] r. podatniczka złożyła wniosek o rozłożenie powyższej zaległości na 12 rat, a Naczelnik Urzędu Skarbowego uwzględnił ten wniosek i rozłożył zaległość na wnioskowaną liczbę rat. Podatniczka zapłaciła w terminie pierwszą ratę w wysokości [...] zł, na poczet drugiej raty wpłaciła (po terminie) kwotę [...] zł, która została rozksięgowana na należność główną w wysokości [...] zł i odsetki za zwłokę [...] zł, a następnie kwotę [...] zł, z której po rozksięgowaniu, na drugą ratę zaliczono kwotę [...] zł i odsetki za zwłokę [...] zł. Różnica w kwocie [...] zł została zaliczona na poczet trzeciej raty. Te okoliczności dowodzą, że organ pierwszej instancji stworzył podatniczce korzystne możliwości spłaty zaległości, rozkładając spłatę zaległości na 12 rat, jednak nie skorzystała ona z tej możliwości.

M. B. nie zgodziła się z powyższą decyzją i wniosła na nią do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę, w której zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy – wbrew przedstawionej przez nią trudnej sytuacji materialno-życiowej – stwierdził, że sytuacja finansowa rodziny nie jest trudna oraz, że przepis ten nie może mieć zastosowania do jej zaległości podatkowej,

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, że podatniczka otrzymuje wynagrodzenie w walucie euro w Niemczech, a wydatkuje uzyskane dochody w Polsce, gdy tymczasem wraz z całą rodziną przebywa w Niemczech i tam ponosi wyższe niż w Polsce koszty utrzymania oraz, że organ odwoławczy uwzględnił niemieckie dochody, a polskie koszty utrzymania, zniekształcając w ten sposób rzeczywistość,

-art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, wskutek braku uzasadnienia porównania dochodu niemieckiego do kosztów utrzymania w Polsce, zamiast do kosztów ponoszonych w Niemczech oraz wskutek podania w uzasadnieniu decyzji nieprawdy w sprawie "rzekomego" pisma wystosowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczącego uzupełnienia wniosku.

Skarżąca uważa, że twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w zaskarżonej decyzji są sprzeczne z art. 7 Konstytucji RP stanowiącym, iż organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, a organ ten, nadinterpretując przepisy prawa, w istocie tworzy bezpodstawnie ich nowe treści, nie będąc do tego upoważniony.

Tak uzasadniając skargę, skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji i uwzględnienie jej wniosku o umorzenie zaległości podatkowej.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zasadności podniesionych w niej zarzutów i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Organ odwoławczy prawidłowo zastosował w tej sprawie, jako podstawę prawną wydania swojej decyzji, przepis art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, dotyczący podatnika nieprowadzącego działalności gospodarczej, stanowiący, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Oceniając legalność zaskarżonej decyzji ostatecznej, na wstępie należy przypomnieć i stwierdzić, że umorzenie zaległości podatkowych, w tym odsetek od tych zaległości, podobnie jak zaniechanie poboru podatku, jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem organów podatkowych.

Sposób sformułowania dyspozycji przepisu art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wskazuje na to, że ustawodawca pozostawił uznaniu organu podatkowego ocenę istnienia lub nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych.

Oznacza to w niniejszej sprawie konieczność przeprowadzenia oceny czynności postępowania dowodowo-wyjaśniającego organów podatkowych i dokonanych na tej podstawie ustaleń faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny, uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej oraz, czy w ramach swego uznania nie naruszyły one zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Sam wybór rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, dokonywany z uwzględnieniem zasad słuszności i celowości, pozostaje już poza kontrolą sądowo-administracyjną, zgodnie bowiem z treścią przepisu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny jest powołany do sprawowania w zakresie swojej właściwości kontroli działań administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, co odnosi się do prawidłowości stosowania prawa materialnego, jak również przepisów postępowania administracyjnego.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sadu Administracyjnego oraz wojewódzkich sądów administracyjnych, przesłanki umorzenia, wskazane w przepisie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, należy oceniać w kontekście aktualnej, indywidualnej sytuacji majątkowej podatnika, z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność uiszczenia podatku, w oparciu o obiektywne kryteria, zgodnie z powszechnie akceptowaną hierarchią wartości

Przechodząc od tych uwag ogólnych na grunt sprawy będącej przedmiotem skargi M. B. oraz rozpoznania organów podatkowych, uznać należy, że organy podatkowe obu instancji sprostały wskazanym wyżej wymaganiom. Organy te, w szczególności przeprowadziły dokładną analizę obecnego stanu finansowego i osobistego skarżącej podatniczki, jak też powiązały ten stan z okolicznościami, które doprowadziły do powstania zaległości podatkowej i, następnie, należycie oceniły te okoliczności w kontekście przesłanek, określonych w przepisie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, tj. z punktu widzenia ważnego interesu podatniczki oraz interesu publicznego i nie przekroczyły, przy tym, zasady swobodnej oceny dowodów.

Niewątpliwe jest, jak prawidłowo uznały to organy podatkowe, że zaległość podatkowa w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. z tytułu nieujawnionych źródeł oraz odsetki od zaległości w tym podatku nie wynikały z nadzwyczajnych okoliczności, na które podatniczka nie miała wpływu.

Rodzaj decyzji, z której wynika zaległość podatkowa sam w sobie – jak słusznie zauważa skarżąca – nie może przesądzać o sposobie rozpoznania wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, niemniej jednak okoliczność ta nie może być niezauważona przez organy podatkowe w toku rozpoznawania takiego wniosku.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe – wbrew zarzutom skargi – nie stwierdziły, że przepis art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie może znaleźć zastosowania do rozpoznania wniosku o umorzenie zaległości podatkowej wynikającej z decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tytułu nieujawnionych źródeł, lecz uznały, że skoro decyzję ustalającą takie zobowiązanie wydano w związku z nabyciem przez skarżącą w [...] r. nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym, które to nieruchomości skarżąca obecnie wyceniła na [...] zł i, które zostały przez organy podatkowe zabezpieczone hipoteką, to nie ma uzasadnionych podstaw do uznania, że skarżąca nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowej, tym bardziej, że osiąga stałe dochody z pracy w Niemczech. I, aczkolwiek, skarżąca ma na utrzymaniu dwoje uczących się dzieci oraz niepracującego męża, to jednak skarżąca nie wskazała, jakie to przeciwwskazania istnieją do podjęcia zatrudnienia przez męża.

Te ww. okoliczności, jak również ta, że skarżąca ponosi koszty utrzymania rodziny zarówno w kraju, jak i w Niemczech, wzięte pod rozwagę przez organ podatkowy drugiej instancji, upoważniały ten organ do podjęcia rozstrzygnięcia w zaskarżonym brzmieniu.

Nie można również temu organowi zarzucić, że uwzględnił niemieckie dochody skarżącej, a polskie koszty utrzymania oraz, że nie uzasadnił porównania dochodu niemieckiego do kosztów utrzymania w Polsce, zamiast do kosztów ponoszonych w Niemczech, gdyż to sama skarżąca składając oświadczenie o sytuacji majątkowej i rodzinnej podała dochody bieżące w euro, zaś wydatki w euro oraz złotych. Ponadto, organy podatkowe posiadały wiedzę o tym, że skarżąca przebywa z rodziną w Niemczech i tam osiąga dochody, a wydatki za dostarczane media ponosi zarówno w Niemczech, jak i w Polsce. Organy podatkowe miały zatem możliwości porównania dochodów osiąganych w Niemczech do wydatków ponoszonych zarówno w kraju, jak i w Niemczech. Podejmując rozstrzygnięcie o odmowie umorzenia zaległości podatkowej, organy podatkowe oceniły całościowo sytuację majątkową i rodzinną skarżącej, a nie tylko kwestię aktualnego osiągania dochodu w wysokości wykazanej przez skarżącą w oświadczeniu o sytuacji majątkowej i rodzinnej.

Także, wbrew zarzutom skargi, iż organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji podał nieprawdę w sprawie "rzekomego" pisma wystosowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczącego uzupełnienia wniosku, stwierdził należy, że w aktach sprawy podatkowej na karcie 2 znajduje się kopia pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. (wraz z dowodem doręczenia) skierowana do skarżącej w celu uzupełnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej o dokumenty potwierdzające jej sytuację majątkową i rodzinną wraz z drukiem oświadczenia. Ponadto, nawet gdyby założyć, że pismo to do skarżącej nie zostało wysłane, to druk oświadczenia skarżąca otrzymała, a w druku tym zawarte są informacje, że należy wykazać wszystkie dochody członków rodziny oraz wszystkie obciążenia, co także byłoby wystarczające do podjęcia decyzji w tej sprawie.

Organy podatkowe nie naruszyły w tej sprawie również przepisu art. 7 Konstytucji RP, gdyż podjęły działania na podstawie i w granicach obowiązującego prawa.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, należy więc raz jeszcze przypomnieć, że w sprawach udzielania ulg podatkowych, do których należy umorzenie zaległości podatkowych i odsetek od tych zaległości, wyłączną kompetencję posiadają organy podatkowe, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, kontrolujący legalność zaskarżonej w tej sprawie decyzji, nie posiada kompetencji do udzielania ulg podatkowych. Zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy był – zdaniem Sądu – wystarczający do wydania decyzji w zaskarżonym brzmieniu, a ponadto został przez organ odwoławczy należycie rozważony. Przed wydaniem decyzji organy podatkowe obu instancji podjęły wszelkie kroki zmierzające do zebrania kompletnego i niebudzącego wątpliwości materiału dowodowego celem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Wobec tego, uznając iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę należało oddalić.