Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 751/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 5a pkt 6 lit. a, 27c ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant: starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 października 2017 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie dochodu w wysokości niepowodującej powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 500,00 ( słownie: pięćset ) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi M.K. (dalej: strona, skarżący, podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy, DIAS) z dnia [...] (nr [...]) uchylająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: organ I instancji, NUS) z dnia [...] (nr [...]) w całości i określająca stronie dochód za 2011 r. w kwocie 3.450,74 zł, tj. w wysokości nie powodującej powstania zobowiązania podatkowego.

Jak wynika z zaskarżonej decyzji, podatnik od 3 marca 1992 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą A w zakresie sprzedaży samochodów używanych i świadczenia usług transportowych. Z tytułu tej działalności podatnik dokonywał rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), ewidencjonując zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Skarżący w rozliczeniu za 2011 r. złożył deklarację PIT-36, w której wykazał stratę w wysokości 19.189,70 zł. Następnie strona złożyła korektę ww. deklaracji z wykazaną stratą w wysokości 18.731,68 zł. Jako przyczynę korekty skarżący podał wadliwe ujęcie w kosztach uzyskania przychodu 100% wartości faktur VAT za telefony służbowe, podczas gdy 20% rozmów miało charakter prywatny.

Organ I instancji w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i postępowania podatkowego wydał decyzję z dnia [...], w której określił stronie dochód za 2011 r. w kwocie 7.883,60 zł, tj. w wysokości nie powodującej powstania zobowiązania podatkowego. Stwierdził organ I instancji, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w większym rozmiarze, niż to wynika z prowadzonych ksiąg podatkowych. Zdaniem NUS, podatnik dokonywał zakupu i sprzedaży pojazdów samochodowych w większej liczbie, niż ujął w ewidencji, jak również dokonał sprzedaży części samochodowych. Powyższe organ I instancji wywiódł m.in. z następujących ustaleń: - podatnik dokonywał zakupu paliwa w ilościach mniejszych niż to wynika z trasy wymaganej dla dokonania zakupu (zaewidencjonowanego), a jednocześnie dokonywał zakupu paliwa w dużych ilościach w dniach, kiedy nie ponosił wydatków związanych z działalnością firmy; - podatnik nie wykazywał w kosztach wydatków ponoszonych w związku z wyjazdami na giełdę w L; - podatnik nie ujmował w dokumentacji wydatków na zakup paliwa za granicą (np. w Niemczech w Kolonii), gdzie w tym czasie dokonywał zakupu samochodu (strona mogła na paliwie zatankowanym i ewentualnie posiadanym w kanistrze przejechać 846,15 km, a trasa do miejsca zakupu i z powrotem wynosiła 1.546 km); - strona dokonywała zakupu paliwa w miejscowościach przygranicznych (w L, Z), a nie w miejscu zamieszkania w Ś.Z., co świadczy o wyjazdach za granicę; - strona ponosiła koszty z tytułu rozmów telefonicznych przez cały badany czas w zbliżonej wartości, co może świadczyć o prowadzeniu działalności przez cały czas na tym samym poziomie; - w 2011 r. strona dokonywała w dużej ilości wpłat gotówkowych w znacznych wielkościach, które organ przyporządkował do wartości samochodów w ogłoszeniach strony w [...], których sprzedaży strona nie wykazała w rozliczeniu.

W toku postępowania NUS uznał jako wiarygodne oświadczenie strony, że część wpłat gotówkowych na konto stanowi zwrot pożyczki i wpłaty na rezerwację aut, jednocześnie jednak po zestawieniu ogłoszeń strony o sprzedaży aut w 2011 r. i ich ceny oraz wpłat na konto bankowe, organ stwierdził, że strona nie zaewidencjonowała całości przychodu ze sprzedaży 6 aut i 9 części samochodowych. NUS uznał, że księga strony jest nierzetelna, a brak dowodów nie pozwala na odstąpienie od szacowania podstawy opodatkowania. Organ wybrał metodę inną, aniżeli z art. 23 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: O.p.). Podstawę opodatkowania ustalił NUS na podstawie wykazanego przychodu ze sprzedaży powiększonego o niezaewidencjonowany przez podatnika przychód. NUS przyjął wartość zakupu sprzedanych pojazdów w kwocie 87.885,72 zł (tj. wg średniej ceny zakupu pojazdów zaewidencjonowanych – średnia cena 14.647,62 zł x 6 aut). Wskazał NUS, że marża podana przez stronę wynosiła 10%, ale organ po dokonanej analizie zakupów i sprzedaży ustalił, że stosowana przez stronę marża wynosiła od 5,96% do 58,95%, a zatem średnia marża to 24,28%. Tym samym organ wartość sprzedaży netto NUS ustalił w wysokości 109.224,37 zł (87.885,72 x 124,88%). Natomiast w zakresie części samochodowych, NUS przyjął niezaewidencjonowaną wartość ze sprzedaży części w łącznej wysokości 6.490 zł (wartość wpłat osób fizycznych w kwocie 3.330 zł oraz kwota 3.160 zł z tytułu wystawionych ogłoszeń). Łączna wartość niezewidencjonowanej sprzedaży netto wyniosła 114.500,79 zł.

W rezultacie organ I instancji wyliczył przychód z działalności za 2011 r. w wysokości 368.317,80 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 360.434,20 zł, dochód w wysokości 7.883,60 zł.

W wyniku rozpatrzenia odwołania strony, organ II instancji uchylił decyzję organu I instancji i określił stronie dochód za 2011 r. w kwocie 3.450,74 zł, tj. w wysokości nie powodującej powstania zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu decyzji DIS podzielił stanowisko organu I instancji o nierzetelności ksiąg strony i prowadzeniu działalności w zakresie szerszym, aniżeli wykazany. Jako uzasadnione ocenił DIS twierdzenie NUS o konieczności szacowania, jednocześnie jednak uwzględnił organ odwoławczy wyjaśnienia strony i przyjął, że w 2011 r. strona nie wykazała w księgach sprzedaży 5 samochodów, a nie jak przyjął NUS 6. Uznał DIS, że zamieszczony w ogłoszeniu samochód [...] został sprzedany w roku następnym, tj. w 2012. DIS ustalił wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży netto 5 samochodów w wysokości 91.020,31 zł, przyjmując tak jak NUS średnią cenę zakupu pojazdów zaewidencjonowanych oraz średnią marże ustaloną przez NUS. Odnośnie części samochodowych, organ odwoławczy mając na uwadze zeznania świadków i wyjaśnienia strony przyjął, że do nie ma podstaw, aby do przychodów zaliczyć kwotę 1.000 zł dotyczącą sprzedaży wałka wyrównoważającego 2,0 TDI oraz wartości 90 zł za pokrywy zaworów i dekiel oraz kwoty 2.000 zł za głowicę kompletną z pompowtryskiwaczem 2,0 TDI.

W pozostałym zakresie stwierdził organ odwoławczy, że strona nie udowodniła, że sporna sprzedaż dotyczyła przedmiotów prywatnych, czy że dwukrotnie opodatkowano te same rzeczy. W efekcie DIS oszacował przychód z działalności gospodarczej w wysokości 95.420,31 zł, tj. o kwotę 19.080, 48 zł niżej, aniżeli organ I instancji.

Organ odwoławczy stwierdził również zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o wartość 458,23 zł za rozmowy telefoniczne.

Po odliczeniu straty organ II instancji określił stronie dochód za 2011 r. w kwocie 3.450,74 zł, tj. w wysokości nie powodującej powstania zobowiązania podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Formułując zarzuty skargi skarżący wskazał na naruszenie:

- art. 193 § 1, 2 i 3 oraz art. 181 O.p. przez bezprawne odrzucenie prawidłowo prowadzonych ksiąg. Zdaniem strony organy nie przedstawiły dowodów spełniających dyspozycję art. 181 O.p. pozwalających na skuteczne obalenie domniemania zgodności z prawdą ksiąg podatkowych, mimo że ciężar dowodu spoczywa na organie. Nadto przekroczono zasadę swobodnej oceny dowodów;

- art. 122 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. ponieważ ustalenia przyjęte przez organy są oparte na przypuszczeniach przyjętych na podstawie materiałów nieautoryzowanych, pochodzących z internetu. Według strony dane z internetu pozyskano w sposób sprzeczny z prawem, bez zgody ani autoryzacji portalu [...], z naruszeniem art. 7, 47 i 51 Konstytucji RP, a także art. 120 i 180 § 1 O.p.;

- art. 122 O.p. z uwagi na opodatkowanie sprzedaży 8 prywatnych rzeczy i zaliczenie ich do przychodu firmy.

W uzasadnieniu skargi strona zakwestionowała ustalenia i twierdzenia organu odnośnie zapotrzebowania i ilości tankowanego paliwa dla potrzeb działalności gospodarczej. Wskazała strona, że nie przedstawiono żadnych przepisów prawa mówiących o tym, że wpłaty i wypłaty gotówkowe nawet częste środków pieniężnych z, lub na osobiste konto są sprzeczne z prawem. Argumentowała strona, że ewidencjonowała całą działalność, co potwierdzają dokumenty z organów celnych.

Dalej zauważyła strona, że do materiału dowodowego dołączono wykaz rzekomych "transakcji na aukcjach" w postaci arkusza informacyjnego IS we W nr [...], który nie jest autoryzowany przez [...] i jak sam podaje jest "obarczony błędem z uwagi na pochodzenie danych wyłącznie z publicznie dostępnych w Internecie" i nie ma żadnej wartości dowodowej. Argumentowała strona, że w arkuszu wskazano, że "podane wartości są szacunkowe i mają wyłącznie charakter informacyjno-porównawczy". Według strony w formularzu nie zawarto żadnych danych potwierdzających zawarcie transakcji – brak daty zawarcia transakcji oraz kwoty transakcji, brak danych nabywcy i danych sprzedającego, brak numerów VIN pojazdów. Strona podkreśliła, że w 2011 r. nie wystawiał na aukcjach samochodów do sprzedaży.

Następnie strona wskazała, że w zakresie prowadzonej działalności nie ma sprzedaży części samochodowych. Stwierdziła strona, że w 2011 r. małżonka sprzedała 3 sztuki części samochodowych oraz odsprzedała koledze M.M. dwa komplety kół pochodzących z prywatnych samochodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi w całości. Podtrzymał organ dotychczasową argumentację i wskazał, że materiały dotyczące ogłoszeń na [...] są tylko jednym z dowodów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, przy czym nie wszystkie zarzuty skargi Sąd uznał za usprawiedliwione.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak zakreślonej kognicji Sąd ocenił, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu organ podatkowy gromadząc materiał dowodowy naruszył przepisy art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Spór w sprawie dotyczy zasadności określenia zobowiązania podatkowego za 2011 r. w związku z niezaewidencjonowaniem przez stronę sprzedaży samochodów oraz części samochodowych w ramach działalności gospodarczej.

Zdaniem strony wykazała ona do opodatkowania całość przychodów uzyskanych w 2011 r. z tytułu sprzedaży samochodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również nie dokonywała sprzedaży części samochodowych w ramach prowadzonej działalności. Strona kwestionuje przyjętą przez organ podatkowy sprzedaż samochodów przez serwis ogłoszeniowy [...], twierdząc, że nie zamieszczała ogłoszeń w serwisie. Nadto strona podważa wiarygodność informacji, z których organ wywodzi sprzedaż poprzez serwis [...], jako nieautoryzowanych przez portal [...] i niezawierających danych o dokonaniu sprzedaży (w tym niemożność identyfikacji pojazdu, brak wyniku aukcji). W zakresie sprzedaży części skarżący stoi na stanowisku, że w ogóle w ramach działalności nie dokonywał takiej sprzedaży. Nie podziela również strona stwierdzenia przez organ nierzetelności ksiąg i zaistnienia podstaw do szacowania podstawy opodatkowania.

Zdaniem organu podatkowego zebrany materiał dowodowy, w tym ustalenia na podstawie ogłoszeń dotyczących samochodów w serwisie [...] oraz ofert sprzedaży części samochodowych, przesłuchania świadków, ilości tankowanego paliwa, wpłat gotówkowych na konto strony, wykazały, że strona nie zaewidencjonowała całości przychodu z tytułu działalności gospodarczej. A wobec braku dowodów źródłowych niezbędnych do ustalenia zakresu niezaewidencjonowanego obrotu, konieczne było dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania.

Jako uprawnione i mające odzwierciedlenie w zgormadzonym materiale dowodowym ocenia Sąd stanowisko organów podatkowych dotyczące sprzedaży przez stronę części samochodowych, która winna być rozliczona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy stwierdził, że w miesiącach od stycznia do maja 2011 r. strona zamieściła na portalu [...] oferty sprzedaży części samochodowych, których nie ujęła w ewidencji działalności gospodarczej, tj. koła, felgi, opony do [...] (400 zł), pokrywa zaworów, dekiel [...] kod silnika [...] (90 zł), wałek wyrównoważający [...] kod silnika [...] (1.000 zł), tłoki, tłok z korbowodem 2,0 [...] 120 zł), głowica kompletna z pompowtryskiwaczami 2,0 [...] (2.000 zł), koła, felgi, alufelgi, opony [...] (550 zł). W ramach prowadzonego postępowania organ podatkowy dokonał zestawienia ogłoszeń (dat i ceny) z wpłatami gotówkowymi na konto strony. Wpłaty dotyczyły łącznie 3.300 zł, w tym: - M.M. po 1.000 zł dnia 28 listopada 2011 r. i 1 sierpnia 2011 r. dotyczące zakupu kół; - M.M. – 130 zł 16 maja 2011 r. zakup części samochodowych; - M.S. – 550 zł 17 listopada 2011 r. zakup opon; - T.B. – 650 zł 1 marca 2011 r. zakup części samochodowych. Przeanalizował również organ podatkowy wyjaśnienia strony, co do osób mających dokonywać wpłat, osób, które miały kupować części, które przesłuchał w charakterze świadków (F.B., R.M., M.M., T.B., M.S.), poddał również analizie podawane przez stronę źródło pochodzenia części (z innych pojazdów, z wystawki).

Jako wiarygodne uznał organ podatkowy wyjaśnienia strony dotyczące sprzedaży wałka wyrównoważającego za kwotę 1.000 zł, którą powiązano z wpłatą T.B. w wysokości 650 zł (ta kwota została uznana za przychód). Podobnie jako wiarygodne ocenił organ podatkowy, że strona nadal pozostaje właścicielem pokrywy zaworów, dekla 2,0 [...] wystawionych za cenę 90 zł w ogłoszeniu z 8 lutego 2011 r., głowicy kompletnej z pompowtryskiwaczem 2,0 [...] za cenę 2.000 zł w ogłoszeniu z 21 maja 2011 r. Nie uznał natomiast za wiarygodne twierdzeń strony, że wpłata M. M. w wysokości 130 zł w dniu 16 maja 2011 r. za części ma dotyczyć ogłoszenia z 21 maja 2011 r. Nadto nie uwzględnił organ twierdzeń strony, że wpłata M.S. z 17 listopada 2011 r. ma dotyczyć ogłoszenia z 8 stycznia 2011 r.

W ocenie Sądu postępowaniu i wnioskom organów podatkowych zajętych w zakresie sprzedaży części samochodowych nie można zarzucić ani dowolności ani naruszenia granic swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p. Zasadnie przyjął organ podatkowy, że opisane okoliczności potwierdzają, że skarżący poza zaewidencjonowaną sprzedażą dokonywał również sprzedaży, której nie ujął w księgach. Sam fakt sprzedaży części samochodowych został przyznany przez stronę, która w swoich wyjaśnieniach wskazywała na ich nabywców, nie jest również kwestionowany fakt zamieszczania ogłoszeń z ofertą ich sprzedaży. Organ podatkowy uwzględnił wszelkie wyjaśnienia strony (pozostawanie nadal właścicielem niektórych części), natomiast odmawiając wiarygodności twierdzeniom strony o zapłacie za części przez M.M. i M.S., słusznie wskazał organ podatkowy, że zapłata za części w pierwszym przypadku miałaby miejsce jeszcze przed zamieszczeniem ogłoszenia, natomiast w drugim przypadku 10 miesięcy później. Słusznie organ podatkowy uznał, że sprzedaż części samochodowych nastąpiła w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. W ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie twierdzenie strony, że dokonywała sprzedaży prywatnego majątku, bądź że sprzedaży dokonywała małżonka skarżącego. Strona niewątpliwie prowadzi działalność gospodarczą związaną z motoryzacją, sposób prowadzenia działalności spełnia wymogi z art. 5a pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Strona nie przedłożyła natomiast żadnych dowodów wskazujących, że sporne części stanowiły jej majątek prywatny.

Nie znajduje również Sąd podstaw, aby zakwestionować przyjęte przez organy podatkowe wartości dla rozliczenia sprzedaży części samochodowych. Z uwagi na brak dowodów zakupu, oraz wskazywane źródła pochodzenia towaru ( z wystawek, z innych pojazdów) organ podatkowy nie uwzględnił w rozliczeniu kosztów uzyskania przychodu, natomiast za przychód z działalności gospodarczej organ podatkowy przyjął wartość części samochodowych wystawionych do sprzedaży w łącznej kwocie 1.070 zł (felgi, opony [...] – 400 zł, tłok z korbowodem 120 zł, koła, felgi, opony letnie [...] 550 zł).

Odnośnie natomiast drugiej kwestii spornej, tj. sprzedaży przez stronę samochodów poza wykazaną w ewidencji, to w ocenie Sądu organy podatkowe prowadząc postępowanie uchybiły przepisom przewidzianym w Ordynacji podatkowej.

Z akt sprawy wynika, że sprzedaż samochodów poza ewidencją organ podatkowy wywodzi z ogłoszeń zamieszczonych w serwisie internetowym [...]. Organ I instancji włączył do akt sprawy jako dowód zestawienie sprzedaży wystawionych przez stronę samochodów na portalu [...] w okresie od 2007 r. do 2013 r. Z zestawienia wybrano pojazdy wystawione w 2011 r. i porównano ze sprzedażą wykazaną w rejestrze sprzedaży. Stwierdził na tej podstawie organ podatkowy, że nie wszystkie pojazdy z ogłoszeń są ujęte w rejestrze. Organ II instancji ostatecznie przyjął, że strona sprzedała 5 samochodów poza ewidencją. Według ogłoszeń w [...] strona zaoferowała do sprzedaży: [...], ogłoszenie z dnia 29 czerwca 2011 r. za cenę 14.800 zł; [...] ogłoszenie z 26 lipca 2011 r. za cenę 16.900 zł; [...] ogłoszenie z dnia 25 sierpnia 2011 r. za cenę 15.800 zł; [...] ogłoszenie z 21 sierpnia 2011 r. za cenę 21.500 zł; [...] ogłoszenie z 19 października 2011 r. za cenę 11.400 zł. Przy każdym z ogłoszeń podana została data aukcji.

W ramach postępowania i podjętych wniosków organ podatkowy zestawił wartości pojazdów z ww. ogłoszeń z wartościami wpłat gotówkowych na konto bankowe strony i uznał, że wartość oferowanych w ogłoszeniach pojazdów jest zbieżna z wpłatami na konto (szczegółowy opis zawarty jest na str. 21 pkt 2 decyzji organu I instancji). Powyższe ustalenia organ podatkowy powiązał z: - okolicznościami związanymi z zakupem paliwa (skarżący dokonywał zakupu paliwa w ilościach mniejszych niż to wynika z trasy wymaganej dla dokonania zakupu zaewidencjonowanego, a jednocześnie dokonywał zakupu paliwa w dużych ilościach w dniach, kiedy nie ponosił wydatków związanych z działalnością firmy), - okolicznością, że podatnik nie wykazywał w kosztach wydatków ponoszonych w związku z wyjazdami na giełdę w L., okolicznością, że podatnik nie ujmował w dokumentacji wydatków na zakup paliwa za granicą (np. w Niemczech w Kolonii), gdzie w tym czasie dokonywał zakupu samochodu (strona na paliwie w baku i kanistrze nie mogła dojechać do miejsca docelowego i z powrotem), - okolicznością, że strona dokonywała zakupu paliwa w miejscowościach przygranicznych (w L.,Z.), a nie w miejscu zamieszkania, co organ wiąże z wyjazdami za granicę. Wszystkie ww. okoliczności posłużyły organom podatkowym do stwierdzenia, że strona prowadziła działalność w zakresie szerszym, aniżeli wynika to z prowadzonych ewidencji.

W rezultacie organ podatkowy zakwestionował rzetelność prowadzonych ksiąg, a wobec braku dokumentów źródłowych uznał za konieczne szacowanie podstawy opodatkowania. W ramach przyjętej metody szacowania organ podatkowy uwzględnił liczbę sprzedanych samochodów z ogłoszeń w [...] (5), wartość zakupu ustalił organ jako średnią cenę zakupu pojazdów sprzedawanych przez stronę (14.647,62 zł) razy 5, co dało kwotę 73.238,10 zł i taką kwotę przyjął organ podatkowy jako koszt uzyskania przychodu. Natomiast ustalając wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży netto organ przyjął średnią cenę zakupu pojazdów i ustaloną u strony średnią marżę 24,28 %, co dało kwotę 91.020,31 zł.

W ocenie Sądu dla oceny prawidłowości przeprowadzonego przez organy podatkowe postepowania podatkowego niezbędne jest odwołanie się do przepisów Ordynacji podatkowej. Przepisy Ordynacji podatkowej przewidują, że naczelną zasadą postępowania podatkowego jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Z zasady tej wynikają dla organu podatkowego dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Jednocześnie podkreślić trzeba, że katalog źródeł dowodowych, jakie są dopuszczalne w postepowaniu podatkowym jest otwarty, co wynika z art.180 § 1 O.p., który przewiduje, że jako dowód w postępowaniu podatkowym należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei dokonując oceny zebranego materiału dowodowego organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p., tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania. Swobodna ocena dowodów, by nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny, m.in. logiki, doświadczenia życiowego, wszechstronności oraz jest dokonywana wyłącznie z punktu widzenia znaczenia dowodów i ich wartości dla konkretnej sprawy.

Odnosząc powyższe uwagi do postępowania przeprowadzonego przez organy podatkowe w sprawie w części dotyczącej sprzedaży samochodów, w ocenie Sądu, doszło do naruszenia przepisów.

Zgadza się Sąd, że w ramach art. 180 § 1 O.p. organ podatkowy może dopuścić jako dowód w sprawie informacje pochodzące z serwisów internetowych, w granicach dopuszczalności mieści się pozyskanie takich informacji (w postaci wydruków) z publicznie dostępnych portali (stron internetowych), w tym [...], [...] czy [...]. Jednak w ocenie Sądu dla posłużenia się takimi danymi niezbędne jest przede wszystkim wskazanie źródła pochodzenia danych, tj. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać adres strony internetowej, z której pozyskał dane informacje. Dalej podobnie, jak w przypadku każdego innego dowodu niezbędna jest ocena wiarygodności pozyskanych informacji. Wprowadzając otwarty katalog dowodów ustawodawca zastrzegł jego legalność, jak również konieczność ich weryfikacji.

W kontrolowanej sprawie organy podatkowe w decyzji, jako źródło informacji o sprzedaży samochodów przez stronę powołały portal [...], [...], [...]. Jednocześnie jednak organy podatkowe nie wskazały, z jakiej strony źródłowej zaczerpnięte zostały informacje. Organ I instancji powołuje się na informacje otrzymane z Referatu ds. Kontroli Działalności Gospodarczej prowadzonej za Pośrednictwem Środków Komunikacji Elektronicznej Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. W aktach znajduje się również "Arkusz Informacyjny" przekazany do NUS z ww. komórki Dyrektora Izby Skarbowej, zawarte jest w nim zastrzeżenie, na jakie powołuje się strona, tj. podane wartości i dane są szacunkowa i mają wyłącznie charakter informacyjno-porównawczy, ponieważ mogą być obarczone błędem z uwagi na pochodzenie danych wyłącznie z publicznie dostępnych w Internecie. Zawarto również zastrzeżenie, że należy zebrać dodatkowy materiał dowodowy wskazujący na zaistnienie zdarzeń gospodarczych.

Natomiast w aktach organu II instancji znajduje się pismo, w którym w nagłówku pisma wskazano ""[...]""- wyniki wyszukiwania – [...]; w treści pisma jest graficzny znaczek [...], ale jednocześnie jest rubryka z zapisem [...]. Nadto podano, że dla Wyniki wyszukiwania dla frazy ""[...]"" znaleziono 17 ogłoszeń o łącznej wartości 281000 PLN (8 różnych sprzedających) i przedstawiony jest wykaz pojazdów, data i cena.

Na podstawie powyższych pism Sąd nie ma możliwości oceny wiarygodności danych, na które powołują się organy podatkowe. Samo powołanie się przez komórkę Dyrektora Izby Skarbowej w wewnętrznym dokumencie przekazanym do NUS, na publiczny Internet bez konkretnego wskazania strony źródłowej, wydruku z takiej stron, w ocenie Sądu jest niewystarczające. Dokument taki stanowi przetworzoną informację, a nie informację źródłową.

Z kolei pismo jakim posługuje się organ odwoławczy, również budzi wątpliwości, ponieważ w jego treści zawarte są zapisy, których Sąd również nie jest w stanie zweryfikować (nie wiadomo, czy jest to wydruk ze strony portalu [...], czy dokument pochodzi z innego źródła, organ nie wyjaśnia oznaczenia "[...]), nie ma także w treści pisma żadnego wskazania, że transakcje dotyczą skarżącego (oznaczenia cyfrowe są niewyjaśnione).

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że organ odwoławczy ani w swojej decyzji (mimo zarzutów odwołania), ani w odpowiedzi na skargę (mimo zarzutów) nie wyjaśnił, nie wskazał źródła pochodzenia informacji o ogłoszeniach. Organ odwoławczy ograniczył się do jedynie do powołania się na otwarty katalog dowodów i wskazania, że ogłoszenia są tylko jednym z dowodów w sprawie (str. 17 decyzji, akapit 3).

W ocenie Sądu stanowisko organu podatkowego jest nieuprawnione. Jak już powiedziano katalog dowodów jest otwarty, ale każdy dowód musi poddawać się ocenie pod kątem jego wiarygodności.

Dodatkowo, Sąd z urzędu dysponuje wiedzą, że organy podatkowe w ramach postępowań podatkowych zwracają się do portalu [...] o udzielenie informacji dotyczących transakcji przeprowadzanych na tym portalu. W niniejszej sprawie organ podatkowy takich działań nie podjął. Zauważa Sąd, że w sprawie spór dotyczy sprzedaży samochodów, a strona twierdzi, że nie dokonywała sprzedaży i nie zamieszczała ogłoszeń, natomiast informacje powoływane przez organ podatkowy wskazują tylko na aukcję, bez jej wyniku, nie zawierają również innych danych pozwalających na identyfikację przedmiotu sprzedaży, nie odnosi się również organ podatkowy do twierdzenia strony, że nie dawała ogłoszeń. Jest to zatem odmienna sytuacja, aniżeli przy sprzedaży części, w tym zakresie ustalenia organów podatkowych nie ograniczają się do ogłoszeń, ale przeprowadzone zostało pełne postepowanie dowodowe, w tym przesłuchano świadków (nabywców części), poza tym strona co do zasady nie zaprzeczała, że sprzedaż części w ogóle miała miejsce.

W świetle argumentacji zawartej w decyzji organów obu instancji, jako nie dające się obronić przedstawia się także stanowisko organu odwoławczego, że dowód z ogłoszeń jest tylko jednym w sprawie. Z takiej argumentacji organu podatkowego wywodzić należy, że pominięcie tego dowodu pozostaje bez wpływu na jej wynik. W ocenie Sądu tak nie jest, z treści decyzji wynika, że ogłoszenia o sprzedaży samochodów są kluczowym dowodem, dla przyjęcia, że środki jakie były wpłacane na konto bankowe strony należy rozliczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z akt wynika, że organ I instancji w ramach swojego postępowania analizował wszystkie wydatki i dochody strony pod kątem źródeł ich pokrycia i ustalenia w jakich ramach należy je rozliczyć. Organ zestawił wpłaty na konto z cenami pojazdów z ogłoszeń i stwierdził, że są zbieżne, co uzasadniało wniosek, że działalność była w szerszym zakresie. Jednocześnie dla potrzeb dokonanego szacowania organ podatkowy również posłużył się danymi z ogłoszeń, mianowicie szacował uznając, że sprzedaż dotyczyła 5 samochodów z ogłoszeń. Tym samym pozostałe dowody i twierdzenia organu podatkowego dotyczące zużycia paliwa, wyjazdów na giełdę, użytkowania telefonu bez powiązania ich z ogłoszeniami o sprzedaży nie mogą stanowić o prawidłowości rozstrzygnięcia.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany będzie jeszcze raz wyjaśnić okoliczności związane ze sprzedaż samochodów, wskazać przy tym źródło pozyskania określonych dowodów.

Wobec stwierdzonych wad postępowania przedwczesne jest dokonywanie oceny zaskarżonej decyzji, co do sprzedaży samochodów, w pozostałym zakresie.

Reasumując, z uwagi na stwierdzone uchybienia Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, o kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.