Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 279/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2020-07-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: sędzia WSA Agnieszka Olesińska (spr.) sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2020r. sprawy ze skargi P. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2017r. i maj 2018r. 1. oddala skargę, 2. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] określił P. M. (Skarżąca) podatek do zapłaty w kwocie [...]zł za sierpień 2017 r., wynikający z art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: ustawa o VAT albo u.p.t.u.) w związku z wystawieniem na rzecz E. Sp. z o. o. faktury nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r., skorygowanej fakturą korygującą nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. oraz umorzył na podstawie art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa postępowanie podatkowe w zakresie określenia podatku do zapłaty za maj 2018 r. jako bezprzedmiotowe.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] marca 2020 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że aktem notarialnym z dnia [...] sierpnia 2017 r. Rep. [...] Skarżąca dokonała zbycia prawa własności nieruchomości gruntowej położonej w K. M. przy ul. [...] i [...], stanowiącej działki

o numerach geodezyjnych [...], zabudowanej budynkiem trzykondygnacyjnym wielorodzinnym składającym się z 9 apartamentów, za cenę [...] zł brutto, w tym podatek VAT w stawce 8% w wysokości [...] zł, na rzecz firmy E. Sp. z o.o. Następnie w dniu [...] sierpnia 2017 r., z uwagi na wady nieruchomości nieznane

kupującemu przy zawieraniu powyższej umowy sprzedaży, Skarżąca zawarła porozumienie z E. Sp. z o.o. w formie aktu notarialnego Rep. A [...] odnośnie do zmiany ceny sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości przez jej obniżenie na kwotę [...]zł netto oraz podatek VAT w wysokości [...] zł.

Z tytułu zawartej transakcji działający w charakterze pełnomocnika Skarżącej – L. M., prywatnie ojciec Skarżącej, wystawił dwie faktury, tj.:

1) fakturę nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł, oraz

2) fakturę korygującą nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. (obniżającą cenę i podatek) na wartość netto: -[...] zł i podatek VAT: - [...] zł,

które to zostały wprowadzone do obrotu prawnego i odebrane przez Z. D. – ówczesnego Prezesa Zarządu E. I. G. Sp. z o. o.

Ponieważ nabywca tj. E. Sp. z o.o. nie zapłaciła Skarżącej za nabytą nieruchomość, Skarżąca w dniu [...] czerwca 2018 r. złożyła korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2018 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł w całości zadysponowaną do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni oraz zawiadomienie o skorygowaniu podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego VAT-ZD, z którego wynika, że Skarżąca skorzystała w rozliczeniu za maj 2018 r. z tzw. "ulgi na złe długi".

Organ pierwszej instancji przeprowadził w firmie Skarżącej kontrolę podatkową

w zakresie zasadności zwrotu zadeklarowanego przez Skarżącą w złożonej w dniu

[...] czerwca 2018 r. korekcie deklaracji VAT-7 za maj 2018 r. w wyniku której ustalił, iż Skarżąca nieprawidłowo wystawiła w ramach działalności prowadzonej pod nazwą Biuro Nieruchomości "K. " P. M., fakturę VAT nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. oraz korektę tej faktury nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. naliczając dla transakcji zbycia [...] w K. M. podatek od towarów

i usług pierwotnie w kwocie [...]zł, a po korekcie [...] zł, ponieważ zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zostało wyłączone z opodatkowania tym podatkiem. W konsekwencji ustalono, że w deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. Skarżąca zawyżyła wartość podatku należnego o kwotę [...]zł, natomiast w rozliczeniu VAT-7 za maj 2018 r. niesłusznie skorzystała z ulgi na złe długi z tytułu braku zapłaty należności przez kontrahenta E. Spółkę z o.o.

Po zakończeniu czynności kontrolnych Skarżąca w dniu [...] kwietnia 2019 r. złożyła korektę deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. i maj 2018 r. uwzględniającą w całości ustalenia dokonane w toku kontroli podatkowej, redukując rozliczenie o VAT wynikający z transakcji, która została uznana przez organ za transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Następnie, organ podatkowy w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w decyzji stwierdził, że jakkolwiek sporna transakcja sprzedaży zabudowanej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to jednak wobec wprowadzenia do obrotu prawnego faktury z wykazanym podatkiem, Skarżąca na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. jest zobowiązana do zapłaty kwoty podatku wykazanej na fakturze (z uwzględnieniem faktury korygującej z [...] sierpnia 2017r., w której obniżono VAT o [...] zł). Zdaniem organu faktura korygująca z [...] kwietnia 2019 r., w której Skarżąca wykazała transakcję jako nieopodatkowaną i obniżyła należny VAT do zera, nie zapobiegła ryzyku obniżenia VAT przez nabywcę.

Organ podał, że nie było możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzających

z udziałem nabywcy, tj. E. Sp. z o. o. oraz że Spółka ta nie przedłożyła żadnych dokumentów i wyjaśnień w sprawie przeprowadzonych transakcji ze Skarżącą. Z dniem [...] stycznia 2019 r. nastąpiło zawieszenie wykonywania działalności przez Spółkę E. , w związku z czym na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w dniu [...] sierpnia 2019 r. wykreślono ją z rejestru czynnych podatników podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż w odniesieniu do faktury nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. skorygowanej fakturą korygującą nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. organ pierwszej instancji zasadnie zastosował sankcję wynikającą z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem wystawione przez Skarżącą na rzecz E. Sp. z o.o. wyżej opisane faktury zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego i Spółka ta nie ma wiedzy, iż transakcja nie podlegała opodatkowaniu zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej nr [...] z dnia [...] kwietnia 2019 r., o czym świadczy brak odbioru przesyłki poleconej zawierającej przedmiotową fakturę korygującą oraz brak dokonania przez ww. Spółkę korekt rozliczeń dla podatku od towarów i usług po dacie wystawienia faktury korygującej. Ponadto z analizy złożonej przez E. Sp. z o.o. deklaracji VAT-7K za III kwartał 2017 r. wynika, że gdyby Spółka E. nie przyjęła do rozliczenia kwoty podatku naliczonego w wysokości [...] zł, to z deklaracji za ten okres rozliczeniowy powstałoby zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie do urzędu skarbowego. W przedmiotowej sprawie Skarżąca nie wykazała, że we właściwym czasie zapobiegła ryzyku uszczuplenia dochodów podatkowych Państwa.

W skardze do tut. Sądu Skarżąca wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie:

1) art. 120, art. 121 § 1, art. 127 w zw. z art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego sprowadzającej się do braku uwzględnienia pełnej dokumentacji zebranej w sprawie przez stronę i będącej do dyspozycji organów podatkowych oraz nie odniesienie się do wszystkich przesłanek określonych w art. 108 ustawy o VAT i art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT przez:

- brak uwzględnienia w postępowaniu wszystkich dowodów potwierdzających wiedzę odbiorcy o zmianach w rozliczeniu transakcji na podstawie faktury korygującej

z [...].04.2019 r.,

- stwierdzenie przez organ braku podstaw do badania przesłanek z art. 29a ust. 15 pkt 4 w zw. z art. 108 ustawy o VAT, czym ograniczono możliwość dokonania oceny "dobrej wiary" w aspekcie zawartej transakcji,

- dezawuowanie związku korekty deklaracji VAT-7 z [...].04.2019 r. z wcześniej sporządzoną ([...].04.2019 r.) korektą faktury z [...].08.2017 r. i nieuwzględnienie przesłanek dokonania tej korekty na podstawie art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT, a w konsekwencji zastosowanie art. 108 ustawy o VAT,

2) art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 203 Dyrektywy Rady UE

nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE L 347/1), dalej: "Dyrektywa 112", przez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy:

- sprzedaż pensjonatu była faktyczną i legalną dostawą dokonaną na rzecz rzeczywistego podmiotu, zrealizowaną w warunkach dochowania należytej staranności

i "dobrej wiary",

- dostawca w sposób uprawniony dokonał korekty faktury pierwotnej dokumentującej faktyczną dostawę, a odbiorca posiadał wiedzę o ww. fakturze w celu skorygowania wcześniej dokonanego odliczenia podatku VAT i tym samym wyeliminowania ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych budżetu Państwa,

- powyższy przepis nie powinien być zastosowany z konsekwencją sankcji dla podatnika w postaci zobowiązania go do zapłaty podatku VAT w kwocie określonej w skarżonej decyzji;

3) art. 29a pkt 15 pkt 4 oraz ust. 16 ustawy o VAT przez niezastosowanie ww. przepisu w stanie faktycznym sprawy oraz brak zbadania, czy z posiadanej przez stronę i organy podatkowe dokumentacji nie wynika wiedza kontrahenta o fakcie wystawienia w kwietniu 2019 r. korekty faktury sprzedaży, i że transakcja objęta tą fakturą powinna być zrealizowana na warunkach określonych w przedmiotowej fakturze.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności zastosowania przez organ

art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji określenia Skarżącej wysokości podatku do zapłaty w kwocie [...]zł w związku z wystawieniem na rzecz E. Sp. z o.o. faktury VAT nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r., skorygowanej fakturą korygującą nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. Skarżąca twierdzi, że podejmując próbę doręczenia nabywcy korektę faktury z [...] kwietnia 2019 r., redukującą podatek do zera, podjęła skuteczne działania, które miały zapobiec uszczupleniu podatku.

Nie jest sporne to, że transakcja udokumentowana fakturą z sierpnia 2017 r. nie podlegała opodatkowaniu, ponieważ stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sporne jest natomiast to, czy Skarżąca w myśl art. 108 ust. 1 u.p.t.u. powinna zapłacić podatek wynikający z faktury.

Zdaniem Sądu, rację w tym sporze należało przyznać organom podatkowym.

W niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji poprawnie ustaliły stan faktyczny

i na tej podstawie poprawnie uznały, że wystąpiły pozytywne przesłanki odpowiedzialności Skarżącej. W odniesieniu do faktury nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. skorygowanej fakturą korygującą nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. organ pierwszej instancji zasadnie zatem zastosował sankcję wynikającą z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wystawione przez Skarżącą na rzecz E. Sp. z o. o. faktury zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego.

Skarżąca powołuje się na to, że [...] kwietnia 2019 r. wystawiła fakturę korygującą, w której wykazała brak opodatkowania transakcji i podjęła kroki, aby fakturę tę dostarczyć nabywcy nieruchomości. Nie jest jednak sporne to, że przesyłka zawierająca fakturę korygującą nie została odebrana przez adresata i wróciła do Skarżącej. Nie ma też przekonujących dowodów na to, że wiedza o skorygowaniu faktury dotarła do nabywcy w inny sposób.

Trzeba także mieć na względzie to, że sama tylko ewentualna wiedza kontrahenta o wystawieniu faktury korygującej nie jest wystarczająca do uznania, iż ryzyko uszczuplenia dochodów podatkowych państwa zostało wyeliminowane, zważywszy na fakt, iż E. Sp. z o.o. nie dokonała korekty podatku naliczonego. Pełnomocnik Skarżącej na rozprawie przez Wojewódzkim Sądem Administracyjnym twierdzi, że jego zdaniem nabywca nie dokonał odliczenia VAT ze spornej faktury. Jednak nie ma żądnych dowodów na poparcie takiego twierdzenia. Co więcej, w skardze do sądu (s. 6) znajduje się takie oto zdanie: "Z kolei, odbiorca faktury był przeświadczony, że transakcja potwierdzona pierwotną fakturą podlega opodatkowaniu i stanowi dla niego podstawę odliczenia VAT". Nawet Skarżąca dostrzega zatem, że nabywca nie miał żadnego powodu, aby nie odliczyć VAT po otrzymaniu faktury wystawionej w sierpniu 2017 r.

W skardze (s. 6, pierwszy akapit) Skarżąca zarzuca organom, że przez ponad rok "nie były w stanie spowodować, aby Spółka E. skorygowała podatek naliczony, eliminując tym samym uszczuplenie podatkowe". Po pierwsze zatem, Skarżąca wydaje się mieć świadomość, że nabywca jednak odliczył VAT wynikający z faktury. Po drugie, należy zauważyć, że to przede wszystkim na Skarżącej spoczywa zadanie zapobieżenia skutkom błędu, jaki popełniła wystawiając fakturę VAT wykazującą nienależny podatek. Jeśli zaś chodzi o postawę organu w tym względzie, to należy odnotować że fakturę redukującą VAT do zera Skarżąca wystawiła [...] kwietnia 2019 r., natomiast ustalono, że spółka E. już z dniem [...] stycznia 2019 r. zawiesiła wykonywanie działalności, a [...] sierpnia 2019 r. wykreślono ją z rejestru czynnych podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 u.p.t.u.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu podatkowym nie uzyskano jakichkolwiek dowodów na poparcie tezy, że nabywca nie odliczył VAT z faktury wystawionej przez Skarżącą. Rozliczenie VAT spółki [...] za III kwartał 2017 r. pozwala raczej sądzić, że nabywca odliczył VAT z faktury wystawionej przez Skarżącą, ponieważ wykazany przez [...] w deklaracji podatek naliczony do odliczenia przewyższał kwotę wynikającą ze spornej faktury VAT zawierającej podatek.

Nie ma dowodów na to, aby Skarżąca zdołała zapobiec odliczeniu VAT przez odbiorcę faktury albo że doprowadziła do tego, że uzyskał on wiedzę o tym, że transakcja nie podlegała opodatkowaniu i że skorygował swoje rozliczenie poprzez korektę VAT naliczonego, eliminując ryzyko uszczuplenia podatku. Wręcz przeciwnie – organ ustalił, że po dacie wystawienia faktury korygującej z [...] kwietnia 2019 r. spółka E. nie dokonała korekty swoich rozliczeń VAT za okresy rozliczeniowe począwszy od III kwartału 2017 r. do IV kwartału 2018 r. (deklaracja za IV kwartał była ostatnią deklaracją VAT, jaką [...] w ogóle złożyła). Jest więc pewne, że nie dokonała korekty rozliczenia po wystawieniu faktury korygującej z [...] kwietnia 2019 r. W tej sytuacji skupianie uwagi na tym, czy E. uzyskała wiedzę o wystawieniu tej faktury korygującej jest o tyle bezprzedmiotowe, że E. i tak nie dokonała korekty rozliczenia.

Na marginesie tylko można dodać, że w postępowaniu podatkowym ustalono, że począwszy od rozliczenia za IV kwartał 2017 r. spółka E. nie deklarowała już żadnego obrotu, a od II kwartału 2018 r. nie wykazywała również nabycia towarów lub usług.

Podkreślić należy, że w niniejszej sprawie nie uznano transakcji zawartej przez Skarżącą ze Spółką E. za fikcyjną, nieodzwierciedlającą rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Jednakże art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie zarówno w przypadku, gdy faktura nie dokumentuje żadnej czynności i jest fakturą "pustą", jak również gdy doszło do sprzedaży, ale sprzedaż ta była zwolniona lub niepodlegająca opodatkowaniu. Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie Skarżąca nie wyeliminowała ryzyka uszczuplenia wpływów podatku od towarów i usług, zatem organ nie miał podstaw do odstąpienia od zastosowania sankcji wynikającej z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Skarżąca wystawiła fakturę korygującą VAT "do zera" dopiero po ponad półtora roku od wystawienia pierwotnej faktury, i zarazem dopiero po tym, jak organy podatkowe ustaliły w toku kontroli, że transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na dodatek tego, bezsporny jest fakt braku odbioru przesyłki poleconej zawierającej przedmiotową fakturę korygującą przez nabywcę (E. ) oraz brak dokonania przez ww. Spółkę korekt rozliczeń dla podatku od towarów i usług po dacie wystawienia faktury korygującej. Ponadto, jak słusznie wskazał organ, z analizy złożonej przez E. Sp. z o. o. deklaracji VAT-7K za III kwartał 2017 r. wynika, że gdyby Spółka E. nie przyjęła do rozliczenia kwoty podatku naliczonego w wysokości [...] zł, to z deklaracji za ten okres rozliczeniowy powstałoby zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie do urzędu skarbowego.

W tej sytuacji nie może być mowy o tym, że Skarżąca zapobiegła uszczupleniu w podatku od towarów i usług.

Zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za każdym razem musi być poprzedzone analizą, czy wystawienie faktury niesie za sobą jakiekolwiek ryzyko obniżenia wpływów z tytułu podatków i że podmiot wystawiający fakturę z wykazaną

w niej kwotą podatku VAT może uwolnić się od obowiązku zapłaty tego podatku, jeżeli we właściwym czasie całkowicie owe ryzyko powstania uszczupleń podatkowych usunie. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdza, że złożenie przez Skarżącą korekt deklaracji nie wyeliminowało podstawy do zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Skarżąca

w żaden sposób nie wykazała, by we właściwym czasie zapobiegła ryzyku uszczuplenia dochodów podatkowych Państwa. W rozpatrywanej sprawie Skarżąca nie uprawdopodobniła, że poczyniła wszelkie możliwe starania, by dostarczyć firmie E. Sp. z o. o. korektę faktury, a co za tym idzie – nie wyeliminowała ryzyka odliczenia podatku VAT. Bezsprzecznie więc mamy do czynienia z sytuacją, w której faktura trafiła do obrotu, a w związku z tym – ze względu na art. 108 ust. 1 ustawy o VAT – podatek od towarów i usług jest należny. Sam fakt wystawienia faktury i wykazania

w niej podatku należnego powoduje powstanie obowiązku jego zapłaty, albowiem zdarzeniem rodzącym obowiązek zapłaty danej kwoty, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy

o VAT nie jest wykonanie określonej czynności, ale sam fakt wystawienia faktury.

Warunkiem umożliwiającym sprzedawcy obniżenie podatku należnego w związku z wystawieniem faktury korygującej jest to, by faktura korygująca dotarła do nabywcy, co nabywca musi potwierdzić. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę. Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r., w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A.: "Wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania i przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów i lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa

w art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT." Należy więc stwierdzić, że podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi posiadać dokumentację potwierdzającą próbę doręczenia faktury korygującej oraz wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest

w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał. Udokumentowanie faktu otrzymania przez nabywcę faktury korygującej może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą, w formie listu poleconego, przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług, dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży, posiadał informację, z której jednoznacznie by wynikało, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1299/13 uznał, że uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Dopiero posiadanie przez dostawcę towarów lub usług potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług nadaje się do tego, aby stwierdzić, iż ów nabywca został poinformowany o fakcie, że powinien on obliczyć zakres swego ewentualnego prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie wskazanej korekty faktury.

Należy zgodzić się z organem, że przedstawione przez Skarżącą argumenty nie pozwalają na powzięcie przekonania, że dokonała ona wszelkich prób przekazania faktury korygującej Spółce oraz że uzyskała od niej potwierdzenie otrzymania dokumentu. Przesyłka zawierająca korektę faktury nie została odebrana i wróciła do nadawcy, a sporządzony (ze strony Skarżącej) protokół rozmowy telefonicznej, jaka miała być przeprowadzona ze spółką E. nie mógł być uznany za dowód tego, że Skarżąca w porę podjęła wszelkie działania mające na celu zapobieżenie uszczupleniu podatku.

Skarżący swoją argumentację w znacznej mierze opiera na art. 29a ust. 15 pkt 4 u.p.t.u., zgodnie z którym warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

(...) 4) gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. Twierdzi, że nabywca miał wiedzę o tym, że faktura korygująca została wystawiona i że warunki transakcji były inne, niż to wynikało z pierwotnie wystawionej faktury z sierpnia 2017 r. Zdaniem Sądu nie można jednak uznać, że "z posiadanej dokumentacji" to wynika.

Reasumując, niezasadny jest zarzut skargi naruszenia art. 108 ust. 1 i 2 ustawy

o VAT w zw. z art. 203 Dyrektywy Rady UE nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie. Bezzasadny jest także zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 15 pkt 4 oraz ust. 16 powołanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem przepisy te regulują uprawnienie podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania, a w niniejszej sprawie sytuacja taka nie wystąpiła. Nie było bowiem sporne to, że podatnik nie ma obowiązku zapłacić podatku od towarów i usług od transakcji, lecz to, czy organ zasadnie zastosował art. 108 ust. 1 ustawy. Nawet jednak gdyby przyjąć, że art. 29a ust. 15 pkt 4 u.p.t.u. mógł stanowić podstawę do kształtowania sytuacji Skarżącej, to i tak w świetle ustalonego w sprawie stanu faktycznego warunki określone w tym przepisie nie zostały spełnione.

Pozbawione podstaw są także zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 127 w zw. z art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego sprowadzającej się do braku uwzględnienia pełnej dokumentacji zebranej w sprawie przez stronę i będącej do dyspozycji organów podatkowych oraz nieodniesienie się do wszystkich przesłanek określonych w art. 108 i art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT. Ustalenia w niniejszej sprawie zostały oparte na wyczerpującym materiale dowodowym i jego prawidłowej ocenie, nie przekraczającej granic swobody oceny dowodów, zakreślonych przez art. 191 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi skargę oddalił.