Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3078/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi T.W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.(dalej: DIAS/organ odwoławczy) z [...] października 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności byłego prezesa zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r.

1.2. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS/organ pierwszej instancji) decyzją z [...] maja 2018 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej T.W. (dalej: Skarżący/Strona) jako byłego prezesa zarządu S. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: Spółka) za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za:

- styczeń 2014 r. w kwocie należności głównej 279.781,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 88.932,00 zł,

- luty 2014 r. w kwocie należności głównej 69.023.00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwlokę w kwocie 21.410.00 zł.

1.3. Skarżący wniósł od powyższej decyzji odwołanie, w którym zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie szeregu przepisów postępowania podatkowego w tym art. art. 180 § 1 i 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.), art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz w zw. z art. 188 i art. 191 O.p. Skarżący zarzucił NUS także naruszenie przepisów prawa materialnego art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 1228 ze zm., dalej: u.p.u), art. 20 ust. 1, 2, 4, 5, 7 u.p.u., oraz art. 107 § 1 w zw. z art. 108 oraz w związku z art. 21 O.p. i art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: u.p.t.u.).

Pełnomocnik Strony wskazał, iż wyżej opisane naruszenia doprowadziły do naruszenia art. 107 § 1, § 2 pkt. 2, art. 108 § 1, art. 109 § 1, § 2 pkt. 1, art. 116 § 1 i § 2, art. 210 § 1, § 2a, § 4 O.p. poprzez ich zastosowanie i orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego w niniejszej sprawie, podczas gdy w ustalonym stanie faktycznym stwierdzenie takiej odpowiedzialności nie było możliwe, a powyższe przepisy nie powinny znaleźć zastosowania.

Pełnomocnik Strony w odwołaniu od zaskarżonej decyzji zawarł wniosek o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości - księgowego/rewidenta w celu:

- ustalenia, czy w okresie od dnia 25 lutego 2014 r. do dnia 25 marca 2014 r. upłynęły bezskutecznie terminy innych zobowiązań, bądź istniały wówczas wcześniej niezaspokojone zobowiązania Spółki, a w razie ich stwierdzenia - ustalenia daty bezskutecznego upływu terminów zapłaty innych zobowiązań oraz wartości tychże zobowiązań;

- ustalenia terminu, w którym powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej, bądź układowej Spółki;

- ustalenia, czy w czasie, kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu w/w Spółki sytuacja majątkowa Spółki uzasadniała postawienie jej w stan upadłości;

- ustalenia, czy w okresie od dnia 25 lutego 2014 r. do dnia 25 marca 2014 r. Spółka posiadała majątek umożliwiający zaspokojenie zobowiązań podatkowych - w celu ustalenia, czy ewentualne zaprzestanie płacenia długów przez Spółkę miało charakter trwały.

Ponadto pełnomocnik Skarżącego wniósł o:

- dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z zeznań świadka P. L. - na okoliczność sytuacji finansowej Spółki w okresie od dnia 25 lutego 2014 r. do dnia 25 marca 2014 r., tj. terminu, w którym powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej, bądź układowej Spółki;

- zwrócenie się do KRS o przesłanie dokumentacji finansowo- księgowej Spółki za 2014 r., a w szczególności rocznego sprawozdania finansowego;

- zwrócenie się do KRS o udzielenie informacji na temat aktualnego adresu świadka K. B. który pozostawał prezesem zarządu Spółki, a po uzyskaniu wskazanej wyżej informacji - o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z zeznań świadka K. B. na okoliczność sytuacji finansowej Spółki w okresie od dnia 25 lutego 2014 r. do dnia 25 marca 2014 r., czyli terminu, w którym powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej, bądź układowej Spółki.

1.4. Wspomnianą na wstępie decyzją z [...] października 2018 r. organ odwoławczy utrzymał decyzję NUS w mocy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia DIAS zaznaczył w pierwszej kolejności, że termin przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r. upłynąłby, co do zasady, z dniem 31 grudnia 2019 r. (termin płatności zobowiązań przypadał na 2014 r.) w przypadku braku okoliczności przerywających bądź zawieszających upływ terminu przedawnienia. Wobec powyższego w/w zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r., wynikające z nieuregulowania zobowiązań pozostają wymagalne w dacie wydania skarżonej decyzji.

Organ odwoławczy ustalił, że Skarżący pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki w okresie od dnia 22 czerwca 2009 r. do dnia [...] kwietnia 2014 r., czyli w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r. Powyższe wynika z aktu założycielskiego Spółki, zawartego w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia [...] czerwca 2009 r., na mocy którego Skarżący został powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu. Następnie uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia [...] kwietnia 2014 r. odwołano Skarżącego ze składu zarządu Spółki. Powyższą okoliczność potwierdza znajdujący się w aktach odpis pełny KRS (wg stanu na dzień 2 sierpnia 2017 r.). W ocenie DIAS Skarżący bezspornie pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki nieprzerwanie od dnia [...] czerwca 2009 r. do dnia [...] kwietnia 2014 r. Wobec powyższego, Skarżący, jako były prezes zarządu Spółki, ponosi solidarną odpowiedzialność ze Spółką.

DIAS stwierdził, że skoro w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r. członkiem zarządu był Skarżący to odpowiedzialność za te zaległości ponosi Strona. Tak więc NUS słusznie uznał, że Skarżący pozostawał członkiem zarządu ww. Spółki w dacie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r., a tym samym, że może ponosić odpowiedzialność wynikającą z nieuregulowania tych zobowiązań - zaległości podatkowych. Spełniona została zatem pierwsza z przesłanek odpowiedzialności w trybie art. 116 O.p. (przesłanka pozytywna).

W kontekście kolejnej przesłanki odpowiedzialności solidarnej Skarżącego, tj. bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, DIAS wskazał, że NUS wystawił w dniu [...] września 2016 r. tytuły wykonawcze:

- nr [...], obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r.,

- nr [...]. obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2014 r.

Tytuły te zostały przekształcone z zarządzeń zabezpieczenia z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] i [...], doręczonych pełnomocnikowi Spółki w dniu 20 kwietnia 2016 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 16 marca 2016 r.

Oprócz powyższych tytułów wykonawczych NUS wystawił w dniu [...] sierpnia 2016 r. tytuły wykonawcze:

- nr [...], obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2013 r.;

- nr [...] obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za okres od maja do sierpnia 2013 r.;

- nr [...], obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r.;

- nr [...], obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2013 r.

Powyższe tytuły wykonawcze zostały doręczone Spółce w dniu 2 września 2016 r.

DIAS dodał, że zaległości objęte ww. tytułami wykonawczymi - nie były jedynymi niewykonanymi zobowiązaniami Spółki. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Spółka posiadała zaległości wobec NUS w podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r. w łącznej kwocie należności głównej 35.051,00 zł, od której były należne odsetki za zwłokę. Co istotne, ww. kwota zaległości podatkowej została również określona decyzją NUS z [...] listopada 2015 r. DIAS decyzją z [...] marca 2016 r. utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. Dlatego też kwoty podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r. wynikają również z decyzji ostatecznej w administracyjnym toku instancji.

Wobec ww. zaległości podatkowych było wszczęte i prowadzone przez NUS postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] kwietnia 2016 r., doręczonego Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. NUS zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego nr [...] z [...] maja 2016 r. wystosowanym do [...] S.A. podjął działania mające na celu wyegzekwowanie należności podatkowych z konta. Bank pismem z [...] maja 2016 r. poinformował, że realizacja zajęcia jest niemożliwa, gdyż nie prowadzi rachunku dla wskazanego w zajęciu dłużnika.

Następnie NUS wystawił w dniu [...] sierpnia 2016 r. tytuły wykonawcze: nr [...], [...], [...]. [...], obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r.

W dalszej kolejności, NUS wystawił w dniu [...] września 2016 r. tytuły wykonawcze nr [...] oraz [...], obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r.

Wobec zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług Spółki prowadzone były postępowania zabezpieczające, nie tylko za okresy objęte zaskarżoną decyzją, tj. styczeń i luty 2014 r., ale także za okres od marca do grudnia 2014 r. i od stycznia do maja 2015 r. W wyniku prowadzonych postępowań zostały ujawnione rachunki bankowe ww. Spółki w banku [...]. Niestety skierowane do banku [...] S.A. zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego nie przyniosły żadnych efektów. Ponadto zarządzenia zabezpieczenia przekształciły się w tytuły wykonawcze, obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2014 r. i od stycznia do maja 2015 r., na podstawie których organ podatkowy prowadził egzekucję.

Pomimo podjęcia wszystkich niezbędnych czynności mających na celu wyegzekwowanie należności, postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki okazało się bezskuteczne. DIAS stwierdził, że w oparciu o dotychczas prowadzone postępowania oczywistym jest, że w dalszym postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne oraz koszty egzekucyjne. Tym samym, jeżeli postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczego nr [...] z [...] kwietnia 2016 r. (podatek od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r.) a następnie na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...], [...], [...], [...] z [...] sierpnia 2016 r. (podatek od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r.) okazało się bezskuteczne, wówczas nie ma wątpliwości, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie kolejnych tytułów wykonawczych, także okaże się bezskuteczne. W ocenie DIAS, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że z postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych nie udało się wyegzekwować żadnych kwot, zatem egzekwowanie należności w oparciu o późniejsze tytuły wykonawcze również nie przyniesie oczekiwanego rezultatu. Egzekucja administracyjna prowadzona do zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy podatkowe 2011 r. oraz 2013 r. nie doprowadziła do zaspokojenia zaległości podatkowych, wobec czego egzekucja prowadzona do zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r. również okazała się bezskuteczna.

W związku z tym, że postępowanie egzekucyjne prowadzone przez NUS na podstawie wymienionych wcześniej tytułów wykonawczych, tj.: tytułu wykonawczego nr [...] z [...] kwietnia 2016 r. (podatek od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r.) oraz tytułów wykonawczych: nr [...], [...], [...], [...] z [...] sierpnia 2016 r. (podatek od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r.) okazało się bezskuteczne, postanowieniem nr [...] z [...] października 2016 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki. NUS umarzając postępowanie egzekucyjne, uwzględnił to, że w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym nie ujawniono majątku pozwalającego zaspokoić chociażby wydatki egzekucyjne.

Zdaniem DIAS spełniona została zatem druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika. Jak wynika z akt sprawy i przedstawionych powyżej okoliczności organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania poszukiwał możliwości zaspokojenia wierzytelności Skarbu Państwa z majątku Spółki.

W kwestii przesłanek egzoneracyjnych, DIAS wskazał, że istniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość Spółki lub wszczęcie postępowania układowego, gdyż Spółka na bieżąco nie regulowała swoich zobowiązań. Na dzień wydania zaskarżonej decyzji Spółka zalegała ze spłatą zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r., za okres od stycznia do grudnia 2013 r., za okres od stycznia do grudnia 2014 r. oraz za okres od stycznia do maja 2015 r. w łącznej kwocie należności głównej 4.164.473.00 zł. od której były należne odsetki za zwłokę w łącznej kwocie 1.343.919,00 zł.

Wielość zobowiązań oraz czas ich powstania wskazują, że zwłoka w spłacie zobowiązań nie miała charakteru krótkotrwałego i przejściowego. Najstarsze niewykonane przez Spółkę zobowiązanie sięga drugiej połowy 2011 r., zatem można przy tym zaobserwować, że Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań w sposób trwały - o czym bezsprzecznie świadczą kolejne, narastające z miesiąca na miesiąc niewykonane zobowiązania publicznoprawne. Co więcej, powyższe zobowiązania są efektem decyzji określających wysokość zobowiązania, wydanych wskutek stwierdzenia licznych nieprawidłowości w rozliczaniu podatku VAT. Spółka nie składała sprawozdań finansowych za lata 2012-2015, zatem nie wypełniała należycie swojego obowiązku podatkowego. Ponadto brak sprawozdań finansowych, bilansów oraz rachunków zysków i strat uniemożliwia przeprowadzenie analizy finansowej Spółki. Niezależnie od powyższego DIAS uznał, że sytuacja finansowa Spółki nie była zadowalająca, o czym świadczą okoliczności takie jak: stan zadłużenia Spółki, nieskładanie sprawozdań finansowych oraz brak udziału Spółki w postępowaniu prowadzonym w zakresie określenia wysokości zobowiązań podatkowych ww. Spółki, zarówno przed organem pierwszej instancji, jak również przed organem odwoławczym.

Zdaniem DIAS, to że pełnomocnik Strony podnosi, iż w czasie kiedy Strona pełniła funkcję członka zarządu w Spółce, jej sytuacja finansowa była dobra, nie stanowi przesłanki zwalniającej zarząd Spółki ze złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości skoro Spółka nie uregulowała swoich wymagalnych zobowiązań. Tym bardziej, jeśli twierdzenia pełnomocnika Strony nie znajdują poparcia żadnymi dowodami. Skoro zatem Spółkę należało uznać za dłużnika niewypłacalnego, to zgodnie z art. 21 ust. 2 u.p.u. reprezentujący Spółkę zarząd był zobowiązany do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje jednak, by wniosek taki został zgłoszony przez zarząd.

W ocenie DIAS momentem, w którym zarząd Spółki powinien zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości był lipiec 2011 r. Członek zarządu podejmując decyzję o kontynuowaniu działalności przez Spółkę powinien być świadomy konsekwencji i ryzyka podjętych decyzji. W przypadku Skarżącego, który w tym czasie był prezesem zarządu Spółki, a funkcję tą sprawował nieprzerwanie od dnia 22 czerwca 2009 r., miał on obowiązek śledzenia sytuacji finansowej Spółki, przede wszystkim dokumentów bilansowych oraz stanu zaległości Spółki, a następnie na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Strona w czasie po zapoznaniu się z kondycją Spółki zaniechała zainicjowania postępowania upadłościowego w sytuacji, gdy już ewidentnie w Spółce w II półroczu 2011 r. wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość. Skarżący godząc się na powołanie w skład zarządu zgodził się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Spółki i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. Co więcej DIAS zaznaczył, że o braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki można byłoby mówić w sytuacji, gdyby nie miał możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niego niezależnych, a nie jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, w której taką możliwość miał, jednak z niej nie skorzystał.

DIAS podkreślił, że Strona nie wskazała żadnych składników majątku Spółki, które doprowadziłyby do ziszczenia się przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., podczas gdy obowiązek wskazania mienia Spółki, które umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych ciąży wyłącznie na Stronie. DIAS wskazał, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ pierwszej instancji dołożył należytej staranności w podjętych działaniach mających na celu poszukiwanie majątku Spółki, jednakże prowadzone czynności nie przyniosły oczekiwanego rezultatu.

Konkludując organ odwoławczy podzielił stanowisko NUS, zgodnie z którym w sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki oraz, że nie wystąpiły okoliczności wyłączające odpowiedzialność Strony. Z kolei organ pierwszej instancji w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego działał na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów prawa. W toku postępowania podjął niezbędne działania w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz zebrał i rozpatrzył zebrany w sprawie materiał dowodowy. Zgromadził szereg dowodów, istotnych z punktu widzenia odpowiedzialności podatkowej osób trzecich (członków zarządu), które pozwoliły na dokonanie obiektywnej oceny wystąpienia pozytywnych i negatywnych przesłanek odpowiedzialności. Materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został rozpatrzony również w oparciu o pisma i dokumenty przedłożone przez Stronę.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Strona nie zgodziła się z decyzją DIAS i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając skarżonemu rozstrzygnięciu naruszenie:

1) art. 116 O.p. poprzez jego zastosowanie pomimo wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez winy Skarżącego, albowiem w chwili pełnienia przez Skarżącego nie zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość, albowiem sytuacja finansowa Spółki w momencie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu była dobra;

2) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. polegające na jego niezastosowaniu w sytuacji, w której nie można Stronie zarzucić zawinienia w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, skoro zaległości podatkowe zostały przez organy podatkowe ujawnione znacznie później niż nastąpiło zaprzestanie pełnienia funkcji prezesa zarządu;

3) art. 116 O.p. w zw. art. 11 ust. 1 u.p.u. poprzez jego zastosowanie i uznanie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, w sytuacji kiedy zasadność i możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego powstała dopiero z momentem doręczenia decyzji podatkowej stwierdzającej istnienie zaległości podatkowych, kiedy to Strona od dawna nie pełniła już funkcji prezesa zarządu;

4) art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 O.p., które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności poprzez odmowę przeprowadzenia wszystkich dowodów zgłoszonych przez stronę oraz dowolną ocenę materiału dowodowego skutkujące błędem w ustaleniach faktycznych polegającym na przyjęciu, że Skarżący winien był podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki, podczas gdy z prawidłowej oceny materiału dowodowego wynika, że w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu brak było przesłanek uzasadniających złożenie takiego wniosku;

5) art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 197 § 1 O.p. poprzez nieprawidłowe określenie czasu właściwego - w realiach niniejszej sprawy - na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości bez dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości i finansów, oraz ustalenie momentu niewypłacalności Spółki wyłącznie na podstawie daty wymagalności najstarszego zobowiązania podatkowego;

6) art. 188 O.p. w zw. z art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 181 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na niezasadnym nieuwzględnieniu przez organ odwoławczy żądań dowodowych Strony zawartych w odwołaniu od decyzji NUS, tj.:

- z opinii biegłego z zakresu rachunkowości - księgowego/rewidenta na zbadanie okoliczności wskazanych w odwołaniu od decyzji NUS;

- z zeznań świadka P. L. na okoliczność sytuacji finansowej Spółki w okresie od dnia 25 lutego 2014 r. do dnia 25 marca 2014 r., tj. terminu w którym powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej, bądź układowej Spółki;

- wystąpienia do KRS o przesłanie dokumentacji finansowo - księgowego Spółki za 2014 r., a w szczególności rocznego sprawozdania;

- zwrócenia się do Spółki o przedstawienie ksiąg i dokumentów, bilansów oraz rachunków zysków i strat;

- zwrócenia się do KRS o udzielenie informacji na temat aktualnego adresu świadka K. B., a po uzyskaniu informacji dopuszczenia i przeprowadzeniu dowodów z jego zeznań na okoliczność sytuacji finansowej Spółki w okresie od dnia 25 lutego 2014 r. do dnia 25 marca 2014 r., tj. terminu w którym powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej bądź układowej Spółki w sytuacji kiedy przedmiotem wnioskowanych przez skarżącego dowodów były okoliczności mające znaczenie dla sprawy - wykazanie okoliczności uwalniających od odpowiedzialności Skarżącego, uzyskania informacji o sytuacji majątkowej Spółki i okoliczności te nie zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami, a Skarżący podjął inicjatywę dowodową w celu wykazania przesłanek egzoneracyjnych;

7) art. 197 O.p. polegające na ustaleniu faktów mających istotne znaczenie dla sprawy, tj. momentu według którego w ocenie organu powinien zostać zgłoszony wniosek o upadłość bez opinii biegłego, w sytuacji gdy poczynienie takich ustaleń wymaga wiadomości specjalnych;

8) art. 187 O.p. w zw. z art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. polegające na zaniechaniu przez organy podatkowe obu instancji zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, poprzez bierną postawę organu w postępowaniu dowodowym;

9) art. 122 O.p. w zw. z art. 187 O.p. w zw. z art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ administracji wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia sprawy, a w szczególności zaniechanie przez organ dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, poprzez niezwrócenie się do Spółki o przedstawienie ksiąg i dokumentów, bilansów oraz rachunków zysków i strat;

10) art. 122 O.p. w zw. z art. 187 O.p. w zw. z art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ administracji wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia sprawy, a w szczególności nieustalenie liczby wierzycieli Spółki w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, co pozwoliłoby ustalić czy Skarżący mógł skutecznie złożyć wniosek o upadłość, a zatem czy w niniejszej sprawie występują przesłanki egzenoracyjne wskazane w art. 116 O.p.;

11) art. 191 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie jakiejkolwiek analizy danych finansowych spółki z okresu poprzedzającego powstanie zaległości podatkowej Spółki;

12) art. 107 § 1 w zw. z art. 108 w zw. z art. 21 O.p. w zw. z art. 108 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że Spółka posiada zaległości w podatku od towarów i usług, co tym samym doprowadziło do przyjęcia solidarnej odpowiedzialności Skarżącego.

2.2. Mając na względzie powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji DIAS oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

2.3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

3.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

3.2. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sprawa została skierowana do rozpoznania w powyższym trybie na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału z dnia 23 grudnia 2020 r., w związku z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374).

3.3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm., dalej: p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Oceniając skarżoną decyzję w świetle wskazanych powyżej kryteriów uznać należy, że organy nie naruszyły przepisów Ordynacji podatkowej jak i ustawy Prawo upadłościowe w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

3.4. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki i czy w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu istniały przesłanki wnioskowania o ogłoszenie upadłości Spółki.

Sąd w sporze przyznał rację organom podatkowym uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i nie wykazał, że nastąpiło to bez jego winy, natomiast zobowiązania Spółki powstały w czasie, gdy zarządzał Spółką. Jednocześnie podnoszona przez Stronę data doręczenia Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego nie ma znaczenia w sprawie.

3.5. Na wstępie rozważań przypomnieć należy, że istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 marca 2012 r., sygn. akt II UK 152/11).

3.6. Przed przystąpieniem do rozważenia sporu wyjaśnić należy również, że w orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe.

Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędącej w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej".

W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42).

W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też, że:

1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.;

2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości;

3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony;

4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.;

5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.);

6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011 r., sygn. akt I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu.

Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzucał Skarżący, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie. Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10).

3.7. Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.).

W ocenie Sąd sporne postępowanie organów podatkowych odpowiadało wyżej wskazanym regułom prowadzenia postępowania dowodowego, wobec czego wskazane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznać należało za niezasadne.

Za podstawę wyroku Sąd przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu DIAS.

3.8. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie od dnia 22 czerwca 2009 r. do dnia [...] kwietnia 2014 r., tj. w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań, które skarżoną decyzją zostały objęte zakresem odpowiedzialności Strony (styczeń, luty 2014 r.) . Zobowiązania, za które Skarżący odpowiada – za okresy styczeń i luty 2014 r. nie były przedawnione w dacie orzekania jego odpowiedzialności przez organy obu instancji .

Zaskarżona decyzja opisuje czynności poszukiwania majątku Spółki i podjęte czynności egzekucyjne. Sąd stwierdza, że wyczerpuje to przesłanki uznania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki. Na ich zaspokojenie Spółka nie posiada środków pieniężnych ani mienia.

W aktach sprawy znajduje się postanowienia NUS nr [...] z dnia [...] października 2016 r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (karta 18 akt administracyjnych), z którego wynika, że organ egzekucyjny prowadził egzekucję do majątku Spółki m. in. na podstawie w/w tytułów wykonawczych, obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014 r. Egzekucja oparta była o zajęcia rachunków bankowych prowadzonych przez [...] S.A. Oraz [...] Bank [...] S.A., lecz w/w zajęcia okazały się nieskuteczne, ponadto okazało się, że na rachunku bankowym w Banku [...] S.A. wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową. Organ egzekucyjny uzyskał również informację z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców dotyczącą ewentualnie zarejestrowanych na zobowiązanego środków transportu potwierdzającą, że brak jest takiego pojazdu w ewidencji. Z informacji uzyskanej z Bazy Danych Ksiąg Wieczystych również wynika, że Spółka nie posiada żadnego majątku w postaci nieruchomości. Dodatkowo w dniu 20 września 2016 r. poborca skarbowy udał się w miejsce wskazane jako miejsce siedziby i prowadzenia działalności gospodarczej, tj. L., ul. [...] celem przeprowadzenia egzekucji, gdzie ustalił, ze Spółka pod wskazanym adresem nie ma ani siedziby, ani nie jest tam prowadzona żadna działalność gospodarcza, bowiem na miejscu brak oznak związanych z ewentualnie prowadzoną działalnością. Brak siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w miejscu wskazywanym w rejestrach, potwierdza brak możliwości dokonania jakichkolwiek czynności egzekucyjnych na majątku Spółki, ponieważ pod wskazanym adresem majątku tego brak.

Podkreślenia wymaga fakt, że wszelka kierowana do zobowiązanej Spółki korespondencja nie była podejmowana, a Spółka od listopada 2014 r. nie złożyła żadnych zeznań ani deklaracji dotyczących rozliczenia podatków, nie zweryfikowała również danych dotyczących siedziby, czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ustalono nowego adresu Spółki, ani składników majątkowych mogących stanowić przedmiot zaspokojenia powstałych zaległości.

Mając na względzie powyższe okoliczności, zdaniem Sądu, że organ prawidłowo wykazał istnienie pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności podatkowej.

Powyższe okoliczności zostały prawidłowo ustalone przez organ i nie są negowane w skardze.

3.9. Podzielić należy też stanowisko organu wskazujące, że postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej nie jest właściwym do dalszego roztrząsania kwestii związanych z określeniem zobowiązania podatnikowi (Spółce) i badania tego, czy i jakie argumenty Spółka podnosiła w postępowaniu wymiarowym oraz z jakim zaangażowaniem stawała w postępowaniu wymiarowym. Niesporne jest, że zobowiązania objęte decyzją orzekającą odpowiedzialność podatkową Skarżącego wynikają z ostatecznej decyzji wydanej wobec Spółki przez NUS w dniu [...] marca 2016 r., co więcej jak wynika z treści decyzji wymiarowej Spółka w toku poprzedzającego ją postępowania, mimo wielu wezwań do przedłożenia dokumentów pozostawał bierna (karty 105-117 akt administracyjnych).

3.10. Rozstrzygnięcia wymagają zarzuty skargi co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania upadłościowego.

W ramach wyjaśnienia podstaw prawnych wyroku w tej materii należy przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które zapadały na gruncie art. 116 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3063/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "współstosowanie z art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ordynacji podatkowej oraz odpowiednich przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości - zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w powoływanym Prawie upadłościowym, tak więc bez odwołania się do niego zastosowanie wymienionego na początku przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe".

Definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach ustawy Prawo upadłościowe. Z treści przepisów tej ustawy oraz z dokonanych ustaleń faktycznych wynika, że wskazane przez Stronę zaniechanie zbadania rzeczywistej sytuacji finansowej Spółki nie miało wpływu na wynik sprawy. Skarżący tak wywodząc pomija bowiem, że przesłanka, na którą powołały się organy w kontekście stwierdzenia niewypłacalności Spółki, dotyczyła sytuacji, w której dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, o czym stanowi art. 11 ust. 1 u.p.u. Natomiast w ust. 2 tego przepisu była mowa o zobowiązaniach przekraczających wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Użycie w art. 11 ust. 2 u.p.u. sformułowania "dłużnika (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy (...)" prowadzi do wniosku, że nie mamy tu do czynienia z rozwinięciem ust. 1, lecz z dwiema odrębnymi przesłankami, z których pierwsza nie odnosi się do sytuacji materialnej dłużnika. Stąd też uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 u.p.u.) był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie.

Zdaniem Sądu dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (tak np. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 656/13). Istotne znaczenie ma wyrok z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 46/16, w którym NSA przypomniał, że "obie sformułowane w nich (art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.) przesłanki mają charakter alternatywny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości (...) podmiotu. Jak bowiem wynika z art. 10 u.p.u., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 u.p.u., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.(...) Dodać też należy, że określone w art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 u.p.u. przesłanki niewypłacalności dłużnika, stanowiące zarazem podstawę do ogłoszenia jego upadłości, normują dwie różne sytuacje. Nie można ich więc ujednolicać i łączyć w ramach ogólnej oceny stanu finansowego dłużnika (tu - Spółki), lecz muszą być one analizowane i oceniane oddzielnie (...)". Wreszcie przywołać należy wyrok NSA z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2229/15, w którym sąd argumentował, że "(...) prawidłowa jest ocena dokonana przez organy, a następnie zaakceptowana przez Sąd I instancji, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony w sytuacji niewypłacalności rozumianej jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.). Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. (...) Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 u.p.u. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań".

Podsumowując tę kwestię, dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne i to bez względu na ich wysokość (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 u.p.u., System informacji prawnej LEX oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 798/14 i z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1864/14).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie zgadza się z przytoczonymi poglądami.

3.11. Skarżący wywodzi, że kondycja Spółki w czasie, gdy nią zarządzał była dobra, co w jego mniemaniu miały potwierdzić wnioskowane dowody z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, zeznania świadków, pozyskanie dokumentacji finansowo-księgowej Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego, w tym rocznego sprawozdania finansowego, analiza bilansów oraz rachunków zysku i strat.

Wnioski Skarżącego ewentualnie można by uznać za uprawnione, gdyby organ wskazując podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości powołał się jedynie na art. 11 ust. 2 u.p.u., co jednak w sprawie nie miało miejsca. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że stan niewypłacalności Spółki określono na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.u.

Jak wynika bowiem z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w zw. z art. 10 i 11 ust. 1 u.p.u. właściwym czasem do dokonania tej czynności jest moment, w którym Spółka stała się niewypłacalna, a zatem nie regulowała ciążących na niej zobowiązań. Należy zwrócić uwagę, że z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, które nie zostały zakwestionowane w skardze wynika, że Spółka nie regulowała należności w podatku od towarów i usług już za miesiące czerwiec i wrzesień 2011 r. Jest to okoliczność obiektywna, ustalona w oparciu o rzeczywiste zdarzenia potwierdzone treścią wyciągów z kart kontowych organów podatkowych.

W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 u.p.u. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 853/13; z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 656/13; z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 3073/15).

W rozpatrywanej sprawie konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki powstała zatem już drugiej połowie 2011 r., gdyż wówczas Spółka zaprzestała regulowania swoich długów. Co więcej, Spółka zaprzestała regulowania swoich należności w sposób trwały o czym bezsprzecznie świadczą kolejne, narastające z miesiąca na miesiąc, niewykonane zobowiązania publicznoprawne będące efektem decyzji określających wysokość zobowiązania wydanych wskutek stwierdzenia licznych nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług za kolejne okresy 2013 r., 2014 r. i 2015 r.

Stabilne orzecznictwo wskazuje, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 u.p.u. To przesądza już o legalności zaskarżonej decyzji, niezależnie od tego, czy dodatkowo jeszcze istnieje przesłanka wnioskowania o ogłoszenie upadłości opierana na podstawie art. 11 ust. 2 u.p.u.

W ocenie Sądu, do ustalenia, kiedy Skarżący powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości nie był konieczny dowód z opinii biegłego, który zgodnie z art. 197 § 1 O.p. może być przeprowadzony, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Z uwagi na istnienie niewypłacalności Spółki opieranej na treści art. 11 ust. 1 u.p.u.. nie były konieczne zeznania świadków w temacie sytuacji finansowej Spółki i poszukiwanie oraz analiza dokumentacji finansowo-księgowej Spółki. Nie ma znaczenia, z jakich powodów Spółka uchylała się do terminowego i rzetelnego wywiązywania się ze swoich wymagalnych zobowiązań.

Reasumując zgodzić się należy z organem, że Strona powinna była zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w drugiej połowie 2011 r. Skarżący godząc się na powołanie w skład zarządu, zgodził się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Spółki i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. Trafnie więc wskazał DIAS, że wniosek o upadłość Spółki winien być złożony przez Skarżącego najpóźniej w drugiej połowie 2011 r., bowiem w tym okresie utrwaliły się nieregulowane zobowiązania w podatku od towarów i usług, tymczasem wniosek taki nigdy nie został złożony.

Mimo, iż Spółka nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku i nie składała sprawozdań finansowych, uznać należy, że decyzje NUS określające wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2011 r., 2013 r., 2014 r. i 2015 r. świadczą o tym, że zarządzanie sprawami Spółki nie było odpowiednie, gdyż ujawniono liczne nieprawidłowości w rozliczaniu podatku VAT. Zatem można stwierdzić, że sytuacja finansowa Spółki nie była zadowalająca, a obowiązki członka zarządu Spółki przerosły Stronę.

W sprawie nie zostały więc, wbrew zarzutom skargi, naruszone przepisy procesowe i materialne, w tym wskazane w skardze art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 O.p., a także art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 u.p.u.

3.12. Jednocześnie przypomnieć należy, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to powstało już wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1605/06).

Decyzja organu określająca wysokość zobowiązania podatkowego Spółki nie ukształtowała nowego obowiązku podatkowego. Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania objęte niniejszym postępowaniem powstały z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez Spółkę w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa, a nie w wysokości wynikającej z nieprawidłowych deklaracji podatkowych. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten jednoznacznie wiąże odpowiedzialność z momentem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w wysokości innej niż deklarowana.

Przenosząc to na treść art. 11 ust. 1 u.p.u. w związku z art. 116 § 1 O.p., zobowiązania, za które orzeczono odpowiedzialność Skarżącego, w każdym momencie ich istnienia są wymagalne, tj. podatnik jest zobowiązany je zapłacić, a organ podatkowy jest uprawniony do otrzymania zapłaty. W każdym czasie istnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją wierzyciel podatkowy miał prawo oczekiwać jego zapłacenia w prawidłowej wysokości, bo termin płatności zobowiązania minął.

Powstające z mocy prawa zobowiązanie podatkowe staje się wymagalne w momencie określonym w art. 47 § 3 O.p., który stanowi, że jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Zgodnie z art. 52 § 1 O.p., zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. W tym momencie zobowiązanie staje się wymagalne. Dla zobowiązań powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość, przepis art. 11 ust. 1 u.p.u. odwołuje się jednak do wymagalności, a nie wykonalności zobowiązania.

W ocenie Sądu pojęcia "wymagalności" oraz "wykonalności" zobowiązania mają odmienne znaczenie. Zobowiązanie jest wykonalne, gdy można skierować je do przymusowego wykonania, co wymaga istnienia podstaw (decyzji lub deklaracji) do wystawienia tytułu wykonawczego. Można też wstrzymać wykonalność zobowiązania na zasadach określonych w rozdziale 16a, działu IV O.p. Nie można jednak w żaden sposób wstrzymać wymagalności zobowiązania, bo ta powstaje obiektywnie z upływem terminu płatności.

Przenosząc powyższe na grunt art. 11 ust. 1 u.p.u. wymagalność zobowiązania nie wymaga istnienia w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość, tytułów wykonawczych lub kart kontowych podatnika odnotowujących kwotę zaległości wynikającej z zobowiązania. Zobowiązanie wynika wprost z przepisów prawa i z przepisów prawa wynika termin jego płatności, a tylko to ustalenie jest potrzebne do wykazania wymagalności zobowiązania.

3.13. W rozpatrywanej sprawie bezsprzecznie w okresie wykonywania przez Stronę obowiązków w zarządzie Spółki doszło do nieuregulowania wielu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 u.p.u. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów. Kierując Spółką Skarżący musiał mieć świadomość, że ciąży na Spółce obowiązek zapłaty podatku. Ten obowiązek powstaje z mocy prawa, a nie w dacie wydawania decyzji określającej. Skarżący miał lub musiał mieć wiedzę - należycie pełniąc funkcję w zarządzie - o wszelkich działaniach kierowanej jednoosobowo Spółki.

Zatem w czasie pełnienia funkcji w zarządzie Spółki przez Skarżącego zaistniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.u. i trwały do końca okresu jej sprawowania.

Nie można zgodzić się z argumentacją Skarżącego, że w czasie pełnienia funkcji członka zarządu nie wiedział o konieczności uregulowania podatku VAT, w kwotach wykazanych w wystawianych w fakturach, a następnie określonych w decyzji za okresy objęte zaskarżoną decyzją, w terminie wynikającym z mocy prawa. Organ prawidłowo wywodzi, że bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, że do decyzyjnego określenia niewykonanych zobowiązań Spółki z tytułu podatku od towarów i usług doszło już po ustaniu funkcji Skarżącego w zarządzie Spółki. Jak wyżej przedstawiono, taka wykładnia art. 11 ust. 1 u.p.u. jest prawidłowa. Zaległość podatkowa konkretyzuje się w momencie wskazanym w art. 51 § 1 O.p. skutkiem braku zapłaty podatku w terminie, a nie w dacie wydania decyzji określającej.

3.14. Linia obrony Skarżącego przed odpowiedzialnością podatkowa opiera się na tezie, że sytuacja Spółki za czasów jego kadencji w zarządzie była na tyle dobra, że nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a Skarżący nie mógł uwzględniać w swojej ocenie sytuacji finansowej Spółki zaległości ujawnionych po ustaniu jego zarządczej funkcji.

Wbrew temu co wywodzi Strona w skardze, zobowiązania za które Skarżący odpowiada istniały w czasie, gdy zarządzał on Spółką. Data wydania decyzji określającej i doręczenia jej Spółce jest bez znaczenia dla ukształtowania zakresu jego odpowiedzialności podatkowej. Organ zasadnie twierdzi, że w okolicznościach tej sprawy należy dopatrywać się trwałego zaprzestania płacenia długów, a więc niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.

Zarzuty naruszenia art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 u.p.u. są więc chybione.

3.15. Wbrew twierdzeniu zaprezentowanemu w skardze, złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stoi na przeszkodzie, że dłużnik (Spółka) ma jedynie jednego wierzyciela.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika, o czym mowa jest w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u., mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (por. wyroki NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14; z dnia 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1624/15; z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1951/15; z dnia 23 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3005/16; z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1686/18; z dnia 12 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3336/18). Przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się bowiem wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 listopada 2016 r., sygn. akt III UK 13/16). To do sądu upadłości należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Przepis art.116 § 1 pkt 1 O.p. nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia. Dokonując wykładni tego przepisu należy mieć ponadto na względzie gwarancyjny i subsydiarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej. Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela – Skarb Państwa w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich.

Jak z powyższego wynika nawet okoliczność, że Spółka miała tylko jednego, wierzyciela z tytułu podatku od towarów i usług, nie pozbawiała Skarżącego możliwości złożenia wniosku, natomiast ocena jego skuteczności stanowiłaby odrębny problem badany w postępowaniu upadłościowym wszczętym takim wnioskiem.

Skarżącemu umyka, że tylko w zakresie objętym badaną decyzją (w czasie zarządu Skarżącego) Spółka posiadała zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie ok. 3 mln zł (Spółka zalegała ze spłatą zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r., za okres od stycznia do grudnia 2013 r. oraz za objęty skarżoną decyzją okres od stycznia do lutego 2014 r.

W tej sytuacji argumentacja skargi o zasadności wstrzymywania się z wnioskiem o upadłość motywowana wyczekiwaniem na jeszcze innego wierzyciela nie zasługuje na uwzględnienie. Żądanie od organu poszukiwania ewentualnych innych wierzycieli Spółki w czasach zarządzania Spółką przez Skarżącego nie ma więc uzasadnionych podstaw. To przekłada się na niezasadność zarzutu naruszenia przepisów procesowych wiązanych z treścią art. 116 O.p.

3.16. Reasumując organ wykazał, że w czasie zarządzania Spółką przez Skarżącego istniały przesłanki do wnioskowania o ogłoszenie upadłości, czego Skarżący jednak nie uczynił. Aby zanegować podstawy swojej odpowiedzialności podatkowej Skarżący winien udowodnić istnienie negatywnych przesłanek, uzasadniających zwolnienie z odpowiedzialności. Wskazują na to wyraźnie sformułowania użyte w przepisie art. 116 § 1 O.p. "członek zarządu nie wykazał", "członek zarządu nie wskazuje". Wymieniony przepis przenosi więc ciężar dowodu z organu na stronę, która zobowiązana jest w związku z tym pozyskiwać i przedstawiać organowi administracji dowody na poparcie swoich twierdzeń. Skarżący nie potrafił takich okoliczności wskazać i udowodnić.

Jednocześnie podkreślić należy raz jeszcze, że podnoszone przez Stronę wnioski dowodowe odwołujące się do konieczności analizy sytuacji finansowej Spółki nie mogły, wbrew oczekiwaniom Skarżącego, obalić wykazanego przez organ zaistnienia trwałego zaprzestania płacenia długów jako przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.u.

3.17. Mając powyższe na względzie, w ocenie Sadu, w rozpatrywanej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w terminie płatności zobowiązania Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej z jej majątku. Organ wykazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał podczas zarządzania Spółką przez Skarżącego. Strona nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.

3.18. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku oddalając skargę w całości.