Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 84/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2019-04-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Ewa Kowalczyk (sprawozdawca) Protokolant starszy asystent sędziego Anna Strzelec po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi R. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w B. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu sprawy z odwołania R. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w B. P., dalej: "strona", "spółka", "skarżąca", od decyzji Naczelnika L. Urzędu Skarbowego w L., dalej: "Naczelnik Urzędu Skarbowego", "organ pierwszej instancji", z dnia [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że spółka wykazała w ewidencji podatkowej po stronie zakupów nabycie od "G. " Spółki z o.o. zakup 300 szt. telefonów [...]. Podstawę zapisów w ewidencji zakupu spółki stanowiła faktura VAT nr [...] z dnia [...] czerwca 2013 r. (netto [...] tj. VAT [...] W treści zaskarżonej decyzji wyrażona została ocena, że faktura ta nie dokumentowała rzeczywistej transakcji, dlatego też wynikający z niej podatek naliczony nie mógł stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Jednocześnie stwierdzono, że spółka na podstawie faktury nr [...] z [...] czerwca 2013r. o wartości netto [...] Euro zadeklarowała dalszą odsprzedaż 300 szt. wskazanych wyżej telefonów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz [...].

Jak ustaliły organy podatkowe spółka G. , która sprzedała telefony skarżącej, miała je z kolei nabyć od firmy A. Sp. z o.o. na podstawie faktury z [...] czerwca 2013 r. nr [...], która z kolei odebrała je z magazynu B. należącego do spółki D. Spółka A. Sp. z.o.o. miała zakupić towar od V. Sp.z.o.o (faktura [...] z [...] czerwca 2013 r. na kwotę netto [...] Euro). Firma V. miała z kolei nabyć przedmiotowy towar od M. Sp. z.o.o. (faktura nr [...] z [...] czerwca 2013 r. o wartości netto [...] Euro.

Skarżąca zaś dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy tych telefonów do firmy I. , ta zaś dokonała odsprzedaży tych telefonów na rzecz dwóch podmiotów: E. (250 szt. na podstawie faktury nr [...] o wartości [...] Euro) i i. (50 szt. na podstawie faktury [...] z [...] czerwca 2013 r. o wartości [...] Euro). Informacje pozyskane od holenderskiej administracji podatkowej pozwoliły na zidentyfokwanie nabywców 240 z 250 spzredanych przez E. telefonów: 100 szt. na rzecz portugalskiej firmy G. , i dwie dostawy (2 faktury) po 70 szt. na rzecz bośniackiej firmy S. .

Odnośnie G. Sp.z o.o. (bezpośredniego dostawcy skarżącej) organy ustaliły, że Prezes Zarządu A. K. spółki nie był w stanie wskazać pochodzenia środków finansowych do prowadzenia działalności, twierdził, że były to pożyczki. Spółka ta korzystała z usługi firmy logistycznej D. , kontakty handlowe nawiązywała przez internet. Kontaktami handlowymi spółki w zakresie handlu telefonami zajmował się R. R., który pracował w spółce, choć nie widomo na podstawie jakiej umowy, oraz U. K.. Nie było umów pisemnych o współpracę z kontrahentami. Prezes spółki nie był w stanie podać źródeł pochodzenia telefonów, kryteriów doboru dostawców, odwoływał się w tym względzie do wiedzy R. R. i U. K.. Z decyzji z [...] zmieniającej tej spółce rozliczenie w podatku VAT za luty i marzec 2013 r.,wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. wynika, że w tym okresie spółka nie prowadziła rzeczywistej działalności, lecz uczestniczyła w zorganizowanych transakcjach łańcuchowych celem wyłudzenie VAT.

Odnośnie A. G. Sp. z.o.o (bezpośredniego kontrahenta G. Sp.z o.o.), ustalono, że podmiot ten został zarejestrowany w KRS w listopadzie 2012 r., że jej prezesem zarządu był D. S. prowadzący również jednoosobową działalność pod nazwą FHU A. D. S., że spółka korzystała z magazynów D. , że czas realizacji zamówienia od jego złożenia do momentu dostawy na rzecz odbiorcy wynosił od kilku godzin do 3 dni, finansowanie faktur zakupu odbywało się za 100 %ową przedpłatą, za środki otrzymane od odbiorców w kwocie zawierającej podatek VAT, oraz że wystawcy faktur dla A. G. to podmioty uczestniczące w fikcyjnych łańcuchach transakcji. Decyzja z dnia [...] właściwy miejscowo Dyrektor Urzędu kontroli Skarbowej zmienił spółce rozliczenie w podatku VAT i określił kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące od maja do września 2013 r. Z decyzji wynikało, że faktury wystawione na rzecz G. nie dotyczą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Odnośnie V. Sp. z o.o. ustalono, że spółkę tą zarejestrowano w KRS w październiku 2012 r., Prezesem został P. A. a następnie w grudniu prezesem został D. S. S. który też objął 100 % udziałów w spółce. Z protokołu badania ksiąg sporządzonego w ramach prowadzonego w spółce postępowania kontrolnego wynikało, że spółka nabywała i odsprzedawała towary , które wykorzystywane były w transakcjach karuzelowych, zapłata za faktury wystawione przez V. na rzecz A. następowała zwykle na rachunek [...]. Posiadała przy tym poprawną formalnie dokumentację, stwarzającą pozory prowadzonej działalności gospodarczej w sytuacji faktycznej braku takiego obrotu Ustalono, że spółka oraz jej kontrahentami zarządzali zazwyczaj obywatele brytyjskiego, hinduskiego pochodzenia – oni czuwali na formalna poprawnością dostaw. Kontakt z dostawcami i odbiorcami towarów prowadzony był w sposób mailowy. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał wobec spółki decyzję zmieniająca rozliczenie w podatku od towarów i usług za cztery kwartały 2013 r. i określił kwotę podatku VAT za poszczególne miesiące 2013 r. do zapłaty, a decyzja ta jest prawomocna.

Odnośnie M. Sp. z o.o. (bezpośredniego kontrahenta V. Sp. z o.o.) organ ustalił, że podmiot ten został zarejestrowany w styczniu 2013 r. oraz że wydana została również wobec tej spółki decyzja z [...] zmieniająca rozliczenie w podatku VAT oraz określająca kwotę podatku VAT do zapłaty za II kwartał 2013 r. (co wynikało z decyzji wystawionej wobec V. ). Siedziba spółki mieściła się wirtualnym biurze, brak było informacji o statusie pobytowym Prezesa Spółki – M. M. (obywatelki [...]). Spółka nie figurowała w zbiorach ZUS, na rachunkach bankowych nie odnotowywała w zasadzie żadnych transakcji. Wystawiła faktury VAT na rzecz V. , wykazując w nich podatek należny, jednak nie zadeklarowała tego podatku w deklaracji VAT za kontrolowany okres. W rzeczywistości nie dokonywała nabyć i dostaw towarów.

Odnośnie I. (bezpośredniego kontrahenta/odbiorcy towarów od skarżącej) organy ustaliły że firma ta rozpoczęła działalność w 2007 roku i zajmowała się handlem hurtowym elektroniką. Towar dostarczony przez skarżącą dokumentowała faktura VAT ([...]), list przewozowy CMR, dokument WZ, uregulowanie należności wobec skarżącej potwierdzał wyciąg z rachunku bankowego, okazano też wykazy 300 numerów IMEI. Telefony miały być odsprzedane na rzecz dwóch podmiotów: E. (250 sz.) i i. . (50 szt.). Pierwsza z tych firm zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie w czerwcu 2013 r., w tym od I. i nie posiada zaległości podatkowych. W przypadku drugiej firmy (E. .) była w stanie okazać potwierdzenie przelewu za zakupione telefony od I. , dokumentacja firmy pozwoliła zidentyfikować nabywców 240 z 250 szt. telefonów, przy czym nie prowadziła ona ewidencji IMEI.

Organ podatkowy odwołał się następnie do treści przesłuchania charakterze strony W. R. – Prezesa Zarządu R. Sp. z o.o., który potwierdził fakt nabycia telefonów od Spółki G. na podstawie faktury [...] nie był jednak w stanie przypomnieć sobie w zasadzie żadnych okoliczności związanych z tą transakcją: co do sposobu nawiązania tej współpracy, sposobów kontaktu między podmiotami, nie pamiętał czy była zawierana umowa na piśmie, czy dlaczego płatność nastąpiła trzema przelewami (choć on sam dokonywał tej płatności), nie pamiętał czy gromadzono numery IMEI. Wskazał jedynie na kontakt ze wspólnikami firmy G. : R. i A.. Nie pamiętał żadnych zwrotów czy reklamacji, przy czym strony transakcji nie utrzymują obecnie żadnych kontaktów handlowych.

W. R. nie był też w stanie podać bliższych okoliczności współpracy z I. której R. odsprzedała telefony, mimo, że to on miał się telefonicznie kontaktować z kontrahentem. Twierdził, że w związku z ta transakcją firma zatrudniła pracownicę na umowę zlecenie (jej nazwiska nie pamiętał), która własnym transportem zawiozła towar do [...]. Nie okazał jednak żadnej dokumentacji związanej z tym transportem, nie znał szczegółów tej dostawy. Organ przesłuchał też W. K., zatrudnioną przez skarżącą spółkę do w celu przewiezienia towaru, która twierdziła, że telefony przewiozła do [...], po odebraniu z miejscowości B. k/W. pożyczonym VANem [...] w podróży miała zmiennika, ale nie pamięta kogo. Nie pamiętała też dokładnej ilości telefonów. Jak ustalił organ z WZ nr [...] A. wynikało natomiast, że telefony z magazynu D. odebrał A. K., a jako przewoźnik wpisany był pojazd Toyota [...]

Powyższe zeznania obu osób organ uznał za rozbieżne ze sobą.

Organ zwrócił uwagę na dodatkowe jeszcze okoliczności: szybkość dokonywanych transakcji, niewielki wzrost ceny towaru, to ze spółka M. (dostawca telefonów na rzec z V. ) nie figurowała w ewidencji magazynowej D. , a podatek wynikający m.in. z faktury na rzecz V. nie został zadeklarowany w deklaracji VAT za II kwartał 2013 r. Wątpliwość organu wzbudziło tez zawiadomienie dołączone do fkatury [...] wystawionej przez V. o zmianie wierzyciela ze wskazaniem przekazania kwoty [...]EURO na rachunek F. a kwoty [...]EURO na rachunek V. T.. W dokumentach [...] brak było umowy cesji wierzytelności, zaś zobowiązanie względem M. nie zostało uregulowane. Organ wskazał też, że skoro towar do firmy E. . miał być dostarczony najwcześniej 1-2 lipca 2013 r., zaś faktury na rzecz S. wystawiono już [...] czerwca 2013 r., czyli jeszcze przed dostarczeniem telefonów z [...].

Zdaniem organu przede wszystkim zaś budziło wątpliwość, że na żadnym etapie tego obrotu telefonami (poza tym że pojawiły się dopiero na drukach firmowych I. ) nie gromadzono numerów IMEI, co umożliwiałoby jakąkolwiek ich identyfikację, nawet w przypadku ewentualnych reklamacji.

Dodatkowo, do akt postepowania organ włączył protokół przesłuchania w charakterze świadka R. K. (do 8 maja 2013 r. wspólnika i Prezesa Zarządu G. Wynikało z nich, że to R. R., był pracownikiem i pomysłodawcą handlu telefonami komórkowymi w firmie G. . Był on "człowiekiem znikąd", obiecywał klientów zza wschodniej granicy, nawiązywał kontakty i organizował WDT, były to niemieckie firmy. Świadek nie wiedział gdzie obecnie przebywa R. R.. Według Świadka to A. K. sprawdzał wiarygodność kontrahentów, obsługiwał konto bankowe, dostarczał do księgowego dokumenty. Świadek sam nie znał dostawców, odbiorców.

Mając na uwadze powyższe ustalenia organ odwoławczy stwierdził, że transakcja kupna - sprzedaży iPhonów przez spółkę wpisuje się w mechanizm karuzeli podatkowej.

Mając powyższe na uwadze organ odwołał się do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury (...) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zatem podatnik ma możliwość uwzględnienia w rozliczeniach podatkowych kwot podatku naliczonego wynikających wyłącznie z faktur, które potwierdzają rzeczywiste transakcje. Kwestia rzetelności dokumentów stanowiących podstawę do obniżenia podatku należnego jest warunkiem koniecznym dla nabycia prawa do odliczenia. Prawo to przysługuje podatnikowi jedynie w sytuacji, kiedy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy dokonywaniu zakupów i podatkiem należnym w związku z działalnością opodatkowaną, do której zakupy są wykorzystywane, jest bezsporny. Uprawnienie zaś do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. Nabywca może skorzystać z prawa określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko wtedy gdy do transakcji faktycznie doszło, wyłącznie w odniesieniu do podatku faktycznie należnego, czyli podatku przypadającego do zapłaty z tytułu działalności opodatkowanej, a fakturę wystawi podmiot, który faktycznie dokonał dostawy towarów. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą stanowi jedynie formalny warunek, który sam w sobie nie rodzi uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu wykonanie czynności powodującej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy.

W ocenie organu opisane wyżej transakcje, pomimo iż spełniają formalne przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach Dyrektywy [...] i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Całokształt zebranego materiału dowodowego potwierdza, że faktura dotycząca nabycia telefonów, wystawiona przez dostawcę (G. Sp. z o.o.) nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, gdyż stwierdza czynności, które nie zostały dokonane przez ten podmiot.

Organ wskazał też, że Naczelnik L. Urzędu Skarbowego w L. w dniu [...] wydał wobec R. Sp. z o.o. decyzję nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług z lipiec 2013 r., w której uznał, że R. Sp. z o.o. świadomie uczestniczyła w transakcjach karuzelowych, a przeprowadzona transakcja nie dokumentuje rzeczywistych transakcji, przy czym decyzja ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, następnie skargę na tę decyzję oddalił Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] wyrokiem z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 1059/17 oddalił skargę na te decyzję. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1244/18 oddalił skargę kasacyjną na rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...].

Ponadto, zdaniem organu istotne jest też to, że wobec większości podmiotów występujących we wskazanym w niniejszej sprawie łańcuchu dostaw, zostały przeprowadzone postępowania kontrolne, w efekcie których organy skarbowe wydały stosowne decyzje określające kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikające z wystawionych przez te podmioty faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Występujące w w/w łańcuchach podmioty pełniły określone role: "znikającego podatnika"- M. Sp. z o.o., "bufora"- V. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. oraz "brokera"- R. Sp. z o.o.

Organ zwrócił uwagę, że stosunki z kontrahentami ukształtowane były w taki sposób, by działania w ich ramach pozorowały działania w obiektywnych warunkach rynkowych. R. Sp. z o.o. w kontrolowanym okresie dokonała transakcji zakupu telefonów komórkowych w tzw. "zamkniętym kręgu kontrahentów" korzystających z tego samego magazynu, tj. od podmiotu, którego działalność została uznana w toku przeprowadzonej kontroli za fikcyjną, natomiast nie odnotowano żadnej transakcji zakupu telefonów komórkowych od innego podmiotu, tj. takiego, który nie był związany organizacyjnie z podmiotami występującymi w zidentyfikowanym łańcuchu transakcji, gdzie organy podatkowe stwierdziły wystąpienie procederu polegającego na organizacyjnie zaawansowanym schemacie oszukańczych transakcji kupna/sprzedaży określanym jako tzw. "karuzela podatkowa".

W ocenie organu wszelkie okoliczności sprawy świadczą o tym, że skarżąca miała świadomość uczestnictwa w oszustwie karuzelowym.

Organ akcentował, iż strona nie przedstawiła dowodów potwierdzających faktyczne zrealizowanie transakcji, których dotyczy sporna faktura, a dowody zebrane w postępowaniu podatkowym, jak i przedstawione przez podatnika (faktury VAT i dowód zapłaty) nie potwierdziły twierdzeń, według których dostawy telefonów faktycznie miały miejsce. Dlatego też, należało uznać, że skoro faktura wystawiona na rzecz strony była nierzetelna, to prawidłowo został on pozbawiony prawa do odliczenia podatku z niej wynikającego. Twierdzenia strony, iż podatnik nie miał możliwości ustalenia, że jego kontrahenci uczestniczą w zorganizowanej grupie przestępczej, i że kupuje towar w ramach karuzeli podatkowej należało zdaniem organu odwoławczego uznać za bezzasadne.

Podsumowując organ II instancji uznał, że prawidłowo organ podatkowy I instancji zmienił stronie rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2013 r. o wartości dokonanych ustaleń w zakresie braku prawa do odliczenia podatku z zakwestionowanej faktury (zmniejszenie zadeklarowanych wartości netto i podatku VAT o kwoty odpowiednio [...] zł i [...] zł) oraz korekty wartości wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ("wyzerowanie" zadeklarowanej kwoty dostawy).

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej spółka wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającym ją rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- przepisów Ordynacji podatkowej przez dokonanie oceny zebranych w sprawie materiałów dowodowych z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów;

- art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez odmowę obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez "G. Sp. z o.o.;

- art. 88 ust. 3a pkt.4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne przyjęcie, że faktura wystawiona przez G. Sp. z o.o. stwierdza czynności, które nie zostały dokonane.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] zważył co następuje.

Skarga jest niezasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że bardzo ogólnie sformułowany zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej przez dokonanie oceny zebranych w sprawie materiałów dowodowych z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów jest oczywiście bezpodstawny i sprowadza się do nieuzasadnionej polemiki z prawidłowo ustalonym przez organy podatkowe stanem faktycznym. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe i zebrane w nim dowody w postaci dowodów z dokumentów oraz zeznań świadków zostały zebrane i ocenione w sposób prawidłowy. Wskazać należy, że z zasady prawdy obiektywnej, wynikającej z art. 122 Ordynacji podatkowej, wynika obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego ustalenia stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Realizacja prawdy obiektywnej wymaga przy tym, aby dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 187 §1 Ordynacji podatkowej, obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Przyjęta natomiast w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję, byleby tylko w ramach tej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien między innymi kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2016r., sygn. akt II FSK 743/15). Sąd nie znalazł natomiast żadnych podstaw aby odmówić wiarygodności zebranemu w sprawie materiałowi dowodowemu, bowiem, w ocenie Sądu, przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie wraz z oceną zebranych dowodów jest prawidłowe, wszechstronne, oparte na zasadach logiki i doświadczenia życiowego.

Przechodząc do oceny merytorycznej kontrolowanego rozstrzygnięcia Sąd doszedł do przekonania, że decyzja organu podatkowego wyższego stopnia, podobnie jak poprzedzająca ją decyzja organu I instancji jest prawidłowa i nie narusza prawa, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu, mając na względzie treść skargi, ogranicza się w zasadzie do oceny roli skarżącej spółki w uczestnictwie w tzw. karuzeli podatkowej. Organy ustaliły bowiem, że transakcje nabycia telefonów iPhone, udokumentowane fakturami, wystawionymi na rzecz Skarżącej przez [...] sp. z o.o., były elementem tzw. "przestępstwa karuzelowego", w którym uczestniczyła również skarżąca Spółka. Powyższe ustalenie nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości. Organy w sposób bardzo skrupulatny, wręcz drobiazgowy w obszernych wielowątkowych uzasadnieniach decyzji wykazały bowiem, że urządzenia mobilne zostały wprowadzone do analizowanego łańcuchach dostaw przez podatników, którzy od transakcji sprzedaży nie odprowadziły do właściwego urzędu skarbowego należnego podatku VAT. Następnie organy obu instancji szczegółowo wykazały mechanizm wydłużania łańcucha transakcji oraz rolę samej Skarżącej spełniającej w opisanych szczegółowo transakcjach rolę tzw. "bufora". W ocenie Sądu, przeprowadzone postępowanie podatkowe, zgromadzony obszerny i wyczerpujący materiał dowodowy, jak również gruntowna analiza zebranych dowodów dokonana przez organy obu instancji w ramach ich swobodnej oceny z zachowaniem zasad wiedzy, doświadczenia zawodowego, logiki pozwala na wyciągniecie jednoznacznego, a więc nie budzącego żadnych wątpliwości wniosku, że sporne telefony były przedmiotem obrotu w ramach tzw. karuzeli podatkowej, czyli oszustwa podatkowego ukierunkowanego na osiągnięcie korzyści majątkowej z wykorzystaniem mechanizmu VAT.

Nie może odnieść skutku argumentacja skarżącej ukierunkowana na wykazanie wad i braków prowadzonego postępowania dowodowego oraz nieadekwatności ustalonych jego wyników w relacji do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Dokonując ustaleń faktycznych organy podatkowe korzystały z obszernego spektrum dowodów, a to m.in.: zeznań świadków, zeznań osób opisujących nielegalny proceder, oraz z obszernej dokumentacji, w tym z dokumentów księgowych i bankowych, z dokumentów ujawnionych podczas czynności kontrolnych, uzyskanych od kontrahentów skarżącej i od samej spółki, a także informacji uzyskanych od krajowych i zagranicznych organów kontroli skarbowej oraz organów podatkowych, które te zgromadziły w toku czynności prowadzonych wobec niektórych podmiotów uczestniczących w przedmiotowym procederze. Strona skarżąca nie podważyła skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania h, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Zarówno dowody, jak i ich ocena, a także oparta na nich faktografia zostały obszernie, a nawet wręcz drobiazgowo przedstawione w uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji.

W ocenie Sądu prawidłowy jest wniosek sformułowany w zaskarżonej decyzji, że odtworzony w oparciu o treść faktur łańcuch transakcji, nosi cechy charakterystyczne dla łańcuchów tworzonych w celu uzyskania nienależnego zwrotu podatku.

Podkreślić w tym miejscu należy, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane i to przez podmiot wystawiający fakturę. Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku od towarów i usług. Odliczenie przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi przez jej wystawcę czynnościami opodatkowanymi. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmiot ujawniony w jej treści. W innej sytuacji, tj. gdy faktura pod względem przedmiotowym (dokonanej czynności) lub podmiotowym (wskazanego w niej dostawcy) nie odpowiada rzeczywistości, nie stanowi ona podstawy do obniżenia podatku należnego. Potwierdzają to zarówno wyroki sądów krajowych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-342/87 - wyrok z dnia 13 grudnia 1989 r. [...]) wprost stwierdzono, że wynikające z przepisów VI Dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług.

Skarżąca zarzuca organom podatkowym, że nie wzięły pod uwagę jej nieświadomości uczestnictwa w nielegalnym procederze i to, że odnośnie tej kwestii uzasadnienia rozstrzygnięć są lakoniczne i niewystarczające. Należy jednakże zauważyć, iż kwestii wykazania świadomego uczestniczenia skarżącej w przedmiotowym procederze organ odwoławczy poświęcił znaczną część uzasadnienia zaskarżonej decyzji wykazując w sposób niezbity tą okoliczność.

Biorąc pod uwagę ustalone w toku postępowania podatkowego okoliczności transakcji nie sposób przyjąć, że skarżąca nie wiedziała lub nie mogła się wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług. Po pierwsze, weryfikacja dostawcy telefonów przez skarżącą, polegająca – jak wskazał prezes skarżącej – na sprawdzeniu danych dostawcy w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i nie opisanym bliżej sprawdzeniu przez księgową, jest dalece niewystarczająca. Ma również rację organ odwoławczy twierdząc, że skarżąca nie dokonała w sposób właściwy weryfikacji telefonów mających być przedmiotem nabycia od G. Sp.z o.o. na podstawie zakwestionowanej faktury, przede wszystkim nie zażądała od dostawcy wykazu numerów IMEI telefonów będących przedmiotem nabycia. Dodać należy, że również sama takiego wykazu nie sporządziła, a składający wyjaśnienia prezes skarżącej nie potrafił wyjaśnić czy pracownicy w ogóle sprawdzali czy w opakowaniach znajdują się telefony. Po drugie, niejasne były okoliczności dostarczenia do skarżącej zakupionych telefonów: jaka rzeczywiście role w tym względzie pełniła [...] [...], jakim transportem miałaby odbierać (i dostarczać do odbiorcy telefony), z kim miałaby wtedy jechać. Wreszcie po trzecie, prezes skarżącej spółki W. R., jak zeznał, nie pamięta okoliczności nawiązania współpracy z "G. " Sp. z. o.o., nie wie czy na towar złożone zostało wcześniej zamówienie, w jakiej formie, nie pamiętał okoliczności dokonania przelewów za fakturę, czy wreszcie dostarczony towar był sprawdzany. Taki stan wiedzy prezesa skarżącej wskazuje na daleko idącą niefrasobliwość w nawiązywaniu oraz realizacji transakcji handlowych i w ocenie Sądu uniemożliwia odwołanie się przez skarżącą do braku wiedzy bądź niemożliwości uzyskania wiedzy co do uczestnictwa w łańcuchu transakcji mających na celu uzyskanie nienależnego, bo nie wpłaconego na wcześniejszym etapie obrotu, zwrotu podatku od towarów i usług. Prezes skarżącej spółki odwołał się do wiedzy pracownicy, zatrudnionej w celu zrealizowania transakcji, której dotyczyła faktura, jednak zeznania tej osoby (W. K.) rozbieżne były z zeznaniami W. R., nie znajdowały też potwierdzenia w istniejącym materiale dowodowym (np. dokumentem WZ), nie mogły zatem stanowić wiarygodnego źródła dowodowego dla organu. Oceny takiej nie zmienia fakt, iż skarżąca może wykazać zapłatę za nabyte telefony w formie przelewu bankowego.

Ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Poczynione ustalenia, nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że zakwestionowane dostawy, w całym ich łańcuchu miały na celu uzyskanie (nienależnej) korzyści podatkowej. Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Stosownie do tego przepisu, w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Dla stwierdzenia istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest zatem w szczególności, wykorzystanie przez podatnika nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych, posiadanie faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi, a także ustalenie, że faktura stwierdza czynności, które zostały dokonane. Sąd podziela pogląd, że w interesie osoby prowadzącej działalność gospodarczą leży podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami. Takimi działaniami skarżąca Spółka w istocie nie wylegitymowała się: nie gromadziła bowiem numerów IMEI, nie była w stanie okazać umów, pisemnych zamówień, wymiany mailowej pomiędzy kontrahentami. Oczywistym jest zaś, że to podatnik ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji.

W świetle przedstawionych ustaleń faktycznych organ odwoławczy prawidłowo uznał, że do podatku wykazanego w treści zakwestionowanej faktury nie może mieć zastosowania norma wynikająca z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast znajdzie zastosowanie, jak prawidłowo przyjęto w postępowaniu podatkowym, przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a powołanej ustawy. Przewiduje on, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Wobec powyższego, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018r. poz. 1302 ze zm.) należało skargę oddalić.