Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 791/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239, 239 b par. 1 pkt 2 i art. 239 b par. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 13 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi M.O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 12 czerwca 2020 r., nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 12 czerwca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia M.O. (dalej: strona, skarżący) od postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) z dnia 7 listopada 2019 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika US z dnia 7 listopada 2019 r. w części określającej kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc styczeń 2014 r. w wysokości 129 zł, za miesiąc luty 2014 r. w wysokości 1838 zł – utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc luty 2014r.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Decyzją z dnia 7 listopada 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług wydaną wobec skarżącego Naczelnik US określił m.in. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc luty 2014r. w wysokości 1838 zł.

Z materiału dowodowego wynika, że w deklaracji VAT-7 Strona pierwotnie wykazała w miesiącu lutym 2014 r. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 166.250,00 zł, którą organ podatkowy zwrócił w dniu 4 kwietnia 2014 r. W myśl art. 52 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej jako "O.p." zwrócony przez organ podatkowy lub zaliczony na poczet zaległości podatkowych zwrot podatku wykazany w deklaracji nienależnie lub w wysokości większej od należnej podlega zwrotowi wraz z oprocentowaniem bez wezwania organu podatkowego, zaś kwotę podlegającą zwrotowi traktuje się jako zaległość podatkową.

Postanowieniem z dnia 7 listopada 2019 r. Naczelnik US nadał rygor natychmiastowej wykonalności powyższej decyzji, działając na podstawie art. 239b § 1 pkt 2 O.p., wobec stwierdzenia, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy.

Strona wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając w nim naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 O.p., gdyż organ błędnie ustalił, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia, utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc luty 2014r. wskazując, że zażalenie skarżącego w zakresie rozstrzygnięcia odnoszącego się do miesiąca stycznia 2014r., zostanie rozpatrzone odrębnie.

W uzasadnieniu swojego stanowiska organ wskazał, że zgodnie z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Natomiast z art. 239b § 2 ww. ustawy wynika, iż przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane

Skarżący na dzień wydania zaskarżonego postanowienia nie uregulował dobrowolnie spornego zobowiązania podatkowego, wynikającego z decyzji z dnia 7 listopada 2019 r. Natomiast w dniu 22 listopada 2019 r. dokonał wpłaty w wysokości 100.000,00 zł. Powyższa wpłata została zaliczona na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2014 r. w łącznej wysokości 12.590,00 zł, za miesiąc luty 2014 r. w łącznej wysokości 87.410,00 zł.

W związku z powyższym kwota zaległości podatkowej pozostała do wpłaty za miesiąc luty 2014 r. wyniosła 104.607,30 zł (bez odsetek za zwłokę).

W zakresie ww. zaległości podatkowej za miesiąc luty 2014 r. został zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z dnia 29 listopada 2019 r.), o którym podatnik został zawiadomiony w dniu 6 grudnia 2019 r., a tym samym bieg terminu przedawnienia za ww. okres został przerwany, zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej.

Okoliczność braku wykonania w przewidzianym prawem terminie płatności zobowiązania mogła rodzić przypuszczenie organu podatkowego, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązanie to nie zostanie wykonane. Przypuszczenie to potwierdza także okoliczność złożenia odwołania od decyzji wymiarowej, której nadano zakwestionowany rygor natychmiastowej wykonalności.

Co więcej, pomimo dokonania częściowej wpłaty na ww. zaległości podatkowe skarżący w zażaleniu wniósł o zwrot wpłaconych w dniu 22 listopada 2019 r. środków w wysokości 100.000,00 zł, co uzasadnił niebezpieczeństwem uchylenia rygoru natychmiastowej wykonalności nadanego nieostatecznej decyzji Naczelnika US z dnia 7 listopada 2019 r. W ocenie organu działania Strony dowodzą, że Naczelnik US, nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, miał podstawy twierdzić, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie przez podatnika wykonane. Świadczy o tym także wysokość dokonanej wpłaty, niepokrywającej w całości spornego zobowiązania podatkowego.

Z akt sprawy wynika, że skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na których można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, a które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Strona jest właścicielem dwóch ruchomości, tj.: samochodu osobowego [...](rok produkcji 2006) o wartości szacunkowej od 12.900,00 zł do 18.050,00 zł oraz samochodu osobowego [...] (rok produkcji 1996) o wartości szacunkowej około 35.000,00 zł.

Ponadto Strona jest:

- właścicielem lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość (lokal niemieszkalny), położoną w G. przy ul. M, zapisanej w księdze wieczystej KW nr [...], gdzie w Dziale IV widnieją wpisy dwóch hipotek umownych do łącznej kwoty 1.418.590,50 zł na rzecz [...] Spółka akcyjna (na podstawie umów kredytowych z dnia 21 lutego 2014 r.),

- współwłaścicielem lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość (lokal mieszkalny), położoną w G. przy ul. P, zapisanej w księdze wieczystej KW nr [...], gdzie w Dziale IV widnieje wpis hipoteki umownej kaucyjnej do kwoty 120.400,00 zł na rzecz [...] AB Spółka akcyjna (na podstawie umowy kredytowej z dnia 8 października 2010 r.),

- współwłaścicielem nieruchomości gruntowej, położonej w miejscowości W, gmina K., zapisanej w księdze wieczystej KW nr [...], gdzie w Dziale IV widnieje wpis hipoteki umownej do kwoty 210.000,00 zł na rzecz [...] (na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 lipca 2012 r. Rep. A nr [...]).

Pierwszeństwo zaspokojenia z wierzytelności objętych hipoteką umowną przysługuje instytucjom bankowym i agencji państwowej. Wartość wskazanych powyżej ruchomości nie odpowiada wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę (pomimo korzystania z pierwszeństwa zaspokojenia).

Ponadto sama wartość posiadanego majątku - na który powołuje się Strona – nie przesądza o nieistnieniu obawy (prawdopodobieństwa) niewykonania zobowiązania podatkowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych występuje przekonanie, że istnienie majątku nawet wystarczającego na pokrycie całości zobowiązania podatkowego w żadnej mierze nie wskazywałoby na to, że podatnik dobrowolnie ureguluje zobowiązanie w całości.

Organ dokonał także analizy osiąganych przez skarżącego dochodów w latach 2015-2018, stwierdzając, że w roku 2015 uzyskał on dochód w wysokości 408.929,80 zł, natomiast w latach kolejnych, tj. 2016-2018 dochód ten uległ znacznemu obniżeniu do poziomu około 200.000,00 zł (w 2016 r. - 191.437,03 zł; w 2017 r. - 206.120,68 zł; w 2018 r. - 203.208,79 zł). Ponadto z akt sprawy wynika, że skarżący posiada 50 udziałów o wartości 2.500,00 zł w Spółce z o.o. A, natomiast do dnia 25 września 2018 r. był powiązany z B Sp. z o.o.. W dniu 25 września 2018 r. darował I.O. 30 udziałów w ww. Spółce o wartości 15.000,00 zł (z 34 posiadanych o wartości 17.000,00 zł). Biorąc zatem pod uwagę powyższe okoliczności, w tym posiadanie na dzień wydania postanowienia z dnia 7 listopada 2019 r. zaległości podatkowych w łącznej kwocie 173.034,00 zł (bez odsetek za zwłokę), zasadnie organ podatkowy uznał, że istnieje przesłanka niewykonania tego zobowiązania, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p.

Zdaniem Dyrektora. Izby Administracji Skarbowej w przedmiotowej sprawie zaistniała również - aczkolwiek niewskazana przez organ pierwszej instancji -przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., zgodnie z którą decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Zobowiązania podatkowe skarżącego w podatku od towarów i usług za luty 2014r. ulegałyby przedawnieniu w dniu 1 stycznia 2020r. Jak wynika z akt sprawy w stosunku do ww. zobowiązań - na dzień nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia 7 listopada 2019r. - nie zaistniały okoliczności, o których mowa w art. 70 Ordynacji podatkowej, które skutkowałyby zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia.

Co prawda Naczelnik US pismem z 12 listopada 2019r. zawiadomił skarżącego w trybie art. 70c O.p., że w związku z wszczętym przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego postępowaniem w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 76 § 2 w zw. z art. 6 § 2 kodeksu karnego skarbowego, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2014r. - ustawowy termin przedawnienia tego zobowiązania uległ zawieszeniu z dniem wszczęcia tego postępowania tj. 4 listopada 2019r., niemniej jednak zawiadomienie to zostało przesłane bezpośrednio do skarżącego, a nie do reprezentującego go pełnomocnika. Tymczasem zgodnie z uchwałą NSA z 18 marca 2019r. sygn. akt I FPS 3/18 "dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony."

W konsekwencji nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika US z 7 listopada 2019r. było zasadne z uwagi na zaistnienie przesłanek, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 2 i 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. W tym kontekście wniesienie w dniu 9 grudnia 2019r. odwołania spowodowałoby przedawnienie zobowiązań w podatku od towarów i usług za luty 2014r., bowiem decyzja ta (bez nadania jej rygoru natychmiastowej wykonalności) nie uzyskałaby przymiotu ostateczności - wykonalności przed upływem terminu przedawnienia. Na marginesie należy zauważyć, że w zakresie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2014r. doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia - wskutek zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego (zajęcie rachunku bankowego), o którym Podatnik został w dniu 6 grudnia 2019r. zawiadomiony.

Na powyższe rozstrzygnięcie skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia wraz z postanowieniem je poprzedzającym w całości i zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 239b § 2 O.p. poprzez nieuprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że organy podatkowe nie zdołały uprawdopodobnić, że zobowiązanie objętej decyzją organu pierwszej instancji nie zostanie wykonane, celowo pominęły posiadane informacje o znaczącym majątku Skarżącego jak również okoliczność wpłacenia na rachunek organu podatkowego, niezwłocznie po odebraniu decyzji połowy określonego nią zobowiązania i jednocześnie złożony przez Skarżącego wniosek o odroczenie w pozostałym zakresie, z którego wynikało, że Skarżący gotów jest dokonać spłaty całości zobowiązania jednak potrzebuje kilka tygodni aby spieniężyć określone inwestycje czy zakończyć lokaty. W rzeczywistości, organ wydał zaskarżone postanowienie wyłącznie w celu przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zatem instrumentalnie wykorzystał normę wynikającą z art. 239b O.p. czym naruszył podstawowe interesy Skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem kwestionowane postanowienie nie narusza przepisów prawa materialnego i procesowego, w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

W myśl art. 239b § 2 O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Nie budzi wątpliwości, że przesłanki określone w art. 239b § 1-4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy tym warunkiem koniecznym jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 O.p. wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności.

W zaskarżonym postanowieniu organ powołał się na art. 239b § 1 pkt 2 i 4 O.p. i wskazał zaistnienie przesłanek z tego przepisu wynikających. Odnośnie pierwszej z wymienionych przesłanek ustalono stan majątkowy skarżącego, na który składają się przede wszystkim udziały w prawie własności dwóch nieruchomości: lokalu mieszkalnego i nieruchomości gruntowej. Obie nieruchomości obciążone są hipotecznie – pierwsza do kwoty 120.400 zł, druga do kwoty 210.000 zł. Ponadto skarżący jest właścicielem lokalu niemieszkalnego, obciążonego hipotecznie do kwoty 1.418.590,50 zł. Tymczasem zaległość podatkowa w niniejszej sprawie na dzień wydawania postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności – to jest bowiem miarodajna data dla oceny legalności tego postanowienia, a zdarzenia późniejsze (wpłata kwoty 100.000 zł w wykonaniu decyzji nieostatecznej) na ocenę tę nie mają wpływu (por. wyrok NSA z dnia 30.11.2020 r., sygn. akt I FSK 424/15, wyrok NSA z dnia 22.04.2014 r., sygn. akt I FSK 674/13) – wynosiła 173.034 zł (bez odsetek za zwłokę).

Zasadnie organ wskazał, że przepis art. 239b § 1 pkt 2 O.p. stanowi o braku majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Warunków tych powyższe nieruchomości nie spełniają, bowiem pierwszeństwo zaspokojenia z wierzytelności objętych hipotekami przysługuje instytucjom bankowym i agencji państwowej.

Skarżący wywodzi w skardze, że wartość ww. nieruchomości nawet z uwzględnieniem obciążających je hipotek przekracza wartość zaległości podatkowej, dowodu jednak na tę okoliczność nie przedstawia. Dowodem takim nie jest bowiem samo oświadczenie podatnika co do szacunkowej wartości nieruchomości. Organy administracji nie są zobowiązane do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia środków takich nie przedstawia. Takie zapatrywanie koresponduje ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle którego jeśli w ocenie podatnika nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, to powinien wskazać majątek o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy (por. np. wyroki NSA w sprawach o sygn. I FSK 1250/14, czy II FSK 3073/17, CBOSA). Podstawę takiego poglądu stanowi ugruntowany w kulturze (w tym prawniczej) tzw. postulat racji dostatecznej, którego istotę stanowi roszczenie uzasadnienia dla formułowanych twierdzeń (por. szerzej M, Zieliński, Z.Ziembiński, Uzasadnianie twierdzeń, ocen i norm w prawoznawstwie, PWN 1988, s.93). Strona powinna zatem wykazać dowodowo, że posiada majątek o wartości rzeczywiście odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, co oznacza obowiązek przedstawienia nadającego się do weryfikacji dowodu, czego nie wypełnia samo oświadczenie strony.

Podobnie gołosłowne w tym kontekście pozostają twierdzenia strony, że osiągane przez nią dochody z działalności gospodarczej pozwalały na poczynienie oszczędności, skoro nie przedstawiono żadnego dowodu na ich posiadanie. Powtórzyć należy, że nie można oczekiwać od organu, że będzie bez ograniczeń poszukiwał potwierdzenia korzystnych dla strony okoliczności, przy jej biernej postawie, w tym przypadku w związku z gołosłownym twierdzeniem o posiadaniu majątku i oszczędności niezbędnych o do wykonania zobowiązania. Tę ogólną rację działania w komunikacji strony oraz organu, w tym w ramach postępowania dowodowego, Naczelny Sąd Administracyjny akcentował wielokrotnie w swym orzecznictwie (por. np. wyrok NSA w sprawie o sygn. I FSK 893/17 oraz powołane tamże orzeczenia, CBOSA).

Słusznie więc organy przyjęły, że w sprawie zaistniała przesłanka wskazana w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., albowiem dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w komentowanym artykule, organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wystarczające jest natomiast, że wykaże, iż nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego zapewniającego pierwszeństwo zaspokojenia. Podkreślenia wymaga, że w niniejszej sprawie strona, choć miała szansę wykazania, że organ niezasadnie przyjął spełnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 O.p., na żadnym etapie postępowania - podatkowego czy też sądowego - nie wskazała na istnienie odpowiedniego mienia, a postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organ nie naruszało przepisów Ordynacji podatkowej.

Organ powołał się także na zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. – krótszy niż 3 miesiące termin do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zarówno decyzja jak i postanowienie w przedmiocie nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wydane zostały w dniu 7 listopada 2019 r., a termin przedawnienia upływał w dniu 31 grudnia 2019 r. W skardze nie kwestionuje się, iż zachodziła przesłanka wymieniona w art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wbrew twierdzeniom strony - organy podatkowe uprawdopodobniły, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane.

Organ podatkowy przyjmując, iż w okolicznościach rozpoznawanej sprawy uzasadnione było nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji z dnia 7 listopada 2019 r., od której wniesione zostało odwołanie, miał na uwadze krótki okres do upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania, tj. 31 grudnia 2019 r. Takie stanowisko należy uznać za prawidłowe zważywszy, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. Z uwagi m.in. na czas trwania postępowania odwoławczego konieczne jest zapewnienie minimum okresu umożliwiającego wykonanie zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji przed upływem terminu przedawnienia (por. uzasadnienie projektu ustawy z dnia 9 września 2008 r. zmieniającej ustawę Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dniem 1 stycznia 2009 r., druk sejmowy nr 951, Sejm VI Kadencji).

Także w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego, w okolicznościach konkretnej sprawy, może zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 O.p. (por. wyroki NSA z dnia 21 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1650/10, z dnia 15 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 825/12, CBOSA).

Również wskazane przez organ okoliczności dotyczące stanu majątkowego skarżącego uprawdopodobniają, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Oprócz twierdzeń skarżącego nie ustalono majątku pozwalającego na uznanie, że będzie on wystarczający dla pokrycia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Przekonująca jest również argumentacja organu, że o ryzyku niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji świadczy też fakt dokonania przez skarżącego jedynie częściowej wpłaty oraz złożenie wniosku o jej zwrot, jak również o odroczenie terminu płatności zobowiązania za luty 2014 r. określonego decyzją z dnia 7 listopada 2019 r. "ponad dokonaną przez podatnika wpłatę w wysokości 100.000 zł do dnia 15 stycznia 2020 r.". Postępowanie skarżącego, niezależnie od tego, czy u jego podstaw leży obiektywna niemożliwość uregulowania zobowiązania (brak środków) czy też inne względy, usprawiedliwia powzięcie przez organ wątpliwości co do przyszłego uzyskania zaspokojenia zobowiązania.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.