Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 850/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-03-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 187, art. 191, art. 210 pr. 1 pkt 6, art. 139 par. 1, art. 140 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: ref. staż. Martyna Dziubałka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2014 r. sprawy ze skargi P. B. i A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/ Po 850/13

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] odmawiającą PB i AB umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł z tytułu zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za [...], w kwocie [...], wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Skarbowego z dnia [...].

Z uzasadnienia decyzji wynikało, że A i PB wnioskiem z dnia [..] wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego o rozłożenie na raty zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] w kwocie [...], wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Skarbowego z dnia [...] oraz o umorzenie odsetek za zwłokę od powyższych zaległości. Po dokonaniu w dniu [...] wpłaty tytułem zaległości podatkowej w kwocie [...], pismami z dnia [...] wnioskodawcy zmodyfikowali wniosek z dnia [...], wnosząc wyłącznie o umorzenie odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu podania wskazano na wysokość aktualnie uzyskiwanych przez podatników dochodów, które uległy radykalnemu obniżeniu w stosunku do poprzednich lat oraz "olbrzymie problemy zdrowotne", które powstały po wszczęciu przez Urząd Kontroli Skarbowej postępowania podatkowego, co spowodowało silny stres u zobowiązanych, zwłaszcza u AB, która w tym okresie urodziła dziecko.

Po przeanalizowaniu materiału dowodowego zebranego w sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego nie znajdując uzasadnienia dla uwzględnienia żądania decyzją z dnia [...] odmówił wnioskodawcom umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...] z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za [...], w wysokości [...], określonego decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].

Od decyzji tej wnioskodawcy, działający przez pełnomocnika wnieśli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.

Odnosząc się do zarzutów odwołujących się, w zakresie naruszenia przepisów art. 121, art. 122 , art. 124, art. 187 i art. 188 oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.)- zwanej dalej o.p, uznał je za nieuzasadnione. Zdaniem organu odwoławczego organ podatkowy I instancji odniósł się do wszystkich argumentów przedstawionych przez wnioskodawców również przez pryzmat "ważnego interesu podatnika " i "interesu publicznego". Organ powołując się na przepis art. 67 a § 1 pkt 3 o.p. stanowiący podstawę do umorzenia zaległości podatkowej, czy też odsetek za zwłokę, stwierdził, iż jest on skonstruowany na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza prawo wyboru treści rozstrzygnięcia. Przepis ten nie zobowiązuje organów podatkowych do wydania decyzji pozytywnej dla podatnika. Daje im wyłącznie możliwość (uprawnienie) do zastosowania ulgi w pewnych, określonych sytuacjach. Prawo podatkowe nie definiuje pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". Organy podatkowe są więc uprawnione do własnej oceny powyższych "interesów", a za każdym razem o treści podejmowanego rozstrzygnięcia decydują okoliczności konkretnego przypadku. Przy czym zaznaczono, że "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem strony o zasadności udzielenia ulgi w spłacie.

W toku prowadzonego postępowania ustalono okoliczności powstania zaległego zobowiązania podatkowego, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w [...] - firmy A PB. Postępowanie kontrolne prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wykazało zaniżanie przez PB przychodów podlegających opodatkowaniu. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami, korekcie uległy dane wykazane przez podatników P i A B w złożonym za [...] wspólnym zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36, w którym wykazali łączny dochód do opodatkowania w wysokości [...], należny podatek w wysokości [...], zamiast prawidłowej kwoty dochodu do opodatkowania w wysokości [...] oraz podatku w wysokości [...]. Różnica wynikająca z prawidłowego naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] wyniosła zatem do zapłaty [...]. Organ odwoławczy wskazał, że każda osoba podejmująca działalność gospodarczą na własny rachunek jest zobowiązana do znajomości przepisów prawa, w ramach którego będzie działać oraz musi mieć świadomość z następstw wynikających z braku jego przestrzegania. Jednym z podstawowych warunków jest między innymi terminowe płacenie należnych zobowiązań podatkowych. Wszelkie zaś nieprawidłowości związane z nieterminowym odprowadzaniem podatków świadczą o kredytowaniu przez podatnika własnych potrzeb, a zarazem o naruszeniu dyscypliny płatniczej wobec budżetu Państwa i uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podatników, którzy również są zobowiązani do prawidłowych rozliczeń wobec Państwa i ponoszenia ciężarów podatkowych. W świetle powyższego, nie uznano argumentu do uwzględnienia żądania wnioskodawców w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę od należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] oraz argumentu że dokonana przez podatnika wpłata, różnicy należnego podatku w kwocie [...], była aktem jego dobrej woli i została wniesiona pod wpływem przymusu ze strony organu podatkowego, ze względu na toczące się wobec niego postępowanie karno-skarbowe.

W ocenie organu odwoławczego okoliczności sprawy nie wyczerpują znamion "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" i nie stanowią przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi. W celu oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, organ II instancji dokonał ponownej analizy finansowo - materialnej podatników kierując się przy tym dyspozycją przepisu art. 67a § 1 pkt 3 o.p. i nie stwierdził wystarczających podstaw dla uwzględnienia ich żądania. Ze złożonych przez małżonków P i AB, za ubiegłe lata wspólnych rocznych zeznań podatkowych wynikało, że podatnicy w [...] uzyskali dochody do opodatkowania w wysokości [...], w [...] w wysokości [...], a w [...] – [...]. Z kolei na podstawie złożonego przez PB zeznania rocznego PIT-36 za [...] uzyskany przez niego przychód wyniósł łącznie [...], w tym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości [...] oraz ze stosunku pracy w kwocie [...], wykazany podatek do zwrotu wyniósł [...]. Z kolei AB na podstawie informacji PIT-11 uzyskała w roku [...] przychód ze stosunku pracy w kwocie [...], dochód [...]. Ze złożonego oświadczenia o stanie majątkowym wynikało, że A (lat [...]) oraz P (lat [...]) B wraz z dwójką dzieci, synem (lat [...] - uczeń szkoły podstawowej) i córką (lat [...] - uczennica liceum) zamieszkują w mieszkaniu własnościowym o pow. [...] m2 położonym w P, przy ul. B [...] . W strukturze stałych miesięcznych wydatków kształtujących się łącznie na poziomie [...] wykazano następujące obciążenia: [...]. W toku postępowania PB załączył zestawienie aktualnie ponoszonych wydatków opiewających na łączną kwotę [...]. Wykazano, że A i PB poza lokalem wskazanym jako miejsce zamieszkania, posiadają również nieruchomość położoną w Ł przy ul. S [...] o pow. [...] m 2 o wartości szacunkowej ok. [...], na której organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego, dokonał wpisu hipoteki przymusowej w kwocie [...]. Z uwagi na fakt, że załączone do odwołania faktury uwzględniały wysokość ponoszonych kosztów, związanych z opłatami za gaz, energię czy też wodę, które były kierowane do PB na adres Ł, ul. [...], uznano, że podatnicy obecnie tam zamieszkują. Wobec czego organ odwoławczy stwierdził, że poprzednio zamieszkały lokal położony w P przy ul. B [...], mógłby stanowić dodatkowe źródło dochodu dla podatników oraz przedmiot zabezpieczenia wykonania przedmiotowej należności podatkowej. Podatnicy w oświadczeniu o stanie majątkowym wykazali również samochody osobowe: R rok prod. [...], objęty leasingiem oraz M rok prod. [...] - nabyty po zakończonej umowie leasingu, w dniu [...] za kwotę [...], a więc już po powzięciu wiedzy o powstałym zobowiązaniu podatkowym, co świadczyło o priorytetowym traktowaniu własnych potrzeb zobowiązanych, w stosunku do wypełniania obowiązków podatkowych.

Podatnicy we wnioskach wskazywali, że ich sytuacja majątkowa oraz finansowa jest obecnie tragiczna, w związku z utratą przez PB z dniem [...] jednego z trzech uzyskiwanych przez niego źródeł dochodów, na skutek rozwiązania przez spółkę akcyjną B umowy o pracę, a także w związku z zajęciem egzekucyjnym - wynagrodzenia z tytułu zatrudnienia w C, które obecnie wynosi około [...] miesięcznie oraz brakiem dochodów AB, w związku z urodzeniem dziecka. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, zdaniem organu odwoławczego nie potwierdził jednak tej argumentacji, dlatego organ uznał, że sytuacja finansowa i materialna zobowiązanych nie jest na tyle wyjątkowa, aby mogła skutkować przyznaniem tak dalece idącej ulgi jaką jest umorzenie odsetek za zwłokę. Wskazano, że P i A B nadal uzyskują dochody z kilku źródeł- PB, nie wyrejestrował działalności gospodarczej i nadal czynnie ją prowadzi, mimo jak twierdził choroby [...] oraz jest zatrudniony na umowie o pracę w C, z kolei jego małżonka zatrudniona również w tej jednostce aktualnie otrzymuje wynagrodzenie w wysokości [...] netto miesięcznie. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej za odmową umorzenia przemawiał również fakt, że w stosunku do zobowiązanego toczy się postępowanie egzekucyjne, w wyniku którego sukcesywnie egzekwowana jest kwota na poczet należności podatkowej, z tego też względu uwzględnienie żądanej ulgi byłoby działaniem bezzasadnym, udzielonym z pokrzywdzeniem interesu publicznego. Organ podkreślił także, że podjęcie decyzji o przyznaniu ulgi przedsiębiorcy wymaga zarówno analizy zasad przyznania pomocy publicznej dla przedsiębiorców wynikających z przepisów ustawy z dnia [...] o postępowaniach w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j. Dz. U. z 2007 r., Nr 59, poz. 404 ze zm.), a także każdorazowo zbadaniu przesłanek "ważnego interesu strony" lub "interesu publicznego" zgodnie z art. 67a § 1 o.p. W tej sytuacji udzielenie ulgi zobowiązanym w postaci umorzenia odsetek za zwłokę, stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady wynikającej z art. 84 Konstytucji RP i uprzywilejowanie w stosunku do przedsiębiorców wypełniających rzetelnie obowiązki podatkowe. W ocenie organu odwoławczego okoliczności sprawy nie wyczerpują znamion "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" i nie stanowią przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi. Ponadto wskazał, że analizując różne aspekty ważnego interesu podatnika, organ podatkowy miał również na uwadze cel fiskalny finansów publicznych, aspekty społeczno-gospodarcze, jak również dyscyplinę podatkową samego wnioskodawcy. Wskazano również, że rozstrzygnięcie oparto o materiał dowodowy zebrany przez organ podatkowy I instancji oraz organ odwoławczy.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego przedłużania bez jakiejkolwiek przyczyny prowadzonego przez organ I instancji postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7o.p. podatnik jest chroniony prawem przed negatywnymi konsekwencjami prowadzenia postępowania dłużej, niż przewiduje to przepis art. 139 § 1 o.p. Podkreślono również, że odsetki za zwłokę w postępowaniach w zakresie przyznania ulg w spłacie, naliczane są zawsze na dzień złożenia wniosku przez podatnika. Ponadto na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 o.p. na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 o.p., stronie służy ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia, w tym przypadku do Dyrektora Izby Skarbowej, o czym pełnomocnik był każdorazowo informowany w postanowieniach, wyznaczających nowy termin załatwienia sprawy. Ponadto wskazano, że w wyniku dokonanej przez podatników w dniu [...] wpłaty na poczet zaległości podatkowej w wysokości [...] oraz zaliczonej nadpłaty wynikającej z zeznania podatkowego PIT-36 za [...] w kwocie [...], zarachowanej na należność główną w kwocie [...] i odsetki za zwłokę w wysokości [...], uległa zmniejszeniu kwota odsetek za zwłokę będąca przedmiotem odwołania. Na dzień [...] odsetki te wynosił [...]. Kwota ta posiadała pełne zabezpieczenie w związku z dokonanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego., wpisem zastawu skarbowego na ruchomości obejmującej samochód osobowy marki RC o wartości około [...].

Na decyzję tę PB i AB, działający przez pełnomocnika wnieśli skargę do Sądu.

Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego, które miały istotny wpływ na rozpoznanie niniejszej sprawy i wydanie przedmiotowej decyzji wbrew prawu, a w szczególności:

1. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, tj.

- art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 125 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 122, 187 § 1, 191, 233 § 1 o.p. poprzez wydanie decyzji z naruszeniem zasady działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a także zasady rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego,

- art. 122 o.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie ustalenia rzeczywistej kondycji finansowej skarżących

- art. 191 o.p. poprzez zupełną dowolność i arbitralność oceny przez organ podatkowy, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego i nierozpoznania w przedmiotowej sprawie ważnego interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika,

- art. 121 § 1 w związku z art. 122 i art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 o.p., poprzez ogólnikowe uzasadnienie decyzji w przedmiotowej sprawie przejawiającej się tym, że ogólnikowe rozważania i postawione wnioski w uzasadnieniu decyzji muszą - w kontekście ustalonych faktów- poddawać się ocenie co do poprawności rozumowania, warunku uwzględnienia wszystkich ważnych elementów sytuacji strony oraz wszechstronności oceny co do zaistnienia przesłanek z art. 67a ust.1 o.p., czego nie można się dopatrzyć w uzasadnieniu przedmiotowej decyzji,

- art. 139 §1 w związku z art. 140 §1 o.p. podatkowa poprzez prowadzenie postępowania w sposób szczególnie przewlekły, w tym, przez organ I instancji, który celowo przedłużał postępowanie współpracując z Urzędem Kontroli Skarbowej z Komórką Karnoskarbową w celu doprowadzenia do jednorazowej zapłaty całości zaległości podatkowej, gdyż to warunkowało możliwość dobrowolnego poddania się odpowiedzialności; natomiast organ II instancji przedłużał postępowanie, by nie doprowadzić do wstrzymania czynności egzekucyjnych w sprawie [...].

2. Naruszenie materialnego prawa podatkowego , tj.:

- art. 67a § 1 pkt 3 o.p., poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie prowadzące do przyjęcia, że w niniejszej sprawie przewaga interesu publicznego eliminuje wagę interesu podatnika jako podmiotu zobowiązanego oraz przyjęcie, że zasada uznania administracyjnego jest równoznaczna z dowolnością i swobodą podjęcia decyzji w przedmiotowym zakresie,

- art. 67a § 1 pkt 3 w związku z art. 67 b § 1 pkt 2 o.p., poprzez błędną wykładnię i uznanie, że naruszenie interesu publicznego stanowi przeszkodę w umorzeniu zaległości podatkowych, naruszenie zaś interesu innych podatników stanowi przeszkodę w umorzeniu zaległości podatkowych, a także poprzez uznanie, że zawiniony przez podatnika sposób powstania zaległości podatkowej uniemożliwia uznanie, że w sprawie występuje ważny interes podatnika i stanowi on przeszkodę w umorzeniu zaległości podatkowych.

Mając na uwadze powołane powyżej zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie decyzji obu instancji w całości, zwrotu kosztów postępowania oraz zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi, skarżący wskazali na charakter zaskarżonej decyzji, która oparta jest na uznaniu administracyjnym jednakże dowodzili, że orzekanie w ramach uznania administracyjnego nie upoważnia organu do całkowicie swobodnego potraktowania, ani zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, ani poczynionych na jego podstawie ustaleń. Skarżący zarzucili decyzji ogólnikowe uzasadnienie i brak zbadania przez obie instancje, ich faktycznej sytuacji majątkowej i zdrowotnej. W skardze wskazali, że rzeczywiście zamieszkują w niewykończonym domu w Ł, a w mieszkaniu w P są jedynie zameldowani, bo faktycznie lokal ten zamieszkuje rozwiedziona siostra AB wraz z dwójką dzieci, w związku z tym nie można go wynająć na wolnym rynku. W skardze przytoczyli wyroki sądowe, mające wskazywać, że w sprawie zachodzi "ważny interes podatnika" prowadzący do przyznania wnioskowanej ulgi w zakresie umorzenia przedmiotowych odsetek za zwłokę.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie niniejszych rozważań należy wskazać, iż materialnoprawną podstawą zaskarżonej decyzji był art. 67a § 1 pkt 3 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy na wniosek podatnika z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z treści powyższej regulacji wynika, że postępowanie podatkowe jest wszczynane wyłącznie na wniosek podatnika zainteresowanego umorzeniem zaległości podatkowej, (odsetek za zwłokę) który winien przy tym wykazać istnienie po swojej stronie ważnego interesu lub interesu publicznego. Zaznaczyć trzeba, iż decyzja wydana na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 o.p. ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że do organu należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. To od decyzji organu zależy bowiem, czy uzna on, że w konkretnej sprawie zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny. Jednocześnie należy podkreślić, że wystąpienie w/w przesłanek lub jednej z nich nie determinuje pozytywnej decyzji organu podatkowego. Jest on bowiem uprawniony, a nie zobowiązany, do rozważenia, czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość ( odsetki) może być umorzona. Wskazać również należy, iż umorzenie zaległości podatkowych, czy też jak w niniejszej sprawie odsetek od tej zaległości, jest instytucją nadzwyczajną. Nie budzi bowiem żadnej wątpliwości, iż zgodnie z art. 84 Konstytucji RP, każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawach. Możliwość zaś umorzenia zaległości podatkowych ma charakter wyjątkowy i jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Podkreślić zatem należy, iż ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej, ( odsetek). Choć jednocześnie podkreślić należy, że pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz jego wydatków. Również ustalenia faktyczne dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowych podmiotu wnioskującego o ich umorzenie lub rozłożenie na raty mieszczą się w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie tej ulgi płatniczej. W szczególności co do przesłanki interesu publicznego. Nakaz uwzględniania interesu publicznego, o którym mowa w tym przepisie, oznacza bowiem dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2009r., sygn. akt II FSK 805/08, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślenia wymaga, iż uznanie administracyjne nie oznacza, że organy podatkowe dysponują całkowitą dowolnością w zakresie sposobu rozstrzygnięcia wniosku o zastosowanie ulgi. Jednakże kontrola legalności tego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny jest ograniczona. Sprowadza się ona w istocie wyłącznie do oceny prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego, wyjaśnienia sprawy i sposobu wyciągnięcia wniosków z ustalonego przez organ podatkowy stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 03 listopada 2006r., sygn. akt II FSK 1397/05, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sądowa kontrola decyzji o charakterze uznaniowym obejmuje więc samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była wyżej mowa. Sąd administracyjny dokonuje wyłącznie kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Nie jest zaś władny wkraczać w sferę uznania organów podatkowych. Sąd, kontrolujący legalność decyzji uznaniowej, powinien konkretnie ocenić czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych ( odsetek za zwłokę) mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym, czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2010r., sygn. akt II FSK 1254/09, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd nie jest uprawniony, ani do oceny słuszności, ani celowości zaskarżonej decyzji. Jeżeli więc organ podatkowy, dokonując koniecznych ustaleń w sprawie, nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego i ustalenia faktyczne są wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, przy tym ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonanej przez organ nie można zarzucić dowolności, to wyprowadzenie z takiej oceny wniosku, czy należy umorzyć zaległości podatkowe, ( odsetki) czy też nie, jest zagadnieniem natury słusznościowej, które uchyla się spod kontroli sądu administracyjnego sprawującego tylko kontrolę zgodności decyzji organów administracyjnych z prawem. Analiza dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych pozwala stwierdzić w sposób jednoznaczny, iż orzecznictwo sądowe podejmując próbę zdefiniowania spornych pojęć skupia się głównie na aspektach ekonomicznych, sytuacji materialnej i zdrowotnej podatnika oraz eksponuje wyjątkowość instytucji umorzenia zaległości podatkowej, a ogólną dyrektywą interpretacyjną przy wykładni pojęcia "ważnego interesu podatnika" powinno być uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania wszelkich ulg w spłacie zobowiązań. Odnośnie pojęcia "interesu publicznego" analiza orzecznictwa pozwala na sformułowanie jednolitego poglądu, według którego pojęcie to należy rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, równość traktowania osób w podobnej sytuacji, czy realizację zobowiązań podatkowych.

Przenosząc powyższe uwagi natury ogólnej na grunt badanej sprawy, w pierwszej kolejności podnieść należy, iż organy podatkowe obu instancji prawidłowo ustaliły stan faktyczny. Jak wyżej wskazano pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Dlatego w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika - materialnej i zdrowotnej. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, iż to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 o.p. Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe należycie ustaliły stan faktyczny i rozważyły argumenty strony skarżącej w odniesieniu do przesłanek "ważnego interesu podatnika", jak też wzięły pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazuje na to zarówno sposób prowadzenia postępowania wyjaśniającego, jak i uzasadnienie wydanych decyzji. Organy ustaliły sytuację majątkową i rodzinną skarżących. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organy stwierdziły, że oboje małżonkowie pracują. PB, nie wyrejestrował działalności gospodarczej i nadal czynnie ją prowadzi oraz jest zatrudniony na umowie o pracę w C, z której w związku z zajęciem egzekucyjnym otrzymuje mniejsze wynagrodzenie - aktualnie w wysokości ok. [...]. Pracuje też AB, która otrzymuje wynagrodzenie w wysokości [...] netto miesięcznie. W momencie składania wniosku mieli na utrzymaniu dwoje dzieci w wieku [...] lat. Skarżący nie żyją w niedostatku, a wręcz przeciwnie nie ograniczają się w wydatkach, które jak wynika z przedstawionego w toku postępowania przez PB zestawienia wynoszą miesięcznie kwotę [...]. A i P B poza lokalem wskazanym jako miejsce zamieszkania, w P, posiadają również nieruchomość położoną w Ł o pow. [...] m 2 o wartości szacunkowej ok. [...], w której faktycznie zamieszkują. Podatnicy posiadają [...] samochody osobowe: R rok prod. [...], oraz M prod. [...]. Ustalenia te, niezakwestionowane przez skarżących, zdaniem Sądu, słusznie doprowadziły organy podatkowe do wniosku, że sytuacja majątkowa wnioskodawców nie wskazuje na "ważny interes podatników" uzasadniający przyznanie im ulgi w spłacie odsetek od zaległości podatkowych, do których sami doprowadzili. Należy przy tym podkreślić, że przy ocenie zasadności wniosku o przyznanie ulgi organy miały prawo dokonać ustaleń dotyczących okoliczności powstania zaległości podatkowych podmiotu wnioskującego o umorzenie odsetek od tych zaległości. W toku prowadzonego postępowania ustalono, że postępowanie prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie kontroli podatku dochodowego od osób fizycznych wykazało zaniżanie przez PB prowadzącego działalność gospodarczą w [...] - firmę A - przychodów podlegających opodatkowaniu.

Co się zaś tyczy zarzutu skarżących braku zbadania przez obie instancje ich faktycznej sytuacji zdrowotnej to oprócz zaświadczenia lekarskiego potwierdzającego wizytę konsultacyjną w dniu [...] w poradni [...] PB ( k [...] akt podatkowych) i kserokopii historii choroby z poradni [...] AB z ostatnim wpisem w dniu [...] ( k. [...] akt podatkowych) skarżący nie przedłożyli żadnych dowodów na okoliczność swojego złego stanu zdrowia. Trudno więc uznać za uzasadniony zarzut braku ustaleń w tej kwestii, skoro inicjatywa dowodowa w sprawie dotyczącej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych należy do wnioskodawców.

Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że organ odwoławczy prawidłowo ocenił zebrany w sprawie materiał dowodowy - pozwalający na ocenę sytuacji majątkowej i finansowej skarżących oraz wskazał, że w sprawach z zakresu przyznawania ulg w spłacie zobowiązań na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej istotne znaczenie ma również źródło powstania zaległości podatkowych, którym w niniejszej sprawie było zaniżenie przychodów z działalności gospodarczej PB. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej rozważył przesłanki zarówno interesu publicznego jak i ważnego interesu podatników.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że pomimo, iż wynik przeprowadzonego postępowania jest niezgodny z oczekiwaniami strony skarżącej, nie może to oznaczać, że zaskarżona decyzja narusza prawo, czy to procesowe , czy materialne. Zdaniem Sądu w tej sprawie nie doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania ( art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 o.p.), przepisów dotyczących dowodów tj art. 187 o.p. i art. 191 o.p., ani też art. 210 § 1 pkt 6 o.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zasadny okazał się jedynie zarzut naruszenia art. 139 §1 w związku z art. 140 §1 o.p., gdyż wniosek o przyznanie ulgi został złożony przez skarżących w [...], a decyzja I instancji wydana została dopiero w [...], a decyzja organu odwoławczego po upływie ponad [...] od złożenia odwołania. Naruszenia tych przepisów nie miały jednak jakiegokolwiek wpływu na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.