Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1045/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 72 par. 1 pkt 1-4, art. 75 par. 3 i 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 200, art. 205 par. 2 w zw. z art. 205 par. 4
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 32, art. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2016 r. sprawy ze skargi [...] S.A z siedzibą w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję [...] z dnia [...] r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...],- zł ([...]złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2016r. Prezydent Miasta K. odmówił [...] [...]. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2013.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że podatnik pismem z dnia [...] grudnia 2014r. wniósł o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013r., z uwagi na błędne opodatkowanie placu przed dworcem, który nie jest obiektem budowlanym oraz zastosowania niewłaściwej stawki dla budynku dworca, który powinien być opodatkowany z zastosowaniem stawek właściwych dla budynków pozostałych, ze względu na stan techniczny spowodowany remontem, który trwa od kwietnia 2013 r. Do przedmiotowego wniosku dołączona została korekta deklaracji na podatek od nieruchomości, w której wyłączona została z opodatkowania budowla (plac przeddworcowy) o wartości [...] zł (za okres od stycznia do grudnia 2013 r.), a budynek dworzec o powierzchni 1.484,92 m2 (za okres od miesiąca maja do grudnia 2013 r.) opodatkowano wg. stawek przewidzianych dla budynków pozostałych.

Organ I instancji decyzją z dnia [...] kwietnia 2015r. odmówił stwierdzenia nadpłaty.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] września 2015r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i sprawę przekazało organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia, z uwagi na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego. Zalecono organowi podatkowemu uzupełnienie postępowanie dowodowego o opinię biegłego z zakresu prawa budowlanego, w celu dokonania prawidłowej kwalifikacji spornego placu.

Organ uzasadniając odmowę stwierdzenia nadpłaty odnośnie budynku dworca [...] wskazał, że obiekty będące w danej chwili w przebudowie lub adaptacji nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania jako nieruchomości wykorzystywane do działalności gospodarczej. Podkreślił, że pojęcie "względy techniczne", na co podatnik powoływał się w toczącym postępowaniu podatkowym, nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych czy finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotów opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. W art. 1 a ust. 1 pkt.3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849) dalej: "u.p.o.l." na gruncie, którego ustawodawca posłużył się koniunkcją "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany" wskazuje nie tylko na fakt aktualnego niewykorzystywania tego przedmiotu, ale również trwałej niemożności jego wykorzystywania, co w objętym postępowaniem przypadku odnoszącym się do budynku dworca [...] w K. przy ulicy [...] nie ma miejsca.

Odnosząc się do wniosku o zwrot nadpłaty podatku związanego z placem przeddworocowym, organ stwierdził, że postępowanie dowodowe potwierdziło, że plac nie jest ani budowlą ani urządzeniem budowlanych, jednak pomimo ustaleń co do nienależności podatku za 2013r. od powołanego obiektu, nie może orzec o stwierdzeniu nadpłaty w podatku od nieruchomości, ponieważ wpłaty zostały dokonane w wysokości mniejszej niż należna jego kwota, ponieważ część należności podatkowej wygasła w wyniku przeniesienia własności nieruchomości na organ podatkowy, zgodnie z wnioskiem podatnika. Organ I instancji podkreślił, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2013 wygasło przez zapłatę podatku w kwocie [...]zł oraz w wyniku przeniesienia własności nieruchomości w zamian za zaległości podatkowe w kwocie [...]zł.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że stan techniczny budynku dworca [...] w K. nie spowodował, że stracił on cechy budynku mogącego służyć działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie zaistniały względy techniczne uzasadniające zastosowanie stawki właściwej dla budynków pozostałych,

- z art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 81 § 1 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749) – dalej O.p. poprzez uznanie, że zobowiązanie podatkowe wygasłe w części poprzez wpłatę pieniężną a w części poprzez przeniesienie na rzecz organu podatkowego własności rzeczy i praw majątkowych za zaległości podatkowe w trybie art.66 § 1 pkt 2 O.p., nie stanowi zapłaty podatku w rozumieniu art.72 § 1 pkt.1 O.p. i w konsekwencji suma wpłat pieniężnych oraz wartości rzeczy i praw majątkowych nienależnie przeniesionych na organ nie może stanowić nadpłaty,

- 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i rozstrzygnięcie sprawy co do jej istoty.

Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] kwietnia 2016 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podkreślił, że organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził wyczerpujące postępowanie podatkowe, któremu nie można zarzucić jakiejkolwiek wadliwości proceduralnej. Decyzja znajduje oparcie w obowiązujących przepisach prawa materialnego, jak również w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym.

Odnośnie zarzutu naruszenia przez organ podatkowy art.72 § 1 pkt 1 O.p. organ odwoławczy stwierdził, że spór ma jedynie charakter interpretacyjny.

W ocenie organu II instancji bezsporne jest, że budynek dworca był w części 2013r. w fazie przebudowy i kapitalnego remontu. Jest jednak budynkiem, o jakim mowa w art. 1a pkt.3 u.p.o.l., a zatem winien być opodatkowany jak budynek wykorzystywany w prowadzonej działalności. W przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowanie inna stawka podatkowa niż dla nieruchomości wykorzystywanej dla działalności gospodarczej, ponieważ nie zachodzi przesłanka niewykorzystywania budynku ze względów technicznych. Remont nie powoduje trwałego wyłączenia budynku z wykorzystywania w działalności gospodarczej, a jedynie czasowe. Organ odwoławczy, powołując się na wyrok NSA z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 3049/12 podkreślił, że przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Zwolnienie wynikające z wyżej powołanego przepisu może mieć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości.

Odnosząc się do kwestii interpretacji normy zawartej w art. 72 §1 pkt 2 O.p., Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że podziela argumentację zawartą w wyroku NSA z dnia 1 września 2010r. sygn. akt II FSK 726/09., w którym Sąd orzekł, iż w zakresie normy art. 72 O.p. nie mieści się przeniesienie własności rzeczy i innych praw majątkowych, które powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 6 O.p. Żądanie stwierdzenia nadpłaty określone w art. 72 § 1 O.p. może odnosić się tylko do dwóch rodzajów realizacji zobowiązania podatkowego - zapłaty i pobrania. Zapłatą podatku - umożliwiającą żądanie stwierdzenia nadpłaty w trybie określonym w przepisach art. 72 i art. 75 O.p. - jest wpłata podatku na konto uprawnionego organu, przelanie z rachunku bankowego zobowiązanego, ale także przymusowe ściągnięcie przez organ kwoty zaległości podatkowej w postępowaniu egzekucyjnym. W zakresie tej procedury weryfikacji rozliczenia podatkowego nie mieszczą się inne określone w ordynacji podatkowej przypadki realizacji zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zobowiązanie podatkowe częściowo wygasło poprzez przeniesienie własności nieruchomości W rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła nadpłata, ponieważ łączna wysokość wpłat dokonanych na zobowiązania podatkowe w 2013 r. nie przewyższył jego wysokości. Tym samym nie doszło do nadpłacenia podatku, w związku z tym wniosek skarżącej spółki o stwierdzenie nadpłaty nie był uzasadniony. Organ podatkowy pierwszej instancji słusznie zatem odmówił uwzględnienia żądania strony, wydając decyzję o odmowie stwierdzenia nadpłaty, pomimo że z poczynionych ustaleń wynikało, że podatek od placu przeddworcowego w 2013r. nie był należny.

W skardze złożonej do Sądu, skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 81 § 1 O.p. oraz z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez uznanie, że zobowiązanie podatkowe wygasłe w części poprzez wpłatę pieniężną, a w części poprzez przeniesienie na rzecz organu podatkowego własności rzeczy i praw majątkowych za zaległości podatkowe w trybie art. 66 § 1 pkt 2 O.p. nie stanowi zapłaty podatku w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 tej ustawy i w konsekwencji suma wpłat pieniężnych oraz wartości rzeczy i praw majątkowych nienależnie przeniesionych na organ nie może stanowić nadpłaty podatku;

2. art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Skarżąca podkreśliła, że Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji legalnej "nadpłaty", ale wskazuje jedynie kwoty, które mogą ją stanowić. Ustawa nie zawiera również definicji pojęć "kwota podatku nadpłaconego" oraz "podatek nienależnie zapłacony". Strona podała, że w orzecznictwie wskazuje się, że "kwotą podatku nadpłaconego" jest nadwyżka dokonanej przez podatnika wpłaty podatku ponad kwotę wynikającą z ustawy. Innymi słowy "podatek nadpłacony" to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna, a "podatek zapłacony nienależnie" to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten wygasł. Istota nadpłaty sprowadza się więc do tego, że podatnik dokonuje zapłaty podatku w sytuacji, gdy: płaci za dużo (kwota podatku zapłaconego przewyższa kwotę należną), albo wcale nie musi płacić (nie istnieje obowiązek podatkowy). W obu powyższych przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz organu przewyższa to, czego wymagają od niego przepisy prawa. Tym samym nadpłatą jest nadwyżka świadczenia ponad ustawowy obowiązek. W konsekwencji, zdaniem strony, podatek uregulowany przez spółkę na rzecz organu, w części poprzez wpłatę pieniężną, a w części poprzez przeniesienie własności rzeczy i praw na własność organu stanowić będzie "podatek nadpłacony", ponieważ zgodnie z wyliczeniami spółki przedstawionymi we wniosku obowiązek podatkowy ciążący na spółce w 2013 r. powinien być niższy o [...] zł.

W ocenie spółki, posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem "zapłata podatku" w art. 72 § 1 pkt 1 O.p. jest ściśle powiązane i jednocześnie uzasadnione brzemieniem definicji "podatku" z art. 6 O.p., w którym prawodawca wyraźnie akcentuje jego pieniężny charakter. Odstępstwo od powyższej zasady, tj. pieniężnego charakteru świadczenia podatkowego przewiduje art. 66 O.p., który dopuszcza możliwość zapłaty podatku w szczególny sposób tj. w naturze poprzez przeniesienie (na wniosek podatnika) własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz gminy, powiatu lub województwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów. Zestawienie powyższych przepisów wskazuje, że sformułowanie "zapłata podatku" obejmuje na gruncie Ordynacji podatkowej nie tylko uregulowanie podatku w formie pieniężnej, ale także świadczenie w naturze jako szczególną formę zapłaty. W ocenie spółki sformułowanie "podatek zapłacony" stanowi klauzulę generalną, poprzez którą ustawodawca akceptuje regulowanie należności podatkowych różny sposób, zarówno poprzez wpłatę pieniężną jak i przeniesienie własności rzeczy i praw majątkowych. Tym samym, w ocenie spółki, obie te formy zwolnienia się z obowiązku podatkowego są tożsame z "zapłatą podatku" i w konsekwencji przy wystąpieniu przesłanek wskazanych w art. 72 § 1 pkt 1 O.p. mogą stanowić nadpłatę. Zdaniem strony skarżącej, jej stanowisko znajduje poparcie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego oraz sądów administracyjnych.

Spółka podniosła, że dokonując zapłaty podatku, częściowo poprzez wpłaty pieniężne, a częściowo poprzez przeniesienie prawa własności rzeczy i praw majątkowych na organ, była w pełni przekonana, co do wywiązywania się z ciążącego na niej obowiązku podatkowego. Po zweryfikowaniu rozliczeń podatkowych okazało się, że określona przez Prezydenta wysokość zobowiązania podatkowego jest wyższa niż należna, gdyż plac był opodatkowany niezgodnie z przepisami u.p.o.l. Tym samym, spółka przeniosła na rzecz organu majątek o wartości przewyższającej kwotę rzeczywistego zobowiązania podatkowego za dany rok. Zdaniem Spółki, poprzez uznanie przez organ załączonych do wniosku korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za prawidłowe, usankcjonował on bezpodstawne wzbogacenie na swoją rzecz kosztem podatnika. Spółka wskazała, że odmowa stwierdzenia nadpłaty w wyżej zarysowanych okolicznościach sprawy stanowi naruszenie art. 81 O.p., zgodnie z którym, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. "Odrębnymi przepisami", do których odsyła ustawodawca, jest art. 6 ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym: jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

W sytuacji, gdy organ pomimo potwierdzenia poprawności złożonych przez podatnika korekt wraz z ich uzasadnieniem odmawia realizacji wynikających z nich skutków, tj. stwierdzenia nadpłaty powstałej w związku z nieprawidłowym opodatkowaniem placu rażąco narusza art. 81 O.p.

Zdaniem spółki, odmowa stwierdzenia nadpłaty przez organ prowadzi również do naruszenia konstytucyjnej zasady równości podmiotów wobec prawa, ponieważ ograniczenie możliwości dochodzenia nadpłaty z uwagi na formę uregulowania zobowiązania podatkowego stawia spółkę w mniej korzystnej sytuacji niż podatników, którzy uregulowali należność podatkową w formie pieniężnej.

Strona wskazała, że odmowa zwrotu nadpłaty we wskazanym przypadku narusza także zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.).

Konkludując skarżąca wyraziła pogląd, że w sytuacji, gdy podatnik w celu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego dokonuje zapłaty podatku częściowo w formie pieniężnej i w częściowo poprzez przeniesienie własności rzeczy i praw, nadpłatę stanowić będzie nadwyżka podatku zapłaconego rozumianego, jako suma wpłat pieniężnych i wartości rzeczy oraz praw majątkowych przeniesionych na organ podatkowy. Zdaniem strony, organ powinien dokonać zwrotu nadpłaty na rzecz spółki w formie pieniężnej, z uwagi na wymogi stawiane w art. 77b § 1 O.p. zgodnie, z którym zwrot nadpłaty następuje na rachunek bankowy podatnika lub poprzez zaliczenie tak rozumianej nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań podatkowych w trybie art. 76a O.p., oraz wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzję w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty za 2013r.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. odmawiająca stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2013 r.

Stan faktyczny sprawy jest bezsporny. Skarżąca spółka złożyła korektę deklaracji za 2013 r. wraz z wnioskiem o zwrot nadpłaty wskazując, że nadpłata podatku od nieruchomości wynika z opodatkowania budynku remontowanego dworca według stawki jak od budynku wykorzystywanego w działalności gospodarczej, w sytuacji gdy w okresie od maja do grudnia 2013 r. budynek ten był remontowany i nie był w tym okresie wykorzystywany do działalności gospodarczej oraz opodatkowania placu przed dworcem jako budowle, w sytuacji gdy wskazany plac nie jest budowlą. Organy obu instancji po przeprowadzeniu postępowania dowodowego nie zakwestionowały faktu remontowania budynku dworca we wskazanym przez stronę okresie. Uznały jednak, że budynek dworca został w pierwotnej deklaracji opodatkowany prawidłową stawką, ponieważ budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy jest wykorzystywany do działalności gospodarczej, ponieważ zły stan techniczny budynku nie miał charakteru trwałego, tym samym nie można twierdzić, że budynek nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Organy stwierdziły, że plac przed dworcem nie jest budowlą ani urządzeniem budowlanym i przyznały, że podatek został zapłacony nienależnie w roku 2013. Jednak z uwagi na fakt, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2013 r. wygasło przez zapłatę w kwocie [...]zł oraz przeniesienia na Miasto K. własności nieruchomości w kwocie [...]zł, a zobowiązanie podatkowe wynosiło za rok 2013 - [...] zł, tym samym wpłaty pieniężne dokonane zostały w kwocie niższej niż należny podatek, tym samym, w ocenie organów podatkowych, nie można stwierdzić nadpłaty w świetle art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Zdaniem organów obu instancji istnienie nadpłaty następuje wyłącznie w sytuacji, jeśli zobowiązanie podatkowe wygaśnie poprzez zapłatę lub pobranie podatku.

Spór zatem dotyczy prawa, w szczególności wykładni art. 72 § 1 pkt 1-4 O.p., który stanowi, że za nadpłatę uważa się kwotę:

1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku,

2) podatku pobranego przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej,

3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej,

4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

W doktrynie wyrażony jest pogląd, że powołanego przepisu nie można traktować jako definicji nadpłaty, ponieważ nie określa cech nadpłaty, a wymienia jedynie stany faktyczne, których zaistnienie pozwala uznać, że powstała nadpłata. Wskazuje się również, że wyliczenie to nie jest wyczerpujące, ponieważ nie wszystkie zdarzenia, które ewidentnie należy uznać za nadpłatę są w niej wymienione. (S. Babiarz, B.Dauter, B.Gruszyński, R. Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka Medek Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2015, s. 472). Przepis art. 72 § 1 O.p. jest również nieprecyzyjny i logicznie sprzeczny z art. 6 O.p. Przy określeniu definicji nadpłaty wskazuje się, że jest to "nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek", w sytuacji gdy pojęcie "podatku" definiuje się jako wyłącznie świadczenie należne wynikające z ustawy podatkowej.

Pojęcie nadpłaty podatku należy zdefiniować jako nienależne świadczenie publicznoprawne spełnione w związku z realizacją zobowiązaniowego stosunku prawnego. (B. Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki Ordynacja podatkowa, Komentarz 2016Wrocław 2016, s. 454).

W niniejszej sprawie bezsporne jest, że [...] [...] w 2013 r. była podatnikiem podatku od nieruchomości. Przepisy prawa podatkowego określają obowiązek podatkowy, który konkretyzuje się w zobowiązanie podatkowe. W obowiązującym systemie podatkowym stosunek podatkowy powstaje samoistnie, tj. z mocy prawa bądź poprzez ustalenie zobowiązania. Zawsze jest to stosunek publicznoprawny, gdzie z jednej strony występuje organ władzy, mający pozycję nadrzędną w stosunku do drugiej strony tego stosunku, a prawa i obowiązki wynikają wyłącznie z przepisów prawa materialnego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości dla osób prawnych powstaje z mocy prawa, podatnicy zobowiązani są do złożenia deklaracji, podatek wynikający z deklaracji jest podatkiem należnym (art. 6 ust. 9 pky 1 – 3 u.p.o.l.). Podatnicy mają prawo do złożenia korekty deklaracji i wystąpienia o zwrot nadpłaty. Wniosek o zwrot nadpłaty jest badany w postępowaniu podatkowym w ramach procedury przewidzianej w ordynacji podatkowej, jest to jedyna dopuszczalna procedura żądania zwrotu nienależnie zapłaconego lub nadpłaconego świadczenia uiszczonego na określony podatek. Tylko organ podatkowy jest uprawniony do określenia nadpłaty, a w sytuacji gdy korekta deklaracji nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 75 § 3 i 4 O.p.).

Jak wskazał NSA w uzasadnieniu uchwały z dnia 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I GPS 1/11 roszczenie o zwrot nadpłaty jest instytucją uregulowaną autonomicznie i w całości w Ordynacji podatkowej, roszczenie to wynika z istniejącego między podatnikiem a państwem (organem podatkowym) stosunku publicznoprawnego. Pełne uregulowanie tej kwestii w Ordynacji podatkowej wyłącza dopuszczalność odwołania się do instytucji prawa cywilnego.

Zatem podatnik, który zapłacił podatek w wyższej kwocie niż wynika z prawa podatkowego może domagać się zwrotu wyłącznie w oparciu przepisy Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu nie do zaakceptowania jest stanowisko organów obu instancji, że skoro w art. 72 §1 i 2 O.p. ustawodawca posłużył się pojęciem zapłaty i pobrania, to żądanie stwierdzenia nadpłaty w trybie art. 72 i art. 75 O.p. ogranicza się wyłącznie do przypadków zapłaty podatku, tj. wpłaty podatku na konto organu, przelania z rachunku bankowego zobowiązanego oraz przymusowego ściągnięcie zaległości podatkowej w drodze egzekucji.

Zawarta w Ordynacji podatkowej regulacja dotycząca nadpłaty ma na celu usunięcie skutków ekonomicznych wadliwie zadeklarowanego i uiszczonego podatku, tak aby ostatecznie obciążenie podatnika było zgodne z obowiązującym prawem.

W ocenie Sądu pojęcia "zapłaty" można również zdefiniować jako uiszczenie należności za coś w dowolnej formie. W związku z powyższym za zapłatę w rozumieniu art. 72 § 1 O.p. należy rozumieć każda formę wykonania świadczenia podatkowego, czyli wszystkie efektywne formy wygaśnięcia zobowiązania podatkowego przewidziane w art. 59 § 1 O.p. Ograniczenie możliwości żądania stwierdzenia nadpłaty wyłącznie do przypadków, kiedy podatnik dokonał zapłaty podatku w formie gotówkowej lub polecenia przelewu, w sytuacji gdy organ stwierdza, że podatek został uiszczony nienależnie, a wniosek o zwrot nadpłaty został złożony w zakreślonym przez przepisy O.p. terminie, byłoby nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP) oraz zasadą równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Sposób wykonania świadczenia podatkowego w przewidzianej przepisami prawa formie nie może wpływać na prawo podatnika do żądania stwierdzenia nadpłaty i różnicować sytuację podatkowo-prawną podatników. Należy zauważyć, że oprócz przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych, wygaśniecie zobowiązania następuje, np. poprzez zaliczenie nadpłaty lub zaliczenie zwrotu; w przypadku zaliczenia nadpłaty czy zwrotu podatku na zaległość podatkową, następuje to z mocy prawa, na które nie ma wpływu podatnik, również potrącenie zobowiązania podatkowego oraz zaległości podatkowej z wierzytelnością podatnika wobec Skarbu Państwa może nastąpić w urzędu. Są to również efektywne formy wygaśnięcia zobowiązania, które nie mieszczą się w pojęciu zapłaty podatku w rozumieniu wskazanym w zaskarżonej decyzji. Przyjmując wykładnię art. 72 § 1 O.p. dokonaną przez organ w niniejszej sprawie, podatnik pozbawiony byłby możliwości restytucji nienależnie wykonanego świadczenia podatkowego w przypadku innego sposobu wygaśnięcia zobowiązania niż zapłata lub pobranie.

Sąd natomiast w pełni akceptuje stanowisko organów podatkowych, że podatnik był w 2013 r. obowiązany do opodatkowania budynku dworca według stawek przewidzianych dla budynków wykorzystywanych do działalności gospodarczej, ponieważ niewykorzystywanie tegoż obiektu miało charakter przejściowy. Pogląd ten znajduje oparcie w liczny orzecznictwie sądów administracyjnych. Można powołać choćby orzeczenie NSA z dnia 8 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2085/14 (publ. LEX nr 2118983) , w którym Sąd stwierdził, że określenie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) należy rozumieć - w odniesieniu do budynków - jako sytuację, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku.

W związku z powyższym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 200 i 205 § 2, w związku z art. 205 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) .Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.