Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1032/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Asesor WSA Alojzy Skrodzki,, Protokolant K. A., po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2006 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...].02.2005r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), art. 2, art. 5, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 oraz art. 27 ust. 4 i ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania M. L. prowadzącej działalność gospodarczą jako firma T., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] grudnia 2004r. nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej za kwiecień 2004r. w kwocie 315.201,00 zł.

Z motywów decyzji wynika, że M. L. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu pojazdami mechanicznymi oraz usług transportowych w zakresie przewozu towarów i osób.

W dniu 28.05.2004r. wpłynęła do Urzędu deklaracja VAT-7 za kwiecień 2004r., w której strona wykazała, iż w tym miesiącu nie dokonała żadnej sprzedaży, jak też zakupów towarów i usług. Natomiast w toku czynności kontrolnych stwierdzono, iż w okresie tym M. L. dokonała zakupów i sprzedaży towarów. Wobec tego organ I instancji decyzją z dnia [...] grudnia 2004r. określił prawidłową wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r.; za podstawę przyjął faktury VAT wystawione przez podatniczkę, a w przypadku braku dowodów sprzedaży jej wartość ustalił w oparciu o art. 23 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, tj. na podstawie dowodów zakupu oraz średniej marży stosowanej przez stronę za okres od 1.01.2004r. do 31.07.2004r..

W odwołaniu M. L. zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 122, art. 180, art. 187, art. 191 i art. 23 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne ustalenia faktyczne oraz wadliwą ocenę materiału dowodowego. Podnosiła, że przy prowadzeniu działalności trzeba mieć na uwadze wiele czynników zewnętrznych, takich jak konkurencja, popyt i dlatego należy sterować marżę tak, aby pokryć koszty działalności. Zdaniem skarżącej organ podatkowy przekroczył swoje uprawnienia w zakresie prawa do szacowania. Nieprawidłowym było w jej ocenie przyjęcie marży w wysokości 68,80%, ponieważ jest to wielkość nieadekwatna do okresu, za który ustalono zobowiązanie. Podatniczka zarzuciła pominięcie jej wyjaśnień złożonych do protokółu kontroli dotyczących wysokości marży. Utrzymywała, iż organ zastosował jedną z wielu metod szacunkowego ustalenia podstawy opodatkowania, bez podania kryterium, jakim kierował się przy wyborze metody.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko organu I instancji. Zwrócił uwagę na obowiązki podatników wynikające z art. 10 ust. 1 ustawy o VAT oraz postanowienia art. 21 ust. 1 tej ustawy.

Zważył, iż w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2004r. M. L. wykazała zerową sprzedaż i podatek należny oraz zerowe zakupy i podatek naliczony, podczas gdy w toku kontroli ustalono, że w kwietniu 2004r. prowadziła ona sprzedaż różnego rodzaju pojazdów. Zwrócił uwagę, iż w trakcie kontroli za kwiecień 2004r. podatniczka nie okazała do kontroli rejestrów zakupu i sprzedaży za ten okres. Oświadczyła, że wszystkie dokumenty zostały skradzione podczas włamania do samochodu w dniu 25.05.2004r.. Na okoliczność tę okazała zaświadczenie z Komendy Miejskiej Policji w R. z dnia 30.05.2004r. oraz postanowienie Prokuratury Rejonowej w R. z dnia [...].06.2004r. o umorzeniu dochodzenia z powodu niewykrycia sprawcy. Jednakże organ I instancji uzyskał dowody w postaci siedmiu faktur VAT wystawionych przez M. L. na sprzedaż towarów w tym okresie. Poza tym podatniczka sama dostarczyła kserokopię faktury sprzedaży nr [...]. z dnia [...].04.2004r. Na podstawie tych dowodów organ I instancji ustalił wartość sprzedaży netto w kwocie 740.500,00 zł oraz należnego podatku VAT w kwocie 162.910 zł. Poza tym organ ten przeprowadził porównanie remanentów sporządzonych na dzień 31.12.2003r. i 31.07.2004r. oraz dokonanych zakupów i sprzedaży pojazdów, w wyniku czego ustalił, że w kwietniu 2004r. M. L. dokonała sprzedaży także innych dziewięciu pojazdów. Remanenty oraz faktury zakupu pozwoliły ustalić konkretne dane tych pojazdów oraz ich wartość w cenie zakupu, którą ustalono w kwocie 410.092,00 zł (szczegółowo wskazane zostały w zaskarżonej decyzji).

Organ odwoławczy wyjaśnił, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania zastosowano art. 23 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, tj. odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Uczyniono to w ten sposób, że na podstawie wystawionych w okresie od stycznia do lipca 2004r. przez M. L. faktur sprzedaży ustalono łączną wartość sprzedanych pojazdów - 3.121.140,50 zł, na podstawie faktur zakupu i remanentu sporządzonego na dzień [...].12.2003r. ustalono łączną wartość zakupu tychże pojazdów - 1.849.139,08 zł. Z tych danych ustalono średnią marżę stosowaną przez stronę w okresie od stycznia do lipca 2004r. w wysokości 68,80 %. Wielkość tę zastosowano do określenia podstawy opodatkowania dziewięciu pojazdów, co dało kwotę 692.235,00 zł. Ogółem w zaskarżonej decyzji określono sprzedaż netto w wysokości 1.432.735 zł. Podatek należny został określony przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 22 % właściwej dla tego typu towarów i zgodnej z art. 18 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej ustalenia i stanowisko organu I instancji są prawidłowe. Za takie też uznał zastosowanie przez ten organ art. 6 ust. 1 i art. 15 ust.1 ustawy o VAT. Odnosząc się do zarzutu odwołania organ odwoławczy stwierdził, iż niezasadnym było podawanie kryteriów wyboru metody szacowania, gdyż nie zastosowano szacunkowej metody ustalenia podstawy opodatkowania. Na odstąpienie od tej metody pozwala art. 23 ust. 2 Ordynacji podatkowej, a dowodami, o których mowa w tym przepisie, były faktury sprzedaży VAT oraz dane o wielkości zakupu i sprzedaży wynikające z prowadzonych przez Stronę rejestrów za okres od stycznia do lipca 2004r..

Odnośnie zarzutu co do wysokości marży ustalonej na 68,80% organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w tabeli nr 1 zaskarżonej decyzji organ I instancji zestawił faktury sprzedaży poszczególnych pojazdów z dowodami ich zakupu. Z porównania wartości zakupu i sprzedaży wynika marża stosowana przez podatniczkę przy ich sprzedaży w kwietniu 2004r., i tak:

- poz. 1 zestawienia obejmuje sprzedaż w dniu 15.04.2004r. cementonaczepy za

wartość netto 140.000 zł. Faktura na jej zakup z dnia [...].04.2004r. opiewa na kwotę

68.000 zł. Przy jej sprzedaży M. L. zastosowała marżę w wysokości 105,90% ( 68.000 x 205,9%), oraz odpowiednio:

- z poz. 2 wynika marża 462,50% (16.000 x 562,5% = 90.000)

- z poz. 4 wynika marża 226,50% ( 14.701 x 326,5%

48.000)

- z poz. 5 wynika marża 736,40% (11.000 x 836,4%

92.000)

- z poz. 7 wynika marża 86,20% ( 56.364 x 186,2%

105.000).

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że z tych danych wynika, iż w kwietniu 2004r. M. L. przy sprzedaży pięciu pojazdów stosowała średnią marżę na poziomie 323,5%. Dlatego przyznał, iż średnia marża na poziomie 68,80% przyjęta przez organ I instancji do wyliczenia podstawy opodatkowania znacznie odbiega od stosowanej przez stronę średniej marży przy sprzedaży pięciu pojazdów w kwietniu 2004r.. Jednakże przyjęcie w zaskarżonej decyzji średniej marży z dłuższego okresu czasu, tj. 7-miu miesięcy, uwzględnia właśnie różne czynniki mające wpływ na jej wielkość. Ponadto przyjęcie do wyliczenia podstawy opodatkowania marży w wysokości 68,80% w świetle tychże pięciu dowodów nie wskazuje, iż zastosowana przez organ I instancji marża została zawyżona.

Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem odwołania, iż organ podatkowy nie wziął pod uwagę wyjaśnień złożonych na piśmie do protokółu kontroli, w których strona zgłosiła zastrzeżenia co do ustaleń wysokości przyjętej stopy procentowej marży. Akta sprawy zawierają bowiem wyjaśnienie strony do protokołu kontroli złożone w dniu 26 lipca 2004r., jednakże w piśmie tym brak jest odniesienia do marży. Poza tym podkreślił, iż na żadnym etapie postępowania, ani też w złożonym odwołaniu podatniczka nie twierdziła, że nie prowadziła w tym okresie sprzedaży. Nie kwestionowała też danych dotyczących pojazdów ani ich ilości. Dlatego zarzut, że postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone w sposób wnikliwy i wszechstronny uznał za niezasadny.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżona decyzja nie narusza art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Decyzja zawiera wskazanie faktów, które organ I instancji uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę. W toku prowadzonego postępowania organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jako dowód dopuścił przedłożoną przez stronę kserokopię faktury nr [...] z dnia [...].04.2004r., zaś akta sprawy nie zawierają dowodów lub wyjaśnień strony, którym odmówiono wiarygodności lub je pominięto. W decyzji wymieniono wszystkie dowody sprzedaży i zakupu zgromadzone w toku postępowania i poddano je ocenie w świetle całego zgromadzonego materiału.

W skardze pełnomocnik M. L. zarzucił zaskarżonej decyzji niezgodność z prawem mającą istotny wpływ na wynik sprawy, polegającą na naruszeniu art. 122, art. 180, art. 187, art. 191 i art.23 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem pełnomocnika organ podatkowy przekroczył swoje uprawnienia w zakresie ustalenia przychodów w oparciu o przyjętą średnią marżę handlową w wysokości 68,80% i dokonał błędnych ustaleń. Organ ten nie uwzględnił przy tym wszystkich elementów składowych do ustalenia rzeczywistej skali marży, w tym przecen, stanu technicznego towaru w dniu sprzedaży, niestabilności i nasycenia rynku tego rodzaju towarem, pory roku. Wszystkie te czynniki wymuszają na podatniku elastyczność w prowadzeniu działalności handlowej i samorzutnie powodują zmniejszenie marży. Pełnomocnik utrzymywał, iż wysokość marży przyjęta przez organ podatkowy jest nieadekwatna do okresu, za który określono zobowiązanie podatkowe. Twierdził, że organ podatkowy oparł się na wybiórczo zebranym materiale dowodowym i nie wziął pod uwagę wyjaśnień strony złożonych na piśmie do protokołu. Zatem postępowanie podatkowe nie zostało przeprowadzone w sposób wnikliwy i wszechstronny, lecz prowadzone było wyłącznie w kierunku poparcia tezy organu podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Nie zgodził się z zarzutem skargi, według którego nie wzięto pod uwagę wyjaśnień złożonych na piśmie do protokołu kontroli, gdyż w piśmie takim z dnia 26.07.2004r. podatniczka nie odniosła się do marży. Dyrektor Izby Skarbowej wysnuł przypuszczenie, iż być może chodzi pełnomocnikowi o pismo z dnia 20.11.2004r. złożone do protokołu kontroli zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych, które zawiera zastrzeżenia do marży. Jednak zdaniem organu odwoławczego pismo to stanowi dowód odrębnego postępowania podatkowego i nie zawiera informacji mogących mieć wpływ na zmianę decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na etapie postępowania sądowego podnoszoną przez M. L. kwestią sporną jest wysokość marży ustalonej przez organy podatkowe od sprzedanych przez nią w kwietniu 2004r. samochodów.

W niniejszej sprawie niesporne jest, iż skarżąca w tym okresie sprzedała siedemnaście pojazdów, ale sprzedaży tej nie wykazała; w deklaracji VAT za kwiecień 2004r. wykazała zerowy podatek należny i naliczony. Nie okazała do kontroli rejestru zakupów za kwiecień 2004r., gdyż jak oświadczyła, dokumenty zostały jej skradzione podczas włamania do samochodu.

W toku czynności kontrolnych organ podatkowy uzyskał siedem faktur VAT wystawionych przez M. L. na sprzedaż samochodów dokonaną w kwietniu 2004r.. Kserokopię jednej faktury z dnia [...].04.2004r. dostarczyła sama podatniczka. Na podstawie zgromadzonych dowodów organ podatkowy ustalił wartość sprzedaży netto w kwocie 740.500,00 zł oraz podatek należny w kwocie 162.910,00 zł.

Poza tym organ I instancji w wyniku porównania remanentów sporządzonych na dzień na dzień 31.12.2003r. i na dzień 31.07.2004r. oraz na podstawie dokonanych zakupów i sprzedaży samochodów ustalił, iż M. L. w kwietniu 2004r. sprzedała również innych dziewięć pojazdów. Ustalił też konkretne dane dotyczące tych pojazdów (szczegółowo wykazane w decyzji tego organu) i wartość ich zakupu w kwocie 410.092,00 zł. Przy określaniu podstawy opodatkowania organ podatkowy zastosował art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej uznając, iż dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania (osiem faktur zakupu i sprzedaży oraz dane o wielkości sprzedaży i zakupu wynikające z prowadzonych przez podatniczkę rejestrów) pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. I tak, na podstawie wystawionych w okresie od stycznia do lipca 2004r. przez M. L. faktur sprzedaży ustalono łączną wartość sprzedanych pojazdów w kwocie 3.121.140,50 zł, a na podstawie faktur zakupu i remanentu sporządzonego na dzień [...].12.2003r. ustalono łączną wartość zakupu tychże pojazdów w kwocie 1.849.139,08 zł. Dane te pozwoliły na określenie średniej marży stosowanej przez podatniczkę w okresie od stycznia do lipca 2004r. w wysokości 68,80 %. Wielkość tę zastosowano do określenia podstawy opodatkowania dziewięciu pojazdów, co dało kwotę 692.235,00 zł. Ogółem określono sprzedaż netto w wysokości 1.432.735 zł. Podatek należny został określony przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 22 % właściwej dla tego typu towarów w myśl postanowień art. 18 ust. 1 ustawy o VAT.

Trudno zgodzić się ze skarżącą, iż przyjęty przez organy podatkowe sposób obliczenia marży jest na tyle nieprawidłowy, iż powinien skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe dysponowały danymi dotyczącymi sprzedaży przez M. L. w kwietniu 2004r. ośmiu samochodów. W wyniku porównania cen zakupu i sprzedaży tych pojazdów określiły marżę, jaką podatniczka stosowała przy ich sprzedaży. Dla przykładu podać można, iż cementonaczepę skarżąca zakupiła za 68.000 zł, sprzedała ją w dniu 15.04.2004r. za kwotę 140.000 zł, czyli zastosowała marżę 105,90%, z kolei naczepę, którą kupiła za 11.000 zł, sprzedała w dniu 18.04.2004r. za kwotę 92.000 zł, czyli zastosowała marżę 736,40%. Opierając się na takich danych dotyczących pięciu samochodów sprzedanych przez podatniczkę w kwietniu 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej wyliczył, iż w tym czasie stosowała ona przy sprzedaży tych samochodów marżę na poziomie 323,5%. Jest to okres czasu, za który marżę obliczyły organy podatkowe od sprzedaży kolejnych dziewięciu samochodów, a mimo to nie przyjęły marży wyliczonej za ten okres, ale średnią marżę za okres od stycznia do lipca 2004r. - w wysokości 68,80%, czyli korzystniejszą dla skarżącej. Wydaje się, że przyjęty przez organy podatkowe sposób ustalenia wartości sprzedanych samochodów jest najbardziej odpowiedni zważywszy na stosowaną przez podatniczkę praktykę przy ustalaniu przez nią ceny sprzedaży samochodu, którą uwidaczniają sporządzone w różnych konfiguracjach przez organ podatkowy zestawienia zakupionych i sprzedanych pojazdów (np. wykaz za poszczególne miesiące specyfikujący każdy zakup i sprzedaż pojazdu oraz wykaz zbiorczy za poszczególne miesiące). Sprzedawała ona bowiem niejednokrotnie samochody za cenę wielekroć przewyższającą cenę ich zakupu (np. zakup samochodu za 10.513,35 zł - sprzedaż za 48.840 zł; zakup za 19.000 zł - sprzedaż za 53.000 zł, zakup za 44.181,65 zł - sprzedaż za 100.000 zł, zakup za 18.228,40 zł - sprzedaż za 26.000, zakup za 10.000 zł – sprzedaż za 50.000zł; dane z zestawienia za okres 1.06.2004r.- 31.07.2004r., karta 121). Skarżąca nie przedłożyła żadnych dokumentów (dowodów), zaświadczających poniesienie przez nią wydatków na podniesienie jakości sprzedawanych przez nią samochodów w spornym okresie, nie ma zatem podstaw by twierdzić, iż sposób wyliczenia podstawy opodatkowania nie uwzględniał rzeczywistych wydatków lub poniesionych kosztów. Zatem podstawa opodatkowania została określona odpowiednio do rzeczywistej praktyki podatniczki stosowanej przy sprzedaży pojazdów.

Zarzut dotyczący nieuwzględnienia przez organy podatkowe wszystkich elementów składowych do ustalenia rzeczywistej skali marży, w tym przecen, stanu technicznego towaru w dniu sprzedaży, niestabilności i nasycenia rynku tego rodzaju towarem czy też pory roku, nie może być uwzględniony. Po pierwsze, samochody te (chodzi tu o dziewięć samochodów) zostały sprzedane przez skarżącą i nie ma dokumentacji dotyczącej tej sprzedaży. Nie sposób więc uznać za racjonalny zarzut braku oceny technicznej pojazdów z dnia ich sprzedaży. Jedynie w gestii podatniczki leżało przedłożenie dowodów, które mogły zaświadczać o stanie technicznym pojazdów w dniu ich sprzedaży lub o przecenie towaru. Organy podatkowe nie mogły wobec braku dokumentacji i towaru takich ustaleń poczynić. Po drugie, gdyby kierowano się wyłącznie porą roku, to przyjęto by marżę stosowaną przez skarżącą właśnie w kwietniu, ale z korzyścią dla niej przyjęto marżę znacznie mniejszą, z okresu siedmiu miesięcy (styczeń-lipiec 2004r.). Po trzecie, schemat sprzedaży samochodów jest relatywny dla okresu od stycznia do lipca 2004r., tj. w każdym z tych miesięcy podatniczka sprzedawała samochody zarówno w cenie o wiele wyższej (wielokrotnie wyższej, przykład wskazano powyżej) niż je zakupiła, jak i w cenie trochę wyższej od ceny zakupu (np. zakup za 41.000 zł – sprzedaż za 64.000 zł, zakup za 31.727 zł – sprzedaż za 35.000 zł, zakup za 40.781 zł – sprzedaż za 49.000 zł; dane z zestawienia karta 120 i nast.), a więc można przyjąć, iż taki czynnik jak nasycenie lub niestabilność rynku mogły mieć wpływ na ilość sprzedanych pojazdów, ale jak wynika ze znajdujących w aktach zestawień zakupionych i sprzedanych pojazdów niekoniecznie znajdowały przełożenie na wysokość stosowanej prze podatniczkę marży. W każdym razie podatniczka mogła aktywnie uczestniczyć w postępowaniu wyjaśniającym, gdyż takiej możliwości nie została pozbawiona i dostarczyć odpowiednie materiały dowodowe na poparcie zasadności swoich zarzutów. Tymczasem poprzestała ona wyłącznie na negacji stanowiska organów podatkowych, które w ocenie Sądu dołożyły należytej staranności w zebraniu materiału dowodowego i wnikliwie go przeanalizowały.

W postępowaniu podatkowym nie jest tak, iż cały ciężar dowodowy spoczywa na organach podatkowych, gdyż podatnik nie może czuć się zwolnionym od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza, jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony (wyrok NSA z dnia 22.05.2000r. sygn. akt I SA/Lu 249/99, LEX nr 45373; wyrok NSA z dnia 30.11.2000r. sygn. akt III SA 1939/99, LEX nr 47512; wyrok WSA z dnia 26.02.2004r. sygn. akt III SA 1452/02, M. Podat. 2004/4/5).

Wprawdzie przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (zob. wyroki NSA z dnia 1.06.1999r. sygn. akt III SA 5688/98 i z dnia 6.06.2000r. sygn. akt III SA 1252/99). Obowiązek poszukiwania prawdy obiektywnej nie zakłada bowiem nakazu podejmowania bliżej nie sprecyzowanych i nie ograniczonych w czasie czynności dowodowych. W ślad za wcześniejszym orzecznictwem sądów administracyjnych przyjąć też należy, iż podatnik musi liczyć się z negatywnymi w sferze prawa podatkowego skutkami braku należytego udokumentowania podejmowanych przez siebie czynności.

W rozpoznawanej sprawie skarżąca nie posiadała dokumentów dotyczących sprzedaży w kwietniu 2004r. szestastu pojazdów, nie wykazała ich sprzedaży w deklaracji VAT za ten miesiąc, jednak bezsprzecznie dowiedziono, że sprzedaż miała miejsce. Organy podatkowe podjęły szereg czynności w celu zgromadzenia materiału dowodowego, a zebrany materiał dowodowy poddały wnikliwej analizie. Uzasadniły przyjęty przez nie sposób obliczenia podstawy opodatkowania oraz szczegółowo wyjaśniły, jakie kryterium przyjęły przy jej obliczaniu.

Trudno więc podzielić stanowisko skarżącej, według którego organ podatkowy oparł się na wybiórczo zebranym materiale dowodowym, tym bardziej, że nie wskazuje ona, jakie dowody zostały pominięte i jakich istotnych czynności w zbieraniu materiału dowodowego zaniechano. Jest to zatem zarzut gołosłowny i jako taki nie może być uwzględniony. Nie znajduje też oparcia w aktach sprawy zarzut pominięcia wyjaśnień strony złożonych na piśmie do protokołu kontroli, dotyczących stosowanej przez nią marży. Znajdujące się w aktach sprawy wyjaśnienia podatniczki nie dotyczą bowiem marży i jak twierdzi Dyrektor Izby Skarbowej, w postępowaniu prowadzonym z zakresie podatku od towarów usług nie były składane. Według informacji organu odwoławczego zastrzeżenia do marży skarżąca zgłosiła do protokołu kontroli zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych, ale jak słusznie zauważa Dyrektor Izby Skarbowej, nie wywierały one skutku w postępowaniu niniejszym, gdyż jest to postępowanie odrębne od postępowania w sprawie podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych.

Z tych wszystkich względów zarzut naruszenia w zaskarżonej decyzji art. 122, art. 180, art. 187, art. 191 i art.23 Ordynacji podatkowej Sąd uznał za niezasadny. Jak wcześniej bowiem powiedziano, w ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Dołożyły należytej staranności, aby zebrać materiał dowodowy, w ramach istniejących możliwości w sposób jak najobszerniejszy. Dokonały prawidłowej oceny całego zebranego materiału dowodowego, nie przekraczając przy tym prawa do swobodnej jego oceny. Wyjaśniły też przyczynę, dla której zastosowały w sprawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej oraz wskazały dowody, które pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowiono jak w sentencji.