Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 1387/02
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 2003-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 4
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: 1. Jeśli podatnik chce zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z tytułu marketingu, to winien wykazać, że usługa ta została wykonana, zaś jej ocena daje podstawę do stwierdzenia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem na marketing a uzyskanym przychodem. Sam fakt zawarcia umowy i wypłata wynagrodzenia nie wystarcza. Wydatek należy też prawidłowo udokumentować.

2. Wydatki na reklamę w książkach telefonicznych nie mogą być ujęte po myśli art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./ w roku ich poniesienia, skoro przychód mogła ta reklama przynieść dopiero w roku, w którym ukazała się książka telefoniczna.

TEZY

1. Jeśli podatnik chce zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z tytułu marketingu, to winien wykazać, że usługa ta została wykonana, zaś jej ocena daje podstawę do stwierdzenia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem na marketing a uzyskanym przychodem. Sam fakt zawarcia umowy i wypłata wynagrodzenia nie wystarcza. Wydatek należy też prawidłowo udokumentować.

2. Wydatki na reklamę w książkach telefonicznych nie mogą być ujęte po myśli art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./ w roku ich poniesienia, skoro przychód mogła ta reklama przynieść dopiero w roku, w którym ukazała się książka telefoniczna.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "D." Spółki z o. o. w Szczecinie na decyzję Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 maja 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją, wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, Izba skarbowa w S. utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w Szczecinie określającą Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu "D." Spółka z o.o. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. w kwocie 181,806 zł. oraz zaległość podatkową z tego tytułu również w kwocie 181,806 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził w drodze kontroli, że Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodu o kwotę 447.866.73 zł oraz odliczyła od dochodu 1996 r. 1/3 straty za 1995 r. w kwocie 6.649 zł. Na zakwestionowane koszty składały się następujące wydatki Spółki:

- na reklamę w książkach telefonicznych w kwocie 937,50 zł. przewidzianych do publikacji w 1997 r.,

- rata składki na ubezpieczenie samochodu za okres od 25 sierpnia 1996 r. do 24 sierpnia 1998r. w kwocie 338,05 zł.

- wydatki udokumentowane nieprawidłowymi dowodami w kwocie 2.681,38 zł.

- wydatki poniesione na wykonanie oprogramowania komputerowego w kwocie 5.826,80 zł nie podlegające w 1996 r. odpisom amortyzacyjnym z uwagi na to, iż używanie oprogramowania nie zostało w tym roku oddanie do używania.

Inspektor zakwestionował też odpisane jako nieściągalne kwoty należności przedawnionych w wysokości 19.795,19 zł oraz kwoty należności nieściągalne z tytułu niedoborów i szkód w kwocie 19.884,97 zł z tego powodu, że nie zostały udokumentowane w sposób przewidziany w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz spisane w straty niedobory towarów w łącznej wysokości 86.532,60 zł. tj. 51.003,80 zł. której nie udokumentowano dowodami świadczących o faktycznym powstaniu tych niedoborów i 35.528,70 zł tj. w części pokrytej przez pracowników winnych za powstanie tych niedoborów.

Inspektor zakwestionował również wydatki na usługi marketingowe i consultingowe w kwocie 314.122,40 zł. uznając, że pomiędzy tymi wydatkami a przychodem Spółki nie istnieje związek przyczynowo-skutkowy o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odwołaniu strona podniosła zarzuty naruszenia art. 240 par. 1 i 3 i art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej a jeśli chodzi o naruszenie przepisów prawa materialnego to wskazano w odwołaniu na naruszenie art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyniku przeprowadzenia postępowania odwoławczego, Izba Skarbowa uznała za zasadne utrzymanie zaskarżonej decyzji w mocy. W kwestii wydatków na reklamę w książkach telefonicznych stwierdzono, że zgodne z wyrażoną w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadą koszty uzyskania przychodu są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą czyli w roku w którym wystąpił przychód. Co do wydatków udokumentowanych paragonami. Izba Skarbowa stwierdziła, że taki sposób dokumentowania wydatków jest sprzeczny z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości. Co do strat w środkach obrotowych w kwocie 1.178 zł. to Izba Skarbowa oceniła, że sporządzone protokoły są nieprawidłowe ponieważ nie wykazano osób, które dokonały stwierdzenia straty a brak podpisów tych osób nie może być uznany za błąd natury formalnej. Rozstrzygając kwestię wydatków poniesionych na wykonanie programu komputerowego, Izba Skarbowa podzieliła stanowisko Inspektora, że poniesiony wydatek dotyczący opracowania i wdrożenia komputerowego systemu sprzedaży nie był wykorzystywany w 1996 r. ponieważ nie został ukończony i z tego powodu Spółka nie mogła dokonać odpisów amortyzacyjnych w żadnym też razie z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatek ten nie mógł być kosztem uzyskania przychodu. Odnośnie zaliczenia przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów odpisanych należności nieściągalnych w wysokości łącznej 39.680,16zł, to wobec niewyjaśnienia tej kwestii mimo tego, że Inspektor Kontroli skarbowej zwracał się do Spółki o dostarczenie dokumentów w oparciu o które Spółka uznała należności za nieściągalne dokumentów takich nie przedłożono. W tych okolicznościach jak oceniła Izba Skarbowa strona nie wykazała poniesienia kosztu. Podobnie spółka nie wykazał, że poniosła straty w środkach obrotowych z tytułu niedoborów co się zaś tyczy wydatku Spółki w łącznej kwocie 314.122,40 zł. na którą składają się kwoty wynikające z rachunków wystawionych przez firmę N.V. "P." S.A. Riemst-Kanne /Belgia/ na łączną kwotę 72.875,40 zł. firmę N.V. "A" S.A w Bree /Belgia/ na łączną kwotę 58.992 zł i przez firmę "PS" B. V. w St. Goor na łączną kwotę 182.255 zł. to z umów stanowiących podstawę wystawienia wyżej wymienionych rachunków przedmiot umowy został określony jako wykonanie usług polegających na wyszukiwaniu dla Spółki "D." nowych kontrahentów, udzielania pomocy przy zawieraniu i realizowaniu transakcji z klientami zagranicznymi badanie możliwości sprzedaży przez "D." w Zachodniej Europie, promocję, marketing i różnorodną działalność w wyszukiwaniu nowych dostawców produktów, badania rynków zachodnich oraz udzielania pomocy Spółce przy zawieraniu i realizacji transakcji z zagranicznymi kontrahentami, to spółka mimo wyraźnego żądania Inspektora nie udzielała wyjaśnień odnośnie tego jakie czynności wykonane zostały przez strony umów w zamian za zapłacone przez Spółkę "D." wynagrodzenie. Wobec powyższego nie można uznać, że wydatki to poniesiono w celu uzyskania przychodu. W uzasadnieniu swojej decyzji Izba Skarbowa odniosła się też do wszystkich innych zarzutów jakie podniosła Spółka w związku z toczącym się postępowaniem kontrolnym.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka obszernie opisała z jakiego powodu w jej ocenie doszło do naruszenia prawa i jej interesu prawnego.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym aby określony koszt można było uznać za koszt uzyskania przychodu między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek. Chodzi o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Postępowanie dowodowe na bezpośredni wpływ na prawidłowe rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie podatkowej. Ordynacja podatkowa a tym bardziej ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują problemu ciężaru dowodowego w postępowaniu podatkowym. Zarówno orzecznictwo jak i doktryna są zgodne co do tego, że w myśl ogólnych zasad, ciężar udowodnienia faktu spoczywa na podmiocie, który z tego faktu wywodzi określone skutki prawne. Zasada ta odnosi się do udowodnienia poniesionych kosztów uzyskania przychodów. Podatnik bowiem uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, gdyż o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania, na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, iż określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Jeśli zatem podatnik chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu marketingu to winien wykazać, że usługa ta została wykonana, zaś jej ocena daje podstawę do stwierdzenia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem na marketing, a uzyskanym przychodem. Sam fakt zawarcia umowy i wypłata wynagrodzenia nie są wystarczające do zaliczenia wydatku z tytułu marketingu do kosztów uzyskania przychodu.

By określony wydatek został uznany za koszt, podatnik musi ten wydatek prawidłowo udokumentować. Ustawa o podatku dochodowym w art. 9 ust. 1 stanowi, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodne z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu /straty/ podstawy opodatkowania i wysokość należnego podatku.

Tymi odrębnymi przepisami są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości /Dz.U. nr 121 poz. 591 ze zm./, która w art. 21 podaje jakie cechy co najmniej powinien posiadać dokument księgowy. Organ odwoławczy prawidłowo wykazał, które z wydatków Spółki nie zostały właściwie udokumentowane i na czym ta nieprawidłowość polega.

Zasadą zawartą w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym jest, że koszty poniesione w celu uzyskania przychodów można potrącić w roku podatkowym, w którym przychód ten wystąpił albo powinien wystąpić, nie jest zatem istotny rok poniesienia kosztów. Wobec powyższego wydatki na reklamę w książkach telefonicznych nie mogą być ujęte w roku ich poniesienia skoro przychód mogła ta reklama przynieść dopiero w roku, w którym się ukazała. Jeśli natomiast chodzi o wydatki na oprogramowanie komputerowe to jako poniesione na ulepszenie środka trwałego nie mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, kosztem natomiast mogą być odpisy amortyzacyjne pod warunkiem przyjęcia ich do używania.

Reasumując, stwierdzić należy że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, zaś organy kontrolny a następnie odwoławczy szczegółowo umotywowały podjęte rozstrzygnięcie ustosunkowując się do wszelkich kwestii oraz zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu i z tej przyczyny na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skarga podlega oddaleniu.