Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3753/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 617
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Go 307/17 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 26 maja 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 30 sierpnia 2017 r. o sygn. I SA/Go 307/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę A. S.A. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: SKO) z dnia 26 maja 2017 r., nr [...], wydaną w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - radcę prawnego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) polegającą na uznaniu za prawidłowe ustaleń SKO, które pominęło istotne fragmenty projektów budowlanych tablic reklamowych i uznało, że: 1) tablice reklamowe użytkowane przez skarżącą są trwale związane z gruntem, podczas gdy projekty budowlane: (1) "Projekt budowlany - konstrukcji wsporniczej wolnostojącej tablicy reklamowej - "[...]" - o wym. 6,00x3,0001 - na fundamencie nietrwale związanym z gruntem - projekt powtarzalny", a także (2) "Projekt budowlany - konstrukcji wspomiczej dwutablicowego nośnika reklamowego [...] - na fundamencie nietrwale związanym z gruntem" wprost wskazują, że tablice reklamowe są posadowione na fundamentach "nietrwale związanych z gruntem"; 2) brak trwałego związku z gruntem prowadziłby do tego, że tablica reklamowa mogłaby się przewrócić, co z uwagi na jej rozmiar i masę stanowiłoby istotne zagrożenie, pomimo że z projektów budowlanych wynika, iż tablice [...] oraz [...] oraz ich fundamenty nie są trwale związane z gruntem, a dołączone do projektów wyliczenia statyczne potwierdzają bezpieczeństwo konstrukcji; 3) posadowienie tablic reklamowych wymagało prac ziemnych i specjalistycznego sprzętu, pomimo że z projektów budowlanych wynika, że prace te nie były potrzebne;

2. art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 i art. 197 § 1 o.p. polegającą na uznaniu, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania przez brak dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność sposobu związania z gruntem tablic reklamowych, pomimo że organy podatkowe, nie posiadając specjalistycznej wiedzy, dokonały ustaleń sprzecznych z projektami budowlanymi;

3. art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 121, art. 122 i art. 124 o.p., przejawiającą się uznaniem ustaleń organów podatkowych za prawidłowe, pomimo zaniechania przez Prezydenta analizy stanu faktycznego w zakresie związania z gruntem tablic reklamowych przy orzekaniu o prawnopodatkowej kwalifikacji tablic reklamowych;

4. art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 229 i art. 233 § 2 o.p. oraz art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, dalej: Konstytucja RP) przez niezastosowanie i nieobjęcie zakresem rozpoznania i orzekania kwestii naruszenia przez organy podatkowe zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego polegającej na zaniechaniu przeprowadzenia przez Prezydenta jakiegokolwiek postępowania dowodowego w zakresie umożliwiającym prawnopodatkową kwalifikację tablic reklamowych, co w konsekwencji sprowadzało się do konieczności przeprowadzenia przez SKO postępowania dowodowego w znacznej części, z naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania;

5. art. 141 § 4 p.p.s.a. przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na: 1) sporządzeniu uzasadnienia wyroku zawierającego elementy wykraczające poza zakreślony przez ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zakres uzasadnienia, tj. rozważania dotyczące kwestii trwałego związania z gruntem wynikającej z regulacji zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego, która nie wiąże się w żaden sposób z zarzutami podniesionymi w skardze, stanowiskami pozostałych stron, podstawą prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnieniem; 2) braku uzasadnienia przez Sąd stanowiska w zakresie uznania za bezzasadny zarzutu skarżącej dotyczącego zasadności zastosowania wykładni Prawa budowlanego stosowanej w odniesieniu do innych obiektów uznawanych za nietrwale związane z gruntem, jak np. kontenery, kioski, pawilony, które podobnie jak tablice reklamowe są posadowione na betonowych fundamentach, a których konstrukcja uniemożliwia łatwe przesunięcie i opiera się podmuchom wiatru; 3) braku uzasadnienia stanowiska Sądu w zakresie braku wpływu treści projektów budowlanych na charakter związania z gruntem tablic reklamowych, podczas gdy projekty budowlane są istotnym źródłem informacji o sposobie związania obiektu z gruntem, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zarzucono także naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 617 ze zm., dalej: u.p.o.l.) przez nieprawidłowe zastosowanie i uznanie, że tablice reklamowe użytkowane przez skarżącą stanowią budowle, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

2. art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.; dalej: ustawa - Prawo budowlane) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., przez dokonanie błędnej wykładni zwrotu "trwałego związania z gruntem" w efekcie nieprawidłowego przyjęcia, że "trwale związany z gruntem" jest obiekt, którego konstrukcja mająca oparcie w fundamencie uniemożliwia łatwe przesunięcie i opiera się podmuchom wiatru, pomimo że z najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że: 1) obiekty budowlane (np. kontenery, hale namiotowe, pawilony handlowe, garaże) posadowione na betonowych fundamentach, których konstrukcja uniemożliwia łatwe przesunięcie i opiera się podmuchom wiatru, nie są w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego "trwale związane z gruntem", 2) posiadanie fundamentu nie jest równoznaczne z trwałym związaniem z gruntem, 3) obiekt budowlany postawiony za pomocą fundamentu lub betonowej podstawy i zamocowany do nich za pomocą kotew, który może zostać usunięty bez jego uszkodzenia, nie jest "trwale związany z gruntem", a zasadność zastosowania wykładni powołanej przez skarżącą w odniesieniu do tablic reklamowych potwierdza wykładnia odwołująca się do posługujących się pojęciem "trwałego związania z gruntem" art. 3 pkt 2 i pkt 5 ustawy - Prawo budowlane.

2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gorzowie Wielkopolskim nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, gdyż zaskarżony wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim odpowiada prawu. W skardze kasacyjnej zostały sformułowane zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.

3.2. Nie zasługiwały na uwzględnienie postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Argumentacja skarżącej sprowadza się w tym zakresie do eksponowania twierdzenia, że będące jej własnością tablice reklamowe nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Opiera się na założeniu, że tablice te nie są trwale połączone z gruntem, w konsekwencji ich opodatkowanie narusza art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 3 ust. 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Powyższe zagadnienie było już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach ze skarg kasacyjnych spółki, m.in. w wyrokach: z dnia 17 kwietnia 2014 r., II FSK 939/12; z dnia 3 grudnia 2015 r., II FSK 2480/13; z dnia 24 listopada 2016 r., II FSK 2968/14, czy też z dnia 8 lutego 2019 r., II FSK 464/17. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym tę sprawę w pełni podziela poglądy i argumentację zaprezentowane we wskazanych orzeczeniach.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. definiuje budowlę jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Analiza powołanego przepisu, podobnie jak analiza pozostałych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w szczególności art. 2 ust. 1 pkt 3, pozwala przyjąć, że ustawodawca uzależnił opodatkowanie budowli podatkiem od nieruchomości jedynie od faktu wykorzystywania budowli w działalności gospodarczej, innej niż działalność rolnicza lub leśna. Uwzględniając powyższe konstatacje wskazać należy, że definicja sformułowana w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jest negatywną definicją "budowli" (zob. wyrok NSA z dnia 27 maja 2009 r., II FSK 156/08). Definicja ta ma charakter "zamknięty" (wyczerpujący), to zaś oznacza, że każdy obiekt budowlany musi być zaliczony do jednej z kategorii, o jakiej mowa w tym przepisie, a więc albo do budynku, albo do budowli, albo do obiektów małej architektury. Pogląd taki wyrażono m.in. w wyroku NSA z dnia 13 stycznia 2009 r., II FSK 1391/07, podnosząc, że definicja "obiektu budowlanego" w ustawie - Prawo budowlane została utworzona przy użyciu wyrazów: "budynek", "budowla" i zwrotu: "obiekt małej architektury". Dokonane w art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane wyliczenie ma charakter wyczerpujący, a zatem każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii. W tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są "tymczasowe obiekty budowlane", te bowiem są odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach "budynków", "budowli" czy też "obiektów małej architektury" mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Stanowisko to koresponduje z tezą uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 3 lutego 2014 r., II FPS 11/13.

Wskazać należy, że przepis art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane jako budowlę wymienia "wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe". W ugruntowanym już orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażono stanowisko, że cecha "trwałego związania z gruntem" sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, aby zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie, czy przemieszczenie na inne miejsce (zob. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2014 r., II FSK 317/12). O tym czy dane urządzenie reklamowe jest trwale związane z gruntem, czy też nie, decyduje w danym przypadku technologia wykonania fundamentu i możliwości techniczne przeniesienia nośnika reklamowego w inne miejsce. Nie można przy tym abstrahować od konkretnej konstrukcji danego urządzenia, jego wielkości i przeznaczenia, które determinują rodzaj związania z gruntem (zob. np. wyrok NSA z dnia 4 września 2009 r., II OSK 1361/08).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym podziela pogląd, że okoliczność, iż nośnik reklamowy jest montowany z elementów gotowych, które mogą być rozmontowane i przeniesione w inne miejsce, nie ma istotnego znaczenia dla uznania go za trwale związany z gruntem (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2008 r., II OSK 680/07). Pojęcia trwałości związania z gruntem nie można utożsamiać z pojęciem nierozerwalności. Okoliczność, że określony obiekt budowlany można przestawić nie oznacza, wbrew wywodom skargi kasacyjnej, że nie jest on trwale związany z gruntem. Co istotniejsze, żaden z przepisów ustawy - Prawo budowlane nie uzależnia kwalifikacji obiektu od metody, techniki i technologii jego wykonania czy od tego, że w każdej chwili może on być rozebrany. Fundament, przekazując na podłoże gruntowe całość obciążeń budowli, ma zapewniać trwałość konstrukcji, uniemożliwić jej przesunięcie czy zniszczenie przez działanie sił przyrody. W wyroku NSA z dnia 29 lipca 2010 r. o sygn. II OSK 1233/09 wskazano z kolei, że: "obiekt budowlany trwale związany z gruntem musi co do zasady posiadać prefabrykowany lub murowany fundament albo odpowiednio przygotowane podłoże wymagające wykonania stosownych robót ziemnych. Należy przez to rozumieć mocne połączenie w takim stopniu, że odłączenie spowodowałoby zasadniczą zmianę w sensie technicznym uniemożliwiającą, np. ponowne posadowienie danego obiektu w innym miejscu, bez konieczności ponownego przygotowania podłoża. Sama tylko techniczna możliwość przeniesienia obiektu na inne miejsce nie ma zatem istotnego znaczenia". Wobec tego, w ocenie składu orzekającego w sprawie, nie ma żadnych pod względem prawnym uzasadnionych podstaw, aby sporne tablice reklamowe stanowiące własność spółki dla celów oceny podatkowej dzielić na poszczególne elementy składowe. Przedmiotem oceny musi być całość obejmująca tablicę reklamową, słup nośny oraz fundament. Konstrukcja nośnika reklamowego, która ma uniemożliwić łatwe jej przesunięcie, przeniesienie w inne miejsce czy zniszczenie przy silnych podmuchach wiatru musi być zatem w odpowiedni techniczny sposób powiązana trwale z gruntem, co nadaje jej cechy budowli. Chodzi zatem o zapewnienie stabilności i zabezpieczenia urządzenia (np. przez upadkiem czy wyrwaniem) w sposób trwały, czyli bezpieczny dla otoczenia. Reasumując, wskazać należy, że prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji aprobujące pogląd organów podatkowych, że przedmiotowe obiekty są konstrukcją przestrzenną, stanowiącą budowlaną i techniczno-użytkową całość, odpowiadającą cechom budowli, o której mowa w art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane.

Wyjaśnić także należy, że w Słowniku Języka Polskiego PWN (PWN, Warszawa 1995, Tom III, s. 500) wyraz "trwały" oznacza istniejący, zdatny do użytku przez długi, dłuższy czas, odporny na działanie czynników zewnętrznych. Podane znaczenie jest także przyporządkowane słowu "stały" czy "nierozerwalny", którym jednak ustawodawca nie posłużył się w art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, określając sposób związania urządzeń reklamowych z gruntem. Ustawa - Prawo budowlane, stanowiąc o trwałym związaniu z gruntem, wskazuje na pewną charakterystykę faktyczną (techniczną) obiektu budowlanego, która determinuje stosowanie lub niestosowanie w odniesieniu do tego właśnie obiektu budowlanego poszczególnych norm prawa budowlanego. Skoro organ podatkowy prawidłowo ustalił, że tablice reklamowe są trwale związane z gruntem, to nieuprawnione są zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 3 ust. 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa dodatkowo, że omawiane urządzenia reklamowe (nośniki reklamowe) służą bezpośrednio w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, polegającej na eksponowaniu reklam komercyjnych w miejscach publicznych. O zaliczeniu danego obiektu budowlanego do kategorii budowli, mieszczących się w katalogu wprost wymienionym w art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, a co za tym idzie stanowiących budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., decydują (poza cechami określonymi w tych przepisach) również funkcje użytkowe (gospodarcze) tego obiektu dla podatnika (zob. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., II FSK 2968/14).

Odnosząc powyższe ramy materialnoprawne do ustaleń faktycznych sprawy, uznać należy, że sporne urządzenia reklamowe dla realizacji swych funkcji, przy uwzględnieniu ich gabarytów i konstrukcji, muszą być i są trwale związane z gruntem. Inaczej rzecz ujmując, wbrew argumentacji skargi kasacyjnej, w realiach tej sprawy ich konstrukcja nie pozwalałaby na korzystanie z nich, jeśli nie byłyby trwale związane z gruntem. Należące do skarżącej tablice reklamowe składają się z kilku elementów stanowiących całość techniczno-użytkową: fundamentu, konstrukcji nośnej słupa, konstrukcji tablicy reklamowej (ekranu). Z gruntem są związane przez słup osadzony w żelbetowym fundamencie. W fundamencie zabetonowane zostały kotwy oraz zestaw śrub fundamentowych umożliwiające montaż słupów nośnych, a słup nośny umożliwia ekspozycję tablicy reklamowej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sposób związania z gruntem i rodzaj konstrukcji tablic reklamowych wskazują na ich trwałe związanie z gruntem, a analiza uzasadnienia zarzutów przepisów postępowania doprowadza do wniosku, że skarżąca nie kwestionuje ustaleń faktycznych w tym zakresie, lecz sposób zastosowania przepisów prawa materialnego, który został zdeterminowany dokonaną przez organy wykładnią tychże przepisów, a która to - jak wskazano - zasługuje na akceptację. W skardze kasacyjnej nie dostarczono argumentów podważających zupełność postępowania dowodowego. Skarżąca eksponuje, że jej zdaniem projekty budowlane tablic reklamowych potwierdzają nietrwałe związanie z gruntem, przy czym jednocześnie uważa, że ocena ta wymaga wiadomości specjalnych i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W żadnej mierze nie podważa jednak wniosków płynących z dokumentów zgromadzonych w sprawie, w tym m.in. opisu do projektu zagospodarowania terenu i opisu technicznego do projektu budowlanego. Niecelowe jest natomiast dodatkowe prowadzenie postępowania i to przy wykorzystaniu środka dowodowego w postaci opinii biegłego na okoliczności niesporne, tj. że mocowanie przy pomocy śrub pozwala na rozebranie konstrukcji i jej umieszczenie w innym miejscu. Okoliczność, że nośnik reklamowy jest montowany z elementów gotowych, które mogą być rozmontowane i przeniesione w inne miejsce, jak wyjaśniono, nie ma istotnego znaczenia dla uznania go za trwale związany z gruntem. Należy przy tym zauważyć, że skarżąca nie podważyła dokonanej przez organy podatkowe, a zaakceptowanej przez Sąd pierwszej instancji oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Nie sformułowała bowiem zarzutu naruszenia art. 191 o.p., w powiązaniu ze stosownym przepisem ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W konsekwencji, nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty uchybienia przepisom postępowania, tj. art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i art. 197 § 1 o.p.

Odnosząc się także do zarzutów naruszenia art. 229 w związku z art. 233 § 2 o.p. oraz art. 78 Konstytucji RP, tj. wywodzonej z tych przepisów zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, należy stwierdzić, że - wbrew zarzutom skargi kasacyjnej - organ odwoławczy nie naruszył wskazywanych przepisów, gdyż organ ten poddał ocenie cały zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym argumentację skarżącej zawartą w odwołaniu. Organ ten odniósł się i rozważył wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia sprawy kwestie. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania wyrażoną w art. 78 Konstytucji RP i w art. 127 o.p., organ odwoławczy mógł skorygować zarówno wady prawne decyzji, jak też wady polegające na niewłaściwej ocenie okoliczności faktycznych bądź powodujące inne nieprawidłowości, w tym także uzupełnić argumentację prawną

Nadto, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, uzasadnienie zaskarżonego odpowiada wymogom art. 141 § 4 p.p.s.a. Zwracając uwagę na konieczność uwzględniania przy stosowaniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wykładni systemowej i odwołując się do przepisów prawa budowlanego, jak również Kodeksu cywilnego, Sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że wykładni tej nie można ograniczyć jedynie do art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, jednocześnie trafnie przyjmując w dalszym wywodzie, jak należy rozumieć na gruncie rozpoznawanej sprawy wyrażenie: "trwałe związany z gruntem". W konsekwencji, Sąd ten dokonał prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji.

3.3. Wobec powyższego, z braku usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.