Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 33/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-05-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4, art. 80
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Dnia 22 maja 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek WSA Beata Sokołowska (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2013 roku przy udziale Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Poznaniu delegowanego do Prokuratury Apelacyjnej w Poznaniu sprawy ze skargi J Z na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z dnia .... r. nr ... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 16 grudnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K, na podstawie art. 207, art. 2 § 1 pkt. 1, art. 21 § 1 i § 3 pkt. 1, art. 47 § 3, art. 53 § 1, § 3, § 4, art. 54, art. 55 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 pkt. 11, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt. 5 i ust. 4, art. 6 ust. 1 i ust. 3, art. 76, art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt. 2 i ust. 3 pkt. 3, art. 81 ust. 1 i art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.) stwierdził wobec J Z, prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą P, powstanie w dniu 31 grudnia 2007 r. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i określił wysokość podstawy opodatkowania (79.958 zł) oraz wysokość należnego podatku akcyzowego (10.874 zł) z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Vrok produkcji 2003 r.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym powyższego pojazdu nie złożono stosowanej deklaracji i nie zapłacono należnego podatku akcyzowego. Według Naczelnika UC w Kaliszu przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i winien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8703 jako samochód osobowy. Z oświadczenia przedstawiciela firmy V w Polsce wynika, że został on wyprodukowany jako samochód osobowy 7-miejscowy typu AF (nadwozie wielozadaniowe). Dla potrzeb homologacji jest to samochód osobowy kategorii M1, co wynika również z zapisów w belgijskim dowodzie rejestracyjnym i w fakturze sprzedaży. Organ I instancji ustalił wyposażenie pojazdu przy pomocy [...], zgodnie z którym pojazd został wyposażony m. in. w systemy ABS, airbag 6 sztuk, alarm, elektrycznie podnoszone szyby, układ stabilizacji toru jazdy, klimatyzację automatyczną, komputer pokładowy, przystosowanie do montażu fotelika dziecięcego, siedzenia przednie z regulacją wysokości, immobilizer. W ocenie organu powyższe wyposażenie świadczy o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu do przewozu osób. Samochód został zakupiony i przywieziony do Polski jako pojazd 2-miejscowy, jednak jest on konstrukcyjnie przystosowany do przewozu 7 osób, co potwierdziło również badanie techniczne na terenie kraju dnia 3 stycznia 2008 r. Wymontowanie tylnych siedzeń nie mogło mieć wobec tego wpływu na klasyfikację samochodu do kodu CN 8703. Organ przyjął za datę powstania obowiązku podatkowego dzień 31 grudnia 2007 r., czyli dzień sprzedaży przedmiotowego samochodu na terytorium Polski. Za podstawę obliczenia podatku akcyzowego uznano przy tym kwotę wynikającą z dokumentu zakupu – faktury nr 7.70.700741 (21.000 EUR).

W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła organowi naruszenie art. 121, 122, 123 i 187 O. p, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że przedmiotem nabycia był pojazd ciężarowy z 2 miejscami siedzącymi, trwale zamontowaną ścianą grodziową, a w przestrzeni ładunkowej wanną służącą do przewozu towarów, brakiem możliwości opuszczania tylnych szyb w drzwiach oraz z trwale zabezpieczonymi miejscami mocowań pasów bezpieczeństwa i siedzeń. Okoliczności te potwierdzać ma belgijski dowód rejestracyjny, homologacja, belgijskie badanie identyfikacyjne, faktura zakupu w Belgii i faktura sprzedaży pojazdu w Polsce. Strona podkreśliła, że przedmiotem badania winien być stan pojazdu z daty powstania obowiązku podatkowego. Powołała się również na odprawę celną samochodu V z 2004r., w której uznano, że jest to pojazd ciężarowy (kod 8704)

Dyrektor Izby Celnej w P decyzją z dnia ... r. nr ... , po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, podzielając ustalenia faktyczne i rozważania prawne organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odwołał się do danych zawartych w[...], zgodnie z którymi samochód V w wersji standardowej został wyposażony m. in. w airbag-6 sztuk, alarm, elektrycznie podnoszone szyby, układ stabilizacji toru jazdy, klimatyzację, komputer pokładowy, siedzenia przednie z regulacją wysokości, przystosowanie do montażu fotelika dziecięcego, immobilizer, radio CD, system kontroli trakcji, tempomat, itd. Na podstawie dostarczonej dokumentacji fotograficznej uzyskanej od obecnego właściciela pojazdu stwierdzono ponadto, że jest to pojazd jednobryłowy, przeszklony, ma dwa rzędy siedzeń, pasy bezpieczeństwa i zagłówki dla każdego siedzenia, tapicerkę i wykładzinę (podłogową i sufitową), przeszklone panele boczne oraz przeszklone boczne i tylne drzwi, aluminiowe felgi i relingi dachowe. Z informacji przedstawiciela producenta V Sp. z o.o. wynika ponadto, że sporny samochód został wyprodukowany jako pojazd osobowy typu AF.

Zdaniem organu II instancji na podstawie wyżej wskazanego ogólnego wyglądu i ogółu cech (w tym pasy bezpieczeństwa i sposób wykończenia wnętrza) przedmiotowy samochód klasyfikować należy do pozycji CN 8703. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w sprawie nie jest sporne, że samochód przewieziony do Polski mógł służyć zarówno do przewozu towarów jak i osób. O tym, którą funkcję należy uznać za przeważającą z punktu widzenia przeznaczenia pojazdu decydują jednak organy celne, stosując się do obowiązujących w tej mierze reguł. W niniejszej sprawie na podstawie cech ogólnych pojazdu świadczących o osobowych jego walorach należało przyjąć, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Ponadto zmiany polegające na przystosowaniu pojazdu do korzystania z niego głównie do przewozu towarów miały charakter krótkotrwały i przemijający. Ponowne przystosowanie do przewozu osób stanowiło przywrócenie pierwotnych cech pojazdu i nie wymagało ingerencji w konstrukcję samochodu.

Organ wyjaśnił nadto, że zarówno Naczelnik Urzędu Celnego jak i Dyrektor Izby Celnej nie kwestionują zapisów zawartych w dokumentach rejestracyjnych pojazdu. Dokumenty urzędowo sporządzone w formie określonej przepisami prawa (w tym dowody rejestracyjne czy homologacje) przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Czynnikami mającymi jednak zasadniczy wpływ na odpowiednią klasyfikację wyrobu do pozycji CN są określone cechy pojazdu. Dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury także wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach i opiniach rzeczoznawców.

Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że J Z w dniu 31 grudnia 2007r., zgodnie z fakturą nr ... sprzedał sporny samochód B M i dzień ten został przyjęty jako moment nabycia wewnątrzwspólnotowego i powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Zasadnicze przeznaczenie powyższego pojazdu do przewozu osób znajduje zaś potwierdzenie: w zapisie na belgijskiej fakturze z dnia 10 września 2007r. – "dostawa używanego samochodu osobowego", w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 3 stycznia 2008r., (wyposażony w 7 miejsc siedzących) oraz w belgijskim dowodzie rejestracyjnym (kategoria pojazdu M1, ilość miejsc siedzących włącznie z kierowcą-7).

W kwestii przeprowadzenia przesłuchania świadka bez powiadomienia strony organ wskazał, że wezwanie z dnia 18 marca 2011 r. adresowane do B M nie naruszało art. 190 O. p., nie było bowiem wezwaniem do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka, opinii biegłego czy oględzin. Podatnik został również poinformowany o swoich uprawnieniach procesowych w trybie art. 200 O. p.

Na koniec, na potwierdzenie prawidłowości swego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Celnej powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

W skardze na powyższą decyzję strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego:

- art. 1, art. 80 ust. 1 i ust. 3 pkt. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że strona nabyła samochód osobowy a nie ciężarowy, przeznaczony do przewozu towarów

2) przepisów postępowania:

- art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 w zw. z art. 122, art. 190 § 1 i § 2 oraz art. 188 O. p. poprzez wybiórcze gromadzenie materiału dowodowego, nieuznawanie mocy dowodowej dokumentów urzędowych, niepowiadomienie strony o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka B M oraz pominięcie dowodu – protokołu odprawy celnej z dnia 11 lutego 2004 r. nr ....

W uzasadnieniu skargi wskazano przede wszystkim, że przedmiotem nabycia był pojazd ciężarowy z 2 miejscami siedzącymi, trwale zamontowaną ścianą grodziową, a w przestrzeni ładunkowej wanną służącą do przewozu towarów, brakiem możliwości opuszczania szyb w drzwiach, trwale zabezpieczonymi miejscami mocowania tylnych foteli i pasów bezpieczeństwa. Okoliczności te potwierdzać ma belgijski dowód rejestracyjny, homologacja, belgijskie badanie identyfikacyjne, faktura zakupu w Belgii i faktura sprzedaży pojazdu w Polsce. Według skarżącego organy obu instancji niezasadnie odmówiły tym dokumentom (jako dokumentom urzędowym) istotnej mocy dowodowej w sprawie. Strona podkreśliła też, że należy badać stan pojazdu z daty powstania obowiązku podatkowego. W ocenie strony skarżącej, mając na względzie dane dotyczące rzeczywistego przeznaczenia pojazdu (przewóz towarów), należało zaklasyfikować przedmiotowy pojazd jako ciężarowy (poz. 8704). Błędnie przyjęto również datę powstania obowiązku podatkowego (31 grudnia 2007 r.) , albowiem przemieszczenie pojazdu do kraju nastąpiło między 10 września 2007 r. a 31 grudnia 2007 r.

J Z powołał się po raz kolejny na zgłoszenie celne z 2004r., w którym przyjęto klasyfikację samochodu V do poz. 8704 i zostało to przyjęte przez Urząd Celny w O.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w P wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację przedstawioną w skarżonej decyzji.

Obecny na rozprawie Prokurator, który zgłosił swój udział w sprawie, wniósł również o oddalenie skargi wskazując, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że skarga nie była uzasadniona.

Zgodnie z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 ze zm.) jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Z mocy powyższego przepisu zastosowanie w niniejszej sprawie znajdowały więc – jak słusznie przyjęły organy podatkowe – przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. (powoływanej dalej jako ustawa o podatku akcyzowym) opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe (pkt 5). Na podstawie art. 80 ust. 1 akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów – zgodnie z art. 80 ust. 2 – są: podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju (pkt 1); importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (pkt 2). Natomiast obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów – stosownie do art. 80 ust. 3 – powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (pkt 3). Zgodnie z poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, do którego odsyła art. 2 pkt 1 tejże ustawy, wyrobami podlegającymi akcyzie są samochody osobowe o kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji WE nr 1549/06 z dnia 17 października 2006 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższego brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, że o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Należy przy tym zauważyć, że przepisy Taryfy celnej wraz z wyjaśnieniami do niej, jak i inne przepisy prawa celnego nie ustalają żadnych kryteriów pozwalających ustalić przeznaczenie pojazdu na użytek klasyfikacji celnej. Na podstawie wyłącznie tych przepisów nie można udzielić odpowiedzi, jakie względy decydują o tym, że samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób albo jest zasadniczo samochodem towarowym. W szczególności jest to widoczne przy dokonywaniu klasyfikacji samochodów o podwójnym przeznaczeniu, tj. takich, którymi można przewozić zarówno osoby jak i towary. Wobec tego dla potrzeb klasyfikacji taryfowej nie są wystarczające postanowienia dotyczące nomenklatury taryfowej Taryfy celnej. Bez wyczerpującej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego nie jest możliwe rozstrzygnięcie o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, a co za tym idzie jego prawidłowa klasyfikacja taryfowa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GSK 1361/06). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569).Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej - Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których tym samym – wbrew zarzutom skargi, organy prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według powyższych wyjaśnień w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, w pierwszej kolejności zaznaczyć trzeba, że istotny dla ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest moment powstania obowiązku podatkowego. Jak już wskazano powyżej na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów – stosownie do art. 80 ust. 3 tej ustawy – powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym, jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (pkt 3). W praktyce przyjęło się, że w sytuacji, gdy najpierw nastąpiło nabycie prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel, a następnie jego przemieszczenie na terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z momentem tego przemieszczenia. Natomiast w sytuacji odwrotnej, tj. w przypadku gdy najpierw nastąpi przywóz samochodu osobowego do Polski, a potem dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, moment przemieszczenia samochodu do kraju pozostanie bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego, który będzie uzależniony od momentu przeniesienia prawa do rozporządzania samochodem osobowym przez nabywcę (zob. S. Parulski, Komentarz do art. 75 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r., Lex 39/2011 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1259/09, Lex nr 559814).

W przedmiotowej sprawie organy obu instancji prawidłowo przyjęły, jako moment powstania obowiązku podatkowego dzień 31 grudnia 2007 r. Ustalenia daty przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego dokonano w oparciu o dokumenty dotyczące nabycia spornego samochodu już na terytorium Polski przez kupującego B M od N. Jak wyjaśniono w decyzji , pomimo wezwania, skarżący nie wskazał dnia, w którym dokonał przywozu samochodu na terytorium kraju. W związku z tym, że zakup przedmiotowego samochodu V, jak wynika z faktury, miał miejsce w dniu 10 września 2007r., strona w piśmie z dnia 3 listopada 2011 r. (k-40 akt administracyjnych) podała, że przywóz samochodu na terytorium kraju nastąpił między 10 września a 31 grudnia 2007r. (brak ewidencji), a w dniu 31 grudnia 2007 r. samochód został sprzedany na terytorium kraju, posiłkując się art. 6 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, organ zasadnie dzień 31 grudnia 2007r uznał za dzień, w którym przedmiotowy samochód był z całą pewnością na terenie Polski, dokonano czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. nabycia wewnątrzwspólnotowego, a skarżący będąc posiadaczem tego samochodu w tym dniu władał nim, jak właściciel. Tym samym dzień 31 grudnia 2007 r. uznano za dzień powstania obowiązku podatkowego. Sąd nie podziela zatem zarzutu skargi, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy, organy błędnie ustaliły datę powstania obowiązku podatkowego, przyjmując dzień 31 grudnia 2007r., jako pierwszą datę pewną, w której samochód znajdował się na terytorium kraju. Przyjęcie wcześniejszego momentu powstania obowiązku podatkowego skutkowałoby zaś jedynie zwiększeniem wysokości zobowiązania podatkowego (zwiększenie okresu zaległości podatkowej) i byłoby niekorzystne dla podatnika.

Z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w oparciu o materiały zgromadzone w sprawie, w tym pismo przedstawiciela V w Polsce – V sp. z o.o. w W z dnia 9 lutego 2011 r., zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 3 stycznia 2008r., kopię belgijskiego dowodu rejestracyjnego, dokumentację fotograficzną uzyskaną od obecnego właściciela pojazdu, wynika, że przedmiotowy samochód V został wyprodukowany, jako samochód osobowy, typu AF, 7-mio miejscowy, czyli w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Samochód wyposażony jest w dwa rzędy siedzeń: 2 fotele z przodu pojazdu (kierowca, pasażer), trzyosobową tylną kanapę, pasy bezpieczeństwa oraz zagłówki dla każdego z miejsc do siedzenia, sposób wykończenia wnętrza w postaci tapicerki, wykładziny podłogowej i sufitowej, przeszklone panele boczne, przeszklone boczne i tylne drzwi, aluminiowe felgi, relingi dachowe. Z danych zawartych w [...] wynika, że w standardowej wersji samochód V wyprodukowany został jako samochód 5 drzwiowy, o nadwoziu typu kombi, wyposażony m.in. w system ABS, airbag 6 sztuk, alarm, elektrycznie podnoszone szyby z przodu i z tyłu, klimatyzację, układ stabilizacji toru jazdy, immobilizer, komputer pokładowy, radio CD, wspomaganie układu kierowniczego przystosowane do montażu fotelika dziecięcego, itd.

Sąd w pełni podziela ocenę organów, że ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu świadczy o jego osobowych walorach, a tym samym prawidłowa jest jego klasyfikacja do pozycji CN 8703. Wbrew zarzutom skargi organy uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne aniżeli domagała się tego strona, co przy prawidłowości tychże wniosków, nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez J Z, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji również zasady praworządności i zasady pogłębiania zaufania do organów władzy publicznej (art. 120, art. 121, art.122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 O.p.) i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, skarżący, kwestionując wyżej przedstawione ustalenia, w zasadzie w żaden sposób nie wykazał, że przedmiotowy samochód nie posiadał wyposażenia, na które wskazały organy.

Sąd w całości zgadza się też ze stanowiskiem organów, że możliwość dokonania ponownego zamontowania siedzeń i elementów zabezpieczających (pasy bezpieczeństwa) oraz wyposażenia wnętrza do użytku pasażerów, świadczy o tym, że przedmiotowy pojazd fabrycznie był wyposażony w te miejsca siedzące i elementy zabezpieczające, jak również konstrukcyjnie był dostosowany raczej do przewozu osób niż towarów. Jak wykazały organy sporny samochód nie posiadał również na stałe zamontowanej ściany grodziowej oddzielającej przestrzeń ładunkową od przednich siedzeń, ponieważ, jak wynika z dołączonej do akt sprawy dokumentacji, w tym fotograficznej i oświadczenia B M, możliwość zdemontowania tej przegrody (czy wanny do przewozu towarów) oznacza ich ruchomość i czasowość, a nie stałość i trwałość. Ponadto zmiany te nie ingerowały na konstrukcję pojazdu. Przy pierwszym badaniu technicznym w kraju, choć pojazd ten został uznany za ciężarowy to miał 7 miejsc siedzących (załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym). Ponadto pojazd ten posiadał wyposażenie pierwotnie wydzielonej części do przewozu towarów w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów, czego dowodzą m. in.: wykładzina podłogowa i sufitowa, przeszklone panele boczne, przeszklone drzwi boczne i tylne.

Należy również podkreślić, że organy podatkowe nie kwestionowały zapisów w przedłożonych przez skarżącego zagranicznych dokumentach, w tym w belgijskim dowodzie rejestracyjnym (wskazującym na 7 miejsc siedzących i określającym kategorię pojazdu M1). Organ odwoławczy słusznie zauważył jednak, że belgijskie świadectwo homologacji w zakresie miejsc siedzących (2) nie znalazło odzwierciedlenia w belgijskim dowodzie rejestracyjnym. Ponadto prawidłowo wskazano, że określenie rodzaju pojazdu na gruncie rejestracji odbywa się na innych zasadach, w szczególności w oparciu o inne przepisy, aniżeli klasyfikacja taryfowa.

Jak wskazywały organy i jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, dla klasyfikacji taryfowej istotne jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również dokumentów, na podstawie, których dokonano jego rejestracji. W niniejszej sprawie te dokumenty również zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak biorąc pod uwagę pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu przedmiotowego samochodu V, zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Za nieuzasadniony Sąd uznał też podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 190 § O.p. Przepis ten określa prawo strony postępowania podatkowego do czynnego uczestnictwa w przeprowadzaniu niektórych dowodów, stanowiąc, że strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem (§ 1) oraz, że strona ma prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia (§ 2). Odnosi się on jednak do dowodu z zeznań świadków, opinii biegłego lub oględzin, a takich dowodów w postępowaniu prowadzonym w rozpoznawanej sprawie nie przeprowadzano. Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji i co wynika z akt sprawy, wezwania do B M kierowane były na podstawie art. 155 § 1 O.p., który stanowi, że organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Nie naruszono przy tym prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu, gdyż skarżący był informowany o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie.

Niezasadnie strona skarżąca zarzuca również naruszenie art.188 O.p. przez pominięcie protokołu odprawy celnej z dnia 11 lutego 2004r. na okoliczność, że taki sam pojazd (marki V) wcześniej klasyfikowany był przez organy celne do pozycji CN 8704. Niezależnie bowiem od tego, że z przedłożonego przez stronę dokumentu odprawy celnej nie wynika, aby przedmiotem kontroli objęta była klasyfikacja pojazdu, trzeba też podkreślić, że ewentualna odmienna ocena w tym zakresie w innej, nawet analogicznej, sprawie nie jest wiążąca w przedmiotowej sprawie, w której Sąd dokonuje samodzielnej oceny rozstrzygnięcia, które zostało zaskarżone, uwzględniając przy tym przy badaniu zgodności z prawem kwestionowanej decyzji okoliczności tejże konkretnej sprawy.

W świetle powyższych rozważań Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, ponieważ nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani też naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012r., poz. 270), orzekł jak w sentencji wyroku.