Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2233/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-09-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 176
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter (spr.), Sędziowie NSA Jacek Brolik, Zofia Przegalińska, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 9 września 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Anety K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3 czerwca 2004 r. sygn. akt I SA/Po 1637/02 w sprawie ze skargi Anety K. na decyzję Izby Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia 22 maja 2002 r. (...) w przedmiocie ryczałtu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Anety K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 1.200 (jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 czerwca 2004 r., I SA/Po 1638/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Anety K. na decyzję Izby Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia 22 maja 2002 r., (...) w przedmiocie ryczałtu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r.

W uzasadnieniu Sąd ustalił, że w 1998 r. małżonkowie Aneta i Sylwester K. ponieśli wydatki w łącznej kwocie 108.358,60 zł, zaś różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a ujawnionymi dochodami /z tytułu pracy i umowy najmu, pożyczki z zakładu pracy, kwoty uzyskanej ze sprzedaży samochodu osobowego/ wyniosła 77.231,60 zł, z czego na każdego z małżonków przypada kwota 38.616 zł opodatkowana 75 % stawką podatkową. Ustalono, iż zbadane za lata 1995-1997 dochody małżonków, w związku z poniesionymi wydatkami, nie mogły być w tych latach źródłem gromadzenia oszczędności.

Izba Skarbowa - po rozpoznaniu zarzutów odwołania dotyczących m.in. braku ustaleń odnośnie: a/ faktycznej kwoty otrzymanej w dolarach od zamieszkującej w USA Zenony D., b/ okoliczności otrzymania innych darowizn, c/ ustalenia liczby gości weselnych - w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazała, iż przesłuchano na okoliczność ilości gości weselnych i dawanych prezentów szereg wskazanych przez stronę osób. Ponadto żaden ze świadków w sprawie nie potrafił wskazać dokładnej kwoty ofiarowanej nowożeńcom w dolarach przez Zenonę D. Po sprawdzeniu operacji wypłat z rachunku dewizowego Zenony D. urząd skarbowy przyjął, iż wypłata z tego konta na kilka dni przed weselem - tj. w dniu 8 września 1994 r. - kwoty 1.205 dolarów stanowiła darowiznę od Zenony D. Słuszność tego stanowiska potwierdzają zeznania świadka Barbary U., w której przesłuchaniu, mimo prawidłowego zawiadomienia, strona nie wzięła udziału. Dodatkowo strona nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność przechowywania przez tak długi okres oszczędności. Ustalono także, że w 1996 r. podatnicy zaciągnęli kredyt na zakup samochodu. Izba Skarbowa przyjęła, iż sporne okoliczności w sprawie zostały udowodnione, a dowody należycie ocenione. Postanowieniem z dnia 14 maja 2002 r. odmówiła dalszego przesłuchania czterech gości weselnych oraz zamieszkałej w USA Zenony D. na okoliczność wysokości prezentów pieniężnych.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca Aneta K. wniosła o uchylenie powyższej decyzji Izby Skarbowej. Formułując zarzuty skargi skoncentrowała się na okoliczności zignorowania wniosku dowodowego przesłuchania Zenony D. na okoliczność kwot przekazywanych tytułem darowizny.

Rozpoznający - na mocy postanowień art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./ - sprawę w I instancji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu - oddalając skargę na decyzję Izby Skarbowej z dnia 22 maja 202 r. - w uzasadnieniu wyroku z dnia 3 czerwca 2004 r. wskazał, że istota sporu między stronami sprowadza się do kwestii występowania podstaw opodatkowania małżonków K. podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. z dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. Stwierdził, że wniesiona skarga nie jest uzasadniona, albowiem wbrew zawartym w niej zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza obowiązującego prawa. Sąd wskazał, że w świetle zebranego przez organy podatkowe materiału dowodowego, poniesione przez małżonków K. w 1998 r. wydatki znacznie przekroczyły ujawnione źródła przychodów, a organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Zaznaczył, że uzyskane dochody z przesłuchań świadków na okoliczność prezentów ślubnych w 1994 r., wypłaty z konta dewizowego Zenony D., a także zaciągnięte w 1996 r. kredyty, jak również wydatki dokonane przez podatników w 1998 r. pozwalają stwierdzić, że rozumowanie organów podatkowych w ocenie zebranego materiału dowodowego pozostawało w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Stwierdził, że skoro podatnicy podnoszą, iż Zenona D. w 1994 r. oprócz kwoty 1.205 dolarów darowała im dodatkowo znaczenie większą kwotę dolarów to spoczywa na nich dowód wykazania powyższej okoliczności, a nie przerzucanie w tym zakresie ciężaru dowodu na organy podatkowe. Zaznaczył, że na szczególne zasady dotyczące rozkładu ciężaru dowodu w postępowaniu dotyczącym przychodów z nieujawnionych źródeł wskazywano w szeregu orzeczeniach sądowych, m.in. w wyroku NSA z dnia 21 marca 1996 r., I SA/Wr 1905/96 - Lex nr 26669, wyroku NSA z dnia 11 lipca 1997 r., III SA 281/96 - Monitor Podatkowy 1998 nr 5 s. 161 czy w wyroku NSA z dnia 13 stycznia 2000 r., I SA/Ka 960/98 - Biuletyn Skarbowy 2000 nr 2 s. 19.

Sąd I instancji uznał, że nie było przeszkód, aby Zenona D. jako darczyńca skarżących - złożyła stosowne oświadczenie przed odpowiednimi władzami amerykańskimi i przesłała je do Polski na adres urzędu skarbowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił przekonanie organów podatkowych, iż teza o posiadaniu przez skarżących znacznych sum pieniężnych uzyskanych od Zenony D. w 1994 r. jest nieprawdopodobna, bowiem skarżący nie posiadali żadnych oszczędności dokumentowanych zapisami na rachunkach bankowych, a w 1996 r. na zakup samochodu osobowego /Fiat Uno/ zmuszeni byli do zaciągnięcia wysoko oprocentowanego kredytu bankowego.

Pismem z dnia 13 sierpnia 2004 r. Aneta K. - reprezentowana przez radcę prawnego - wniosła skargę kasacyjną na powyższy wyrok, zaskarżając go w całości. W podstawach skargi kasacyjnej podniesiono zarzut naruszenia "prawa materialnego art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./" - dalej powoływanej jako: p.p.s.a., "a mianowicie art. 151 w powiązaniu z art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" wyżej wymienionej ustawy, poprzez niewłaściwe jego zastosowanie". Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca podniosła, iż nie zgadza się z rozstrzygnięciem Sądu I instancji i zarzuciła mu niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a. w związku z oddaleniem skargi. W przekonaniu strony - skoro decyzja Izby Skarbowej wydana została z naruszeniem prawa materialnego - art. 180, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, to istniały przesłanki do uwzględnienia skargi, a zatem uchylenia decyzji w trybie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a. z uwagi na naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

W odniesieniu do zarzutów naruszenia art. 180, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej strona skarżąca podniosła, że nie zgadza się ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, iż organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sprawie w sposób wyczerpujący. Odmowa dopuszczenia dowodu z zeznań świadka, w ocenie skarżącej całkowicie nieuzasadniona, stanowi bowiem rażące naruszenie zasad postępowania /art. 188 Ordynacji podatkowej/, które miało wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie zaś do art. 183 powołanej wyżej ustawy Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania w rozumieniu par. 2 tego artykułu. Żaden z przypadków wymienionych w tym przepisie w sprawie zaskarżonej kasacją nie zachodzi.

Autor skargi kasacyjnej podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego powołał art. 174 par. 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi a rozwinął ten zarzut wskazując na art. 151 w powiązaniu z art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" powyższej ustawy. Takie wskazanie zarzutu naruszenia prawa materialnego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie może być uznane za prawidłowe wskazanie podstaw kasacji. Jak to bowiem wynika wprost z art. 174 pkt 1 omawianej ustawy, naruszenie prawa materialnego może nastąpić przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, czyli dwa odmienne sposoby naruszenia prawa materialnego. Pierwszy polega na mylnym rozumieniu treści normy prawnej a drugi - zwany błędem subsumcji - polega na błędnym przyjęciu lub zaprzeczeniu związku między ustalonymi faktami a normą prawną /por. wyrok SN z 8 listopada 2002 r. III CKN 2/01 - Lex nr 75287 i wiele innych/.

Ze skargi kasacyjnej nie wynika, którą z tych postaci naruszenia prawa autor skargi miał na myśli, zwłaszcza że w treści uzasadnienia skargi nie przywołano żadnego przepisu prawa materialnego. Za takie wskazanie nie może być uznane użycie takiego określenia - jako naruszenie prawa materialnego z jednoczesnym przywołaniem na tę okoliczność art. 180, art. 188 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa. Wymienione przepisy kolejno dotyczą tego jakie dowody organ podatkowy dopuszcza w sprawie, jak powinien zachować się w procesie gromadzenia dowodów oraz obowiązku dokonania przez organ oceny dowodów.

Według treści art. 176 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego wyroku, ze wskazaniem czy jest on zaskarżony w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacji i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądania lub zmiany.

Dokonując oceny wniesionej skargi kasacyjnej w świetle wymogów wymienionych powyżej stwierdzić należy, że podstawy kasacji nie zostały prawidłowo sformułowane nie zawierają bowiem wskazania konkretnych przepisów, którym w ocenie autora skargi kasacyjnej uchybił Sąd a także co również istotne podstawy kasacyjne nie zostały uzasadnione.

Wprawdzie w treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawarte jest twierdzenie, że błąd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu polegał na tym, iż oddalił skargę, mimo że organy podatkowe ograniczyły postępowanie dowodowe, jednakże wymaganie określenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia w zakresie naruszenia przepisów postępowania obejmuje konieczność przedstawienia, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki mieć mogło wpływ na wynik sprawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należało oddalić skargę kasacyjną, jako pozbawioną uzasadnionych podstaw na zasadzie art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.