Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1032/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-05-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Uchylono decyzję w całości i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 21 par. 3, art. 59 par. 1 pkt 1 i 9, art. 70 par. 1, art. 208 par. 1, art. 233 par. 1 pkt 2 lit. a
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 21 ust. 1, art. 49 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1172
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 maja 2021 r. sprawy ze skargi Urząd Miasta P. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od grudnia 2013 r. do listopada 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...], 2) umarza postępowanie administracyjne, 3) zasądza od Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej na rzecz Urzędu Miasta P. kwotę 4.454 zł (słownie: cztery tysiące czterysta pięćdziesiąt cztery złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] marca 2020 r. Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej – po rozpatrzeniu odwołania Urzędu Miasta P. (dalej "Skarżący") od decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] grudnia 2019 r. – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych określił wysokość zobowiązań Skarżącego z tytułu wpłat na PFRON za:

Okres Zobowiązanie

2013/12 67 444,00 zł

2014/01 70 644,00 zł

2014/02 67 253,00 zł

2014/03 70 456,00 zł

2014/04 70 311,00 zł

2014/05 66 060,00 zł

2014/06 63 317,00 zł

2014/07 63 915,00 zł

2014/08 64 372,00 zł

2014/09 60 397,00 zł

2014/10 64 621,00 zł

2014/11 67 298,00 zł

W odwołaniu Skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 207 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędne zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym i wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązań Urzędu Miasta P. z tytułu wpłat na PFRON za okres od grudnia 2013 r. do listopada 2014 r. pomimo, iż podatnik zrealizował w całości ciążący na nim w ww. okresie obowiązek z tytułu wpłat na PFRON;

2) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie przez organ, że pracownik skarżącego A.K. nie może być zaliczona do grupy pracowników posiadających schorzenia szczególne uzasadniające obniżenie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych, podczas, gdy z orzeczeń o niepełnosprawności ww. pracownika wyraźnie wynika, że cierpi ona na przewlekłe choroby [...], tj. schorzenie szczególne, uzasadniające obniżenie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych;

3) naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte zebranie i niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego, w tym pominięcie przedstawionego przez Skarżącego orzeczenia o stopniu niepełnosprawności Pani A.K. oraz pominięcie dodatkowych wyjaśnień zawartych w piśmie Skarżącego z 19 listopada 2019 r., tym samym naruszenie zasady prawdy obiektywnej;

4) art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie przez organ dowodu z przesłuchania świadka, o którego przesłuchanie wnioskował Skarżący na wypadek, gdyby przedstawione przez Skarżącego wyjaśnienia i dokumenty okazały się w ocenie organu niewystarczające (w przypadku Pani A.K. organ uznał, że w jego ocenie nie przedstawiono żadnych dowodów potwierdzających przewlekłość choroby tego pracownika, a okoliczność ta miała kluczowe znaczenie dla sprawy);

5) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w uzasadnieniu faktycznym decyzji dowodu z orzeczenia o niepełnosprawności Pani A.K. oraz złożonych przez Skarżącego w toku postępowania (w piśmie z 19 listopada 2019 r.) wyjaśnień dotyczących występowania u Pani A.K. przewlekłej choroby [...], tym samym naruszenie zasady wyjaśnienia;

6) art. 21 ust. 1 u.r.z.s. w zw. z art. 40 ust. 1 u.r.z.s. oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wydanie przez organ jednej decyzji określającej łącznie wysokość zobowiązań Urzędu Miasta P. za okres grudzień 2013 r. - listopad 2014 r., podczas, gdy zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON regulowane są miesięcznie, a nie rocznie, w związku z czym organ winien określić wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON za poszczególne miesiące 2013 r. i 2014 r. w odrębnych decyzjach;

7) art. 121 § Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i niewskazanie w wydanej przez organ decyzji na fakt, że organ posiada w przedmiotowym postępowaniu nadpłatę Skarżącego w wysokości 102.707,00 zł (tj. kwotę zapłaconą przez Skarżącego na mocy decyzji z dnia [...] lipca 2019 r., która została następnie w całości uchylona przez organ II instancji);

8) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i niewskazanie w wydanej przez organ decyzji dokładnych danych wziętych pod uwagę przy ponownym wyliczeniu zobowiązań Skarżącego, jak również niewskazanie w sposób wyraźny kwoty zobowiązania, którą winien zapłacić Skarżący oraz terminu jej płatności.

W uzasadnieniu wymienionej na wstępie zaskarżonej decyzji Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana w wykonaniu decyzji Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] października 2019 r. uchylającej decyzję Prezesa Zarządu PFRON z dnia [...] lipca 2019 r. w całości i przekazującą sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji Minister wskazał, że organ I instancji powinien przeprowadzić dodatkowe postępowanie w celu udowodnienia, że w momencie zatrudnienia pracodawca rzeczywiście był świadomy posiadania przez zatrudnianych pracowników schorzeń szczególnych. Podkreślono również, że zgodnie z aktualną linią orzeczniczą sądów administracyjnych pracodawca w wymaganym okresie powinien dysponować dowolnym dokumentem, który takie schorzenie uwiarygodni, a więc nie tylko zaświadczeniem wydanym przez lekarza specjalistę. Ponadto, organ I instancji zobowiązany jest rozpatrzyć całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym dowody nadesłane na etapie postępowania przed organem odwoławczym w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji wykonując powyższą decyzję uwzględnił w całości wskazania Ministra i przy ponownym wyliczaniu zobowiązań za okres 2013/12-2014/11 zostały uwzględnione następujące osoby niepełnosprawne z umiarkowanym stopniem niepełnosprawności ze szczególnymi schorzeniami: Pan K.L., Pani I.S., Pani A.U. W wyniku uwzględnienia schorzeń szczególnych u powyższych pracowników, zmniejszeniu uległa wysokość zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON. Jednakże jednemu pracownikowi - Pani A.K. organ I instancji odmówił prawa do uznania za osobę niepełnosprawną ze szczególnym schorzeniem w rozumieniu przepisów ustawy o rehabilitacji i rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 18 września 1998 r. w sprawie rodzajów schorzeń uzasadniających obniżenie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych oraz sposobu jego obniżenia. W trakcie trwania postępowania przed organami obu instancji strona przedstawiła jedynie orzeczenie Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności z kodem [...] z dnia 25 kwietnia 2013 r., wydane do 30 kwietnia 2016 r. (orzeczenie wpłynęło w dniu 15 października 2013 r.). Pani A.K. została zatrudniona na 0,5 etatu od 16 marca 2013 r. do 31 sierpnia 2014 r. Strona w toku prowadzonego postępowania przed organami obu instancji nie przedstawiła dowodów potwierdzających, że jej choroba ma charakter przewlekły, w tym nie przedstawiła zaświadczenia od lekarza specjalisty. Pani A.K. nie była podopieczną Stowarzyszenia [...].

Zdaniem organu II Instancji stanowisko Funduszu w odniesieniu do pracownika niepełnosprawnego A.K. uznać należy za prawidłowe. Zgodnie z art. 21 ust. 4 ustawy o rehabilitacji pracodawca może obniżyć wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych określony w art. 21 ust. 2 ustawy o rehabilitacji w przypadku zatrudniania osób ze szczególnymi schorzeniami. Schorzenia szczególne umożliwiające obniżenie tego składnika zostały wskazane w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 września 1998 r. (Dz.U. z 1998 r. nr 124, poz. 82) w sprawie rodzajów schorzeń uzasadniających obniżenie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych oraz sposobu jego obniżania. Zgodnie z § 1 pkt 7 oraz pkt 8 cytowanego rozporządzenia do schorzeń tych należą m.in. epilepsja oraz przewlekłe choroby [...]. Należy się więc zgodzić ze stanowiskiem organu I instancji, iż istnienie schorzeń szczególnych nie wynika z treści orzeczenia Pani A.K. w związku z zawartym tam symbolem [...] (potwierdzającym chorobę [...]). W związku z tym, należało potwierdzić istnienie u tego pracownika choroby [...] o charakterze przewlekłym za pomocą innych dowodów.

Organ odwoławczy stwierdził, że zawarte w aktach sprawy zaświadczenie lekarskie z dnia 19 listopada 2007 r. potwierdza istnienie schorzenia u pracownika, ale na dzień wydania tego zaświadczenia. Dlatego też brak stosownego stwierdzenia przez lekarza specjalistę schorzenia u pracownika w 2006 r. czy innych dowodów stwierdzających to schorzenie w 2006 r. nie uprawniał Skarżącego do obniżenia wskaźnika zatrudnienia na podstawie art. 21 ust. 4 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w zw. z § 2 wskazanego rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 września 1998 r.

Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej stwierdził, że Skarżący w trakcie trwania postępowania przed organami obu instancji nie przedstawił żadnego dowodu wskazującego na przewlekłość choroby [...] u pani A.K. i tym samym nie wykazał, że w okresie jej zatrudnienia tj. w okresie, za który dokonywano obniżenia wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych dysponował takim dowodem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o umorzenie postępowania w sprawie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił:

1. naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 208 § 1 oraz w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne wydanie przez Organ II instancji decyzji o utrzymaniu w mocy decyzji Organu I instancji, podczas gdy Organ II instancji powinien uchylić decyzję Organu I instancji w całości i umorzyć postępowanie w sprawie, bowiem w momencie wydawania decyzji przez Organ II instancji (tj. 10 marca 2020 r.) zobowiązania Skarżącego na rzecz PFRON za okres od grudnia 2013 r. do listopada 2014 r. stwierdzone w decyzji Organu I instancji z 6 grudnia 2019 r. były już przedawnione, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem Organ II instancji przeprowadził postępowanie odwoławcze pomimo, iż było ono bezprzedmiotowe i wydał decyzję co do przedawnionego zobowiązania.

Z ostrożności procesowej, jedynie na wypadek, gdyby Sąd nie uwzględnił wskazanego w pkt 1 zarzutu głównego, Skarżący podnosi również dalsze zarzuty ewentualne dotyczące zaskarżanej decyzji Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej:

2. naruszenie art. 191 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez powielenie przez Organ II instancji błędnego ustalenia Organu I instancji, iż pracownik Skarżącego - pani A.K. nie może być zaliczony do grupy pracowników posiadających schorzenia szczególne uzasadniające obniżenie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych, podczas gdy z orzeczenia o niepełnosprawności pani A.K. oraz wyjaśnień złożonych w toku postępowania przez Skarżącego wyraźnie wynikało, że pani A.K. cierpi na przewlekłą chorobę [...], tj. schorzenie szczególne uzasadniające obniżenie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem gdyby Organ II instancji ocenił ww. okoliczność na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, musiałby uznać ją za udowodnioną, a tym samym zmianie musiałoby ulec rozstrzygnięcie Organu II instancji;

3. naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego zarówno przez Organ II instancji, jak i przez Organ I instancji, a zwłaszcza poprzez pominięcie przedstawionego przez Skarżącego orzeczenia o stopniu niepełnosprawności pani A.K. wraz z wyjaśnieniami Skarżącego złożonymi w tym zakresie, a tym samym naruszenie zasady prawdy obiektywnej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem rozpatrzenie ww. dowodu oraz wyjaśnień Skarżącego znacząco wpłynęłoby na rozstrzygnięcie Organu II instancji;

4. naruszenie art. 191 w zw. z art. 233 § 2 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie przez Organ II instancji w uzasadnieniu decyzji argumentacji całkowicie sprzecznej z argumentacją zawartą we wcześniejszej decyzji kasacyjnej tego samego Organu wydanej w przedmiotowej sprawie, co stanowi przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, tym samym naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, co miało istotny wpływ na wyniki postępowania, bowiem Skarżący działał w postępowaniu w oparciu i w zaufaniu do stanowiska Organu Ił instancji przedstawionego w decyzji kasacyjnej, które jednak uległo następnie diametralnej zmianie, w związku z czym Skarżący pozbawiony został również możliwości przedstawienia dodatkowych dowodów czy wyjaśnień w sprawie;

5. naruszenie art. 229 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 233 § 2 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte zebranie materiału dowodowego przez Organ II instancji oraz przez Organ I instancji oraz poprzez nieprzeprowadzenie przez Organ II instancji z urzędu dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie bądź niezlecenie przeprowadzenia takiego postępowania Organowi I instancji, podczas gdy Skarżący wyraźnie wskazywał, że Organ I instancji nie przeprowadził dowodu z przesłuchania świadka, o którego przesłuchanie wnioskował Skarżący (na wypadek, gdyby przedstawione przez Skarżącego wyjaśnienia i dokumenty okazały się w ocenie Organu I instancji niewystarczające, co więcej na możliwość przeprowadzenia takiego dowodu wskazywał sam Organ II instancji w decyzji kasacyjnej), co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem przeprowadzenie ww. dowodu mogłoby wyjaśnić ewentualne wątpliwości organów, co z kolei wpłynęłoby na rozstrzygnięcie Organu II instancji, a organy nie orzekałyby na podstawie nienależycie zebranego materiału dowodowego;

6. naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 124 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się przez Organ II instancji w uzasadnieniu faktycznym decyzji do rozbudowanej argumentacji Skarżącego dotyczącej treści orzeczenia o niepełnosprawności pani A.K. oraz wyjaśnień Skarżącego dotyczących ustalania przewlekłości choroby i obiektywnego charakteru przesłanki dotyczącej upływu czasu, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, bowiem Organ II instancji pominął kluczową część wyjaśnień Skarżącego zawartych w odwołaniu, tym samym Skarżący nie wie, czy ww. argumenty i wyjaśnienia zostały przez Organ II instancji pominięte omyłkowo, czy też Organ II instancji z nimi się nie zgadza, co uniemożliwia weryfikację prawidłowości rozstrzygnięcia decyzji;

7. naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 i 6 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie przez Organ II instancji w mocy decyzji Organu I instancji, w której nie wskazano w sposób wyraźny kwoty zobowiązania, jaką powinien zapłacić Skarżący oraz terminu jej płatności, a tym samym naruszenie zasady wyjaśniania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem nieuwzględnienie przez Organ II instancji ww. fundamentalnych braków w rozstrzygnięciu i uzasadnieniu decyzji Organu I instancji doprowadziło do utrzymania w mocy wadliwej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału III z dnia 7 kwietnia 2021 r., wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), zmienionej ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 137) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd co do zasady rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Spór między stronami dotyczył prawa do uznania za osobę niepełnosprawną ze szczególnym schorzeniem i uwzględnienia dowodów potwierdzających, że choroba ma charakter przewlekły.

Przechodząc do rozważań należy przede wszystkim wskazać, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Z kolei art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego mającego za przedmiot takie zobowiązanie jest natomiast konieczność umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. Wymóg ten wynika z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Powyższy przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie lub przed zapłatą podatku (por. wyrok NSA z 16 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3030/16, wyrok NSA z 20 października 2014 r., sygn. akt I GSK 56/13 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON zostało Skarżącemu określone w związku z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Artykuł ten stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Przepis ten - na podstawie art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - ma zastosowanie do wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Zatem – jak słusznie wskazał Skarżący - zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (który będzie mieć zastosowanie wobec miesięcznych wpłat na PFRON dokonywanych przez Skarżącego na podstawie art. 21 ust. 1 u.r.z.s.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jeśli, zgodnie z wyżej powołanymi przepisami, Skarżący zobowiązany był do dokonywania wpłat na rzecz PFRON w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności powodujące powstanie obowiązku wpłat, to w przypadku wpłat na PFRON za okres od grudnia 2013 r. do listopada 2014 r., termin płatności ww. wpłat mijał w poszczególnych miesiącach 2014 r., od stycznia do grudnia 2014 r. Termin płatności pierwszej wpłaty, tj. wpłaty za grudzień 2013 r., minął 20 stycznia 2014 r., natomiast termin płatności ostatniej wpłaty, tj. wpłaty za listopad 2014 r., minął 20 grudnia 2014 r. Skoro więc, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (w tym przypadku wpłaty na PFRON), to zobowiązanie dotyczące wpłat na PFRON za okres od grudnia 2013 r. do listopada 2014 r. przedawniło się z końcem 2019 r., bowiem wówczas to minęło 5 lat od końca 2014 r. Zaznaczyć równocześnie należy, że w przedmiotowej sprawie nie doszło ani do zawieszenia, ani do przerwania biegu terminu przedawnienia, bowiem nie zrealizowała się żadna z określonych w Ordynacji podatkowej przesłanek, która pozwala na przerwanie, czy zawieszenie takiego terminu, w szczególności wobec Skarżącego nie zastosowano żadnego środka egzekucyjnego, o którym Skarżący zostałby zawiadomiony.

Podkreślić ponadto należy, że decyzja określająca zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON jest decyzją deklaratoryjną. Aby decyzja ostateczna organu podatkowego wywołała wyrażony w niej skutek określenia zobowiązania w kwocie innej niż zadeklarowana przez Skarżącego, musi zostać wydana i doręczona przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Dotyczy to - w przypadku decyzji określającej - zarówno decyzji organu I, jak i II instancji. Niedoręczenie decyzji organu odwoławczego, odnoszącej się do decyzji deklaratoryjnej (utrzymującej ją w mocy lub orzekającej co do istoty), do momentu upływu terminu przedawnienia oznacza, że decyzja ta nie wywołuje wyrażonego w niej skutku jako odnosząca się do zobowiązania już przedawnionego (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2020 r., II FSK 908/20; wyrok WSA w Gdańsku z 21 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 321/19).

W kontekście poczynionych wyżej uwag należy także zaznaczyć, że skutkiem upływu terminu przedawnienia jest bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13, stwierdził, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W powołanej powyżej uchwale podzielono pogląd wyrażony wcześniej przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12.

Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON, którego to wysokość została określona decyzją będącą przedmiotem skargi, przedawniło się z dniem 31 grudnia 2019 r. Wprawdzie Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w dniu 6 grudnia 2019 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON, to jednak Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji dopiero [...] marca 2020 r. W konsekwencji stwierdzić należy, że ostateczna decyzja określająca została wydana po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania (tj. po dniu 31 grudnia 2019 r.).

W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł, jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 200 P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono w punkcie 3) sentencji wyroku. Łączną kwotę 4.454 zł zasądzoną z tego tytułu na rzecz Skarżącego stanowią: wpis od skargi – 854 zł, wynagrodzenie pełnomocnika – 3.600 zł Wynagrodzenie pełnomocnika zostało ustalone na podstawie § 2 pkt 5) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych, przy uwzględnieniu, że wartość przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie wynosi 28.463 zł.