Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1218/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 64 par. 1 pkt 4 i par. 6
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Sędziowie WSA Beata Machcińska, Teresa Randak (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi Burmistrza Miasta P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] roku nr [...] wydanym na podstawie 138 § 1 punkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, dalej jako: k.p.a.) oraz na podstawie art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 oraz art. 64c § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599, dalej jako: u.p.e.a.) Dyrektor Izby Skarbowej (dalej także jako: organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej także jako: organ egzekucyjny) z dnia [...] roku o numerze [...] wydane w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec "A" S.A. w K. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Burmistrza Miasta P. w dniu [...] r. o nr [...] i [...] oraz w dniu [...] r. o nr od [...] do [...].

W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy prowadził postępowanie egzekucyjne wobec "A" S.A. z K. (dalej jako: "A") na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Burmistrza Miasta P. w dniu [...] r. o nr [...] i [...] oraz w dniu [...] r. o nr od [...] do [...]. Organ egzekucyjny wyegzekwował w całości dochodzone powyższymi tytułami należności główne wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi poprzez pobranie należności u zobowiązanego oraz poprzez realizację zawiadomienia u dłużników zajętych wierzytelności. W związku z zaspokojeniem organ egzekucyjny uchylił dokonane zajęcia w dniu [...] r.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że podstawą wystawienia wskazanych tytułów wykonawczych była decyzja Burmistrza Miasta P. z dnia [...] r. o nr [...], której postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...] nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Organ odwoławczy analizując dotychczas dokonane czynności wskazał, że pismem z dnia [...] r. "A" wniosła o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, które powstały w związku z egzekucją administracyjną prowadzoną przez organ egzekucyjny na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] i [...]. Następnie pismem z dnia [...] r. "A" wniosła o zawieszenie postępowania we wskazanej sprawie, w wyniku czego organ egzekucyjny zawiesił to postępowanie. Kolejno, "A" pismem z dnia [...] r. wniosła o wznowienie zawieszonego postępowania.

Dalszym pismem, a to z dnia [...] r. "A" wniosła o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w związku z egzekucją administracyjną prowadzoną tym razem na podstawie tytułów wykonawczych o nr od [...] do [...].

Organ odwoławczy wskazał, że przyczyną skierowania obu wyżej opisanych pism "A" dotyczących wydania postanowień w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w związku z egzekucją administracyjną była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej jako: S.K.O.) z dnia [...] r. o nr [...] o uchyleniu w całości decyzji Burmistrza Miasta P. z dnia [...] r. o nr [...], która to decyzja stanowiła postawę do wydania wskazanych tytułów wykonawczych i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że po powzięciu przez organ egzekucyjny wiadomości o uchyleniu przez S.K.O. wyżej opisanej decyzji będącej podstawa wydania omawianych tytułów wykonawczych, organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...]. Wskazane postanowienie doręczone zarówno wierzycielowi jak i zobowiązanej w dniu [...] r., na które wierzyciel wniósł zażalenie. Na skutek złożonego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...] uchylił wskazane postanowienie i umorzył postępowanie, co uzasadnił faktem, że postępowanie egzekucyjne zostało już wcześniej zakończone w sposób efektywny przez przymusowe ściągnięcie należności objętych tytułami wykonawczymi, co nie rodziło obowiązku wydawania żadnej decyzji.

Następnie organ odwoławczy w swoim uzasadnieniu wskazał, że postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...] organ egzekucyjny określił koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł i obciążył nim wierzyciela tj. Burmistrza Miasta P.. Wskazane postanowienie doręczono zarówno wierzycielowi jak i "A" w dniu [...] roku.

Na to postanowienie złożył Burmistrz Miasta P. Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu wskazanego środka zaskarżenia, postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], uchylił opisywane postanowienie organu egzekucyjnego o nałożeniu kosztów egzekucyjnych na Burmistrza Miasta P. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], organ egzekucyjny określił koszty egzekucyjne w łącznej kwocie [...] zł, którymi ponownie obciążył Burmistrza Miasta P., a które zostały wygenerowane w związku z prowadzeniem postępowania egzekucyjnego w oparciu o wcześniej wskazane tytułu wykonawcze, o numerach [...] oraz od numeru [...] do [...]. Wskazane postanowienie doręczono zarówno Burmistrzowi Miasta P. jak i "A".

Zostało ono zaskarżone zażaleniem z dnia [...] r. złożonym przez Burmistrza Miasta P. W uzasadnieniu tego środka zaskarżenia wskazano, że organ egzekucyjny nie zastosował się do zaleceń organu odwoławczego poprzez przyjęcie w podstawie prawnej innego przepisu u.p.e.a. tj. art. 64c § 4. Skarżący w tym uzasadnieniu wskazał, że wystawienie tytułów wykonawczych przez wierzyciela i prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie było obarczone wadą niezgodności z prawem, a zatem w sprawie nie może mieć zastosowania przepis art. 64c § 4 u.p.e.a. Ponadto wskazano, że organ egzekucyjny nie podjął próby uzasadnienia, że koszty egzekucyjne nie mogą być ściągnięte od "A".

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z [...] r. o nr [...] organ odwoławczy postanowił zawiesić z urzędu postępowanie w sprawie zażalenia burmistrza Miasta P. z dnia [...] r. do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego tj. wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie dotyczącej skargi kasacyjnej z dnia [...] r. wniesionej przez "A" od wyroku WSA w Gliwicach z dnia 30 lipca 2012 r. o sygn. akt I SA/Gl 1089/11. Na wskazane postanowienie o zawieszeniu postępowania "A" wniosła zażalenie do Ministra Finansów, który to postanowieniem z dnia [...] r. o numerze [...] uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. o zawieszeniu postępowania i umorzył postępowanie w sprawie zawieszenia postępowania. Wskazane postanowienie wpłynęło do Dyrektora Izby Skarbowej w K. w dniu [...] r.

Po rozpoznaniu zażalenia Burmistrza Miasta P. z [...] r., organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], uchylił zaskarżone postanowienie organu podatkowego z dnia [...] r. w części dotyczącej obciążenia wierzyciela kwotą kosztów egzekucyjnych, którymi obciążył "A".

Następnie organ odwoławczy w swoim uzasadnieniu wskazał, że "A" w dniu [...] r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach. Sąd ten wyrokiem z dnia 6 listopada 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 666/13 oddalił skargę "A". Od tego wyroku "A" wywiodła skargę kasacyjną, postepowanie nią zainicjowane zakończono wydaniem wyroku w dniu 27 kwietnia 2016 r. w sprawie o sygnaturze akt II FSK 727/14, którym uchylono zaskarżony wyrok w całości, a także postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r.

Po dokonaniu wyżej przytoczonego rysu historycznego organ odwoławczy przeszedł do rozważań prawnych i wskazał, że organ egzekucyjny za podstawę prawną postanowienia z dnia [...] r. o numerze [...], którym obciążył Burmistrza Miasta P. kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...] zł, przyjął przepis art. 64c § 4 i § 7 u.p.e.a.

Wskazał, że zgodnie z art. 64c § 1 u.p.e.a. opłaty, o jakich mowa w art. 64 § 1 i § 6 oraz w art. 64a wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, zgodnie z § 2 - § 4 obciążają zobowiązanego. § 4 tego samego artykułu stanowi, że wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 4b oraz art. 64e § 4a.

W dalszej części organ odwoławczy stwierdził, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2016 roku o sygn. akt II FSK 727/14, którego wykładnią był on związany we wskazanej sprawie, zauważył, że "skoro w przypadku niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji, co może być rezultatem np. wad w samym tytule wykonawczym (art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a.), mających często jedynie formalny charakter, istnieje wywodzony z art. 64c § 3 u.p.e.a. prawny nakaz nieobciążania zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi, to tym bardziej nakaz taki powinien istnieć w przypadku uznania za niezgodny z prawem aktu administracyjnego, bo tyko taka mogła być przyczyna uchylenia decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy w wykonaniu, którego to aktu prowadzona jest egzekucja".

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy ponownie przywołuje słowa sądu, który wskazał, że skutkami wadliwego aktu administracyjnego nie może być obciążony podatnik. Następnie organ odwoławczy stwierdził, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej nie było dotknięte wadą bezprawności, a przez to nie może mieć zastosowania przepis art. 64c § 3 u.p.e.a. to mimo to kosztów postępowania egzekucyjnego nie może ponieść zobowiązana spółka, czego podstawą był art. 64c § 4 u.p.e.a., wedle którego to wierzyciela obciąża się kosztami egzekucyjnymi, jeżeli nie mogą one być ściągnięte od zobowiązanego zarówno z powodów faktycznych jak i prawnych.

Organ odwoławczy wskazał także na sformułowanie zawarte w przepisie, a to "wierzyciel pokrywa", które nie pozostawia organowi żadnego luzu decyzyjnego. Stwierdził jednoznacznie, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte oraz było prowadzone w sposób prawidłowy, a zatem to wierzyciel ponosi ryzyko prowadzenia egzekucji na podstawie nieprawomocnej decyzji.

Dnia [...]r. burmistrz Miasta P. złożył skargę od wyżej opisanego postanowienia organu odwoławczego z dnia [...] r. o numerze [...] zaskarżając je w całości, oraz podnosząc zarzuty:

- naruszenia przepisu art. 64 § 1 punkt 4 oraz przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez ich zastosowanie i obliczenie opłat egzekucyjnych w maksymalnej wysokości, w sytuacji, gdy Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14) stwierdził niezgodność tych przepisów z Konstytucją w zakresie w jakim nie określają one maksymalnej wysokości opłat,

- naruszenia przepisu art. 64 § 1 punkt 1 u.p.e.a. poprzez jego zastosowanie i obliczanie opłaty egzekucyjnej w maksymalnej wysokości w sytuacji, gdy przepis ten został sformułowany w taki sam sposób, jak przepisy art. 64 § 1 punkt 4 i przepis art. 64 § 6 u.p.e.a.,

- naruszenia art. 153 p.p.s.a. poprzez jego błędne zastosowanie i obciążenie burmistrza Miasta P. kosztami egzekucji w pełnej wysokości ustalonej w postanowieniu organu pierwszej instancji, podczas gdy z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturze akt II FSK 727/14 z dnia 27 kwietnia 2016 r. wynika, że koszty te co do zasady powinny obciążać wierzyciela, a NSA w ogóle nie zajmował się wysokością tych kosztów.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i wstrzymanie jego wykonania.

W uzasadnieniu skargi Burmistrz Miasta P. wskazał, że skarżony postanowieniem ustalono koszty postępowania egzekucyjnego, a następnie szczegółowo opisano, co się na nie składa.

W dalszej części skarżący przytoczył treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. wydanego w sprawie o sygnaturze akt SK 31/14 wedle, którego przepis art. 64 § 1 punkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Ponadto wedle tego samego orzeczenia przepis art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikająca z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji.

Skarżący wskazał, że przytoczone wyżej przepisy stanowiły podstawę do wydania postanowienia przez organ egzekucyjny w zakresie ustalenia kosztów egzekucyjnych.

Następnie skarżący podał, że obecnie, wskutek stwierdzenia niekonstytucyjności tych przepisów w zakresie braku określenia maksymalnej stawki opłaty należy przyjąć, że nie jest możliwe zastosowanie stawki procentowej i opłata powinna zostać wyliczona jedynie z uwzględnieniem jej minimalnej wysokości, za czym przemawia zarówno nieokreślenie przez Trybunał Konstytucyjny żadnego kryterium ograniczającego jak i brak odroczenia wejścia w życie wyroku.

Skarżący wskazał, że analogicznie należy traktować przepis art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a., co do którego Trybunał Konstytucyjny wprawdzie nie orzekł, ale który został sformułowany w taki sam sposób.

W dalszej części uzasadnienia skarżący przytoczył treść punktu 5 opisywanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w którym wskazano, że dla właściwej realizacji wyroku Trybunału konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien określić zarówno maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 punkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych przeciwko, którym można wysnuć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie.

Skarżący podsumował, że dopóty ustawodawca nie prowadzi odpowiednich zmian, dopóki zastosowanie powinny znaleźć jedynie te fragmenty przepisów, które pozostają w mocy.

W dalszej części skarżący wywodził, że NSA wydając wyrok w niniejszej sprawie nie był związany orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego, który zostało wydane w czasie późniejszym, ale organ egzekucyjny drugiej instancji był już zobowiązany do jego uwzględnienia.

W dniu [...] r. do organu odwoławczego wpłynęło uzupełnienie skargi, w której skarżący podniósł, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygnaturze akt SK 31/14 został opublikowany w Dzienniku Ustaw z dnia 16 sierpnia 2016 r. pod pozycją 1244, a zatem wszedł on formalnie w życie.

Skarżący ponownie wskazał, że nie jest możliwe obecnie stosowanie stawek opłat przewidzianych w art. 64 § 1 punkt 4 oraz 64 § 6 u.p.e.a., których dotyczy wskazany wyrok, jak również innych stawek przewidzianych w art. 64 § 1 u.p.e.a., co do których Trybunał Konstytucyjny nie orzekał. Wskazał jednak, że nie ma konieczności wydania osobnego wyroku dotyczącego pozostałych stawek, co uzasadnił porównując opisywana sytuację prawną do relacji między przepisem art. 70 § 8 ordynacji podatkowej do art. 70 § 6 tej ustawy, co do którego Trybunał Konstytucyjny orzekł o jego niezgodności z Konstytucją. W tej sytuacji orzecznictwo administracyjne stanęło na stanowisko, że nie ma potrzeby wydawania odrębnego orzeczenia co do przepisu art. 70 § 8.

W dalszej części skarżący wniósł o przeprowadzenie określonych dowodów z dokumentów na okoliczność wykazania, że postępowanie podatkowe nadal się toczy mimo, że decyzja na podstawie której wydano tytuły wykonawcze została już uchylona, a więc obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości nadal istnieje, a zatem po stronie wierzyciela nie powstał obowiązek, a po stronie zobowiązanego uprawnienie do zwrotu lub otrzymania w całości kwoty wyegzekwowanej.

W związku z powyższym skarżący wskazał, że uległ zmianie stan faktyczny, jaki był podstawą wydania wyroku przez NSA w dniu 27 kwietnia 2016 r., ponieważ nie miał on informacji, że postępowanie podatkowe nadal się toczy, a wyegzekwowane kwoty znajdują się nadal u wierzyciela, co według Skarżącego stanowi istotną okoliczność, co w dalszej części uzasadnienia popierał przywołując w tym zakresie wskazane tam orzecznictwo.

Z przytoczonego przez skarżącego orzecznictwa, jego zdaniem, wynika, że w opisywanych sprawach zobowiązanie podatkowe nie istniało, gdyż decyzja organu pierwszej instancji została uchylona i postępowanie umorzone, a zatem mimo, że podatnik nie był obowiązany do zapłaty podatku, został obciążony kosztami egzekucji.

W dalszej części skarżący przytoczył orzeczenia mające wykazać, że przytoczony wyżej pogląd prawny został zaaprobowany w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Podsumowując skarżący wskazał, że NSA wydając orzeczenie w niniejszej sprawie orzekał na innym stanie faktycznym niż rzeczywistym.

W dniu [...]r. do tutejszego Sądu wpłynęła odpowiedź na skargę organu odwoławczego, który wniósł o jej oddalenie.

W złożonym piśmie organ najpierw przytoczył dotychczasowy przebieg postępowania, a następnie zarzuty podniesione przez skarżącego. Po tej analizie odniósł się do zarzutów zawartych w skardze i wskazał, co następuje.

Organ odwoławczy podał, że przy rozstrzyganiu sprawy był związany wyrokiem NSA z 27 kwietnia 2016 r. o sygnaturze akt II FSK 727/14. Wskazał, na stanowisko zawarte we wskazanym orzeczeniu, wedle którego skoro w przypadku niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji, co może być rezultatem np. wad w samym tytule wykonawczym (art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a.) mających często jedynie formalny charakter, istnieje wywodzony z art. 64c § 3 u.p.e.a. prawny nakaz nieobciążania zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi, to tym bardziej nakaz taki powinien istnieć w przypadku uznania za niezgodny z prawem aktu administracyjnego, bo tylko taka mogła być przyczyna uchylenia decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy, w wykonaniu którego to aktu prowadzona jest egzekucja.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne zostało prawidłowo wszczęte i było prowadzone także prawidłowo, a zatem jego koszty jest zobowiązany ponieść wierzyciel, bo to on ponosi ryzyko wystawienia tytułów wykonawczych na podstawie nieprawomocnych decyzji.

Odnosząc się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 roku o sygnaturze akt SK 31/14 organ odwoławczy wskazał, że przytoczony wyrok nie uchylił przepisu art. 64 § 1 punkt 4 u.p.e.a. ani przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a., zatem te przepisy nadal obowiązują, a zatem nie zaszła w sprawie przesłanka przewidziana w art. 153 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego postanowienia - na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1088) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.; dalej p.p.s.a.) - dała podstawy do uznania, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów prawa skutkującym koniecznością jego wyeliminowania z obrotu prawnego.

Przedmiotem niniejszego postępowania była ocena legalności postanowienia organu nadzoru, utrzymującego w mocy postanowienie organu egzekucyjnego obciążające wierzyciela kosztami prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Sąd uznał zasadność zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 64 § 4 i § 6 w zw. z art. 64 § 1 u.p.e.a. Za nietrafne uznał natomiast Sąd zarzuty dotyczące kwestionujące zasadność obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Ponownej weryfikacji wymaga tylko ustalenie wysokości tych kosztów.

W sprawie, istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w przedmiocie wskazania podmiotu zobowiązanego do poniesienia kosztów egzekucyjnych ma okoliczność, że decyzja wymiarowa wydana przez Burmistrza w dniu [...] r. w sprawie określenia "A" S.A., której nadano rygor wykonalności została uchylona przez Kolegium decyzją z dnia [...]r. Pierwsza z tych decyzji stanowiła podstawę wystawienia tytułów wykonawczych i podjęcia czynności egzekucyjnych, które wygenerowały sporne koszty. Przyjdzie dodatkowo podnieść, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2016 r., II FSK 826/14, późniejsze rozstrzygnięcia, które zapadały w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości nie mają znaczenia. Dotyczy to zarówno decyzji wydawanych przez organ I jak II instancji, oraz co oczywiste odwołań składanych przez spółkę. Stosownie do art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W związku z powyższym, Sąd orzekający przypomina, że NSA w wyroku wydanym w tej sprawie stwierdził, że w analizowanym przypadku znajduje zastosowanie art. 64c § 4 u.p.e.a. Przepis ten stanowi, iż wierzyciel pokrywa koszty postępowania egzekucyjnego, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. NSA wskazał, że ponieważ ustawodawca nie precyzuje przyczyn niemożności ściągnięcia kosztów od zobowiązanego, przyjmuje się, że art. 64c § 4 u.p.e.a. znajduje zastosowanie nie tylko wtedy, gdy w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego nastąpi takie zubożenie zobowiązanego, że nie będzie on w stanie w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego pokryć kosztów egzekucyjnych lub gdy wyegzekwowanie kosztów wiązałoby się z poniesieniem przewyższających je wydatków egzekucyjnych, ale także i wówczas, gdy ściągnięcie tych kosztów byłoby niemożliwe z innych przyczyn faktycznych lub prawnych. Do takich zaś przyczyn należy zaliczyć prawny nakaz nieobciążania kosztami zobowiązanego, wynikłymi z egzekucji prowadzonej w wykonaniu wadliwego, niezgodnego z prawem aktu administracyjnego (tu decyzji podatkowej uchylonej przez organ odwoławczy).

W związku z powyższym, za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a.

W ocenie Sądu zasługiwały natomiast na uwzględnienie zarzuty dotyczące nie uwzględnia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 (OTK-A 2016/51; Lex nr 2067764) stwierdzającego, że:

- art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji;

- art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji.

W tej kwestii Sąd odwoła się do prawnej argumentacji zawartej w wyroku tut. Sądu z dnia 28 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1256/16 (dostępny na http//orzeczenia.nsa.gov.pl), zapadłym w tożsamym stanie faktycznym i prawnym, przyjmując ją za własną.

W uzasadnieniu postanowienia organu I instancji wskazano, że na koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł składa się opłata manipulacyjna w wysokości [...] zł, koszty zajęcia w wysokości [...] zł oraz koszty pobrania w wysokości [...] zł.

Koszty egzekucyjne tytułem opłaty za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej zostały naliczone zgodnie z art. 64 § 1 pkt 1 i 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a., tj. przy przyjęciu odpowiednio stawek 5% egzekwowanych należności w związku z pobraniem pieniędzy i zajęciem prawa majątkowego, a także stawki 1% egzekwowanych należności przy określeniu opłaty manipulacyjnej.

Stosownie do art. 190 ust. 1 Konstytucji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Wchodzą w życie z dniem ogłoszenia, chyba, że Trybunał określi inaczej (art. 190 ust. 3). Zaskarżone postanowienie nosi datę [...] r., a więc zostało wydane już po obaleniu domniemania konstytucyjności analizowanych przepisów u.p.e.a., a tym samym organ odwoławczy powinien uwzględnić skutki tego orzeczenia w treści swego rozstrzygnięcia.

Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyżej wymienionego wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

Swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określnego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku.

Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości – jak w tej sprawie) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną.

Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc, obciążeniem podatkowym.

Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną.

Z uzasadnienia powyższego wyroku należy wyprowadzić zatem wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością.

W pkt 5 uzasadnienia wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił skutki tego wyroku i wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie.

W tym miejscu Sąd stwierdza, że ostatnia uwaga na gruncie niniejszej sprawy odnosi się do wysokości opłaty określonej z tytułu pobrania należności u zobowiązanego oraz poprzez realizację zawiadomienia u dłużników zajętych wierzytelności (art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a.).

Skoro zatem stan faktyczny i stan prawny sprawy dotyczy niewątpliwie przepisów, które stanowiły przedmiot rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego, to nieuwzględnienie wyroku Trybunału w zaskarżonym postanowieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej stanowi naruszenie art. 64 § 1 pkt 1 i 4 oraz § 6 u.p.e.a. w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w związku z art. 145a § 1 k.p.a. i art. 18 u.p.e.a.

W świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego dopuszczalne jest wznowienie postępowania po negatywnym wyroku dotyczącym pominięcia prawodawczego (wyrok NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 10 marca 2009 r., II OPS 2/09, Lex nr 509711; M. Wyrzykowski, M. Ziółkowski, Prawo do wznowienia postępowania administracyjnego po wyroku Trybunału Konstytucyjnego (w:) System Prawa Administracyjnego, t. 2, Konstytucyjne podstawy funkcjonowania administracji publicznej, red. R. Hauser, Z. Niewiadomskiego, A. Wróbla, Warszawa 2012, s. 348-349).

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie odniósł się w żaden sposób do adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, jak również nie odniósł się do zagadnienia, iż wysokość i zasady pobierania przedmiotowych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego, przy czym istotne jest zachowanie racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty nie sprowadzały się do swoistej kary. Innymi słowy, Dyrektor Izby Skarbowej zupełnie pominął te argumenty, które – jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału – zadecydowały o niekonstytucyjności zastosowanych przez organ przepisów. Realia sprawy pozwalają na przypuszczenie, i to z dużym prawdopodobieństwem, że uwzględnienie tych argumentów doprowadziłoby do obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w niższej wysokości. Zatem nie można przyjąć negatywnej przesłanki wznowienia, że w wyniku wznowienia postępowania mogłaby zapaść wyłącznie decyzja odpowiadająca w swej istocie decyzji dotychczasowej (art. 146 § 2 k.p.a.).

W postępowaniu ponownym organ egzekucyjny powinien, obciążając wierzyciela kosztami egzekucyjnymi – o zasadności czego była mowa we wcześniejszej części uzasadnienia - wziąć pod uwagę argumenty wyrażone w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14.

Organ zwróci uwagę, że skutkiem wymienionego wyroku Trybunału nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo - a więc w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają - muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Należy również mieć na uwadze, że już z samej sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego wynika, że przyczyną uznania przepisów za niezgodne z Konstytucją nie był brak w ustawie możliwości miarkowania wysokości opłat w pełnym zakresie. Wynika to też ze stwierdzenia Trybunału, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych jako jednej z metod określania wysokości opłat. W związku z tym swoiste miarkowanie powinno w zasadzie pojawić się dopiero wówczas kiedy można stwierdzić, że procentowo ustalone opłaty przekraczają maksymalny rozsądny pułap poszczególnych opłat. W praktyce, w sytuacji braku koniecznej interwencji ustawodawcy, nie da się, stosując omawiane przepisy w poszczególnych sprawach, oderwać od okoliczności faktycznych i prawnych konkretnych spraw. Zatem, w razie braku interwencji ustawodawcy do czasu ponownego orzekania w sprawie, zadaniem organu będzie w pierwszym rzędzie odpowiedź na pytanie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a., in concreto przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie na gruncie tej sprawy należy je miarkować.

Czynności faktyczne jakie w rozpoznawanej sprawie były podejmowane przez organ egzekucyjny sprowadzały się w istocie do wysłania kilku pism, co jest oczywiście naturalne przy zajęciu prawa majątkowego, a zatem czynności egzekucyjnej nie wymagającej szczególnych nakładów pracy czy obarczonej wysokim poziomem skomplikowania. Także dokonane pobrania u zobowiązanego nie stanowiło szczególnego nakładu pracy.

Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien zatem uwzględnić, że wysokość kosztów egzekucyjnych, szczególnie kiedy obciążają wierzyciela, nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna powinna polegać na uzyskaniu (przynajmniej częściowego) zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Jednakże organ powinien mieć na uwadze, że z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów, a czynnościami organów, za podjęcie których zostały naliczone.

W związku z powyższym, w postępowaniu ponownym, w razie braku stosownej interwencji ustawodawcy spełniającej standardy wynikające z wyroku Trybunału w sprawie SK 31/14, organ mając na uwadze art. 8 ust. 2 Konstytucji, kształtując podstawę rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości kosztów egzekucyjnych, oprócz art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a,. bezpośrednio zastosuje art. 2 Konstytucji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji.

W odniesieniu do konieczności stosowania wykładni prokonstytucyjnej także w odniesieniu do art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a. należy jeszcze poczynić następujące uwagi.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 36/13 (Lex nr 1528716) sytuacja oczywistej niekonstytucyjności zachodzi wówczas, gdy porównywane przepisy ustawy i Konstytucji dotyczą regulacji tej samej materii i są ze sobą sprzeczne (por. R. Hauser, J. Trzciński, Prawotwórcze znaczenie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2010, s. 32). Tego typu założenie - co ma szczególne znaczenie w tej sprawie - występuje również w przypadku gdy w przestrzeni prawnej funkcjonuje regulacja identyczna jak norma objęta już wyrokiem Trybunału (por. M. Wiącek, Pytanie prawne sądu do Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2011, s. 266-268). Tego typu instrument jest stosowany np. na gruncie art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, który jest uznawany za oczywiście sprzeczny z normami konstytucyjnymi, biorąc pod uwagę wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. SK 40/12, a odnoszący się do art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2016 r., II FSK 2316/14; wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2016 r., II FSK 3495/14, CBOSA).

W rozpatrywanym przypadku nie sposób zaprzeczyć, że regulacja art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest tożsama z art. art. 64 § 1 pkt 4 § i 6 u.p.e.a. - w zakresie problemów, które doprowadziły Trybunał Konstytucyjny do wniosku o ich niekonstytucyjności.

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt SK 36/06 (OTK-A z 2007 r., nr 6, poz. 50) wskazano, że stwierdzenie przez Trybunał niekonstytucyjności określonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności także przepisu, który nie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem.

Także sądy administracyjne opowiedziały się za koniecznością przeprowadzenia prokonstytucyjnej wykładni, stosownie do zaleceń opisanych w wyrokach Trybunału Konstytucyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 1 października 2012 r., II FSK 302/11, Lex nr 1227213; z dnia 18 grudnia 2013 r., I FSK 36/13, Lex nr 1528716; z dnia 16 kwietnia 2013 r., I FSK 787/12, Lex nr 1336059).

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasadzoną kwotę 580 zł składa się wpis od skargi (100 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego (480 zł) ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych.