Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2887/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 254
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 8 stycznia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 21 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Op 399/17 w sprawie ze skargi E. S. i S. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 29 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2015r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Op 399/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę E. S. i S.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 29 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej z dnia 31 sierpnia 2015 r. nr [...] w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r. Podstawą prawną orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r. poz.1369 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.".

Oddalając skargę sądu pierwszej instancji wskazał, że przesłanką pozwalającą na zastosowanie art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.); dalej: "O.p.", jest zmiana takich okoliczności faktycznych, po doręczeniu decyzji stronie, które mają rangę prawotwórczą z mocy przepisów obowiązujących już w dacie wydania decyzji ostatecznej.

Użyty w treści art. 254 § 1 O.p. termin "decyzja ostateczna" należy rozumieć - zgodnie z art. 128 O.p. - że chodzi o decyzję, od której nie przysługuje odwołanie.

Sąd pierwszej instancji wskazał, iż w sprawie nie budzi wątpliwości, że termin przewidziany na wniesienie odwołania od decyzji podatkowej, liczony od doręczenia postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego

z dnia 29 kwietnia 2016 r. utrzymującego w mocy postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy uzupełnienia decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości na 2015 r. upłynął 8 czerwca 2016 r. Strony nie wniosły

w tym terminie odwołania, zatem decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości na 2015 r. stała się ostateczna. Tym samym, możliwe było orzekanie o zmianie tej decyzji w trybie art. 254 O.p.

Nadto, sąd pierwszej instancji - powołując się na art. 6 ust. 3 u.p.o.l. - wskazał, iż sprzedaż nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] zabudowanej budynkiem barakowym o powierzchni użytkowej [...] jest zdarzeniem mającym wpływ na wysokość opodatkowania w 2015 r., nastąpiło bowiem zmniejszenie podstawy opodatkowania (art. 4 ust. 1 u.p.o.l.), co przekłada się bezpośrednio na wysokość opodatkowania, począwszy od grudnia 2015 r. Nie ma natomiast wpływu na wysokość opodatkowania w 2015 r. sprzedaż nieruchomości dokonana 3 grudnia 2015 r., będzie miała ona, stosownie do art. 6 ust. 3 u.p.o.l., wpływ na wysokość podatku od nieruchomości na rok 2016.

W ocenie sądu pierwszej instancji, prawidłowo zatem przyjęły organy podatkowe, uwzględniając zmiany we własności nieruchomości stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2015 r., że istnieje podstawa do zmiany decyzji w trybie art. 254 O.p.

Sąd pierwszej instancji nie podzielił jednocześnie zarzutów dotyczących błędnego ustalenia stanu prawnego dot. prawa własności i błędnego ustalenia prawa rzeczowego do korzystania z nieruchomości zakupionych od Gminy N., wymienionych w aktach notarialnych i dokumentach urzędowych wpisanych do tych aktów notarialnych, a w konsekwencji - błędnego zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się do tych zarzutów, sąd pierwszej instancji wskazał, że zmierzają one do podważenia decyzji podatkowej, czyli w ogóle do weryfikacji tej decyzji, co nie jest dopuszczalne w trybie art. 254 O.p. Organ podatkowy, wydając decyzję na podstawie art. 254 O.p., powinien uzasadnić zastosowanie tego trybu, w tym wystąpienie zmian w stanie faktycznym, które zaszły po dacie doręczenia decyzji ostatecznej. W ocenie sądu, poddane ocenie rozstrzygnięcia organów spełniają te kryteria. Brak jest natomiast podstaw do tego, aby w ramach tego postępowania weryfikować ewentualne wady decyzji podatkowej podnoszone przez skarżących w skardze do sądu. Z tych względów, za chybione sąd pierwszej instancji uznał również zarzuty naruszenia art. 21 i art. 64 Konstytucji RP, odnoszące się do wykazywanej przez skarżących wadliwości decyzji podatkowej.

Sąd pierwszej instancji za niezrozumiały uznał także zarzut naruszenia art. 68 § 3 O.p., gdyż przepis ten dotyczy dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

S. S., reprezentowany przez doradcę podatkowego, wniósł skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji.

I. Na podstawie art. 174 ust. 1 p.p.s.a., skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.:

1. art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 21 i art. 64 Konstytucji RP polegające na nierozpoznaniu prawa współwłaścicieli łącznych małżonków [...] do majątku wspólnego - współwłasności łącznej małżonków do nieruchomości działek nr [...] na podstawie art. 31 k.r.o., wynikające z czynności prawnych z 21 października 1999 r. objętych w trzech aktach notarialnych i dokumentach urzędowych - operatach ewidencyjnych wpisanych do tych aktów notarialnych i do nich załączonych, stanowiących nierozłączną całość, gdyż nie zostały ujawnione w decyzji podatkowej jakie i które prawa własności i prawa rzeczowe Gmina N. sprzedała stronie skarżącej i nie zostały ujawnione czy te sprzedane prawa współwłasności łącznej małżonków zostały zarejestrowane 21 października 1999 r. w ewidencji podatkowej nieruchomości Burmistrza N. na podstawie art. 7a ust. 2 pkt 2 u.p.o.l. wg stanu prawnego z 2015 r., gdyż organ podatkowy celowo nie ujawnił faktu, czy dniem 1 stycznia 2005 r. zakupione prawa własności od Gminy N. zostały przeniesione przez organ podatkowy do ewidencji podatkowej nieruchomości prowadzonej w systemie informatycznym przez ten organ podatkowy na podstawie art. 7a ust. 1 i 3 w zw. z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. (Dz.U. Nr 107, poz. 1138) w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości; braki te nie zostały wyjaśnione i zostały udokumentowane od 21 października 1999 r., co ma istotne znaczenie dla określenia stanu prawnego i stanu faktycznego, gdyż trwający spór dotyczy nie tylko podmiotu i przedmiotu, ale również wykonania ustawowych obowiązków organów administracji państwowej i samorządowej; skoro także organy podatkowe nie ujawniły w toku postępowania danych podmiotu i przedmiotu podatku z ewidencji podatkowej nieruchomości, wobec tego brak jest podstawy materialnej i prawnej do wydania takiej decyzji podatkowej od nieruchomości za 2015 r., co stanowi istotną wadę prawną - art. 247 § 1 O.p. będącą przesłanką do stwierdzenia nieważności decyzji przez Naczelny Sąd Administracyjny; organy podatkowe wadliwie i błędnie ustaliły wymiar podatku od gruntu, który strona zakupiła jako grunt rolny zabudowany - B, organy podatkowe powinny ustalić podatek na podstawie ustawy o podatku rolnym; nadto, organy podatkowe - na podstawie danych podmiotu i przedmiotu podatku z dwóch ewidencji - powinny były naliczyć podatek od nieruchomości już 1 stycznia 2015 r. i doręczyć stronie skarżącej do 1 marca 2015 r. oraz dokonać zmiany decyzji podatkowej z dniem 1 grudnia 2015 r., czego nie wykonały; organy podatkowe doprowadziły do nieuzasadnionej zwłoki i doprowadziły do przewlekłości postępowania podatkowego z naruszeniem art. 125 i art. 139 O.p. i innych O.p.

II. Na podstawie art. 174 ust. 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy podlegającej kontroli sądów administracyjnych nad działalnością organów podatkowych, tj.:

1. rażące naruszenie art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 i art.122 O.p., gdyż organy podatkowe nie ujawniły i nie przedstawiły dowodów

w prowadzonym postępowaniu podatkowym, zapisów z ewidencji podatkowej nieruchomości prowadzonej przez Burmistrza N. na okoliczność wykazania, czy grunty rolne zabudowane - B i budynki na działkach nr [...] mają charakter mieszkalny od dnia 21 października 1999 r., co stanowi wadę prawną - art. 247§ 1 O.p.;

2. rażące naruszenie art. 187 § 3 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 i art. 122 O.p., gdyż organ podatkowy miał i ma wiedzę o danych podmiotu i przedmiotu podatku zarejestrowanych w ewidencji podatkowej nieruchomości, które na podstawie art. 7a ust. 1 u.o.p.l. w zw. z § 3, § 4, § 5 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. stanowią podstawę dla wymiaru podatku; tej wiedzy organy podatkowe nigdy nie zakomunikowały stronie skarżącej i nie włączyły dowodu z tej ewidencji do prowadzonego postępowania, co ma istotne znaczenie, gdyż został dokonany wymiar podatku od rodzaju gruntu, który nie jest zakupionym od Gminy N. rodzajem użytkiem gruntu B - grunt rolny zabudowany B i nie został dokonany wymiar podatku od budynku mieszkalnego na działce nr [...];

3. naruszenie art. 191, art. 192 i art. 194 O.p., gdyż organy podatkowe wadliwie i błędnie ustaliły stan prawny i stan faktyczny istniejący od 21 października 1999 r., bowiem strona zakupiła grunt rolny zabudowany B - rodzaj użytku gruntu B i nie uznały faktu, że strona zakupiła budynki mieszkalne; organ niewłaściwie zastosował stawki podatkowe i niewłaściwie zastosował ustawę dla wymiaru wysokości podatku, uznając tylko wybiórczo i nie na podstawie wszystkich zgromadzonych dowodów w sprawie; nie zostały przedstawione przez organy podatkowe żadne dokumenty z rejestru ewidencji podatkowej nieruchomości, które na podstawie art. 7a ust. 1 u.o.p.l. w zw. z § 3, § 4, § 5 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. stanowią podstawę dla wymiaru podatku; brak jest także ustalenia faktu z ewidencji podatkowej nieruchomości, że w tej ewidencji zostały zarejestrowane grunty rolne strony skarżącej stanowiące majątek wspólny małżonków;

4. błędna jest ustalona wysokość podatku za 2015 r. w wysokości 4 685 zł w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 29 maja 2017 r., ponieważ niewłaściwie zastosował organ stawki dla gruntu rolnego i niewłaściwie zastosował u.p.o.l., zamiast zastosować ustawę o podatku rolnym, a wyliczona przez podatnika wysokość podatku na podstawie ustawy o podatku rolnym wynosi 471,38 zł;

5. stan prawny wykazany przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest niepełny i jest niezgodny i nie jest tożsamy ze stanem prawnym, prawem własności zakupionym w dniu 21 października 1999 r. nieruchomości do majątku wspólnego małżonków trzema aktami notarialnymi i dokumentami urzędowymi - operatami ewidencyjnymi wpisanymi i załączonymi do tych aktów notarialnych; dokumenty urzędowe - operaty ewidencyjne wydane przez Burmistrza Miasta N. są wpisane do trzech aktów notarialnych i potwierdzają stan prawny zakupu od Gminy N. prawa własności i sposobu korzystania i użytkowania gruntów: "rodzaju użytku gruntu B", działek nr [...], tj.:

- "opis i mapa wypisu z rejestru gruntu" działki nr [...] wydany przez Burmistrza Miasta N. z dnia 8 lipca 1998 r., nr jednostki rejestrowej [...] i potwierdzony przez [...] oraz pieczątką z klauzulą, że niniejszy dokument służy za podstawę do wpisu do księgi wieczystej, stosownie do art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, w której organy poświadczyły że nieruchomość ta ma rodzaj użytku gruntu B; dokumenty urzędowe - operat ewidencyjny, na podstawie 194 § 1 O.p., posiadają moc dowodową dla ustalenia prawa własności i są te dowody w aktach sprawy Burmistrza N., ale on tych dowodów celowo nie chce ujawnić dla organowi odwoławczemu i nie chce ujawnić dla sądu,

- "opis i mapa wypisu z rejestru gruntu" działki nr [...] wydany przez Burmistrza Miasta N. 29 października 1996 r. nr jednostki rejestrowej [...] i potwierdzony przez [...], w treści której organy poświadczyły, że nieruchomość ta ma rodzaj użytku gruntu B; dokumenty urzędowe - operat ewidencyjny, na podstawie 194 § 1 O.p., posiadają moc dowodową dla ustalenia prawa własności i są te dowody w aktach sprawy Burmistrza N. ale on nie chce ujawnić tych dowodów, gdyż te dowody potwierdzają stan prawny i stan faktyczny,

- "opis i mapa wypisu z rejestru gruntu" działki nr [...] wydany przez Burmistrza Miasta N. 29 października 1996 r. nr jednostki rejestrowej [...] a potwierdzony przez [...], w treści której organy poświadczyły, że nieruchomość ta ma rodzaj użytku gruntu B; dokumenty urzędowe - operat ewidencyjny, na podstawie 194 § 1 O.p., posiadają moc dowodową dla ustalenia prawa własności i są w posiadaniu Burmistrza N. od 30 października 1996 r.;

6. wadliwie i błędnie zastosowały organy podatkowe stawkę podatkową dla gruntu rolnego i wadliwie zastosowały rodzaj ustawy dla wymiaru podatku, gdyż dla gruntu rolnego zabudowanego - B organ podatkowy zastosował u.p.o.l., zamiast ustawę o podatku rolnym.

Podnosząc wskazane zarzuty, skarżący wniósł o:

- przyjęcie do rozpoznania skargi kasacyjnej, jednocześnie oświadczając, że zrzeka się rozprawy,

- na podstawie przepisów art.183-188 p.p.s.a. o rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej i wzięcie pod rozwagę nieważność postępowania,

- o uchylenie w całości wyroku sądu pierwszej instancji i o rozważenie zastosowanie art. 183 i art. 186 p.p.s.a. oraz stwierdzenie nieważności w całości decyzji Burmistrza N. z dnia 28 września 2015 r. [...] ustalającej podatek od nieruchomości na 2015 r. będącej podstawą egzekucyjną już wprowadzonej egzekucji administracyjnej przez Burmistrza N., gdyż w tej sprawie dublują się i powtarzają się zobowiązania podatkowe na 2015 r. i stwierdzenie nieważności w całości decyzji Burmistrza N. z dnia 30 grudnia 2016 r. nr [...] i decyzji Burmistrza N. z dnia 31 sierpnia 2015 r. nr [...] oraz umorzenie postępowania w całości i uchylenie w całości zaskarżonego wyroku, także w części niezaskarżalnej, jeżeli zachodzi nieważność postępowania,

- na podstawie art. 203 pkt. 1 p.p.s.a., o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych od organu odwoławczego.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, aby zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty sformułowane w rozpoznawanej skardze kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie, gdyż sąd pierwszej instancji nie dopuścił się opisanych w tychże zarzutach uchybień.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich, ani w inny sposób korygować. Nie jest władny badać, czy zaskarżony wyrok nie narusza innych przepisów niż wskazane w podstawach, na których środek oparto. Brak konkretnego i popartego stosowną argumentacją zakwestionowania stanowiska wyrażonego w danej kwestii przez wojewódzki sąd administracyjny powoduje związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem sądu pierwszej instancji w danym zakresie i niemożność zbadania jego zasadności. Zatem, Naczelny Sąd Administracyjny upoważniony jest do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej. Stąd wnoszący skargę kasacyjną, dążąc do skutecznego podważenia zaskarżanego wyroku, powinien zachować dbałość o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów oraz ich uzasadnienie.

Celowość powyższego wywodu wynika z faktu, że autor skargi kasacyjnej nie dostrzegł, że rozpoznanie sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej, jak i kontrola realizowana w zaskarżonym wyroku przez sąd pierwszej instancji, jest implikacją specyficznego rodzaju rozstrzygnięć organów podatkowych, tj. wydanych na podstawie art. 254 O.p., zgodnie z którym, jeżeli w trakcie roku podatkowego, za który ustalono (lub określono) wymiar podatku decyzją ostateczną, zaistniała zmiana dotycząca tego okresu, wynikająca także ze zmiany własności/właściciela gruntu, tak jak w tej sprawie, konieczne jest dokonanie zmiany tej decyzji ostatecznej.

W przepisie art. 254 O.p. przewidziano szczególny tryb wzruszania decyzji ostatecznych, odmienny od trybów nadzwyczajnych określonych w przepisach art. 240-246 O.p. (wznowienie postępowania) i art. 247-252 O.p. (stwierdzenie nieważności decyzji). Z uregulowania art. 254 O.p. wynika, że zmiana decyzji ostatecznej, ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego, może nastąpić na skutek zmiany okoliczności faktycznych, uregulowanych w przepisach prawa podatkowego. Decyzje wydawane w tym trybie (decyzje wymiarowe) w szczególny sposób aktualizują wysokość należności podatkowej, z uwzględnieniem zmian, które nastąpiły w okolicznościach faktycznych mających wpływ na wysokość zobowiązania. Decyzja uchylająca lub zmieniająca, wydana na podstawie art. 254 O.p:

1/ może być wydana tylko przez organ, który wydał decyzję ostateczną;

2/ może być wydana zarówno na wniosek strony, jak i z urzędu (art. 256 O.p.);

2/ może być wydana tylko wskutek zmiany okoliczności faktycznych wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego ustalonego lub określonego w decyzji ostatecznej;

3/ może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego w decyzji ostatecznej;

4/ może dotyczyć zmiany tylko takiego elementu decyzji ostatecznej, jakim jest wysokość zobowiązania podatkowego.

Odpowiadająca ww. wymogom decyzja zmieniająca decyzję ostateczną, którą ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego, stanowi swego rodzaju "odnowienie" łączącego strony stosunku publicznoprawnego polegające na zmianie wysokości dotychczasowego zobowiązania podatkowego.

Powyższe cechy decyzji wydawanej na podstawie art. 254 O.p. wskazują, że decyzja taka nie funkcjonuje samodzielnie w obrocie prawnym. Byt prawny takiej decyzji ściśle związany jest z funkcjonowaniem w obrocie prawnym decyzji ostatecznej, pierwotnie ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Ta nowa decyzja, wydana na podstawie art. 254 O.p., kształtuje bowiem na nowo tylko jeden, aczkolwiek najistotniejszy element ostatecznej decyzji wymiarowej, tj. wysokość zobowiązania podatkowego (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 28 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 114/11 dostępny są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Natomiast, uruchomienie w sprawie trybu określonego w art. 254 O.p. (czy to z urzędu, czy to na wniosek podatnika) jest konieczne, gdyż - w związku ze zmianą właściciela działek w trakcie roku podatkowego 2015, co wynika ze zmiany wprowadzonej do ewidencji gruntów i budynków - w sprawie znaleźć powinien zastosowanie przepis art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849); dalej: "u.p.o.l.", zgodnie z którym, jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistniało zdarzenie, o którym mowa w ust. 3, organ podatkowy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek. Z art. 6 ust. 3 wynika zaś, że jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Z prawidłowo poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych - które prawidłowo także zaakceptował sąd pierwszej instancji - wynika, że skarżący w 2015 r. byli współwłaścicielami nieruchomości położonej w [...] o powierzchni gruntów sklasyfikowanych jako grunty pozostałe o powierzchni [...] na których posadowione były budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej [...] i budynki pozostałe o powierzchni użytkowej [...]. Jednak, 16 listopada 2015 r. dokonali sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr [...]zabudowaną budynkiem barakowym o powierzchni użytkowej [...]. Potwierdza to znajdująca się w aktach sprawy kopia aktu notarialnego oraz zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków, a także złożona przez skarżącego korekta informacji o nieruchomościach (druk IN-1).

Zatem, sprzedaż nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] zabudowaną budynkiem barakowym o powierzchni użytkowej [...] miała wpływ na wysokość opodatkowania w 2015 r., gdyż nastąpiło zmniejszenie podstawy opodatkowania (art. 4 ust. 1 u.p.o.l), co przekłada się bezpośrednio na wysokość opodatkowania począwszy od grudnia 2015 r., na podstawie art. 6 ust. 3 u.p.o.l., bowiem w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku.

Prawidłowo także organy podatkowe i sąd pierwszej instancji uznały, że kolejna sprzedaż części nieruchomości, tj. dokonana 3 grudnia 2015 r., nie ma wpływu na wysokość opodatkowania w roku 2015, lecz będzie miała wpływ na wysokość podatku od nieruchomości na rok 2016, zgodnie z przywołanym art. 6 ust. 3 u.p.o.l. (podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie).

Uwzględniając zmiany we własności nieruchomości stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2015 r., prawidłowo organy podatkowe stwierdziły, że istnieje podstawa do zmiany decyzji ostatecznej w trybie art. 254 O.p.

Powyżej wskazanych skutków procesowych w żadnej mierze nie podważył skarżący w skardze kasacyjnej, nie podniósł bowiem zarzutu naruszenia art. 254 O.p.

Natomiast, pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, z szerokim odwołaniem się do norm konstytucyjnych, zostały nakierowane na podważenie ustaleń organów podatkowych poczynionych w pierwotnym postępowaniu wymiarowym, które zostały dokonane na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, a -według skarżącego - powinny uwzględniać brzmienie trzech aktów notarialnych z dniu 21 października 1999 r.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie.

Stosownie do brzmienia art. 21 Konstytucji RP, Rzeczpospolita Polska chroni własność i prawo dziedziczenia. Wywłaszczenie jest dopuszczalne jedynie wówczas, gdy jest dokonywane na cele publiczne i za słusznym odszkodowaniem. Z kolei, w przepisie art. 64 Konstytucji RP przewidziano, że każdy ma prawo do własności, innych praw majątkowych oraz prawo dziedziczenia (ust.1). Własność, inne prawa majątkowe oraz prawo dziedziczenia podlegają równej dla wszystkich ochronie prawnej (ust.2). Własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności (ust.3).

Autor skargi kasacyjnej, powołując naruszenie wskazanych przepisów, podważył obowiązek organów respektowania przepisu art. 21 p.g.k., a dokładnie dokonywania wymiaru podatku na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, takie twierdzenie nie ma żadnego umocowania w tych przepisach, w żadnej mierze nie potwierdza też przejawu ograniczenia podatników w ich prawie własności. Podobnie, wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, dokonywanie przez organy podatkowe ustaleń w zakresie sposobu użytkowania budynków z wykorzystaniem danych tej ewidencji, nie może być odczytywane jako naruszenie art. 87 ust.1 i 217 Konstytucji RP. Zarówno przepisy u.p.o.l., jak i rozporządzenie wykonawcze w sprawie ewidencji gruntów i budynków, stanowią akty powszechnie obowiązującego prawa, wymienione w przepisie art. 87 ust.1 Konstytucji RP. Skarżący nie dostarczył też argumentów, dlaczego wymiar podatku od nieruchomości miałby się odbywać na podstawie innych aktów prawnych, niż u.p.o.l. i w czym upatruje naruszenia art. 217 Konstytucji RP.

Także, kwestia przewlekłości postępowania nie była przedmiotem postępowania, zatem zarzuty w tej kwestii wykraczają poza przedmiot rozpoznania sprawy.

W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz.1302 ze zm.) - orzekł jak w sentencji.