Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 562/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska, Sędziowie Asesor WSA Krzysztof Targoński, Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2006 r. przy udziale - sprawy ze skargi A – Spółka Jawna w likwidacji w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Po rozpoznaniu odwołania Spółki A s.j. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] r. nr [...], uchylającą w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] oraz decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za luty 2001 r. W podstawie prawnej decyzji powołał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60, ze zm.).

W uzasadnieniu przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania podatkowego oraz następującą argumentację prawną. W ramach tych wyjaśnił, że skarżąca Spółka niewłaściwie dokonała obniżenia podatku należnego za luty 2001 r. o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych w [...]r., podczas gdy faktury te podatnik otrzymał dopiero w marcu 2001 r. W tej sytuacji decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2001 r. Jako podstawę prawną powołał art. 19 ust. 3 pkt 1ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Organ podatkowy działając w oparciu o art. 19 ust. 3b ustawy podatkowej, nie uwzględnił też, w rozliczeniu za luty 2001 r. podatku naliczonego wynikającego z faktur, przedwcześnie odliczonego w styczniu 2001 r., uznając, iż w tym zakresie podatnik utracił prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki organ odwoławczy, ostateczną decyzją z dnia [...]r. nr [...] - utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszonstancyjnego.

Następnie pełnomocnik strony skarżącej wniósł o wznowienie postępowania w sprawie, w oparciu o art. 240 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa, powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r. sygn. akt SK 33/03, mocą którego orzeczono o niekonstytucyjności przepisu art. 19 ust. 3b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym do dnia 26 marca 2002 r.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., po uprzednim wznowieniu postępowania, uchylił w całości własną decyzję z dnia [...] r. i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. w sprawie określenia podatku od towarów i usług za luty 2001 r. oraz określił zobowiązanie podatkowe w tym podatku za ten miesiąc w wysokości [...] zł. W podstawie prawnej decyzji powołał art. 245 § 1 pkt 1 w związku z art. 244 § 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego, uchylono poprzednie decyzje i określono zobowiązanie podatkowe, poprzez uwzględnienie w rozliczeniu za luty 2001 r. podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych w styczniu a otrzymanych w lutym, który został przez stronę przedwcześnie odliczony za miesiąc styczeń 2001 r. Następnie w oparciu o art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zakwestionowano odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych w dniu [...] r. o nr [...], nr [...]., nr [...], nr [...]., nr [...], z uwagi na otrzymanie ich w [...] r., wskazując, że strona skarżąca nieprawidłowo przyjęła za dzień otrzymania faktur, dzień otrzymania ich drogą faksową, co jest sprzecznie z § 50 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony skarżącej powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r. sygn. akt SK 33/03, wskazując, że podjęcie zaskarżonego rozstrzygnięcia w oparciu o art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który pozostaje w ścisłym związku z art. 19 ust. 3b ustawy, narusza art. 120 i art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem pełnomocnika, wniosek ten wynika z uzasadnienia orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz z treści art. 19 ust. 3b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, albowiem dotyczą one momentu w jakim podatnik dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Zdaniem pełnomocnika skarżącego, za niekonstytucyjny należy uznać również § 50 ust 3 rozporządzenia jako, iż powtarza on zasadę regulującą odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

Pełnomocnik strony skarżącej zarzucił też naruszenie VI Dyrektywy i orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, wskazując, że prawo do odliczenia podatku od towarów i usług powstaje, gdy podatek ten staje się należny po stronie sprzedawcy, lub usługodawcy.

Decyzją z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, nie znajdując podstaw do uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej. Wskazał przy tym, że w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r. sygn. akt 5K 33/03 chodzi o sytuację. w której na mocy art. 19 ust. 3b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnik został całkowicie pozbawiony prawa do uwzględnienia przedwcześnie odliczonego podatku w rozliczeniu za miesiące, w których byłoby ono zgodne z obowiązującymi przepisami a nie jak dowodzi skarżący - o sytuację, w której podatnik ma prawo do rozliczenia podatku w okresach wcześniejszych niż wynikało to z obowiązujących przepisów. Zdaniem organu odwoławczego, oznacza to, że przy rozstrzyganiu sprawy za luty 2001 r. organy podatkowe nie zastosowały przepisu art. 19 ust. 3b, lecz prawidłowo oparły się na art. 19 ust. 3 pkt.1 ustawy.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia VI Dyrektywy oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, organ odwoławczy stwierdził, że orzecznictwo to nie może zastępować polskich norm prawnych.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu skargi podniósł te same zarzuty, co w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub postępowania podatkowego.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ostatecznej w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że jej przedmiotem było rozstrzyganie o przesłankach wznowienia postępowania wskazanych w art. 240 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa oraz określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2001 r.

Zastrzeżenie to jest niezbędne, zważywszy, iż mamy w sprawie do czynienia z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r. sygn. akt SK 33/03, mocą którego orzeczono o niekonstytucyjności przepisu art. 19 ust. 3b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym do dnia 26 marca 2002 r.

Mając na względzie to zastrzeżenie wskazać należy, że organ podatkowy, uznał istnienie przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa i zgodnie z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego, uchylił poprzednio wydane decyzje ostateczne i określił stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe, poprzez uwzględnienie w rozliczeniu podatku za luty 2001 r. przedwcześnie odliczonego podatku za miesiąc styczeń 2001 r. Tego faktu strona skarżąca nie kwestionowała.

Istotą sporu w niniejszej pozostaje odpowiedź na pytanie, czy w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r. sygn. akt SK 33/03, można stwierdzić niekonstytucyjność art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przepisu § 50 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Na tak postawione pytanie należy udzielić odpowiedzi przeczącej.

W tym miejscu należy przypomnieć treść art. 19 ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 26 marca 2002 r.: Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług (ust.1). Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 11b (ust. 2). Obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1, następuje: nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny, z zastrzeżeniem pkt 2 i 3, (...) (ust.3.pkt.1). Obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 i 3, nie może nastąpić jednak wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi, albo otrzymania faktury potwierdzającej dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) podlegającej opodatkowaniu (ust.3a). W przypadku uchybienia terminom, o których mowa w ust. 3, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o którym mowa w ust. 2 i 2a (ust.3b).

W tak ukształtowanym stanie prawnym Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 25 października 2004 r., SK 33/03 (sentencja ogłoszona 3 listopada 2000 r. w Dz. U. Nr 237, poz. 2382) orzekł, że art. 19 ust. 3b ustawy w brzmieniu obowiązującym do 26 marca 2002 r. w zakresie, w jakim pozbawia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego podatnika, który dokonał obniżenia kwoty podatku należnego wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał dokument celny, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 i 3 w zw. z art. 21 ust. 1, art. 31 ust. 3 oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny, odwołując się obszernie do istoty konstrukcji podatku od towarów i usług (jego neutralności wynikającej z zasady "opodatkowanie-odliczenie"), a także mając na względzie nowelizację brzmienia art. 19 ust. 3b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dniem 26 marca 2002 r., jak również obowiązujące aktualnie przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), wskazał, że restrykcyjne rozwiązanie przyjęte w art. 19 ust. 3b ustawy, obowiązujące od 1 stycznia 2000 r. do 26 marca 2002 r. nie było konieczne i dlatego przepis ten budzi również zastrzeżenia z punktu widzenia art. 31 ust. 3 Konstytucji - zasady proporcjonalności. W tym aspekcie uznał, iż kwestionowana regulacja nie spełnia przesłanki niezbędności, ponieważ i bez tego przepisu obowiązek podatkowy przewidziany w ustawie mógł być skutecznie realizowany. Sankcję w postaci utraty prawa do obniżenia podatku należnego w przypadku, gdy odliczenia dokonano w rozliczeniu za miesiąc wcześniejszy niż ten, w którym podatnik otrzymał dokument celny - należy traktować jako wyjście poza zasadę proporcjonalności, skoro jej jedynym celem jest zdyscyplinowanie podatników. Brak czytelnego celu analizowanego rozwiązania uzasadnia również zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji, tj. zasady przyzwoitej legislacji, zasady zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa. Reasumując, Trybunał Konstytucyjny podniósł, iż "(...) Analiza kwestionowanego przepisu wskazuje, że z punktu widzenia realizacji obowiązku podatkowego nie została wykazana konieczność zastosowania sankcji w postaci utraty prawa do odliczenia. Definitywna utrata prawa do obniżenia podatku za przedwczesne odliczenie podatku naliczonego nie jest konieczna dla ochrony interesów finansowych państwa, gdyż te nie poniosły uszczerbku (podatnik zwraca zawyżony podatek z odsetkami i uiszcza dodatkowe zobowiązanie podatkowe). Wątpliwości co do racjonalności celu badanego unormowania i przekonanie o nadmiernej ingerencji w prawa majątkowe podatnika (prowadzącej w istocie do naruszenia konstrukcji podatku przez podwójne opodatkowanie) prowadzą do stwierdzenia, że art. 19 ust. 3b ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed 26 marca 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 1 i 3 w zw. z art. 21 ust. 1, art. 31 ust. 3 i art. 2 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny wskazał też, że rozważania te dotyczą nie tylko otrzymania dokumentu celnego, ale także faktury VAT.

Zdaniem Sądu zarzuty skargi dotyczące niekonstytucyjności przepisów na których oparto rozstrzygnięcie organów podatkowych okazały się bezzasadne, gdyż z treści przywołanego uzasadnienia orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, w żaden sposób nie da się wywieść, że dotyczy ono także niekonstytucyjności art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym albo też niekonstytucyjności § 50 ust. 3 rozporządzenia w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Nie mogą odnieść też pożądanych skutków prawnych zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów VI Dyrektywy i orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Dla uzasadnienia tego stwierdzenia należy powołać treść art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym - obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Wyjaśniając instytucję obowiązku podatkowego należy powołać stanowisko zajęte przez NSA w wyroku w składzie 7 sędziów z dnia 7 kwietnia 2003 r., sygn. akt FSA 2/02, ONSA 2003/3/84, w którym to stwierdzono, że przepis art. 4 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez obowiązek podatkowy rozumie nieskonkretyzowaną powinność poniesienia przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie podatkowej. NSA w wyroku z dnia 6 sierpnia 1992 r., sygn. akt III SA 709/92, POP 1993/4/62, zajął stanowisko, że obowiązek podatkowy jest kategorią prawną i faktyczną zobiektywizowaną. Oznacza to, że powstaje w warunkach przez prawo określonych, niezależnie od woli podmiotów temu obowiązkowi podlegających, czy też podmiotów ustawowo zobowiązanych do różnych środków jego realizacji.

Odnosząc te rozważania do rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że cały stan faktyczny związany z powstaniem obowiązku podatkowego zaistniał w 2001 r., a więc w czasie sprzed akcesji. Skutkuje to - zdaniem Sądu - brakiem podstaw prawnych do stosowania w tej sprawie VI Dyrektywy.

W tym miejscu podnieść należy, iż zgodnie z art. 68 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. z dnia 27 stycznia 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.), zawartego w rozdziale III pod tytułem zbliżania przepisów prawnych, Strony uznają, że istotnym warunkiem wstępnym integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą jest zbliżanie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa Polski do ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie. Polska podejmie wszelkie starania w celu zapewnienia zgodności jej przyszłego ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty. Natomiast z art. 69 Układu wynika, że zbliżanie przepisów prawnych obejmuje w szczególności następujące dziedziny: prawo celne, prawo o spółkach, prawo bankowe, rachunkowość przedsiębiorstw, opodatkowanie, własność intelektualną ochronę pracownika w miejscu pracy, usługi finansowe, zasady konkurencji, ochronę zdrowia i życia ludzi, zwierząt i roślin, ochronę konsumenta, pośredni system opodatkowania, przepisy techniczne i normy, transport i środowisko naturalne. Z powołanych przepisów w sposób jednoznaczny wynika, że Układ zawiera porozumienie w zakresie zbliżania przepisów. Ma to polegać na podjęciu starań w celu zapewnienia zgodności ustawodawstwa polskiego z przepisami obowiązującymi we Wspólnocie. Zauważyć należy, iż porozumienie nie obejmuje obligatoryjnego stosowania norm wspólnotowych - wg obowiązującej w Unii zasady pierwszeństwa, zgodnie z którą prawo krajowe może być stosowane jedynie w zakresie, w jakim nie jest sprzeczne z normami wspólnotowymi - jak i obowiązku uwzględniania przez polskie organy i sądy dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Uzasadnione w tym miejscu jest przytoczenie stanowiska Sądu Najwyższego, zaprezentowanego w orzeczeniu z dnia 8 stycznia 2003 r., III RN 240/01, OSNP 2004 r. Nr 3, poz. 42, w którym to podkreślono, że skutki stowarzyszenia Polski ze Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi nie oznaczają jeszcze podporządkowania orzecznictwa sądów polskich przepisom prawa wspólnotowego ani wiążącej wykładni orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Wyroki tego Trybunału stanowią jednak źródło inspiracji intelektualnej, przykład sposobu rozumowania prawniczego, wykładni przepisów prawa wspólnotowego, rozumienia pojęć, które powinny być jednakowo rozumiane we wszystkich państwach członkowskich Wspólnot Europejskich.

Z kolei w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 19 kwietnia 2004 r., sygn. akt I PK 489/03, OSNP 2005/6, poz. 78, podniesiono, że do dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej nie miała zastosowania zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego. Z tego względu obowiązek prowspólnotowej wykładni przepisów prawa polskiego, stosowanego do stanów faktycznych opartych na zdarzeniach zaszłych przed dniem akcesji, nie może prowadzić do skutku contra legem w stosunku do obowiązujących w tym czasie przepisów polskich lub niestosowania tych przepisów, nawet gdyby były one niezgodne z treścią i celami aktów wspólnotowych.

Oznacza to, że niedopuszczalne było w okresie przedakcesyjnym - do stanów faktycznych zaistniałych w tamtym okresie - stosowanie zasady pierwszeństwa oraz dokonywanie wykładni przepisów polskich, z zakresu podatku od towarów i usług, contra legem facere (postępować wbrew ustawie), a także niestosowanie norm polskich w przypadku ich niezgodności z treścią i celami przepisów wspólnotowych.

Zastosowanie VI Dyrektywy VAT do stanu faktycznego zamkniętego przed przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej oznaczałoby złamanie zasady lex retro non agit (ustawa nie działa wstecz). Zasada lex retro non agit została sformułowana jeszcze w prawie rzymskim i konsekwentnie respektowana jest w całym rozwoju europejskiej, w tym również polskiej myśli prawniczej (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 3 października 2001 r., K. 27/01, OTK ZU Nr 7(45)/2001, s. 1006; wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 10 października 2001 r., K 28/01, OTK ZU Nr 7(45)/2001, s. 1044). Wynika ona z istoty prawa, którego zadaniem jest określenie reguł postępowania człowieka. Wprowadzenie do porządku prawnego norm postępowania z mocą wsteczną powoduje brak możliwości zachowania się adresata zgodnie z ustanowioną regułą.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie NSA z dnia 4 stycznia 2004 r. sygn. akt I FSK959/06, w którym Sąd stwierdził, że do stanów faktycznych powodujących powstanie obowiązku podatkowego, zaistniałych przed przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, a konkretyzowanych w decyzjach ustalających wysokość zobowiązania podatkowego po 30 kwietnia 2004 r., nie znajduje zastosowania VI Dyrektywa VAT. Tezę tę poprzedził następującymi rozważaniami: W pierwszym rzędzie wskazał, że przystąpienie Polski do Unii Europejskiej nastąpiło na podstawie Traktatu Akcesyjnego z dnia 16 kwietnia 2003 r. Zgodnie z art. 2 ust. 2 tego Traktatu wszedł on w życie z dniem 1 maja 2004 r. Od tej daty Rzeczpospolita Polska - w myśl art. 1 Traktatu Akcesyjnego - stała się członkiem Unii Europejskiej i stroną Traktatów stanowiących podstawę Unii. Zauważyć także trzeba, że w świetle art. 1 ust. 2 Traktatu warunki przyjęcia i wynikające z tego przyjęcia dostosowania w Traktatach stanowiących podstawę Unii są przedmiotem Aktu dołączonego do niniejszego Traktatu. Postanowienia tego Aktu stanowią integralną część niniejszego Traktatu. W świetle art. 60 Aktu, Załączniki od nr pierwszego do nr osiemnastego, dodatki do nich oraz protokoły nr 1-10 dołączone do tego Aktu stanowią jego integralną część. W Załączniku nr 12 ust. 9 zawarto VI Dyrektywę. Powołane unormowania Traktatu Akcesyjnego wraz z Aktem i Załącznikiem nr 12 jednoznacznie wskazują, że VI Dyrektywa ustalająca wspólny system podatku od wartości dodanej wiąże Polskę od dnia akcesji i od tej daty zgodnie z art. 54 Aktu Rzeczpospolita Polska była zobowiązana do wprowadzenia w życie środków niezbędnych do przestrzegania tej dyrektywy. W wykonaniu tego obowiązku weszła w życie nowa ustawa o podatku od towarów i usług. Ustawa ta wdrożyła w życie postanowienia Dyrektywy osiągając cele nakreślone przez Radę. Przyjęto rozwiązania, które były niezbędne dla funkcjonowania polskiego podatku, jako elementu wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W świetle tych rozważań powoływanie się na orzecznictwo Europejskiego Trybunału sprawiedliwości też nie może być skuteczne.

Na zakończenie należy wskazać wyrok NSA z 9 grudnia 2004 r. sygn. akt FSK 620/04, z którego wynika, że faks faktury nie jest dokumentem, o którym mowa w art. 19 ust. 3pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, lecz jedynie jego powieleniem. Bezpieczeństwo rozliczeń podatku od towarów i usług nie pozwala na wprowadzenie do obrotu duplikatów dokumentów, poza przypadkami wyraźnie przez prawodawcę wskazanymi. Zasadnie więc przyjęły organy podatkowe, że otrzymanie przez Spółkę faksu faktur w [...] r. nie miało żadnego znaczenia prawnego. Skoro zaś w [...] r. Spółka nie posiadała faktur, to decyzjom organów podatkowych nie można zarzucić naruszenia art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W tym stanie rzeczy, uznać należy, że skarga nie wykazała by objęta nią decyzja ostateczna naruszała prawo. Musiało to skutkować jej oddaleniem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz. 1270).