Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 120/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2019-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 146 par.1, art. 162 par.1,art. 223 par. 2 pkt 1, art. 228 par.1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 lutego 2019 r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi R. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 120/19

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej w O. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika "[...]" Urzędu Skarbowego w O. z dnia "[...]" orzekającej o odpowiedzialności R. Z., jako byłego Prezesa Zarządu A. S.A. z siedzibą w I. (dalej: "Spółka"), solidarnie ze Spółką, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2010 r. oraz za odsetki za zwłokę od tych zaległości.

Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik "[...]" Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z dnia "[...]" wszczął postępowanie podatkowe wobec R. Z. (dalej: "strona", "podatnik", "skarżący") w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności, solidarnie ze Spółką, za ww. zaległości podatkowe. Postanowienie skierowane do podatnika na adres: A., ul. "[...]" K., zostało odebrane przez osobę, której podpis na potwierdzeniu odbioru przesyłki nie jest czytelny. Na potwierdzeniu odbioru tej przesyłki (formularz CN 07) nie odnotowano odręcznie daty odbioru, umieszczono natomiast dwie okrągłe pieczęcie z datami 30 lipca 2015 r. i 1 sierpnia 2015 r.

Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał ww. decyzję z dnia "[...]" i wysłał na ww. adres zagraniczny podatnika. Przesyłka zawierająca decyzję została opisana: "non reclame" z pieczęcią z dnia 5 grudnia 2015 r., a następnie zwrócona nadawcy jako nieodebrana przez adresata. Dyrektor Izby Skarbowej w O. uznał w niniejszej sprawie, że decyzja ta została doręczona stronie w dniu 5 stycznia 2016 r., w trybie zastępczym.

Podatnik wraz z żoną zapoznał się z aktami sprawy w dniu 15 kwietnia 2016 r. w siedzibie "[...]" Urzędu Skarbowego w O. i sporządził fotokopie wybranych dokumentów.

Następnie pismem z dnia 20 kwietnia 2016 r. strona, reprezentowana przez adwokata, wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji z dnia "[...]" i dołączyła załączniki, w tym odwołanie od decyzji.

We wniosku podano, że strona nie miała świadomości prowadzonego wobec niej postępowania oraz wydanej decyzji. Wiedzę o jakimkolwiek postępowaniu podatkowym podatnik powziął w następstwie doręczenia w dniu 14 kwietnia 2016 r. żonie wezwania do uregulowania należności wynikających z wydanych decyzji w sprawie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości ww. Spółki. Tego samego dnia strona skontaktowała się z organem I instancji w celu zidentyfikowania sprawy i ustalenia jej szczegółów. Następnego dnia zapoznała się z aktami sprawy i sporządziła fotokopie wybranych dokumentów.

Podniesiono, że w świetle art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), dalej "O.p.", strona uchybiła bez swojej winy terminowi do wniesienia odwołania od decyzji z dnia "[...]" Brak wiedzy o toczącym się postępowaniu z uwagi na wysyłanie przez organ podatkowy korespondencji na adres, który nie był adresem zamieszkania strony, i w konsekwencji nieskuteczne doręczenie decyzji, pozbawiło stronę udziału w postępowaniu oraz możliwości jakiegokolwiek ustosunkowania się do wydanych decyzji. Podatnik wyjaśnił, że adres, na który organ I instancji wysyłał korespondencję do strony, został wprowadzony w dniu 12 maja 2015 r. do zbioru danych adresowych Urzędu Skarbowego, w którym jednocześnie figurował adres zameldowania strony: ul. "[...]" - wraz z adnotacją o jego ważności od listopada 2001 r., przy czym nie było uwag w zakresie zmiany czy usunięcia adresu z bazy. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru korespondencji zawierającej ww. decyzję, która wróciła do Urzędu Skarbowego w dniu "[...]", w miejscu przeznaczonym na podpis adresata bądź upoważnionej osoby, brak jest jakiejkolwiek adnotacji świadczącej o tym, że przesyłka trafiła do rąk własnych podatnika.

Strona podniosła, że nie przebywała pod ww. adresem w K. w dacie doręczenia przedmiotowej korespondencji i nie był to adres jej zamieszkania w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Pod wskazanym adresem zamieszkiwała w okresie swojego pobytu na terenie K., jednak w dniu 18 sierpnia 2015 r. zakończyła pracę w miejscowości A. i powróciła z zamiarem stałego pobytu do Polski.

Ponadto analiza potwierdzeń odbioru korespondencji w niniejszej sprawie nie pozwala stwierdzić, kiedy przesyłka została niepodjęta po raz pierwszy, a następnie czy była przechowywana w placówce pocztowej przez okres 14 dni. Z korespondencji adresowanej do strony nie wynika także, ażeby placówka pocztowa w A. zawiadomiła stronę o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. Strona nie uchybiła jakimkolwiek obowiązkom, gdyż adres w A. nigdy nie był wskazywany przez nią jako adres zamieszkania czy adres do doręczeń w toku postępowań z jej udziałem.

Strona uznała, że wykazała się należytą starannością w dbałości o swoje sprawy. Podniesiono, że od stycznia 2012 r. osoby fizyczne nie mają obowiązku aktualizowania swoich danych adresowych wobec organów podatkowych. W jej ocenie to organ podatkowy nie dochował należytej staranności w doręczeniu przesyłek stronie i nie może scedować ciężaru zaniedbań na podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżonym postanowieniem odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Jako podstawę prawną wskazał art. 162 § 1 i § 2 w związku z art. 163 § 1 i § 2 oraz art. 216 O.p.

Organ II instancji stwierdził, że strona nie spełniła przesłanki do przywrócenia terminu do złożenia odwołania, określonej w art. 162 § 1 O.p., a mianowicie nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Podkreślono, że w klauzuli "należytej staranności", która jest punktem odniesienia dla oceny braku winy, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p., zawarta jest odpowiedzialność strony postępowania podatkowego za niedopełnienie obowiązku dbania o otrzymywanie korespondencji na stały adres zamieszkania. Strona natomiast nie wykazała, by zaszły tego rodzaju zdarzenia przez nią niezawinione, które usprawiedliwiałyby przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji.

Organ odwoławczy uznał, że okoliczność, iż w bazie adresowej organu podatkowego figurował adres zameldowania strony pod ww. adresem w G., który nie został zmieniony ani unieważniony, nie stanowi przesłanki uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Wskazał, że strona w dniu 30 kwietnia 2015 r. złożyła do Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. zeznanie PIT-36 za 2014 r., w którym wskazała adres zamieszkania: ul. "[...]", A., K.. Powołał się na art. 9 ust. 1d ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2016 r., poz. 476). Podał, że w dacie wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług (wraz z odsetkami), oraz w dacie wydania i doręczenia decyzji, ważnym adresem zamieszkania strony był adres w K..

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że nie można czynić zarzutu organowi podatkowemu, iż nie dochował należytej staranności w doręczaniu korespondencji stronie, tym bardziej, że korzystał z różnych baz danych, w tym Systemu Centralnej Rejestracji. Organ podatkowy I instancji kierował wszelką korespondencję do podatnika w toku postępowania za pośrednictwem Poczty Polskiej S.A. na wskazany powyżej adres zamieszkania w K., z wykorzystaniem formularza CN 07, a zatem zgodnie z postanowieniami art. RL 137 Regulaminu Poczty Listowej sporządzonego przez Światowy Związek Pocztowy w Bernie w dniu 28 stycznia 2005r. (Dz. U. z 2007 r. Nr 108, poz. 744).

Organ wyjaśnił, że w zgłoszeniu ZAP-3 (Zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem) złożonym do Pierwszego Urzędu Skarbowego w G., podatnik wskazał aktualny adres miejsca zamieszkania na Ukrainie. Z kolei wskazanie w części formularza ZAP-3 żony jako osoby reprezentującej składającego, dotyczyło tylko upoważnienia do złożenia formularza ZAP-3, nie było natomiast wskazaniem tej osoby jako pełnomocnika do doręczeń w świetle przepisów Ordynacji podatkowej. Nie można także pominąć faktu, iż strona w 2015 r. złożyła zeznanie PIT-36, w którym wskazała adres zamieszkania w K., a korespondencja wysyłana przez organ I instancji na ten adres wracała z adnotacją "non reclame", tj. nie podjęto.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie mają znaczenia wskazane we wniosku okoliczności, tj. że strona w dacie wszczęcia postępowania i wydania decyzji nie przebywała pod powyższym adresem w K. oraz, że ustanowiono w 2008 r. przed notariuszem żonę jako pełnomocnika do podejmowania wszelkiej korespondencji. Okoliczności te nie zostały bowiem zgłoszone organowi podatkowemu.

Organ podatkowy nie ma obowiązku weryfikowania podanego i zgłoszonego przez stronę adresu zamieszkania.

Ponadto w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w niniejszej sprawie nie wystąpiły okoliczności nieprzewidziane, trudne do przezwyciężenia, które uzasadniałyby brak winy strony w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Nie można bowiem uznać, że ponad dwumiesięczny pobyt w K. był czynnością nagłą i nieprzewidzianą.

Organ odwoławczy podał, że strona nie złożyła organowi I instancji pełnomocnictwa do doręczeń żonie, zatem prawidłowo doręczał on korespondencję na ostatni wskazany przez stronę adres zamieszkania. W sytuacji podatnika nie można mówić o uprawdopodobnieniu braku winy, tym bardziej w przypadku, gdy wykazano, że doręczenie było prawidłowe. Niepowiadomienie organu podatkowego we właściwym czasie o zmianie adresu do doręczeń, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 146 § 1 O.p. nie świadczy o braku winy w rozumieniu art. 162 § 1 O.p.. Nie można powoływać się na brak skuteczności fikcji prawidłowego doręczenia w sytuacji, gdy podatnik nie zmienił adresu, a pod adresem, na który została mu doręczana korespondencja z organu podatkowego nie przebywał. Odmienne rozumienie fikcji doręczenia prowadzić mogłoby do sytuacji, w której podatnik świadomie unika odbioru korespondencji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, a następnie jego zmianę poprzez przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, a także zwrot kosztów postępowania od organu na rzecz skarżącego.

Skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisu prawa materialnego - art. 162 O.p., mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie przez organ, że skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i nie wykazał się należytą starannością w prowadzeniu swoich spraw, ponieważ nie poinformował organu o zmianie adresu na adres w G. i zdezaktualizowaniu się adresu w K., w związku z czym organ był związany przedmiotowym adresem w doręczaniu przesyłek skarżącemu, podczas gdy:

a) w dacie podania adresu za pośrednictwem formularza PIT-36 złożonego w dniu 30 kwietnia 2015 r., a także w dacie wyprowadzenia się podatnika spod adresu w K., nie toczyło się wobec niego postępowanie podatkowe, w konsekwencji czego nie miał zastosowania w niniejszej sprawie art. 146 § 1 i § 2 O.p. i nie można wobec skarżącego wyciągać negatywnych skutków rzekomego zaniedbania w postaci niepowiadomienia organu o zmianie dotychczasowego miejsca zamieszkania;

b) strona nie miała nigdy zamiaru stałego przebywania pod adresem w K., w związku z czym przedmiotowy adres nigdy nie był adresem zamieszkania w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Podał, że skarżący nie zgłosił organowi podatkowemu faktu udzielenia pełnomocnictwa, nie może zatem czynić organowi zarzutu w tym zakresie. Organ nie może bowiem z urzędu traktować określonej osoby jako pełnomocnika, czy też domniemywać pełnomocnictwa.

Wyrokiem z 28 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 661/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej - "p.p.s.a.") uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Sąd podzielił zarzuty skargi w przedmiocie naruszenia przepisu art. 162 O.p., poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie przez organ, że skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem Sądu, nie można zarzucić skarżącemu, że nie wykazał się należytą starannością w prowadzeniu swoich spraw, ponieważ nie poinformował organu o zmianie adresu na adres w G. i zdezaktualizowaniu się poprzedniego adresu. Zdaniem Sądu, w dacie zmiany miejsca zamieszkania nie toczyło się wobec strony postępowanie podatkowe. W konsekwencji wadliwie organ uznał, że zaprezentowana wcześniej fikcja doręczenia pism mogła mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. W rezultacie organ bezpodstawnie obciążył skarżącego skutkami zmiany jego miejsca zamieszkania. W efekcie bezzasadnie uznał, że skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 grudnia 2018 r. o sygn. akt I FSK 284/17, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny za uzasadniony uznał przede wszystkim zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 134 p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 O.p. Wskazał, że Sąd I instancji przedmiotem badania ze skargi na postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, uczynił prawidłowość doręczenia decyzji w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej (członka zarządu spółki akcyjnej za jej zaległości podatkowe). Tymczasem o prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej przesądzało prawomocne postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W związku z powyższym Sąd I instancji nie mógł uczynić przedmiotem badania kwestii odmiennie rozstrzygniętych ww. postanowieniem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Zgodnie z treścią art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w postępowaniu administracyjnym i kończyło postępowanie. Z powyższych względów sprawa została skierowana do rozpoznania w trybie uproszczonym, bez wyznaczania rozprawy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a., sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie sądu administracyjnego w rozumieniu powołanego przepisu oznacza, że nie można oprzeć treści orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponownie rozpoznając sprawę, wojewódzki sąd administracyjny nie może też formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych z wyrażonymi wcześniej poglądami, lecz zobowiązany jest do podporządkowana się mu w pełnym zakresie.

Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu I instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku sądu wyższej instancji. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez NSA, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez NSA, zmienił się stan prawny.

Badając zatem ponownie zaskarżone postanowienie, co do zasady, Sąd I instancji nie mógł dokonywać odmiennej oceny od wyrażonej w orzeczeniu NSA z dnia 11 grudnia 2018 r. Przede wszystkim należy wskazać, że w omawianym wyroku NSA wskazał, że o prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej przesądzało powołane już postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, które nie zostało zaskarżone i stało się prawomocne. W konsekwencji Sąd I instancji jest związany ustaleniami odnośnie doręczenia decyzji, wynikającym z ww. postanowienia oraz powinien ocenić prawidłowość zaskarżonego postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w świetle kryteriów określonych w art. 162 § 1 O.p.

NSA zwrócił przy tym uwagę na odrębność rozstrzygnięć (spraw) w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz w przedmiocie przywrócenia (odmowy przywrócenia) terminu do jego wniesienia, co przekłada się na możliwość badania w ramach danego postępowania incydentalnego określonych kwestii kształtujących przedmiot sprawy.

Okoliczność uchybienia (dochowania) terminowi do wniesienia odwołania badana jest każdorazowo z urzędu w razie zaskarżenia w tym trybie decyzji organu pierwszej instancji. Jeżeli organ odwoławczy stwierdzi, że termin ten został przekroczony, ma bezwzględny obowiązek wydać postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.). Dopiero uznanie, że doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, stanowi przesłankę badania innej (odrębnej) kwestii, a mianowicie, czy do uchybienia tego doszło bez zawinienia strony, a to w ramach instytucji przywrócenia terminu.

Jak się przyjmuje w orzecznictwie oraz literaturze, instytucja przywrócenia uchybionego terminu polega na usunięciu niekorzystnych skutków procesowych, jakie powstają w następstwie niezawinionego przez stronę (bądź uczestnika postępowania), niedochowania terminu wyznaczonego do podjęcia czynności procesowej. W następstwie przywrócenia terminu uznaje się, że czynność procesowa, której strona pierwotnie nie dokonała w terminie wyznaczonym przepisami prawa, wywołuje te same skutki, które powstają w przypadku dochowania terminu.

Podstawową przesłanką warunkującą rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu jest zatem uznanie, że strona (uczestnik postępowania) nie dochowała terminu do dokonania czynności procesowej, a z uwzględnieniem okoliczności niniejszej sprawy – do złożenia odwołania. Termin do wniesienia odwołania, jak wynika z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie, co oznacza, że w przypadku niedoręczenia decyzji ów 14-dnowy termin nie rozpoczyna biegu i nie można mu uchybić, a w konsekwencji niedopuszczalne staje się badanie ewentualnego braku winy w uchybieniu terminowi.

Z akt sprawy wynika, że w odniesieniu do odwołania wniesionego od decyzji Naczelnika "[...]" Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2010 r. oraz odsetek od tej zaległości, Dyrektor Izby Skarbowej, obok zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, wydał w dniu "[...]", na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie to, nie zostało zaskarżone, a w konsekwencji stało się prawomocne.

Uwzględniając zatem stanowisko NSA stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie bezspornym jest, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, co wynika z opisanego wyżej prawomocnego postanowienia. W uzasadnieniu postanowienia organ uznał, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji w dniu 5 stycznia 2016 r., w trybie zastępczym, na jedyny wskazany przez stronę adres do korespondencji w K..

Rozpoznając zaś zarzuty skargi w kwestii odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania należy podkreślić, że zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2).

Z treści tego przepisu wynika, że główną przesłanką przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy w uchybieniu terminu. W orzecznictwie i doktrynie ugruntowany jest pogląd, że: "jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Przywrócenia terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. A contrario zatem, przywrócenie to może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku" (por. "Ordynacja podatkowa. Komentarz" Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2006, komentarz do art. 162). Oznacza to, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. Do takich okoliczności uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się miedzy innymi przerwę w komunikacji, chorobę wymagającą hospitalizacji, czy inną nagłą i obłożną chorobę, która nie pozwoliła na dokonanie czynności procesowej lub posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania czynności w zakreślonym terminie.

Słusznie zatem przyjął organ w zaskarżonym postanowieniu, że w niniejszej sprawie nie wystąpiły okoliczności nieprzewidziane, trudne do przezwyciężenia, które uzasadniałyby brak winy strony w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Nie można bowiem uznać, iż ponad dwumiesięczny pobyt w K. był czynnością nagłą i nieprzewidzianą. Jak wynika z akt sprawy, wyjazd i pobyt w K. był związany z wykonywaniem pracy przez skarżącego. Wyjazd taki jest zazwyczaj wcześniej planowany i czas wyjazdu oraz długość pobytu jest znany z wyprzedzeniem. Nie były to więc zdarzenia nagłe, niezależne od skarżącego, na które nie miałby on wpływu i które rzutowałyby na zdolność do czynności prawnych oraz na prawa strony do udziału w postępowaniu, w tym np. poprzez ustanowienie pełnomocnika.

Zdaniem Sądu, subiektywne przekonanie skarżącego o nieskuteczności doręczenia decyzji, nie stanowi przyczyny uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu. W skardze skarżący obszernie wskazuje na szereg okoliczności mających na celu podważenie prawidłowego doręczenia decyzji, podczas gdy kwestia doręczenia decyzji została już prawomocnie rozstrzygnięta postanowieniem z dnia "[...]" Skuteczność doręczenia decyzji nie może być zatem przedmiotem badania w sprawie o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W ocenie Sądu, skarżący nie uprawdopodobnił swojej staranności w zakresie prowadzenia własnych spraw. Niepowiadomienie bowiem organu podatkowego we właściwym czasie o zmianie adresu do doręczeń, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 146 § 1 O.p. nie świadczy o braku winy w rozumieniu art. 162 § 1 O.p. Brak wiedzy strony o toczącym się postępowaniu nie był zatem spowodowany przeszkodami trudnymi do przezwyciężenia, a wynikał z zaniedbania obowiązku aktualizowania swoich danych adresowych organowi podatkowemu. Jak wynika z akt sprawy, strona w 2015 r. złożyła zeznanie PIT-36, w którym wskazała adres zamieszkania w K.. Podnoszone zatem okoliczności, że strona w dacie wszczęcia postępowania i wydania decyzji nie przebywała pod wskazanym adresem w K., jak również ustanowienie w 2008 r. przed notariuszem żony jako pełnomocnika do podejmowania wszelkiej korespondencji nie wpływają na brak winy w uchybieniu terminu, ponieważ okoliczności te, nie zostały zgłoszone organowi. Ustawodawca nie nałożył natomiast na organy obowiązku weryfikowania podanego i zgłoszonego przez stronę adresu zamieszkania.

W konsekwencji należało uznać, że skarżący nie wskazał żadnych okoliczności, które w sposób obiektywny uzasadniałyby przywrócenie terminu. W tej sytuacji, wobec braku przesłanek z art. 162 § 1 O.p. organ był uprawniony do odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania.

W tych okolicznościach sprawy, za bezzasadne należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie postanowienia wyraźnie przy tym wskazuje, iż organ badał, czy w sprawie zaistniały przesłanki do przywrócenia uchybionego terminu.

Odnosząc się z kolei do powoływanych przez skarżącego orzeczeń sądowych, podnieść należy, że nie wiążą one sąd rozstrzygający sprawę i zostały podjęte na tle konkretnych spraw.

Wobec powyższego Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a..