Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1397/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 72 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 141 § 4, art. 269 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 39 § 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 6 ust. 5
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 45, art. 217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędziowie NSA Stanisław Gronowski Gabriela Jyż Protokolant Marta Podoba po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. W. S.A. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 28 listopada 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 1541/11 w sprawie ze skargi P. K. E. S.A. w K. (obecnie: T. W. S.A. w K.) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od T. W. S.A. w K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K.5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 28 listopada 2011 r. o sygn. III SA/GL 1541/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę T. W. S.A. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji przyjął, że odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za okres od stycznia do grudnia 2005 r. w kwocie 1.314.496 zł dla T. W. S.A. w K. w związku ze sprzedażą energii elektrycznej, była uzasadniona. Chodziło o rozpoznanie wniosku z [...] września 2007 r. o stwierdzenie nadpłaty na podstawie art. 75 § 1 w zw. z art. 75 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Okolicznością bezsporną było to, że w okresach rozliczeniowych objętych wnioskiem zachodziły podstawy do zastosowania art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) i zwolnienia z podatku akcyzowego energii elektrycznej powstałej w wyniku współspalania biomasy z węglem, w proporcji odpowiadającej energii z biomasy.

Dokonując wykładni art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Sąd I instancji powołał się na uchwałę pełnego składu Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11, w której stwierdzono, iż w rozumieniu powyższego przepisu, nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił, nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego. Brak definicji legalnej pojęcia nadpłaty, upoważnia sądy do doprecyzowania treści tego pojęcia w drodze wykładni. Zawarta w Ordynacji podatkowej regulacja dotycząca nadpłaty, służy zapewnieniu możliwości uzyskania zwrotu, czyli przywrócenia stanu sprzed powstania nadpłaty, a więc zniesieniu jej skutków ekonomicznych. Z pośredniego charakteru podatku akcyzowego, jako podatku obrotowego wynika, że jest on uwzględniany w cenie wyrobu akcyzowego. Zatem, bezpośredni ekonomiczny ciężar opodatkowania de facto spoczywa nie na podatnikach, lecz na konsumentach.

Sąd podkreślił, że moc ogólnie wiążąca uchwał – również konkretnych – wynika z art. 269 § 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Oznacza to, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych, dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska.

Zdaniem Sądu I instancji, spór w sprawie sprowadzał się do oceny, czy strona poniosła ekonomiczny ciężar podatku, o którego zwrot występowała. Takiej okoliczności skarżąca jednak nie wykazała. Faktury sprzedaży energii i oświadczenie podatnika świadczą o tym, że podatek akcyzowy został zapłacony przez nabywcę towaru akcyzowego w cenie tego towaru. Ponadto, spółka nie przedłożyła korekt faktur, których wystawienie świadczyłoby o poniesieniu faktycznego ciężaru podatku.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organów, zgodnie z którym podatek akcyzowy, jako podatek konsumpcyjny, stanowi stały element ceny płaconej przez nabywcę towaru akcyzowego, gdyż obciążenie nabywcy finalnego wyrobu akcyzowego wynika jednoznacznie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.). Organy nie oparły się jednak na domniemaniu przerzucenia ciężaru podatku i nie obarczyły jedynie podatnika obowiązkiem wykazania, że podatek nie został przerzucony. Zdaniem Sądu, okoliczność ta, została przez organy udowodniona – na podstawie przedłożonych przez stronę faktur oraz oświadczenia podatnika, że cena sprzedaży zawierała podatek akcyzowy. Wobec tego, organ nie musiał dodatkowo badać, czy zapłata ceny faktycznie nastąpiła i w którym momencie. W toku postępowania strona nie twierdziła, że podwyższenie ceny, spowodowane uwzględnieniem w niej podatku, doprowadziło do spadku sprzedaży energii elektrycznej na rynku energii.

Sąd I instancji nie znalazł podstaw do wystąpienia, w trybie art. 269 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, o weryfikację stanowiska zajętego w ww. uchwale z 22 czerwca 2011 r.

Z przyczyn powyższych, skarga podlegała oddaleniu.

Skargę kasacyjną od wyroku w całości złożyła T. W. S.A. w K. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G., oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Wskazując naruszenie prawa materialnego, zarzuciła błędną wykładnię art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 217 Konstytucji RP. Naruszenie przepisów postępowania, jako mających istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art.141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/, art. 151, art. 269 § 2 ustawy z dnia 20 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), art. 72 § 1 pkt 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 217 Konstytucji RP.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, Sąd I instancji pominął wynikające z uchwały I GPS 1/11 warunki odmowy zwrotu podatku pobranego niezgodnie z prawem UE, jeżeli prowadziłoby to do nieuprawnionego wzbogacenia świadczącego. W świetle cyt. uchwały, niedopuszczalne jest stawianie podatnikom wymagań dowodowych, które powodowałyby, że roszczenie o zwrot byłoby niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W szczególności, niedopuszczalne jest przyjmowanie domniemania przerzucenia ciężaru podatku i obarczenie podatnika obowiązkiem wykazania, że podatek nie został przerzucony. Dotyczy to także sytuacji, gdy zgodnie z prawem krajowym, istniał obowiązek wliczenia podatku w cenę towaru. Ponadto, nawet gdy podatnik przerzucił ciężar podatku, to nie musi oznaczać, że zwrot podatku będzie prowadził do nieuprawnionego wzbogacenia podatnika. Ocena uszczerbku może być dokonana wyłącznie na podstawie analizy ekonomicznej uwzględniającej wszystkie okoliczności sprawy.

Tymczasem, wbrew twierdzeniu Sądu, zaskarżona decyzja opiera się na domniemaniu przerzucenia ciężaru podatku. Z oświadczenia spółki wynika jedynie, że stosowała ona ceny zawierające podatek akcyzowy, a nie, że przerzuciła ciężar ekonomiczny tego podatku. Ustalenie faktu i stopnia przerzucenia ciężaru podatku, nie opiera się na żadnej analizie ekonomicznej, a mimo to, Sąd nie dopatrzył się uchybienia organu w tym zakresie. Ponadto, udowodnienie przesłanki "uszczerbku majątkowego" nie powinno obciążać wyłącznie skarżącej. Stanowisko przeciwne, zaprezentowane w zaskarżonym wyroku, sprzeczne jest zarówno z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji nie wskazał, na jakiej podstawie należało oczekiwać od skarżącej w toku postępowania podatkowego wykazywania, iż poniosła ona ciężar podatku.

W kwestii zarzutu naruszenia prawa materialnego wskazano, iż dokonana przez Sąd I instancji wykładnia art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej sprowadza się w istocie do twierdzenia, że nienależnie zapłacony przez skarżącą podatek nie jest nadpłatą. Kasator nie podzielił stanowiska Sądu co do zdefiniowania istoty sporu. Zdaniem skarżącej, spór dotyczy wykładni art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a w szczególności tego, czy rzeczywiście – jak twierdzi Sąd i organy podatkowe – kwestia poniesienia ciężaru ekonomicznego nadpłaconego podatku stanowi element konstrukcyjny nadpłaty w świetle tego przepisu. To zaś, czy skarżąca taki ciężar poniosła (i czy organy podatkowe dokonały należytych ustaleń w tym zakresie), jest sprawą wtórną.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej zaprezentowana w zaskarżonym wyroku wykładnia art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest sprzeczna z literalnym brzmieniem tego przepisu (contra legem) oraz zasadą ustawowej wyłączności podatku, wynikającej z art. 217 Konstytucji RP. Wprowadzenie w jej wyniku dodatkowej przesłanki stwierdzenia nadpłaty, nie stanowi doprecyzowania treści tego pojęcia, lecz jego zmianę.

Spółka wniosła ponadto o przedstawienie do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA następującego zagadnienia prawnego: "Czy w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dopuszczalne jest nieuznanie za nadpłatę kwoty podatku nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego?" Wniosek ten uzasadniła naruszeniem art. 45 Konstytucji RP i art. 39 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Chodzi o naruszenie prawa do sądu i wskazanie tylko Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego jako właściwej do wydania uchwały, a nie Izby Gospodarczej. Naruszenie właściwości naruszyło prawo do sądu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Podał, że zarzuty skargi kasacyjnej są nieuzasadnione, a wyrok Sądu I instancji jest zgodny z prawem.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach wniesionego środka prawnego, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez jej autora naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stosownie do art. 176 powyższej ustawy, podstawy kasacyjne powinny być uzasadnione. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych jest zatem obligatoryjnym elementem skargi kasacyjnej. Tak więc sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej, wskazując, które normy prawa zostały naruszone, uzasadniając jednocześnie swoje stanowisko.

Zarzuty skargi kasacyjnej i istota sporu sprowadzają się do dwóch kwestii. Po pierwsze, wykładni art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, dokonanej przez Sąd I instancji w oparciu o wykładnię zaprezentowaną w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I GPS 1/11. Po drugie, prawidłowości postępowania administracyjnego w zakresie ustaleń, czy spółka poniosła uszczerbek majątkowy z tytułu opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży energii elektrycznej.

Wykładnia przepisu art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej została dokonana w uchwale składu całej izby Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I GPS 1/11, w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego. Na tę uchwałę powołał się Sąd I instancji.

Ogólna moc wiążąca uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika z art. 269 § 1 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skoro wykładnia zawarta w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego ma moc wiążącą w stosunku do sądów administracyjnych, to formalnie nie wiąże ona organów administracji publicznej, stron i uczestników postępowania. Nie może jednak budzić wątpliwości, że czynność procesowa strony, np. wniesienie skargi do sądu administracyjnego, zmierzająca do wydania orzeczenia sprzecznego z tą wykładnią, pozostanie z reguły bezskuteczna (por. orzeczenia NSA z 4 września 2012 r., II FSK 1719/10; z 18 maja 2010 r., II OSK 853/09; dostępne na stronie internetowej www.nsa.gov.pl. – zakładka orzecznictwo, Baza orzeczeń – orzeczenia nsa.gov.pl).

W związku z powyższym stwierdzić należy, że spółka podejmując w uzasadnieniu skargi kasacyjnej próbę polemiki ze stanowiskiem w niej zawartym, nie była w stanie swoją interpretacją przełamać wykładni przyjętej w uchwale. Zatem zarzut błędnej wykładni art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej należy uznać za chybiony. Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej dotyczyły prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego w zakresie ustalenia, czy spółka poniosła uszczerbek majątkowy z tytułu opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży energii elektrycznej, gdyż jak już wyżej wskazano, był to warunek zwrotu nadpłaconej kwoty podatku akcyzowego.

Podniesione zarzuty w powyższym zakresie są także niezasadne. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z przepisem tym łączą się ściśle inne przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące postępowania dowodowego, zarówno przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakazuje organowi zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. Z przepisów tych można wywieść ogólną regułę dowodową, według której obowiązek zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym. Nałożenie jednakże na organy prowadzące postępowanie administracyjne obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Nie można założyć, że przy bierności strony cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach. Nie jest rzeczą organu administracji wzywanie strony do przedłożenia konkretnych dowodów, o których istnieniu wobec składanych przez stronę wyjaśnień przypuszczać nie może. Strona, która faktycznie poniosła ciężar ekonomiczny podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, najlepiej orientuje się na podstawie jakich dokumentów i faktów tego dokonała i w przypadku sporu powinna była przedłożyć je organowi podatkowemu, który dokonuje ich oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. O ile organ podatkowy wyprowadza określone ustalenia dotyczące stanu faktycznego z posiadanej dokumentacji, to skuteczne ich zakwestionowanie wymaga przeprowadzenia stosownego kontrdowodu z inicjatywy strony toczącego się postępowania. Należy podkreślić, że organy podatkowe nie mają obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów. Podejmować mają wprawdzie wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzegł, że mają to być jedynie działanie niezbędne (art. 122 Ordynacji podatkowej).

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej spółka również nie przedstawiła argumentów, które mogłyby przyczynić się do podważenia ustaleń faktycznych przyjętych w rozstrzygnięciu Sądu I instancji. Uzasadnienie to sprowadza się do próby podważenia prawidłowości uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego. W zakresie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, skarżąca oprócz ogólnych stwierdzeń, że organ nie zbadał czy poniosła ekonomiczny ciężar podatku, nie wskazuje, jakie to konkretne czynniki odnoszące się do realiów rozpoznawanej sprawy mogłyby mieć wpływ na zmianę oceny, że spółka takiego ciężaru nie poniosła. Skarżąca nie wykazała, czy uchybienia w zakresie zarzutów naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy i czy gdyby organ nie dopuścił się wskazanych naruszeń, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej byłoby inne. Lakoniczna argumentacja zaprezentowana w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, bez odniesienia się do konkretnych umów czy kwot dotyczących rozpoznawanej sprawy, nie może być uznana za wystarczającą.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że Sąd I instancji prawidłowo uznał w kontekście całości zgromadzonego materiału dowodowego, przy braku rzetelnego współdziałania ze strony skarżącej spółki, iż wnioski organów celnych należało uznać za uzasadnione i przekonywujące.

W zarzutach skargi kasacyjnej podniesionych w ramach podstawy kasacyjnej opisanej w art. 174 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, autor skargi kasacyjnej na podstawie art. 141 § 4 tej ustawy kwestionował również niedostateczne wyjaśnienie podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia. Chodzi o wykazanie poniesienia ekonomicznego ciężaru podatku, a tym samym, czy kwestia ta jest istotna przy orzekaniu. W konsekwencji, że wliczenie podatku w cenę towaru nie może być uznane za dowód na jego przerzucenie na kontrahenta.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, art. 141 § 4 powyższej ustawy określa jedynie obligatoryjne elementy uzasadnienia wyroku, które powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ podatkowy. Powyższe skutkuje tym, iż zarzut naruszenia tego przepisu można uznać za usprawiedliwiony w sytuacji, kiedy skarżący wykaże, że Sąd nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z treści niniejszego przepisu, zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa. Z treści tego przepisu nie można wyprowadzić normy prawnej nakazującej prawidłowe, wszechstronne wyjaśnienie sprawy i przyjęcie stanu fatycznego zgodnego z rzeczywistością w ocenie podanej przez skarżącego, do czego odwołuje się skarga kasacyjna.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne mogą być podważane jedynie w powiązaniu z zarzutami naruszenia przepisów postępowania, między innymi art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z odpowiednimi przepisami Ordynacji podatkowej. Wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, do których odwołał się także kasator, obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego, obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Zastosowanie jednak przepisów z zakresu postępowania dowodowego Ordynacji podatkowej kształtuje ostatecznie stan faktyczny sprawy podatkowej. Chcąc zatem podważyć zasadność aprobaty Sądu I instancji dla dokonanych przez organy ustaleń, należało oprzeć zarzuty kasacyjne głównie na tych przepisach Ordynacji podatkowej z zakresu postępowania dowodowego, które zdaniem kasatora zostały nieprawidłowo zastosowane i połączyć je z zarzutami naruszenia właściwych przepisów postępowania sądowoadministracyjnego. Skoro autor skargi kasacyjnej nie powiązał naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z naruszeniem przez organy podatkowe wskazanych wyżej przepisów z zakresu obowiązującej procedury podatkowej, tym samym nie można uznać, że został skutecznie zakwestionowany w sprawie ustalony przez organy i zaaprobowany przez Sąd I instancji stan faktyczny sprawy. Pożądanego dla strony skutku nie mogło zatem przynieść powiązanie omawianego wyżej zarzutu z art. 141 § 4 ustawy. Jak wynika z treści skargi kasacyjnej, jej autor kwestionuje w tym zakresie prawidłowość zgromadzenia i ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego. Tak więc okoliczności związane ze stanem faktycznym należało uznać za prawnie nieskuteczne. Kwestia zaś poniesienia ciężaru ekonomicznego została także szczegółowo omówiona w wiążącej uchwale. Trafnie zatem przyjął Sąd I instancji, że w cenie sprzedaży energii elektrycznej zawarty był podatek akcyzowy. Dowodzi to, że przerzucony został ciężar podatkowy w podatku akcyzowym na nabywcę energii i tym samym skarżąca nie poniosła z tytułu uiszczenia akcyzy uszczerbku majątkowego, co stało się niezbędne do wykazania przy żądaniu zwrotu nadpłaty.

Nie jest też uzasadniony zarzut odwołania się kasatora do naruszenia art. 217 Konstytucji RP, skoro obowiązek zapłaty tego podatku wynikał z ustawy. Argumentacja zawarta w uzasadnieniu zarzutu stanowi polemikę ze stanowiskiem wyrażonym w omawianej uchwale z dnia 22 czerwca 2011 r. i zmierza do podważenia zajętego w niej stanowiska. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany pogląd przez kasatora jest nie do zaakceptowania w niniejszym składzie orzekającym. Przedstawiony w cytowanej wyżej uchwale pogląd prawny znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, skoro obowiązek podatkowy z tytułu podatku akcyzowego ciążył na producentach energii elektrycznej także po 1 stycznia 2006 r. i wynikał z art. 6 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, a przepis ten funkcjonował w systemie prawa i mógł stanowić podstawę stosunku prawnopodatkowego.

Powyższe względy uzasadniają, że Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do wystąpienia na podstawie art. 269 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjny z pytaniem prawnym do odpowiedniego składu celem rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego "czy w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dopuszczalne jest nieuznanie za nadpłatę kwoty podatku nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego". Oceny tej nie może zmienić argumentacja wskazana w uzasadnieniu tego zarzutu, odwołująca się do art. 45 Konstytucji i art. 39 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Podkreślić należy, że powołany art. 39 § 2 pozostaje w sprzeczności z treścią uzasadnienia. Kastor mylnie odwołał się do ustawy, podczas gdy chodzi o ustawę z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Zaprezentowane stanowisko Sądu I instancji co do odmowy wystąpienia z podobnym pytaniem jest w pełni podzielane przez Naczelny Sąd Administracyjny. Kwestia naruszenia właściwości rozstrzygnięcia uchwały przez Izbę Gospodarczą Naczelnego Sądu Administracyjnego jest także nieuzasadniona. Do właściwości Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego należy także rozpoznawanie spraw z zakresu podatku akcyzowego objętych symbolem 6111 w zakresie, w jakim w sprawach o tym symbolu właściwe są organy celne oraz organy je nadzorujące. Dał temu już wyraz Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 11 czerwca 2013 r. o sygn. I GSK 231/12, co podzielane jest także przez skład w niniejszym postępowaniu. Przedmiotowa uchwała niewątpliwie objęta została symbolem 6111, a więc właściwością Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że postawiony zarzut braku właściwości do podjęcia tej uchwały nie mógł stanowić podstawy w kierunku wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Podzielane stanowisko wyrażone w uchwale przez skład sądzący w niniejszej sprawie nie znajduje podstaw do uwzględnienia wniosku o wystąpienie z pytaniem dla podważenia tej uchwały.

Zarzuty kasatora podniesione w piśmie procesowym z dnia [...] marca 2014 r. wykraczają poza powołane w skardze kasacyjnej. Stanowiły rozszerzenie podstaw kasacyjnych po upływie terminu przewidzianego do ich wniesienia. Nie mogły być brane pod uwagę przez Naczelny Sąd Administracyjny, gdyż stanowiłoby to naruszenie art. 183 § 1 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zaliczenie ich przez kasatora jako rozwinięcie uzasadnienia zawartego w skardze kasacyjnej nie znajduje uzasadnienia, skoro związane są z ceną energii i marżą z tytułu sprzedaży energii.

Należało zatem uznać, że Sąd I instancji prawidłowo podał jako podstawę swojego rozstrzygnięcia art. 151 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w myśl którego w przypadku nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.

Mając powyższe na względzie – Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 powyższej ustawy orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w treści art. 204 pkt 1 także powyższej ustawy.