Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 764/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 par 1 a
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151, art. 119 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 października 2020 r. sprawy ze skargi B. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania odwoławczego dotyczącego decyzji w sprawie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

B. J. (dalej: skarżąca lub strona) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) z [...] lutego 2020 r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora IAS z [...] listopada 2019 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: Naczelnik US lub organ pierwszej instancji) z [...] maja 2019 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, jako byłego członka zarządu " [...]" sp. z o. o. (dalej: spółka) za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz II, III i IV kwartał 2014 r.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynikało, że decyzją z [...] maja 2019 r. Naczelnik US orzekł o solidarnej ze spółką odpowiedzialności skarżącej, jako byłego członka zarządu spółki, za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz II, III, IV kwartał 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika US.

W toku postępowania odwoławczego, postanowieniem z [...] listopada 2019 r. Dyrektor IAS, działając na podstawie art. 201 § 1a ustawy 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), zawiesił postępowanie odwoławcze od decyzji Naczelnika US z [...] maja 2019 r. do dnia, w którym decyzje określające wysokość zobowiązań podatkowych spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz II, III, IV kwartał 2014 r., staną się ostateczne. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że wskutek uchylenia decyzji określających spółce zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za powyższe okresy, w chwili obecnej, tzn. w toku postępowania odwoławczego, w obrocie prawnym brak jest rozstrzygnięcia, na którego podstawie w decyzji z [...] maja 2019 r. została orzeczona solidarna odpowiedzialność podatkowa skarżącej.

W ocenie Dyrektora IAS, zaistniała po prawidłowym wszczęciu postępowania prowadzonego wobec strony, okoliczność że – wskutek orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, a następnie decyzji Dyrektora IAS - uchylone zostały decyzje wymiarowe Naczelnika US z [...] września 2017 r. nr [...] oraz nr [...], nie spowodowała bezprzedmiotowości postępowania dotyczącego odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej i obowiązku jego umorzenia na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor IAS, uchylając wydane wobec spółki wymiarowe decyzje organu pierwszej instancji, nie umorzył postępowań w sprawach określenia zobowiązań spółki, lecz przekazał je Naczelnikowi US do ponownego rozpatrzenia. W tej sytuacji zasadnym stało się zawieszenie postępowania odwoławczego wobec skarżącej, na podstawie art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej do dnia, w którym, decyzje wymiarowe w sprawie podatku od towarów i usług spółki za grudzień 2013 r. oraz II, III i IV kwartał 2014 r. staną się ostateczne.

W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca wniosła o jego uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie orzeczenia o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz II, III, IV kwartał 2014 r. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej, poprzez zawieszenie postępowania w sprawie dotyczącej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, wynikające ze zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za powyższe okresy. Podniosła, że postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki powinno zostać umorzone z uwagi na uchylenie decyzji określających spółce zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za ww. wymienione okresy.

Dyrektor IAS w uzasadnieniu wymienionego na wstępie postanowienia z [...] lutego 2020 r. ustalił, że zaległości podatkowe, za które decyzją Naczelnika US z [...] maja 2019 r. została orzeczona solidarna ze spółką odpowiedzialność podatkowa skarżącej, wynikały z dwóch decyzji Naczelnika US z [...] września 2017 r.:

• nr [...] określającej spółce podatek do zapłaty, m.in., za grudzień 2013 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora IAS z [...] maja 2018 r. Nr [...],

• nr [...] określającej spółce podatek do zapłaty za II, III i IV kwartał 2014 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora IAS z [...] maja 2018 r. nr [...].

Na powyższe decyzje Dyrektora IAS spółka złożyła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokami z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt VIII SA/Wa 172/19 i sygn. akt VIII SA/Wa 173/19 uchylił rozstrzygnięcia organu odwoławczego.

Wyżej wymienione orzeczenia, opatrzone klauzulą prawomocności (od 9 lipca 2019 r.) wraz z uzasadnieniem i aktami sprawy wpłynęły do Dyrektora IAS 7 sierpnia 2019 r. Następnie, w wyniku ponownie prowadzonych postępowań w przedmiocie określenia spółce zobowiązań podatkowych, Dyrektor IAS decyzjami, odpowiednio - z [...] października 2019 r. nr [...] oraz z [...] listopada 2019 r. nr [...] uchylił w całości powyżej wymienione decyzje Naczelnika US z [...] września 2017 r. nr.: 1 [...] oraz [...], i przekazał objęte tymi decyzjami sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W świetle powyższych okoliczności, Dyrektor IAS stwierdził, że w sprawie dotyczącej odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki, od 9 lipca 2019 r. (a zatem po wpływie odwołania strony do organu odwoławczego, co miało miejsce 26 czerwca 2019 r.), wystąpiła czasowa przeszkoda do rozpatrzenia odwołania strony od decyzji Naczelnika US z [...] maja 2019 r. nr [...], wypełniająca przesłankę zawieszenia postępowania, o której mowa w art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej.

W ocenie organu odwoławczego, powyższej okoliczności nie zmienia fakt, że w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania odwoławczego, Dyrektor IAS, decyzjami z [...] października 2019 r. nr [...] oraz z [...] listopada 2019 r. nr [...], uchylił decyzje określające spółce zobowiązania podatkowe, za które orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony. Postępowanie podatkowe dotyczące określenia wysokości zobowiązań podatkowych spółki pozostaje bowiem nadal w toku. Do czasu zatem zakończenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych spółki, zakończenie postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika US w sprawie odpowiedzialności podatkowej strony nie jest możliwe, bowiem to decyzja określająca spółce zobowiązanie podatkowe wyznacza granicę odpowiedzialności solidarnej członków zarządu spółki. Poprzednio wydane wymiarowe decyzje ostateczne zostały uchylone, zaś ponownie prowadzone w tym zakresie postępowania nie zakończyły się jeszcze wydaniem nowych decyzji wymiarowych, ostatecznych w administracyjnym toku instancji.

W skardze na powyższe postanowienie skarżąca wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem Dyrektora IAS, działającym jako organ pierwszej instancji, wniosła także o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: art. 233 § 1 pkt 1) w zw. z art. 201 § 1a Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia zawieszającego postępowanie w sprawie dotyczącej jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki wynikające ze zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz za II, III i IV kwartał 2014 r., w sytuacji, w której postanowienie z [...] listopada 2019 r. powinno zostać uchylone, a postępowanie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za powyższe okresy powinno zostać umorzone z uwagi na uchylenie decyzji określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za ww. wymienione okresy.

Skarżąca, odwołując się do art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej, wskazała, że organ podatkowy zawiesza postępowanie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej do dnia, w którym decyzja, o której mowa w art. 108 § 2 pkt 2, stanie się ostateczna, z zastrzeżeniem art. 108 § 3 oraz art. 115 § 4 tej ustawy.

Zdaniem skarżącej nie chodzi tu o decyzję hipotetyczną, lecz o decyzję już wydaną i jeszcze nie uchyloną, czyli o decyzję istniejącą. Przemawia za tym art. 108 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji, m.in., określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Warunkiem wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe jest wydanie choćby nieostatecznej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja ta musi istnieć przez cały czas tego postępowania Jeżeli decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego zostanie uchylona po wszczęciu postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe, postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki, staje się wówczas bezprzedmiotowe i jako takie powinno zostać umorzone zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie skarżącej, skoro w przypadku uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, wszczęte już postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki, staje się bezprzedmiotowe, to nie jest dopuszczalne zawieszenie tego postępowania. Zawieszenie postępowania zakłada bowiem możliwość jego podjęcia i dalszego prowadzenia po ustaniu przesłanek zawieszenia. W przypadku bezprzedmiotowości postępowania dalsze jego prowadzenie jest natomiast niemożliwe, a zatem niedopuszczalne jest również jego zawieszenie.

Skarżąca wskazała, że decyzja orzekająca o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki została wydana [...] maja 2019 r., natomiast [...] października 2019 r. oraz [...] listopada 2019 r. wydane zostały decyzje uchylające decyzje określające wysokość zobowiązań podatkowych spółki. W tej sytuacji zatem niedopuszczalne było późniejsze wydanie postanowienia zawieszającego postępowanie odwoławcze w sprawie odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki, gdyż całe postępowanie w sprawie tej odpowiedzialności stało się bezprzedmiotowe i powinno zostać umorzone.

W ocenie skarżącej, Dyrektor IAS, wydając [...] listopada 2019 r. postanowienie o zawieszeniu postępowania odwoławczego, a następnie - działając jako organ odwoławczy - utrzymując postanowieniem z 10 lutego 2020 r. przedmiotowe postanowienie w mocy, dwukrotnie naruszył art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej. W chwili wydawania przedmiotowych postanowień nie istniała bowiem żadna decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013r. oraz za II, III i IV kwartał 2014 r., która mogłaby się stać ostateczna.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w toku prowadzonego postępowania odwoławczego, Dyrektor IAS, był uprawniony do zastosowania art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej i zawieszenia postępowania w sprawie z odwołania skarżącej od decyzji Naczelnika US z [...] maja 2019 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności strony, jako byłego członka zarządu spółki za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz II, III i IV kwartał 2014 r., do dnia, w którym decyzje określające wysokość zobowiązań podatkowych spółki z powyższego tytułu, staną się ostateczne.

Skarżąca zakwestionowała podstawy do zawieszenia postępowania odwoławczego w sprawie jej odpowiedzialności, jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki, podnosząc że postępowanie powinno zostać umorzone. Uchylono bowiem decyzje określające spółce wysokość zobowiązania podatkowego.

Zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem.

Dyrektor IAS prawidłowo i wyczerpująco zarazem wyjaśnił stronie w zaskarżonym postanowieniu podstawy faktyczne i prawne zawieszenia postępowania odwoławczego. Sąd orzekający w sprawie w całości podziela stanowisko organu odwoławczego.

Stosownie do art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zawiesza postępowanie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej do dnia, w którym decyzja, o której mowa w art. 108 § 2 pkt 2, stanie się ostateczna, z zastrzeżeniem art. 108 § 3 oraz art. 115 § 4 Ordynacji podatkowej.

W przepisie art. 108 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, mowa jest natomiast o decyzji:

a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,

b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,

c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług,

d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę,

e) określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art. 52a.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie zatem wynika, że organ podatkowy prowadzący postępowanie w sprawie dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jest zobowiązany do zawieszenia postępowania do czasu zakończenia postępowania wymiarowego wobec podatnika (spółki), decyzją ostateczną. Podkreślić należy, że powyższa reguła nie ma zastosowania jedynie wówczas, gdy istnieje możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej bez wydawania wymienionych decyzji, tj. w sytuacjach wskazanych w art. 108 § 3, w których podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego może być deklaracja podatkowa, i w art. 115 § 4 Ordynacji podatkowej, w których orzeczenie o odpowiedzialności wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej nie wymaga decyzji. Wyjątki te - jak zasadnie zaznaczył organ odwoławczy - nie wystąpiły jednak w rozpoznanej sprawie.

Zaległości podatkowe, za które decyzją Naczelnika US z [...] maja 2019 r. została orzeczona solidarna odpowiedzialność podatkowa skarżącej, wynikają z wydanych [...] września 2017 r. wobec spółki decyzji wymiarowych tego organu::

• nr [...], określającej spółce podatek do zapłaty, m.in., za grudzień 2013 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora IAS z [...] maja 2018 r. nr [...];

• nr [...], określającej spółce podatek do zapłaty za II, III oraz IV kwartał 2014 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora IAS z [...] maja 2018 r. nr [...].

Z niekwestionowanych w sprawie ustaleń organu odwoławczego wynikało także, że spółka na powyższe decyzje Dyrektora IAS wniosła skargi do WSA w Warszawie, który wyrokami z 17 kwietnia 2019 r., w sprawach o sygn. akt VIII SA/Wa 172/19 i sygn. akt VIII SA/Wa 173/19, uchylił rozstrzygnięcia organu odwoławczego. Wyżej wymienione orzeczenia, opatrzone klauzulą prawomocności od 9 lipca 2019 r. wraz z uzasadnieniem i aktami sprawy wpłynęły do Dyrektora IAS 7 sierpnia 2019 r.

Następnie, w wyniku ponownie prowadzonych postępowań, Dyrektor IAS odpowiednio decyzjami z [...] października 2019 r. nr [...] oraz z [...] listopada 2019 r. nr [...], uchylił w całości wymiarowe decyzje organu pierwszej instancji wydane [...] września 2017 r. nr: [...] oraz nr [...], i przekazał, objęte tymi decyzjami sprawy, do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że w niniejszej sprawie, od 9 lipca 2019 r., a zatem po wpływie odwołania skarżącej do organu odwoławczego (co nastąpiło 26 czerwca 2019 r.), wystąpiła czasowa przeszkoda do rozpatrzenia odwołania skarżącej od decyzji Naczelnika US wydanej [...] maja 2019 r. w sprawie odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki, określona w art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej.

Dla stwierdzenia zaistnienia w sprawie powyższej przesłanki zawieszenia nie ma znaczenia to, że w wyniku ponownie prowadzonego postępowania wymiarowego wobec spółki, Dyrektor IAS decyzjami z [...] października 2019 r. nr [...] oraz z [...] listopada 20109 r., nr [...], uchylił decyzje określające zobowiązania podatkowe spółki, za które orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącej. Istotne w sprawie bowiem jest to, co pomija skarżąca, że wskutek wyeliminowania z obrotu prawnego ww. decyzji wymiarowych wobec spółki, postępowanie w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki, nie stało się bezprzedmiotowe. Postępowanie podatkowe, dotyczące określenia wysokości zobowiązań podatkowych spółki, pozostaje bowiem nadal w toku. Do czasu zatem zakończenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz II, III i IV kwartał 2014 r., zakończenie postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika US w sprawie odpowiedzialności podatkowej skarżącej nie jest możliwe. Do czasu zakończenia postępowania wymiarowego wobec spółki decyzją ostateczną, orzekanie o zakresie odpowiedzialności byłoby przedwczesne. Podkreślić należy, co trafnie stwierdzono w zaskarżonym postanowieniu, że decyzja określająca zobowiązanie podatkowe (decyzja wymiarowa wobec spółki) wyznacza w tym przypadku granicę odpowiedzialności solidarnej członków zarządu tej spółki.

Zawieszenie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej było zgodne z prawem i znajduje oparcie w art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej, bowiem uprzednio wydane w ww. przedmiocie decyzje ostateczne zostały uchylone, zaś ponownie prowadzone w tym zakresie postępowania nie zakończyły się jeszcze wydaniem nowych decyzji wymiarowych (lub umorzeniem postępowania podatkowego).

Skarżąca w swojej argumentacji pomija, że postępowanie w sprawie orzeczenia o jej odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki, zostało wszczęte prawidłowo, bo na datę jego wszczęcia w obrocie prawnym obowiązywały decyzje wymiarowe Naczelnika US z [...] września 2017 r.:

• nr [...] - określająca spółce podatek do zapłaty, m.in., za grudzień 2013 r.,

• nr [...] - określająca spółce podatek do zapłaty za II, III i IV kwartał 2014 r.,

a jedynie obecnie (na datę zawieszenia postępowania odwoławczego w sprawie dotyczącej odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki) postępowanie wymiarowe wobec spółki powróciło do pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia.

W sprawie zatem ziściła się przesłanka zawieszenia postępowania, o której stanowi art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej.

W tej sytuacji organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że do czasu zakończenia decyzją ostateczną postępowania wymiarowego wobec spółki za powyższe okresy, orzekanie o odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe tej spółki jest przedwczesne. W sposób uprawniony zatem organ ten zaskarżonym postanowieniem zawiesił postępowanie odwoławcze od decyzji Naczelnika US wydanych [...] maja 2019 r. Postępowanie wymiarowe wobec spółki jest nadal w toku, zatem w żadnym razie nie ma podstaw do stwierdzenia, że postępowanie dotyczące odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki stało się bezprzedmiotowe.

W tym stanie sprawy za niezasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez Dyrektora IAS w zaskarżonym postanowieniu przepisów art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 201 § 1a Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy jednocześnie, że zawieszenie postępowania odwoławczego nie oznacza, że decyzja Naczelnika US wydana w pierwszej instancji w sprawie odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe spółki, nie zostanie poddana kontroli przez organ odwoławczy. Postępowanie odwoławcze bowiem zostanie podjęte i kontynuowane przez organ odwoławczy w sytuacji gdy ustanie przyczyna zawieszenia.

Podkreślić należy, że wyrażona w art. 127 Ordynacji podatkowej zasada dwuinstancyjności postępowania oznacza, że wskutek wniesienia odwołania sprawa podatkowa będzie w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Z powyższej zasady wynika zatem obowiązek organów podatkowych dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Obowiązkiem organu podatkowego drugiej instancji jest więc ponowne merytoryczne załatwienie sprawy, a nie tylko kontrola zaskarżonej decyzji Naczelnika US. W przypadku wniesienia odwołania, organ odwoławczy rozpoznaje sprawę w całości od początku, przy czym obowiązany jest uwzględnić stan faktyczny zaistniały również w trakcie postępowania odwoławczego, a także ma obowiązek dokonać własnej oceny wyników postępowania dowodowego, niezależnie od tego, czy ustaleń dokonuje po przeprowadzeniu nowych dowodów, czy też ponowieniu dotychczasowych (tak S. Babiarz, B, Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: "Ordynacja podatkowa. Komentarz". LexisNexis 2011, wyd. 7, komentarz do art. 127 i art. 233).

Skoro zatem przeszkoda w załatwieniu sprawy w postępowaniu podatkowym pojawiła się na etapie postępowania odwoławczego, stwierdzić należało, że organ drugiej instancji, tj. Dyrektor IAS był zobowiązany na podstawie art. 201 § 1a) Ordynacji podatkowej do zawieszenia postępowania odwoławczego.

Z tych przyczyn uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019.2325, dalej p.p.s.a.).

Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym był art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.