Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2484/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] czerwca 2005 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz skarżącego kwotę 500 zł (pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 24 października 2000 r. Skarżący J. K. wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w opłacie targowej za lata 1995-1998 oraz o jej zwrot. Podniósł, że w okresie tym jako posiadacz samoistny obiektu handlowego niezłączonego trwale z gruntem, na podstawie art. 2 i art. 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9 poz. 84 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", był podatnikiem podatku od nieruchomości. W tym samym okresie Zarząd Terenów Publicznych pobierał od niego opłatę targową wbrew przepisowi art. 16 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2001 r. Burmistrz Gminy W. postanowił stwierdzić nadpłatę nienależnie uiszczonej opłaty targowej za 1997 r.

w kwocie 11.827,80 zł, odmówić stwierdzenia nadpłaty za lata 1995-1996 i wypłacić Skarżącemu oprocentowanie od stwierdzonej nadpłaty w wysokości odsetek od zaległości podatkowych od dnia zgłoszenia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości tj. od dnia 25 listopada 1999 r. do dnia wypłacenia nadpłaty.

Decyzją z dnia [...] marca 2002 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w W. uchyliło powyższą decyzję i sprawę przekazało organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

W decyzji z dnia [...] września 2002 r. Burmistrz Gminy W. stwierdził nadpłatę nienależnie uiszczonej opłaty targowej za 1997 r. w kwocie 11.872,80 zł i 1998 r. w kwocie "0,00 zł"; odmówił stwierdzenia nadpłaty za lata 1995-1996 i przyznał oprocentowanie od nadpłaty za 1997 r. w wysokości odsetek od zaległości podatkowych, naliczone od dnia zgłoszenia obowiązku podatkowego

w podatku od nieruchomości tj. od dnia 25 listopada 1999 r. do dnia zwrotu nadpłaty.

Szczegółowo przedstawił zasady i tryb pobierania opłaty targowej przez Zarząd Terenów Publicznych, a także postępowanie tego organu w przypadku uchybienia terminowi uiszczenia opłaty.

Stwierdził, iż do nadpłat powstałych przed 1 stycznia 1998 r. z mocy art. 330 Ordynacji podatkowej stosuje się przepisy ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r.

o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.z.p.".

Organ I instancji wskazał zatem art. 29 ust. 4 u.z.p. stanowiący, iż nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat, licząc od końca roku, w którym powstała. Ponieważ wniosek o stwierdzenie nadpłaty za lata 1995-1996 złożony został

z uchybieniem tego terminu, uznał że nadpłata w opłacie targowej za te lata nie podlega zwrotowi.

Podzielił stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że nadpłata

w opłacie targowej powstaje w dniu jej uiszczenia (wpłaty) i zaznaczył, iż kwestia ta nie była nigdy sporna między organem I instancji a Skarżącym. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest natomiast brak przesłanek do wypłaty oprocentowania od stwierdzonej nadpłaty. Jeżeli nawet nadpłata powstanie, oprocentowanie to nie zawsze przysługuje, co uzależnione jest od kumulatywnego spełnienia przesłanek określonych w art. 29 ust. 3 u.z.p. W ocenie Burmistrza Gminy, który powołał się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym zakresie, w sprawie niniejszej zwrot nadpłaty w opłacie targowej za 1997 r. nie nastąpił w ustawowym terminie z wyraźnej winy Skarżącego, wpłacającego opłatę targową do kasy inkasenta (Zarządu Terenów Publicznych) bez odrębnego wezwania, nie zgłaszając organom podatkowym w ustawowym terminie ciążącego na nim obowiązku w podatku od nieruchomości, do czego zobowiązywał go art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.

W rezultacie Burmistrz stwierdził, że przy wątpliwym i niejednoznacznym stanie prawnym co do daty, od której przysługuje prawo do oprocentowania, wątpliwości rozstrzygnięto na korzyść Skarżącego uznając, iż oprocentowanie to należy wypłacić od daty złożenia wykazu nieruchomości, a nie od daty złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. Powołał się przy tym na utrwaloną linię orzecznictwa Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] grudnia 2003 r. decyzję organu I instancji utrzymało w mocy.

Na powyższą decyzję Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 1 grudnia 2004 r. sygn. akt III SA/Wa 92/04 uchylił tę decyzję. Wskazał na naruszenie przez organ odwoławczy przepisów postępowania tj. art. 200 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Sąd za prawidłowe uznał rozstrzygnięcie organów podatkowych o odmowie stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za lata 1995-1996, zgodnie z art. 29 ust. 4 u.z.p. nie podlegającej zwrotowi po upływie trzech lat od końca roku, w którym powstała. Ponadto wskazał, że organy podatkowe przyznały oprocentowanie od nadpłaty za 1997 r. naliczając je od dnia zgłoszenia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a zatem z pominięciem okresu od daty pobrania nienależnej opłaty targowej, czyli od daty realnego powstania nadpłaty. Odnosząc się do nadpłaty za 1998 r. Sąd zauważył, że miały do niej zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 78 § 3 tejże ustawy określający przesłanki uznania oprocentowania za należne oraz jego wysokość równą wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Sąd stwierdził, że od daty złożenia wniosku do dnia wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty za rok 1998 upłynęło niecałe 21 miesięcy, a zatem spełniona była przesłanka z art. 77 § 3 pkt 3

lit. b) Ordynacji podatkowej. W jego ocenie bez znaczenia pozostawał fakt, że stwierdzenie niezgodności z prawem wydanej w prawidłowym terminie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty nastąpiło dopiero w postępowaniu odwoławczym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r. po ponownym rozparzeniu odwołania od decyzji Burmistrza Gminy z dnia [...] września 2002 r., uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i umorzyło postępowanie.

Organ odwoławczy przytoczył stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażone w powyższym wyroku, a także znajdujące zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Wyjaśnił, iż Skarżący od 22 listopada 1991 r. jest właścicielem obiektu handlowego, będącego tymczasowym obiektem budowlanym, nie złączonym trwale z gruntem, który zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast art. 6 ust. 6 u.p.o.l. nakłada m.in. na osoby fizyczne obowiązek złożenia właściwemu organowi podatkowemu wykazu nieruchomości w terminie 14 dni od daty powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Wykaz taki Skarżący złożył w dniu 25 listopada 1999 r.

Organ odwoławczy wskazał również art. 16 u.p.o.l. zwalniający z opłaty targowej podatników podatku od nieruchomości, związanego z nieruchomościami lub obiektami nie złączonymi trwale z gruntem. W jego ocenie ustalenia wymaga fakt, czy Skarżący był podatnikiem podatku od nieruchomości i czy uiszczał opłatę targową zgodnie z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dokonanie tego ustalenia nie jest jednakże możliwe z uwagi na wynikający z przepisów Ordynacji podatkowej termin przedawnienia, skutkujący umorzeniem postępowania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że przedmiotem sprawy jest ustalenie prawidłowości oprocentowania nadpłaty powstałej w 1997 r. Złożenie przez Skarżącego wniosku o stwierdzenie nadpłaty przed upływem terminu określonego

w art. 29 ust. 4 u.z.p. spowodowało naliczenie tej nadpłaty. Powołało się na nieokreślony komentarz do Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że przedawnienie zobowiązania podatkowego w trakcie postępowania podatkowego

w sprawie określenia zobowiązania podatkowego już powstałego z mocy prawa, skutkuje obowiązkiem umorzenia tego postępowania w drodze postanowienia, bez względu na fazę tego postępowania, w tym w szczególności instancyjną zawisłość sprawy. Odwołując się do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że termin przedawnienia zobowiązania w sprawie niniejszej upłynął dnia 31 grudnia 2002 r., a po odliczeniu dwuletniego okresu przerwania jego biegu - dnia 31 grudnia 2004 r.

Na decyzję powyższą J. K. złożył skargę, w której wniósł o jej uchylenie decyzji w całości.

Zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, a mianowicie art. 233 § 1 pkt 2 lit a) poprzez błędne jego zastosowanie, art. 229 poprzez uchylenie się od wydania decyzji merytorycznej w sprawie, art. 122 i art. 187 w związku z art. 235 oraz art. 210 § 4, a także błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy.

Podniósł, że organ nie zajął żadnego stanowiska co do zarzutów podniesionych w odwołaniu, uchylając się jednocześnie od uzupełniania materiału dowodowego i wydania decyzji merytorycznej, zgodnie z zaleceniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn.akt III SA/Wa 92/04, naruszając tym samym art. 229 Ordynacji podatkowej.

Skarżący za dowolne uznał twierdzenie organu odwoławczego, że termin przedawnienia upłynął w sprawie dnia 31 grudnia 2004 r., ponieważ po wydaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r. sprawa ponownie trafiła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, a decyzję wydano [...] czerwca 2005 r. i doręczono mu ze znacznym opóźnieniem. Od złożenia wniosku z dnia

17 listopada 2000 r. postępowanie cały czas toczyło się, a zatem błędne jest twierdzenie, że okres przerwania biegu terminu przedawnienia wynosił dwa lata. Skarżący zauważył, że łączenie wydania decyzji o ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego związanego z rodzajem budowli z wnioskiem o naliczenie właściwego oprocentowania nienależnie uiszczonej opłaty, jest chybione. Pobór opłaty zorganizowany był w drodze inkasa. Organom podatkowym znane więc były okoliczności faktyczne związane z prowadzoną przez Skarżącego działalnością handlową na targowisku i rodzajem budowli służącej tej działalności.

Skarżący powołał się na wydaną w identycznym stanie faktycznym i prawnym decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego Nr [...], w której właściwie ustalono oprocentowanie od nienależnie uiszczonych opłat.

Organowi I instancji Skarżący zarzucił celowe prowadzenie postępowania w sposób przewlekły. W identycznych sprawach wydane zostały decyzje ustalające właściwe oprocentowanie. Przykładowo Skarżący wskazał decyzję z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...].

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie przy tym do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270; z 2004 r. Nr 162, poz. 1692; dalej powoływanej jako "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania Sądu zapadł już wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 grudnia 2004 r.

Przepis art. 153 p.p.s.a., stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Przede wszystkim ustalić zatem należało zakres związania Sądu oraz organów podatkowych ww. wyrokiem.

Wyrokiem tym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, jakie miało miejsce w postępowaniu odwoławczym. a mianowicie art. 200 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Niezależnie od powyższego Sąd za prawidłowe uznał rozstrzygnięcie organów podatkowych o odmowie stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za lata 1995-1996, która – zgodnie z mającym do niej zastosowanie art. 29 ust. 4 u.z.p. – nie podlega zwrotowi po upływie trzech lat od końca roku, w którym powstała. W ocenie Sądu Skarżący składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty za te lata uchybił ww. terminowi na jego złożenie. Ponadto Sąd wskazał, że organy podatkowe przyznały Skarżącemu oprocentowanie od nadpłaty powstałej w 1997 r., naliczając je od dnia zgłoszenia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a zatem z pominięciem okresu od daty pobrania nienależnej opłaty targowej, czyli od daty realnego powstania nadpłaty. Sąd odniósł się również do stwierdzenia nadpłaty za 1998 r. wyrażając pogląd, że w tym zakresie zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej,

a w szczególności art. 78 § 3 tej ustawy.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze wywiązało się z obowiązków wynikających z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z akt sprawy Skarżący został poinformowany o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym w terminie 7 dni od daty otrzymania stosownego zawiadomienia, które doręczono mu w dniu 19 maja 2005 r. Skorzystanie z tej możliwości zależy od woli strony postępowania,

a organ podatkowy obowiązany jest jedynie umożliwić to stronie, co też Samorządowe Kolegium Odwoławcze uczyniło.

Skarżący domagał się stwierdzenia nadpłaty za lata 1995-1998. Pismem z dnia

12 września 2001 r. Burmistrz Gminy W. poinformował organ odwoławczy, że Skarżący uiszczał opłatę targową wyłącznie do końca 1997 r., zaś

w 1998 r. opłaty tej już nie uiszczał, w związku z czym sprawa nadpłaty za ten okres nie była przedmiotem postępowania. Ponadto Burmistrz wyjaśnił, że fakt, iż we wniosku Skarżącego o stwierdzenie nadpłaty widnieje również przekreślony rok 1998 wiąże się ze skorzystaniem przez niego z szablonowego wniosku o zwrot nadpłaty.

W sentencji decyzji organu I instancji znalazło się miedzy innymi rozstrzygnięcie co do nadpłaty za 1998 r., a określono ją na kwotę "0,00 zł".

Zdaniem Sądu rozstrzygniecie organu I instancji co do nadpłaty za 1998 r. było wadliwe. Nadpłata w kwocie "0,00 zł" oznacza w istocie jej brak. Skoro zaś nadpłata nie istnieje, to nie należy określać jej na kwotę "0,00 zł", a po prostu odmówić stwierdzenia nadpłaty. Podstawą prawną tego rozstrzygnięcia o charakterze merytorycznym byłyby właśnie przepisy Ordynacji podatkowej, wskazane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r. Natomiast w uzasadnieniu decyzji należało wyjaśnić powody rozstrzygnięcia, między innymi to, iż w 1998 r. Skarżący opłaty tej nie uiszczał. Przede wszystkim jednak należało wezwać Skarżącego do sprecyzowania wniosku. Gdyby zaś stwierdził on,

że istotnie w tej części wniosek wypełniony został błędnie, to w ogóle nie należało podejmować rozstrzygnięcie w tym zakresie z uwagi na brak wniosku. W takim przypadku byłoby ono bowiem bezprzedmiotowe.

Natomiast w świetle wskazanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2004 r. za prawidłowe należało uznać rozstrzygnięcie Burmistrza Gminy W. o odmowie stwierdzenia nadpłaty za lata 1995-1996. Tymczasem Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło jego decyzję w całości i umorzyło postępowanie w sprawie. Objęło zatem swoim rozstrzygnięciem również uznane przez Sąd za prawidłowe orzeczenie co do nadpłaty za lata 1995-1996. Tym samym doszło do naruszenia wynikającego z art. 153 p.p.s.a. nakazu uwzględnienia przy rozstrzyganiu sprawy wiążącej organ oceny prawnej Sądu.

Powyższe skutkowało również naruszeniem art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, wskazanego przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze jako podstawa prawna decyzji. Oczywistym jest bowiem, że uchylone w oparciu o ten przepis może być wyłącznie wadliwe rozstrzygnięcie organu I instancji. Rozstrzygnięcie uznane za prawidłowe należało utrzymać w mocy. Zarzut naruszenia tego przepisu podnosił też Skarżący. Sąd uznał go jednakże za zasadny z powodów innych niż podnoszone przez niego.

Podkreślić należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia

1 grudnia 2004 r. nie zakwestionował też prawidłowości stwierdzenia nadpłaty za 1997 r. Wskazał jedynie, że wobec braku w ustawie o zobowiązaniach podatkowych wyczerpującego unormowania kwestii momentu powstania nadpłaty, przyjąć należy, iż powstaje ona w dniu, w którym podatnik uiszcza nienależną kwotę podatku. Naliczając oprocentowanie od nadpłaty za ten rok, organy podatkowe pominęły natomiast okres od daty pobrania opłaty targowej, czyli od daty jej realnego powstania.

W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, z powyższego wynika, że obowiązkiem organów podatkowych było ustalenie dat powstania nadpłaty, jako dat, w których uiszczono opłatę targową i stosownie do poczynionych ustaleń – naliczenie oprocentowania od tych dat.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej Wojewódzki Sąd Administracyjny w powyższym wyroku wskazał, że uchylając pierwszą decyzję Burmistrza Gminy C., Samorządowe Kolegium Odwoławcze nakazało mu wypłacenie Skarżącemu odsetek od momentu powstania nadpłaty. Tymczasem, po ponownym rozpoznaniu sprawy, organ I instancji powtórzył swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie. Za niezrozumiałe i nie znajdujące odzwierciedlenia w uzasadnieniu decyzji, Sąd uznał odstąpienie organu odwoławczego od wcześniej prezentowanego poglądu. W ocenie Sądu odejście przez organ od dotychczasowego stanowiska może być uzasadnione jedynie istotną zmianą okoliczności, które powinny zostać szczegółowo wskazane w uzasadnieniu decyzji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji nie odnosiło się do kwestii daty, od jakiej należało naliczyć przysługujące Skarżącemu oprocentowanie nadpłaty. Jest to zresztą zrozumiałe z uwagi na treść podjętego przez nie rozstrzygnięcia o uchyleniu decyzji organu I instancji w całości i umorzeniu postępowania w sprawie.

W rezultacie jednakże nie uwzględniło również w tym zakresie stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażonego w wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r., naruszając art. 153 p.p.s.a.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchylając decyzję organu I instancji

w całości nie tylko nie dokonało ustaleń, obowiązek poczynienia których wynikał z ww. wyroku, ale też uchyliło korzystne dla Skarżącego rozstrzygnięcie stwierdzające nadpłatę za 1997 r., którego merytoryczna prawidłowość nie została zakwestionowana w wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego także w zakresie, w jakim dotyczy nadpłaty w opłacie targowej za 1997 r. narusza art. 153 p.p.s.a. i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej.

Niezależnie zaś od powyższego decyzja ta narusza także art. 234 Ordynacji podatkowej, ustanawiający tzw. zakaz reformationis in peius tj. zakaz orzekania na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wskazało na żadną okoliczność, która wykluczałaby zastosowanie tego zakazu w niniejszej sprawie.

Dla uzasadnienia swojego stanowiska o zasadności umorzenia postępowania w sprawie organ odwoławczy powołał się natomiast na przepisy o przedawnieniu zobowiązań podatkowych tj. art. 70 Ordynacji podatkowej, co w okolicznościach niniejszej sprawy było całkowicie chybione.

Przede wszystkim stwierdzić należy, że przedmiotem o jakim orzekały organy podatkowe nie było określenie wysokości opłaty targowej, a zasadność wniosku

o stwierdzenie nadpłaty w tej opłacie. Organ I instancji, opierając się na art. 29 u.z.p. w związku z art. 330 Ordynacji podatkowej, stwierdził istnienie nadpłaty za 1997 r.

w określonej kwocie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie zakwestionowało istnienia tej nadpłaty, ani w decyzji z dnia [...] marca 2002 r., ani też w decyzji

z dnia [...] grudnia 2003 r. Stanowiska tego nie podważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r. Co więcej w zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyznało, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie targowej za 1997 r. złożony został przed upływem trzech lat od jej powstania, co skutkowało jej naliczeniem.

W tej sytuacji niezrozumiałe jest odwołanie się do przepisów o przedawnieniu zobowiązań podatkowych, przy czym z uzasadnienia decyzji nie wynika jakie zobowiązanie miałoby temu przedawnieniu ulec.

Jeżeli Samorządowe Kolegium Odwoławcze miało tu na myśli podatek od nieruchomości za 1997 r., od którego niemożności ustalenia właśnie z uwagi na przedawnienie, rozpoczęło swój wywód, to uszło jego uwadze, że ustalenie tego podatku nie było przedmiotem niniejszej sprawy. Poza tym, przede wszystkim miałby tu zastosowanie nie art. 70 Ordynacji podatkowej, a art. 68 tejże ustawy. Zobowiązanie w podatku od nieruchomości, należnym od osób fizycznych powstaje bowiem z chwilą doręczenia decyzji ustalającej jego wysokość. Przedawnienie określone w art. 70 Ordynacji podatkowej dotyczy już istniejących zobowiązań podatkowych. Także z przytoczonego w zaskarżonej decyzji fragmentu komentarza do tej ustawy wynika, że wyrażony w nim pogląd odnosi się do postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego.

Jeżeli natomiast przedawnienie miałoby dotyczyć opłaty targowej za ten rok, to nie mogło mieć ono wpływu na treść decyzji stwierdzającej nadpłatę. Zwrot nadpłaty uregulowany jest bowiem odrębnymi przepisami, określającymi termin dochodzenia roszczeń z tego tytułu. W wyroku z dnia 11 maja 2000 r. sygn.akt III SA 1455/97 (LEX nr 43039) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że instytucja nadpłaty jest samodzielną i odrębną konstrukcją prawa podatkowego i podlega terminowi przedawnienia odnoszącemu się tylko do tej instytucji.

Zwrócić też należy uwagę na również całkowicie niezrozumiałe stwierdzenie

o "odliczeniu" od terminu przedawnienia dwuletniego przerwania jego biegu. Przerwa biegu przedawnienia skutkuje rozpoczęciem tego biegu na nowo. Natomiast skutek

w postaci "doliczenia" niejako do terminu przedawnienia określonego okresu czasu wywołać może zawieszenie biegu terminu przedawnienia, z powodów określonych

w art. 70 § 2 Ordynacji podatkowej. Na tę jednakże okoliczność Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wskazywało.

W świetle powyższego Sąd stwierdza zatem, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze naruszyło art. 70 Ordynacji podatkowej, błędnie stosując ten przepis

w niniejszej sprawie. Jest to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Ponieważ Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podważało samego faktu złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 1997 r. przed upływem wskazanego

w art. 29 ust. 4 u.z.p. trzyletniego terminu na zwrot nadpłaty, z drugiej zaś strony zakwestionowało możliwość dokonania tego zwrotu z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, niezależnie od powyższego wyjaśnić należy charakter terminu określonego tym przepisem.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w tym względzie pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia

6 maja 2004 r. sygn.akt III SA 3163/02 (M.Podat. 2004/12/46), w którym Sąd ten stwierdził, że termin określony w przepisie art. 29 ust. 4 u.z.p. należy traktować jako termin do zgłoszenia roszczenia o zwrot nadpłaty. W sprawie niniejszej Skarżący wniosek o stwierdzenie nadpłaty za 1997 r., co już wskazywano, złożył w terminie.

Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi stwierdzić należy, że ich uzasadnienia nie są adekwatne do rozstrzygnięcia podjętego przez organ odwoławczy. Sprowadzić je jednakże można do tego, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze zamiast orzec o istocie sprawy – umorzyło postępowanie. Wobec zaś braku podstaw do podjęcia rozstrzygnięcia o umorzeniu postępowania - skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zarzut naruszenia art. 229 Ordynacji podatkowej, uzasadniony przez Skarżącego brakiem zajęcia przez organ odwoławczy stanowiska co do zarzutów podniesionych w odwołaniu, uchyleniem się od uzupełniania materiału dowodowego

i wydania decyzji merytorycznej, zgodnie z zaleceniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn.akt III SA/Wa 92/04, Sąd potraktował jako w istocie swej zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a. W sprawie niniejszej bez wątpienia doszło do naruszenia tego przepisu.

Ponownie rozpoznając sprawę należy dokonać ustaleń w zakresie wskazanym wyżej przez Sąd, a mianowicie co do dat powstania nadpłaty w opłacie targowej za 1997 r., jako dat, od których należy naliczyć przysługujące Skarżącemu oprocentowanie nadpłaty. Podjęte rozstrzygnięcie powinno uwzględniać stanowisko zajęte przez Sąd w wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r., a także zakaz orzekania w postępowaniu odwoławczym na niekorzyść strony odwołującej się.

W tym stanie rzeczy, Sąd uznając, iż zaskarżona decyzja narusza zarówno wskazany wyżej przepis prawa materialnego, jak i przepisy postępowania, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Zakres w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a. Koszty postępowania sądowego zasądzono na rzecz Skarżącego stosownie do art. 200 tejże ustawy, w kwocie równej uiszczonemu przez niego wpisowi sądowemu.