Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 946/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-07-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 153
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska, po rozpoznaniu w dniu 8 lipca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Ke 464/19 w sprawie ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 7 października 2019 r., nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 30 stycznia 2020 r., I SA/Ke 464/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, po rozpoznaniu skargi J. S. (dalej: "strona", "skarżący"), uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z 7 października 2019 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z 16 sierpnia 2019 r. w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego.

2. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku, w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do majątku skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z 3 lipca 2018 r., obejmującego zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r., organ egzekucyjny - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. 3 lipca 2018 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w Banku P. [...] S.A. Doręczenie stronie odpisu tytułu wykonawczego oraz zawiadomienia o zajęciu nastąpiło 5 lipca 2018 r., natomiast dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienie o zajęciu wierzytelności zostało doręczone 3 lipca 2018 r.

Postanowieniem z 18 października 2018 r. Naczelnik określił koszty egzekucyjne powstałe w toku omawianego postępowania egzekucyjnego, w łącznej wysokości 50 549,30 zł. W wyniku rozpatrzenia zażalenia postanowieniem z 10 stycznia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. Na postanowienie organu drugiej instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, który wyrokiem z 9 maja 2019 r., I SA/Ke 110/19, uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z 16 sierpnia 2019 r. określił przedmiotowe koszty egzekucyjne na kwotę 25 650 zł, a postanowieniem z 7 października 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie.

Sąd pierwszej instancji uchylając powyższe postanowienia uznał, że organ nie wykonał w sposób prawidłowy zaleceń WSA w Kielcach co do dalszego postępowania w sprawie, czym naruszył przepis art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a."), a co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W zaskarżonym postanowieniu ponownie nie wykazano bowiem, jakie koszty (wydatki) organ egzekucyjny poniósł w powiązaniu z konkretnymi czynnościami w postępowaniu egzekucyjnym i jaki nakład pracy organu egzekucyjnego legł u podstaw ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Nie zostało zatem wyjaśnione w sposób weryfikowalny czy ustalone w wysokości 25 650 zł koszty egzekucyjne pozostają w racjonalnej zależności z czynnościami podjętymi przez organ egzekucyjny (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA").

3. Od powyższego orzeczenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji, ewentualnie oddalenia skargi, a także zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów o postępowaniu, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. - polegające na uchyleniu zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 7 października 2019 r. przez niemający usprawiedliwionych podstaw zarzut naruszenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 256, dalej: "k.p.a.", w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1438, dalej: "u.p.e.a."), poprzez uznanie, że organ naruszył zasadę praworządności, zasadę zaufania, a także nie zgromadził wyczerpującego materiału dowodowego i nie zbadał go w całości, określając należne koszty egzekucyjne we wskazanej w uchylonym postanowieniu wysokości, oraz wskazanie, że zaskarżonym postanowieniu ponownie nie wykazano, jakie koszty (wydatki) organ egzekucyjny poniósł w powiązaniu z konkretnymi czynnościami w postępowaniu egzekucyjnym i jaki nakład pracy organu egzekucyjnego legł u podstaw ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Nie zostało zatem wyjaśnione w sposób weryfikowalny czy ustalone w wysokości 25 650 zł z realizacji tytułu wykonawczego koszty egzekucyjne pozostają w racjonalnej zależności z czynnościami podjętymi przez organ egzekucyjny. " Wskazane uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy albowiem skutkowało uchyleniem postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach, podczas gdy zachodziły przesłanki do oddalenia skargi;

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. - polegające na uchyleniu zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z 7 października 2019 r. - przez nie mający usprawiedliwionych podstaw, zarzut naruszenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym art. 153 p.p.s.a. poprzez uznanie, że " organ nie wykonał w sposób prawidłowy zaleceń WSA w Kielcach co do dalszego postępowania w sprawie, czym naruszył przepis art. 153 p.p.s.a. ", podczas gdy negując wyrokiem z 9 maja 2019 r., I SA/Ke 110/19, zaskarżone uprzednio postanowienie sąd pierwszej instancji nie zaoferował innego sposobu liczenia kosztów. Wskazane uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem skutkowało uchyleniem postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach, podczas gdy zachodziły przesłanki do oddalenia skargi.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżony wyrok WSA w Kielcach odpowiada prawu.

4.1. Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a ponadto nie zachodzi żadna z przesłanek, o których mowa w art. 189 p.p.s.a., które podlegają rozważeniu z urzędu, dokonując kontroli zaskarżonego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę zakres wyznaczony podstawami skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, co oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny co do zasady rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, zakreślonych przez jej podstawy i wnioski. Polega to na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli sądu, który nie ma obowiązku, ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych także wskazanie, jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować, czy uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych.

4.2. Rozpatrywana skarga została oparta na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a zatem naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja tej normy prawnej wskazuje, że stawiając zarzut naruszenia przepisów postępowania, które w ocenie strony zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji, należy uprawdopodobnić istnienie potencjonalnego związku przyczynowego między uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego. W tym wypadku nie chodzi o to, że ewentualne uchybienie mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, lecz wpływ istotny.

Wprawdzie autor skargi kasacyjnej sformułował w tym zakresie dwa odrębne zarzuty w petitum skargi kasacyjnej, ale uzasadnienie rozpoznawanego środka odwoławczego takiego rozgraniczenia już nie zawiera. Jak bowiem wskazana na str. 3 skargi kasacyjnej: "Za podstawę [...] rozstrzygnięcia Sąd przyjął przepisy art. 145 § 1 pkt 1) lit. a i c p.p.s.a. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach organ orzekł z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 7, art. 8, art.. 77 § 1, art. 80 w zw. z art. 18 u.p.e.a., a także art. 153 p.p.s.a. Z poglądem takim nie sposób się zgodzić." Z tych względów również Naczelny Sąd Administracyjny odniesie się do sformułowanych zarzutów w sposób łączny.

4.3. W niniejszej sprawie pamiętać należy, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach - uchylając postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 10 stycznia 2019 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z 18 października 2018 r. - w wydanym w tej sprawie wyroku z 9 maja 2019 r., I SA/Ke 110/19, sformułował określoną ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania. W tym stanie rzeczy kontrola - dokonywana przez sąd administracyjny - rozstrzygnięcia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy musi obejmować ocenę, czy organ egzekucyjny podporządkował się ocenie prawnej wyrażonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w powyższym wyroku. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie, na jej obecnym etapie, ogranicza się zatem do zweryfikowania, czy organ egzekucyjny zastosował się do wskazań co do dalszego postępowania zawartych w wyroku WSA w Kielcach z 9 maja 2019 r., I SA/Ke 110/19.

Zgodnie z wskazanym w skardze kasacyjnej art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem rozstrzygnięcia. Należy przy tym zauważyć, że istotą związania wykładnią prawa wyrażoną przez sąd odwoławczy jest niewątpliwie zapewnienie większej jednolitości orzecznictwa oraz ograniczenie ponownego zaskarżenia orzeczenia wydanego przez sąd pierwszej instancji.

Ocena prawna i wskazania zawarte w orzeczeniu Sądu z mocy art. 153 p.p.s.a. wiążą w sprawie sądy oraz organ ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy. Unormowane w tym przepisie związanie oznacza, że zarówno organy, jak i sądy orzekający w danej sprawie są zobowiązane do podporządkowania się wyrażonemu wcześniej w orzeczeniu sądu poglądowi w pełnym zakresie, aż do ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy, chyba że wyrażony wcześniej przez sąd pogląd stał się nieaktualny wskutek zmiany stanu prawnego lub okoliczności faktycznych sprawy (oraz oczywiście w razie wzruszenia takiego orzeczenia w trybie przewidzianym prawem) – por. wyrok NSA z 20 lutego 2019 r., II OSK 838/17, publik. CBOSA).

W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie przyjmuje się, że niezastosowanie się przez organ administracji publicznej do oceny prawnej w orzeczeniu sądu uwzględniającego skargę narusza zasadę związania organu wyrażoną w art. 153 p.p.s.a. i oznacza, że rozstrzygnięcie podjęte w sprawie narusza prawo w stopniu zobowiązującym do uchylenia takiego aktu w razie jego zaskarżenia do sądu. Kontrola rozstrzygnięcia wydanego po ponownym rozpatrzeniu sprawy sprowadza się, zatem do oceny, czy organ podporządkował się wskazanym wytycznym i ocenie prawnej wyrażonej przez sąd, gdyż jest to głównym kryterium poprawności nowowydanej decyzji (zob. wyrok NSA z 20 kwietnia 2011 r., II OSK 792/10, publik. CBOSA). W konsekwencji naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a., w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu. Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej przewidzianej w art. 153 p.p.s.a., jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z 13 września 2006 r., II FSK 1099/05, publik. CBOSA).

Mając na względzie, że w rozpoznawanej sprawie okoliczności stanu faktycznego oraz stan prawny nie uległ zmianie, ocena prawna wyrażona w wyroku WSA w Kielcach z 9 maja 2019 r., I SA/Ke 110/19, była wiążąca, w tym również dla Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznającego skargę kasacyjną organu od wyroku z 30 stycznia 2020 r. Wspomniane orzeczenie nie zostało zaskarżone i korzysta z przymiotu prawomocności. Wiąże zatem nie tylko na zasadzie art. 153 (zasada związania oceną prawną wyrażoną w wyroku), ale także art. 170 p.p.s.a. (zasada prawomocności materialnej). Wartości, które stanowią podstawę obu instytucji są przy tym zbliżone i opierają się na założeniach pewności i stabilności decyzji sądowych, a tym samym bezpieczeństwa prawnego jednostki.

Nie ulega zaś wątpliwości, że to do oceny prawnej z tegoż orzeczenia wynikającej skierowane są pośrednio zarzuty sformułowane w rozpoznawanej aktualnie skardze kasacyjnej. Jak zauważono powyżej, podważanie tej oceny w obecnym postępowaniu nie jest dopuszczalne z uwagi na to, że korzysta ona z przymiotu prawomocności i wobec tego wiąże na zasadzie art. 153 oraz art. 170 p.p.s.a. Ewentualne błędy tej oceny nie uzasadniają odstąpienia od niej na obecnym etapie postępowania.

4.4. Za bezprzedmiotową w związku z powyższym uznać należy analizę tych argumentów skargi kasacyjnej, w ramach których organ usiłuje wykazać wady w stanowisku prezentowanym przez sąd administracyjny w sprawie I SA/Ke 110/19. Jak bowiem wskazano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, "Trybunał Konstytucyjny dopuścił możliwość naliczania opłat egzekucyjnych, które nie są w pełni adekwatne do nakładu pracy organu egzekucyjnego czy efektywności egzekucji, co WSA w Kielcach pominął w swoim orzeczeniu..." (str. 4 skargi kasacyjnej). Dodatkowo, w ocenie organu egzekucyjnego, pracochłonność i stopień skomplikowania czynności egzekucyjnych nie mają wpływu na wysokość opłat (str. 6 skargi kasacyjnej). Naczelny Sąd Administracyjny ponownie wyjaśnia, że w ten sposób autor skargi kasacyjnej polemizuje de facto ze stanowiskiem sądu wyrażonym w wyroku z 9 maja 2019 r., I SA/Ke 110/19, a nie ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonym aktualnie wyroku z 30 stycznia 2020 r. To bowiem w wyroku z 9 maja 2019 r., formułując wytyczne dla organu egzekucyjnego, WSA w Kielcach wskazał, że "określając kwotę kosztów egzekucyjnych, na które składa się opłata manipulacyjna objęta wprost wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego oraz opłata za zajęcie rachunku bankowego zobowiązanego (która to czynność miała miejsce w 3 lipca 2018 r.), organ w żaden sposób nie odniósł się do kwestii adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności, nie rozważył, czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością opłat a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty nie stały się swoistą sankcją pieniężną. Organ pominął zatem te argumenty, które zadecydowały o niekonstytucyjności zastosowanych przepisów, jeżeli uwzględnić czasochłonność, stopień skomplikowania podejmowanych czynności, konieczny nakład pracy organu egzekucyjnego." To w tym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wyraził ocenę prawną w oparciu o ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego. Organ egzekucyjny, nie zgadzając się z przedstawioną w uprzednim wyroku wykładnią prawa, mógł ten wyrok zaskarżyć. Nie ma bowiem przeszkód prawnych, aby skarżyć wyrok nie zgadzając się jedynie z częścią jego uzasadnienia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 października 2018 r., I FSK 1644/16, publik. CBOSA). Na obecnym etapie postępowania sądowoadministracyjnego, gdy w obrocie prawnym pozostaje prawomocny wyrok wiążący organy podatkowe, sąd pierwszej instancji, jak również Naczelny Sąd Administracyjny, podważanie trafności zawartej w nim wykładni przepisów prawa jest spóźnione.

4.5. Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę znane są zarówno wyroki tego Sądu, które w orzeczeniu Trybunału odnajdują podstawę do miarkowania wysokości opłat w każdym przypadku, uzależniając ich wysokość od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania (por. wyroki NSA: z 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15; z 10 kwietnia 2018 r., II FSK 914/16; z 26 kwietnia 2018 r., II FSK 2621/17; z 14 marca 2019 r., II FSK 3700 i 3701/18; z 10 stycznia 2020 r., II FSK 869/18; publik. CBOSA), a także orzeczenia negujące pogląd, że obowiązują tylko stawki minimalne opłat i tylko one mogą być stosowane przez organ egzekucyjny (por. wyrok NSA z 6 marca 2018 r., II FSK 2206/17, publik. CBOSA), jak również orzeczenia wskazujące, że skoro Trybunał Konstytucyjny zakwestionował tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, miarkowanie tych opłat może odnosić się tylko do przypadków przekraczania rozsądnych granic, których wyznaczenie może nastąpić z zastosowaniem obiektywnego kryterium w postaci maksymalnej stawki opłaty za zajęcie nieruchomości, z uwzględnieniem jednak mniejszego stopnia skomplikowania innych czynności egzekucyjnych, odzwierciedlonego w przewidzianej w odnośnych przepisach niższej stawce procentowej (por. wyroki NSA: z 20 lutego 2019 r., II FSK 2094/18; z 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; z 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17; z 6 kwietnia 2020 r., II FSK 305/20; publik. CBOSA). Jak już wyjaśniono powyżej autorowi skargi kasacyjnej, z uwagi na zapadły w niniejszej sprawie wyrok WSA w Kielcach z 9 maja 2019 r., I SA/Ke 110/19, na obecnym etapie postępowania Naczelny Sąd Administracyjny nie może ani zająć stanowiska we wskazanej kwestii, ani rozważyć w tym zakresie procedury, o której mowa w art. 187 § 1 p.p.s.a.

4.6. Podsumowując, w wyroku WSA w Kielcach z 9 maja 2019 r. nakazano organowi egzekucyjnemu uwzględnić, czy wysokość kosztów egzekucyjnych jest adekwatna w znaczeniu wskazanym przez Trybunał do poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych oraz czy pozostaje w związku z efektywnością egzekucji. Słusznie zatem sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku uznał, że w wydanych postanowieniach organ egzekucyjne pierwszej i drugiej instancji nie wykazały, że czasochłonność, stopień skomplikowania podejmowanych czynności, konieczny nakład pracy organu egzekucyjnego, przy uwzględnieniu dobrowolnej wpłaty pozwala na przyjęcie, że ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a. przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP.

Sąd pierwszej instancji (związany zapadłym uprzednio orzeczeniem sądu administracyjnego), prawidłowo skontrolował legalność zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, dochodząc do zasadnego wniosku, iż organy w tej sprawie nie wykonały zaleceń zawartych w prawomocnym wyroku z 9 maja 2019 r., czym naruszyły art. 153 p.p.s.a. W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że sąd pierwszej instancji przeprowadził prawidłową kontrolę legalności zaskarżonego aktu co nie pozwalało uznać przedstawionych zarzutów skargi kasacyjnej za usprawiedliwione.

4.7. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że objęte skargą kasacyjną zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie zawierają usprawiedliwionych podstaw i na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.