Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SAB/Wr 9/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
658
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: *Stwierdzono bezczynność organu
Powołane przepisy: article: art. 139
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, Specjalista Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi G. i T. G. na bezczynność Burmistrza K. w przedmiocie zwrotu odsetek za zwłokę od nadpłaty podatku od nieruchomości za 2011 r.: I. stwierdza, że Burmistrz K. dopuścił się bezczynności; II. stwierdza, że bezczynność Burmistrza K. nie miała charakteru rażącego naruszenia prawa; III. zobowiązuje Burmistrza K. do załatwienia sprawy w terminie 14 dni od otrzymania odpisu prawomocnego wyroku wraz z aktami sprawy; IV. zasądza od Burmistrza K. na rzecz skarżących G. i T. G. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi G. i T. G. jest bezczynność Burmistrza K. w przedmiocie zwrotu oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r.

Jak wynikało z akt sprawy wobec skarżących 8 lutego 2011 r. wydana została decyzja nr [...] określająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 370.319 zł. To rozstrzygniecie zostało uchylone decyzją Burmistrza K. (Bumistrza) z 24 kwietnia 2012 r. o nr [...] , określającą skarżącym zobowiązanie w tym podatku na kwotę 2.619.083 zł. Zobowiązanie to zostało uregulowane poprzez przerachowanie dokonanych przez strony wpłat tytułem podatku oraz w trybie egzekucyjnym.

Opisane rozstrzygniecie organu I instancji zostało uchylone w trybie odwoławczym 29 września 2016 r. Kolejną decyzją z 6 marca 2017 r. nr [...] Burmistrz ustalił skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości 2.619.083 zł. Także i to orzeczenie zostało zaskarżone w trybie odwoławczym, a decyzją z [...] 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. nr [...] uchyliło orzeczenie organu I instancji i ustaliło skarżącym zobowiązanie w ww. podatku w wysokości 370.319,00 zł. W wyniku podjętych rozstrzygnięć i dokonanych przez skarżących wpłat na poczet opisanego zobowiązania podatkowego powstała nadpłata.

W dniu 22 sierpnia 2017 r. Gmina K. (Gmina) oraz T. G. zawarli porozumienie, które dotyczyło m.in. sposobu rozliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. powstałej w związku z uchyleniem decyzji organu I instancji i ustaleniem wysokości zobowiązania w niższej wartości oraz odsetek za zwłokę od tejże nadpłaty (oprocentowania). Z zapisów tego porozumienia wynikało, że powstała nadpłata w wysokości 2.361.294,38 zł będzie zaliczona na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych skarżącego w podatku od nieruchomości w czterech, określonych co do wysokości i terminu, ratach. Natomiast w odniesieniu do należności obejmującej odsetki od nadpłaty (oprocentowania) skarżący złożył oświadczenie, że rezygnuje z ich dochodzenia w przypadku wypełnienia wszelkich warunków określonych w niniejszym porozumieniu. Porozumienie zawierało również zapis, w którym Gmina lub wskazana przez nią osoba prawna zobowiązała się do zakupu od skarżącego sieci kanalizacji sanitarnej, opisanej w porozumieniu za wskazaną tam kwotę. Warunki nabycia miały być ustalone w odrębnej umowie, której szczegóły winny być uzgodnione do 30 października 2017 r.

Pismem z 9 stycznia 2018 r. skarżący (G. i T. G.) wnieśli o zwrot odsetek za zwłokę od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011r. W uzasadnieniu po opisaniu okoliczności powstania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. strony powołały art. 78 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej O.p.) określający zasady oprocentowania powstałej nadpłaty. Wskazując na postanowienia porozumienia z 22 sierpnia 2017 r., w zakresie oprocentowania i warunków zakupu przez Gminę sieci kanalizacji sanitarnej, strony wywodziły, że jego zapisy nie zostały dochowane, co uprawnia do żądania zwrotu oprocentowania od ww. nadpłaty.

W odpowiedzi z 19 stycznia 2018 r. Burmistrz poinformował skarżących, że nie zaszły przesłanki do uwzględnienia wniosku z 9 stycznia 2018 r., a w związku z zawartym porozumieniem, które było i jest realizowane należało uznać ww. pismo za przedwczesne.

Jednocześnie postanowieniem z 29 stycznia 2018 r., organ podatkowy dokonał zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2011 r. na poczet IV raty zobowiązania w tym podatku za 2017 r. Kolejne postanowienia w tym zakresie pochodzą z 21 i 25 marca 2018 r. oraz 29 maja 2019 r. i rozliczają nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2011 r., na poczet zobowiązań w tym podatku za 2018 (I rata) i za 2019 (I i II rata).

Pismem z 30 marca 2018 r. skarżący wezwali ostatecznie Burmistrza do zapłaty odsetek za zwłokę z tytułu nadpłaty podatku od nieruchomości za 2011 r. W uzasadnieniu powielili stanowisko zawarte w uprzednim żądaniu, dodatkowo wywodząc, że zrzeczenie się oprocentowania nie miało charakteru bezwzględnego, ale zależało od wypełnienia warunków porozumienia do czego nie doszło.

W odpowiedzi z 13 kwietnia 2018 r. Burmistrz oświadczył, że nie uznaje roszczenia objętego wezwaniem skarżących. W treści pisma wskazał, że zwłoka w realizacji porozumienia wynika także z postawy skarżących i prolongaty przez nich terminów związanych z umową nabycia sieci oraz braku właściwej dokumentacji technicznej.

Pismem z 21 czerwca 2018 r. skarżący wnieśli ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie, wskazując, że pomimo wniosków z 9 stycznia i 30 marca 2018 r. Burmistrz lekceważąc ciążące na nim obowiązki nie podjął żadnych czynności, tj. nie dokonał zwrotu oprocentowania ani nie wydał w tym zakresie decyzji odmownej.

Rozpoznając ww. ponaglenie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. postanowieniem z 16 lipca 2018 r. uznało je za nieuzasadnione. Wskazało, że kwestia zwrotu odsetek od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. została między organem samorządowym a stroną uregulowana w zawartym porozumieniu z 22 sierpnia 2017 r., obecnie nie jest prowadzone żadne postępowanie podatkowe dotyczące zwrotu odsetek od nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości, co jest konsekwencją ww. porozumienia i tym samym Burmistrz nie uchybił terminom, o których mowa w art. 139 § 1 O.p.

W skardze na bezczynność Burmistrza, skarżący podnieśli zarzuty naruszenia: art 121 § 1, art. 125, art. 139 § 2, art. 140 § 1,art. 72 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1, art. 77 § 1 pkt 1, art. 77b § 1, art. 78 § 1, § 3 pkt 1 oraz § 4 w zw. z art. 56 § 1 O.p., przez niezwrócenie do dnia wniesienia skargi odsetek od nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości równiej odsetkom za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 O.p. pobieranych od zaległości podatkowych.

Wnosili o: 1) zobowiązanie Burmistrza do zapłaty na rzecz strony odsetek od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości równiej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 O.p. pobieranych od zaległości podatkowych, naliczonych od dnia powstania nadpłaty do dnia całkowitego zaliczenia nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości, w terminie 14 dni od dnia doręczenia akt organowi; 2) stwierdzenie, że Burmistrz K. dopuścił się bezczynności z rażącym naruszeniem prawa; 3) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu strony wywodziły, że organ podatkowy nie dokonał zwrotu oprocentowania nadpłaty ani nie wydał decyzji w tej kwestii do czego był zobowiązany. Podniesiono, że w przepisach prawa nie istnieje możliwość dokonywania przez organ podatkowy i podatnika wzajemnych ustępstw w celu osiągnięcia kompromisowego rozwiązania, które satysfakcjonowałyby obie strony, gdyż organy podatkowe mają obowiązek działania jedynie na podstawie przepisów prawa i stosowania zasad ujętych w aktach prawa powszechnie obowiązującego. Organ podatkowy zobowiązany był do zwrotu oprocentowania nadpłaty czy to przez zapłatę czy zaliczenie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, czego w sprawie nie uczynił.

W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy wniósł o jej odrzucenie ewentualnie o oddalenie. Wskazał między innymi, że w sprawie nie toczy się żadne postępowanie podatkowe dotyczące zwrotu odsetek od nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2011 r., z uwagi na zawarte 22 sierpnia 2017 r. ze stroną porozumienie, tym samym nie uchybiono żadnym terminom procesowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a., obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na bezczynność organów. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który nie ma w sprawie zastosowania.

Spór między stronami sprowadza się do ceny czy w sprawie oprocentowania nadpłaty podatku od nieruchomości za 2011 r. przysługującej stronom organ podatkowy pozostaje bezczynny. Sporne jest w szczególności to, czy w przedmiocie zwrotu oprocentowania toczy się postępowanie podatkowe, zwłaszcza wobec treści zawartego przez skarżącego i Gminy porozumienia z 22 sierpnia 2017r., (które dotyczyło także kwestii oprocentowania) i sporów narosłych wobec jego realizacji przez strony porozumienia.

Zdaniem stron, wobec niedopełnienia warunków porozumienia kwestia oprocentowania nadpłaty stała się sporna, a żądanie strony, co do zwrotu oprocentowania wszczęło postępowanie w tym zakresie.

W opinii Burmistrza, w sprawie nie toczy się żadne postępowanie dotyczące oprocentowanie nadpłaty, z uwagi na zawarte porozumienie z 22 sierpnia 2017 r., a jedyną przeszkodą do realizacji postanowień tego porozumienia w zakresie oprocentowania jest obecne stanowisko skarżących. Stanowisko Burmistrza potwierdza także Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. w postanowieniu z 16 lipca 2018 r. uznającym ponaglenie skarżących za nieuzasadnione.

W opinii Sądu stanowisko skarżących jest prawidłowe, choć nie w pełnym zakresie.

Na wstępie jednak odnotowania wymaga, że w sprawie nie jest sporne, że wobec uchylenia decyzji wymierzającej skarżącym zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. i określenia go niższej kwocie – wobec uprzednio dokonanych wpłat – po stronie skarżących powstała nadpłata.

Jedna ze stron w powołanym porozumieniu z 22 sierpnia 2017 r. umówiła się co do zasad rozliczenia (zwrotu) tej nadpłaty. Jednocześnie znajduje się tam zapis, w którym skarżący zrzeka się oprocentowania ww. nadpłaty pod warunkiem szczegółowo opisanym w ww. porozumieniu.

W opinii Sądu zawarcie opisanego porozumienia, w zakresie dotyczącym zrzeczenia się zwrotu oprocentowania – w realiach rozpoznawanej sprawy - nie może wywołać zamierzonych skutków prawnych, zwłaszcza w kontekście wskazywanego przez strony postępowania sporu, co do wykonania warunków takiego porozumienia.

Nie budzi bowiem jakichkolwiek wątpliwości, że oprocentowanie nadpłaty podatku jest należnością o charakterze publicznoprawnym, której powstanie, wysokość i zasady rozliczenia regulują akty powszechnie obowiązujące, a dotyczące zobowiązań publicznoprawnych. W tym przypadku jest to ustawa z 29 sierpnia 1997r.

Ordynacja podatkowa. Prawo podatkowe jest w systemie polskiego prawa gałęzią samodzielną. Rozstrzyga o treści stosunku prawnopodatkowego istniejącego między państwem (gminą) a podatnikiem, wyrażającego się świadczeniem podatku w kwocie pieniężnej, wysokość której określona jest przepisami prawa publicznego. Prawa i obowiązki wynikające z tego stosunku są związane bezpośrednio z określonymi osobami. Kwestia ich dysponowania pozostaje poza sferą regulacji prawa cywilnego i może być rozstrzygana jedynie na podstawie przepisów prawa publicznego. Zasada autonomii tego prawa wyklucza więc sytuację, w której podatki, nadpłata czy jej oprocentowanie mogą być – bez wyraźnego wskazania ustawy podatkowej - przedmiotem jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 1 O.p. ustawa normuje: 1) zobowiązania podatkowe; 2) informacje podatkowe; 3) postępowanie podatkowe, kontrolę podatkową i czynności sprawdzające; 4) tajemnicę skarbową. Dział III ustawy Ordynacja podatkowa zawiera m.in. przepisy dotyczące powstania zobowiązania podatkowego (rozdział 1), odpowiedzialności, podatnika, płatnika, inkasenta (rozdział 2) oraz nadpłaty (rozdział 9). Natomiast art. 2 § 4 O.p. wyznacza granicę materii prywatnoprawnej i publicznoprawnej stanowiąc, że przepisów

ustawy nie stosuje się do świadczeń pieniężnych wynikających ze stosunków cywilnoprawnych.

Skoro zatem należności publicznoprawne (dotyczy także zobowiązań budżetu gminy) są wyczerpująco i kompleksowo regulowane przepisami ustawy podatkowej, to zwarte 22 sierpnia 2017 r. porozumienie (w sferze odnoszącej się do kwestii regulowanej przez Ordynację podatkową) nie może wywierać skutków mających wpływ na powstanie czy wygaśnięcie należności podatkowych.

Po pierwsze zwrócić uwagę trzeba na aspekt stron, bowiem z treści ww. porozumienia wynika, że zawiera je Gmina, która jest reprezentowana przez Burmistrza. Zatem ona jest stroną tego postępowania. Zgodnie zaś z art. 13 § 1 pkt 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w dacie zawierania porozumienia z 22 sierpnia 2017 r.) organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa - jako organ pierwszej instancji. Tym samym porozumienie nie zostało zawarte przez organ podatkowy i już to niweluje jego skutki podatkowe względem strony. Warto także odnotować, że drugą stroną porozumienia jest sam T. G., który nie stwierdza, że działa w imieniu drugiego podatnika (współwłaściciela) czyli G. G., co także rzutuje na ocenę skutków tego aktu.

Niezależnie jednak od tych faktów ww. porozumienie, nawet jeśli byłoby zawarte przez uprawnione do tego podmioty nie może wywierać skutków mających wpływ na powstanie czy wygaśnięcie należności podatkowych. W szczególności odnosi się to do zagadnienia zwrotu oprocentowania powstałej i niespornej miedzy stronami nadpłaty, gdyż zasadność zwrotu oprocentowania winna być rozstrzygana we właściwym dla zobowiązań podatkowych trybie, który przewiduje albo zwrot takiego oprocentowania albo odmowę jego zwrotu.

Rzecz jasna strona może nie zawracać się z wnioskiem o dokonanie zwrotu takiego oprocentowania, jednakże zasada uzależnienia oprocentowania od powstania nadpłaty, w opinii Sądu powoduje, że jeśli powstała nadpłata, która winna być zwrócona, to obowiązek zwrotu dotyczy również oprocentowania. Dotyczy to sytuacji, w której nadpłata jest zawracana na wniosek jak i z urzędu. Niewątpliwie jednak w każdym przypadku złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty (oprocentowania) kwestia zwrotu winna być przedmiotem procedowania i odpowiednich czynności organu podatkowego – materialno – technicznych lub procesowych (wydanie decyzji lub postanowienia). Zgodnie bowiem z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa dotyczącymi nadpłaty podlegają one zwrotowi wraz z oprocentowaniem, co reguluje szczegółowo rozdział 9 działu III Ordynacji podatkowej. Ujmując rzecz w dużym uproszczeniu zasady zwrotu nadpłaty zależą od sposobu jej powstania, jeśli powstanie nadpłaty związane jest z działaniem organu podatkowego, to zasadniczo jej zwrot dokonywany jest przez organ podatkowy z urzędu. W przypadku gdy nadpłata jest skutkiem działania podatnika jej zwrot zależy od aktywności podatnika, który winien złożyć w tym względzie stosowny wniosek. Reguły te odnoszą się do zasad zwrotu oprocentowania, które jest ściśle powiązane z nadpłatą i od niej zależne. Odnoszące się do tej instytucji uregulowania (art. 78 O.p.), stanowią spójną całość, dotyczącą § 1 wysokości oprocentowania (nie zaś zasadę oprocentowania każdej nadpłaty), w § 3 i § 5 - jego wielkość, zależną od momentu naliczenia tego oprocentowania, jak i chwilę zwrotu nadpłaty w § 4 (por: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 361/14, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA). Jak stanowi § 1 tego przepisu, nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Ponadto w myśl 78a O.p., jeżeli kwota dokonanego zwrotu podatku nie pokrywa kwoty nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem, zwróconą kwotę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty nadpłaty oraz kwoty jej oprocentowania w takim stosunku, w jakim w dniu zwrotu pozostaje kwota nadpłaty do kwoty oprocentowania.

Wobec stanowiska Burmistrza wyrażanego w toku sporu ze stroną wskazać jeszcze trzeba, że zarówno w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że dokonanie wypłaty należnych podatnikowi odsetek od stwierdzonej nadpłaty (oprocentowania) należy uznać za czynność materialno-techniczną, która nie wymaga decyzji administracyjnej. Jeśli jednak organ podatkowy odmawia podatnikowi wypłaty, stojąc na stanowisku, że mu ona nie przysługuje, to w tym zakresie winien wydać decyzję administracyjną (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 14 stycznia 2004 r. sygn. Akt SAB/Bk 35/03, POP 2006 z.1, s. 41). W sytuacji sporu co do wysokości oprocentowania od stwierdzonej nadpłaty, czy też sporu co do przysługiwania stronie tego oprocentowania, organ podatkowy jest zobowiązany do rozstrzygnięcia tego sporu w drodze decyzji administracyjnej wydanej na podstawie art. 207 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Materialnoprawną podstawę tej decyzji stanowią przepisy art. 78 § 1-5 tej ustawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1659/15 CBOSA).

Z powołanych rozważań wynikają zatem istotne dla sprawy wnioski. Otóż zapisy zawartego 22 sierpnia 2017 r. porozumienia, w którym strona zrzekła się oprocentowania nadpłaty - niespornie powstałej w związku z uchyleniem decyzji wymiarowej i zmniejszeniem zobowiązania - nie mogły w żaden sposób uchylać powszechnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego odnoszących się do zasad powstania, wysokości i zwrotu nadpłaty (oprocentowania), i to niezależnie już od wskazanych na wstępie aspektów dotyczących stron tego porozumienia. Po drugie fakt wystąpienia nadpłaty i jej oprocentowania (co także co do zasady nie jest między stronami sporne) może i w niektórych przypadkach powinien skutkować podjęciem przez organy podatkowe z urzędu działań dotyczących kwestii związanych z ww. oprocentowaniem. Bezwzględnie jednak organ podatkowy winien podjąć czynności (procesowe lub materialno – techniczne) w sytuacji, gdy podatnik wystąpił z wnioskiem o zwrot nadpłaty i oprocentowania, przeszkody do takich działań nie może stanowić zawarte porozumienie, w którym uprzednio zrzekł się on zwrotu oprocentowania.

W opinii Sądu taka sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Niewątpliwie bowiem, wbrew stanowisku organu podatkowego i Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w przedmiocie zwrotu oprocentowania toczyło się postępowania podatkowe. Zostało ono wszczęte wnioskiem skarżących złożonym 9 stycznia 2018r. (data wpływu do organu podatkowego 16 stycznia 2018 r.), w którym domagali się zwrotu przysługującego oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r.

Zgodnie bowiem z art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a (§ 3). Jednocześnie art. 165a § 1 O.p. stanowi: gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165 § 9 stosuje się odpowiednio.

Nie może być wątpliwości, że ww. wniosek wszczął postępowanie w przedmiocie zwrotu oprocentowania, które winno być prowadzone zgodnie z przepisami procedury podatkowej uregulowanej także w ustawie Ordynacja podatkowa, w tym również w zakresie terminów załatwienia sprawy.

Kwestię tę regulują przepisy art. 125 i art. 139 O.p. Pierwszy wyznacza zasadę ukierunkowującą wykładnię dalszych istotnych w tym zakresie norm. Stanowi on, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. (§ 1). Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (§ 2). Konkretyzacja tych zasad następuje w art. 139 § 1 – 4 O.p. Stanowią one, że załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (§ 1). Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie (§ 2). Załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy (§ 3). Do terminów określonych w § 1-3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (§ 4).

Skoro wniosek strony wszczął postępowanie, to co do zasady winno być ono zakończone najpóźniej w ciągi dwóch miesięcy, co dotyczy spraw skomplikowanych wymagających zebrania materiału dowodowego. Niewątpliwie sprawa, co do której winien wypowiedzieć się organ podatkowy do takich nie należy. Jak wielokrotnie podkreślano nie ma sporu co do faktu powstania nadpłaty, jej wysokości. Ta zaś kwestia determinuje wysokość i zasadność istnienia i zwrotu oprocentowania.

Nie ulega zatem wątpliwości, że brak rozpoznania wniosku w opisanym terminie strony nie ma uzasadnienia. Sprawa rozpoczęła bowiem swój bieg w dacie złożenia wniosku do organu podatkowego, tj. 16 stycznia 2018 r. i do dnia rozprawy nie została zakończona. W tej sytuacji niewątpliwie zwłoka organu podatkowego musi być postrzegana jako bezczynność czyli niekorzystanie z kompetencji, którą ze względu na zaistnienie wymaganych przez prawo okoliczności organ administracji jest obowiązany wykorzystać, stanowi specyficzny przejaw nielegalności zachowań administracji publicznej (por. M. Miłosz, Bezczynność organu administracji publicznej w postępowaniu administracyjnym, Warszawa 2012 r., s. 92 i nast.). Zarówno doktryna, jak i orzecznictwo sądów administracyjnych są zgodne, że z bezczynnością organu mamy do czynienia wówczas, gdy w ustalonym przepisami terminie organ administracji publicznej nie podjął żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie, ale mimo istnienia ustawowego obowiązku nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu, albo nie podjął stosownej czynności materialnej (wymienionych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a.).

Jeżeli bowiem organ administracji zobowiązany do załatwienia sprawy z różnych względów nie wydaje rozstrzygnięcia w przewidzianym przepisami terminie, a zwłoka w rozpatrzeniu sprawy jest nieuzasadniona, wówczas występuje bezczynność organu. Inaczej mówiąc, z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia w każdym przypadku niezałatwienia sprawy w określonym prawnie terminie jeżeli organ nie dopełnił czynności powiadomienia o przyczynie zwłoki lub nie podjął innych działań wynikających z przepisów procesowych mających na celu usunięcie przeszkody w wydaniu decyzji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 6 marca 2019 r., sygn. akt III SAB/Po 41/18, oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2018 r., sygn. akt I OSK 2936/16, wszystkie wyroki publikowane w CBOSA). Celem skargi na bezczynność jest zatem doprowadzenie do wydania przez organ aktu lub podjęcia czynności. Oznacza to, że sąd rozpoznając skargę na bezczynność bierze pod uwagę jedynie sam fakt, czy w danej sprawie została dokonana czynność lub czy z innych powodów organowi nie można zarzucić stanu bezczynności. Dla uznania bezczynności konieczne jest ustalenie w pierwszej kolejności, czy w ustalonym stanie faktycznym na organie administracji publicznej spoczywa obowiązek wydania aktu lub dokonania czynności kończących postępowanie, a następnie czy uczyniono to w przepisanym terminie, a dalej czy ewentualne opóźnienie jest usprawiedliwione (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 marca 2019 r., sygn. akt I OSK 1296/17, CBOSA).

Jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada jego szybkości. Istota tej zasady sprowadza się do konstatacji, że organy administracji publicznej powinny działać w sprawie nie tylko wnikliwie ale i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Ustaleniem wzajemnych zależności między zasadą legalizmu a zasadą szybkości postępowania zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 grudnia 2016 r. (sygn. akt II GSK 916/15, publ. w CBOSA), który podkreślił, że zasady te nie pozostają ze sobą w kolizji i powinny być realizowane w równym stopniu. Zasada szybkości postępowania nie niweczy zasady legalizmu, której prawidłowa realizacja nie zwalnia z obowiązku prowadzenia postępowania w sposób sprawny, racjonalny i efektywny. Zwłaszcza sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji czy wyjaśnień, powinny być załatwione niezwłocznie.

Termin załatwienia sprawy rozpoczyna bieg w momencie, gdy dana sprawa zaistniała czyli została skutecznie wszczęta. Nie budzi zatem wątpliwości, że organ podatkowy w zakresie wniosku stron co do zwrotu oprocentowania nadpłaty pozostawał w bezczynności czym uchybił przepisom art. 139 § 1 oraz art. 125 O.p. Skoro strony zażądały zwrotu oprocentowania organ podatkowy winien wydać w rozpoznaniu wniosku odpowiednie rozstrzygnięcie bądź dokonać czynności materialno-technicznej w postaci zwrotu tego oprocentowania.

W realiach tej sprawy dla oceny zasadności skargi nie ma znaczenia z jakich powodów określony akt (czynność) nie został podjęty, a w szczególności, czy bezczynność została spowodowana zawinionym albo też niezawinionym opóźnieniem organu podatkowego, czy też wiąże się z jego przeświadczeniem, że stosowny akt lub czynność w ogóle nie powinny zostać wydane (dokonane). Okres zwłoki organu podatkowego przekroczył maksymalny termin dla załatwienia sprawy w przedmiocie rozpoznania wniosku skarżących, a w sprawie nie zachodzą okoliczności ekskulpujące tę bezczynność, o których mowa w powołanym art. 139 § 4 O.p.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należało, że organ podatkowy w rozpoznawanej sprawie dopuścił się bezczynności w prowadzonym postępowaniu (art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a.), o czym orzeczono w pkt I sentencji wyroku.

Poza tym uwzględnienie skargi na bezczynność polega nie tylko na stwierdzeniu bezczynności i zobowiązaniu organu podatkowego do załatwienia sprawy w określonym terminie, ale także na rozstrzygnięciu o tym, czy organ ten dopuścił się bezczynności z rażącym naruszeniem prawa. Przede wszystkim wyjaśnić należy, że każda bezczynność organu jest naruszeniem prawa, jednakże nie każda stanowi rażące naruszenie prawa. Rażące naruszenie prawa, o jakim mowa w art. 149 § 1a p.p.s.a., jest postacią kwalifikowaną naruszenia prawa i jako takie powinno być interpretowane ściśle. Sąd stwierdza zatem rażące naruszenie prawa, gdy wystąpią szczególne okoliczności uzasadniające przyjęcie takiego stanowiska. Zgodnie ze słownikowym znaczeniem tego sformułowania, za działanie "rażące" należałoby uznać działanie bezspornie ponad miarę, niewątpliwe, wyraźne oraz oczywiste. Ocena, czy mamy do czynienia z naruszeniem rażącym, powinna być przy tym dokonywana w powiązaniu z okolicznościami danej sprawy, rozpatrywanej indywidualnie, wyznaczonej przez wiele elementów zmiennych. Nie jest bowiem możliwe przesądzenie z góry o tym, że dana kategoria naruszeń przybiera postać kwalifikowaną (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 kwietnia 2014 r. sygn. akt II SAB/Wr 14/14).

Rażącym naruszeniem prawa będzie zatem stan, w którym bez żadnej wątpliwości i wahań można powiedzieć, bez potrzeby odwoływania się do szczegółowej oceny okoliczności sprawy, że naruszono prawo w sposób oczywisty. W ocenie Sądu, nie wystarczy zatem samo językowe wyjaśnienie tego pojęcia, gdyż musi zostać ono osadzone w kontekście okoliczności sprawy, w której do naruszenia prawa doszło. Okoliczności rozpoznawanej sprawy nie prowadzą do tak jednoznacznych wniosków. Organ podatkowy działał w błędnym przekonaniu, że kwestia zwrotu oprocentowania nadpłaty będzie realizowana zgodnie z zawartym porozumieniem z 22 sierpnia 2017 r. W tym zakresie prowadził ze stroną rozmowy i wymianę pism, w których wykazywał wolę polubownego załatwienia sprawy. Przeszkodą w realizacji tego porozumienia, pomijając już kwestie bezskuteczności jego zawarcia pomiędzy Gminą a stroną w kwestii zwrotu nadpłaty i oprocentowania, jest również stanowisko skarżących w zakresie realizacji warunków porozumienia.

Wobec nieoczywistych okoliczności sprawy, zdaniem Sądu, stwierdzona bezczynność nie ma charakteru rażącego prawa, o czym Sąd orzekł w pkt II wyroku ( art.149 § 1a p.p.s.a.).

Odnosząc się do żądania skargi w zakresie zobowiązania organu podatkowego do zapłaty oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości równiej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 O.p., to wskazać należy na uprawnienia Sądu w tym postępowaniu. Ograniczają się one do orzeczenia w przedmiocie bezczynności i zobowiązania organu podatkowego do wydania w określonym terminie aktu lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Celem postępowania w sprawie bezczynności jest doprowadzenie do załatwienia sprawy administracyjnej w formie procesowej bez przesądzania o sposobie (treści) jej załatwienia. Stosując przepis art. 149 p.p.s.a, Sąd nie zastępuje organu w zakresie przysługujących mu kompetencji, nie decyduje o tym, czy zwrot odsetek od nadpłaty jest należny bądź nie i z jakiej przyczyny podlega bądź nie zwrotowi. Wobec stwierdzonej bezczynności organu podatkowego, na podstawie art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a Sąd zobowiązał Burmistrza do załatwienia sprawy, w terminie 14 dni od daty otrzymania odpisu prawomocnego wyroku wraz z aktami sprawy, o czym orzeczono w pkt III wyroku.

Jednocześnie Sąd uznał, wbrew żądaniu organu podatkowego zawartym w odpowiedzi na skargę o jej odrzucenie, że skarga jest dopuszczalna, gdyż została wniesiona z zachowaniem określonego trybu przeciwdziałania bezczynności i tryb ten został wyczerpany.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. w pkt IV wyroku.

Po otrzymaniu ww. orzeczenia wraz z aktami sprawy organ podatkowy będzie zobligowany do rozpoznania wniosku stron i podjęcia właściwych czynności bądź materialno – technicznych bądź procesowych.