Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1421/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 par 1 pkt 2, par 2, par 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

|Dnia 6 lutego 2017r. | Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Urszula Zięba (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, w dniu 6 lutego 2017r., sprawy ze skargi G.K., D. L.-K., J. K.-R. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 15 września 2016r. nr [...],[...],[...] w przedmiocie zawieszenia z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Z uwagi na niedopełnienie przez niektórych podatników obowiązku złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2016 (art. 6 ust. 9 pkt. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych), Prezydent Miasta K. wszczął postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2016. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego wpłynęło pismo D. L.-K., J. K.-R. oraz G. K., z którego wynikało, że przed Sądem Rejonowym toczy się postępowanie o zasiedzenie udziałów Gminy K., A. N., H. B., A. M., F. M., J. M., T. M. oraz W. M. w nieruchomości położonej przy ul. [...] w K. (wniosek z dnia 23 marca 2016r. sygn. akt l Ns 310/16/P). Wnioskodawcy starają się o stwierdzenie zasiedzenia z dniem 16 maja 2009r. W przedmiotowej sprawie zaistniał między stronami spór, co do prawa własności przedmiotowej nieruchomości.

Wobec powyższych okoliczności, postanowieniem z dnia 1 czerwca 2016r., nr [...] Prezydent Miasta K., działając w oparciu o art. 216, art. 201 § 1 pkt 2, § 2, § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej jako: "o.p.") - zwiesił z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną przy ul. [...] w K. W uzasadnieniu wskazano, że zasadnym było zawiesić postępowanie podatkowe, bowiem w niniejszym przypadku, rozstrzygnięcie wydane przez sąd w sprawie o stwierdzenie zasiedzenia przedmiotowej nieruchomości będzie miało dla sprawy charakter zagadnienia wstępnego, ewentualne stwierdzenie zasiedzenia, poprzez wskazanie właściciela nieruchomości i jednocześnie określi osobę (osoby) podatnika w postępowaniu podatkowym oraz sposób powstania zobowiązania podatkowego za 2016r. Dodano, że zawieszone postępowanie, zgodnie z treścią art. 205 § 1 o.p. zostanie podjęte, gdy ustanie przyczyna zawieszenia.

Na powyższe rozstrzygnięcie D. L.-K., J. K.-R. oraz G. K. wnieśli zażalenie zarzucając mu naruszenie:

- art. 201 § 1 pkt 2 o.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie.

Jednocześnie wniesiono o przeprowadzenie dowodu z załączanych odpisów decyzji w sprawie podatku od nieruchomości przy ul. [...] w K., które Prezydent Miasta K. doręczał D. L.-K. w latach 1992-2015.

W uzasadnieniu zażalenia opisano dotychczasowy przebieg postępowania. Natomiast w odniesieniu do konkretnego zarzutu, przytoczonego powyżej, wskazano na pojęcie "zagadnienia wstępnego" (kwestii wstępnej) i wywiedziono, że organ I instancji nieprawidłowo wskazał, iż sprawa o stwierdzenie zasiedzenia przez D. L.-K. udziałów w nieruchomości, stanowiła zagadnienie wstępne dla sprawy mającej za przedmiot określenie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną przy ul. [...]. Wprawdzie sprawa o stwierdzenie zasiedzenia przez D. L.-K. udziałów w spornej nieruchomości, należy do kompetencji sądu powszechnego, to jednak wbrew mylnemu przeświadczeniu organu I instancji rozstrzygnięcie, jakie sąd ten wyda, nie rzutuje, zdaniem odwołujących się, ani na określenie kręgu podatników podatku od nieruchomości, ani na sposób powstania zobowiązania podatkowego za 2016r. Podano także, że organowi umknęło z pola widzenia, że w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania, jak właściciel całą nieruchomością, można mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającemu współwłaścicielowi. W takiej sytuacji, według odwołujących się, podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości są równocześnie art. 3 ust. 1 pkt. 1 i pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Możliwe jest bowiem określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w stosunku do jednej i tej samej osoby, która w części będzie podatnikiem, jako właściciel (współwłaściciel) posiadanego udziału, a w części, jako samoistny posiadacz pozostałej części nieruchomości. Opodatkowaniu podlegają wówczas tylko ci, spośród współwłaścicieli, którzy posiadają nieruchomość, bez respektowania uprawnień innych współwłaścicieli (por. wyrok WSA w Lublinie z 8 marca 2013r. sygn. akt. I SA/Lu 577/12). Wskazano też na art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i wywiedziono, że w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Przepis rozstrzyga więc kwestię "pierwszeństwa" w przypisaniu określonemu podmiotowi statusu podatnika (por. wyrok NSA z 1 czerwca 2012r., II FSK 2372/10). W konsekwencji odwołujący podali, że skoro Gmina Miejska K. nie jest i nigdy nie była posiadaczem ani współposiadaczem żadnej części należącej do nich nieruchomości, gdyż wyłącznie odwołujący są jej współwłaścicielami i współposiadaczami samoistnymi (przy czym D. L.-K. nie tylko w zakresie udziałów własnych, ale i w zakresie udziałów przypisywanych formalnie Gminie K. oraz pozostałym /nieżyjącym/ osobom, ujawnionym w ewidencji gruntów i księdze wieczystej [...]), to oczywistym jest że organ podatkowy miał obowiązek wydać i doręczyć jej decyzję ustalającą wymiar podatku od nieruchomości za rok 2016, tak jak w latach ubiegłych. Wskazano ponadto na art. 6 ust. 7 u.p.o.l. oraz art. 21 § 1 pkt. 2 o.p., że obowiązek podatkowy przekształca się w zobowiązanie podatkowe w wyniku doręczenia decyzji tego organu. Przepisy prawa podatkowego nie przewidują powstania zobowiązania podatkowego wobec podatników podatku od nieruchomości, będących osobami fizycznymi w drodze wydania i doręczenia decyzji określającej to zobowiązanie. Takie decyzje nie mogą, zdaniem odwołujących, rodzić skutków w sferze powstania zobowiązania podatkowego w stosunku do osób fizycznych. Stwierdzono, że także i z tego względu rozstrzygnięcie, jakie wyda sąd powszechny w przedmiotowej sprawie nie będzie warunkowało wydania decyzji w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2016 za stanowiącą ich własność, nieruchomość przy ul. [...] w K. Zdaniem odwołujących, skoro organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe, mające określić kształt zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy zobowiązanie to skutecznie nie powstało, to jako bezprzedmiotowe, powinno ono zostać zakończone wydaniem decyzji o umorzeniu postępowania. Dodano też, że wydając postanowienie o zawieszeniu bezprzedmiotowego postępowania podatkowego, organ I instancji starał się zatuszować nieuzasadnioną i nielegalną zwłokę, w jakiej pozostaje od początku bieżącego roku w związku z brakiem wydania i doręczenia decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2016r.

Wobec powyższych okoliczności, wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości.

Postanowieniem z dnia 15 września 2016r., nr [...], [...], [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 201 § 1 pkt 2, § 2, § 3, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p. - utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W pierwszej kolejności wskazano, że pod pojęciem "zagadnienia wstępnego", należy rozumieć wstępne "zagadnienie prawne", a nie spór, co do faktu. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Kolegium stwierdziło, że organ I instancji w sposób prawidłowy uznał, iż toczące się obecnie przed SR, postępowanie z "powództwa" D. L.-K. o zasiedzenie z dniem 16 maja 2009r. udziałów w prawie własności nieruchomości przy ul. [...] w K., przynależnych Gminie K. oraz zmarłym współwłaścicielom tej nieruchomości, stanowiło zagadnienie wstępne w sprawie podatkowej dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości należnego w roku 2016 od ww. nieruchomości. W ocenie organu odwoławczego, wystąpienie zależności, między rozstrzygnięciem powyższego zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji podatkowej, wynika z przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zawierających definicję podatnika podatku od nieruchomości. Bowiem ewentualne stwierdzenie zasiedzenia, poprzez wskazanie właściciela nieruchomości, jednocześnie określi osobę (osoby) podatnika w postępowaniu podatkowym. Ustalając stan prawny nieruchomości Kolegium oparło się na danych z ewidencji gruntów i budynków, które zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U. z 2015r., poz. 520, z późn. zm.) stanowią podstawę wymiaru podatków i świadczeń. Podzielono też stanowisko organu I instancji, że wynik postępowania przed sądem powszechnym w sprawie zasiedzenia będzie miał znaczenie dla prawidłowego określenia kręgu osób, którym przysługuje w 2016r. przymiot podatnika podatku od nieruchomości. Odnosząc się do treści zażalenia Kolegium zauważyło, że podatnicy słusznie wskazali, iż w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania, jak właściciel całą nieruchomością z wyzuciem z własności pozostałych współwłaścicieli, można było mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającemu współwłaścicielowi. Kolegium zgodziło się z podatnikami, że w takiej sytuacji możliwe jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w stosunku do jednej i tej samej osoby, która w części będzie podatnikiem, jako właściciel (współwłaściciel) posiadanego udziału, a w części, jako samoistny posiadacz pozostałej części nieruchomości. Niemniej jednak, w ocenie Kolegium w niniejszym przypadku, na obecnym etapie postępowania podatkowego, brak było podstaw do zaakceptowania twierdzeń podatników, że są oni posiadaczami samoistnymi całej spornej nieruchomości. O ile w przypadku udziałów, należących do zmarłych współwłaścicieli nieruchomości, takie twierdzenie może być wiarygodne, to w przypadku udziału Gminy K. nie można przyjąć, że została ona pozbawiona władztwa nad nieruchomością, jakie przysługuje jej w ramach posiadanego udziału w prawie własności tej nieruchomości. Zdaniem Kolegium, zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazywał, iż Gmina K., podobnie, jak podatnicy, wyrażała na zewnątrz wolę posiadania swojego udziału w nieruchomości. Jednocześnie Kolegium podkreśliło, że wbrew twierdzeniom podatników, Gmina K. jest obecnie nadal współwłaścicielem nieruchomości przy ul. [...] w K., ujawnionym w ewidencji gruntów i budynków oraz w księdze wieczystej, prowadzonej dla nieruchomości. Co istotne, dane w ewidencji gruntów nie zostały skutecznie wzruszone, gdyż decyzja Wojewody M., stanowiąca podstawę wpisania Gminy K., jako współwłaściciela, nie została do dnia dzisiejszego wyeliminowana z obrotu prawnego. Tym samym organ podatkowy nie miał podstaw do przyjęcia na obecnym etapie postępowania podatkowego stanu prawnego nieruchomości, odmiennego od stanu ujawnionego w ewidencji gruntów i budynków. Wszelkie wątpliwości, co do własności spornej nieruchomości, zostaną rozstrzygnięte przez sąd powszechny w sprawie o zasiedzenie nieruchomości przez D. L.-K. W tym też celu nastąpiło zawieszenie postępowania podatkowego. Odnosząc się natomiast do wniosku podatników o przeprowadzenie dowodu z załączonych odpisów decyzji w sprawie podatku należnego od przedmiotowej nieruchomości, jakie organ podatkowy doręczał D. L.-K. w latach 1992-2015, organ odwoławczy zauważył, że zaskarżone postanowienie zostało wydane w sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za 2016r. W ocenie Kolegium wskazane przez podatników decyzje podatkowe w żaden sposób nie wpływają na ocenę prawną zaskarżonego postanowienia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucili zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

- art. 233 §1 pkt 1 w zw. z art. 239 oraz art. 201 §1 pkt 2 o.p., poprzez nieusunięcie naruszeń prawa, popełnionych przez organ I instancji i wydanie postanowienia utrzymującego w mocy naruszającego prawo postanowienia Prezydenta Miasta K. o zawieszeniu postępowania, które było bezprzedmiotowe, albowiem z przepisów art 3 ust. 1 pkt. 1 i pkt. 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2016.716 j.t. ze zm.) wynika, że w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli z zamiarem władania, jak właściciel całą nieruchomością z wyzuciem z własności pozostałych współwłaścicieli, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, ciąży na tej osobie, która w części jest podatnikiem, jako właściciel (współwłaściciel) przypisanego jej udziału, a w części, jako samoistny posiadacz pozostałych udziałów w nieruchomości,

- art. 122, art.180 §1, art. 187 §1, art.188, art.191, art. 229 o.p., poprzez bezprawne pominięcie dowodów z załączonych do zażalenia odpisów decyzji w sprawie podatku od nieruchomości przy ul. [...] w K., które Prezydent Miasta K. doręczał D. L.-K. w latach 1992 - 2015, przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz zaniechanie wszechstronnego wyjaśnienia istotnych dla sprawy, okoliczności faktycznych i prawnych,

- art. 210 §1 pkt. 6 i §4 w związku z art. 239 o.p., poprzez uzasadnienie postanowienia w sposób niewłaściwy,

- naruszenie art. 120 o.p., poprzez bezprawne wejście SKO w kompetencje orzecznicze Sądu powszechnego oraz sprzeniewierzenie się zasadzie in dubio pro fisco. Ponadto wniesiono o przeprowadzenie przez Sąd dowodu uzupełniającego z dokumentu tj.: odpisu postanowienia Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny z dnia 28 kwietnia 2016r. sygn. akt [...] o udzieleniu zabezpieczenia roszczenia D. L.-K. przez nakazanie wpisu ostrzeżenia w dziale III Kw nr [...] o toczącym się postępowaniu z wniosku D. L.-K. o stwierdzenie nabycia własności nieruchomości w drodze zasiedzenia, na okoliczność uprawdopodobnienia przez ww. przed sądem powszechnym, przesłanek nabycia własności w drodze zasiedzenia, odpisu postanowienia Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny z dnia 24 czerwca 2016r. sygn. akt [...] o podaniu do publicznej wiadomości ogłoszenia o toczącym się postępowaniu, na okoliczność treści zredagowanego przez Sąd powszechny ogłoszenia, wydruku treści księgi wieczystej nr [...] z przeglądarki [...], na okoliczność wzmianki poczynionej w Dziale III tej księgi wieczystej.

W uzasadnieniu skargi powielono argumentację zawartą w zażaleniu, a ponadto rozszerzono wywody dotyczące poszczególnych zarzutów podniesionych na etapie złożenia skargi. Wskazano, że organ odwoławczy byłby uprawniony do wydania postanowienia o utrzymaniu go w mocy, gdyby rozstrzygnięcie organu I instancji było prawidłowe. Zdaniem skarżących, organ naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów, zdawkowo odniósł się do wnioskowanych przez nich dowodów, a przedstawiona przez organ ocena była dowolna, a nie swobodna. Dowody przez nich przedstawione nie pozostawiały żadnych wątpliwości, co do rzeczywistych działań podejmowanych przez Prezydenta Miasta K. Według skarżących, sposób procedowania organu II instancji, polegał na stronniczej nadinterpretacji wybiórczo przedstawionych faktów i podnoszeniu okoliczności wyłącznie na korzyść Gminy K. Organ II instancji błędnie ocenił znaczenie i moc dowodową danych z ewidencji gruntów i budynków, w oparciu o które ustalił stan prawny nieruchomości, bowiem zasada wiarygodności ewidencji gruntów, oznacza zupełnie coś innego, niż zasada wiarygodności ksiąg wieczystych. W pozostałym zakresie skarżący poczynili wywody dotyczące naruszenia przepisów o.p.

Wobec powyższych okoliczności, wniesiono o uchylenie zaskarżonych postanowień organu I i II instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 - Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016r. poz. 718 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosuje środki określone w ustawie. Natomiast stosownie do zapisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014r. poz. 1647), kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa, dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować jego uchyleniem przez Sąd (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Ponadto wskazać należy, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 15 września 2016r., nr [...], [...], [...] utrzymujące w mocy postanowienie Prezydenta Miasta K. z dnia 1 czerwca 2016r., nr [...], którym zwieszono z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną przy ul. [...] w K.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w płaszczyźnie jego zgodności z prawem, Sąd nie stwierdził, aby organ administracji publicznej naruszył prawo, jak również wydane przez ten organ postanowienie – wbrew zarzutom skargi – nie narusza obowiązujących przepisów i nie zasługuje na uwzględnienie.

Kluczową kwestią sporną w niniejszej sprawie jest ocena zasadności zawieszenia prowadzonego w przedmiotowej sprawie postępowania, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej jako: "o.p.") z uwagi na wystąpienie w sprawie zagadnienia wstępnego, którym w ocenie organu podatkowego, jest rozstrzygnięcie przez sąd powszechny (Sąd Rejonowy) sprawy w postępowaniu o zasiedzenie z dniem 16 maja 2009r. udziałów w prawie własności nieruchomości przy ul. [...] w K., przynależnych Gminie K. oraz zmarłym współwłaścicielom tej nieruchomości. Organy orzekające w przedmiotowej sprawie uznały, że stanowi to zagadnienie wstępne w sprawie podatkowej dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości należnego w roku 2016 od ww. nieruchomości. Innego zdania są skarżący, którzy uważają, że rozstrzygnięcie, jakie wyda Sąd powszechny nie rzutuje ani na określenie kręgu podatników podatku od nieruchomości, ani na sposób powstania zobowiązania podatkowego za 2016r.

W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że przez "zagadnienie wstępne" należy rozumieć zagadnienie, którego rozstrzygnięcie przez inny organ lub sąd jest niezbędne dla rozpatrzenia i wydania decyzji w konkretnej, toczącej się sprawie (np. gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej). Jeżeli więc "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zatem zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody, uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. W orzecznictwie sądowym konsekwentnie prezentowana jest teza, zgodnie z którą zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. uzależnione jest od wystąpienia czterech istotnych elementów, składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego, które muszą wystąpić łącznie, a mianowicie:

- zagadnienie wstępne wyłania się w toku postępowania podatkowego;

- jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu;

- rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, co oznacza, że zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy;

- istnieje zależność, między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji (por. m.in. orzeczenia w sprawach sygn. akt: I SA/Wr 785/13 WSA we Wrocławiu z 8 stycznia 2014r., I SA/Gl 918/15 WSA w Gliwicach z 9 lutego 2016r.). Innymi słowy, zawieszenie postępowania podatkowego ze względu na zaistnienie zagadnienia wstępnego występuje tylko w sytuacji, gdy dla rozpatrzenia sprawy głównej, niezbędne jest uzyskanie rozstrzygnięcia, dokonanego w tej sprawie przez sąd lub inny organ państwowy, niż ten, przed którym toczy się postępowanie, a bez którego nie jest możliwe załatwienie sprawy głównej. Zagadnienie wstępne nie dotyczy przy tym kwestii ustalenia stanu faktycznego sprawy, gdyż to należy do organu prowadzącego sprawę, a nie do innego organu lub sądu.

Powyższy pogląd, Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni aprobuje. Jak wynika z powyższych rozważań, zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody, uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Jednocześnie zależności, pomiędzy rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem i załatwieniem sprawy podatkowej nie można wiązać z określoną treścią przyszłej decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por. wyroki w sprawach o sygn.: II FSK 1916/11, II FSK 584/13).

W ocenie Sądu, w realiach analizowanej sprawy wystąpiła - rozumiana w przedstawiony wyżej sposób - przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego i w tej mierze stanowisko organów podatkowych jest jak najbardziej słuszne. Nie można zatem zgodzić się z zarzutem skarżących, że w sprawie nieprawidłowo zastosowano przepis art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Słusznie bowiem wywiódł organ, że toczące się obecnie przed Sądem Rejonowym postępowanie w sprawie zasiedzenia z dniem 16 maja 2009r. udziałów w sprawie własności nieruchomości przy ul. [...] w K., przynależnych Gminie K. oraz zmarłym współwłaścicielom tej nieruchomości, stanowi zagadnienie wstępne w sprawie podatkowej dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości należnego w roku 2016 od ww. nieruchomości. Wystąpienie zależności, między rozstrzygnięciem powyższego zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji podatkowej, wynika z przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zawierających definicję podatnika podatku od nieruchomości. Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj.: Dz.U z 2016r., poz. 617 ze zm., dalej jako u.p.o.l.) podatnikami podatku od nieruchomości są – co do zasady – osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Prawdą jest też, że stosownie do dyspozycji ust 3 powołanego przepisu, w sytuacji gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Powyższe nie oznacza jednak, iż w postępowaniu w sprawie podatku od nieruchomości organy mogą abstrahować od stanu własności nieruchomości i zaniechując ustalania kręgu właścicieli nieruchomości wymierzyć podatek podmiotowi, który określa siebie jako samoistny posiadacz nieruchomości. Ustalenie kręgu właścicieli nieruchomości jest bowiem pierwotną i podstawową okolicznością stanu faktycznego tego rodzaju sprawy poprzedzającą wszelkie inne ustalenia.

W rozpatrywanym przypadku z akt sprawy wynika, że nieruchomość przy ul. [...] w K. (działka nr [...] o pow. 379 m2 wraz z ze znajdującym się na nim budynkiem) stanowi współwłasność Gminy K. oraz osób fizycznych, w tym skarżących. Natomiast pozostali współwłaściciele nieruchomości nie żyją. W przedmiotowej sprawie w odniesieniu do działki nr [...] istnieje współwłasność osób fizycznych oraz osoby prawnej - Gminy K., zatem zobowiązanie podatkowe wszystkich współwłaścicieli za rok 2016 powstaje z mocy prawa, bez konieczności ustalenia wysokości zobowiązania w drodze decyzji podatkowej (art. 6 ust. 11 u.p.o.l.). Jak wynika z akt sprawy w niniejszej sprawie, osoby fizyczne, będące współwłaścicielami nieruchomości nie złożyły w terminie do dnia 31 stycznia 2016r. wymaganej prawem deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2016 (art. 6 ust. 9 u.p.o.l.). Zatem organ I instancji w dniu 14 kwietnia 2016r. prawidłowo wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016r.

Nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że w toku postępowania podatkowego prowadzonego przez organ, ujawnione zostały okoliczności, skutkujące koniecznością zawieszenia tego postępowania, polegające na tym, że w sprawie zaistniał spór, co do prawa własności przedmiotowej nieruchomości i obecnie przed Sądem Rejonowym toczy się postępowanie (sygn. akt [...]) w sprawie o zasiedzenie, a wynik tego orzeczenia będzie rzutował na rozpatrzenie sprawy w zakresie kręgu podatników podatku od nieruchomości oraz na sposób powstania zobowiązania podatkowego. Ponadto prawidłowo wskazało SKO w K., że już sam fakt ujawnienia śmierci niektórych współwłaścicieli nieruchomości, obligował organ I instancji do zawieszenia z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, do czasu ustalenia następców prawnych zmarłych osób. Zatem w przedmiotowej sprawie słuszne były motywy rozstrzygnięcia przez organy obu instancji.

Trafnie wskazał organ, że orzeczenie, jakie zostanie wydane przez Sąd powszechny w przedmiocie wskazanym powyżej, można postrzegać, jako zagadnienie wstępne w rozumieniu przyjętym w cytowanym wyżej przepisie. Jest to bowiem zagadnienie istotne z punktu widzenia omawianej przesłanki zawieszenia postępowania podatkowego. Słusznie wywiodło Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że wynik postępowania przed sądem powszechnym w sprawie zasiedzenia będzie miał znaczenie dla prawidłowego określenia kręgu osób, którym przysługuje w 2016r. przymiot podatnika w podatku od nieruchomości. Zasiedzenie przez D. L.-K. z dniem 16 maja 2009r. udziałów Gminy K. oraz zmarłych współwłaścicieli działki nr 166, oznaczać będzie, że w roku 2016, jedynymi współwłaścicielami nieruchomości przy ul. [...] w K. będą skarżący, którzy staną się także jedynymi podatnikami, zobowiązanymi solidarnie do opłacenia podatku należnego od ww. nieruchomości. Ponadto rozstrzygnięcie sądu powszechnego wpłynie na sposób powstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016. Ze względu na fakt, iż w niniejszej sprawie obecnie istnieje współwłasność osób fizycznych oraz osoby prawnej - Gminy K., ewentualne oddalenie wniosku o zasiedzenie, oznaczać będzie, iż zobowiązanie podatkowe w stosunku do wszystkich współwłaścicieli nieruchomości nie powstanie z dniem doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 2 o.p. w związku z art. 6 ust. 7 u.p.o.l.), lecz powstanie z mocy prawa (zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 o.p.), a wobec niezłożenia przez wszystkich podatników deklaracji podatkowej, wysokość zobowiązania podatkowego, powinna zostać określona w drodze decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 o.p. Z kolei w przypadku zasiedzenia udziałów w nieruchomości przez D. L.-K., organ I instancji zobligowany będzie umorzyć postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w trybie art. 21 § 3 o.p. i dokonać ustalenia wysokości podatku za rok 2016 należnego od G. K., D. L.-K., J. K.-R., zgodnie z zasadą określoną w art. 21 § 1 pkt 2 o.p. w związku z art. 6 ust. 7 u.p.o.l.

Nie może zyskać aprobaty tut. Sądu zarzut skarżących dotyczący naruszenia art. 233 §1 pkt 1 w zw. z art. 239 oraz art. 201 §1 pkt 2 o.p., poprzez nieusunięcie naruszeń prawa, popełnionych przez organ I instancji i wydanie postanowienia, utrzymującego w mocy postanowienia Prezydenta Miasta K. o zawieszeniu postępowania. Wskazać trzeba, że postępowanie organu I instancji w powyższym zakresie było prawidłowe i organ odwoławczy słusznie utrzymał w mocy jego postanowienie. Fakt zawieszenia postępowania w sprawie został szeroko opisany w decyzji z uwzględnieniem okoliczności przedmiotowej sprawy wraz z podaniem stosownych regulacji prawnych a także z powołaniem orzecznictwa sądów administracyjnych w tym zakresie. Słusznie ocenił organ II instancji, że w niniejszym przypadku, na obecnym etapie postępowania podatkowego, brak jest podstaw do zaakceptowania twierdzeń skarżących, że są posiadaczami samoistnymi całej nieruchomości przy ul. [...] w K. O ile w przypadku udziałów, należących do zmarłych współwłaścicieli nieruchomości takie twierdzenie może być wiarygodne, to w przypadku udziału Gminy K. nie można przyjąć, że została ona pozbawiona władztwa nad nieruchomością, jakie przysługuje jej w ramach posiadanego udziału w prawie własności tej nieruchomości. Nie sposób nie zauważyć okoliczności, na którą powołuje się organ II instancji, że Gmina K., podobnie jak skarżący, wyrażała na zewnątrz wolę posiadania swojego udziału w nieruchomości, co przejawia się między innymi w opłacaniu należnych podatków oraz wskazaniu pozostałym współwłaścicielom, zasad partycypacji Gminy K. w ewentualnych remontach budynku przy ul. [...] w K., czego potwierdzeniem jest znajdujące się w aktach sprawy pismo UMK Wydział Mieszkalnictwa z dnia 2 lutego 2016r. znak [...]. Jednocześnie Gmina K. jest obecnie nadal współwłaścicielem nieruchomości przy ul. [...] w K., ujawnionym w ewidencji gruntów i budynków oraz w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości. Co istotne, dane w ewidencji gruntów nie zostały skutecznie wzruszone, gdyż decyzja Wojewody M., stanowiąca podstawę wpisania Gminy K., jako współwłaściciela, nie została do dnia dzisiejszego wyeliminowana z obrotu prawnego. Zatem organ nie miał podstaw do przyjęcia na obecnym etapie postępowania podatkowego stanu prawnego nieruchomości, odmiennego od stanu ujawnionego w ewidencji gruntów i budynków. Natomiast wszelkie wątpliwości, co do własności nieruchomości przy ul. [...] w K. zostaną rozstrzygnięte przez sąd powszechny w sprawie o zasiedzenie nieruchomości, co dodatkowo przemawia za słusznością stanowiska organu o zawieszeniu postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie.

Niezasadne są także zarzuty skarżących dotyczące naruszenia art. 122, art.180 §1, art. 187 §1, art.188, art.191, art. 229 o.p., poprzez bezprawne pominięcie dowodów z załączonych do zażalenia odpisów decyzji w sprawie podatku od nieruchomości przy ul. [...] w K., które Prezydent Miasta K. doręczał D. L.-K. w latach 1992-2015. W tym kontekście prawidłowo wskazał organ, że zaskarżone postanowienie zostało wydane w sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za rok 2016r., a decyzje wskazane przez skarżących w żaden sposób nie wpływają na ocenę prawną zaskarżonego postanowienia. W kontekście powyższego, podać trzeba, że powoływana w skardze zasada wynikająca m.in. z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005r., sygn. akt: I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z 15 grudnia 2005r. sygn. akt: I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie, wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego, prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać, (wyrok NSA z 27 września 2011r., I FSK 1241/10). Ponadto zgodnie z art. 180 § 1 ww. ustawy, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem to, co nie może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, nie jest dopuszczane, jako dowód. Należy też mieć na względzie, że chodzi o okoliczności, mające znaczenie dla sprawy. Gdy więc pewne okoliczności nie mają znaczenia dla sprawy, to żądania strony, dotyczącego przeprowadzenia dowodu, nie należy uwzględniać. Skoro tak – zarzuty skarżących, dotyczące naruszenia przywołanych wyżej przepisów postępowania są nieuzasadnione.

Sąd nie znalazł także poparcia dla zarzutu skarżących, jakoby przekroczenie zostały zasady swobodnej oceny dowodów oraz aby zaniechano wszechstronnego wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych i prawnych, bowiem organy dokonały wszechstronnej oceny całokształtu materiału dowodowego i okoliczności sprawy. Wykazały ponadto istnienie zależności, między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem stosowanego orzeczenia w tym zakresie. Tak ustalony stan faktyczny, oparty na wszystkich dotychczasowych okolicznościach sprawy, organ poddał ocenie prawnej i stosując właściwe przepisy, dokonał właściwego rozstrzygnięcia, wydając przedmiotowe postanowienie. Podkreślić należy, że postępowanie to zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad, wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej. Skarżący - negując ocenę dokonaną przez organy podatkowe obu instancji, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych - nie przedstawili w istocie, mimo pozornej ich wielości, żadnych konkretnych przeciwdowodów, które zmierzałyby do podważenia tej oceny. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnych ocen i poglądów w sprawie.

Podkreślić również należy, że sam fakt, iż okoliczności sprawy zostały przez organy ocenione odmiennie, niż oczekiwali tego skarżący, nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Przedmiotowa sprawa została oceniona przez pryzmat całokształtu okoliczności, co spowodowało, że wydane postanowienie jest prawidłowe i nie narusza obowiązujących przepisów prawa.

Nie można także zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 120 o.p., poprzez bezprawne wejście organu II instancji w kompetencje orzecznicze sądu powszechnego oraz sprzeniewierzenie się zasadzie in dubio pro fisco. Fakt wskazania w postanowieniu ewentualnych kierunków w procesie decyzyjnym Sądu powszechnego nie może być traktowany, jako bezprawne wejście organu w kompetencje orzecznicze. Organ wyraźnie uzależnił prawidłowe określenie kręgu osób, którym w 2016r. będzie przysługiwał przymiot podatnika podatku od nieruchomości od wyniku postępowania przed sądem powszechnym. Do tego w istocie sprowadza się przedmiotowe postępowanie, zatem zarzut skarżących w tym zakresie jest całkowicie bezzasadny. W tym kontekście nie należy też tracić z pola widzenia zakresu związania organu podatkowego prawomocnym rozstrzygnięciem, jaki zapadnie przed sądem powszechnym, bez względu na wynik i składane środki zaskarżenia.

Wskazać również należy, że treść zaskarżonego i poprzedzającego go rozstrzygnięcia została jasno i czytelnie powiązana z powoływaną podstawą prawną. Organy – wbrew zarzutom skarżących – nie poprzestały na lakonicznym i zdawkowym potraktowaniu okoliczności sprawy. Prawidłowo powiązały opisane postępowanie toczące się przed sądem powszechnym z koniecznością ustalenia kręgu podatników w podatku od nieruchomości oraz sposobu powstania tego zobowiązania podatkowego i potraktowały wręcz wpływ tego postępowania, jako oczywisty dla zastosowania art. 201 § 1 pkt 2 o.p. W ten sposób wykazały przekonująco, że orzeczenie, jakie zostanie wydane w sprawie przez sąd powszechny, może być postrzegane, jako zagadnienie wstępne w rozumieniu przyjętym w powyższym przepisie. W tym kontekście, nie należy zapominać, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, precyzyjne wskazanie sfery podmiotowej i przedmiotowej, mające swoje oparcie w precyzyjnym określeniu podatników, przedmiotu i podstawy opodatkowania jest szczególnie istotne.

W ocenie Sądu, wydane w sprawie postanowienie, sporządzone jest w formie czytelnej i zawiera precyzyjny opis ustaleń, poczynionych przez organ, dokładną podstawę prawną oraz wyczerpujące uzasadnienie, umożliwiające skarżącym odniesienie się do ustalonych okoliczności, zatem zarzut skarżących, że uzasadnienie postanowienia nastąpiło w sposób niewłaściwy także nie może zyskać poparcia.

Powołane poglądy orzecznicze – w pełni akceptowane przez Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie – pozwalają na ocenę zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, jako prawidłowych i opartych na zasadnym zastosowaniu przepisów Ordynacji podatkowej, do właściwie ustalonego i ocenionego stanu faktycznego. W świetle całokształtu okoliczności sprawy, ocena organu, co do konieczności zawieszenia z urzędu postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za nieruchomość płożoną przy ul. [...] w K. – wbrew zarzutom skarżących – nie była dowolna. Należy przy tym stwierdzić, że sposób działania organów był prawidłowy i ma poparcie w obowiązujących przepisach prawa.

Biorąc wszystkie wyżej wskazane okoliczności pod uwagę, Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonych rozstrzygnięć (art. 134 p.p.s.a.).

Skoro zatem zarzuty skargi nie mogły odnieść pożądanego przez skarżących skutku, a Sąd nie stwierdził w zaskarżonym postanowieniu naruszeń przepisów postępowania, ani przepisów prawa materialnego, należało oddalić skargę, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.