Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1509/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 134  par. 1,  art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 121, 122, 187 par 1 w  zw. z art. 248, 146, 148, 150
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Protokolant: Aleksandra Połaczewska, Po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2013 r. przy udziale sprawy ze skargi P. Sz. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 17 czerwca 2013 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15 lutego 2012 r. nr . odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 31 października 2006 r. nr [...] określającej S.S. i P.S. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r.

Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 17 czerwca 2012 r. wydana została w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy będącego konsekwencją wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 października 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 835/12 uchylającego poprzednio wydaną decyzję z dnia 7 maja 2012r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15 lutego 2012 r. nr [...] odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia 31 października 2006 r.

Decyzją z dnia 31 października 2006 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił S.S. i P. S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r., od której to decyzji strona nie wniosła odwołania, tym samym decyzja stała się ostateczną w toku instancji.

Wnioskiem z dnia 16 grudnia 2011 r. (data stempla pocztowego 19 grudnia 2011r.), który wpłynął do organu w dniu 21 grudnia 2011 r., P.S. wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, powołując się na wystąpienie przesłanek z art. 247 § 1 pkt 1) i pkt 3) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) i zarzucając naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 144, art. 187 § 1, art. 188, art. 199, art. 200 § 1, art. 210 § 4 i art. 290 § 2 pkt 6) i § 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony rażące naruszenie postępowania przejawiło się tym, że nie można stwierdzić, iż w ogóle toczyło się postępowanie w sprawie, czy zostały w sposób skuteczny przeprowadzone dowody, natomiast decyzja określająca zobowiązanie nie została stronie prawidłowo doręczona pod właściwy adres. Podała strona, że została pozbawiona w toku postępowania wszystkich elementarnych uprawnień procesowych, w tym prawa do skorzystania ze zwykłego środka zaskarżenia, ponadto postępowanie zostało przeprowadzone przez niewłaściwy w sprawie organ.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazał na założenia postępowania o stwierdzenie nieważności jako postępowanie nadzwyczajne, którego celem jest ustalenie, czy decyzja ostateczna dotknięta jest jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to ma na celu ustalenie istnienia jednej z pozytywnych przesłanek stwierdzenia nieważności oraz ustalenie, czy nie zachodzi przesłanka negatywna. Stwierdzenie zaistnienia przesłanki negatywnej skutkuje odmową wszczęcia postępowania i uniemożliwia rozpoznanie sprawy pod kątem zaistnienia przesłanek z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wskazał organ na przepis art. 249 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej jako podstawę do wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności. Podniósł organ, że postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. prowadzone było wobec małżonków S. i P.S., którzy złożyli wspólne zeznanie. Postanowienie o wszczęciu postępowania P.S. odebrał osobiście w dniu 6 czerwca 2006 r. w miejscu pracy, tj. w Kancelarii Prawnej A. W. M. Spółka komandytowa, której był udziałowcem. Odwołał się organ do przepisu art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, wyjaśniając co należy rozumieć przez miejsce pracy i wskazując, że nie ma znaczenia podstawa świadczenia pracy. Natomiast S.S. postanowienie o wszczęciu postępowania odebrała osobiście w dniu 8 maja 2006 r. w miejscu zamieszkania. W opinii organu prawidłowość doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania przeczy zarzutowi o "domniemanym wszczęciu postępowania". W postanowieniu o wszczęciu postępowania podano adres P.S. - ul. [...], [...] W., ustalony na podstawie informacji z Wydziału Spraw Obywatelskich Urzędu Miasta z dnia 20 kwietnia 2006 r. Strona nie podała innego adresu zamieszkania, a skoro wymeldowała się spod tego adresu w dniu 8 maja 2006 r. (w dniu wszczęcia postępowania w stosunku do żony), winna wskazać nowy adres zamieszkania. Wskazał organ na wymogi przepisu art. 146 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej i podniósł, że strona do dnia 31 grudnia 2007 r. nie była nigdzie zameldowana, składając zeznanie podatkowe za 2007 r. podała jako miejsce zamieszkania nieruchomość przy ul. [...]. Informację o zmianie miejsca zamieszkania podała dopiero w dniu 24 grudnia 2007 r. w informacji NIP-3 złożonej do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (tj. po wydaniu decyzji wymiarowej z dnia 31 października 2006 r.), wskazując miejsce zamieszkania przy we W. ul. [...]. Powołując się na przepis art. 45 ust. 1b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – dalej powoływana jako ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych) wskazał organ, że zasadnym było przyjęcie, że adresem zamieszkania był adres podany przez stronę w zeznaniu. Podniósł organ, że strona odpowiadała na kierowane do niej pisma (z dnia 14 czerwca 2006 r.), nie wskazując innego adresu zamieszkania, korzystała także z prawa przeglądu akt. Reasumując ocenił organ, że skoro strona w toku postępowania nie była nigdzie zameldowana, składając zeznanie podatkowe za 2006 r. sama wskazała jako miejsce zamieszkania adres przy ul. [...], pod którym doręczano stronie korespondencję w toku postępowania, należy uznać doręczenia na ten adres za skuteczne. Prawidłowe było także dokonywane w trakcie postępowania doręczenia na adres firmy strony - Kancelarii Prawnej A. Odnośnie prawidłowości doręczenia stronie decyzji wymiarowej wskazał organ na przepisy art. 144, art. 148 § 1, art. 149, art. 150 Ordynacji podatkowej i wyjaśnił, że decyzję wysłano stronie na adres przy ul. S. - podany przez stronę jako adres zamieszkania. Ze zwrotnego poświadczenia odbioru wynika, że przesyłka była dwukrotnie awizowana - w dniu 7 i 21 listopada 2006 r., a zawiadomienie o przesyłce umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Strona przedmiotowej decyzji nie odebrała. Także decyzja wysłana na adres zamieszkania żony strony była dwukrotnie awizowana i ostatecznie nie została odebrana przez adresata. Zatem decyzja dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. została stronie doręczona w dniu 21 listopada 2006 r., natomiast żonie strony - w dniu 22 listopada 2006 r. Przewidziany w art. 249 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej 5-letni termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji upłynął w przypadku strony – w dniu 21 listopada 2011 r., natomiast w odniesieniu do S. S. - w dniu 22 listopada 2011 r.

Wniosek strony z dnia 16 grudnia 2011 r. o stwierdzenie nieważności decyzji został wysłany do organu w dniu 19 grudnia 2011 r., tj. po upływie terminu z art. 249 § 1 pkt 1) Ordynacji, co upoważniało organ do odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej.

W skardze od powyższej decyzji skarżący zarzucił naruszenie przepisów art. 249 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej przez uznanie, że żądanie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji w sytuacji, gdy decyzja w sprawie nie została skutecznie doręczona; naruszenie art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 248 § 2 Ordynacji podatkowej przez nieuczynienie zadość obowiązkowi zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w zakresie zbadania skuteczności doręczenia decyzji w wyniku nie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Podniósł skarżący, że z akt sprawy wynika, iż organ swoje ustalenia co do miejsca zamieszkania skarżącego, ul. [...], oparł na informacji otrzymanej w dniu 20 kwietnia 2006 r. z Urzędu Miasta i pod ten adres skierował decyzję. Od uzyskania tej informacji do dnia doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania upłynęło 47 dni. W tym czasie organ wystawił postanowienie z dnia 5 maja 2006 r., a skarżący wymeldował się dnia 8 maja 2006 r. spod tego adresu, co oznacza, że adres zdezaktualizował się na długo przed dniem wszczęcia postępowania. Skarżący nie miał obowiązku wynikającego z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej powiadamiania organu o zmianie adresu, bowiem o obowiązku tym nie został poinformowany, natomiast adres, którym posługiwał się organ przez czas trwania postępowania był nieaktualny już przed wszczęciem tego postępowania. Żaden przepis prawa nie nakładał na skarżącego obowiązku informowania organu o błędnym ustaleniu adresu, to organ jest gospodarzem postępowania, a strona nie ma obowiązku wyręczać organ w jego czynnościach. Bez znaczenia, zdaniem skarżącego, jest podanie przez skarżącego miejsca zamieszkania w zeznaniu podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem adres tam wskazany dotyczy stanu z dnia 31 grudnia 2006 r. Powołał skarżący wyrok WSA z dnia 6 grudnia 2012 r. (sygn. akt I SA/Sz 371/12) wskazujący warunki jakie winny być spełnione łącznie do uznania doręczenia zastępczego za skuteczne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i jego argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji, dodając, że adres, pod który doręczono decyzję skarżący wskazywał w dokumentach składanych przez organem I instancji (dane wskazane w deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy za sierpień 2006 r., zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu za 2006 r.), w żadnym ze składanych przez skarżącego w toku postępowania pism, nie wskazywał on innego adresu, także w skardze skarżący nie wskazuje adresu, który w owym czasie był aktualnym adresem zamieszkania skarżącego. Zgłoszenie aktualizacyjne o zmianie adresu skarżący złożył do Urzędu Skarbowego w dniu 21 grudnia 2007 r. Skarżący wiedział o toczącym się postępowaniu z jego udziałem, a więc powinien dokonać zawiadomienia o zmianie adresu, aby nie ponieść ujemnych konsekwencji procesowych. Skoro adres skarżącego w momencie wszczęcia postępowania był nieaktualny, winien on powiadomić o tym organ. Przepis art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej nie uzależnia przyjęcia skutku doręczenia od poinformowania strony o jego treści. Przywołany przez skarżącego wyrok dotyczy doręczenia w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej, a nie w trybie art. 150 tej ustawy, który został zastosowany w sprawie.

Wskazał organ również, że decyzja określająca zobowiązanie podatkowe P. S. w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 była przedmiotem kontroli Sądu, który wyrokiem z dnia 22 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1705/11 oddalił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 26 września 2011 r. nr [...] utrzymującą decyzję z dnia 25 lipca 2011 r. nr [...] odmawiającą uchylenia decyzji wymiarowej z dnia 31 października 2006 r. Wyrok ten jest prawomocny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego rozstrzygnięć, jeśli stwierdzi, że wydano je z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1) lit. a, lit. c i lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola ta ogranicza się do badania, czy rozpoznając sprawę nie naruszyły one prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Nadto wskazać trzeba, że sprawa zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 r. była już przedmiotem oceny – dokonywanej w granicach określonych w art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - przez Sąd, wyrażonej w wyroku z dnia 22 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1705/11, w którym Sąd przedstawił wynik przeprowadzonej oceny legalności decyzji określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe. Stosownie do art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Oznacza to, że pozytywna z punktu widzenia przepisów postepowania oraz prawa materialnego ocena zgodności działania organów podatkowych w sprawie, wyrażona przez Sąd w wyżej wskazanym prawomocnym wyroku wiązała w sprawie podatnika, Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., natomiast na etapie niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekający w sprawie.

Zgodnie z będącym podstawą wydania zaskarżonej decyzji art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności: 1) żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji lub 2) sąd administracyjny oddalił skargę na decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4).

Z powyższego wynika, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności nie może być wszczęte w razie zaistnienia którejkolwiek ze wskazanych w tym przepisie prawa przesłanek negatywnych. Pierwszą z nich jest wniesienie żądania stwierdzenia nieważności po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji, której to żądanie dotyczy. Drugą przesłanką jest oddalenie przez sąd administracyjny skargi na decyzję, której żądanie dotyczy, chyba że oparte jest ono na zarzucie z art. 247 § 1 pkt 4) Ordynacji podatkowej. W obu przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania i nie rozważa przesłanek stwierdzenia nieważności rozstrzygnięcia, którego wniosek dotyczy.

Przedmiot sporu w sprawie dotyczy stwierdzenia przez organ podatkowy realizacji w stanie faktycznym sprawy pierwszej ze wskazanych wyżej przesłanek wykluczających prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, tj. złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji po upływie terminu 5 lat od dnia doręczenia podatnikowi tego rozstrzygnięcia. Zdaniem strony skarżącej w sprawie nie doszło do upływu tego terminu, gdyż termin ten nie rozpoczął biec wobec braku skutecznego doręczenia jej decyzji, której stwierdzenia nieważności domaga się w swoim wniosku z dnia 16 grudnia 2011 r. Swoje stanowisko oparł skarżący na stwierdzeniu, że spod adresu użytego przez organ podatkowy dla doręczenia decyzji z dnia 31 października 2006 r. – W., ul. [...], wymeldował się w dniu 8 maja 2006 r. Skarżący nie miał obowiązku wynikającego z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej powiadamiania organu o zmianie adresu, bowiem o obowiązku tym nie został poinformowany, natomiast adres, którym posługiwał się organ przez czas trwania postępowania był nieaktualny już przed wszczęciem tego postępowania. Żaden przepis prawa nie nakładał na skarżącego obowiązku informowania organu o błędnym ustaleniu adresu, to organ jest gospodarzem postępowania, a strona nie ma obowiązku wyręczać organ w jego czynnościach. Bez znaczenia, zdaniem skarżącego, jest podanie przez skarżącego miejsca zamieszkania w zeznaniu podatkowym dot. podatku dochodowego od osób fizycznych, bowiem adres tam wskazany dotyczy stanu z dnia 31 grudnia 2006r.

Rozstrzygnięcie sporu zawisłego w sprawie zależało od oceny z punktu widzenia obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa doręczenia skarżącemu decyzji z dnia 31 października 2006 r., co według organu podatkowego nastąpiło w dniu 21 listopada 2006 r. na skutek nie podjęcia przez podatnika mimo dwukrotnego awizowania - w dniu 7 i 21 listopada 2006 r., zawierającej tę decyzję przesyłki skierowanej na adres P.S. ul.[...] [...] W., i umieszczenia zawiadomienia o przesyłce w oddawczej skrzynce pocztowej adresata.

Zasady doręczeń pism w postępowaniu podatkowym ustalone zostały w Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego, w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji, na wskazany adres poczty elektronicznej (art. 148 § 2 Ordynacji podatkowej). W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 Ordynacji podatkowej). Z kolei stosownie do art. 150 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej).

Niesporne między stronami pozostaje dochowanie przez osobę doręczającą przesyłkę zawierającą decyzję z dnia 31 października 2006 r. trybu doręczenia określonego w art. 150 Ordynacji podatkowej. Z argumentacji wywodzonej w toku postępowania podatkowego oraz sądowoadministracyjnego przez podatnika natomiast wynika, że kwestionuje on wybór adresu, na który organ przesłał decyzję z dnia 31 października 2006 r.

Przy ocenie prawidłowości doręczenia na adres ul. [...], W., oprócz wyżej przywołanego unormowania z Ordynacji podatkowej należy uwzględnić art. 146 tej ustawy, zgodnie z którym w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swego adresu (§ 1). W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (§ 2). Obowiązek ten został nałożony na stronę postępowania, którą osoba fizyczna staje się w przypadku wszczęcia postępowania z urzędu z dniem doręczenia jej postanowienia o wszczęciu postępowania. W sprawie nastąpiło to w dniu 6 czerwca 2006 r. Z uwagi na skutki zaniechania powiadomienia o zmianie adresu, strona winna podać nowy adres w takim terminie, który pozwoli na uniknięcie sytuacji doręczania jej pism na nieaktualny już adres. W sprawach podatkowych, załatwianych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowych terminem tym będzie termin załatwienia sprawy wynikający z art. 139 i nast. Ordynacji podatkowej – dwóch miesięcy. Od momentu, w którym organ otrzyma informację o zmianie adresu, ma on obowiązek wysyłania wszelkich pism na adres nowy. Do tego czasu jednak doręczenia w ramach postępowania podatkowego dokonywane są na znany organowi adres strony.

Z niekwestionowanych przez podatnika twierdzeń organu podatkowego wynika, że aktualizacja jego adresu zamieszkania nastąpiła w dniu 21 grudnia 2007 r. w drodze zgłoszenia aktualizacyjnego. Do tego momentu organ wykorzystywał adres podatnika ustalony na podstawie informacji wynikającej ze składanych przez niego zeznaniach (w tym zeznaniu podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.), potwierdzonej informacją z Wydziału Spraw Obywatelskich Urzędu Miasta W. z dnia 20 kwietnia 2006 r. Adres ten nie był kwestionowany przez podatnika na skutek doręczenia mu postanowienia o wszczęciu postępowania, w którego treści został uwzględniony, mimo iż doręczenie to nastąpiło po wskazanej przez podatnika dacie zmiany jego adresu zameldowania – tj. po dniu 6 maja 2006 r. Nie ma przy tym znaczenia fakt doręczenia tego postanowienia w miejscu pracy podatnika. Istotna jest bowiem treść doręczonego dokumentu, w którym widniał adres do doręczeń podatnika.

Już powyższe stwierdzenia pozwalają na przyjęcie, że organ podatkowy prawidłowo wykorzystał jedyny podany przez podatnika do wiadomości administracji skarbowej jego adres dla doręczeń. Aktualność tego adresu wynika również z prawa materialnego, zastosowanego przez organ podatkowy przy wydaniu decyzji, której doręczenia dotyczy spór, tj. art. 45 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem urzędem skarbowym, o którym mowa w ust. 1 i 1a (właściwym do składania rocznych zeznań – przypis Sądu), jest urząd skarbowy właściwy według miejsca zamieszkania podatnika w ostatnim dniu roku podatkowego, a gdy zamieszkanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustało przed tym dniem - według ostatniego miejsca zamieszkania na jej terytorium, z zastrzeżeniem ust. 7. Z przepisu tego wynika nie tylko właściwość miejscowa organu podatkowego. Z przywołanego unormowania należy wywieść także wniosek, iż to podatnik określa swoje miejsce zamieszkania w drodze wyboru właściwego urzędu skarbowego dla złożenia zeznania rocznego i oznaczenia adresu na formularzu tego zeznania. Adres ten jest natomiast wiążący dla organu w zakresie stwierdzenia swojej właściwości do działania w sprawie oraz podlega wykorzystaniu dla dokonywania doręczeń stosownie do art. 148 Ordynacji podatkowej, w braku odmiennych zastrzeżeń podatnika (art. 146 Ordynacji podatkowej). Dlatego wywody skarżącego dotyczące niezwiązania podaniem adresu w rocznym zeznaniu podatkowym nie mogą spotkać się z aprobatą.

Skoro podatnik podał do wiadomości organów podatkowych jako adres swojego zamieszkania W., ul. [...], nie kwestionował w toku postępowania używania przez organ podatkowy tego adresu dla doręczeń, organ podatkowy był uprawniony do wykorzystania tego adresu, zgodnie z art. 148 Ordynacji podatkowej, dla doręczenia stronie decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2001.

Fakt wymeldowania się przez podatnika spod adresu używanego przez organ podatkowy dla doręczeń mógł być uwzględniony przez ten organ dopiero po poinformowaniu organu o tym fakcie, co w sprawie nastąpiło w grudniu 2007 r. Nie miał zatem znaczenia dla doręczenia dokonanego w roku 2006

Tym samym nie sposób zarzucić organowi podatkowemu, że działał z naruszeniem art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedochowanie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w zakresie zbadania skuteczności doręczenia decyzji. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uwzględnił bowiem w tym zakresie wszystkie dostępne środki dowodowe, a to: zeznania podatkowe i informację z Wydziału Spraw Obywatelskich Urzędu Miasta W. z dnia 20 kwietnia 2006 r., i nie mógł dokonać na ich podstawie innych ustaleń adresu do doręczeń niż przyjęte w sprawie. W momencie dokonywania doręczenia decyzji z dnia 31 października 2006 r. nie dysponował organ wiedzą na temat okoliczności (zmiany adresu), na której zaistnienie wpływ miał tylko podatnik. W gestii i interesie podatnika leżało poinformowanie o niej organu w terminie załatwienia sprawy w ramach postępowania, o którego wszczęciu podatnik wiedział. Odmienna wykładnia przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie wskazywania adresu do doręczeń dokonywanych w toku postępowania podatkowego otwierałaby pole dla nadużyć i tamowania postępowania.

Reasumując Sąd ocenił, że organ podatkowy w sposób zgodny z prawem wykorzystał dostępną mu wiedzę o adresie dla doręczeń dla podatnika i zastosował ją w celu doręczenia decyzji z dnia 31 października 2006 r.

Na marginesie tego stwierdzenia wypada przypomnieć, że ocena ta odpowiada stanowisku wyrażonemu przez Sąd w wyroku z dnia 22 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1705/11, w którym nie zostało zakwestionowane to samo doręczenie.

W konsekwencji datę doręczenia tej decyzji na adres wskazany w zeznaniu podatkowym za rok 2006, wynikającą z zastosowania w sprawie art. 150 Ordynacji podatkowej, tj. dzień 21 listopada 2006 r., należało przyjąć jako datę początkową określonego w art. 249 § 1 pkt 2) Ordynacji podatkowej 5-letniego terminu złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności tej ostatecznej decyzji. Termin ten, zgodnie z art. 12 § 4 Ordynacji podatkowej, kończył się z upływem dnia 21 listopada 2011 r. Wniosek o stwierdzenie nieważności tej decyzji został złożony w dniu 19 grudnia 2011 r., tj. 28 dni po upływie terminu zakreślonego przez ustawodawcę dla wniesienia takiego żądania. Dlatego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej prawidłowo zastosował w sprawie dyspozycję normy prawnej wynikającej z art. 249 § 1 pkt 2) Ordynacji podatkowej i odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji z dnia 31 października 2006 r. nr [...] określającej S.S. i P.S. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. z powodu wniesienia żądania po upływie 5 lat od dnia jej doręczenia podatnikowi.

Działając na podstawie powołanego na wstępie rozważań art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd przeprowadził ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji i prowadzącego do jej wydania postępowania podatkowego z punktu widzenia również innych obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W jej rezultacie stwierdził Sąd, że przy rozstrzyganiu sprawy oraz procedowaniu organów podatkowych nie doszło w sprawie do naruszeń prawa, które skutkowałyby uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.