Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 209/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.29 ust.4a, ust.4b pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.14b par.3, art.14c par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art.90, art.273
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.), Sędzia WSA (del.) Danuta Oleś, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. Sp. z o. o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2128/09 w sprawie ze skargi F. Sp. z o. o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 maja 2010 r., Sygn. akt III SA/Wa 2128/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalił skargę F. Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z [...] sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że Spółka 15 czerwca 2009 r. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Wniosek ten został przedstawiony na tle następującego stanu faktycznego.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się dystrybucją produktów spożywczych, takich jak: chipsy ziemniaczane, chrupki kukurydziane, paluszki, pieczywo cukiernicze, itp. Dla celów tej działalności Spółka nabywa, m.in. energię elektryczną oraz usługi telekomunikacyjne. W zakresie powyższej działalności Spółka w licznych przypadkach koryguje wielkość sprzedaży, przede wszystkim z uwagi na udzielanie przez Spółkę rabatów. Dokonując takich korekt Spółka wystawia faktury korygujące zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Zdarzają się sytuacje, w których Spółka nie otrzymuje od kontrahentów potwierdzenia odbioru, wysłanych do tych kontrahentów faktur korygujących lub otrzymuje takie potwierdzenia ze znacznym opóźnieniem.

W związku z powyższym Spółka zadała pytanie, czy kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur obniżają podstawę opodatkowania (kwotę podatku należnego) w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej, także w przypadku nieposiadania przez Spółkę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę.

Zdaniem Spółki, kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur obniżają podstawę opodatkowania (kwotę podatku należnego) w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej, także w przypadku nieposiadania przez Spółkę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Zgodnie z art. 29 ust. 4b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54 poz.535 ze zm. dalej u.p.t.u.), w ocenie Spółki, ponieważ w ramach swojej działalności w każdym okresie rozliczeniowym nabywa ona, m.in. energię elektryczną oraz usługi telekomunikacyjne, w jej przypadku na podstawie art. 29 ust. 4b u.p.t.u. znajdzie zastosowanie wyłączenie z obowiązku uzyskania potwierdzenia odbioru faktur korygujących określone w art. 29 ust. 4a u.p.t.u. Jeśli taka interpretacja nie jest możliwa, to według Spółki, art. 29 ust. 4a u.p.t.u. - jako naruszający przepisy wspólnotowe - nie może być stosowany w całości.

3. W interpretacji indywidualnej z [...] sierpnia 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że regulacje art. 29 ust. 4a i 4c u.p.t.u. jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego za okres rozliczeniowy, w którym podatnik nabywający to prawo otrzymał potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi. Brak posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie pozbawia podatnika prawa do korekty podatku należnego wyłącznie we wskazanych w przepisach ustawy przypadkach. Minister Finansów wyjaśnił, że w art. 29 ust. 4b w związku z art. 29 ust. 4a u.p.t.u. nie chodzi o każdego nabywcę energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, bądź usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do u.p.t.u., którzy nie muszą posiadać potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi. Dodał również, iż obowiązująca od dnia 1 grudnia 2008 r. zmiana u.p.t.u., jest wyrazem dostosowania prawa krajowego do obowiązującego w Unii Europejskiej jednolitego systemu podatku VAT.

4. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o zmianę wydanej interpretacji.

5. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

6. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze Spółka wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

7. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

8. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji użytego w ust. 4b art. 29 u.p.t.u. określenia "wobec nabywców" nie należy interpretować w oderwaniu od kontekstu normatywnego, w którym określeniem tym się posłużono. Na gruncie tych regulacji w żaden sposób nie można utożsamiać podatnika – sprzedawcy towarów i usług z ich nabywcą, czy też posługiwać się naprzemiennie odnosząc je do tego samego podmiotu. Nie można regulacji zawartej w tym przepisie traktować jako rodzaju podmiotowego wyłączenia spod zasady ustanowionej na mocy ust 4a tego przepisu. Dalej Sąd ten wskazał, że skoro w normalnym, standardowym toku dokonywania transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zasadą i wymogiem jest ich potwierdzenie wystawioną przez dostawcę fakturą VAT, która musi znaleźć się w posiadaniu nabywcy, aby ten mógł na jej podstawie dokonać stosownego odliczenia podatku naliczonego, ustanowienie wymogu, iż w przypadku obniżenia należnego z tytułu danej transakcji wynagrodzenia, należy skierować do nabywcy korektę faktury i posiadać potwierdzenie jej otrzymania przez tegoż nabywcę - nie może samo w sobie - być uważane za naruszenie zasady neutralności podatku do towarów i usług, czy też zasady proporcjonalności. Dodatkowo Sąd podkreślił, że obowiązujące w tej mierze przepisy nie precyzują - co należy rozumieć przez posiadanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury i w jakiej formie potwierdzenie to ma nastąpić. Zarówno w piśmiennictwie podatkowym, jak i w orzecznictwie sądowym prezentowany jest pogląd, że potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę może nastąpić, co do zasady, w każdej niebudzącej wątpliwości faktycznych formie.

Odnosząc się do twierdzenia Spółki, że 29 ust. 4a u.p.t.u. doprowadził, bądź doprowadzi w jej przypadku do naruszenia zasady neutralności, Sąd wskazał, że Spółka powinna wskazać odnosząc to do swojej własnej sytuacji, w jakim przypadku, będzie to mieć miejsce. Jeżeli twierdzi, że warunek określony w art. 29 ust. 4a u.p.t.u. powoduje w pewnych sytuacjach, iż realizacja prawa podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania jest utrudniona lub wręcz niemożliwa, pomimo że zaistniała sytuacja określona w art. 73 i art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, to również twierdzenie to powinno być odniesione do jej własnej sytuacji. Sąd uznał, że Organ zasadnie nie doszukał się podstaw aby uznać, iż w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym warunek wynikający z art. 29 ust. 4a u.p.t.u. narusza zasadę proporcjonalności, neutralności, czy też efektywności. Spółka nie wskazała żadnych powodów, które pozwoliłyby przyjąć, iż w jej przypadku warunek ustanowiony w art. 29 ust. 4a u.p.t.u. jest niemożliwy do wypełnienia, czy też nadmiernie uciążliwy, co uzasadniałoby uznanie za trafne podnoszonych przez nią w skardze zarzutów naruszenia art. 10 i art. 249 TWE oraz zasady proporcjonalności, neutralności i skuteczności jak również naruszenia art. 249 i art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112.

9. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok i wniosła o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie na rzecz Strony kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze kasacyjnej Spółka zarzuciła naruszenie:

a. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a).:

1) naruszenie art. 29 ust. 4 – 4b . u.p.t.u. poprzez błędną jego wykładnię polegająca na bezpodstawnym przyjęciu, że w sytuacjach opisanych we wniosku Spółki o wydanie interpretacji warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania (kwoty podatku należnego) o kwoty wynikające z dokonanych przez Spółkę korekt faktur jest posiadanie przez Spółkę potwierdzeń odbioru faktur korygujących przez nabywców;

2) naruszenie art. 91 ust. 2 i 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r., nr 78, poz. 483) w zw. z art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej (dalej: "Akt dotyczący przystąpienia Polski do UE") i z art. 10 i art. 249 Traktatu Ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą (dalej: "TWE"), będących integralnymi częściami Traktatu podpisanego w Atenach w dniu 16 kwietnia 2003 r. między Królestwem Belgii, Królestwem Danii, Republiką Federalną Niemiec, Republiką Grecką, Królestwem Hiszpanii, Republika Francuską, Irlandią, Republika Włoską, Wielkim Księstwem Luksemburga, Królestwem Niderlandów, Republiką Austrii, Republika Portugalską, Republiką Finlandii, Królestwem Szwecji, Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (Państwami Członkowskimi Unii Europejskiej) a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Litewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczypospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką dotyczący przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej do Unii Europejskiej (Dz.U. nr 90, poz. 864 dalej: "Traktat o przystąpieniu") oraz art. 1, t3 oraz 90 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347 z 11 grudnia 2006 r., str.1; dalej jako "Dyrektywa VAT") oraz zasady proporcjonalności, skuteczności (efektywności) i neutralności, poprzez błędną wykładnię tych przepisów oraz ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż przepis art. 29 ust. 4a u.p.t.u. nie jest sprzeczny z prawem wspólnotowym;

3) naruszenie art. 91 ust. 2 i 3 Konstytucji w zw. z art. 2 Aktu dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej i z art. 10 TWE i art. 249 TWE, będących integralnymi częściami Traktatu o przystąpieniu, oraz art. 1, 73 oraz 90 Dyrektywy VAT oraz art. 29 ust. 4a u.p.t.u., poprzez błędną wykładnię tych przepisów oraz ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że implementując przepisu tej Dyrektywy państwa członkowskie mogą swobodnie określać warunki obniżania podstawy opodatkowania bez uwzględnienia kryteriów wynikających z zasad proporcjonalności, skuteczności (efektywności) i neutralności, w wyniku czego przepis art. 29 ust. 4a u.p.t.u. przewidujący warunek uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w celu obniżenia podstawy opodatkowania nie narusza przepisów prawa wspólnotowego korzystających z pierwszeństwa przed przepisami prawa krajowego;

4) naruszenie art. 91 ust. 2 Konstytucji w zw. z art. 2 Aktu dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej oraz art. 5 i art. 10 TWE poprzez niezastosowanie tych przepisów skutkujące uznaniem, że wyrażony w art. 29 ust. 4a u.p.t.u. przewidujący warunek uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w celu obniżenia podstawy opodatkowania, bez umożliwienia wykazania braku intencji nadużyć podatkowych, nie narusza zasady proporcjonalności przewidzianej w art. 5 i art. 10 TWE, korzystających z pierwszeństwa przed przepisami u.p.t.u.

5) naruszenie art. 29 ust. 4 u.p.t.u. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji niestwierdzenie, iż w okresie od 1 grudnia 2008 r. Spółce przysługiwało i nadal przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku wystawienia faktury korygującej, nawet w braku posiadania potwierdzenia jej odbioru od kontrahenta, jeżeli posiada inne dowody potwierdzające fakt obniżenia kwoty należnej z tytułu dokonania danej czynności opodatkowanej.

b. na podstawie art.. 174 pkt 2 p.p.s.a.:

a. naruszenie art. 91 ust. 2 i 3 Konstytucji w zw. z art. 2 Aktu dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. i w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej:"p.u.s.a.") oraz w zw. z art. 3 § 1 pkt 4a p.p.s.a. poprzez zastosowanie art. 29 ust. 4a u.p.t.u. pomimo, że ten przepis u.p.t.u. narusza wskazanie powyżej przepisy prawa wspólnotowego korzystające z pierwszeństwa przed przepisami u.p.t.u. oraz nieuchylenie interpretacji wydanej na podstawie art. 29 ust. 4a u.p.t.u., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Ponad to Spółka wniosła o wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej o zbadanie zgodności z prawem unijnym rozwiązania takiego jak przewidziane w art. 29 ust. 4a u.p.t.u. uzależniającego obniżenie podstawy opodatkowania w przypadku wystawienia faktury korygującej od uzyskania potwierdzenia jej odbioru przez kontrahenta.

10. 18 listopada 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny na rozprawie na postawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zawiesił postępowanie kasacyjne do czasu rozstrzygnięcia pytania prejudycjalnego zadanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie innego podatnika, a dotyczącego zgodności przepisów krajowych objętych w mniejszej sprawie skarga kasacyjną z regulacjami wspólnotowymi.

11. Z uwagi na rozstrzygnięcie pytania prejudycjalnego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C 588/10 ze skargi kasacyjnej Ministra Finansów przeciwko Kraft Foods Polska S.A. Naczelny Sąd Administracyjny 9 lutego 2012 r. wydał postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

12. Wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej nie doszło w tej sprawie do błędnej wykładni art. 29 ust. 4 - 4b u.p.t.u.

12.1. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że nie ma racji Spółka twierdząc, że warunek ustanowiony w ust. 4 a) art. 29 u.p.t.u. nie dotyczy nabywców usług wymienionych w ust. 4b pkt 2 tego przepisu ze względu na treść tego ostatniego uregulowania. Rzeczywiście ten ostatni przepis zredagowany został niezręcznie jednak proponowana przez Spółkę wykładnia tego przepisu prowadziłaby do wykładni ad absurdum. Z części wstępnej tego przepisu wyraźnie wynika, że warunek posiadania odbioru faktury korygującej nie stosuje się do podatnika, podatnikiem zaś w rozumieniu tego przepisu jest podmiot zmniejszający podstawę opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze. Określenie w tym przepisie usług w przypadku, których ustawodawca nie wymaga posiadania odbioru faktury korygującej w razie zmniejszenia podstawy opodatkowania dotyczy więc usług wymienionych w tym przepisie sprzedawanych przez tego podatnika, który zmniejsza podstawę opodatkowania zawartą w wystawionej przez niego uprzednio fakturze.

W sytuacji, gdy wykładnia gramatyczna i logiczna, tak jak ma to miejsce w przypadku wskazanego wyżej przepisu budzi wątpliwości sięgnąć należy do pozostałych rodzajów wykładni w tym wykładni systemowej wewnętrznej. Przepis art. 29 jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji odnosi się do obowiązków sprzedawcy, jego bowiem obciążają obowiązki z tytułu sprzedaży. Skoro warunek określony w art. 29 ust.4a u.p.t.u. dotyczy podatnika zmniejszającego podstawę opodatkowania, to zwolnienie z warunku, o którym mowa w ust. 4a tego przepisu przewidziane w ust. 4 b tego przepisu ma więc też odniesienie do podatnika dokonującego sprzedaży usług wymienionych w tym przepisie. Za taką wykładnią przemawia też wykładnia celowościowa. Zwolnienie z tego warunku podatników sprzedających towary i usługi tzw. masowe ma bowiem swoje uzasadnienie w dużej ilości sporządzanych przez te podmioty korekt faktur związanych ze sprzedażą tych towarów i usług.

12.2. Nie jest też trafny zarzut sprzeczności regulacji krajowej określonej w art. 29 ust. 4a u.p.t.u. z wskazanymi w skardze kasacyjnej przepisami wspólnotowymi. W kwestii tej wypowiedział się TS Unii Europejskiej w powołanym wyżej wyroku w sprawie C – 588/10. W wyroku tym TS stwierdził, że zgodnie z art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą nałożyć obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskimi przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Zdaniem Trybunału skoro przepisy art. 90 ust. 1 oraz art. 273 Dyrektywy poza określonymi w nich ograniczeniami, nie precyzują ani warunków, ani obowiązków, które mogą nałożyć państwa członkowskie, to stwierdzić należy, że przepisy te przyznają państwom członkowskim zakres swobodnego uznania, w szczególności w odniesieniu do formalności, które muszą zostać dochowane przez podatników względem organów podatkowych celem stosownego obniżenia podstawy opodatkowania w wypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Wymóg posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się według Trybunału zarówno w pojęciu warunków, zawartym w art. 90 ust. 1 Dyrektywy, jak również w pojęciu obowiązków zawartym w art. 273 tej Dyrektywy. Dalej Trybunał stwierdził, wskazując na wcześniejsze swoje orzecznictwo, że przepisy, których przedmiotem jest zapobieganie oszustwom podatkowym i unikaniu opodatkowania, zasadniczo mogą ustanawiać odstępstwa od poszanowania podstawy opodatkowania podatkiem VAT jedynie w granicach tego, co bezwzględnie jest konieczne dla osiągnięcia tego szczególnego celu. Posiadanie przez dostawcę towarów lub usług potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług nadaje się do tego, by wykazać, iż ów nabywca został poinformowany o fakcie, że powinien on obliczyć zakres swego ewentualnego prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie wskazanej korekty faktury. Wymóg ten co do zasady nie podważa neutralności podatku VAT. Wymóg ten zasadniczo może przyczynić się do zapewnienia prawidłowego poboru podatku VAT, zapobiegania oszustwom, jak również do wyeliminowania ryzyka utraty wpływów podatkowych. Jeżeli jednak uzyskanie w rozsądnym terminie przez dostawcę towarów i usług zwrotu nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych na postawie pierwotnej faktury jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione ze względu na sporny warunek, to zasady neutralności podatku VAT i proporcjonalności wymagają , by dane państwo członkowskie umożliwiło podatnikowi wykazanie przed organami podatkowymi przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W rezultacie Trybunał orzekł, że wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz, że zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika będącego dostawca towarów i usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

12.3. Stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym wyroku co zgodności regulacji zawartej w art. 29 ust. 4 a u.p.t.u. z prawem wspólnotowym zbieżne jest ze stanowiskiem zawartym w wyroku Trybunału w tej mierze. Sąd ten słusznie też uznał, że skoro Spółka we wniosku o interpretację nie wskazała żadnych powodów, które pozwoliłyby przyjąć, że w jej przypadku warunek ustanowiony w art. 29 ust. 4 a u.p.t.u. jest niemożliwy do wypełnienia, czy też nadmiernie utrudniony, to nie można przyjąć, by doszło do naruszenia przy wydawaniu interpretacji zasad proporcjonalności, neutralności i skuteczności. Wydając interpretację organ ze względu na treść art. 14 b § 3 w związku z art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej opiera ją na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym. We wniosku Spółka nie podając konkretnie przyczyn wskazała jedynie, że zdarzają się sytuacje, w których nie otrzymuje od kontrahentów potwierdzenia odbioru faktur korygujących lub otrzymuje takie potwierdzenia ze znacznym opóźnieniem. Powołanie się jedynie na to, że Spółka nie otrzymuje niekiedy potwierdzenia odbioru faktur korygujących lub otrzymuje je ze znacznym opóźnieniem nie daje podstaw do przyjęcia, że w przypadku Spółki warunek otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest niemożliwy do spełnienia, czy nadmiernie utrudniony. Nie można więc przyjąć by w tej sprawie doszło do wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów z pominięciem regulacji wspólnotowych i zasad dotyczących podatku VAT.

13. Wobec powyższego nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej należało stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzec jak w sentencji.