Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 283/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie: Asesor WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia NSA Sławomir Kozik, Protokolant: Monika Szymańska, po rozpoznaniu w dniu 15 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] określił "A." S.A. z siedzibą w G. wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 rok w kwocie 88.669,00 zł, oraz wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od czerwca do grudnia 2001 r. w kwocie 39.674,30 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołania wniesionego od powyższej decyzji uchylił decyzję organu pierwszej instancji i orzekł o obniżeniu wysokości zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 rok do kwoty 14.160,00 zł oraz orzekł o umorzeniu postępowania w zakresie dotyczącym odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od czerwca do grudnia 2001 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że "A." S.A. powstało na podstawie aktu zawiązania spółki akcyjnej (sporządzonego w formie aktu notarialnego) w dniu 08.03.1999r. Postanowieniem Sądu Rejonowego w G., Wydział XII Gospodarczy z dnia 17.03.1999r. Spółka została wpisana do Rejestru Handlowego pod nr RHB - [...], uzyskując osobowość prawną. Jednocześnie "A." S.A. było począwszy od 20.12.2000r. jedynym udziałowcem PPH "B." spółki z o.o. Udziały te spółka nabyła na podstawie:

umowy zbycia udziałów z dnia 30.12.2000r., na podstawie której pani B. B. (Sprzedający), zbyła A., w imieniu którego działał Prezes Zarządu Spółki J. B., 1000 udziałów o łącznej wartości 50.000 zł,

umowy zbycia udziałów z dnia 30.12.2000r., na podstawie której Pan J. B. (Sprzedający) zbył A. S.A., w imieniu którego działała pani B. B. - jako przewodniczący Rady Nadzorczej, 80 udziałów za kwotę 4.000 zł.

Przed nabyciem przez spółkę "A." udziałów w spółce "B.", ówcześni udziałowcy spółki "B.", realizując uchwały zgromadzenia wspólników z 18.09.1997r. i 15.01.1999r. - wnieśli do spółki dopłaty w łącznej kwocie 2.000.000,00 zł.

W dniu 12.10.2000r. Zgromadzenie Wspólników spółki "B." podjęło uchwały o wyrażeniu zgody na zwrot części wniesionych dopłat.

W dniu 31.01.2001r., a więc po miesiącu od nabycia udziałów przez Spółkę "A." Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki "B." odbyte w obecności Pana J. B., reprezentującego jedynego udziałowca "A." podjęło kolejną uchwałę o zwrocie Udziałowcom dopłat do łącznej wysokości 310.000,00 zł.

Zwrot dopłat, wynikający z uchwały zapadłej w dniu 31.01.2001r., nastąpił w dniu 01.06.2001 r. częściowo w formie kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań, w części zaś przez wypłatę gotówki z kasy spółki "B." i wpłatę jej na rzecz A. S.A. Przy czym jak wynika z ewidencji księgowej udziałowcowi nie zwrócono pełnej kwoty wynikającej z uchwały z dnia 31.01.2001 o zwrocie dopłat, tj. kwoty 310.000,00 zł, lecz zwrócono mu jedynie kwotę 292.339,30 zł.

W momencie zwrotu dopłat (Ol.06.2001r.), spółka "B." znajdowała się w trakcie postępowania likwidacyjnego. Z akt sprawy wynika bowiem, iż w dniu 02.02.2001 r. zapadła uchwała Zgromadzenia Wspólników spółki "B." o postawieniu spółki w stan likwidacji.

W dniu 15 listopada 2002 r. Zgromadzenie Wspólników spółki "B." podjęło uchwałę uchylającą uchwały w sprawie zwrotu dopłat wspólnikom, a także uchyliło uchwałę z dnia 2 lutego 2001 r. o rozwiązaniu spółki i postawieniu jej w stan likwidacji.

W tak ustalonym stanie faktycznym sprawy, organ pierwszej instancji uznał, że spółka nie miała prawa do wyłączenia z przychodów kwoty 292.339,30 zł otrzymanej ze spółki "B." jako zwrot dopłat. Skoro bowiem Spółka sama nie wniosła dopłat (wnieśli je wcześniejsi udziałowcy -osoby fizyczne), to nie mogła ona korzystać z instytucji zwrotu dopłat, a tym samym otrzymane z tego tytułu przez Spółkę przychody nie korzystały z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Organ odwoławczy, opierając się na treści przepisów art. 177 § l i art. 179 § 1ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. nr 94, póz. 1037), dot. wnoszenia i zwrotu dopłat wywiódł, że prawo do zwrotu dopłat jest prawem majątkowym, ściśle związanym z faktem posiadania udziałów przez wspólnika, co oznacza, iż w razie zbycia udziałów przez wspólnika, który wniósł dopłaty, prawo do otrzymania zwrotu wniesionych dopłat przechodzi na nabywcę udziałów.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że Kodeks Spółek Handlowych oprócz ograniczeń co do możliwości zwrotu dopłat zawartych w art. 179, zawiera jeszcze jedno istotne ograniczenie, które dotyczy jednakże tylko spółek będących w likwidacji. Zgodnie bowiem z art. 275 § 2 KSH w okresie likwidacji nie można nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków, ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., nr 54, póz. 654 z późn. zm.) wiąże obowiązek podatkowy z osiągnięciem dochodu -bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. l ustawy). Regulujący kwestie przychodów art. 12 ustawy nie wymienia źródeł przychodu, a jedynie określa zdarzenia z wystąpieniem których u podatnika, ustawodawca związał obowiązek wykazania przychodu dla celów podatkowych, wymieniając wśród nich m. in. otrzymanie pieniędzy, czy nieodpłatnych świadczeń. Natomiast art. 12 ust. 4 ustawy w sposób wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu tej ustawy.

Stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy podatkowej do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach....

Z powyższą regulacją koresponduje zapis art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15.02.1992r., zgodnie z którym "Do przychodów nie zalicza się wróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia. "

Jak z powyższego wynika o ile wniesienie do spółki dopłat nastąpiło zgodnie z odrębnymi przepisami (przez co należy rozumieć przepisy KSH, a w szczególności art. 177-178), to zarówno ich wniesienie, jak i ich późniejszy zwrot są podatkowo obojętne.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej kluczowe znaczenie w sprawie ma fakt, iż spółka "B." w momencie zwrotu wniesionych dopłat udziałowcowi, którym było "A." S. A. była w trakcie likwidacji, w związku z czym podlegała ona szczególnemu reżimowi prawnemu określonemu w art. 270-290 KSH. Specyfiką uregulowania zawartego w tych przepisach jest m.in. to, iż wprowadza ona zakaz uszczuplania majątku spółki poprzez dokonywanie jakichkolwiek wypłat między wspólników, w tym również z tytułu wcześniej wniesionych do spółki przez udziałowców dopłat. Zgodnie bowiem z dyspozycją wyrażoną w bezwzględnie obowiązującym przepisie art. 275 § 2 KSH w okresie likwidacji nie można nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków, ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań, co jednakże w żadnym wypadku - zgodnie z regulacją zawartą w art. 286 § l KSH - nie może nastąpić wcześniej niż przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli (taka regulacja chroni interes wierzycieli przed upłynnieniem majątku spółki).

Jak z powyższego wynika w przedmiotowej sprawie dokonana pomiędzy spółką "B." i jej udziałowcem spółką akcyjną "A." - w wykonaniu uchwały z dnia 31.0l.2001 r. - czynność prawna polegająca na zwrocie tej ostatniej wniesionych uprzednio do Spółki "B." dopłat (co nastąpiło w dniu 01.06.2001r., zatem jeszcze przed upływem 6 miesięcy od otwarcia postępowania likwidacyjnego) naruszyła ww. przepisy KSH, mające charakter iuris cogentis. Zatem była to czynność prawnie nieważna stosownie do art. 58 § l Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym ,, czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna... ".

W tej sytuacji, zdaniem organu odwoławczego uznać należało, że kwota 292.339,30 zł, którą spółka "A." otrzymała ze spółki "B." była dla tej pierwszej świadczeniem nienależnym w rozumieniu art. 410 Kodeksu cywilnego. Tym samym, od dnia 01.06.2001 r. - kiedy spółka otrzymała środki pieniężne w kwocie 39.000 zł oraz kiedy dokonano kompensaty "zwracanej dopłaty" z zobowiązaniem w kwocie 253.339,30 zł, jakie Spółka miała wobec spółki "B." spółka otrzymała kapitał (pieniądze i wartości pieniężne) w łącznej kwocie 292.339,30 zł bez tytułu prawnego.

Takie zdarzenie w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy kwalifikować jako otrzymanie nieodpłatnego świadczenia, którego wartość podlega zaliczeniu do przychodów podatkowych.

Przy czym wartość nieodpłatnych świadczeń w przypadku świadczeń polegających na nieodpłatnym korzystaniu z cudzego kapitału ustala się na podstawie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy podatkowej, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych w danej miejscowości w dacie otrzymania świadczenia. W przypadku korzyści z kapitałów pieniężnych wartość nieodpłatnego świadczenia odpowiada wysokości odsetek, jakie podatnik musiałaby zapłacić, gdyby chciał taki kapitał pozyskać na rynku finansowym przez zaciągnięcie kredytu.

W trakcie postępowania odwoławczego organ odwoławczy zebrał informacje o wysokości oprocentowania kredytów udzielanych na działalność gospodarczą w 2001 r. przez bank C. S.A. oraz 2 banki w których podatnik posiadał rachunki, tj. D. S.A. i E. S.A. (uprzednio F. S.A.).

Z informacji uzyskanych z ww. banków wynikało, że oprocentowanie kredytów udzielanych jednostkom gospodarczym w każdych z tych banków uzależnione było m.in. od stawki WIBOR, powiększonej o marżę banku (wynoszącej od 0% do 9,5%), która uzależniona jest od oceny zdolności finansowej klienta i stopnia ryzyka. Ponieważ organy podatkowe nie są władne oceniać zdolności kredytowej przedsiębiorcy, toteż dla obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia, organ odwoławczy przyjął stawkę równą stawce WIBOR 1M bez powiększania jej o marżę banku i wyliczył jego wartość w wysokości 26.233,05 zł.

Mając na uwadze, iż organ odwoławczy zmienił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w przedmiocie wysokości zobowiązania za 200lr., w następstwie czego zmianie uległa również kwota zaliczek, jaką spółka zobowiązana była wykazać w deklaracjach CIT-2 za badany rok, organ odwoławczy poddał weryfikacji rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w przedmiocie odsetek od niezapłaconych zaliczek na podatek umarzając postępowanie w tym zakresie. Skoro bowiem przedmiotowe zaliczki stały się w całości elementem zobowiązania podatkowego za rok podatkowy, to - stosownie do unormowania zawartego w art.53 §2 ustawy Ordynacja podatkowa - brak było podstaw do naliczania odsetek za zwłokę od zaległości we wpłatach zaliczek w roku 2001.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, A. S.A. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ja decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 58 § 1 Kc oraz art. 17, art. 179, art. 275 § 2 i art. 287 § 2 Ksh poprzez ich niewłaściwą wykładnię i zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, iż w sprawie nie miało miejsca naruszenie przepisów Ksh skutkujące nieważnością czynności w postaci zwrotu dopłat dla udziałowca. Zdaniem skarżącej przepis art. 275 § 2 Ksh i wyrażony w nim zakaz nie obejmuje swoją dyspozycja zwrotu dopłat. Ponadto skarżąca podniosła, że bardzo istotna dla oceny dokonanego zwrotu jest okoliczność, ze uchwała o zwrocie dopłat miała miejsce przed postawieniem spółki w stan likwidacji, w takim przypadku zgodnie z przyjętą w doktrynie wykładnią udziałowcy nabywają prawo do zwrotu dopłat podobnie jak do dywidendy. Skarżąca podkreśliła także, iż organ odwoławczy powołując się w zaskarżonej decyzji na treść art. 286 § 1 Ksh dokonał jego rozszerzającej wykładni, gdyż w przepisie tym nie mówi się o zwrocie dopłat. Skarżąca podniosła także, że zwrot dopłat na rzecz udziałowca przed terminem określonym w art. 286 § 1 Ksh nie skutkuje nieważnością tej czynności prawnej, bowiem sankcja taka nie znajduje oparcia w przepisach ustawy Kodeks spółek handlowych.

Skarżąca zakwestionowała także prawo organów podatkowych do orzekania na podstawie art. 58 § 1 Kc o ważności dokonanych czynności prawa cywilnego bez zwracania się w tym zakresie do sądu powszechnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, albowiem zaskarżona decyzja wbrew podniesionym zarzutom odpowiada prawu.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia, czy skarżąca spółka uzyskała, w będącym przedmiotem oceny organów podatkowych roku podatkowym 2001, przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskutek otrzymania zwrotu dopłat od będącej w likwidacji spółki z o.o. "B.", której była udziałowcem.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia tej kwestii ma okoliczność bezsporna pomiędzy stronami, ze spółka z o.o. "B." w momencie dokonywania zwrotu dopłat była w stanie likwidacji. Spółka w likwidacji podlega bowiem szczególnemu reżimowi prawnemu.

Zmiana w zakresie funkcjonowania organów spółki polega na tym, że w spółce nie funkcjonuje zarząd, a w jego miejsce wchodzą likwidatorzy. Nadal natomiast funkcjonują organy nadzoru i kontroli. Istotnemu ograniczeniu podlegają przy tym prawa udziałowców. Ma to związek przede wszystkim z ochroną majątku spółki i ochroną słusznych interesów jej wierzycieli.

I tak w myśl przepisu art. 275 § 2 Ksh w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań.

Przepis ten uzupełnia norma prawna wyrażona w art. 286 § 1 Ksh, zgodnie z którym podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

W efekcie podział zysków jest możliwy dopiero po całkowitym spłaceniu wierzycieli, natomiast podział majątku pomiędzy wspólników może być dokonywany w warunkach art. 286 § 1 Ksh, także więc po zabezpieczeniu (a nie spłaceniu) wierzycieli i upływie terminu zakreślonego w art. 286 § 1 Ksh. (por. M. Rodzynkiewicz Kodeks spółek handlowych. Komentarz – Lex Polonica). Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, iż ustawodawca odróżnia podział zysków od podziału majątku spółki.

W tej sytuacji istota sporu sprowadza się do ustalenia czy zwrot dopłat stanowi podział majątku, czy też podział zysku.

Problematyka dopłat, specyficznej instytucji przewidzianej dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, została uregulowana w przepisach art. 177-179 Ksh. W doktrynie prawa handlowego dopłaty określa się jako przymusowe świadczenia wspólników, które powiększają majątek spółki, ale nie powiększają kapitału zakładowego (zob. szerzej na temat definiowania dopłat m.in. J. Namitkiewicz, "Kodeks handlowy. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Z komentarzem i skorowidzem rzeczowym", Łódź 1994, s. 81 i nast.; A. Kidyba, "Spółka z ograniczona odpowiedzialnością. Komentarz", Warszawa 2001, s. 281 i nast.; R. Potrzeszcz, t. Siemiątkowski (red), "Komentarz do kodeksu spółek handlowych. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością", Warszawa 2001, s. 235 i nast.). Skoro dopłata powiększa majątek spółki, jej zwrot stanowi podział majątku spółki.

Organ odwoławczy trafnie zatem wywiódł, że zwrot dopłat, które otrzymała spółka skarżąca nastąpił z naruszeniem bezwzględnie obowiązujących, wyżej przytoczonych przepisów art. 275 § 2 i 286 § 1 Ksh. Podział majątku spółki znajdującej się likwidacji pomiędzy jej wspólników nie może bowiem nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Bez znaczenia zatem dla skutków takiej czynności pozostaje okoliczność, iż uchwała o zwrocie dopłat została podjęta na dwa dni przed ogłoszeniem o otwarciu likwidacji. Okoliczność ta mogła by mieć znaczenie, gdyby zwrot dopłat stanowił podział zysku, który został podzielony przed otwarciem likwidacji (w drodze uchwały zgromadzenia, albo w inny sposób przewidziany w umowie spółki), ale jeszcze nie został wypłacony. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że w takiej sytuacji wypłata zysku jest możliwa.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, iż czynność zwrotu dopłat, dokonana na rzecz skarżącej przez spółkę znajdującą się w likwidacji była nieważna, jak trafnie wywiódł organ odwoławczy na podstawie art. 58 Kc., w myśl którego czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna.

Czynność prawna jest sprzeczna z ustawą, gdy jej treść jest formalnie i materialnie niezgodna z obowiązującym przepisem prawa, co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie. Przy czy podkreślić należy, ze nieważność, o której mowa w art. 58 Kc, jest nieważnością bezwzględną, co oznacza, że czynność prawna nie wywołała i nie może wywołać żadnych skutków prawnych objętych wolą stron, poza powstaniem ubocznych skutków (np. obowiązek zwrotu świadczeń).

Nieważność powstaje z mocy prawa i datuje się od chwili dokonania nieważnej czynności, co oznacza, ze każdy, kto ma w tym interes, może się na nią powołać, gdyż nieważność jest skutkiem powszechnym ("Komentarz do Kodeksu Cywilnego. Księga pierwsza. Część ogólna" S. Dmowski, S. Rudnicki, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1999, str. 184-192), stąd za chybione należy uznać zarzuty podniesione w skardze, a dotyczące naruszenia art. 58 Kc oraz art. 17 i 287 § 2 Ksh.

W konsekwencji na pełna aprobatę, zdaniem składu orzekającego w rozpoznawanej sprawie zasługuje stanowisko organu odwoławczego, że kwota 292.339,30 zł, którą spółka skarżąca otrzymała ze spółki "B." była dla niej świadczeniem nienależnym w rozumieniu art. 410 Kc. Tym samym, od dnia 01.06.2001 r. - kiedy spółka otrzymała środki pieniężne w kwocie 39.000 zł oraz kiedy dokonano kompensaty "zwracanej dopłaty" z zobowiązaniem w kwocie 253.339,30 zł, jakie spółka skarżąca miała wobec spółki "B." spółka otrzymała kapitał (pieniądze i wartości pieniężne) w łącznej kwocie 292.339,30 zł bez tytułu prawnego.

Takie zdarzenie w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy zaś zakwalifikować jako otrzymanie nieodpłatnego świadczenia, którego wartość podlega zaliczeniu do przychodów podatkowych. W wyroku NSA z dnia 29.10.1999 r., sygn. akt I SA/Gd 1290/98 (LEX 39011) sąd stwierdził m.in., że: "przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Przy czym wartość nieodpłatnych świadczeń w przypadku świadczeń polegających na nieodpłatnym korzystaniu z cudzego kapitału ustala się na podstawie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych w danej miejscowości w dacie otrzymania świadczenia, co organ odwoławczy uczynił w niniejszej sprawie.

Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.