Wyrok NSA oz. w Katowicach, sygn. akt I SA/Ka 1765/99
NSA oz. w Katowicach
Data orzeczenia: 2000-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 25 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: W postępowaniu podatkowym dowód rejestracyjny, pojmowany jako decyzja administracyjna, nie wiązał organu podatkowego w ścisłym tego słowa znaczeniu jako tzw. prejudykat, lecz był elementem stanu faktycznego, który ten organ winien był uwzględniać przy wydawaniu decyzji podatkowej. Dowód rejestracyjny był w swej treści zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu, tj. że pojazd ten spełniał warunki techniczne. Kwestia, czy był on typem pojazdu osobowego czy ciężarowego, była w tym przypadku tylko elementem stanu faktycznego, od którego zależała rejestracja i która to kwestia nie została zastrzeżona do wyłącznej kompetencji organu rejestracyjnego. Organ podatkowy nie był w rezultacie związany z zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem co do tego, czy dany pojazd jest typem samochodu osobowego czy też ciężarowego. Ustalenie takie mogło zaś nastąpić na podstawie zobiektywizowanych i gromadzonych informacji technicznych, oraz kwalifikacji danego typu pojazdu przez jego producenta. Takimi "danymi" było niewątpliwie świadectwo homologacji.

TEZY

W postępowaniu podatkowym dowód rejestracyjny, pojmowany jako decyzja administracyjna, nie wiązał organu podatkowego w ścisłym tego słowa znaczeniu jako tzw. prejudykat, lecz był elementem stanu faktycznego, który ten organ winien był uwzględniać przy wydawaniu decyzji podatkowej. Dowód rejestracyjny był w swej treści zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu, tj. że pojazd ten spełniał warunki techniczne. Kwestia, czy był on typem pojazdu osobowego czy ciężarowego, była w tym przypadku tylko elementem stanu faktycznego, od którego zależała rejestracja i która to kwestia nie została zastrzeżona do wyłącznej kompetencji organu rejestracyjnego. Organ podatkowy nie był w rezultacie związany z zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem co do tego, czy dany pojazd jest typem samochodu osobowego czy też ciężarowego. Ustalenie takie mogło zaś nastąpić na podstawie zobiektywizowanych i gromadzonych informacji technicznych, oraz kwalifikacji danego typu pojazdu przez jego producenta. Takimi "danymi" było niewątpliwie świadectwo homologacji.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy za skargi Z. na decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia 28 kwietnia 1999 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 28 kwietnia 1999 r. Urząd Skarbowy w B. określił Z. zobowiązanie i zaległość w podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. w kwocie 5.497 zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 3.870 zł. W uzasadnieniu tej decyzji organ I instancji podniósł, iż przeprowadzone u podatniczki czynności kontrolne ujawniły nieprawidłowości w sposobie rozliczania przez nią podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. Ustalono bowiem, że w rejestrze zakupów VAT oraz w rejestrze środków trwałych zaewidencjonowano fakturę VAT (...), wystawioną przez brak podatek VAT 11.990 zł, która dotyczyła zakupu samochodu ciężarowego Renault Megane Scenic 1.6. Samochód ten został zarejestrowany w Urzędzie Miejskim w B. w dniu 2 października 1997 r. jako samochód ciężarowo-uniwersalny o dopuszczalnej ładowności do 650 kg i ilości miejsc - 4. Urząd Skarbowy stwierdził, że obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur było niezgodne z art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przewidującym zakaz obniżania podatku należnego o podatek naliczony przy nabywaniu samochodów osobowych, chyba że odprzedaż stanowiła przedmiot działalności gospodarczej podatnika. Samochód ten - jak ustalił Urząd Skarbowy - został pierwotnie zarejestrowany przez wystawcę faktury, zgodnie ze świadectwem homologacji, jako samochód osobowy. Następnie wykonano w nim zmiany polegające na montażu przegrody z siatki stalowej, uchwytów do mocowania ładunku oraz kasety do przewozu pieniędzy. Następnie, w dniu 30 września 1997 r., na podstawie dokumentów, tj. "Opisu zmian dokonanych w pojeździe" i zaświadczeniu o badaniu technicznym wydanym przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w K. dokonano zmiany rodzaju pojazdu z osobowego na ciężarowy. Opierając się na opinii Urzędu Statystycznego w K., z dnia 27 stycznia 1999 r. Urząd Skarbowy stwierdził, iż samochód osobowy Renault Megane Scenic 1.6, w którym zamontowano przegrodę z siatki stalowej, uchwyty do mocowania ładunku oraz kasety do przewozu pieniędzy i przedmiotów wartościowych, kwalifikować należało do rodzaju 741 - samochody osobowe.

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w B., po rozpoznaniu odwołania złożonego przez pełnomocnika Z., powyższą decyzję utrzymała w mocy. Izba Skarbowa stwierdziła, że jeśli samochód został wyprodukowany jako osobowy, tj. przeznaczony do przewozu osób, wszelkie przeróbki, jak np. przegroda oddzielająca pasażerów od przestrzeni bagażowej - bez przeróbek w podwoziu lub nadwoziu - nie wpływały na zmianę zaklasyfikowania tego samochodu jako ciężarowego, tj. przeznaczonego do przewozu towarów. Powołując się na zapis zawarty w grupowaniu SWW 1021 - samochody osobowe ogólnego przeznaczenia - zaznaczyła, iż tak klasyfikowane są pojazdy przeznaczone przez producenta /konstruktora, projektanta/, jeśli spełniają odpowiednie parametry dla przewozu osób. W rezultacie Izba Skarbowa podzieliła pogląd organu I instancji, iż zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatniczce nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego od zakupu tego samochodu. Odnosząc się do argumentów strony, iż dokonując odliczenia kierowała się zapisem w dowodzie rejestracyjnym poprzedniego właściciela oraz treścią wystawionej faktury, Izba Skarbowa stwierdziła, iż nie wiązała ona organu podatkowego, gdyż jedynymi kompetentnymi organami do wydania opinii klasyfikacyjnych były stosowne organy GUS.

W skardze na tę decyzję pełnomocnik Z. zarzucił naruszenie art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług polegające na przyjęciu, że zachodziły warunki do zastosowania tego przepisu wyłączające możliwość obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w przypadku nabycia przez podatnika samochodu osobowego, podczas gdy skarżąca nabyła samochód ciężarowy, oraz naruszenie przepisów postępowania, tj. Kodeksu postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej - w tym art. 120, art. 122, art. 187 - poprzez pominięcie, że skarżąca nabyła samochód marki Renault Megane Scenic 1.6, zarejestrowany jako samochód ciężarowy i samochód ten jest nadal zarejestrowany jako taki pojazd na mocy decyzji organów państwowych właściwych w sprawach rejestracji pojazdów. W uzasadnieniu skarżący podniósł dodatkowo, iż organ odwoławczy nie rozpoznał zarzutów zawartych w odwołaniu i - po ich powtórzeniu - zauważył, że niedopuszczalna była sytuacja, w której organ państwowy uważał, iż nie jest związany inną ostateczną decyzją administracyjną. Wskazał w związku z tym, że skarżąca nabyła samochód, który był zarejestrowany jako ciężarowy, i w dalszej kolejności, po zakupie, także został zarejestrowany jako ciężarowo-uniwersalny. W nawiązaniu do stanowiska Ministra Finansów zawartym w piśmie z dnia 12 lipca 1996 r. zauważył, iż opisano w nim tryb postępowania, który odnosił się do samochodów osobowych, które po przeróbce rejestrowano jako ciężarowe bez świadectwa homologacji. W takich przypadkach zalecono by występować do właściwych organów o stwierdzenie nieważności rejestracji, i dopiero w razie stwierdzenia nieważności podejmować postępowanie podatkowe zmierzające do wyegzekwowania należności podatkowych. Ocena urzędu statystycznego mogłaby mieć w ocenie skarżącego znaczenie w okresie poprzedzającym rejestrację samochodu. Skarżący zwrócił następnie uwagę na to, iż w rozpoznawanej sprawie rejestracja samochodu Renault Megane Scenic jako ciężarowego była prawidłowa, a świadczyła o tym nie tylko treść dowodu rejestracyjnego, ale także wyciąg świadectwa homologacji, które dotyczyło samochodu tej samej marki jak samochód, w którym dokonano przeróbek.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dla oceny zgodności z prawem zaskarżonych decyzji, jakiej Sąd dokonuje na podstawie art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, zasadnicze znaczenie miała treść art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Zgodnie z tym przepisem podatnik nie mógł dokonywać obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu samochodów osobowych, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszym rzędzie Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z zarzutem skargi zmierzającym do wykazania, że skoro nabyty przez skarżącą samochód został przez poprzedniego właściciela przerobiony na samochód ciężarowo-osobowy i tak został zarejestrowany, to należało przyjąć, że taki rodzaj samochodu nabyła skarżąca i że w związku z tym nie mógł być wobec niej stosowany zakaz wyrażony w art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W postępowaniu podatkowym dowód rejestracyjny, pojmowany jako decyzja administracyjna, nie wiązał organu podatkowego w ścisłym tego słowa znaczeniu jako tzw. prejudykat, lecz był elementem stanu faktycznego, który ten organ winien był uwzględniać przy wydawaniu decyzji podatkowej. Dowód rejestracyjny był w swej treści zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu, tj. że pojazd ten spełniał warunki techniczne. Kwestia, czy był on typem pojazdu osobowego czy ciężarowego, była w tym przypadku tylko elementem stanu faktycznego, od którego zależała rejestracja i która to kwestia nie została zastrzeżona do wyłącznej kompetencji organu rejestracyjnego. Organ podatkowy nie był w rezultacie związany z zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem co do tego, czy dany pojazd jest typem samochodu osobowego czy też ciężarowego. Ustalenie takie mogło zaś nastąpić na podstawie zobiektywizowanych i gromadzonych informacji technicznych, oraz kwalifikacji danego typu pojazdu przez jego producenta. Takimi "danymi" było niewątpliwie świadectwo homologacji, które producent lub importer pojazdów samochodowych i przyczep oraz przedmiotów ich wyposażenia i części był obowiązany uzyskać od Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej /art. 56 ust. 1 ustawy z dnia 1 lutego 1983 r. Prawo o ruchu drogowym - t.j: Dz.U. 1992 nr 11 poz. 41 ze zm./.

Odnosząc się w tym miejscu do roli i znaczenia homologacji w postępowaniu, którego przedmiotem była rejestracja pojazdów, należało zauważyć, iż we wrześniu 1997 r., tj. w dacie powstania zobowiązania podatkowego, problematyka homologacji była regulowana głównie w przepisach rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 lutego 1993 r. w sprawie warunków technicznych i badań pojazdów /Dz.U. 1996 nr 155 poz. 772/. Wojewodowie i minister stwierdzali nieważność decyzji o zarejestrowaniu - jako ciężarowych - samochodów osobowych po przeróbkach tak ocenionych w zaświadczeniu stacji kontroli pojazdów o badaniu technicznym. Organy te przyjmowały, że zmiana rodzaju pojazdu nie mogła nastąpić w trybie badania technicznego przeprowadzonego przez stację kontroli pojazdów, lecz jedynie w trybie postępowania homologacyjnego zgodnie z par. 55 i par. 56 cytowanego wyżej rozporządzenia. Argumentację tę podzielał Naczelny Sąd Administracyjny, który oddalając skargi na decyzje stwierdzające nieważność rejestracji tego rodzaju pojazdów jako ciężarowych podkreślił, iż w razie dokonania przeróbki pojazdu organ rejestracyjny może wpisać do dowodu rejestracyjnego tylko takie dane, które odnoszą się do dopuszczalnej ładowności, dopuszczalnej masy całkowitej lub liczby miejsc /par. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia/, a nie do zmiany rodzaju /typu/ pojazdu. Takie stanowisko nie uległo zmianie także po wejściu w życie z dniem 1 stycznia 1998 r. ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym /Dz.U. nr 98 poz. 602/, do której przeniesione zostały unormowania dotychczas zawarte w przepisach rozporządzenia z dnia 1 lutego 1993 r. /por. wyroki NSA z dnia 29 sierpnia 1997 r., II SA 1649/96 i z dnia 30 kwietnia 1998 r., II SA 155/98, oraz uzasadnienie uchwały składu pięciu Sędziów NSA z dnia 23 października 2000 r., OPK 17/00 - Glosa 2000 nr 12 str. 37 z komentarzem G. Borkowskiego/.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należało zauważyć, iż nie budziło w niej wątpliwości to, że producent nabytego przez skarżącą samochodu Renault Megane Scenic, w wystawionym w dniu 9 października 1996 r. świadectwie homologacji (...), stwierdził, iż jest to samochód osobowy. Tej kwalifikacji samochodu - jak to już zostało powiedziane - nie mogły zmienić dokonane przeróbki pojazdu. A zatem bez żadnych wątpliwości zostało udowodnione, że faktura, na której podstawie skarżąca obniżyła podatek należny o wynikający z niej podatek naliczony, dokumentowała w rzeczywistości sprzedaż /zakup/ samochodu osobowego. Reasumując powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie naruszała wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego - a zwłaszcza art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług - i tym samym skarga, jako nieuzasadniona, podlegała oddaleniu /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.