Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 2049/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA G. Nasierowska, Sędzia NSA (del.) K. Chustecka (spr.), Sędzia WSA M. Długosz-Szyjko, Protokolant A. Kot, po rozpoznaniu w dniu 10 marca 2004 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Z akt sprawy wynika, że w 1997 r. M. P., D. K. i W. C. prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej "M.". Przedmiotem działalności gospodarczej był [...]. Działalność została zlikwidowana z dniem [...].12.1997 r.

W wyniku kontroli podatkowej obejmującej okres od stycznia 1997 r. do października 1997 r. ustalono, że na podstawie umów sprzedaży zawartych w dniu [...].07.1997 r. spółka cywilna "M." sprzedała [...] ,,W." sprzęt biurowy o łącznej wartości netto 258.762,00 zł. Stosownie do postanowień umowy sprzedawca zobowiązał się wydać kupującemu do dnia [...].07.1997 r. towar o wartości netto 235.254,00 zł, natomiast pozostały towar o wartości 23.508,00 zł do dnia [...].08.1997 r.

W ocenie organu podatkowego wydanie sprzętu nastąpiło w terminach określonych umową i obowiązek podatkowy powstał najpóźniej w sierpniu 1997 r. (tj. siedem dni od wydania towaru). Spółka naliczyła i odprowadziła podatek należny za sierpień 1997 r. w kwocie netto 5.779,40 zł od wartości netto 26.270,00 zł, a nie od wartości netto 258.762,00 zł (podatek należny 56.927,64 zł), w związku z czym uszczuplenie podatku należnego w sierpniu 1997 r. wyniosło 51.148,24 zł.

Urząd Skarbowy w P. w dniu [...].01.2001r. wszczął postępowania w sprawach: określenia D. K., W. C. i M. P. zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października 1997 r.

Następnie w dniu [...].08.2001 r. wydano decyzję określającą spółce cywilnej "M." kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług do wpłaty za poszczególne miesiące: od stycznia 1997 r. do września 1997 r., kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za październik 1997 r. oraz kwoty zaległości w podatku od towarów i usług oraz odsetek od tych zaległości.

Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia [...].12.2001 r. uchyliła tę decyzję i umorzyła postępowanie w sprawie uznając, że decyzja Urzędu została skierowana do nieistniejącego podmiotu, czyli spółki cywilnej, która została rozwiązana.

Z uwagi na wszczęcie postępowania podatkowego w stosunku do poszczególnych byłych wspólników Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia [...].01.2002 r., kończąc postępowanie w pierwszej instancji, określił byłym wspólnikom spółki cywilnej kwoty zobowiązania podatkowego do wpłaty za poszczególne miesiące od stycznia 1997 r. do września 1997 r., kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za październik 1997 r., kwoty zaległości w podatku od towarów i usług oraz odsetek od tych zaległości za miesiące od czerwca 1997 r. do października 1997 r.

Izba Skarbowa uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w części dotyczącej określenia kwoty zobowiązania podatkowego do wpłaty za kwiecień 1997 r., tj. 93.837 zł i umorzyła postępowanie w tej sprawie, natomiast w pozostałej części utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji szczegółowo odniesiono się do stwierdzonych naruszeń przepisów w poszczególnych miesiącach 1997r.

W szczególności na podstawie umów zawartych w dniu [...].07.1997 r. ustalono, że s.c. [...] "M." sprzedała spółce cywilnej "W." :

- naświetlarkę do slajdów Polaroid PP 8000, o wartości 23.508,00 zł netto, stosownie do postanowień § 4 umowy płatność rozłożono na 18 miesięcznych równych rat po 1.306,00 zł + VAT; raty płatne były w terminie 30 dni od daty wystawienia odpowiedniej faktury, poczynając od następnego miesiąca po wydaniu towaru, tj. od sierpnia 1997 r.; zgodnie z § 2 tej umowy sprzedający zobowiązał się wydać kupującemu sprzęt nie później niż w terminie do dnia 20 sierpnia 1997 r.

- używane meble biurowe i sprzęt biurowy (wymieniony w załączniku nr l do umowy) o wartości 6.185,00 zł netto; stosownie do postanowień § 4 umowy płatność rozłożono na 5 miesięcznych równych rat po 1.237,00 zł + VAT; raty płatne były w terminie 30 dni od daty wystawienia odpowiedniej faktury, poczynając od następnego miesiąca po wydaniu towaru, tj. od sierpnia 1997 r.; zgodnie z § 2 tej umowy sprzedający zobowiązał się wydać kupującemu sprzęt w terminie do dnia [...] lipca 1997 r.

- używane meble biurowe i sprzęt biurowy (wymieniony w załączniku nr l do umowy) o wartości 41.905,00 zł netto; stosownie do postanowień § 4 umowy płatność rozłożono na 5 miesięcznych równych rat po 8.381,00 zł + VAT; raty płatne były w terminie 30 dni od daty wystawienia odpowiedniej faktury, poczynając od następnego miesiąca po wydaniu towaru, tj. od sierpnia 1997 r. zgodnie z § 2 tej umowy sprzedający zobowiązał się wydać kupującemu sprzęt w terminie do dnia [...] lipca 1997 r.

- używany sprzęt komputerowy wraz z częściami peryferyjnymi (wymienionymi

w załączniku nr l do umowy), o wartości 187.164,00 zł netto; stosownie do postanowień § 4 umowy płatność rozłożono na 18 miesięcznych równych rat po 10.398,00 zł; raty płatne w terminie 30 dni od daty wystawienia odpowiedniej faktury, poczynając od następnego miesiąca po wydaniu towaru, tj. od sierpnia 1997 r.; zgodnie z § 2 tej umowy sprzedający zobowiązał się wydać kupującemu sprzęt w terminie do dnia [...] lipca 1997 r.

Z ustaleń utrwalonych w protokole z kontroli przeprowadzonej w dniach [...].12.1997 r. do [...].12.1997 r. oraz [...].12.1997 r. do [...].12.1997 r. wynika, że za okres objęty kontrolą okazano wystawione i zaewidencjonowane z tego tytułu faktury.

W ocenie Izby Skarbowej, mając na uwadze powyższe fakty doszło do wykonania umów z dnia [...].07.1997 r., w sposób powyżej opisany i Urząd Skarbowy zasadnie stwierdził o istnieniu obowiązku podatkowego najpóźniej w sierpniu 1997 r., skoro w umowach zobowiązano się do wydania towaru oraz fakt wystawienia już w sierpniu faktur dokumentujących pierwsze raty za sprzęt komputerowy, biurowy, meble oraz naświetlarkę. Podkreśliła, że nawet nie uprawdopodobnione zostało istnienie okoliczności podnoszonych w odwołaniu, w szczególności, że wydanie towaru nie nastąpiło w terminach określonych w umowach.

Stwierdziła, że ocena stosunków, jakie zaistniały pomiędzy wspólnikami spółki, tj. pomiędzy M. P., W. C., a D. K. nie leży w kompetencji organu i nie ma wpływu na sposób ustalenia obowiązków na płaszczyźnie podatku od towarów i usług. Rzeczą podatnika jest zapewnienie takiego sposobu prowadzenia działalności gospodarczej, w tym zachowanie należytej staranności w podejmowanych działaniach i nadzoru nad przedsięwzięciem gospodarczym, aby prawidłowo i rzetelnie wywiązywać się z powinności podatkowych.

Urząd Skarbowy dokonał ustaleń w wyniku analizy dowodów bezpośrednich: ewidencji sprzedaży, rejestru zakupu, deklaracji VAT-7, faktur i rachunków uproszczonych. Stan faktyczny ustalony na podstawie dokumentów źródłowych, ustalony został z zachowaniem reguł określonych w przepisach art. 180, art. 187 § l i art. 191 Ordynacji Podatkowej.

Izba Skarbowa wyjaśniła również, że w myśl art. 115 § l Ordynacji Podatkowej wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki. Przepis ten ma również zastosowanie do byłego wspólnika, jeżeli wynikające z działalności spółki zaległości podatkowe spółki oraz innych wspólników powstały w okresie, gdy był on wspólnikiem.

Stwierdziła, że na mocy art. 344 Ordynacji Podatkowej z dniem 01.01.1998 r. weszła w życie Ordynacja podatkowa, normująca m.in. kwestie dotyczące zobowiązań podatkowych, postępowań podatkowych, kontroli podatkowej i czynności sprawdzających, a zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej. Z tych też względów zarzuty w zakresie wszczęcia postępowania podatkowego rozpatrzone zostały w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej.

W skardze do Sądu na decyzję Izby Skarbowej Pani M. P. wnosi o uchylenie tej decyzji na zasadzie art. 156 § l k.p.a. zarzucając, że Izba Skarbowa w W. błędnie zastosowała przepisy obowiązujące na dzień l stycznia 1998 r., to jest prawa, które nie obowiązywało w dacie powstania zobowiązania podatkowego, co stanowi naruszenie zasady określonej w art. 6 k.p.a.

Podnosi, że organ podatkowy, chcąc przenieść odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej na jej wspólników, musiał w świetle ustawy o zobowiązaniach podatkowych, wydać w tej sprawie odrębną decyzję. Jej przedmiotem było samo przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązanie, a nie wymiar tego zobowiązania. Zatem do wydania tej decyzji niezbędne było wcześniejsze określenie wysokości zobowiązania podatkowego spółki. Stan prawny sprzed l stycznia 1998 r. nie dawał podstawy do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego spółki po jej rozwiązaniu, a tym samym do wydania decyzji o odpowiedzialności wspólników za zobowiązania spółki i za odsetki czego Izba Skarbowa w W. nie uwzględniła.

Ponadto, zdaniem skarżącej został naruszony art.6 ust. l ust. 4 ustawy z dnia 08.01.1993 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, że wydanie towaru nastąpiło w terminach zgodnych z umowami (naświetlarka do slajd [...] o wartości netto 23.508,00 zł, będąca przedmiotem umowy z dnia [...].07.1997 r. nie została nigdy wydana i nie była we władaniu nabywcy). Na dowód załącza pismo z firmy serwisującej naświetlarkę odmawiające wydania sprzętu innym podmiotom niż "M.".

W piśmie procesowym z dnia [...] marca 2004r. Pan D. K., były wspólnik Spółki, korzystając ze statusu uczestnika postępowania na prawach strony, wniósł o uchylenie decyzji Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w P. kwestionując fakt sprzedaży sprzętu biurowego o łącznej wartości netto 258.762,00 zł w powołaniu na umowy jakoby zawarte w dniu [...] lipca 1997 r.

Podnosi, że obydwie decyzje naruszają przepisy art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż przedmiotem odwołania jest przypadek nie wymieniony w w/w przepisach dotyczy bowiem kradzieży, a nie sprzedaży towarów. Twierdzi, że w nocy z dnia [...] na [...] lipca 1997 r. sprzęt potajemnie został wywieziony z pomieszczeń w związku z czym dokonał doniesienia do prokuratury o przestępstwie polegającym na kradzieży. Przesłuchiwani na tę okoliczność wspólnicy M. P. i W. C. nie kwestionowali faktu wywiezienia sprzętu przedstawiając jednocześnie umowy sprzedaży przedmiotowego sprzętu dla Spółki Cywilnej "W.". W imieniu M. s. c. umowę podpisali M. P. i W. C., którzy byli również współwłaścicielami założonej przez nich Spółki Cywilnej W.. Sprawa kradzieży sprzętu została skierowana przez prokuraturę do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Karny (sygn. akt [...]).

W tym stanie rzeczy nie może być mowy o jakiejkolwiek sprzedaży, tym bardziej, że zapłata za rzekomo sprzedany w/w sprzęt nigdy na konto Spółki "M." nie wpłynęła. Ponadto jako pełnoprawny współwłaściciel nie podpisał umów sprzedaży ani też nie udzielał pełnomocnictwa na dokonanie sprzedaży, stąd umowy te i dalsze czynności wykonane na ich podstawie są z mocy prawa nieważne, a zatem nie dokonano sprzedaży, która mogłaby być podstawą do naliczenia należnego podatku"

Zarówno Urząd Skarbowy w P., jak Izba Skarbowa w W., utrzymując w mocy decyzję nie wzięła pod uwagę stanu faktycznego, tj. przede wszystkim sposobu "wyprowadzenia" majątku ze Spółki "M.", kwalifikuje jako kradzież, a nie sprzedaż z zamiarem nie dokonania nigdy zapłaty.

Podkreśla, że nie było żadnego przekazania ani wydania sprzętu w sposób określony w art. 6 ust. l i 4 ustawy, sprzęt ten został nabyty przez Spółkę W. w wyniku popełnienia przestępstwa i decyzje zostały wydane z naruszeniem prawa art. 6 ust. l i 4.

Ani urzędnicy przeprowadzający kontrolę skarbową, ani Izba Skarbowa nie sprawdzała czy rzeczywiście ten czy inny sprzęt został wydany i czy umowy miały moc prawną. Tym samym organy, które są powołane m.in. również do przestrzegania i egzekwowania od podatników przepisów prawa usankcjonowały bezprawie i rozgrzeszyły złodziei z popełnionego przez nich przestępstwa.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 47 ust.1. ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych ( Dz. U. z 1993r. Nr 108, poz.486 ze zm.), obowiązującej w dacie powstania zaległości podatkowych, wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za wszystkie zobowiązania podatkowe spółki i wspólników związane z działalnością spółki.

W rozpoznającym niniejszą sprawę składzie Sąd nie podziela poglądu o braku podstaw prawnych do orzekania w przedmiocie podatku od towarów i usług w stosunku do rozwiązanej spółki cywilnej.

Będąca przedmiotem skargi kwestia dopuszczalności wydania decyzji wymiarowej w podatku od towarów i usług w stosunku do byłych wspólników rozwiązanej spółki cywilnej, co potwierdzono w orzecznictwie, należy do bardzo złożonych i trudnych zagadnień związanych z brakiem synchronizacji pomiędzy przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. - o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), a całym systemem prawnym.

Postępowanie podatkowe prowadzone z udziałem spółki jako strony staje się jednocześnie postępowaniem podatkowym prowadzonym z jednoczesnym udziałem jej aktualnych, a w określonych przypadkach także i byłych, wspólników. Odpowiedzialność osobista wspólnika trwa nadal w razie rozwiązania spółki i nie jest w związku z tym odpowiedzialnością osoby trzeciej. Daje to podstawę, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej, połączenia w ramach postępowania dotyczącego odpowiedzialności wspólników za należności podatkowe spółki, również postępowania wymiarowego dotyczącego określenia wysokości zaległości podatkowej. W tym postępowaniu wielkość tych należności, jako nie ustalonych odrębną decyzją wobec rozwiązania spółki, może być przedmiotem sporu między jej byłymi wspólnikami a organem podatkowym.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 5 ust. 1 nadała podmiotowość podatkowo-prawną jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej, do których zalicza się też spółki cywilne. Rozwiązanie to nie miało pełnego przełożenia w przepisach ustawy o zobowiązaniach podatkowych oraz w kodeksie postępowania administracyjnego, gdzie spółka cywilna była podmiotem nie mogącym mieć statusu strony postępowania (art. 29 Kpa).

Nadanie spółce cywilnej podmiotowości prawno-podatkowej jest konstrukcją jasną i czytelną w stosunku do czynności z zakresu realizacji praw i obowiązków wiążących się z procedurą funkcjonowania podatku od towarów i usług. Nie ulega wątpliwości, że Spółka jako przedmiot tego podatku dokonuje takich czynności jak zgłoszenie rejestracyjne czy składanie innych oświadczeń woli przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług. Kwestia owej podmiotowości musi być postrzegana w sposób szczególny, jeżeli chodzi o decyzje, które kierowane są do majątku podatnika, a więc decyzje wymiarowe.

Nie posiadając osobowości prawnej Spółka cywilna posiada wprawdzie wyodrębniony majątek, jednakże to nie spółka jest właścicielem tego majątku a każdy ze współwłaścicieli na zasadzie współwłasności łącznej. Zwrócić też należy uwagę, iż zgodnie z art. 864 kc odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej jest odpowiedzialnością solidarną. Z tego faktu wyprowadzić należy wniosek, iż decyzja wymiarowa w podatku od towarów i usług winna być kierowana jednocześnie do spółki i wspólników będących współwłaścicielami majątku spółki cywilnej. Solidarna odpowiedzialność powoduje, że wspólnicy odpowiadają nie tylko wspólnym majątkiem, ale również majątkiem osobistym. Nie budzi również wątpliwości, że odpowiedzialność osobista wspólnika za zobowiązania spółki trwa nadal również w razie rozwiązania spółki. Powyższe cechy spółki cywilnej jako stosunku zobowiązaniowego określonych osób wymagającego ich łącznego współdziałania powoduje, że postępowanie podatkowe prowadzone z udziałem spółki jako strony, staje się jednocześnie postępowaniem podatkowym prowadzonym z jednoczesnym udziałem jej aktualnych, a w określonych przypadkach także i byłych wspólników. Dokonana wyżej charakterystyka materialno-prawnego ustroju majątkowego spółki cywilnej i jej wspólników daje podstawy do twierdzenia, że fakt rozwiązania spółki z punktu widzenia postępowań podatkowych dotyczących zobowiązań spółki i wspólników nie ma decydującego znaczenia.

Podobnie uregulowania wynikające z art. 47 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w zakresie odpowiedzialności podatkowej wspólników, w stosunku do zasad ogólnych nie dokonują zasadniczych modyfikacji. Odpowiedzialność osobista wspólnika trwa nadal w razie rozwiązania spółki i nie jest w związku z tym odpowiedzialnością osoby trzeciej. Daje to podstawę, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej, połączenia w ramach postępowania dotyczącego odpowiedzialności wspólników za należności podatkowe spółki, również postępowania wymiarowego dotyczącego określenia wysokości zaległości podatkowej. W tym postępowaniu wielkość tych należności, jako nie ustalonych odrębną decyzją wobec rozwiązania spółki, może być przedmiotem sporu między jej byłymi wspólnikami a organem podatkowym.

Z powyższych względów skargę kwestionującą możliwość wydania takiej decyzji określającej wielkość zaległości podatkowej po rozwiązaniu Spółki uznał Sąd za pozbawione uzasadnionych podstaw.

Nie budzi natomiast wątpliwości kwestia, że po zlikwidowaniu podatnika – spółki cywilnej - nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego nie wykonanego przez tego podatnika, w którym jako strona postępowania wskazany zostałby nie istniejący już podmiot.

Art. 47 ust. 1 ustawy z 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych uprawnia organ podatkowy do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, powstającego ex lege w postępowaniu z udziałem byłych wspólników spółki cywilnej, w sytuacji gdy wysokość ta nie została stwierdzona w ostatecznej decyzji wydanej w okresie funkcjonowania spółki cywilnej.

Skoro zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług powstają w okolicznościach, z którymi przepisy prawa łączą powstanie zobowiązania (art. 5 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w zw. z art. 10 § 1 i 26 ustawy o VAT) w postępowaniu prowadzonym z udziałem osób solidarnie odpowiedzialnych za spółkę na podstawie wskazanego przepisu - musi istnieć możliwość stwierdzenia rzeczywistej wysokości zobowiązania, za które ponoszą one odpowiedzialność.

Wykluczyć należy bowiem ewentualność, że ustawodawca nie przewidział możliwości określenia wysokości zobowiązania w wysokości innej, niż deklarowana przez podatnika w sytuacji, gdy zobowiązanie nie zostało wykonane przez podatnika przed jego śmiercią lub likwidacją. Czyniłoby to bowiem niewykonalnymi przepisy ustaw podatkowych - w niniejszej sprawie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT, w powiązaniu z art. 5 ust. 3 - ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Możliwość określenia wysokości należnego podatku w postępowaniu z udziałem osób solidarnie odpowiedzialnych z podatnikiem za jego zobowiązanie odpowiada w istocie tej odpowiedzialności.

Zgodnie z art. 366 § 1 k.c. solidarna odpowiedzialność oznacza, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarnie pozostają zobowiązani (§ 2 art. 366 k.c.).

Organ podatkowy, skierował do wspólników decyzję, w której określił zakres ich łącznej odpowiedzialności za zobowiązania spółki cywilnej przez wskazanie wysokości zobowiązań podatkowych za poszczególne okresy obrachunkowe, sposobu ich obliczenia oraz przesłanek faktycznych i prawnych uzasadniających taką decyzję.

Taki przedmiot rozstrzygnięcia skutkuje tym, że wspólnik spółki cywilnej może zgłaszać zarzuty nie tylko co do podstaw obciążenia go odpowiedzialnością za zobowiązania spółki, ale może również zgłaszać zastrzeżenia do sposobu określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Skarżący tak właśnie zrozumieli swoje uprawnienia i skorzystali z przysługujących im w toku postępowania środków prawnych.

Wprawdzie organy podatkowe nie wskazały art. 47 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych jako podstawy prawnej decyzji, jednakże w orzecznictwie NSA (por. np. wyrok sygn. akt IV SA 1181/88 z dnia 21 lutego 1989 r. oraz wyrok NSA z dnia 6 września 1984 r. sygn. II SA 737/84) przyjmuje się, że uchybienie tego rodzaju nie jest naruszeniem prawa, które ma wpływ na załatwienie sprawy, jeśli obiektywnie istniejący przepis upoważniał organ do takiego rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu art. 47 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych (który został prawidłowo zastosowany, mimo iż nie wskazano go wprost w decyzji) uprawnia organ podatkowy do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, powstającego ex lege w postępowaniu z udziałem byłych wspólników spółki cywilnej, w sytuacji gdy wysokość ta nie została stwierdzona w ostatecznej decyzji wydanej w okresie funkcjonowania spółki cywilnej.

W powoływanym przez skarżących wyroku NSA sygn. akt III SA 1123/85 z dnia 13 czerwca 1986 r. (POP 1992 z. 2, poz. 46) wyrażono pogląd, że dochodzenie zobowiązań od osoby trzeciej (w omawianej sprawie - od osoby firmującej działalność podatnika) musi poprzedzać decyzja o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe.

Zarówno z odwołania skarżących jak i skargi wynika, że dopuszczają oni ewentualność, że doręczone im decyzje zostały wydane w oparciu o przepisy przewidujące odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatnika, w związku z tym zgłaszają zarzuty merytoryczne w sprawie określenia wysokości zobowiązania. w świetle zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji - w części utrzymanej w mocy decyzją odwoławczą - nie powinien budzić wątpliwości zakres odpowiedzialności byłych wspólników spółki cywilnej.

W tym zakresie zasadnicze zarzuty skarżących dotyczą kwestii powstania zobowiązania podatkowego w związku z zawartą umową sprzedaży sprzętu biurowego. Organy podatkowe jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazały art. 6 ust. i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania (dostarczenia), przekazania, zamiany, darowizny towaru lub wykonania usługi, o których mowa w art. 2, z zastrzeżeniem ust. 2-9, przy czym w ust. 4 określono, że jeżeli sprzedaż towaru lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą lub rachunkiem uproszczonym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury lub rachunku uproszczonego, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Wyjaśnienia byłych wspólników w kwestii wydania sprzętu są sprzeczne .

Sąd uznał za uprawnione stanowisko organów podatkowych, oparte na dokumentacji Spółki, że termin wydania sprzętu biurowego, sposób i terminy płatności określa umowa sprzedaży tego sprzętu oraz wystawione faktury. Do właściwości organów podatkowych nie należy natomiast rozstrzyganie o ważności umowy sprzedaży sprzętu, jak też prowadzenie postępowania wyjaśniającego w związku z zarzutem jego kradzieży.

Uznając za nieuzasadnione zarzuty wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa, które miałoby wpływ na wynik sprawy Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153,poz. 1270) orzekł jak w sentencji.