Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1396/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1396/04 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 października 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka, Sędziowie: NSA Józef Gach, Asesor: WSA Beata Cieloch (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2006r., sprawy ze skargi W. S., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 22 lipca 2004r. nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004r., skargę oddala


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...].2004 roku Nr [...] Prezydent Miasta określił wymiar podatku od nieruchomości za rok 2004 w kwocie [...] zł ([...] złote [...]) należny od współwłaścicieli nieruchomości położonej przy ul. [...] w K.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż decyzja została wydana na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów oraz w oparciu o wykaz nieruchomości.

Od powyższej decyzji odwołanie złożył jeden ze współwłaścicieli W. S. podnosząc, iż wydana decyzja nie zawiera rozstrzygnięcia, co stanowi naruszenie art. 210 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Zdaniem odwołującego się rozstrzygnięcie nie zawiera elementu indywidualności, a obowiązek podatnika nie został skonkretyzowany, gdyż wysokość zobowiązania została określona ogólnie na wszystkich podatników, co uniemożliwia ustalenie, w jakiej wysokości zobowiązanie obciąża każdego ze współwłaścicieli. Odwołujący zarzucił również brak uzasadnienia faktycznego oraz nie wyjaśnienie motywów rozstrzygnięcia. Kolejno podniósł, iż w wydanej decyzji ustalono wymiar podatku - co do części powierzchni budynku - z zastosowaniem stawki przewidzianej dla prowadzenia działalności gospodarczej podczas, gdy – zdaniem odwołującego się działalność o takim charakterze nie jest w budynku prowadzona. Odwołujący wskazał, iż w części nieruchomości prowadzona jest przez niego Kancelaria Adwokacka, jednak w świetle obowiązujących przepisów nie oznacza to, iż odwołujący kwalifikuje się jako przedsiębiorca w rozumieniu obowiązującej wówczas ustawy z dnia 19 listopada 1999 roku - Prawo działalności gospodarczej i w konsekwencji, że część nieruchomości zajęta dla celów prowadzonej praktyki adwokackiej nie powinna podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem stawek przewidzianych jak dla prowadzenia działalności gospodarczej.

Decyzją z dnia 22 lipca 2004 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem jest nieruchomość położona w K. przy ul. [...], obejmująca działkę ewidencyjną nr [...] o pow. [...], stanowiącą współwłasność podatników Z. D., S. D., W. D., R. D., A. A. D., W. S. oraz K. W.. W. S. jako jeden z podatników, prowadzi w opisanym powyżej budynku praktykę adwokacką w formie Kancelarii Adwokackiej, dla której to potrzeb zajmuje [...] m 2 powierzchni budynku. Organ II instancji w uzasadnieniu powołał się szczegółowo na przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. - o podatkach o opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 z późn zm.), w szczególności art.2 ust.1, art. 3 ust.1 pkt.1,art.4 ust.1 i 2, art.5 i uznał, że wydana decyzja organu I instancji jest prawidłowa.

Odnosząc się do zarzutów odwołującego w zakresie, w którym podnosił, iż organ podatkowy nie wydał rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie podatkowej, organ II instancji stwierdził, iż wydane rozstrzygnięcie wskazuje kwotę wymierzonego podatku od nieruchomości, osoby podatników zobowiązanych do jej zapłaty, okres za który podatek wymierzono, daty wymagalności poszczególnych rat podatku, jak również sposób obliczenia ustalonego zobowiązania z wyszczególnieniem powierzchni gruntu i budynku oraz zastosowanych stawek podatkowych zgodnie z uchwałą Rady Miasta Krakowa z dnia 3 grudnia 2003 r., Nr XXXIII/279/03 - w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małopolskiego z 2003 , Nr 442, poz. 5064). Tym samych podniesione zarzuty organ II instancji ocenił za chybione i stwierdził, że organ podatkowy nie dopuścił się podnoszonej przez W. S. obrazy przepisu art. 210 § 1 pkt 5 ustawy - Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do argumentacji powołującej się na fakt, iż wydana decyzja nie wskazuje, w jakich częściach poszczególni podatnicy zobowiązani są do uiszczenia wymierzonego podatku, Organ II instancji podniósł, że przepis art. 3 ust. 4 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdza, iż jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 cyt. przepisu. Przepis zaś art. 91 ustawy – Ordynacji podatkowej explicite przewiduje jednocześnie, że do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. Biorąc powyższe pod uwagę organ II instancji stwierdził, iż skoro w niniejszej sprawie organ I instancji miał do czynienia ze zobowiązaniem solidarnym dłużników, to brak było podstaw do ułamkowego wyszczególnienia w jakich częściach poszczególni podatnicy są zobowiązani do zapłaty należnego podatku. Żądanie idące w tym kierunku oraz jego spełnienie przez organ podatkowy w wydanej decyzji oznaczałoby, iż wydana decyzja dotknięta byłaby wadliwością.

Odnosząc się do następnie do zarzutu wskazującego, na fakt prowadzenia przez jednego z podatników (w części opisanego budynku) praktyki adwokackiej, która nie kwalifikuje tego podatnika jako przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy - prawo działalności gospodarczej (Dz.U. z 1999 r., Nr 101, poz. 1178 z poźn. zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, iż przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b w/w ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przyznaje Radzie Gminy legitymację do określenia w drodze uchwały wysokości stawek podatku od nieruchomości od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto podniesiono, iż faktem jest, iż z brzmienia art. 87 ust. 1 cytowanej ustawy - prawo działalności gospodarczej wynika, iż świadczący pomoc prawną nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów niniejszej ustawy, a działalność polegającą na świadczeniu pomocy prawnej określają przepisy ustawy z dnia 26 maja 1982 r - Prawo o adwokaturze oraz ustawy z dnia 6 lipca 1982 r - o radcach prawnych. Jednakże Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b w/w ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wiąże obowiązku wyliczenia podatku od nieruchomości (przy zastosowaniu stawki jak dla prowadzenia działalności gospodarczej), należnego od części powierzchni budynku zajętej dla celów świadczenia pomocy prawnej - z faktem bycia przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy - prawo działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z brzmieniem przepisów prawa materialnego (art. 87 ust. 1 ustawy - prawo działalności gospodarczej), jak również wyrażanym w orzecznictwie stanowiskiem ( wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2003 roku sygn. akt II SA 52/01, Wokanda 2003/7-8/79), nie ulega wątpliwości, iż podmioty świadczące pomoc prawną w formie jednoosobowej praktyki adwokata, bądź radcy prawnego nie są przedsiębiorcami w rozumieniu cyt. ustawy. Nie oznacza to jednak, iż podmiot taki nie prowadzi zarobkowej działalności usługowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, co pozwala na przyjęcie, iż działalność takiego podmiotu jest działalnością, o której mowa w art. 2 ust. 1 ustawy – prawo o działalności gospodarczej. Organ II instancji powołał się w uzasadnieniu obszernie na stanowisko reprezentowane w tym zakresie w doktrynie i orzecznictwie, które jednolicie reprezentują pogląd,, iż pojęcie "działalności zawodowej" ma węższy zakres niż "działalność gospodarcza" i brak jest pod rządem ustawy prawo działalności gospodarczej – do przyjęcia, że działalność świadczących pomoc prawną adwokatów nie ma charakteru działalności gospodarczej: ( T. Chilarski, P. Grzejszczak Jurysdykcja krajowa w międzynarodowym postępowaniu upadłościowym PPH 2004/2/12 - t.7: aprobująca glosa do wyroku Sądu Najwyższego z dnia 14 lipca 1999 r, sygn. akt II CKN 451/98, OSNC 2000/2/36 (J. Naworski, Palestra 2000/5-6/234)

Wskazano się również (Marek Szydło, Osoby wykonujące wolne zawody prawnicze jako przedsiębiorcy, Przegląd Sądowy 2004/2/17), iż świadczenie pomocy prawnej przez adwokatów i radców prawnych jest rodzajem działalności usługowej. Przesądzają o tym przepisy prawa wskazujące przykładowy katalog czynności składających się na istotę tych zawodów (por. art. 4 prawa o adwokaturze i art. 6 ustawy o radcach prawnych). Są to wszystko czynności o charakterze intelektualnym, wymagające zaangażowania sprawności umysłowej oraz cechujące się indywidualnym wkładem inwencji oraz pomysłowości. Wykonywanie wolnego zawodu może mieć charakter działalności zorganizowanej nawet wówczas, gdy następuje ono w "ramach ustawowych", określających wykonywanie tego zawodu. Adwokat (radca prawny) prowadząc osobiście kancelarię, indywidualizuje ją przez to w obrocie (jako czynne przedsiębiorstwo) oraz nadaje kierunek wszystkim procesom w niej zachodzącym (dotyczy to np. organizacji pracy, podziału czynności, określania zasad, realizacji zleceń). W ten sposób, przez swoją - nacechowaną wkładem indywidualnych i osobistych właściwości - aktywność, osoba świadcząca pomoc prawną tworzy najważniejszy element w przedsiębiorstwie, czyli jego klientelę. Materialna infrastruktura kancelarii (jej wyposażenie, wystrój, architektura) ma istotne znaczenie w kontekście możliwości pozyskiwania odbiorców usług. Adwokat i radca prawny, podobnie jak każda inna osoba prowadząca działalność gospodarczą, podejmuje swoje czynności kierując się celem osiągania dochodów. Dlatego też jego przedsięwzięcie gospodarcze (w ramach kancelarii lub spółki) musi być prowadzone w sposób racjonalny ekonomicznie oraz poddane regułom opłacalności i zysku. Istotne jest jednak zastrzeżenie, że adwokat (radca prawny) określając wysokość wynagrodzenia za świadczone przez siebie usługi, nie może tego czynić w sposób dowolny i nieograniczony. Jego działania w tym zakresie są bowiem limitowane zarówno przez przepisy prawa, jak też przez normy etyki zawodowej. Tak więc zdaniem organu II instancji świadczenie przez adwokatów i radców prawnych pomocy prawnej charakteryzuje się wszystkimi tymi cechami, które są na gruncie ustawy - prawo działalności gospodarczej; konstytutywne dla pojęcia działalności gospodarczej.

Przytoczone powyżej - podzielane przez Kolegium - poglądy prezentowane w doktrynie prawa pozwoliły przyjąć, iż pomimo formalnego wyłączenia prawem przedmiotowym - de lege lata - świadczenia w kancelariach przez adwokatów i radców prawnych pomocy prawnej z kręgu przedsiębiorców, nie oznacza to mechanicznego przyjęcia, iż usługi świadczone przez te osoby, noszące wszelkie znamiona działalności gospodarczej, są taką właśnie działalnością w znaczeniu normatywnym, umożliwiając tym samym organowi podatkowemu wymierzenie podatku od części nieruchomości zajętej dla prowadzenia kancelarii radcy prawnego, czy adwokata według stawek przewidzianych dla prowadzenia działalności gospodarczej.

Kolegium podzieliło także zarzuty odwołującego w zakresie, w którym podniósł lapidarność i braki w uzasadnieniu wydanej w I instancji decyzji. Niemniej jednak wobec faktu, iż wydana decyzja odpowiada prawu, Kolegium utrzymało powyższą decyzję w mocy.

Skargę na powyższą decyzję złożył W. S. i wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił :

- naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 3, 5 i 6 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.z 1997 nr 137 poz. 926 wraz z późn. zm. )

- art. 87 Ustawy o działalności gospodarczej z 1999 r.

- ustawy Prawo o adwokaturze.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż jego zdaniem wbrew temu co twierdzi organ II instancji, doszło do naruszenia art.210 &1 pkt 5, albowiem ciężar zarzutu skarżącego nie został postawiony w miejscu solidarności zobowiązania, ale strona wskazała na wadliwość formalną decyzji. W zaskarżanej decyzji brak jest bowiem elementu indywidualności. Decyzja nie określa indywidualnych praw ani obowiązków skarżącego. Obowiązek podatkowy nie został skonkretyzowany. Organ określił ogólnie wysokość zobowiązania nie ustalając wysokości obciążenia przypadającego na skarżącego. Nie wiadomo, czy kwotę [...] zł ma zapłacić każdy ze współwłaścicieli, czy też jest to kwota ustalona całościowo na wszystkich. W tym drugim przypadku organ nie określił w jakiej wysokości zobowiązanie obciąża każdego ze współwłaścicieli. Podniósł także, iż zobowiązanie podatkowe powstaje w trybie przepisu art. 21 § 1 pkt 2 ustawy- Ordynacja podatkowa. To organ orzeka o wysokości i indywidualnych cechach zobowiązania. Skonkretyzowanie obowiązku wiąże się z indywidualizacją decyzji. Takiego zindywidualizowania w orzeczeniu obu organów nie ma. Zatem strona zarzuca brak rozstrzygnięcia w decyzji. Jest to wada dyskwalifikująca orzeczenie, które powinno być wyeliminowane z obrotu prawnego.

Co do dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji dotyczącej rozważań na temat działalności gospodarczej prowadzonej rzekomo przez osobę wykonującą wolny zawód adwokata, skarżący podniósł, iż rozważania organu mają scholastyczny charakter i są bezprzedmiotowe w świetle przepisu art. 87 Ustawy prawo o działalności gospodarczej z 1999 roku, co prawda obecnie nieaktualnej, ale obowiązującej w dacie wydania decyzji.

Powołany bowiem przepis stanowił, że świadczący pomoc prawną nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów niniejszej ustawy. Działalność zaś polegającą na świadczeniu pomocy prawnej określają przepisy Ustawy z dnia 26 maja 1982 r. - Prawo o adwokaturze. Zdaniem skarżącego w niniejszym przypadku nie ma potrzeby stosowania wykładni tego przepisu, albowiem jest on całkowicie jasny. Gdyby jednak poszukiwać reguł interpretacyjnych skarżący wskazał na wykładnię językową przepisu. Nie ma żadnych wątpliwości, iż działalność prowadzona przez adwokata nie jest, mimo wszelkich zabiegów interpretacyjnych, działalnością gospodarczą prowadzoną przez podmiot gospodarczy. To, że ta działalność jest podobna lub, że ma cechy konstytutywne dla pojęcia działalności gospodarczej nie sytuuje jej w kręgu działalności gospodarczej. Gdyby racjonalny ustawodawca chciał, aby wolny zawód, "świadczenie pomocy prawnej" przez adwokata miało był działalnością gospodarczą to nie zamieściłby wyraźnego wyłączenia z przepisu art. 87 ustawy - Prawo o działalności gospodarczej. Stanowisko organu oraz próby uznania wolnego zawodu za działalność gospodarczą w świetle przepisu powołanego powyżej są nieprawidłowe.

Kolejnym istotnym zagadnieniem jest fakt rozszerzającej interpretacji przepisów. Zdaniem skarżącego nie można w postępowaniu podatkowym stosować wykładni rozszerzającej. Organ kwalifikując, całkowicie bezpodstawnie, działalność strony jako działalność gospodarczą jednocześnie kwalifikuje jako działalność opodatkowaną wyższą stawką podatkową. Wobec powyższego następuje zmiana kwalifikacji poprzez zastosowanie analogii i wykładni rozszerzającej. Po myśli reguł interpretacyjnych jest to niedopuszczalne.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji po kolei odnosząc się do podniesionych zarzutów. W uzasadnieniu organ między innymi wskazał, iż analiza materiałów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego pozwoliła na jednoznaczne określenie stanu faktycznego, w tym przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania (będących podatnikami podatku od nieruchomości). Jednocześnie organ II instancji uznał, że przy orzekaniu w niniejszej sprawie zastosowano prawidłowe stawki podatkowe. Fakt określenia przedmiotu opodatkowania, jak również kręgu podmiotów postępowania nie był kwestionowany przez żadnego z podatników.

Stojąc na stanowisku przedstawionym w uzasadnieniu skarżonej decyzji, Kolegium podkreśliło, iż działalność prowadzona w opisanej części budynku jest działalnością gospodarczą, która winna być opodatkowana według stawek przewidzianych dla prowadzenia takiej właśnie działalności. Pomimo bowiem, iż świadczący pomoc prawną adwokat nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy - prawo działalności gospodarczej (art. 87 ust. 1 tej ustawy), to działalność takiego podmiotu w rozpatrywanej przed Kolegium sprawie podatkowej kwalifikowała się jako działalność gospodarcza.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153 z 2002r.poz.1269 z poźn. zm – oznaczana dalej jako p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi ( art. 134 p.p.s.a.).

W niniejszej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 lipca 2004 roku jak i poprzedzająca ją decyzja Prezydenta Miasta z dnia [...].2004 roku została wydana w oparciu o prawidłowe przepisy prawa materialnego – art. 1a do art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz.U. z 2002 r. Nr 9 poz. 84 z późn. zm ), uchwałę Rady Miasta Krakowa z dnia 3 grudnia 2003 roku Nr 442,poz.5064) jak i przepisy dotyczące postępowania podatkowego – art. 21&1pkt 2 i&5,art.207, art. 233&1pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacji podatkowej ( Dz.U Nr 137 poz. 926 z późn. zm.).

W przedmiotowej sprawie organy podatkowe dokonały prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jak i jego oceny prawnej.

Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja, wbrew twierdzeniu skarżącego nie narusza przepisu art.210 &1 pkt 3,5,6 cytowanej ustawy – Ordynacji podatkowej. Decyzja zawiera bowiem prawidłowe oznaczenie strony, rozstrzygnięcie jak i uzasadnienie faktyczne i prawne. Organ II instancji wskazał kwotę wymierzonego podatku od nieruchomości, osoby podatników zobowiązanych do jej zapłaty, okres za który podatek wymierzono, daty wymagalności poszczególnych rat podatku, jak również sposób obliczenia ustalonego zobowiązania z wyszczególnieniem powierzchni gruntu i budynku oraz zastosowanych stawek podatkowych. Uzasadnienie decyzji organu II instancji zawiera również bardzo szczegółowe ustalenia faktyczne i obszerną ocenę prawną ( z powołaniem się na orzecznictwo i literaturę ) odnoszącą się do każdego zgłoszonego w odwołaniu zarzutu. W tym miejscu należy podkreślić, iż może ono stanowić przykład wzorcowego sporządzania uzasadnień.

Odnosząc się następnie do zarzutu skarżącego powołującego się na fakt, iż ciężar jego zarzutu nie został postawiony w miejscu solidarności zobowiązania, ale na wadliwości formalnej decyzji ( braku indywidualności, braku skonkretyzowania obowiązku podatkowego przypadającego na skarżącego, nieokreślenia wysokości zobowiązania obciążającego każdego ze współwłaścicieli ) należy za organem II instancji odwołać się do treści art.3 ust 1pkt.2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz.U. Nr 9 poz.84 z 2002r.- t.j. z późn. zm), który stanowi między innymi, iż podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Zgodnie natomiast z jego ust.4 "jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust.5". Natomiast zgodnie z art. 92 &1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997roku- Ordynacja podatkowa ( Dz.U. Nr 137 poz.926 z późn. zm) " jeżeli, zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art.21&1 pkt.2, odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość podatku." Z treści powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż adresatem – stroną decyzji, ustalającej podatek od nieruchomości winni być wszyscy jej współwłaściciele, a podatek określa się ogólnie od całości nieruchomości. Istota solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich.

Organ podatkowy I instancji wymierzył zatem prawidłowo podatek wszystkim współwłaścicielom w kwocie ogólnej - [...] zł w jednym nakazie płatniczym, gdyż brak jest podstaw prawnych do tego, aby dokonywać jakiegokolwiek "rozdziału zobowiązania". Zatem właściwie nie ustalono w decyzji sposobu wykonania tegoż zobowiązania przez poszczególnych podatników. Wzajemne rozliczenia pomiędzy współwłaścicielami leżą bowiem poza sferą zainteresowania organów podatkowych. Jak słusznie wskazał organ II instancji pozytywne odniesienie się do tak sformułowanego żądania podatnika pozostawałoby w rażącej sprzeczności z istotą instytucji solidarności dłużników przewidzianej w przywołanych powyżej przepisach prawa materialnego i prawa procesowego do stosownych norm prawa materialnego cywilnego ( art.366 kc i następne). Biorąc powyższe pod uwagę zarzut zgłoszony przez skarżącego należało uznać za bezpodstawny.

Co do kolejnego zarzutu skarżącego dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe przepisu art.87 ust.1 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 19 listopada 1999 roku - prawo działalności gospodarczej ( Dz.U.Nr 101 z 1999 r. poz.1178 z późn. zm.) należy także stwierdzić, iż jest on pozbawiony podstaw prawnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jednoznacznie stwierdziło, iż z brzmienia wyżej cytowanego przepisu wynika, iż świadczący pomoc prawną nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów niniejszej ustawy, a działalność polegającą na świadczeniu pomocy prawnej określają w tym przypadku przepisy ustawy z dnia 26 maja 1982roku – Prawo o adwokaturze. Przepis zaś art.5 ust.1pkt 2 lit.b w/w ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wiąże jak słusznie wskazał organ II instancji wyliczenia podatku od nieruchomości z faktem bycia przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy – prawo działalności gospodarczej, a z faktem prowadzenia działalności gospodarczej. Sięgając z kolei do definicji "działalności gospodarczej" określonej w art. 2 ust.1 ustawy – prawo działalności gospodarczej, który stanowił, iż jest to między innymi zarobkowa działalność usługowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, zdaniem Sądu należy uznać, iż świadczenie pomocy prawnej w ramach kancelarii adwokackiej nosi wszelkie wyżej wymienione jej znamiona. Stąd też prawidłowe jest zastosowanie do powierzchni użytkowej budynku zajętej pod kancelarię adwokacką stawek podatku od nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd podziela w pełni stanowisko przedstawione obszernie przez organ II instancji w tym zakresie z powołaniem się na doktrynę i orzecznictwo( T. Chilarski, P. Grzejszczak Jurysdykcja krajowa w międzynarodowym postępowaniu upadłościowym PPR 2004/2/12 - t.7; Marek Szydło, Osoby,wykonujące wolne zawody prawnicze jako przedsiębiorcy, Przegląd Sądowy 2004/2/17; Jaworski, Palestra 2000/5-6/234; Paweł Polkowski Podatek od nieruchomości od gruntów 2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej Biuletyn Skarbowy Ministerstwa Finansów 103/3/3) wyrok Sądu Najwyższego z dnia 14 lipca 1999 r., gm.. akt II CKN 451/98, OSNC 2000/2/36). Przedstawiona przez Kolegium analiza pojęć " działalności zawodowej" oraz "działalności gospodarczej" dała jednoznaczny wynik, iż pojęcie działalności zawodowej posiada większą liczbę desygnatów, niż pojęcie działalności gospodarczej, gdyż działalność zawodowa może obejmować wykonywanie tzw. wolnych zawodów. Jednakże wykonywanie wolnego zawodu mające charakter zorganizowany i ciągły wypełnia przesłanki " działalności gospodarczej "pomimo, iż przedstawiciele niektórych wolnych zawodów ( adwokaci, notariusze, lekarze..) nie są "przedsiębiorcami" w rozumieniu przepisów ustawy- prawo działalności gospodarczej. Sąd jedynie dla podkreślenia słuszności przedstawionego stanowiska dodatkowo wskazuje na stanowisko przedstawione w artykule S. Krokoluka pt. "Pojęcie działalności gospodarczej. Uwagi na tle projektu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej ",gdzie stwierdza się "iż działalność adwokatów, radców prawnych, lekarzy i innych podmiotów "niebędących przedsiębiorcami w rozumieniu ustawy - Prawo działalności gospodarczej" nie traci przez to charakteru działalności gospodarczej. Gdyby ustawodawca chciał efekt taki osiągnąć, uregulowałby tę kwestię w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości. W świetle obecnego stanu prawnego, pojęcie działalności zawodowej może oznaczać jedynie te rodzaje "działalności gospodarczej", które wykonywane są przez osoby uprawiające "wolne zawody"."

Ponadto jak słusznie wskazał organ II instancji konstrukcja art.1a ust.1 pkt.3 w/w ustawy – o podatkach i opłatach lokalnych spowodowała w konsekwencji, że również osoby ( podmioty) wykonujące zawody wyłączone z grupy przedsiębiorców posiadający grunty związane z działalnością gospodarczą, są zobowiązani do zapłaty podatku od nieruchomości za te grunty według stawek najwyższych.

Co do kolejnego zarzutu naruszenia przez organ II instancji przepisów ustawy - prawa o adwokaturze - skarżący nie sprecyzował, które przepisy w/w ustawy zostały naruszone jak i na czym to naruszenie polegało, stąd też niemożliwe było odniesienie się do tak postawionego zarzutu.

Reasumując należy podkreślić, iż organ II instancji dokonał na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego właściwego ustalenia stanu faktycznego jak i jego prawidłowej subsumpcji pod przywołane przepisy prawa materialnego i wnikliwej oceny prawnej. Sąd nie dopatrzył się również żadnych naruszeń dotyczących przepisów postępowania.

W związku z powyższym na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002roku- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U.Nr 153,poz.1270 z późn.zm) Sąd orzekł o oddaleniu skargi.