Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 314/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2008-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 17 czerwca 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Asesor WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2008 roku sprawy ze skargi M. W. i B. W. wspólników spółki cywilnej "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 314/08

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił spółce cywilnej "A" – M. i B. W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: luty 1999 r. w kwocie 670.760,- zł, marzec 1999 r. w kwocie 1.231.094,- zł, kwiecień 1999 r. w kwocie 560.720,- zł, maj 1999 r. w kwocie 253.177,- zł, czerwiec 1999 r. w kwocie 621.341,- zł, lipiec 1999 r. w kwocie 226.210,- zł, sierpień 1999 r. w kwocie 598.464,- zł, wrzesień 1999 r. w kwocie 757.096,- zł, październik 1999 r. w kwocie 902.333,- zł, listopad 1999 r. w kwocie 33.069,- zł i grudzień 1999 r. w kwocie 18.895,- zł.

Organ kontroli skarbowej stwierdził, iż podatnik bezzasadnie przyjął do rozliczenia z podatkiem należnym - w okresie od lutego do grudnia 1999 r. – podatek naliczony w łącznej kwocie 6.622.779,- zł, wynikający z faktur wystawionych przez firmy: [...] "B" J. S., [...] oraz "C" Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. ul. K. 169.

Wskazano na ustalenia kontroli skarbowej, z których wynikało, że w rozliczeniach za miesiące luty – grudzień 1999 r. firma "A" wykazała faktury na zakupy towarów od firm "B" i "C", tj. od podmiotów, które nie dysponowały towarami wyszczególnionymi w tych fakturach. Stwierdzono, że źródłem pochodzenia tych towarów jest firma "D", której właściciel – J. K. zeznał, iż nigdy nie posiadał i nie sprzedawał towarów, które wykazywał w fakturach sprzedaży. Odbiorcami tych nieistniejących towarów byli kontrahenci – dostawcy firmy "A", tj. [...] "B" oraz w dalszej fazie obrotu, za jego pośrednictwem, spółka "C".

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, iż firma "A", rozliczając otrzymane w 1999 r. faktury zakupu towarów i odliczając zawarty w nich podatek VAT, rozliczyła również te faktury zakupu od firm "B" i "C", których podstawą wystawienia były fikcyjne faktury zakupu i sprzedaży firmy "D". Dotyczyło to 5.854.170,50 mb tkanin i dzianin o wartości 32.695.936,20 zł, dla których źródłem pochodzenia towarów były fikcyjne faktury firm: "D", "E" i "F"; oraz 55 sztuk krosien tkackich o wartości brutto 4.030.422,50 zł, w tym VAT 726.797,50 zł, według dwóch faktur wystawionych przez "B", dla których źródłem pochodzenia towaru były fikcyjne faktury firmy "D", wystawione na podstawie fikcyjnych faktur opatrzonych nazwą firm: "E" i "F".

Organ kontroli skarbowej uznał, iż faktury wystawione przez w/w firmy nie potwierdzały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Biorąc pod uwagę podmioty uczestniczące w łańcuchowych transakcjach kupna i sprzedaży tkanin, dzianin i krosien, początek łańcucha stanowiły firmy "E" i "F", które nie posiadały kopii faktur wskazujących na nie jako źródło zakupu towarów, jak również nie dokonywały one transakcji z firmą stanowiącą drugie ogniwo łańcucha, tj. firmą "D". Zatem uznano, że skoro towary (tkaniny, dzianiny i krosna) nie zostały w rzeczywistości nabyte przez firmę "D" od "E" i "F:, to również nie mogły one być sprzedane do dalszych podmiotów, w tym dla "B" i "C", a w dalszej kolejności dla firmy "A". Jeżeli towar od samego początku transakcji – pierwszego ogniwa, nie został wprowadzony do obrotu, to wszyscy kontrahenci uczestniczący w nabyciu tego towaru faktycznie go nie nabyli w rozumieniu przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji powołał się między innymi na zeznania J. K., który zeznał w postępowaniu karnym, iż firma "D" rzekomych zakupów dokonywała na podstawie sfałszowanych faktur z podaniem danych firm "E" i "F" i dalej "puste" faktury, bez pokrycia towarowego, wystawiano dla "B", która to firma wystawiała faktury sprzedaży dla podmiotów "A" i "C".

W związku z tym organ uznał, iż na podstawie § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 z póź. zm.) faktury wystawione przez w/w firmy nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Po rozpoznaniu odwołania wniesionego od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w całości i określił spółce cywilnej "A" – M. i B. W. kwotę podatku VAT do przeniesienia za miesiąc grudzień 1999 r. w wysokości 24.766,- zł, a w pozostałym zakresie umorzył postępowanie w sprawie.

Organ odwoławczy uznał, iż zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do listopada 1999 r. przedawniły się z końcem 2004 r.

Odnośnie określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiąc grudzień 1999 r. organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Wskazano przy tym, iż w miesiącu grudniu podatnik rozliczył faktury VAT nr 260/99, 287/99, 271/99, 281/99 i 237/99, które dokumentowały nabycie towarów od firm: [...] "B" i [...] "C", a wcześniejszym źródłem pochodzenia tych towarów były zakupy dokonane przez te firmy w [...] "D" – J. K.. Z kolei firma "D" dokonywała fikcyjnych zakupów od firm "E" Sp. z o.o. oraz [...] "F" s.c. Te fakty potwierdziły – jak wskazał organ odwoławczy – zeznania J. K.

Organ odwoławczy powołał się na dokumenty z kontroli skarbowej przeprowadzonej przez Urzędy Kontroli Skarbowej w P. i w W., z których wynikało, że firmy "E" i "F" nie posiadały faktur VAT dokumentujących sprzedaż tkanin na rzecz firmy "D"- J. K.. Ponadto ustalono, że faktury zakupu znajdujące się w firmie "D" nie były wystawione przez s.c. "E" z P. i "F" z Warszawy, gdyż były ostemplowane innymi pieczątkami, podpisały je osoby niepracujące w tych firmach oraz zostały wypisane odręcznie, czego nie czyniły w/w podmioty.

Na podstawie protokołów przesłuchań Pana J. K. ustalono także, że firma "D" nie posiadała żadnych środków transportu, nie zatrudniała żadnych pracowników nie dokonywała płatności za zakupiony towar. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił również uwagę na fakt, iż firma "D" nie złożyła deklaracji podatkowych VAT-7 za miesiące od lutego do lipca 1999 r. oraz nie zapłaciła zadeklarowanego w deklaracjach VAT-7 podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do listopada 1999 r.

Zatem w opinii organu odwoławczego działalność gospodarczą [...] "D" polegała jedynie na podpisywaniu przez jej właściciela tzw. pustych faktur VAT, na podstawie których następnie wystawiane były w tym samym dniu, lub w dniach następnych, faktury VAT dokumentujące "sprzedaż".

Organ odwoławczy przedstawił także obieg towaru (tkanin, dzianin) kupowanego przez firmy: [...] "B" i "C", a sprzedanego rzekomo w grudniu 1999 r. firmie "A" na podstawie faktur VAT nr 260, 287/99, 281/99, 237/99 i uznał, iż towar ten mógł pochodzić wyłącznie od fikcyjnych zakupów w firmie [...] "D" (w sposób graficzny przedstawiono obieg faktur miedzy tymi podmiotami ze wskazaniem rodzaju, ilości i wartości towaru wyszczególnionego na tych fakturach).

Także wydruki stanów magazynowych firmy "A" – jak wskazał organ odwoławczy – wskazują, że towar trafiał do magazynu firmy podatnika wcześniej niż została wystawiona faktura VAT. Z wydruków stanów magazynowych przedstawiających dane na dzień 31 grudnia 1999 r. wynika, że do magazynu głównego podatnika w dniu 18 grudnia 1999 r. wpłynęła tkanina bawełniana w ilości 62.018,5 mb. W miesiącu tym zakup takiej tkaniny dokumentowała tylko jedna faktura VAT z dnia 20 grudnia 1999 r. nr 271/99, a towar zakupiony na podstawie tej faktury wpłynął do magazynu firmy podatnika w dniu, w którym dopiero firma [...] "D" kupiła ten towar od firmy "E" Sp. z o.o.

Organ odwoławczy stwierdził, iż zakwestionowane tzw. puste faktury VAT, którym nie towarzyszyło rzeczywiste przekazanie towaru, nie dokumentowały czynności sprzedaży w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W konsekwencji tego zasadnym było zakwestionowanie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego zawartego w powołanych fakturach VAT na podstawie § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Końcowo organ stwierdził także, iż ze względu na wygaśnięcie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do listopada 1999 r. na skutek przedawnienia, organ odwoławczy był zobowiązany do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji określającej zobowiązanie podatkowe za miesiąc grudzień 1999 r., ponieważ w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc podatnik wykazał kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Pełnomocnik Państwa M. i B. W. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., wnosząc o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ewentualnie o jej uchylenie i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 2, art. 42 ust. 3, art. 87 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187, art. 188, art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej, przez zaakceptowanie sposobu prowadzenia i gromadzenia dowodów w postępowaniu poprzedzającym wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji, który podważa zaufanie do organów państwa w szczególności przez niekwestionowanie orzeczenia opartego na dowodach, które nie zostały przeprowadzone w toku postępowania podatkowego; ograniczenie uprawnień strony w wyniku pozbawienia jej prawa do udziału w czynnościach dowodowych, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, a powołanych w uzasadnieniu ostatecznej decyzji; sugerowanie o popełnieniu przestępstwa polegającego na uczestniczeniu w "fikcyjnym obrocie towarami nieistniejącymi" pomimo nieudowodnienia winy i braku jakiegokolwiek, nawet nieprawomocnego rozstrzygnięcia; zaniechanie obowiązku dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych;

- art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 Ordynacji podatkowej, przez niepowołanie podstawy prawnej w zakresie rozstrzygnięcia polegającego na opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży towarów, co do których ustalono, iż dotyczą obrotu "pustego nieistniejącymi fakturami" oraz niewyjaśnienie przyczyn dla których dowody przemawiające na korzyść skarżących zostały pominięte;

- art. 2 ust. 1 – 3, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a także § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, przez opodatkowanie czynności, które według przyjętych ustaleń nie powodują powstania obowiązku podatkowego; pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego pomimo niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 25 ustawy i § 54 rozporządzenia.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżących stwierdziła, iż skarga dotyczy tej części decyzji, która odnosi się do rozstrzygnięcia w odniesieniu do rozliczenia za grudzień 1999 r.

W ocenie pełnomocnika strony skarżącej organy podatkowe bezzasadnie wykorzystały w postępowaniu podatkowym protokoły z wyjaśnień J. K., złożone w postępowaniu karnym i w innym postępowaniu podatkowym, co narusza zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Strona skarżąca wskazała także, iż z protokołów kontroli krzyżowych (przeprowadzonych m.in. przez Urząd Skarbowy Ł.–Ś.) wynika, że towar nabyty według zakwestionowanych faktur musiał istnieć w rzeczywistości i był przedmiotem dalszego obrotu. Innym dowodem przeprowadzonych transakcji zakupu towarów od "B" i "C" są dowody zapłaty za towary nabyte od tych firm.

Pełnomocnik skarżących wskazała także na sprzeczność w przedstawionym w decyzji rozumowaniu, w szczególności co do nabytych przez firmę "B" towarów oraz podniosła okoliczność nieuwzględnienia wniosków dowodowych zgłaszanych przez stronę postępowania. Także ustalenia dotyczące firm "E", "F" i "D" nie mogą mieć – w ocenie strony – znaczenia, bowiem podatnik nie miał z wymienionymi firmami nic wspólnego; nie nabywał od nich żadnego towaru, ani też nie dokonywał na ich rzecz jakiejkolwiek sprzedaży. Z żadnego powszechnie obowiązującego przepisu prawa nie wynika aby kupujący, który prowadzi działalność gospodarczą miał obowiązek sprawdzania "źródła pochodzenia" towaru i ustalania kto był jego właścicielem we wcześniejszych fazach obrotu.

Strona skarżąca uznała także, iż skoro podatnik zadeklarował kwoty podatku należnego i wykazał obrót oraz podatek należny z "pustych faktur", którym nie mogło towarzyszyć wydanie towaru nabywcy, a więc niedokumentujących rzeczywistej sprzedaży, to nie powstał w ogóle obrót w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, ani nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zarzuty skargi nie są uzasadnione. Zaskarżona decyzja bowiem nie narusza prawa w zakresie dającym podstawy do uwzględnienia skargi, stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.).

Organy podatkowe zakwestionowały prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych przez [...] "B" – J. S. i [...] "C", ( faktur VAT nr 260/99, 287/99, 271/99, 281/99 i 237/99).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z póź. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 1999 r., podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z przepisu tego wynikało jedynie uprawnienie a nie obowiązek do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W art. 19 ust. 2 tej ustawy kwotę podatku naliczonego zdefiniowano jako sumę kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów, a w przypadku importu - jako sumę kwot podatku wynikającą z dokumentu celnego.

W myśl art. 32 ust. 1 cytowanej ustawy, do wystawiania faktury zobowiązani byli podatnicy dokonujący czynności opodatkowanych na podstawie art. 2 ustawy. Przepis ten określał także minimalne wymogi co do formy i informacji jakie powinny znaleźć się na fakturze - miedzy innymi na fakturze powinny znajdować się dane dotyczące sprzedaży towarów, jej data, cena jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwota podatku, kwota należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. W związku z tym należy stwierdzić, iż nabywca towaru miał prawo obniżyć należny podatek od towarów i usług o podatek naliczony określony w fakturach dokumentujących nabycie towarów wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnikiem były osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonywały we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegały na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe udowodniły, iż firmy "B" i "C." nie dokonały żadnego zakupu tkanin bawełnianych i poliestrowych oraz dzianin od firmy "D" – J. K., a zatem nie mogły ich dalej odsprzedać, w związku z czym podmioty te nie spełniły także jednej z przesłanek bycia podatnikiem podatku o towarów i usług - to jest nie dokonały czynności opodatkowanej na własny rachunek.

Na mocy delegacji zawartej w art. 23 pkt 1 ustawy o VAT, Minister Finansów w § 54 ust. 4 rozporządzenia z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz.1024 ze zm.) określił przypadki, w których faktura nie stanowi podstawy do odliczenia podatku VAT.

Z zapisu § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) ww. rozporządzenia wynika, iż podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Faktury te i dokumenty celne nie stanowią więc podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Na gruncie prawa podatkowego, w którym podstawowe znaczenie dowodowe mają księgi podatkowe, pod warunkiem rzetelnego, tzn. zgodnego ze stanem rzeczywistym ich prowadzenia (art. 193 § 1 i 2 w zw. z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej) nie można przyjąć stanowiska, że faktura sprzedaży dokumentująca transakcję, która rzeczywiście się nie odbyła, może być dowodem uprawniającym do obniżenia podatku należnego. Strona skarżąca, celem obalenia twierdzeń Pana J. K. co do braku sprzedaży towaru i wystawiania "pustych faktur", nie przedstawiła żadnych innych dokumentów, oprócz faktur, które potwierdziłyby rzeczywistą dostawę towarów od firmy "B" i "C".

Nie można więc się zgodzić z zarzutami skargi odnoszącymi się do powyższych transakcji zakupu materiałów i tkanin. Organy podatkowe w zakresie tych czynności zebrały, wbrew zarzutom autora skargi, obszerny materiał dowodowy, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zresztą sami skarżący nie wskazują w swym środku zaskarżenia, jakich okoliczności faktycznych organy podatkowe nie ustaliły, czy też których dowodów w toku postępowania podatkowego nie przeprowadzono. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie przekracza również granic swobodnej oceny dowodów, zakreślonych przez przepis art. 191 Ordynacji podatkowej.

Tym samym Sąd nie dopatrzył się w tej sprawie również naruszenia przepisów art. 121, 188 i 190 § 2 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe słusznie zastosowały w postępowaniu podatkowym art. 181 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 września 2005 r., który stanowił, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności m.in. materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Z przepisu tego wynika uprawnienie organów podatkowych do wykorzystania dowodowo w postępowaniu podatkowym również danych zgromadzonych w innych postępowaniach, w tym m.in. w postępowaniu karnym. Uwzględnić przy tym jednak należy, że określone dowody przeprowadzone w tym postępowaniu (karnym), np. zeznania świadków, opinie biegłych, itp., udokumentowane w formie protokołów, po włączeniu ich do postępowania podatkowego, przybierają postać dowodów z dokumentów. Oparcie materiału dowodowego sprawy na dowodach w postaci dokumentów zgromadzonych w postępowaniu karnym samo w sobie nie narusza art. 190 Ordynacji podatkowej, o ile merytoryczna zawartość tych dokumentów nie jest kwestionowana przez podatnika jako stronę postępowania podatkowego w trybie art. 188 Ordynacji podatkowej. Podatnik ma bowiem prawo żądania przeprowadzenia dowodu, zgodnie z ogólną zasadą udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Dla podatnika jedynym środkiem pozwalającym na podważenie wiarygodności tych "dowodowych" dokumentów jest zgłoszenie wniosków dowodowych na tezy dowodowe przeciwne do tych, które z nich wynikają. Jeżeli strona skarżąca nie sformułowała skutecznie zarzutów podważających zeznania J. K., a tym samym wartości dowodowej tych zeznań (wyjaśnień), to nie ma podstaw do odrzucenia takiego dowodu w postępowaniu podatkowym, zgodnie z w/w art. 181 Ordynacji podatkowej.

Pełnomocnik skarżących wskazała, że nastąpił obrót tkaninami i dzianinami, za które podatnik zapłacił i które to materiały otrzymał. Trzeba jednak podkreślić, że podstawą zakwestionowania odliczenia z tych faktur nie był brak ich kopii u wystawcy, czy też drobne nieprawidłowości sprzedawcy, polegające na nie prowadzeniu ewidencji sprzedaży VAT. Organ odwoławczy swoje rozstrzygnięcie oparł na ustaleniu, że sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane (§ 54 ust. 4 pkt 5 lit. a/ rozporządzenia wykonawczego). Ten zaś wniosek, w kontekście zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie sposób podważyć. Podatnik bowiem dokonał odliczenia na podstawie faktur potwierdzających sprzedaż dokonaną przez [...] "B" i "C", tym czasem z zeznań poprzedniego dostawcy towarów do tych firm – J. K., wynika, że ten przedsiębiorca, wskazany w fakturze jako sprzedawca, nie zawierał żadnej umowy sprzedaży tkanin i dzianin. Zeznania te w całokształcie okoliczności ustalonych przez organy podatkowe są wiarygodne. J. K. nie dysponował towarem wskazanym w fakturach wystawionych dla firmy "B" i "C", tak więc firmy te nie mogły sprzedać tego towaru innym podmiotom. Wiarygodne zeznania świadków wskazują, że firma "B" nie dysponowała powierzchnią magazynową wystarczającą do przechowywania tak dużej ilości tkanin i dzianin; w siedzibie tej firmy nie zanotowano także zdarzeń, które dowodziłyby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie jaki wynika z faktur.

Stąd też słusznie uznano, że nie mogło dojść do zawarcia umowy sprzedaży, na potwierdzenie których wystawiono sporne faktury. Dlatego stanowisko organów w zakresie fikcyjności dokonanych czynności jest zasadne.

Analizując sprawę Sąd przyjął, że istotne znaczenia mają trzy etapy obrotu tkaninami: 1) sprzedaż przez firmy "E" Sp. z o.o. i [...] "F" s.c. firmie "D", 2) sprzedaż towaru przez P.P.H. "D" firmie "B" i "C", 3) sprzedaż towaru przez "B" i "C" skarżącym. Tak więc jeśli na pierwszym etapie obrotu nie doszło do obrotu tkaninami i dzianinami, to także w kolejnych etapach nie można mówić o sprzedaży tych towarów, a wystawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywiście przeprowadzonych transakcji.

Ponadto należy podkreślić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z podstawowych warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że faktura potwierdza sprzedaż towaru, a ustalenia tego organ ten może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2000 r., I SA/Gd 551/98).

Uwzględniając powyższe wywody, Sąd nie dopatrzył się zatem naruszania przez organy podatkowe wskazanych w skardze przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług.

Z treści art. 10 i art. 26 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wynikało, że podatek VAT jest podatkiem samoobliczalnym przez podatnika. Jedynie więc, gdy obliczenie tego podatku lub zwrot jego różnicy zawarte w złożonej deklaracji byłyby nieprawidłowe, mogła nastąpić jego "korekta" w drodze decyzji administracyjnej. W tym zakresie administracyjne postępowanie podatkowe, jako proces samokontroli obliczenia podatku, powinno odnosić się do wszystkich elementów samoobliczenia. Tak się stało w niniejszym postępowaniu podatkowym, gdzie Dyrektor Izby Skarbowej w zakresie rozstrzygnięć deklaratoryjnych odniósł się zarówno do wysokości podatku naliczonego, podatku należnego, jak i wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organy nie zakwestionowały podatnikowi dokonanej sprzedaży towarów w miesiącu grudniu 1999 r., gdyż już chociażby z dokumentacji magazynowej wynikało, że podatnik posiadał tkaniny, jednakże towaru tego na pewno nie nabył od firm: "B" i "C" na podstawie w/w faktur.

Słusznie zauważył organ odwoławczy, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż w momencie rozpoznawania odwołania uległy przedawnieniu zobowiązania podatników w podatku od towarów i usług za okres od lutego do listopada 1999 r. Zaskarżona decyzja została bowiem wydana w dniu [...] r. i doręczona stronie w dniu [...] r. Zgodnie bowiem z treścią art. 10 ust. 1 ustawy o VAT zobowiązanie podatkowe w tym podatku powstaje z mocy prawa, a podatnicy są zobowiązani do składania deklaracji miesięcznych w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. W tym samym terminie podatnicy są zobowiązani do obliczenia i wpłaty podatku (art. 26 tej ustawy). Zatem zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług zgodnie z przepisem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej za luty - listopad 1999 r. wygasło z dniem 31 grudnia 2004 r. Wydając decyzję organ odwoławczy zobowiązany był uwzględnić upływ tego terminu przedawnienia. W tej kwestii wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny, który w dniu 6 października 2003 r. podjął uchwałę, sygn. akt FPS 8/03 (Glosa 2004/7/32), w której stwierdził, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało skargę oddalić.

M.P.