Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 589/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia del. WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 1072/16 w sprawie ze skargi J. Sp. z o. o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 4 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od sierpnia 2013r. do maja 2015r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od J. Sp. z o. o. z siedzibą w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 11.821 (słownie: jedenaście tysięcy osiemset dwadzieścia jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 1072/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpoznaniu skargi J. sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 27 stycznia 2016 r. w przedmiocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za okresy miesięczne od sierpnia 2013 r. do maja 2015 r., na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej - "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną decyzję.

Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd wynika, że spółka J. wniosła do organu podatkowego o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od towarów w za wymienione okresy wysokości 204.087 zł. Motywując żądanie strona wskazała, że w wyniku omyłki dokonywała sprzedaży poduszek z serii [...] opodatkowując ich dostawę według niewłaściwej stawki podatku od towarów i usług 23%, podczas gdy powinna być zastosowana stawka obniżona 8%, przewidziana w przepisach o podatku od towarów i usług dla wyrobów medycznych. Uwzględnienie w rozliczeniach prawidłowej stawki, spowodowało powstanie nadpłaty.

Decyzją z dnia 27 stycznia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. odmówił stwierdzenia nadpłaty we wnioskowanym zakresie uznając, że brak poniesienia przez skarżącą ciężaru ekonomicznego podatku uniemożliwia stwierdzenie nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej – "O.p.").

W wyniku rozpatrzenia wniesionego przez spółkę odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, decyzją z dnia 4 lipca 2016 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podniósł, że przepis art. 72 § 1 O.p. zawiera katalog przypadków, uważanych przez ustawodawcę za nadpłatę, zaś jego funkcja polega na umożliwieniu zwrotu nienależnie spełnionego świadczenia podatnikowi, po którego stronie powstał uszczerbek majątkowy. Tymczasem w niniejszej sprawie spółka J. nie jest podmiotem zubożonym, ponieważ równowartość nadpłaconej kwoty wskutek zastosowania wyższej stawki podatku otrzymała wraz z zapłatą ceny przez nabywcę. Z wyjaśnień spółki wynikało, że nie dokonała zwrotu podatku klientom, co oznacza, ze klient zapłacił wyższą cenę, aniżeli by to uczynił przy zakupie towaru obciążonego niższą stawką podatku od towarów i usług. W zaistniałej sytuacji zwrot nienależnie zapłaconego podatku na rzecz spółki oznaczałby nieusprawiedliwione przysporzenie ze strony Skarbu Państwa na rzecz podmiotu, który nie poniósł ekonomicznego ciężaru podatku. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał miedzy innymi uchwalę Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11, a także wyroki sądów administracyjnych oraz Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., sygn. akt P 7/00.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka zarzuciła, że organ błędnie wyłożył pojęcie "nadpłaty" z art. 72 § 1 pkt 1 O.p., jako przesłanki sione qua non dopuszczalności stwardzenia nadpłaty, jak również pominął okoliczność, ze w świetle przepisów art. 29 ust. 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) i art. 29a (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), że w przypadku sprzedaży na rzecz konsumentów wartością wyjściową do ustalenia kwoty należnego podatku jest kwota brutto. Zastosowana przez organ wykładnia pojęcia "nadpłaty" w istocie powoduje rozszerzenie zakresu opodatkowania nieznajdującego podstawy prawnej w ustawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w powołanym na początku wyroku z dnia 21 grudnia 2016 r. uznał, że skarga była uzasadniona.

Sąd pierwszej instancji zauważył, że przepis art. 72 § 1 pkt 1 O.p. był przedmiotem wykładni dokonanej w dwóch uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których zajęto odmienne stanowisko co do tego, czy warunkiem zwrotu nadpłaty może być poniesienie ciężaru podatku przez podatnika (uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 13 lipca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/09 oraz uchwała Izby Gospodarczej NSA z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11). Według Sądu pierwszej instancji, ponieważ obie uchwały należą do tzw. uchwał konkretnych (art. 15 § 1 pkt 3 p.p.s.a.), to nie powodowały formalnego związania w niniejszej sprawie. Natomiast orzekający Sąd opowiedział się za poglądami zaprezentowanymi w uchwale składu 7 sędziów z dnia 13 lipca 2009 r. (sygn. akt I FPS 4/09), dostrzegając podobną konstrukcję podatku akcyzowego (do którego odnosiły się obydwie uchwały) oraz podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu, wykładnia językowa art. 72 § 1 pkt 1 O.p. prowadzi do wniosku, ze stwierdzenie nadpłaty uzależnione jest tylko od faktu zapłaty podatku nienależnego lub w nadmiernej wysokości. Brak jest tutaj przesłanki "zubożenia" podatnika, jako warunku roszczenia o zwrot nadpłaty. W tym stanie rzeczy zasadny był zarzut błędnej wykładni art. 72 § 1 pkt 1 O.p., co uzasadniało uchylenie decyzji obydwóch instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.

Na powyższy wyrok, zaskarżając go w całości, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Jako podstawy kasacyjne organ powołał naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), a mianowicie:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 72 § 1 pkt 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. w związku z art. 153 p.p.s.a, 133 § 1, art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez:

- niezasadne postawienie organowi zarzutu naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

a) przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że w rozpatrywanej sprawie były podstawy do zastosowania art. 72 § 1 pkt 1 O.p. oraz przez nie uwzględnienie w ocenie faktycznej i prawnej faktu, że wniosek skarżącej o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT nie wiązał się z jakąkolwiek wpłatą dokonaną przez skarżącą, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ, gdyby Sąd dokonał prawidłowej oceny prawnej zaskarżonej decyzji organu pod względem jego zgodności z przepisami prawa, musiałby skargę oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.;

b) poprzez niewłaściwą ocenę materiału dowodowego sprawy oraz niewłaściwą ocenę prawną ustalonego przez organ stanu faktycznego polegającą na przyjęciu przez Sąd sprzecznie z aktami sprawy, że w istniejącym stanie prawnym i faktycznym istniały podstawy do uznania zgodnie z dyspozycją art. 72 § 1 pkt 1 O.p., że skarżącej przysługiwało uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, mimo, iż nie dokonała ona wpłaty podatku, o zwrot którego wniosła do organu, a tym samym nie orzeczenie przez Sąd na podstawie akt sprawy i nie rozstrzygnięcie sprawy.

Ponadto skarżący organ zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), to jest naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez:

1) błędną wykładnię art. 72 § 1 pkt 1 O.p. dokonaną sprzecznie z celem i istotą zawartej w tym przepisie regulacji, polegającą na przyjęciu przez Sąd I instancji, że dla powstania nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p. nie ma znaczenia kwestia poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku, oraz że wystarczająca jest wykładnia językowa dla ustalenia uprawnień do nadpłaty, podczas gdy skarżąca spółka nie ponosząc ciężaru ekonomicznego z tytułu wpłat podatku VAT, bezpodstawnie domaga się zwrotu kwot przez nią nie wpłaconych, a których wypłata z budżetu państwa prowadziłaby do bezpodstawnego wzbogacenia Spółki;

2) błędną wykładnię art. 72 § 1 pkt 1 O.p. dokonaną z pominięciem regulacji zawartej w art. 75 § 2 i § 2a O.p., co doprowadziło Sąd do nieuprawnionego uznania, że doszło w sprawie do powstania u skarżącej nadpłaty podatku, podczas gdy w świetle dyspozycji art. 73 § 1 O.p. nadpłata nie powstała w wyniku zapłaty podatku przez skarżącą.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka J. wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna była uzasadniona.

Pomimo sformułowania zarzutów naruszenia przepisów postępowania, ocena uzasadnienia skargi kasacyjnej skłania do stwierdzenia, że także w ich ramach organ kwestionuje niewłaściwe zastosowanie art. 72 § 1 pkt 1 O.p., będącego przepisem materialnoprawnym. Przypomnieć należy, że w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, zajęto stanowisko, że na gruncie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stosowanie prawa materialnego polega również na uczynieniu takiego przepisu wzorcem kontroli legalności decyzji administracyjnej. W istocie tego dotyczy argumentacja przytoczona przez organ w odniesieniu do omawianego zarzutu, gdzie podważa się stanowisko Sądu pierwszej instancji, który wyraził ocenę, iż w okolicznościach niniejszej sprawy były podstawy do zastosowania art. 72 § 1 pkt 1 O.p. W sumie więc zasadne było przyjęcie, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty odnoszą się do niewłaściwej wykładni oraz w konsekwencji – niewłaściwego zastosowania art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Tak ujęty zarzut okazał sie usprawiedliwiony.

Jak zasadnie zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny, w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych, uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz orzeczeniach Trybunału Konstytucyjnego, rozważane były przesłanki stosowania art. 72 § 1 pkt 1 O.p. w odniesieniu do podatków pośrednich. Sąd pierwszej instancji za niewiążące uznał stanowisko wyrażone w uchwale Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11, zauważając, że wymieniona uchwała była tzw. uchwałą konkretną (art. 15 § 1 pkt 3 p.p.s.a.). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że "w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego".

Stanowisko Sądu pierwszej instancji uznające, że wymieniona uchwała nie miała w niniejszej sprawie wiążącego oddziaływania było nieprawidłowe. O ile bowiem można było stwierdzić, że faktycznie, indywidualna moc wiążąca uchwały odnosiła się jedynie do konkretnej sprawy (art. 187 § 2 p.p.s.a.), o tyle przedmiotowa uchwała posiada również tak zwaną ogólną moc wiążącą na podstawie art. 269 p.p.s.a., zgodnie z którym, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i § 2 stosuje się odpowiednio.

Ze wskazanego unormowania nie wynika, ażeby konieczność wystąpienia z pytaniem przez jakikolwiek skład sądu, który nie podziela stanowiska zawartego w uchwale, dotyczyła tylko jednego rodzaju uchwał – abstrakcyjnych. Stanowisko, że moc wiążąca uchwał konkretnych NSA dotyczy nie tylko danej sprawy, ale również wszystkich spraw o podobnym stanie faktycznym i prawnym, wyrażane jest zarówno w orzecznictwie, jak i piśmiennictwie (przykładowo: wyrok NSA z 13 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 147/07, wyrok NSA z 27 listopada 2007 r., sygn.. akt I FSK 1385/07, a także Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, 3. Wydanie, Warszawa 2015 r., s. 1085).

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że uchwała Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11 zapadła w wyniku zastosowania trybu z art. 269 § 1 p.p.s.a. w związku z jej art. 15 § 1 pkt 3, przez skład NSA (postanowienie z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. akt I GSK 262/10) w następstwie nie podzielenia przez ten skład stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 13 lipca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/09, w której orzeczono, że "Przepis art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie stoi na przeszkodzie zwrotowi nadpłaty w podatku akcyzowym także wtedy, gdy ciężar podatku poniósł nabywca opodatkowanego towaru". Należy przy tym odnotować, że wskazana uchwała składu 7 sędziów (sygn. I FPS 4/09) była uchwałą konkretną, podjętą w wyniku pytania wniesionego na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. (postanowienie NSA z dnia 18 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 1722/08). Już zatem przypadek obydwóch wymienionych uchwał, do których nawiązywał Sąd pierwszej instancji, przeczył przyjętemu w zaskarżonym wyroku zapatrywaniu, że uchwały konkretne nie mają mocy wiążącej poza sprawą, w której zostały podjęte.

W świetle powyższych uwag kluczowym zagadaniem staje się to, czy uchwała Izby Gospodarczej NSA z dnia 22 czerwca 2011 r. (sygn. akt I GPS 1/11) jest wiążąca w niniejszej sprawie, dotyczącej nadpłaty w podatku od towarów i usług. Należy przypomnieć, że w sentencji wskazanej uchwały stwierdzono, że "W rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego".

Zakres przedmiotowy wiążącego oddziaływania uchwały (w ramach ogólnej mocy wiążącej) wyznacza sformułowanie art. 269 § 1 p.p.s.a. "stanowisko zajęte w uchwale". W orzecznictwie oraz literaturze podnosi się, że sformułowanie to ("stanowisko zajęte w uchwale") należy rozumieć ściśle, obejmując nim wykładnię zawartą w sentencji uchwały, oczywiście tylko w granicach uzasadnionych treścią wniosku lub postanowienia. Wykładnia podana w sentencji uchwał, jednak wykraczająca poza te granice, jak również te poglądy prawne wyrażone w uzasadnieniu uchwały, które nie mają bezpośredniego związku z "zajętym stanowiskiem" są pozbawione mocy wiążącej (zob. wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3361/13, a także B. Deuter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2016 r., str. 1157).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, istota stanowiska zajętego w uchwale (wyrażonego w sentencji uchwały) Izby Gospodarczej Naczelnego Sadu Administracyjnego w sprawie o sygn. I GPS 1/11, dotyczy wykładni art. 72 § 1 pkt 1 O.p., która – jak wynika z uzasadnienia tej uchwały – nie jest determinowana rodzajem podatku. Wykładania ta została bowiem przeprowadzona z uwzględnieniem norm konstytucyjnych (art. 64 Konstytucji), z czego wynika, że warunkiem ochrony podatnika w postępowaniu nadpłatowym jest powstanie uszczerbku majątkowego bezpośrednio na skutek zapłaty podatku. Zatem odniesienie się w sentencji uchwały do podatku akcyzowego uiszczonego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, nie powoduje ograniczenia wiążącego oddziaływania uchwały do spraw mających za przedmiot podatek akcyzowy (od sprzedaży energii elektrycznej). Uchwała ta znajduje przeto odniesienie także do sprawy nadpłaty w podatku od towarów i usług, tym bardziej z uwagi na "konstrukcyjne" podobieństwo tego podatku i podatku akcyzowego, którego pośredni charakter stał się przyczyną podjęcia rozważań w obydwóch powołanych wyżej uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego (w sprawach o sygn. I FPS 4/09 oraz I GPS 1/11). Cechą podatku od towarów i usług (podobnie jak i podatku akcyzowego) jest to, że stanowi on element ceny towaru (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach – Dz.U. z 2013 r. poz. 385 ze zm., a następnie art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług – Dz.U. z 2014 r., poz. 915 ze zm.), będąc jego integralną częścią. W konsekwencji, co do zasady, bezpośredni ekonomiczny ciężar opodatkowania spoczywa nie podatniku tego podatku, lecz na konsumentach, którzy nabywają towary i płacąc cenę wraz z podatkiem od towarów i usług – ponoszą faktycznie jego ciężar. Jest to skutkiem pośredniego charakteru podatków obrotowych, do których należy podatek od towarów i usług.

W świetle powyższych uwag, mając na względzie stanowisko zajęte w uchwale Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego dnia 22 czerwca 2011 r. (sygn. akt I GPS 1/11), za uzasadniony należało uznać zarzut naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędną wykładnię, co przede wszystkim wyrażało się stanowisku Sądu pierwszej instancji, że bez znaczenia dla powstania nadpłaty pozostaje kwestia poniesienia przez podatnika ciężaru ekonomicznego podatku.

W niniejszej sprawie skarżąca żądała stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w następstwie skorygowania deklaracji podatkowych w wyniku uznania, że stosowała zawyżoną stawkę podatku od towarów i usług (23%), zamiast stawki właściwej (8%). Stosowanie stawki 23%, jak wynikało z wyjaśnień wnioskodawcy, było następstwem mylnego zdefiniowania kodów towarów i nie uwzględnienia tego, że poduszki z linii [...] odpowiadały warunkom przewidzianym dla obrotu wyrobami medycznymi i przez to podlegały obniżonemu opodatkowaniu. Tak więc dochodzona kwota stanowiła różnicę pomiędzy kwotą podatku uwzględnioną w cenie poduszek, faktycznie zapłaconą (wraz z ceną) przez klientów oraz kwotą podatku wyliczoną w korektach deklaracji przy uwzględnieniu stawki obniżonej. Spółka w toku postępowania nie przedstawiła argumentacji, która pokazywałaby, że w przedmiotowym przypadku, to ona, a nie klienci (nabywcy), poniosła ekonomiczny ciężar podatku. Jej stanowisko zasadniczo sprowadzało się do kwestionowania samej zasady uzależnienia stwierdzenia i zwrotu nadpłaty od tego, czy ciężar ekonomiczny podatku poniesiony został przez (formalnego) podatnika.

Ponadto nie były przekonujące wywody spółki odwołujące się do przepisów art. 29 ust. 1 u.p.t.u. (w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2013 r.) oraz art. 29a ust. 1 u.p.t.u. (w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2014 r.), w ramach których strona akcentowała, że w przypadku sprzedaży na rzecz konsumentów wartością wyjściową do ustalenia kwoty należnego podatku jest kwota brutto. Pomijając bowiem różnice pomiędzy wskazanymi unormowaniami zwrócić należy uwagę, że przepisy te określają podstawę opodatkowania tak dla przypadków sprzedaży konsumentom, jak i na rzecz podatników podatku od towarów i usług. Przepisy te nie narzucają sposobu kalkulacji ceny (należności) w zależności od rodzaju sprzedaży (konsumenckiej, bądź z przeznaczeniem do dalszego obrotu), wskazując jedynie na uwzględnienie podatku w kwocie należności.

Należy również odnotować, ze w przedmiotowej uchwale Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. I GPS 1/11) odniesiono się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, nie znajdując w nim przeszkód do samego uzależnienia zwrotu nadpłaty od zubożenia po stronie podatnika.

Mając na względzie powyższe uwagi oraz uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i na podstawie art. 151 tej ustawy oddalił skargę spółki J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 17 lutego 2017 r. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a.