Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 2889/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 134 par. 1, art. 141 par. 4, art. 151, art. 174 pkt 2. art. 176 par. 1 pkt 2, art. 183 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 138 par. 2, art. 144, art. 156 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2013 poz 267
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 18
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia del. WSA Jarosław Szulc (spr.) Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Województwa [A.] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lipca 2015 r. sygn. akt V SA/Wa 1181/15 w sprawie ze skargi Województwa [A.] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 02 lipca 2015r. sygn. akt V SA/Wa 1181/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Województwa [A.] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] stycznia 2015r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd I instancji podał, że Urząd Skarbowy Warszawa-Praga prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku zobowiązanego Województwa [A.] na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2014r., nr [...], wystawionego przez Ministerstwo Finansów Departament Finansów Samorządu Terytorialnego, obejmującego należności z tytułu wpłaty z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej za 12/2013r. w kwocie 55.112.112 zł należności głównej.

W toku prowadzonego postępowanie egzekucyjnego dokonano na podstawie zawiadomienia z dnia 17 kwietnia 2014r. zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w Banku [...]. Powyższe zawiadomienie doręczono stronie w dniu 8 kwietnia 2014r. natomiast dłużnikowi w dniu 10 kwietnia 2014 r., który w dniu 14 kwietnia 2014 r. przekazał kwotę 60.317.111.25 zł (obejmującą należność główną, odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne) jako całkowitą realizację zajęcia.

Wnioskiem z dnia 15 kwietnia 2014r. Marszałek Województwa [A.] wystąpił do organu egzekucyjnego, Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga

o umorzenie powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 3.408.193,40 zł, powołując się na wystąpienie przesłanki ważnego interesu publicznego.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie wszczęte wnioskiem

z dnia 15 kwietnia 2014r. w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych powstałych

w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2014r. nr [...], uznając, że koszty egzekucyjne zostały wyegzekwowane w całości, a zatem obowiązek z tytułu ich uiszczenia ustał ( wygasł ). Postanowienie to zostało zaadresowane do radcy prawnego [...] i doręczone w dniu 17 listopada 2014r.

Na powyższe postanowienie strona, za pośrednictwem radcy prawnego [...] pismem z dnia 24 kwietnia 2014r. złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w którym wniosła o jego uchylenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1. art. 105 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960r. Kodeksu postępowania administracyjnego (j.t. Dz. U. z 2013r., poz. 267, dalej jako k.p.a.), w związku z art. 18 oraz art. 64c ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012r., poz. 1015 ze zm., dalej u.p.e.a.),

2. art. 6, 7, 8, 10 § 1 i art. 12 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.

W uzasadnieniu zażalenia strona zakwestionowała stanowisko organu, iż fakt ściągnięcia kosztów egzekucyjnych wyłącza konieczność rozpoznania wniosku strony co do istoty i powoduje konieczność umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uchylił postanowienie organu I instancji w oparciu o art. 138 § 2 k.p.a. W uzasadnieniu wskazał, iż w przedmiotowej sprawie wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych został wniesiony przez Województwo [A.] reprezentowane przez Marszałka Województwa [A.], natomiast zaskarżone postanowienie zostało skierowane do radcy prawnego [...]. Również postępowanie w powyższej sprawie prowadzone było w stosunku do radcy prawnego [...], a nie w stosunku do Województwa [A.] jako jednostki administracji zespolonej posiadającej osobowość prawną, reprezentowane przez Marszałka Województwa [A.]. Wydanie przedmiotowego postanowienia na osobę nie będącą stroną postępowania powoduje konieczność jego uchylenia. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż organ podatkowy I instancji powinien wydać ponownie postanowienie w sprawie, prawidłowo oznaczając stronę postępowania (Województwo [A.]) i w przypadku występowania w sprawie pełnomocnika prawidłowo, zgodnie z przepisami prawa, je doręczyć. Zwrócił też uwagę, iż przekazane organowi odwoławczemu akta sprawy nie zawierają pełnomocnictwa upoważniającego radcę prawnego [...] do reprezentowania Województwa [A.] w sprawie wszczętej wnioskiem z dnia 15 kwietnia 2014r. o umorzenie kosztów egzekucyjnych w kwocie 3.408.193,40 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie poinformował, iż z uwagi na uchybienia stanowiące podstawę uchylenia postanowienia organu podatkowego I instancji, nie dokonano merytorycznej oceny zarzutów zawartych w uzasadnieniu zażalenia.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej strona reprezentowana przez pełnomocnika w dniu 9 lutego 2015r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonemu postanowieniu pełnomocnik strony zarzucił naruszenie:

1. art. 138 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez wydanie orzeczenia kasacyjnego w sytuacji braku przesłanek takiego rozstrzygnięcia,

2. art. 138 § 1 pkt 2 z związku z art. 136 k.p.a. oraz w związku z art. 18 oraz art. 35 § 1, art. 64 § 1 pkt 4, § 6 i § 9 pkt 2, art. 64c u.p.e.a., poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego i uchylenie się od merytorycznego rozpoznania sprawy,

3. art. 134 k.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez niestwierdzenie niedopuszczalności zażalenia w sytuacji uznania, że zostało ono wniesione nie przez stronę postępowania,

4. art. 6, 7, 8, 12 k.p.a. z związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego.

5. naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego.

W związku z powyższymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia poprzedzającego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowego stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 02 lipca 2015r. sygn. akt V SA/Wa 1181/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powyższą skargę oddalił. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że w postępowaniu organu I instancji doszło do naruszenia przepisów określających stronę postępowania. Wyjaśnił, że w niniejszej sprawie wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych został wniesiony przez Województwo [A.] reprezentowane przez Marszałka Województwa [A.], natomiast zaskarżone postanowienie zostało wydane w stosunku do radcy prawnego [...]. Również postępowanie w powyższej sprawie prowadzone było w stosunku do radcy prawnego [...], a nie w stosunku do Województwa [A.] jako jednostki administracji zespolonej posiadającej osobowość prawną, reprezentowane przez Marszałka Województwa [A.]. Wydanie postanowienia na osobę niebędącą stroną postępowania, spowodowało konieczność uchylenia postanowienia organu I instancji.

Sąd podkreślił, że zaskarżone postanowienie nie nakazuje przeprowadzenia ponownego postępowania w sprawie, wskazuje jedynie na konieczność ponownego wydania postanowienia w sprawie przez organ I instancji, z prawidłowo oznaczoną stroną postępowania i prawidłowego doręczenia postanowienia. Prawidłowo postanowienie organu I instancji winno zostać skierowane do strony postępowania. Strona postępowania może ustanowić pełnomocnika (art. 33 § 1 i 2 kpa) ale nie pozbawia to jej statusu strony i związanych z tym uprawnień. Doręczenia, zgodnie z art. 40 § 2 kpa, dokonywane są pełnomocnikowi, lecz jako reprezentantowi strony.

Zdaniem Sądu, organ I instancji naruszył przepisy postępowania gwarantujące realizację uprawnień stron. Jest to zatem istotne naruszenie przepisów postępowania. Prawidłowe doręczenie wydanego aktu jest też warunkiem jego wejścia do obrotu prawnego albowiem zgodnie z art. 110 w zw. z art. 126 k.p.a. organ administracji, który wydał postanowienie, jest nim związany od chwili doręczenia. Naruszenie przepisu art. 109 kpa (obowiązek doręczenia stronie) poprzez pominięcie strony przy doręczaniu uzasadniałoby zarzut pozbawienia strony prawa do czynnego udziału w postępowaniu, który mógłby uzasadniać żądanie wznowienia postępowania na podstawie art. 145 § 1 pkt 4 w zw. z art. 126 kpa.

Sąd stwierdził, że rozpoznając ponownie sprawę, organ I instancji powinien wydać postanowienie prawidłowo oznaczając stronę postępowania i prawidłowo, zgodnie ze wskazanymi przepisami je doręczyć, respektując uprawnienia procesowe strony.

Tym samym, w ocenie Sądu I instancji, na tym etapie postępowania bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 136 k.p.a. oraz

w związku z art. 18 oraz art. 35 § 1, art. 64 § 1 pkt 4, § 6 i § 9 pkt 2, art. 64c u.p.e.a. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego i uchylenie się od merytorycznego rozpoznania sprawy.

Zdaniem Sądu, bezzasadne okazały się także zarzuty naruszenia art. 6, 7, 8 i 12 k.p.a. w z związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego.

Podobnie, według Sądu I instancji należało ocenić zarzut naruszenia art. 134 k.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niestwierdzenie niedopuszczalności zażalenia w sytuacji uznania, że zostało ono wniesione nie przez stronę postępowania. W toku postępowania odwoławczego organ II instancji ustalił, ze radca prawny [...] posiada umocowanie do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga z dnia [...] listopada 2014r. wydane w przedmiocie umorzenia jako bezprzedmiotowe postępowania wszczętego pismem z dnia 15 kwietnia2014r. w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2014r., nr [...] oraz reprezentowania Województwa [A.], w wyżej wymienionej sprawie, w postępowaniu przed organem odwoławczym.

W opinii Sądu I instancji, bezzasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 138 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez wydanie orzeczenia kasacyjnego w sytuacji braku przesłanek do takiego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano bowiem, iż wydanie przez organ I instancji postanowienia na osobę nie będącą stroną postępowania powoduje konieczność jego uchylenia, a organ podatkowy I instancji powinien wydać ponownie postanowienie w sprawie, prawidłowo oznaczając stronę postępowania (Województwo [A.]) i w przypadku występowania w sprawie pełnomocnika prawidłowo, zgodnie z przepisami prawa je doręczyć. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie poinformował jednocześnie, iż z uwagi na uchybienia stanowiące podstawę uchylenia postanowienia organu podatkowego

I instancji, nie dokonano merytorycznej oceny zarzutów zawartych w uzasadnieniu zażalenia. Oceny takiej z powyższych względów nie mógł również dokonać Sąd.

W skardze kasacyjnej strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 1101, ze zm.), dalej p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, tj.:

art. 3 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 138 § 2 i art. 144 k.p.a. oraz w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez niedokonanie kontroli działalności organu administracji publicznej

i zaakceptowanie rozstrzygnięcia organu administracji publicznej nieznajdującego oparcia w obowiązujących przepisach;

art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 138 § 2 i art. 144 i w związku z art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. oraz w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie pomimo podjęcia przez organ administracji publicznej rozstrzygnięcia nieznajdującego oparcia w obowiązujących przepisach, a tym samym jego wydanie z rażącym naruszeniem prawa;

art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieustosunkowanie się w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku do wszystkich zarzutów skargi, w tym do podniesionej, na rozprawie poprzedzającej wydanie wyroku, kwestii wydania przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia nieznajdującego oparcia w obowiązujących przepisach prawa;

art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nierozstrzygnięcie istoty sprawy i nieuwzględnienie rażącego naruszenia prawa przez organ odwoławczy w wydanym przez niego postanowieniu z dnia [...] stycznia 2015 r. w postaci rozbieżności pomiędzy powołaną podstawą prawną, a sentencją tego rozstrzygnięcia.

W związku z powyższymi zarzutami strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie

o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi Województwa [A.] i jej uwzględnienie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona skarżąca przedstawiła argumentację na poparcie podniesionych zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw w związku z czym podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Żadna z wymienionych w nim sytuacji nie zaistniała w rozpatrywanej sprawie. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Innymi słowy, zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza, że sąd drugiej instancji może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały w skardze kasacyjnej wyraźnie wskazane jako naruszone i nie może z urzędu badać, czy wojewódzki sąd administracyjny nie naruszył także innych przepisów prawa niż w niej podane. Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wszczęte skargą kasacyjną nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz na odniesieniu się do poszczególnych zarzutów składających się na podstawy kasacyjne i wyznaczających zakres badania sprawy przez Sąd drugiej instancji.

Zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Skargę kasacyjną, jak stanowi o tym art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, a zatem niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Także druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszenie przepisów postępowania, może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie, skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Podnosząc zarzuty wymienione w pkt 1 i pkt 2 skargi kasacyjnej, w ramach których wskazano na naruszenie art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 138 § 2 i art. 144 i art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. oraz w związku z art. 18 u.p.e.a. – skarżący kasacyjnie kontestuje oddalenie skargi i zaakceptowanie przez Sąd I instancji rozstrzygnięcia organu administracji publicznej, nieznajdującego oparcia w obowiązujących przepisach, z czym koresponduje uzasadnienie skargi, w całości sprowadzające się do podważania sentencji podjętego przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia oraz pominięcia tej kwestii przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Zdaniem skarżącego kasacyjnie, organ odwoławczy powołując w podstawie prawnej przepis art. 138 § 2 K.p.a., w sentencji swego orzeczenia ograniczył się wyłącznie do uchylenia postanowienia I instancji, nie podejmując rozstrzygnięcia co do dalszych kroków w sprawie, pomimo tego, że powołany przepis wyraźnie nakazuje przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Tym samym, doszło do oczywistej sprzeczności pomiędzy rozstrzygnięciem, a treścią przepisu stanowiącego podstawę prawną rozstrzygnięcia. Nie dostrzegając tej rozbieżności, WSA w Warszawie dopuścił się istotnego naruszenia przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy, polegającego w istocie na nieprzeprowadzeniu kontroli działania organu administracji publicznej oraz w konsekwencji niezastosowaniu środków tej kontroli przewidzianych w ustawie , polegających na eliminowaniu wadliwych rozstrzygnięć organów administracji publicznej z obrotu prawnego.

W ocenie składu orzekającego, postawione zarzuty i towarzysząca im argumentacja nie mają usprawiedliwionych podstaw.

W skardze kasacyjnej, w jej zarzutach i uzasadnieniu, skarżący nie kwestionuje podstaw faktycznych i samej zasadności wydania przez organ odwoławczy postanowienia w oparciu o przepis art. 138 § 2 k.p.a., a zatem kwestie te, musiały pozostać poza zakresem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, podlega bowiem zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Wobec tego, odnosząc się do istoty spornego zagadnienia należy wskazać, że jak wynika z przepisu art. 138 § 2 k.p.a. stanowiącego podstawę prawną kwestionowanego rozstrzygnięcia, organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Z mocy art. 144 k.p.a., cytowany przepis ma odpowiednie zastosowanie do zażaleń.

Wprawdzie w kontekście cytowanego przepisu należy przyznać rację stronie skarżącej, że kontestowane postanowienie organu odwoławczego w sentencji zawiera niepełne rozstrzygnięcie, sprowadzające się jedynie do uchylenia postanowienia organu I instancji, bez jednoczesnego orzeczenia o przekazaniu temu organowi sprawy do ponownego rozpatrzenia, nie mniej w ocenie składu orzekającego, uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, a skarżący kasacyjnie, nie wykazał w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, aby przesłanka ta, determinująca skuteczność podniesionych zarzutów kasacyjnych dotyczących naruszenia przepisów postepowania, została spełniona w rozpoznawanej sprawie. Argumentacja skarżącego wskazuje jedynie na istotę naruszenia przepisu art. 138 § 2 k.p.a. oraz konkluzję, że doszło do oczywistej sprzeczności pomiędzy rozstrzygnięciem, a treścią przepisu stanowiącego podstawę prawną rozstrzygnięcia, a Sąd I Instancji nie dostrzegając tej rozbieżności dopuścił się "istotnego naruszenia przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy, powołanych w petitum niniejszej skargi, polegającego w istocie na nieprzeprowadzeniu kontroli działania organu administracji publicznej".

Podkreślenia jednakże wymaga, że decyzja kasacyjna, o której mowa w art. 138 § 2 k.p.a. jest typowym rozstrzygnięciem procesowym, nie przesądza zatem o istocie sprawy administracyjnej, lecz jest ostatnim aktem wydanym w toku instancji, który w inny sposób kończy postępowanie. Decyzja organu odwoławczego wydana w oparciu o art. 138 § 2 k.p.a. nie kształtuje stosunku materialnoprawnego, a zatem nie zawiera rozstrzygnięcia w kwestii praw i obowiązków strony. Następstwem wydania decyzji kasacyjnej jest powrót sprawy na drogę postępowania przed organem I instancji, a postępowanie przed tym organem toczy się od początku.

Należy również wyeksponować, że nieodłącznym elementem orzeczenia kasacyjnego, wskazującego właśnie na taki jego charakter, jest konieczność wskazania przez organ odwoławczy, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Takie też wskazania zawiera postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] stycznia 2015r., który w jego uzasadnieniu stwierdził, że organ I instancji powinien wydać ponownie postanowienie w sprawie, prawidłowo oznaczając stronę postępowania ( Województwo [A.] ) i w przypadku występowania w sprawie pełnomocnika, prawidłowo, zgodnie z przepisami prawa je doręczyć. Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że przekazane mu akta sprawy nie zawierały pełnomocnictwa upoważniającego pełnomocnika do reprezentowania Województwa [A.] w sprawie wszczętej wnioskiem z dnia 15 kwietnia 2014r. o umorzenie kosztów egzekucyjnych.

Mając wobec tego na uwadze podaną przez organ odwoławczy podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia oraz wskazania jakie organ I instancji powinien wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, mimo użycia przez organ odwoławczy niewyczerpującej formuły nakreślonej przepisem art. 138 § 2 K.p.a. i ograniczenie się tylko do uchylenia zaskarżonej decyzji, bez "przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji", nie może być wątpliwości o wyłącznie kasacyjnym w rozumieniu tego przepisu charakterze wydanego postanowienia. Mimo zatem braku precyzji, w sformułowanym w tenorze postanowienia rozstrzygnięciu, wadliwość ta w ocenie składu orzekającego, przy jednoczesnym braku zarzutów i nie kwestionowaniu podstaw faktycznych oraz zasadności wydanego w oparciu o przepis art. 138 § 2 K.p.a. postanowienia, nie miała wpływu na wynik sprawy.

W tej sytuacji, nie mogły odnieść zamierzonego przez kasatora rezultatu pozostałe, sformułowane w pkt 3 i 4 skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieustosunkowanie się w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku do podniesionej, na rozprawie poprzedzającej wydanie wyroku, kwestii wydania przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia nieznajdującego oparcia w obowiązujących przepisach prawa oraz naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nierozstrzygnięcie istoty sprawy i nieuwzględnienie rażącego naruszenia prawa przez organ odwoławczy w wydanym postanowieniu w postaci rozbieżności pomiędzy powołaną podstawą prawną, a sentencją tego rozstrzygnięcia. Ostatni z wymienionych przepisów stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie w "granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę.

Istotą rozstrzygnięcia organu odwoławczego, uchylającego postanowienie organu I instancji, którym umorzono jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych, była konieczność usunięcia przez ten organ wadliwości w oznaczeniu strony postępowania, które powinno być prowadzone wobec Województwa [A.], jako adresata przyszłego rozstrzygnięcia, z ewentualnym udziałem pełnomocnika, prawidłowo umocowanego do podejmowania w imieniu strony czynności procesowych, czemu organ odwoławczy dał wyraz w uzasadnieniu swojego postanowienia. Do tych też kwestii odniósł się Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, uznając za nietrafne podniesione w skardze zarzuty naruszenia podanych w niej przepisów. Wskazane okoliczności, nie są kwestionowane na obecnym etapie postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, skarżący kasacyjnie w tym zakresie nie sformułował żadnych zarzutów. Natomiast podnoszona w zarzutach kasacyjnych kwestia wydania przez organ odwoławczy orzeczenia nie znajdującego oparcia w obowiązujących przepisach została już rozważona przez Naczelny Sąd Administracyjny, który uchybienie polegające na wskazaniu w sentencji postanowienia niepełnej treści przepisu art. 138 § 2 K.p.a. uznał za nie mające wpływu na wynik sprawy. W tej sytuacji, nie odniesienie się przez Sąd I instancji do tej kwestii w uzasadnieniu wyroku można wprawdzie postrzegać także w kategoriach uchybienia, które jednak ostatecznie nie miało wpływu na wynik sprawy.

Z podanych przyczyn, zarzuty naruszenia podanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa procesowego, nie mogły odnieść zamierzonego skutku.

Mając zatem na uwadze, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.