Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 94/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.128, art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi "N." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku akcyzowego za wrzesień 2006 roku wraz z odsetkami, po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] r., Dyrektor Izby Celnej

w S. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] r., nr [...], odmawiającą [...] Spółce z o.o. z siedzibą w S. (dalej zwana "Spółką") uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...]r. nr [...], którą uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r. i określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc wrzesień 2006 r. w wysokości [...]zł oraz odsetki od wpłat dziennych w wysokości [...] zł.

Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego i z akt sprawy wynika, że w dniu 12 maja 2014 roku wpłynęło do organu pismo Spółki, w którym wniosła na podstawie art. 240 §1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwanej dalej: "O.p." lub "Ordynacja podatkowa") o wznowienie postępowania zakończonego ww. ostateczną decyzją z dnia 29 listopada 2011 r.

W uzasadnieniu wniosku Spółka wskazała, że w sprawie zakończonej wymienioną powyżej decyzją ostateczną wyszedł na jaw istotny dla sprawy nowy dowód, który istniał w dniu wydania decyzji i nie był znany Dyrektorowi Izby Celnej w S., tj. oświadczenie Spółki z o.o. [...] z dnia 14 sierpnia 2006 roku, w którym deklaruje ona, że dokonana w dniu 8 września 2006 r. przez Spółkę dostawa towaru o nazwie [...] w ilości [...]kg na jej rzecz, zostanie przeznaczona na cele zwolnione od opodatkowania podatkiem akcyzowym. Dostarczony olej miał być zużyty, jako olej procesowy technologiczny. Spółka podniosła, że zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji nie ustosunkowały się do wskazanego oświadczenia, pomimo, że znajdowało się ono w aktach sprawy. Ponadto zaznaczyła, że [...] Sp. z o.o. w roku 2006 dokonała wyłącznie wymienionych dwóch transakcji ze stroną, składając dwa oświadczenia o przeznaczeniu oleju [...] na cele zwolnione.

Wraz z ww. wnioskiem Spółka przedłożyła kserokopię oświadczenia pracownika Spółki z dnia 21 maja 2012 r. – W. G., złożonego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie o tym, że dostarczył on oświadczenie z dnia 14 sierpnia 2006 r. Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. w 2007 r.

Postanowieniem z dnia [...] r. (doręczonym 18 czerwca 2014 r.) Dyrektor Izby Celnej w S. wznowił postepowanie w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną.

Organ ten decyzją z dnia [...] r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, uznając, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki z art. 240 §1 pkt 5 O.p., wskazane przez Spółkę w uzasadnieniu wniosku.

W odwołaniu od tej decyzji, Spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 120 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów państwa,

2) art. 122 O.p., poprzez zaniechanie podjęcia działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

3) art. 125 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów polegającej na nieuwzględnieniu wyjaśnień składanych przez Stronę o przeprowadzenie dowodów zmierzających do ustalenia stanu faktycznego istotnego dla sprawy,

4) art. 180, art. 181, art. 187, art. 192, art. 210 § 4 O.p. poprzez wybiórcze dobieranie dowodów dla potwierdzenia własnych tez.

W uzasadnieniu odwołania Spółka podniosła, że w toku wznowionego postępowania organ dopuścił się złamania podstawowych zasad prowadzonego postępowania oraz w zaistniałym stanie faktycznym nie podjął inicjatywy dowodowej w zakresie istoty wznowionego postępowania. Nieprzeprowadzenie dowodów, w ocenie Spółki, uniemożliwiło prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, a tym samym dokonanie prawidłowego rozstrzygnięcia, ostatecznie powodując, że wydana decyzja jest niezgodna z prawem, a tok postępowania wznowionego odpowiada zwykłemu postępowaniu podatkowemu. W ocenie odwołującej, w celu udowodnienia zasadności argumentów odwołania, zasadnym jest wezwanie [...] Sp. z o.o. do złożenia wszelkich niezbędnych w zaistniałym w stanie faktycznym wyjaśnień.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił treść przepisów Ordynacji podatkowej regulujących instytucję wznowienia postępowania i wyjaśnił, że jedną z przesłanek wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy są nowe dowody nieznane organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej, które mają mieć charakter istotny dla sprawy.

Organ ten wyjaśnił nadto, że w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] r., stwierdzono, że we wrześniu 2006 r. Spółka wydała ze składu podatkowego na rzecz Spółki z o.o. [...] olej napędowy w łącznej ilości [...] kg, z przeznaczeniem na cele zwolnione, (jako olej procesowy - technologiczny), tj.:

1) [...] kg ([...]) pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego z dnia 5 września 2006 r., wystawiając na tę okoliczność fakturę VAT nr [...] z dnia 5 września 2006 r.,

2) [..] kg ([..]) pochodzącego z nabycia wewnątrzwspólnotowego z dnia 8 września 2006 r., dokumentując tą sprzedaż fakturą VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r.

Spółka z o.o. [...] sporządziła w dniu 29 sierpnia 2006 r. wymagane przepisem § 13 ust. 2e pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, oświadczenie uprawniające do zwolnienia z podatku akcyzowego, wystawiła na [...] kg oleju napędowego o nazwie handlowej [...] (identyfikowanego kodami PKW 23.20.18-01.90 i CN 2710 19 41), w którym podała, że zamówiony olej o nazwie [...] zostanie zużyty, jako olej procesowy - techniczny.

Dyrektor Izby Celnej w S., z uwagi na powyższe, ostateczną decyzją

z dnia [...] r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...]roku i określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc wrzesień 2006 roku w wysokości niższej niż określona przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy uznał, że oświadczenie Spółki z o.o. [...] z 29 sierpnia 2006 r. obejmuje [...] kg ([...]) oleju napędowego sprzedanego na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 5 września 2006 r. oraz [...] kg ([...]) oleju napędowego z ogólnej ilości [...]kg sprzedanej na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r. Dla tej ilości oleju napędowego zostało odebrane prawidłowo sporządzone oświadczenie o przeznaczeniu oleju na cele zwolnione. Natomiast pozostała ilość [...] kg ([...]) oleju napędowego wynikająca z faktury VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r. jest, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w S., sprzedażą, która nie spełniała warunków zwolnienia od akcyzy.

Stanowisko Dyrektora Izby Celnej w S. zawarte w ostatecznej decyzji nr [...] z dnia [...]r. podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 82/12 oddalił skargę Spółki, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia

9 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 1380/12 oddalił jej skargę kasacyjną w sprawie.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że Spółka wskazała w uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania, że w sprawie zakończonej powyższą decyzją wyszedł na jaw istotny dla sprawy nowy dowód, który istniał w dniu wydania decyzji i nie był znany Dyrektorowi Izby Celnej w S. Dowodem tym miało być oświadczenie Spółki z o.o. [...] z dnia 14 sierpnia 2006 r.

Organ wyjaśnił, że wymienione oświadczenie zostało przedłożone przez Spółkę w trakcie rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie. W przedłożonym wówczas piśmie z dnia 21 maja 2012 roku, Spółka stwierdziła, że sprzedaż [...] kg oleju procesowego o nazwie handlowej [...], dokonana na rzecz Spółki [...] w D., udokumentowana fakturą VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r., podlegała w całości zwolnieniu od podatku akcyzowego w trybie przepisu § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Spółka wyjaśniła, że sprzedaż ta dotyczyła zamówienia Spółki z o. o. [...] nr [...] z dnia 14 września 2006 r. i oświadczenia z dnia 14 sierpnia 2006 r. tej Spółki o przeznaczeniu oleju napędowego na cele zwolnione. W ocenie Spółki, nabywca oleju - Spółka [...] popełniła oczywistą omyłkę określając miesiąc sporządzenia zamówienia, tj. wpisując 14 września 2006 roku zamiast 14 sierpnia 2006 roku.

Organ wskazał, że istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy w sprawie zakończonej ostateczną decyzją z dnia [...] r. zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. czy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję, które skutkowałyby uchyleniem decyzji ostatecznej.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że Spółka, w uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania podniosła, że w toku postępowania zwykłego ani organ pierwszej ani drugiej instancji nie ustosunkowały się do wskazanego przez Spółkę oświadczenia, pomimo że - jak stwierdziła - znajdowało się ono w aktach sprawy. Okolicznością potwierdzającą przedłożenie tego oświadczenia Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. miało być oświadczenie pracownika Spółki z dnia 21 maja 2012 r. dołączone do wniosku.

Zdaniem organu, z powyższego wynika, że w ocenie Spółki, "nowym" dowodem nieznanym organowi było oświadczenie, które zostało rzekomo organowi wcześniej przedstawione i miało znajdować się w aktach sprawy.

Organ stwierdził dalej, że wbrew bezpodstawnym twierdzeniom Spółki, sporne oświadczenie nie zostało złożone do akt sprawy ani przed organem pierwszej ani przed organem drugiej instancji, który wydał ostateczną decyzję z dnia [...] r.

Organ ten uznał zatem, że przedłożone oświadczenie jest nowym dowodem w sprawie.

Przechodząc do oceny charakteru przedłożonego przez stronę dokumentu, organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w tekście oświadczenia z dnia 14 sierpnia 2006 r. nazwa [...] została przekreślona i pismem odręcznym zmieniona na "[...]". W oświadczeniu tym nie ma też informacji, komu zostało złożone ani jakiego konkretnie zamówienia dotyczy, czy też, jakiego dokumentu sprzedaży. Nie wiadomo także, kto dokonał zmiany nazwy oleju gdyż zmiany te nie zostały parafowane. W tej sytuacji, nie ma pewności, w ocenie organu, czy deklaracja nabywcy o przeznaczeniu oleju na cele procesowe technologiczne dotyczy oleju [...], czy też [...].

Dalej organ wyjaśnił, że twierdzenia Spółki sprowadzają się do wskazania, że powyższe oświadczenie odnosi się do sprzedaży Spółce z o.o. [...] w D. oleju procesowego o nazwie [...] PKWIU: [...] w ilości [...] kg na podstawie faktury VAT nr [...] wystawionej w dniu 8 września 2006 r. Do tej transakcji Spółka przedstawiła kserokopię zamówienia oznaczonego numerem [...]z dnia 14 września 2006 r., twierdząc, że przy jego składaniu [...] Sp. z o.o. popełniła oczywistą omyłkę w dacie jego wystawienia, wpisując 14 września 2006 r. zamiast 14 sierpnia 2006 r. Z treści tego dokumentu wynika, że [..] Sp. z o.o. zamówiła u [..] Sp. z o.o. [...] kg oleju procesowego o nazwie [...], przy czym nazwa oleju została skreślona i odręcznie zmieniona na "[...]". Dokument opatrzono datą 14 września 2006 r. i nie nosi ona poprawek. Na zamówieniu umieszczono także odręczną adnotację podpisaną nieczytelnie o treści: zmiana nazwy oleju uzgodniona telefonicznie z p. C..

W ocenie organu, teza o pomyłce pisarskiej popełnionej w dacie sporządzenia zamówienia nr [...] jest tylko gołosłownym twierdzeniem Spółki niepopartym żadnym dowodem, który mógłby tę pomyłkę uprawdopodobnić ani wyjaśnieniem samego podmiotu, który rzekomo pomylił się w dacie sporządzonego zamówienia.

Z prostej analizy numeracji stosowanej przez [...] Sp. z o.o. do oznaczania kolejnych zamówień, logiczne wydaje się założenie, że numeracja ta następowała narastająco. Zatem zamówienie opatrzone numerem [...] z dnia 14 września 2006 r. zostało sporządzone po zamówieniu o niższym numerze i z wcześniejszej daty, czyli po zamówieniu numer [...] z dnia 29 sierpnia 2006 r., które zostało zrealizowane w dniu 5 września 2006r. W ocenie organu, twierdzenia Spółki, że zamówienie numer [...] z dnia 14 września 2006 r. zostało sporządzone w dniu 14 sierpnia 2006 r., jest pozbawione wiarygodności i poza twierdzeniem o pomyłce pisarskiej, niczym nieuzasadnione.

Zdaniem organu, Spółka próbuje "dopasować" przedłożone dokumenty do stanu faktycznego sprawy i zmienianego przez siebie stanowiska. Początkowo, w skardze wskazała, że oświadczenie z dnia 29 sierpnia 2006 r. dla dostawy z dnia 5 września 2006 r. "obejmie" także zamówienie [...] Sp. z o.o. z dnia 14 września 2006 r.,po czym w przypadku nieuznania tego stanowiska twierdziła, że w aktach sprawy znajduje się inne oświadczenie z dnia 14 sierpnia 2006 r. Natomiast, w wyjaśnieniach przedłożonych przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie już stanowczo twierdziła, że oświadczanie otrzymane od [...] Sp. z o.o. dotyczyło zamówienia nr [...] z dnia 14 sierpnia 2006 r., w którym to zamówieniu popełniono błąd w dacie jego wystawienia (wpisując 14 września zamiast 14 sierpnia) i transakcji udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r.

Z uwagi na wskazane wyżej okoliczności i brak inicjatywy Spółki w zakresie dostarczenia dowodów przeczących argumentom podawanym przez organ, Dyrektor Izby Celnej w S. stwierdził brak jest podstaw do uznania, że oświadczenie z dnia 14 sierpnia 2006 r., w którym [...] Sp. z o.o. o deklaruje zużycie [...] kg oleju procesowego [...] na cele procesowo-technologiczne dotyczy zamówienia nr [...] z dnia 14 września 2006 r. i sprzedaży udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w S., w tym stanie rzeczy oświadczenie to niespełnia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. przesłanki istotnego dla sprawy dowodu. Spółka nie wykazała ponad wszelką wątpliwość, że oświadczenie to dotyczy przedmiotu sprawy, tym samym nie może mieć ono wpływu na zmianę rozstrzygnięcia zawartego w decyzji ostatecznej.

W konsekwencji powyższego, uprawnione jest, zdaniem organu, twierdzenie, że Spółka dokonując dostawy w dniu 8 września 2006 r. na rzecz [...] Sp. z o.o. nie dysponowała oświadczeniem zamawiającego o przeznaczeniu kupowanego oleju, nie mogła, więc skorzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na opisaną powyżej decyzję, Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj. § 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego,

2) przepisów prawa procesowego:

- art. 120 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów Państwa,

- art. 122 O.p., poprzez zaniechanie podjęcia działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

- art. 125 O.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów polegającej na nieuwzględnieniu wyjaśnień składanych przez Spółkę o przeprowadzenie dowodów zmierzających do ustalenia stanu faktycznego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy,

- art. 180, 181, 187, 192, 210 §4 O.p. poprzez wybiórcze dobieranie dowodów dla potwierdzenia własnych tez.

Spółka złożyła wniosek o:

- uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. nr [...] z dnia [...] r.,

- uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. nr [...] z dnia [...]r.,

- uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. nr [...] z dnia [...] r.

W uzasadnieniu skargi Spółka zarzuciła organowi brak inicjatywy dowodowej, nie podjęcie żadnej czynności "w kontekście ustalenia nowoujawnionych dowodów". Podniosła, że z przepisów proceduralnych nie wynika, że postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem pasywnym, które polega jedynie na wydaniu w jego toku stosownych aktów.

Spółka wyjaśniła też, że w początkowej fazie postępowania zwykłego Spółka była przekonana, że oświadczenie znajdowało się w aktach sprawy i powyższe nie było przedmiotem jakichkolwiek manipulacji, natomiast dopiero późniejsze wyjaśnienie organów, że taki dowód nie znajduje się w aktach postępowania spowodowało ponowne jego okazanie przed sądem administracyjnym. Spółka stwierdziła dalej w skardze, że istotnym jest to, że przedmiotowy dowód istniał w dniu wydania decyzji określającej zobowiązanie

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Istotą sporu pomiędzy stronami w niniejszej sprawie jest ocena przesłanek do uchylenia lub zmiany decyzji w trybie wznowienia postępowania podatkowego, a w szczególności ocena zaistnienia nowych istotnych dowodów i okoliczności nieznanych organowi podatkowemu w dacie podejmowania decyzji w postępowaniu zwykłym.

Na wstępie należy wskazać, że jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym podatkowego, jest zasada trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Przyjęte rozwiązanie wyznacza granice pojęcia decyzji ostatecznej oraz stanowi, że wydanie takiej decyzji jest ostatecznym załatwieniem sprawy administracyjnej.

Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od tej zasady podlegają ścisłej wykładni.

Podstawę prawną rozstrzygnięć w rozpoznawanej sprawie stanowi art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, w myśl którego "w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję". Wynika stąd, że przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy:

1. ujawnią się w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji,

2. okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego,

3. okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części.

Przy czym należy podkreślić, że wszystkie te trzy elementy muszą zostać spełnione łącznie.

Dotychczasowe uwagi wskazują więc, że istota zagadnienia, sprowadza się do tego, czy istniały podstawy wznowienia postępowania, a ściślej rzecz biorąc, wskazywana przez stronę skarżącą przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Nie mogą natomiast odnieść skutku te wszystkie argumenty, które zmierzają do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznej. Przedmiotem postępowania o wznowienie nie jest bowiem ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 §1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 2003 r. III SA 2367/01, lex nr 145008).

Jako nowy, istotny dowód w sprawie strona skarżąca wskazała oświadczenie Spółki z o.o. [...] z dnia 14 sierpnia 2006 r., w którym deklaruje ona, że dokonana 8 września 2006 r. przez Spółkę dostawa towaru o nazwie [...] w ilości [...] kg na jej rzecz, zostanie przeznaczona na cele zwolnione od opodatkowania podatkiem akcyzowym. Dostarczony olej miał być zużyty, jako olej procesowy technologiczny. Spółka podniosła, że zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji nie ustosunkowały się do wskazanego oświadczenia, pomimo, że znajdowało się ono w aktach sprawy. Ponadto, zaznaczyła, że [...] Sp. z o.o. w roku 2006 dokonała wyłącznie wymienionych dwóch transakcji ze stroną, składając dwa oświadczenia o przeznaczeniu oleju [...] na cele zwolnione.

Wraz z wnioskiem Spółka przedłożyła kserokopię oświadczenia pracownika Spółki z 21 maja 2012 r. – W. G., złożonego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie o tym, że dostarczył on oświadczenie z dnia 14 sierpnia 2006 r. Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. w 2007 r.

Po analizie złożonych dokumentów, w toku wznowionego postępowania Dyrektor Izby Celnej w S., decyzją z [...] r., orzekł o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej z [...] r.

Powyższe rozstrzygnięcie oraz utrzymująca ją w mocy decyzja Dyrektora Izby Celnej w S. z [...] r. są prawidłowe.

Przede wszystkim wskazać należy, że ww. oświadczenie zostało przedłożone przez Spółkę w trakcie rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie. W przedłożonym wówczas piśmie z dnia 21 maja 2012 r., Spółka stwierdziła, że sprzedaż [...] kg oleju procesowego o nazwie handlowej [...] dokonana na rzecz Spółki [...] w D., udokumentowana fakturą VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r., podlegała w całości zwolnieniu od podatku akcyzowego w trybie przepisu §13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Z wniosku o wznowienie postępowania wynika, że w toku postępowania zwykłego ani organ pierwszej ani drugiej instancji nie ustosunkowały się do wskazanego przez Spółkę oświadczenia, pomimo że znajdowało się ono w aktach sprawy. Okolicznością potwierdzającą przedłożenie ww. oświadczenia Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. miało być oświadczenie pracownika Spółki z dnia 21 maja 2012 r. dołączone do wniosku.

Nie ulega wątpliwości, że wbrew twierdzeniom Spółki, oświadczenie z dnia 14 sierpnia 2006 r. nie zostało złożone do akt sprawy ani przed organem pierwszej ani przed organem drugiej instancji, który wydał ostateczną decyzję z dnia [...] r. A zatem, przedłożone oświadczenie jest nowym dowodem w sprawie.

Z tego też względu zasadnie było wznowienie postepowania w toku, którego należało dokonać analizy przedłożonego dokumentu pod katem wskazanych na wstępie regulacji.

Mając na uwadze powyższe skazać należy, że w tekście oświadczenia z dnia 14 sierpnia 2006 r. nazwa [...] została przekreślona i pismem odręcznym zmieniona na "[...]". W oświadczeniu tym nie ma informacji, komu zostało złożone ani jakiego konkretnie zamówienia dotyczy, czy też, jakiego dokumentu sprzedaży. Nie wiadomo także, kto dokonał zmiany nazwy oleju gdyż zmiany te nie zostały parafowane. W tej sytuacji, nie ma pewności, jak słusznie przyjął organ, czy deklaracja nabywcy o przeznaczeniu oleju na cele procesowe technologiczne dotyczy oleju [...], czy też [...].

Zdaniem Spółki, powyższe oświadczenie odnosi się do sprzedaży Spółce z o.o. [...] w D. oleju procesowego o nazwie [...] PKWIU: [...] w ilości [...] kg na podstawie faktury VAT nr [...] wystawionej w dniu 8 września 2006 r. Do tej transakcji Spółka przedstawiła kserokopię zamówienia oznaczonego numerem [...] z dnia 14 września 2006 r., twierdząc, że przy jego składaniu [...] Sp. z o.o. popełniła oczywistą omyłkę w dacie jego wystawienia, wpisując 14 września 2006 r. zamiast 14 sierpnia 2006 r. Z treści tego dokumentu wynika, że [...] Sp. z o.o. zamówiła u [...] Sp. z o.o. [...] kg oleju procesowego o nazwie [...], przy czym nazwa oleju została skreślona i odręcznie zmieniona na "[...]". Dokument opatrzono datą 14 września 2006 r. i nie nosi ona poprawek. Na zamówieniu umieszczono także odręczną adnotację podpisaną nieczytelnie o treści: zmiana nazwy oleju uzgodniona telefonicznie z p. C.

Mając na uwadze powyższe zaakceptować należy, w ocenie Sądu, stanowisko organu, że twierdzenia Spółki o pomyłce pisarskiej popełnionej w dacie sporządzenia zamówienia nr [...] jest tylko gołosłownym twierdzeniem niepopartym żadnym dowodem, który mógłby tę pomyłkę uprawdopodobnić ani wyjaśnieniem samego podmiotu, który rzekomo pomylił się w dacie sporządzonego zamówienia.

Z prostej analizy numeracji stosowanej przez [...] Sp. z o.o. do oznaczania kolejnych zamówień, logiczne wydaje się założenie, że numeracja ta następowała narastająco. Zatem, zamówienie opatrzone numerem [...] z dnia 14 września 2006 r. zostało sporządzone po zamówieniu o niższym numerze i z wcześniejszej daty, czyli po zamówieniu numer [...] z dnia 29 sierpnia 2006 r., które zostało zrealizowane w dniu 5 września 2006 r. Zatem, twierdzenia Spółki, że zamówienie numer [...] z dnia 14 września 2006 r. zostało sporządzone w dniu 14 sierpnia 2006 r., ocenić należy jako niewiarygodne i niczym nieuzasadnione.

W tym miejscu wskazać należy, że początkowo, w skardze na decyzję w przedmiocie podatku akcyzowego Spółka wskazała, że oświadczenie z dnia 29 sierpnia 2006 r. dla dostawy z dnia 5 września 2006 r. "obejmie" także zamówienie [...] Sp. z o.o. z dnia 14 września 2006 r., po czym w przypadku nieuznania tego stanowiska twierdziła, że w aktach sprawy znajduje się inne oświadczenie z dnia 14 sierpnia 2006 r. Natomiast w wyjaśnieniach przedłożonych przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie już stanowczo twierdziła, że oświadczanie otrzymane od [...] Sp. z o.o. dotyczyło zamówienia nr [...] z dnia 14 sierpnia 2006 r., w którym to zamówieniu popełniono błąd w dacie jego wystawienia (wpisując 14 września zamiast 14 sierpnia) i transakcji udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r. Spółka próbowała też dowieść, że oświadczenie to zostało okazane organowi podczas kontroli oraz w toku prowadzonego postępowania, na co z kolei nie przedstawiła żadnych dowodów. Nie wykazała też, pomimo wezwania Sądu, na co zwrócił on uwagę w wyroku z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 82/12, kiedy zamówienie i oświadczenie zostały do niej skierowane.

Mając na uwadze powyższe zaakceptować należy stanowisko organu, że brak jest podstaw do uznania, że oświadczenie z dnia 14 sierpnia 2006 r., w którym [...] Sp. z o.o. o deklaruje zużycie [...] kg oleju procesowego [...] na cele procesowo-technologiczne dotyczy zamówienia nr [...] z dnia 14 września 2006 r. i sprzedaży udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 8 września 2006 r., a zatem dokument ten nie spełnia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. przesłanki istotnego dla sprawy dowodu.

Z treści wniosku o wznowienie postępowania, jak również skargi wyprowadzić należy wniosek, że stronie skarżącej w istocie chodzi o przeprowadzenie powtórnego postępowania w sprawie podatku akcyzowego za wrzesień 2006 r. Jak już wyżej stwierdzono, nie jest to możliwe w trakcie postępowania wznowieniowego.

Nie jest możliwe także z tego względu sięganie w ramach niniejszego postępowania do weryfikacji Decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. z [...] r., która jest prawomocna, a nadto poddana została weryfikacji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (sygn. akt I SA/Sz 82/12), którego wyrok z 26 czerwca 20112 r. został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 9 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 1380/12.

Z tego też względu za niezasadny należy uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zarzut strony skarżącej dotyczący nieprawidłowej oceny przez Dyrektora Izby Celnej w S. dowodu w postaci złożonego oświadczenia jest bezzasadny. W oparciu o powyższy dowód strona zamierzała wykazać okoliczność, że Spółka dokonując dostawy w dniu 8 września 2006 r. na rzecz [...] Sp. z o.o. dysponowała oświadczeniem zamawiającego o przeznaczeniu kupowanego oleju, mogła, więc skorzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego.

Zdaniem Sądu żądanie od organu podatkowego w toku postępowania wznowieniowego przeprowadzenia dowodów potwierdzających, że okoliczność ta miała miejsce jest niedopuszczalne. Postępowanie wznowieniowe jest bowiem, co podkreślono już powyżej, postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle argumentacji prawnej zaprezentowanej w decyzjach z dnia [...] r. i z dnia [...] r. uznać więc należy za chybiony zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 120, art. 122, art. 125 oraz art. 180, art. 181, i art. 192 ustawy, poprzez rozpatrzenie poszczególnych dowodów z osobna oraz nie ustosunkowanie się do istotnych różnic i wzajemnie wykluczających się treści zeznań świadków, do czego organ jest zobowiązany z mocy prawa.

Nadto wskazać należy, że niezasadny jest także podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej albowiem zaskarżona decyzja zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne.

Sąd oceniając zaskarżoną decyzję w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, mając również na uwadze wywody prawne zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1380/12, oddalającego skargę kasacyjną strony skarżącej od wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 82/12, podziela stanowisko organu o braku niejasności i wątpliwości dotyczących stanu faktycznego sprawy ustalonego w postępowaniu wznowieniowym.

Mając powyższe na względzie, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.