Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1539/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 1  i  ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 12  ust. 1  i  ust. 3
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Katarzyna Trzęsicka, po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2012 r. w Wydziel I na rozprawie sprawy ze skargi H. S. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług: I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz H. S. kwotę zł 200 ( dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] września 2007 r. H. S. (dalej "Skarżący") złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową.

W przedmiotowym wniosku Skarżący przedstawił następujący stan faktyczny: W dniu [...] sierpnia 1992 r. na podstawie umowy darowizny Skarżący otrzymał od matki dwie działki rolne o łącznej powierzchni 5,13 ha (działki: nr [...] i nr [...]). W dniu [...] września 2004 r. decyzją Wójta został zatwierdzony podział części działki nr [...]. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym w dniu [...] września 2001 r. działki przeznaczone zostały pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Z działki nr [...] wydzielono siedem działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową, zaś pozostała część tej działki (nr [...]) nie zmieniła swojego charakteru. Grunt obejmujący siedem wskazanych powyżej działek Skarżący zamierzał sprzedać w całości, lecz nie znalazł nabywcy. Dzieci Skarżącego, dla których przeznaczono większe działki, również nie wyraziły zainteresowania ich zagospodarowaniem. Skarżący w lipcu 2006 r. sprzedał działkę nr [...]/[...], a w czerwcu 2007 r. – działkę nr [...]/[...]. Skarżący, zgodnie z informacją uzyskaną w urzędzie skarbowym, zapłacił od sprzedaży tych działek podatek VAT. Wnioskodawca jest rolnikiem i nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Skarżący zwrócił się z zapytaniem, czy w przedstawionym stanie faktycznym zobowiązany był do zapłaty podatku VAT.

Zdaniem Skarżącego, nie wystąpił obowiązek odprowadzania podatku VAT od sprzedanych działek. Wyraził pogląd, że trudno przypisać mu zamiar częstotliwego dokonywania sprzedaży, gdyż wykazał się jedynie zwykłą zapobiegliwością w dbaniu o własne interesy. Uważa ponadto, że w ww. sytuacji postąpił racjonalnie, mogąc uzyskać wyższą cenę za sprzedane mienie prywatne. Transakcje nie miały związku z działalnością gospodarczą.

W dniu [...] grudnia 2007 roku Dyrektor Izby Skarbowej w P. działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację, w której uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe (interpretacja została doręczona [...] grudnia 2007 r. – zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru).

W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm., dalej - "ustawa o VAT"), zasadą jest opodatkowanie dostawy gruntów podatkiem od towarów i usług. Zgodnie natomiast z definicją działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) podatnikami będą również osoby, które wykonały czynności jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania ich w sposób stały, zorganizowany i powtarzalny. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Skarżący dokonał sprzedaży dwóch działek. Nie chodzi tu zatem o czynność jednorazową. Ponadto Minister Finansów zaznaczył, że art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT wskazuje, że podatnicy dokonujący dostawy gruntów nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostawy tych towarów, niezależnie od wielkości swoich obrotów, są podatnikami tego podatku i stosownie do art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, są obowiązani przed dniem wykonania pierwszej dostawy gruntów, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku VAT. Zdaniem organu, rolnik ryczałtowy, w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Minister Finansów wskazał również, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy wprawdzie korzysta ze zwolnienia od podatku, jednak wyłącznie w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenia usług rolniczych. Jeżeli więc osoba taka wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem VAT, brak jest podstaw prawnych do uznania, że nie podlegają one opodatkowaniu.

W ocenie organu, okoliczności sprawy wskazują, że Skarżący posiada status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz, że dokonał dostaw, które noszą znamiona częstotliwości. Minister Finansów zauważył, iż Skarżący dokonał sprzedaży dwóch działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i naliczył podatek od towarów i usług, który w cenie zapłacili nabywcy. Wnioskodawca, dokonując dostawy działek przeznaczonych pod zabudowę, zachował się jak podatnik VAT – art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W takiej sytuacji dostawa działek przeznaczonych pod zabudowę wyczerpuje znamiona częstotliwości i tym samym kwalifikuje te czynności jako działalność gospodarczą. W związku z powyższym, zdaniem organu, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pismem z [...] grudnia 2007 r. Skarżący wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. W wezwaniu tym zarzucił organowi naruszenie art. 14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie w niniejszej sprawie orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku ponownej analizy sprawy Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Organ w większości powtórzył swoją wcześniejszą argumentację. Ponadto wskazał, iż z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Skarżący jest bez wątpienia rolnikiem ryczałtowym, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a transakcje dostaw gruntów mają związek z działalnością gospodarczą. Minister Finansów wskazał, iż zmiana charakteru gruntu rolnego na grunt przeznaczony pod zabudowę nie zmienia faktu, że stanowi on majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności rolniczej. Organ podkreślił, iż właściciel gospodarstwa rolnego, dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze jest co do zasady rolnikiem (ryczałtowym), posiadającym status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Minister Finansów stanął na stanowisku, iż rolnik sprzedający grunt nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne, jest więc z tego tytułu podatnikiem VAT. Ponadto organ wskazał, iż powołane przez Skarżącego orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości nie znajdują zastosowania do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. Z kolei Wyrok NSA z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 stanowi rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie i nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Pismem z [...] lutego 2008 r. Skarżący wniósł skargę na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego. Zaskarżonej interpretacji zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego tj. art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez przyjęcie, że decydując się na sprzedaż swojego mienia prywatnego Skarżący wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą,

- naruszenie przepisu art. 14e §1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie w sprawie orzecznictwa sądów polskich w tym NSA oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W uzasadnieniu skargi Skarżący nie zgodził się ze stwierdzeniem organu, iż rolnik sprzedający grunt jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. Podkreślił, że organ w ogóle nie wziął pod uwagę przedstawionego stanu faktycznego. W ocenie Skarżącego, w jego sprawie nie zachodzą przesłanki pozwalające stwierdzić, że dokonując dostawy przedmiotowych działek, działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Nie można bowiem przyjąć, że z chwilą otrzymania darowanych działek zamierzał nimi handlować. Przeczą temu okoliczności opisane w stanie faktycznym.

Skarżący zauważył również, iż nie do przyjęcia jest sposób w jaki organ ustosunkował się do przytoczonego przez niego wyroku NSA z 29 października 2007r. sygn. I FSP 3/07. Zdaniem Skarżącego, organ nie chciał się odnieść do treści tego wyroku, bowiem uznano w nim, że sprzedaż poszczególnych działek jaka następuje po podziale nieruchomości, nie może być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zaś wyprzedaż własnego majątku nie nosi znamion działalności gospodarczej. W ocenie Skarżącego, nietrafne są również przytoczone przez organ wnioski wynikające z analizy Dyrektyw Rady Wspólnot Europejskich, a także wywody podważające przytoczone orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Skarżący zauważył, iż po wejściu Polski do Unii Europejskiej nie wystarcza już interpretacja przepisów ustawy o podatku od towarów i usług koncentrująca się na wykładni językowej. Należy brać również pod uwagę przepisy prawa wspólnotowego.

Reasumując, Skarżący podniósł, iż opisane przeze niego okoliczności nie wskazują, aby sprzedając przedmiotowe dwie działki, działał w charakterze handlowca, w związku tym ich dostawa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji.

W dniu 3 marca 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyrok, którym uchylił zaskarżoną interpretację, wskazując że powodem uchylenia było wydanie jej po terminie określonym w art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.) – w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2007 r. – a więc po terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, powołując się na treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. – I FPS 2/08.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w P. działający w imieniu Ministra Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 1 i 2 pkt 4a p.p.s.a. przez dokonanie niewłaściwej kontroli interpretacji Ministra Finansów i błędną wykładnię art. 14d O.p. przez przyjęcie, że dniem wydania interpretacji jest data doręczenia stronie interpretacji i w związku z tym uznanie, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie przewidzianym w art. 14d O.p.; art. 146 § 1 p.p.s.a. przez błędne zastosowanie w związku z art. 14o § 1 O.p. i uchylenie zaskarżonej interpretacji, mimo że nie była ona dotknięta żadną z wad wskazanych przez Sąd I instancji.

W dniu 9 czerwca 2010 roku Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając skargę kasacyjną organu, uchylił wyroku Sądu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania, wskazując na konieczność jej merytorycznego rozpoznania. W uzasadnieniu swego orzeczenia wskazał, że uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, że organ uchybił terminowi, o którym mowa w art. 14d O.p., było błędne – w świetle uchwały z dnia 14 grudnia 2009 r. wydanej w sprawie II FPS 7/09, co skutkowało niezasadnym uchyleniem interpretacji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Z uwagi na powyższe niezbędnym stało się dokonanie pełnej kontroli legalności zaskarżonej interpretacji.

Skarga jest uzasadniona.

Kwestią sporną pomiędzy organem podatkowym a stroną skarżącą jest to, czy na tle opisanego we wniosku o interpretację zdarzenia można uznać, że sprzedaż gruntu była wykonywana w ramach działalności gospodarczej i podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skarżący we wniosku o interpretację podał, że w 1992 r. otrzymał w drodze darowizny dwie działki rolne w tym działkę rolną nr [...], z której w 2004 r., w wyniku zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, wydzielił siedem działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową. W 2006 r. i 2007 r. sprzedał dwie działki i od dokonanej sprzedaży zapłacił podatek od towarów i usług. Podał też, że nie prowadzi działalności gospodarczej i jest rolnikiem.

Dla rozstrzygnięcia problemu będącego przedmiotem sporu w niniejszej sprawie zasadne jest odwołanie się do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ( dalej "ETS", "Trybunał") z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W wyroku tym Trybunał stwierdził między innymi, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jak stwierdził Trybunał w powołanym orzeczeniu art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy) pozwalał państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości implementacji art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT.

W wyroku z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 NSA wskazał na orzeczenie Trybunału z dnia 4 czerwca 2009 r. w sprawie C-102/08 SALIX Grundstücks-Vermietungsgesellschaft, z którego wynika, że korzystając z opcji przewidzianej w Dyrektywie VAT, państwo członkowskie musi to uczynić w przepisie ustawowym mającym bezwzględną moc wiążącą, który będzie odpowiadał wymogom szczegółowości, precyzji i jasności, koniecznym dla zagwarantowania pewności sytuacji prawnych i kontroli sądów krajowych. Oznacza to, że państwo członkowskie musi sformułować wyraźnie unormowanie, aby mogło powoływać się na przewidziane w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE prawo, według którego za podatnika można uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

W ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług brak jest jednak takiego jednoznacznego i precyzyjnego unormowania, z którego wynikałoby, że Polska skorzystała z uprawnienia określonego w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy), na podstawie którego za podatnika należy uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w szczególności dokonującego pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Jest to jednoznaczne z tym, że do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE. Wprawdzie w wyroku z dnia 15 września 2011 r. Trybunał stwierdził, że transpozycja dyrektywy do prawa krajowego nie wymaga koniecznie literalnego powtórzenia jej przepisów w wyraźnej i specjalnie do tego przeznaczonej normie prawa, a wystarczy ogólny kontekst prawny, jeżeli skutecznie zapewnia on zastosowanie dyrektywy w pełni, w sposób jasny i precyzyjny, to jednak jedynie z brzmienia art. 15 ust. 2 ustawy VAT w jego części stanowiącej, że "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób "częstotliwy", nie można – w sposób jasny i precyzyjny – wywieść, że na jego podstawie za podatnika należy uznać każdego, kto okazjonalnie wykonuje dostawy terenu budowlanego.

W tej sytuacji należy ustalić, czy – w świetle zebranego materiału dowodowego sprawy – skarżący w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

Jak bowiem stwierdził ETS w przywołanym wyżej wyroku z dnia 15 września 2011 r., w wypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce – art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w których to przepisach pojęcie podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w tych normach obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT (a tym samym art. 15 ust. 2 u.p.t.u.), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazując na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, że w takich przypadkach mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie z zarządem majątkiem prywatnym, należy wskazać na tezy zawarte w wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 oraz następujących po tym wyroku orzeczeniach NSA (np. wyrok z dnia 27 października 2009 r. sygn. akt I FSK 1043/08).

Zgodnie z tymi tezami:

1. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku.

2. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.

3. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną) czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; działalność gospodarcza musi być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały).

4. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych.

5. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

6. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

7. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

8. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze (vide wyroki NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1536/10 oraz I FSK 1665/11).

Dla rozstrzygnięcia konkretnej sprawy istotna jest więc dokonana na podstawie przedstawionych wyżej kryteriów ocena, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że strona w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów , handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym.

W niniejszej sprawie jej stan faktyczny w żadnym przypadku nie wskazuje na takie formy aktywności skarżącego w zbyciu przedmiotowych działek, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności - nie można go zatem uznać za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT. Podkreślić należy, że we wniosku o interpretację brak jest informacji, że skarżący podejmował w celu sprzedaży gruntu takie czynności, które wskazywałyby na jego profesjonalną, zorganizowaną działalność. Skarżący nabył grunt w 1992 r. w drodze darowizny od matki. Nie nabył zatem gruntu z zamiarem sprzedaży, nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami czy usług budowlanych. Nie ma też informacji , że występował o zmianę przeznaczenia gruntu, że uzbrajał działki, wydzielał drogi lub podejmował działania marketingowych. Wręcz przeciwnie, skarżący wprost mówi, że jest rolnikiem i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Sąd nie podziela argumentacji prezentowanej przez organ podatkowy, że biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., należy uznać, że transakcja sprzedaży gruntu ma związek z działalnością gospodarczą, ponieważ rolnik w świetle ustawy o VAT posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Zasadne jest przywołanie jeszcze raz stwierdzenia Trybunału w omawianym wyroku z dnia 15 września 2011 r., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby, a okoliczność, iż osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 112 - jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wobec powyższego na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem prawa materialnego i podlega uchyleniu. Organ podatkowy zobowiązany będzie do dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia. Zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącego dokonano na podstawie art. 200 p.p.s.a.